Der Kläger betrieb im Streitjahr den An und Verkauf von Automobilen im Zuständigkeitsbereich des Beklagten. Seinen Wohnsitz hatte der Kläger im Bereich des Finanzamts A.
Am [DATE] zeigte die WP/StB-Gesellschaft D dem Beklagten an, dass sie den Kläger nicht mehr vertreten. Auf Fax-Anfrage vom [DATE] teilte die Stadt A dem Beklagten am [DATE] mit, dass der Kläger nach unbekannt abgemeldet worden sei. Nachfolgend beauftragte der Beklagte am [DATE] seinen Außendienst mit der Feststellung, ob das Unternehmen des Klägers an der Geschäftsadresse in B noch ansässig sei. Der Vollstreckungsbeamte teilte aufgrund einer Inaugenscheinnahme vom [DATE] mit, dass an der Unternehmensanschrift keine Pkws mehr vorhanden seien und das Büro nicht besetzt sei. Die Telefonbuchrecherche des Beklagten vom [DATE] ergab für den Kläger keinen Treffer. In A war lediglich eine Person mit dem Namen E eingetragen. Auf telefonische Anfrage des Beklagten teilte das ehemalige Wohnsitzfinanzamt des Klägers Aam [DATE] mit, dass der Kläger dort nicht zu ermitteln sei und die letzten Bescheide öffentlich zugestellt worden seien.
Wegen Nichtabgabe der Feststellungserklärung schätzte der Beklagte mit Bescheid vom [DATE] die Einkünfte aus Gewerbebetrieb für [DATE] endgültig mit 0 Euro. Am [DATE] verfügte der Sachbearbeiter C die öffentliche Zustellung des Gewinnfeststellungsbescheides [DATE] nach [REF] es alte Fassung VwZG a.F. , da der derzeitige Aufenthaltsort des Klägers unbekannt und Zustellungsversuche durch die Post und Ermittlungen über den Aufenthaltsort ergebnislos geblieben seien. Die Verfügung zur öffentlichen Zustellung benennt den Bescheid sowie den Ort der möglichen Aushändigung und wurde am [DATE] beim Beklagte ausgehängt und am [DATE] abgenommen. Der Aushang wurde durch eine Paraphe bestätigt, die an ein klein geschriebenes "h" erinnert, sowie die Abnahme durch einen unleserlichen Namenszug.
Am [DATE] reichte der Kläger die ausstehende Feststellungserklärung nebst Gewinnermittlung ein, die einen Gewinn von 0 Euro ausweist. Die Erklärung ist von Herrn H mit dem Zusatz i.A. unterzeichnet und weist den Steuerberater K als Empfangsbevollmächtigten aus. Der Beklagte wertete dies als Einspruch. Auf Verfristungshinweis des Beklagten nahm der Steuerberater K den Einspruch zurück. Auf gleichzeitiges Verlangen des Herrn K übersendete der Beklagte diesem eine als Kopie bezeichnete Abschrift des Feststellungsbescheides am [DATE] , worauf Herr K gegen den Gewinnfeststellungsbescheid [DATE] Einspruch erhob. Im Einspruchsverfahren legte der Kläger eine Vollmacht zu Gunsten von Herrn H vor, die als Datum X , den [DATE] ausweist. Den Einspruch wies der Beklagte aufgrund Verfristung mit Entscheidung vom [DATE] als unzulässig zurück.
Mit Schreiben vom [DATE] beantragte der Kläger Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach [REF] AO und stellte nachfolgend seinen Antrag auf Feststellung der Nichtigkeit des durch öffentliche Zustellung bekannt gegebenen Gewinnfeststellungsbescheides [DATE] um. Mit Entscheidung vom [DATE] lehnte der Beklagte den Feststellungsantrag ab, wogegen sich der Kläger mit der vorliegenden Klage wendet.
Der Kläger ist der Ansicht, dass die Voraussetzungen für eine öffentliche Zustellung nicht erfüllt seien, so dass der Feststellungsbescheid nichtig und damit gemäß § 0 Abs. 0 AO unwirksam sei. Daher stünde ihm ein Anspruch auf Feststellung der Nichtigkeit nach [REF] zu.
