Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu Kararı (E: 2021/8, K: 2022/1)
DANIŞTAY KARARI | 2022-02-10

10 Şubat 2022 PERŞEMBE 
Resmî Gazete 
Sayı : 31746
DANIŞTAY KARARI 
Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulundan:
Esas No : 2021/8

Karar No : 2022/1


BÖLGE İDARE MAHKEMESİ KARARLARI ARASINDAKİ AYKIRILIĞIN GİDERİLMESİİSTEMİ HAKKINDA KARAR 
I-AYKIRILIĞIN GİDERİLMESİ
ISTEMINDE BULUNAN : Samsun Bölge Idare Mahkemesi Başkanlar Kurulu 
II-ISTEMİN ÖZETİ: Samsun Böige Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 22/06/2021 tarih ve E:2021/177, K:2021/473 sayılı kararı ile Ankara Bölge İdare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesinin 19/09/2019 tarih ve E:2019/544, K:2019/1386 sayili;Istanbul Bölge Idare Mahkemesi 5. Vergi Dava Dairesinin 19/06/2018 tarih ve E:2018/6734,K:2018/5640 sayılı kararları arasındaki aykırılığın 2576 sayılı Bölge Idare Mahkemeleri,İdare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevieri Hakkında Kanun'un 3/C maddesinin (4) numaral: fikrasının (c) işaretli bendi uyarınca giderilmesi, istinaf yoluna başvurma hakkı bulunanın bu yöndeki talebini uygun gören Samsun Bölge Idare Mahkemesi Başkanlar Kurulunun 06/10/2021 tarih ve E:2021/25, K:2021/23 sayılı kararıyla istenmiştir.
III- ÖN İNCELEME :
Adana Bölge Idare Mahkemesi Başkanlar Kurulunun 25/10/2021 tarih ve E:2021/28, K:2021/26 sayılı başvurusunun aynı konuda olduğu ve aynı istem sonucunu içerdiği görüldüğünden usul ekonomisi açısından bu başvuruya ilişkin Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun E:2021/9 sayilı dosyasının işbu dosya (E:2021/8) ile birleştirilmesine karar verilmiştir.

IV-AYKIRILIĞIN GİDERİLMESİ İSTEMİNE KONU BÖLGE İDARE MAHKEMESİKARARLARI:
A- Samsun Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin E:2021/177 sayılıdosyasına konu yargilama süreci:
Dava konusu istemin özeti: Davacı Türk Eczaciar Birliği 18. Bölge Trabzon Eczacı Odası tarafından, eczanelerde kullanılması zoruniu olan işıklı işıksız tabela ve levhalardan ilan ve reklam vergisinin alinmamasına yönelik yapilan başvurunun reddine ilişkin 16/10/2019 tarih ve 20092 sayılı işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İdari davaya konu olabilecek nitelikte kesin ve yürütülmesi gerekli bir işlem bulunmadiğı gerekçesiyle verilen davanın incelenmeksizin reddi yolundaki kararın Samsun Bölge idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesince kaldırılmasi ve dosyanin mahkemesine gönderilmesi üzerine davayı yeniden inceleyen Trabzon Vergi Mahkemesinin 19/01/2021 tarih ve E:2020/782, K:2021/22 sayılı karari:
Davacı tarafindan 19/08/2019 tarihli dilekçeyle, eczanelerin "E" logolu ve işıklıışıksız levhalarının rızaya dayaliı olarak yapılan ilan ve reklam mahiyetinde olmadıği,

