muhamparlak/turkish-law-bge-m3-embeddings huggingface dataset:
Danıştay — Esas No: 2024/131, Karar No: 2025/72, Tarih: 26.02.2025

Tarafların istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
i. Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmı ile özel usulsüzlük cezası yönünden davanın kabulüne dair hüküm fıkralarına davalı tarafından yöneltilen istinaf istemi yönünden yapılan inceleme:
İstinaf dilekçesinde ileri sürülen iddialar, istinaf istemine konu kararın, davanın kısmen kabulüne dair hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmediğinden davalının istinaf başvurusunun reddi gerekmektedir.
ii. Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu özel tüketim vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf istemi yönünden yapılan inceleme:
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun “Mükellef ve vergi sorumlusu” başlıklı 4. maddesinde özel tüketim vergisinin mükellefleri, Kanun'a ekli listeler itibarıyla sayıldıktan sonra, aynı maddenin (2) numaralı fıkrasında, mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, iş yerinin, kanuni ve iş merkezlerinin bulunmaması halleri ile gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığının, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tâbi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği belirtilmiştir. 
Yine aynı maddenin (3) numaralı fıkrasında da, fiilî veya kaydî envanter sırasında bu Kanun'a ekli listelerdeki malların belgesiz olarak bulundurulduğunun tespiti halinde, belgesiz mal bulunduran mükelleflere, bu malların alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren on günlük bir süre verileceği; bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde, belgesi ibraz edilemeyen malın tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan özel tüketim vergisinin, alışını belgeleyemeyen mükellef adına re’sen tarh edileceği; tarh edilecek özel tüketim vergisinin, asgari maktu vergi tutarına göre hesaplanacak vergiden az olamayacağı; bu tarhiyata vergi ziyaı cezası uygulanacağı; ancak, belgesiz mal bulunduran mükelleflere bu malları satanlara, bu satışları ile ilgili vergi inceleme raporuna dayanılarak özel tüketim vergisi tarhiyatı yapıldığı takdirde, ayrıca alıcıdan özel tüketim vergisi ve buna ilişkin cezanın aranmayacağı hükme bağlanmıştır.

05/03/2015 tarih ve 29286 sayılı Resmî Gazete‘de yayımlanan Özel Tüketim Vergisi (I) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği'nin "I-Mükellefiyet/ Ç-Mükellef ve Vergi Sorumlusu/ 2. Vergi Sorumlusu/ 2.2.(B) Cetvelindeki Bazı Mallarda Tevkifat Uygulaması" başlıklı bölümünde, Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 4. maddesinin (2) numaralı fıkrasının Maliye Bakanlığına verdiği yetkiye istinaden, adı geçen Kanun'a ekli (I) sayılı Liste'nin uygulamasına ilişkin olarak bu uygulamanın (2.2.1) bölümünde belirtilen mallarla sınırlı olmak üzere tevkifat uygulamasına geçilmesinin uygun görüldüğü belirtilerek (I) sayılı Liste'deki kimi mallar için zorunlu tevkifat getirilmiş, bu suretle, özel tüketim vergisi mükellefleri ile tevkifat yapmak zorunda olan üreticiler açısından müteselsil sorumluluk öngörülmüştür. Buna göre (I) sayılı Liste'nin (B) cetvelindeki 2710.12.90.00.11, 2710.12.90.00.19, 2710.19.29.00.00 G.T.İ.P. numaralarında yer alan mallar ile 2710.20.90.00.00 G.T.İ.P. numarasındaki mallardan yalnız 2710.12.90.00.11, 2710.12.90.00.19, 2710.19.29.00.00 G.T.İ.P. numaralı malların biodizel ihtiva edenleri ve 38.11 tarife pozisyon numarasında yer alan malların özel tüketim vergisi mükellefleri (4/12/2003 tarihli ve 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanununda tanımlanan rafinericiler hariç) tarafından teslimine ilişkin özel tüketim vergisinin, yalnızca sanayi sicil belgesini haiz olan katma değer vergisi mükellefi imalatçılar tarafından satın alınması halinde tevkifata tabi tutulmak suretiyle beyan edilerek ödeneceği hükme bağlanmıştır.
