Die Beteiligten streiten über die Aberkennung des Vorsteuerabzugs aus Gutschriften, nachdem der Gutschriftenempfänger den erteilten Gutschriften widersprochen hat.
In den Monaten Januar und [DATE] bewirkte JI aus B insgesamt 0 Lieferungen von Edelmetallen und metallhaltigen Abfällen an die Klägerin über einen Gesamtbetrag von ... € brutto . Nach den der Klägerin vorgelegten Unterlagen hatte er am [DATE] sein Gewerbe als Neugründung angemeldet.
Unter dem [DATE] schloss er mit der Klägerin eine Gutschriftenvereinbarung, in der beide Seiten "bis auf Widerruf" festlegten, dass jegliche Vergütung aller Arten von Scheidgut durch die Klägerin mittels Gutschrift erfolgen solle, bei der der gesetzliche Mehrwertsteuerbetrag auszuweisen sei. Am selben Tag erfolgte die erste Gutschriftenabrechnung über ... € brutto .
Die letzte Gutschriftenabrechnung der Klägerin datiert vom [DATE] über einen Bruttobetrag von ... €. Am selben Tag vermerkte JI handschriftlich auf der Gutschriftenvereinbarung vom [DATE] , dass er allen Gutschriften widerspreche und der geltend gemachte Vorsteuerabzug berichtigt werden solle. Ein Exemplar dieses Widerrufs sandte er per Telefax am 0. oder [DATE] an die Klägerin; ein weiteres ging an das Finanzamt zur Kenntnisnahme.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte berichtigte daraufhin mit Bescheid vom [DATE] die Festsetzung der Umsatzsteuervorauszahlung für [DATE] und forderte Vorsteuern in Höhe von ... € zurück.
Mit ihrem Einspruch machte die Klägerin geltend, der Widerspruch des Gutschriftenempfängers sei unwirksam bzw. unbeachtlich, da er gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstoße. Der Gutschriftenempfänger habe die an ihn gezahlte Umsatzsteuer nicht zurückgezahlt. Falls er über die Lieferungen Rechnungen erteilt hätte, hätten diese inhaltlich den vorliegenden Gutschriften entsprechen müssen. Der Einspruch hatte keinen Erfolg.
Die Klägerin trägt mit ihrer Revision vor, das FG habe es zu Unrecht und abweichend von dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom [DATE] [REF] für unbeachtlich gehalten, ob der Widerruf des JI gegen die Gutschriften gegen Treu und Glauben verstoßen habe. In den vom FG für seine Begründung zitierten BFH-Urteilen in BFHE 0, 0, BStBl II [DATE] , 0, und vom [DATE] [REF] habe es sich anders als im Streitfall um Fälle gehandelt, in denen ein Verstoß gegen Treu und Glauben nicht vorgelegen habe, weil den "Gutschriftausstellern ein Anspruch auf Erteilung einer Rechnung mit demselben Inhalt nicht zustand".
Die Klägerin beantragt,die Vorentscheidung aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid für [DATE] dahingehend zu ändern, dass weitere Vorsteuer in Höhe von ... € berücksichtigt wird.
Das FA hält die Revision für unzulässig, weil sie nicht fristgerecht eingelegt sei. Das Urteil des FG sei dem Prozessvertreter der Klägerin am Samstag, dem [DATE] zugestellt worden, die Revision sei aber erst am Donnerstag, dem [DATE] eingelegt worden. Im Übrigen habe das FG zutreffend erkannt, dass eine Beschränkung des Widerrufrechts einer gesetzlichen Regelung bedürfe, das Gesetz eine solche aber nicht enthalte. Entscheidungsgründe
Die Frist für die Einlegung der Revision ist durch den Eingang der Revisionsschrift beim BFH am [DATE] gewahrt worden. Denn sie hat erst mit der Zustellung des Urteils des FG am [DATE] zu laufen begonnen.
