Streitig ist die Abzugsfähigkeit fehlgeschlagener Veräußerungskosten einer im Privatvermögen gehaltenen Beteiligung an einer Aktiengesellschaft bei den gewerblichen Einkünften gem. [REF] . 0
Der unverheiratete Kläger wurde im Streitjahr [DATE] vom beklagten Finanzamt einzeln zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger, sein Bruder und sein Vater waren Gesellschafter der A GmbH & Co. KG mit Sitz in..... X. Der Kläger war am Festkapital der Kommanditgesellschaft i.H.v. 0 Euro mit 0 Euro = 0 v.H. beteiligt. 0
Durch Gesellschafterbeschluss vom [DATE] wurde die KG rückwirkend zum [DATE] in die A-AG umgewandelt, deren Grundkapital ebenfalls 0 Euro beträgt. Der Kläger erhielt eine in seinem Privatvermögen gehaltene Beteiligung an der Kapitalgesellschaft von 0 Euro, d.h. 0 einbringungsgeborene Aktien zu je 0 Euro. Die AG hat das übernommene Betriebsvermögen mit den Buchwerten angesetzt. 0
Im Jahr [DATE] versuchten die Aktionäre ihre Anteile an der AG zu veräußern. Nachdem die hierzu von deren Bevollmächtigten mit der Firma B in Y/Italien geführten Gespräche gescheitert waren, gaben die Aktionäre ihre Verkaufsabsicht auf. Von den Aufwendungen für Verkaufsberatung entfielen im Jahr [DATE] 0 Euro auf den Kläger. 0
In der Einkommensteuererklärung [DATE] machte der Kläger die Veräußerungskosten bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb als Veräußerungsverlust gem. [REF] geltend, den das Finanzamt in dem unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. [REF] ergangenen Einkommensteuerbescheid vom [DATE] zunächst anerkannte. 0
Nach Anhörung des Klägers berücksichtigte das FA den Gewerbeverlust in dem am [DATE] nach [REF] ergangenen Änderungsbescheid nicht mehr und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf. 0
Zur Begründung der am [DATE] beim FA angebrachten Klage lässt der Kläger folgendes vortragen: Die im Zusammenhang mit der beabsichtigten Veräußerung entstandenen Aufwendungen seien als negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach den Regelungen in [REF] anzuerkennen. Veräußerungsvorgänge würden nach [REF] beurteilt. Die Regelungen des [REF] und der dort zum Ausdruck kommende gesetzgeberische Gedanke gehe den Regelungen des [REF] vor. Die Besteuerung der einbringungsgeborenen Anteile sei vorrangig nach [REF] zu behandeln. Aus dieser Wertung des Gesetzgebers ergebe sich, dass die einbringungsgeborenen Anteile den Gewinneinkünften und nicht den Überschusseinkünften zuzuordnen seien. Aus diesem Grund sei auch das vom FA im Einspruchsverfahren zitierte Urteil des Bundesfinanzhofs vom [DATE] [REF] nicht anwendbar. Zwar stelle das Urteil zutreffend fest, dass fehlgeschlagene Veräußerungskosten von Anteilen an Kapitalgesellschaften weder nach [REF] als Werbungskosten noch nach [REF] als Veräußerungskosten qualifiziert werden könnten. Ausweislich der Entscheidungsgründe stelle der BFH jedoch bei der Frage der Abzugsfähigkeit bzw. der steuerlichen Behandlung der Veräußerungskosten auf den Systemunterschied zwischen Gewinneinkünften und Überschusseinkünften ab. Er stellte klar, dass Wertveränderungen von Wirtschaftsgütern, die zur Einkünfteerzielung bei Überschusseinkünften eingesetzt würden, bei der Einkünfteermittlung, abgesehen von den Ausnahmetatbeständen der [REF] , außer Betracht blieben. Aus diesem Grund führe auch der Gewinn aus der Veräußerung einer nicht zum Betriebsvermögen gehörenden Kapitalanlage nicht zu steuerpflichtigen Einkünften i.S.v. [REF] . Im Gegenzug seien Aufwendungen grundsätzlich ohne steuerliche Relevanz. Diese Überlegungen träfen jedoch auf die einbringungsgeborenen Anteile nicht zur, sondern ließen im Umkehrschluss ein gegenteiliges Ergebnis zu. Durch die Schaffung des Sondertatbestands in [REF] habe der