Mit Bescheid vom [DATE] wurde für die Jahre [DATE] bis [DATE] eine Außenprüfung betreffend Einkommensteuer , Umsatzsteuer und Gewerbesteuer angeordnet. Ausweislich der Tz. 0 des Betriebsprüfungs-Berichts vom [DATE] wurden Feststellungen, die gegen eine Ordnungsmäßigkeit der Buchführung sprechen, nur in geringem Umfang getroffen. Die vorgelegten Unterlagen zur Kassenführung seien mit Mängeln behaftet. In Tz. 0 des Bp-Berichts heißt es sodann, dass die vorgelegten Aufzeichnungen zur Einnahmeerfassung einzelne Mängel aufweisen würden und zur Sicherstellung der Vollständigkeit der Einnahmen am [DATE] eine tatsächliche Verständigung über die Höhe einer Hinzuschätzung zu den bislang erklärten Einnahmen getroffen worden sei. Hiernach sei der Gewinn [DATE] um X € zu erhöhen, der Gewinn [DATE] um X €, die USt [DATE] um X € und die USt [DATE] um X €.
Mit Bescheid vom [DATE] wurde eine Anschlussprüfung für die Jahre [DATE] bis [DATE] betreffend ESt, USt und GewSt angeordnet. Aufgrund der während dieser Prüfung getroffenen Feststellungen vgl. Verdachtsprüfungsvermerk vom [DATE] wurde ein Steuerstrafverfahren wegen des Verdachts der Verkürzung von ESt und GewSt [DATE] bis [DATE] und USt [DATE] bis [DATE] eingeleitet, in dessen Rahmen es am [DATE] zu einer Durchsuchung der Betriebs und Geschäftsräume des Klägers kam. Das Steuerstrafverfahren wurde am [DATE] auf die ESt und GewSt [DATE] bis [DATE] sowie USt [DATE] und [DATE] erweitert; zudem sollten die ESt und GewSt [DATE] sowie die USt [DATE] und [DATE] nach [REF] geprüft werden. Zur Begründung heißt es in dem "Vermerk über die Erweiterung des Steuerstrafverfahrens" vom [DATE] u.a. wie folgt:
Der Kläger führe sein Kassenbuch unter Verwendung des Programms Excel, ohne die Kassenuraufzeichnungen aufzubewahren. Allerdings hätten während der Durchsuchung vom [DATE] noch die Uraufzeichnungen für [DATE] sichergestellt werden können. Aus diesen ergebe sich, dass es sich sowohl bei den im Kassenbuch erfassten Einnahmen als auch bei den vom Kläger gefertigten Ausgangsrechnungen um reine Phantasieprodukte handele. Im [DATE] seien nur 0 % der tatsächlichen Erlöse in das Excel-Kassenbuch übertragen worden. Allein schon die vorstehenden Feststellungen würden den Verdacht begründen, dass der Beschuldigte auch in den Jahren vor [DATE] Steuern verkürzt habe, denn es wäre lebensfremd und widerspräche jeglichen kriminalistischen Erfahrungswerten, wenn der Beschuldigte seine Steuerverkürzungen genau mit Beginn des Prüfungszeitraums begonnen hätte. Zudem würden diverse Einzelfeststellungen, die unmittelbar die Jahre [DATE] bis [DATE] beträfen, den Verdacht der Steuerverkürzung stützen . Außerdem habe der Kläger einen Teil des Kellers seines Hauses A-Straße 0, 0a ohne Baugenehmigung zu Barräumen umgebaut. Die erste Feier in dem Keller sei am [DATE] gewesen. Die Finanzierung der Kosten für den Kellerausbau sei ungeklärt. Es sei davon auszugehen, dass die mit der Erstellung der Gewerke zusammenhängenden Zahlungen bar aus der Schwarzgeldkasse erfolgt seien.
