Nachdem die GmbH die A aufgefordert hatte, ihre Umsatzsteuer-Identifikationsnummer mitzuteilen, antwortete die A, sie habe die Maschinen an ein Unternehmen in Finnland veräußert und teilte der GmbH die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer dieser Ltd. mit, die die GmbH auf ihre Richtigkeit überprüfte.
Die Maschinen wurden sodann am [DATE] von einer Spedition, die die A beauftragt hatte, bei der GmbH abgeholt, nach L verbracht und am [DATE] nach Finnland verschifft. Ob A in Finnland einen innergemeinschaftlichen Erwerb erklärt hat, ist nicht festgestellt.
Über die Lieferung der Maschinen erteilte die GmbH der A unter Angabe der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer der finnischen Ltd. am [DATE] eine Rechnung über ... DM ohne Umsatzsteuer.
Das seinerzeit zuständige Finanzamt X, das der Erklärung zunächst zugestimmt hatte, erließ am [DATE] einen Umsatzsteuer-Änderungsbescheid für [DATE] mit einer um ... DM erhöhten Bemessungsgrundlage. Es sah die Lieferung als steuerpflichtig an, weil die A als Erwerberin keine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Bestimmungsmitgliedstaats oder eines anderen Mitgliedstaats verwendet habe. Den Einspruch der Klägerin gegen diesen Bescheid wies der nunmehr zuständig gewordene Beklagte und Revisionsbeklagte mit Einspruchsentscheidung vom [DATE] als unbegründet zurück.
Das Finanzgericht wies die Klage gegen die mit Bescheid vom [DATE] unter Berücksichtigung dessen, dass es sich bei den ... DM um einen Bruttobetrag handelt geänderte Umsatzsteuerfestsetzung für [DATE] ab.
Es führte zur Begründung im Wesentlichen aus, die Klägerin habe weder den Nachweis einer umsatzsteuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung erbracht, noch habe die GmbH eine solche Lieferung vorgenommen. Eine innergemeinschaftliche Lieferung setze u.a. voraus, dass der Erwerb des Gegenstands der Lieferung beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliege . Daran fehle es im Streitfall.
Die Beteiligten hätten ein sog. Reihengeschäft vorgenommen. Die Beförderung sei gemäß [REF] der A als Abnehmerin zuzuordnen, da sie die Maschinen durch einen Dritten abgeholt habe; Nachweise dafür, dass sie als Lieferin für die Ltd. in Finnland aufgetreten sei, lägen nicht vor. Die A sei Drittlandsunternehmerin, da ihr Sitz in den USA und nicht etwa in Portugal sei. Eine innergemeinschaftliche Lieferung liege daher nicht vor.
Ferner sei die Annahme eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts gemäß [REF] auszuschließen, da die A nicht in einem Mitgliedstaat für umsatzsteuerrechtliche Zwecke erfasst gewesen sei.
Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts und trägt zur Begründung im Wesentlichen vor, entgegen der Auffassung des FG lägen die Voraussetzungen des [REF] vor.
Der Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs sei Finnland, wo sich der Gegenstand am Ende der Beförderung befunden habe. Dort unterliege der Erwerb der Maschinen der Umsatzbesteuerung . Dafür komme es nicht darauf an, in welchem Land die Erwerberin A ihren Sitz habe. Maßgeblich sei, dass der Erwerb der Maschinen ein in Finnland steuerbarer Vorgang sei. Ein Nachweis, dass eine Erwerbsbesteuerung tatsächlich stattgefunden habe, müsse vom liefernden Unternehmer hingegen nicht erbracht werden. Die Verwendung einer Umsatzsteuer-Identifikationsnummer sei keine notwendige Voraussetzung dafür, dass die Lieferung der Maschinen in Finnland der Erwerbsbesteuerung unterliege; ihr komme keine materiell-rechtliche Qualität zu.
