Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu Kararı (E: 2022/3, K: 2022/6)
DANIŞTAY KARARLARI | 2022-07-06

6 Temmuz 2022 ÇAR$AMBA 
Resmî Gazete 
Sayı : 31888
DANIŞTAY KARARI 
Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulundan:
Esas No : 2022/3Karar No : 2022/6
BÖLGE İDARE MAHKEMESİ KARARLARI ARASINDAKİ AYKIRILIĞIN GİDERİLMESİİSTEMİ HAKKINDA KARAR 
l-AYKIRILIĞIN GİDERİLMESİ
İSTEMÍNDE BULUNAN : Gaziantep Bölge Idare Mahkemesi Başkanlar Kurulu 
Il-iSTEmİN ÖzEtİ: Gaziantep Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 21/09/2021 tarih ve E;2020/2287, K:2021/1483 sayılı karari ile Istanbul Bölge Idare Mahkemesi 5. Vergi Dava Dairesinin 07/07/2020 tarih ve E:2019/4184, K:2020/3637sayıili, Ankara Bölge Idare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesinin 19/09/2019 tarih ve E:2019/544, K:2019/1386 sayıli, Konya Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 09/06/2020 tarih ve E:2019/1296, K:2020/436 sayili kararları arasındaki aykırılığın 2576sayilı Bölge Idare Mahkemeleri, Idare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkinda Kanun'un 3/C maddesinin (4) numaralı fikrasinın (c) işaretli bendi uyarınca giderilmesi, istinaf yoluna başvurma hakkı bulunanın bu yöndeki talebini uygun gören Gaziantep Bölge Idare Mahkemesi Başkaniar Kurulunun 15/12/2021 tarih ve E:2021/64, K:2021/64 sayılı karaniyla istenmiştir.

III-MADDI OLAY:
Bölge idare mahkemesi kararlanı arasındaki aykırılığın giderilmesi istemiyle ilgili kararlara konu olaylarda, eczacı odaları tarafindan eczanelerin is yerlerinde kullanilmasızorunlu ve standardize edilmiş levhaların ilan ve reklam vergisine tabi olmadiğı ve bu nedenie vergi alınmaması gerektiğinden bahisie basvuru yapıimiştır. Bu başvuruların reddine dair tesis edilen işlemin iptali istemiyle eczacı odaları tarafindan dava açılmiştır.
IV-AYKIRILIĞIN GİDERİLMESİ İSTEMİNE KONU BÖLGE İDARE MAHKEMESİKARARLARI:
A- Gaziantep Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin E:2020/2287sayılı dosyasına konu yargılama süreci:
Dava konusu istemin özeti: Davacı Türk Eczacılar Birliği 27. Bölge Şanliurfa Eczaci Odasi tarafindan, odanin üyesi olan eczanelerde mevcut eczane adini gösterir tabela ile "E" logolarından ilan ve reklam vergisi alınmamasina yönelik yapilan başvurunun reddine dair 06/01/2020 tarih ve E.169 sayılı işlemin iptali istemiyie dava açılmıştır.
Şanliurfa Vergi Mahkemesinin 25/09/2020 tarih ve E:2020/148, K:2020/998sayılı kararı:
Vergi mahkemesi isin esasinı inceleyerek dava konusu işlemi iptai etmistir.