Mit Bescheid vom [DATE] wurde auch die Außenprüfung erweitert, und zwar auf die Jahre [DATE] bis [DATE] . Zur Begründung heißt es in dem Bescheid wie folgt:
Die Prüfungserweiterungsanordnung wurde dem Kläger am [DATE] persönlich ausgehändigt. Zugleich wurde ihm ein Exemplar der vom Beklagten erstellten "Zusammenstellung der Besprechungspunkte / Rückfragen" vom [DATE] betreffend die Jahre [DATE] bis [DATE] ausgehändigt. Hierin werden u.a. die Mängel im Kassenbuch, die aufgrund der aufgefundenen Uraufzeichnungen für den Monat [DATE] festgestellt werden konnten, näher beschrieben. So seien z.B. sämtliche Erlöse in Zusammenhang mit "Reifen" sowie acht Erlöse aus Autoverkäufen nicht in das Kassenbuch übernommen worden und damit gänzlich unversteuert geblieben. Auch die von Kunden vereinnahmten TÜV und AU-Gebühren seien nicht im Kassenbuch erfasst worden, die vom Kläger gezahlten TÜV und AU-Gebühren hingegen schon. Zudem seien allein schon in dem kurzen Zeitraum, für den Echtaufzeichnungen vorliegen würden, 0 Ausgangsrechnungen festgestellt worden, deren Rechnungsbetrag niedriger sei als in den Echtaufzeichnungen. Die Minderung habe sich allein für [DATE] auf X € belaufen. Insgesamt würden die Erlöse des "Excel"-Kassenbuchs und damit des Sachkontos 0 der Buchführung für den Monat Oktober X € betragen. In den Echtaufzeichnungen des Monats [DATE] seien jedoch Einnahmen in Höhe von X € dokumentiert. Das bedeute, dass weniger als 0 % der tatsächlich erzielten Erlöse, nämlich 0 %, überhaupt der Versteuerung zugeführt worden seien und dass sowohl die Eintragungen im Kassenbuch als auch die erteilten Ausgangsrechnungen Phantasieprodukte seien.
Der Kläger legte gegen die Prüfungserweiterungsanordnung Einspruch ein. Er verwies darauf, dass die Steuerbescheide der bereits geprüften Jahre [DATE] bis [DATE] der Änderungssperre des [REF] unterliegen würden. Im Übrigen seien Handlungen des Steuerpflichtigen im [DATE] keine neuen Tatsachen im Sinne des [REF] für den Zeitraum [DATE] bis [DATE] . Zu beachten sei auch, dass die formellen Mängel in der Buchführung Gegenstand einer tV gewesen seien und durch die vorgenommenen Zuschätzungen bereits abgegolten seien.
Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom [DATE] als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er u.a. Folgendes aus: Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sei die Anordnung einer Außenprüfung für einen bereits geprüften Zeitraum grundsätzlich zulässig . Insbesondere stehe [REF] einer Zweitprüfung nicht entgegen. Das Gleiche gelte für die frühere tV, da diese keine Bindungswirkung entfalte. Die Bindungswirkung einer tV entfalle, wenn diese zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung führe, weil der bei der tV angenommene Grundsachverhalt sich nicht als zutreffend erweise. Habe der Steuerpflichtige falsche Angaben gemacht, entfalte die tV nach dem Urteil des BGH vom [DATE] [REF] weder für das Finanzamt noch für den Steuerpflichtigen eine Bindungswirkung. So verhalte es sich auch im Streitfall. Die am [DATE] abgeschlossene tV sei zur abschließenden steuerlichen Behandlung von Einlagen erfolgt, bei denen die Herkunft der Mittel nicht habe geklärt werden können. Aus diesem Grund seien seinerzeit Umsatzerhöhungen von X € und X € vorgenommen worden. Die Feststellungen der Steuerfahndung für den Zeitraum [DATE] bis [DATE] hätten jedoch den Verdacht von Steuerverkürzungen bestätigt. Dieser Verdacht erstrecke sich auch auf die Jahre vor [DATE] , da es lebensfremd sei, dass der Kläger seine Steuerverkürzungen genau mit Beginn des Prüfungszeitraums begonnen habe. Zudem werde der Verdacht der Steuerverkürzung auch durch verschiedene Einzelfeststellungen gestützt . Nach den aktuellen Feststellungen hätten die in der damaligen tV vorgenommenen Erlöszuschätzungen bei weitem nicht ausgereicht, um die tatsächlichen Erlöse des Klägers zu erfassen. Dem Kläger sei im Zeitpunkt des Abschlusses der tV auch bewusst gewesen, dass die Erlöszuschätzungen zu einem unzutreffenden Besteuerungsergebnis führen würden. Denn ihm habe klar sein müssen, dass die Einnahmen im Bereich Kfz-Werkstatt nicht vollumfänglich erfasst worden seien und darüber hinaus auch der Kellerausbau aus nichtversteuerten Geldmitteln erfolgt sei. Der Kläger habe den Sachverhalt bei dessen Erörterung im Rahmen der tV bewusst verschleiert und für die Besteuerung wesentliche Tatsachen verschwiegen. Deshalb habe die am [DATE] geschlossene tV keinen Bestand.
