Tenor Auf die Revision des Klägers wird das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg, Außensenate Freiburg, vom [DATE] [REF] aufgehoben sowie die Prüfungsanordnung vom [DATE] in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom [DATE] dergestalt geändert, dass im Anschluss an den Satz "Zur Prüfung werden die Daten in digitaler Form auf einem maschinell verwertbaren Datenträger, entsprechend den Grundsätzen zum Datenzugriff zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen , benötigt ." folgender Satz ergänzt wird: "Die Herausgabe erfolgt nur zur Speicherung und Auswertung auf dem Rechner des Prüfers während der Prüfung in Ihren Geschäftsräumen oder zur Mitnahme durch den Prüfer für die Speicherung und Auswertung der Daten auf einem Rechner in den Diensträumen des Beklagten." Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen. Tatbestand
Der Kläger und Revisionskläger ist ein seit dem [DATE] in der Rechtsform eines Einzelunternehmens selbständig tätiger Steuerberater, der seinen Gewinn nach [REF] es ermittelt.
Mit Schreiben vom [DATE] ordnete der Beklagte und Revisionsbeklagte eine Außenprüfung beim Kläger wegen gesonderter Feststellung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit und Umsatzsteuer [DATE] bis [DATE] an. Die Prüfung sollte entsprechend einer telefonischen Absprache am [DATE] um 0 Uhr in den Betriebsräumen des Klägers beginnen. Ferner führte das FA aus:
Die Gewinnermittlung [DATE] und [DATE] mit Kontennachweisen und Anlageverzeichnissen für 'Z / B ' ist noch vorzulegen. Zur Prüfung werden die Daten in digitaler Form auf einem maschinell verwertbaren Datenträger, entsprechend den Grundsätzen zum Datenzugriff zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen , benötigt .
Als Prüfungsbeginn ist der [DATE] um [DATE] Uhr im Büro ... vorgesehen. Als Prüfer sind Herr X, Finanzamt A und Herr P, Zentrales Konzernprüfungsamt M Auslandsfachprüfung vorgesehen. ... Die Gewinnermittlung [DATE] und [DATE] mit Kontennachweisen und Anlageverzeichnissen für 'Z / B ' und die Gewinnermittlung [DATE] für 'Z / D ' ist noch vorzulegen. ... In einem Aktenvermerk zum Beginn der Außenprüfung am [DATE] in den Geschäftsräumen des Klägers hielt der Prüfer fest, die Herausgabe eines Datenträgers sei verweigert worden. Es sei lediglich angeboten worden, die Prüfung am betrieblichen Datenverarbeitungssystem durchzuführen.
Mit seiner nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage machte der Kläger im Wesentlichen geltend, die Prüfungsanordnung sei rechtswidrig. Das FA habe eine unzulässige Anschlussprüfung i.S. des [REF] angeordnet.
Im Übrigen habe das FA zwar das Recht, im Rahmen einer Außenprüfung Einsicht in die gespeicherten Daten einer EDV-Buchführung zu nehmen und das Datenverarbeitungssystem zur Prüfung dieser Unterlagen zu nutzen. Das FA habe aber mitgeteilt, die Daten auch über die Prüfung hinaus bis zur Bestandskraft von nach der Außenprüfung erlassenen Bescheiden auf seinem System zu speichern. Einer solchen Datenspeicherung müsse er nicht zustimmen.
Das Finanzgericht wies die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte [DATE] , 0 veröffentlichten Urteil vom [DATE] [REF] als unbegründet ab.
Der Kläger beantragt, das angefochtene Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die angefochtene Prüfungsanordnung vom [DATE] in Gestalt der Einspruchsentscheidung insoweit aufzuheben, als sie den Kläger zur Herausgabe eines maschinell verwertbaren Datenträgers zur Speicherung und zur Zulassung der Mitnahme durch den Prüfer verpflichtet.
Die Revisionsbegründung lasse schon nicht erkennen, dass der Kläger sein Vorbringen im Klageverfahren mit Blick auf das angefochtene Urteil nochmals überprüft und sich mit den Entscheidungsgründen auseinandergesetzt habe.
Zu Unrecht mache der Kläger geltend, dass die Daten nicht hinreichend gesichert seien. Denn Machtbereich der Finanzverwaltung im Außendienst sei auch das Notebook des Außenprüfers. Durch verschlüsselte Notebooks und durch entsprechende Nutzerrechte sei sichergestellt, dass die überlassenen Daten nur durch beauftragte Personen eingesehen werden könnten. Das Steuergeheimnis und die dargestellten Maßnahmen gewährleisteten, dass die aufgespielten Daten auch dann sicher seien, wenn sich der Prüfer mit seinem Notebook vom Prüfungsort entferne.
Nur bei Überlassung der Daten auf einem maschinell verwertbaren Datenträger sei es möglich, die Unterlagen und Aufzeichnungen unter Einsatz von Analyseprogrammen auszuwerten, die sich ausschließlich auf dem Notebook des Prüfers befänden. Da die Möglichkeit der Analyse ausscheide, wenn die Daten auf ein anderes Gerät als das Prüfer-Notebook aufgespielt würden, sei es regelmäßig ermessensgerecht, wenn das FA auf dem sog. Z0-Zugriff bestehe. Entscheidungsgründe
Die Revision ist entgegen der Ansicht des FA zulässig, weil die Begründung des Klägers hinreichend deutlich macht, dass er in der weitgehend uneingeschränkten Speicherung der von ihm bei einer Außenprüfung zu überlassenden Besteuerungsdaten auf mobilen Rechnern der Finanzverwaltung eine durch [REF] nicht gedeckte Beeinträchtigung seines Rechts auf Schutz seiner Besteuerungsdaten sieht.
Die Revision ist auch begründet; das angefochtene Urteil ist nach [REF] aufzuheben. Die angefochtene Prüfungsanordnung in Gestalt der Einspruchsentscheidung ist in der Weise zu ändern, dass im Anschluss an den Satz "Zur Prüfung werden die Daten in digitaler Form auf einem maschinell verwertbaren Datenträger, entsprechend den Grundsätzen zum Datenzugriff zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen , benötigt ." folgender Satz ergänzt wird: "Die Herausgabe erfolgt nur zur Speicherung und Auswertung auf dem Rechner des Prüfers während der Prüfung in Ihren Geschäftsräumen oder zur Mitnahme durch den Prüfer für die Speicherung und Auswertung der Daten auf einem Rechner in den Diensträumen des Beklagten."
Zu Unrecht hat das FG aus [REF] das Recht der Finanzverwaltung entnommen, aufgrund einer entsprechenden Prüfungsanordnung die ihr im Rahmen einer Außenprüfung in digitaler Form überlassenen Daten über den Zeitraum der Prüfung hinaus auf Rechnern außerhalb der Diensträume der Finanzverwaltung zu speichern.
Nach der Rechtsprechung können die Finanzbehörden auch bei Mittel-, Klein und Kleinstbetrieben von Freiberuflern eine sog. Anschlussprüfung vornehmen .
Im Zusammenhang einer solchen Außenprüfung stehen der Finanzverwaltung die Befugnisse aus [REF] auch bei einer Gewinnermittlung nach [REF] wie im Streitfall in Bezug auf alle Unterlagen zu, die der Steuerpflichtige nach [REF] aufzubewahren hat. Dies umfasst insbesondere das Recht der Finanzverwaltung, die Überlassung der gespeicherten Unterlagen und Aufzeichnungen auf einem maschinell verwertbaren Datenträger nach [REF] zu verlangen .
Auch wenn das Bundesverfassungsgericht den Zugriff auf Daten bei Berufsgeheimnisträgern besonderen verfassungsrechtlichen Grenzen unterworfen hat , bleibt auch der freiberuflich tätige Steuerpflichtige ungeachtet seiner Pflicht zur Wahrung des Berufsgeheimnisses auf der Grundlage des [REF] zur Mitwirkung verpflichtet.
Dies beruht im Wesentlichen darauf, dass • das Steuergeheimnis uneingeschränkt für die auf Grund des Datenzugriffs gewonnenen Informationen gilt, • im Falle der Datenträgerüberlassung die zur Auswertung überlassenen Datenträger spätestens nach Bestandskraft der auf Grund der Außenprüfung ergangenen Bescheide an den Steuerpflichtigen zurückzugeben oder zu löschen sind und • dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit eingeräumt wird, nicht relevante oder dem Berufsgeheimnis unterliegende Daten Zugriffsbeschränkungen zu unterwerfen, um damit sicherzustellen, dass die Außenprüfung auf diese Daten nicht zugreifen kann .