 Bu uygulama dışında, anılan yetki kullanılarak getirilmiş herhangi bir sorumluluk bulunmamaktadır.

Bu uygulama dışında, anılan yetki kullanılarak getirilmiş herhangi bir sorumluluk bulunmamaktadır. 
Yine anılan Tebliğ'in anılan bölümünün "2.2.6. Diğer Hususlar /2.2.6.1. Tevkifat Uygulaması Kapsamında İşlem Yapılmaması veya Tevkifata Tabi Tutulan Verginin Beyan Edilmemesi" başlıklı kısmında 4760 sayılı Kanun'un 4. maddesinin (2) numaralı fıkrası uyarınca bu uygulama kapsamında sorumlu tayin edilenler tarafından beyan edilip ödenmesi gereken vergilerin beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi halinde, söz konusu vergi tutarının Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ikmalen veya re’sen tarh edilerek bu tarhiyata vergi ziyaı cezası kesileceği ve gecikme faizi hesaplanacağı; sorumlu sıfatıyla beyan edilmeyen tutarın (1) numaralı özel tüketim vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılmamış olmasının, bu şekilde işlem tesis edilmesine engel olmadığı; ancak sorumlu sıfatıyla beyan edilmeyen veya eksik beyan edilen özel tüketim vergisi tutarının, satıcı tarafından beyan edilmiş olması halinde, sorumlu adına yapılacak tarhiyatta vergi aslının aranmayacağı; bununla birlikte, sorumlu tarafından beyan edilip ödenmesi gereken özel tüketim vergisinin satıcı tarafından beyan edilerek süresinden sonra ödenmiş olması halinde, normal vade tarihinden ödendiği tarihe kadar; söz konusu verginin ödenmemiş olması halinde ise normal vade tarihinden yapılacak tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar gecikme faizi uygulanacağı belirtilmiştir. Tebliğ'in anılan kısmının "2.2.6.2. Tevkifat Uygulamasında Müteselsil Sorumluluk" başlıklı bölümünde ise tevkifata tabi mal alımlarına ilişkin tevkifat uygulayanların, tevkifat tutarını ödememesi halinde, söz konusu tevkifat kapsamındaki teslimlere ilişkin özel tüketim vergisi ile sınırlı olmak üzere Hazineye intikal ettirilmeyen vergiden dolayı Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca özel tüketim vergisi mükelleflerinin müteselsilen sorumlu olduğu açıklanmıştır.

4760 sayılı Kanun'un 4. maddesine 04/06/2008 tarih ve 5766 sayılı Kanun'un 19. maddesi ile eklenen (3) numaralı fıkrada ise belgesiz mal bulundurduğu saptanan mükelleflere ilişkin sorumluluğun esasları düzenlenmiştir. Bu düzenlemeye göre, fiili veya kaydi envanter sonucu elinde Kanun'a ekli listelerde yer alan malları belgesiz olarak bulundurduğu saptanan mükellefler adına cezalı tarhiyat yapılması, aynı mal için, satıcı konumundaki mükellef adına tarhiyat yapılmamış olması koşuluna bağlanmıştır. Dolaylı olarak, bu fıkrada, belgesiz mal alıp satan mükellefler yönünden müteselsil sorumluluğun söz konusu edildiği kabul edilebilir. Bu nedenle belgesiz mal alan ve satanların her ikisinin de özel tüketim vergisi mükellefi olması gerekir. Nitekim özel tüketim vergisi uygulama genel tebliğlerinde de, 4760 sayılı Kanun'un 4. maddesinin (3) numaralı fıkrası kapsamında işlem tesis edilebilmesi için, mükellefiyetin veya mükellefiyeti gerektirecek faaliyetin bulunması ve söz konusu malların belgesiz olarak bulundurulduğunun fiili veya kaydi envanter neticesinde tespit edilmesi gerekmekte olup bu yönde herhangi bir tespit bulunmadığı sürece mezkûr düzenleme kapsamında özel tüketim vergisi tarhiyatı yapılmayacağı belirtilmiştir. 
