Die Beschwerde hält sinngemäß für klärungsbedürftig, ob der Begriff "umsatzbezogene Steuer" nach [REF] Verbrauchsteuerrichtlinie mit dem Begriff "Charakter von Umsatzsteuern" in Art. 0 der 0. Richtlinie 0/0 gleichgesetzt werden kann.
Es fehlt jedoch eine hinreichende Darlegung der Entscheidungserheblichkeit dieser Frage für ein Revisionsverfahren. Die Beschwerde vertritt zwar die Auffassung, dass der Begriff der "umsatzbezogenen Steuern" nach [REF] anders zu interpretieren sei als der Begriff der "Umsatzsteuern" in Art. 0 der 0. Richtlinie 0/0. Sie zeigt jedoch nicht auf, welcher abweichende Inhalt dem Begriff der "umsatzbezogenen Steuern" danach zukommen könnte und dass und ggf. weshalb die hier in Rede stehende Spielapparatesteuer hiervon erfasst sein könnte. Des Weiteren ist zu beachten, dass die Vorschrift des [REF] die Zulässigkeit von "Steuern auf Dienstleistungen" regelt. Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts ist Steuergegenstand der Vergnügungsteuer in Gestalt der Spielautomatensteuer nicht die Dienstleistung, die der Halter der Spielautomaten gegenüber den Spielern erbringt, sondern der Vergnügungsaufwand des einzelnen Spielers . Vor diesem Hintergrund hätte die Beschwerde auch darlegen müssen, dass und weshalb die vorliegende Vergnügungsteuer als "Steuer auf Dienstleistungen" im Sinne von [REF] zu verstehen sein könnte.
Die Beschwerde macht in der Art der Begründung eines zugelassenen oder zulassungsfreien Rechtsmittels geltend, der Beschluss des Verwaltungsgerichtshofs sei deshalb fehlerhaft, weil die Vergnügungsteuer schon mangels Abwälzbarkeit auf die Spieler nicht erhoben werden dürfe. Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts müsse es möglich sein, die Steuer in den Preis einzustellen. Das sei jedoch ausgeschlossen, weil die Spielverordnung den Preis pro Spiel zwingend vorgebe. Infolge dieser Preisbindung könne der Unternehmer die Steuer nicht an den Spieler weitergeben. Zudem verstoße die Erhebung der Spielapparatesteuer gegen [REF] , da andere Unternehmer die Steuer nicht zahlen müssten. Außerdem sei die Satzung nichtig, weil sie keinen konkreten Fälligkeitstermin für die Steuer benenne.
Die Beschwerde hat damit keine bestimmten Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung formuliert. Insoweit fehlt es bereits an einer hinreichenden Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache nach [REF] . Im Übrigen sind die Voraussetzungen der Abwälzbarkeit der Vergnügungsteuer höchstrichterlich geklärt .
Die Beschwerde meint, dass es bei einer rückwirkenden Geltung einer Spielapparatesteuersatzung auch auf das Vertrauen des sich Vergnügenden, des eigentlich Steuerpflichtigen, ankomme.
Die Beschwerde hat damit keine klärungsbedürftige Rechtsfrage des revisiblen Rechts aufgeworfen . Denn zum Einen wirft die Rückwirkung einer Satzung, die der Fehlerheilung dient, in erster Linie Fragen auf, die sich im kommunalen Abgabenrecht an das Recht der Länder richten . Darüber hinaus geht die Antragstellerin selbst davon aus, dass ein anonymer Spieler nicht mehr nachträglich steuerlich zu belangen ist, so dass es auf dessen Vertrauen auch nicht ankommen kann.
Soweit die Beschwerde in diesem Zusammenhang die in der Satzung geregelte rückwirkende Steuerfestsetzung und ihre Unvereinbarkeit mit [REF] angreift, hat sie weder eine Grundsatzfrage formuliert noch die Klärungsbedürftigkeit revisiblen Rechts dargelegt.
Grundsätzliche Bedeutung fehlt der Rechtssache ebenfalls hinsichtlich der Frage, ob und inwieweit eine nachträglich erhobene Steuer auch noch nachträglich auf den Spieler abgewälzt werden kann.