Für die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung der Maschinen an die A sei es ferner unschädlich, dass die GmbH nicht deren Umsatzsteuer-Identifikationsnummer aufgezeichnet habe. Vielmehr könnten die Voraussetzungen des [REF] auch auf andere Weise nachgewiesen werden. Das sei hier geschehen. Denn das FG gehe sowohl von einer grenzüberschreitenden Warenbewegung sowie davon aus, dass A die XY-Maschinen für unternehmerische Zwecke erworben habe.
Der Senat hat mit Beschluss vom [DATE] [REF] das Revisionsverfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof der Europäischen Union folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
0. Erlaubt die Richtlinie 0/0/EWG den Mitgliedstaaten, eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung nur dann anzunehmen, wenn der Steuerpflichtige die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Erwerbers buchmäßig nachweist?
45232	Ist es für die Antwort auf diese Frage von Bedeutung ob es sich bei dem Erwerber um einen in einem Drittland ansässigen Unternehmer handelt, der zwar den Gegenstand der Lieferung im Rahmen eines Reihengeschäfts von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat versendet hat, aber in keinem Mitgliedstaat umsatzsteuerrechtlich registriert ist, und ob der Steuerpflichtige die Abgabe einer Steuererklärung über den innergemeinschaftlichen Erwerb durch den Erwerber nachgewiesen hat?
 [REF] des Rates vom [DATE] zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage in der durch die Richtlinie 0/0/EG des Rates vom [DATE] geänderten Fassung ist dahin auszulegen, dass er es der Finanzverwaltung eines Mitgliedstaats nicht verwehrt, die Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung davon abhängig zu machen, dass der Lieferer die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Erwerbers mitteilt; dies gilt allerdings unter dem Vorbehalt, dass die Steuerbefreiung nicht allein aus dem Grund verweigert wird, dass diese Verpflichtung nicht erfüllt worden ist, wenn der Lieferer redlicherweise, und nachdem er alle ihm zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat, diese Identifikationsnummer nicht mitteilen kann und er außerdem Angaben macht, die hinreichend belegen können, dass der Erwerber ein Steuerpflichtiger ist, der bei dem betreffenden Vorgang als solcher gehandelt hat.
Die Klägerin hat in ihrer Stellungnahme zu dem Urteil des EuGH ausgeführt, dass die Eigenschaft der A als Steuerpflichtige im Streitfall auf andere Weise als durch Verwendung einer Umsatzsteuer-Identifikationsnummer nachgewiesen sei. Die veräußerten XY-Maschinen seien ausschließlich zu einer unternehmerischen Verwendung geeignet.
Die Beförderung sei der Lieferung der GmbH an die A nach [REF] zuzuordnen. Die Warenbewegung sei nur dann nicht der Lieferung der GmbH an die A zuzuordnen, wenn die finnische Ltd. als Zweiterwerberin die Verfügungsmacht an den Maschinen bereits im Liefermitgliedstaat Deutschland erlangt habe. Dafür, dass die Verfügungsmacht auf die Zweiterwerberin in Deutschland übergegangen sei, gebe es keine Anhaltspunkte.
Im Übrigen dürfe gemäß [REF] bei einer Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheids nicht zuungunsten des Steuerpflichtigen berücksichtigt werden, dass sich die Rechtsprechung eines obersten Gerichtshofs des Bundes geändert habe, die bei der bisherigen Steuerfestsetzung von der Finanzbehörde angewandt worden sei. Das FA sei bei der ursprünglichen Steuerfestsetzung und der Einspruchsentscheidung unter Anwendung von [REF] und Abschn. 0a Abs. 0 und 0 der Umsatzsteuer-Richtlinien davon ausgegangen, dass die Warenbewegung der Lieferung der GmbH an die A zuzuordnen sei. Soweit die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs im Urteil vom [DATE] [REF] zur Zuordnung einer bewegten Lieferung bei einem Reihengeschäft eine davon abweichende Änderung der Rechtsprechung darstelle, dürfe diese gemäß [REF] nicht zu ihren Lasten berücksichtigt werden.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,unter Aufhebung der Vorentscheidung und der Einspruchsentscheidung den Umsatzsteuerbescheid für [DATE] vom [DATE] dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer um ... € herabgesetzt wird.