Örneğin (II) sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği'nde, (II) sayılı Liste'deki mallardan kayıt ve tescile tabi olan taşıtların ilk iktisapları vergilendirildiğinden, henüz Türkiye’de kayıt ve tescil ettirilmemiş taşıtları belgesiz olarak bulundurduğu tespit edilen motorlu araç ticareti yapan mükellefler hakkında, taşıtları ilk iktisap kapsamında kullanmaya başladıklarına veya aktiflerine aldıklarına ilişkin ayrıca bir tespit olmadığı sürece bu kapsamda işlem tesis edilmeyeceği açıklanmıştır.
Öte yandan 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'nun 18. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen ulusal markeri bulunmayan ya da standartlara uygun olmayan özel tüketim vergisine tabi malları bulundurduğu tespit edilenler adına, malların tespit tarihindeki miktarı üzerinden bu Kanun'un 11. maddesindeki esaslara göre özel tüketim vergisi resen tarh edileceği ve bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı ayrıca düzenleme altına alınmıştır.

5015 sayılı Kanun'un 2. maddesinde, bu Kanun'un uygulanmasında “akaryakıt”ın, benzin türleri, nafta (hammadde, solvent nafta hariç), gazyağı, jet yakıtı, motorin türleri, fuel-oil türleri ile Kurum (Enerji Piyasası Düzenleme Kurumu(EPDK)) tarafından belirlenen diğer ürünleri; “rafinerici”nin, lisansı gereği rafinaj faaliyeti yapma hakkı verilmiş, petrol ticareti yapan sermaye şirketini; “dağıtıcı”nın, akaryakıt dağıtım yetkisi olan ve lisansına işlenmesi halinde depolama, taşıma, ihrakiye ve madeni yağ üretimi işlemleri yapabilen sermaye şirketini; “bayi”nin, bayilik faaliyeti için gerekli donanıma sahip gerçek ve tüzel kişileri; “bayilik” faaliyetinin, karşılıklı yükümlülüklerin ekinde fizibilite olan bir sözleşmeye bağlanarak akaryakıt dağıtım şirketleri tarafından gerçek ve tüzel kişilere akaryakıtın kullanıcılara ikmali yetkisi verilmesi işlemini; “kaçak akaryakıt”ın, 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu hükümleri uyarınca kaçak olarak kabul edilen akaryakıtı; “ulusal marker”in, akaryakıta rafineri çıkışında veya gümrük girişinde eklenecek katkıyı ifade ettiği belirtilmiştir.
Aynı Kanun'un 18. maddesinin birinci fıkrasında ise yurt içinde pazarlanacak akaryakıta veya akaryakıtla harmanlanan ürünlere rafineri çıkışında veya serbest dolaşıma girişinde rafinericilerce ve dağıtıcılarca Kurumun belirleyeceği şart ve özellikte ulusal marker ekleneceği, biyoyakıt ilk üretim merkezleri ile tasfiye edilecek akaryakıt için ulusal marker ekleme noktalarının Kurum (EPDK) tarafından belirleneceği, ulusal marker ekleme işlemlerinin Kurumca yetki verilen bağımsız gözetim firmalarının nezaretinde Kurumun belirleyeceği usul ve esaslara göre yapılacağı, ulusal marker ekleme işlemlerinde meydana gelecek usulsüzlüklerden lisans sahibi ile bağımsız gözetim firmalarının müştereken sorumlu olduğu; ikinci fıkrasında ulusal marker eklemekle yükümlü lisans sahiplerinin, her yıl Kasım ayı içinde takip eden yıla ait pazarlama projeksiyonlarını Kuruma bildirecekleri ve bu projeksiyona göre Kurumca temin edilecek ulusal markerin, Kurumca belirlenecek usul ve esaslara göre akaryakıta eklenmek üzere ilgili lisans sahiplerine teslim edileceği; üçüncü fıkrasında Kurumun, ulusal marker ve idari ve teknolojik yöntemler ile bir denetim sistemini kuracağı, Valiliklerin, görevli elemanların başvurusu halinde denetim amaçlı alınacak numunelerin kullanıcı ve bayilerden alınmasını ve emniyetini sağlamakla yükümlü olduğu; dördüncü fıkrasında, numunelerde yapılacak testlerde ulusal markerin gerektiği şart ve seviyede bulunmadığı laboratuvar analizi ile tespit edildiğinde, bu Kanun'un 19. maddesi hükümlerine göre idari para cezası yaptırımı uygulanacağı kuralına yer verilmiştir.

