muhamparlak/turkish-law-bge-m3-embeddings huggingface dataset:
Yargıtay — Esas No: 2017/23072, Karar No: 2019/13957, Tarih: 25.06.2019

3- Davacı vekili kıdem tazminatı, ihbar tazminatı, ücret ve asgari geçim indirimi alacakları yönünden karar verilmediğini ileri sürmektedir.

Anayasa’nın 138 ve 141. maddeleri uyarınca Hakimler, Anayasaya, kanuna ve hukuka uygun olarak vicdanı kanaatlerine göre hüküm verirler ve bütün mahkemelerin her türlü kararları gerekçeli olarak yazılır.

Diğer taraftan 01.10.2011 tarihinde yürürlüğe giren 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu’nun 27. maddesinde hukuki dinlenilme hakkı kurala bağlanmıştır. Hukukî dinlenilme hakkı, Anayasa’nın 36. maddesinde ve Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi’nin 6. maddesinde düzenlenen adil yargılanma hakkının en önemli unsurudur. Hukuki dinlenilme hakkı gereğince davanın tarafları, müdahiller ve yargılamanın diğer ilgilileri, kendi hakları ile bağlantılı olarak hukuki dinlenilme hakkına sahip olup; bu hak, yargılama ile ilgili olarak bilgi sahibi olunmasını, açıklama ve ispat hakkını, mahkemenin, açıklamaları dikkate alarak değerlendirmesini ve kararların somut ve açık olarak gerekçelendirilmesini içermektedir. Mahkemeler, kararlarını somut ve açık bir şekilde gerekçelendirmek zorundadırlar. Eksik, şeklî ve görünüşte gerekçe yazılması adil yargılanma hakkının (hukukî dinlenilme hakkının), ihlâlidir.

Hukuk Muhakemeleri Kanunu’un 297. maddesinde de, verilecek hükümde tarafların iddia ve savunmalarının özetinin, anlaştıkları ve anlaşamadıkları hususların, çekişmeli vakıalar hakkında toplanan delillerin, delillerin tartışılması ve değerlendirilmesinin, sabit görülen vakıalarla bunlardan çıkarılan sonuç ve hukuki sebeplerin yer alması gerektiği açıkça vurgulanmıştır. Kararın gerekçesinde maddi olay saptanmalı, hukuki niteliği ve uygulanacak hukuki kurallar belirlenmeli, bu konuda gerekli inceleme ve delillerden söz edilmeli, hukuk kuralları somut olaya uygulanmalı ve sonunda hüküm kurulmalıdır. Maddi olgularla hüküm fıkrası arasındaki hukuki bağlantı da ancak bu şekilde kurulabilecek, ayrıca yasal unsurları taşıyan bu gerekçe sayesinde, kararların doğruluğunun denetlenebilmesi mümkün olacaktır.

Somut olayda, davacının kıdem tazminatı, ihbar tazminatı, ücret ve asgari geçim indirimi alacakları ile ilgili gerekçeli karar içeriğinde herhangi bir açıklamada bulunulmaksızın, hüküm kısmında davacının fazla çalışma, ulusal bayram ve genel tatil yıllık izin ücret alacakları haricindeki diğer alacak taleplerinin reddine karar verildiği belirtilmiştir.

Mahkemece yukarıdaki kanuni düzenlemeler ve ilkeler dikkate alınmaksızın, davacının kıdem tazminatı, ihbar tazminatı, ücret ve asgari geçim indirimi alacakları talepleri ile ilgili gerekçe belirtilmeksizin hüküm kurulmuş olması hatalı olup, bozmayı gerektirmiştir.

Sonuç:

Temyiz olunan kararın yukarıda yazılı sebeplerden BOZULMASINA, peşin alınan temyiz harcının istek halinde ilgililere iadesine, 25.06.2019 tarihinde oy birliğiyle karar verildi.
Yargıtay — Esas No: 2018/427, Karar No: 2018/517, Tarih: 08.11.2018

**Ceza Genel Kurulu         2018/427 E.  ,  2018/517 K.**

**"İçtihat Metni"**

Kararı Veren

Yargıtay Dairesi : 11. Ceza Dairesi

Mahkemesi :Ceza Dairesi

Sayısı : 796-1184

2010 ve 2011 takvim yıllarında sahte fatura kullanma suçundan sanığın beraatine ilişkin Ankara 34. Asliye Ceza Mahkemesince verilen 01.02.2017 tarihli ve 40-14 sayılı hükümlere yönelik katılan vekili tarafından istinaf başvurusunda bulunulması üzerine Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 11. Ceza Dairesince 03.10.2017 tarih ve 796-1184 sayı ile;

“...İlk derece Mahkemesince her ne kadar sanığın; suça konu faturaların sahte olduğunu bilmediğinden bahisle CMK'nın 223/2-e maddesi uyarınca beraatine karar verilmiş ise de; iddia, savunma, dava şartı olan mütalaa, vergi suçu raporu, vergi tekniği raporu, soruşturma aşamasında alınan bilirkişi raporu, davanın yeniden görülmesi ve duruşma açılmasına karar verildikten sonra dosyaya getirtilen vergi tekniği raporları ile tüm dosya içeriğinden; Kızılbey Vergi Dairesi mükellefi olan sanığın elektrik malzemeleri toptan ticareti faaliyetinde bulunduğu, 2010 takvim yılına ilişkin hesap ve işlemlerin incelenmesi sonucunda sahte fatura düzenlemeleri nedeniyle haklarında vergi tekniği raporu düzenlendiği tespit edilen....Grup İnş. Tic. Limited Şirketi,........ İnş. Taah. Tic. ve San. A.Ş., ....... Plastik Pvc Pen. Sis. İnş. Malz. Paz. San. Tic. Ltd Şti., TR-Acay İnş. Otom. Gıd. İle Elek. Tu. Tek. Taah. San. Tic. Ltd Şti,...... Grup Yapı. Malz. İnş. Elek. Pro. Kim. Mad. San. ve Tic. Ltd. Şti, MC ...... İnş. Müşavir Gıda Tic. Ltd. Şti,......İnşaat Elektrik Elektronik Ltd Şti.,..... Grup Reklam Organizasyon Medikal İnşaat Elektrik Petrol Nakliyat San. Tic. Ltd Şti, ..... İnşaat Elektrik Pet. Ürün Çelik Mak. Turz. Taş San. Tic. Ltd Şti., ....., ....., ...... inş. Taah. Elekt. Tem. Medikal Metal San. Tic. Ltd. Şti, ...... Yapı Malz. Mühend. San. Tic. Ltd. Şti tarafından düzenlenen toplam 1.681.680-TL tutarında 104 adet ve 2011 takvim yılına ilişkin hesap ve işlemlerin incelenmesi sonucunda ise komisyon geliri karşılığı sahte fatura düzenlemeyi mutad meslek haline getirdikleri tespit edilen ......, ....., ..... ve ..... tarafından düzenlenen toplam 420.202-TL tutarında 20 adet sahte faturayı kullandığı, faturalarda yer alan tutarları KDV beyannamelerinde indirim konusu yaptığı anlaşılmıştır.

Davanın yeniden görülmesi ve duruşma açılmasına karar verildikten sonra 23.05.2017 tarihli tensip kararında belirtilen, sanığın 2010 ve 2011 takvim yıllarında kullandığı faturaları düzenleyen şahıs ve şirketler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporları getirtilmiş olup; bu raporlarda, sanığın kullandığı faturaları düzenleyenlerin yapılan yoklamalarda adreslerinde bulunamadıkları, ticari faaliyetlerine rastlanmadığı, mal stoklarının bulunmadığı, depo, işçi, şube ve taşıtlarının bulunmadığı, beyan edilen KDV matrahları ile görülen hasılatı elde edebilecek hacimde ticari bir organizasyon yapısı olmamasına rağmen yüksek tutarlarda fatura düzenledikleri, yüksek tutarlarda ciroları bulunduğu halde faaliyetlerine ilişkin ortaya çıkan vergilerin çok cüz-i tutarlarda olmasına rağmen ya hiç ödenmediği ya da çok az miktarda ödendiği, gerçek bir mal ve hizmet üretimi veya alım-satımı yapmadıkları, komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yapmak amacıyla kuruldukları ve bu amaçla faaliyette bulundukları şeklindeki tespitler ve sanığın faturalarda gösterilen malları aldığına ilişkin sevk ve taşıma irsaliyesi, teslim ve tesellüm belgesi, faturaların bedellerinin ödendiğini gösterir ticari teamüle uygun bir belge ibraz edememesi de gözetilerek sanığın, suça konu faturaların sahte olduğunu bilmediğine dair savunmalarına itibar edilmemiştir.

2010 ve 2011 takvim yıllarına ilişkin defter ve belgeleri ibraz etmesi hususunda vergi müfettişi tarafından gönderilen yazının tebliği üzerine sanığın, bu hususta ek süre almasına rağmen defter ve belgeleri ibraz etmemesi, ayrıca, Dairemizce yapılan duruşmada da suça konu faturaların elinde bulunmadığını beyan etmesi ve duruşma hazırlığı işlemleri sırasında suça konu faturaların gönderilmesi hususunda ...'na yazılan yazılara olumsuz cevap verilmesi nedenleriyle sanığın kullandığı sahte faturalar ele geçirilememiş ise de; suça konu faturaların 2010 ve 2011 takvim yıllarında kull.......dığı BA-BS raporları ve KDV beyannameleri ile sabittir.

Sorun; suça konu faturaların ele geçirilememesi halinde mahkûmiyet kararı verilip verilemeyeceği noktasında toplanmaktadır.

Sorun; suça konu faturaların ele geçirilememesi halinde mahkûmiyet kararı verilip verilemeyeceği noktasında toplanmaktadır.

Faturanın kull.......mış sayılabilmesi için beyannamede gösterilmesi ve beyannamenin de vergi dairesine verilmesi yeterli olup; fatura aslının ya da bir örneğinin beyannameye eklenmesi zorunluluğu yoktur. Yasa koyucunun kullanma sırasında beyannameye eklenmesini zorunlu kılmadığı bir faturayı daha sonra kanuni şekle uygun düzenlenip düzenlenmediğinin tespiti bakımından aramanın sahte fatura düzenlemek ya da sahte fatura kullanmak suçlarını cezalandırılamayacak suçlar haline getireceğinde kuşku yoktur. Yüksek Yargıtay 11. Ceza Dairesinin sonradan (Mayıs 2016 tarihinden) itibaren değişen görüşü uyarınca sahte fatura düzenlemek ve kullanmak suçlarında suça konu faturalardan denetime olanak verecek sayıda dosyada bulundurulmasının zorunlu olduğunun kabulü halinde; suçun sübutu konusundaki inisiyatif sanıklara bırakılmış olur ki bu şekildeki Yargıtay uygulamasının istikrar kazanması durumunda, bu hususta bilinçlenen sanıkların .......an suçlardan mahkûmiyetlerine karar verilmesi mümkün olamayacaktır. Zira: 213 sayılı VUK.nun 253. maddesi uyarınca defter ve belgelerin 5 yıl süre ile muhafaza mecburiyeti olup; bu sürenin geçmesi durumunda faturaların ibraz edilmemesinin herhangi bir müeyyidesinin bulunmaması, .......an sürenin geçmemiş olması durumunda ise; belgeleri gizlemek suçundan verilecek daha az cezaya razı olan sanıkların sahte faturaları ibraz etmeyerek daha ağır cezayı gerektiren sahte fatura düzenlemek ve kullanmak suçlarından ceza almamaları mümkün olacaktır. Çünkü; sahte faturayı düzenleyen ibraz ederse düzenlemek suçundan, kullanan ibraz ederse kullanmak suçundan mahkum olacaktır. İbraz etmedikleri takdirde ise cezalandırılmaları mümkün olamayacaktır.

Yukarıda açıklanan nedenlerle her ne kadar suça konu sahte faturalar ele geçirilememiş ise de; 2010 takvim yılında toplam 1.681.680-TL tutarında 104 adet ve 2011 takvim yılında toplam 420.202-TL tutarında 20 adet sahte faturayı gerçek bir alım satım karşılığı olmaksızın alıp bilerek kullanmak suretiyle faturalarda yer alan tutarları KDV beyannamelerinde indirim konusu yaptığının BA-BS raporları ve KDV beyannameleri ile sabit olduğunun anlaşılması karşısında; sanığın, .......an her iki yılda sahte fatura kullanmak suçlarından mahkûmiyeti yerine, 'sanığın suça konu edilen faturaları sahte olduğunu bilmeden kullandığına' dair dosya kapsamına uygun olmayan gerekçe ile beraatine karar verilmiş olması nedeniyle Ankara 34. Asliye Ceza Mahkemesinin isabetsiz kararının Ceza Muhakemesi Kanununun 280/2. maddesi uyarınca kaldırılarak sanığın 2010 ve 2011 takvim yıllarında sahte fatura kullanmak suçlarından mahkûmiyetine" karar verilmiştir.

Bu hükümlerin de sanık müdafisi tarafından temyiz edilmesi üzerine dosyayı inceleyen Yargıtay 11. Ceza Dairesince 07.05.2018 tarih ve 3390-4256 sayı ile;

Bu hükümlerin de sanık müdafisi tarafından temyiz edilmesi üzerine dosyayı inceleyen Yargıtay 11. Ceza Dairesince 07.05.2018 tarih ve 3390-4256 sayı ile;

"2015 yılında vergi suçlarının temyiz incelemesini yapan Yargıtay 19. Ceza Dairesi’nce benimsenip Dairemizce de devam ettirilen uygulamaya göre; sahte fatura düzenlemek ve kullanmak suçlarında suçun maddi konusunun fatura olması, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227. maddesinin 3. fıkrasındaki 'Bu Kanuna göre kull.......an veya bu Kanunun Maliye ve Gümrük Bakanlığı’na verdiği yetkiye day.......arak kullanma mecburiyeti getirilen belgelerin, öngörülen zorunlu bilgileri taşımaması halinde bu belgeler vergi kanunları bakımından hiç düzenlenmemiş sayılır' şeklindeki düzenlemeye göre de faturaların Vergi Usul Kanununun 230. maddesinde öngörülen zorunlu bilgileri içermesinin gerekmesi, yazılan müzekkere cevapları ve sanığın beyanına göre faturalara ulaşılamaması karşısında; suça konu faturaların kanunda öngörülen şekil şartlarını taşıyıp taşımadığının tespit edilemeyeceği ve atılı suçun unsurları itibariyle oluşmayacağı gözetilmeden sanığın beraati yerine yazılı şekilde mahkumiyetine karar verilmesi" isabetsizliğinden bozulmasına oy çokluğuyla karar verilmiş,

Daire Üyesi ...;

"Daire çoğunluğu ile aramızdaki uyuşmazlık 213 sayılı Vergi Usul Kanununun (VUK) 359-b maddesinde düzenlenen sahte belge düzenleme ve kullanma eylemlerinde suçun oluşup oluşmadığının tespiti açısından suça konu belgelerin VUK 227/3 gereğince VUK 230 ve devamı maddelerde belirtilen şekil şartlarını taşıyıp taşımadığının denetlenmesi yönünden belgenin (faturanın) dosyaya celbinin gerekip gerekmediği noktasındadır.

Uyuşmazlığın çözümünde sağlıklı sonuca ulaşabilmek için 213 sayılı Kanun'daki konuyla ilgili yasal düzenlemeler ve VUK'nun 359 maddesinde düzenlenen sahte belge düzenlemek ve kullanmak suçu ile VUK'da sahtecilik kavramı ve TCK'da düzenlenen sahtecilik suçları ile kavramlarının birlikte ele alınarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

1- Konu İle İlgili Yasal Düzenlemeler:

VUK 359 Maddesinin: Kaçakçılık suçları ve cezaları üst başlığı altında düzenlenen 359/b maddesinde;

‘Vergi Kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir.’ şeklinde düzenleme yapılmıştır.

VUK. 3. madde: Vergi Kanunlarının uygulanması: A) İkinci fıkra ‘Vergi Kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafsın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı gözönünde tutularak uygulanır.'

VUK. 3. madde: Vergi Kanunlarının uygulanması: A) İkinci fıkra ‘Vergi Kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafsın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı gözönünde tutularak uygulanır.'

B) ‘İspat: Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.

Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlanma vasıtası olarak kull.......amaz.

İktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir.’ şeklinde düzenleme mevcuttur.

VUK 227/3-4. maddesinde: Kayıtların tevsiki üst başlığında ‘ispat edici kağıtlar’ adı altında düzenlenen 227/3'de ‘Bu kanuna göre kull.......an veya bu kanunun Maliye Bakanlığı'na verdiği yetkiye day.......arak, kullanma mecburiyeti getirilen belgelerin, öngörülen zorunlu bilgileri taşımaması halinde bu belgeler vergi kanunları bakımından hiç düzenlenmemiş sayılır.

Maliye ve Gümrük Bakanlığı düzenlenmesi mecburi olan belgelerde bulunması gereken zorunlu bilgileri belirlemeye ve bu bilgilerden uygun gördüklerine düzenlenme saatinin yazılması mecburiyetini getirmeye yetkilidir.’

VUK'da değişik maddelerde de; Belgeler, fatura ve fatura düzenlemesi yapılmış, VUK 230. maddesinde Faturanın şekil şartları, (vuk 233 md.) parekende satış vesikaları, (vuk 234 md.) gider pusulası, (vuk 235 md.) müstahsil makbuzu, (vuk 236-237 md.) serbest meslek makbuzları, (vuk 238 md.) ücret bodrosu, (vuk 239 md.) bodro yerine geçen vesikalar ve Maliye Bakanlığının çıkaracağı tebliğlerle yapacağı düzenlemelerle getirilecek şekil şartlarına ilişkin yetki veren VUK'nun mükerrer 257. maddesi uyarınca çıkarılan tebliğlerle belirlenen belgelerdeki şekil şartları düzenlenmiştir.

VUK 331. maddesi ile VUK 230. ve devamı maddeler ve Maliye Bakanlığının çıkardığı tebliğlerde belirlenen şekil şartlarına uyulmamasının müeyyidelerine ilişkin olarak da ‘Vergi Kanunları hükümlerine aykırı hareket edenler, bu kitapta yazılı vergi cezaları (vergi ziya cezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalar ile cezalandırılırlar.’ şeklinde düzenleme yapılmıştır.

VUK 351 maddesinde: ‘Usulsüzlük’ başlığı altında; ‘usulsüzlük vergi kanunlarının şekle ve usule müteallik hükümlerine riayet edilmemesidir.’ şeklinde tarif edilmiştir.

VUK 352. maddede: Usulsüzlük cezaları düzenlenmiştir.

VUK 353. maddede: Özel usulsüzlükler ve cezaları başlığı altında -a- bendinde fatura ve benzeri belge verilmemesi ve alınmaması ile diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmaması durumunda verilecek idari para cezaları belirtilmiştir.

VUK 351 maddesinde: ‘Usulsüzlük’ başlığı altında; ‘usulsüzlük vergi kanunlarının şekle ve usule müteallik hükümlerine riayet edilmemesidir.’ şeklinde tarif edilmiştir.

VUK 352. maddede: Usulsüzlük cezaları düzenlenmiştir.

VUK 353. maddede: Özel usulsüzlükler ve cezaları başlığı altında -a- bendinde fatura ve benzeri belge verilmemesi ve alınmaması ile diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmaması durumunda verilecek idari para cezaları belirtilmiştir.

VUK'nun mükerrer 355. maddesi ile Maliye Bakanlığınca mükerrer 257. maddeyle verilen yetki gereğince çıkarılan tebliğlerdeki düzenlemelere uymayanlar hakkında idari para cezaları verileceğine ilişkin düzenlemeler yapılmıştır.

2-TCK'da Düzenlenen Sahtecilik Suçlarının Niteliği ve Aldatma Kabiliyetinin Kısaca Değerlendirilmesi:

Bilindiği gibi suç ve cezalara ilişkin temel kanun Türk Ceza Kanunudur. Belgede sahtecilik suçları da Türk Ceza Kanununun 204 ile 212. maddeleri arasında topluma karşı suçlar başlığını taşıyan 3. kısmının ‘kamu güvenine’ karşı suçlar adlı 4. bölümde düzenlenmiştir.

Sahte kelimesi Farsça olup Türkçe de birşeyin aslına benzetilerek yapılan ‘düzme, düzmece’ anlamına gelmektedir. Geniş anlamda sahtecilik Türk Ceza Kanunu tarafından cezalandırılan bütün yalan ve şekillerini kapsamına almaktadır.

Türk Ceza Kanununda düzenlenen belgede sahtecilik suçları ile korunan hukuki değer madde başlığı ve çeşitli Yargıtay kararlarında ‘kamu güveni’ olarak belirtilmiştir. (‘... evrakta sahtekarlık suçlarının konusu kamu güvenidir...’ CGK 06.03.2007 tarih 276/55 E-K)

Kamu güveni; topluma ilişkin hukuksal varlık ya da yarardır. Toplumsal yaşamın barış içinde olağan akışını devam ettirmesi için bu güvenin devamı ve korunması zorunludur. Türk Ceza Kanununda, kamuda kull.......an belgelerin sahteleştirilmesi eylemlerinin kamu güvenini sarstığı kabul edilerek suç sayılıp yaptırıma bağlanması yönüne gidilmiştir.

TCK'da düzenlenen sahtecilik suçlarında aldatma yeteneği suçun unsurudur. Aldatıcılık yeteneği belgeden objektif olarak anlaşılmalıdır. Mesela belgenin kaba bir şekilde yapılması sahte olduğunun açıkça belli olması ve çoğu kişi tarafından ilk bakışta açıkça anlaşılması halinde aldatma yeteneği bulunmadığından belgede sahtecilik suçu oluşmayacaktır. Öğreti ve Yargıtay uygulamalarında da TCK'da düzenlenen sahtecilik suçlarında aldatma yeteneği suçun unsuru olarak kabul edilmektedir. TCK'da düzenlenen belgede sahtecilik suçları daha çok özel belgede sahtecilik (TCK 207) ve resmi belgede sahtecilik (TCK 204) suçları olarak karşımıza çıkmaktadır.

3- Vergi Usul Kanunu 359'da Düzenlenen Sahtecilik Eylemleri ve Aldatma Kabiliyetinin Değerlendirilmesi:

Vergi Usul Kanununda kanun koyucu vergi kayıp ve kaçağına sebebiyet vermesindeki oranın yüksekliğini dikkate alarak sahte belge düzenlemek veya bu belgeleri kullanmak eylemlerine özel düzenleme getirme ihtiyacı duymuştur.

3- Vergi Usul Kanunu 359'da Düzenlenen Sahtecilik Eylemleri ve Aldatma Kabiliyetinin Değerlendirilmesi:

Vergi Usul Kanununda kanun koyucu vergi kayıp ve kaçağına sebebiyet vermesindeki oranın yüksekliğini dikkate alarak sahte belge düzenlemek veya bu belgeleri kullanmak eylemlerine özel düzenleme getirme ihtiyacı duymuştur.

VUK 359 maddesinde düzenlenen kaçakçılık suçlarında 4369 sayılı Kanunla yapılan değişiklik sonrası 359/b deki sahte belge düzenlemek suçunun, memur olmayanların resmi evrakta sahtekarlığına, bu belgeleri kullanmak suçunun da özel belgede sahtecilik suçuna benzerliği ortaya çıkmıştır. Ancak VUK'daki belgelerde TCK'da ki resmi evrak-hususi evrak ayrımının önemi bulunmamaktadır. Şöyle ki;

Her ne kadar VUK 230 ve devamı maddeler ve kanunun verdiği yetkiye istinaden, Maliye Bakanlığı tarafından çıkarılan tebliğlerle yapılan düzenlemeler ile Vergi Usul Kanunu kapsamında düzenlenen veya kull.......an belgelere şekil şartları getirilmiş ise de mükellefin usulünce, mükellef olmayanın ise dayanaksız olarak bastırıp düzenlediği belgelerin resmi evrak olduğu düşüncesi benimsenmemiştir. Çünkü sonuçta VUK da düzenlenen belgeler özel kişi veya şirketler tarafından kendi faaliyetlerini kayıt altına almak amacı ile düzenlendikleri ya da kull.......dıkları için özel belge olarak kabul edilmiştir. VUK kapsamında yapılan sahteciliğin amacı da düzenleyen için komisyon almak suretiyle haksız kazanç sağlamak veya vergi doğuran faaliyetini vergi dairesinin bilgisi dışında tutarak vergi ödememek; kullanan için ise gideri fazla gösterip matrahı düşürmek, dolayısıyla vergiyi az ödemek veya hiç ödememek veya hakkı olmayan vergi iadesi veya indiriminden yararlanmak olduğu için VUK'da gerçeğe aykırılık olgusu olarak sahtecilik amaç değil araçtır. Vergi kaçakçılığı suçlarında korunan hukuki yarar da devletin vergilendirme hak ve yetkisidir.

Bu nedenlerle VUK 359'daki kaçakçılık suçuna cezai müeyide getiren sahte belge düzenleme ve kullanma kavramları ile TCK'daki sahtecilik suçları ve kavramlarının birebir eşleştirilmesinin, aynı anlamların yüklenmesinin (aldatma yeteneği veya şekil denetimi yönünden) aynı denetime tabi tutulmasının doğru olmayacağı bunun VUK'nu bakımından y.......gılı sonuçlara yol açacağı izahtan varestedir. Çünkü Vergi Usul Kanunu öngördüğü suçlar bakımından birçok halde Ceza Hukukunun genel ilkelerinden ayrılarak cezai sorumluluğa, takip şartlarına ve cezaların belirlenmesine ilişkin farklı düzenlemeler getirmiştir. Vergi Kaçakcılığı suçları genellikle vergi mükellef veya sorumluları tarafından işlenilen objektif sorumluluğa dayalı bir anlamda mahsus suçlar olduğu için VUK 359/b de düzenlenen sahte belge düzenlemek veya kullanmak sureti ile kaçakçılık suçlarında VUK 227/3 maddesindeki düzenleme gerekçe gösterilerek belgede bulunması gereken zorunlu bilgileri ve buna bağlı olarak aldatma kabiliyetini TCK'nun da düzenlenen sahtecilik suçlarındaki gibi suçun unsuru olarak kabul etmek Vergi Usul Kanunu açısından y.......gılı uygulamaya ve sonuçlara yol açacaktır.

4- TCK'daki Sahtecilik Suçları ile VUK'daki Sahte Belge Düzenleme ve Kullanma Suçlarının Amacı, Niteliği Aldatma Kabiliyeti Yönünden Karşılaştırılması ve VUK 359/b de Düzenlenen Sahtecilik Suçunun Unsurları Yönünden Değerlendirilmesi: