muhamparlak/turkish-law-bge-m3-embeddings huggingface dataset:
Danıştay — Esas No: 2024/842, Karar No: 2024/1086, Tarih: 04.12.2024

Yıllık dönemde hesap dönemi olarak takvim yılını kullanan mükelleflerde 31 Aralık tarihli bilanço, özel hesap dönemini kullanan mükelleflerde ise hesap döneminin son günü itibarıyla çıkarılacak bilanço esas alınacaktır.
	Bu durumda, finansman giderini doğuran yabancı kaynağın kullanım süresinin bu hesaplamada hiçbir etkisi olmamaktadır. Yani kısıtlamaya tabi finansman giderleri ile kısıtlama hesabında dikkate alınan borçların tutarı ilişkisizdir.
	Dönem içinde zarar eden ya da kârlılıkları düşük olan şirketler kârlılıkları yüksek şirketlere göre bu yöntem dolayısıyla daha fazla vergi yüküne maruz kalacaklarından vergilendirmede adalete aykırı bir uygulama yapılmaktadır. 
	Davacı tarafından, yukarıda belirtilen nedenlerle dava konusu işlemlerin hukuka aykırı olduğu belirtilerek aksi yöndeki gerekçeyle verilen Daire kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Kurumlar Vergisi Kanunu’nda değişiklik öngören 6322 sayılı Kanun’un yürürlük maddesinde açıkça ifade edildiği üzere 2013 yılı itibarıyla finansman gider kısıtlaması uygulaması mevzuata dâhil olmuştur. Dolayısıyla, 2013 yılı itibarıyla finansman gider kısıtlamasının uygulanabilir olduğu tüm mükelleflerce bilinmektedir.
	Diğer taraftan, 5520 sayılı Kanun'un 11. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (i) işaretli bendinde, mukayese yapılırken öz kaynak-yabancı kaynak belirlemesinde hiçbir ayrım yapılmamıştır. Bu nedenle, tüm yabancı kaynakların ilk hesaplamada dikkate alınması gerektiği açıkça ortadadır.
	Davacı şirket, Kanun düzenlemesine aykırı olacak şekilde yabancı kaynakları hesaplarken bazı kalemleri sistem dışı bırakmak istemektedir. Başka bir deyişle, kanuni düzenlemenin hukuka aykırı olduğu iddia edilmektedir.
	Vergi Usul Kanunu'nun 175. maddesi ile muhasebe standartlarını tespit etme konusunda Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır. Bu yetki kapsamında Bakanlıkça Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği çıkarılmıştır. Bu Tebliğ'deki yabancı kaynak tanımı ile dava konusu Tebliğ'deki yabancı kaynak tanımı birebir aynı olup Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği yıllardır uygulanmaktadır.
	Öte yandan, 5520 sayılı Kanun’un 11. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (i) bendinde yer alan finansman gider kısıtlaması düzenlemesi, yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelere uygulanmak için ihdas edilmiştir. Öz kaynağın yabancı kaynağı aşıp aşmadığının tespitinin dönem sonu itibarıyla yapılması, kurumlar vergisi uygulamasında kurum kazancının dönem sonu itibarıyla hesaplanıyor olmasının en doğal sonucudur.
	Ayrıca, Tebliğ'in "11.13. Finansman gider kısıtlaması" başlıklı bölümünde gider kısıtlaması uygulamasında, finansman giderlerinin yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğan her türlü faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı, faktöring kuruluşlarına verilen iskonto bedelleri ve benzeri adlar altında yapılmış olan gider ve maliyet unsurlarını ifade ettiği açıkça belirtilmiştir.

Ayrıca, Tebliğ'in "11.13. Finansman gider kısıtlaması" başlıklı bölümünde gider kısıtlaması uygulamasında, finansman giderlerinin yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğan her türlü faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı, faktöring kuruluşlarına verilen iskonto bedelleri ve benzeri adlar altında yapılmış olan gider ve maliyet unsurlarını ifade ettiği açıkça belirtilmiştir.