Eczacılar ve Eczaneler Hakkında Yönetmelik'in 25 ve 26. maddeleri uyarınca bu levhaların kullanımının zorunlu olduğu dolayısıyla eczanelerde kullanıian "E" logolu, işıklı ve işıksız levhalardan ilan ve reklam vergisi alınmaması gerektiği belirtilerek bu konuda gereğinin yapilması ve durumun ilçe belediyelerine bildirilmesi davali idareden talep edilmiştir.
Bunun üzerine davalı idarece 29/08/2019 tarih ve 13700 sayılı işlemle, 2464 sayılıBelediye Gelirleri Kanunu kapsamında reklam izlenimi oluşturmayacak özellikte olmak kaydıyla "E" logolu ışıklı standart levhalardan ilan ve reklam vergisi alınmadığı belirtilmiştir.
Davacı tarafindan 24/09/2019 tarihli dilekçeyle, "E" logolu levha ile aynı mahiyette olan işiklı ve işıksız levhaların da ilan ve reklam vergisi kapsamında olmadığı, bu hususun da değerlendirilerek sonucunun taraflarına bildirilmesi istemiyle davalı idareye bir kez daha başvuruda bulunulmuştur. Davalı idarece 2464 sayilı Kanun'da herhangi bir istisna ve muafiyet hükmü bulunmadığından eczanelerin ışıklı ve işıksız tabela ve levhalarından ilan ve reklam vergisi aliınmamasının mümkün olmadığı belirtilerek 16/10/2019 tarih ve 20092sayılı işlem ile başvuru reddedilmiştir. Söz konusu işlemin iptali istemiyle işbu dava açılmıştır.
Türk Vergi Sisteminde vergi, hangi fili ya da hukuki durum üzerine konulursa genellikle o isimle anılmaktadır. Belediye sınırları ile mücavir alanlar içinde yapılan her türlüilan ve reklam, ilan ve reklam vergisinin konusunu oluşturmaktadır. Bu verginin mükellefi ise ilan ve reklamı kendi adına yapan veya yaptıran gerçek veya tüzel kişiler olarak belirlenmiştir.
Yasa koyucu tarafindan gözetilen ekonomik, sosyal v.b. nedenierle verginin konusuna giren işlemierden bazılarına kısmen veya tamamen istisna tanınabileceği gibi verginin mükellefi olması gereken kişilere de muafiyet sağlanabilecektir. Verginin konusuna giren işlemlere istisna; mükelleflere ise muafiyet tanınmadiğı sürece kanunda öngörülen vergiyi doğuran olay gerçekleştiğinde vergi yükümlülüğü doğacaktır.
Eczacıların ilan ve reklam vergisinin mükellefi oldukları, eczanelerin ışıklı ve ışıksız levhalarının ilan ve rekiam vergisinin konusuna girdiği, bunlardan yalnızca 1/2 metrekareyi aşmayan işıksız levhaların vergiden istisna edildiği, 2464 sayılı Kanun ya da başka kanunlarda anılan konuve mükellefler yönünden istisna ya da muafiyet hükmü bulunmadığıdikkate alındığında Türk Eczacılar Birliği tarafından eczanelerde standardize edilmiş ışıklıveya işıksız levhaların kullanımının, Eczácılar ve Eczaneler Hakkında Yönetmelik ile zorunlu tutulmasının, değinilen tabelanın mahiyetini ve verginin konusuna girdiği gerçeğini değiştirmeyeceğinden eczanelerde kullanılan ışıklı ve işıksız tabela ve levhalardan ilan ve reklam vergisi alınmamasına yönelik başvurunun reddine ilişkin işlemde hukuka aykırılık görülmemiştir.

Vergi mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
Davacinın istinaf istemini inceleyen Samsun Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 22/06/2021 tarih ve E:2021/177, K:2021/473 sayılı karari:
Vergi Dava Dairesi, mahkeme kararının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyie istinaf istemini kesin olarak reddetmiştir.


B- Ankara Bölge Idare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesinin E:2019/544 sayir dosyasına konu yargılama süreci:
Dava konusu istemin özeti: Davacı Türk Eczacılar Birliği 2. Bölge Ankara EczacıOdası tarafindan, odanın üyesi olan eczanelerde mevcut eczane adıni gösterir tabela ile "E"logolarından ilan ve reklam vergisi alınmamasına yönelik yapilan başvurunun reddine dair 18/09/2018 tarih ve E.88826 sayılı işlemin iptali istemiyle dava açıimıştır.
Ankara 5. Vergi Mahkemesinin 16/01/2019 tarih ve E:2018/1143, K:2019/55sayılı kararı:
Türk Eczacıları Deontoloji Tüzüğü'nün 1. maddesi, Eczacılar ve Eczaneler Hakkında Yönetmelik'in "Tanimlar" başlıklı 4. maddesinin (1) numaralı fikrasının (c) ve (d)işaretli bentleri ile aynı Yönetmelik'in "Eczane ismi, levhası ve vitrini" başlıklı 25. maddesinin () ve (3) numarali fikralarında ver verilen kuralların birlikte değerlendirilmesinden, özel kişiler eliyle işletilen eczanelerin, ticari bir müessese niteliği bulunmakla birlikte esas itibarıyla kamu sağlığının korunması amacına yönelik eczacılık faaliyeti yürüten sağlık kuruluşları olduğu sonucuna ulaşılmaktadır. Söz konusu faaliyetin, kamu düzeni ve yararı ile doğrudan ilgisinin bulunması ve hizmetten yararlanan bireylerin korunması, kolayca ve etkin bir şekilde hizmete ulaşılabilmesi amaciyla eczane adını gösterir tabela ile "E" logolarının eczanelerde bulundurulması zorunluluğu getirilmiştir.

