Streitig ist die Höhe des Vorsteuerabzugs einer Holding aus Eingangsrechnungen im Zusammenhang mit der Kapitalbeschaffung, wenn das dadurch eingeworbene Kapital zum Erwerb von Anteilen an Tochtergesellschaften dient und die Holding diesen gegenüber später steuerpflichtige Dienstleistungen erbringt.
Die Klägerin und Revisionsklägerin , eine "Beteiligungsgesellschaft" in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG, war im Streitjahr als sog. "Dachfonds" an zwei ebenfalls in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG betriebenen Tochtergesellschaften als Kommanditistin beteiligt. Ihre Kommanditeinlagen betrugen jeweils über 0 %. Die Tochtergesellschaften waren jeweils Eigentümerinnen eines von ihnen im internationalen Schiffsverkehr betriebenen Vollcontainerschiffes.
Die Klägerin schloss mit ihren Tochtergesellschaften am [DATE] einen "Dienstleistungsvertrag". Danach erbrachte sie gegenüber den Tochtergesellschaften "administrative Leistungen" und stand ihnen als "allgemeiner betriebswirtschaftlicher Berater" zur Seite. Insbesondere übernahm sie die Organisation und Durchführung von Gesellschafterversammlungen, die Beratung bei betrieblichen Abläufen, Beratungen auf dem Gebiet des Chartermarktes, die Beratung in Finanzierungsfragen, die Vermittlung von Kontakten zu Hafen und anderen in oder ausländischen Behörden für die Tochtergesellschaften, die Beratung bei anlässlich dieser Vermittlung geführten Gesprächen sowie die Vermittlung von Rechts-, Steuerberatungs und Wirtschaftsprüfungsleistungen.
Für diese Dienstleistungen erhielt sie ab dem Jahr [DATE] eine Vergütung in Höhe von jährlich ... € zuzüglich Umsatzsteuer. Für die Beratung in der Gründungsphase und für die Beratung zur laufenden Tätigkeit in der Zeit bis zum Ablauf des Streitjahres [DATE] erhielt sie eine Pauschalvergütung in Höhe von ... € zuzüglich Umsatzsteuer.
Die Klägerin warb im Streitjahr [DATE] mithilfe der A-GmbH Kapital in Höhe von ... € ein, wovon sie ... € für die Erbringung ihrer Kommanditeinlage bei den Tochtergesellschaften verwandte.
Für Aufwendungen der Klägerin im Zusammenhang mit der Einwerbung des Kapitals durch die A-GmbH und für die Erstellung eines von der B-GmbH erstellten Prospektgutachtens fiel Umsatzsteuer in Höhe von insgesamt ... € an, die die Klägerin in ihrer Umsatzsteuererklärung für [DATE] als Vorsteuer geltend machte.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte ließ davon zuletzt nur ... € zum Vorsteuerabzug zu. Denn das von der Klägerin insgesamt eingeworbene Kapital in Höhe von ... € diene in Höhe von ... € ihrem nichtwirtschaftlichen Bereich des Haltens von Anteilen an den Tochtergesellschaften, für den ein Vorsteuerabzug ausscheide.
Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, der Streitfall entspreche in allen wesentlichen Punkten den Sachverhaltsgestaltungen der Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union vom 0. September 0 [REF] Cibo Participations und vom 0. Oktober 0 [REF] SKF . Hieraus folge, dass das Halten von Beteiligungen unmittelbar mit dem entgeltlichen Eingreifen in die Verwaltung der Tochtergesellschaften zusammenhänge, wenn eine Muttergesellschaft anlässlich eines Beteiligungserwerbs Dienstleistungen beziehe, um später gegenüber ihren daraufhin gegründeten bzw. erworbenen Tochtergesellschaften eigene umsatzsteuerpflichtige Leistungen zu erbringen. Dann sei die Holdinggesellschaft im Ganzen wirtschaftlich tätig, so dass bei einem Beteiligungserwerb anfallende Kosten vollumfänglich den allgemeinen Kosten des Unternehmens zuzuordnen und die damit im Zusammenhang stehenden Vorsteuerbeträge insgesamt abziehbar seien.
