Anayasa Mahkemesinin 15/1/2026 Tarihli ve E: 2025/94, K: 2026/11 Sayılı Kararı
ANAYASA MAHKEMESİ KARARLARI | 2026-04-03

3 Nisan 2026 CUMA 
Resmî Gazete 
Sayı : 33213
ANAYASA MAHKEMESİ KARARI 
Anayasa Mahkemesi Başkanlığından:
Esas Sayısı : 2025/94Karar Sayısı : 2026/11Karar Tarihi : 15/1/2026
İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN: Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 19. Ceza Dairesi 

İTİRAZIN KONUSU: 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'na 23/7/2010 tarihli ve 6009 sayılı Kanun'un 7. maddesiyle eklenen 107/A maddesinin;
A. Üçüncü fikrasında yer alan “.….her türlü teknik altyapıyı kurmaya…." ibaresinin,
B. Üçüncü fikrasının “.….tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye..." bölümünün,
Anayasa'nın 2., 13., 36. ve 38. maddelerine aykırı olduğu ileri sürülerek iptallerine karar verilmesi talebidir.

OLAY: Sanık hakkında defter ve belgeleri gizleme suçundan açılan davada itiraz konusu kuralların Anayasa'ya aykırı olduğu kanısına varan Mahkeme, iptalleri için başvurmuştur.

I. İPTALİ İSTENEN KANUN HÜKÜMLERİ
Kanun'un itiraz konusu kuralların da yer aldığı 107/A maddesi şöyledir:
Elektronik ortamda tebliğ
Madde 107/A  (Ek: 23/7/2010-6009/7 md.)

Bu Kanun hükümlerine göre tebliğ yapılacak kimselere, 93 üncü maddede sayılan usullerle bağlı kalınmaksızın, tebliğe elverişli elektronik bir adres vasıtasıyla elektronik ortamda tebliğ yapılabilir.

(Ek fikra: 7/4/2015-6637/5 md.) Elektronik ortamda tebligat, muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılır.
Maliye Bakanlığı, elektronik ortamda yapılacak tebliğle ilgili her türlü teknik altyapıyıkurmaya veya kurulmuş olanları kullanmaya, tebliğe elverişli elektronik_adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ vapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkilidir."
II. İLK İNCELEME 
1. Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü hükümleri uyarınca Kadir ÖZKAYA, Hasan Tahsin GÖKCAN, Basri BAĞCI, Engin YILDIRIM, Rıdvan GÜLEÇ, Recai AKYEL, Yusuf Şevki HAKYEMEZ, Yıldız SEFERİNOĞLU, Selahaddin MENTEŞ, İrfan FİDAN, Kenan 

YAŞAR, Muhterem İNCE, Yılmaz AKÇİL, Ömer ÇINAR ve Metin KIRATLI'nın katılımlarıyla 27/3/2025 tarihinde yapılan ilk inceleme toplantısında öncelikle uygulanacak kural sorunu görüşülmüştür.

2. Anayasa'nin 152. ile 30/3/2011 tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un 40. maddelerine göre bir davaya bakmakta olan mahkeme, bu dava sebebiyle uygulanacak bir kanunun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin hükümlerini Anayasa'ya aykırı görmesi veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varması durumunda bu hükümlerin iptalleri için Anayasa Mahkemesine başvurmaya yetkilidir. Ancak anılan maddeler uyarınca bir mahkemenin Anayasa Mahkemesine başvurabilmesi için elinde yöntemince açılmış ve mahkemenin görev alanına giren bir davanın bulunması, iptali talep edilen kuralın da o davada uygulanacak olması gerekir. Uygulanacak kural ise bakılmakta olan davanın değişik evrelerinde ortaya çıkan sorunların çözümünde veya davayısonuçlandırmada olumlu ya da olumsuz yönde etki yapacak nitelikte bulunan kurallardır.
3. 213 sayılı Kanun'un 107/A maddesinin birinci fikrasında bu Kanun hükümlerine göre tebliğ yapılacak kimselere Kanun'un 93. maddesinde sayılan usullerle bağlıkalınmaksızın tebliğe elverişli elektronik bir adres vasıtasıyla elektronik ortamda tebliğyapılabileceği hüküm altına alınmıştır.