Olayda, eczaneler tarafindan kullanilan ve bireyierin eczaneler tarafından sunulan sağlıik hizmetlerinden kolay ve etkin şekilde yararlanabilmesini amaçlayan eczane adınıgösterir tabela ile "E" logolarının kullaniminın zorunlu olmasi ve bunların rekiam ve ilan amacını taşımamasi dikkate alındığında dava konusu işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir.

Vergi mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu işlemi iptal etmiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen Ankara Bölge Idare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesinin 19/09/2019 tarih ve E:2019/544, K:2019/1386 sayılı karari:
Vergi Dava Dairesi, istinaf dilekçesinde ileri sürülen iddiaların isteme konu vergi mahkemesi kararının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte olmadığı gerekçesiyle istemi kesin olarak reddetmiştir.

C- İstanbul Bölge Idare Mahkemesi 5. Vergi Dava Dairesinin E:2018/6734 sayılıi dosyasına konu yargılama süreci:
Dava konusu istemin Özeti: Davacı Türk Eczacılar Birliği 7. Bölge Bursa EczacıOdası tarafindan, odanın üyesi olan eczanelerde mevcut eczane adinı gösterir tabela ile "E"logolarından ilan ve reklam vergisi aliınmamasına yönelik yapılan başvurunun reddine dair 26/04/2017 tarih ve 71243 sayılı işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
Bursa 1. Vergi Mahkemesinin 13/03/2018 tarih ve E:2017/588, K:2018/485 sayılıkararı:

Türk Eczacıları Deontoloji Tüzüğü'nün 1 ve 9. maddeleri, Eczacılar ve Eczaneler Hakkında Yönetmelik'in "Tanımlar“ başlıklı 4. maddesinin (1) numaralı fikrasının (c) ve (d)işaretli bentleri ve 25. maddesinin (2) ve (3) numaralı fikralarinın birlikte değerlendirilmesinden, özel kişiler eliyle işletilen eczanelerin, ticari bir müessese niteliği bulunmakla birlikte esas itibarıyla kamu sağlığının korunması amacına yönelik eczacılık faaliyeti yürütülen sağlık kuruluşları olduğu sonucuna ulaşılmaktadır. Söz konusu faaliyetin,kamu düzeni ve yararı ile doğrudan ilgisinin bulunması ve hizmetten yararlanan bireylerin korunmasi, kolayca ve etkin bir şekilde hizmete ulaşılabilmesi amacıyla eczane adınıgösterir tabela ile "E" logolarının eczanelerde bulunduruiması zorunluluğu getirilmiştir.
Olayda, eczaneler tarafindan kullanilan ve bireylerin eczaneler tarafından sunulan sağlik hizmetlerinden kolay ve etkin şekilde yararlanabilmesini amaçlayan eczane adınıgösterir tabela ile "E" logolarinın kullanımının zorunlu olması ve bunların reklam ve ilan amacını taşımaması dikkate alındığında dava konusu işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir.

Vergi mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu işiemi iptal etmiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen Istanbul Bölge idare Mahkemesi 5. Vergi Dava Dairesinin 19/06/2018 tarih ve E:2018/6734, K:2018/5640 sayılıi karari:
Vergi Dava Dairesi, istinaf dilekçesinde ileri sürülen iddiaların isteme konu vergi mahkemesi kararının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte olmadığı gerekçesiyle istemi kesin olarak reddetmiştir.

V-SAMSUN BÖLGE İDARE MAHKEMESİ BAŞKANLAR KURULUNUN GÖRÜŞÜ:
A- Usul Yönünden:
Aykırılığın giderilmesi talebini içeren dilekçede herhangi bir eksiklik görülmeyerek yapilan incelemede Başkanlar Kurulunca, talepte bulunanın bu hakka sahip olduğunun anlaşılması, uyuşmazlık konularının benzer maddi olaylardan kaynaklanması ve farkiı yönde istinaf kararları bulunması hususları dikkate alındığında aykırılığın giderilmesi isteminde usul yönünden bir eksiklik görülmemiştir.

