## Odluka o objavljivanju Tumačenja Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11

### NN 30/2008 (12.3.2008.), Odluka o objavljivanju Tumačenja Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11

# ODBOR ZA STANDARDE FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA

**993**

Na temelju članka 34. stavka 3. Zakona o računovodstvu (»Narodne novine«, broj
109/07), Odbor za standarde financijskog izvještavanja na sjednici održanoj 14.
siječnja 2008. godine, donio je

## ODLUKU

### O OBJAVLJIVANJU TUMAČENJA ODBORA ZA TUMAČENJE MEĐUNARODNOG FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11

Članak 1.

Objavljuju se sljedeća Tumačenja Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog
izvještavanja:
1. Tumačenje 1. Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja –
Promjene postojećih obveza za dekomisijom, obnovom i sličnih obveza
2. Tumačenje 2. Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja –
Udjeli članova u zadružnim subjektima i slični instrumenti
3. Tumačenje 4 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja –
Utvrđivanje da li sporazum sadrži najam
4. Tumačenje 5 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja –
Pravo na udjele temeljem uloga u fondovima za stavljanje izvan pogona, obnovu i
sanaciju okoliša
5. Tumačenje 6 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja –
Osnove proizašle iz sudjelovanja na specifičnim tržištima – otpad električne i
elektroničke opreme
6. Tumačenje 7 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja –
Primjena prepravljanja prema MRS-u 29 »Financijsko izvještavanje u uvjetima
hiperinflacije«
7. Tumačenje 8 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja –
Djelokrug MSFI-ja 2
8. Tumačenje 9 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja –
Ponovna procjena ugrađenih derivativa
9. Tumačenje 10 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja –
Financijsko izvještavanje za razdoblja tijekom godine i umanjenje
10. Tumačenje 11 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja –
MSFI 2 – Transakcije dionicama grupe i trezorskim dionicama

Članak 2.

Tumačenja Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja iz članka
1. ove Odluke primjenjuju se za razdoblje započeto 1. siječnja 2008. godine i
poslije.

Predsjednik
Odbora za standarde
financijskog izvještavanja
**Ivica Smiljan**, v. r.

**Tumačenje 1 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja (IFRIC
1)**Promjene postojećih obveza za dekomisijom, obnovom i sličnih obveza

**REFERENCE**

• MRS 1 Prezentiranje financijskih izvještaja (izmijenjen 2003.)
• MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške
• MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema (izmijenjen 2003.)
• MRS 23 Troškovi posudbe
• MRS 36 Umanjenje imovine (izmijenjen 2004.)
• MRS 37 Rezerviranja, nepredviđene obveze i nepredviđena imovina

**TEMELJI**

1 Mnogi subjekti imaju obvezu demontaže, uklanjanja i obnavljanja predmeta
nekretnina, postrojenja i opreme. U ovome tumačenju se takve obveze spominju kao
»obveze za dekomisijom, obnovom i slične obveze«. Prema MRS-u 16, trošak nabave
nekog predmeta nekretnina, postrojenja i opreme, trošak predmeta nekretnine,
postrojenja i opreme obuhvaća početnu procjenu troškova demontaže i uklanjanja
sredstva i obnavljanja mjesta na kojem je sredstvo smješteno, za kojom obveza
nastaje kod subjekta kad je sredstvo nabavljeno ili kao posljedica korištenja
sredstva u određenom razdoblju za namjene različite od proizvodnje zaliha u
istom razdoblju. MRS 37 sadrži zahtjeve o načinu mjerenja obveza za razgradnjom,
obnovom i sličnih obveza. Ovo tumačenje daje smjernice o načinu obračunavanja
učinka promjena u mjerenju postojećih obveza za dekomisijom, obnovom i sličnih
obveza.

**DJELOKRUG**

2 Ovo tumačenje se primjenjuje na promjene u mjerenju postojećih obveza za
dekomisijom, obnovom ili sličnih obveza koje su:

(a) i priznate kao dio troška predmeta nekretnina, postrojenja i opreme u skladu
s MRS-om 16, i

(b) priznate kao obveza u skladu s MRS-om 37.
Primjerice, obveza za dekomisijom, obnovom ili slična obveza može postojati po
osnovi dekomisije nekog postrojenja, sanacije šteta u okolišu za subjekte iz
sektora vađenja ruda i nafte ili uklanjanja opreme.

**PITANJE**

3 Ovo tumačenje se bavi načinom na koji treba obračunati sljedeće događaje
kojima dolazi do promjene mjerenja postojeće obveze za dekomisijom, obnovom ili
slične obveze:

(a) promjena procijenjenog odljeva resursa s ekonomskim koristima (npr. novčani
tokovi) koji su potrebni kako bi obveza bila podmirena

(b) promjena sadašnje tržišno utemeljene diskontne stope kako je definirana u
točki 14 MRS-a 37 (što uključuje promjene vremenske vrijednosti novca i rizike
specifične za obvezu) i

(c) povećanje koje odražava protok vremena (koje se naziva i poništenje
diskonta).

**KONSENZUS**

4 Promjene u mjerenju postojećih obveza za dekomisijom, obnovom i sličnih obveza
koje su posljedica promjena procijenjenog vremena ili iznosa odljeva resursa s
ekonomskim koristima koji su potrebni za podmirenje obveze, ili promjene
diskontne stope obračunavaju se u skladu s točkom 5.-7. u nastavku.

5 Ako je sredstvo mjereno po trošku:

(a) u skladu s točkom (b), promjene obveze dodaju se trošku sredstva u tekućem
razdoblju ili se od njega odbijaju

(b) iznos odbijen od troška sredstva ne smije premašiti njegov knjigovodstveni
iznos. Ako smanjenje obveze premašuje knjigovodstveni iznos sredstva, višak se
odmah priznaje u računu dobiti i gubitka

(c) ako usklađenje rezultira povećanjem troška nekog sredstva, subjekt treba
razmotriti da li to ukazuje na nemogućnost povrata cijelog novog
knjigovodstvenog iznosa sredstva. Ako na to ukazuje, subjekt je dužan testirati
sredstvo na umanjenje na način da procijeni njegov nadoknadivi iznos i svaki
gubitak uslijed umanjenja obračunati u skladu s MRS-om 36.

6 Ako je sredstvo mjereno primjenom revalorizacije:

(a) promjena obveze mijenja višak ili manjak prethodno priznat temeljem
revalorizacije toga sredstva na način da se:

(i) smanjenje obveze (ovisno o (b)) iskazuje izravno kao odobrenje viška
nastalog revalorizacijom u glavnici, izuzev u mjeri u kojoj višak poništava
manjak nastao revalorizacijom koji je ranije priznat u računu dobiti i gubitka,
te se kao takvo priznaje u računu dobiti i gubitka;

(ii) povećanje obveze prizna u računu dobiti i gubitka, izuzev u mjeri u kojoj
izravno tereti višak nastao revalorizacijom toga sredstva koji je iskazan u
glavnici;

(b) u slučaju da povećanje obveze premašuje knjigovodstveni iznos koji bi bio
priznat da je sredstvo iskazano po trošku, višak se odmah priznaje u računu
dobiti i gubitka

(c) promjena obveze ukazuje na moguću potrebu za revaloriziranjem sredstva kako
bi se zajamčili da se knjigovodstveni iznos ne razlikuje značajno od iznosa koji
bi bio utvrđen da se koristila fer vrijednost na dan bilance. Svaka takva
revalorizacija uzima se u obzir prilikom utvrđivanja iznosa koji se iskazuju u
računu dobiti i gubitka ili u glavnici pod (a). Ako je revalorizacija neophodna,
revaloriziraju se sva sredstva u predmetnoj kategoriji.

(d) MRS 1 zahtijeva da se u izvještaju o promjenama na kapitalu objavi svaka
stavka prihoda ili rashoda koja je priznata izravno u glavnicu. U skladu s ovim
zahtjevom, promjena viška nastalog revalorizacijom koja je proizašla iz promjene
obveze identificira odvojeno i kao takva se objavljuje.

7 Usklađeni amortizacijski iznos sredstva se amortizira tijekom korisnog vijeka
sredstva. Prema tome, nakon što je sredstvo došlo do kraja svog korisnog vijeka,
sve nakon toga nastale promjene obveze priznaju se u računu dobiti i gubitka kad
nastaju. To vrijedi i za model vrednovanja po trošku, i za model vrednovanja u
revaloriziranom iznosu.

8 Periodičko poništenje diskonta se priznaje u računu dobiti i gubitka kao
financijski rashod kad nastane. Alternativni postupak kapitalizacije koji
dopušta MRS-23 nije dozvoljen.

**DATUM STUPANJA NA SNAGU**

9 Subjekt je obvezan ovo tumačenje primjenjivati na godišnja razdoblja koja
započinju na dan ili nakon 1. rujna 2004. godine. Potiče se na njegovu raniju
primjenu. Ako neki subjekt ovo tumačenje primijeni na neko razdoblje koje je
započelo prije 1. rujna 2004. godine, dužan je tu činjenicu i objaviti

**PRIJELAZNO RAZDOBLJE**

10 Promjene računovodstvenih politika se obračunavaju u skladu s MRS-om 8
»Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške«.1

\_\_\_\_\_\_\_
1 Ako subjekt ovo tumačenje
primjenjuje na razdoblje koje je započelo prije 1. siječnja 2005. godine, dužan
je postupati u skladu s pravilima prethodne verzije MRS-a 8, koji je objavljen
pod nazivom »Neto dobit ili gubitak razdoblja, temeljne pogreške i promjene
računovodstvenih politika«, osim ako na to ranije razdoblje ne primjenjuje
izmijenjenu verziju toga standarda.

**Tumačenje 2 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog
izvještavanja (IFRIC 2)**Udjeli članova u zadružnim subjektima i slični
instrumenti

**REFERENCE**

• MRS 32 Financijski instrumenti: objavljivanje i prezentiranje (izmijenjen
2003.)
• MRS 39 Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje (izmijenjen 2003.)

**TEMELJI**

1 Zadruge i druge slične subjekte osnivaju skupine osoba s ciljem ispunjenja
zajedničkih gospodarskih ili socijalnih potreba. U nacionalnim zakonima je
zadruga u pravilu određena kao društvo čije aktivnosti su usmjerene ka poticanju
gospodarskog napretka zadrugara zajedničkim poslovanjem (načelo samopomoći).
Udjeli zadrugara u zadruzi često se nazivaju udjelima zadrugara, udjelima ili
slično a u nastavku se spominju ako udjeli članova.

2 MRS 32 uspostavlja načela za klasifikaciju financijskih instrumenata kao
financijskih obveza ili glavničkog instrumenta. Ta načela osobito vrijede kod
klasifikacije instrumenata s pravom prodaje koji imatelju dopuštaju da
instrumente proda izdavatelju za novac ili neki drugi financijskim instrument.
Primjena ovih načela na udjele članova u zadružnim subjektima ili slične
instrumente je otežana. Neki članovi Odbora za Međunarodne računovodstvene
standarde zatražili su pomoć u razumijevanju načina na koji se načela iz MRS-a
32 primjenjuju na udjele članova i slične instrumente koji imaju određena
obilježja i u okolnostima u kojima ta obilježja utječu na klasifikaciju
instrumenta kao obveze ili u sklopu glavnice.

