Die Antragstellerin wendet sich im Rahmen eines Eilverfahrens gegen einen Bescheid für [DATE] über den Gewerbesteuer-Messbetrag für Zwecke der Vorauszahlungen.
Die ... KG hat den Sitz ihrer Geschäftsleitung in X. Die Geschäftsführung obliegt der Komplementär-GmbH. Die Komplementärin ist eine hundertprozentige Tochter der ... GmbH . Die Geschäftsführer der Komplementärin sind in der A angestellt, erhalten nur von dort ihr Gehalt und von der Komplementärin selbst keine Vergütung.
Nach der Erklärung für die Zerlegung des GewSt-Messbetrages [DATE] entfielen Arbeitslöhne in Höhe von 0 EUR auf die Stadt X, von 0 EUR auf die Gemeinde Y und von 0 EUR auf die Gemeinde Z. Der Antragsgegner erließ mit Datum vom [DATE] einen Bescheid über die Zerlegung des GewSt-Messbetrages [DATE] der KG unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Der GewSt-Messbetrag in Höhe von ... EUR und der GewSt-Messbetrag für Zwecke der Vorauszahlungen ab [DATE] in Höhe von ... EUR wurde dabei unter Berücksichtigung des Zerlegungsmaßstabs „Arbeitslöhne“ erklärungsgemäß zerlegt.
Nachdem der Antragsgegner von einer Erhöhung des Gewinns der KG von etwa ... % Kenntnis erlangt hatte, erließ er gemäß [REF] mit Datum vom [DATE] einen Bescheid für [DATE] über den GewSt-Messbetrag für Zwecke der Vorauszahlungen der KG. In dem Bescheid wird als hebeberechtigte Gemeinde nur X aufgeführt. Der GewSt-Messbetrag wurde in Höhe von ... EUR festgesetzt. In den Erläuterungen wurde ausgeführt, dass aufgrund dieses Steuermessbetrages die Gewerbesteuer-Vorauszahlungen von der Gemeinde festgesetzt und durch einen besonderen Vorauszahlungsbescheid erhoben würden.
Gegen diesen Bescheid erhob die Antragstellerin am [DATE] Einspruch. Zur Begründung führte sie an, dass nicht allein die Stadt X, sondern auch die Gemeinden Y und Z hebeberechtigt seien. Eine Zerlegung nach Arbeitslöhnen könne nicht erfolgen, da weder die KG noch die Komplementärin Löhne zahle. Die Geschäftsführer der Komplementärin seien bei der A angestellt und würden von dieser entlohnt. Es werde daher der Erlass eines Zerlegungsbescheides für [DATE] beantragt, in dem der GewSt-Messbetrag für Zwecke der Vorauszahlungen in Höhe von ... EUR nach dem Verhältnis der gezahlten Fremdleistungen für Wartung und technische Betriebsführung an den Standorten der Windkraftanlagen und kaufmännische Buchführung und Haftungsvergütung für die Geschäftsführung aufgeteilt werde. Für die Gemeinde Y wäre dies eine Vergütung von ... EUR, für die Gemeinde Z von ... EUR und für die Stadt X von ... EUR. Die Zerlegung müsste somit wie folgt aufgeteilt werden: Gemeinde Y 0 v.H., Gemeinde Z 0 v.H. und Stadt X 0 v.H.
Der Bundesfinanzhof habe mit Urteil vom [DATE] entschieden, dass bei Gesellschaften in der Rechtsform der GmbH & Co. KG grundsätzlich eine Aufteilung des GewSt-Messbetrags anhand der gezahlten Arbeitslöhne auf die Betriebsstätten
aufzuteilen sei. Dabei sei, wenn nur für die Geschäftsführung Arbeitslohn gezahlt werde und ansonsten keine Arbeitslöhne anfallen würden, der gesamte Messbetrag dem Ort der Geschäftsführung zuzuweisen. Diese Vorgehensweise ergebe sich nach dieser Rechtsprechung aus dem Gesetz. Im vorliegenden Fall betreibe die Antragstellerin die Windkraftanlagen in den Gemeinden Y und Z und die Geschäftsleitung durch die Komplementärin erfolge in X. Weder die KG noch deren Verwaltungs-GmbH würden Arbeitslöhne zahlen. Die Verwaltungs-GmbH sei eine hundertprozentige Tochter der A. Die Geschäftsführer der Verwaltungs-GmbH seien in der A angestellt, erhielten von dort ihr Gehalt und von der Verwaltungs-GmbH keine Vergütung. Dies führe bei der Antragsgegnerin zu der Schlussfolgerung, dass damit nur der Sitz der Geschäftsführung maßgeblich sei und die Stadt X als alleinige hebeberechtigte Gemeinde verbleibe. Dies wiederum widerspreche dem Wortlaut des [REF] , wonach bei Betriebsstätten in mehreren Gemeinden der Gewerbesteuermessbetrag zu zerlegen sei. Zerlegungsmaßstab nach [REF] sei das Verhältnis der Arbeitslöhne, die an die in den Betriebsstätten beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt werden. Würden keine Arbeitslöhne gezahlt, sei nach dem BFH der Maßstab Arbeitslöhne von vornherein ungeeignet als Zerlegungsmaßstab angewendet zu werden.
