Tenor Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind nicht erstattungsfähig.
Streitig ist, ob die auf Grund eines lebenslänglichen unentgeltlichen Nießbrauchs an einem Geschäftsanteil einer GmbH gezahlten Ausschüttungen dem Nießbrauchsbesteller oder dem Nießbraucher als Einkünfte aus Kapitalvermögen zuzurechnen sind.
Der verheiratete, [DATE] geborene Kläger , der getrennt zur Einkommensteuer veranlagt wird, ist Gesellschafter der K******** N**** Gesellschaft mit beschränkter Haftung in H********* . Zweck der Gesellschaft ist der Erwerb und die Verwaltung von Beteiligungen an anderen Unternehmen. Das Stammkapital der GmbH betrug im Jahr [DATE] insgesamt 0 DM. Es ist unterteilt in Geschäftsanteile über 0 DM, 0 DM, 0 DM und einen Geschäftsanteil über 0 DM. Lediglich der Geschäftsanteil von 0 DM, über den der Kl. allein noch verfügt, ist mit Stimmrechten verbunden . Nach § 0 des Vertrages vom [DATE] beschließt die Gesellschafterversammlung über die Gewinnverwendung mit einfacher Mehrheit. Gewinne sind nur dann und insoweit auszuschütten, als nach Bildung von erforderlichen Rücklagen die Liquidität und wirtschaftliche Lage der Gesellschaft selbst und der Beteiligungsgesellschaft C************AG dies erlauben. Dem gegenüber haben nach der späteren Fassung die Gesellschafter Anspruch auf den Jahresüberschuss zzgl. eines Gewinnvortrags und abzüglich eines Verlustvortrags. Die Gesellschaft darf jedoch jährlich maximal 0 % der ihr von der AG und der S******** N**** *************************GmbH zufließenden Bardividenden in eine Rücklage einstellen, bis eine Liquiditätsreserve gebildet worden ist, die so hoch ist, wie die in den letzten drei Jahren zugeflossenen Bardividenden. Am Liquidationserlös sind nach § 0 Abs. 0 beider Fassungen alle Geschäftsanteile im Verhältnis zu einander beteiligt, der Geschäftsanteil über 0 DM jedoch nur mit einem Betrag, der höchstens das 0-fache seines Nominalwertes erreicht. Als weitere wesentliche Änderung wurde die in § 0 der alten Fassung vorgesehene Verpflichtung der GmbH, nach dem Tode des Kl. den Anteil über 0 DM auf Verlangen des Inhabers nach bestimmten Bewertungskriterien zu erwerben, ersatzlos gestrichen. Hinsichtlich der Übertragung der Geschäfte ist in beiden Fassungen des Gesellschaftsvertrages vorgesehen, dass dieses bis auf den 0 DM-Anteil nur mit vorheriger Einwilligung des Kl. oder nach dessen Ableben, der C********************************gesellschaft mbH, erfolgen kann . Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Gesellschaftsverträge Bezug genommen.
Mit notariellem Vertrag vom [DATE] bestellte der Kl. seiner [DATE] geborenen Ehefrau F********* N**** an dem Geschäftsanteil im Nennbetrag von 0 DM den lebenslänglichen unentgeltlichen Nießbrauch und zwar mit Wirkung zum [DATE] .
Nach § 0 des notariellen Vertrages ist die Nießbraucherin berechtigt, sämtliche Nutzungen aus dem Vertragsgegenstand zu ziehen. Ihr stehen sämtliche mit dem Geschäftsanteil verbundenen Gesellschafterrechte, insbesondere das Gewinnbezugsrecht zu. Der Kl. verpflichtet sich, alles zu unterlassen, was den Nießbrauch an dem Geschäftsanteil beeinträchtigen oder vereiteln könnte. Er trägt sämtliche, den vorgenannten Geschäftsanteil betreffenden Lasten und Steuern.
In § 0 des Vertrages war vorgesehen, dass der Notar die Bestellung des Nießbrauchs an dem Geschäftsanteil nach [REF] bei der Gesellschaft anzeigt. Dies ist geschehen.
Jahr Einnahmen brutto anrechenbare KSt anrechenbare KapESt anrechenbarer Solidaritätszuschlag [DATE] 0 0 0 [DATE] 0 0 0 [DATE] 0 0 0 0 [DATE] 0 0 0 0 [DATE] 0 0 0 0
Für die Jahre [DATE] [DATE] folgte das bis zum [DATE] örtlich zuständige Finanzamt X*********** den Erklärungen des Kl. und dessen Ehefrau und berücksichtigte diese Beträge bei der ESt der Ehefrau. Die Veranlagungen erfolgten jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß [REF] . Später änderte das FA die Rechtsauffassung hinsichtlich der Zurechnung der streitigen Einkünfte und rechnete mit geänderten ESt-Bescheiden vom 0. Dezember bzw. [DATE] die Ausschüttungen und die darauf entfallenden anrechenbaren Steuern dem Kl. zu. Hinsichtlich des Jahres [DATE] wurden die Ausschüttungen bereits im Erstbescheid vom [DATE] dem Kl. zugerechnet.
Der Kl. vertritt die Auffassung, die Ausschüttungen auf den Geschäftsanteil von 0 DM seien seiner Ehefrau bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zuzurechnen.
Einkünfte aus Kapitalvermögen seien Gewinnanteile aus Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung. Einkünfte aus Kapitalvermögen in diesem Sinne erziele nach [REF] der Anteilseigner. Dieses sei derjenige, dem nach [REF] die Anteile an dem Kapitalvermögen im Sinne des Abs. 0 Nr. 0 0 im Zeitpunkt des Gewinnverteilungsbeschlusses zuzurechnen seien. Nur in diesem Fall gelte der Nießbraucher als Anteilseigner. Nach [REF] seien Wirtschaftsgüter im Regelfall dem Eigentümer, d. h. dem Stammrechtsinhaber zuzurechnen. Etwas anderes gelte nur, wenn ein anderer den Eigentümer für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen könne. Es reiche nicht aus, dass die tatsächliche Sachherrschaft zwar auf unbestimmte Zeit, aber nicht bis zum Ende der gewöhnlichen Nutzungsdauer bei einem anderen als dem Eigentümer liege. Ein Geschäftsanteil an einer GmbH habe nach seiner regelmäßigen Bestimmung eine unbegrenzte Nutzungsdauer und erschöpfe sich nicht in der Dauer eines Menschenlebens. Nach dem Ableben des Nießbrauchers könne der Inhaber bzw. dessen Erbe wieder frei verfügen und das abgespaltene Nutzungsrecht selbst ausüben oder anderweitig vergeben. Die Ehefrau des Kl. gelte deshalb nicht als Anteilseignerin nach [REF] .
Entsprechend gehe die Finanzverwaltung laut BMF-Schreiben vom [DATE] in Tz. 0 davon aus, dass beim Zuwendungsnießbrauch an Kapitalvermögen die Einnahmen dem Nießbrauchsbesteller zuzurechnen sind, auch wenn sie dem Nießbraucher zufließen. Auch der Anspruch auf Anrechnung der Körperschaftsteuer stehe dem Nießbrauchsbesteller zu, der diesen Anrechnungsbetrag daher zu versteuern habe. Da im Streitfall ein Nießbrauch an einem stimmrechtslosen Geschäftsanteil bestellt worden sei, werde praktisch als einziges wesentliches Recht das Gewinnbezugsrecht übertragen.
Zwar habe der BFH bisher die streitige Rechtsfrage noch nicht ausdrücklich entschieden. Allerdings sei dem zum Nießbrauch am Gewinnstammrecht eines Anteils an einer Personengesellschaft ergangenem BFH-Urteil vom [DATE] [REF] , BFHE 0, 0, BStBl. II [DATE] , 0 zu entnehmen, dass es sich dabei um die Vorausabtretung der künftigen Gewinnansprüche handele, die Einkunftsquelle jedoch beim Nießbrauchbesteller verbleibe und deshalb bei diesem auch die Besteuerung zu erfolgen habe.
Soweit sich der Kl. auf das BFH-Urteil vom [DATE] [REF] berufe, sei dieses Urteil, das zum Time-Sharing von Ferienwohnungen ergangen sei, nicht einschlägig. Über die Nießbrauchsproblematik habe der BFH in diesem Urteil nicht entschieden.
Aus dem BFH-Urteil vom [DATE] [REF] , BFHE 0, 0, BStBl II [DATE] , 0 ergebe sich weiterhin, dass es darauf ankomme, wer das Kapital überlassen habe. Auch bei einer zivilrechtlich wirksamen Nießbrauchsbestellung gehe nur die laufende Verwaltungsbefugnis auf den Nießbraucher über. Die Nießbrauchsbestellung berühre nicht die Stellung des stillen Gesellschafters, der die Vermögenseinlage bewirke und das Kapital zur Nutzung überlasse.
Das BFH-Urteil vom [DATE] [REF] , BStBl. II [DATE] , 0 sei nicht anwendbar, weil es sich auf einen Fall der Gesamtsrechts bzw. Einzelrechtsnachfolge beziehe. Diese Grundsätze könnten nicht auf den Nießbrauch übertragen werden.
Außerdem sei im Nießbrauchsbestellungsvertrag zur internen Steuer-Lastenverteilung geregelt, dass der Kl. sämtliche den vorgenannten Geschäftsanteil betreffenden Steuern zu tragen habe. Darunter könnten neben der Vermögensteuer auch die ESt fallen.
Entgegen der Auffassung des FA sei keine Vorausabtretung künftiger Dividenden vereinbart worden, vielmehr sei ein eigenes dingliches Recht der Nießbraucherin an dem Geschäftsanteil in Anlehnung an die gesetzlichen Vorschriften zur Übertragung von Geschäftsanteilen begründet worden. Dieses hindere den Kl. dauerhaft daran, seinen Geschäftsanteil wirtschaftlich in der gleichen Weise wie vorher zu nutzen. Daher habe das für die Schenkungssteuer zuständige FA E******* für die Übertragung der Gesellschafterrechte somit auch der Einkunftsquelle Schenkungsteuer in Höhe von 0 Mio. DM festgesetzt.
Der Kl. habe seiner Ehefrau sämtliche mit dem Geschäftsanteil an der GmbH verbundenen Gesellschafterrechte für die Dauer ihres Lebens übertragen. Gegenüber der GmbH trete auf Grund der Anmeldung gemäß [REF] nicht mehr der Kl., sondern die Ehefrau als Berechtigte auf.
Die für die Begründung des Nießbrauchs gemäß [REF] zu wahrende Form sei eingehalten worden. Auf Grund des dinglichen Rechts habe die Ehefrau einen unmittelbaren eigenen Anspruch gegenüber der ausschüttenden Gesellschaft, die auf den Geschäftsanteil entfallenden Jahresgewinne zu beziehen. Diese Dividenden würden unmittelbar an die Nießbraucherin gezahlt. Die Einkommens und Vermögenssphäre des Kl. werde nicht berührt.
Soweit sich das BMF-Schreiben in BStBl. I [DATE] , 0 in Tz. 0 auf das BFH-Urteil vom [DATE] [REF] , BFHE 0, 0, BStBl. II [DATE] , 0 stütze, rechtfertige dies nicht die Anwendung auf den Streitfall, da im Urteilsfall des BFH den Kindern des Nießbrauchbestellers nur ein befristeter Nießbrauch am Gewinnstammrecht verschiedener Wertpapiere bestellt gewesen war.
Soweit das FA darauf abstelle, ob und wer den Tatbestand einer Kapitalüberlassung verwirklicht habe, sei dies unerheblich, denn der BFH habe in BFHE 0, 0 BStBl. II [DATE] , 0 entschieden, nicht alle Besteuerungstatbestände des [REF] setzten eine entgeltliche Nutzungsüberlassung von Kapital auf Zeit voraus, dies gelte insbesondere nicht für die Regeltatbestände des [REF] . Das Merkmal der Kapitalüberlassung könne dem Gesetz nicht entnommen werden und sei deshalb auch bei der Frage der Beurteilung der Einkünftezurechnung nach Nießbrauchsbestellung an einem Geschäftsanteil nicht von entscheidender Bedeutung. Aus [REF] , wonach Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinne des Abs. 0 Nr. 0 grundsätzlich der Anteilseigner erzielt, jedoch ein Nießbraucher als Anteilseigner gelte, wenn ihm die Einnahmen im Sinne des Abs. 0 Nr. 0 zuzurechnen seien, folge, dass darauf abzustellen sei, wer eine auf wirtschaftliche Vermögensmehrung gerichtete Tätigkeit entfalte.