**DJELOKRUG**

3 Ovo tumačenje se primjenjuje na financijske instrumente iz djelokruga MRS-a
32, uključujući financijske instrumente izdane članovima zadružnih subjekata kao
isprave o vlasničkom udjelu člana u subjektu. Ovo tumačenje se ne primjenjuje na
financijske instrumente koji će biti ili koji mogu biti podmireni vlastitim
glavničkim instrumentima subjekta.

**PITANJE**

4 Mnogi financijskim instrumenti, uključujući udjele članova, imaju obilježja
glavničkih instrumenata, uključujući glasačka prava i pravo na sudjelovanje u
raspodjeli dobiti. Neki financijski instrumenti svojim imateljima daju pravo da
zatraže otkup za novac ili neko drugo financijsko sredstvo, no mogu uključiti,
odnosno na njih se mogu primjenjivati ograničenja u smislu da li će financijski
instrumenti biti otkupljeni. Kako procijeniti uvjete otkupa prilikom određivanja
da li takve financijske instrumente svrstati kao obveze ili u glavnicu?

**KONSENZUS**

5 Ugovorno pravo imatelja financijskog instrumenta, uključujući udjele članova u
zadružnim subjektima, da zatraži otkup ne nalaže samo po sebi da financijski
instrument bude svrstan kao financijska obveza, već subjekt, prilikom
određivanja klasifikacije financijskog instrumenta kao financijske obveze ili u
glavnicu, treba razmotriti sve uvjete tog financijskog instrumenta. Ti uvjeti
uključuju mjerodavne lokalne zakone, propise i temeljni akt subjekta na dan
klasifikacije, ali ne i očekivane buduće izmjene i dopune zakona, propisa ili
akta.
6 Udjeli članova koji bi bili svrstani u glavnicu ako članovi nisu imali pravo
zatražiti otkup su glavnički instrumenti ako postoji bilo koji uvjet opisan pod
točkom 7. i 8. Depoziti po viđenju, uključujući sredstva na tekućim i žiro
računima, depozitnim računima i slični ugovori koji nastaju kad članovi
nastupaju u svojstvu klijenta su financijske obveze subjekta.
7 Udjeli članova su glavnički instrumenti ako subjekt ima bezuvjetno pravo
odbiti otkup udjela članova.
8 Lokalni zakoni, propisi ili temeljni akt subjekta mogu nametnuti razne vrste
zabrana otkupa za udjele članova, npr. bezuvjetnu zabranu ili zabranu temeljenu
na kriterijima likvidnosti. Ako je otkup bezuvjetno zabranjen lokalnim zakonom,
propisom ili temeljnim aktom subjekta, udjeli članova su glavnički instrumenti.
No, ako lokalni zakoni, propisi ili temeljni akt subjekta sadrže odredbe koje
zabranjuju otkup samo u slučaju ispunjenja ili neispunjenja uvjeta – kao što su
ograničenja likvidnosti, nemaju za posljedicu udjele članova kao glavničke
instrumente.
9 Bezuvjetna zabrana može biti apsolutna na način da brani sve oblike otkupa.
Bezuvjetna zabrana može biti djelomična na način da zabranjuje otkup udjela
članova ako bi otkup prouzročio smanjenje broja udjela članova ili iznosa
uplaćenog kapitala temeljem udjela članova ispod određene razine. Udjeli članova
iznad zabrane otkupa su obveze, osim ako subjekt ima bezuvjetno pravo odbiti
otkup kako je opisano pod točkom 7. U nekim slučajevima, broj udjela ili iznos
uplaćenog kapitala na koje se primjenjuje zabrana otkupa može se vremenom
promijeniti. Takva promjena zabrane otkupa dovodi do prijenosa između
financijskih obveza i glavnice.
10 Kod početnog priznavanja, subjekt je dužan svoju financijsku obvezu temeljem
otkupa mjeriti po fer vrijednosti. U slučaju udjela članova s obilježjem otkupa,
subjekt mjeri fer vrijednost financijske obveze temeljem otkupa u iznosu ne
nižem od najvišeg iznosa plaćanja temeljem odredbi koje u temeljnom aktu
subjekta reguliraju otkup ili primjenjivog zakona, koji je diskontiran od prvog
datuma na koji je moguće podnijeti zahtjev za plaćanjem toga iznosa (v. primjer
br. 3).
11 Kako to zahtijeva točka 35 MRS-a 32, dobit raspodijeljena imateljima
glavničkih instrumenata se priznaje izravno u glavnicu, umanjena za sve
pogodnosti temeljem poreza na dobit. Kamate, dividende i ostali povrati koji se
odnose na financijske instrumente svrstane kao financijske obveze su rashodi,
bez obzira na to da li su plaćanja temeljem tih iznosa zakonom okarakterizirana
kao dividende, kamate ili nešto drugo.
12 U dodatku, koji je sastavni dio konsenzusa, navedeni su primjeri za primjenu
konsenzusa.

**OBJAVLJIVANJE**

13 Kad promjena zabrane otkupa dovodi do prijenosa između financijskih obveza i
glavnice, subjekt je dužan zasebno objaviti iznos, vrijeme i razlog prijenosa.

**DATUM STUPANJA NA SNAGU**

14 Datum stupanja na snagu i zahtjevi koji se odnose na prijelazno razdoblje su
isti kao i oni za MRS 32 (izmijenjen 2003.). Subjekt je dužan ovo tumačenje
primjenjivati na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. siječnja
2005. godine. Ako neki subjekt ovo tumačenje primjenjuje za razdoblje koje
započinje prije 1. siječnja 2005. godine, dužan je tu činjenicu i objaviti. Ovo
tumačenje se obvezno primjenjuje retroaktivno.

**Dodatak**
Primjeri za primjenu konsenzusa

Ovaj dodatak je sastavni dio tumačenja.
A1 U dodatku je navedeno sedam primjera za primjenu konsenzusa Odbora za
tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja. Primjeri nisu konačni, te su
moguće drukčije kombinacije činjenica. U svakom primjeru se pretpostavlja da
nema drugih uvjeta osim onih koji su navedeni pod činjenicama primjera a koji bi
nalagali da se financijski instrument svrsta kao financijska obveza.

**BEZUVJETNO PRAVO NA ODBIJANJE OTKUPA (točka 7.)**

*Primjer br. 1***Činjenice**

A2 Prema temeljnom aktu subjekta, otkup se vrši po isključivom nahođenju
subjekta. Temelji akt ne navodi podrobniji opis ili ograničenje diskrecijskog
prava subjekta. U ranijim razdobljima subjekt nije nikada odbio otkupiti udjele
članova, iako uprava ima na to pravo.

**Klasifikacija**A3 Subjekt ima bezuvjetno pravo odbiti otkup i udjeli članova su glavnički
instrumenti. MRS 32 utvrđuje načela klasifikacije koja se temelje na uvjetima
financijskog instrumenta i navodi da diskrecijska plaćanja, bilo u proteklim
razdobljima ili namjera da se izvrše, ne signaliziraju na klasifikaciju kao
obveze. MRS 32 u VP26. kaže:
Kad povlaštene dionice nisu otkupive, primjerena klasifikacija se određuje prema
drugim pravima koja su s njima skopčana. Klasifikacija se temelji na procjeni
suštine ugovornog sporazuma i definiciji financijske obveze te definiciji
glavničkog instrumenta. Kad se dobit raspodjeljuje imateljima povlaštenih
dionica, bili kumulativno ili ne, na temelju diskrecijske odluke izdavatelja,
dionice su glavnički instrumenti. Na klasifikaciju povlaštene dionice kao
glavničkog instrumenta ili financijske obveze ne utječe primjerice:

(a) isplata dobiti u prethodnim razdobljima

(b) namjera za isplatom dobiti u budućnosti

(c) mogući negativan učinak na cijenu redovnih dionica izdavatelja ako dobit ne
bude isplaćena (zbog ograničenja u isplati dividende na redovne dionice ako se
ne isplate dividende na povlaštene dionice)

(d) iznos pričuva izdavatelja

(e) očekivanja izdavatelja u pogledu dobiti ili gubitka razdoblja ili

(f) sposobnost, odnosno nemogućnost izdavatelja da utječe na iznos dobiti ili
gubitka razdoblja.

*Primjer br. 2*
**Činjenice**
A4 Prema temeljnom aktu subjekta, otkup se vrši po isključivom nahođenju
subjekta. No, u temeljnom aktu subjekta nadalje se navodi da je za otkup
automatski potrebno odobrenje, osim ako subjekt nije u mogućnosti izvršiti
plaćanje bez kršenja lokalnih propisa koji reguliraju likvidnost ili pričuve.

**Klasifikacija**
A5 Subjekt nema bezuvjetno pravo odbiti otkup i udjeli članova su financijska
obveza. Gore opisana ograničenja temelje se na sposobnosti društva da podmiri
svoju obvezu i ona ograničavaju otkup samo ako nisu ispunjeni kriteriji
likvidnosti ili pričuva, i to samo do trenutka u kojem oni postanu ispunjeni.
Stoga, prema načelima utvrđenima u MRS-u 32, oni imaju za posljedicu
klasifikaciju financijskog instrumenta kao glavničkog. MRS 32 navodi u točki
VP25.:
Povlaštene dionice mogu biti izdane s raznim pravima. Kod određivanja da li je
povlaštena dionica financijska obveza ili glavnički instrument izdavatelj
procjenjuje specifična prava skopčana s dionicom kako bi odredio da li ona
demonstrira temeljna obilježja financijske obveze. Primjerice, povlaštena
dionica kojom je omogućen otkup na određeni datum ili po opciji imatelja sadrži
financijsku obvezu jer izdavatelj ima obvezu financijska sredstva prenijeti na
imatelja dionice. Potencijalna nemogućnost izdavatelja da podmiri obvezu otkupa
povlaštene dionice kad je na to ugovorno obvezan, bilo zbog nedostatka
sredstava, statutarnog ograničenja bilo zbog nedostatne dobiti ili pričuva, ne
negira tu obvezu. [naglasak je dodan]
Zabrane otkupa (točka 8. i 9.)

*Primjer br. 3*
**Činjenice**
A6 Zadružni subjekt je u prošlim razdobljima izdao udjele svojim članovima na
različite datume i za različite iznose kako slijedi:

(a) 1. siječnja 20X1. – 100 000 udjela, svaki 10 VJ (1.000.000 VJ)

(b) 1. siječnja 20X2. – 100 000 udjela, svaki 20 VJ (dodatnih 2.000.000 VJ, tako
da je ukupno izdano udjela u vrijednosti 3.000.000 VJ).
Udjeli su otkupivi po viđenju u iznosu u kojem su izdani.