Gesetzgeber die Wertung zum Ausdruck gebracht, dass letztlich obwohl es sich bei den Veräußerungsobjekten um Anteile an Kapitalgesellschaften handle die Besteuerung des Veräußerungsvorgangs den Veräußerungen von Gewerbebetrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen gleichzustellen sei. Eine Anwendung der Besteuerungsregeln des [REF] und damit auch des Halbeinkünfteverfahrens und sonstiger Vorschriften, welche an die Tatbestandsgrundlage „Anteile an Kapitalgesellschaften“ anknüpften, solle gerade ausgeschlossen werden. Es sei daher nur folgerichtig, dass auch bei der steuerlichen Behandlung der Veräußerungskosten der in [REF] zum Ausdruck kommenden gesetzgeberischen Wertung Rechnung getragen werde. Bei fehlgeschlagenen Veräußerungskosten, welche im Zusammenhang mit der beabsichtigten Veräußerung von Mitunternehmeranteilen anfielen, stehe jedoch zweifelsfrei fest, dass diese bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb abgezogen werden könnten. 0
Zwar erfasse der Wortlaut des [REF] unmittelbar nur realisierte Veräußerungsvorgänge oder solche, die den Veräußerungen ausdrücklich gleichgestellt würden . Aus dem Wortlaut der Regelung könne jedoch gerade unter Berücksichtigung des der Vorschrift des [REF] zugrundeliegenden gesetzgeberischen Gedankens im Umkehrschluss nicht geschlossen werden, dass nur bei einer tatsächlich erfolgten Veräußerung der Regelungsbereich des [REF] eingreife. Unter Berücksichtigung einer verfassungskonformen Auslegung des [REF] müssten auch fehlgeschlagene Veräußerungsvorgänge so behandelt werden, als beabsichtige der potentielle Veräußerer, Mitunternehmeranteile, Betriebe etc. zu veräußern. Der Gesetzgeber habe durch die Schaffung der §§ 0 ff. UmwStG verhindern wollen, dass durch die Umwandlung im Vorfeld einer Veräußerung der Steuerpflichtige in den Genuss des Halbeinkünfteverfahrens gelange. Aus diesem Grund sollten Veräußerungsvorgänge von Anteilen an Kapitalgesellschaften, welche in den ersten sieben Jahren nach der Einbringung erfolgten, so behandelt werden, als hätte der Steuerpflichtige den Betrieb, Teilbetrieb bzw. Mitunternehmeranteile selbst veräußert. Unter Hinweis auf § 0 EStG werde die Anwendung der Privilegierungen, welche bei der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften gelten, ausgeschlossen. Es widerspreche jedoch dem rechtsstaatlich verankerten Grundsatz der Verhältnismäßigkeit, wenn der Gesetzgeber durch die Schaffung eines steuerlichen Sondertatbestands nur für den Steuerpflichtigen nachteilige Rechtsfolgen einführe. 0
Durch seine Verkaufsbemühungen beabsichtige der Steuerpflichtige, Einkünfte aus § 0 UmwStG i.V.m. [REF] zu erzielen. Es sei allgemein anerkannt, dass der Begriff der Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten gerade nicht voraussetze, dass die Aufwendungen später tatsächlich zu Einnahmen führten. Mit den Aufwendungen müsse nicht zwingend eine Einkunftsquelle geschaffen werden, damit diese steuerlich anzuerkennen seien. Seien Aufwendungen durch die „geplante“ Einkunftsquelle verursacht, dann seien die Aufwendungen auch dann abzugsfähig, wenn sie erfolglos geblieben seien. Dies sei insbesondere dann der Fall, wenn sie nicht zu Einnahmen im Rahmen einer bestehenden Einkunftsquelle geführt hätten oder es überhaupt nicht zur Schaffung einer Einkunftsquelle gekommen sei . Maßgeblich sei in diesem Zusammenhang allein, ob die Aufwendungen im Fall eines Erfolges mit steuerpflichtigen Einkünften im wirtschaftlichen Zusammenhang gestanden hätten . Wie bereits ausgeführt, wäre es im Fall einer Veräußerung zu einer Besteuerung nach [REF] gekommen. 0
Die Rechtsprechung zu [REF] für Fälle einer fehlgeschlagenen Veräußerung und der mit dieser zusammenhängenden Behandlung von Verkaufsaufwendungen sei hier, da einbringungsgeborene Anteile vorlägen, wie bereits dargelegt nicht anwendbar. 0
