## Intosai revizijski standardi

### NN 93/1994 (16.12.1994.), Intosai revizijski standardi

# DRŽAVNI URED ZA REVIZIJU

Na temelju članka 15. stavka 2. Zakona o državnoj reviziji ("Narodne
novine", br. 70/93), glavni državni revizor objavljuje

## INTOSAI REVIZIJSKI STANDARDI

I. POGLAVLJE

OSNOVNA NAČELA DRŽAVNE REVIZIJE

1. Opći okvir revizijskih standarda Međunarodne organizacije vrhovnih
revizijskih institucija - MOVRI (izvorna skraćenica: INTOSAI) proizašao
je iz deklaracija u Limi i Tokyou, tvrdnji i izvješća koje je usvojio INTOSAI
na raznim kongresima te izvješća Ekspertne grupe Ujedinjenih naroda sa
sjednica o javnom računovodstvu i reviziji zemalja u razvoju.

2. Revizijski standardi INTOSAI sastoje se od četiri dijela (vidjeti
shemu na stranici 15) i to

(a) Osnovna načela

(b) Opći standardi

(c) Standardi područja rada

(d) Standardi izvješćivanja.

INTOSAI je razvio ove standarde da bi pružio okvir za ustanovljenje
postupaka i djelovanja koje treba primjenjivati u vođenju revizije ukljućujući
revizije kompjuterski podržanih sustava. Oni se trebaju promatrati sa stajališta
pojedinih ustava, zakona i drugih uvjeta u kojima djeluje vrhovna revizijska
institucija (VRI).

3. Osnovna nalčela revizijskih standarda jesu osnovne pretpostavke,
dosljedne premise, logična načela i zahtjevi koji pomažu u razvijanju revizijskih
standarda te služe revizorima u oblikovanju njihovih mišljenja i izvješća,
a poglavito u slučajevima gdje se ne primjenjuju posebni standardi.

4. Revizijski standardi trebaju biti u skladu s načelima revizije. Oni
također pružaju minimalne smjernice revizoru što pomaže u određivanju obujma
revizijskih mjera i postupaka koje treba u reviziji primijeniti. Revizijske
standarde čine kriteriji ili razlučivanja prema kojima se procjenjuje kvaliteta
revizijskih rezultata.

5. Objašnjenja i obrazloženja ovih standarda jesu u isključivoj nadležnosti
Upravnog vijeća INTOSAI, dok su izmjene i dopune u nadležnosti Kongresa
INTOSAI.

6 Osnovna načelu jesu

a) VRI treba razmatrati suglasnost s revizijskim standardima INTOSAI
u svim pitanjima koja se smatraju značajnima. Određeni standardi možda
neće biti primjenjivi na neki rad koji obavljaju VRI, uključujući one koje
su organizirane kao računski sud, niti na nerevizijski rad koji obavlja
VRI. VRI treba odrediti primjenjive standarde za takav rad kako bi osigurao
visokokvalitetan rad.

b) VRI treba primjenjivati nepristranu prosudbu u različitim situacijama
koje nastaju tijekom državne revizije.

c) S povećanjem javne svijesti, očito je porasla potreba za javnom odgovornošću
osoba ili jedinica koje upravljaju javnim dobrima, tako da postoji potreba
za odgovornim postupkom koji treba postaviti i provesti učinkovito.

d) Razvoj odgovarajućih sustava informacija, kontrole, procjene i izvješćivanja
u okviru države olakšat će postupak odgovornosti. Management je odgovoran
za ispravnost i dostatnost oblika i sadržaja financijskih izvješća i drugih
inforamcija.

e) Odgovarajući organi trebaju osigurati donošenje prihvatljivih računovodstvenih
standarda za financijsko izvješćivanje i objavljivanje primjereno potrebama
države, a jedinice kod kojih se obavlja revizija trebaju razviti specifične
i mjerljive ciljeve i norme uspješnosti.

f) Dosljedna primjena prihvatljivih računovodstvenih standarda treba
rezultirati fer prezentiranjem financijskog položaja i rezultata poslovanja.

g) Postojanje odgovarajućeg sustava interne kontrole smanjuje rizik
pogrešaka i nepravilnosti.

h) Zakonske odredbe bi trebale olakšati suradnju s jedinicama kod kojih
se obavlju revizija u održavanju i omogućivanju pristupa svim relevantnim
podacima neophodnim za cjelovitu ocjenu aktivnosti koje podliježu reviziji

i) Sve revizijske aktivnosti trebaju biti u okviru revizijskog ovlaštenja
VRI.

j) VRI trebaju djelovati na unapređenju tehnika radi revizije valjanosti
mjera uspjeha.

k) VRI trebaju izbjegavati sukob interesa između revizora i jedinica
gdje se obavlja revizija.

7. Slijedeće točke objašnjavaju značaj osnovnih načela revizije.

8. Osnovna načela revizije ističu da VRI treba pratiti suglasnost s
revizijskim standardima INTOSAI u svim pitanjima koja se smatraju materijalnim.
Određeni standardi možda neće biti primjenjivi na neki rad kojeg obavljaju
VRI, uključujući one koje su organizirane kao računski sud, niti na nerevizijski
rad kojeg obavlja VRI. VRI treba odrediti primjenjive standarde za takav
rad kako bi osigurao visokokvaliteten rad.

9. Općenito uzevši, predmet se može prosuditi materijalnim ako se smatra
da bi znanje o tome moglo utjecati na korisnika financijskih izvještaja
ili na izvješće revizije uspjeha.

10. Materijalnost se često smatra u smislu vrijednosti, ali svojstvo
vrste ili obilježja pozicije ili karakteristike pozicija također mogu dati
predmetu materijalni značaj - primjerice, ako zakon ili propis zahtijeva
da se to treba objaviti odvojeno neovisno od sadržanog iznosa.

11. Uz materijalnost prema vrijednosti i prema vrsti, predmet može biti
materijalan zbog konteksta u kojem se pojavljuje. Primjerice, razmatranje
pozicije u odnosu na:

a) opće gledište dano u financijskoj informaciji,

b) ukupnost od kojega ona čini dio,

c) povezane pojmove,

d) podudarne iznose ranijih godina.

12. VRI često obavlja aktivnosti koje po dosljednoj definiciji ne pripadaju
reviziji, ali koje znatno doprinose državi Primjeri nerevizijskog rada
mogu biti

(a) skupljanje podataka bez izvršenja kasnijih analiza,

(b) rad prema obvezi iz zakona,

(c) informativna uloga izabrane skupšine u pogledu ispitivanja nacrta
proraćuna,

(d) pomoćna uloga za članove izabrane skupštine u pogledu istraživanja
i konzultacija datoteka VRI,

(e) administrativne aktivnosti i

(f) funkcije kompjutorske obrade. Navedene nerevizijske aktivnosti pružaju
pouzdane informacije donositeljima odluka i trebaju dosljednost visoke
kvalitete.

13. Zbog pristupa i strukture nekih VRI, ne primjenjuju se svi revizijski
standardi na sve aspekte njihova rada. Primjerice, kolegijalna i nepristrana
priroda pregleda, koju obavljaju računski (domovi) uredi, temeljno je različita
od financijske revizije i revizije uspjeha što ih obavljaju VRI, organizirane
prema hijerarhijskom ustrojstvu, na čijem je čelu glavni revizor ili glavni
kontrolor

14. Da bi se osigurao visokokvalitetan rad moraju se poštivati odgovarajući
standardi. Ciljeve pojedine vrste rada ili pojedine procjene trebaju diktirati
posebni standardi koji se primjenjuju. Svaka VRI treba utemeljiti politiku
primjene INTOSAI standarda ili drugih specifičnih standarda kojih se treba
pridržavati u obavljanju različitih vrsta rada koje organizacija provodi,
kako bi se osigurao visokokvalitetan rad i učinci.

15. Osnovna načela revizije istiću da VRI treba primjenjivati svoju
vlastitu prosudbu u različitim situacijama koje nastaju tijekom državnog
revidiranja.

16.Revizijski dokaz ima značajnu ulogu kod donošenja odluke revizora
u pogledu izbora pitanja i područja revizije, te vrste, vremenskog okvira
i obujma revizijskih tekstova i postupaka.

17. Uvjeti revizijske ovlasti koja je dodijeljena VRI nadilazi bilo
koje računovodstvene ili revizijske konvencije s kojima su oni u suprotnosti,
te stoga dobivaju bitni značaj kod revizijskih standarda koje primjenjuje
VRI. Prema tome, revizijski standardi INTOSAI - te doista bilo koji eksterni
revizijski standardi za VRI - ne mogu se propisati ili imati obveznu primjenu
u VRI ili članove njenog osoblja.

18. VRI mora prosuditi obujam u kojem su eksterni revizijski standardi
kompatibilni s ispunjenjem ovlasti VRI. Međutim, VRI treba uvažiti da preuzeti
revizijski standardi INTOSAI predstavljaju opći konsenzus mišljenja državnih
revizora i pokušati ih primijeniti ako su u suglasju s ovlastima VRI. VRI
treba otklanjati nesuglasice, ako je to neophodno da bi se dozvolilo usvajanje
poželjnih standarda.

19. Zbog nekih elemenata ovlasti VRI, posebice u pogledu revizije financijskih
izvještaja, ciljevi revizije VRI mogu biti slični ciljevima revizije u
privatnom sektoru. Sukladno tome, revizijske stendarde za financijske izvještaje
privatnog sektora, koje su donijela službena nadležna tijela, može primjenjavati
i državni revizor.

20. Osnovna načela revizije ističu da je s povećanjem javne svijesti,
očito porasla potreba za javnom odgovornošću osoba ili jedinica koje upravljaju
javnim resursima, tako da postoji veća potreba za odgovornim postupkom
koji treba postaviti i provesti učinkovito.

21. U nekim je zemljama tako riješeno da se od revizijskog organa zahtijeva
da izvješćuje predsjednika, vladara ili državno vijeće, ali uglavnom oni
izvješćuju izabrano zakonodavno tijelo, izravno ili putem izvršnog organa
države. Neke VRI imaju sudbenu nadležnost. Ovisno od zemlje njihova se
sudbena nadležnost izvršava nad računima, nad računovođama ili čak upravnicima.
Prosudbe i odluke koje te institucije donose, po svojoj su prirodi sukladne
administrativnoj funkciji revizije, za koje su one odgovorne. Njihove sudbene
aktivnosti trebaju biti dio logike općih ciljeva što ih obavlja vanjski
revizor te osobito onih ciljeva koji se odnose na područje računovodstva.

22. Od javnih se poduzeća također zatijeva da ispune obveze javne odgovornosti.
Javna poduzeća mogu se baviti i komercijalnim poslovanjem to jest jedinice
koje su osnovane temeljem zakona, po nalogu izvršnog organa ili u kojima
država ima udjel kojim kontrolira te jedinice. Neovisno od načina na koji
su jedinice konstituirane, njihove funkcije, stupnja samostalnosti ili
rješenja o utemeljenju, takve su jedinice bezuvjetno odgovorne vrhovnom
zakonodavnom tijelu.

23. Osnovna načela revizije ističu da razvoj odgovarajućih sustava informacija,
kontrole, procjene i izvješćivanja u okviru države, olakšat će postupak
odgovornosti. Management je odgovoran za ispravnost i dostatnost oblika
i sadržaja financijskih izvješća i drugih informacija.

