Im Revisionsverfahren ist streitig, ob dem Kläger und Revisionsbeklagten Kindergeld für seine drei in Polen lebenden Kinder für den Zeitraum [DATE] bis [DATE] nach dem Einkommensteuergesetz zusteht.
Der Kläger, ein polnischer Staatsangehöriger mit einem inländischen Wohnsitz, übte in Deutschland als Beteiligter einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts eine gewerbliche Tätigkeit aus. Er war in Deutschland privat kranken und rentenversichert. Für die Zeiträume [DATE] bis [DATE] bezog der Kläger ausweislich einer Bescheinigung der zuständigen polnischen Behörde für seine Kinder keine Familienleistungen in Polen.
Mit Antrag vom [DATE] beantragte der Kläger für A, B und C Kindergeld. Die Beklagte und Revisionsklägerin lehnte den Antrag mit Bescheid vom [DATE] ab. Der Einspruch wurde mit Entscheidung vom [DATE] als unbegründet zurückgewiesen, weil die Voraussetzungen eines Berechtigungstatbestandes nach [REF] nicht gegeben seien.
Mit der hiergegen erhobenen Klage begehrte der Kläger Kindergeld für die Kinder A, B und C ab dem Monat [DATE] . Während des Klageverfahrens setzte die Familienkasse Kindergeld für die genannten Kinder für den Zeitraum [DATE] bis [DATE] in voller Höhe fest, weil der Kläger über einen Wohnsitz im Inland verfügt habe und im genannten Zeitraum keine polnischen Familienleistungen bezogen worden seien.
Insoweit haben die Beteiligten den Rechtstreit übereinstimmend in der Hauptsache für erledigt erklärt. Die Klage für den Zeitraum [DATE] bis [DATE] nahm der Kläger zurück. Danach war im erstinstanzlichen Verfahren nur noch das Kindergeld für den Zeitraum [DATE] bis [DATE] streitig.
Das Finanzgericht gab der Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte [DATE] , 0 veröffentlichten Gerichtsbescheid statt. Zur Begründung führte es im Wesentlichen aus, dass im Streitfall ausschließlich deutsches Kindergeldrecht anwendbar sei. Der danach grundsätzlich nach § 0 Abs. 0 Nr. 0, § 0 Abs. 0 Satz 0 Nr. 0, Abs. 0 Satz 0, Abs. 0 Satz 0 i.V.m. [REF] bestehende Anspruch des Klägers sei nicht nach [REF] ausgeschlossen, weil in Polen während des Streitzeitraums weder kindergeldähnliche Leistungen bezogen worden seien noch ein Anspruch hierauf nach polnischem Recht bestanden habe.
Mit der Revision macht die Familienkasse eine fehlerhafte Auslegung des [REF] geltend. Es stehe entgegen der Auffassung des FG für den Streitzeitraum gerade nicht fest, dass kein Anspruch auf polnische Familienleistungen bestanden habe. Aus der von der polnischen Behörde mit Schreiben vom [DATE] übersandten E 0-Beschei-nigung lasse sich lediglich entnehmen, dass für den Streit-zeitraum kein Antrag gestellt worden sei. Das FG habe selbst das Bestehen eines Anspruchs nach polnischem Recht geprüft. Eine solche Prüfungspflicht obliege aber weder der Familien-kasse noch dem FG. Vielmehr sei es Sache des Klägers darzulegen, dass kein Anspruch auf vergleichbare Leistungen im Ausland bestehe. Die Verwaltungspraxis sehe vor, dass in Auslandsfällen im Grundsatz mit dem Vordruck E 0 zu prüfen sei, ob ein vorrangiger ausländischer Anspruch bestehe. Nur in einfach gelagerten Fällen könne die Familienkasse die Prüfung des [REF] aus Gründen der Verfahrensbeschleunigung selbst übernehmen.
