muhamparlak/turkish-law-bge-m3-embeddings huggingface dataset:
Yargıtay — Esas No: 2019/707, Karar No: 2022/147, Tarih: 17.02.2022

63. Bunun yanı sıra vergi istisnasından faydalanılması bakımından ihracat miktarını artırma hedefi işçiye yönelik değil, işverene yönelik bir hedef olmakla serbest bölgede faaliyette bulunan işveren ancak araştırma ve geliştirme çalışmalarını yüksek seviyede tutarak kaliteli ürün üretme çabasıyla Kanun’un aradığı yurt dışına ihracat oranına ulaşabilecektir.

64. Bu nedenle işveren tarafından üretilen kaliteli ürün miktarına bağlı olarak yurt dışına ihracat oranı da artacağından işverenin çalıştırmak isteyeceği işçi sayısı, dolayısıyla işçi ücreti üzerinden elde edilecek gelir vergisi istisnası tutarının da artacağı göz ardı edilmemelidir.

65. Belirtilen bu açıklamalar karşısında işverenin yurt dışına ihracat motivasyonunu artırmak amacıyla işvereni gelir vergisi istisnasından yararlandırmak suretiyle istihdam maliyetini azaltmaya yönelik teşvik edilmek istenildiği sonucuna varılmıştır.

66. Nitekim 5810 sayılı Kanun’un genel ve madde gerekçesindeki 2008 yılı sonu itibariyle serbest bölgelerde çalışanlar için sağlanan gelir vergisi istisnasının kalkacak olması nedeniyle özellikle üretici firmalarda yaşanan sıkıntıların giderilmesinin ve bölgelere üretici ihracatçı firmaların çekilmesi amacıyla bu muafiyetin üreticiler için Avrupa Birliğine üyelik tarihine kadar devam ettirilmesinin amaçlandığına yönelik açıklama da bu sonucu desteklemektedir.

67. Bundan başka 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun (193 sayılı Kanun), 06.06.2008 tarihinde yayımlanarak yürürlüğe giren 5766 sayılı Kanun’un 8. maddesiyle eklenen geçici 73. maddesinin iptal istemi amacıyla açılan davada Anayasa Mahkemesinin 22.12.2011 tarihli ve 2010/7 E., 2011/172 K. sayılı kararı ile, gelir vergisi stopajı teşviki, teşvik kapsamındaki illerde, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin çalıştırdıkları işçilerin ücretleri üzerinden hesaplanan gelir vergisinin, verilecek muhtasar beyanname üzerinden tahakkuk eden vergiden terkin edilmesi suretiyle yapıldığı, 5084 sayılı Kanun ile getirilen gelir vergisi stopajı teşviki ile işverenlerin teşvik kapsamında olan işçiler için ödeyecekleri gelir vergisi yükünün, organize sanayi ve endüstri bölgelerinde faaliyet gösteriyorlarsa tamamen, diğer yerlerde faaliyet gösteriyorlarsa %80 oranında azaltıldığı, kapsamdaki bütün gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin bu teşvikten yararlandığı, teşvik uygulamasında gerekçeye göre işverenlere çalıştırdıkları işçilerin ücretleri üzerinden kesilerek tahakkuk eden ve vergi dairesine ödenmesi gereken verginin tamamı veya bir kısmından, istihdamı artırmış olmalarının karşılığı olarak vazgeçildiği, böylece sağlamış oldukları istihdamın mali yükü azaltılarak istihdamın artırılmasının teşvik edildiği, 5084 sayılı Kanun ile teşvik kapsamındaki illerde yatırım yapan mükelleflere, gelir vergisinin %80’i veya tamamı terkin edilmek suretiyle doğrudan teşvik olarak aktarımı sağlanmışken, 193 sayılı Kanun’un 32. maddesinde yer alan asgari geçim indirimine ilişkin düzenlemenin, gelir vergisi stopajı teşviki uygulanan ücretlerin vergilendirmesinde öncelikle dikkate alınması gerektiği yönündeki aynı Kanun’un geçici 73. maddesindeki düzenleme ile yatırımcıların hesapladıkları gelir vergisi matrahını azaltmak suretiyle asgari geçim indirimine isabet eden gelir vergisi tutarı kadar gelir vergisi stopajı teşvikinin geriye dönük olarak azaltıldığı ya da ortadan kaldırıldığı, itiraz konusu kuralın, 5084 sayılı Kanun ile 193 sayılı Kanun’un uygulamasında ortaya çıkan tereddüdün giderilmesi amacıyla getirildiği, ücretlilerin kaybının önlenmesi için de maddenin 01.01.2008 tarihine kadar geriye yürütüldüğü anlaşıldığı belirtildikten sonra ekonomik ve teknik yönden bütünlük; yatırımları özendirmede, istihdam yaratmada, ekonomik kalkınmada önemli bir araç, mali teşvikin önemli olduğu, 5084 sayılı Kanun kapsamdaki yükümlülerin, uygulamaya hak kazanmış oldukları gelir vergisi stopaj teşvikini, Geçici 73. maddeden önceki düzenlemeyi bilerek yatırım yapmış veya yatırıma başladığı, Geçici 73. maddeyle 06.06.2008 tarihinden önce başlayan ve devam eden yatırımlar için yeni bir teşvik hesaplama yöntemi getirilmiş olması, bu kapsamdaki yükümlüler yönünden hak kayıplarına yol açabilecek ve yatırım sahiplerinin hukuki güvenliklerini ihlal edecek nitelik taşıdığı, yeni teşvik hesaplama yönteminin, bu yöntemin öğrenildiği 06.06