B-Esas Yönünden:
Aykırılığın giderilmesi talep edilen kararlar, eczanelerde kullanılmasi zorunlu olan ışıklı-ışıksız tabela ve levhalardan ilan ve reklam vergisinin alınıp alınmayacağına ilişkindir.
Türk Vergi Sisteminde vergi, hangi fili ya da hukuki durum üzerine konulursa genellikle o isimle anılmaktadır. Belediye sınırlan ile mücavir alanlar içinde yapılan her türlüilan ve reklar, ilan ve reklam vergisinin konusunu oluşturmaktadır. Bu verginin mükellefi ise ilan ve reklamı kendi adına yapan veya yaptıran gerçek veya tüzel kişiler olarak belirlenmiştir.
Yasa koyucu tarafindan gözetilen ekonomik, sosyal v.b. nedenlerle verginin konusuna giren işlemlerden bazılarına kısmen veya tamamen istisna tanınabileceği gibi 

verginin mükellefi olması gereken kişilere de muafiyet sağlanabilecektir. Verginin konusuna giren işlemlere istisna; mükellefiere ise muafiyet tanınmadiğı sürece kanunda öngörülen vergiyi doğuran olay gerçekleştiğinde vergi yükümlülüğü doğacaktır.
2464 sayılı Kanun'un "İlan ve Reklam Vergisi" başlıklı ikinci bölümü, verginin konusu, mükellefi ve sorumlusu, istisna ve muaflikiari, tarife ve nispeti, verginin tarhi ve ödenmesi ile ilgili düzenlemelerden oluşmaktadır. Kanun'un 12 ilâ 16. maddelerinde,belediye sınırları ile mücavir alaniar içinde yapılan her türlü ilan ve reklamın amacına ya da zorunluluğuna bakılmaksızın verginin konusuna girdiği kabul edilmiş, tabela ve levhalar da bu kapsamda değeriendirilmiş, levhalardan gerçek kişilerin ikametgâhlarının iç veya dışkapılarına konan ve kimliklerini gösteren levhalar ile gerçek veya tüzel kişilere ait işyerlerinin içine veya dışina asılan iş sahibinin kimliği ile işin mahiyetini gösteren ve alanı 1/2metrekareyi aşmayan işıksız levhalar yanında, genel ve katma bütçeli idareler ile il özel idarelerinin, belediyelerin, köylerin ve bunların kuracakları birliklerin ve Posta-Telgraf-Telefon ve T.C. Devlet Demiryolları işletmelerinin yapacakları her türlü ilan ve reklam ilan ve reklam vergisinden istisna edilmiştir.

Bu kurallara göre, gerçek kişilerin ikametgâhlarının iç veya dış kapılarına konan ve kimliklerini gösteren levhaların dahi verginin konusuna girdiği ancak bu levhaların istisna yoluyla vergi dışı bırakıldığı görülmektedir. Öte yandan, ilan ve rekiam vergisinin konusunun oldukça geniş tutulduğu ve her türlü ilan ve reklamın verginin konusuna dahil olduğu, bu kapsamda amacına ya da kullanım zorunluluğunun bulunup bulunmadığına bakılmaksızın işyeri adıni gösteren levhaların verginin konusuna girdiği sonucuna varılmiştır.
Bu kapsamda eczacıların ilan ve reklam vergisinin mükellefi olduklari, eczanelerin ışıklı ve işıksız levhalarının ilan ve reklam vergisinin konusuna girdiği, bunlardan yalnızca 1/2 metrekareyi aşmayan ışıksız levhaların vergiden istisna edildiği, 2464 sayılı Kanun ya da başka kanunlarda anılan konu ya da mükellefler yönünden istisna ya da muafiyet hükmübulunmadığı dikkate alındiğında Türk Eczacılar Birliği tarafından eczanelerde standardize edilmiş işıklı veya işıksız levhaların kullanımının, Eczacılar ve Eczaneler Hakkında Yönetmelik ile zorunlu tutulmasının, değinilen tabelanın mahiyetini ve verginin konusuna girdiği gerçeğini değiştirmeyeceği sonucuna ulaşılmıştır.

Başkanlar Kurulu tarafından aykırılığın giderilmesi isteminin kabulüne; aykırılığın Samsun Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 22/06/2021 tarih ve E:2021/177,K:2021/473 kararı doğrułtusunda giderilmesine oyçokluğuyla karar verilmiştir.
VI-ÍNCELEMEVE GEREKÇE 
MADDI OLAY:
Bölge idare mahkemesi kararları arasındaki aykırılığın giderilmesi istemiyle ilgili kararlara konu olaylarda, eczacı odaları tarafindan eczanelerin iş yerlerinde kullanılmasi zorunlu ve standardize edilmiş levhaların ilan ve reklam vergisine tabi olmadiği ve bu 

nedenle vergi alınmaması gerektiğinden bahisle başvuru yapılmış; bu başvuruların reddine dair tesis edilen işlemlerin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT 
1- Anayasa'nın "Vergi Ödevf' başlıklı 73. maddesinin üçüncü fıkrası:
" Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır."
2- 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu'nun "İlan ve Reklam Vergisi" başlıklıikinci bölümünün "Konu" başlıklı 12. maddesi:
"Belediye sinırlari ile mücavir alanları içinde yapılan hertüriü llan ve reklam, İlan ve Reklam Vergisine tabidir."
3- 2464 sayılı Kanun'un "Mükellef ve sorumlu" başlıklıi 13. maddesi:
lan ve Reklam Vergisinin mükellefi, yurt dışından gönderilen ilan ve reklamlar dahil olmak üzere, ilan ve reklamı kendi adına yapan veya yaptıran gerçek veya tüzelkişilerdir.

