Tenor Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens bis zum [DATE] tragen die Klägerin zu 0 v.H., der Beklagte zu 0 v.H. mit der Maßgabe, dass eine Erstattung der außergerichtlichen Kosten der Klägerin nicht stattfindet, die nach dem [DATE] entstandenen Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin. Die Revision wird zugelassen.
Die Klägerin ist aufgrund einer Verschmelzung Rechtsnachfolgerin der "C-AG", die ihrerseits Rechtsnachfolgerin der "L-AG" war. Bei der "L-AG" fand in den Jahren [DATE] bis [DATE] eine steuerliche Außenprüfung für die Jahre [DATE] bis [DATE] durch das Finanzamt für Konzernbetriebsprüfung "E-Stadt" statt. Aufgrund der Ergebnisse, die im Betriebsprüfungsbericht vom [DATE] niedergelegt wurden, erließ der Beklagte u.a. geänderte Körperschaftsteuerbescheide [DATE] , [DATE] und [DATE] sowie Bescheide zur gesonderten Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Körperschaftsteuer auf den [DATE] bis [DATE] .
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren hat die Klägerin Klage erhoben. Sie hat zunächst geltend gemacht, Beteiligungswerte mehrerer Tochtergesellschaften seien in den Jahren [DATE] und [DATE] , hilfsweise im Jahre [DATE] , mit einem niedrigeren Teilwert anzusetzen. Aufgrund einer anschließenden steuerlichen Außenprüfung für den Zeitraum [DATE] bis [DATE] hat der Beklagte am [DATE] die Körperschaftsteuerbescheide [DATE] bis [DATE] geändert. Mit Einspruch gegen den geänderten Körperschaftsteuerbescheid [DATE] hat die Klägerin eine weitere "Teilwertabschreibung" auf die Beteiligung an der "Lp-GmbH" geltend gemacht und im Klageverfahren den Hilfsantrag für das Jahr [DATE] diesbezüglich erweitert. Für [DATE] hat die Klägerin zudem geltend gemacht, eine Betriebseinnahme der Organgesellschaft "Lj-GmbH" "Lj-GmbH" in Höhe von 0 DM, die auf der Auszahlung eines Kapitalherabsetzungsbetrages von der kanadischen "Lt-Inc." "Lt-Inc." beruhte, sei als körperschaftsteuerfrei zu behandeln.
Nach mehreren Terminen zur mündlichen Verhandlung vor dem Senat sind die Beteiligten auf Vorschlag des Gerichts in der mündlichen Verhandlung vom [DATE] überein gekommen, auf den Beteiligungskomplex "U", in den zwischenzeitlich die Tochtergesellschaften, deren Teilwerte streitig waren, eingebracht worden waren, zum [DATE] eine "Teilwertabschreibung" von 0 DM vorzunehmen und als Aufwand bei der Ermittlung des Einkommens der "L-AG" für das Streitjahr [DATE] zu berücksichtigen. Bezüglich der Streitjahre [DATE] und [DATE] sowie bezüglich der Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zum [DATE] und [DATE] hat die Klägerin erklärt, das Klagebegehren werde insoweit nicht weiter verfolgt. Die Beteiligten haben in-soweit den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt. Der Senat hat mit Beschluss vom [DATE] das Verfahren insoweit zur gesonderten Kostenentscheidung unter dem Aktenzeichen [REF] abgetrennt.
Hinsichtlich des verbleibenden Streitjahres [DATE] hat die Klägerin erklärt, das Klagebegehren beschränke sich nunmehr auf die Behandlung der Ausschüttung von "Lt-Inc." an "Lj-GmbH". Das darüber hinausgehende Klagebegehren sei erledigt. Für [DATE] haben die Vertreter der Klägerin auf eine Kostenerstattung verzichtet, soweit ein Erstattungsanspruch aufgrund der teilweisen Erledigung des Klageanspruchs in Höhe der vom Beklagten nunmehr zugestandenen Teilwertabschreibung von rund 0 Mio. DM entstehen wird. Der Beklagte hat mit Änderungsbescheiden vom [DATE] die Verständigung der Beteiligten umgesetzt. Die Klägerin hat mitgeteilt, die geänderten Bescheide seien hinsichtlich der Umsetzung der Einigung nicht zu beanstanden.