24. Ispravnost i dostatnost financijskih izvješča i izvještaja izražavaju
financijski položaj i rezultate poslovanja jedinice. Također je obveza
jedinice da oblikuje praktični sustav koji će pružiti relevantne i pouzdane
informacije.

25 Osnovna načela revizije ističu da odgovarajući organi vlasti trebaju
osigurati donošenje prihvatljivih računovodstvenih standarda za financijsko
izvješćivanje i objavljivanje primjereno potrebama države, a jedinice kod
kojih se obavlja revizija trebaju razviti specifične i mjerljive ciljeve
i norme uspjeha.

26. VRI treba djelovati zajedno s organizacijama koje donose računovodstvene
standarde da bi se pomoglo u stvaranju pravih računovodstvenih standarda
koji se izdaju za državu.

27. VRI treba također preporučiti jedinicama gdje se obavlja revizija
da trebaju ustanoviti mjerljive i jasne ciljeve koji se iskazuju, te da
trebaju postaviti zahtjeve uspjeha za te ciljeve.

28. Osnovna načela revizije ističu da dosljedna primjena prihvatljivih
računovodstvenih standarda treba rezultirati fer prezentiranjem financijskog
položaja i rezultata poslovanja.

29. Pretpostavka je da dosljedna primjena računovodstvenih standarda
predstavlja preduvjet fer prezentiranja, znači da jedinica kod koje se
obavlja revizija mora primjenjivati odgovarajuće računovodstvene standarde
u danim okolnostima, te da se zahtijeva dosljedna primjena tih računovodstvenih
standarda. Revizor ne treba razmatrati takvu suglasnost s računovodstvenim
standardima na dosljedan način kao konačnu potvrdu fer prezentiranja različitih
financijskih izvješća. Fer prezentiranje je izraz revizorova mišljenja
koje je iznad ograničene dosljedne primjene računovodstvenih standarda.
Takva pretpostavka ističe da revizijski standardi nisu ništa više nego
minimum zahtjeva za revizorsku obvezu. Iznad toga minimuma je prosudba
revizora.

30. Osnovna načela revizije ističu da postojanje odgovarajućeg sustava
interne kontrole smanjuje rizik pogrešaka i nepravilnosti.

31. Odgovornost je jedinice kod koje se obavlja revizija da razvija
sustave interne kontrole radi zaštite svajih sredstava. To nije revizorova
odgovornost. Također je obveza jedinice kod koje se obavlja revizija osigurati
postojanje i funkcioniranje kontrola kako bi se pomoglo da primjena statuta,
zakona i propisa bude u suglasju s njima te da se donošenje odluka obavlja
pošteno i ispravno. Međutim, to ne oslobađa revizora od podnošenja prijedloga
i preporuka jedinici gdje se obavlja revizija ako pronađe da su kontrole
neodgovarajuće ili pogrešne.

32. Osnovna načela revizije ističu da bi zakonske odredbe trebale olakšati
suradnju sa jedinicama kod kojih se obavlja revizija u održavanju i omogućavanju
pristupa svim relevantnim podacima koji su neophodni za cjelovitu ocjenu
aktivnosti koje podliježu revizori.

33. VRI mora imati pristup tim izvorima informacija i podacima kao i
pristup dužnosnicima i zaposlenima kod jedinica gdje se obavlja revizija
da bi ispravno izvršila svoju revizorsku odgovornost. Ozakonjenjem zahtjeva
za pristup revizora takvim informacijama i osoblju pomoći će ubuduće smanjenju
problema u ovome području.

34. Osnovna načela revizije tstiču da sve revizijske aktivnosti trebaju
biti u okviru revizijskog ovlaštenja VRI.

35 VR1 obično osniva vrhovno zakonodavno tijelo ili se osniva prema
ustavnoj odredbi. U nekim slučajevima elementi uloge VRI mogu biti ugovoreni
a ne zakonski propisani. Uobičajeno je da se zakonom ili propisom kojim
se utemeljuje VRI, postavlja i njen oblik (kao što je sud, odbor, komisija,
zakonodavni ured ili ministarstvo), rokovi i uvjeti nadležnosti, službovanje,
prava, obveze, funkcije i opće odgovornosti te druga pitanja koja se odnose
na mjesto ureda i izvršavanje funkcija i obveza koje treba obaviti.

36. Neovisno od uređenja postavljenih zakonom ili propisom, bitna funkcija
VRI je obuhvatiti i unapređivati javnu odgovornost. U nekim zemljama, VRI
je sud sastavljen od sudaca, koji imaju ovlast nad državnim računovođama,
koji im moraju polagati račune. Ova sudska nadležnost zahtijeva sigurnost
VRI da je svatko onaj tko je ovlašten raditi javnim sredstvima odgovoran
prema VRI i u tom smislu predmet njene sudske nadležnosti.

37. Ako postoji sudska nadležnost važna je komplementarnost između nje
i drugih karakteristika revizije. Ove se karakteristike trebaju promatrati
kao dio logike općih ciljeva koje provodi vanjski revizor, a posebno onih
koje se odnose na upravljačko računovodstvo.

38. Cjelokupni djelokrug državne revizije uključuje reviziju financijske
pravilnosti i reviziju uspjeha.

39. Revizija pravilnosti obuhvaća:

a) potvrđivanje financijske odgovornosti jedinica koje podliježu reviziji,
uključujući ispitivanje i procjenjivanje financijskih dokumenata i iznošenje
mišljenja u svezi financijskih izvještaja;

b) potvrđivanje financijske odgovornosti državne uprave u.cjelini;

c) reviziju financijskih sustava i transakcija, uključujući procjenu
usklađenosti s primijenjenim zakonima i propisima;

d) reviziju funkcija interne kontrole i interne revizije; e) reviziju
poštenosti i istinitosti upravnih odluka koje su donesene unutar jedinice
kod koje se obavlja revizija; i

f) izvješćivanje o bilo kojim drugim pitanjima koja se pojavljuju ili
se odnose na reviziju, a što VRI smatra da treba objaviti.

40. Revizija uspjeha odnosi se na reviziju ekonomičnosti, učinkovitosti
i djelotvornosti i obuhvaća:

a) reviziju ekonomičnosti upravnih aktivnosti u skladu sa značenjem
upravnih načela i prakse te politikama uprave;

b) reviziju učinkovitosti korištenja ljudskih, financijskih i drugih
resursa, uključujući ispitivanje informacijskih sustava, mjera uspjeha
te kontrolnih i drugih postupaka kod jedinice kod koje se obavlja revizija
radi otklanjanja uočenih nedostataka; i

c) reviziju djelotvornosti uspjeha u odnosu na postignute ciljeve jedinice
kod koje se obavlja revizija, te reviziju ostvarenih aktivnosti u usporedbi
s namjeravanim.

41. U praksi se može pojaviti ispreplitanje između revizije pravilnosti
i revizije uspjeha i u takvim slučajevima razvrstavanje pojedine revizije
ovisit će o primarnoj svrsi te revizije.

42. U mnogim zemljama ovlaštenje za reviziju uspjeha zaustavit če se
nakratko temeljem politike državnih programa. U svakom slućaju, ovlaštenje
treba jasno razgranićiti prava i odgovornosti VRI u odnosu na reviziju
uspjeha i to u svim područjima državne aktivnosti, između ostaloga da VRI
olakša primjenu odgovarajućih revizijskih standarda

43. U nekim zemljama ustav ili zakon ne daje uvijek VRI ovlaštenje za
reviziju "učinkovitosti" i "djelotvornosti"

financijskog upravljanja izvršnog organa U tim slučajevima, procjena
primjerenosti ili korisnosti administrativnih odluka i učinkovitosti managementa
odnosi se na ministre, kojima se daju zadaci organizacije i upravnih usluga
i koji su odgovorni za svoj management prvenstveno zakonodavnom tijelu.
Mišljenje koje bi se trebalo pojaviti u tom slučaju treba biti najprimjerenije
da opiše revizije VRI koje su iz nad uobičajenog okvira primjene propisa
i zakona, kao "revizija dobrog managementa".

Takva revizija ne namjerava provoditi kritična ispitivanja učinkovitosti
ili djelotvornosti korištenja financijskih resursa, već postupati s analizom
javnih izdataka u svjetlu općih načela dobrog upravljanja. Ove dvije vrste
revizijerevizija pravilnosti i revizija uspjeha - u praksi se mogu obaviti
s jednom operacijom utoliko više ukoliko se one zajednički nadopunjavaju:
revizije pravilnosti trebaju biti u mogućnosti sastaviti revizije uspjeha,
a kasnije će rezultirati ispravkama koje su uzrokovane nepravilnostima.

44. Javna odgovornost će se više potaknuti tamo gdje ovlaštenje omogućuje
VRI da vodi ili izravno rukovodi revizijom pravilnosti i revizijom uspjeha
svih javnih poduzeća.

45. Opća načela revizije ističu da VRI trebe djelovati ka unapređenju
tehnika radi revizije valjanosti mjere uspjeha.

46. Proširenje revizijske uloge revizora će zahtijevati od revizora
da unapređuju i razvijaju nove tehnike i metodologije kako bi se ocijenilo
da li je jedinica kod koje se obavlja revizija koristila razumne i valjane
mjere uspjeha. Revizori se trebaju koristiti tehnikama i metodologijama
drugih disciplina.

47. Opća naćela revizije ističu da VRI treba izbjegavati sukob interesa
između revizora kod jedinice koja podliježe reviziji

48. VRI obavlja svoju ulogu provođenjem revizije kod odgovornih jedinica
izvješćivanjem o rezultatima. Da bi ispunila ovu ulogu, VRI treba sačuvati
neovisnost i objektivnost. Primjena primjerenih općih revizijskih standarda
pomaže VRI da udovolji tim zahtjevima.

49. Djelokrug revizijskog ovlaštenja odredit će djelokrug standarda
koje treba primijeniti VRI.

I. SHEMA

Osnovna načela državne revizije

Osnovna načela

\* suglasnost sa \* dosljednost standarda standardima

\* nepristrana prosudba \* interne kontrole \* javna odgovornost \* pristup
podacima \* odgovornost \* područja revizije

managementa\* objavljivanje standarda \* unapređenje revizijskih tehnika

\* sukob interesa

Opći Standardi Standardi

standardi područja izvješćivanja

rada

\* neovisnost \* planiranje oblik - sadržaj

\* nadležnost \* nadzor i - naslov - potpunost

pregled

\* dužna \* usklađenost - datum - predmet

pažnja sa zakonima

i propisima

\* ostali opći \* interna - popis - zakonska

standardi kontrola osnova

\* revizijski - usklađenost sa

dokaz standardima

\* analiza - usklađenost sa

izvještaja zakonima i

propisima

- pravovremenost

Intosai - revizijski standardi

II. POGLAVLJE

OPĆI STANDARDI DRŽAVNE REVIZIJE

50. Ovo poglavlje obrađuje opće standarde državne revizije. Opći revizijski
standardi opisuju uvjete osposobljenosti revizora i/ili revizorske institucije
za obavljanje zadataka koji se odnose na standarde područja rada i standarde
izvješćivanja na mjerodavan i djelotvoran naćin.

51. Opći revizijski standardi sadrže standarde koji se primjenjuju kako
na revizore tako i na VRI te standarde koji se odnose na VRI.

Standardi koji su zajednički i za revizore i za VRI jesu:

a) revizor i VRI moraju biti neovisni,

b) revizor i VRI moraju imati potrebno ovlaštenje

c) revizor i VRI moraju djelovati s dužnom pažnjom i brinuti se o suglasnosti
s revizijskim standardima INTOSAI. Dužna pažnja se provodi pri planiranju,
specificiranju, sakupljanju i procjenjivanju dokaza, te u izvješćivanju,
nalazima, zaključcima i preporukama.