Er ist der Auffassung, dass eine Erweiterung des Prüfungszeitraums auf die Veranlagungszeiträume [DATE] bis [DATE] nicht möglich sei. Für das Jahr [DATE] könne schon deshalb keine Prüfungsanordnung mehr erlassen werden, weil die vierjährige Festsetzungsfrist für diesen Veranlagungszeitraum bereits abgelaufen sei. Der Erweiterung der Prüfung auf die Veranlagungszeiträume [DATE] bis [DATE] stehe die erhöhte Bestandskraft aus [REF] entgegen. Die Vorschrift regele, dass Steuerbescheide, soweit sie aufgrund einer Außenprüfung ergangen seien, nur aufgehoben oder geändert werden können, wenn eine Steuerhinterziehung oder eine leichtfertige Steuerverkürzung vorliege. Selbst wenn das Finanzamt meine, in den Veranlagungszeiträumen [DATE] bis [DATE] Steuerhinterziehungen aufgedeckt zu haben, so reiche das nicht aus, um die Behauptung aufzustellen, dass es auch in den Veranlagungszeiträumen [DATE] bis [DATE] Steuerhinterziehungen gegeben habe.
Abgesehen davon würden in dem angefochtenen Verwaltungsakt keinerlei Tatsachen vorgetragen, aus denen sich der Verdacht einer Steuerstraftat für die Veranlagungszeiträume [DATE] bis [DATE] ergebe. Den in der Prüfungserweiterungsanordnung in Bezug genommenen Verdachtsprüfungsvermerk vom [DATE] habe das Finanzamt ihm dem Kläger nicht zur Verfügung gestellt. Folglich könne dieser Vermerk auch nicht als Grundlage für einen belastenden Verwaltungsakt herangezogen werden.
Gründe, aus denen sich die Vermutung ergeben könnte, dass für die Veranlagungszeiträume [DATE] bis [DATE] nicht unerhebliche Steuerforderungen zu erwarten seien, habe der Beklagte in dem angefochtenen Verwaltungsakt ebenfalls nicht vorgetragen. Überhaupt könne sich das Finanzamt nicht auf die Vorstellung stützen, es sei in den Veranlagungszeiträumen [DATE] bis [DATE] mit erheblichen Steuernachforderungen zu rechnen. Denn erhebliche Steuernachforderungen seien nicht Tatbestandsmerkmal von [REF] .
Die Annahme fehlerhafter Ermessensausübung werde außerdem durch eine Äußerung gestützt, die Frau D, die Sachgebietsleiterin der Betriebsprüfungsstelle, gegenüber dem Prozessbevollmächtigten des Klägers gemacht habe. Frau D habe sinngemäß erklärt, es komme ihr darauf an, ihn den Kläger vom Markt verschwinden zu lassen; auf Steuern komme es ihr dabei nicht an.