Davaliının istinaf istemini inceleyen Gaziantep Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 21/09/2021 tarih ve E:2020/2287, K:2021/1483 sayılı karari:2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2. maddesinin (1) numaralı fikrasının (a) işaretli bendinde, idari işlemier hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlal edilenler tarafindan açılan davalar iptal davaları olarak tanımlanmiştır.
Ayni Kanun'un 14. maddesinin (3) numaralı fikrası uyarınca dava dilekçelerinin kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem olup olmadığı yönünden inceleneceği; Kanun'un 15.maddesinin (1) numaralı fikrasının (b) işaretli bendinde de dava konusu edilebilecek bir işlem bulunmadiği takdirde davanın reddedileceği hüküm altına alınmıştır.
Vergi mahkemesinde dava açmaya yetkili olanlanı belirleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 377. maddesinin birinci fikrasinda mükellefler ve kendilerine vergi cezasıkesilenlerin, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşi vergi mahkemesinde dava açabilecekleri belirtilmiştir. Anilan Kanun'un 378. maddesinde de vergi mahkemesinde dava açabilmek için verginin tarh edilmesi, cezanın kesilmesi, tadilat ve takdir komisyonlarıkararlarının tebliğ edilmiş olması, tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödeme yapılmış ve ödemeyi yapan taraftan verginin kesilmiş olması gerektiği belirtilmiştir.
2577 sayilı Kanun'un 2. maddesinde öngörülen idari davalara konu edilebilecek idari işlemler, idari makamlar tarafindan bir kamu hizmetini yürütmek üzere kendilerine tanınan kamu gücü kullanılarak ve idarenin tek yanlı iradesiyle tesis edilen, kesin ve yürütülmesi zorunlu olup, ilgililerin menfaatini etkileyen hukuksal işlemlerdir. Vergi idarelerinin tesis ettikleri işlemlerin kesin ve yürütülmesi zorunlu idari işlem sayılabilmesi için bütün usullerin son aşamasına gelerek hukuk düzeninde varlık kazanması, başka bir makamın onayına gerek kalmaksızın, yükümlünün hukukunu doğrudan etkileyen ve onların hak ve yükümlülüklerinde değişiklik ya da yenilik yaratan irade açıklaması olması gerektiği kuşkusuzdur. Bununla birlikte idarenin vergi tarhı, tahakkuku ve tahsil işlemleri ile birlikte idari işlem tarifindeki unsurları taşıyan diğer işlemler hakkında dava açılabilirse de, kişilerin yetki, görev ve haklarında hiçbir değişikliğe neden olmayan idarenin belli bir konuda görüşünü belirten işlemler, hazırlık işlemleri, uygulama işlemleri, bilgi mahiyetindeki işlemler gibi kesin ve icrai nitelikte olmayan işlemlerin idari davaya konu edilmesi mümkün değildir.
Buna göre vergi mahkemelerinde dava konusu edilebilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu idari işlemler tesis sebepieri, şekli, doğuracağı hukuki sonuçları vergi kanunlarıyla belirlenmiş tahakkuk fişi, vergi/ceza ihbarnameleri, vergi tevkifatı yapılmasi, aleyhe yapılan düzeltme işlemleri, düzeltme ve şikayet yoluyla düzeltme taleplerinin yetkili makamlarca reddi, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun uygulanmasina ilişkin ödeme emri, haciz, ihtiyati tahakkuk, ihtiyati haciz gibi işlemlerdir.
Davacı tarafindan, eczanelerde mevcut eczane adını gösterir tabela ile "E"logolarınin, ilan ve reklam içermediği ve zorunlu olarak eczanelerde bulundurulduğu ileri 

sürülerek bu levhalardan ilan ve reklam vergisi alınmaması yönünde başvuru yapılmıştır.Anılan başvurunun reddi üzerine işbu dava açılmıştır.

Olayda, davacı odanın üyesi olan eczaneler adina yapiimiş somut bir vergilendirme işlemi bulunmamaktadır. Yapilması muhtemel vergilendirme işlemlerinin önüne geçmek amaciyla üye eczanelerin tümünü kapsar mahiyette ilan ve reklam vergilerinin alınmamasıgerektiği talebiyle başvuru yapılmış ve bu başvuru üzerine tesis edilen işlem dava konusu edilmiştir.

Dava konusu edilen işlemin, davacinın ve temsil ettiği eczacıların hak ve yükümlülüklerinde değişiklik veya yenilik yaratmaması, 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu uyarınca ilan ve reklam vergisinin mükellefi olan eczanelerin hukuki durumunu açıklayan ve hukuk düzenine herhangi bir katkısı bulunmayan bilgi verici ve açıklayıcı mahiyette olmasıhususları birlikte dikkate alındığında dava konusu edilen işlemin icrailik özelliği bulunmadığısonucuna varılmiştır.

Bu durumda, ortada idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelikte bir işlem bulunmadığından istinaf başvurusunun kabulü ile davanın esasınıinceleyen Mahkeme kararınin kaldıriması ve davanın incelenmeksizin reddedilmesi gerekmektedir.

Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle istinaf istemini kabul ederek ilk derece mahkemesi kararınin kaldirlmasina ve davanın incelenmeksizin reddedilmesine kesin olarak karar vermiştir.