Das Bundesministerium der Finanzen ist dem Verfahren beigetreten. Es ist der Auffassung, nach dem Urteil des EuGH in der vorliegenden Rechtssache könne der Buchnachweis nach [REF] mit der Aufzeichnung der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers weiterhin als Nachweis der Unternehmereigenschaft des Erwerbers verlangt werden. Gleichwohl könne die Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung auch dann in Betracht kommen, wenn der liefernde Unternehmer nicht über die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer seines Abnehmers verfügt. In einem solchen Fall müsse der liefernde Unternehmer die Unternehmereigenschaft des Abnehmers mit anderen Mitteln nachweisen.
Falle die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer als Kontrollinstrument weg, könne die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs im Bestimmungsmitgliedstaat nicht mehr gewährleistet werden. Das BMF regt deshalb an, die Sache dem EuGH erneut vorzulegen, und zwar zur Auslegung von [REF] des Rates vom [DATE] zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern . Der EuGH solle die Frage klären, wie ein Unternehmer, der über keine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Erwerbers verfügt, eine zusammenfassende Meldung abgeben könne.
Die Revision der Klägerin ist begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Sache ist zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen .
Das Urteil des FG verletzt [REF] und [REF] . Der Senat kann aufgrund der vom FG bislang getroffenen Feststellungen nicht entscheiden, ob die Versendung der Maschinen gemäß [REF] der Lieferung der GmbH an die A als Abnehmer oder der Lieferung von der A an die finnische Ltd. zuzuordnen ist, und ob der Erwerb der Maschinen beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterlag .
Eine gemäß [REF] steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung liegt nach [REF] vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind: Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet, der Abnehmer ist a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, b) eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder c) bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber und der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung.
Nach [REF] müssen die Voraussetzungen des [REF] vom Unternehmer nachgewiesen sein. Dazu ist auf der Grundlage von [REF] in [REF] geregelt worden, dass der Unternehmer bei innergemeinschaftlichen Lieferungen im Geltungsbereich dieser Verordnung durch Belege nachweisen muss, dass er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat; dies muss sich aus den Belegen eindeutig und leicht nachprüfbar ergeben .
Ferner bestimmt [REF] , dass bei innergemeinschaftlichen Lieferungen der Unternehmer im Geltungsbereich dieser Verordnung die Voraussetzungen der Steuerbefreiung "einschließlich Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers" buchmäßig nachweisen muss . Die Voraussetzungen müssen eindeutig und leicht nachprüfbar aus der Buchführung zu ersehen sein .
Danach "befreien die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Mißbrauch festlegen:a) die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 0, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 0 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns des Versands oder der Beförderung der Gegenstände handelt."
Die Beteiligten haben ein sog. Reihengeschäft vorgenommen. Mehrere Unternehmer haben über dieselben Gegenstände Umsatzgeschäfte geschlossen; die Gegenstände sind durch Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer gelangt. Die beteiligten Unternehmer führten zwei aufeinander folgende Lieferungen aus : eine Lieferung zwischen der GmbH und der A und eine Lieferung zwischen der A und der finnischen Ltd.
Da im Streitfall die beteiligten Unternehmer über dieselben Gegenstände zwei aufeinander folgende Lieferungen, aber nur eine innergemeinschaftliche Versendung von Deutschland nach Finnland durchgeführt haben, kann die GmbH nur dann eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung i.S. von [REF] und [REF] ausgeführt haben, wenn die innergemeinschaftliche Versendung der Maschinen von Deutschland nach Finnland wovon die Klägerin und das FG ausgehen der ersten Lieferung zwischen der GmbH und A zugerechnet werden kann .
Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab und gelangt der Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer, ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands gemäß [REF] nur einer der Lieferungen zuzuordnen.