Er hält die Prüfungserweiterungsanordnung für hinreichend begründet und verweist darauf, dass der Kläger von dem Inhalt des in Bezug genommenen Verdachtsprüfungsvermerks vom [DATE] allerspätestens am [DATE] im Rahmen einer Akteneinsicht Kenntnis erlangt habe. Zudem sei dem Kläger zusammen mit der Prüfungserweiterungsanordnung eine Zusammenstellung der klärungsbedürftigen Sachverhalte der Jahre [DATE] bis [DATE] übergegeben worden, welche ebenfalls Rückschlüsse auf die Vorjahre zulasse. Nicht zuletzt habe er der Beklagte auch in seiner Einspruchsentscheidung dargelegt, aus welchen Gründen die Erweiterung des Prüfungszeitraums erforderlich sei. Die Ermessenserwägungen seien damit hinreichend konkretisiert.
Dass mit nicht unerheblichen Steuerforderungen zu rechnen sei, ergebe sich schon daraus, dass am [DATE] Änderungsbescheide zur ESt und USt [DATE] bis [DATE] mit Mehrsteuern von rd. X € ergangenen seien. Hinzu komme noch ein Mehrergebnis an Gewerbesteuer von rd. X €.
Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf die im vorliegenden Verfahren sowie in dem Aussetzungsverfahren eingereichten Schriftsätze der Beteiligten, die vorgelegten Finanzamtsakten sowie das Protokoll der mündlichen Verhandlung Bezug genommen.
Die Prüfungserweiterungsanordnung vom [DATE] in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom [DATE] ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten.
Nach [REF] ist eine Außenprüfung bei Steuerpflichtigen, die wie der Kläger im Prüfungszeitraum gewerblich tätig waren, ohne weitere Voraussetzungen zulässig . Ob die Finanzbehörde eine Prüfung anordnet und auf welche Veranlagungszeiträume sich diese erstreckt, steht in ihrem pflichtgemäßen Ermessen . Ihre Entschließung kann vom Gericht nur darauf überprüft werden, ob die Grenzen des Ermessens überschritten wurden oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht wurde . Im Rahmen der Überprüfung der pflichtgemäßen Ausübung des behördlichen Ermessens ist auch die Betriebsprüfungsordnung zu beachten, die als ermessensleitende Verwaltungsvorschrift für die Finanzbehörde bindend ist .
Hinsichtlich des Umfangs des Prüfungszeitraums regelt § 0 Abs. 0 Satz 0 BpO, dass dieser bei anderen Betrieben als bei Großbetrieben in der Regel nicht mehr als drei zusammenhängende Besteuerungszeiträume umfassen soll. Eine Erweiterung des Prüfungszeitraums ist gemäß § 0 Abs. 0 Satz 0 BpO möglich, insbesondere dann, wenn mit nicht unerheblichen Änderungen der Besteuerungsgrundlagen zu rechnen ist oder der Verdacht einer Steuerstraftat bzw. Steuerordnungswidrigkeit besteht. Ob dies der Fall ist, beurteilt sich nach den Verhältnissen im Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung; sie müssen die Prognose wahrscheinlich machen, dass sich nicht unerhebliche Nachforderungen ergeben werden und/oder eine Verkürzung der Steuer vorliegt. Die Anordnung einer Prüfungserweiterung bleibt auch dann rechtmäßig, wenn sich nach Erlass der Einspruchsentscheidung herausstellt, dass sich im Prüfungszeitraum bzw. in den Jahren der Prüfungserweiterung tatsächlich keine erheblichen Mehrsteuern ergeben oder tatsächlich keine Steuerverkürzung vorliegt.
Der Beklagte stützt die Erweiterung der Prüfungsanordnung insbesondere darauf, dass der Verdacht einer Steuerstraftat gegeben sei. Diese Einschätzung des Sachverhalts ist nicht zu beanstanden. Denn aufgrund der massiven Manipulationen der Ausgangsrechnungen und des Kassenbuchs, die für den Monat [DATE] festgestellt worden sind, besteht hinreichender Grund für die Annahme, dass der Kläger seine Einnahmen auch schon zu früheren Zeitpunkten nicht zutreffend erfasst hat und es infolgedessen zu Steuerstraftaten gekommen sein könnte. Bei den festgestellten Mängeln in der Buchführung handelt es sich nicht bloß um solche, die auf einem Versehen oder Übersehen beruhen und bei jeder Buchführung vereinzelt vorkommen können, sondern unter Zugrundelegung der Feststellungen der Steuerfahndung sieht es vielmehr so aus, dass der Kläger seine Einnahmen vorsätzlich und systematisch verkürzt hat. Allein schon der Umstand, dass für einen einzigen Monat 0 Ausgangsrechnungen aufgefunden worden sind, deren Rechnungsbeträge hinter den in den Uraufzeichnungen verzeichneten Einnahmen zurückbleiben, spricht für ein planvolles Vorgehen. Angesichts der erheblichen kriminellen Energie, die für eine systematische Manipulation der Buchführung erforderlich ist, widerspricht es der Lebenserfahrung, dass es sich bei den für den Monat [DATE] festgestellten Buchführungsmängeln um ein ausschließlich auf diesen Monat begrenztes Phänomen handelt. Da keine objektiven Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass der Kläger die Art seiner Buchführung geändert hat, sind die Verdachtsmomente deshalb nicht nur auf das Jahr [DATE] begrenzt, sondern erstrecken sich auf sämtliche Jahre seiner gewerblichen Tätigkeit. Unterstützt wird diese Annahme zusätzlich durch Einzelfeststellungen des Beklagten, die unmittelbar die Streitjahre betrafen, wie beispielsweise der Umstand, dass eine Mahnung ohne zugehörige Rechnung aufgefunden wurde. Hinsichtlich der Einzelheiten zu den unmittelbar die Streitjahre betreffenden Unstimmigkeiten in der Buchführung des Klägers wird auf Seite 0 bis 0 der Einspruchsentscheidung Bezug genommen.
Dem Beklagten ist auch dahingehend zuzustimmen, dass die Feststellungen der Steuerfahndung hinreichenden Grund für die Annahme bieten, dass es in den Jahren [DATE] bis [DATE] zu nicht unerheblichen Änderungen der Besteuerungsgrundlagen kommen könnte. Ob der Kläger mit seinem Einwand Recht hat, dass sich das Finanzamt auf diese Variante des § 0 Abs. 0 Satz 0 BpO im Streitfall gar nicht stützen kann, weil eine Änderung der Steuerfestsetzungen der Jahre [DATE] bis [DATE] nur unter den engen Voraussetzungen des [REF] erfolgen könne und hierfür der bloße Umstand, dass möglicherweise erhebliche Mehrsteuern festgestellt würden, nicht ausreiche, kann dahinstehen. Zwar ist der Umstand, ob die für den Prüfungszeitraum ergangenen Steuerbescheide überhaupt änderbar sind, durchaus ein Gesichtspunkt, der bei der Abwägung, ob eine Außenprüfung angeordnet oder erweitert werden soll, zu berücksichtigen ist. Im Streitfall bestand allerdings schon deshalb eine hinreichende Wahrscheinlichkeit für eine spätere Änderbarkeit der Steuerbescheide, weil der Beklagte zugleich auch den Prüfungserweiterungsgrund "Verdacht von Steuerstraftaten" bejaht hat und eine Änderung deshalb gerade nicht nach [REF] von vornherein ausgeschlossen war. Die auf den Prüfungserweiterungsgrund "Verdacht von Steuerstraftaten" gestützten Ermessenswägungen halten wie nachfolgend ausgeführt wird der gerichtlichen Prüfung stand und werden nicht allein dadurch rechtswidrig, dass sich der Beklagte auch auf den anderen von § 0 Abs. 0 Satz 0 BpO ausdrücklich genannten Prüfungserweiterungsgrund berufen hat.
Anhaltspunkte für ein unverhältnismäßiges, sachwidriges oder willkürliches Verhalten des Beklagten liegen nicht vor. Auch sind keine sonstigen Ermessensfehler ersichtlich.