In seinem Urteil vom [DATE] habe der BFH entschieden, dass der Zerlegungsmaßstab des [REF] im Sinne des [REF] unbillig sei, wenn keine Arbeitslöhne gezahlt werden. Das Urteil sei zwar zu § 0 Abs. 0 ZerlG ergangen. Da aber § 0 Abs. 0 ZerlG wegen der Zerlegung der Körperschaftsteuer auf die [REF] verweise, sei dieses Urteil übertragbar. Auch der Sachverhalt, der dort zur Entscheidung angestanden habe, sei übertragbar. Auch dort seien Geschäftsführer nicht von dem Tochterunternehmen bezahlt, sondern von dem Mutterunternehmen bezahlt worden. Vergütungen des Tochterunternehmens an die Geschäftsführer seien nicht gewährt worden. Somit hätten auch in dem dortigen Fall Arbeitslöhne als Zerlegungsmaßstab gefehlt, da fremde Arbeitnehmer, stünden sie nicht in einem Dienstverhältnis zu dem steuerpflichtigen Unternehmen, nicht Arbeitnehmer im Sinne der Zerlegung sein könnten.
Somit fehle, da alle Arbeiten bei der Antragstellerin durch Dienstleister verrichtet würden, Arbeitslohn als Zerlegungsmaßstab. Es habe eine Zerlegung nach [REF] zu erfolgen, so dass nicht der Stadt X der gesamte Messbetrag als allein hebeberechtigte Gemeinde zugewiesen werden könne.
Als Zerlegungsmaßstab sei das Verhältnis der fremden Dienstleistungen zueinander billig, soweit sie den einzelnen Gemeinden zugeordnet werden könnten. Dies seien die Aufwendungen für Wartung und für die technische und kaufmännische Betriebsführung. Von den Gesamtausgaben von ... EUR würden 0 v.H. auf die Gemeinde Y, 0 v.H. auf die Gemeinde Z und 0 v.H. auf die Stadt X entfallen.
Der Antragsgegner habe in dem Bescheid für [DATE] über den Gewerbesteuermessbetrag für Zwecke der Vorauszahlungen kundgetan, dass hebeberechtigte Gemeinde die Stadt X sei. Hätte das Finanzamt eine Zerlegung gewollt, wäre diese Regelung unterblieben. In anderen Fällen, in denen eine Zerlegung vom Finanzamt vorgenommen werde, fehle eine solche Benennung der hebeberechtigten Gemeinde. Bei verständiger Würdigung sei der Bescheid dahin zu verstehen, dass nur die Stadt X als hebeberechtigte Gemeinde festgestellt werde. Aus Sicht der Steuerpflichtigen handele es sich um eine Maßnahme, um eine rechtliche Regelung herbeizuführen. Deshalb müsse sie sich auch gegen diesen Verwaltungsakt, in dem die Stadt X als alleinige hebeberechtigte Gemeinde bestimmt werde, wehren können. Es könne nicht erwartet werden, dass bei einer so konkreten Regelung das weitere Tun des Finanzamtes erforscht werden müsse und zuerst abgewartet werden müsse, ob das Finanzamt nachfolgend noch einen Zerlegungsbescheid erlasse, zumal der Antragsgegner sich diesbezüglich auch jetzt nach drei Monaten noch nicht geäußert habe. Die Antragstellerin habe davon ausgehen können, dass seitens des Antragsgegners kein Zerlegungsbescheid ergehen würde. Denn entgegen den Bescheiden für vorangegangene Jahre sei im Messbescheid [DATE] eine Festlegung des Antragsgegners auf die Stadt X als allein hebeberechtigte Gemeinde vorgenommen worden und eine Zerlegung sei unterblieben. Auch dürfte die Stadt X über den Messbetrag für [DATE] als allein hebeberechtigte Gemeinde informiert worden sein, so dass mangels Zerlegungsbescheid auch von dort mit der unmittelbaren Steuerfestsetzung zu rechnen sei. Nicht die Steuerfestsetzung, sondern der Verwaltungsakt, mit dem der Antragsgegner selbständig und verbindlich regele, dass die Stadt X allein hebeberechtigt sei, verletze die Antragstellerin daher in ihren Rechten.