A7 Prema temeljnom aktu subjekta, kumulativni iznos za otkup ne smije biti iznad
20 % najvećeg broja ikada izdanih udjela njegovim članovima. Na dan 31. prosinca
20X2. godine subjekt ima 200.000 izdanih udjela, što je najveći broj izdanih
udjela članovima i u prošlosti ni jedan udjel nije bio otkupljen. Dana 1.
siječnja 20X3. godine subjekt je izmijenio svoj temeljni akt i povisio dopušteni
prag za kumulativni otkup na 25 % najvećeg broja ikad izdanih udjela njegovim
članovima.

**Klasifikacija
Prije izmjene temeljnog akta**
A8 Udjeli članova iznad zabrane otkupa su financijske obveze. Zadružni subjekt
ovu financijsku obvezu mjeri pri početnom priznavanju po fer vrijednosti. Budući
da su udjeli otkupivi po viđenju, zadružni subjekt utvrđuje fer vrijednost
financijskih obveza ove vrste kako to nalaže točka 49. MRS-a 39, koja kaže: »Fer
vrijednost financijske obveze s obilježjem plaćanja po viđenju (npr. depozit po
viđenju) nije manja od iznosa plativog po viđenju diskontiranog od prvog datuma
na koji se može zatražiti plaćanje …«. Prema tome, zadružni subjekt u
financijsku obvezu svrstava najveći iznos plativ po viđenju temeljem odredbi
koje reguliraju otkup.

A9 Dana 1. siječnja 20X1. godine najviši plativi iznos temeljem odredbi koje
reguliraju otkup je 20 000 udjela, svaki u vrijednosti 10 VJ, te subjekt stoga
200.000 VJ svrstava u financijsku obvezu a 800.000 VJ u glavnicu. Međutim, 1.
siječnja 20X2. godine, zbog nove emisije udjela u vrijednosti 20 VJ, najviši
iznos plativ temeljem odredbi koje reguliraju otkup povećava se na 40 000
udjela, svaki u vrijednosti 20 VJ. Izdavanje dodatnih udjela po 20 VJ stvara
novu obvezu koja se pri početnom priznavanju mjeri po fer vrijednosti. Nakon
izdavanja udjela, obveza je 20 % ukupnih izdanih udjela (200 000), mjereno po 20
VJ, odnosno 800.000 VJ. To zahtijeva priznavanje dodatne obveze u iznosu 600.000
VJ. U ovome primjeru nije priznata nikakva dobit i nikakav gubitak. Prema tome,
subjekt sada 800.000 VJ svrstava u financijske obveze a 200.000 u glavnicu. U
primjeru je pretpostavka da se iznosi ne mijenjaju u razdoblju između 1.
siječnja 20X1. i 31. prosinca 20X2. godine.

**Nakon izmjene i dopune temeljnog akta**
A10 Nakon izmjene temeljnog akta, zadružni subjekt može primiti zahtjev za
otkupom najviše 25 % izdanih udjela, odnosno najviše 50 000 udjela, svaki u
vrijednosti 20 VJ. Sukladno tome, 1. siječnja 20X3. godine zadružni subjekt
svrstava 1.000.000 VJ u financijske obveze, što je najveći iznos plativ po
viđenju temeljem odredbi koje reguliraju otkup a u skladu s točkom 49. MRS-a 39.
Tako subjekt 1. siječnja 20X3. godine prenosi 200.000 VJ s glavnice u
financijske obveze, ostavljajući 200.000 VJ svrstano u glavnicu. U ovome
primjeru subjekt ne priznaje nikakvu dobit i nikakav gubitak ostvaren
prijenosom.

*Primjer br. 4*
**Činjenice**
A11 Nacionalni zakon koji regulira djelatnosti zadružnih subjekata ili odredbe
temeljnog akta subjekta zabranjuju otkup udjela od članova ako bi otkupom došlo
do smanjenja kapitala koji su uplatili članovi ispod 75 % najvišeg iznosa
uplaćenog kapitala temeljem udjela članova. Najviši iznos određenog zadružnog
subjekta je 1.000.000 VJ. Stanje uplaćenog kapitala na dan bilance je 900.000 VJ.
 **Klasifikacija**
A12 U ovome slučaju bi 750.000 VJ bilo svrstano u glavnicu, a 150.000 VJ u
financijske obveze. Pored već citiranih točaka, tu je i točka 18. b) MRS-a 32
koja u jednom dijelu kaže:
… financijski instrument koji imatelju daje pravo prodaje instrumenta
izdavatelju za novac ili drugu financijsku imovinu (»instrument s pravom
prodaje«) predstavlja financijsku obvezu. Čak i kad je iznos novca ili druge
financijske imovine utvrđen na temelju određenog pokazatelja ili druge stavke
koja može rasti ili padati, ili kad zakonski oblik instrumenta s pravom prodaje
pruža imatelju pravo na preostali udjel u imovini izdavatelja. Postojanje opcije
imatelja na prodaju instrumenta izdavatelju u zamjenu za novac ili drugu
financijsku imovinu znači da instrument s pravom prodaje udovoljava definiciji
financijske obveze.

A13 Zabrana otkupa u ovome primjeru različita je od ograničenja opisanih u točki
19 i točki VP25 MRS-a 32. Riječ je o ograničenoj sposobnosti klijenta da plati
iznos financijske obveze, tj. o ograničenjima koja sprječavaju plaćanje obveze
samo ako su ispunjeni određeni uvjeti. Za razliku od toga, u ovome primjeru
opisana je bezuvjetna zabrana otkupa iznad određenog iznosa, bez obzira na
sposobnost društva da otkupi udjele svojih članova (npr. s obzirom na svoje
novčane resurse, svoju dobiti ili raspodjeljive pričuve). U stvari, zabrana
otkupa sprječava subjekt da kreira financijsku obvezu otkupa u iznosu većem od
određenog iznosa uplaćenog kapitala. Prema tome, dio udjela za koji vrijedi
zabrana otkupa nije financijska obveza. Iako udjeli svakog člana mogu biti
pojedinačno otkupivi, dio ukupnih izdanih udjela u mnogim okolnostima nije
otkupiv, izuzev u slučaju likvidacije subjekta.

*Primjer br. 5*
**Činjenice**
A14 Činjenice iz ovoga primjera navedene su u primjeru br. 4. Pored toga, na dan
bilance postoji i zakonom propisan kriterij likvidnosti koji subjekt sprječava
da otkupi bilo koje udjele članova, osim ako novac i kratkoročna ulaganja kojima
subjekt raspolaže ne premašuju određeni iznos. Na dan bilance, kriterij
likvidnosti utječe na subjekt na način da subjekt za otkup udjela članova ne
smije platiti više od 50.000 VJ.

**Klasifikacija**
A15 Kao i u primjeru br. 4, subjekt 750.000 VJ svrstava u glavnicu i 150.000 VJ
u financijske obveze. To je stoga što se iznos svrstan kao obveza temelji na
bezuvjetnom pravu subjekta da odbije otkup, a ne na uvjetnim ograničenjima koja
sprječavaju otkup samo ako nisu ispunjeni kriteriji likvidnosti, a i u tom
slučaju samo do trenutka u kojem postanu ispunjeni. U ovome slučaju se
primjenjuju odredbe iz točke 19. i točke VP25 MRS-a 32.

*Primjer br. 6*
**Činjenice**
A16 Temeljni akt subjekta zabranjuje otkup udjela članova, izuzev do iznosa
primitaka ostvarenih izdavanjem dodatnih udjela novim ili postojećim članovima u
protekle tri godine. Priljevi ostvareni izdavanjem udjela moraju se iskoristiti
za otkup udjela onih članova koji su zatražili otkup. U prethodne tri godine,
izdavanjem udjela ostvaren je priljev u iznosu 12.000 VJ i nisu otkupljeni
udjeli ni jednog člana.

**Klasifikacija**
A17 Subjekt svrsta 12.000 VJ udjela članova kao financijsku obvezu. U skladu sa
zaključcima opisanima u primjeru br. 4, udjeli članova koji podliježu
bezuvjetnoj zabrani otkupa nisu financijske obveze. Bezuvjetna zabrana
primjenjuje se na iznos koji je jednak primicima temeljem izdanih udjela prije
prethodne tri godine, te je stoga ovaj iznos klasificiran kao glavnica. Međutim,
iznos jednak primicima temeljem bilo kojih udjela izdanih u prethodne tri godine
ne podliježe bezuvjetnoj zabrani otkupa. Stoga temeljem primitaka od izdavanja
udjela članova u prethodne tri godine nastaju financijske obveze sve dok oni
više nisu raspoloživi za otkup udjela članova. Kao posljedica toga, subjekt ima
financijsku obvezu koja je jednaka primicima od udjela izdanih tijekom prethodne
tri godine, umanjenima za eventualne otkupe u tom razdoblju.

*Primjer br. 7***Činjenice**A18 Subjekt je zadružna banka. Prema nacionalnom zakonu koji regulira poslovanje
zadružnih banaka, najmanje 50 % ukupnih »otvorenih obveza« (izraz definiran u
odredbi koji uključuje konta na kojima su udjeli članova) treba biti u obliku
kapitala koji su uplatili članovi. Posljedica ove odredbe je da zadružna banka,
ako su sve njene otvorene obveze u obliku udjela članova, može sve te udjele i
otkupiti. Dana 31. prosinca 20X1. godine ukupne otvorene obveze subjekta iznose
200.000 VJ, od čega se 125.000 VJ odnosi na konta udjela članova. Prema
uvjetima, imatelj ta konta može otkupiti po viđenju i u statutu subjekta nema
nikakvih ograničenja u otkupu.

**Klasifikacija**
A19 U ovome primjeri su udjeli članova svrstani kao financijske obveze. Zabrana
otkupa slična je ograničenjima koja su opisana u točki 19. i točki UP25 MRS-a
32. Riječ je o ograničenju u vidu uvjetnog ograničenja sposobnosti subjekta da
plati dospjeli iznos po financijskoj obvezi, tj. ograničenja sprječavaju
plaćanje obveze samo ako su ispunjeni određeni uvjeti. Konkretno, od subjekta se
može zatražiti da otkupi cijeli iznos udjela članova (125.000 VJ) ako je
podmirio sve svoje druge obveze (75.000 VJ). Slijedom toga, zabrana otkupa ne
sprječava društvo da stvori financijsku obvezu kako bi otkupilo više od točno
određenog broja udjela članova ili iznosa uplaćenog kapitala. Ona subjektu
omogućuje tek da odgodi otkup do ispunjenja uvjeta, tj. otplate drugih obveza.
Udjeli članova u ovome primjeru ne podliježu bezuvjetnoj zabrani otkupa, te su
stoga svrstani u financijske obveze.

**Tumačenje 4 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja (IFRIC
4)**Utvrđivanje da li sporazum sadrži najam

**REFERENCE**

• MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške
• MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema (izmijenjen 2003.)
• MRS 17 Najmovi (izmijenjen 2003.)
• MRS 38 Nematerijalna imovina (izmijenjen 2004.)

**TEMELJI**

1. Subjekt može zaključiti sporazum, koji obuhvaća jednu ili niz povezanih
transakcija, a koji nije najam u svom pravnom obliku, no kojim se prenosi pravo
na korištenje nekog sredstva (npr. nekretnine, postrojenja ili oprema) u zamjenu
za jednokratno ili višekratno plaćanje. Među primjerima sporazuma po kojima
jedan subjekt (dobavljač) može na drugi subjekt (kupca) prenijeti pravo na
korištenje sredstva, često zajedno s povezanim uslugama, su:
• ugovori o eksternalizaciji (npr. eksternalizacija funkcije obrade podataka
nekog subjekta)
• sporazumi u telekomunikacijskom sektoru kojima dobavljači mrežnih kapaciteta
zaključuju ugovore kako bi kupcima dali pravo na kapacitete
• ugovori »preuzmi ili plati« i slični ugovori, kojima kupac ima obvezu plaćati
određeni iznos bez obzira da li preuzima isporuku ugovorenih proizvoda ili
usluga (npr. ugovor »preuzmi ili plati« o stjecanju gotovo cijele količine koju
je proizveo dobavljačev generator).
2. Ovo tumačenje daje smjernice o načinu na koji je moguće utvrditi da li je
riječ o ugovorima o najmu, odnosno ugovorima koji sadrže najam i koje kao takve
treba obračunavati u skladu s MRS-om 17. Ono ne navodi smjernice za određivanje
načina na koji takav najam treba svrstati prema spomenutom standardu.
3. U nekim sporazumima je sredstvo koje je predmetom najma dio nekog većeg
sredstva. Ovo tumačenje ne bavi se načinom na koji utvrditi kad je dio nekog
većeg sredstva sredstvo koje je temelj za primjenu MRS-a 17. Međutim, u
djelokrug ovoga tumačenja potpadaju sporazumi u kojima bi predmetno sredstvo
predstavljalo obračunsku jedinicu bilo prema MRS-u 16 ili MRS-u 38.

**DJELOKRUG**

4. Ovo tumačenje se ne primjenjuje na sporazume koji:

(a) jesu ili sadrže najam koji je isključen iz djelokruga MRS-a 17 ili

(b) su ugovori o koncesiji javnih usluga privatnom koncesionaru iz djelokruga
MSFI-ja 12 »Ugovori o koncesiji za usluge«

**PITANJA**

5. Pitanja kojima se bavi ovo tumačenje:

(a) kako utvrditi da li neki sporazum jest ugovor o najmu ili da li sadrži najam
kako je definiran u MRS-u 17

(b) kad je potrebno procijeniti ili preispitati procjenu da li je neki sporazum
ugovor o najmu, odnosno da li sadrži najam i

(c) ako neki sporazum jest ugovor o najmu ili ako sadrži najam, na koji način
plaćanja za najam treba odvojiti od plaćanja temeljem drugih elemenata
sporazuma.

**KONSEZUS**

*Utvrđivanje da li je neki sporazum ugovor o najmu ili da li sadrži najam*6. Utvrđivanje da li je neki sporazum ugovor o najmu ili da li sadrži najam
treba temeljiti na suštini sporazuma i zahtijeva da se procijeni da li:

(a) ispunjenje sporazuma ovisi o korištenju određenog sredstva ili određenih
sredstava (u nastavku »sredstvo«) te

(b) se sporazum prenosi pravo na korištenje sredstva.
 *Ispunjenje sporazuma ovisi o korištenju određenog sredstva*7. Iako određeno sredstvo može izričito biti navedeno u sporazumu, ono nije
predmetom najma ako ispunjenje sporazuma ne ovisi o korištenju toga sredstva.
Primjerice, ako dobavljač ima obvezu isporučiti određenu količinu robe ili
usluga koristeći druga sredstva koja nisu određena sporazumom, onda ispunjenje
sporazuma ne ovisi o točno određenom sredstvu te sporazum ne sadrži najam.
Obveza temeljem jamstva koja dopušta ili nalaže zamjenu istog ili sličnog
sredstva ako točno određeno sredstvo ne funkcionira pravilno, ne isključuje
primjenu postupka koji se odnosi na najam. Pored toga, ugovorna odredba, bilo
izvedena ili neka druga, koja dopušta ili nalaže dobavljaču da druga sredstva
zamijeni iz bilo kojeg razloga ili nakon određenog datuma, ne isključuje
primjenu postupka koji se odnosi na najam prije datuma zamjene.
8. Sredstvo je neizravno određeno ako, primjerice, dobavljač ima u vlasništvu
ili daje u najam samo jedno sredstvo kojim će ispuniti obvezu i ako za
dobavljača nije ekonomski isplativo ili izvedivo da svoju obvezu izvrši
korištenjem alternativnih sredstava.
 *Sporazumom se prenosi pravo na korištenje sredstva*9. Sporazumom se prenosi pravo na korištenje sredstva ako se njime na kupca (najmoprimatelja)
prenosi pravo kontrole nad korištenjem predmetnog sredstva. Pravo kontrole nad
korištenjem predmetnog sredstva se prenosi ako je ispunjen jedan od sljedećih
uvjeta:

(a) kupac je sposoban ili ima pravo upravljati sredstvom ili davati drugima
upute o načinu upravljanja sredstvom na način koji odredi za vrijeme dok dobiva
ili kontrolira više od beznačajne proizvedene količine ili neke druge koristi
toga sredstva

(b) kupac je sposoban ili ima pravo kontrolirati fizički pristup predmetnom
sredstvu za vrijeme dok dobiva ili kontrolira više od beznačajne proizvedene
količine ili neke druge koristi toga sredstva

(c) činjenice i okolnosti ukazuju na malu vjerojatnost da jedna ili više strana
osim kupca preuzme više od beznačajne proizvedene količine ili neke druge
koristi koja će tijekom razdoblja valjanosti sporazuma biti proizvedena ili
stvorena s pomoću sredstva i cijena koju će kupac platiti za proizvedenu
količinu nije niti ugovorno definirana u fiksnom iznosu po jedinici proizvodnje
niti je jednaka sadašnjoj tržišnoj cijeni po jedinici proizvodnje u vrijeme
isporuke proizvedene količine.
Procjenjivanje ili preispitivanje procjene da li je neki sporazum ugovor o najmu
ili da li sadrži najam
10. Procjenu sporazuma u smislu da li zadrži najam obvezno treba obaviti na
početku sporazuma, a to je datum samog sporazuma ili datum na koji su se strane
obvezale na glavne uvjete sporazuma, ovisno koji je raniji, na temelju svih
činjenica i okolnosti. Procjena da li sporazum sadrži najam se preispituje nakon
početka sporazuma onda, i samo onda ako je ispunjen jedan od sljedećih uvjeta:

(a) došlo je do promjene ugovornih uvjeta, osim u slučaju promjene kojom se
sporazum obnavlja ili produljuje

(b) obje strane sporazuma su iskoristile opciju obnove ili su dogovorile
produljenje sporazuma, osim u slučaju da su uvjeti obnavljanja ili produljenja
bili već uključeni u uvjete najma sukladno točki 4. MRS-a 17. Obnavljanje ili
produljenje sporazuma kojim se ne modificira ni jedan uvjet izvornog sporazuma
prije kraja razdoblja izvornog sporazuma se ocjenjuje prema točki 6.-9. samo u
pogledu obnovljenog ili produljenog razdoblja.

(c) došlo je do promjene u utvrđivanju da li je ispunjenje ovisno o određenom
sredstvu

(d) predmetno sredstvo je pretrpjelo značajnu promjenu, primjerice znatno
fizičko oštećenje nekretnine, postrojenja ili opreme.
11. Preispitivanje procjene temelji se na činjenicama i okolnostima na datum
preispitivanja procjene, uključujući preostalo razdoblje valjanosti sporazuma.
Promjene procjena (primjerice, procijenjene proizvedene količine koja treba biti
isporučena kupcu ili drugim potencijalnim kupcima) nisu okidač za preispitivanje
procjene. Ako je sporazum podvrgnut preispitivanju procjene i ako se utvrdi da
sadrži ili ne sadrži najam, računovodstvo najmova se primjenjuje, odnosno
prestaje primjenjivati od:
(a) u slučaju pod (a), (c) ili (d) u točki 10., nastupa promjene okolnosti koja
je izazvala preispitivanje procjene
(b) u slučaju pod (b) u točki 10., početka obnovljenog ili produljenog
razdoblja.

*Odvajanje plaćanja za najam od drugih plaćanja*12. Ako neki sporazum sadrži najam, strane sporazuma dužne su na element najma u
sporazumu primijeniti zahtjeve MRS-a 17, osim kod najma koji je izuzet iz tih
zahtjeva temeljem točke 2. MRS-a 17. Prema tome, ako neki sporazum sadrži najam,
taj najam se klasificira kao financijski ili poslovni najam u skladu s točkom 7.
– 19. MRS-a 17. Drugi elementi sporazuma koji ne potpadaju u djelokrug MRS-a 17
obračunavaju se u skladu s drugim standardima.
13. U svrhu primjene zahtjeva MRS-a 17, plaćanja i druge naknade koje propisuje
sporazum se na početku sporazuma ili ponovnog preispitivanja sporazuma
razdvajaju na plaćanja za najam i plaćanja za druge elemente a na temelju svojih
relativnih fer vrijednosti. Minimalna plaćanja najma kako su definirana u točki
4. MRS-a 17 uključuju samo plaćanja za najam (tj. pravo korištenja sredstva) i
isključuju plaćanja za druge elemente sporazuma (npr. za usluge i troškovi
ulaznih komponenti).
14. U nekim slučajevima, odvajanje plaćanja za najam od plaćanja za druge
elemente sporazuma će od kupca zahtijevati da koristi neku tehniku procjene.
Primjerice, kupac može procijeniti plaćanja temeljem najma na temelju ugovora o
najmu usporedivog sredstva koji ne sadrži druge elemente ili procjenjivanjem
plaćanja za druge elemente u sporazumu u odnosu na usporedive ugovore i zatim na
način da ta plaćanja oduzme od ukupnih plaćanja temeljem sporazuma.
15. Ako kupac zaključi da pouzdano razdvajanje plaćanja nije izvedivo, dužan je:

(a) kod financijskog najma, priznati sredstvo i obvezu u iznosu koji je jednak
fer vrijednosti predmetnog sredstva koje je u točki 7. i točki 8. identificirano
kao predmet najma. Nakon toga se obveza umanjuje za plaćene iznose i uračunate
financijske troškove obveze koji su priznati koristeći inkrementalnu kamatnu
stopu na primljene zajmove kupca.2

(b) kod poslovnog najma, sva plaćanja temeljem sporazuma tretirati kao plaćanja
temeljem najma radi usklađenosti za zahtjevima za objavljivanjem iz MRS-a 17,
ali i

(i) takva plaćanja objaviti odvojeno od minimalnih plaćanja najma temeljem
drugih sporazuma koji ne uključuju plaćanja za elemente koji nisu najam i

(ii) izjaviti da su u objavljena plaćanja uključena i plaćanja za elemente
sporazuma koji nisu najam.