4. 107/A maddesinin üçüncü fikrasında ise Hazine ve Maliye Bakanlığının (Bakanlık) elektronik ortamda yapılacak tebliğle ilgili olarak her türlü teknik altyapıyıkurmaya veya kurulmuş olanları kullanmaya, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiştir.
5. İtiraz yoluna başvuran Mahkeme anılan fikrada yer alan “…her türlü teknik altyapıyı kurmaya." ibaresinin ve fikranın “.….tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye.." bölümünün iptallerini talep etmiştir.
6. Bakılmakta olan davanın konusu defter ve belgeleri gizleme suçuna ilişkindir. Bu bağlamda davada elektronik ortamda yapılan tebligatın muhatabına ulaşıp ulaşmadığının,başka bir deyişle vergi mükellefinin defter ve belgelerini ibraz etmesi gerektiği hususunda haberdar edilip edilmediğinin ve buna ilişkin usule uyulup uyulmadığının tespiti gerekmektedir. Buna karşılık Bakanlığın elektronik tebligata ilişkin olarak her türlü teknik altyapıyı kurma konusunda yetkilendirilmesinin uyuşmazlığın çözümüne bir etkisi bulunmamaktadır.

7. Bu itibarla itiraz konusu “.…her türlü teknik altyapıyı kurmaya…" ibaresinin bakılmakta olan davada uygulanma imkânı bulunmamaktadır.

8. Açıklanan nedenlerle 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'na 23/7/2010 tarihli ve 6009 sayılı Kanun'un 7. maddesiyle eklenen 107/A maddesinin;
A. Üçüncü fikrasında yer alan “…her türlü teknik altyapıyı kurmaya.” ibaresinin itiraz başvurusunda bulunan Mahkemenin bakmakta olduğu davada uygulanma imkânı

bulunmadığından bu ibareye ilişkin başvurunun Mahkemenin yetkisizliği nedeniyle REDDÍNE,
B. Üçüncü fıkrasının “.….tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye...” bölümünün esasının incelenmesine,
OYBİRLİĞİYLE karar verilmiştir.
III. ESASIN İNCELENMESİ
9. Başvuru kararı ve ekleri, Raportör Murat ÖZDEN tarafindan hazırlanan işin esasına ilişkin rapor, iptali istenen kanun hükmü, dayanılan Anayasa kuralları, bunların gerekçeleri ile diğer yasama belgeleri okunup incelendikten sonra gereği görüşülüp düşünüldü:
A. Anlam ve Kapsam 
10. Hukukumuzda tebligata ilişkin esasları düzenleyen genel kanun 11/2/1959 tarihli ve 7201 sayılı Tebligat Kanunu'dur. Ancak vergi işlemlerinin taşıdığı önem ve özellikler nedeniyle vergilendirmeyle ilgili tebligat hükümleri 213 sayılı Kanun'da özel olarak düzenlenmiştir.

11. Öte yandan 7201 sayılı Kanun'un 51. maddesinde, mali tebliğlerin kendi kanunlarında açık hüküm bulunmayan hâllerde anılan Kanun hükümlerine göre yapılacağıbelirtilmiştir. Bu nedenle vergilendirme işlemlerine ilişkin belgelerin tebliğinde 213 sayılıKanun hükümleri, bu Kanun'da hüküm bulunmaması durumunda 7201 sayılı Kanun hükümleri uygulanır.

12. 213 sayılı Kanun'un 21. maddesine göre tebliğ, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafindan mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesidir.