	Bu sebeple davacının, finansman giderini doğuran yabancı kaynağın kullanım süresinin hesaplamada hiçbir etkisinin olmadığı yönündeki iddiasının sebebi anlaşılamamıştır.
	Nihayetinde, Tebliğ'in "11.13.8. Finansman gideri yanında finansman gelirinin de bulunması durumu" başlıklı bölümünde yalnızca aynı yabancı kaynağa ilişkin olarak oluşan kur farkı gelir ve giderlerinin mahsuplaştırılarak net kur farkı giderlerinin finansman gider kısıtlamasında dikkate alınmasına imkan sağlanmaktadır.
	Aynı kaynağa ilişkin olmakla birlikte işletmeler için hasılat niteliği taşıyan yabancı kaynağın mevduat vb. şekillerde değerlendirilmesi sonucu doğacak kur farkı gelirinin ise yabancı kaynağa ilişkin kur farkı giderinden mahsup edilmesi mümkün değildir. 
	Finansman gider ve gelirlerinin netleştirilmesine ilişkin olarak Tebliğ’in anılan bölümünde yer verilen açıklamalar, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (i) bendi ile çizilen yasal çerçeve içinde yapılmıştır.
	Yasal düzenleme, tereddüte mahal vermeyecek şekilde gider ve maliyet unsurları toplamını işaret etmektedir. Finansman gelirleri ile maddede sayılan giderlerin karşılaştırılması sonucu hesaplanacak net finansman giderlerinin dikkate alınacağına dair bir hüküm içermemektedir.
	Cumhurbaşkanlığı ile Hazine ve Maliye Bakanlığınca, yukarıda belirtilen nedenlerle dava konusu düzenlemelerin hukuka uygun olduğu belirtilerek Daire kararının onanması, davacının temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
	Defterdarlık tarafından cevap verilmemiştir.

Cumhurbaşkanlığı ile Hazine ve Maliye Bakanlığınca, yukarıda belirtilen nedenlerle dava konusu düzenlemelerin hukuka uygun olduğu belirtilerek Daire kararının onanması, davacının temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
	Defterdarlık tarafından cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ: Finansman gider kısıtlamasında oran belirlenmesine dair 03/02/2021 tarih ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı 04/02/2021 tarih ve 31385 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır. Bu Karar'ın 01/01/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe gireceği hükme bağlanmıştır. Buna göre davalının savunmasında da belirtildiği gibi dönem sonu itibarıyla kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, 01/01/2013 tarihinden itibaren sağlanan yabancı kaynaklara ilişkin olarak mahiyet ve tutar itibarıyla 01/01/2021 tarihinden itibaren kesinleşen gider ve maliyet unsurları %10 kısıtlamasına tabi tutulacaktır. Nitekim, Cumhurbaşkanı Kararı'nın uygulanmasına yönelik açıklamaları içeren 18 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin "11.13.3. 1/1/2013 tarihinden önce yapılan borçlanmalara ilişkin finansman giderlerinin durumu" başlıklı bölümünde yer alan düzenleme ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun “Kabul edilmeyen indirimler” başlıklı 11. maddesinin birinci fıkrasının (i) işaretli bendinde yer alan finansman gider kısıtlamasına ilişkin düzenlemenin 01/01/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş olduğu belirtilerek bu tarihten itibaren (bu tarih dahil) sağlanan finansman hizmetleri veya akdedilen kredi sözleşmeleri nedeniyle oluşan finansman giderlerinin, 03/02/2021 tarih ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı'yla 01/01/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemlerine uygulanmak üzere yürürlüğe giren finansman gider kısıtlamasının hesabında dikkate alınacağı öngörülmüştür. 
Ayrıca, henüz 2021 vergilendirme dönemi sona ermeden oranın belirlendiği ve Karar'da bu Karar'ın 2021 vergilendirme döneminde uygulanmak üzere yürürlüğe girdiğinin açıkça belirtildiği ileri sürülebilirse de, durumlarını oranın belirlenmediği önceki kurala göre belirleyen vergi yükümlüleri için kuralın 04/02/2021 tarihinden 01/01/2021 tarihine kadar da geriye doğru uygulanması söz konusudur. 