Hilfsweise bringt die Klägerin im Revisionsverfahren erstmals vor, der von ihr geltend gemachte Vorsteuerabzug stehe ihr jedenfalls unter dem Gesichtspunkt einer mit ihren Tochtergesellschaften bestehenden Organschaft zu. Eine Organschaft wozu das FG ggf. Feststellungen nachzuholen habe komme mit Blick auf die EuGH-Urteile vom 0. April 0 [REF] Kommission/Irland und vom 0. April 0 [REF] Kommission/Schweden auch mit ihren Tochtergesellschaften als Organgesellschaften in Betracht, obwohl diese als Kommanditgesellschaften die Rechtsform einer Personengesellschaft hätten. Deshalb seien ihr die Umsätze ihrer Tochtergesellschaften zuzurechnen, so dass ihr der Vorsteuerabzug vollumfänglich zu gewähren sei.
Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG sowie den Umsatzsteuer-Änderungsbescheid für [DATE] vom [DATE] aufzuheben, hilfsweise, das Urteil des FG aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.
Der Senat legt dem EuGH die im Leitsatz bezeichneten Fragen zur Auslegung des Unionsrechts vor und setzt das Verfahren bis zur Entscheidung des EuGH aus.
[REF] es sieht vor, dass der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen kann. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt nach [REF] voraus, dass der Unternehmer eine nach den [REF] ausgestellte Rechnung besitzt.
Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach [REF] für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet, wobei allerdings u.a. bei steuerfreien Umsätzen für die Seeschifffahrt die Vorsteuer nach [REF] abziehbar ist. Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten, eingeführten oder innergemeinschaftlich erworbenen Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, so ist gemäß [REF] der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Der Unternehmer kann nach [REF] die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln. Eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, ist nach [REF] nur zulässig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist.
Ein zum Vorsteuerabzug berechtigter Unternehmer ist gemäß [REF] , wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, wobei das Unternehmen nach [REF] die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers umfasst. Gewerblich oder beruflich ist nach [REF] jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird.
Nach [REF] wird die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit nicht selbständig ausgeübt, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist .
Nach Art. 0 Abs. 0 Buchst. a der im Streitjahr [DATE] geltenden Sechsten Richtlinie 0/0/EWG des Rates vom [DATE] zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern ist der Steuerpflichtige, der Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet, befugt, die von ihm im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert wurden oder geliefert werden bzw. erbracht wurden oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen. [REF] des Rates vom [DATE] über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem enthält eine entsprechende Bestimmung. Bei Umsätzen für die Seeschifffahrt sind [REF] zu beachten .
Soweit Gegenstände und Dienstleistungen von einem Steuerpflichtigen sowohl für Umsätze verwendet werden, für die nach [REF] ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für Umsätze, für die dieses Recht nicht besteht, ist der Vorsteuerabzug gemäß [REF] nur für den Teil der Mehrwertsteuer zulässig, der auf den Betrag der erstgenannten Umsätze entfällt. Art. 0 Abs. 0 der MwStSystRL enthält eine entsprechende Bestimmung.
Als zum Vorsteuerabzug berechtigter Steuerpflichtiger gilt nach [REF] , wer eine der in [REF] genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten selbständig und unabhängig von ihrem Ort ausübt, gleichgültig zu welchem Zweck und mit welchem Ergebnis. Art. 0 Abs. 0 der MwStSystRL enthält eine entsprechende Bestimmung.
Nach [REF] steht es vorbehaltlich der Konsultation nach [REF] jedem Mitgliedstaat frei, im Inland ansässige Personen, die zwar rechtlich unabhängig, aber durch gegenseitige finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Beziehungen eng miteinander verbunden sind, zusammen als einen Steuerpflichtigen zu behandeln. Art. 0 Abs. 0 der MwStSystRL enthält eine entsprechende Bestimmung.
Die Klägerin ist eine Holding. Darunter versteht man eine Gesellschaft, deren Unternehmensgegenstand darin besteht, unmittelbar oder mittelbar auf Dauer Beteiligungen an einem oder mehreren rechtlich selbständigen Unternehmen zu halten und zu verwalten .