llan ve reklam işlerini mutat meslek olarak ifa edenler, başkaları adına yaptıklarıilan ve reklamlara ait vergileri mükellefler adına ilgili belediyeye yatırmaktan sorumludurlar."
4- 2464 sayılı Kanun'un "İstisna ve muaflıklar" başlıklı 14. maddesi:
"Aşağıda sayılan ilan ve reklamlardan vergi alınmaz.
1. Türkiye Radyo Televizyon Kurumu tarafindan yayınlanan ve yapilan ilan ve reklamlar,
2. Her türlü gazete, dergi ve kitaplarda yapilan ilan ve reklamíar,
3. Gerçek kişilerin ikametgahlarının iç veya dış kapılarına konan ve kimliklerini gösteren levhalar,
4. İşletmelerin iştigal veya imal konusu maddelerinin ambalajları üzerinde bulunan ve kendi işlerine ait ilan ve reklamiarı ile ambalaj muhtevasından olan prospektüs ve tarifnameler,
5. Gerçek veya tüzel kişilere ait işyerlerinin içine veya dışına asilan iş sahibinin kimliği ile işin mahiyetini gösteren ve alanı 1/2 metrekareyi aşmayan ışıksız levhalar, (Alanı1/2 metrekareyi aşan levhalar, aşan kısim üzerinden vergiye tabidir.)
6. Genel ve katma bütçeli idareler ile il özel idarelerinin, belediyelerin, köyierin ve bunların kuracakiarı birliklerin ve Posta - Telgraf - Telefon ve T.C. Devlet Demiryollarıİşletmelerinin yapacakları her türlü ilan ve reklamlar,
7. Siyasi Partiler Kanununa göre, siyasi partilerin siyasi faaliyet sınırları içinde yapacakları ilan ve reklamlar,
8. Altıncı bentte yazılı idareierle, kooperatifler ve kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları tarafından ülke ürünlerinin ve turizminin reklamını yapmak ve herhangi bir ticari ve sınai kuruluşa ait olmamak üzere hazırlanan her türlü levha ve afişlerle, aynı kuruluşlar tarafından Türkiye'deki ticaret, sanayi, tarim ve mesleki müesseselerinin isim ve ticaret 

unvanları ile ad ve adreslerini ihtiva etmek üzere yayınlanacak kitap, broşür, katalog ve dergiler,
9. Umumi mahallere reklam amacı ile konulacak sira, bank ve benzeri gereçler üzerindeki ilan ve reklamlar,
10. Sinema ve tiyatroların kendi programiarına ilişkin olarak gösterinin yapıldığıbinanın içinde ve dış yüzünde yaptıkları ilan ve reklamlar."
5- 2464 sayılı Kanun'un "Tarife ve nispet" başlıklı 15. maddesi:
"ilan ve Reklam Vergisi aşağıdaki tarifeye göre alınır.(Değişik Tarife: 30/12/2004-5281/16 md.)

Verginin Tutan (YTL)En az En çok 
1. Dükkân, ticarî ve sinał müessese ve serbest meslek erbabinca çeşitli yerlere asılan ve takılan her çeşit levha, yazı ve resim gibi tüm sabit ilån ve reklamların beher metrekaresinden yıllik olarak:201002. Motorlu taşıt araçlarının içine veya dışına konulan ilân ve reklamların beher metrekaresinden yıllik olarak:8403. Cadde, sokak ve yaya kaldırımlan üzerine gerilen, binaların cephe ve yanlarına asılan bez veya sair maddeler vasıtasıyla yapilan geçici mahiyetteki ilân ve reklamların metrekaresinden haftalık olarak:2104. İşıklı veya projeksiyonlu ilânve reklamlardan her metrekare için yıllık olarak:301505. llân ve reklam amacıyla dağıtılan broşür, katalog, duvar ve cep takvimleri, biblolar veya benzererinin her biri için:0,010,256. Mahiyeti ne olursa olsun yapıştırılacak çeşitli afişler ve benzerlerinin beherinin metrekaresinden:0,020,50
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
A- Usul Yönünden:
i.Uyuşmazlığın esasına yönelik aykırılığın giderilmesi istemine konu kararların yargılama usulüne ilişkin hususlar yönünden ön denetime tabi tutulup tutuiamayacağı:
2576 sayılı Bölge Idare Mahkemeleri, Idare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanun'un 18/06/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanun'un 6.maddesiyle eklenen 3/C maddesinin (4) numarali fikrasının (c) işaretli bendinde, bölge idare mahkemesi başkanlar kurulunun, benzer olaylarda, bölge idare mahkemesi dairelerince verilen kesin nitelikteki kararlar arasında veya farklı bölge idare mahkemeleri dairelerince verilen kesin nitelikteki kararlar arasında aykırılık veya uyuşmazlık bulunması hâlinde; resen veya ilgili bölge idare mahkemesi dairelerinin ya da istinaf yoluna başvurma hakkıbulunanların bu aykırılığın veya uyuşmazlığın giderilmesini gerekçeli olarak istemeleri üzerine, istemin uygun görülmesi halinde kendi görüşierini de ekleyerek Danıştaydan bu 

