Tenor Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom [DATE] [REF] F wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen. Tatbestand
Die Klägerin und Revisionsbeklagte , eine GmbH & Co. KG, ist Rechtsnachfolgerin der C-AG, auf die sie zum [DATE] verschmolzen wurde. Im Rahmen einer Außenprüfung bei der C-AG für die Veranlagungszeiträume [DATE] bis [DATE] stellte das Finanzamt für Groß und Konzernbetriebsprüfung ... fest, dass der Bericht der Vorprüfung nicht ausgewertet worden und daher eine Minderung der gesondert festgestellten vortragsfähigen Gewerbeverluste auf den [DATE] bis [DATE] von 0 DM auf 0 DM unterblieben war. Daraufhin holte das damals zuständige Finanzamt die Auswertung mit auf [REF] gestützten Änderungsbescheiden vom [DATE] nach.
Auf die Einsprüche der Klägerin hin führte der zwischenzeitlich zuständig gewordene Beklagte und Revisionskläger aus, dass die Änderung der Feststellung zwar nicht nach [REF] , indes im Anschluss an die Änderung der Körperschaftsteuerbescheide [DATE] bis [DATE] möglich gewesen sei, und zwar innerhalb der noch laufenden Feststellungsfrist nach [REF] . Die Änderungsmöglichkeit sei auch nicht nach [REF] [DATE] i.d.F. des Jahressteuergesetzes [DATE] vom [DATE] GewStG [DATE] n.F. entfallen. Nach dieser Vorschrift ende die Feststellungsfrist nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Erhebungszeitraum abgelaufen sei, auf dessen Schluss der vortragsfähige Gewerbeverlust gesondert festzustellen sei; [REF] sei nur anzuwenden, wenn die zuständige Finanzbehörde die Verlustfeststellung pflichtwidrig unterlassen habe. Der Gesetzgeber habe hier nicht nur die erstmalige Feststellung des Verlustvortrags gemeint, sondern auch dessen Änderung. Dies ergebe sich schon aus dem gesetzessystematischen Zusammenhang; Satz 0 der Vorschrift regele nicht nur, wann Verlustfeststellungsbescheide zu erlassen seien, sondern ebenso, wann sie aufzuheben oder zu ändern seien. Mit [REF] [DATE] n.F. solle, wie sich aus den Gesetzesmaterialien ergebe, nur die Verwaltung vor späten Feststellungsanträgen geschützt werden, nicht aber der Steuerpflichtige vor sachgerechten Änderungen.
Mit der Klage wandte sich die Klägerin gegen den Feststellungsbescheid auf den [DATE] und begehrte darüber hinaus die Feststellung, dass die Einspruchsentscheidung betreffend die Bescheide auf den [DATE] bis [DATE] bisher nicht wirksam bekannt gegeben sei. Auf den Einwand des FA, dass die Einspruchsentscheidung nach ihrem Tenor nur den Bescheid auf den [DATE] betreffe, hat die Klägerin erklärt, damit sei ihr Feststellungsinteresse hinsichtlich der späteren Jahre nun entfallen. Der Antrag sei indes zunächst zulässig gewesen, weil die Gründe der Einspruchsentscheidung den gesamten streitigen Zeitraum umfasst hätten und das FA auch zuvor alle Zeiträume zusammengefasst habe.
Im Klageverfahren machte die Klägerin weiterhin geltend, die Feststellung auf den [DATE] sei außerhalb der Feststellungsfrist geändert worden. [REF] [DATE] n.F. schließe die Anwendung von [REF] aus, sofern nicht die Finanzbehörde die Feststellung des vortragsfähigen Verlustes pflichtwidrig unterlassen habe. Das sei hier nicht der Fall, weil im Zeitpunkt der streitigen Änderung eine Feststellung nicht "unterlassen" worden sei, sondern bereits vorgelegen habe. Eine Änderung oder Aufhebung von Bescheiden werde im Gegensatz zur erstmaligen Feststellung von der Regelung nicht umfasst.
Das Finanzgericht Düsseldorf gab der Klage hinsichtlich der gesonderten Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den [DATE] unter Abweisung im Übrigen statt ; dabei legte es die Kosten unter Hinweis auf [REF] dem FA vollen Umfangs auf.
Das FA rügt mit der "wegen gesonderter Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den [DATE] " erhobenen Revision die Verletzung materiellen Rechts und beantragt, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Klage abzuweisen. Mit der Revisionsbegründung beantragt das FA darüber hinaus hilfsweise, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Kosten betreffend die Feststellungen auf den [DATE] bis [DATE] der Klägerin aufzuerlegen.
Die Revision ist mit ihrem Hauptantrag unbegründet und daher zurückzuweisen . Das FG hat zu Recht dahin erkannt, dass der Änderung der angefochtenen Feststellung zum [DATE] der Eintritt der Feststellungsverjährung entgegen stand. Der Hilfsantrag des FA ist unzulässig.
