muhamparlak/turkish-law-bge-m3-embeddings huggingface dataset:
Danıştay — Esas No: 2023/9998, Karar No: 2024/6997, Tarih: 18.12.2024

(4) Bu maddede öngörülen süre ve şekilde dönüşüm kuru/fiyatı üzerinden Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarına çevrilen yabancı paralar ile altın hesaplarına ilişkin olarak bu istisnayla sınırlı olmak üzere Kanunun 5'inci maddesinin üçüncü fıkrası hükmü uygulanmaz.
(5) Bu maddenin birinci, ikinci ve üçüncü fıkralarında yer alan istisna hükümleri, aynı şartlarla geçerli olmak üzere bilanço esasına göre defter tutan gelir vergisi mükelleflerinin kazançları hakkında da uygulanır.
(6) Türk lirası mevduat veya katılma hesabından vadeden önce çekim yapılması durumunda bu madde kapsamında istisna edilen tutarlar nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası kesilmek suretiyle gecikme faiziyle birlikte tahsil olunur.”
19 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin 1. maddesiyle, 3/4/2007 tarihli ve 26482 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 1 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin “39. Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmelerde (KOBİ) Birleşme İşlemleri” başlıklı bölümünden sonra gelmek üzere eklenen 40.3.1.1 numaralı “Yabancı paraların dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarına ilişkin istisna” başlıklı bölümünün ikinci ve üçüncü paragrafında; 
"Mükellefler gerek dönem içi gerekse dönem sonu kur farkı kazançlarını muhtelif usullere göre belirleyebilmektedirler. Ancak, istisnaya konu edilecek kur farkı gelirinin tespitine münhasır olmak üzere, dönem içi döviz çıkışlarında ve istisna tutarının hesaplanmasında ilgili hesaba giriş sırasının esas alınması gerekmektedir.
Öte yandan, 31/12/2021 tarihli bilançonun “Bankalar Hesabında” yer alan yabancı paraların birden fazla döviz tevdiat hesabından oluşması halinde Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 14 üncü maddesi ve Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasının ilgili mevzuatı çerçevesinde dönüştürülebilen döviz cinslerine ilişkin döviz tevdiat hesapları istisna tutarının belirlenmesinde birlikte dikkate alınacaktır. İstisna hesabında aynı döviz cinsinden döviz tevdiat hesapları birlikte dikkate alınacağından, bu hesaplar arasında yapılan aktarma işlemlerinin giriş çıkış olarak değerlendirilemeyeceği tabiidir." düzenlemesine yer verilmiştir.
Davacı şirket özetle; yıl sonu bakiyesine ilişkin istisna edilebilecek kur farkı kazancında baz alınan maliyetin ilk giren ilk çıkar yönteminin Kanunda yer almadığı halde Tebliğ ile sınırlama getirildiği, çok fazla hareket gören hesaplarda dördüncü çeyrekte yüksek kur geliri doğsa bile, dönem sonu bakiyesine isabet eden kur kazancının çok düşük hesaplanmasınını gündeme geldiği bu nedenle ihtilaf konusu Tebliğ'in dava konusu edilen kısımlarının iptali ile Tebliğ uyarınca hesaplama yöntemleri uygulanmak suretiyle 2021 yılına ilişkin olarak ihtirazi kayıtla verilen kurumlar vergisi beyannamesine istinaden tahakkuk eden verginin, hukuka aykırı olarak tahakkuk eden 1.387.865,81 TL'lik kısmının iptali gerektiği iddialarıyla dava açmıştır.

Davalı idare özetle; Genel Tebliği (Seri No:1)'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:19)'in açıklayıcı mahiyette olduğu, Tebliğ ile kanun hükmüyle çelişecek veya kanunun amacına aykırı düşecek bir düzenleme yapılmasının söz konusu olmadığı, Tebliğ'in iptali istenen hükmü ile kur farkı kazançlarına istisna uygulanmasını isteyen mükelleflerin izlemesi gereken yolun gösterildiği, mükellefler nezdinde yaşanan tereddütleri gidermeye yönelik olarak uygulama birliği sağlamak maksadıyla halihazırda mükellefler tarafından da kullanılan yöntemlerden biri olan FİFO yönteminin esas alınmasının öngörüldüğü, bu durumun mükelleflerin istisnadan yararlanmalarını sınırlandıran bir sonuç ortaya çıkarmadığı, Tebliğ'in dava konusu edilen bölümünün iptali durumunda yabancı paralarının yalnızca bir kısmını kur korumalı mevduat veya katılma hesaplarına aktarmış olan mükellefler için de dönem sonu istisna kazancının tespitinin belirsiz hale geleceği, finansal istikrarın desteklenmesi amacıyla yürürlüğe konulan kanun maddesinin uygulanmasının sekteye uğrayacağını savunmaktadır.
Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının 73'üncü maddesinin üçüncü fıkrasında; vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı; dördüncü fıkrasında vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisinin Bakanlar Kuruluna verilebileceği kurala bağlanmış, 21/01/2017 tarih ve 6771 sayılı Kanununun 16'ncı maddesiyle, 73'üncü maddenin dördüncü fıkrasında yer alan “Bakanlar Kuruluna” ibaresi, “Cumhurbaşkanına” olarak değiştirilmiştir. Bu düzenleme ile maddede belirtilen hallerde yürütme organına devredilen yetki haricinde kamu gücüne dayanarak tahsil edilen bütün yükümlülüklerin, kanunla düzenlenmesi zorunluluğu getirilmiştir. Bu zorunluluk, verginin kanuniliği ilkesi olarak tanımlanmakta olup bu ilke uyarınca verginin yükümlüsü, konusu, vergiyi doğuran olay, matrah, oran, tarh, tahakkuk, tahsil, zamanaşımı, muafiyet ve istisna gibi vergilendirmenin temel ögelerinin kanun ile düzenlenmesi gerekmektedir.
Anayasa Mahkemesinin birçok kararında da vurgulandığı üzere; Anayasanın 73'üncü maddesinin üçüncü fıkrasında benimsenen bu ilke uyarınca, idarenin takdir yetkisine dayalı uygulamalarının sınırlandırılması amacıyla vergi yasalarında; vergiyi doğuran olay, matrah, oran, tarh, tahakkuk, tahsil, yaptırım, zamanaşımı, muafiyet ve istisna gibi vergilendirmenin temel ögelerinin kanun ile belirlenmesi zorunludur. Ancak, vergilendirme ile ilgili bütün hususların kanunla kurala bağlanmasının olanaklı bulunmadığı usule ve tekniğe ilişkin konularda, vergi idaresinin etkin ve verimli bir şekilde işlemesini sağlamak amacıyla yasama organı tarafından, yürütme organına açıklayıcı ve tamamlayıcı nitelikte  düzenleyici işlem yapma yetkisi verilmesi mümkündür.

Anayasanın 124'üncü maddesinde, kamu tüzel kişilerinin, kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve tüzüklerin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla düzenleme yetkisinin bulunduğu kurala bağlanmıştır. İdarenin düzenleme yetkisini kanunlar çerçevesinde ve kanunlara uygun olarak kullanması gereklidir. Bir alanın kanunla düzenlenmiş olması, idarenin düzenleme yetkisini kullanabilmesinin ön koşuludur. Kanunla düzenlenmiş bir hususta normlar hiyerarşisi içerisinde üst norma aykırı olmayan ve Kanun hükümlerinin uygulamasına açıklık getiren yönetmelik, tebliğ ve genelgeler, idarenin takdir yetkisinin objektifleştirilmesine hizmet eder. Dolayısıyla, yürütülen kamu hizmetinin ve tesis edilen işlemlerin nesnelleştirilmesiyle ilgililerine hukuki güvence sağlayan genel tebliğ hükümlerinin uygulanacağı tabiidir. Ancak, hiyerarşik sıralamada daha altta yer alan genel tebliğlerin, kendisinden üstte bulunan kanun ve yönetmelik hükümlerine aykırı hükümler içermeyeceği, başka bir deyişle alt norm niteliğindeki düzenleyici işlemlerin, bir hakkın kullanımını üst normlarda öngörülmeyen bir şekilde daraltamayacağı veya kısıtlayamayacağı açıktır.