konuda karar verilmesini isteyebileceği, anilan maddenin (5) numarali fikrasinda ise, (4)numaralı fikranın (c) işaretli bendine göre yapılacak istemlerin, konusuna göre İdari veya Vergi Dava Daireleri Kuruluna iletileceği, ilgili dava daireleri kurulunca üç ay içinde karar verileceği, aykırılık veya uyuşmazlığın giderilmesine ilişkin olarak bu fıkra uyarınca verilen kararların kesin olduğu hükmüne yer verilmiştir.
Anılan düzenlemeyle üç dereceli yargilama sisteminde içtihat makamı rolünüüstlenen Danıştayın temyizi kabil olmayan kesin kararlara konu olaylarda uygulama birliği sağlaması amaçlanmıştır. Kanun koyucu bu amacın gerçekleştirilmesi amacıyla aykırılığın giderilmesi istemi için temyiz kanun yolu denetiminde uygulanan usulden farklı bir usul ihdas etmiş, Danıştayın temyiz mercii olarak yaptığı görev ile aynı veya farklı bölge idare mahkemesi daireleri kararları arasındaki aykırılıkların giderilmesine dair görev arasında bir ayrım gözeterek aykırıliğın giderilmesi istemine konu kararların kesin nitelikte olmasıgerektiğini belirtmiştir.
Danıştayın temyiz mercii olarak görevi, temyiz istemine konu kararlarda, yargilama esnasında uyulması gereken usul hükümleri ile uyuşmazliğın esasının çözümüne yönelik kuralların hukuka uygun bir biçimde uygulanip uygulanmadığını denetlemektir, Buna karşın aynı veya farkiı bölge idare mahkemeleri dairelerince verilen kararlar arasındaki aykırılığın giderilmesine ilişkin başvuru yolunda Danıştay, benzer olayiarla ilgili olup kesin nitelikte ancak birbirinden farklı sonuçlar veren kararlar arasındaki aykırılikların giderilmesine yönelmektedir. Bu nitelikteki kararlar arasındaki aykırılığın yargılama usulüne ya da uyuşmazliğın esasına yönelik olması mümkündür.
Kanun koyucunun uygulamada içtihat birliğinin sağlanmasına yönelik amacı göz önünde bulundurulduğunda, uyuşmazlığın esasına yönelik aynı ya da farklı bölge idare mahkemesi dava dairelerinin kararlanı arasında oluşan aykırılığın giderilmesi istemi incelenirken kesin nitelikte olan bu kararların verilme sürecinde yargilama usulü kurallarina uyulup uyulmadığı yönünden bir ön denetim yapılmasına hukuken bir gereklilik bulunmadığına oybirliğiyle karar verilmiştir.
Öte yandan aynı veya farkl: bölge idare mahkemesi dava dairelerinin kararlarıarasındaki uyuşmazlığın yargiama usulüne ilişkin olması halinde istemin bu yönüyle inceleneceği açıktır.
ii. Aykırılığın giderilmesi isteminin konu yönünden sınırlandınılması:
Samsun Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 22/06/2021 tarih ve E:2021/177, K:2021/473 sayılı kararıyla;  eczaneler tarafından iş yerlerinde kullanılan levhaların (E logolu levhalar hariç) ilan ve reklam vergisine tabi olduğu dolayısıyla dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddi yolunda verilen mahkeme kararına yöneltilen istinaf istemi reddedilmiştir.
Ankara Bölge Idare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesinin 19/09/2019 tarih ve E:2019/544, K:2019/1386 sayıli; Istanbul Bölge Idare Mahkemesi 5. Vergi Dava Dairesinin 