DATUM STUPANJA NA SNAGU

16. Subjekt je dužan ovo tumačenje primjenjivati na godišnja razdoblja koja
započinju na dan ili nakon 1. siječnja 2006. godine. Subjekti se potiču na
njegovu raniju primjenu. Ako neki subjekt ovo tumačenje primjenjuje za razdoblje
koje započinje prije 1. siječnja 2006. godine, dužan je tu činjenicu i objaviti.

PRIJELAZNO RAZDOBLJE

17. MRS 8 određuje kako subjekt primjenjuje promjenu računovodstvene politike
koja je posljedica prve primjene ovoga tumačenja. Subjekt nije dužan poštivati
te zahtjeve kada tumačenje primjenjuje prvi puta. Ako neki subjekt koristi
spomenuto izuzeće, dužan je na sporazume koji postoje na početku najranijeg
razdoblja za koje se prezentiraju usporedni podaci prema MSFI-jevima primijeniti
točku 6.-9. tumačenja a na temelju činjenica i okolnosti koje su postojale na
početku toga razdoblja.
\_\_\_\_\_
2 tj. inkrementalnu kamatnu
stopu na zaduženje najmoprimatelja kako je definirana u točki 4. MRS-a 17.

**Tumačenje 5 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja**Pravo na
udjele temeljem uloga u fondovima za stavljanje izvan pogona, obnovu i sanaciju
okoliša

**REFERENCE**

• MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške
• MRS 27 Konsolidirani i odvojeni financijski izvještaji
• MRS 28 Ulaganja u pridružena društva
• MRS 31 Udjeli u zajedničkim pothvatima
• MRS 37 Rezerviranja, nepredviđene obveze i nepredviđena imovina
• MRS 39 Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje (izmijenjen 2003.)
• T-12 (SIC12) Konsolidacija – subjekti posebne namjene (izmijenjen 2004.)

**TEMELJI**

1. Svrha fondova za stavljanje izvan pogona, obnovu i sanaciju okoliša, koji se
u nastavku spominju kao fondovi za stavljanje izvan pogona ili fondovi, jest
izdvojiti sredstva radi financiranja nekih ili svih troškova stavljanja
postrojenja (kao što je nuklearno postrojenje) ili određene opreme (kao što su
automobile) izvan pogona ili za sanaciju okoliša (kao što je čišćenje vode od
zagađenja ili sanacija zemljišta devastiranog rudarskim aktivnostima), što se u
nastavku spominje pod zajedničkim izrazom »stavljanje izvan pogona«.
2. Doprinosi koji se uplaćuju u fondove mogu biti dobrovoljni ili propisani
zakonom ili zakonskim propisom. Fondovi mogu biti ustrojeni kako slijedi:

(a) fondovi koje je osnovao jedan član kao udjelničar radi financiranja
vlastitih obveza za stavljanje izvan pogna, bilo za određenu lokaciju ili za
nekoliko prostorno raspršenih lokacija

(b) fondovi koje je osnovalo više članova kao udjelničara radi financiranja
pojedinačnih ili zajedničkih obveza za stavljanje izvan pogona, pri čemu
udjelničari imaju pravo na naknadu troškova stavljanja izvan pogona do razine
svojih udjela uvećano za eventualnu ostvarenu dobit na udjele i umanjeno za
udjel u troškovima upravljanja fonda. Udjelničari mogu imati obvezu uplate
dodatnih udjela, primjerice, u slučaju stečaja drugog udjelničara

(c) fondovi koje je osnovalo više udjelničara radi financiranja pojedinačnih ili
zajedničkih obveza za stavljanje izvan pogona, pri čemu se obvezni dio udjela
temelji na trenutačnoj aktivnosti udjelničara i koristima koje je udjelničar
ostvario svojim aktivnostima u prošlim razdobljima. U ovome slučaju prisutna je
veća neusklađenost iznosa udjela pojedinog udjelničara (temeljeno na trenutačnoj
aktivnosti) i vrijednosti koju je moguće ostvariti iz fonda (na temelju
proteklih aktivnosti).
3. Takvi fondovi općenito imaju sljedeća obilježja:

(a) fondom zasebno upravljaju neovisni provjerenici

(b) subjekti (udjelničari) uplaćuju uloge u fond u vidu razne imovine koja može
uključiti i dužničke i glavničke instrumente i koji su raspoloživi kao pomoć za
plaćanje troškova udjelničara koji se odnose na stavljanje izvan pogona. Način
ulaganja udjela u fondu određuju povjerenici u okviru ograničenja propisanih
temeljnim aktima fonda i mjerodavnim zakonima ili drugim propisima

(c) udjelničari imaju obvezu plaćati troškove stavljanja izvan pogona, ali te
troškove mogu naknaditi iz fonda do iznosa stvarno nastalih troškova dekomisije
ili udjela u imovini fonda, ovisno što je niže

(d) udjelničari mogu imati ograničen pristup eventualnom višku imovine fonda
iznad imovine koja se koristi za pokrivanje troškova stavljanja izvan pogona ili
ga uopće ne moraju imati.

**DJELOKRUG**

4. Ovo tumačenje se primjenjuje na računovodstveno iskazivanje u financijskim
izvještajima udjelničara udjela koji proizlaze iz fondova za stavljanje izvan
pogona koji imaju oba sljedeća obilježja:

(a) imovinom se upravlja odvojeno (bilo da je u posjedu zasebne pravne osobe ili
je riječ o izdvojenoj imovini u sklopu nekog drugog subjekta) i

(b) udjelničaru je ograničeno pravo pristupa imovini.
5. Preostali udjel u fondu iznad prava na naknadu, kao što je ugovorno pravo na
raspodjelu dobiti nakon okončanja stavljanja izvan pogona ili zatvaranja fonda,
može biti glavnički instrument iz djelokruga MRS-a 39 i ne potpada u djelokrug
ovog tumačenja.

**PITANJA**

6 Pitanja kojima se bavi ovo tumačenje:

(a) kako bi udjelničar trebao obračunati svoje udjele u fondu?

(b) kada udjelničar ima obvezu uplatiti dodatne uloge, primjerice, u slučaju
stečaja drugog udjelničara, kako obračunati tu obvezu?

**KONSENZUS**

*Obračunavanje udjela u fondu*7. Udjelničar u fondu priznaje svoju obvezu plaćanja troškova stavljanja izvan
pogona kao obvezu i svoj udjel u fondu priznaje odvojeno, osim ako ne podliježe
obvezi plaćanja troškova stavljanja izvan pogona čak i ako fond ne izvrši
plaćanje.

8. Udjelničar je dužan utvrditi da li ima kontrolu u fondu, zajedničku kontrolu
nad fondom ili značajan utjecaj u fondu prema MRS-u 27, MRS-u 28, MRS-u 31 i
tumačenju T-12. Ako da, dužan je svoj udjel u fondu obračunati u skladu s
navedenim standardima.

9. Ako udjelničar nema kontrolu u fondu, zajedničku kontrolu nad fondom ili
značajan utjecaj u fondu, dužan je pravo na primitak naknade troškova iz fonda
priznati kao naknadu u skladu s MRS-om 37, koju treba mjeriti po nižem od

(a) iznosa priznate obveze za stavljanje izvan pogona i

(b) udjela udjelničara u fer vrijednosti neto imovine fonda koja pripada
udjelničarima.
Promjene knjigovodstvene vrijednosti prava na primitak naknade koja nije ulog u
fondu ili isplata iz fonda priznaju se u računu dobiti i gubitka razdoblja u
kojem je došlo do promjene.

*Računovodstveno iskazivanje obveza za uplatom dodatnih uloga*10. Ako udjelničar ima obvezu uplate dodatnih uloga, primjerice, u slučaju
stečaja drugog udjelničara ili ako se fer vrijednost investicijske imovine fonda
smanji do razine koja više nije dostatna da bi fond ispunio svoje obveze
temeljem isplata, riječ je o nepredviđenoj obvezi koja potpada u djelokrug MRS-a
37. Udjelničar priznaje obvezu samo ako je vjerojatna uplata dodatnih uloga.

**OBJAVLJIVANJE**

11. Udjelničar je dužan objaviti vrstu svog udjela u fondu i sva eventualna
ograničenja koja se odnose na pristup imovini fonda.
12. Kada udjelničar ima obvezu uplatiti dodatne uloge koji nisu priznati kao
obveza (v. točku 10.), dužan je objaviti informacije koje su propisane u točki
86. MRS-a 37.
13. Kad udjelničar svoj udjel u fondu obračunava u skladu s točkom 9., dužan je
objaviti podatke koje nalaže točka 85.(c) MRS-A 37.

**DATUM STUPANJA NA SNAGU**

14. Subjekt je dužan ovo tumačenje primjenjivati na godišnja razdoblja koja
započinju na dan ili nakon 1. siječnja 2006. godine. Subjekti se potiču na
njegovu raniju primjenu. Ako neki subjekt ovo tumačenje primjenjuje za razdoblje
koje započinje prije 1. siječnja 2006. godine, dužan je tu činjenicu i objaviti.

**PRIJELAZNO RAZDOBLJE**

15. Promjene računovodstvenih politika obračunavaju se u skladu sa zahtjevima
MRS-a 8.

**Tumačenje 6 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja**Osnove
proizašle iz sudjelovanja na specifičnim tržištima – otpad električne i
elektroničke opreme

**REFERENCE**

• MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške
• MRS 37 Rezerviranja, nepredviđene obveze i nepredviđena imovina

**TEMELJI**

1. U točki 17. MRS-a 37 navodi se da je obvezujući događaj prošli događaj koji
dovodi do sadašnje obveze za koju subjekt nema realnu alternativu da ju podmiri.

2. Točka 19. MRS-a 37 kaže da se rezerviranja priznaju samo za »obveze koje su
proizašle iz prošlih događaja neovisnih od budućeg djelovanja subjekta«.

3. Direktiva Europske unije o otpadu električne i elektroničke opreme (u
nastavku: Direktiva EU), koja regulira prikupljanje, obradu, recikliranje i
ekološki prihvatljivo odlaganje otpadne opreme, pokrenulo je pitanja o vremenu
priznavanja obveze zbog razgradnje otpada električne i elektroničke opreme.
Direktiva razlikuje »novi« otpad i »otpad prethodnih razdoblja«, kao i otpad iz
kućanstava i drugih izvora. Novi otpad odnosi se na proizvode prodane nakon 13.
kolovoza 2005. godine. Sva kućanska oprema prodana prije toga datuma smatra se
otpadom prethodnih razdoblja u smislu Direktive.