Zwar mag sich die Prüfungserweiterung auch auf Veranlagungszeiträume erstrecken, für die die reguläre vierjährige Festsetzungsfrist bereits abgelaufen ist. Dieser Umstand hat nach ständiger Rechtsprechung des BFH jedoch nicht zur Folge, dass schon deshalb auf die Prüfung zu verzichten wäre. Vielmehr ist eine Außenprüfung nach dieser Rechtsprechung, der der Senat folgt, auch dann zulässig, wenn festgestellt werden soll, ob Steuern hinterzogen oder leichtfertig verkürzt worden sind und daher eine verlängerte Festsetzungsfrist greift . Denn die Frage der Verjährung lässt sich vielfach erst nach der Klärung des Sachverhalts durch eine Außenprüfung zuverlässig beantworten. Anders verhält es sich nur, wenn der Eintritt der Festsetzungsfrist auf der Hand liegt, weil es keine Anhaltspunkte dafür gibt, dass die Festsetzungsfrist ausnahmsweise noch nicht abgelaufen sein könnte. Maßgeblich ist mithin, ob die Außenprüfung etwas zur Klärung des Verjährungseintritts beitragen kann . So verhält es sich auch im Streitfall. Dass eine Steuerhinterziehung nicht von vornherein ausscheidet, zeigt sich schon daran, dass für die Streitjahre [DATE] bis [DATE] ein steuerstrafrechtliches Ermittlungsverfahren gegen den Kläger eingeleitet worden ist bzw. die Steuerfahndung nach [REF] ermittelt.
Der Beklagte musste auch nicht bereits deshalb von der Prüfungserweiterung absehen, weil für die Jahre [DATE] bis [DATE] bereits eine Außenprüfung durchgeführt worden ist. Die Anordnung einer Außenprüfung für einen bereits geprüften Zeitraum ist grundsätzlich zulässig . Soweit der Kläger auf die Änderungssperre des [REF] verweist, verkennt er, dass die Frage, ob die Voraussetzungen dieser Vorschrift erfüllt sind ob also eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt typischerweise erst nach Abschluss der Zweitprüfung abschließend beantwortet werden kann. Einer Zweitprüfung entgegen stehen könnte [REF] ebenso wie der Umstand, dass die reguläre Festsetzungsfrist bereits abgelaufen ist allenfalls dann, wenn auf der Hand liegt, dass es zu keiner Steuerhinterziehung oder leichtfertigen Steuerverkürzung gekommen ist. So verhält es sich im Streitfall wie bereits dargelegt jedoch nicht.
Es sind auch keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass der Beklagte durch sein Verhalten beim Kläger den Anschein erweckt hat, er werde die schon durchgeführte Prüfung keinesfalls wiederholen. Der Kläger hat sich im Übrigen nicht auf Vertrauensschutz oder den Grundsatz von Treu und Glauben berufen.
Der Umstand, dass die Erlöse und Umsätze der Jahre [DATE] und [DATE] bereits Gegenstand einer tatsächlichen Verständigung gewesen sind, hindert das Finanzamt ebenfalls nicht, die Jahre [DATE] und [DATE] nochmals einer Prüfung zu unterziehen. Zwar ist eine tV grundsätzlich bindend und der von ihr erfasste Sachverhalt einer einseitigen abweichenden Regelung entzogen. Dies gilt allerdings nur, wenn die tV auch wirksam war. Hat der Steuerpflichtige oder sein Vertreter bei den zugrundeliegenden Erörterungen bewusst den Sachverhalt verfälscht oder verschleiert oder für die Besteuerung wesentliche Tatsachen gegenüber der Finanzverwaltung verschwiegen, kann die tatsächliche Verständigung keine Bindungswirkung entfalten . Bezogen auf den Streitfall bedeutet das, dass die tV hinfällig ist, wenn dem Kläger nachgewiesen werden kann, dass ihm bei Abschluss der tV bekannt war, dass die in seiner Buchführung ausgewiesenen Gewinne/Umsätze auch noch aus weiteren, vom Finanzamt nicht entdeckten Gründen unzutreffend sind und es sich bei den Hinzuschätzungsbeträgen von X € und X € nur um einen Bruchteil der fehlenden Erlöse und Umsätze handelt. Ob diese Voraussetzungen erfüllt sind, kann erst durch die Zweitprüfung abschließend ermittelt werden.