Zur Prüfung eines Anspruchs auf polnische Familienleistungen bedürfe es vertiefter Kenntnisse. So werde nach Art. 0 Nr. 0 des in Polen für die Gewährung von Kindergeld maßgeblichen Gesetzes über Familienleistungen vom [DATE] Kindergeld gezahlt, " soweit das Familieneinkommen pro Familienmitglied oder das Einkommen der Person in Ausbildung höchstens 0 PLN beträgt". Nach Art. 0 Nr. 0 FamLstgG-PL werde als Familieneinkommen definiert " das durchschnittliche monatliche Einkommen der Familienmitglieder im Kalenderjahr, das dem Beihilfezeitraum vorangeht". Die Definition des Einkommens sei wiederum in Art. 0 Nr. 0 FamLstgG-PL enthalten. Diese Vorschrift bestehe aus den Buchst. a bis c, wobei der Buchst. c 0 Unterpunkte umfasse. Die grundlegende Einkommensdefinition finde sich in Art. 0 Nr. 0 Buchst. a FamLstgG-PL, der wie folgt laute: "Als Einkommen gelten nach Abzug der an andere Personen zu zahlenden Unterhaltsbeiträge: Einnahmen, die nach allgemeinen Regeln mit der Einkommenssteuer zu versteuern sind, vermindert um Werbungskosten, geschuldete Einkommenssteuer, nicht den Werbungskosten angerechnete Sozialversicherungsbeiträge sowie Krankenversicherungsbeiträge ." Nach Art. 0 Nr. 0 FamLstgG-PL gelte als Beihilfezeitraum " der Zeitraum vom 0. September bis 0. August des nachfolgenden Kalenderjahres, für den der Anspruch auf Familienleistungen festgelegt wird".
Für das Jahr [DATE] hätte demnach das Einkommen des Klägers des Jahres [DATE] und nicht das des Jahres [DATE] wie es das FG getan habe zugrunde gelegt werden müssen. Aufgrund der Komplexität der dargestellten Vorschriften sei es der Familienkasse offensichtlich auch dem FG nicht möglich, eine umfassende polnische Einkommensberechnung durchzuführen. Eine solche Verpflichtung lasse sich dem [REF] nicht entnehmen. Abgesehen davon wäre sie nicht umsetzbar.
Im Übrigen hätten auch bereits verschiedene FG entschieden, dass in solchen Fällen den Kläger eine erhöhte Mitwirkungspflicht nach [REF] treffe. Danach sei es weder Aufgabe der Familienkasse noch des FG festzustellen, ob bei entsprechender Antragstellung Leistungen im Ausland zu zahlen wären. Es liege vielmehr in der Sphäre des Klägers zu belegen, dass dem nicht so sei.
Die Revision ist begründet. Die Vorentscheidung ist aufzuheben und die Klage abzuweisen, soweit das Kindergeld für den Monat [DATE] betroffen ist . Soweit das Kindergeld für den Zeitraum [DATE] bis [DATE] betroffen ist, ist die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache mangels Spruchreife zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen .
Die Familienkasse ... der Bundesagentur für Arbeit ist aufgrund eines Organisationsaktes im Wege des gesetzlichen Parteiwechsels in die Beteiligtenstellung der Agentur für Arbeit ... Familien-kasse eingetreten .
Ob die Voraussetzungen für ein Sachurteil des FG vorlagen, ist vom BFH ohne Bindung an die Auffassung des FG von Amts wegen zu prüfen; insbesondere kann der BFH hierzu eigene Feststellungen anhand der im Revisionsverfahren vorgelegten Akten treffen .
Danach müsste der Kläger dargetan haben, durch die Ablehnung des Kindergeldanspruchs für den Monat [DATE] in seinen Rechten verletzt zu sein . Hieran fehlt es aber bereits deshalb, weil der angegriffene Ablehnungsbescheid vom [DATE] in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom [DATE] und der hierzu ergangene den Zeitraum [DATE] bis [DATE] betreffende Änderungsbescheid vom [DATE] überhaupt keine das Kindergeld für [DATE] ablehnende Regelung enthalten .