4. Direktiva navodi da troškove zbrinjavanja otpada kućanske opreme iz
prethodnih razdoblja trebaju snositi proizvođači te opreme koji su na tržištu
prisutni u razdoblju koji zakonom određuje svaka država članica (razdoblje
mjerenja). Direktiva navodi da je svaka država članica dužna uvesti mehanizam
kojim će proizvođači sudjelovati u troškovima razmjerno »npr. razmjerno svojim
udjelima na tržištu po vrsti opreme«.

5. Moguće je da pojedine države članice nekoliko pojmova koji se koriste u
Tumačenju, kao što je »tržišni udio« i »razdoblje mjerenja«, različito
definiraju u svojim relevantnim zakonima. Primjerice, razdoblje mjerenja može
biti određeno u trajanju od jedne godine ili samo jednog mjeseca. Slično tomu,
mjerenje tržišnog udjela te formule za izračunavanje obveze mogu se razlikovati
temeljem različitih nacionalnih zakona. Ipak, svi ti primjeri utječu samo na
mjerenje obveze, što nije u djelokrugu tumačenja.

**DJELOKRUG**

6. Ovo tumačenje daje smjernice za priznavanje obveza u financijskim
izvještajima proizvođača temeljem zbrinjavanja otpada prema Direktivi EU o
otpadu električne i elektroničke opreme a temeljem prodaje kućanske opreme iz
prethodnih razdoblja.

7. Tumačenje ne obrađuje ni novi otpad, ni otpad iz ranijih razdoblja iz nekih
drugih izvora osim kućanstava. Obveza temeljem zbrinjavanja tog otpada
primjereno je obrađena u MRS-u 37. Međutim, ako neki nacionalni zakoni novi
otpad iz kućanstava tretiraju slično kao otpad iz kućanstava iz prethodnih
razdoblja, načela ovoga tumačenja primjenjuju se hijerarhijski po točkama
10.-12. MRS-a 8. Hijerarhija MRS-a 8 također je mjerodavna za druge propise koji
nameću obveze na način sličan modelu pripisivanja troškova koji je određen u
Direktivi EU.

**PITANJE**

8. Odbor za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja je zamoljen da u
kontekstu razgradnje otpada električne i elektroničke opreme odredi obvezujući
događaj prema točki 14.a MRS-a 37 radi priznavanja rezerviranja za troškove
zbrinjavanja otpada:
• proizvodnja ili prodaja kućanske opreme iz prethodnih razdoblja?
• sudjelovanje na tržištu tijekom razdoblja mjerenja?
• nastanak troškova prilikom obavljanja aktivnosti zbrinjavanja otpada?

**KONSENZUS**

9. Sudjelovanje na tržištu tijekom razdoblja mjerenja je obvezujući događaj
temeljem točke 14. a) MRS-a 37. Slijedom toga, obveza za troškove zbrinjavanja
otpada kućanske opreme iz prethodnih razdoblja ne nastaje u trenutku proizvodnje
ili prodaje tih proizvoda. Zbog toga što je obveza za kućansku opremu iz
prethodnih razdoblja povezana sa sudjelovanjem na tržištu u razdoblju mjerenja,
a ne s proizvodnjom ili prodajom predmeta koji se zbrinjavaju, obveze nema sve
dok ne postoji tržišni udjel tijekom razdoblja mjerenja, odnosno osim u slučaju
postojanja tržišnog udjela tijekom razdoblja mjerenja. Vrijeme nastanka
obvezujućeg događaja može biti neovisno o konkretnom razdoblju u kojem se
poduzimaju radnje povezane sa zbrinjavanjem otpada te s tim povezanim nastalim
troškovima.

**DATUM STUPANJA NA SNAGU**

10. Subjekt je obvezan ovo tumačenje primjenjivati na godišnja razdoblja koja
započinju na dan ili nakon 1. prosinca 2005. godine. Potiče se na njegovu raniju
primjenu. Ako neki subjekt ovo tumačenje primijeni na neko razdoblje koje je
započelo prije 1. prosinca 2005. godine, dužan je tu činjenicu i objaviti.

**PRIJELAZNO RAZDOBLJE**

11. Promjene računovodstvenih politika se obračunavaju u skladu s MRS-om 8.

**Tumačenje 7 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja**Primjena
prepravljanja prema MRS-u 29
»Financijsko izvještavanje u uvjetima
hiperinflacije«

**REFERENCE**

• MRS 12 Porezi na dobit
• MRS 29 Financijsko izvještavanje u uvjetima hiperinflacije

**TEMELJ**

1. Ovo tumačenje daje smjernice za način primjene zahtjeva iz MRS-a 29 u
izvještajnom razdoblju u kojem subjekt utvrdi3 postojanje hiperinflacije u
gospodarstvu svoje funkcijske valute pri čemu u gospodarstvu nije prevladavala
hiperinflacija u prethodnom razdoblju, te stoga subjekt prepravlja svoje
financijske izvještaje u skladu s MRS-om 29.

**PITANJA**

2. Pitanja kojima se bavi tumačenje:

(a) kako protumačiti zahtjev »…se iskazati u obliku tekuće mjerne jedinice na
datum bilance« iz točke 8 MRS-a 29 kad subjekt primjenjuje taj standard?

(b) kako subjekt treba obračunati početno stanje odgođenih poreznih stavki u
svojim financijskim izvještajima?

**KONSENZUS**

3. U izvještajnom razdoblju u kojem subjekt utvrdi postojanje hiperinflacije u
gospodarstvu svoje funkcijske valute a koje nije bilo hiperinflacijsko u
prethodnom razdoblju, subjekt je dužan primijeniti zahtjeve MRS-a 29 kao da je
gospodarstvo oduvijek bilo hiperinflacijsko. Prema tome, vezano za nenovčane
stavke vrednovane po povijesnom trošku, početna bilanca subjekta za najranije
razdoblje prezentirano u financijskim izvještajima se prepravlja na način da
odražava učinak inflacije od datuma stjecanja imovine i nastanka, odnosno
preuzimanja obveza do zaključnog datuma bilance izvještajnog razdoblja. Za
razliku od toga, kod nenovčanih stavki koje su u početnoj bilanci iskazane u
iznosima koji su tekući a ne odnose se na dan stjecanja, odnosno nastanka,
prepravljanje treba odraziti učinak inflacije od datuma utvrđivanja
knjigovodstvenih iznosa do datuma bilance izvještajnog razdoblja.
4. Na zaključni dan bilance, odgođene porezne stavke se priznaju i mjere
sukladno MRS-u 12. Međutim, iznosi odgođenih poreza u početnoj bilanci
izvještajnog razdoblja utvrđuju se kako slijedi:

(a) subjekt ponovno mjeri odgođene porezne stavke u skladu s MRS-om 12 nakon što
je prepravio nominalne knjigovodstvene iznose svojih nenovčanih stavki na datum
početne bilance izvještajnog razdoblja primjenjujući mjernu jedinicu na taj
datum

(b) odgođene porezne stavke ponovno mjerene sukladno (a) se prepravljaju
temeljem promjena mjerne jedinice od datuma početne bilance izvještajnog
razdoblja do datuma zaključne bilance tog razdoblja.
Subjekt primjenjuje postupke pod (a) i (b) prilikom prepravljanja odgođenih
poreznih stavki u početnoj bilanci bilo kojeg usporednog razdoblja u
prepravljenim financijskim izvještajima za izvještajno razdoblje u kojem
primjenjuje MRS 29.
5. Nakon što je subjekt prepravio svoje financijske izvještaje, svi usporedni
iznosi u financijskim izvještajima kasnijeg razdoblja, uključujući odgođene
porezne stavke, se prepravljaju na način da se promjena mjerne jedinice za to
kasnije izvještajno razdoblje primijeni samo na prepravljene financijske
izvještaje prethodnog izvještajnog razdoblja.

**DATUM STUPANJA NA SNAGU**

6. Subjekt je dužan ovo tumačenje primjenjivati na godišnja razdoblja koja
započinju na dan ili nakon 1. ožujka 2006. godine. Subjekti se potiču na njegovu
raniju primjenu. Ako neki subjekt ovo tumačenje primjenjuje na razdoblje koje
započinje prije 1. ožujka 2006. godine, dužan je tu činjenicu i objaviti.

\_\_\_\_\_
3 Prepoznavanje hiperinflacije
se temelji na subjektovoj procjeni kriterija iz točke 3. MRS-a 29.

**Tumačenje 8 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja**Djelokrug MSFI-ja 2

**REFERENCE**

• MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške
• MSFI 2 Isplate s temelja dionica

**TEMELJI**

1. MSFI 2 se primjenjuje na transakcije isplate s temelja dionica u kojima
subjekt prima ili stječe dobra ili usluge. Dobra obuhvaćaju zalihe, potrošnu
robu, nekretnine, postrojenja, opremu, nematerijalnu imovinu i drugu
nefinancijsku imovinu (točka 5. MSFI-ja 2). Prema tome, izuzev određenih
transakcija koje su isključene iz djelokruga standarda, MSFI 2 se primjenjuje na
sve transakcije u kojima subjekt prima nefinancijsku imovinu ili usluge kao
naknadu za izdavanje svojih glavničkih instrumenata. MSFI 2 se također
primjenjuje na transakcije u kojima kod subjekta nastaju obveze temeljem
primljene robe ili primljenih usluga koje se temeljen na cijeni (ili
vrijednosti) dionica ili drugih glavničkih instrumenata subjekta.
2. Međutim, u nekim slučajevima može biti teško dokazati da su dobra, odnosno
usluge primljene, ili da će biti primljene. Primjerice, subjekt može dodijeliti
dionice dobrotvornoj organizaciji za nultu naknadu. Kod takve transakcije je
obično nemoguće identificirati specifična dobra ili usluge primljene u zamjenu
za tu transakciju. Slična situacija je moguća i u transakcijama s drugim
stranama.
3. MSFI 2 nalaže da se transakcije isplate s temelja dionica zaposlenicima mjere
na temelju fer vrijednosti isplata s temelja dionica na datum dodjele (točka 11.
MSFI-ja 2)..4 Stoga subjekt nema obvezu da izravno mjeri fer vrijednost usluga
koje je primio od zaposlenika.
4. Za transakcije isplate s temelja dionica stranama koje nisu zaposlenici, MSFI
2 navodi oborivu pretpostavku da je fer vrijednost primljenih dobara ili usluga
moguće pouzdano procijeniti. U takvim situacijama MSFI 2 nalaže da se
transakcije mjere po fer vrijednosti dobara, odnosno usluga na datum na koji
subjekt primi dobra, odnosno druga strana pruži uslugu (točka 13. MSFI-ja 2).
Prema tome, pretpostavka je da je subjekt u mogućnosti identificirati dobra ili
usluge koje je primio od strana koje nisu zaposlenici. To otvara pitanje da li
se MSFI primjenjuje u odsustvu dobara ili usluga koje nije moguće
identificirati, što opet postavlja dodatno pitanje: ako je subjekt izvršio
isplatu s temelja dionica i ako se čini da je odrediva naknada koja je primljena
(ako jest) niža od fer vrijednosti isplate s temelja dionica, ukazuje li to na
primitak dobara ili usluga, čak i ako nisu konkretno identificirane, te da li se
stoga primjenjuje MSFI 2?
5. Valja napomenuti da se izrijek »fer vrijednost isplate s temelja dionica«
odnosi na fer vrijednost točno određene isplate s temelja dionica. Primjerice,
subjekt temeljem zakonske odredbe može imati obvezu da određeni dio svojih
dionica izda državljanima određene zemlje, koje se smiju prenositi samo na druge
državljane te zemlje. Spomenuto ograničenje prijenosa može utjecati na fer
vrijednost predmetnih dionica, te je stoga moguće da njihova fer vrijednost bude
niža od fer vrijednosti identičnih dionica na koje se takvo ograničenje ne
primjenjuje. U takvoj situaciji, ako se pitanje iz točke 4. postavi u kontekstu
ograničenih dionica, izrijek »fer vrijednost isplate s temelja dionica« bi se
odnosila na fer vrijednost ograničenih dionica a ne na fer vrijednost drugih,
neograničenih dionica.