Ob Frau D, die Sachgebietsleiterin der Betriebsprüfungsstelle, gegenüber dem Prozessbevollmächtigten des Klägers tatsächlich geäußert hat, es komme ihr nicht auf Steuern an, sondern darauf, den Kläger vom Markt verschwinden zu lassen, kann dahinstehen. Denn Gegenstand der gerichtlichen Überprüfung ist der angefochtene Verwaltungsakt in der Gestalt, die er durch die Einspruchsentscheidung erfahren hat. Auch hinsichtlich der Frage, ob die Behörde ihr Ermessen fehlerfrei ausgeübt hat, ist auf den Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung abzustellen . Bezogen auf den Streitfall bedeutet das, dass es unerheblich ist, ob die Ausgangsentscheidung möglicherweise aufgrund sachfremder Erwägungen rechtswidrig ist. Denn jedenfalls in Bezug auf die bei Erlass der Einspruchsentscheidung getroffene Ermessensentscheidung sind keine Ermessenfehler i.S.d. [REF] ersichtlich. Frau D war am Einspruchsverfahren nicht beteiligt und es bestehen auch keine Anhaltspunkte dafür, dass die Entscheidungsträger in der Rechtsbehelfsstelle von etwaigen unsachgemäßen Beweggründen der Frau D Kenntnis hatten bzw. selbst solche Beweggründe verfolgten.
Die Prüfungserweiterungsanordnung ist auch in formeller Hinsicht nicht zu beanstanden. Insbesondere ist sie hinreichend begründet. i.S.d. [REF] . Dabei kann dahinstehen, ob bereits die in der Anlage zum Bescheid vom [DATE] enthaltene Begründung ausreichend war. Denn ein etwaiger Begründungsmangel ist spätestens in der Einspruchsentscheidung geheilt worden .
Eine Verpflichtung des Finanzamts, seine Ermessenserwägungen vollumfänglich darzulegen, bestand nicht. Die Abgabenordnung geht davon aus, dass Außenprüfungen bei Gewerbetreibenden grundsätzlich ermessensgerecht sind. Einer über den Verweis auf [REF] hinausgehenden Begründung der Prüfungsanordnung bedarf es daher regelmäßig nicht. Eine Ausnahme gilt für Prüfungserweiterungen. Will das Finanzamt den Prüfungszeitraum über den nach § 0 Abs. 0 Satz 0 BpO vorgesehenen Dreijahreszeitraum hinaus verlängern, so muss die Anordnung so begründet werden, dass das Finanzgericht in der Lage ist, seiner gerichtlichen Ermessenskontrolle nachzukommen. Das Finanzamt muss deshalb die Tatsachen darlegen, aus denen es die Erwartung nicht unerheblicher Steuernachforderungen oder den Verdacht einer Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit ableitet. Einer Darstellung der konkreten Ermessenserwägungen bedarf es dagegen auch in diesem Fall nicht .
Die in der Einspruchsentscheidung gegebene Begründung erfüllt die o.g. Anforderungen. Insbesondere wurde konkret dargelegt, aus welchen Gründen der Beklagte von Steuerverkürzungen ausgeht. Es wird in der Einspruchsentscheidung nicht nur detailliert vorgetragen, welche Manipulationen des Kassenbuchs für den Monat [DATE] aufgedeckt worden sind und warum das Finanzamt davon ausgeht, dass diese Manipulationen auch schon in den Vorjahren vorgenommen worden sein könnten, sondern darüber hinaus werden sogar konkrete Verdachtsmomente aus den Jahren [DATE] bis [DATE] benannt.