. maddeden önceki düzenlemeyi bilerek yatırım yapmış veya yatırıma başladığı, Geçici 73. maddeyle 06.06.2008 tarihinden önce başlayan ve devam eden yatırımlar için yeni bir teşvik hesaplama yöntemi getirilmiş olması, bu kapsamdaki yükümlüler yönünden hak kayıplarına yol açabilecek ve yatırım sahiplerinin hukuki güvenliklerini ihlal edecek nitelik taşıdığı, yeni teşvik hesaplama yönteminin, bu yöntemin öğrenildiği 06.06.2008 tarihinden önceki yatırımlara uygulanması, kamusal yetkinin kullanılmasında herkesi eşit biçimde kapsamına alarak öngörülebilir olmasını sağlamakla yükümlü hukuk devleti ilkesine aykırılık oluşturduğu gerekçesiyle 193 sayılı gelir Vergisi Kanunu’na 5766 sayılı Kanun’un 8. maddesiyle eklenen geçici 73. maddesinin 06.06.2008 tarihinden önce 5084 sayılı Kanun’un 3. maddesi kapsamında yatırıma başlayarak gelir vergisi stopajı teşvikinden faydalanması gereken mükellefler yönünden Anayasa’ya aykırı olduğuna ve iptaline karar verilmiştir.

68. Yukarıda aktarılan karardan açıkça anlaşılacağı üzere Anayasa Mahkemesi de, 5084 sayılı Kanun ile tanınan işçi ücretlerinin gelir vergisinden istisna edilmesine ilişkin düzenlemeyle istihdamın malî yükü azaltılarak istihdamın artırılması için işverenin teşvik edildiğini kabul etmiştir.

69. Ayrıca dava konusu dönem sonrasında 6772 sayılı Kanun’un 7. maddesiyle değişik 3218 sayılı geçici 3. maddesinin 2. fıkrasında yapılan değişiklik ile istisna ifadesi madde metninden çıkarılarak teşvikin işverene ait olduğu açıkça ortaya konulmuştur.

70. Diğer taraftan davacı işveren ile işyerinde işçiler arasında düzenlenen iş sözleşmelerinde ücretin net miktar üzerinden kararlaştırılması nedeniyle tüm vergi ve yasal yükümlülükler davacı işveren tarafından karşılanacağından işçinin ücretinde azalma olmayacağı dolayısıyla gelir vergisinin işverenin uhdesinde kalacağı, işçi-işveren ilişkisinde gelir vergisi istisna uygulamasının bir etkisinin bulunmadığı kabul edilmelidir.

71. Bu itibarla, 3218 sayılı Kanun’un geçici 3. maddesinin 2. fıkrasının (b) bendinde belirtilen şartların gerçekleşmesi durumunda, serbest bölgelerde çalışan işçilerin ücretlerinden kesilen ve tahakkuk eden gelir vergisinin terkin edilmesi üzerine hak sahipliğinin işverene ait olduğu, bu nedenle müfettiş raporunun VI. bölümünün 4 numaralı bendinin 4.2, 4.5-3, 5., 6. ve 7. maddelerinin iptalinin gerektiği, bu nedenle direnme kararının usul ve Kanuna uygun olduğu sonucuna varılmıştır.

72. Hukuk Genel Kurulunda yapılan görüşmeler sırasında, gelir vergisinden müstesna tutulan husus işçiye ödenen ücret olduğundan bu istisnadan yararlanması gereken kişinin de ücretin sahibi olan işçi olması gerektiği, yapılan işin karşılığı olarak elde edilen ücret miktarı üzerinden gelir vergisi ödendiğinden bu istisnadan ücrete hak kazanmış olan işçinin yararlanmasının doğru olacağı, işçinin ödemek zorunda olduğu gelir vergisinin brüt ücrete dâhil olduğu, işverenin gelir vergisini yükümlü olduğu için değil sorumlu olduğu için işçinin brüt ücretinden keserek vergi dairesine yatırdığı, işçinin gelir vergisini iş sözleşmesiyle belirlenen ücret üzerinden ödediği, belirlenen ücret üzerinden işçinin ödemekle yükümlü olduğu gelir vergisi kesilirken istisna koşulları oluştuğu takdirde bu hakkın işverene ait olacağının kabul edilmesinin taraflar arasında düzenlenen iş sözleşmesine aykırılık teşkil edeceği, üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az %85’ini yurt dışına ihraç etme koşulunun aranmasının ücret sahibi işçinin yerine istisnadan işverenin yararlanacağı anlamına gelmeyeceği, bu koşulun istisnadan hangi işyerlerindeki işçilerin yararlanacağını belirlemeye yönelik olduğu, vergi kanunları gereği elde ettiği kazançları vergilendirilen işçinin bu ücretler için getirilen istisna hükmünden yararlanamayacak olması, kendisinin sayılan kazançların getirilen vergi istisnası nedeniyle işverene aktarılacak olmasının usul ve yasaya aykırı olduğu, 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu Genel Tebliğinden (Seri No:1) mükellefin işçi olduğunun anlaşıldığı, zira işverenin gelir vergisinin mükellefi değil sorumlusu olduğu, ayrıca tecil edilen yani alınması ertelenen gelir vergisinin koşullar oluştuğunda terkin edilmesi hâlinde Devlete ödenen bir vergi bulunduğundan söz edilemeyeceği, Devletin tahsil etmediği, mülkiyet hakkı işçide olan ve işveren uhdesinde bekleyen tutarın hak sahibi olmayan işverene aktarılmasının kabul edilemeyeceği, 5810 sayılı Kanun’un gerekçesinde yer alan “firmalarda yaşanan sıkıntı” ibaresi ile istisnadan işverenin yararlanacağı gibi bir sonuca ulaşılmasının mümkün olmadığı, sözü edilen sıkıntı ile ücretleri azalacak işçilerin kastedildiği, gerekçenin işçi aleyhine yorumlanmayacağı, 4691 ve 5746 sayılı Kanunlarda çalışanlar için getirilen vergi istisnalarının bulunduğu ve istisnaların işverene iade edileceğine dair hüküm bulunmadığı, Gebze 1. Sulh Ceza Mahkemesinin 29.05.2014 tarihli ve 2013/999 D. İş kararı ile yapılan kanun yorumunun başka mahkemeyi bağlamayacağı, Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi kapsamında olan ve Anayasa ile teminat altına alınan mülkiyet hakkına ilişkin işçi ücretleriyle ilgili olarak bu hakkı ortadan kaldırır nitelikte sonuca varılamayacağı, bu itibarla direnme kararının Özel Daire bozma kararında belirtilen nedenlerle bozulması gerektiği görüşü ileri sürülmüş ise de, bu görüş Kurul çoğunluğu tarafından benimsenmemiştir.

73. O hâlde direnme kararı onanmalıdır.

IV. SONUÇ:

Açıklanan nedenlerle;

73. O hâlde direnme kararı onanmalıdır.

IV. SONUÇ:

Açıklanan nedenlerle;

Davalı vekilinin temyiz itirazlarının reddi ile direnme kararının ONANMASINA,

Karar düzeltme yolu kapalı olmak üzere 17.02.2022 tarihinde oy çokluğu ile kesin olarak karar verildi.

KARŞI OY

Somut olayda uyuşmazlık 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu geçici 3. maddeyle ilgilidir. Madde ilk kez 06.02.204 tarihinde yürürlüğe girmiş ve 2017 yılında değişikliğe uğramış ise de uyuşmazlık 31.12.2012 tarihli iş müfettişi raporuyla ilgili olduğundan maddenin değişiklik öncesi o tarihteki hâline göre uyuşmazlığın değerlendirilmesi gerekir.

31.12.2012 tarihinde yürürlükte olan düzenlemeye göre;

(Ek: 29/1/2004–5084/9 md.) Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla bu Kanuna göre kurulan serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin;

a) Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın 31.12.1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94'üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi yoktur.

b) Bu bölgelerde istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler 31.12.2008 tarihine kadar gelir vergisinden müstesnadır. Ancak, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla ruhsatlarında belirtilen süre 31.12.2008 tarihinden daha önceki bir tarihte sona eriyorsa, istisna uygulamasında ruhsatta yer alan sürenin bitiş tarihi dikkate alınır.

c) Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri ile ilgili olarak yaptıkları işlemler 31.12.2008 tarihine kadar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesnadır.

(Değişik ikinci fıkra : 5810 - 12.11.2008 / m.6 - Yürürlük m.10). Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar;

a) Serbest bölgelerde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15'inci ve 30'uncu maddeleri uyarınca yapılacak tevkifata etkisi yoktur.

b) Bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az % 85’ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden müstesnadır. Bu oranı % 50’ye kadar indirmeye ve kanuni seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkilidir. Yıllık satış tutarı bu oranın altında kalan mükelleflerden zamanında tahsil edilmeyen vergiler cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilir.

c) Bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan işlemler ve düzenlenen kağıtlar damga vergisi ve harçlardan müstesnadır.

c) Bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan işlemler ve düzenlenen kağıtlar damga vergisi ve harçlardan müstesnadır.

Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.

Uyuşmazlıkla ilgili olan geçici 3/2-b maddede FOB bedelinin en az % 85’ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretlerin gelir vergisinden müstesna olduğu düzenlenmiştir. Burada gelir vergisinden müstesna tutulan husus personele ödenen ücretler olduğundan bu istisnadan yararlanması gereken kimseler de bu ücretin sahibi olan diğer bir ifadeyle bu ücret üzerinde hak sahibi olan kimse olması gerekir.

4857 sayılı İş Kanunu 32. maddede genel anlamda ücret, bir kimseye bir iş karşılığında işveren veya üçüncü kişiler tarafından sağlanan ve para ile ödenen tutardır. Ücret yapılan işin yani bir alınterinin karşılığı olarak elde edildiğine ve gelir vergisi de elde edilen bu miktar üzerinden ödeneceğine göre gelir vergisi istisnasından da gördüğü işin karşılığında bu ücrete hak kazanmış olan kimsenin yararlanması gerekir.

Ücretin esas alınan kriterlere göre değişik ayrımları vardır. Bir ayrıma göre ücret; net ücret ve brüt ücret olarak ikiye ayrılır. Brüt ücret; sigorta, kesintiler ve vergilerin de dahil olduğu işveren tarafından ücret olarak ödenen toplam tutardır. Net ücret; SGK primi, damga vergisi, gelir vergisi gibi kesintiler yapıldıktan sonra çalışanın eline geçen esas paradır. İşçinin ödemek zorunda olduğu gelir vergisi brüt ücrete dahil olup işçinin eline geçen net ücrete dahil olmamasının nedeni bu gelir vergisinden işverenin yükümlü olması değil, yükümlü adına bu vergiyi ücretten kesip vergi olarak yatırmaktan işverenin sorumlu olmasıdır. İşveren bu vergiyi kendisi yükümlü olduğu için değil kendisi sorumlu olduğu için ücretten kesmekte ve vergi dairesine yatırmaktadır.

Asgari ücrete ilişkin sınır kurallar dışında ücret, işçi ve işveren arasındaki sözleşme ile belirlenmektedir. İşçi gelir vergisini de sözleşme ile belirlenen ücret üzerinden ödemektedir. Sözleşme ile belirlenen ücret belli iken, bu ücret üzerinden işçinin ödemekle yükümlü olduğu gelir vergisi kesilirken, istisna koşulları oluştuğunda bu paranın işverene ait olacağının kabul edilmesi taraflar arasındaki sözleşmeye de aykırılık oluşturacaktır.

Kanun hükmü çok açık olup madde içeriğinden bu istisnadan işverenin yararlanacağı, işçi ücretinden kesilen gelir vergisinin istisna koşulları oluştuğunda işverene iade edileceği anlamı hiçbir şekilde çıkmamaktadır. Aksine yorum işçi asgari ücret düzeyinde bir ücretle çalışıyorsa istisna tutulan vergi kesintisi işveren uhdesinde bırakıldığı takdirde işverenin emredici kamu düzenine ilişkin kuralarla belirlenmiş brüt asgari ücretin altında kalan bir miktar üzerinden işçi çalıştırmasına da cevaz verilmiş olacaktır.

Maddede FOB bedelinin en az % 85’ini yurtdışına ihraç eden mükellefler unsuruna yer verilmesi de bu istisnadan, ücretin sahibi olan işçinin değil bu ücreti ödemek durumunda olan işverenin yararlanacağı anlamına gelmemektedir. Bu unsurun maddede yer almasının, bu istisnadan hangi işyerlerindeki işçilerin yararlanacağını belirlemeye esas bir kriter olmaktan öte bir anlamı yoktur.

Müstesnanın sözlük anlamı bir bütünün veya kuralın dışında olan, istisna olandır. “İstihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden müstesnadır” kuralındaki müstesnaya esas kural işçilerin elde ettikleri ücretlerden gelir vergisi kesileceği kuralı olduğuna göre bu kuraldan müstesna olan yani istisna olan ise işçilerin ücretleridir. Ücretleri müstesna tutulmuş iken gelir vergisine tabi tabi tutulmuş gibi, bu işçi ücretlerinden kesinti yapılarak işverene aktarılması müstesnanın sözlük anlamıyla da kabul edilemez.

Konuya vergi mevzuatı açısından bakıldığında da farklı bir sonuca varılamamaktadır. Şöyle ki;

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre;

Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tâbidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır (md.1/1). Vergiye tabi bu gelirin unsurları içine ücretler de girmektedir (md.2/1-bent 3).

Sözü edilen ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir (md. 61/1). Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez (md. 61/2). Türkiye’de yerleşmiş olan gerçek kişiler Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler. (md. 3/1) Ücretin gerçek değerinin tayininde, Gelir Vergisi gibi şahsi vergiler ücretten indirilmez (md 63/2).

213 sayılı Vergi Usul Kanunu 8. maddedeki düzenlemeye göre mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişi, vergi sorumlusu ise verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir.

Aksine hüküm olmadıkça, Gelir Vergisi, mükellefin veya vergi sorumlusunun beyanı üzerine tarh olunur (md. 83/1). Gelir Vergisi beyanları, yıllık, muhtasar ve münferit beyanname ile yapılır (md. 84/1). Muhtasar beyanname, iş verenler veya vergi tevkifatı yapan diğer kimseler tarafından kesilen vergilerin matrahları ile birlikte, toplu olarak vergi dairesine bildirilmesine mahsustur (md. 84/2).

Aksine hüküm olmadıkça, Gelir Vergisi, mükellefin veya vergi sorumlusunun beyanı üzerine tarh olunur (md. 83/1). Gelir Vergisi beyanları, yıllık, muhtasar ve münferit beyanname ile yapılır (md. 84/1). Muhtasar beyanname, iş verenler veya vergi tevkifatı yapan diğer kimseler tarafından kesilen vergilerin matrahları ile birlikte, toplu olarak vergi dairesine bildirilmesine mahsustur (md. 84/2).

Bu hükümlerde de görüldüğü üzere işçi gelir vergisinin mükellefi, işveren ise bu verginin işçi ücretinden kesilerek yatırılmasından sorumlu olan kişidir. Vergiye tabi ücret ise işçinin şahsen sorumlu olduğu bu vergi de eklenerek bulunan miktardır. Vergiye tabi ücret işçinin elde ettiği ve ödenmesi gereken verginin de dahil olduğu kazanç olduğuna göre işçinin ücretine gelir vergisinin dahil olmadığı sonucuna asla varılamaz. Ücretin vergiden istisna edilmesinin sonucu da bu hükümlerle birlikte değerlendirildiğinde ele geçen net ücretin artacak olmasıdır.

Vergi Kanunları gereği elde ettiği kazançları vergilendirilen işçinin bu ücretler için getirilen istisna hükmünden yararlanamayacak olması, kendisinin sayılan kazançların, getirilen bir vergi istisnası nedeniyle başka bir kişiye (işverene) aktarılabilecek olması yukarıda belirtilen hükümlere de açıkça aykırı olacaktır.

Vergide kanunilik esastır. Vergide kanunilik önemine uygun olarak Anayasada da yer almaktadır. Kanun hükmü ile bir istisna getirilmiş, kapsama giren işçi ücretlerinden bu istisna nedeniyle bir vergi alınması öngörülmemiş iken kanunda yer almayan ve kanun gereği ödenmesi gerekmeyen bir verginin işçiye ait olan ücretler üzerinden kesilmesi ve istisna koşulları oluştuğu hâlde sonrasında kendisi ücretinden kesilen aynı işçiye iade edilmeyerek bu kazancın sahibi olmayan işverene bir teşvik olarak iadesi, vergide kanunilik ilkesine de aykırı olacaktır.

Gelir vergisinde dilimler hâlinde belirlenmiş oranlı artış bulunmaktadır. Ücret miktarlarına göre üst dilimlere girmesi hâlinde kesilen vergiler nedeniyle işçinin ücretinin ilerleyen aylarda düşmesi söz konusu olmaktadır. İşçinin istisna nedeniyle mükellefi olmaktan çıktığı bir vergiden dolayı ilerleyen aylarda, Ocak ayında alacağı ücretten daha az bir net ücrete kavuşmak durumunda kalmasının da izah edilebilecek bir yanı yoktur.

Geçici 3. madde ile 2009 da getirilen istisnanın uygulanmasıyla ilgili olarak Maliye Bakanlığınca çıkarılan ve 25/11/2008 tarihli ve 27065 sayılı Resmî Gazete’de yayımlan 1 sayılı tebliğde yapılan açıklamalar da yukarıda kurallar ile vardığımız sonuca uygun bulunmaktadır.

Geçici 3. madde ile 2009 da getirilen istisnanın uygulanmasıyla ilgili olarak Maliye Bakanlığınca çıkarılan ve 25/11/2008 tarihli ve 27065 sayılı Resmî Gazete’de yayımlan 1 sayılı tebliğde yapılan açıklamalar da yukarıda kurallar ile vardığımız sonuca uygun bulunmaktadır.

Şöyle ki tebliğde; istisna kapsamında değerlendirilen ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi, muhtasar beyannameyle genel hükümlere uygun olarak beyan edileceği, 3218 sayılı Kanun kapsamında istisna edilecek tutar, Ek:1’de yer alan “Gelir Vergisi Tevkifat Tutarlarına İlişkin Bildirim”in “İstisna edilecek tutara ilişkin bilgiler” Tablosunun (g) sütununda gösterilecektir. Bu sütunda yer alan tutar, Muhtasar Beyannamenin “TABLO-2 Tahakkuka Esas İcmal Cetveli” bölümünün “3/b- Tecil Edilecek Tutar” satırına aktarılacak ve vergi dairesince bu tutarlar tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edileceği, İstisna uygulamasından yararlanan mükelleflerin yurt dışı ihracat tutarının toplam satış tutarına oranı, %85 veya üzerinde gerçekleştiğinin YMM faaliyet raporu ile tespit edilmesi hâlinde, vergi dairesince tecil edilen verginin terkin edileceği, öte yandan, serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan işletmelerde çalıştırılan ve yıl içinde gelir vergisi tevkifatı yapılmış olan işçi ücretlerinin de, işverenin yıl sonu itibarıyla ürettikleri ürünlerin %85’ini yurt dışına ihraç etme şartını gerçekleştirmesi hâlinde, gelir vergisi istisnasından yararlanılabilecekleri, bu işverenlerin, Ek:2’de yer alan Bildirimi, Aralık ayına ait muhtasar beyannamenin verilme süresi içinde ilgili vergi dairesine verecekleri, bunun üzerine, yıl içinde verilen muhtasar beyannameler üzerinden hesaplanan ve ödenen ücretlere ilişkin gelir vergisi tevkifat tutarları, bu Tebliğle belirlenen koşullarla ilgili vergi dairesi tarafından 213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak mükellefe red ve iade edileceği belirtilmiştir.

Bu tebliğde açıkça, gelir vergisi tevkifat tutarlarının, bu Tebliğle belirlenen koşullarla ilgili vergi dairesi tarafından 213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak mükellefe red ve iade edileceği belirtilmiştir. İşçi ücretinden kesilen verginin mükellefi işçi olduğuna göre tebliğde sözü edilen ve red ve iadenin yapılacağı mükellefin de işçi olarak anlaşılması gerektiği çok açıktır. Zira yukarıda da ayrıntılı açıklandığı üzere işveren bu verginin mükellefi değil sorumlusudur.

Ayrıca tebliğde tecil ve terkinden söz edilmesinin de ayrı bir önemi bulunmaktadır. Tecil edilen ve böylece alınması ertelenmiş olan bir verginin koşullar oluştuğunda terkin edilmesi hâlinde devlete ödenmiş bir vergi bulunduğundan söz edilemez. Devletin; tahsil etmediği, tamamen işçinin mülkiyet hakkı kapsamında olan, işveren uhdesinde bekleyen ve özel hukuk alacağı niteliğini taşıyan bir değer üzerinde tasarruf yetkisi taşıyabileceği ve bu miktarı hakkın sahibi olmayan başka bir kişiye aktarma hakkına sahip olabileceği de düşünülemez.