Vergi Usul Kanununun 258'inci maddesinde, değerleme, "vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespiti" olarak tanımlanmış; aynı Kanunun 259'uncu maddesinde, değerlemede, iktisadi kıymetlerin vergi kanunlarında gösterilen gün ve zamanlarda haiz oldukları kıymetlerin esas tutulacağı düzenlenmiş; 261'inci maddesinde değerleme ölçüleri  gösterilmiş; 280'inci maddesinde, yabancı paraların borsa rayici ile değerleneceği, borsa rayicinin takkarrüründe muvazaa olduğu anlaşılırsa bu rayiç yerine alış bedelinin esas alınacağı, yabancı paranın borsada rayici yoksa, değerlemeye uygulanacak kurun Hazine ve Maliye Bakanlığınca tespit olunacağı kurala bağlanmıştır. Bu kapsamda, yabancı paralar da iktisadi kıymet olarak Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine tabidir ve değerlemeye uygulanacak kur Hazine ve Maliye Bakanlığınca tespit olunmaktadır.

Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 14'üncü maddesi, (1 Seri Nolu) Kurumlar Vergisi Genel Tebliğin "Yabancı Paraların Dönem Sonu Değerlemesinden Kaynaklanan Kur Farkı Kazançlarına İlişkin İstisna" başlıklı "40.3.1.1" bölümünde öngörülen düzenlemenin davaya konu yapılan kısmı yönünden incelendiğinde, kurumlar vergisi mükellefleri ile kazançlarını bilanço esasına göre tespit eden gelir vergisi mükelleflerinin 31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarını dördüncü dönem geçici vergi beyannamesinin verildiği tarihe kadar Türk Lirasına çevirmeleri ve Kanun hükmünde öngörülen süre ve şekilde T.C. Merkez Bankası mevzuatı uyarınca açılan Türk Lirası  mevduat ve katılma (KKM) hesaplarında değerlendirilmesi koşuluyla, bu kapsamdaki yabancı paraların dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarının 01/10/2021 ila 31/12/2021 tarihleri arasındaki kısmının kurumlar vergisinden istisna tutulacağı; yine, kurumların 31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarını 2022 yılı sonuna kadar Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarına dönüşümün desteklenmesi kapsamında dönüşüm kuru üzerinden Türk lirasına çevirmeleri ve bu suretle elde edilen Türk lirası varlığı Kanunda öngörülen vadelerde Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarında değerlendirmeleri durumunda oluşan kur farkı kazançlarının istisna kapsamında bulunduğu anlaşılmaktadır. Kanun hükmünün son fıkrasında, Türk lirası mevduat veya katılma hesabından vadeden önce çekim yapılması durumunda bu madde kapsamında istisna edilen tutarlar nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin, vergi ziyaı cezası kesilmek suretiyle ve gecikme faiziyle birlikte tahsil olunacağı kurala bağlanmış, bu hesaplarda değerlendirilecek yabancı para bakiyesini oluşturan yabancı para varlığının daha önce değerlendirildiği 	döviz tevdiat veya döviz katılım hesaplarında gerçekleşen giriş çıkışlara ilişkin bir düzenleme getirilmemiş, 31/12/2021 tarihli bilançoda yer alan ve  Kanun kapsamında açılan hesaplara aktarılan yabancı para mevcudunun  değerlemesinden oluşacak kur farkı kazancına dair istisna kuralları hükme bağlanmış, ancak değerlemede uygulanacak yönteme ilişkin bir ayrıma gidilmemiştir.
Kurumlar Vergisi Kanununun Geçici 14'üncü maddesinde ve madde hükmünün    dayanağı olan  7352 sayılı Kanunun 2'nci maddesinde, T.C.Hazine ve Maliye Bakanlığına istisna uygulamasının usul ve esaslarının belirlenmesine yönelik verilmiş bir yetki bulunmadığı anlaşılmaktadır. Bu nedenle, Bakanlık tarafından istisna uygulamasına dair açıklama yapılabileceği, ancak istisnanın uygulama  esasına ilişkin olarak ya da istisna kapsamının daraltılması veya  genişletilmesi sonucunu doğuracak nitelikte düzenleme yapılamayacağı açıktır.