Hukuk güvenliğinin sağlanması, hukuk devletinin ön koşullarından olup bunun için hukuki belirlilik ve hukuki öngörülebilirliğin sağlanması gerekmektedir. Belirlilik, bireylerin hukuk kurallarını önceden bilmeleri, tutum ve davranışlarını bu kurallara göre güvenle belirleyebilmeleri anlamını taşımaktadır (AYM, 15/05/2019, E.2017/135, K.2019/35, § 22). Hukuk güvenliğinin sağlanması, bu doğrultuda hukuk kurallarının geleceğe yönelik öngörülebilir belirlemeler yapılabilmesine olanak verecek kurallar içermesini gerekli kılar. Geriye dönük düzenlemelerle kişilerin haklarının hukuki istikrar ve güvenlik ilkesi gözetilmeden kısıtlanması hukuk devleti ilkesiyle bağdaşmaz (AYM, 9/2/2012, E.2010/93, K.2012/20).

01/01/2013 tarihinde yürürlüğe girmiş olan 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11. maddesinin birinci fıkrasının (i) işaretli bendine göre 03/02/2021 tarihine kadar oran belirlenmediğinden vergi yükümlüleri, Cumhurbaşkanı Kararı'nın Resmî Gazete'de yayımlandığı 04/02/2021 tarihine kadar gider kısıtlaması yapılmadığını bilerek hareket etmişlerdir. Bu tarihten önce sağlanan finansman hizmetleri veya akdedilen kredi sözleşmeleri nedeniyle oluşan finansman giderleri, 01/01/2021 tarihinden itibaren kesinleşecek gider ve maliyet unsurlarının gider kısıtlamasına tabi tutulmasıyla yükümlüler öngöremedikleri bir durumla karşılaşmışlardır. Oysa yükümlüler yasa kuralına göre oran belirlenmediği dönemde kısıtlama olmadığından o dönemin koşullarına göre giderlerinin tamamını kazancından indirebileceklerini bilerek yabancı kaynak kullanmışlardır. Buna göre vergi yükümlüleri, yabancı kaynak kullandıklarında giderlerinin tamamını kazançlarından indirebileceklerini hesaplarken, yürürlüğün/uygulamanın geriye çekilmesi ile giderlerinin belli yüzdesinin indirilemeyeceği yönünde öngöremedikleri bu sınırlama ile karşılaşmışlardır. 
Bu bakımdan, dava konusu Cumhurbaşkanı Kararı'nın 3. maddesi (kurumlar vergisi yönünden) ve Genel Tebliğ'in "11.13.3. 1/1/2013 tarihinden önce yapılan borçlanmalara ilişkin finansman giderlerinin durumu" başlıklı bölümünde yer alan düzenlemenin hukuka aykırı olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Diğer taraftan, 6322 sayılı Kanun'un 37. maddesinin gerekçesinde düzenlemenin, firmaların finansman ihtiyaçlarını borçlanma yerine öz kaynakları ile gidermelerini teşvik etme amacıyla getirildiği belirtilmiştir.
Bu bağlamda, finansman gider kısıtlamasına tabi tutulacak tutarın hesabında öz kaynak-yabancı kaynak mukayesesi yapılırken dikkate alınacak yabancı kaynakların, Kanun'un amacına uygun olarak finansman ihtiyacına yönelik olan yabancı kaynaklar olması gerekir.
Dava konusu Tebliğ'in "11.13. Finansman gider kısıtlaması" başlıklı bölümünde yer alan "Yabancı kaynaklar" tanımında bu yönde bir ayrım yapılmaksızın, yabancı kaynakların, bilançonun kısa vadeli yabancı kaynaklar ile uzun vadeli yabancı kaynaklar toplamını ifade ettiğinin belirtilmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Dava konusu uygulama işleminin hukuka uygunluk denetimi yönünden ise yukarıda hukuka aykırı olduğu sonucuna ulaşılan düzenlemeler olmasaydı gelecek yıla devreden cari yıl zararı ne kadar olacak idi sorusuna cevap aranmalıdır.
