Die Kläger waren im Veranlagungszeitraum [DATE] Eheleute. Für das Streitjahr werden sie zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Ehe endete am [DATE] . 0
Im Streitjahr war der am [DATE] geborene Kläger beim Bank in X/Schweiz, ... als Bankkaufmann bzw. Prokurist beschäftigt . Der für das Streitjahr gültige Arbeitsvertrag wurde dem Finanzgericht nicht vorgelegt . Aus dieser Tätigkeit erzielte der Kläger einen Bruttolohn von 0 CHF . Das monatliche Gehalt des Klägers erhöhte sich ab [DATE] von bis dahin 0 CHF auf 0 CHF . 0
Im Streitjahr leisteten der Kläger und sein Arbeitgeber Zahlungen an die „Pensionskasse des Banks“ mit Sitz in X/Schweiz, ... . Diese ist infolge der Fusion mit der „Pensionskasse der O-Bank“ in Y zum [DATE] im Handelsregister des Kantons X/Schweiz ... im Jahr [DATE] gelöscht worden. 0
Die Pensionskasse Bank diente der beruflichen Vorsorge für Arbeitnehmer des Banks und mit diesem wirtschaftlich oder finanziell eng verbundener Unternehmen sowie für deren Angehörige und Hinterlassene gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Tod und Invalidität . Da die Pensionskasse Bank Leistungen an Arbeitnehmer als Destinatäre erbrachte und ihr Zweck das Erbringen von vermögenswerten Leistungen bei bestimmten Wechselfällen des Lebens war, insbesondere beim altersbedingten Ausscheiden aus dem Erwerbsleben, bei Tod, Arbeitslosigkeit, Unfall, Invalidität, wirtschaftlicher Bedrängnis, handelte es sich um eine Personalfür oder vorsorgestiftung . 0
Von „zentralster“ Bedeutung in der Schweiz ist die Pflicht des Arbeitgebers, Personalvorsorge über von den Unternehmen getrennte Rechtsträger wie die Pensionskasse Bank zu betreiben . Zum Verhältnis zum europäischen Recht wird auf Art. 0a BVG Bezug genommen . 0
Die Pensionskasse Bank gewährte sowohl die Leistungen nach dem BVG als auch einen über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz auf der Basis des Leistungsprimats . Da diese Pensionskasse nach dem Leistungsprimat aufgebaut war , richtete sich die Höhe der einzelnen Beiträge der Arbeitnehmer nach den vorgesehenen Leistungen . 0
Die Leistungen, die in der Regel in Form einer Altersrente erbracht werden , werden bei solchen Pensionskassen in Prozenten des versicherten Lohnes oder seltener nach Versichertenkategorien in festen Beiträgen festgesetzt. Die zu erbringenden Leistungen richten sich nach festen Vorgaben in den Statuten . Die Rentenhöhe richtet sich nach dem zuletzt versicherten effektiven Verdienst dies auch bei vorzeitiger Pensionierung, also nicht nach dem künftigen mutmaßlichen Arbeitslohn indem das Leistungsziel in Prozenten davon festgesetzt wird . 0
Solche Leistungsziele müssen finanziert und sichergestellt werden. Dem ausgewogenen zahlenmäßigen Verhältnis zwischen Beitragspflichtigen und Leistungsbezügern kommt deshalb für die Vorsorgeinrichtung eine überlebensnotwendige Bedeutung zu . Die zu zahlenden Beiträge beziehen sich somit rechnerisch auf das Leistungsziel . Die zu erhebenden Beiträge werden daher für die in Aussicht gestellten Leistungen „hierauf“ individuell aufgrund der Tarife und unter Berücksichtigung des Alters des Versicherten berechnet . 0
Die Altersrente ist das Ergebnis aus dem BVG-Altersguthaben und dem Umwandlungssatz nach der Formel: Rente = Altersguthaben x Umwandlungssatz . Es bleibt der einzelnen Vorsorgeeinrichtung überlassen, wie sie die Altersgutschriften finanzieren will , wobei die Vorsorgeeinrichtung aber Gewähr dafür bieten muss, dass „die Leistungen im Rahmen dieses Gesetzes bei Fälligkeit erbracht werden können“ . 0
Eine Vorsorgeeinrichtung nach dem BVG kann die obligatorischen Leistungen entweder mit altersunabhängigen Durchschnittsbeiträgen von Arbeitnehmern und Arbeitgebern oder nach Altersgruppen gestaffelt finanzieren , wobei die Beiträge nur genügen müssen, die Mindestleistungen insgesamt zu finanzieren. Der Arbeitgeberbeitrag an eine Vorsorgeeinrichtung muss gemäß [REF] mindestens den gesamten Beiträgen der Arbeitnehmer entsprechen, also nicht bezogen auf den Beitrag jedes einzelnen Versicherten . Es gilt der Grundsatz der relativen Beitragsparität . Die Arbeitgeberbeiträge können auch aus Arbeitgeberbeitragsreserven entnommen werden . 0
Nach den Feststellungen in der Schweizerischen Praxis zahlen bei den Leistungsprimatkassen Arbeitnehmer rund dreimal mehr und Arbeitgeber rund fünfmal mehr Beiträge an die berufliche Vorsorge als dies das BVG als Minimum vorschreibt . 0
Nach der letzten, im Jahr [DATE] vorgelegten Pensionskassenstatistik und auf das Jahr [DATE] hochgerechneten Grundlage betrug das Vermögen der Pensionskassen in der Schweiz rund 0 CHF, davon entfielen auf das BVG-Obligatorium 0 CHF, auf den freiwilligen überobligatorischen Bereich 0 CHF . 0