Der Senat weist darauf hin, dass hinsichtlich des Kindergeldanspruchs für [DATE] noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten ist. Es greift eine Ablaufhemmung nach [REF] ein. Grundsätzlich wäre zwar mit Ablauf des Jahres [DATE] für die Kindergeldansprüche des Jahres [DATE] die Festsetzungsfrist abgelaufen . Im vorliegenden Fall ist aber ausnahmsweise davon auszugehen, dass ein noch nicht beschiedener Antrag auf Kindergeld vorliegt .
Soweit das Kindergeld für den Zeitraum [DATE] bis [DATE] betroffen ist, lagen zwar nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG die Voraussetzungen für einen Kindergeldanspruch des Klägers nach § 0 Abs. 0 Nr. 0, § 0 Abs. 0 Satz 0 Nr. 0, Abs. 0 Satz 0, Abs. 0 Satz 0 i.V.m. [REF] vor. Das FG ist aber rechtsfehlerhaft davon ausgegangen, dass dem Kläger bei Zugrundelegung des seiner Auffassung nach anwendbaren [REF] ein Kindergeldanspruch in voller Höhe zusteht. Denn die Feststellungen des FG erlauben keine abschließende Beurteilung der Frage, ob ein Anspruch auf dem Kindergeld vergleichbare Leistungen nach polnischem Recht bestanden hat oder nicht.
Nach [REF] wird Kindergeld nicht für ein Kind gezahlt, für das Leistungen zu zahlen sind oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wären, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder einer der in [REF] genannten Leistungen vergleichbar sind. Bei Prüfung dieser Vorschrift sind folgende Grundsätze zu beachten:
[REF] verpflichtet das FG, eine eigene Entscheidung darüber zu treffen, ob für ein Kind ein Anspruch auf Gewährung von dem Kindergeld vergleichbaren Leistungen nach ausländischem Recht besteht. Diese Prüfungspflicht die im Übrigen auch bereits für die Familienkasse besteht ergibt sich ohne Weiteres aus dem eindeutig formulierten Wortlaut des [REF] .
Der Tatbestand des [REF] ist erfüllt, wenn entweder kindergeldähnliche Leistungen nach ausländischem Recht zu zahlen sind oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wären. Für die Tatbestandsverwirklichung ist daher im Grundsatz ausreichend, dass ein materiell-rechtlicher Anspruch auf die entsprechende Leistung nach ausländischem Recht besteht . Dabei ist auch unerheblich, ob dieser Anspruch der nach deutschem Recht kindergeldberechtigten Person oder einem Dritten zusteht .
[REF] sieht bei Durchführung dieser Prüfung für die FG und Familienkassen auch keine Erleichterungen vor. Insbesondere wurde die Sonderregelung des [REF] es in der Fassung vom [DATE] BKGG a.F. nicht in das EStG übernommen, nach der die Zahlung des gemäß [REF] a.F. zu gewährenden Unterschiedsbetrags zwischen einer ausländischen Leistung und dem Kindergeld versagt werden konnte, wenn die ausländische Leistung nicht beantragt wurde und die Fest-stellung der anderen Leistung der Kindergeldstelle erhebliche Schwierigkeiten bereiten würde.
Die Prüfung eines materiell-rechtlichen Anspruchs nach ausländischem Recht hätte jedoch zu unterbleiben, wenn hierüber bereits eine ausländische Behörde für den Streitzeitraum entschieden haben sollte und dem Bindungswirkung für die deutschen Behörden und Gerichte zukäme. Bei Vorliegen einer negativen Entscheidung mit Bindungswirkung ließe sich die Auffassung vertreten, dass keiner der in [REF] genannten Tatbestände erfüllt sei.
Höchstrichterlich ist die Frage, ob aus derartigen Entscheidungen eine Bindungswirkung resultiert, noch nicht abschließend geklärt und bedarf im Streitfall mit Blick auf den derzeitigen Verfahrensstand auch keiner Klärung . Geklärt ist hingegen, dass eine Bindung von negativen Entscheidungen nicht existieren kann, wenn diese auf der Anwendung und Auslegung des Unionsrechts beruhen oder bei Antragstellung gegenüber der ausländischen Behörde unzutreffende bzw. unvollständige Tatsachenangaben gemacht worden sind .