Die Antragstellerin beantragt , den angefochtenen GewSt-Messbescheid für Zwecke der Vorauszahlungen [DATE] vom [DATE] dergestalt von der Vollziehung auszusetzen, dass eine Aufteilung wie folgt vorgenommen wird:
Der Antragsgegner führt zur Begründung aus, dass der Aussetzungsantrag nicht begründet sei. Es sei nicht von ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des Gewerbesteuermessbescheids auszugehen. Die Entscheidung über die Frage, ob der Messbetrag auf mehrere Gemeinden zu zerlegen sei, sei nicht in dem Gewerbesteuermessbescheid zu treffen, sondern im Zerlegungsverfahren. Ein Zerlegungsbescheid sei für die Vorauszahlungen zur Gewerbesteuer [DATE] bisher noch nicht ergangen. Seien im Erhebungszeitraum Betriebsstätten in mehreren Gemeinden unterhalten worden, so sei der Steuermessbetrag nach [REF] in die auf die einzelnen Gemeinden entfallenden Anteile zu zerlegen. Über die Zerlegung ergehe nach [REF] ein schriftlicher Bescheid, der den Beteiligten bekannt zu geben sei. Sei der Anspruch eines Steuerberechtigten auf einen Anteil am Steuermessbetrag nicht berücksichtigt und auch nicht zurückgewiesen worden, so werde die Zerlegung von Amts wegen oder auf Antrag geändert oder nachgeholt . Werde einer Gemeinde, die einen Zerlegungsanteil beansprucht habe, im Bescheid über die Zerlegung kein Anteil zugestanden, müsse der Zerlegungsbescheid den Anspruch der Gemeinde ausdrücklich zurückweisen .
Im Streitfall sei ein Zerlegungsbescheid für [DATE] , der die Ansprüche der Gemeinde Y und Z zurückweise, bisher noch nicht ergangen. Die von der Antragstellerin vorgetragenen Einwendungen beträfen aber ausschließlich das Zerlegungsverfahren und nicht die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags. Sie begründeten keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Gewerbesteuermessbescheids. Denn ein Verwaltungsakt könne nur wegen derjenigen Regelungen angefochten werden, die er selbständig und verbindlich treffe. Der Gewerbesteuermessbescheid sei zwar hinsichtlich des Steuermessbetrags, des maßgebenden Erhebungszeitraums und der Person des Steuerschuldners Grundlagenbescheid für einen Zerlegungsbescheid, in Bezug auf die Bestimmung der Steuerberechtigten aber nicht .
Hinsichtlich des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf die vorbereitenden Schriftsätze sowie zwei Steuerakten der KG Bezug genommen. Diese waren beigezogen und Gegenstand der Entscheidung. Entscheidungsgründe
Der Antrag ist zulässig. Der Antragsgegner hat den Bescheid als GewSt-Messbescheid für Zwecke der Vorauszahlungen [DATE] bezeichnet. Erlässt das Finanzamt einen Vorauszahlungs-Messbescheid, so kann es, wenn das Unternehmen Betriebsstätten in mehreren Gemeinden unterhält für Zwecke der Vorauszahlungen auch einen Zerlegungsbescheid erteilen. Ein Zerlegungsbescheid braucht aber gemäß [REF] grundsätzlich nicht erteilt zu werden. Erlässt das Finanzamt keinen Zerlegungsbescheid, so muss es den hebeberechtigten Gemeinden gleichzeitig mit der Übersendung des Messbescheids den Prozentsatz nennen, um den sich der Messbetrag in dem Vorauszahlungs-Messbescheid gegenüber demjenigen Messbetrag ermäßigt oder erhöht, der dem letzten Zerlegungsbescheid zu Grunde lag, oder stattdessen die Zerlegungsanteile übermitteln . Außerdem muss das Finanzamt den Gemeinden bekannt geben, für welchen Erhebungszeitraum die Änderung der Zerlegungsanteile erstmals gilt . Auf diese Weise werden alle hebeberechtigten Gemeinden auch ohne einen neuen Zerlegungsbescheid an den Vorauszahlungen beteiligt, und zwar in demselben Verhältnis wie bei der unmittelbar vorangegangenen Zerlegung .