13. Anılan Kanun'un 93. maddesinde -tahakkuk fişi dışında- vergilendirmeyle ilgili olup hüküm ifade eden her türlü belge ve yazının, adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta yoluyla ilmühaberli taahhütlü olarak, adresleri bilinmeyenlere ise ilan yoluyla tebliğedileceği belirtilmiştir. Söz konusu madde uyarınca ilgilinin kabul etmesi durumunda tebliğin daire veya komisyonda yapılması da mümkündür.

14. Kanun'un 107/A maddesinin birinci ve ikinci fikralarında ise bu Kanun hükümlerine göre tebliğ yapılacak kimselere 93. maddede sayılan usullerle bağlıkalınmaksızın tebliğe elverişli elektronik bir adres vasitasıyla elektronik ortamda tebliğyapılabileceği ve elektronik ortamda tebligatın muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı hüküm altına alınmıştır. Bu itibarla idareye Kanun kapsamındaki kişilere 93. maddede sayılan usullerle veya elektronik adres vasıtasıyla tebliğ yapılması hususunda takdir yetkisi tanınmıştır.

15. 107/A maddesinin üçüncü fikrasında da Bakanlığın elektronik ortamda yapılacak tebliğle ilgili olarak her türlü teknik altyapıyı kurmaya veya kurulmuş olanları

kullanmaya, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esaslarıbelirlemeye yetkili olduğu hüküm altına alınmıştır. Anılan fikranın “.….tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğyapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye..” bölümü itiraz konusu kuralı oluşturmaktadır. Bu itibarla kural uyarınca idare, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirme, kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirleme konusunda yetkili kılınmıştır 
B. İtirazın Gerekçesi 
16. Başvuru kararında özetle; vergi dairesi tarafindan vergi kaydı resen terk ettirilen tüzel kişi mükelleflerin ticaret sicilinden silinene kadar elektronik tebligat sisteminden itiraz konusu kural nedeniyle çıkamadığı ve her beş günde bir elektronik tebligatı kontrol etmek zorunda kaldığı, elektronik ortamda yapılan tebligata rağmen defter ve belgeleri incelemeye ibraz etmeyenlerin hürriyeti bağlayıcı cezayla cezalandırıldıği, bu durumun ilgililere aşırıkülfet yüklediği, idari düzenlemelerde elektronik tebligat kapsamındaki mükelleflerin çok geniş tanımlandığı, suç ve cezaların kanuniliği ilkesi gereğince bu hususların idarenin düzenleyici işlemleriyle değil kanunla düzenlenmesi gerektiği, ayrıca diğer resmî elektronik tebligatın Posta ve Telgraf Teşkilatı Anonim Şirketi altyapısında gerçekleştirilmesine karşılık 213 sayılı Kanun kapsamındaki elektronik tebligatlara ilişkin kayıtların vergi idaresi tarafından tutulmasının silahların eşitliği ve çelişmeli yargılama ilkeleriyle bağdaşmadığıbelirtilerek kuralın Anayasa'nın 2., 13., 36. ve 38. maddelerine aykırı olduğu ileri sürülmüştür.

C. Anayasa'ya Aykırılık Sorunu 
17. Anayasa'nın 36. maddesinin birinci fikrasında “Herkes, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargi mercileri önünde davacı veya davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahiptir." hükmüne yer verilmek suretiyle hak arama özgürlüğü güvence altına alınmıştır.

18. Hak arama özgürlüğünün temel unsurlarından biri mahkemeye erişim hakkıdır.Mahkemeye erişim hakkı, hukuki bir uyuşmazlığın bu konuda karar verme yetkisine sahip bir mahkeme önüne götürülmesi hakkını da kapsar. Kişinin uğradığı bir haksızlığa veya zarara karşı kendisini savunabilmesinin ya da maruz kaldığı haksız bir uygulama veya işleme karşıhaklılığını ileri sürüp kanıtlayabilmesinin, zararını giderebilmesinin en etkili ve güvenceli yolu yargı mercileri önünde dava hakkını kullanabilmesidir (AYM, E.2020/76, K.2023/172,11/10/2023, § 18).