Soruya aranan cevap, İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 31. maddesinin atfıyla 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun 266. maddesinde belirtildiği üzere hukuk dışında, özel veya teknik bilgiyi gerektirdiğinden, bilirkişi incelemesini lüzumlu kılmaktadır.
Dolayısıyla, bu hususta yaptırılacak bilirkişi incelemesi sonucu elde edilecek veriler dikkate alınarak uygulama işlemi yönünden yeniden karar verilmesi gerekmektedir.

Soruya aranan cevap, İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 31. maddesinin atfıyla 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun 266. maddesinde belirtildiği üzere hukuk dışında, özel veya teknik bilgiyi gerektirdiğinden, bilirkişi incelemesini lüzumlu kılmaktadır.
Dolayısıyla, bu hususta yaptırılacak bilirkişi incelemesi sonucu elde edilecek veriler dikkate alınarak uygulama işlemi yönünden yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
Açıklanan hukuksal nedenler ve gerekçeyle davacının temyiz isteminin kısmen kabulü ile yukarıda hukuka aykırı olduğu sonucuna ulaşılan düzenleyici işlemler ve uygulama işlemi yönünden Daire kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir. 
TÜRK MİLLETİ ADINA
	Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
	Danıştay dava dairelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
	Açıklanan nedenlerle;
	1-	Davacının temyiz isteminin REDDİNE,
	2-	Danıştay Üçüncü Dairesinin 06/05/2024 tarih ve E:2023/3091, K:2024/2615 sayılı kararının ONANMASINA,
	04/12/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.
Danıştay — Esas No: 2024/783, Karar No: 2024/1091, Tarih: 04.12.2024

"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas	No : 2024/783
Karar	No : 2024/1091
TEMYİZ EDEN (DAVACI)           : ... Anonim Şirketi
VEKİLİ	           : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALILAR) 	 : 1- ... Defterdarlığı - ...
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
		 		 VEKİLİ : Av. ...
		2- ... Bakanlığı - ANKARA 
								VEKİLLERİ : Av. ...						Av. ...
İSTEMİN	KONUSU	:	Danıştay Üçüncü Dairesinin 29/11/2023 tarih ve E:2023/3094, K:2023/5013 sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
 
YARGILAMA SÜRECİ	: 
	Dava konusu istem: 25/05/2021 tarih ve 31491 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:18)'in, "11.13. Finansman gider kısıtlaması" başlıklı bölümünde yer alan "Yabancı kaynaklar" tanımı ile "11.13.3. 1/1/2013 tarihinden önce yapılan borçlanmalara ilişkin finansman giderlerinin durumu" başlıklı bölümünün birinci ve ikinci paragrafının ve ihtirazi kayıtla verilen 2021 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde finansman gider kısıtlamasından kaynaklanan ve kanunen kabul edilmeyen gider olarak beyan edilen tutar nedeniyle kurum kazancının artırılması işleminin iptali istemiyle dava açılmıştır.
Danıştay Üçüncü Dairesinin 29/11/2023 tarih ve E:2023/3094, K:2023/5013 sayılı kararı:
	Dava konusu tebliğ hükümlerinin, Danıştay Kanunu'nun 24. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (c) bendi kapsamında ülke çapında uygulanacak düzenleyici işlem mahiyetinde olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
	Uygulama işlemi ile düzenleyici işlemin iptali isteminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde dava konusu edilmesinin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 5. maddesine aykırılık teşkil etmeyeceğine karar verilmiştir.

Dava konusu tebliğ hükümlerinin, Danıştay Kanunu'nun 24. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (c) bendi kapsamında ülke çapında uygulanacak düzenleyici işlem mahiyetinde olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
	Uygulama işlemi ile düzenleyici işlemin iptali isteminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde dava konusu edilmesinin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 5. maddesine aykırılık teşkil etmeyeceğine karar verilmiştir.
	Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk devletinin en önemli ilkelerinden olan hukuki güvenlik, belirliliği zorunlu kılmaktadır. Belirlilik ilkesine göre yasal düzenlemelerin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi bir duraksamaya ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır ve uygulanabilir olması, ayrıca kamu otoritelerinin keyfi uygulamalarına karşı koruyucu birtakım güvenceler içermesi gereklidir. Belirlilik ilkesi, hukuksal güvenlikle bağlantılı olup birey, belirli bir kesinlik içinde hangi somut eylem ve olguya hangi hukuksal yaptırımın veya sonucun bağlandığını, bunların idareye ne tür müdahale yetkisini tanıdığını kanundan öğrenebilme imkânına sahip olmalıdır. Birey ancak bu durumda kendisine düşen yükümlülükleri öngörüp davranışlarını düzenleyebilir. Hukuk güvenliği, kuralların öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de kanuni düzenlemelerde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar. Belirlilik ilkesi yalnızca yasal belirliliği değil, daha geniş anlamda hukuki belirliliği ifade etmektedir. Erişilebilirlik, bilinebilirlik ve öngörülebilirlik gibi niteliksel gereklilikleri karşılaması koşuluyla yasalar, mahkeme içtihatları ve yürütmenin düzenleyici işlemleri ile de hukuki belirlilik sağlanabilir. Aslolan muhtemel muhataplarının mevcut şartlar altında belirli bir işlemin ne tür sonuçlar doğurabileceğini öngörmelerini mümkün kılacak bir normun varlığıdır.
	Anayasa'nın 73. maddesinin üçüncü fıkrasında vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı hükme bağlanmak suretiyle verginin kanuniliği ilkesi benimsenmiş olup bu ilke takdire dayalı keyfi uygulamaları önleyecek sınırlamaların yasada yer almasını gerektirmekte ve vergi yükümlülüğüne ilişkin düzenlemelerin konulması, değiştirilmesi veya kaldırılmasının yasa ile yapılmasını zorunlu kılmaktadır. Buna göre vergide mükellefiyet, matrah, oran, tarh, tahakkuk, tahsil, uygulanacak yaptırımlar ve zamanaşımı gibi konuların yasayla düzenlenmesi zorunludur.

Öte yandan, normlar hiyerarşisi olarak bilinen temel hukuk ilkesine göre normlar arasında altlık ve üstlük ilişkisi söz konusu olmakta ve her norm geçerliliğini bir üst normdan almaktadır. Başka bir anlatımla normlar hiyerarşisi, her türlü normun hiyerarşik olarak bir sıra dahilinde sıralanması ve birbirine bağlı olması anlamına gelmekte olup bunun doğal sonucu olarak hiyerarşik sıralamada daha altta yer alan normun kendisinden üstte bulunan norma aykırı hükümler içeremeyeceği, alt norm niteliğindeki düzenleyici işlemlerin, bir hakkın kullanımını üst normda öngörülmeyen bir şekilde daraltamayacağı veya kısıtlayamayacağı, dolayısıyla, düzenleyici bir işlemin kendinden önce gelen kanun ve yönetmelik hükümlerine aykırı düzenlemeler getiremeyeceği kabul edilmektedir.
	Anayasa'nın 124. maddesinde, Cumhurbaşkanı, bakanlıklar ve kamu tüzel kişilerinin, kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla yönetmelikler çıkarabileceği düzenlenmiştir. Bu düzenleme, idarenin özerk ve türev düzenleme yetkisinin anayasal dayanağını oluşturmaktadır. Anayasa'da düzenleyici işlem olarak sadece yönetmelikler belirtilmiş ise de idarenin düzenleme yetkisi bununla sınırlı olmayıp tebliğler de yasa, tüzük, yönetmelik ve benzeri hukuk kaynaklarının uygulanmasına ilişkin ayrıntıları ve uygulama şeklini gösteren düzenleyici işlemlerdir. 