19/06/2018 tarih ve E:2018/6734, K:2018/5640 sayılı kararıyla eczane adıni gösteren tabelalar ile "E" logolu levhaların ilan ve reklam vergisine tabi olmadığı dolayısıyla dava konusu işlemlerde hukuki isabet bulunmadığı gerekçesiyie dava konusu işlemlerin iptali yolunda verilen mahkeme kararlarına yöneltilen istinaf istemleri reddedilmiştir.
Bu durumda, Samsun Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 22/06/2021tarih ve E:2021/177, K:2021/473 sayilı kararıyla istinaf istemi reddedilen Mahkeme kararında hukuka uygunluğu incelenen dava konusu işlemin eczaneler tarafından kullanılan "E" logolu levhalara yönelik olarak tesis edilmediği anlaşıldığından, aykırılığın giderilmesi isteminde bulunulabilmesi için gerekli olan şartların eczaneler tarafindan kullanıian "E"logolu levhalar yönünden gerçekleşmediği sonucuna varılmıştır.

B- Esas Yönünden:
Bölge Idare Mahkemesi Vergi Dava Dairelerince kesin olarak verilen kararlar arasındaki aykırılık, eczaneler tarafindan is yerierinde kullanilan levhaların ilan ve reklam vergisine tabi olup olmadığına ilişkindir.

Anayasa'nın 73. maddesinin birínci fikrasında, herkesin kamu giderlerini karşılamak üzere: mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlü olduğu belirtilmiş, diğer fikralarında da bu yükümlülüğe ilişkin ilkeler gösterilmiştir. Devletin vergilendirme yetkisi Anayasa'nın 73.maddesinde yer alan verginin kanuniliği, mali güce göre ödenmesi, genelliği, vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı ilkeleri yanında Anayasa'nin genel ilkeleri ile de sınırlandırılmıştır.
Verginin kanuniliği ilkesi takdire dayalı keyfî uygulamaları önieyecek sınırlamaların kanunda yer almasını gerektirmekte ve vergi yükümlülüğüne ilişkin düzenlemelerin konulmasi, değiştirilmesi veya kaldırıimasının kanun ile yapılmasını zorunlu kılmaktadır. Bu zorunluluk, verginin kanuniliği ilkesi olarak tanımlanmakta olup bu ilke uyarınca verginin yükümlüsü, konusu, vergiyi doğuran olay, matrah, oran, tarh, tahakkuk, tahsil, zamanaşımı,muafiyet ve istisna gibi vergilendirmenin temel ögelerinin kanun ile belirlenmesi gerekir.
Kanun'un açıkça verginin konusunu ve mükellefini belirlediği hallerde, bu belirlemelerin aksine vergisel yükümlülüğün kapsamını idari ya da yargısal yorum yoluyla genişletilmesi ya da daraltılmasi verginin kanuniliği ilkesine aykırı düşeceği gibi vergi adaletini de zedeleyecektir.

2464 sayılı Kanun'un "lan ve Reklam Vergisi" başlıklı ikinci bölümünde, verginin konusu, mükellefi ve sorumlusu, istisna ve muafliklari, tarife ve nispeti, verginin tarhi ve ödenmesine ilişkin düzenlemelere yer verilerek bu konularda açıkça bir belirleme yapılmıştır.
Değinilen Kanun'da, verginin konusunu, belediye sınırları ile mücavir alanları içinde yapılan her türlü ilan ve reklamın oluşturduğu kurala bağlandıktan sonra verginin mükellefinin yurt dişından gönderilen ilan ve reklamlar dahil olmak üzere ilan ve reklamıkendi adına yapan veya yaptıran gerçek veya tüzel kişiler olduğu belirtilmiş, ilan ve reklamın yapılmasıyla vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği kabul edilmiştir.