52. Opći revizijski standardi jesu da VRI treba usvojiti politike i
postupke za

a) zapošljavanje osoblja s prikladnim kvalifikacijama,

b) razvijanje i uvježbavanje zaposlenih kod VRI kako bi im se omogućilo
da obave svoje poslove djelotvorno te da se definira osnova za unapređivanje
revizora i drugog osoblja,

c) sastavljanje priručnika i drugih pisanih smjernica i uputa koje se
odnose na vođenje revizija,

d) podršku vještinama i iskustvu raspoloživom u okviru VRI i uočavanje
vještina koje nedostaju; predvidjeti dobar raspored vještina na revizijske
zadatke i dodijeliti dostatan broj osoblja za reviziju; imati pravilno
planiranje i nadzor da se postignu ciljevi na zahtijevanoj razini dužne
pažnje i brige,

e) pregled učinkovitosti i djelotvornosti internih standarda i postupaka
VRI.

Neovisnost

53. Opći standardi za revizora i VRI sadrže da revizor i VRI moreju
bići neovisni.

Slijedeće točke objašnjavaju neovisnost kao revizijski standard. Posebno,
točke 56-63 objašnjavaju neovisnost od zakonodavstva, točke 64 - 75 od
izvršne vlasti i točke 76-80 od jedinice kod koje se obavlja revizija.

54. Potreba za neovisnošću i objektivnošću u reviziji je bitna bez obzira
na oblik vlasti. Odgovarajući stupanj neovisnosti i od zakonodavne i izvršne
vlasti je bitan za vođenje revizije i za vjerodostojnost njenih rezultata.

55. Kriterije za ustanovljenje i održavanje odgovarajuće neovisnosti
VRI uglavnom mogu donijeti eksplicitno zemlje u kojima se izabrano zakonodavno
tijelo razlikuje od izvršnog organa vlasti (neovisno o tome da li su članovi
vlade također članovi zakonodavnog tijela). Budući da rješenja takve vrste
postoje u velikom broju zemalja koje su članice INTOSAI, ovi standardi
postavljaju kriterije neovisnosti VRI za zemlje s takvim rješenjima, znajući
da će u drugim zemljama biti neophodna modifikacija i prilagod ba tih kriterija.

56. Zakonodavstvo je jedno od glavnih korisnika usluga VRI. To proizlazi
iz ustava ili zakona da VRI ima ovlaštenja, a često je obilježje funkcije
VRI da izvješćuje zakonodavno tijelo. Od VRI se može očekivati da djeluje
blisko sa zakonodavnim tijelom, uključujući opunomoćene odbore da razmatraju
izvješća VRI. Takva će povezanost doprinijeti učinkovitom praćenju rada
VRI.

57. Slično navedenome, o značajnim rezultatima revizije državnog proračuna
i državne uprave te o nesuglasicama i nesporazumima s upravama kod kojih
se obavlja revizija, treba se upoznati zakonodavno tijelo pomoću izvješća
ili posebnog obavještenja.

58. Posebni odbori osnovani kod zakonodavnog tijela mogu se zadužiti
da ispituju, uz nazoćnost ministra opunomoćenike iz jedinica koje se revidiraju
te druge predstavnike, što se komentira u izvješću VRI i posebnim obavijestima.
Uska povezanost između zakonodavnog tijela i VRI može se također uvesti
proračunskim zahtjevom kao tehnićkom pomoći za parlamentarne odbore koji
su ovlašteni za ispitivanje nacrta proračuna.

59. VRI može dati članovima zakonodavnog tijela sažeti pregled revizijskih
izvješća, ali je važno da VRI sačuva svoju neovisnost od političkog utjecaja
kako bi zaštitio nepristrani pristup svojim revizijskim odgovornostima.
To podrazumijeva da VRI ne može biti odgovoran niti prihvaćati odgovornost
prema željama pojedinačnih političkih interesa naredbi.

60. Premda se VRI mora pridržavati zakonskih od koje je donijelo zakonodavno
tijelo, odgovarajuća neovisnost zahtijeva da VRI niti na koji način ne
bude pod utjecajem zakonodavstva u programiranju, planiranju i vođenju
revizija. VRI je potrebna sloboda da postavi prioritete i program svojega
rada u skladu sa svojim ovlaštenjem i usvojenim metodologijama prikladnim
za revizije koje treba poduzeti.

61. U nekim zemljama revizija izvršnog financijskog managementa je prerogativ
parlamenta ili izborne skupšti ne; to se također može primijeniti na reviziju
izdataka i primitaka na regionalnoj razini, gdje je vanjska revizija odgovorna
zakonodavnoj skupštini. U tim se slučajevima revizija obavlja u ime toga
tijela te je takoder prikladno za VRI da uzme u obzir svoje zahtjeve za
posebna istraživanja programiranje zadataka revizije. Ipak je važno da
VRI sačuva slobodu u određivanju načina na koji će obavljati svoj rad,
uključujući one zadatke koje zahtijeva parlament.

62. Prikladno je da zakonodavstvo odredi minimum za htjeva u svezi izvješćivanja,
uključujući i pitanja koja treba ju biti predmet revizijskog mišljenja
i razumno vrijeme kojem se trebaju izraditi izvješća. Osim toga, fleksibilna
rješenja za izvješćivanje VRI zakonodavnom tijelu, bez ograničenja u svezi
sadržaja ili vremenskog okvira izvješća trebaju pomoći očuvanju neovisnosti.

63. Neophodno je da zakonodavstvo osigura VRI dovoljno sredstava za
rad za koje je VRI odgovorna kao i za učinkovito izvršenje njenog ovlaštenja.

64. Izvršni organ države i VRI mogu imati neke zajedničke interese u
unapređenju javne odgovornosti. Međutim, suštinska veza s izvršnim organom
je na vanjskom revizoru. Tako naprimjer izvješća VRI pomažu izvršnom organu
ukazujući na nedostatke u upravljanju i preporučuj poboljšanja. Potrebno
je paziti da se izbjegne sudjelovanje u funkcijama bilo kakovog izvršnog
organa koji bi mogli ugroziti neovisnost i objektivnost VRI u izvršenju
svojeg ovlaštenja.

65. Za neovisnost VRI je važno da je izvršni organ ne prisiljava u pogledu
obavljanja ovlaštenja VRI VRI se ne treba obvezivati da obavlja, modificira
ili se suzdržava od obavljanja revizije niti da poništava ili modificira
revizijske nalaze, zaključke ili preporuke

66. Određeni stupanj suradnje između VRI i izvršnog organa je poželjan
u nekim područjima. VRI treba biti spreman savjetovati izvršni organ o
pitanjima kao što su računovodstveni standardi i polilike kao i oblik financijskih
izvršenja. VRI mora osigurati da se kod davanja takvog savjeta izbjegne
bilo koja eksplicitna ili nagovorena obveza koja bi mogla umanjiti neovisnost
izvršenja njenog revizijskog ovlaštenja.

67. Održavanje neovisnosti VRI ne spriječava zahtjeve izvršnog organa
prema VRI radi predlaganja pitanja za reviziju. Međutim, ako se želi postići
odgovarajuća neovisnost, VRI mora biti u stanju odbaciti bilo kakav takav
zahtjev. Suštinsko je u konceptu neovisnosti VRI da odluke u svezi poslova
revizije sadržanih u programu, na kraju treba donijeti VRI.

68. Osjetljivo je područje povezanosti između VRI i izvršnog organa
u pogledu osiguranja sredstava za rad za VRI. U različitim stupnjevima,
koji odražavaju ustavne i institucionalne razlike, rješenja za opskrbu
sredstvima VRI mogu se povezati s financijskom situacijom izvršnog organa
vlade i politike općih izdataka. Nasuprot tome, djelotvorno unapređenje
javne odgovornosti zahtijeva da se VRI treba pružiti dovoljno sredstava
za rad kako bi se omogučilo da VRI ispuni svoju odgovornost na razuman
način.

69. Bilo kakav nalog ili druga ogranićenja od izvršnog organa koja bi
mogla spriječiti izvršenje ovlaštenja VRI trebala bi biti prikladan predmet
za izvješće VRI zakonodavnom tijelu.

70. Zakonsko ovlaštenje treba predvidjeti potpuni i slobodni pristup
VRI svim značajnim pretpostavkama i dokumentima kod jedinica kod kojih
se obavlja revizija kao i njihovu poslovanju te treba osigurati odgovarajuća
pravna sredstva pomoću kojih će VRI dobiti relevantne informacije od osoba
ili jedinica koje ih posjeduju

71. Isto tako, prema zakonskoj odredbi ili dogovoru, izvršni organ treba
dozvoliti pristup VRI povjerljivim informacijama koje su neophodne i značajne
za ispunjenje odgovornosti VRI.

72. Uvjeti trajnog ovlaštenja rukovodštva VRI mogu doprinijeti neovisnosti
VRI od izvršnog organa, primjerice, putem imenovanja, dužine roka trajanja
imenovanja ili određivanjem godine umirovljenja. Općenito govoreći, uvjeti
službovanja, koje za VRI postavlja izvršni organ, mogli bi j imati razoran
utjecaj na neovisnost. Iz tih je razloga poželjno načelo da odredbe koje
se odnose na ograničeno vrijeme imenovanja ili istup iz službe mogu biti
provedene samo putem posebnog postupka koji je sličan onome što se odnosi
na sudski ili slični ured.

73. VRI koje izvršavaju sudbenu nadležnost i koje su vrlo često organizirane
na kolegijalnoj osnovi, trebaju osigurati neovisnost svojih članova raznim
jamstvima, napose načelom nesmjenjivosti sudaca, privilegijom sudske nadležnosti,
određivanjem postupka zakonom te neovisnosti ispitivanja dužnosnika.

74. Radi toga da VRI ne izvršava samo svoje funkcije neovisno od izvršnog
organa već da izgleda da to tako i čini, važno je da status ovlaštenja
i neovisnosti VRI mora biti potpuno razumljiv u društvu. VRI treba, kako
to prilike dozvoljavaju, razvijati i odgovarajuću izobrazbu u tom pogledu.

75. Funkcionalna neovisnost VRI ne treba spriječiti aranžmane s izvršnim
organima od strane uprave kod pitanja kao što su poslovni odnosi, kadrovska
problematika. upravljanje imovinom ili zajedničkog nabavljanja opreme ili
roba, iako izvršni organi ne trebaju doći u situžkciju da donose takve
odluke koje bi mogle izložiti opasnosti neovisnost VRI u ispunjenju svojega
ovlaštenja.

76. VRI mora ostati neovisan prema jedinici kod koje se obavlja revizija.
Međutim, VRI treba nastojati staviti kod jedinica kod kojih se obavlja
revizija razumijevanje svoje uloge i funkcije održavanjem dobrih odnosa.
Dobri odnosi mogu pomoći VRI da dobije informacije slobodno i iskreno te
da vodi raspravu u atmosferi međusobnog uvažavanja i razumijevanja. U tom
duhu, čuvajući svoju neovisnost, VRI može prihvatiti promjene koje je planirala
državna uprava u područjima kao što su javni računi, financijsko zakonodavstvo,
prihvatiti da se savjetuje u svezi sastavljanja na crta zakona ili pravila
koji utječu na nadležnost ili ovlaštenje VRI.