Auch nach der Rechtsprechung des EuGH kann eine Versendung oder Beförderung nur einer der beiden Lieferungen zugeordnet werden, die als einzige nach [REF] befreit ist, wenn zwei aufeinander folgende Lieferungen desselben Gegenstands, die gegen Entgelt zwischen Steuerpflichtigen, die als solche handeln, vorgenommen werden, zu einer einzigen innergemeinschaftlichen Versendung oder Beförderung dieses Gegenstands führen.
Wird der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet, gilt die Lieferung nach [REF] dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt . Gemäß [REF] gilt in den Fällen des § 0 Abs. 0 Satz 0 Folgendes:"0. Lieferungen, die der Beförderungs oder Versendungslieferung vorangehen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginnt.0. Lieferungen, die der Beförderungs oder Versendungslieferung folgen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes endet."
In Übereinstimmung damit gilt nach [REF] als Ort der Lieferung für den Fall, dass der Gegenstand nicht versandt oder befördert wird, der Ort, an dem sich der Gegenstand zur Zeit der Lieferung befindet. Auch hiernach ist maßgebend, ob die Lieferung der Beförderungs oder Versendungslieferung vorangeht oder folgt .
Wird der Gegenstand der Lieferung durch einen Abnehmer befördert oder versendet, der zugleich Lieferer ist, ist gemäß [REF] die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat.
[REF] enthält eine gesetzliche Vermutung dahingehend, dass der Ersterwerber bei der Beförderung oder Versendung als Abnehmer der Vorlieferung und nicht als Lieferer an den letzten Abnehmer tätig wird. Die Vermutung kann indes gemäß [REF] widerlegt werden .
Für die Frage, welcher Lieferung die innergemeinschaftliche Beförderung oder Versendung zuzurechnen ist, wenn diese von der Person, die als Ersterwerber und Zweitlieferant an beiden Lieferungen beteiligt war, oder für deren Rechnung durchgeführt wird, ist in der Richtlinie 0/0/EWG keine [REF] entsprechende oder eine sonstige Regelung vorgesehen .
Der Senat geht deshalb davon aus, dass [REF] trotz der Rechtsprechung des EuGH zur Maßgeblichkeit der Umstände des Einzelfalls bei der Zuordnung einer innergemeinschaftlichen Beförderung oder Versendung zu einer von zwei aufeinander folgenden Lieferungen nach wie vor anwendbar ist, aber unionsrechtskonform ausgelegt werden muss.
Der Auffassung, die in [REF] enthaltene Vermutung sei unionsrechtswidrig , folgt der Senat nicht. Auch der V. Senat des BFH geht in seiner Entscheidung in BFHE 0, 0, BFH/NV [DATE] , 0 unter Rz 0 bis 0 davon aus, dass [REF] durch die Rechtsprechung des EuGH im Urteil Euro Tyre Holding zur Zuordnung einer innergemeinschaftlichen Beförderung oder Versendung weiterhin gilt.
Danach ist die Beförderung oder Versendung entsprechend [REF] nicht der ersten Lieferung zuzuordnen, wenn sich der Nachweis, dass der Ersterwerber den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat, aus einer wie der EuGH im Streitfall entschieden hat umfassenden Würdigung aller besonderen Umstände des Einzelfalls ergibt, und insbesondere der Zeitpunkt bestimmt wird, zu dem die Befähigung, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, dem Endempfänger übertragen worden ist.
0. Im Ausgangsverfahren wäre somit die Lieferung seitens der VSTR-Tochter an Atlantic keine nach Art. 0c Teil A Buchst. a Unterabs. 0 der Sechsten Richtlinie von der Mehrwertsteuer befreite innergemeinschaftliche Lieferung, falls die zweite Übertragung des Eigentums an den in Rede stehenden Gegenständen von Atlantic auf das finnische Unternehmen stattgefunden haben sollte, bevor die innergemeinschaftliche Beförderung dieser Gegenstände nach Finnland erfolgt ist.