Diese Frage wäre im angestrebten Revisionsverfahren nicht zu entscheiden, weil sie sich nicht stellen könnte. Denn der Verwaltungsgerichtshof hat nicht festgestellt, dass die Satzung die nachträgliche Erhebung einer Steuer vorsieht, sondern ist vielmehr davon ausgegangen, dass schon aufgrund des Stückzahlmaßstabs die Spielapparatesteuer erhoben wurde, so dass lediglich der Steuermaßstab mit der in Streit stehenden Satzung geändert wurde. Zudem ist eine nachträgliche Abwälzung auf den Spieler nicht denkbar. Die Abwälzung der Steuer ist ein wirtschaftlicher Vorgang. Der Unternehmer muss die Steuer in seine Kalkulation einbeziehen und die Steuer von dem entrichten, was ihm von den Spieleraufwendungen verbleibt . Die Form der indirekten Erhebung der Spielapparatesteuer schließt es aus, nachträglich von den Spielern Steuern zu erheben. Nicht nachvollziehbar ist das Argument der Antragstellerin, ein Automatenaufsteller, der von der Unwirksamkeit der Steuersatzung ausgehe, sei nicht berechtigt, die Steuer im Vorgriff auf eine spätere Heilung der Rechtsmängel auf die Spieler zu überwälzen. Es gehört gerade zum Wesen der Spielautomatensteuer, dass der Aufsteller die von ihm abzuführenden Steuerbeträge auf die Spieler überwälzt. Im Übrigen muss ein Automatenaufsteller grundsätzlich damit rechnen, dass Satzungsmängel rückwirkend geheilt werden, um eine bereits erfolgte Steuererhebung auf eine gültige Rechtsgrundlage zu stellen.
Grundsätzliche Bedeutung kommt der Rechtssache nicht mit Blick auf die Frage zu, "inwieweit eine Vergnügungssteuersatzung Art. 0, 0 Abs. 0, Art. 0 Abs. 0 GG verletzt, soweit aus der Satzung keine eindeutigen Rechtsmittelfristen hervorgehen".
Die Beschwerde meint, der Verwaltungsgerichtshof habe verkannt, dass der Beginn der Frist für Rechtsmittel gegen eine der Steuerfestsetzung gleichstehende Steueranmeldung dem Steuerschuldner nicht bekannt werde und er demzufolge auch nicht wisse, wann diese ende. Das sei mit Verfassungsrecht nicht zu vereinbaren. Damit zeigt die Beschwerde keine klärungsbedürftige Frage des revisiblen Rechts auf . Die Rüge, Landesrecht sei unter Verstoß gegen Verfassungsrecht des Bundes angewandt worden, vermag für sich genommen noch nicht eine klärungsbedürftige Frage des Bundesrechts aufzuzeigen. In einem derartigen Fall muss vielmehr zusätzlich dargelegt werden, dass die Auslegung der einschlägigen Grundsätze des Bundesrechts durch die höchstrichterliche Rechtsprechung nicht oder nicht hinreichend ausdifferenziert und entwickelt ist, um einen Maßstab für das Landesrecht abzugeben . Entsprechende Darlegungen sind der Beschwerdebegründung nicht zu entnehmen.
Im Übrigen ist nicht erkennbar, dass die Anknüpfung der Rechtsmittelfrist an den Eingang der Steueranmeldung bei der Behörde die Rechtsverfolgung unzumutbar erschwert. Der Eingang der Steueranmeldung hängt von der Art der Übermittlung ab, die der Steuerschuldner festlegt; in der Regel ist er für den Steuerschuldner bestimmbar. Wird die Einspruchsfrist versäumt, weil der Steuerschuldner den Zeitpunkt des Eingangs der Steueranmeldung bei der Behörde nicht wissen konnte, ist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach [REF] zu gewähren.