Der zwischen den Beteiligten streitig verbleibende Punkt resultiert aus der Umsetzung der Feststellung des Finanzamtes für Konzernbetriebsprüfung "E-Stadt" im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung bei der "Lj-GmbH" für die Jahre [DATE] bis [DATE] . "L-AG" war seinerzeit alleiniger Gesellschafter der "Lj-GmbH". Zwischen beiden Gesellschaften bestand im Streitjahr [DATE] ein körperschaftsteuerliches Organschaftsverhältnis mit "L-AG" als Organträger und "Lj-GmbH" als Organgesellschaft. "Lj-GmbH" ihrerseits war alleinige Gesellschafterin der kanadischen Kapitalgesellschaft "Lt-Inc.", "N-Stadt"/Kanada. "Lt-Inc." war von "Lj-GmbH" Ende der 0er / Anfang der 0er Jahre von kanadischen Voreigentümern übernommen und mit einem Nennkapital von [REF] .0 ausgestattet worden. Wegen eines erheblichen Verlustes aus einem Großauftrag gewährte "Lj-GmbH" der "Lt-Inc." zur Abwendung des Konkurses einen Barzuschuss von [REF] .0 . Diesen Zuschuss stellte "Lt-Inc." in ihrer Bilanz zum [DATE] in die Rücklagen ein und wies den Verlust sowohl in ihrer Gewinn und Verlustrechnung als auch in ihrer Bilanz offen aus. "Lj-GmbH" behandelte den Zuschuss als nachträgliche Anschaffungskosten auf ihre Beteiligung an der "Lt-Inc." und aktivierte den Betrag auf dem Konto "Beteiligung "Lt-Inc."". Zugleich nahm "Lj-GmbH" auf die "Beteiligung "Lt-Inc."" in Höhe des Zuschussbetrages eine Teilwertabschreibung vor, die von der vorhergehenden steuerlichen Außenprüfung nicht beanstandet wurde. Aufgrund eines positiven Geschäftsverlaufs wies "Lt-Inc." in ihrer Bilanz zum [DATE] Eigenkapitalbeträge in Höhe von insgesamt [REF] .0 aus . Mit Gesellschafterbeschluss vom [DATE] wurde die Kapitalrücklage von [REF] .0 im Wege der Kapitalerhöhung und anschließender Kapitalherabsetzung an "Lj-GmbH" ausgeschüttet. Der der Kapitalherabsetzung entsprechende DMBetrag in Höhe von 0 DM wurde von "Lj-GmbH" erfolgswirksam vereinnahmt. In der Körperschaftsteuererklärung [DATE] deklarierte die Organträgerin "L-AG" den Betrag als gemäß Art. 0 Abs. 0 DBA Kanada freigestellt. Der Prüfer war hingegen der Auffassung, die Einnahmen aus Kapitalrückzahlungen seien nicht mit einer Dividende vergleichbar und weder nach Art. 0 noch nach Art. 0 Abs. 0 DBA Kanada steuerbefreit. Es sei daher bei einem Buchwert der "Beteiligung "Lt-Inc."" von [REF] .0 und einer Kapitalrückzahlung von [REF] .0 ein steuerlicher Gewinn von [REF] .0 DM anzunehmen, der der Organträgerin zuzurechnen sei.
Die Klägerin trägt vor, die Rückführung des bei "Lt-Inc." nicht mehr benötigten Kapitals hätte alternativ in Form einer Dividendenausschüttung an "Lj-GmbH" vollzogen werden können. Eine solche wäre aufgrund des zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Kanada abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommens in Deutschland steuerfrei gewesen. In Kanada hätte eine Dividendenausschüttung indessen kanadische Quellensteuer in Höhe von 0 % des Dividendenbetrags ausgelöst. Zur Vermeidung dieser Quellensteuer sei zur Rückführung des nicht mehr benötigten Eigenkapitals der Weg der Kapitalerhöhung mit anschließender Kapitalherabsetzung gewählt worden.