Der Kläger beantragt, den Einkommensteuer-Änderungsbescheid [DATE] vom [DATE] in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom [DATE] aufzuheben, hilfsweise, die Revision zuzulassen. 0
Es erwidert auf das Klagevorbringen unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung, es werde weiterhin die Rechtsauffassung vertreten, dass die vergeblichen Veräußerungskosten nicht als negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb anerkannt werden könnten. Einbringungsgeborene Anteile seien nach [REF] steuerverstrickt. Eine Veräußerung dieser Anteile löse eine Versteuerung nach [REF] aus. Damit werde verhindert, dass eine Gewinnrealisierung bei im Privatvermögen gehaltenen Anteilen, die auf einer Sacheinlage unter dem Teilwert beruhten, ansonsten nur unter den einschränkenden Vorschriften der [REF] erfasst werden könnten. [REF] habe insoweit Vorrang. Auf Grund dieser Fiktion sei die Besteuerung der in den eingebrachten Anteilen ruhenden stillen Reserven sichergestellt. Dieser gesetzlich geregelte Sondertatbestand umfasse somit lediglich den Fall der tatsächlichen Veräußerung, nicht jedoch den einer vergeblichen Veräußerung. Durch den Einbringungsvorgang befänden sich die Anteile im Privatvermögen. Laufende Einkünfte aus solchen Anteilen führten zu Einnahmen aus Kapitalvermögen mit der Folge u.a. der Gewährung des Freibetrags nach [REF] . Bei einer Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen unterlägen diese Erträge zusätzlich der Gewerbesteuer. Im Übrigen erfolge die Ermittlung eines Veräußerungsgewinns bzw. Veräußerungsverlusts sowohl nach [REF] als auch nach § 0 EStG stichtagsbezogen. Der Gewinn oder Verlust sei auch dann erst im Zeitpunkt des Abschlusses des dinglichen Veräußerungsvertrags realisiert, wenn sich die Anteile im Privatvermögen befänden. Dabei sei zu berücksichtigen, dass nur die im unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Veräußerungsgeschäft stehenden Aufwendungen zu den Veräußerungskosten gehörten. Nicht abzugsfähig seien bei im Privatvermögen gehaltenen einbringungsgeborenen Anteilen die Kosten einer fehlgeschlagenen Veräußerung. 0
Im Übrigen diene eine Anteilsveräußerung gerade nicht der Schaffung einer Einkunftsquelle, aus der laufende Einkünfte erzielt würden. Das vom Kläger angeführte Urteil des BFH vom [DATE] [REF] , a.a.O., vermöge deshalb den Abzug der dem Kläger entstandenen vergeblichen Veräußerungskosten als laufender Verlust bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb nicht zu rechtfertigen. 0
Das FA hat die vergeblichen Veräußerungskosten zu Recht in dem Änderungsbescheid weder als vorab entstandene Betriebsausgaben beim Veräußerungsgewinn i.S.d. [REF] noch als laufende Werbungskosten bei den Kapitaleinkünften gem. [REF] abgezogen. 0
Werden Anteile an einer Kapitalgesellschaft veräußert, die der Veräußerer durch eine Sacheinlage unter dem Teilwert erworben hat , so gilt der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt, als Veräußerungsgewinn i.S.d. [REF] . Diese Gesetzesfiktion soll verhindern, dass die Gewinnverwirklichung bei den im Privatvermögen gehaltenen Anteilen, die auf einer zum Buchwert oder einem Zwischenwert angesetzten Sacheinlage beruhen, nur unter den einschränkenden Voraussetzungen des § 0 EStG bzw. [REF] erfasst wird . 0
Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass ein bei Veräußerung der Anteile des Klägers an der Aktiengesellschaft entstandener Gewinn auf Grund der Verweisung in [REF] alte Fassung nach der Vorschrift des [REF] zu ermitteln ist. Streit besteht allein über die Abzugsfähigkeit der Kosten der fehlgeschlagenen Veräußerung als Betriebsausgaben. 0