Genel Tebliğin davaya konu yapılan hükmünde ise, mükelleflerin gerek dönem içi gerekse dönem sonu kur farkı kazançlarını muhtelif usullere göre belirleyebildikleri ortaya konulmuş ancak, istisnaya konu edilecek kur farkı gelirinin tespitine münhasır olmak üzere, dönem içi döviz çıkışlarında ve istisna tutarının hesaplanmasında ilgili hesaba giriş sırasının esas alınması gerektiği düzenlenmiştir. Uygulamanın açıklanması amacıyla verildiği belirtilen örneklerde de, istisnanın uygulanacağı kur farkı kazancının tespiti için yabancı paraların alış maliyetinin hesaplanmasına ilişkin olarak, hesaba ilk giren yabancı paranın hesaptan ilk olarak çıkacağı yöntemin (FİFO) benimsendiği, başka bir deyişle 31/12/2021 tarihi  itibarıyla doğan kur farkı kazancının vergiden istisna tutulacak kısmının tespiti için Türk Lirasına dönüştürülen yabancı para bakiyesinin alış maliyetinin hesaplanmasında 01/10/2021-31/12/2021 tarihleri arasındaki dönemde yabancı paranın döviz tevdiat veya döviz katılım hesaplarına girdiği tarihlerden sırasıyla daha önceki tarihin esas alındığı, hesaptan çıkış olması durumunda da hesaba giriş tarihi daha önce olan yabancı paranın daha önce  hesaptan çıktığının kabulü suretiyle değerleme hesabı yapıldığı  anlaşılmaktadır.
Bu itibarla, 5520 sayılı Kanuna eklenen geçici 14'üncü madde hükmünün lafzı ve  hükmün getiriliş amacı birlikte değerlendirildiğinde, Hazine ve Maliye Bakanlığınca Kanunla verilmiş bir yetkiye dayanılmaksızın ve Kanun hükmünün açıklanmasından ziyade mükellefler tarafından yararlanılacak istisna tutarına doğrudan etki edecek, bu suretle istisnanın kapsamını daraltacak biçimde öngörülen Tebliğ hükmünün, istisna kuralının açıklanmasına yönelik bir düzenleme niteliği taşımadığı ve dayanağını kanundan almayan bir düzenleyici işlem olduğu sonucuna varılmıştır. Bu nedenle, T.C. Merkez Bankası mevzuatı uyarınca açılan hesaptan elde edilecek kur farkı kazancı ve yararlanılması gereken istisnanın kapsamını doğrudan etkileyen ve dayanağını üst normdan almadığı anlaşılan   düzenleme mevzuata uygun görülmemiştir.
Açıklanan  nedenlerle, davanın kabulü ile ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk ettirilen kurumlar vergisi ile 1 Seri Nol'u Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde Değişiklik Yapılmasına Dair 19 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin 1. maddesinde, 3/4/2007 tarihli ve 26482 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 1 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin “39. Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmelerde (KOBİ) Birleşme İşlemleri” başlıklı bölümünden sonra gelmek üzere eklenen 40.3.1.1 numaralı “Yabancı paraların dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarına ilişkin istisna” alt bölümünün ikinci ve üçüncü paragrafının iptaline karar verilmesi gerektiği  düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA

TÜRK MİLLETİ ADINA	
	Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, duruşma için belirlenen günde, davacı vekili Av. ... ve davalılar vekili Av. ...'ın geldiği görülerek Danıştay Savcısı ...'in katılımıyla yapılan duruşmada tarafların vekillerine usulüne uygun olarak söz verilip, Danıştay Savcısının düşüncesinin alınmasından ve Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlenilerek dosyadaki belgelerin incelenmesinden sonra gereği görüşüldü: 	
İNCELEME VE GEREKÇE:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'ne, 11/02/2022 tarih ve 31747 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan, Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:19) ile eklenen "40. Yabancı Paraların ve Altın Hesaplarının Türk Lirası Mevduat ve Katılma Hesaplarına Dönüştürülmesinden Elde Edilen Kazançlara İlişkin İstisna Uygulaması" başlıklı kısmının, "40.3.1.1. Yabancı paraların dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarına ilişkin istisna" başlıklı alt bölümü; Danıştay Üçüncü Dairesinin 29/11/2023 tarih ve E:2023/3106, K:2023/4982 sayılı kararıyla iptal edildiğinden bakılan davada anılan düzenlemenin iptaline yönelik istem hakkında yeniden karar verilmesine gerek bulunmamaktadır.
Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 4. fıkrasında 6322 sayılı Kanun'la yapılan değişiklikle birlikte Vergi Usul Kanunu'na tabi olan ve yargı kararı uyarınca iadesi gereken vergilere uygulanacak faiz yasal dayanağa kavuşturulmuştur. Böylece, iadesi gereken bu vergiler yönünden yasal/kanuni faiz, Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 6322 sayılı Kanun'la değişik 4. fıkrasında belirtilen tecil faizi haline gelmiştir. Bu nedenle 15/06/2012 tarihinden sonra tahsil edilen vergilere ilişkin olarak dava dilekçesindeki yasal dayanağı gösterilmeyen yasal/kanuni faiz talebinden bu konuda 3095 sayılı Kanun'un 1. maddesine göre özel hüküm niteliğinde olan Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 6322 sayılı Kanun'la değişik 4. fıkrasında belirtilen tecil faizinin anlaşılması gerekmektedir.
	Dava konusu düzenlemenin iptal edildiği dikkate alındığında, bu düzenlemedeki hesaplama yöntemlerine uygun olarak ihtirazi kayıtla verilen 2021 yılı kurumlar vergisi beyannamesine istinaden yapılan kurumlar vergisi tahakkukunun, ihtirazi kayda konu kısmında hukuka uygunluk bulunmadığından söz konusu tahakkukun 1.387.865,81 TL'lik kısmının kaldırılması ve ödeme tarihinden itibaren işleyecek tecil faizi ile birlikte iadesine hükmedilmesi gerekmiştir. 
 
KARAR SONUCU:
            Açıklanan nedenlerle;

KARAR SONUCU:
            Açıklanan nedenlerle;
1. Dava konusu  Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'ne, 11/02/2022 tarih ve 31747 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan, Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:19) ile eklenen "40. Yabancı Paraların ve Altın Hesaplarının Türk Lirası Mevduat ve Katılma Hesaplarına Dönüştürülmesinden Elde Edilen Kazançlara İlişkin İstisna Uygulaması" başlıklı kısmının, "40.3.1.1. Yabancı paraların dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarına ilişkin istisna" başlıklı alt bölümünün iptali istemi hakkında KARAR VERİLMESİNE YER OLMADIĞINA,
2. İhtirazi kayıtla verilen 2021 yılı kurumlar vergisi beyannamesine ilişkin tahakkukun 1.387.865,81 TL'lik kısmının KALDIRILMASINA ve ödeme tarihinden itibaren işleyecek tecil faizi ile birlikte İADESİNE,
3. Ayrıntısı aşağıda gösterilen toplam ...-TL yargılama giderinden ...-TL 'nin davalı idareler üzerinde bırakılmasına, ...-TL yargılama gideri ve karar tarihinde yürürlükte bulunan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca Danıştay'da ilk derecede görülen duruşmalı davalar için belirlenen ... TL vekâlet ücretinin davalı idarelerden alınarak davacıya verilmesine,
4.	Posta giderleri avansından artan tutarın talep edilmesi halinde derhal, talep edilmemesi halinde ise kararın kesinleşmesinden sonra taraflara re'sen iadesine,
5. Bu kararın tebliğ tarihini izleyen otuz (30) gün içinde Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere, 18/12/2024 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X)-KARŞI OY :	
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "Dava açma süresi" başlıklı 7. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, ilânı gereken düzenleyici işlemlerde dava süresinin, ilân tarihini izleyen günden itibaren başlayacağı, ancak bu işlemlerin uygulanması üzerine ilgililerin düzenleyici işlem veya uygulanan işlem yahut her ikisi aleyhine birden dava açabilecekleri belirtilmiştir. Kanun'un "Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller" başlıklı 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise aralarında maddi veya hukuki yönden bağlılık ya da sebep-sonuç ilişkisi bulunması halinde birden fazla idari işlemin bir dilekçe ile idari davaya konu edilebileceği hükmüne yer verildikten sonra "Dilekçeler üzerine ilk inceleme" başlıklı 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde, dilekçelerin 3 ve 5. maddelere uygun olup olmadıkları yönünden inceleneceği; "İlk inceleme üzerine verilecek karar" başlıklı 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (d) işaretli bendinde de 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde yazılı halde 3 ve 5. maddelere uygun şekilde düzenlenmek veya noksanları tamamlanmak suretiyle otuz gün içinde dava açılmak üzere dilekçenin reddine karar verileceği hükme bağlanmıştır.