Entgegen der Ansicht des Beklagten liege eine Doppelmaßnahme vor. [REF] KapErhStG sei nicht anzuwenden, weil "Lj-GmbH" die Nachweise, dass die aus der Kapitalerhöhung bei "Lt-Inc." entstandenen neuen Anteile die Voraussetzung des KapErhStG erfüllt, nicht habe erbringen können. Aufgrund der allgemeinen steuerlichen Vorschriften ergebe sich daher, dass eine Doppelmaßnahme vorliege. Die Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln der "Lt-Inc." sei danach so zu behandeln, als läge in einem ersten Schritt eine Gewinnausschüttung vor. In Höhe der angenommenen Gewinnausschüttung liege bei "Lj-GmbH" eine Einnahme vor, die buchmäßig zu vereinnahmen sei, jedoch als Dividende im Sinne des deutschen Einkommensteuerrechtes und Art. 0 Abs. 0 DBA Kanada in Deutschland steuerbefreit sei . In einem zweiten Schritt sei die erhaltene Dividende von "Lj-GmbH" zur Erfüllung ihrer Einlageverpflichtung aus dem Kapitalerhöhungsbeschluss in die "Lt-Inc." wieder eingelegt worden. Bei diesem Vollzug der Doppelmaßnahme sei der Beteiligungsbuchwert der Beteiligung "Lt-Inc." bei "Lj-GmbH" erhöht worden. Die Auszahlung der Kapitalherabsetzung sei gegen den erhöhten Beteiligungsbuchwert zu buchen und sei daher erfolgsneutral.
Nach deutschem Steuerrecht liege somit eine grundsätzlich gewinnneutrale Kapitalrückzahlung vor, die den steuerlichen Buchwert der Anteile vermindere. Erst wenn der Betrag der Kapitalrückzahlung den steuerlichen Buchwert übersteige, was vorliegend nicht der Fall sei, stelle sich die Frage der steuerlichen Qualifizierung des den Buchwert übersteigenden Betrages. Dieser sei indessen als Dividende zur qualifizieren, die aufgrund des Doppelbesteuerungsabkommens der deutschen Besteuerung entzogen sei.
Auch die Anwendung des [REF] führe nicht zu einer gewinnerhöhenden Berücksichtigung des Kapitalrückzahlungsbetrages im Jahre [DATE] . Es sei schon fraglich ob bei "Lj-GmbH" im Jahre [DATE] eine Gewinnminderung durch Ansatz eines niedrigeren Teilwertes eingetreten sei. "Lj-GmbH" habe zwar buchungs und bilanzmäßig den Zuschussbetrag aktiviert und diesen anschließend im Wege einer Teilwertherabsetzung abgeschrieben. Dies sei jedoch keine Teilwertabschreibung im Sinne des § 0 Abs. 0 Nr. 0 EStG / [REF] , wie [REF] es verlange. Es handele sich vielmehr um einen Sanierungsbeitrag der "Lj-GmbH" an die ausländische Tochtergesellschaft "Lt-Inc.". Als solcher sei die Zuwendung nicht als Beteiligungsaufwand zu beurteilen und damit nicht zu aktivieren gewesen.
den Bescheid für [DATE] über Körperschaftsteuer und Feststellung gemäß [REF] dahin abzuändern, dass das zu versteuernde Einkommen [DATE] wie folgt herabgesetzt wird:
Er ist der Auffassung, eine Doppelmaßnahme liege nicht vor. "Lt.Inc." habe tatsächlich eine direkte Umwandlung der Rücklage in Nennkapital vorgenommen. Dies sei geschehen, um eine der kanadischen Quellensteuer unterliegende Gewinnausschüttung zu vermeiden. Der durch den Kapitalrückfluss entstandene Gewinn in Höhe von 0 DM unterfalle dem Regelungsbereich des § 0 b Abs. 0 KStG, denn "Lj-GmbH" habe [DATE] eine steuermindernde Teilwertabschreibung in Höhe von 0 DM vorgenommen, die nicht durch den Ansatz eines höheren Wertes in den Folgejahren ausgeglichen worden sei.