	Bu açıklamalar doğrultusunda uyuşmazlığın çözümü, davalı Hazine ve Maliye Bakanlığınca tesis edilen dava konusu düzenlemelerin, usul ve esasları düzenleme hususunda kendilerine Kanun'la verilen yetki kapsamında tesis edilip edilmediğinin, Tebliğ'de bilançonun kısa vadeli yabancı kaynaklar ve uzun vadeli yabancı kaynaklar toplamını ifade edeceği şeklinde yer verilen yabancı kaynak tanımlanmasının yeni bir düzenleme getirip getirmediğinin ve Tebliğ'de yer alan 01/01/2013 tarihi ve sonrasında sağlanan yabancı kaynaklara ilişkin olarak mahiyet ve tutar itibarıyla 01/01/2021 tarihinden sonra kesinleşen gider ve maliyetlerin finansman gider kısıtlamasına tabi tutulup tutulmayacağının açıklığa kavuşturulmasına bağlıdır.
	i. 25/05/2021 tarih ve 31491 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:18)'in, "11.13. Finansman gider kısıtlaması" başlıklı bölümünde yer alan "Yabancı kaynaklar" tanımının iptali istemi yönünden yapılan değerlendirme:

i. 25/05/2021 tarih ve 31491 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:18)'in, "11.13. Finansman gider kısıtlaması" başlıklı bölümünde yer alan "Yabancı kaynaklar" tanımının iptali istemi yönünden yapılan değerlendirme:
	5520 sayılı Kanun'un "Kabul edilmeyen indirimler" başlıklı 11. maddesinin (1) numaralı fıkrasına, 6322 sayılı Kanun'un 37. maddesiyle eklenen (i) bendinde, bu bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Hazine ve Maliye Bakanlığının yetkili olduğu kurala bağlanmıştır. Hazine ve Maliye Bakanlığına verilen usul ve esasları düzenleme yetkisi kapsamında Tebliğ'in davaya konu edilen kısmında, yabancı kaynakların bilançonun kısa vadeli yabancı kaynaklar ve uzun vadeli yabancı kaynaklar toplamını ifade edeceği şeklinde tanımlama yapılmıştır. 
	Kanun değişikliğine ilişkin madde gerekçesinde düzenlemenin firmaların finansman ihtiyaçlarını borçlanma yerine öz kaynakları ile finanse etmelerini teşvik amacıyla yapıldığı belirtilmiştir.
	Yabancı kaynağa ilişkin olarak Vergi Usul Kanunu'nda bir tanımlama bulunmamakla birlikte Vergi Usul Kanunu'nun 175. maddesi ile Hazine ve Maliye Bakanlığına verilen yetki kapsamında 26/12/1992 tarih ve 21447 (mükerrer) sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 1 Sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nin "V. Yapılan Düzenlemenin Vergi Mevzuatı ile İlişkisi ve Yaptırımı" başlıklı bölümünde "Bu düzenleme kapsamında bulunan işletmeler, muhasebe sistemlerini bu Tebliğ ve Ek'inde öngörülen kurallara uygun olarak yürüteceklerdir. Ancak vergiye tabi kârın tesbiti aşamasında vergi kanunlarında yer alan özel hükümleri göz önünde bulundurmak zorundadırlar. Diğer bir anlatımla, bu düzenlemede yer alan kavram ve ilkeler ile mali tabloların düzenlenmesi ve sunulmasına ilişkin esaslar çerçevesinde düzenlenecek mali tabloların tekliği değiştirilemez olup; işletmeler söz konusu mali tablolardan hareketle vergiye tabi safi kazancın tespitinde vergi mevzuatı uyarınca istenilen bilgileri sağlayacak şekilde gerekli düzenleme ve hesaplamaları yapacaklardır." düzenlemesine yer verilmiştir.
	Aynı Tebliğ'in "Muhasebe Usul ve Esasları" başlıklı bölümünde "Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar" başlığı altında yapılan açıklamada, kısa vadeli yabancı kaynakların, dönen varlıkların ayrılmasında kullanılan ölçüye uygun olarak en çok bir yıl veya işletmenin normal faaliyet dönemi sonunda ödenecek yabancı kaynakları kapsayacağı; "Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar" başlığı altında yapılan açıklamada ise uzun vadeli yabancı kaynakların, kredi kurumlarından, sermaye piyasasından ve işletmenin ilişkide bulunduğu üçüncü kişilerden sağlanan ve bir yıldan fazla vadeli olan işletme borçlarını kapsayacağı ifade edilmiştir.