Sollte es danach bei einer Prüfungspflicht des FG verbleiben, hat es das maßgebende ausländische Recht gemäß [REF] und den zugrundeliegenden Sachverhalt unter Beachtung der erweiterten Mitwirkungspflichten des Klägers von Amts wegen zu ermitteln.
Entgegen der Ansicht der Familienkasse ist es Aufgabe des FG als Tatsacheninstanz, das maßgebende ausländische Recht gemäß [REF] von Amts wegen zu ermitteln . Es ist nicht Aufgabe des Klägers, die Regelungen über das ausländische Recht darzulegen .
Wie das FG das ausländische Recht ermittelt, steht in seinem pflichtgemäßen Ermessen . Dabei lassen sich die Anforderungen an Umfang und Intensität der Ermittlungspflicht des Tatrichters nur in sehr eingeschränktem Maße generell-abstrakt bestimmen. An die Ermittlungspflicht werden umso höhere Anforderungen zu stellen sein, je komplexer oder je fremder das anzuwendende Recht im Vergleich zum eigenen ist. Gleiches wird man annehmen müssen, wenn die Beteiligten die ausländische Rechtspraxis detailliert und kontrovers vortragen . Der Umstand, dass das ausländische Recht ggf. sehr komplex ist, kann das FG von dieser Ermittlungspflicht nicht entbinden. Eine Entscheidung nach den Grundsätzen der Feststellungslast ist in diesem Bereich nicht möglich; die ausländischen Rechtssätze werden zu keinen Tatsachen.
Von der von Amts wegen durchzuführenden Ermittlung ausländischen Rechts ist die Ermittlungspflicht des FG hinsichtlich des zugrundeliegenden Sachverhalts zu unterscheiden.
Das FG ist als Tatsacheninstanz gemäß [REF] von Amts wegen verpflichtet, den Sachverhalt unter Ausschöpfung aller zur Verfügung stehenden Beweismittel zu erforschen. Die Beteiligten haben bei der Aufklärung des Sachverhalts mitzuwirken und Erklärungen über tatsächliche Umstände vollständig und der Wahrheit gemäß abzugeben . Bei einem Sachverhalt, der sich auf Vorgänge im Ausland bezieht, trifft den Steuerpflichtigen nach [REF] eine erhöhte Aufklärungs und Beweismittelbeschaffungspflicht. Diese erweiterte Mitwirkungspflicht umfasst auch den Bereich der Europäischen Union . Zu beachten bleibt jedoch, dass auch die erweiterte Mitwirkungspflicht nach [REF] auf Tatsachen be-schränkt bleibt.
Sollte sich danach im finanzgerichtlichen Verfahren keine ggf. Bindungswirkung besitzende negative Entscheidung bzw. Bescheinigung einer ausländischen Behörde über das Nichtbestehen eines Anspruchs auf ausländische Familienleistungen beibringen lassen , darf das FG nicht bereits deshalb zu Lasten des Klägers unterstellen, es habe ein Anspruch nach ausländischem Recht bestanden. Insbesondere kann von dem Kläger selbst unter Beachtung seiner erweiterten Mitwirkungspflichten nicht erwartet werden, aus Gründen der Beweisvorsorge stets im Ausland einen Antrag auf Familienleistungen zu stellen. Eine solche Betrachtung liefe dem Wortlaut des [REF] zuwider, der gerade unabhängig von einer Antragstellung auf das bloße Bestehen eines materiell-rechtlichen Anspruchs abstellt. Abgesehen davon lässt sich eine solche Verschärfung der Nachweispflicht auch nicht dem [REF] entnehmen.
Das FG hat seine Entscheidung zum einen darauf gestützt, die vom Kläger vorgelegten Bescheinigungen vom [DATE] , vom [DATE] und vom [DATE] untermauerten, dass kein Anspruch auf dem Kindergeld vergleichbare Leistungen nach polnischem Recht bestanden habe.