Die Pensionskasse Bank war wie bereits erwähnt in der Rechtsform einer Stiftung im Sinne von Art. 0 ff. des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom [DATE] , [REF] als eine auch über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz gewährende Vorsorgeeinrichtung registriert worden . Die Pensionskasse Bank war eine als Stiftung betriebene „umhüllende Kasse“, weil sie obligatorische und überobligatorische Leistungen erbracht hat . 0
Für den obligatorischen Bereich gelten das BVG und das Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen und Invalidenvorsorge vom [DATE] , für den darüber hinausgehenden Bereich gelten jedoch nur die in [REF] aufgezählten Bestimmungen . 0
Die wirtschaftlichen Folgen bestimmter Wechselfälle des Lebens, nämlich Alter, Tod und Invalidität werden in der Schweiz durch ein auf dem sog. Drei-Säulen-Prinzip aufgebautes Schicksalsminderungssystem getragen . Dabei bildet die berufliche Vorsorge oder Personalvorsorge die zweite Säule. Obwohl Art. 0 BV sich grundsätzlich nur auf das Obligatorium bezieht, wird auch der überobligatorische Bereich zur beruflichen Vorsorge gezählt . Dabei wird allgemein der obligatorische Teil als „Säule 0a“ und der überobligatorische Teil als „Säule 0b“ bezeichnet . Kennzeichnend für die Finanzierung der Altersleistungen in der 0. Säule ist das Kapitaldeckungsverfahren. Mit dieser Finanzierungsmethode werden die Beiträge individuell so angespart, dass im Rentenfall mit dem Deckungskapital samt Ertrag und Zinsen die Altersleistungen auch ausbezahlt werden können . 0
Damit sich weder die Leistungsziele der ersten und der zweiten Säule überschneiden noch diejenigen der zweiten und der dritten Säule, ist nach [REF] nur ein bestimmtes Lohnsegment gemäß dem BVG zu versichern . Lohnsegmente bis zur unteren Grenze sollen nur durch die erste, Lohnsegmente über der oberen Grenze nur durch die dritte Säule erfasst werden. Das gilt jedoch nur bezüglich des Obligatoriums der zweiten Säule, freiwillig kann auch über die obere Grenze hinaus bis zu einer maximalen Obergrenze im Rahmen der zweiten Säule versichert werden . 0
Die obligatorische berufliche Vorsorge wird im BVG geregelt. Es handelt sich insoweit um öffentliches Recht. In seinem Anwendungsbereich entzieht das BVG den Parteien des Arbeitsvertrages den Parteiwillen. Die Bestimmungen über die Personalvorsorge nach dem OR sind dagegen anwendbar auf die überobligatorische Vorsorge . Im überobligatorischen Bereich sind Analogien zum Bundesgesetz über den Versicherungsvertrag vom [DATE] tendenziell näher liegend . 0
Im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge besteht eine gesetzliche Verpflichtung des Arbeitgebers zur Errichtung einer Vorsorgeeinrichtung oder zum Anschluss an eine Vorsorgeeinrichtung . Der Arbeitgeber hat im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen an die berufliche Vorsorge . Zur Höhe der Beiträge des Arbeitgebers enthält das Gesetz in [REF] eine Regelung, nach der jährlich ein bestimmter Beitrag des koordinierten Lohnes an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zum Aufbau des Altersguthabens entrichtet werden muss. Des weiteren bestimmt [REF] , dass die Vorsorgeeinrichtung die Höhe der Beiträge des Arbeitgebers und des Arbeitnehmers festlegt und dass der Anteil des Arbeitgebers nicht tiefer sein darf als derjenige des Arbeitnehmers. 0
Ein Abweichen vom Grundsatz der Beitragsparität zu Lasten der Arbeitnehmer ist nicht zulässig. Eine solche Abrede wäre nichtig . Wird in Abweichung von der Beitragsparität in [REF] ein höherer Anteil des Arbeitgebers festgelegt , ist dies nur mit dessen Einverständnis möglich . Dieses Einverständnis ist als vertragliche Vereinbarung im Sinne eines Dauerschuldverhältnisses zu verstehen, das nur durch Einverständnis beider Parteien abgeändert werden kann. Ein einmal festgelegter höherer Arbeitgeberanteil kann somit nicht etwa durch einseitige Kündigung dieser vertraglichen Vereinbarung rückgängig gemacht werden . Alleiniger Beitragsschuldner ist der Arbeitgeber , dieser darf dem Arbeitnehmer dessen Anteil vom Lohn abziehen, und er hat ihn der Vorsorgeeinrichtung zu überweisen . 0
Im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge besteht zwischen der vorsorgebegünstigten Person und der Vorsorgeeinrichtung hingegen ein Vertragsverhältnis. Dieser Vertrag wird in der Regel als Vorsorgevertrag bezeichnet . Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten ergeben sich im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht unmittelbar aus dem Gesetz. Die Reglemente haben im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht den Charakter generell abstrakter Normen. Wegen der vertraglichen Natur der überobligatorischen beruflichen Vorsorge sind die Reglemente insoweit nicht nach gesetzlichen sondern nach vertraglichen Auslegungsregeln auszulegen. Sie können deshalb mit allgemeinen Geschäftsbedingungen verglichen werden . 0