45232	Hinsichtlich der Umstände, die bei der Würdigung berücksichtigt werden können, hat der Gerichtshof bereits entschieden, dass, wenn der Ersterwerber das Recht, über den Gegenstand wie ein Eigentümer zu verfügen, im Hoheitsgebiet des Mitgliedstaats der ersten Lieferung erlangt hat, seine Absicht bekundet, diesen Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat zu befördern, und mit seiner von dem letztgenannten Staat zugewiesenen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer auftritt, die innergemeinschaftliche Beförderung der ersten Lieferung zugerechnet werden müsste, sofern das Recht, über den Gegenstand wie ein Eigentümer zu verfügen, im Bestimmungsmitgliedstaat der innergemeinschaftlichen Beförderung auf den Zweiterwerber übertragen wurde .
45232	Der Gerichtshof hat jedoch auch klargestellt, dass dies nicht der Fall ist, wenn nach der Übertragung des Rechts, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber dieser dem die erste Lieferung durchführenden Lieferer mitgeteilt hat, dass der Gegenstand, bevor er den Liefermitgliedstaat verlassen habe, an einen anderen Steuerpflichtigen weiterverkauft werde .
45232	Aus der Vorlageentscheidung geht hervor, dass der Sachverhalt des Ausgangsverfahrens teilweise der letztgenannten Fallgestaltung entsprechen könnte, da Atlantic gegenüber der VSTR-Tochter vor der Beförderung der in Rede stehenden Gegenstände nach Finnland erklärt haben soll, dass die Gegenstände bereits an ein finnisches Unternehmen weiterverkauft worden seien, dessen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer Atlantic der VSTR-Tochter mitgeteilt hat.
45232	Diese Umstände können jedoch für sich allein nicht als Nachweis dafür dienen, dass die Übertragung des Rechts, über die in Rede stehenden Gegenstände wie ein Eigentümer zu verfügen, auf das finnische Unternehmen vor der Beförderung dieser Gegenstände nach Finnland stattgefunden hätte; es ist Sache des vorlegenden Gerichts, unter Berücksichtigung aller Umstände des vorliegenden Falles zu beurteilen, ob dies der Fall war.
Das FG, das ebenso wie der Senat bei seinem Vorlagebeschluss die vom EuGH nachfolgend in der Rechtssache Euro Tyre Holding und in dieser Rechtssache VSTR aufgestellten Rechtsgrundsätze nicht kennen konnte, ist bei der Anwendung seiner im vorinstanzlichen Urteil formulierten Rechtssätze auf den konkreten Sachverhalt von anderen Grundsätzen ausgegangen. Das Urteil des FG ist daher aufzuheben.
Die Ausführungen des FG, "[d]ie Beförderung ist hier der A als Abnehmerin zuzuordnen, da sie die Maschinen durch einen Dritten abgeholt hat. Nachweise dafür, dass sie als Lieferin für die Ltd. in Finnland aufgetreten ist, liegen nicht vor", entsprechen der dargelegten EuGH-Rechtsprechung nicht in vollem Umfang.
Für die zu treffende Zuordnung fehlt eine umfassende Würdigung aller besonderen Umstände des Einzelfalls und insbesondere die Feststellung, ob zwischen der A und der finnischen Ltd. die Übertragung der Befähigung, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, stattgefunden hat, bevor die innergemeinschaftliche Versendung erfolgte. In diesem Fall könnte die innergemeinschaftliche Versendung nicht mehr der Lieferung von der GmbH an die A zugeordnet werden .
Der V. Senat des BFH hat in dem Urteil in BFHE 0, 0, BFH/NV [DATE] , 0, Rz 0 die Auffassung vertreten, dass, "wenn der Ersterwerber dem ersten Lieferer bereits vor der Beförderung oder Versendung mitteilt, dass er den Gegenstand an einen Zweiterwerber verkauft hat " die "Beförderung oder Versendung ... dann entsprechend [REF] nicht der ersten Lieferung zuzuordnen . ... Im Ergebnis hat danach der Ersterwerber im Fall des Weiterverkaufs die Möglichkeit, durch Mitteilung oder Verschweigen des Weiterverkaufs die Beförderung oder Versendung der Lieferung an sich oder seiner eigenen Lieferung zuzuordnen ".