In der Praxis werden drei Formen von Holdings unterschieden : Eine sog. Finanzholding ist eine Holding, deren Zweck sich auf das Halten und Verwalten gesellschaftsrechtlicher Beteiligungen beschränkt und die keine Leistungen gegen Entgelt erbringt. Eine sog. Führungs oder Funktionsholding ist eine Holding, die im Sinne einer einheitlichen Leitung aktiv in das laufende Tagesgeschäft ihrer Tochtergesellschaften eingreift. Eine sog. gemischte Holding ist eine Holding, die nur gegenüber einigen Tochtergesellschaften geschäftsleitend tätig wird, während sie Beteiligungen an anderen Tochtergesellschaften lediglich hält und verwaltet.
Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH und des Bundesfinanzhofs ist eine Holding, deren einziger Zweck im Erwerb von Beteiligungen an anderen Unternehmen besteht, ohne dass sie unbeschadet ihrer Rechte als Aktionärin oder Gesellschafterin unmittelbar oder mittelbar in die Verwaltung dieser Gesellschaften eingreift, kein Mehrwertsteuerpflichtiger i.S. von [REF] und somit nicht zum Vorsteuerabzug gemäß [REF] berechtigt .
Eingriffe einer Holding in die Verwaltung von Gesellschaften, an denen sie Beteiligungen erworben hat, sind eine wirtschaftliche Tätigkeit i.S. von [REF] , wenn sie die Durchführung von Transaktionen einschließen, die gemäß [REF] der Mehrwertsteuer unterliegen, wie etwa das Erbringen von administrativen, finanziellen, kaufmännischen und technischen Dienstleistungen der Holding an ihre Tochtergesellschaften .
Eine Holding kann die von ihr für den Bezug von Dienstleistungen auf der Eingangsstufe entrichtete Mehrwertsteuer nur dann als Vorsteuer abziehen, wenn entweder die Eingangsumsätze direkt und unmittelbar mit zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätzen zusammenhängen oder wenn die Kosten für die fraglichen Dienstleistungen zu den allgemeinen Aufwendungen der Holding gehören und als solche Kostenelemente der von ihr erbrachten Dienstleistungen sind .
Es obliegt den nationalen Gerichten, festzustellen, ob von einer Holding bezogene Dienstleistungen insgesamt einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit den zum Vorsteuerabzug berechtigenden wirtschaftlichen Tätigkeiten auf der Ausgangsstufe aufweisen oder ob diese Dienstleistungen von der Holding sowohl für wirtschaftliche Tätigkeiten verwendet werden, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für wirtschaftliche Tätigkeiten, für die dieses Recht nicht besteht, oder aber ob sie von der Holding sowohl für wirtschaftliche Tätigkeiten als auch für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten verwendet werden .
Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall steht der Klägerin grundsätzlich ein Recht auf Vorsteuerabzug nach [REF] , [REF] zu, soweit sie Eingangsleistungen für die administrativen und kaufmännischen Dienstleistungen bezog, die sie gegenüber ihren Tochtergesellschaften erbrachte.
Diese Leistungen berechtigen als steuerbare und steuerpflichtige Ausgangsumsätze grundsätzlich zum Vorsteuerabzug. Sie sind wenn nicht die Voraussetzungen einer Organschaft nach [REF] oder die Voraussetzungen des [REF] vorliegen keine Innenleistungen eines Organträgers an Organgesellschaften, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug nicht gegeben ist .
Allerdings dürfte nach Auffassung des Senats ein vollständiger Vorsteuerabzug ausscheiden und die Klägerin die auf die anlässlich der Kapitalbeschaffung bezogenen Dienstleistungen entfallene Vorsteuer nur insoweit in Abzug bringen können, als sie gegenüber ihren Tochtergesellschaften administrative und kaufmännische Dienstleistungen erbrachte.
Denn die im Zusammenhang mit der Einwerbung des Kapitals stehenden Eingangsleistungen der Klägerin dienten zumindest auch wenn nicht sogar in erster Linie dem Erwerb und dem Halten der Beteiligungen an den Tochtergesellschaften. Diese Eingangsleistungen hatten mithin nicht wie für einen Vorsteuerabzug erforderlich ihren "ausschließlichen Entstehungsgrund" in der späteren Erbringung der Dienstleistungen an ihre Tochtergesellschaften.