Međutim, u tim slučajevima to nije pitanje uplitanja VRI u administrativni
management, već pitanje suradnje s određenim administrativnim službama
dajući im tehničku pomoć ili im stavljajući na raspolaganje iskustvo financijskog
managementa VRI.

77. Nasuprot reviziji u privatnom sektoru, gdje su revizorovi ugovoreni
zadaci nabrojeni u pismu o preuzimanju obveze revizije, jedinica gdje se
obavlja revizija nije komitent s VRI. VRI ispunjava svoje ovlaštenje slobodno
i nepristrano, uzimajući u obzir gledišta uprave kod oblikovanja revizijskih
mišljenja, zaključaka i preporuka, ali bez odgovornosti uprave jedinice
kod koje se obavlja revizija za sadržaj ili vrstu revizija koje su poduzete.

78. VRI ne treba sudjelovati u upravljanju ili u poslovanju jedinica
kod koje se obavlja revizija. Osoblje revizije ne smije postati članovima
upravnih odbora. Ako VRI treba dati revizijski dokaz, on se treba prenijeti
kao revizijski savjet ili kao preporuka s time da je jasno prepoznatljiv.

79. Osoblje VRI koje je blisko povezano s managementom jedinice kod
koje se obavlja revizija, u obliku društvenog rodbinskog ili drugog odnosa
koje vodi smanjenju objektivnosti ne treba određivati da obavlja reviziju
kod takve jedinice.

80. Osoblje VRI ne treba imati obvezu u obučavanju osoblja jedinice
kod koje se obavlja revizija. U onim primjerima gdje VRI odluči osnovati
svoj ured kod jedinice gdje se obavlja revizija s namjerom potpomaganja
daljnjeg pregleda svojih djelatnosti, programa i aktivnosti, osoblje VRI
ne treba se angažirati kod donošenja bilo koje odluke ili postupka odobrenja
koje se smatra odgovornošću uprave u jedinici u kojoj se obavlja revizija.

81. VRI može surađivati s visokoškolskim institucijama i ulaziti u formalne
odnose s profesionalnim tijelima uz uvjet da ti odnosi ne sprećavaju neovisnost
i objektivnost, da bi se koristili savjetom iskusnih članova struke u širern
smislu.

Nadležnost

82. Opći standardi za revizore i VRI uključuju da revizor i VRI moreju
imati trežene sposobnosti.

Slijedeće točke objašnjavaju sposobnost kao revizijski standard.

83. Ovlaštenje VRI obično propisuje obvezu oblikovanja i izvješćivanja
revizijskih mišljenja, zaključaka i preporuka. Kod nekih VRI, ova se obveza
može propisati na rukovoditelje organizacije. U VRI koje su organizirane
na kolektivnoj osnovi, obveza se obično postavlja na samu instituciju.

84. Rasprave unutar VRI unapređuju objektivnost, ovlaštena mišljenja
i odluke. Tamo gdje je VRI organizirana na kolegijalnom obliku, konačna
mišljenja i odluke predstavljaju stajalište organizacije kao cjeline, čak
ako akciju poduzme ili obavlja u tijelima razlićitim po svojem sastavu,
a ne po njihovom ovlaštenju - primjerice, (Ured, Zajednički Ured ili odjel
Ureda). Ako VRI ima jednog rukovoditelja, sva mišljenja i odluke preuzima
taj rukovoditelj ili se sve poduzima u njegovo ime.

85. Budući da su obveze i odgovornosti VRI stoga bitne za koracept javne
odgovornosti, VRI mora primjenjivati u revizijama najkvalitetniju metodologiju
i praksu. VRI je obvezna oblikovati postupke da bi osigurala učinkovito
izvršenje svojih odgovornosti za revizijska izvješća, ne umanjujući ni
najmanje potpunu privrženost osoblja ili vanjskih stručnjaka svojim standardima,
planiranim postupcima, metodologijama i nadzoru.

86. VRl se treba obvezati na visoki stupanj vještina i iskustava neophodnih
za učinkovito izvršenje svoje ovlasti. Kakva kod vrst revzije se poduzela
prema tome ovlaštenju, rad revizije treba obaviti osoblje dostatnog obrazovarnja
i iskustva s vrstom, djelokrugom i složenostima zadatka revizije. VRI se
treba opremiti s najnovijim revizijskim metodologijama, uključujući sustave
temeljene na tehnikama, metode analitičkog pregleda podataka, statističke
metode uzorka i sustave automatske obrade podataka.

87. Šira i diskretnija priroda ovlaštenja VRI postaje složeniji zadatak
osiguranja kvalitete uspjeha tijekom cjelokupnog ovlaštenja, Stoga, ovlaštenje
koje ostavlja VRI diskreciju u učestalosti revizija koje treba izvršiti
i prirodi izvješća koje treba osigurati zahtijeva visoki standard upravljanja
i odlučivanja u okviru VRI.

Dužna pažnja

88. Opći standard za revizora i VRI sadrže da revizor i VRI moraju djelovati
s dužnom pažnjom i u suglasnosti s revizijskim standardima INTOSAI. To
obuhvaća dužnu pažnju u specificiranju, skupljanju i procjenjivanju dokaza;
te u izvješćivanju o nalazima, zakljuocima i preporukama.

Slijedeće točke objašnjavaju dužnu pažnju kao revizijski standard.

89. VRI mora biti objektivna u reviziji jedinica i javnih poduzeća i
to treba tako izgledati. VRI treba biti fer u procjenjivanju i izvješćivanju
obavljenih revizija.

90. Uspjeh i izvedba tehničke vještine treba biti primjerene kvalitete
u pojedinoj zamršenoj reviziji. Revizor treba biti oprezan u situacijama
kao što su nedostaci kontrole, neodgovarajuće čuvanje dokumenata, greške
i neuobičajene transakcije ili rezultati koji bi mogli ukazivati na prijevaru,
nepravilne ili nezakonite izdatke, neovlaštena poslovanja, rasipanje, neučinkovitost
ili nedostatak poštenja.

91. Tamo gdje ovlašteni ili mjerodavni organi postavljaju standarde
ili smjernice računovodstva i izvješćivanja javnih poduzeća, VRI može koristiti
takve smjernice tijekom ispitivanja.

92. Ako VRI angažira vanjske stručnjake kao konzultante, to se mora
izvršiti s dužnom pažnjom kako bi se VRI osigurala od nadležnosti i sklonosti
konzultanata za pojedinačne zadatke za što su angažirani. Ovaj se standard
također primjenjuje tamo gdje su vanjski revizori angažirani na temelju
ugovora s VRI. S dodatnom pažnjom, mora se osigurati da revizijski ugovori
sadrže odgovarajuća prava kojima određuje planiranje; djelokrug revizije,
obavljanje i izvješćivanje u svezi revizije.

93. Ako u obavljanju svojih funkcija VRI treba savjet od specijalista
izvan VRI, standardi izvršenja dužne pažnje u takvim aranžmanima također
zahtijevaju da se sačuva kvaliteta obavljanja revizije. Dobivanje savjeta
od vanjskog stručnjaka ne oslobađa VRI od odgovornosti za izneseno mišljenje
ili donesene zaključke u svezi revizije

94. Kada VRI koristi rad drugog(ih) revizora, VRI mora primjenjivati
odgovarajuće postupke kako bi se pružila sigurnost da drugi revizor(i)
rade s pažnjom i udovaljavaju relevantnim revizijskim standardima, te da
može pregledati rad drugog(ih) revizora da se zadovolji zahtjev VRI u po
gledu kvalitete rada.

95. Informacije dobivene tijekom revizorova rada kod jedinice gdje se
revizija obavlja ne mogu se koristiti za druge svrhe izvan djelokruga revizije
i radi oblikovanja mišljenja ili za izvješćivanje u skladu s odgovornostima
revizora. Bitno je da VRI sačuva tajnost u pogledu revizijskih predmeta
i informacija koje nastanu iz revizijskog zadatka. Međutim, VRI se mora
ovlastiti da točno izvijesti sudske organe o povredama zakona.

Ostali opći standardi za VRI

96. Opći standardi za VRI uključuju da VRI treba usvojiti politike i
postupke za upošljavanji osoblja s prikladnim kvalifikacijama.

Slijedeća točka objašnjava upošljavanje kao revizijsk standard.

97. Osoblje VRI treba posjedovati prikladne akademske kvalifikacije
te treba imati odgovarajuću uvježbanost iskustvo. VRI treba ustanoviti
i propisno pregledavati, minimum obrazovnih zahtjeva kod imenovanja revizora.

98. Opći standardi za VRI uključuju da VRI treba usvojiti politlke i
postupke za razvoj i uvježbavanje uposlenih u VRI kako bi ih se osposobilo
da obave svoje poslove djelotvorno te de se definira osnova za unapređivanje
revizora i osoblja.

Slijedeće točke objašnjavaju uvježbavanje i razvoj kao revizijski standard.

99. VRI treba poduzeti odgovarajuće mjere kako bi osigurala kontinuirani
profesionalni razvoj svojeg osoblja uključujući, ako je prikladno, odredbu
za samostalno vježbanje kod kuće i poticanje sudjelovanja vanjskim tečajevima.

100. VRI treba posjedovati podatke o vještinama osobja kako bi joj to
pomoglo u planiranju revizija kao i određvanju potreba profesionalnog razvoja.

101. VRI treba ustanoviti i postaviti kriterije uključuju i obrazovne
zahtjeve za napredovanje revizora i drugog osoblja VRI.

102. VRI također treba ustanoviti i održavati političke postupke za
profesionalni razvoj osoblja u pogledu revizijskih tehnika i metodologija
primjenjivih na određene stupnjeve revizije koje poduzima VRI.

103. Osoblje VRI treba dobro razumjeti funkcioniranje države, uključujući
takve aspekte kao što je uloga zakonodavstva, zakonska i institucionalna
rješenja koja se odnose na djelatnosti izvršnog organa i poslovanje javnih
podučja. Slično tome, uvježbano revizijsko osoblje VRI mora 1 sjedovati
odgovarajuće poznavanje revizijskih standarda politike, postupka i prakse.

104. Revizija financijskih sustava, računovodstvenih evidencija i financijskih
izvještaja zahtijeva uvježbanost rečunovodstvenih i s time povezanih disciplina
kao i poznavanje primjenjivosti zakonodavnih i izvršnih naloga koji utjeću
na odgovornost jedinice kod koje se obavlja revizija. Nadalje, rukovođenje
revizijom uspješnosti može zahtijevati, osim prethodno navedenoga, uvježbanost
u takvim područjima kao što je administracija, management, ekonomika i
društvene znanosti.

105.VRI treba poticati svoje osoblje da postanu članovi profesionalne
organizacije koja je važeća za njihov rad i da sudjeluju u aktivnostima
te organizacije.

106.Opći standardi za VRI uključuju,

VRI treba usvojiti politike i postupke za sastavljanje pripučnika, drugih
pisanih smjernica i uputa koje se odnose na vođenje revizije.

Slijedeća točka objašnjava pisanu smjernicu kao revizijski standard.

107.Radi održavanja kvalitetne razine revizije,važno je obavještavati
osoblje VRI .pomoću okružnica koje sadrže smjernice kao i doržavanje ažurnim
revizijskog pripučnika u kojem se nalaze politike, standardi i praksa VRI.