Da in dem angegriffenen Bescheid als allein hebeberechtigte Gemeinde die Stadt X genannt wurde und den Gemeinden Y und Z nach Aktenlage auch keine Mitteilungen gemäß [REF] übermittelt worden sind, wurde sinngemäß auch eine Regelung über die Ablehnung einer Zerlegung getroffen. Anderenfalls wäre der Antragstellerin effektiver Rechtsschutz entzogen, weil davon auszugehen ist, dass die in dem Bescheid als allein hebeberechtigte Gemeinde bezeichnete Stadt X auf der Grundlage des GewSt-Messbescheides für Zwecke der Vorauszahlungen [DATE] einen hierauf gestützten entsprechenden Gewerbesteuer-Vorauszahlungsbescheid erlassen wird, ohne den im vorherigen Zerlegungsbescheid festgestellten Zerlegungsanteil zu berücksichtigen.
Eine Beiladung kommt im vorliegenden Eilverfahren weder hinsichtlich der Stadt X noch der Gemeinden Y und Z in Betracht, weil [REF] nur auf endgültigen Rechtsschutz zugeschnitten ist .
Nach [REF] ) soll das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Bescheides auf Antrag ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.
Ernstliche Zweifel i.S. des [REF] liegen vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsakts im Aussetzungsverfahren neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zu Tage treten, die Unsicherheit oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheiten in der Beurteilung von Tatfragen bewirken . Da das Aussetzungsverfahren wegen seiner Eilbedürftigkeit und seines vorläufigen Charakters ein summarisches Verfahren ist, beschränkt sich die Überprüfung des Prozessstoffes auf die dem Gericht vorliegenden Unterlagen sowie auf die präsenten Beweismittel. Weitergehende Sachverhaltsermittlungen durch das Gericht sind nicht erforderlich . Es ist Sache der Beteiligten, die entscheidungserheblichen Tatsachen vorzutragen und glaubhaft zu machen. Glaubhaftmachung ist eine Beweisführung, die dem Richter nicht die volle Überzeugung, sondern nur einen geringeren Grad von Wahrscheinlichkeit vermitteln soll. Die im Hauptsacheverfahren geltenden Regeln zur Feststellungslast gelten auch für das Aussetzungsverfahren . Die Tat und Rechtsfragen brauchen nicht abschließend geprüft zu werden. Bei der notwendigen Abwägung der im Einzelfall entscheidungsrelevanten Umstände und Gründe sind die Erfolgsaussichten des Rechtsbehelfs zu berücksichtigen. Irgendeine vage Erfolgsaussicht genügt jedoch nicht. Andererseits ist nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts sprechenden Gründe überwiegen .
Derartige Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Zerlegungsbescheids bestehen vorliegend nicht. Vielmehr ist der Antragsgegner zu Recht davon ausgegangen, dass der Stadt X Arbeitslöhne zuzurechnen sind, während auf die Gemeinden Y und Z keine Löhne entfallen.
Sind im Erhebungszeitraum Betriebsstätten zur Ausübung des Gewerbes in mehreren Gemeinden unterhalten worden, so ist der Steuermessbetrag gemäß [REF] in die auf die einzelnen Gemeinden entfallenden Anteile zu zerlegen. Zerlegungsmaßstab ist gemäß [REF] das Verhältnis, in dem die Summe der Arbeitslöhne, die an die bei allen Betriebsstätten beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt worden sind, zu den Arbeitslöhnen steht, die an die bei den Betriebsstätten der einzelnen Gemeinden beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt worden sind. Dabei sind gemäß [REF] die Arbeitslöhne anzusetzen, die in den Betriebsstätten der beteiligten Gemeinden während des betreffenden Erhebungszeitraums erzielt oder gezahlt worden sind. 0 Vorliegend befinden sich sowohl auf dem Gebiet der Gemeinden Y und Z als auch auf dem Gebiet der Stadt X Betriebsstätten im Sinne des [REF] . Die von der KG betriebenen Windkraftanlagen haben ihre Standorte im Gebiet der Gemeinden Y und Z. Die Stätte der Geschäftsleitung liegt in X. Nach dem Zerlegungsmaßstab des [REF] steht danach der Stadt X der gesamte Steuermessbetrag zu. Denn auf den Betrieb der Windkraftanlagen selbst entfallen keine Arbeitslöhne, während der Stadt X Löhne in Höhe von 0,-EUR zuzurechnen sind. Dem steht nicht entgegen, dass tatsächlich aus dem Vermögen der KG kein Arbeitslohn gezahlt worden ist. Denn gemäß [REF] sind bei Unternehmen, die nicht von einer juristischen Person betrieben worden sind, für die im Betrieb tätigen Unternehmer jährlich insgesamt 0,-EUR anzusetzen. Diese Vorschrift gilt auch dann, wenn der einzige im Betrieb tätige Mitunternehmer eine juristische Person ist, wie im Streitfall eine geschäftsführende Komplementär-GmbH einer GmbH und Co. KG . Der Ansatz dieses fiktiven Unternehmerlohns stellt sicher, dass eine Gemeinde, in der sich eine Betriebsstätte befindet, auch dann bei der Zerlegung berücksichtigt wird, wenn in der Betriebsstätte lediglich der Unternehmer bzw. Mitunternehmer tätig ist . Es ist kein Grund dafür erkennbar, diese Regelung nicht anzuwenden, wenn die Geschäftsführung für die Komplementär-GmbH tatsächlich durch Personen ausgeübt wird, die von einer anderen Gesellschaft angestellt sind. Denn auch in diesem Fall wird die Geschäftsführung an dem Ort der Geschäftsleitung für das Unternehmen ausgeübt.