Dementsprechend hat der erkennende Senat entschieden, dass das Finanzamt auch bei Berufsgeheimnisträgern die Vorlage derjenigen Steuerunterlagen verlangen kann, aus denen nach Anonymisierung die Identität der Mandanten und die Tatsache ihrer Beratung nicht zu ersehen sind . Dies steht mit der Entscheidung des BVerfG in BVerfGE 0, 0 in Einklang, weil der Zugriff auf anonymisierte Daten nach dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit das legitime Interesse der Finanzverwaltung an der Verifikation des Sachverhalts umsetzt und nicht übermäßig in Rechte des Steuerpflichtigen eingreift .
Indessen gebietet es der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit, dass die Finanzverwaltung in Ausübung ihres legitimen Interesses an einer Überlassung digitalisierter Daten im Rahmen der Außenprüfung nicht übermäßig in Rechte des Steuerpflichtigen eingreift und deshalb ihre Befugnisse aus [REF] nur in dem durch die Zwecke der Außenprüfung gebotenen zeitlichen und sachlichen Umfang unter Berücksichtigung der berechtigten Interessen der Steuerpflichtigen am Schutz ihrer persönlichen Daten ausübt.
Die gesetzlichen Voraussetzungen für eine Außenprüfung nach [REF] lagen allerdings vor; ebenso war im Streitfall nach den für den Senat nach [REF] bindenden tatsächlichen Feststellungen des FG kein Anhaltspunkt für willkürliche Motive beim Erlass der sachlich mit dem Rechtsformwechsel begründeten Prüfungsanordnung gegeben .
Auf der Grundlage der Ausführungen unter II.0.c war der Kläger zwar nach den Grundsätzen der Senatsrechtsprechung und auch vor dem Hintergrund der Rechtsprechung des BVerfG zur Mitwirkung durch Überlassung der Datenträger verpflichtet.
Gleichwohl gebietet es der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit, der Gefahr einer missbräuchlichen Verwendung der Daten Rechnung zu tragen und nach Möglichkeit auszuschließen, dass die Daten außerhalb der Geschäftsräume des Steuerpflichtigen oder der Diensträume der Finanzverwaltung z.B. infolge eines Diebstahls des Prüfer-Notebooks in fremde Hände geraten können. Dieses Bedürfnis ist ohne nennenswerte Beeinträchtigung einer rechnergestützten Außenprüfung angemessen berücksichtigt, wenn die Daten des Steuerpflichtigen nur in seinen Geschäftsräumen oder an Amtsstelle erhoben und verarbeitet werden und wenn nach dem tatsächlichen Abschluss der Außenprüfung die nach [REF] überlassenen Daten bzw. die entsprechenden Datenträger nur noch in den Diensträumen der Finanzverwaltung gespeichert bzw. aufbewahrt werden, soweit und solange sie noch für Zwecke des Besteuerungsverfahrens benötigt werden. Für die Zeit nach Abschluss der Außenprüfung ist ein weitergehendes Interesse der Finanzverwaltung an der Speicherung der Daten auf mobilen Rechnern ersichtlich nicht mehr höher zu bewerten als das Interesse der Steuerpflichtigen an der Sicherheit ihrer Steuerdaten.
Die räumliche Beschränkung des Datenzugriffs folgt zudem eindeutig aus dem Wortlaut des [REF] und des § 0 BpO [DATE] , wonach der Steuerpflichtige die prüfungsrelevanten Unterlagen nur in seinen Geschäftsräumen, notfalls auch in seinen Wohnräumen oder an Amtsstelle vorzulegen hat. Ein anderer Prüfungsort kommt nur ausnahmsweise in Betracht. Nach der gesetzlichen Regelung besteht danach keine Ermächtigung für die Finanzverwaltung, die Herausgabe digitalisierter Steuerdaten auf mobile Rechner des Prüfers zur Verwendung außerhalb der Geschäftsräume oder ihrer Diensträume zu verlangen.