108.Opći standardi za VRI uključuju VRI treba usvojiti politike i postupke
kako bi se podržale vjrštine i iskustvo raspoloživi u okviru VRI te da
se identificiraju vještine koje nedostaju;VRI treba osigurati dobar raspored
za izradu revizija kao i dostatan broj osoba za reviziju;treba usvojiti
ispravno planiranje i nadzor kako bi se ppostigli ciljevi na zahtjevnoj
razini dužne pažnje i obzira.

Slijedeće točke objašnjavaju uporabu vještina kao revizijski standard

109. Potrebna sredstva za rad za poduzimanjesvake revizije pšotrebno
je procijeniti, tako da se može dodjeljivati osoblju s prikladnom vještinom
i da se kontroliraju mjesta potrebnih sredstava koja se trebaju koristiti
pri reviziji.

110. Razinu akademskog obrazivanja osoblja treba specificirati prema
zadatku revizije, što će ovositi o vrsti revizije koja se poduzima. Nije
neophpdno poptrebno da svaki revizor ima sposobnosti u svim aspektima revizijskog
ovlaštenja. Međueim, politike i postupci koji se odnose na određivanje
osoblja za revizijski posao trebaju imati za cilj razvijanje osoba koje
imaju potrebne revizijske vještine prema vrsti revizijskog zadatka tako
da tim koij je uključen kod pojedine revizije u cjelini posjeduje vještinu
i stručnost.

111.Treba biti ostvarena mogućnost da VRI koriste specijalizirane vještine
iz vanjskih izvora, ako to zahtijeva uspješno obavljanje revizije, tako
da su revizijski nalazi, zaključci i preporuke čvrsto utemeljene na zapažanju
i da odaravaju odgovarajuće razumijevanje područjakoje je predmet revizije.
Na VRIje da prosudi na tim pojedinačnim okolnostima do kojeg stupnja zahtjevi
VRI najbolje udovoljavaju istraživanjima u VRI nasuprot angažiranju cvanjskog
stručnjaka.

112. Politike i postupci koji se odnose na nadzor revizije važan su
činilac u obavljanju uloge VRI na odgovarajućoj razini nadležnosti.VRI
trebaju osigurati da revizije nadziru i planiraju revizori koji su sposobni,
te koji poznaju standarde i metodologijeVRI i koji poznaju posebnosti i
naročito obilježja okruženja.

113. Tamo gdje ovlaštenje VRI obuhvaća i reviziju financijskih izvještaja,
koji pokrivaju izvršni organ države, angažirani vanjski timovi trebaju
biti u mogućnosti da daju kordiniranu procjenu računovodstvenog sustava
izvršnog organa i središnjeg tijela koje koordinira rješenja i ima kontrolne
mehanizme Od tih timova se zahtijeva poznavanje većeg državnog računovodstva
i sustava kontrole, kao i odgovarajuće ispitivanje revizijskih tehnika
koje primjenjuje VRI u ovoj vrsti revizije.

114.Ukoliko unutar razumnog vremenskog okvira VRI nije u mogućnosti
poduzeti sve poželjne revizije kao i revizije usojeha, koje se odnose na
cjelinu poslovanja svake jedinice kod kojeg se obavlja revizija, potrebni
su kriteriji za određivanje stupnja revizijskih aktivnosti, koji će unutar
svakog revizijskog razdoblja ili ciklusa dati maksimalno praktične garancije
s obzirom na izvršenje obveze javne odgovornosti svake jedinice kod koje
se obvavlja revizija.

115. U određivanju raspopreda svojih novih resursa između različitih
revizijskih aktivnosti, VRI mora dati prednost bilo kojem revizijskom zadatku,koji
prema zakonu mora biti dovršen unutar doređenog vremenskog okvira. Pažljivo
se mora pristupiti strategijskom planiranju, tako da se odredi odgovarajući
redosljed prioriteteza revizije koje će sepoduzati prema vlastitom nahođenju.

116. Određivanje prioriteta suglasno održavanju kvalitete uspjeha na
temelju ovlaštenja, uključuje prosudbu VRI u svjetlu raspoloživih informacija.
Čuvanje vlastitih podataka što pripadaju struktur, funkcijama i poslovanju
revizijskih aktivnosti, pomoći će identificiranju područja materijalnosti
i povredivosti te područja koja sadrže mogućnost za unapređenje državnog
upravljanja.

117. Prije poduzimanja svake revizije, točno ovlaštenje na njen početak
treba odobriti osoblje određeno u okviru VRI. To olvlaštenje treba sadržavati
jasnu poruku o ciljevima revizije, djelokrugu i sreedištu zanimanja revizije
u smislu vještine i obujma, mogućnosti za preglede tekućih aktivnosti po
odgovarajućim točkama koje treba dovršiti i izvjestiti o reviziji.

118. Opći standardi za VRI uključuju VRI treba usvojiti ppolitike i
postupke za pregled učinkovitosti i djelotvornosti internih standarda i
ppostipaka VRI.

Slijedeće točke objašnjavaju osiguranje kvalitete pregleda kao revizijski
standard.

119. Zbog važnosti da VRI osigura visok standard rada, VHI treba posvetiti
posebnu pažnju kvalitete da bi se unaprijedilo obavljanje revizije i njen
rezultat. Koristi koje se trebaju dobiti od takvih programa

bitne su za odgovarajuće resurse koji trebaju biti rasppoloživi za ovu
namjenu. Važino je da se uporaba tih resursa treba povezati s koristima
koje se trebaju dobiti.

120. VRI treba uspostaviti sustave i postupke da se

a) potvrdi da se proces osiguranja kvalitete zadovoljavajuće izvršava;

b) osigura kvaliteta revizijskog izvješća

c) osiguraju poboljšanja i izbjegne ponavljanje nedostataka.

121. Daljnje je značenje osiguranja kvalitete uspjeha, osim pregleda
revizijske aktivnosti što obavlja osoblje s odgornošću za odnose revizije,
u tome što je poželjno da VHI uspostavi svoja vlastita rješenja za osiguranje
kvalitete. To se odnosi na planiranje, vođenje; i izvješćivanje u svezi
revizija na bazi uzorka, što može detaljno pregledati prikladno kvalificirano
osoblje VRI koje nije uključeno u te revizije, uz konzultaciju s managementom
relativne razine u pogledu ishoda internih postupaka za osiguranje kvalitete
i periodičnog izvješćivanja najvišeg managmenta VRI.

122. Poželjno je da VRI institucionalizira svoju internu revizijsku
funkciju sa širokim oblastima kako bi pomogla da VRI postigne učinkovito
upravljanje svojim vlastitim djelatnostima i poboljša kvalititetu svojeg
poslovanja.

123. Kvaliteta rada VRI se može povećati intenziviranjem internog pregleda
te po mogućnosti neovisnom ocjenom svojega rada.

124. U nekim zemljama revizija pravilnosti i zakonitosti predstavlja
oblik preventivne kontrole javnih izdataka tako da VRI odobrava te izdatke.

125. Općenito uzevši, preventivna se revizija treba razumjeti kao revizija
koja se obavlja u vrijeme koje još dopušta revizijskoj instituciji da se
spriječi čin koji se prosuduje dok bi mogao biti nepravilan.

126. Dok "a posteriori" revizija može samo naći nepravilnosti
kada su se već dogodile i kada ih je teško ispraviti, "a priori"
revizija, nasuprot tome donosi sankciju odmah: odbijanje da se odobri rješenje
u slučaju zakonske ili računovndstvene nepravilnosti utvrđene od VRI.

127. Neke VRI pomažu razvoj i/ili odobrenje računo vodstvenih sustava,
a potom kasnije pregledavaju primjenu istih sustava u funkciji.

128. VRI treba osigurati da se koriste primjenjivi standardi prije i
poslije revizije te da se odstupanja od standarda koji su određeni, trebaju
prikladno dokumentirati.

III.POGLAVLJE

STANDARDI PODRUČJA RADA DRŽAVNE REVIZIJE

129. Svrha je standarda područja rada ustanoviti kriterije ili opći
okvir ispunjenja opće namjene te sustavne i uravnotežene korake ili akcije
koje treba provoditi revizor. Ovi koraci ili akcije predstavljaju pravila
istraživanja koja provodi revizor, kao kreator revizijskog dokaza, da bi
postigao postavljeni cilj.

130. Standardi područja rada postavljaju okvir za vođenje upravljanja
poslom revizije. Oni se odnose na opće revizijske standarde, koji utvrđuju
osnovne zahtjeve za poduzimanje poslova obuhvaćenih standardima podrućja
rada. Oni se također odnose na standarde izvješćivanja koji obuhvaćaju
revizijski aspekt obavješćivanja, te kao rezultat izvršenja standarda područja
rada, predstavljaju glavni izvor sadržanja mišljenja ili izvješća.

131. Standardi podrućja rada primjenjivi na sve vrste revizije su

a) revizor treba planirati reviziju na naćin koji osigurava da se revizija
visoke kvalitete obavlja ekonomično, učinkovito i djelotvorno i u vremenskim
danim okvirima;

b) rad revizijskog osoblja tijekom revizije, na svakoj razini i fazi
revizije, treba biti ispravno nadgledan; dokumentirani rad treba pregledati
viši član revizijskog osoblja;

c) u određivanju širine i djelokruga revizije, revizor treba ispitati
i procijeniti pouzdanost interne kontrole;

d) u obavljanju revizije financijske pravilnosti, treba se napraviti
test usuglašenosti s primjenjivim zakonima i propisima. Revizor treba oblikovati
korake i postupke revizije kako bi se osiguralo otkrivanje pogrešaka, nepravilnosti
i nezakonitosti u financijskim izvještajima kako bi utvrdio s kojim prihvatljivim
revizijskim standardom financijsko izvještavanje treba biti u skladu. Revizor
treba biti svjestan mogućnosti nezakonitih aktivnosti koje bi mogle imati
neizravan ali značajan utjecaj na financijske izvještaje ili rezultate
revizija pravilnosti.

Kod obavljanja revizija uspjeha treba se ocijeniti usuglašenost o primjenjivim
zakonima i propisima kada je to neophodno da se zadovolje revizijski ciljevi.
Revizor treba oblikovati reviziju kako bi se osiguralo otkrivanje nezakonitosti
koje bi mogle značajno utjecati na ciljeve revizije. Revizor također treba
biti oprezan prema situacijama ili transakcijama koje bi mogle ukazivati
na nezakonitosti koje mogu imati neizravan utjecaj na rezultate revizije.

Revizija pravilnosti je bitan aspekt državne revizije. Važan cilj koji
ova vrsta revizije daje VRI je da se uvjeri, pomoću svih načina koji joj
stoje na raspolaganju, da su državni proračun i računi cjeloviti i valjani.
To će pružiti parlamentu i drugim korisnicima revizijskog izvješća uvjerenje
o veličini i razvoju financijskih obveza države. Da bi se postigao ovaj
cilj, VRI će ispitati račune i financijske izvještaje državne uprave kako
bi se uvjerila da su sve djelatnosti pravilno poduzete, dovršene, odobrene,
plaćene i registrirane. Ako nema nepravilnosti, rezultati normalnih revizijskih
postupaka, dopuštaju -izvršenje".

e) dokazi koji se trebaju dobiti da se potkrijepe prosudbe i zaključci
revizora u pogledu organizacije, programa, aktivnosti ili funkcije što
podliježe reviziji moraju biti mjerodavni, relevantni i razumni.

f) u reviziji financijske pravilnosti, a i u drugim vrstama revizije
kada je to primjenjivo, revizor treba analizirati financijske izvještaje
kako bi ustanovio da li su u skladu s primjenjivanim računovodstvenim standardima
za financijsko izvješćivanje i objavljivanje. Analiza financijskih izvještaja
treba se obaviti na takvoj razini da se dobije racionalna osnova za iznošenje
mišljenja o financijskim izvještajima.

Planiranje

132. Standardi podrućja rada uključuju

revizor treba planirati reviziju na način koji osigurava da se revizija
visoke kvalitete obavi ekonomično, učinkovi to i djelotvorno i u vremenski
danom okviru.

Slijedeče točke objašnjavaju planiranje kao revizijski standard

133. VRI treba dati prioritet bilo kojem revizijskom zadatku koji se
poduzima na temelju zakona i ima prioritet za diskreciona područja unutar
ovlasti VRI.

134. U planiranju revizije, revizor treba:

a) identificirati značajne aspekte okruženja u kojima djeluje jedinica
kod koje se obavlja revizija;

b) razvijati razumljive odnose odgovornosti;

c) razmotriti oblik, sadržaj i korisnike revizijskih mišljenja, zaključaka
i izvješća;

d) odrediti predmete revizije i zahtjeve da ih se obuhvati;

e) identificirati najvažnije sustave upravljanja i kontrole i obaviti
prethodne procjene da se identificiraju njihove prednosti i nedostaci;

f) utvrditi značajna pitanja koja treba razmotriti;

g) pregledati internu reviziju jedinice gdje se obavlja revizija i njegov
program rada;

h) procijeniti širinu pouzdanosti koja se može postaviti kod drugih
revizora, primjerice, kod interne revizije;

i) utvrditi najučinkovitiji i najdjelotvorniji pristup reviziji;

j) osigurati revizijski pregled kako bi se odredilo da li je poduzeta
prikladna akcija u svezi prijašnjih revizijskih nalaza i preporuka i

k) osigurati odgovarajuću dokumentaciju plana revizije i za svrhe predloženog
područja rada.

135. U reviziji su obično obuhvaćeni slijedeči koraci planiranja:

a) skupiti informacije o jedinici gdje se obavlja revizija i o njenoj
orgazinaciji kako bi se procijenio rizik i odredila značajnost;

b) definirati cilj i djelokrug revizije;

c) poduzeti prethodne analize kako bi se odredio pristup koji se treba
usvojiti, kao i prirodu i širinu zahtjeva koje će trebati obaviti kasnije;

d) označiti posebne probleme za koje se zna unaprijed kada se planira
revizija;

e) pripremiti proračun i raspored revizije;

f) identificirati osoblje koje se zahtijeva za reviziju kao i revizijski
tim; i

g) upoznati jedinicu kod koje se obavlja revizija glede djelokruga,
ciljeva i odrediti kretirij revizije te po potrebi raspraviti sa jedinicom
na navedenome.

VRI može promijeniti plan tijekom revizije, ako je to neophodno.

Nadzor i pregled

136. Standardi područja rada uključuju rad revizijskog osoblja ne svakoj
fazi revizije treba biti točno nedgledan tokom revizije, a dokumentirani
rad treba pregledati viši član revizijskog osoblja.

Slijedeče točke objašnjavaju nadzor i pregled kao revizijski standard.

137. Nadzor je bitan kako bi se osiguralo ispunjenje ciljeva revizije
i održao kvalitet revizijskog rada. Pravni nadzor i kontrola je stoga nužna
u svim slučajevima, neovisno o nadležnosti pojedinih revizora.

138. Nadzor se treba usmjeriti na sadržaj i na metodu revizije. Nadzor
osigurava da:

a) članovi revizijskog tima jasno i dosljedno razumiju plan revizije
;

b) revizija se obavlja u skladu s revizijskim standardima i praksom
VRI;

c) plan revizije i faze aktivnosti navedeni u tom planu se sprovode,
osim ako su dozvoljene promjene;

d) radna dokumentacija sadrži nalaz koji odgovarajuće potkrepljuje sve
zaključke, preporuke i mišljenja;

e) revizor postiže utvrđene ciljeve revizije; i

f) revizijsko izvješće sadrži odgovarajuće revizijske zaključke, preporuke
i mišljenja.

139. Rad revizije treba pregledavati viši član revizij skog osoblja
prije nego su mišljenja ili izvješća dovršeni. On se treba obaviti tijekom
svakog dijela revizije. Pregled se obavlja na jednoj višoj razini iskustva
i prosudbe te revizijski posao treba osigurati da:

a) sve procjene i zaključci su čvrsto utemeljeni i podržani od mjerodavnog,
relevantnog i razumnog revizijskog dokaza kao osnova za završno revizijsko
mišljenje ili izvješće;

b) sve pogreške, nedostaci i neuobičajenosti su ispravno identificirani,
dokumentirani te zadovoljavajuće riješeni ili su na razmatranju kod višeg
dužnosnika VRI;

c) uočavaju se promjene i poboljšanja neophopni za vođenje budućih revizija,
evidentirane i uzete u obzir u kasnijim revizijskim planovima, kao i u
aktivnostima razvoja osoblja.

140. Ovaj standard djeluje različito u VRI organiziranim na kolegijalnoj
osnovi. Kod takve strukture, odluke se donose na kolegijalnoj osnovi na
odgovarajućoj razini prema značenju pitanja, osim pitanja koja se rješavaju
na rutinski način. Takva jedinica, uzimajući je kao cjelinu, testira ono
što se treba poudzeti kao i metode koje se trebaju koristiti.

Proučavanje i procjenjivanje interne kontrole

141. Standardi područja rada sadrže da revizor u određivanju obujma
i djelokruga revizije treba proučiti i procijeniti pouzdanost interne kontrole.

Slijedeče točke objašnjavaju internu kontrolu kao revizijski standard.

142. Proučavanje i procjenjivanje interne kontrole treba se obaviti
u skladu s vrstom poduzete revizije. U slučaju revizije financijske pravilnosti,
proučavanje i procjenjivanje se provodi uglavnom u svezi kontrola koje
pomažu zaštiti irnovine i resursa, kao i da se osigura točnost i cjelovitost
račurkovodstveriih evidencija. U slučaju revizije pravilnost i proučavanje
i procjenjivanje se provodi uglavnom u svezi kontrola koje pomažu managementu
u primjenjivanju zakona i propisa. U slučaju izvršenja revizije, proučavanje
i procjena provode se na kontrolama što pomažu izvođenju poslovanja jedinice
kod koje se obavlja revizija na ekonomičan, učinkovit i djelotvoran način,
osiguravajući usuglašenost s politikama managementa i izrađujući u vremenski
danom okviru pouzdane financijske i upravljačke informacije.

143. Širina proučavanja i procjenjivanja interne konlrole ovisi o ciljevima
revizije i o stupnju predviđenog povjerenja.

144. Gdje su računovodstveni i drugi informacijski sustavi kompjutorizirani,
revizor treba odrediti da li interne kontrole funkcioniraju ispravno da
bi osigurale potpunost, pouzdanost i cjelovitost podataka,

Usuglašenost s primjenjenim zakonima i propisima

145. Standardi područja rada sadrže da:

Kod vođenja revizija prsvilnosti (financijskih) revizija trebe se izvršiti
testirenje o usuglašenosti s primijenjenim zakonima i propisima. Revizor
treba oblikovati revizijske korake i postupke kako bi pružio razumno osiguranje
otkrivenja pogrešaka, neprevilnosti i nezakonitosti koje bi mogle imati
izravan i značajan učinak na iznose financijskih izvještaja ili rezultate
revizija previlnosti. Revizor također treba biti svjestan mogućnosti nezakonitosti
koje bi mogle imati neizravan i znečajan utjecaj na financijske iz vještaje
ili rezultate revizija pravilnosti.

U rukovođenju izvršenjem revizija treba se procjeniti usuglašenost s
primijenjenim zakonima i propisima, ako je to nužno da se zadovolje ciljevi
revizije. Revizor treba oblikovati reviziju da se pruži razumno osiguranje
otkrivanje nezakonitosti koje bi mogle značajno utjecati na ciljeve revizije.
Revizor također treba biti oprezan prema situacijama ili transakcijama
koje bi mogle ukazivati na nezakonitosti što bi mogle imati neizraven utjecaj
na rezultate revizije.

Revizija pravilnosti je bitan aspekt državne revizrje. Važan cilj koji
ove vrste revizije daje VRI je da se uvjeri, pomoću svih nečine koji joj
stoje na raspolaganju, da su državni proračun i računi cjeloviti i valjani.
To će pružiti parlamentu i drugim korisnicima revizijskog izvješća uvjerenje
o veličini i razvoju financijskih obveze države. Da bi se postigao ovaj
cilj, VRI će ispitati račune i finencijska izvještaje dražvne uprave kako
bi se uvjerila de su sve djelatnosti pravilno poduzete, dovršene, odobrene,
plaćene i registrirene. Ako nema neprevilnosti, rezultati normalnih revizijskih
postupaka, dopušteju "izvršenje".

Slijedeče točke objašnjavaju usuglašenost kao revizijski standard.

146. Ispitivanje usuglašenosti sa zakonima i propisima je posebno važno
kada donositelji programa državne revizije trebaju znati da li su se primjenjivali
zakoni i propisi, da li su imali željene rezultate i ako nisu, koje su
nužne preinake. Pored toga, državne organizacije, programi, usluge, aktivnosti
i funkcije, koje se ustanovljuju zakonima i propisima, predmet su više
posebnih pravila i propisa.

147. U planiranju tih revizija trebaju biti obznanjeni zahtjevi usuglašavanja
koji se primjenjuju na jedinicu kod koje se vrši revizija. Budući da su
zakoni i propisi koji se mogu primijeniti na reviziju ćesto brojni, revizor
treba izvršiti profesionalnu prosudbu određivanja onih zakona i propisa
koji bi mogli imati značajan utjecaj na ciljeve revizije.

148. Revizor treba biti oprezan u situacijama i transakcijama koje bi
mogle ukazivati na nezakonitosti koje mogu neizravno utjecati na rezultate
revizije. Ako postupci i mjere revizije ukazuju da postoje nezakonitosti
ili bi mogle nastati, revizor treba odrediti obujam u kojem te nezakonitosti
utječu na rezultate revizije.

149. Kod vođenja revizija u skladu s ovim standardom, revizor treba
odabrati i obavljali postupke i mjere revizije, koje su prema njihovoj
prosudbi prikladne u tim okolnostima. Ti se postupci i mjere revizije trebaju
oblikovati da se dobije dostatan, mjerodavan i relevantan dokaz, koji će
pružiti razumnu osnovu za njihove prosudbe i zaključke.

150. Općenito uzevši, management je odgovoran za ustanovljenje učinkovitog
sustava internih kontrola kako bi se osiguralo primjenjivanje zakona i
propisa. U oblikovanju koraka i postupaka testiranja ili procjene usuglašenosti,
revizor treba procijeniti interne kontrole jedinica i odrediti rizik koji
kontrolna struktura možda nije mogla zaštititi ili otkriti neprimjenjivanje
zakona i propisa.

151. Bez da utječe na neovisnost VRI, revizor treba izvršavati profesionalnu
dužnu pažnju i predostrožnost proširujući korake i postupke revizije na
nezakonite postupke tako da se to ne miješa s mogućim budućim ispitivanjima
ili zakonitim postupcima. Dužna pažnja treba obuhvatiti i savjetovanje
s odgovarajućim pravnim savjetom i prihvatljivim organizacijskim provođenjem
zakona da bi se odredili koraci i postupci revizije koje treba obaviti.

Revizijski dokaz

152. Standardi područja rada uključuju mjerodeven, relevantan i pouzdan
dokaz treba se dobiti kako bi se podrželi prosudba i zaključci revizora,
u pogledu organizacije, progrema, aktivnosti ili funkcije što podliježu
revizri.

Slijedeče točke objašnjavaju revizijski dokaz kao revizijski standard.

153. Revizijski nalazi, zakljućci i preporuke moraju se temeljiti na
dokazu. Budući da će revizori imati vrlo rijetko mogućnosti razmatranja
svih informacija jedinica gdje se obavlja revizija, bitno je da su skupljeni
podaci i tehnike revizije na bazi uzorka pažljivo izabrani. Kada su podaci
temeljeni na kompjutorskom sustavu važni dio revizije, a pouzdanost podataka
je bitna da se ispuni revizijski cilj revizori mu trebaju udovoljiti tako
da podaci budu pouzdani i relevantni.

154. Revizori trebaju imati čvrsto rezumijevanje tehnika i postupaka
kao što je inspekcija, promatranje ispitivanje i potvrđivanje, da bi se
došlo do revizijskog dokaza. VRI treba osigurati da angažirane tehnike
budu dovoljne za razumno otkrivanje svih kvantitativno značajnih pogrešaka
i nepravilnosti.

155. U izboru pristupa i postupaka, treba uzeti u razmatranje kvalitetu
dokaza, to jest dokaz treba biti mjerodavan, relevantan i razuman.

156. Revizori trebaju odgovarajuće dokumentirati revizijski dokaz u
radnoj dokumentaciji, uključujući osnovu i širinu planiranja, rad koji
je obavljen i nalaze revizije.

157. Odgovarajuća dokumentacija je važna iz nekoliko razloga. Dokumentacija
će:

a) potvrditi i podkrijepiti revizorova mišljenja i revizorova izvješča;

b) povećati učinkovitost i djelotvornost revizije.

c) poslužiti kao izvor informacija za sastavljanje izvješća ili odgovarati
na bilo koje zahtjeve jedinice kod koje se obavlja revizija ili bilo koje
druge strane;

d) poslužiti kao dokaz da je revizor poštivao revizijske standarde;

e) olakšati planiranje i nadzor;

f) pomoći profesionalnom razvoju revizora;

g) pomoći kako bi se osiguralo da je rasporedeni rad zadovoljavajuće
obavljen; i

h) pružiti dokaz o obavljenom radu kad se ubuduće poziva na taj rad.

158. Revizor treba biti svjestan da sadržaj i oblik radne dokumentacije
odražava stupanj revizorove profesionalnosti, iskustva i znanja. Radna
dokumentacija treba biti dovoljno cjelovita i detaljna da omogući iskusnom
revizoru, koji ranije nije bio u vezi s revizijom, da naknadno odredi iz
radne dokumentacije rad koji je bio obavljen da se potkrijepe zaključci.

Analiza financijskih izvještaja

159. Standardi područja rada uključuju

u reviziji financijske pravilnosti revizije, a i u drugim vrstama revizije
kade je to prikladno, revizori trebaju analizirati financijske izvješćeje
da bi se ustanovilo da li su u skladu s prihvatljivim računovodstvenim
standardima za financijsko izvješćivanje i objevljivanje.

Slijedeče točke objašnjavaju analizu financijskih izvještaja kao revizijski
standard.

160. Analiza financijskih izvještaja je usmjerena na utvrđivanje postojanja
očekivane povezanosti unutar i između različitih elemenata financijskih
izvještaja, identificirajući bilo koje neočekivane povezanosti i bilo koje
neočekivane trendove. Stoga, revizor treba putem analize financijskih izvještaja
utvrditi jesu li:

a) financijski izvještaji sastavljeni u skladu s prihvatljivim računovodstvenim
standardima;

b) financijski izvještaji prezentirani uz razmatranje okolnosti jedinice
kod koje se obavlja revizija;

c) prezentirana objavljivsnja dostatna o različitim elementima financijskih
izvještaja; i

d) različiti elementi financijskih izvještaja ispravno procijenjeni,
mjereni i prezentirani.

161. Metode i tehnike financijskih analiza ovise u visokoj mjeri o prirodi,
djelokrugu i predmetu revizije, kao i od znanja i prosudbe revizora.

162. Ako se od VRI zahtijeva da pruži izvješće u svezi iz vršenja zakona
o proračunu, reviziji treba sadžriavati:

(a) za račune prihoda, provjeriti da li prognoze odgovaraju onima iz
proraćuna i da li se revizija poreza i evidentiranih carina te odnosnih
primitaka, može obaviti usporedbom s godišnjim financijskim izvještajima
jedinice podvrgnute reviziji;

b) za račune rashoda, dokazati potrošeno prema namjeni iz proračuna,
promjenama zakona i prekoraćenja financijskih izvještaja prethodnih godina.

IV.POGLAVLJE

STANDARDI IZVJEŠČIVANJA DRŽAVNE REVIZIJE

163. Nije praktično postaviti pravila izvješćivanja kod svake posebne
situacije. Ovi standardi pomažu, a ne zamjenjuju opreznu prosudbu revizora
u oblikovanju mišljenja ili izvješća.

164. "lzvješćivanje" obuhvaća revizijsko mišljenje i druge
primjedbe u vezi skupa financijskih izvještaja kao rezultat revizije financijske
pravilnosti revizije i revizorovo izvješće kod dovršenja revizije uspjeha

165. Revizorovo mišljenje na skup financijskih izvještaja obično je
sažetog, standardiziranog oblika koji odražava rezultate sveobuhvatnog
provjeravanja i drugog revizijskog rada. Često postoje zahtjevi da se izvijesti
o suglasnosti transakcija sa zakonima i propisima i da se izvijesti o pitanjima
kao što su neodgovarajući sustavi kontrole, nezakonita djelovanja i prijevare
.U nekim zemljama, ustavna ili zakonska obveza može zahtijevati od VRI
da izvješćuje posebno kod izvršenja zakona o proraćunu, povezujući proračunske
procjene i ovlaštenje da se rezultat,i iskažu u financijskim izvještajima.

166. U reviziji uspjeha, revizor izvješćuje o ekonomičnost.i i učinkovitosti
s kojim su sredstva nabavljena i korištena kao i o djelotvornosti s kojom
su jedinice radile. Takva se izvješća mogu različito razmatrati u djelokrugu
i vrsti, primjerice, da obuhvate odgovore jesu li sredstva trošena na ispravan
način, komentirajući utjecaj politika i programa te preporučujući promjene,
koje su oblikovane s ciljem poboljšanja.

167. Da bi se priznale opravdane potrebe korisnika, revizorovo izvješće
i kod revizije pravilnosti i kod revizije uspjeha može se smatrati potrebnim
proširiti izvještajna razdoblja ili izvještajne cikluse, te objaviti relevantne
i prikladne dopunske zahtjeve.

168. Radi lakšeg razumijevanja, riječ "mišljenje" se u ovome
poglavlju koristi da se označe revizorovi zaključci kao rezultat revizije
financijske pravilnosti, te može obuhvatiti pitanja opisana u točki 165-
riječ "izvješće" se koristi da se označe revizorovi zaključci
kod obavljanja revizije uspjeha, kako je opisano u točki 166.

169. Standardi izvješćivanja su:

(a) Na kraju svake revizije revizor treba sastaviti pisano mišljenje
ili izvješće, ovisno o tome što je prikladno, sastavljajuči nalaze u odgovarajućem
obliku; sadržaj mišljenja ili izvješća treba biti lako razumljiv i bez
nejasnoća ili dvosmislenosti, te treba uključiti samo informacije koje
su potkrepljene mjerodavnim i relevantnim revizijskim dokazima, a isto
tako izvješće treba biti neovisno, objektivno, fer i konstruktivno.

(b) Na VRI kojoj oni pripadaju je da konačno odluči o akciji koju treba
poduzeti u odnosu na prijevare ili niz nepravilnosti koje su otkrili revizori.

Kod revizije pravilnosti, revizor treba sastaviti pisano izvješče, koje
može biti ili dio financijskih izvješća ili posebno izvješće, u svezi testova
primjenjivanja odgovarajućih zakona i propisa. Ovo izvješće treba sadržavati
izvještaj o pozitivnom uvjerenju kod onih pozicija koje su testirane zbog
pomjenjivanja zakona i propisa ili negativno uvjerenje kod onih pozicija
koje nisu testirane.

Kod revizija uspjeha, izvješće treba sadržavati sve značajne primjere
neprimjenjivanja zakona i propisa u jedinici gdje se obavlja revizlja.

Slijedeče točke objašnjavaju izvješćivanje kao revizijski standard.
Točka 170. odnosi se na mišljenja i izvješća, točke 171-182. odnose se
na mišljenja, a točke 183-188. na izvješća.

170. Oblik i sadržaj svih revizijskih mišljenja i izvješća temelje se
na slijedečim načelima:

a) Naslov. Prikladan naslov ili zaglavlje treba prethoditi mišljenju
ili izvješću, koje će pomoći čitatelju da ga razlikuje od izvještaja ili
informacija koji su izdali drugi.

b) Potpis i datum. Mišljenje ili izvješće treba biti ispravno potpisano.Sadržaj
datuma upoznaje čitatelja da su učinci događaja ili transakcija koje je
saznao revizor uzeti u obzir do datuma revizije (koji u slučajku revizije
financijske pravilnosti može biti iza razdoblja financijskih izvještaja).

c) Ciljevi i djelokrug, Mišljenje ili izvješće treba se pozivati na
ciljeve i djelokrug revizije. Ova informacija ustanovljuje svrhe i granice
revizije

d) Cjelovitost. Mišljenje se treba priključiti i publicirati uz financijske
izvještaje na koje se ono odnosi, ali izvješće o uspjehu može biti samostalno.
Revizorova mišljernja i revizorova izvješća trebaju biti prezentirana kako
ih je sastavio revizor. U izvršavanju svoje neovisnosti, VRi treba biti
u mogućnosti da uključi da li ono izgleda prikladiku, ali VRI može povremeno
zahtijevati informacije koje se zbog državnih interesa ne rnogu slobodno
objavljivati To može utjecati na cjelovitost revizorova izvješća. U tom
slučaju, revizor zadržava odgovornost uzimati u obzir potrebu da radi izvješće,
a po mogućnosti ukljkrčiti povjerljivo ili osjetljivo pitanje u odvojenom
nepubliciranom izvješću.

e) Naslovnik. Mišljenje ili izvješće treba identificirati one kojima
je upućeno, kao što zahtijevaju okolnosti prekazate obveze revizije te
domaći propisi i praksa. To ne mora biti nužno gdje postoje formalni postupci
za njihovu dostavu.

f) Utvrđivanje predmeta razmatranja. Mišljenje ili izvješće treba utvrditi
financijske izvještaje (u slučaju revizije financijske pravilnosti) ili
područja (u slučaju revizije uspjeha) na koji se oni odnose. Ono sadrži
podatke kao što je naziv jedinice kod koje se obavlja revizija, datum i
razdoblje na koji se odnose financijski izvještaji i predmet razmatranja
koji se obuhvaća revizijom.

g) Zakonska osnova Revizijska mišljenja i revizijska izvješća trebaju
navesti zakonsku osnovu i drugo ovlaštnje namijenjeno reviziji.

h) Primjenjivanje standarda. Revizijska mišljenja ili revizijska izvješća
trebaju ukazati na revizijske standarde ili praksu koji su korišteni u
vođenju revizije, čime se čitatelja uvjerava da je revizija obavljena sukladno
s opće prihvačenim postupcima.

i) Rokovi. Revizijsko mišljenje ili revizijsko izvješće treba biti raspoloživo
promptno kako bi bilo od najveće koristi čitateljima i korisnicima, osobito
onima koji moraju poduzimati neophodne aktivnosti.