Grundsätzliche Bedeutung fehlt der Rechtssache auch im Hinblick auf die Frage, "ob die Höchstbetragsregelung mit der gerätebezogenen 'Kappung' 0 Spielapparatesteuersatzung) der steuerlichen Belastung zu einem Gleichheitsverstoß führt, da hierdurch Aufsteller mit guten Kassenergebnissen wegen einer unterhalb der Orientierung an der tatsächlichen Kasse verbleibenden Belastung begünstigt oder umgekehrt Aufsteller ertragsschwächerer Geräte, auf die sich die Kappungsgrenze nicht auswirkt, stärker belastet werden."
Die Beschwerde wendet sich dagegen, dass der Verwaltungsgerichtshof keinen Verstoß gegen [REF] darin gesehen hat, dass in den Fällen, in denen die aufgrund des Umsatzes von Spielapparaten zu entrichtende Steuer den Höchstbetrag der Satzung nach § 0a) Nr. 0 Spielapparatesteuersatzung übersteigt, proportional weniger Steuer zu entrichten ist als für Spielapparate, die keinen Umsatz erzielen, der eine Besteuerung nach dem Höchstbetrag erlaubt. Damit ist eine grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache nicht hinreichend dargelegt . Die Grundsätze, unter denen ein Steuergesetzgeber vom Grundsatz der steuerlichen Belastungsgleichheit abweichen kann, sind in der höchstrichterlichen Rechtsprechung geklärt. Die Beschwerde zeigt nicht in Auseinandersetzung mit den maßgeblichen Erwägungen des Verwaltungsgerichtshofs auf, dass der vorliegende Fall Gelegenheit zur Fortentwicklung dieser Rechtsprechung geben könnte.
Für das Steuerrecht verlangt der allgemeine Gleichheitssatz die gleiche Zuteilung steuerlicher Lasten . Er gebietet eine Ausgestaltung der Steuer, die bezogen auf den jeweiligen Steuergegenstand eine gleichheitsgerechte Besteuerung sicherstellt. Bei der Aufwandsteuer ist es die in der Vermögensaufwendung zum Ausdruck kommende Leistungsfähigkeit, die gleichheitsgerecht zu erfassen ist. Bei der Auswahl des Steuergegenstandes und bei der Bestimmung des Steuersatzes besteht für den Satzungsgeber ein weitreichender Entscheidungsspielraum. Bei der Ausgestaltung dieses Ausgangstatbestandes hat er die einmal getroffene Belastungsentscheidung dann aber folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit umzusetzen . Bei indirekten Steuern ist zudem der End oder Letztverbraucher, der die indirekte Steuerlast tragen soll, in den Blick zu nehmen , im Falle der Spielapparatesteuer mithin der Spieler.
Die Steuererhebungskompetenz darf grundsätzlich auch ausgeübt werden, um Lenkungswirkungen zu erzielen. Der Steuergesetzgeber darf durch mittelbare Verhaltenssteuerung auf Wirtschaft und Gesellschaft gestaltend Einfluss nehmen. Der Gesetzgeber verpflichtet dann den Bürger nicht rechtsverbindlich zu einem bestimmten Verhalten, gibt ihm aber durch Sonderbelastung eines unerwünschten oder durch steuerliche Verschonung eines erwünschten Verhaltens ein finanzwirtschaftliches Motiv, sich für ein bestimmtes Tun oder Unterlassen zu entscheiden . Zugleich hat das Bundesverfassungsgericht jedoch darauf abgestellt, dass die Ausübung der Steuergesetzgebungskompetenz zur Lenkung in einem anderweitig geregelten Sachbereich nur zulässig sei, wenn dadurch die Rechtsordnung nicht widersprüchlich werde. Greife die steuerliche Lenkung auf eine anderweitig geregelte Sachmaterie über, dürfe der Steuergesetzgeber nicht Regelungen herbeiführen, die den vom zuständigen Sachgesetzgeber getroffenen Regelungen widersprächen . Die Steuerregelung darf deshalb weder der Gesamtkonzeption der sachlichen Regelung noch konkreten Einzelregelungen zuwiderlaufen .
Diese Maßstäbe hat der Verwaltungsgerichtshof seiner Entscheidung zugrunde gelegt. Er geht davon aus, dass es ein legitimes Anliegen bei der Steuerbemessung sein könne, der Neigung von Automatenaufstellern zur Aufstellung einer Vielzahl ertragsschwacher Geräte und der damit einhergehenden Zunahme der Spielapparate durch eine steuerliche Belastung entgegenzuwirken, die diese Neigung dämpft. Da die Spielapparatesteuer als indirekte Aufwandsteuer beim Geräteaufsteller erhoben werde, dürfe das Verhalten des Geräteaufstellers in die von ihr ausgehende Lenkungswirkung einbezogen werden. Wichtig sei nur, dass diese Lenkungswirkung an den Spieler weitergegeben werde, indem sie mittelbar auch dessen Verhalten im Sinne des angestrebten Lenkungszwecks beeinflusse. Letzteres sei hier der Fall. Aus einem geänderten Aufstellverhalten der Geräteaufsteller ergäben sich objektiv auch Auswirkungen auf das vom Apparateangebot abhängige Spielverhalten. Hinter der angestrebten Konzentrierung des Apparateangebots auf insgesamt weniger Spielgeräte stehe auch die Überlegung, dass eine allzu starke Inanspruchnahme des innerstädtischen Raums für Spielhallen und andere Aufstellörtlichkeiten eine Belastung darstelle, zu der jedes einzelne Gerät beitrage. Die Beschwerde legt nicht dar, dass und weshalb diese Ausführungen höchstrichterlich noch nicht geklärte Rechtsfragen des revisiblen Rechts von allgemeiner Bedeutung aufwerfen.
g) Soweit die Beschwerde darauf verweist, dass § 0 Abs. 0 Spielapparatesteuersatzung die Möglichkeit eröffne, für künftige Besteuerungszeiträume anstelle der Besteuerung nach der tatsächlich erzielten Bruttokasse eine "Besteuerung nach den in § 0 Abs. 0 genannten Höchstbeträgen, die zugleich Festbeträge sind", vorzunehmen, wird schon keine klärungsbedürftige Rechtsfrage formuliert.
Die Beschwerde macht mit Verweis auf eine Entscheidung des Verwaltungsgerichts Arnsberg lediglich geltend, dass sich aus Gründen der gebotenen gleichmäßigen Besteuerung auch ein allein von entsprechender Willensbekundung der steuerpflichtigen Personen abhängig gemachter Maßstabswechsel verbiete.
Dieser Gesichtspunkt wäre im angestrebten Revisionsverfahren im Übrigen nicht entscheidungserheblich, weil der Verwaltungsgerichtshof nicht von einer solchen Wahlmöglichkeit ausgegangen ist. Nach der das Revisionsgericht bindenden Satzungsauslegung durch den Verwaltungsgerichtshof räumt die Höchstbetragsregelung nicht die Möglichkeit der Wahl zwischen der Anwendung des Wirklichkeitsmaßstabes der Bruttokasse und der Anwendung des Stückzahlmaßstabes ein. Die Regelung soll vielmehr auf der Grundlage einer Besteuerung nach der Bruttokasse den Verzicht auf den Nachweis des konkreten Einspielergebnisses ermöglichen, indem die Bruttokasse auf eine Höhe eingeschätzt wird, die für die Anwendung des vorgesehenen Höchstbetrages jedenfalls ausreicht. Besteuerungsgrundlage bleibt demzufolge die Bruttokasse.
Eine die Revisionszulassung gemäß [REF] rechtfertigende Abweichung des angefochtenen Beschlusses von einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts und des Bundesverwaltungsgerichts hat die Antragstellerin nicht in einer den Anforderungen des [REF] entsprechenden Weise dargetan. Es fehlt eine für die hinreichende Bezeichnung einer Divergenz erforderliche Darlegung divergierender, die jeweilige Entscheidung tragender und auf dieselbe Rechtsvorschrift bezogener abstrakter Rechtssätze. Eine Abweichung von einer Entscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Union kann nicht mit der Divergenzrüge geltend gemacht werden, weil dieser nicht zu den in [REF] angeführten Gerichten gehört. Angesichts der eindeutigen Aufzählung ist für eine analoge Anwendung der Vorschrift kein Raum.