Entscheidungserheblich für die Zuordnung der Warenbewegung bei einer Reihenlieferung zur Lieferung des Verkäufers oder des Erwerbers ist nach dem Urteil des V. Senats in BFHE 0, 0, BFH/NV [DATE] , 0, Rz 0 daher, ob der Verkäufer vor oder erst nach der Übergabe des Liefergegenstands an den Abholbeauftragten Kenntnis von der Weiterlieferung des mittleren Unternehmers hatte .
Im vorliegenden Fall war der GmbH nach den Feststellungen des FG vor der Übergabe der Maschinen an den durch A beauftragten Spediteur schon bekannt, dass A die Maschinen bereits an die finnische Ltd. weiterverkauft hatte, so dass nach den Grundsätzen des Urteils des V. Senats in BFHE 0, 0, BFH/NV [DATE] , 0, Rz 0 eine Zuordnung der Warenbewegung zur ersten Lieferung der GmbH an A und damit eine innergemeinschaftliche Lieferung der GmbH ausscheidet.
Im Gegensatz zu diesem Urteil in BFHE 0, 0, BFH/NV [DATE] , 0, Rz 0 ist nach der Rechtsprechung des EuGH eine derartige Mitteilung bzw. Kenntnis vom Weiterverkauf für die Zuordnung der Warenbewegung bei einer Reihenlieferung zur Lieferung des Verkäufers oder des Erwerbers nicht allein entscheidungserheblich.
Der Senat kann den Streitfall unter Zugrundelegung der Rechtsprechung des EuGH abweichend von der Rechtsprechung des V. Senats entscheiden. Es bedarf dazu keiner Divergenzanfrage gemäß [REF] beim V. Senat des BFH.
Wenn wie hier ein Senat des BFH in einer Rechtsfrage von der Entscheidung eines anderen Senats abweichen will, entscheidet darüber nach [REF] der Große Senat des BFH. Eine Vorlage an den Großen Senat ist nur zulässig, wenn der Senat, von dessen Entscheidung abgewichen werden soll, auf Anfrage des erkennenden Senats erklärt hat, dass er an seiner Rechtsauffassung festhält . Dieses Verfahren scheidet im Streitfall aus.
Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH bindet ein Urteil des Gerichtshofs im Vorabentscheidungsverfahren das nationale Gericht bei seiner Entscheidung des Ausgangsrechtsstreits . Der Tenor des EuGH-Urteils VSTR wird insbesondere durch dessen Entscheidungsgründe in Rz 0 bis 0 bindend präzisiert .
Die Auslegung der Richtlinie 0/0/EWG ist nach Art. 0 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union abschließend dem EuGH vorbehalten. Der erkennende Senat ist deshalb nicht befugt, die Entscheidung der Frage, welchen Inhalt das durch die Richtlinie 0/0/EWG geregelte Unionsrecht hat, abweichend vom EuGH zu entscheiden oder einem anderen Spruchkörper zu überlassen. Auch der Große Senat des BFH dürfte insoweit nicht anders entscheiden. Eine Vorlage an den Großen Senat des BFH ist deshalb in Fällen dieser Art weder nötig noch zulässig .
Eine von der FGO in § 0 Abs. 0 Satz 0 nur in Zusammenhang mit einer Anrufung des Großen Senats des BFH nach [REF] vorgesehene Divergenzanfrage scheidet daher im Streitfall aus .
Deshalb geht auch der Einwand der Klägerin ins Leere, dass im Streitfall die soeben dargestellte Rechtsprechung des BFH zur Zuordnung der Warenbewegung aufgrund der Vertrauensschutzregel des [REF] nicht zu ihren Lasten berücksichtigt werden dürfe.