Der obligatorischen beruflichen Versicherung unterliegen Arbeitnehmer, die bei einem Arbeitgeber einen Jahreslohn von mindestens 0 CHF im Streitjahr bezogen haben. Dabei war im Streitjahr obligatorisch zu versichern der Lohn zwischen 0 CHF und 0 CHF . Die Differenz zwischen diesen beiden Grenzbeträgen wird als „koordinierter Lohn“ bezeichnet . Dieser bildet das Beitragsobjekt in der obligatorischen Versicherung . 0
Die Koordination besteht in der Abstimmung des gemäß BVG in der 0. Säule versicherten Lohnes auf die 0. Säule: Die untere Grenze entspricht dem Jahresbetrag einer maximalen vollen Rente der Alters und Hinterlassenenversicherung 0. Säule AHV . Die Obergrenze entspricht dem dreifachen Betrag des Lohnes an der unteren Grenze . 0
Die überobligatorische berufliche Vorsorge umfasst die Versicherung von Gehältern, die über den Maximallohn nach [REF] in Verbindung mit Art. 0 BVV 0 hinausgehen . 0
Art. 0 Versichertes Jahresgehalt 0 Das versicherte Jahresgehalt entspricht jeweils den am 0. Januar sowie bei Aufnahme in die Pensionskasse maßgeblichen Bezügen, vermindert um den AHV-Koordinationsabzug. 0 Der Stiftungsrat legt in Absprache mit der Bank das maximale und das minimale versicherte Jahresgehalt sowie den AHV-Koordinationsabzug fest. Diese Eckdaten sind im Anhang D ersichtlich...... 0
Der versicherte Lohn des Klägers betrug im Streitjahr nach Berücksichtigung des Koordinationsabzugs von 0 CHF 0 CHF und 0 CHF . Der überobligatorisch/freiwillig versicherte Teil des Jahresgehalts betrug demzufolge für die Monate ab Januar 0 CHF , für die Monate ab April 0 CHF . Zur Definition des Koordinationsabzugs wird auf die Ausführungen in: Helbling, a.a.O. Ziff. [DATE] verwiesen. 0
Der Kläger leistete im Streitjahr Beiträge in Höhe von 0 CHF als berufliche Vorsorge an die Pensionskasse Bank. Nach den, dem FG vorgelegten Salärabrechnungen wurden von Januar bis März jeweils 0 CHF , von April Dezember des Streitjahres jeweils 0 CHF durch den Arbeitgeber vom Gehalt des Klägers einbehalten und an die Pensionskasse Bank abgeführt . 0
Wegen der Schweizerrechtlichen Grundlagen zur Bestimmung der Beiträge dem Grunde und der Höhe nach von Arbeitnehmern in eine Vorsorgeeinrichtung wird neben den zuvor dargelegten Feststellungen auf die Ausführungen in: Stauffer, a.a.O., Rn. 0 Bezug genommen . 0
Der Jahresbeitrag des Arbeitgebers entspricht dem Betrag, der für die Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts der Pensionskasse erforderlich ist. Der Stiftungsrat legt die entsprechenden Grundsätze fest. 0
Der Arbeitgeber leistet einen variablen Jahresbeitrag zwischen 0 % und 0 % der Summe der Versichertenbeiträge gemäß Art. 0 an eine patronale Finanzierungsstiftung. Die Überweisung erfolgt monatlich. 0
Die Finanzierungsstiftung überweist monatlich 0 % der monatlichen Versichertenbeiträge an die Pensionskasse. Ein zur Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts voraussichtlich notwendiger Zusatzbetrag wird jeweils Ende Jahr von der Pensionskasse ermittelt und der Finanzierungsstiftung belastet. Die Pensionskasse stützt sich dabei auf die vom Stiftungsrat festgelegten Grundsätze. 0
Dem FG liegen die „entsprechenden Grundsätze“ bzw. „festgelegten Grundsätze“ nicht vor. Im Übrigen liegen dem FG keine Erkenntnisse darüber vor, wann und in welcher Höhe der Arbeitgeber Beiträge an die patronale Finanzierungsstiftung im Streitjahr tatsächlich geleistet hat. Auch das Reglement dieser Stiftung wurde dem FG nicht vorgelegt. Welche Zahlungen/Leistungen von der patronalen Finanzierungsstiftung an die Pensionskasse Bank geleistet wurden, ist dem FG ebenfalls nicht bekannt . 0
Eine patronale Finanzierungsstiftung ist eine Personalvorsorgeeinrichtung für die kollektive Anlage von Geldern, die aufgebracht werden. Die aufgebrachten Mittel dürfen nur für die Personalvorsorge verwendet werden. Die Verfügungsgewalt liegt allein beim Arbeitgeber, der auch die Finanzierung allein übernimmt. Die meisten größeren Unternehmen haben zwei oder drei Vorsorgestiftungen. Die größte ist die Basis-Pensionskasse, eine zweite ist die Kader-Pensionskasse, und die dritte Stiftung ist eine patronale Einrichtung , die als Finanzierungsstiftung dient . 0
In der beim Beklagten am [DATE] für das Streitjahr eingereichten Einkommensteuererklärung gingen die Kläger davon aus , dass der Arbeitgeber des Klägers einen freiwilligen Beitrag zur Pensionskasse nicht geleistet habe EStG [DATE] und deshalb auch nicht als Arbeitslohn zu berücksichtigen sei . Das FA veranlagte mit dem Einkommensteuerbescheid vom [DATE] antragsgemäß. 0
Während des form und fristgerecht eingeleiteten Einspruchsverfahrens teilte das FA im Schreiben vom [DATE] den Klägern mit, dass es beabsichtige, die angegriffene Steuerfestsetzung zu verbösern und den steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank in Höhe von 0 CHF als Arbeitslohn des Klägers zu berücksichtigen . Nach den Angaben zur Zeile 0 der Anlage N-Gre errechnete das FA den Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei einer Versicherungspflicht des Klägers in der gesetzlichen Rentenversicherung der Angestellten im Streitjahr zu zahlen gewesen wäre, auf 0 DM . 0