19. İdari mercilerin ilgililere tebligat yapmasıyla birlikte tebliğe konu işleme karşıhak düşürücü nitelikte olan dava açma süresi işlemeye başlamakta ve bu süre geçirildikten sonra yargı mercileri nezdinde dava açma hakkı yitirilmektedir (AYM, E.2020/76,K.2023/172, 11/10/2023, § 19).

20. İdarece elektronik tebligat adresi alma zorunluluğu getirilen ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılanlar -213 sayılı Kanun'un 107/A maddesinin ikinci fikrasında belirlenen beş günlük sürenin sonundan başlamak üzere- ancak kanunda belirtilen süreler 

içinde dava açabilirler. Bu süre vergi mahkemelerinde genel olarak otuz gün olmakla birlikte,ödeme emrine karşı açılan davalarda on beş gündür. Anılan sürelerden sonra açılan davalar süre aşimi nedeniyle reddedilir.

21. Dolayısıyla mükelleflerin elektronik adres kullanmaya ve vergi idaresince yapılacak tebligatları elektronik posta yoluyla kabule zorlanması ve elektronik posta adresine yapılan tebligata hukuki sonuç bağlanması mahkemeye erişim hakkına sınırlama getirmektedir.

22. Anayasa'nın 13. maddesinde "Temel hak ve hürriyetler, özlerine dokunulmaksızın yalnızca Anayasanın ilgili maddelerinde belirtilen sebeplere bağlı olarak ve ancak kanunla sinırlanabilir. Bu sinırlamalar, Anayasanın sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve lâik Cumhuriyetin gereklerine ve ölçülülük ilkesine aykırıolamaz." denilmektedir. Buna göre mahkemeye erişim hakkına sınırlama getiren düzenlemelerin kanunla yapılması, Anayasa'da öngörülen sınırlama sebebine uygun ve ölçülüolmasi gerekir.

23. Anayasa'nın anılan hükmü uyarınca temel hak ve özgürlüklere yönelik sınırlamalarda dikkate alınacak öncelikli ölçüt, sınırlamanın kanunla yapılmasıdır. Anayasa Mahkemesinin sıkça vurguladığı gibi temel hakları sınırlayan kanunun şeklen var olmasıyeterli olmayıp temel esasları, ilkeleri ve çerçeveyi belirlemiş olması gerekmektedir.
24. Temel hakları sınırlayan bir kanunun bu niteliklere sahip olması Anayasa'nın 7.maddesiyle güvenceye alınan yasama yetkisinin devredilmezliği ilkesinin de bir gereğidir.Nitekim türevsel nitelikteki düzenleyici işlemler bakımından yürütmenin düzenleme yetkisi;sınırli, tamamlayıcı ve bağımlı bir yetkidir. Bu nedenle temel ilkeleri belirlenmeksizin ve çerçevesi çizilmeksizin yürütme organına düzenleme yetkisi veren bir kanun kuralı ile sınırsız, belirsiz, geniş bir alanın yürütmenin düzenlemesine bırakılmasi, Anayasa'nın belirtilen maddesine aykırılık oluşturur (AYM, E.2011/42, K.2013/60, 9/5/2013; E.2019/36,K.2021/15, 4/3/2021, § 57; E.2022/81, K.2023/153, 13/9/2023, § 76; E.2024/211,K.2025/123, 3/6/2025, § 12). Dolayısıyla Anayasa'nın 13. maddesinde sınırlama ölçütüolarak belirtilen kanunilik, Anayasa'nın 7. maddesinde güvenceye alınan yasama yetkisinin devredilmezliği ilkesi ışığında yorumlanmalıdır.