Die öffentliche Zustellung sei "ultima ratio", so dass die Anordnung der öffentlichen Zustellung ohne vorherige Ausschöpfung sämtlicher Ermittlungsmöglichkeiten gegen das Verfassungsgebot des rechtlichen Gehörs verstoße und damit unwirksam sei. So hätte der Beklagte beim ehemaligen Bevollmächtigten des Klägers sich nach dessen Anschrift erkundigen müssen. Daneben hätte der Beklagte Erkundigungen bei in Awohnenden Angehörigen des Klägers einholen müssen. Auch hätten Ermittlungsversuche bei den Banken des Klägers aufgrund der dortigen Vollstreckungsmaßnahmen zum Erfolg geführt. Hiergegen sprächen auch keine Gesichtpunkte des Steuergeheimnisses nach [REF] . Auch habe der Kläger zeitnah der Deutschen Botschaft in X seine Wohnsitznahme angezeigt. Die Anfrage bei der Deutschen Botschaft in X habe sich aufgedrängt und sei für den Beklagten zumutbar gewesen. Auch seien am ehemaligen Ladenlokal des Klägers zwei Kontakttelefonnummern von Herrn H sowie des Maklerbüros ,.... Immobilien GmbH & Co.KG angebracht gewesen. Der Kläger legte eine eidesstattliche Versicherung des Herrn H vor, worin dieser dies sowie die Erreichbarkeit des Klägers über ihn bestätigt.
Daneben vertritt der Kläger die Ansicht, dass die öffentliche Zustellung unwirksam sei, da der Aushang sowie die Abnahme nicht vom zuständigen Bediensteten mit vollem Namen unterschrieben sei.
Schließlich ist der Kläger der Ansicht, dass keine Heilung durch Übersendung der Bescheidskopie in Betracht komme, da der Beklagte keinen Bekanntgabewillen gehabt habe. So habe der Beklagte in einer handschriftlichen Zusammenstellung des Verfahrensablaufs ausgeführt, dass die Kopie des Schätzungsbescheides nur als Info dem Steuerberater zugesandt und am [DATE] die erneute Bekanntgabe abgelehnt worden seien. Den Einspruch vom [DATE] bezeichne der Beklagte als Einspruch II gegen Infoblatt. Daneben ergebe sich aus der Kommentierung von Sadler zum Verwaltungszustellungsgesetz, dass das Bundessozialgericht BSG sowie der Bundesgerichtshof BGH eine Heilung eines Zustellungsmangels durch Übersendung einer Bescheidkopie ablehnten. Zwar handele es sich hierbei um eine vom Bundesfinanzhof BFH abweichende Meinung, doch sei insoweit zumindest für den Fall des Unterliegens die Revision zuzulassen.
Demgegenüber geht der Beklagte von einer wirksamen öffentlichen Bekanntgabe aus. Nach der Rechtsprechung des BFH seien die Ermittlungsanforderungen an die Behörde nicht zu überspannen. Er habe in diesem Sinne alle zumutbaren Adress-Ermittlungen unternommen. Daneben ist der Beklagte der Ansicht, dass durch die Übersendung der Bescheidskopie ein ggf. bestehender Zustellungsmangel geheilt worden sei.
Der Gewinnfeststellungsbescheides [DATE] ist weder nichtig noch unwirksam. Denn die bestehenden Zustellungsmängel sind durch Übersenden der Bescheidskopie am [DATE] an Herrn Steuerberater K geheilt worden.
Nach § 0 Abs. 0 VwZG a.F. gilt ein Schriftstück, dessen formgerechte Zustellung sich nicht nachweisen lässt oder das unter Verletzung zwingender Zustellungsvorschriften zugegangen ist, als in dem Zeitpunkt zugestellt, in dem es der Empfangsberechtigte nachweislich erhalten hat. Eine Heilung nach § 0 VwZG a.F. kommt jedoch nur in Betracht, wenn der ursprüngliche Zustellungsversuch nicht bereits nichtig war.