Soweit in § 0 Abs. 0 des Vertrages vom [DATE] davon die Rede sei, dass der Kl. sämtliche den Geschäftsanteil betreffenden Lasten und Steuern trage, sei dies so zu verstehen, dass er lediglich die Vermögensteuern als einzige den Geschäftsanteil als solchen treffende Steuer habe übernehmen wollen. Entsprechend sei dieses auch durchgeführt worden.
die angefochtenen ESt-Bescheide [DATE] [DATE] abzuändern und die ESt unter Nichtberücksichtigung von Einnahmen aus Kapitalvermögen der streitigen Gewinnausschüttungen der K******** N**** GmbH festzusetzen;
Die auf den Geschäftsanteil von 0 DM entfallende Ausschüttung der GmbH sowie die anrechenbare KSt sind in den Streitjahren [DATE] bis [DATE] bei dem Kl. als Einkünfte aus Kapitalvermögen zu berücksichtigen.
Nach [REF] gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen u. a. auch Gewinnanteile , Ausbeuten und sonstige Bezüge aus Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung sowie nach [REF] die nach [REF] anzurechnende KSt.
Einkünfte sind demjenigen zuzurechnen, der den Tatbestand der Einkunftserzielung erfüllt . Den Tatbestand der Erzielung von Einkünften aus Kapitalvermögen nach [REF] erfüllt nach ständiger Rechtsprechung des BFH, wer Kapitalvermögen im eigenen Namen und auf eigene Rechnung gegen Entgelt zur Nutzung überlässt . Dies ist derjenige, der die rechtliche und tatsächliche Macht hat, das in § 0 Abs. 0 Nrn. 0 0 EStG genannte Kapitalvermögen entgeltlich auf Zeit zur Nutzung zu überlassen. Soweit die Einkünfte aus Kapitalvermögen aus der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft erzielt werden, hat der BFH diese allgemeine Aussage allerdings dahin präzisiert, dass der Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft dieser kein Kapital auf Zeit zur Nutzung überlässt, sondern eine Bar bzw. Sacheinlage zu leisten hat, mit der zivilrechtlich und wirtschaftlich ein endgültiger Vermögensübergang in der Vermögenssubstanz vollzogen wird, mit dem der Gesellschafter alle Rechte am übertragenen Vermögen verliert. Als Gegenleistung erhält der Steuerpflichtige ein Mitgliedschaftsrecht an der Kapitalgesellschaft, das in der Regel frei übertragbar ist und das Vermögensrecht mit umfasst, an Gewinnausschüttungen und an der Verteilung des Liquidationsvermögens beteiligt zu werden . Einkünfte aus Kapitalvermögen bezieht nicht nur derjenige, der ursprünglich Kapitalvermögen gegen Entgelt zur Nutzung überlassen hat, sondern auch ein Nachfolger in ein solches Rechtsverhältnis, soweit die Einnahmen aus Kapitalvermögen nunmehr ihm gebühren .
Die Frage, ob und ggf. unter welchen Voraussetzungen ein Nießbrauch an Kapitalvermögen, bei Beteiligung an einer GmbH mit steuerlicher Wirkung anerkannt werden kann, ist umstritten und höchstrichterlich noch nicht entschieden.
Nach Auffassung der Finanzverwaltung laut BMF-Schreiben in BStBl. I [DATE] , 0, Tz. 0 und in EStG-Kartei NRW § 0 Fach 0 Nr. 0 ist zwar der Vorbehaltsnießbrauch grundsätzlich steuerlich anzuerkennen; beim hier streitigen unentgeltichen Zuwendungsnießbrauch sind die Einnahmen und die anrechenbare Steuer jedoch grundsätzlich dem Nießbrauchsbesteller zuzurechnen. Die Finanzverwaltung bezieht sich zur Begründung auf das BFH-Urteil in BFHE 0, 0, BStBl. II [DATE] , 0. Danach ändert ein unentgeltlicher Nießbrauch an Wertpapieren die Zurechnung der Wertpapiererträge als Einkünfte des Wertpapierinhabers aus Kapitalvermögen nicht. Der BFH hat damit die in BFHE 0, 0, BStBl. II [DATE] , 0 geäußerte Auffassung bekräftigt, wonach der Nießbrauch am Gewinnstammrecht eines Anteils an einer Personengesellschaft seinem zivilrechtlichen und wirtschaftlichen Gehalt nach einer Vorausabtretung der künftigen Gewinnansprüche so nahe kommt, dass er einkommensteuerrechtlich als eine solche Vorausabtretung zu werten ist, durch die die steuerliche Leistungsfähigkeit nicht berührt wird.
Die Auffassung der Finanzverwaltung und die oben dargestellte ältere BFH-Rechtsprechung, auf die sich die Verwaltung stützt, werden allgemein als zu restriktiv angesehen . Der BFH selbst hält es für noch nicht entschieden, ob die Kapitalerträge beim Nießbrauch am GmbH-Anteil dem Nießbraucher einkommensteuerrechtlich zugerechnet werden können .
Nach Auffassung des Senats sind die Erträge aus einer Kapitalanlage nur dann steuerlich einem Dritten zuzurechnen, der nicht Inhaber der Forderung bzw. des Geschäftsanteils ist, wenn diesem eine Dispositionsbefugnis über die Einkunftsquelle eingeräumt ist und die Position über das bloße Empfangen der Einkünfte hinaus geht. Nur wer in die Lage versetzt wird, Marktchancen zu nutzen, das Vermögen zu verwalten, die Modalitäten der Kapitalanlage zu verändern oder die Leistung durch Zurückziehung des Kapitals zu verweigern, erzielt selbst Einkünfte aus Kapitalvermögen . Dementsprechend stellen auch Janssen/Nickel a. a. O., S. 0 bei der Zurechnung von Ausschüttungen von Kapitalgesellschaften darauf ab, ob der Nießbraucher einen theoretischen eigenen Einfluss auf den wirtschaftlichen Erfolg des Unternehmens nehmen konnte, insbesondere ob ihm die Mitverwaltungsrechte übertragen worden sind oder ob er auf diese kraft der vertraglichen Vereinbarungen mit dem Nießbrauchsbesteller entscheidenden Einfluss ausüben konnte. In diesem Fall stellen sich die dem Nießbraucher zufließenden Erträge aus der Beteiligung als das Ergebnis der wirtschaftlichen Beteiligung am Markt dar . Der Senat schließt sich dem an.
Der Nießbrauch am Anteil an einer Kapitalgesellschaft kann nach Auffassung des Senats nur eingeschränkt, bei Übergang der Mitverwaltungsrechte, steuerlich anerkannt werden, da nach [REF] der Besteller des Nießbrauchs nur ein dingliches Nutzungsrecht mit dem Inhalt einräumt, alle Erträge, Früchte und Vorteile zu ziehen, die das Recht seiner Bestimmung gemäß gewährt. Selbst wird der Nießbraucher nicht Gesellschafter . Entsprechend stehen grundsätzlich die Mitgliedschaftsrechte wie das Stimmrecht und der Anteil an den stillen Reserven weiterhin dem Gesellschafter zu. Die Gesellschafterrechte bleiben auch bestehen, soweit Kapitalerhöhungen nicht nur aus Gesellschaftsmitteln durchgeführt werden . Entsprechend besteht auch keine Steuerpflicht des Nießbrauchers hinsichtlich einer verdeckten Gewinnausschüttung , da sich das Recht des Nießbrauchers auf den gemäß Gewinnverwendungsbeschluss auszuschüttenden Gewinnanteil beschränkt, sofern der Nießbraucher nicht als wirtschaftlicher Eigentümer der Anteile anzusehen ist. Steht dem Nießbraucher mangels eindeutiger anderweitiger konkreter Zuweisung weiterer Gesellschaftsrechte im Wesentlichen nur das Gewinnbezugsrecht zu und bleibt ihm insbesondere das wichtige Recht zur Mitwirkung an der Erzielung von Kapitalvermögen, das Stimmrecht, verwehrt, stellt sich der Nießbrauch am Gesellschaftsanteil lediglich als Vorausabtretung der Kapitalerträge dar. In diesem Fall gebühren dem Anteilseigner als Gesellschafter weiterhin die Einkünfte, auch wenn er vorab durch die Bestellung des Nießbrauchs darüber verfügt hat. Eine Nachfolge im Rechtsverhältnis zur Gesellschaft ist damit nicht verbunden.