Im Ausgangspunkt ist dem Kläger darin zu folgen, dass als Betriebsausgaben gem. [REF] oder Werbungskosten gem. [REF] zwar grundsätzlich solche Ausgaben abziehbar sind, die vor Beginn der Tätigkeit und vor Erzielung von Einnahmen getätigt werden, wenn ein ausreichend konkreter Zusammenhang mit einer beabsichtigten Einkunftserzielung besteht , wobei es unschädlich ist, wenn die Einkunftserzielungsabsicht fehlschlägt. 0
Gleichwohl hat das FA zutreffend den Abzug der fehlgeschlagenen Veräußerungskosten der nicht zustandegekommenen Veräußerung der Anteile des Klägers an der Aktiengesellschaft als Betriebsausgaben bei den Einkünften nach [REF] verneint. Denn [REF] enthält eine Gewinnermittlungsvorschrift eigener Art. Diese besondere stichtagsbezogene Gewinnermittlung setzt die Verwirklichung eines Veräußerungsgewinns voraus . Maßgebend für die Verwirklichung ist der Zeitpunkt, zu dem bei einer Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich nach § 0 Abs. 0 oder [REF] ein Gewinn oder Verlust verwirklicht wäre. Demnach liegt nur eine stichtagsbezogene und keine laufende Gewinnermittlung vor. Nach der systematischen Stellung, dem Zweck und dem Aufbau des Besteuerungstatbestands sowie aus der Entstehungsgeschichte ist zu folgern, dass die in [REF] sowie in [REF] verwendeten Begriffe und dementsprechend auch der Zeitpunkt der Gewinnverwirklichung inhaltlich übereinstimmend auszulegen sind . 0
Die Orientierung bei der Auslegung des Tatbestandes in § 0 Abs. 0 sowie [REF] an demjenigen eines Mitunternehmeranteils nach [REF] rechtfertigt jedoch entgegen der Auffassung des Klägers in zeitlicher Hinsicht keine vollständige Gleichstellung der Beteiligung mit der steuerlichen Behandlung von Mitunternehmeranteilen . Bei Mitunternehmeranteilen hält die Rechtsprechung die nachträgliche Berücksichtigung von Aufwendungen im Zusammenhang mit letztlich erfolglos gebliebenen Verkaufsbemühungen als im Ergebnis laufende Betriebsaufwendungen für möglich . 0
[REF] erfasst ausschließlich stichtagsbezogen den Veräußerungs bzw. Liquidationsgewinn als gewerbliche Einkünfte, nicht hingegen einen laufenden Gewinn, auch wenn nach den Grundsätzen der Gewinnermittlung nach den [REF] die Voraussetzungen für die Berücksichtigung von Betriebsausgaben außerhalb der Gewinnermittlung nach [REF] an sich gegeben wären . 0
Aus den dargelegten rechtssystematischen Gründen kann der Rechtsauffassung des Klägers nicht gefolgt werden. Diese hat auch in der Literatur keine Zustimmung erfahren . Es wird deshalb daran festgehalten, dass bei den im Privatvermögen gehaltenen einbringungsgeborenen Anteilen des Klägers an der Aktiengesellschaft der Abzug der Kosten der fehlgeschlagenen Veräußerung ausscheidet. Denn bei der besonderen Gewinnermittlung nach [REF] ist wie dargelegt lediglich eine stichtagsbezogene, nicht aber laufende Gewinnermittlung durchzuführen. 0
Aufwendungen im Privatvermögen, die als Veräußerungskosten der Beendigung der Einkünfteerzielung dienen, sind auch keine Werbungskosten gem. [REF] bei den Kapitaleinkünften gem. [REF] , sondern betreffen die Vermögensebene. Denn diese Aufwendungen sind nicht mehr durch die Erzielung von Einkünften veranlasst . 0
Das FA hat die vergeblichen Veräußerungskosten zu Recht in dem Änderungsbescheid weder als vorab entstandene Betriebsausgaben beim Veräußerungsgewinn i.S.d. [REF] noch als laufende Werbungskosten bei den Kapitaleinkünften gem. [REF] abgezogen. 0
Werden Anteile an einer Kapitalgesellschaft veräußert, die der Veräußerer durch eine Sacheinlage unter dem Teilwert erworben hat , so gilt der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt, als Veräußerungsgewinn i.S.d. [REF] . Diese Gesetzesfiktion soll verhindern, dass die Gewinnverwirklichung bei den im Privatvermögen gehaltenen Anteilen, die auf einer zum Buchwert oder einem Zwischenwert angesetzten Sacheinlage beruhen, nur unter den einschränkenden Voraussetzungen des § 0 EStG bzw. [REF] erfasst wird . 0
Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass ein bei Veräußerung der Anteile des Klägers an der Aktiengesellschaft entstandener Gewinn auf Grund der Verweisung in [REF] alte Fassung nach der Vorschrift des [REF] zu ermitteln ist. Streit besteht allein über die Abzugsfähigkeit der Kosten der fehlgeschlagenen Veräußerung als Betriebsausgaben. 0
Im Ausgangspunkt ist dem Kläger darin zu folgen, dass als Betriebsausgaben gem. [REF] oder Werbungskosten gem. [REF] zwar grundsätzlich solche Ausgaben abziehbar sind, die vor Beginn der Tätigkeit und vor Erzielung von Einnahmen getätigt werden, wenn ein ausreichend konkreter Zusammenhang mit einer beabsichtigten Einkunftserzielung besteht , wobei es unschädlich ist, wenn die Einkunftserzielungsabsicht fehlschlägt. 0
Gleichwohl hat das FA zutreffend den Abzug der fehlgeschlagenen Veräußerungskosten der nicht zustandegekommenen Veräußerung der Anteile des Klägers an der Aktiengesellschaft als Betriebsausgaben bei den Einkünften nach [REF] verneint. Denn [REF] enthält eine Gewinnermittlungsvorschrift eigener Art. Diese besondere stichtagsbezogene Gewinnermittlung setzt die Verwirklichung eines Veräußerungsgewinns voraus . Maßgebend für die Verwirklichung ist der Zeitpunkt, zu dem bei einer Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich nach § 0 Abs. 0 oder [REF] ein Gewinn oder Verlust verwirklicht wäre. Demnach liegt nur eine stichtagsbezogene und keine laufende Gewinnermittlung vor. Nach der systematischen Stellung, dem Zweck und dem Aufbau des Besteuerungstatbestands sowie aus der Entstehungsgeschichte ist zu folgern, dass die in [REF] sowie in [REF] verwendeten Begriffe und dementsprechend auch der Zeitpunkt der Gewinnverwirklichung inhaltlich übereinstimmend auszulegen sind . 0
Die Orientierung bei der Auslegung des Tatbestandes in § 0 Abs. 0 sowie [REF] an demjenigen eines Mitunternehmeranteils nach [REF] rechtfertigt jedoch entgegen der Auffassung des Klägers in zeitlicher Hinsicht keine vollständige Gleichstellung der Beteiligung mit der steuerlichen Behandlung von Mitunternehmeranteilen . Bei Mitunternehmeranteilen hält die Rechtsprechung die nachträgliche Berücksichtigung von Aufwendungen im Zusammenhang mit letztlich erfolglos gebliebenen Verkaufsbemühungen als im Ergebnis laufende Betriebsaufwendungen für möglich . 0
[REF] erfasst ausschließlich stichtagsbezogen den Veräußerungs bzw. Liquidationsgewinn als gewerbliche Einkünfte, nicht hingegen einen laufenden Gewinn, auch wenn nach den Grundsätzen der Gewinnermittlung nach den [REF] die Voraussetzungen für die Berücksichtigung von Betriebsausgaben außerhalb der Gewinnermittlung nach [REF] an sich gegeben wären . 0
Aus den dargelegten rechtssystematischen Gründen kann der Rechtsauffassung des Klägers nicht gefolgt werden. Diese hat auch in der Literatur keine Zustimmung erfahren . Es wird deshalb daran festgehalten, dass bei den im Privatvermögen gehaltenen einbringungsgeborenen Anteilen des Klägers an der Aktiengesellschaft der Abzug der Kosten der fehlgeschlagenen Veräußerung ausscheidet. Denn bei der besonderen Gewinnermittlung nach [REF] ist wie dargelegt lediglich eine stichtagsbezogene, nicht aber laufende Gewinnermittlung durchzuführen. 0
Aufwendungen im Privatvermögen, die als Veräußerungskosten der Beendigung der Einkünfteerzielung dienen, sind auch keine Werbungskosten gem. [REF] bei den Kapitaleinkünften gem. [REF] , sondern betreffen die Vermögensebene. Denn diese Aufwendungen sind nicht mehr durch die Erzielung von Einkünften veranlasst . 0