İlan ve reklam, levha, yazi, resim gibi çeşitli yöntemlerle yapılabilmektedir. llan ve/veya reklam mahiyetinde olabilecek olan levhanin, mutlak suretle reklam içermesi gerekmemekle birlikte kanun koyucu vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi için, ilan ile reklamın birlikte yapılması şartını aramamıştır. Bu durum, reklam unsuru taşımayan salt ilan mahiyetinde olan levhalar yönünden de vergiyi doğuran olayın gerçekleştiğinin kabul edilmesini gerekli kılmaktadır.
Aykırıliğın giderilmesi istemine konu kararlarda da yer verildiği üzere eczacılık faaliyeti yürüten sağlik kuruluşları olan eczanelerde eczane ibaresinin, reklam mahiyetinde olmayacak biçimde eczanenin adınin ve eczacının adı ile soyadının ilan edilmesine yarayan levhaların kullanilması ilgili düzenlemelerde zorunlu tutuimuştur.
2464 sayılı Kanun verginin konusunu, her türlü ilan ve reklamın oluşturduğunu açıkça belirledikten sonra ilan ve reklamı kendi adına yapan veya yaptıran mükellefin ilant ve/veya reklamı icra edilen meslek kurallarını belirleyen yasal ya da idari düzenlemelerde öngörülen zorunluluğa istinaden yapmasını istisna ya da muafiyet biçiminde bir vergi kolayliğı tanınması sonucunu doğuran bir unsur olarak değerlendirmemiştir. Nitekim,verginin konusunu belirleyen kuralda "her türlü ilan ve reklam" ifadesine yer verilmek suretiyie ilanın veya reklamın zorunlu olarak yapılıp yapılmadığına bakılmaksızın verginin konusuna girdiği açıkça kabul edilmiştir. Öte yandan yürütülen hizmetin kamusal mahiyetinin de kanunda açıkça vergi kolaylığı tanınmasını gerektiren bir unsur olarak belirlenmediği müddetçe bir önemi bulunmamaktadır.
Ílgili düzenlemelerde faaliyetleri reklam yasağına tabi kılınan eczaneler tarafından işyerlerinde kullanılan levhaların ilan niteliğinde olduğu ve bu ilanın ise 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu uyarınca ilan ve reklam vergisinin konusuna girdiği, 2464 sayılı Kanun'un 14. maddesinin birinci fikrasının (5) numaralı bendi hariç söz konusu levhalar için vergi istisnası tanınmasını öngören bir yasal düzenlemenin bulunmadığı sonucuna varılmiştır.
Buna göre, söz konusu levhaların vergilendirilmesine yönelik hukuki değerlendirmelerde 2464 sayılı Kanun'un ilgili maddelerinde öngörülen işıksız levhalar yönünden levhanın alanı bağlamında belirlenen istisna veya verginin tarife ve nispetine ilişkin diğer kuralların dikkate alınacağı tabiidir.
VII-SONUÇ:
Açıklanan hukuksal nedenler ve gerekçeyle, anılan bölge idare mahkemeleri dava dairelerinin kararları arasındaki aykırılığın, eczaneler tarafından iş yerlerinde kullanılan levhaların 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu uyarınca ilan ve reklam vergisinin konusuna girdiği ve 2464 sayılı Kanun'un 14. maddesinin birinci fikrasının (5) numaralı bendi hariçsöz konusu levhalar için vergi istisnası tanınmasını õngören bir yasal düzenlemenin bulunmadığıyönünde giderilmesine, 19/01/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

Esas No : 2021/8Karar No : 2022/1
X - KARŞI OY:
Özel kişiler eliyle işletilen eczaneler, ticari bir müessese niteliği bulunmakla birlikte esas itibarıyla kamu sağlığının korunması amacına yönelik eczacılık faaliyeti yürüten sağlık kuruluşlaridir.

Söz konusu faaliyetle, kamu düzeni ve yararı ile doğrudan ilgisinin bulunması ve hizmetten yararlanan bireylerin korunmasi, kolayca ve etkin bir şekilde hizmete ulaşılabilmesi amaçlanmakta olup bu amacın gerçekleşmesi için de eczaneler tarafından levha kullanimi, iigili mevzuat kapsamında zorunlu tutuimuş, anıian levhalariın standartlarının Türk Eczacılar Birliği tarafından belirleneceği kabul edilmiştir. Bu yönüyle, eczacıların bu konuya ilişkin kullanacakları levhaların ebatlarını belirleme konusunda veya kullanıp kullanmama noktasında herhangi bir iradeleri bulunmamaktadır.

Bu durumda, Türk Eczacılar Birliği tarafından eczanelerde standardize ediimiş işıklt veya işıksız levhaların kullanimının, Eczacılar ve Eczaneler Hakkinda Yönetmelik ile zoruniu tutulması ve eczacılar tarafindan reklam yapamayacak oiması karşisında herhangi bir reklam unsuru içermeyen eczanelerin iş yerinde kuilandıkiarı tabelaların 2464 sayılı Kanun uyarınca ilan ve reklam vergisine tabi olmadığı sonucuna varılmıştır.
Açıklanan hukuksal nedenier ve gerekçeyle, aykınliğın, eczaneler tarafından işyerlerinde kullanılan levhaların 2464 sayılı Belediye Gelirieri Kanun'u uyarınca ilan ve reklam vergisinin konusuna girmediği yönünde giderilmesi gerektiği oyuyla Kurul kararına katilmıyoruz.