25. Kanun koyucunun, mahkemeye erişim hakkına ilişkin güvencelere aykırıolmamak kaydıyla tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirme, kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esaslarıbelirleme hususunda takdir yetkisinin bulunduğu açıktır. Kuralla vergilendirmeye ilişkin olarak hüküm ifade eden işlemlerin tebliği konusunda kimlerin elektronik adres alma zorunluluğuna tabi olacağını, kimlere elektronik ortamda tebliğ yapılacağını, elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirleme hususunda Bakanlık yetkili kılınmıştır.
26. Vergilendirme geniş bir düzenleme alanını ilgilendirmektedir. Vergilendirmeye ilişkin olarak hüküm ifade eden işlemlerin elektronik ortamda tebliği konusunda kimlere elektronik ortamda tebligat yapılabileceği, elektronik adres kullanma imkânının genişolmadığı yer, faaliyet ve sektörlerin durumunun gözetilip gözetilmeyeceği, elektronik adres kullanma zorunluluğunun hangi koşullarda başlayacağı ve sona ereceği gibi hususların Kanun'da açıkça düzenlenmediği görülmektedir. Kanun, tebliğe elverişli elektronik adres 

kullanma zorunluluğunu getirme ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirleme hususlarında Bakanlığın yetkili olduğunu hüküm altına almakta ancak bu yetkinin sınırlarına ilişkin temel ilkeleri ortaya koymamaktadır.

27. Bu itibarla temel ilke ve esaslar kanunda belirlenmeksizin elektronik adres kullanma zorunluluğu getirme, kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirleme hususlarında idareye yetki tanınmasının mahkemeye erişim hakkının kanunla sınırlanması ilkesiyle bağdaşmadığı sonucuna varılmiştir.

28. Açıklanan nedenlerle kural, Anayasa'nın 13. ve 36. maddelerine aykırıdır. İptali gerekir.

Basri BAĞCI, Rıdvan GÜLEÇ, Muhterem İNCE ve Yılmaz AKÇİL bu görüşe katılmamışlardır.

Kuralın Anayasa'nın 2. maddesine de aykırı olduğu ileri sürülmüş ise de bu bağlamda belirtilen hususların Anayasa'nın 13. ve 36. maddeleri yönünden yapılan değerlendirmeler kapsamında ele alınmış olması nedeniyle Anayasa'nın 2. maddesi yönünden ayrıca bir inceleme yapılmasına gerek görülmemiştir.

Kuralın Anayasa'nın 38. maddesiyle ilgisi görülmemiştir.
IV. İPTAL KARARININ YÜRÜRLÜĞE GİRECEĞİ GÜN SORUNU 
29. Anayasa'nın 153. maddesinin üçüncü fikrasında “Kanun, Cumhurbaşkanlığıkararnamesi veya Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğü ya da bunların hükümleri, iptal kararlarının Resmî Gazetede yayımlandığı tarihte yürürlükten kalkar. Gereken hallerde Anayasa Mahkemesi iptal hükmünün yürürlüğe gireceği tarihi ayrıca kararlaştırabilir. Bu tarih, kararın Resmî Gazetede yayımlandığı günden başlayarak bir yılı geçemez.” denilmekte,6216 sayılı Kanun'un 66. maddesinin (3) numaralı fikrasında da bu kural tekrarlanmak suretiyle Anayasa Mahkemesinin gerekli gördüğü hâllerde Resmî Gazete'de yayımlandığıgünden başlayarak iptal kararının yürürlüğe gireceği tarihi bir yılı geçmemek üzere ayrıca kararlaştırabileceği belirtilmektedir.