Die Frist zur Einlegung der Revision von grundsätzlich einem Monat beginnt mit Zustellung des vollständigen Urteils . Urteile des FG werden gemäß [REF] nach den Vorschriften der Zivilprozessordnung zugestellt. Wählt das Gericht wie hier den Weg der Zustellung gegen Empfangsbekenntnis gemäß [REF] , was bei einem Steuerberater wie dem Prozessbevollmächtigten der Klägerin nach Abs. 0 dieser Vorschrift zulässig ist, so ist das Urteil nicht bereits mit der Einlegung in ein Postfach des Beraters oder sofern dieser nicht mit der Entgegennahme von Urteilen als Zustellung einen Mitarbeiter seiner Kanzlei beauftragt und dieser das Urteil entgegengenommen hat mit dem Eingang in der Kanzlei des Bevollmächtigten zugestellt, sondern erst dann, wenn der Bevollmächtigte es entgegengenommen und seinen Willen dahin gebildet hat, die Übersendung des Urteils mit der Post als Zustellung gelten zu lassen . Das Empfangsbekenntnis ist zwar als Urkunde über den Zustellungsvorgang nicht mehr konstitutiver Bestandteil der Zustellung, wohl aber die in dem Empfangsbekenntnis verkörperte Bereitschaft des Bevollmächtigten, die Zustellung an einem bestimmten Tag entgegenzunehmen und die Bekanntgabe des Schriftstückes als Zustellung gegen sich gelten zu lassen . In diesem Sinne wurde das am Samstag, dem [DATE] in den Briefkasten des Prozessbevollmächtigten der Klägerin eingelegte Urteil entsprechend dem Empfangsbekenntnis am Montag, dem [DATE] zugestellt.
Die Revision der Klägerin ist unbegründet. Das FG hat zutreffend entschieden, dass das FA zu Recht den zunächst gewährten Vorsteuerabzug rückgängig gemacht hat, weil der Lieferant der Klägerin den ihm erteilten Gutschriften für die Lieferungen, die er in den Monaten Januar und [DATE] ausgeführt hatte, mit seinem Schreiben vom [DATE] wirksam widersprochen hat.
Nach [REF] es kann ein Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, dann als Vorsteuer abziehen, wenn er eine nach den [REF] ausgestellte Rechnung besitzt.
Die Rechnung kann nach [REF] für eine Lieferung oder sonstige Leistung auch von einem Leistungsempfänger, der Unternehmer oder eine nichtunternehmerische juristische Person ist, im sog. Gutschriftverfahren ausgestellt werden, sofern dies vorher vereinbart wurde. Nach [REF] verliert die Gutschrift die Wirkung einer Rechnung, sobald der Empfänger der Gutschrift dem ihm übermittelten Dokument widerspricht.
[REF] stellt dem Wortlaut nach allein auf die Tatsache des Widerspruchs im Sinne einer wirksamen Willenserklärung ab und nicht darauf, ob die Gutschrift den zivilrechtlichen Vereinbarungen entspricht und ob sie die Umsatzsteuer zutreffend ausweist. Eine Beschränkung des Widerspruchsrechts für solche Fälle bedürfte der gesetzlichen Regelung. Es ist Sache der am Leistungsaustausch beteiligten Unternehmer, sich über die Frage der Richtigkeit der Gutschrift auseinanderzusetzen und ggf. eine neue Abrechnung, sei es durch Gutschrift oder Rechnung, herbeizuführen. Aus einer Gutschrift, die ihre Wirkung als Rechnung verloren hat, kann kein Recht zum Vorsteuerabzug nach [REF] begründet werden .
An dieser Rechtsprechung hält der Senat auch hinsichtlich der Neufassung des [REF] fest, die in der hier maßgeblichen Frage zu keiner Änderung geführt hat. Neu ist insofern im Wesentlichen lediglich, dass es nicht mehr möglich ist, einer Gutschrift nur teilweise zu widersprechen. Im Streitfall hat JI sämtlichen Gutschriften in vollem Umfang widersprochen, wie das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise dargelegt hat. Die Klägerin verfolgt mit ihrer Revision diesen im Verfahren vor dem FG erhobenen Einwand auch nicht mehr weiter.
Die vorstehend dargelegte Auffassung des BFH in BFHE 0, 0, BStBl II [DATE] , 0 wird von der Mehrheit im Schrifttum auch nach der Neufassung des [REF] geteilt .
Der Senat folgt nicht der in der Literatur geäußerten Auffassung , ein Widerspruch gegen eine Gutschrift sei unbeachtlich, wenn dem Gutschriftenaussteller ein Anspruch auf Erteilung einer Rechnung mit demselben Inhalt zustehe, und dass die Unbeachtlichkeit eines solchen Widerspruchs auch von den Finanzbehörden zu beachten sei.
Soweit Hummel ausführt , der "nur auf den ersten Blick eindeutig[e]" Wortlaut des [REF] könnte im Hinblick auf mögliche ungeschriebene Beschränkungen des Widerspruchsrechts nicht eindeutig sein, folgt der Senat dem nicht. Dem Hinweis , dass die Entstehungsgeschichte dafür spreche, dass die Regelung den Bedürfnissen der Praxis und der Vereinfachung diene, ist entgegen Hummel nicht zu entnehmen, dass der Gesetzgeber das Widerspruchsrecht beschränken wollte. Im Gegenteil spricht gegen eine derartige Beschränkung, dass der Gesetzgeber auch nach Ergehen des BFH-Urteils in BFHE 0, 0, BStBl II [DATE] , 0 die zwischenzeitlichen Änderungen des UStG nicht zum Anlass genommen hat, das Widerspruchsrecht einzuschränken.
Es mag zutreffen , dass [REF] zwar den Schutz des Leistenden davor, nach [REF] eine vom Gutschriftenaussteller zu hohe bzw. unrichtig ausgewiesene Umsatzsteuer zu schulden, gewährleistet, aber nicht geeignet ist, den Leistungsempfänger hinreichend vor einem unberechtigten Widerspruch und dem dadurch bedingten Verlust des Vorsteuerabzugs zu schützen. Es ist auch richtig, dass der Vorsteuerabzug daran geknüpft ist, dass die Vorsteuer gesetzlich geschuldet ist und ein unberechtigter Vorsteuerabzug deshalb unabhängig von der Frage eines Widerspruchs im Falle einer unzutreffenden Gutschrift zu versagen ist und dass die in [REF] für den Fall des Widerspruchs gegen eine Gutschrift angeordnete Rechtsfolge deshalb überflüssig ist .
Aus diesen Überlegungen ergibt sich aber entgegen Hummel nicht, dass [REF] im Wege einer teleologischen Reduktion dahingehend auszulegen sei, dass die Vorschrift nur für den Fall einer unrichtigen Gutschrift gelten sollte und ein Widerspruch gegen eine zutreffende Gutschrift deshalb keine Wirkung habe. Eine solche Einschränkung hätte zur Folge, dass die Finanzverwaltung auch in den Fällen, in denen die widerstreitende umsatzsteuerrechtliche Beurteilung der an dem Leistungsaustausch Beteiligten letztlich auf zivilrechtlich begründeten Meinungsverschiedenheiten der Vertragsparteien beruhen, zu entscheiden hätte, welche der Meinungen zutreffend ist. Dieses Ergebnis entspräche aber nicht dem Zweck des [REF] , der im Interesse des Steuergläubigers eine klare Regelung trifft.
Nach dem BFH-Urteil in BFHE 0, 0, BStBl II [DATE] , 0 ist, selbst wenn der leistende Unternehmer dem Leistungsempfänger gegenüber verpflichtet war, den Umsatz gemäß [REF] als steuerpflichtig zu behandeln und sich dementsprechend verhalten hat, der Übergang zur Behandlung des Umsatzes als steuerfrei nicht von der Zustimmung des Leistungsempfängers abhängig, auch wenn die Vertragspartner ihre Leistungspflichten einschließlich der Erteilung einer Rechnung mit gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer bereits voll erfüllt haben. In dem BFH-Urteil in BFHE 0, 0, BStBl II [DATE] , 0 wird ausgeführt, dass die zivilrechtliche Befugnis zur Rechnungsberichtigung umsatzsteuerrechtlich grundsätzlich nicht zu prüfen ist. Dem hat sich der Senat in seinem Urteil in BFH/NV [DATE] , 0 angeschlossen; danach ist der Übergang zur Behandlung des Umsatzes als steuerfrei nicht von der Zustimmung des Leistungsempfängers abhängig und die zivilrechtliche Befugnis zur Rechnungsberichtigung umsatzsteuerrechtlich grundsätzlich nicht zu prüfen.
Soweit die Klägerin geltend macht, der BFH halte es für möglich, dass ein gegen Treu und Glauben verstoßender Widerruf einer Gutschrift steuerrechtlich unbeachtlich sein könnte , rechtfertigt dies im Streitfall keine andere Beurteilung.
Einen Verstoß gegen Treu und Glauben leitet die Klägerin daraus ab, dass der Gutschriftenempfänger die an ihn gezahlte Umsatzsteuer nicht zurückgezahlt habe und dass ihr der Klägerin ein Anspruch auf Erteilung einer Rechnung mit demselben Inhalt zustehe. Dies allein kann die Wirksamkeit des im Streitfall erklärten Widerrufs nicht in Frage stellen. Der BFH hat insoweit wie dargelegt in dem Urteil in BFHE 0, 0, BStBl II [DATE] , 0, unter II.B.0. a bereits ausgeführt, dass ein Widerspruch gegen den Steuerausweis in einer Gutschrift auch dann wirksam ist, "wenn die Gutschrift sowohl den zivilrechtlichen Vereinbarungen entspricht als auch die Umsatzsteuer zutreffend ausweist". Dass ein derartiger Widerruf grundsätzlich zulässig ist und deshalb mit einem solchen zu rechnen ist, ergibt sich aus [REF] . Auch war die Vereinbarung vom [DATE] ausdrücklich nur "bis auf Widerruf" abgeschlossen worden.