Das FG hat zwar durch die Bezugnahme auf diese Bescheinigungen deren in deutscher Sprache vorliegenden Inhalt festgestellt. Die damit getroffenen Feststellungen tragen aber nicht die Schlussfolgerung, es habe für den Streitzeitraum nach polnischem Recht kein Anspruch auf Familienleistungen bestanden. Selbst wenn diese Bescheinigungen eine Bindungswirkung besitzen sollten, wäre eine solche im Streitfall nicht gegeben. Die beiden zuletzt genannten Bescheinigungen, die Ausführungen der polnischen Sozialhilfebehörde vom [DATE] wiedergeben, bestätigen u.a., dass eine bis zum [DATE] bestehende Kindergeldfestsetzung zugunsten der Kindsmutter aufgehoben wurde, weil der Kläger den Vorschriften über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit unterliege. Diese Aussage betrifft weder den Streitzeitraum noch beruht sie erkennbar auf der Auslegung des maßgeblichen polnischen Gesetzes über Familienleistungen. Ob sich ggf. aus der vom FG genannten Bescheinigung vom [DATE] etwas anderes ergibt, vermag der Senat nicht zu beurteilen. In der Gerichtsakte findet sich soweit ersichtlich keine Übersetzung dieses in polnischer Sprache verfassten Schriftstücks.
Der Vollständigkeit halber weist der Senat darauf hin, dass sich in der Kindergeldakte ein Vordruck E 0 des polnischen Trägers vom [DATE] befindet, der die Ausführungen im Vordruck E 0 vom [DATE] teilweise korrigiert . In diesem Formular wird ausgeführt, dass die Kindsmutter für den Streitzeitraum keinen Antrag auf polnische Familienleistungen gestellt hat.
Die Vorentscheidung stützt sich auch darauf, dass nach polnischem Recht kein Anspruch bestanden habe, weil das im Jahr [DATE] erzielte Einkommen den hiernach maßgeblichen Grenzbetrag überschritten habe.
Mit der Revision kann zwar nicht geltend gemacht werden, die Vorentscheidung beruhe auf der fehlerhaften Anwendung ausländischen Rechts; das ausländische Recht gehört nicht zum Bundesrecht i.S. des [REF] . Vielmehr sind die Feststellungen zu Bestehen und Inhalt des ausländischen Rechts für das Revisionsgericht grundsätzlich bindend . Sie sind revisionsrechtlich wie Tatsachenfeststellungen zu behandeln . Allerdings entfällt die Bindungswirkung, soweit die erstinstanzlichen Feststellungen auf einem nur kursorischen Überblick über die zu behandelnde Materie beruhen . In diesem Fall liegt ein materieller Mangel der Vorentscheidung vor . Im Übrigen ist aufgrund einer entsprechenden Verfahrensrüge in gewissen Grenzen die Frage nachprüfbar, ob das FG bei der Ermittlung des ausländischen Rechts gegen seine prozessrechtliche Ermittlungspflicht verstoßen hat .
Im Streitfall beschränken sich die Feststellungen des FG zum maßgeblichen polnischen Recht allein darauf, dass nach dem polnischen Gesetz über Familienleistungen vom [DATE] Kindergeld u.a. beantragt werden könne, wenn das Pro-Kopf-Einkommen als Nettoeinkommen der Familie im Monat 0 Zloty nicht übersteige. In tatsächlicher Hinsicht nimmt das FG auf den Einkommensteuerbescheid für [DATE] vom [DATE] Bezug und führt aus, dass die sich aus dem polnischen Gesetz ergebende Grenze mit Blick auf das zu versteuernde Einkommen in Höhe von 0 € überschritten sei.
Einzelheiten zu Inhalt und Auslegung dieses Gesetzes hat das FG nicht festgestellt. So fehlen z.B. schon die erforderlichen Feststellungen dazu, was nach polnischem Recht als "Nettoeinkommen" anzusetzen ist. Das FG hat auch nicht festgestellt, welcher Zeitraum maßgeblich dafür ist, um beurteilen zu können, ob die im polnischen Gesetz genannte Einkommensgrenze überschritten ist. Die Feststellungen des FG, die lediglich einen kursorischen Überblick über das polnische Gesetz geben, können daher einer Entscheidung des Streitfalls nicht zugrunde gelegt werden.
Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus dem Einwand des Klägers, wonach unbeachtlich sei, dass das FG ggf. unzutreffend auf das Einkommen des Jahres [DATE] statt auf das des Jahres [DATE] abgestellt habe, weil der Kläger im Jahr [DATE] ein noch höheres Einkommen als im Jahr [DATE] erzielt habe. Die Vorentscheidung enthält weder aussagekräftige Feststellungen zum ausländischen Recht noch die erforderlichen Feststellungen zur Höhe des "Netto-Familieneinkommens" des Jahres [DATE] . Diese Feststellungen sind nachzuholen.
Die in der Vorentscheidung enthaltenen Feststellungen erlauben keine abschließende Aussage dazu, ob der dem [REF] vorgehende [REF] Nr. 0/0 des Rates vom [DATE] über die Durchführung der Verordnung Nr. 0/0 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu und abwandern , anwendbar ist .
Ein Eingreifen des Art. 0 der VO Nr. 0/0 wäre entgegen der Rechtsauffassung des FG nicht bereits deshalb ausgeschlossen, weil der persönliche Geltungsbereich der Verordnung Nr. 0/0 des Rates vom [DATE] zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu und abwandern in Bezug auf die vom Kläger in Deutschland ausgeübte Tätigkeit nicht eröffnet wäre . Sollte deren persönlicher Geltungsbereich eröffnet sein, käme Art. 0 der VO Nr. 0/0 zur Anwendung, wenn einerseits was noch festzustellen wäre Deutschland nach den Art. 0 ff. der VO Nr. 0/0 der zuständige Beschäftigungsmitgliedstaat und andererseits was das FG bereits festgestellt hat Polen der Wohnmitgliedstaat der Kinder ist . Allerdings unterläge der Kläger nicht schon deshalb nach Art. 0 Abs. 0 Buchst. b der VO Nr. 0/0 den deutschen Rechtsvorschriften, weil er in Deutschland eine gewerbliche Tätigkeit ausgeübt hat. Bei der Anwendung der Art. 0 ff. der VO Nr. 0/0 ist nämlich nur an diejenige Tätigkeit anzuknüpfen, hinsichtlich derer der Versichertenstatus begründet wurde, aus dem sich die Eigenschaft als "Arbeitnehmer" bzw. "Selbständiger" i.S. des Art. 0 Buchst. a der VO Nr. 0/0 ableitet . Schließlich wäre eine Anwendung des Art. 0 der VO Nr. 0/0 nicht notwendigerweise deshalb ausgeschlossen, weil der Kläger nicht selbst die Voraussetzungen des Anhangs I Teil I Buchst. E der VO Nr. 0/0 erfüllte .
Sollte Art. 0 der VO Nr. 0/0 eingreifen, wäre insbesondere der Umstand zu würdigen, dass nach Aktenlage in Polen kein Antrag auf Familienleistungen gestellt worden ist. Insoweit verweist der Senat auf das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union in der Rechtssache vom 0. Oktober 0 [REF] , Schwemmer , in dem zu Art. 0 der VO Nr. 0/0 entschieden wurde, dass Familienleistungen nur dann als nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats geschuldet gelten können, wenn das Recht dieses Staates dem Familienangehörigen, der dort arbeitet, einen Anspruch auf Gewährung von Leistungen verleiht. Der Betroffene muss folglich alle in den internen Rechtsvorschriften des Beschäftigungsstaats aufgestellten formellen und materiellen Anspruchsvoraussetzungen erfüllen, zu denen gegebenenfalls auch die Voraussetzung gehören kann, dass ein Antrag auf Gewährung dieser Leistungen gestellt wird.
Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf [REF] . Das FG hat dabei mit Rücksicht auf den Grundsatz der Einheitlichkeit der Kostenentscheidung auch über die Kosten zu entscheiden, die den durch das Durcherkennen des Senats bereits rechtskräftig abgeschlossenen Teil des Verfahrens betreffen .