Nach [REF] [DATE] n.F. sind Verlustfeststellungsbescheide zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern, soweit sich die Besteuerungsgrundlagen ändern und deshalb der Gewerbesteuermessbescheid für denselben Erhebungszeitraum zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern ist. Dabei endet gemäß [REF] [DATE] n.F. die Feststellungsfrist nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Erhebungszeitraum abgelaufen ist, auf dessen Schluss der vortragsfähige Gewerbeverlust gesondert festzustellen ist. Nach Halbsatz 0 der Regelung ist [REF] nur anzuwenden, wenn die zuständige Finanzbehörde die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes pflichtwidrig unterlassen hat.
Nach Maßgabe des [REF] kann eine gesonderte Feststellung auch nach Ablauf der für sie geltenden Feststellungsfrist insoweit erfolgen, als die gesonderte Feststellung für eine Steuerfestsetzung von Bedeutung ist, für die die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung noch nicht abgelaufen ist. Das Gesetz bringt damit die "dienende Funktion" des Feststellungsverfahrens zum Ausdruck , so dass die Selbständigkeit des Feststellungsverfahrens hinter der materiellen Richtigkeit von Steuerfestsetzungen, für die noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten ist, zurücktritt . Das gilt entsprechend, wenn die gesonderte Feststellung Grundlagenbescheid für einen weiteren Feststellungsbescheid ist. Denn gemäß [REF] gelten für die gesonderte Feststellung die Vorschriften über die Durchführung der Besteuerung und damit auch [REF] sinngemäß. Die Voraussetzungen liegen bei einem Verlustfeststellungsbescheid vor: Entweder werden die Verluste im unmittelbar darauf folgenden Veranlagungszeitraum abgezogen und haben somit einen Einfluss auf die Steuerfestsetzung, oder sie wirken sich auf die nachfolgende Verlustfeststellung aus . Diese Rechtsprechung führte letztlich dazu, dass bei der Verlustfeststellung die Feststellungsfrist faktisch nicht endete, damit grundsätzlich keine Feststellungsverjährung eintrat .
Diesen Befund nahm der Gesetzgeber zum Anlass, mit dem Jahressteuergesetz [DATE] die Anwendung von [REF] sowohl im Bereich der Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes als auch im Bereich der gesonderten Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags durch das Einfügen eines Satzes 0 in [REF] [DATE] bzw. eines Satzes 0 in [REF] [DATE] grundsätzlich auszuschließen. [REF] greift nur noch ein, wenn die Finanzbehörde die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes bzw. des Verlustvortrags "pflichtwidrig unterlassen" hat. Ist diese Voraussetzung nicht erfüllt, darf der vortragsfähige Gewerbeverlust bzw. der Verlustvortrag nach Ablauf der Feststellungsfrist nicht mehr gesondert festgestellt werden. Damit wurde nach der Begründung zum Gesetzentwurf der Bundesregierung das mit der Einführung der Verlustfeststellung verfolgte Ziel einer zeitnahen Entscheidung über die Höhe des Verlustabzugs gesichert . [REF] bleibe weiter anwendbar, wenn das Finanzamt keinen Verlustfeststellungsbescheid erlassen habe, obwohl ihm dies möglich gewesen wäre, weil ihm die Verluste aus einer Steuererklärung bekannt gewesen seien.
Die vierjährige Festsetzungsfrist für den Erhebungszeitraum [DATE] , auf dessen Schluss der vortragsfähige Gewerbeverlust zum [DATE] festzustellen ist, endete nach [REF] unter Berücksichtigung der im Jahr [DATE] abgeschlossenen Außenprüfung mit Ablauf des [DATE] . Zugleich endete die Feststellungsfrist für die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes. Da die Anwendung von [REF] im Streitfall durch [REF] [DATE] n.F. untersagt und demzufolge eine Feststellung nach Ablauf der Feststellungsfrist ausgeschlossen ist, ist der geänderte Feststellungsbescheid auf den [DATE] vom [DATE] rechtswidrig .
Die Neuregelung ist im Streitfall anwendbar, da im Zeitpunkt des Inkrafttretens der entsprechenden Ergänzung des [REF] durch das Jahressteuergesetz [DATE] die Frist für die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes noch nicht abgelaufen war .
Die nach Maßgabe des [REF] als pflichtwidrig anzusehende Nichtauswertung der Prüfungsfeststellungen durch die Behörde hat die Möglichkeit einer Feststellung nach Ablauf der Feststellungsfrist nicht eröffnet. Denn dadurch, dass die Behörde es verabsäumt hat, eine bereits vorliegende Verlustfeststellung bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist für den Erhebungszeitraum und damit dem Ablauf der Feststellungsfrist zu ändern, hat es nicht "die Feststellung ... pflichtwidrig unterlassen".
Der Wortlaut der Regelung ist eindeutig. Wenn es darum geht, dass die zuständige Finanzbehörde "die Feststellung" pflichtwidrig "unterlassen" haben muss, um durch Anwendung des [REF] eine Feststellung nach Ablauf der Feststellungsfrist zu ermöglichen, ist nur die erstmalige Feststellung angesprochen. Die tatbestandliche Differenzierung von Erlass, Aufhebung und Änderung in den Sätzen 0 und 0 des [REF] [DATE] n.F. wird in Satz 0 nicht wiederholt. Der behördliche Pflichtenverstoß, der die Rechtsfolge wiederum aufhebt, liegt darin, die Zukunftswirkung einer Verlustfeststellung verhindert zu haben, indem bis zum Ablauf der Feststellungsfrist eine solche Feststellung unterblieben ist.
Diese Auslegung wird durch die Motive, die der Gesetzesergänzung ausweislich der Begründung des Gesetzentwurfs zugrunde liegen, bestätigt: Nach BTDrucks 0/0 ist der zur Gesetzesergänzung führende Befund einer zeitlich unbegrenzten Verpflichtung der Finanzbehörde zum Erlass eines Verlustfeststellungsbescheids mit dem bei der Einführung der Verlustfeststellung verfolgten Ziel einer zeitnahen Entscheidung über die Höhe des Verlustabzugs nicht vereinbar . Infolgedessen werde [REF] ausdrücklich ausgeschlossen; die Regelung bleibe anwendbar, "wenn das Finanzamt keinen Verlustfeststellungsbescheid erlassen hat, obwohl ihm dies möglich gewesen wäre, weil ihm die Verluste aus einer Steuererklärung bekannt waren". Damit wird ausreichend deutlich, dass die auf [REF] gestützte Rechtsposition einer nachträglichen erstmaligen Geltendmachung von Verlusten in offener Feststellungsfrist beseitigt und dass diese Folge nur bei einem Pflichtenverstoß der Behörde wiederum aufgehalten werden sollte. Und ein solcher Pflichtenverstoß liegt nach dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom [DATE] vor, wenn das Finanzamt "über einen innerhalb der Feststellungsfrist im Sinne des [REF] erklärten Verlust innerhalb dieser Frist keinen Feststellungsbescheid erlässt" . Mit der Neuregelung wird damit eine zeitnahe Entscheidung über die Höhe des verbleibenden Verlustabzugs bezweckt, so dass Verlustfeststellungsbescheide grundsätzlich nur innerhalb der für die Steuerbescheide geltenden allgemeinen Verjährungsfrist ergehen können . Zugleich wird verhindert, dass den Steuerpflichtigen die Folgen einer pflichtwidrigen Unterlassung treffen . Bezugspunkt für die Pflichtverletzung ist das Unterlassen einer Verlustfeststellung ; solche Feststellungen können unbefristet "nachgeholt" werden .
Ein genereller Dispens für die Behörde von dem Erfordernis, das Feststellungsverfahren innerhalb der Feststellungsfrist abzuschließen, ist nicht ersichtlich; er wäre auch gerade mit Blick auf das Tatbestandserfordernis des pflichtwidrigen Unterlassens einer gebotenen Handlung und den Zweck einer Verjährungsregelung sachungerecht. Indem [REF] [DATE] n.F. die Anwendung von [REF] für den Regelfall ausschließt bzw. nur für einen Sonderfall der bisher unterbliebenen Feststellung zulässt, ist eine Änderung einer bereits vorliegenden Verlustfeststellung unabhängig von der Änderungsrichtung nur innerhalb der Feststellungsfrist zulässig.
Der Hilfsantrag ist unzulässig. Zwar kann die Kostengrundentscheidung als unselbständiger Bestandteil des angefochtenen Urteils auch Gegenstand einer Prüfung durch das Rechtsmittelgericht sein . Dies setzt allerdings voraus, dass gegen die Entscheidung in der Hauptsache ein Rechtsmittel eingelegt wird . Dabei richtet sich bei einem einheitlichen Urteil der Vorinstanz der Umfang der Anfechtung nach dem Begehren des Rechtsmittelführers, das auf Teilbereiche eingeschränkt sein kann. Dann kann die Kostenentscheidung der Vorinstanz nur insoweit geändert werden, als der Rechtsmittelführer auch eine Änderung der Vorentscheidung in der Hauptsache begehrt . Damit kann im Streitfall die Anwendung des [REF] im angefochtenen Urteil nicht überprüft werden, da diese Feststellungen nicht Gegenstand des Revisionsverfahrens sind. Denn das FA hat das Rechtsmittel ausweislich der Revisionsschrift auf die Feststellung zum [DATE] beschränkt.