Anılan hükümler bir arada değerlendirildiğinde, 4760 sayılı Kanun'a ekli (I) sayılı Liste'de yer alan mallardan akaryakıt sayılanların mükellefi, EPDK tarafından lisans verilmiş ithalatçılar veya rafineriler dahil imal edenler olup bu koşulu taşıyanlar nezdinde yapılacak fiili veya kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğunun saptanması halinde bunlar, yani mükellefler adına maddedeki koşullar dahilinde cezalı tarhiyat yapılabilecektir. Akaryakıt bayilerinin özel tüketim vergisi uygulamasında mükellef kabul edilmediği; bayiler hakkında ancak, kaçak akaryakıt bulundurduklarının tespiti halinde, müteselsil sorumlu sıfatıyla cezalı tarhiyat yapılabileceği sonucuna varılmaktadır. Başka bir ifadeyle 4760 sayılı Kanun'un 4. maddesinin (3) numaralı fıkrasının muhatabı verginin mükellefi olup dağıtıcı adına bu hükme dayanarak özel tüketim vergisi tarh edilmesi yasal değildir. Nitekim 5766 sayılı Kanun ile eklenen bu fıkraya ilişkin gerekçede de “fiili veya kaydi envanter sırasında özel tüketim vergisi kapsamına giren malları belgesiz olarak bulundurduğu tespit edilen mükelleflere, söz konusu malların alış belgelerinin ibraz edilmesini sağlamak üzere 10 günlük bir süre verilmesine ve bu süre içerisinde belge ibraz edilmemesi halinde cezalı özel tüketim vergisi tarhiyatı yapılacağına ilişkin olarak Kanunun 4 üncü maddesine (3) numaralı fıkranın eklenmesinin” uygun görüldüğü belirtilmiştir.
Zira, özel tüketim vergisi yalnızca bir aşamada alınan bir vergi olup vergiye tabi akaryakıt ürünlerinin ithalatçıları veya rafineriler dahil imal edenler tarafından tesliminde doğmakta ve bunlar tarafından tahsil edilmektedir. Yurt içinde pazarlanacak akaryakıta rafineri çıkışında veya gümrük girişinde; sanayide yan ürün olarak veya diğer şekillerde üretilen akaryakıta ise ticari faaliyete konu edilmeden önce ilgili lisans sahibi tüzel kişiler tarafından EPDK tarafından belirlenecek şart ve özellikte “ulusal marker” eklenmesinin zorunlu olduğu, bu zorunluluğun da, 5015 sayılı Kanun ve ilgili mevzuat uyarınca sıkı denetim ve kurallara bağlandığı dikkate alındığında, ulusal marker içeren akaryakıtın, kullanım zorunluluğu getirilen özel etiketi veya işareti taşıyan diğer mallar gibi özel tüketim vergisi ödenmiş mal olduğunun kabulü gerekir. Bununla birlikte, bu malların özel tüketim vergisi ödenmeden teslim edildiğine dair tespitin de ancak mükellef sayılanlar nezdinde yapılacak inceleme ile ortaya konulabileceği tabiidir.
Bu durumda, motorlu kara taşıtı ve motosiklet yakıtının (benzin, mazot, dizel, biodizel, LPG, CNG vb.) perakende ticareti ve bakkal ve marketlerde yapılan perakende ticareti (gıda, içecek veya tütün ağırlıklı) faaliyetleriyle iştigal eden davacı adına 4760 sayılı Kanun'un 4. maddesinin (3) numaralı fıkrası uyarınca yapılan cezalı tarhiyatta anılan yasal düzenlemeler kapsamında hukuki isabet bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.
Karar sonucu:

Bu durumda, motorlu kara taşıtı ve motosiklet yakıtının (benzin, mazot, dizel, biodizel, LPG, CNG vb.) perakende ticareti ve bakkal ve marketlerde yapılan perakende ticareti (gıda, içecek veya tütün ağırlıklı) faaliyetleriyle iştigal eden davacı adına 4760 sayılı Kanun'un 4. maddesinin (3) numaralı fıkrası uyarınca yapılan cezalı tarhiyatta anılan yasal düzenlemeler kapsamında hukuki isabet bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.
Karar sonucu:
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçelerle, Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmı ile özel usulsüzlük cezası yönünden davanın kabulüne dair hüküm fıkralarına davalı tarafından yöneltilen istinaf istemini reddetmiş; özel tüketim vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf istemini kabul ederek cezalı tarhiyatı kaldırmıştır. 
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesinin 08/06/2023 tarih ve E:2020/3835, K:2023/2854 sayılı kararı:
i. Vergi Dava Dairesinin, Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmı ile özel usulsüzlük cezası yönünden davanın kabulüne dair hüküm fıkralarına davalı tarafından yöneltilen istinaf isteminin reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik yapılan inceleme:
 Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan bölge idare mahkemesi kararının vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkraları, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle uygun görülmüş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
ii. Vergi Dava Dairesinin, Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu vergiler ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf isteminin kabulü suretiyle kararın anılan hüküm fıkrasının ve cezalı tarhiyatın kaldırılmasına dair hüküm fıkrasına yönelik yapılan inceleme:

ii. Vergi Dava Dairesinin, Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu vergiler ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf isteminin kabulü suretiyle kararın anılan hüküm fıkrasının ve cezalı tarhiyatın kaldırılmasına dair hüküm fıkrasına yönelik yapılan inceleme:
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendinde, bu Kanun'a ekli (I) sayılı Liste'deki malların ithalatçıları veya rafineriler dahil imal edenler tarafından tesliminin bir defaya mahsus olmak üzere özel tüketim vergisine tabi olduğu belirtilmiştir. Aynı Kanun'un "Müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlıklı 13. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, gerçek veya tüzel kişiler tarafından ithal edilen ham petrolün Türkiye’deki rafinerilere fason olarak rafine ettirilmesi sonucu elde edilen (I) sayılı Liste'deki malların tesliminde doğacak özel tüketim vergisinin ödenmesinden, ham petrol ithalini gerçekleştirenlerle birlikte, ilgili rafineri şirketinin müteselsilen sorumlu olduğu; (2) numaralı fıkrasında, (I) sayılı Liste'deki malları teslim alanların, bu malları daha yüksek tutarda vergiye tâbi bir mal olarak kullanmak veya üçüncü kişilere satmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet vermeleri halinde, ziyaa uğratılan verginin bunlar adına tarh olunacağı ve tarhiyata 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesine göre vergi ziyaı cezası uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
Kanun'un 4. maddesinin (3) numaralı fıkrasında, fiili veya kaydi envanter sırasında bu Kanun'a ekli listelerdeki malların belgesiz olarak bulundurulduğunun tespiti halinde, belgesiz mal bulunduran mükelleflere, bu malların alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren on günlük bir süre verileceği, bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde, belgesi ibraz edilemeyen malın tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan özel tüketim vergisinin, alışını belgeleyemeyen mükellef adına re'sen tarh edileceği, tarh edilecek özel tüketim vergisinin, asgari maktu vergi tutarına göre hesaplanacak vergiden az olamayacağı, bu tarhiyata vergi ziyaı cezasının uygulanacağı, ancak, belgesiz mal bulunduran mükelleflere bu malları satanlara, bu satışları ile ilgili vergi inceleme raporuna dayanılarak özel tüketim vergisi tarhiyatı yapıldığı takdirde, ayrıca alıcıdan özel tüketim vergisi ve buna ilişkin cezanın aranmayacağı düzenlenmiştir.