Altersabhängiger Tarif * Rentensatz * versichertes Jahresgehalt ./. Arbeitnehmerbeitrag In Ihrem Fall ergibt dies: 0 * 0 % = 0 % * [REF] ./. [REF] : 0 * 0 = [REF] ,0 0 * 0 % = 0 % * [REF] ./. [REF] : 0 * 0 = [REF] ,0 = Total Arbeitgeberbeiträge [REF] ,0 0
Im Übrigen wird auf die Berechnung der Pensionskasse Bank der Arbeitgeberbeiträge für die Jahre [DATE] , [DATE] , [DATE] und [DATE] hingewiesen und auf das vom Kläger dem FG vorgelegte Versorgungsgutachten vom [DATE] . 0
Das FA ist dieser Berechnung des Arbeitgeberanteils durch den Versicherungsexperten gemäß [REF] nicht gefolgt . Wegen der hierfür dargelegten Gründe wird auf S. 0 letzter Absatz und S. 0 oben der Einspruchsentscheidung Bezug genommen . Das FA errechnete den Arbeitgeberbeitrag wie folgt: 0
Arbeitnehmeranteil 0, sfr Arbeitgeberanteil 0, sfr Gesamtbeitrag 0, sfr Pflichtbeitrag des Arbeitgebers 0, sfr Freiwilliger Arbeitgeberanteil 0, sfr 0
Den „Mehrbetrag“ von 0 CHF beurteilte das FA als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Hinsichtlich des Ansatzes des Pflichtbeitrags des Arbeitgebers der Höhe nach verweist es auf [REF] . 0
Das FA ging in der Einspruchsentscheidung vom [DATE] anschließend davon aus, dass der Arbeitgeber des Klägers für den Kläger einen Arbeitgeberbeitrag zur Pensionskasse von 0 CHF an die Vorsorgeeinrichtung geleistet hat . Den Bruttoarbeitslohn des Klägers erhöhte das FA jedoch nicht um die von ihm als freiwilliger Arbeitgeberbeitrag errechneten 0 DM, sondern nur um 0 DM . Wegen der Begründung wird auf die Ausführungen zu III. 0. der Einspruchsentscheidung verwiesen. 0
Mit ihrer form und fristgerecht erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter, wonach ein freiwilliger Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank nicht geleistet worden sei. Sie verweisen hierzu auf die Ausführungen der Pensionskasse der O-Bank im Schreiben vom [DATE] zu Arbeitgeberbeiträgen für Versicherte mit Steuerdomizil Deutschland . Wegen der weiteren Begründung wird auf den Schriftsatz vom [DATE] verwiesen. 0
Wegen der hierzu vorgetragenen Erwägungen verweist es auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom [DATE] und in den Schriftsätzen vom [DATE] und [DATE] . 0
Am [DATE] fand vor dem Berichterstatter des erkennenden Senats ein Termin zur Erörterung des Sach und Streitstandes statt . Auf die hierüber den Beteiligten bekannt gegebene Niederschrift wird Bezug genommen , ebenso auf die Ausführungen „auf richterliche Anordnung“ in der Ladung zum genannten Gerichtstermin . 0
Im Anschluss hieran wurde mit Beweisbeschluss vom [DATE] [REF] der Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Rentenberater, Dipl.-Kfm., öffentlich bestellte und vereidigte Sachverständige für Versicherungsmathematik in der betrieblichen Altersversorgung, EE, zum Sachverständigen bestellt. Er sollte im wesentlichen klären, ob die Berechnung der Beiträge des Arbeitgebers für die Pensionskasse Bank durch diese in Übereinstimmung mit versicherungsmathematischen Grundsätzen steht. Auf das hierzu erstellte Gutachten vom [DATE] wird Bezug genommen. 0
Band ESt-Akten Band II angelegt: [DATE] geschlossen: [DATE] StNr. .../... 0 Band ESt-Akten Band III angelegt: [DATE] geschlossen: [DATE] StNr. .../... 0 Band ESt-Akten Band II ab [DATE] StNr. .../... 0
Berücksichtigt wurden vom erkennenden Senat die Feststellungen im Gutachten von Prof. Dr. iur. FF, Schweiz vom [DATE] zur rechtlichen Qualifikation von Leistungen einer schweizerischen Einrichtung der beruflichen Vorsorge, das in einem anderen Verfahren erstellt wurde. Dieses Gutachten wird den Beteiligten zusammen mit dem vorliegenden Urteil zur Verfügung gestellt. Entscheidungsgründe 0
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von [REF] in Verbindung mit § 0 Abs. 0 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken . Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß [REF] [DATE] steuerfrei . Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen . Die verbleibenden freiwillig geleisteten Beiträge sind nicht nach [REF] und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden [REF] steuerfrei . 0
Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach [REF] Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist . 0
Zum Arbeitslohn können sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern . 0
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang wirtschaftlich betrachtet so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung , an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht . Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert . 0
Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat . Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung . Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu . 0
Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung , an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang wie zuvor ausgeführt wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt. 0
Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt . Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden . Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich . Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist . Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss . Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage . 0
Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme zum Zufluss von Arbeitslohn führen . Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt. 0
Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich wie bereits ausgeführt regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist . Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung führen. 0
Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist . Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn . 0
Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 0a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom [DATE] in der Fassung des Protokolls vom [DATE] DBA-Schweiz [DATE] / [DATE] im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt . Die Ermittlung der Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen . 0
Für sozial-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht vom [DATE] B [REF] R, juris, Entscheidungsgründe zu 0.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International SWI [DATE] , 0). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht . 0
Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 0 Abs. 0 ZGB . Nach dieser Vorschrift können Begünstigte wie der Kläger auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 0 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 0 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 0 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist . Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers . 0
Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt , steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt . Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert . 0
Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe . Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom [DATE] erklärt , dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben . Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß [REF] , einen bestimmten Teil des Lohnes des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln . Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen. 0
Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat , rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 0 Abs. 0 Nr. 0 Satz 0 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen durch Dritte Arbeitslohn sein, wenn wie Streitfall diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht . 0
Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach [REF] steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden Obligatorium dienten . 0
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach [REF] nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht . Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit . Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder [REF] selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des [REF] Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird . Die Vorschrift des [REF] hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen . 0
Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach [REF] auf gesetzlichen Vorschriften und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 0 und BVV 0 bzw. im Reglement , als sie den obligatorischen Bereich betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen . Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen. 0
Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein auf öffentlichem Recht beruhendes gesetzliches Vorsorgeverhältnis . Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet , nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt . 0
Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers . Gemäß Art. 0 Abs. 0, Art. 0 BVG in Verbindung mit Art. 0 BVV 0 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 0 CHF gesetzlich im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern . Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß [REF] war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält [REF] . 0
Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 0 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 0 des Reglementes den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 0 CHF und von 0 CHF . Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage . Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium frei . 0
Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des [REF] um Ausgaben des Arbeitgebers handeln muss , und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer dienten. 0
Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 0, 0, BStBl II [DATE] , 0 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war „obligatorisch“ gewesen sei . 0
Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden Bestimmung des § 0 Abs. 0 Nr. 0 Satz 0 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen. 0
Nach § 0 Abs. 0 Nr. 0 Satz 0 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer ..., wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen. 0
Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören , ist im Streitfall schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann , dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird. 0
Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen . Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung wie im Streitfall die Pensionskasse Bank dem Äquivalenzprinzip folgt . Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung kann davon ausgegangen werden, dass einem Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet werden . Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 0. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren . 0
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 0 CHF und von 0 CHF ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 0 und 0 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß [REF] jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 0 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge 0 DM . Im Einzelnen : 0
CHF x 0 v.H. = 0 CHF x 0 = 0 CHF . Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 0 v.H. von 0 CHF = 0 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 0 CHF . Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 0 v.H. entsprechen 0, [REF] ,0 DM. 0
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren wie dem Kläger gerade das Gegenteil erfolgt . In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen . 0
Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 0 DM geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des [REF] und den „sinngemäß“ anzuwendenden [REF] . 0
Nach [REF] werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers 0
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre . Die Sätze 0 und 0 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen . 0
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des [REF] durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr [DATE] irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern , die im Ausland beschäftigt sind , aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse als Arbeitslohn zu versteuern sind . Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des [REF] durch den hier in Rede stehenden Satz 0 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den steuerfreien Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des [REF] Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat . 0
Da der Arbeitgeber steuerfreie Beiträge zur Alters und Hinterlassenenversicherung und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat , bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr . Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach [REF] verwiesen . 0
CHF DM 0 Arbeitgeberanteil steuerfrei nach [REF] 0 0 0 Arbeitgeberanteil insgesamt, s Gutachten zu IV. 0. ). 0 0 0 übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag 0, 0 0 [DATE] 0 Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach [REF] des freiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen: 0 Arbeitslohn 0 0 0 davon 0 % 0 0 ./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV 0 0 0 ./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse 0 0 0 Differenz 0 0 0 Freiwilliger Beitrag 0 0 0 Soweit Zeile 0 die Zeile 0 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 0 der Anlage N-Gre zu übertragen 0 0 0
Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 0 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 0 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen . 0
Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt wegen der Anwendung ausländischen Rechts auf das Einkommensteuerrecht grundsätzliche Bedeutung zu . Gründe 0
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von [REF] in Verbindung mit § 0 Abs. 0 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken . Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß [REF] [DATE] steuerfrei . Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen . Die verbleibenden freiwillig geleisteten Beiträge sind nicht nach [REF] und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden [REF] steuerfrei . 0
Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach [REF] Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist . 0
Zum Arbeitslohn können sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern . 0
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang wirtschaftlich betrachtet so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung , an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht . Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert . 0
Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat . Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung . Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu . 0
Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung , an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang wie zuvor ausgeführt wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt. 0
Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt . Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden . Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich . Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist . Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss . Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage . 0
Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme zum Zufluss von Arbeitslohn führen . Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt. 0
Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich wie bereits ausgeführt regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist . Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung führen. 0
Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist . Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn . 0
Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 0a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom [DATE] in der Fassung des Protokolls vom [DATE] DBA-Schweiz [DATE] / [DATE] im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt . Die Ermittlung der Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen . 0
Für sozial-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht vom [DATE] B [REF] R, juris, Entscheidungsgründe zu 0.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International SWI [DATE] , 0). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht . 0
Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 0 Abs. 0 ZGB . Nach dieser Vorschrift können Begünstigte wie der Kläger auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 0 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 0 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 0 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist . Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers . 0
Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt , steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt . Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert . 0
Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe . Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom [DATE] erklärt , dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben . Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß [REF] , einen bestimmten Teil des Lohnes des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln . Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen. 0
Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat , rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 0 Abs. 0 Nr. 0 Satz 0 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen durch Dritte Arbeitslohn sein, wenn wie Streitfall diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht . 0
Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach [REF] steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden Obligatorium dienten . 0
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach [REF] nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht . Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit . Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder [REF] selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des [REF] Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird . Die Vorschrift des [REF] hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen . 0
Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach [REF] auf gesetzlichen Vorschriften und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 0 und BVV 0 bzw. im Reglement , als sie den obligatorischen Bereich betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen . Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen. 0
Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein auf öffentlichem Recht beruhendes gesetzliches Vorsorgeverhältnis . Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet , nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt . 0
Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers . Gemäß Art. 0 Abs. 0, Art. 0 BVG in Verbindung mit Art. 0 BVV 0 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 0 CHF gesetzlich im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern . Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß [REF] war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält [REF] . 0
Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 0 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 0 des Reglementes den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 0 CHF und von 0 CHF . Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage . Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium frei . 0
Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des [REF] um Ausgaben des Arbeitgebers handeln muss , und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer dienten. 0
Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 0, 0, BStBl II [DATE] , 0 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war „obligatorisch“ gewesen sei . 0
Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden Bestimmung des § 0 Abs. 0 Nr. 0 Satz 0 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen. 0
Nach § 0 Abs. 0 Nr. 0 Satz 0 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer ..., wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen. 0
Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören , ist im Streitfall schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann , dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird. 0
Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen . Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung wie im Streitfall die Pensionskasse Bank dem Äquivalenzprinzip folgt . Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung kann davon ausgegangen werden, dass einem Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet werden . Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 0. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren . 0
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 0 CHF und von 0 CHF ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 0 und 0 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß [REF] jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 0 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge 0 DM . Im Einzelnen : 0
CHF x 0 v.H. = 0 CHF x 0 = 0 CHF . Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 0 v.H. von 0 CHF = 0 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 0 CHF . Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 0 v.H. entsprechen 0, [REF] ,0 DM. 0
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren wie dem Kläger gerade das Gegenteil erfolgt . In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen . 0
Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 0 DM geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des [REF] und den „sinngemäß“ anzuwendenden [REF] . 0
Nach [REF] werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers 0
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre . Die Sätze 0 und 0 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen . 0
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des [REF] durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr [DATE] irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern , die im Ausland beschäftigt sind , aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse als Arbeitslohn zu versteuern sind . Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des [REF] durch den hier in Rede stehenden Satz 0 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den steuerfreien Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des [REF] Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat . 0
Da der Arbeitgeber steuerfreie Beiträge zur Alters und Hinterlassenenversicherung und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat , bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr . Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach [REF] verwiesen . 0
CHF DM 0 Arbeitgeberanteil steuerfrei nach [REF] 0 0 0 Arbeitgeberanteil insgesamt, s Gutachten zu IV. 0. ). 0 0 0 übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag 0, 0 0 [DATE] 0 Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach [REF] des freiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen: 0 Arbeitslohn 0 0 0 davon 0 % 0 0 ./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV 0 0 0 ./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse 0 0 0 Differenz 0 0 0 Freiwilliger Beitrag 0 0 0 Soweit Zeile 0 die Zeile 0 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 0 der Anlage N-Gre zu übertragen 0 0 0
Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 0 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 0 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen . 0