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 7. maddesinin yukarıda açıklanan (4) numaralı fıkrasında ilgililerin düzenleyici işlemle uygulama işleminin her ikisi aleyhine birden dava açabileceğinin belirtilmiş olması, her iki işleme karşı aynı dilekçeyle ve aynı idari yargı yerinde dava açılabileceği anlamında değildir. Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller, anılan Kanun'un 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında gösterilmiş olup birden fazla işleme karşı aynı dilekçe ile dava açılabilmesi, ancak bu koşullar ile idari yargılama hukukunun gerektirdiği diğer koşulların birlikte gerçekleşmesi halinde olanaklıdır.
Sözü edilen fıkrada yer alan düzenlemenin amacı da aynı yargı yerinin görevine giren ve çözümleri ayrı emek gerektirmeyen idari uyuşmazlıkların aynı dava içerisinde görülmeleri sağlanarak gereksiz zaman israfı ile masrafın önlenmesi ve farklı kararların verilebilmesi riskinin ortadan kaldırılmasıdır. Aralarında maddede aranan biçimde bağlılık ya da ilişki bulunsa bile birden fazla idari işlemin aynı dilekçeyle idari davaya konu edilebilmesi için bu durumun kamu düzeni için öngörülen usul ve görev kurallarını ve bu kurallarla korunan ve Anayasa'nın 37. maddesinde öngörülen "kanuni hakim ilkesi"ni ihlâl ediyor olmaması da gereklidir. Bir başka anlatımla, Danıştay'ın ilk derece mahkemesi olarak görevine giren davaya konu edilebilecek nitelikteki bir işlemle idare veya vergi mahkemelerinin görevine giren davalara konu olması gereken bir işlem aynı dilekçe ile idari davaya konu edilemez.
Öte yandan, 18/06/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanun ile ülkemizde istinaf kanun yolu uygulanmaya başlamış ve üçlü bir yargılama sistemi oluşmuş olup uygulama işlemi ile düzenleyici işlemin aynı dilekçe ile dava konusu edilmesi halinin kabul edilmesinin görevli yargı yeri ile kanun yolu başvurusunun yapılacağı yargı yerleri arasında karışıklığa yol açacağı da kuşkusuzdur.

Öte yandan, 18/06/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanun ile ülkemizde istinaf kanun yolu uygulanmaya başlamış ve üçlü bir yargılama sistemi oluşmuş olup uygulama işlemi ile düzenleyici işlemin aynı dilekçe ile dava konusu edilmesi halinin kabul edilmesinin görevli yargı yeri ile kanun yolu başvurusunun yapılacağı yargı yerleri arasında karışıklığa yol açacağı da kuşkusuzdur.
Bu bakımdan 2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 24. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca, ilk derece mahkemesi olarak Danıştayın görevine giren Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'ne, 11/02/2022 tarih ve 31747 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan, Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:19) ile eklenen "40. Yabancı Paraların ve Altın Hesaplarının Türk Lirası Mevduat ve Katılma Hesaplarına Dönüştürülmesinden Elde Edilen Kazançlara İlişkin İstisna Uygulaması" başlıklı kısmının, "40.3.1.1. Yabancı paraların dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarına ilişkin istisna" başlıklı alt bölümünün ve bu düzenlemelerde yer alan hesaplama yöntemleri uygulanmak suretiyle 2021 yılına ilişkin olarak ihtirazi kayıtla verilen kurumlar vergisi beyannamesine istinaden yapılan tahakkukun 1.387.865,81 TL'lik kısmının iptali ile söz konusu tutarın ödeme tarihinden itibaren 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun uyarınca hesaplanacak faizi ile birlikte iadesine hükmedilmesi istemiyle aynı dilekçe ile Danıştayda idari dava açılmasına olanak bulunmadığından usul yönünden karara katılmıyorum.  
(XX)- KARŞI OY :
	213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlenmiştir.