muhamparlak/turkish-law-bge-m3-embeddings huggingface dataset:
Yargıtay — Esas No: 2015/2798, Karar No: 2015/8511, Tarih: 10.12.2015

Vergi Usul Kanunu’nun 134. maddesinde, vergi incelemelerinin amacının, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu ifade edilmiştir. Bu amaç, vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetlerinin ortaya çıkarılması ile sağlanır. Kanun’un 3. maddesine göre ise, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin işlemlerin mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamaz. Ancak iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir. Öte yandan, VUK’nda suç olarak tanımlanan fiillere ilişkin uyuşmazlıklarda ceza muhakemesi hukukunun “maddi gerçeği araştırma ilkesi” ile “kuşkudan sanık yararlanır ilkesinin” de uygulanacağı tartışmasızdır.

Türk Vergi Hukuku Sisteminde vergilendirme düzenini bozucu ve vergi kaçırma amacına yönelen her türlü suistimaller ile hakkın kötüye kullanılmasını önleme gayesine ilişkin olarak “özel suistimali önleyici düzenlemeye” ise VUK’nda “transfer fiatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımının yasaklanması” ilkesiyle yer verilmiştir (..., s. 34-51).

Ülkemizde (mülga) 5949 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinde “örtülü kazanç dağıtımı” terimiyle ifade edilen düzenlemede ve benzer şekilde yürürlükteki 13.06.2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun da (KVK) 12 ile 13. maddelerinde uluslararası düzenlemelere uygun olarak transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına ilişkin kapsamlı normlar kabul edilerek “transfer fiatlarını manipüle etmek suretiyle ilişkili kişiler aracılığıyla vergi kaçırma fiilleri” yasaklanmıştır (..., s. 6, 66-67). KVK 11/1. maddesinde “örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderler ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançların kurum kazancının tespitinde indirim olarak kabul edilemeyeceği” kuralını benimsemiştir. Kanun’un 13. maddesinde ise, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç aktarımına ilişkin kapsamlı ilkelere yer verilmiştir. Anılan maddeye göre;

“(1) Kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir.

(2) İlişkili kişi; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade eder. Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır. Kazancın elde edildiği ülke vergi sisteminin, Türk vergi sisteminin yarattığı vergilendirme kapasitesi ile aynı düzeyde bir vergilendirme imkânı sağlayıp sağlamadığı ve bilgi değişimi hususunun göz önünde bulundurulması suretiyle Bakanlar Kurulunca ilan edilen ülkelerde veya bölgelerde bulunan kişilerle yapılmış tüm işlemler, ilişkili kişilerle yapılmış sayılır” (KVK md. 13/1-2).

Ülkemizde ... (anakaranın dışında kabul edilen) şirketlerin kuruluşuna 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu ve 5411 sayılı Bankacılık Kanunu ile izin verilmiştir. Öte yandan mevzuatımızda Türk şirketlerinin yabancı ülkelerin anakarası dışında (...) şirket kurmalarını ya da Türk şirketlerinin bu şirketlerle ticaret yapmalarını yasaklayan bir düzenleme mevcut olmamakla birlikte anılan şirketlerle ticari ilişki, KVK kapsamında sıkı şartlara tabi tutulmuştur.

...şirketlerle gerçekleştirilen ticari işlemlere dair düzenlenen kayıt ve belgelerin VUK kapsamında hukuka uygun kabul edilmeleri için gerekli ilk ölçüt “vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetine uygun olmaları” bir başka deyişle gerçek bir mal alım-satımına veya hizmet ifasına dayanmaları zorunluluğudur. Aksi durum yani gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde varmış gibi düzenlenen belge, VUK’na göre “sahte belge” olarak kabul edilerek; bunları düzenleme veya kullanma seçimlik hareketleri ise cezai yaptırıma bağlanmıştır. Öte yandan ... şirketlerin ilişkili kişilerle (KVK md. 13/2) ticari ilişkide bulunması durumunda; belirtilen ilk ölçütün sağlanması şartıyla “tespit edilen bedel veya fiyatın emsallere uygunluk ilkesi çerçevesinde belirlenmiş olması” zorunluluğu da (KVK md. 11/1. ve 13.) VUK'na uygunluk bakımından ikinci ölçüt olarak karşımıza çıkmaktadır. Aksi durum, transfer fiyatlandırması yoluyla kazancın tamamen veya kısmen örtülü olarak dağıtılmış sayılıp “ilişkili kişiler aracılığıyla vergi kaçırma fiili” kabul edilerek KVK’nun 11/1. maddesi kapsamında yasaklanmıştır.

Açıklanan yasal dayanaklar ve ceza muhakemesi hukukuna ilişkin temel ilkeler çerçevesinde, bir ... şirketinin gerçekleştirdiği ileri sürülen ticari işlemlerin doğru ve hukuka uygun olarak değerlendirilebilmesi için; kanunilik incelemesi yapılarak somut uyuşmazlığa konu oluşturan ticari ilişkinin meşruiyet temelleri araştırılmalıdır. Bu anlamda off-shore şirketlerinin somut ticari ilişkide yerine getirdiği fonksiyonlar; taşıdığı sorumluluklar; yüklendiği görevler; tasarruf edilen maliyetler dikkate alınmalıdır. Böylelikle ... şirket ile alıcı olarak adına fatura veya belge düzenlenen şirket arasında gerçek bir ticari ilişkinin varlığı yani vergiyi doğuran olayın gerçekte mevcut olup olmadığı belirlenmelidir.

Somut uyuşmazlıkta dosyadaki tüm bilgi ve belgeler incelendiğinde;

A- Sanıklardan ..., ... (...olarak anılacaktır) yönetim kurulu başkanı, ..., ... ve ... ise aynı şirketin yönetim kurulu üyesi olarak görev yapmaktadır.

Sanıklardan ..., ...’de (... olarak anılacaktır) yönetim kurulu başkanı, ..., ..., ... ve ... ise aynı şirketin yönetim kurulu üyesi olarak görev yapmaktadır.

... ve ..., ... (... olarak anılacaktır) bünyesinde yer almakta olup; idareleri, denetimi ve sermayesi bakımından doğrudan bu grubun kontrolünde yer almaktadırlar.

Türk Ticaret Kanunu’na (TTK) göre anonim şirket, yönetim kurulu tarafından yönetilir ve temsil olunur (md. 365, 6762 sayılı mülga TTK md. 317). Kanuni temsilciler arasında görev bölümü yapılmış ise vergi kanunları kapsamında cezai sorumluluğun tespitinde mevcut işbölümü esas alınarak, suç oluşturan fiilin hangi temsilcinin görev alanına girdiği belirlenmelidir. Suç oluşturan fiilin ayrıntılarını bilen ve oluşumunda rolü bulunan temsilcilerin cezai sorumluluğu asıldır (..., ... Vergi Usul Kanunu'nda Hürriyeti Bağlayıcı Suç ve Cezalar, Vergi Kaçakçılığı Suçları ve Diğer Hürriyeti Bağlayıcı Vergi Suç ve Cezaları, İstanbul 2004, s. 96-99; Ş.., D...: Vergi Ceza Hukuku, Bursa 2013, s. 369). Nitekim VUK, tüzel kişilerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği ilkesini getirmiştir (md. 10/1). VUK’nun 359. maddesinde yazılı kaçakçılık fiillerinin işlenmesi halinde ise, bu fiiller için 359 ve 360. maddelerde öngörülen cezalar bu fiilleri işleyenler hakkında hükmolunacaktır (VUK md. 333/3).

... temel olarak yayıncılık ve matbaacılık sektörlerinde faaliyet göstermekte olup, 2006 yılına kadar ... bünyesindeki şirketlerin gazete kağıdı ve diğer sarf malzemesi ihtiyacı ... tarafından karşılanmıştır. 2006 yılından itibaren ... bünyesindeki şirketlerin gazete kağıdı ihtiyacının karşılanması amacıyla ... ile bu şirketin % 96.69 oranında ortağı olan ... arasında yeniden yapılanmaya gidildiği; bu çerçevede ...’den sadece mümessili olduğu ... kağıt alımı yapılmasına; bu firma dışındaki diğer kağıt üreticilerinden yapılacak gazete kağıdı alımının ise ... tarafından yapılmasına karar verildiği anlaşılmaktadır. Bir diğer anlatımla 2006 yılına kadar sadece ... tarafından gerçekleştirilen ithalat süreci; bu yıldan sonra iki ayrı şirket yani ... ve ... üzerinden gerçekleştirilmiştir. Aynı adreste, aynı sayıda ve nitelikte personelle faaliyetini sürdüren her iki firmanın ithalat faaliyetinde herhangi bir değişiklik olmamıştır. Bu bağlamda ...’de istihdam edilen yaklaşık 40 personelden bir kısmının ...’ye devredildiği; ancak ...’nin mümessillik faaliyetlerinde istihdam edilen personeli dışında gerek ... gerekse ... tarafından istihdam edilenlerin şirket bağlamında herhangi bir ayrım yapılmaksızın her iki şirketin faaliyetlerinin yürütülmesinde çalışmaya devam ettikleri açıklanmıştır. ... ile bu şirketin % 96.69 oranında ortağı olan ...’nin belirtilen hisse yapısı ve söz edilen personelin iki firmanın işlerini de yürüttüğü tespiti göz önünde bulundurulduğunda bu iki şirketin işlerinin fiili olarak birlikte yürütüldüğü anlaşılmaktadır.

Mükellef kurum ..., Ocak - Nisan 2007 döneminde gazete kağıdı ithalatına ilişkin ithalat faturalarını vergi cenneti (...) ülkeler olarak bilinen ... ile ... kurulan ... (... olarak anılacaktır) ve ... (... olarak anılacaktır) isimli iki firmadan yaptığını beyan ederek bu firmalarca düzenlenen faturaları ticari defterlerine gider olarak kaydetmiştir. Halbuki ... gazete kağıdı ithalatını gerçekte doğrudan yurtdışı üretici firmalar olan ..., ..., ..., ..., ...’dan ya da ticaret firmaları olan ..., ... ve ... gibi firmalardan yaptığı belirlenmiştir. ... bu şekildeki hileli işlemlerle 2007 yılında gazete kağıdını ... firmasından % 2.642 ve ... firmasından ise % 3.069 oranında daha yüksek birim fiatlardan aldığı, sonuçta kurumlar vergisi matrahını 2.196.486.50 TL tutarında eksik beyan ettiği tespit edilmiştir.

Mükellef kurum ... ise, gerçekte yurtdışı üretici ve ticaret firmalarından ithal ettiği kağıt, sarf malzemeleri ve filmaşin mallarını ... ülkelerde kurulu olan ... ve ... isimli ilişkili şirketlerden ithal etmiş gibi beyan edip; bu iki firma tarafından düzenlenen sahte faturaları ticari defterlerine gider olarak kaydederek maliyetlerini gerçeğe aykırı olarak yükselttiği, böylelikle 2007 yılı kurumlar vergisi matrahını 1.385.192.53 TL tutarında eksik beyan ettiği belirlenmiştir.

Mükellef kurum ... ise, gerçekte yurtdışı üretici ve ticaret firmalarından ithal ettiği kağıt, sarf malzemeleri ve filmaşin mallarını ... ülkelerde kurulu olan ... ve ... isimli ilişkili şirketlerden ithal etmiş gibi beyan edip; bu iki firma tarafından düzenlenen sahte faturaları ticari defterlerine gider olarak kaydederek maliyetlerini gerçeğe aykırı olarak yükselttiği, böylelikle 2007 yılı kurumlar vergisi matrahını 1.385.192.53 TL tutarında eksik beyan ettiği belirlenmiştir.

... 12.04.1999 tarihinde kurulduğu ve sanık ... bu firmanın yönetim kurulu üyesi olduğu; firmanın ... yönetim kurulu başkanı sanık ... kontrolünde bulunduğu anlaşılmıştır.

... ise 06.08.1999 tarihinde kurulduğu, sanık ... yönetim kurulu üyesi olduğu, firmanın ... yönetim kurulu başkanı sanık ... kontrolünde olduğu anlaşılmıştır.

Söz edilen ... ve ... isimli iki ... şirketin herhangi bir çalışanı ve müştemilatının bulunmadığı; bu itibarla bu firmanın ticari işlerinin de yine aynı grubun kontrolünde olan ... isimli ... kurulu firma tarafından takip edildiği belirlenmiştir. ... firmasının yöneticileri ise, ..., ... ve sanık ...’dir. ... adına ... personeli ... imzasıyla ... sunulan yazıda ... ve ... firmalarının günlük ticari işlemlerinin gerçekleştirilmesi konusunda ... ile ... yetkilendirildiği ve bu şirketlere ilişkin hizmetler ... tarafından sağlandığı için her iki şirketin personel ihtiyacının bulunmadığı belirtilmiştir. Söz edilen ... firmasının ise ... ortaklarından olduğu bilinmektedir. ... makamlarından edinilen bilgiler, ... adlı firmanın ... bünyesinde bulunduğu, bu şirketin tek faaliyetinin diğer grup şirketlerine (..., ...ve ...) hizmet sağlamak olduğu, bu firmanın belgelerinin firmanın ...’daki ofisinde tutulduğu yönünde ciddi kuşkuların bulunduğu, ... merkezli ... şirketin tüm hisselerine sahip olup, ... ise ... kontrolünde olan ... kontrolünde bulunduğu yönündedir. Belirtilen yönetim ve ortaklık yapıları irdelendiğinde ve sanıkların da anılan firmaların ..., ...şirketi olduğuna dair savunmalarıyla birlikte değerlendirildiğinde; mükellef kurumlar ... ve ... ticari ilişkide olduğu ileri sürülen tüm bu yabancı şirketlerin, idaresi, denetimi ve sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak ... , ... ve ... ile doğrudan bağı bulunduğu ve anılan grubun nüfuzu, kontrolü ve yönetiminde şirketler olduğu anlaşılmaktadır. Bu itibarla anılan ..., ... ve ... adlı firmaların KVK’nun 13/2. maddesi kapsamında “ilişkili kişi” olarak kabul edilmesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır.

... ve ..., 2007 yılında ithal ettikleri kağıt ve sarf malzemelerinin tamamına yakın kısmını kendi firmalarının en büyük hissedarı olan ... bünyesindeki gazete ve dergi firmalarına; filmaşin mallarını ise aynı grubun bünyesindeki ... satmıştır. Bu sebeple de ... ve ... ile alıcı firmaların da KVK anlamında “ilişkili kişi” oldukları kabul edilmektedir. Bu itibarla, ilişkili kişilerle yürütülen ticari faaliyetlere ilişkin olarak tespit edilen bedel veya fiyatın emsallere uygunluk ilkesi çerçevesinde belirlenmesi zorunluluğu bulunduğu da kuşkusuzdur (KVK md. 11/1. ve 13.).

B -VUK’nun 3/B maddesine göre, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Bu bağlamda, aynı grup bünyesinde yer alıp ilişkili kişi olduğu belirlenen ... ve ... ile ... ve ... arasında gerçekleştirildiği ileri sürülen ticari işlemlere dair düzenlenen kayıt ve belgelerin VUK kapsamında hukuka uygun kabul edilmeleri için bulunması zorunlu olan ilk ölçüt “vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetine uygun olmaları gereği” bir başka deyişle gerçek bir mal alım-satımını veya hizmet ifasını yansıtmaları zorunluluğudur. Bu itibarla, ... ve ... adlı ... şirketlerinin somut olayda yerine getirdiği fonksiyonlar; taşıdığı sorumluluklar; yüklendiği görevler ve (varsa) tasarruf edilen maliyetler irdelenecektir. Böylelikle anılan ... şirketler ile adına fatura veya belge düzenlenen mükellef kurumlar arasında gerçek bir ticari ilişkinin varlığı yani vergiyi doğuran olayın gerçekte mevcut olup olmadığı belirlenmelidir. Bu kapsamda olmak üzere;

1 -... ve ... temel faaliyet konuları, aynı grup bünyesindeki ... ile ... gibi yayın firmalarına kağıt, karton ve matbaa malzemeleri ürünleri, ... ve ... ise filmaşin ithalatını yapmak olup; satışlarında % 1 ila % 5 arasında değişen kar marjı ve/ veya komisyon geliri elde etmektedir.

... ... menşeli ... (yeni ünvanı ...) adlı firmanın Türkiye mümessilliğini yapmaktadır. ... mal ithal ettiği alanda Dünyanın söz edilen önemli üretici firmanın ... Türkiye mümessili olduğu halde, malları doğrudan bu üretici firmadan almak yerine ilişkili kişi konumunda bulunan ... ve ... isimli ... şirketleri aracı kılmak suretiyle ancak gerçekte yine aynı üretici ve ticaret firmalarına dayanan ithalat işlemini gerçekleştirdiğini beyan ederek belirtilen ... firmalarca düzenlenen faturaları ticari defterlerine kaydetmiştir.

... bu şekildeki işlemlerle 2007 yılında örneğin gazete kağıdını ... firmasından % 2.642 ve ... firmasından ise % 3.069 oranında daha yüksek birim fiatlardan aldığı belirlenmiş olup; bu şekildeki ticari faaliyetler ticari icaplara uygunluk göstermemektedir. Öte yandan belirtilen şekilde ithalat yapıldığı beyan edilmek suretiyle alım maliyetlerinin yüksek gösterilerek vergi matrahının düşük beyan edildiği, bu anlamda 2007 yılı için 2.196.486.50 TL’nin eksik beyan edilen tutar olarak mükellef kurumun vergi matrahına ilave edilmesi gerektiği tespit edilmiştir. ... ise aynı şekildeki işlemlerle kurumlar vergisini matrahını 1.385.192.53 TL eksik beyan ettiği belirlenmiştir. Bu itibarla mükellef kurumların daha düşük fiatlarla mal alma imkanı olduğu halde daha yüksek fiatlarla mal ithal etmek şeklinde yürüttüğü ileri sürülen ticari faaliyet, iktisadi icaplara da uygun değildir.

2- Mükellef kurumlar ... yurtdışı ticaret ve üretici firmalarından doğrudan Türkiye teslimli şeklinde mal ithal etmiş; ithalat işlemlerine ilişkin faaliyetler, yazışmalar doğrudan bu iki şirketin ... bürosundan bu şirketlerin personelince yürütülmüştür. Yani gerçekte (fiilen) mükellef kurumlar ... ve ... tarafından gerçekleştirilen ithalat işlemlerinde faturalar yurtdışı üretici veya ticaret firmaları tarafından ... firmalar olan ... ve ... düzenlenmiştir. ... ve ... ise bu faturaların içeriğini aynı gün veya birkaç gün sonraki tarihlerde bu defa mükellef kurumlara fatura etmiştir. ... ve ... söz edilen alım ve satım faturaları cins ve miktara ilişkin olarak aynı açıklamaları içermekte olup; aradaki tek fark malların ton/adet başına birim fiatlarıdır. Öte yandan ... çalışanlarından ... ve ..., sözde ... ve ... tarafından yapılan ithalat işlemlerine ilişkin olarak üretici firma ... ile doğrudan yazışmalar yapmış olup; yazışma içeriğinden ... tarafından satın alınacak malların fiatının mükellef kurum ile üretici firmalar arasında doğrudan belirlendiği ve ithalat işleminin fiilen mükellef kurum tarafından yürütüldüğü anlaşılmaktadır. Yine ... doğrudan kağıt alımı yaptığı ..., ... ve ... tarafından ... ve/ veya ... adına düzenlenen faturalar faks ve/ veya kargo yoluyla normalde hiçbir ilgisi gözükmemesine rağmen ... mükellef kuruma gönderilmiştir.

Mükellef kurumlar gazete kağıdı alımı yaptığı ... menşeli ..., ... (...) doğrudan Türkiye teslimli olarak yaptığı ithalata ilişkin tüm işlemleri bizzat kendileri yaptığı halde bu ticari faaliyete ilişkin faturaları ... ve ... adlı firmalar adına düzenlettirdiği, bu firmalarca yapılacak ödemelerin ... tarafından garanti edildiği belirlenmiştir. Böyle bir işlem iktisadi ve ticari gereklere uygun değildir. Bu itibarla, ... ve ... tarafından gerçekleştirildiği ileri sürülen ticari işlemlerde anılan ... firmaların somut ticari ilişkide yerine getirdiği bir fonksiyon ve yüklendiği görev bulunmadığı anlaşılmaktadır.

3- Mükellef kurumlar, ... ve ... adına peşin ödeme kaydı yaptığı ithal edilen malların bedelini gerçekte yurtdışı üretici ve ticaret firmalarına vadeli olarak ödemiştir. Böylelikle gerçekte en az iki ay ile altı ay arasında vadeli olarak alınan bir malın bedeli ... firmalara peşin olarak ödenmek suretiyle ithalat bedelleri vadelerinden çok daha önce yurtdışına çıkarılarak mükellef kurumlar yönünden finansman maliyetinin artmasına yol açılmıştır. Bu şekilde bir ticari faaliyetin iktisadi icaplara uygun olmadığı kuşkusuzdur.

4-... ve ... adına düzenlenen fatura bedellerinin ödenmesine ilişkin olarak yurtdışı üretici veya ticaret firmalarına mükellef kurumların en büyük ortağı olan ... tarafından teminat verilmiştir. Bu itibarla mükellef kurumların mal aldığını iddia ettiği ... firmaların gerçekleştirdiğini ileri sürdüğü ithalat ve alım işlemlerine kefalet vermesi, yani alıcı grubun satıcıya ait riskleri üstlenmesi iktisadi ve ticari icaplara uygun değildir.

5- Mükellef kurumların 2007 hesap dönemlerinde ithal ettiği kağıt, sarf malzemeleri ve filmaşin mallarına ilişkin konşimento (yükleme belgesi-...), dolaşım belgesi, TIR karnesi, fatura detay listesi, hareket sertifikası gibi belgeler malların üreticisi, taşıyıcısı ve satıcısı yurtdışı firmalar tarafından doğrudan mükellef kurumlar adına düzenlenmiştir. Belirtilen ithale ilişkin belgelerin malları sattığı ileri sürülen ... ve ... tarafından düzenlenmeyip; doğrudan orjin üretici ve diğer firmalar tarafından hem de mükellef kurum (nihai alıcı) adına düzenlenmiş oluşu teknik ve ticari icaplara uygun değildir.

6-... ve ... veya bunlar adına ... tarafından düzenlenmesi gerekli faturaların, bu firmaların kurulu bulunduğu yerde değilde başka bir yerde yani mükellef kurumların işyerinde ve mükellef kurum personelince düzenlenmesi; yukarıda (2) numaralı kısımda açıklanan diğer tespitlerle birlikte irdelendiğinde iktisadi icaplara da uygun değildir. Nitekim ... 2008 yılına kadar çalışanı olan ve son dönemlerinde ithalat müdürlüğünü yürüten ... beyanında, ... gibi yöneticiler tarafından alımlara ilişkin kararların verildiğini, mal ithaline ilişkin işlemlerin tamamıyla mükellef kurumca doğrudan yurtdışı üretici ve ticaret firmalarından gerçekleştirildiğini, ... ve ... adına düzenlenen faturaların posta veya mail yolu ile mükellef kuruma gönderildiğini, kendilerinin de bu faturalara göre ... ve ... firmalarının adı altında ... işyerinde ithalat faturalarının mükellef kurum çalışanlarınca düzenlendiğini, ifade etmiştir. İthalat dosyalarındaki yazışmalarla da bu beyan doğrulanmıştır. Bu itibarla, adı geçen kişinin vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık olan beyanının delil olarak kabul edilmesi gerekmektedir.

Sonuç olarak, mükellef kurumlar ... ve ... yurtdışı üretici ve ticaret firmalarından gerçekte doğrudan alımını yaptığı gazete kağıdı, kağıt ve karton ürünleri, sarf malzemeleri ve filmaşin mallarının ilk aşamasından son aşamasına kadar olan tüm ithal işlemlerini bizzat ve doğrudan takip ettiği; bu işlemleri kendi çalışanları vasıtasıyla gerçekleştirdiği halde bu alımları ... ve ... adlı ilişkili şirketlerden mal satın almış gibi düzenlenen faturaları kullanarak daha yüksek birim fiatlardan mal alışı şeklinde ticari defterlerine kaydettikleri belirlenmiştir. Böylelikle bu iki ... firma tarafından düzenlenen birden fazla faturaları ticari defterlerine gider olarak kaydederek kullanmak suretiyle mükellef şirketlerin alım maliyetlerini gerçeğe aykırı olarak yükselten ... yöneticileri olan sanıkların 2007 yılı kurumlar vergisi matrahını 1.385.192.53 TL tutarında; ... yöneticileri olan sanıkların ise vergi matrahını 2.196.486.50 TL tutarında eksik beyan ettiği tespit edilmiştir.

Mükellef kurumların en büyük ortağı olan ... tarafından anılan off-shore şirketlerin gerçekleştirdiğini ileri sürdüğü ithalat ve alım işlemlerine kefalet verilerek bu firmaların ticari riskleri üstlenilmiş ve yine gerçekte vadeli alınan mal bedellerini anılan ... firmalara peşin olarak ödemek suretiyle mükellef kurumlar aleyhine ilave finansman maliyeti oluşmasına da yol açılmıştır. Belirtilen şekilde bir ticari ilişki, iktisadi icaplara, ticari icaplara ve teknik icaplara uygun değildir. Bu itibarla, ... ve ... adlı ilişkili ... şirketler ile ... ve ... arasında varlığı ileri sürülen ticari işlemlerin meşruiyet temelleri bulunmamaktadır. Diğer taraftan, gerçekleştiği ileri sürülen (uyuşmazlığa dayanak oluşturan) ticari ilişkide adı geçen ilişkili ... şirketlerinin yerine getirdikleri herhangi bir fonksiyon; taşıdıkları sorumluluk; yüklendikleri görev veya tasarruf edilen maliyetin bulunmadığı da anlaşılmaktadır.

Böylelikle, söz edilen ... şirketler ile adına fatura veya belge düzenlenen mükellef kurumlar ... ve ... arasında gerçek bir ticari ilişkinin mevcut olmadığı yani vergiyi doğuran olayın gerçekte mevcut bulunmadığı” sonucuna varılmakla; sanıkların yöneticisi oldukları ... ve ... adına düzenlenerek bu şirketlerin ticari defterlerine gider olarak kaydedilen faturaların da gerçek bir muamele veya duruma dayanmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenmesi sebebiyle VUK'nun 3/B, 359/b ve mülga 359/b-1. maddesi anlamında “sahte belge” olarak kabulü gerekmektedir.

Mükellef kurumlar ... ve ... ilişkili ... şirketlerle gerçekleştirdiği ileri sürülen ticari işlemlere dair kullanılan faturaların gerçek bir vergiyi doğuran olaya dayanmadıkları, böylelikle “sahte belge” niteliğinde oldukları belirlenmekle; ileri sürülen alımlara dair “tespit edilen bedel veya fiyatın emsallere uygunluk ilkesi çerçevesinde belirlenmiş olması” ölçütünün somut uyuşmazlıkta ayrıca irdelenmesine gerek görülmemiştir.

Açıklanan sebeplerle;