Zu Recht hat der Beklagte die Auszahlung des Kapitalherabsetzungsbetrages an "Lj-GmbH" bei der Organträgerin "L-AG" im Rahmen der Einkommenszurechnung gemäß [REF] a.F. berücksichtigt, soweit dieser den Beteiligungsansatz "Lt-Inc."" überstieg. Unstreitig bestand zwischen "L-AG" und "Lj-GmbH" im Streitjahr eine körperschaftsteuerrechtliche Organschaft, in deren Rahmen der Organträgerin "L-AG" das Einkommen der Organgesellschaft "Lj-GmbH" gem. [REF] a.F. zuzurechnen war.
Zwar ist der Herabsetzungsbetrag, wie die Klägerin zutreffend geltend macht, nicht schon nach [REF] KapErhStG gewinnerhöhend zu erfassen. Denn hierzu müsste zunächst § 0 Abs. 0 KapErhStG anwendbar sein. Dass die Voraussetzung hierfür vorliegen, ist jedoch nach § 0 Abs. 0 Satz 0 KapErhStG von der Steuerpflichtigen nachzuweisen. Einen solchen Nachweis hat die Klägerin indessen nicht geführt.
Andererseits ist die Kapitalrückzahlung nicht als nach DBA steuerfreie Dividende anzusehen. Kapitalrückzahlungen aus Anlass einer Kapitalherabsetzung sind Dividenden, wenn und soweit der Quellenstaat sie nach seinem innerstaatlichen Recht als solche behandelt . Der Quellenstaat Kanada behandelt Kapitalrückzahlungen aus Anlass einer Kapitalherabsetzung nicht als Dividenden. Wie die Klägerin unwidersprochen vorgetragen hat, ist zur Rückführung der bei "Lt-Inc." nicht mehr benötigten Kapitalausstattung der Weg der Kapitalerhöhung mit anschließender Kapitalherabsetzung gewählt worden, damit die kanadische Quellensteuer auf Dividenden nicht erhoben wird. Eine kanadische Quellensteuer auf Dividenden wurde auf die Kapitalrückzahlung an "Lj-GmbH" nach Kapitalherabsetzung bei "Lt-Inc." nicht erhoben.
Die Auszahlung des Kapitalherabsetzungsbetrages hat vielmehr in Höhe des den Buchwert der Beteiligung übersteigenden Betrages zu einer Gewinnerhöhung geführt .
Die Beteiligung an "Lt-Inc." waren bei "Lj-GmbH" mit [REF] .0 zum [DATE] angesetzt. Dieser Beteiligungswert ist nicht durch die Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln bei "Lt-Inc." in [DATE] erhöht worden. Denn die Kapitalerhöhung durch Umwandlung der Kapitalrücklage bei "Lt-Inc." ist keine Ausschüttung mit anschließender Einlage, die zur Erhöhung des Beteiligungsansatzes geführt hätte. Entgegen der Ansicht der Klägerin liegt eine sog. Doppelmaßnahme nicht vor. Eine Doppelmaßnahme, bei der zunächst eine Ausschüttung mit anschließender Einlage angenommen wird, liegt nach Entscheidung des Gesetzgebers zugunsten der Einheitstheorie, nach der in Fällen der Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln eine unmittelbare Umbuchung von Rücklagen auf Nennkapital ohne Erhöhung des Beteiligungsbuchwertes vorliegt, nur ausnahmsweise vor. Eine Doppelmaßnahme liegt nur noch dann vor, wenn eine Kapitalerhöhung tatsächlich als Doppelmaßnahme erfolgt, also zunächst die Rücklagen tatsächlich ausgeschüttet und dann vom Anteilseigner wieder eingelegt werden oder wenn die Gesellschaft unter Verstoß gegen handelsrechtliche Vorschriften Rücklagen, laufende Gewinne oder