Die Beteiligten streiten darüber, ob Aufwendungen für einen Sportwagen als Betriebsausgaben eines selbständig tätigen Tierarztes einkommensteuerrechtlich abziehbar sind.
Die Kläger und Revisionskläger sind Eheleute und wurden in den Streitjahren zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger betreibt eine Tierarztpraxis für Kleintiere und erzielte hieraus in den Streitjahren Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit von rd. 0 € , 0 € und 0 € .
Als betriebliches Fahrzeug hielt der Kläger in allen Streitjahren einen VW Multivan, dessen privater Nutzungsanteil nach der 0 %-Regelung angesetzt wurde. Bis [DATE] fuhr er zusätzlich einen Porsche Boxter S, den er ebenfalls als Betriebsvermögen behandelte.
Ab [DATE] leaste der Kläger als Ersatz für den Porsche einen Ferrari Spider, einen 0 PS-Sportwagen. Die Mietsonderzahlung für das Fahrzeug betrug im [DATE] 0 € zzgl. Umsatzsteuer. Vereinbart wurden weitere 0 monatliche Leasingraten ab [DATE] von jeweils 0 € zzgl. Umsatzsteuer. Für das Fahrzeug führte der Kläger seit Nutzungsbeginn ein Fahrtenbuch. Danach betrug die Gesamtfahrleistung im Jahr [DATE] 0 km; eine Strecke von 0 km diente dem Besuch einer Kollegin wegen eines Narkosegeräts, die übrigen Fahrten dienten der Unterhaltung des Fahrzeugs .
[DATE] fuhr der Kläger mit dem Ferrari Spider insgesamt 0 0 km, wobei 0 0 km auf neun Fahrten zu weiter entfernten Fortbildungsveranstaltungen entfielen. Weitere betriebliche Fahrten unternahm der Kläger nicht. [DATE] betrug die Gesamtfahrleistung 0 0 km; davon waren Fahrten im Umfang von 0 0 km betrieblich veranlasst .
Der Kläger ermittelte für das Fahrzeug Gesamtkosten im Jahr [DATE] in Höhe von 0 €, im Jahr [DATE] in Höhe von 0 € sowie im Jahr [DATE] in Höhe von 0 €. Den Privatanteil ermittelte er durch Fahrtenbuch und machte den betrieblichen Anteil in den Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre als Betriebsausgabe geltend.
Gegen die auf dieser Grundlage ergangenen Einkommensteuerbescheide legte der Kläger Einspruch ein, den das FA nach zwischenzeitlich aus anderen Gründen ergangenen Änderungsbescheiden als unbegründet zurückwies.
Der daraufhin erhobenen Klage gab das Finanzgericht mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte [DATE] , 0 veröffentlichten Urteil nur insoweit statt, als es den angemessenen Teil der Fahrzeugkosten von 0 € auf 0 € pro Kilometer erhöhte.
Im Übrigen wies es die Klage mit der Begründung ab, der Ferrari Spider gehöre weder zum notwendigen noch zum gewillkürten Betriebsvermögen des Klägers, sondern zu dessen notwendigem Privatvermögen.
Als Betriebsausgaben könnten die Kosten für die betrieblichen Fahrten mit dem Ferrari Spider gemäß [REF] nur im angemessenen Umfang berücksichtigt werden. Dabei seien die Kosten für aufwändigere Modelle gängiger Marken der Oberklasse zum Vergleich heranzuziehen. Auf dieser Grundlage sei ein Betrag von 0 € je gefahrenem Kilometer im Streitfall angemessen.
Zu Unrecht habe das FG eine Zuordnung des Ferrari Spider zum notwendigen Betriebsvermögen der tierärztlichen Praxis des Klägers sowie die nach ständiger Rechtsprechung bei Gewinneinkünften nicht zu prüfende Angemessenheit der Fahrzeugaufwendungen verneint.