**DJELOKRUG**

6. MSFI 2 se primjenjuje na transakcije u kojima su subjekt ili dioničari
subjekta dodijelili glavničke instrumente5 ili kreirali obvezu prijenosa novca
ili druge imovine u iznosima koji se temelje na cijeni (ili vrijednosti) dionica
ili drugih glavničkih instrumenata subjekta. Ovo tumačenje se primjenjuje na ovu
vrstu transakcija kad se čini da je odrediva naknada koju je subjekt primio ili
treba primiti, uključujući novac i fer vrijednost odredive nenovčane naknade
(ako postoji) niža od fer vrijednosti dodijeljenih glavničkih instrumenata ili
nastale obveze. Međutim, ovo tumačenje se ne primjenjuje na transakcije koje su
temeljem točke 3.-6. isključene iz djelokruga MSFI-ja 2.

\_\_\_\_\_\_\_
4 Prema MSFI-ju 2, kad se spominju zaposlenici, to
uključuje i druge koji pružaju slične usluge.
5 U njih se ubrajaju glavnički instrumenti subjekta, matice subjekta
i drugih subjekata koji su sastavni dio iste grupe kao i subjekt.

**PITANJE**

7. Pitanje kojim se bavi ovo tumačenje jest da li se MSFI 2 primjenjuje na
transakcije u kojima subjekt ne može konkretno identificirati neka ili sva
primljena dobra, odnosno neke ili sve primljene usluge.

**KONSENZUS**

8. MSFI 2 se primjenjuje na određene transakcije u kojima se primaju dobra ili
usluge, kao što su transakcije u kojima subjekt prima dobra ili usluge kao
naknadu za svoje glavničke instrumente. Tu se ubrajaju transakcije u kojima
subjekt ne može konkretno identificirati neka ili sva primljena dobra ili neke
ili sve primljene usluge.
9. U odsustvu konkretno odredivih dobara ili usluga mogu druge okolnosti ukazati
na to da su dobra ili usluge primljene, odnosno da će biti primljene, u kom
slučaju se primjenjuje MSFI 2. Konkretno, ako se čini da je odrediva primljena
naknada (ako postoji) niža od fer vrijednosti dodijeljenih glavničkih
instrumenata ili nastale obveze, riječ je o okolnosti koja u pravilu ukazuje da
je primljena ili da će biti primljena druga naknada (tj. neodrediva dobra ili
neodredive usluge).
10. Subjekt je dužan odrediva dobra ili odredive usluge mjeriti u skladu s
MSFI-jem 2.
11. Subjekt je dužan neodrediva dobra ili neodredive usluge koje je primio (ili
treba primiti) mjeriti kao razliku između fer vrijednosti isplate s temelja
dioncia i fer vrijednosti bilo kojih odredivih dobara ili usluga koje su
primljene (ili koje trebaju biti primljene).
12. Subjekt je dužan neodrediva dobra ili neodredive usluge koje je primio
mjeriti na datum dodjele. Međutim, kod transakcija podmirenih u novcu, obveza se
mjeri na svaki izvještajni datum sve dok ne bude podmirena.

**DATUM STUPANJA NA SNAGU**

13. Subjekt je dužan ovo tumačenje primjenjivati na godišnja razdoblja koja
započinju na dan ili nakon 1. svibnja 2006. godine. Subjekti se potiču na
njegovu raniju primjenu. Ako neki subjekt ovo tumačenje primjenjuje za razdoblje
koje započinje prije 1. svibnja 2006. godine, dužan je tu činjenicu i objaviti.

**PRIJELAZNO RAZDOBLJE**

14. Subjekt je dužan ovo tumačenje primijeniti retrospektivno u skladu sa
zahtjevima MRS-a 8, uz primjenu prijelaznih odredaba MSFI-ja 2.

**Tumačenje 9 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja**Ponovna
procjena ugrađenih derivativa

**REFERENCE**

• MRS 39 Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje
• MSFI 1 Prva primjena Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja
• MSFI 3 Poslovna spajanja

**TEMELJI**

1. U točki 10. MRS-a 39 je ugrađeni derivativ opisan kao »komponenta hibridnog
(spojenog) instrumenta koji također uključuje nederivativni osnovni ugovor s
efektom da se neki od novčanih tokova spojenog instrumenta mijenjaju slično
promjenama samostalnog derivativa«.
2. MRS 39 u točki 11. nalaže da se ugrađeni derivativ odvoji od osnovnog ugovora
i obračunava kao derivativ onda, i samo onda ako:

(a) ekonomska obilježja i rizici ugrađenog derivative nisu usko povezani s
ekonomskim obilježjima i rizicima osnovnog ugovora

(b) bi zaseban instrument s istim uvjetima kao ugrađeni derivativ udovoljavao
definiciji derivative i

(c) se hibridni (složeni) instrument ne mjeri po fer vrijednosti pri čemu se
promjene fer vrijednosti priznaju u računu dobiti i gubitka (tj. derivativ
ugrađen u financijsku imovinu ili financijsku obvezu po fer vrijednosti u računu
dobiti i gubitka se ne odvaja).

**DJELOKRUG**

3. Uz primjenu točke 4. i 5. u nastavku, ovo tumačenje primjenjuje se na sve
ugrađene derivative iz djelokruga MRS-a 39.
4. Ovo tumačenje se ne bavi pitanjem ponovnog mjerenja temeljem ponovne procjene
ugrađenih derivativa.
5. Ovo tumačenje se ne bavi stjecanjem ugovora s ugrađenim derivativima u sklopu
poslovnog spajanja ni njihovom eventualnom ponovnom procjenom na dan stjecanja.

**PITANJA**

6. MRS 39 nalaže subjektu da, kad prvi put postane stranom nekog ugovora,
procijeni da li je bilo koji derivativ ugrađen u ugovor treba odvojiti od
osnovnog ugovora i obračunati kao derivativ u skladu s tim standardom. Ovo
tumačenje se bavi sljedećim pitanjima:

(a) Nalaže li MRS 39 da se ponovna procjena provodi samo kad subjekt prvi put
postane stranom nekog ugovora ili bi o ponovnoj procjeni trebalo razmišljati
tijekom razdoblja valjanosti ugovora?

(b) Treba li subjekt koji prvi put primjenjuje MSFI-jeve procjenu obaviti na
temelju uvjeta koji su postojali kad je prvi put postao stranom ugovora ili
prema uvjetima koji prevladavaju prilikom prve primjene MSFI-jeva?

**KONSENZUS**

7. Subjekt je dužan procijeniti da li je neki ugrađeni derivativ potrebno
odvojiti od osnovnog ugovora i obračunati kao derivativ kad prvi put postane
stranom ugovora. Kasnija ponovna procjena je zabranjena, izuzev u slučaju
promjene ugovornih uvjeta koji značajno mijenjaju novčane tokove koji bi u
suprotnome bili potrebni temeljem ugovora, u kom slučaju je potrebno provesti
ponovnu procjenu. Subjekt utvrđuje da li je promjena novčanih tokova značajna na
način da razmotri u kojoj mjeri su se budući novčani tokovi povezani s ugrađenim
derivativom, osnovnom ugovorom ili s obojem promijenili i da li je ta promjena
značajna u odnosu na ranije očekivane novčane tokove po ugovoru.
8. Subjekt koji MSFI-jeve primjenjuje prvi put, dužan je procijeniti da li je
ugrađeni derivativ potrebno odvojiti od osnovnog ugovora i obračunati kao
derivativ na temelju uvjeta koji su postojali na datum s kojim je prvi put
postao stranom predmetnog ugovora ili na datum obvezne ponovne procjene kako to
nalaže točka 7., ovisno koji je kasniji.

**DATUM STUPANJA NA SNAGU I PRIJELAZNO RAZDOBLJE**

9. Subjekt je dužan ovo tumačenje primjenjivati na godišnja razdoblja koja
započinju na dan ili nakon 1. lipnja 2006. godine. Subjekti se potiču na njegovu
raniju primjenu. Ako neki subjekt ovo tumačenje primjenjuje za razdoblje koje
započinje prije 1. lipnja 2006. godine, dužan je tu činjenicu i objaviti. Ovo
tumačenje se primjenjuje retrospektivno.

**Tumačenje 10 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog
izvještavanja**Financijsko izvještavanje za razdoblja tijekom godine i umanjenje

**REFERENCE**

• MRS 34 Financijsko izvještavanje za razdoblja tijekom godine
• MRS 36 Umanjenje imovine
• MRS 39 Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje

**TEMELJI**

1. Subjekt je na svaki izvještajni datum dužan procijeniti da li je došlo do
umanjenja goodwilla, na svaki dan bilance procijeniti da li je došlo do
umanjenja ulaganja u glavničke instrumente i financijsku imovinu iskazane po
trošku i po potrebi priznati gubitke od umanjenja vrijednosti na taj dan u
skladu s MRS-om 36 i MRS-om 39. Međutim, na kasniji izvještajni datum ili dan
bilance, moguće je da se uvjeti do te mjere promijene da bi gubici zbog
umanjenja bili manji ili bi ih čak bilo moguće izbjeći da je procjena umanjenja
obavljena na taj datum, odnosno dan. Ovo tumačenje daje smjernice o tome da li
takve gubitke od umanjenja treba ikada ukinuti.
2. Tumačenje se bavi interakcijom između zahtjeva MRS-a 34 i priznavanja
gubitaka zbog umanjenja goodwillla iz MRS-a 36 te učinkom interakcije na kasnije
financijske izvještaje za razdoblja tijekom godine i godišnje financijske
izvještaje.