30. 213 sayılı Kanun'un 107/A maddesinin üçüncü fikrasının “tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğyapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye..." bölümünün iptal edilmesi nedeniyle doğacak hukuksal boşluk kamu yararını ihlal edecek nitelikte görüldüğünden Anayasa'nın 153. maddesinin üçüncü fikrası ile 6216 sayılı Kanun'un 66.maddesinin (3) numaralı fikrası gereğince iptal hükmünün kararın Resmî Gazete'de yayımlanmasından başlayarak dokuz ay sonrà yürürlüğe girmesi uygun görülmüştür.
V. HÜKÜM 
4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'na 23/7/2010 tarihli ve 6009 sayılıKanun'un 7. maddesiyle eklenen 107/A maddesinin üçüncü fikrasının “…tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğyapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye..." bölümünün 

Anayasa'ya aykırı olduğuna ve İPTALÍNE, Basri BAĞCI, Rıdvan GÜLEÇ, Muhterem İNCE ile Yılmaz AKÇİL'in karşıoyları ve OYÇOKLUĞUYLA, iptal hükmünün Anayasa'nın 153.maddesinin üçüncü fikrası ile 30/3/2011 tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un 66. maddesinin (3) numaralı fikrasıgereğince KARARIN RESMÎ GAZETE'DE YAYIMLANMASINDAN BAŞLAYARAK DOKUZ AY SONRA YÜRÜRLÜĞE GİRMESİNE OYBİRLİĞİYLE 15/1/2026 tarihinde karar verildi.

Başkan Başkanvekili Üye Kadir ÖZKAYA Basri BAĞCI Engin YILDIRIM 
Üye Üye Üye Rıdvan GÜLEÇRecai AKYEL Yusuf Şevki HAKYEMEZ 
Üye Üye Üye Yıldız SEFERİNOĞLU Selahaddin MENTEŞİrfan FIDAN 
Üye Üye Üye Kenan YAŞAR Muhterem INCE Yılmaz AKÇİL 
Üye Ömer ÇINAR 
Üye Metin KIRATLI 

Esas Sayisi : 2025/94Karar Sayisi : 2026/11
KARŞIOY GEREKÇESİ
Mahkememiz çoğunluğu tarafından 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'na 23/7/2010 tarihli ve 6009 sayılı Kanun'un 7. maddesiyle eklenen 107/A maddesinin üçüncü fikrasının “.…tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye..." bölümünün Anayasa'nın 13. ve 36. maddelerine aykırıolduğuna ve iptaline karar verilmiştir. İptal kararının gerekçesinde, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğunu getirme ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirleme hususlarında Maliye Bakanlığına (Bakanlık) verilen yetkinin sınırlarına ilişkin temel ilkelerin kanunla ortaya konulmadığı, bu itibarla temel ilke ve esaslar kanunda belirlenmeksizin elektronik adres kullanma zorunluluğu getirme, kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirleme hususlarında idareye yetki taninmasınin mahkemeye erişim hakkının kanunla sınırlanması ilkesiyle bağdaşmadığı değerlendirmelerine yer verilmiştir.
İtiraz konusu kuralda Bakanlığın tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu öngörülmüştür.
213 sayılı Kanun'un 21. maddesinde tebliğ, “vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususlarin yetkili makamlar tarafindan mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesi" olarak tanımlanmış; 94. maddesinde anılan Kanun kapsamında tebliğ yapılacak kimseler belirlenmiştir. Anılan maddenin birinci fikrasında tebliğin mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılacağı hükmüne yer verilmiştir. Kanun'un 8. maddesinin birinci fikrasında ise mükellef, “vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişi" olarak tanımlanmiştır.Kanun'un “Ceza Hükümleri" başlıkh Dördüncü Kitabı'nda yer alan 331. maddesinde vergi kanunları hükümlerine aykırı hareket edenlerin, bu kitapta yazılı vergi cezaları (vergi ziyaıcezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalar ile cezalandırılacakları belirtilmiş; anılan Kitabın Birinci Kısmı'nda ceza hükümlerine ilişkin genel esaslar, İkinci Kısmı'nda vergi cezaları, Üçüncü Kısmı'nda ise vergi cezasının kesilmesi, ödenmesi ve kalkmasına ilişkin kurallar ayrıntılı olarak düzenlenmiştir.