Dem begehrten Betriebsausgabenabzug stehe [REF] nicht entgegen, da die streitbefangenen Fahrtaufwendungen ausschließlich durch die betriebliche auf Gewinnerzielung ausgerichtete Tätigkeit des Klägers und damit nicht im Zusammenhang mit dessen Freizeitvergnügen veranlasst gewesen seien . Ebenso stehe [REF] dem Betriebsausgabenabzug nicht entgegen, weil nach ständiger Rechtsprechung die Nutzung eines serienmäßig hergestellten Fahrzeugs durch einen Unternehmer mit hohen Umsätzen und Gewinnen selbst dann nicht i.S. der Vorschrift als unangemessen anzusehen sei, wenn es wie im Streitfall der oberen Preisklasse zuzuordnen sei.
Abgesehen davon habe das FG die bei Anwendbarkeit des [REF] vorzunehmende umfassende Angemessenheitsprüfung nach den Vorgaben der Rechtsprechung bislang nicht vorgenommen. Deshalb sei die Sache an das FG zur Nachholung entsprechender tatsächlicher Feststellungen und Würdigung zurückzuweisen, falls der erkennende Senat die Anwendbarkeit des [REF] bejahe.
Die Kläger beantragen, das angefochtene Urteil aufzuheben sowie die angefochtenen Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre [DATE] bis [DATE] in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom [DATE] unter Festsetzung der Einkommensteuer für [DATE] auf 0 €, für [DATE] auf 0 € und für [DATE] auf 0 € zu ändern.
Das angefochtene Urteil verletzt zwar Bundesrecht, soweit es den Ferrari Spider nicht dem Betriebsvermögen, sondern dem notwendigen Privatvermögen des Klägers zugerechnet hat , erweist sich aber aus anderen Gründen i.S. des [REF] als rechtmäßig .
Ein geleastes Fahrzeug kann zum Betriebsvermögen des Leasingnehmers gehören, wenn die vereinbarte Grundmietzeit wie hier 0 Monate beträgt oder wenn es zu mehr als 0 % betrieblich genutzt wird .
Sind Kfz-Kosten durch betriebliche Anlässe wie im Streitfall anhand des ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs nachgewiesen entstanden, so kann die ggf. nach [REF] festzustellende Unangemessenheit der Aufwendungen nicht die betriebliche Veranlassung der Aufwendungen i.S. des [REF] in Frage stellen. Vielmehr ist die Abziehbarkeit unangemessener Aufwendungen allein durch die in [REF] geregelten Abzugsverbote oder beschränkungen begrenzt. Denn selbst dann, wenn die Zuführung eines PKW zum Betriebsvermögen eines Unternehmers wegen seiner Eigenschaft als reines Liebhaberfahrzeug nicht als betrieblich veranlasst anzusehen sein sollte , schließt dies nach der BFH-Rechtsprechung nicht aus, dass einzelne Fahrten mit diesem Fahrzeug als betrieblich veranlasst anzusehen sind .
Im Ergebnis zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass unabhängig von der Zugehörigkeit des Fahrzeugs zum Betriebsvermögen der betrieblich veranlasste Teil der PKW-Kosten als Betriebsausgabe abziehbar ist .
Zu Recht hat das FG den Betriebsausgabenabzug gemäß [REF] begrenzt. Danach sind als Betriebsausgabe nicht abziehbar andere als die in den Nummern 0 bis 0 und 0b bezeichneten Aufwendungen, die "die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind".
Aufwendungen berühren nach der BFH-Rechtsprechung die Lebensführung im Sinne der Vorschrift, wenn sie durch die persönlichen Motive des Steuerpflichtigen mitveranlasst sind, ohne dass deshalb die betriebliche Veranlassung zu verneinen ist und ohne dass es einer teilweisen privaten Nutzung des betreffenden Wirtschaftsguts bedarf. Dies gilt auch für die Beschaffung ausschließlich betrieblich genutzter PKW . Denn auch insoweit kann das Ziel der Vorschrift betroffen sein, unangemessenen betrieblichen Repräsentationsaufwand nicht gewinnmindernd bei der Festsetzung der Einkommensteuer zu berücksichtigen .