Bei derartigen Dienstleistungen, die sowohl für wirtschaftliche Tätigkeiten als auch für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten verwendet werden, kann die Vorsteuer vielmehr nur insoweit in Anspruch genommen werden, als die Aufwendungen hierfür der wirtschaftlichen Tätigkeit zuzurechnen sind .
Nach Auffassung des Senats führen deshalb von einer Holding an ihre Tochtergesellschaft erbrachte ggf. nur geringfügige steuerbare und steuerpflichtige Dienstleistungen nicht zwingend dazu, dass nicht nur die ausgeführten Dienstleistungen, sondern auch das Erwerben und Halten der Beteiligung selbst als zum vollständigen Vorsteuerabzug führende unternehmerische Tätigkeit angesehen werden müssen. Fraglich ist aber, ob dem die Grundsätze des EuGH-Urteils Cibo Participations entgegenstehen.
Die Richtlinie 0/0/EWG regelt nicht, welche Methoden oder Kriterien die Mitgliedstaaten anwenden müssen, wenn sie Bestimmungen erlassen, die eine Aufteilung der Vorsteuerbeträge danach zulassen, ob sich die entsprechenden Aufwendungen auf wirtschaftliche oder auf nichtwirtschaftliche Tätigkeiten beziehen. Daher und damit die Steuerpflichtigen die notwendigen Berechnungen anstellen können, obliegt es den Mitgliedstaaten, unter Beachtung der dem gemeinsamen Mehrwertsteuersystem zugrunde liegenden Prinzipien die hierfür geeigneten Methoden und Kriterien festzulegen .
Die Festlegung der Methoden und Kriterien zur Aufteilung der Vorsteuerbeträge zwischen wirtschaftlichen und nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten im Sinne der Richtlinie 0/0/EWG steht im Ermessen der Mitgliedstaaten, die bei der Ausübung ihres Ermessens Zweck und Systematik dieser Richtlinie berücksichtigen und daher eine Berechnungsweise vorsehen müssen, die objektiv widerspiegelt, welcher Teil der Eingangsaufwendungen jeder dieser beiden Tätigkeiten tatsächlich zuzurechnen ist . Die Mitgliedstaaten dürfen bei der Ausübung ihres Ermessens ggf. einen Investitionsschlüssel, einen Umsatzschlüssel oder jeden anderen geeigneten Schlüssel verwenden und sind nicht verpflichtet, sich auf eine einzige dieser Methoden zu beschränken .
Deshalb besteht in der Praxis bei Eingangsumsätzen, die der wirtschaftlichen und der nichtwirtschaftlichen Tätigkeit einer Holding dienen, hinsichtlich der erforderlichen Vorsteueraufteilung trotz der Möglichkeit, in geeigneten Fällen insoweit [REF] analog anzuwenden eine erhebliche Rechtsunsicherheit.
So wird hinsichtlich der erforderlichen Vorsteueraufteilung die Aufschlüsselung anhand eines Umsatzschlüssels, d.h. nach dem Verhältnis der Erlöse aus der operativen Tätigkeit zu den Erlösen aus der Beteiligung, für vertretbar gehalten . Dies wird im Schrifttum weit überwiegend abgelehnt und eine Aufteilung nach den Investitionen in die wirtschaftlichen Tätigkeiten einerseits und in den Bereich nichtwirtschaftlicher Tätigkeiten andererseits als sachgerechter angesehen . Daneben wird auch eine Aufteilung anhand betriebswirtschaftlicher Größen für möglich gehalten; insoweit komme z.B. die Anzahl der mit der Beteiligung befassten Personen , die im Zusammenhang mit der Beteiligung anfallende Arbeitszeit oder die Einzelkosten für das Halten der Beteiligungen in Betracht. Aus Sicht des beschließenden Senats droht deshalb eine uneinheitliche Anwendung des Unionsrechts in den Mitgliedstaaten.
Diese Rechtsunsicherheit besteht auch im Streitfall. Denn nach Auffassung des FG ist die vom FA zur Vorsteueraufteilung gewählte Schätzungsmethode nach dem Investitionsschlüssel grundsätzlich nicht zu beanstanden, da die Klägerin keinen sachgerechteren Aufteilungsmaßstab vorgeschlagen habe. Das FA habe allerdings auch bei Zugrundelegung eines Investitionsschlüssels einen überhöhten Vorsteuerabzug gewährt, weil das nicht für den Beteiligungserwerb aufgewandte Kapital auch mit den Ausgangsumsätzen in dem nichtwirtschaftlichen Bereich, wie z.B. für die Verwaltung von Beteiligungen, im Zusammenhang stehen könne. Indes sei das Gericht aus prozessualen Gründen an einer Verböserung der Umsatzsteuerfestsetzung zu Lasten der Klägerin gehindert.
Angesichts dieser Rechtsunsicherheit bei der Aufteilung der Vorsteuerbeträge zwischen wirtschaftlichen und nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten und weil insoweit eine einheitliche Rechtspraxis in den Mitgliedstaaten erforderlich ist, ersucht der Senat den EuGH um nähere Hinweise zu der von ihm geforderten Berechnungsweise, die objektiv widerspiegelt, welcher Teil der Eingangsaufwendungen den wirtschaftlichen und den nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten tatsächlich zuzurechnen ist .
Dabei verkennt der Senat nicht, dass sich diese Berechnungsweise nicht für alle denkbaren Fälle einer Aufteilung der Vorsteuerbeträge zwischen wirtschaftlichen und nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten exakt bestimmen lässt. Vorliegend geht es nach Auffassung des Senats aber um eine bei Holdings typische Fallgestaltung, die unionsweit einheitlich beurteilt werden sollte.
Wäre das der Fall, dann würde die Klägerin mit ihren Tochtergesellschaften zu einem einzigen Steuerpflichtigen verschmelzen und für die Frage des Vorsteuerabzugs der Klägerin wäre nicht auf ihre dann nicht steuerbaren Dienstleistungsumsätze gegenüber ihren Tochtergesellschaften, sondern auf die Ausgangsumsätze der Tochtergesellschaften gegenüber Dritten abzustellen .
In diesem Fall könnte möglicherweise der Erwerb und das Halten der Beteiligungen an den Tochtergesellschaften nicht als vorsteuerabzugsschädlich zu berücksichtigen sein, weil dann der Erwerb und das Halten von Beteiligungen an Gesellschaften wie die Aufnahme eines Gesellschafters zur Beschaffung zusätzlichen Kapitals als wirtschaftliche Tätigkeit im Allgemeinen zu beurteilen sein könnte. Für insoweit bezogene Dienstleistungen könnte ein uneingeschränktes Recht auf Vorsteuerabzug bestehen .
Der Senat hält es aber auch insoweit nicht für ausgeschlossen, dass für einen Bereich nichtwirtschaftlicher Tätigkeit entsprechend der Grundsätze der unter II.0.b bb genannten EuGH-Urteile gleichwohl kein Recht auf Vorsteuerabzug gegeben sein könnte. Insoweit könnte entscheidend sein, dass die nach [REF] und [REF] mögliche gemeinsame Behandlung mehrerer Personen als ein Steuerpflichtiger lediglich die Zusammenfassung mehrerer wirtschaftlicher Tätigkeiten in einer Person und keine Ausweitung des Anwendungsbereichs der Mehrwertsteuer auf nichtwirtschaftliche Tätigkeiten begründen könnte.
Nach nationalem Recht liegt eine Organschaft schon deshalb nicht vor, weil die Tochtergesellschaften der Klägerin als Personengesellschaften keine juristischen Personen im Sinne dieser Vorschrift sind.
Während nach [REF] mehrere "Personen" zusammen als ein Steuerpflichtiger behandelt werden dürfen, gestattet [REF] nur die Eingliederung "juristischer Personen" und nicht die Eingliederung von Personengesellschaften in das Unternehmen eines Organträgers.
Eine Kommanditgesellschaft ist nach der gesetzlichen Definition in [REF] buchs eine Gesellschaft, deren Zweck auf den Betrieb eines Handelsgewerbes unter gemeinschaftlicher Firma gerichtet ist, wobei bei einem oder bei einigen von den Gesellschaftern die Haftung gegenüber den Gesellschaftsgläubigern auf den Betrag einer bestimmten Vermögenseinlage beschränkt ist , während bei dem anderen Teil der Gesellschafter eine Beschränkung der Haftung nicht stattfindet . Die Kommanditgesellschaft kann unter ihrer Firma Rechte erwerben und Verbindlichkeiten eingehen, Eigentum und andere dingliche Rechte an Grundstücken erwerben, vor Gericht klagen und verklagt werden . Sie ist aber keine juristische Person .