Öte yandan Kanun'un itiraz konusu kuralın da yer aldığı 107/A maddesinde ise elektronik ortamda tebligata ilişkin hükümlere yer verilmiştir. Başka bir anlatımla vergi hukukumuzda elektronik tebligat uygulamasının yasal dayanağını 213 sayılı Kanun'un 107/A maddesi oluşturmaktadır (AYM, E.2018/144, K.2019/72, 19/9/2019, § 9).
Anılan maddenin birinci fikrasında 213 sayılı Kanun hükümlerine göre tebliğyapılacak kimselere, anılan Kanun'un 93. maddesinde sayılan usullerle bağlı kalınmaksızın,tebliğe elverişli elektronik bir adres vasıtasıyla elektronik ortamda tebliğ yapılabileceği öngörülmüştür. Buna göre itiraz konusu kural uyarınca Bakanlık tarafindan belirlenecek olan kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakların çerçevesini Kanun kapsamında kendisine tebliğ yapılacak olan vergi mükellefi veya vergi cezası sorumluları oluşturmaktadır.Maddenin ikinci fikrasında ise elektronik ortamda tebligatın, muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı belirtilmek suretiyle 

elektronik ortamda yapılacak tebligatın yapılma zamanı açıkça düzenlenmiştir. Üçüncüfikrayla da Bakanlık, elektronik ortamda yapılacak tebliğle ilgili her türlü teknik altyapıyıkurmaya veya kurulmuş olanları kullanmaya, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye, kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkili kılınmıştır.

Anılan hükümler uyarınca itiraz konusu kuralla idareye verilen düzenleme yapma yetkisi kapsamında kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacaklar belirlenirken esas alınacak olan 213 sayılı Kanun kapsamında kendisine tebliğ yapılacakların kimler olduğunun,bununla bağlantılı olarak mükellef ve ceza sorumlusu kavramlarının, tebliğe elverişli elektronik bir adres vasıtasıyla elektronik ortamda tebliğ yapılabilecek kişilerin anılan Kanun hükümlerine göre tebliğ yapılacak kimseler arasından belirleneceği hususunun, elektronik ortamda yapılan tebliğlerde tebligatın yapılmış sayılacağı tarihin kanunda açıkça düzenlendiği anlaşılmaktadır.

Bu yönüyle Kanun'un itiraz konusu kural ve ilgili diğer kuralların birlikte değerlendirilmesinden kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacak ve bu kapsamda tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirilebilecek kişiler ile elektronik tebliğe ilişkin temel ilke ve esasların ve yasal çerçevenin kanunla belirlendiği, belirlenen bu ilke ve esaslar çerçevesinde elektronik tebligata dair ikincil konularda idare tekniği yönünden gelişen ve değişen şartlara göre belirleme yapılması gerekebileceği gözetilerek idareye düzenleme yetkisinin tanındığı görülmektedir.

Bu itibarla, kanun koyucunun vergi hukukunda elektronik tebligat uygulamasıyla ilgili hususlara ilişkin kanuni çerçeveyi çizdikten sonra tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirme ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacaklar ile elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirleme yetkisini idareye bırakmasında kanunilik ve yasama yetkisinin devredilmezliği ilkelerine aykırılik bulunmamaktadır.
Öte yandan, mahkemeye erişim hakkına sınırlama getiren kuralın meşru bir amacının bulunması ve sınırlamanın ölçülü olması da gerekir. Anayasa'nın 13. maddesinde güvence altına alınan ölçülülük ilkesi elverişlilik, gereklilik ve orantılılık olmak üzere üç alt ilkeden oluşmaktadır. Elverişlilik öngörülen sinirlamanin amaca ulaşmaya elverişli olmasıni, gereklilik amaç bakımından sınırlamanın zorunlu olmasını, diğer bir ifadeyle aynıamaca daha hafif bir sınırlama ile ulaşılmasının mümkün olmamasını, orantılılık ise hakka getirilen sınırlama ile amaç arasında makul bir dengenin gözetilmesi gerekliliğini ifade etmektedir.