**PITANJE**

3. MRS 34 u točki 28. nalaže subjektu da u svojim financijskim izvještajima za
razdoblje tijekom godine primijeni iste računovodstvene politike koje
primjenjuje u svojim godišnjim financijskim izvještajima. Također navodi da
»učestalost izvještavanja subjekta (godišnje, polugodišnje ili tromjesečno) ne
utječe na mjerenje njegovih godišnjih rezultata. Kako bi se postigao taj cilj,
mjerenje će se za svrhu izvještavanja za razdoblja u tijeku godine provoditi od
početka godine do datuma razdoblja u toku godine«.
4. MRS 36 u točki 124. kaže: »Gubitak od umanjenja goodwilla neće se ukinuti u
budućim razdobljima«.
5. MRS 39 u točki 69. kaže: »Gubici od umanjenja vrijednosti priznati u računu
dobiti i gubitka od ulaganja u vlasnički instrument klasificiran kao raspoloživ
za prodaju ne ispravljaju se u računu dobiti i gubitka«.
6. MRS 39 u točki 66. nalaže da gubitke zbog umanjenja financijske imovine
iskazane po trošku (kao što je gubitak od umanjenja vlasničkog instrumenta koji
ne kotira na aktivnom tržištu i koji se ne vodi po fer vrijednosti jer njegovu
fer vrijednost nije moguće pouzdano utvrditi) ne bi trebalo ukidati.
7. Tumačenje se bavi sljedećim pitanjem:
Treba li subjekt ukinuti gubitke zbog umanjenja goodwilla i ulaganja u glavničke
instrumente i financijsku imovinu iskazanu po trošku priznate u razdoblju u
tijeku godine da gubitak nije bio priznat ili da je bio priznat niži gubitak da
je procjena umanjenja provedena samo na kasniji datum bilance?

**KONSENZUS**

8. Subjekt ne smije ukidati gubitak zbog umanjenja priznat u prethodnom
razdoblju tijekom godine koji se odnosi na goodwill ili na ulaganje bilo u
glavnički instrument ili financijsko sredstvo iskazano po trošku.
9. Subjekt ne smije ovaj konsenzus analogijom proširiti na druga područja
mogućeg sukoba između MRS-a 34 i drugih standarda.

**DATUM STUPANJA NA SNAGU I PRIJELAZNO RAZDOBLJE**

10. Subjekt je dužan ovo tumačenje primjenjivati na godišnja razdoblja koja
započinju na dan ili nakon 1. studenoga 2006. godine. Subjekti se potiču na
njegovu raniju primjenu. Ako neki subjekt ovo tumačenje primjenjuje za razdoblje
koje započinje prije 1. studenoga 2006. godine, dužan je tu činjenicu i
objaviti. Subjekt je dužan tumačenje primijeniti na goodwill prospektivno od
datuma prve primjene MRS-a 36; na ulaganja u glavničke instrumente ili
financijsku imovinu iskazanu po trošku dužan je tumačenje primijeniti
prospektivno od datuma na koji je prvi put primijenio kriterije mjerenja iz
MRS-a 39.

**Tumačenje 11 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja**MSFI 2 –
Transakcije dionicama grupe i trezorskim dionicama

**REFERENCE**

• MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške
• MRS 32 Financijski instrumenti: prezentiranje
• MSFI 2 Isplate s temelja dionica

**PITANJA**

1. Ovo tumačenje se bavi dvama pitanjima. Prvo, da li sljedeće transakcije treba
prema zahtjevima MSFI-ja 2 obračunavati kao transakcije podmirene glavničkim
instrumentima ili transakcije podmirene novcem:

(a) subjekt svojim zaposlenicima daje pravo na glavničke instrumente subjekta
(npr. dioničke opcije) te ili bira ili je dužan kupiti glavničke instrumente
(npr. trezorske dionice) od neke druge strane kako bi ispunio svoje obveze prema
svojim zaposlenicima i

(b) zaposlenicima subjekta dodijeljena su prava na glavničke instrumente
subjekta (npr. dioničke opcije), koja im je dodijelio ili sam subjekt ili su im
ih dodijelili dioničari subjek­ta a potrebne glavničke instrumente su osigurali
dioničari subjekta.
2. Drugo pitanje odnosi se na sporazum o isplati s temelja dionica koji
uključuje dva subjekta ili više njih u sklopu iste grupe. Primjerice,
zaposlenicima ovisnog društva dana su prava na glavničke instrumente matice kao
naknada za usluge pružene ovisnom društvu. MSFI 2 u točki 3. kaže:
U svrhu ovoga standarda, kad dioničari prenose glavničke instrumente subjekta
čiji su dioničari na strane koje su isporučile dobra ili pružile usluge
subjektu, uključivši njegove zaposlenike, su transakcije isplate s temelja
dionica, osim ako nije očito da je prijenos obavljen u druge svrhe a ne kao
isplata za dobra, odnosno usluge isporučene, odnosno pružene subjektu. Isto
vrijedi i za prijenos glavničkih instrumenata matice subjekta ili glavničkih
instrumenata drugog subjekta iz iste grupe kojoj pripada i subjekt na strane
koje su isporučile dobra ili pružile usluge subjektu. [Naglasak dodan.]
Međutim, MSFI 2 ne daje smjernice o načinu obračunavanja tih transakcija u
pojedinačnim ili odvojenim financijskim izvještajima svakog subjekta unutar
grupe.
3. Stoga se drugo pitanje bavi sljedećim sporazumima o isplati s temelja
dionica:

(a) matica dodjeljuje prava na svoje glavničke instrumente izravno zaposlenima
svojeg ovisnog društva: matica (ne ovisno društvo) ima obvezu osigurati potrebne
glavničke instrumente zaposlenicima ovisnog društva i

(b) ovisno društvo dodjeljuje svojim zaposlenicima prava na glavničke
instrumente svoje matice: ovisno društvo ima obvezu osigurati potrebne glavničke
instrumente za svoje zaposlene.
4. Ovo tumačenje se bavi načinom na koji sporazume o isplati s temelja dionica
treba obračunati u financijskim izvještajima ovisnog društva koje prima usluge
od zaposlenih.
5. Između matice i njenog ovisnog društva može postojati sporazum po kojem je
ovisno društvo dužno matici platiti za to što je osigurala glavničke instrumente
za zaposlene. Ovo tumačenje se ne bavi načinom obračunavanja takvog sporazuma o
plaćanju unutar grupe.
6. Iako je ovo tumačenje usredotočeno na transakcije sa zaposlenima, ono se
također primjenjuje na slične transakcije isplate s temelja dionica s
dobavljačima dobara ili usluga koji nisu zaposlenici.

**KONSENZUS**

Sporazumi o isplati s temelja dionica koji uključuju vlastite glavničke
instrumente subjekta (točka 1.)
7. Transakcije isplate s temelja dionica u kojima subjekt prima usluge kao
naknadu za svoje vlastite glavničke instrumente obračunavaju se kao transakcije
podmirene glavničkim instrumentima. To vrijedi bez obzira na to da li je subjekt
izabrao ili je obvezan kupiti glavničke instrumente od druge strane kako bi
ispunio svoju obvezu prema zaposlenima prema sporazumu o isplati s temelja
dionica. Vrijedi i bez obzira da li:
(a) je zaposleniku pravo na glavničke instrumente subjekta dodijelio sam subjekt
ili su mu ga dodijelili dioničari subjekta ili
(b) je sporazum o isplati s temelja dionica podmirio sam subjekt ili su ga
podmirili njegovi dioničari.
Sporazumi o isplati s temelja dionica koji uključuju vlastite glavničke
instrumente matice subjekta
Matica svoje glavničke instrumente dodjeljuje zaposlenicima svog ovisnog društva
(točka 3.(a))
8. Pod uvjetom da je sporazum o isplati s temelja dionica obračuna u
konsolidiranim financijskim izvještajima matice kao sporazum podmiren glavničkim
instrumentima, ovisno društvo je dužno usluge koje je primili od svojih
zaposlenih mjeriti u skladu sa zahtjevima koji se primjenjuju na transakcije
isplate s temelja dionica podmirene glavničkim instrumentima, pri čemu
pripadajuće povećanje koje je priznato u glavnici predstavlja ulog matice.
9. Matica može prava na svoje glavničke instrumente dodijeliti zaposlenicima
svojih ovisnih društava, pod uvjetom okončanja kontinuiranog pružanja usluga
grupi u određenom razdoblju. Zaposlenik jednog ovisnog društva može svoj radni
odnos prenijeti na drugo ovisno društvo u određenom razdoblju stjecanja uvjeta,
a da to ne utječe na njegovo pravo na glavničke instrumente matice prema
izvornom sporazumu o isplati s temelja dionica. Svako ovisno društvo dužno je
usluge koje je primilo od zaposlenika mjeriti na temelju fer vrijednosti
glavničkih instrumenata na datum na koji je matica izvorno dodijelila prava na
glavničke instrumente kako je to određeno u Dodatku A MSFI-ja 2 i razmjerno
razdoblju stjecanja uvjeta koje je zaposlenik proveo kod svakog ovisnog društva.
10. Moguće je da takav zaposlenik, nakon prijelaza između subjekata unutar
grupe, ne udovolji uvjetu za stjecanje prava osim tržišnom uvjetu kako je to
definirano u Dodatku A MSFI-ja 2, primjerice, zaposlenik napusti grupu prije
okončanja razdoblja pružanja usluga. U tom slučaju, svako ovisno društvo dužno
je iznos ranije priznat temeljem usluga koje je primilo od zaposlenika uskladiti
u skladu s načelima iz točke 19. MSFI-ja 2. Prema tome, ako prava na glavničke
instrumente koje je dodijelila matica ne budu stečena zbog toga što zaposlenik
nije ispunio neki uvjet za stjecanje prava koji nije tržišni uvjet, u
financijskim izvještajima bilo kojeg ovisnog društva se ni jedan iznos ne
priznaje kumulativno za usluge primljene od takvog zaposlenika.
Ovisno društvo dodjeljuje svojim zaposlenicima prava na glavničke instrumente
svoje matice (točka 3.(b))
11. Ovisno društvo transakciju sa svojim zaposlenicima obračunava kao
transakciju podmirenu novcem. Ovaj zahtjev primjenjuje se bez obzira na način na
koji ovisno društvo dobiva glavničke instrumente kako bi ispunilo svoje obveze
prema svojim zaposlenima.

**DATUM STUPANJA NA SNAGU**

12. Subjekt je dužan ovo tumačenje primjenjivati na godišnja razdoblja koja
započinju na dan ili nakon 1. ožujka 2007. godine. Subjekti se potiču na njegovu
raniju primjenu. Ako neki subjekt ovo tumačenje primjenjuje za razdoblje koje
započinje prije 1. studenoga 2007. godine, dužan je tu činjenicu i objaviti.

**PRIJELAZNO RAZDOBLJE**

13. Subjekt je dužan ovo tumačenje primijeniti retrospektivno u skladu s MRS-om
8, uz primjenu prijelaznih odredaba MSFI-ja 2.

Odluka, NN 30/2008-993
Opći uvjeti korištenjaZaštita privatnosti[Pristup podatcima](/data_access_hr.aspx)[ELI](/about_eli_hr.aspx)

©2026. g. Narodne novine d.d.

, izrada [Novena d.o.o.](http://novena.hr/)