Die Antragstellerin kann sich auch nicht auf das Urteil des BFH vom [DATE] [REF] , BStBl II [DATE] , 0 zur Zerlegung der Körperschaftsteuer berufen. Allerdings finden nach § 0 Abs. 0 Satz 0 ZerlG für die Zerlegung der KSt die Zerlegungsmaßstäbe der [REF] Anwendung. In dem vom BFH entschiedenen Sachverhalt waren ebenfalls keinerlei Arbeitslöhne an Arbeitnehmer gezahlt worden. Im Unterschied zum Streitfall handelte es sich dort jedoch um eine GmbH, so dass die Voraussetzungen für die gesetzliche Fiktion des [REF] gerade nicht vorlagen.
Eine vom Regelmaßstab des [REF] abweichende Zerlegung gemäß [REF] kommt schließlich ebenfalls nicht in Betracht . Die Gewerbesteuer ist gemäß [REF] unter der Voraussetzung, dass die Zerlegung nach den [REF] zu einem offenbar unbilligen Ergebnis führt, nach einem Maßstab zu zerlegen, der die tatsächlichen Verhältnisse besser berücksichtigt. Allerdings rechtfertigt nach ständiger Rechtsprechung nicht jede offenbare Unbilligkeit, die sich aus dem Zerlegungsmaßstab des [REF] ergibt, eine Zerlegung nach einem abweichenden Maßstab, sondern nur eine eindeutige Unbilligkeit von erheblichem Gewicht. Eine solche liegt nur dann vor, wenn aufgrund der atypischen Umstände des Einzelfalles die sich aus dem groben Maßstab des [REF] allgemein ergebende Unbilligkeit offensichtlich übertroffen wird . Allein der Umstand, dass in den auf dem Gebiet der Gemeinden Y und Z belegenen Betriebsstätten keine Arbeitslöhne angefallen sind und deshalb nur Zerlegungsanteile von 0 EUR auf diese entfallen, führt nicht zur offenbaren Unbilligkeit des von [REF] vorgegebenen Aufteilungsmaßstabes. Dieser Maßstab ist nur dann von vornherein ungeeignet, wenn was vorliegend wegen der Fiktion des [REF] nicht der Fall ist die Zerlegung wegen des Fehlens jeglicher Arbeitslöhne nicht vorgenommen werden kann .
Des weiteren kann nach der Rechtsprechung des BFH allerdings eine Unbilligkeit i.S. des [REF] in Betracht kommen, wenn durch das Vorhandensein einer Betriebsstätte einer Gemeinde zwar keine mit der Ansässigkeit von Arbeitnehmern verbundenen Folgekosten, sondern Lasten anderer Art entstehen, die im Rahmen der Zerlegung nicht berücksichtigt werden können. Im Streitfall hat die Antragstellerin derartige Lasten der Gemeinden Y und Z nicht geltend gemacht und näher konkretisiert . Im Übrigen können etwaige negative Auswirkungen der Windkraftanlagen auf das Orts und Landschaftsbild, auf den Wert von Wohngrundstücken und auf den Tourismus einen von [REF] abweichenden Zerlegungsmaßstab nicht begründen .
Die Beschwerde wird zugelassen, da die Frage der Anwendbarkeit des [REF] auch bei der Wahrnehmung der Geschäftsführung einer GmbH und Co KG durch Personal einer anderen Gesellschaft grundsätzliche Bedeutung hat .