Bei Anwendung dieser Grundsätze sind die streitigen Ausschüttungen in den Jahren [DATE] [DATE] wie bisher dem Kl. zuzurechnen. Dieser ist weiterhin Inhaber des Geschäftsanteils von 0 DM. Zwar kann auch der Kl. in Bezug auf diesen Geschäftsanteil kein Stimmrecht ausüben, da dieses stimmrechtslos ist, andererseits gehen auf die Beigeladene keine nennenswerte Mitwirkungsrechte über, die ihr eine noch so schwache Dispositionsbefugnis über die Einkunftsquelle einräumen. Zwar ist in § 0 des Nießbrauchsbestellungsvertrages bestimmt, dass der Ehefrau sämtliche mit dem Geschäftsanteil verbundenen Gesllschaftsrechte zustehen. Dabei bleibt aber offen, um welche Rechte, ausgenommen das besonders erwähnte Gewinnbezugsrecht, es sich dabei handeln soll, z. B. wie bei Kapitalerhöhungen zu verfahren ist. Die Einräumung des Nießbrauchs erweist sich daher letztlich als Vorausabtretung der Ausschüttungen nach dem Gewinnverwendungsbeschluss, auf den die Beigeladene keinen Einfluss hat. Dass tatsächlich keinerlei Einflussmöglichkeit besteht, zeigt sich daran, dass der Gesellschaftsvertrag im Jahr [DATE] allein auf Grund des dem Kl. zustehenden GmbH-Anteils, der mit einem Stimmrecht versehen ist, geändert werden konnte. Die Tatsache, dass der GmbH die Nießbrauchsbestellung in entsprechender Anwendung von [REF] mitgeteilt worden ist, reicht für die einkommensteuerrechtliche Zurechnung der Ausschüttungen auf die Beigeladene nicht aus. [REF] , dessen Anwendung auf die Bestellung des Nießbrauchs streitig ist , kann dem Nießbraucher keine Gesellschaftsrechte vermitteln, da sich die Anmeldung der Nießbrauchsbestellung bei der Gesellschaft nur auf diesen Tatbestand beziehen kann. Die dadurch erzeugte rechtliche Wirkung beschränkt sich deshalb darauf, dass die Gesellschaft nunmehr direkt an den Nießbraucher mit befreiender Wirkung zu leisten hat.
Eine Zurechnung des Anteils nach [REF] und dem folgend die daraus resultierenden Einkünfte auf die Beigeladene kommt nicht in Betracht. Danach ist das Wirtschaftsgut einem anderen als dem Eigentümer zuzurechnen, wenn dieser die tatsächliche Herrschaft über das Wirtschaftsgut in der Weise ausübt, dass er den Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen kann. Davon kann im Streitfall nicht ausgegangen werden. Das Nießbrauchsrecht ist auf Lebenszeit der Beigeladenen bestellt und damit beschränkt. Während der vorgesehenen Dauer erschöpft sich der Wert des Wirtschaftsguts nicht. Die langfristige Werthaltigkeit des GmbH-Anteils mit Ausschüttungen, die den Nominalwert um ein vielfaches übersteigen, bleibt auch ungeachtet der Nießbrauchsbelastung bestehen. Der Anteil behält einen erheblichen Wert für den jeweiligen Eigentümer und dürfte wegen der Begrenzung auf die Lebenszeit der Nießbraucherin auch mit dieser Belastung veräußerbar sein. Im Übrigen ist zu berücksichtigen, dass dem Kl., wie bereits ausgeführt, die Teilnahme an Kapitalerhöhungen, soweit diese nicht aus Gesellschaftsmitteln durchgeführt werden, verbleibt. Keine Bedeutung in diesem Zusammenhang hat die Heranziehung zur Schenkungsteuer. Insoweit besteht keine Abhängigkeit der ertragsteuerlichen Beurteilung von der schenkungssteuerlichen. Es bedarf daher keiner näheren Prüfung der Frage, ob diese Festsetzung zutreffend ist.
Aus [REF] in der Fassung des Standortsicherungsgesetzes , das erstmals in den Fällen anzuwenden ist, in denen die Trennung zwischen Stammrecht und Dividendenanspruch nach dem [DATE] erfolgt ergibt sich für den Streitfall nichts anderes, selbst wenn man wie das FA diese Vorschrift für den mit Wirkung vom [DATE] bestellten Nießbrauch für anwendbar hält. Danach werden Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinne des Abs. 0 Nr. 0 0 vom Anteilseigner erzielt. Das ist derjenige, dem nach [REF] die Anteile an dem Kapitalvermögen im Zeitpunkt des Gewinnverteilungsbeschlusses zuzurechnen sind. Sind die Einnahmen einem Nießbraucher zuzurechnen, gilt er als Anteilseigner. Diese gesetzliche Regelung besagt jedoch nicht, dass dem Nießbraucher diese Einnahmen zuzurechnen sind, sondern regelt nur die Rechtsfolgen, die sich ergeben, wenn dieses der Fall ist . Dass kein wirtschaftliches Eigentum am Gesellschaftsanteil besteht, ergibt sich aus den Ausführungen unter 0 a).