Im Übrigen erfasst [REF] nur Fälle, in denen sich die höchstrichterliche Rechtsprechung in der Zeit zwischen dem Erlass des ursprünglichen und vor dem Erlass des Änderungsbescheids geändert hat . Im Streitfall hat sich aber in dem Zeitraum zwischen dem Erstbescheid und dem Umsatzsteuer-Änderungsbescheid für [DATE] vom [DATE] die Rechtsprechung nicht geändert. Das Urteil des BFH stammt vom [DATE] . Im Streitfall hat das FA demnach im Änderungsbescheid keine zwischenzeitliche Änderung der Rechtsprechung berücksichtigt.
Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG wird im zweiten Rechtsgang bei der Zuordnung der Warenbewegung entweder zu der Lieferung zwischen der GmbH und A oder der Lieferung zwischen A und der finnischen Ltd. und der dabei maßgeblichen Frage, wann A die Verfügungsbefugnis an den Maschinen auf die finnische Ltd. übertragen hat, Folgendes zu berücksichtigen haben:
Lieferungen eines Unternehmers sind gemäß [REF] Leistungen, durch die er oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen . Das bedeutet, dass ihm Substanz, Wert und Ertrag an dem betreffenden Gegenstand übertragen werden. Die Verschaffung der Verfügungsmacht ist in der Regel mit dem bürgerlich-rechtlichen Eigentumsübergang auf den Leistungsempfänger verbunden .
Jedoch bezieht sich der Begriff der Lieferung nicht auf die Eigentumsübertragung in den durch das anwendbare nationale Recht vorgesehenen Formen, sondern umfasst jede Übertragung eines körperlichen Gegenstands durch eine Partei, die die andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu verfügen, als wäre sie sein Eigentümer .
Der Lieferer kann dem Abnehmer die Verfügungsmacht an dem Gegenstand auch dadurch verschaffen, dass er einen Dritten, der die Verfügungsmacht bislang innehat, mit dem Vollzug dieser Maßnahme beauftragt .
An den vorstehenden Grundsätzen zur Beurteilung, ob die Befähigung, wie ein Eigentümer über einen körperlichen Gegenstand zu verfügen, übertragen worden ist, haben sich durch die EuGH-Entscheidung VSTR keine Änderungen ergeben.
Es ist Sache des FG als Tatsacheninstanz, unter Berücksichtigung aller Umstände des Sachverhalts, z.B. der bislang nicht geklärten konkret vereinbarten Lieferbedingungen, festzustellen, ob die Übertragung auf die finnische Ltd. vor der Versendung der Liefergegenstände stattgefunden hat. Wenn der in der Mitte stehende Unternehmer wie im Streitfall die Transportverantwortlichkeit innehat, verwirft der EuGH jedoch ausdrücklich einen Rückschluss aus der Transportverantwortlichkeit auf das Innehaben der Verfügungsmacht .
Soweit sich aus Abschn. [DATE] . Abs. 0 Sätze 0, 0 und 0 UStAE ergeben sollte, dass für die Zuordnung der Versendung allein auf die Auftragserteilung an den selbständigen Beauftragten oder die Frachtzahlkonditionen ohne umfassende Einzelfallwürdigung abzustellen ist, wäre dies mit den EuGH-Urteilen VSTR und Euro Tyre Holding nicht vereinbar.
Soweit das FG im zweiten Rechtsgang zu dem Ergebnis kommt, dass die Warenbewegung der Lieferung von der GmbH an die A zuzuordnen ist, sind weitere Feststellungen zu treffen, ob der Erwerb des Gegenstands der Lieferung beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt .
Hierzu hat der EuGH in der vorliegenden Rechtssache VSTR wie dargelegt entschieden, dass [REF] es der Finanzverwaltung eines Mitgliedstaats nicht verwehrt, die Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung davon abhängig zu machen, dass der Lieferer die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Erwerbers mitteilt .
Der Senat versteht dies so, dass [REF] , wonach bei innergemeinschaftlichen Lieferungen der Unternehmer im Geltungsbereich dieser Verordnung die Voraussetzungen der Steuerbefreiung "einschließlich Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers" buchmäßig nachweisen muss, unionsrechtlich nicht zu beanstanden ist.
Der EuGH hat aber insoweit einen Vorbehalt gemacht . Danach darf die Steuerbefreiung nicht allein aus dem Grund verweigert werden, dass der Lieferer die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Erwerbers nicht der Finanzverwaltung mitteilt, wenn der Lieferer redlicherweise, und nachdem er alle ihm zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat, diese Identifikationsnummer nicht mitteilen kann und er außerdem Angaben macht, die hinreichend belegen können, dass der Erwerber ein Steuerpflichtiger ist, der bei dem betreffenden Vorgang als solcher gehandelt hat.
Der EuGH hat zwar ausgeführt , aus der Vorlageentscheidung gehe insoweit hervor, dass der Lieferer im Ausgangsverfahren A um deren Identifikationsnummer ersucht habe und A, die keine besessen habe, ihm die Identifikationsnummer des Zweiterwerbers mitgeteilt habe. Somit habe offenbar keiner dieser Beteiligten betrügerisch gehandelt. Außerdem betreffe die in Rede stehende Lieferung Gegenstände, die ihrer Art nach dafür bestimmt zu sein schienen, im Rahmen einer wirtschaftlichen Tätigkeit genutzt zu werden.
Nach dem im Tatbestand des FG-Urteils wiedergegebenen Vortrag der Klägerin ist die A bei den Verhandlungen mit der GmbH unter der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer ihrer portugiesischen Niederlassung aufgetreten.
Dies könnte dafür sprechen, dass die GmbH die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer der A gekannt, aber nicht aufgezeichnet hat. In diesem Fall hätte sie nicht alle zumutbaren Maßnahmen zur Mitteilung der Identifikationsnummer der A ergriffen.
Das FG führt in den Entscheidungsgründen dagegen aus, A habe keine eigene Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet. Das FG muss diesen Widerspruch ggf. aufklären.
Im Rahmen der Prüfung, ob die GmbH redlicherweise alle ihr zumutbaren Maßnahmen zur Mitteilung der Identifikationsnummer der A ergriffen hat, muss das FG ggf. dem Vortrag der Klägerin im finanzgerichtlichen Verfahren nachgehen, der Vorgang sei mit dem zuständigen Sachgebietsleiter des FA besprochen und vom Außenprüfer nicht beanstandet worden. Hierzu hat die Klägerin in der mündlichen Verhandlung einen Aktenvermerk des Prokuristen der GmbH übergeben.
In Betracht kommt, dass der GmbH durch den zuständigen Sachgebietsleiter des Finanzamts X eine bestimmte steuerrechtliche Behandlung, z.B. der Verzicht auf die Angabe der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, mündlich zugesagt worden ist, oder dass die Finanzbehörde durch ihr früheres Verhalten außerhalb einer Zusage einen Vertrauenstatbestand geschaffen hat . Das könnte von Bedeutung sein .
Die von dem BMF angeregte erneute Vorlage an den EuGH scheidet aus, weil die unionsrechtliche Rechtslage für den Streitfall durch das ergangene EuGH-Urteil VSTR geklärt ist .
Zudem ist die vom BMF für eine Vorlage vorgeschlagene Frage für den konkreten Rechtsstreit lediglich hypothetischer Natur und daher nicht entscheidungserheblich . Denn die Steuerbefreiung der von der Klägerin ausgeführten Lieferung hängt nicht von der vom BMF aufgeworfenen Frage ab, wie ein Unternehmer, der über keine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Erwerbers verfügt, eine zusammenfassende Meldung abgeben könne.
Darüber hinaus hat das BMF die von ihm in diesem Rechtsstreit eingebrachten Argumente bereits dem EuGH im Vorabentscheidungsersuchen C-0/0 vorgetragen.