171. Revizijsko mišljenje uobičajeno je standardnog oblika, koji se
odnosi na financijske izvještaje u cjelini čime se izbjegava potreba dugog
nabrajanja, ali prenosi po svojoj prirodi čitatelju njegovo opće značenje.
Na prirodu tih riječi utjecat će zakonski okvir revizije, ali sadržaj mišljenja
trebat će ukazati nedvosmisleno da li je mišljenje bezuvjetno ili uvjetno,
te ako je uvjetno da li je uvjetno u određenom pogledu ili je nepovoljno
mišljenje (točka 176.) ili je suzdržano mišljenje (točka 177.).

172. Bezuvjetno mišljenje se daje kada je revizor zadovoljan u svim
materijalnim pogledima da:

a) financijski izvještaji su sastavljeni koristeći prihvatljive računovodstvene
osnove i politike, te koje su dosljedno primjenjivane;

b) izvještaji sukladni sa zakonskim zahtjevinika i relevantnim propisima;

c) gledište prezentirano u financijskim izvještajima je sukladno revizorovu
poznavanju jedinice gdje se obavlja revizija; i

d) odgovarajuće su potvrđena sva značajna pitanja o važnosti u financijskim
izvještajima.

173. Isticanje predmeta. U određenim okolnostima revizor rnože smatrati
da čitatelj neće dobro razumjeti financijske izvještaje, jer pažnju treba
usmjeriti na neuobičajena ili važna pitanja. Opće je načelo da se revizor,
ako izražava bezuvjetno mišljenje, ne poziva na posebne aspekte financijskih
izvještaja u mišljenju zato jer bi ovo bilo pogrešno shvaćeno kao ocjena.
Da bi se izbjeglo dobivanje takvog dojma. veze koje su označene kao "isticanje
predmeta", sadržane su u odvojenoj točki izvan mišljenja. Međutim,
revizor ne treba koristiti isticanje predmeta da se ispravi nedostatak
odgovarajuće napomene u financijskim izvještajima, niti kao alternativu
niti kao zamjenu uvjetnog mišljenja.

174. Revizor neće biti u mogućnosti izraziti bezuvjetno mišljenje kada
bilo koja od slijedećih okolnosti postoji te, prema prosudbi revizora,
njihovi učinci jesu ili mogu biti značajni za financijske izvještaje:

a) postojalo je ograničenje na djelokrug revizije;

b) revizor smatra da su izvještaji necjeloviti, vode pogrešnom zaključku
ili da postoji neopravdano odstupanje od prihvaćenih računovodslvenih standarda;
ili

c) postoji sumnja u pogledu iskaze u financijskim izvještajima

175. Uvjetno mišljenje. Kada se revizor ne slaže ili kada postoji sumnja
o jednoj ili više pozicija u financijskim izvještajima, koji su značajni
ali nisu bitni za razumijevanje financijskih izvještaja, tada se treba
dati uvjetno mišljenje. Način izražavanja u mišljenju jasno ukazuje na
odgovarajuće posljedice koje ima na predmet revizije kroz jasno i koncizno
izražavanje činjenica o kojima postoji nesuglasnost ili neodređenost te
se stoga i iznose u uvjetnom mišljenju.

176. Nepovoljno mišljenje. Ako revizor nije u mogućnosti oblikovati
mišljenje u svezi financijskih izvještaja, uzimajući ih u cjelini, zbog
neslaganja koje je tako bitno da ono ugrožava prezentirano stanje u mjeri
da mišljenje, koje je ocijenjeno u određenim pogledima, ne bi bilo odgovarajuće,
daje se nepovoljno mišljenje. Izražavanje takvog mišljenja jasno ukazuje
da financijski izvještaji nisu fer iskazani, navodeći jasno i sažeto sva
pitanja neslaganja. Također i ovdje nepovoljno mišljenje je od pomoći,
ako je kvantificirani financijski učinak na financijske izvještaje ocijenjen
važnim i mogućim.

177. Suzdržano mišljenje. Ako revizor nije u mogućnosti izraziti mišljenje
u pogledu financijskih izvještaja, uzimajući ih u cjelini, zbog nejasnoča
ili ograničenja obuhvata koje je tako bitno da mišljenje koje je ocijenjeno
u određenim pogledima ne bi bilo odgovarajuče, daje se suzdržano mišljenje.

Izražavanje takve suzdržanosti jasno ukazuje da se mišljenje ne može
dati, navodeći jasno i sažeto sva pitanja pod sumnjom.

178. Uobičajeno je da VRI daje detaljno izvješće, obrazlaže mišljenje
u uvjetima kada nije u mogućnosti dati bezuvjetno mišljenje.

179. Pored navedenoga, revizije pravilnosti često zahtijevaju da se
izrade izvješća, ako postoje nedostaci u sustavima financijske kontrole
ili računovodstva (za razliku od aspekata revizije uspjeha). To se može
dogoditi ne samo tamo gdje nedostaci utječu na vlastite postupke jedinice
kod koje se obavlja revizija, već takoder tamo gdje se nedostaci odnose
na njenu kontrolu nad aktivnostima drugih. Revizor također treba izvijestiti
o značajnim nepravilnostima, bilo da su primiječeni ili su moguči, u pogledu
nedosljednosti primjene propisa ili u pogledu prijevare i davanja mita.

180. VRI koja ima sudbene ovlasti ima mogučnost poduzimanja akcija na
određene nepravilnosti otkrivene u financijskim izvještajima. One mogu
uvjetovati novčane kazne račkrnovođama, a u određenim okolnostima mogu
dovesti do suspenzije ili otkaza s posla.

181.Kod izvješćivanja o nepravilnostima ili primjerima neprimjenjivanja
zakona i propisa, revizor treba pažljivo postaviti svoje nalaze u utvrđenom
obliku. Obujam neprimjenjivanja zakona i propisa može se odnositi na brojne
slučajeve koji su ispitivani ili novčano izraženi.

182. Izvješća o nepravilnostima mogu se sastaviti neovisno od ocjene
revizorova mišljenja. Po svojoj prirodi ona su pogodna da sadrže značajne
kritike, međutim da bi bila sadržajna izvješća također trebaju uputiti
na buduće mjere jedinice gdje se obavlja revizija ili u izvještajima revizora,
uključujući zaključke ili preporuke.

183 Nasuprot reviziji pravilnosti, kojoj je predmet udovoljenost određenim
zahtjevima ili očekivanjima, revizija uspjeha je po prirodi sveobuhvatna
i više je upućuje na prosudbu i objašnjenje; ona je također selektivnija
i može se obaviti u ciklusu od nekoliko godina, a ne u jednom financijskom
razdoblju; nije uobičajeno da se ona odnosi na pojedine financijske ili
druge izvještaje. Prema tome, kod revizije uspjeha, izvješća se razlikuju
i sadrže više raspravu i razumne argumente.

184 Izvješće o reviziji uspjeha treba jasno iskazati ciljeve i djelokrug
revizije. Izvješće može sadržavati kritiku (primjerice, tamo gdje je u
interesu javnosti ili na temelju javne odgovornosti ukazuje se pažnja,
u pogledu ozbiljnog rasipništva, pretjeranog trošenja ili neučinkovitosti)
ili možda neće biti značajna kritika, ali se daje neovisna informacija,
savjet ili uvjeravanje da li je postignuta u toj veličini ekonomičnost,
učinkovitost i djelotvornost.

185. Od revizora se obićno očekuje da pruži opće mišljenje o postignutoj
ekonomičnosti, učinkovitosti i djelotvornosti jedinice kod koje se obavlja
revizija na isti način kao i kod mišljenja o financijskim izvještajima.
Tamo gdje vrsta revizije ovo dozvoljava, to treba učiniti kod posebnih
podrućja aktivnosti jedinice, a revizor treba dati izvješće koje opisuje
uvjete i donosi specifičan zaključak, umjesto standardnog izvještaja. Tamo
gdje je revizija ograničena na razmatranje postojanja dostatnih kontrola
koje osiguravaju ekonomičnost, učinkovitost i djelotvornost, revizor daje
općenito mišljenje.

186. Revizori trebaju poći od toga da se njihove prosudbe trebaju primijeniti
na akcije koje su proizašle iz ranijih odluka managementa. Stoga se trebaju
pažljivo izvršiti takve prosudbe, a izvješće treba prikazati vrstu i obujam
realno raspoloživih informacija (ili koje moraju biti raspoložive) jedinice
kod kojih se obavlja revizija u vrijeme kada su odluke provedene. Jasno
iskazivanje djelokruga, ciljeva i nalaza revizije provodi se da se u izvješću
čitatelju pokaže da je revizor bio korektan. Korektnost također podrazumijeva
na prezentiranje nedostataka ili kritičnih nalaza na takav način da potiče
ispravak i da unapređuje sustave te da daje smjernice rukovođenja u okviru
jedinice gdje se obavlja revizija Također može postojati potreba da se
uključe odgovori jedinice gdje se obavlja revizija na pitanja koja su nastala,
bilo doslovno ili u sažetku, napose tamo gdje VRI prezentira svoja vlastita
gledišta ili preporuke.

187. Revizije uspjeha ne trebaju se usmjeriti isključivo na kritiku
prošlog razdoblja, ali trebaju biti sadržajne. Revizorovi zaključci i preporuke
su važan aspekt revizije te se, tamo gdje je prikladno, pišu kao smjernice
za rad. Općenito uzevši, ove preporuke sugeriraju koja su poboljšanja potrebna,
a ne kako ih provesti. Ipak ponekad pojave se okolnosti iz kojih nastaju
posebne preporuke, primjerice, da se ispravi nedostatak u zakonu što bi
pridonijelo poboljšanju upravljanja.

188. U oblikovanju i poštivanju preporuka, revizor treba sačuvati objektivnost
i neovisnost, te više usmjeriti pažnju na to da li su identificirani nedostaci
ispravljeni, a ne da li su navedene preporuke usvojene.

189. U oblikovanju revizorova mišljenja ili izvješća, revizor se treba
usmjeriti na materijalnost stavaka u kontekstu financijskih izvještaja
kod revizije finarkcijske pravilnosti, a kod revizije uspjeha na vrstu
jedinice kod kojih se obavlja revizija ili na vrstu njezine aktivnosti.

190. Kod revizija financijskih pravilnosti, ako revizor zaključi prosudivši
prema najprikladnijem kriteriju, u uvjetima da pitanje koje je predmet
revizije ne utječe materijalno na gledište dano u financijskim izvještajima,
mišljenje ne treba biti uvjetno. Ako revizor odluči da je predmet materijalan,
treba se izraziti uvjetno mišljenje, uz određivanje tipa uvjeta (točke
174-177).

191 . U slučaju revizije uspjeha ta će prosudba biti više subjektivna
kada se izvješće ne odnosi tako izravno na financijske ili druge izvještaje
Prema tome, revizor može naći da je materijalnost po prirodi ili sastavu
važniji motiv za razmatranje od materijalnosti po iznosu.

Klasa: 010-01/94-01/15

Urbroj : 613-01-94-1

Glavni državni revizor

**Šima Krasić, v. r.**

Ostalo, NN 93/1994-1609