Allerdings kann eine Kommanditgesellschaft nach ständiger Rechtsprechung des BFH als Personengesellschaft nicht als juristische Person i.S. des [REF] angesehen werden und mithin umsatzsteuerrechtlich nicht als Organgesellschaft in ein anderes Unternehmen eingegliedert sein . Dem folgt die herrschende Meinung in der Literatur .
Unabhängig von dem Charakter der Tochtergesellschaften als Personengesellschaften scheitert im Streitfall die Anwendung von [REF] möglicherweise auch wozu ggf. Feststellungen des FG nachzuholen wären daran, dass im Sinne dieser Vorschrift die Organgesellschaft nach dem Gesamtbild der Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch "in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert" sein muss.
Diese von [REF] geforderte Eingliederung setzt nach ständiger Rechtsprechung des BFH voraus, dass ein Über und Unterordnungsverhältnis zwischen dem Organträger und der Organgesellschaft als "untergeordneter Person" besteht ).
Deshalb liegt eine finanzielle Eingliederung i.S. von [REF] nur dann vor, wenn der Organträger finanziell in der Weise an der Organgesellschaft beteiligt ist, dass er seinen Willen durch Mehrheitsbeschluss in der Gesellschafterversammlung durchsetzen kann .
Eine organisatorische Eingliederung i.S. von [REF] setzt nach neuerer Rechtsprechung des V. Senats des BFH voraus, dass der Organträger die mit der finanziellen Eingliederung verbundene Möglichkeit der Beherrschung der Tochtergesellschaft in der laufenden Geschäftsführung wahrnimmt, wobei er die Organgesellschaft durch die Art und Weise der Geschäftsführung beherrschen und seinen Willen bei der Organgesellschaft durchsetzen können muss .
Für eine wirtschaftliche Eingliederung i.S. von [REF] schließlich ist es charakteristisch, dass die Organgesellschaft im Gefüge des übergeordneten Organträgers als dessen Bestandteil erscheint .
Der Senat hält es aber aufgrund der neueren Rechtsprechung des EuGH für zweifelhaft, ob die nationale Regelung in [REF] , die die Behandlung von im Inland ansässigen Personen als ein Steuerpflichtiger von weiteren bzw. anderen Bedingungen als den in der unionsrechtlichen Ermächtigungsgrundlage genannten Voraussetzungen abhängig macht, mit [REF] sowie dem Grundsatz der Rechtsformneutralität in Einklang steht.
Nach der neueren Rechtsprechung des EuGH sieht [REF] für die Mitgliedstaaten nicht die Möglichkeit vor, den Wirtschaftsteilnehmern weitere Bedingungen für die Bildung einer Mehrwertsteuergruppe aufzubürden als diejenigen, die in dieser Bestimmung genannt sind .
Dadurch ist erstens fraglich geworden, ob [REF] als Organgesellschaften nur juristische Personen zulassen darf. Zweitens ist zweifelhaft, ob der BFH die Behandlung mehrerer Personen als ein Steuerpflichtiger davon abhängig machen darf, dass ein Verhältnis der Über und Unterordnung besteht, während das Unionsrecht gegenseitige Beziehungen ausreichen lässt.
Zwar ermöglicht das Unionsrecht den Mitgliedstaaten, alle erforderlichen Maßnahmen zu treffen, um zu verhindern, dass die Behandlung mehrerer Personen als ein Steuerpflichtiger Steuerhinterziehungen oder Steuerumgehungen möglich macht .
Es erscheint dem Senat jedoch fernliegend, dass die gegenüber [REF] zusätzlichen bzw. anderen Bedingungen in [REF] derartige erforderliche Maßnahmen sind.
Jedenfalls dürfte [REF] gegen den unionsrechtlichen Grundsatz der Rechtsformneutralität verstoßen, weil danach nur juristische Personen Organgesellschaften sein können und folglich Unternehmen in Abhängigkeit von ihrer Rechtsform in sachlich nicht gerechtfertigter Weise unterschiedlich behandelt werden .