4760 sayılı Kanun'un 4. maddesinin (3) numaralı fıkrasıyla belgesiz mal ve hizmet dolaşımının önlenmesi amaçlandığından, fiili envanter dışında sadece kaydi envanter yapılmak suretiyle de mükelleflerin belgesiz mal alışında bulunduğu tespit edilebilecek olup, vergi sorumluluğu öngörülerek hakkında tarhiyat yapılabilecek "mükellef" kavramı özel tüketim vergisi mükellefi olanların yanı sıra işletmesiyle ilgili fiili veya kaydi envanter yapılabilen ticari, sınai, zirai, serbest meslek faaliyeti kapsamında gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerini de kapsamaktadır.
Bu kapsamda envanter, fiili ve kaydi olmak üzere iki şekilde yapılabilir. Fiili envanter uygulamasında, işletmeye dahil iktisadi kıymetler saymak, ölçmek, tartmak, değerlemek veya bu şekilde tespit edilmesi mutad olmayan mallarda tahmin etmek suretiyle tespit edilirken, kaydi envanter çalışmasında, defter ve belgeler kullanılmak ve bu yolla mal hareketleri takip edilmek suretiyle tespit yapılabilmektedir. Fiili envanter uygulaması, defter ve belgeler üzerinde yapılan çalışmada dönem başı mal mevcudu ile dönem içi mal alışları toplamından dönem içi mal satışları toplamı çıkarılmak ve bu şekilde tespit edilen kaydi mal miktarı (dönem sonu mal mevcudu) fiili envanter çalışmasında tespit edilen fiili mal miktarı ile mukayese etmek suretiyle yapılmaktadır. Buna karşın kaydi envanter uygulaması, tamamen defter ve belgeler üzerinde yapılmakta ve (dönem başı mal mevcudu + dönem içi mal alışları = dönem içi mal satışları + dönem sonu mal mevcudu) denklemi kullanılmak suretiyle gerçekleştirilmektedir.
Her ne kadar Vergi Dava Dairesince, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı Liste'de yer alan mallardan akaryakıt sayılanların mükellefinin, EPDK tarafından lisans verilmiş ithalatçılar veya rafineriler dahil imal edenler olduğu, bu koşulu taşıyanlar nezdinde yapılacak fiili veya kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğunun saptanması halinde bunlar, yani mükellefler adına maddedeki koşullar dahilinde cezalı tarhiyat yapılabileceği; özel tüketim vergisi uygulamasında mükellef kabul edilmeyen akaryakıt bayileri hakkında ancak, kaçak akaryakıt bulundurduklarının tespiti halinde müteselsil sorumlu sıfatıyla cezalı tarhiyat yapılabileceği ifade edilmişse de yukarıda açıklandığı üzere, 4760 sayılı Kanun'un 4. maddesinin (3) numaralı fıkrası kapsamında "mükellef" kavramı özel tüketim vergisi mükellefi olanların yanı sıra işletmesiyle ilgili fiili veya kaydi envanter yapılabilen ticari, sınai, zirai, serbest meslek faaliyeti kapsamında gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerini de kapsamakta olup bu bağlamda kurumlar vergisi mükellefi olan akaryakıt bayilerinin belgesiz akaryakıt bulundurması halinde özel tüketim vergisinden sorumlu olduğunun kabul edileceği açıktır.