Ob ein solcher unangemessener betrieblicher Repräsentationsaufwand im Sinne der Vorschrift wie hier bei Beschaffung und Unterhaltung eines Ferrari Spider durch einen selbständigen Tierarzt vorliegt, ist nach der Rechtsprechung des BFH danach zu beurteilen, ob ein ordentlicher und gewissenhafter Unternehmer ungeachtet seiner Freiheit, den Umfang seiner Erwerbsaufwendungen selbst bestimmen zu dürfen angesichts der erwarteten Vorteile und Kosten die Aufwendungen ebenfalls auf sich genommen haben würde .
Danach sind bei der Angemessenheitsprüfung alle Umstände des Einzelfalls zu berücksichtigen. Neben der Größe des Unternehmens, der Höhe des längerfristigen Umsatzes und des Gewinns sind vor allem die Bedeutung des Repräsentationsaufwands für den Geschäftserfolg nach der Art der ausgeübten Tätigkeit und seine Üblichkeit in vergleichbaren Betrieben als Beurteilungskriterien heranzuziehen. Es kann auch entscheidungserheblich sein, ob es einen objektiven Grund für den angeblichen Mehraufwand gibt. Unter diesem Gesichtspunkt kann von Bedeutung sein, ob der Aufwand durch ein günstiges "Gegengeschäft ausgelöst wurde, das ohne entsprechende Koppelung nicht zustande gekommen wäre" .
Danach ist die Anschaffung eines teueren und schnellen Wagens nicht stets "unangemessen" i.S. des [REF] , wenn die Benutzung eines repräsentativen Wagens für den Geschäftserfolg keine Bedeutung hat. Vielmehr ist die Bedeutung des Repräsentationsaufwands nur eine von mehreren Tatsachen, die im Einzelfall zu würdigen und gegeneinander abzuwägen sind .
Auf dieser Grundlage ist die Würdigung des FG, nach den Maßstäben des [REF] sei eine solche Unangemessenheit wegen des absolut geringen betrieblichen Nutzungsumfangs des Ferrari Spider sowie wegen der Beschränkung der wenigen Fahrten auf Reisen zu Fortbildungsveranstaltungen oder Gerichtsterminen und damit wegen fehlenden Einsatzes in der berufstypischen tierärztlichen Tätigkeit einerseits und des hohen Repräsentations sowie privaten Affektionswerts eines Luxussportwagens für seine Nutzer andererseits zu bejahen, ersichtlich mit den dargestellten Grundsätzen der höchstrichterlichen Rechtsprechung vereinbar.
Schließlich sind rechtliche Bedenken gegen die Bemessung des "angemessenen Teils" der Fahrtkosten im Zusammenhang mit der betrieblichen Nutzung des Ferrari Spider weder vorgetragen noch ersichtlich.
Maßstab für die dem Gericht obliegende Feststellung des angemessenen Teils der Betriebsausgaben ist die Sicht eines ordentlichen und gewissenhaften Unternehmers "in derselben Situation" des Steuerpflichtigen .
Auf dieser Grundlage ist der Ansatz des FG, den angemessenen Teil der Betriebsausgaben unter Rückgriff auf durchschnittliche Fahrtkostenberechnungen in Internetforen zu schätzen , frei von Rechtsfehlern.
Gegen den vom FG entsprechend ermittelten und dem Streitverfahren als angemessen zugrunde gelegten Wert haben die Kläger keine Einwendungen erhoben. Solche sind auch im Übrigen nicht ersichtlich, sodass der Senat an die nach Maßgabe dieser Ermittlungen getroffene Würdigung des FG nach [REF] gebunden ist.
Denn das FG hat für seine Würdigung zur Ermittlung noch angemessener Betriebskosten eines PKW die Kosten für aufwändigere Modelle gängiger Marken der Oberklasse zum Vergleich herangezogen und zugunsten des Klägers den sich für das teuerste Vergleichsfahrzeug, einen Mercedes SL 0, ergebenden Durchschnittswert von 0 € je Fahrtkilometer zugrunde gelegt.