Der Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer verlangt in seiner Ausprägung der Rechtsformneutralität , dass die Rechtsform des Steuerpflichtigen im Umsatzsteuerrecht grundsätzlich unerheblich ist , und gebietet eine weitgehende Gleichbehandlung von Kapital und Personengesellschaften .
Allerdings wurde die Ermächtigung zur Bildung einer Mehrwertsteuergruppe gerade deshalb in [REF] aufgenommen, weil die nationale Regelung in [REF] wie auch diejenige in den Niederlanden unionsrechtlich abgesichert werden sollte .
Dementsprechend hat die Kommission der Europäischen Union im Rahmen der gegen die Bundesrepublik Deutschland zu [REF] am [DATE] erhobenen Vertragsverletzungsklage die Regelung der Organschaft als solche nicht beanstandet, sondern nur gerügt, dass die deutsche Regelung seinerzeit noch nicht auf das Inland beschränkt war .
Was das von [REF] geforderte Über und Unterordnungsverhältnis betrifft, ist zudem darauf hinzuweisen, dass der EuGH in seinem zu [REF] ergangenen Urteil Ampliscientifica und Amplifin in Slg. [DATE] , I-0, UR [DATE] , 0, Rz 0 die Formulierung "untergeordnete Person oder die untergeordneten Personen im Sinne dieser Vorschrift" verwendet hat. Dies könnte wiederum für das Erfordernis einer Über und Unterordnung sprechen .
Der Senat neigt dazu, dass eine richtlinienkonforme Auslegung, wonach unter die in [REF] genannten "juristische Personen" auch Personengesellschaften fallen und eine finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische "Eingliederung" unabhängig von einem Über und Unterordnungsverhältnis bereits bei gegenseitigen finanziellen, wirtschaftlichen und organisatorischen "Beziehungen" gegeben sein kann, nicht möglich ist.
Zwar hat sich ein Gericht bei der Auslegung des nationalen Umsatzsteuerrechts so weit wie möglich am Wortlaut und Zweck der einschlägigen unionsrechtlichen Bestimmungen auszurichten . Eine richtlinienkonforme Auslegung kommt aber nur in Betracht, wenn es im konkreten Fall verschiedene Auslegungsmöglichkeiten gibt. Der Senat hat jedoch Zweifel, ob eine Auslegung gegen den Wortlaut und Wortsinn des Gesetzestextes wie sie hier bei [REF] möglicherweise vorzunehmen wäre möglich ist . Denn das nationale Recht unterscheidet "juristische Personen" und "Personenvereinigungen" , wobei letzteres Tatbestandsmerkmal weiter ist und insbesondere auch Personengesellschaften umfasst .
Nach der Rechtsprechung des EuGH und des BFH kann sich ein Steuerpflichtiger in Ermangelung fristgemäß erlassener Umsetzungsmaßnahmen auf Bestimmungen einer Richtlinie, die inhaltlich als unbedingt und hinreichend genau erscheinen, gegenüber allen nicht richtlinienkonformen innerstaatlichen Vorschriften berufen .
Gegen die Möglichkeit, sich auf [REF] zu berufen, könnte sprechen, dass diese Bestimmung nicht hinreichend genau ist, soweit sie verlangt, dass Personen "durch gegenseitige finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Beziehungen eng miteinander verbunden sind".
Allerdings könnten insofern möglicherweise die von der Europäischen Kommission in ihrer Mitteilung an das Europäische Parlament und den Rat über die Option der MwSt-Gruppe gemäß Art. 0 der MwStSystRL vom [DATE] vorgeschlagenen Kriterien 0 endgültig , UR [DATE] , 0, unter 0) heranzuziehen sein.
Im Falle einer Berufbarkeit auf [REF] hätte es der jeweilige Steuerpflichtige in der Hand, die Rechtsfolgen dieser Bestimmung eintreten zu lassen oder nicht.
Nach der Rechtsprechung des BFH sehen allerdings weder das UStG noch das Unionsrecht ein Wahlrecht für den Eintritt der Rechtsfolgen einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft vor .