Kanun'un "Elektronik ortamda tebliğ" kenar başlıklı 107/A maddesinin gerekçesinde Kanun'a göre tebligatın esas olarak posta yoluyla yapılmakta olduğu, öngörülen düzenlemeyle vergi mevzuatı çerçevesinde yapılabilecek tüm tebliğlerin elektronik ortamda yapılabilmesine imkân sağlandığı, tebliğin elverişli elektronik bir adrese yapılması suretiyle vergi güvenliğinin ve muhatabın hukuki sonuçlar açısından tebliğden haberdar olmasının sağlandığı ifade edilmiştir. Ayrıca gerekçede, Bakanlığa elektronik ortamda tebliğ ile ilgili altyapıyı kurma veya kurulmuş olanları kullanma ve uygulamayı yaygınlaştırma hususunda görevler yüklendiği ve diğer esas ve usulleri belirleme yetkisi verildiği belirtilmiştir.

Vergi hukukunda elektronik tebligat uygulamasının hangi amaçlar kapsamında getirildiği kanun gerekçesinde ifade edilmiştir. Buna göre elektronik tebligat uygulamasıvergi mevzuatı çerçevesinde yapılabilecek tüm tebliğlerin elverişli elektronik bir adrese yapılması suretiyle, veri güvenliği ve muhatabın hukuki sonuçlar açısından tebliğden haberdar olmasını sağlamayı amaçlamaktadır. İtiraz konusu kuralla da Bakanlığa elektronik ortamda tebligat uygulamasının hayata geçirilmesi ve yaygınlaştırma hususundaki görevleriyle bağlantılı olarak esas ve usulleri belirleme yetkisi verilmektedir. Dolayısıyla kuralla,muhataplarının vergi işlemlerinden ve cezalarından daha güvenli ve hızlı bir yolla haberdar edilmelerini amaçlayan elektronik tebligat uygulamasının hayata geçirilmesi ve yaygınlaştırılmasını sağlamak amacıyla idareye düzenleme yapma yetkisi verildiği anlaşıldığından sınırlamanın anayasal açıdan meşru amaç taşıdığı sonucuna varılmıştır.Söz konusu amaca ulaşma yönünden idarece kanunda belirlenen ilke ve esaslar çerçevesinde tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirilebilmesinin ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacaklar ile elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasların belirlenmesinin elverişli ve gerekli bir araç olmadığı söylenemez.Kural uyarınca tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirilebilecek ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacak kişilerin kimler arasından belirlenebileceğine ilişkin üst sınırın Kanun'da belirtildiği, bu kişilerin gelişen koşullara göre değişkenlik gösterebileceği açıktır. Kanun koyucunun takdir yetkisi kapsamında kişilere vergi mevzuatıkapsamında yapılacak tebligatın elektronik ortamda gerçekleştirilmesini öngörmesi de mahkemeye erişim hakkı bağlamında kişilere katlanılamayacak bir külfet yüklememektedir (farklılıklarla birlikte benzer değerlendirmeler için bkz. AYM, E.2018/144, K.2019/72,19/9/2019). Elektronik tebligat uygulaması kapsamında idarece alinan kararların idari yargıdenetimine tâbi olduğu da gözetildiğinde kuralda öngörülen sınırlamada orantılılık ilkesine de aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenlerle itiraz konusu kuralın, Anayasa'nın 13. ve 36. maddelerine aykırı olmadığı ve itirazın reddi gerektiği sonucuna ulaşıldığından, aksi yönde oluşan çoğunluk görüşüne katılmıyoruz.

Başkanvekili Basri BAĞCI 
Üye Rıdvan GÜLEÇ
Üye Muhterem ÍNCE 
Üye Yılmaz AKÇİL