Entgegen der Ansicht des Klägers führt ein Verstoß gegen die Zustellungsregeln des § 0 Abs. 0 VwZG a.F. nicht bereits zur Nichtigkeit des Bescheides . Vielmehr führt eine eventuelle Verletzung der Ermittlungspflicht der Behörde über den Aufenthalt des Empfängers lediglich zur Unwirksamkeit der öffentlichen Zustellung, also zu einem nach § 0 VwZG a.F. heilbaren Mangel . Dies gilt entsprechend für den Umstand, dass die Vermerke auf der Benachrichtigung über deren Aushängen und Abhängen entgegen § 0 Abs. 0 Satz 0 VwZG a.F. nicht mit vollem Namen bzw. unleserlich unterschrieben wurden. Denn insoweit handelt es sich um einen zwar offensichtlich vorliegenden, aber nach § 0 VwZG a.F. ebenfalls heilbaren Zustellungsmangel .
Der tatsächliche Zugang kann entgegen der Ansicht des Klägers auch durch eine Kopie des zuzustellenden Dokuments erbracht werden. Der Zweck der Bekanntgabe ist nämlich erreicht, wenn dem Adressaten eine zuverlässige Kenntnis des Inhalts des Bescheides verschafft wird. Diese Kenntnis vermittelt auch eine Fotokopie, wenn sie das Original vollständig wiedergibt . Denn die Fotokopie stellt eine besondere Form der Abschrift dar .
Dem steht auch nicht eine dem Anschein nach abweichende Rechtsprechung des BSG und des BGH entgegen. Denn es handelt sich insoweit nicht um vergleichbare Fälle. Das BSG hat in seiner Entscheidung vom [DATE] die Heilung eines Zustellungsmangels mittels Fotokopie des Bescheides nicht ausreichen lassen, da es sich bei dem Original um eine beglaubigte Abschrift handelte und die Kopie keinen entsprechenden Beglaubigungsvermerk aufwies sowie teilweise unleserlich war. Dem Beschluss des BGH vom [DATE] lag ein Sachverhalt zugrunde, indem es um den Zugang eines mangelhaften Originals ging . Derartige Formvorschriften der Bekanntgabe kennt das Steuerrecht nicht. Ein Feststellungsbescheid bedarf nach [REF] weder einer Unterschrift, noch einer Beglaubigung. Daher ist auch eine Kopie, die wie vorliegend den Bescheid vollständig wiedergibt, von der selben Qualität wie dessen Original. Folglich verschafft sie dem Empfänger zuverlässig Kenntnis über die Entscheidung des Finanzamts. Dies gilt im vorliegenden Fall umso mehr, da der Beklagte selbst die Bescheidkopie gefertigt und übersandt hat.
Daneben ist es bei der auf den tatsächlichen Zugang des Dokuments abstellenden Heilung nach § 0 VwZG a.F. entgegen der Ansicht des Klägers auch ohne Bedeutung, dass der Absendende, der von einer wirksamen öffentlichen Zustellung ausgeht, mit der Übersendung einer Ausfertigung an den Bevollmächtigten nicht die Vorstellung verbunden hat, dass dadurch eine Bekanntgabe nach [REF] bewirkt wird. Vielmehr ist ausreichend, dass die Behörde zu einem früheren Zeitpunkt ihren Bekanntgabewillen dokumentiert hat. Es ist nicht erforderlich, dass auch die nachträgliche Kenntniserlangung durch den Adressaten vom Willen der Behörde erfasst wird. Solange der durch die fehlerhafte Zustellung dokumentierte Bekanntgabewille nicht durch ausdrückliche Erklärung oder konkludentes Verhalten zurückgenommen ist, wirkt er fort und umfasst daher auch die spätere Übersendung einer vollständigen Fotokopie des Bescheides . Dass der Absendende von einer bereits erfolgten wirksamen Zustellung ausging an der er festhält wird gerade durch den auf dem Bescheid angebrachten Vermerk "Kopie", die ein Original voraussetzt, zum Ausdruck gebracht.
Schließlich war auch der Empfänger der Bescheidskopie, Herr Steuerberater K, Empfangsbevollmächtigter des Klägers, so dass ihm der Bescheid gemäß § 0 Abs. 0 Satz 0 AO wirksam bekanntgegeben werden konnte.
Die Revision war nicht zuzulassen, da die Sache weder grundsätzliche Bedeutung hat, noch zur Fortbildung des Rechts oder zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des BFH erfordert .