Gewinnvorträge in Nennkapital umwandelt bzw. eine fehlerhafte Kapitalerhöhung vorliegt . Tatsächlich ist die Kapitalerhöhung bei "Lt-Inc." nicht im Wege einer Doppelmaßnahme erfolgt. Im Rahmen der Kapitalerhöhung ist nicht tatsächlich eine Dividende an "Lj-GmbH" ausgeschüttet worden, vielmehr ist die Kapitalrücklage, wie die Klägerin dargelegt hat, unmittelbar auf Nennkapital umgebucht worden. Dementsprechend ist auch, wie die Klägerin ausgeführt hat, im Rahmen der Kapitalerhöhung keine kanadische Quellensteuer auf eine Auszahlung erhoben worden. Es sind auch keine Rücklagen, laufende Gewinne oder Gewinnvorträge sondern die Kapitalrücklage in Nennkapital umgewandelt worden. Dass die Kapitalerhöhung fehlerhaft war, hat weder die Klägerin behauptet, noch ist dies sonstwie ersichtlich.
Der Beteiligungsansatz ist nicht zu erhöhen, weil mit der einheitlich zu beurteilenden Art der Kapitalerhöhung der Gesellschafter durch die neuen Anteilsrechte nichts erhält, was er nicht schon früher besessen hätte .
Der Beteiligungsansatz ""Lt-Inc."" bei "Lj-GmbH" war nach der Kapitalerhöhung durch Umwandlung von Kapitalrücklagen bei "Lt-Inc." unverändert mit dem bisherigen Wert von [REF] .0 fortzuführen.
Die Auszahlung des Kapitalherabsetzungsbetrages führt daher, wie der Beklagte ermittelt hat, bei einem Buchwert der "Beteiligung "Lt-Inc."" von [REF] .0 und einer Kapitalrückzahlung von [REF] .0 zu einem steuerlichen Gewinn von [REF] .0 DM .
Dieser Gewinn aus der Herabsetzung des Nennkapitals ist nicht nach [REF] in der im Streitjahr gültigen Fassung bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz zu lassen. Denn auch bei einer Steuerbefreiung von Gewinnausschüttungen von "Lt-Inc." an "Lj-GmbH" nach DBA Kanada, bleibt der Gewinn aus der Herabsetzung von Nennkapital von "Lt-Inc." nicht außer Ansatz, weil sich in früheren Jahren eine bei der Gewinnermittlung berücksichtigte Gewinnminderung durch Ansatz des niedrigeren Teilwert der Anteile ergeben hatte und diese Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines höheren Teilwertes ausgeglichen wurde . "Lj-GmbH" hatte zum [DATE] durch Ansatz des, gegenüber dem nach Leistung des Barzuschusses erhöhten Beteiligungswert ""Lt-Inc."", niedrigeren Teilwertes den Gewinn [DATE] um [REF] .0 gemindert. Dass diese Gewinnminderung zwischenzeitlich ausgeglichen worden wäre, hat die Klägerin nicht dargelegt und ist auch nicht sonstwie sichtlich. Die Einlassung der Klägerin, [DATE] sei keine im Rahmen des [REF] zu berücksichtigende Teilwertabschreibung durchgeführt worden, denn richtigerweise sei ein direkt abziehbarer Aufwand zu buchen gewesen, steht dem nicht entgegen. Voraussetzung des [REF] ist nicht, welche steuerliche Behandlung zu einem früheren Zeitpunkt bei möglicherweise zutreffender rechtlicher Würdigung vorgenommen worden wäre, sondern vielmehr die tatsächliche Durchführung einer gewinnwirksamen Teilwertabschreibung. Es ist unbeachtlich, aus welchen Gründen die Abschreibung oder ob sie zu Recht oder zu Unrecht vorgenommen wurde .