B - Istanbul Bölge İdare Mahkemesi 5. Vergi Dava Dairesinin E:2019/4184sayılı dosyasına konu yargılama süreci:
Dava konusu istemin özeti: Davacı Türk Eczacılar Birliği 1. Bölge İstanbul Eczaci Odası tarafindan, odanın üyesi olan eczanelerde mevcut eczane adinı gösterir tabeladan ilan ve reklam vergisi alınmamasına yönelik yapılan başvurunun reddine dair 02/10/2018tarih ve 84032066 sayılı işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İstanbul 13. Vergi Mahkemesinin 14/06/2019 tarih ve E:2018/2032, K:2019/1230sayılı kararı:
Vergi mahkemesi işin esasını inceleyerek davayı reddetmiştir.
Davacının istinaf istemini inceleyen Istanbul Bölge Idare Mahkemesi 5. Vergi Dava Dairesinin 07/07/2020 tarih ve E:2019/4184, K:2020/3637 sayıli karari:
Vergi Dava Dairesi, istinaf istemini kabul ederek ilk derece mahkemesi karariınin kaldınimasina, işin esasını incelemek suretiyle dava konusu işlemin iptaline kesin olarak karar vermiştir.

C- Ankara Bölge Idare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesinin E:2019/544_ sayılıdosyasına konu yargılama süreci:
Dava konusu istemin özeti: Davacı Türk Eczacılar Birliği 2. Bölge Ankara EczacıOdası tarafindan, odanın üyesi olan eczanelerde mevcut eczane adini gösterir tabela ile "E"

logolarından ilan ve reklam vergisi alınmamasına yönelik yapılan başvurunun reddine dair 18/09/2018 tarih ve E.88826 sayılı işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
Ankara 5. Vergi Mahkemesinin 16/01/2019 tarih ve E:2018/1143, K:2019/55sayılı karari:
Vergi mahkemesi işin esasını inceleyerek dava konusu işlemi iptal etmiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen Ankara Bölge Idare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesinin 19/09/2019 tarih ve E:2019/544, K:2019/1386 sayılı karari:
Vergi Dava Dairesi, istinaf dilekçesinde ileri sürülen iddiaların isteme konu vergi mahkemesi kararının kaldınimasını gerektirecek nitelikte olmadığı gerekçesiyle istemi kesin olarak reddetmiştir.

D- Konya Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin E:2019/1296 sayilr dosyasina konu yargilama süreci:
Dava konusu istemin özeti: Davacı Türk Eczacılar Birliği 4. Bölge Adana EczacıOdası tarafindan, odanın üyesi olan eczanelerde mevcut eczane adıni gösterir tabela ile "E"logolarından ilan ve reklam vergisi alınmamasına yönelik yapılan başvurunun reddine dair 18/10/2018 tarih ve 37711 sayılı işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İdari davaya konu olabilecek nitelikte kesin ve yürütülmesi gerekii bir işlem bulunmadığı gerekçesiyle verilen davanın incelenmeksizin reddi yolundaki kararın Konya Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesince kaldınlması ve dosyanın mahkemesine gönderilmesi üzerine davayı yeniden inceleyen Adana 1. Vergi Mahkemesinin 10/09/2019 tarih ve E:2019/457, K:2019/806 sayilı karari:
Vergi mahkemesi işin esasını inceleyerek dava konusu işlemi iptal etmiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen Konya Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 09/06/2020 tarih ve E:2019/1296, K:2020/436 sayılı karari:
Vergi Dava Dairesi, istinaf dilekçesinde ileri sürülen iddiaların isteme konu vergi mahkemesi kararının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte olmadığı gerekçesiyle istemi kesin olarak reddetmiştir.

V-GAZİANTEP BÖLGE İDARE MAHKEMESİ BAŞKANLAR KURULUNUN GÖRÜŞÜ:
Başkanlar Kurulunca, taiepte bulunanın bu hakka sahip olduğunun anlaşılmasi uyuşmazlık konularının benzer maddi olaylardan kaynakianmasi ve farkiı yönde istinaf kararları bulunması hususları dikkate alındığında aykırılığın giderilmesi isteminde usul yönünden bir eksiklik görülmediğinden aykırılığın giderilmesi istemi kabul edilerek; aykırılıiğın Gaziantep Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 21/09/2021 tarih ve E:202o/2287, K:2021/1483 kararında yer verilen hukuksal nedenler ve gerekçeyle aynıdoğrultuda giderilmesi yönünde görüş bildirilmesine oybirliğiyle karar verilmiştir.

VI-İLGİLİ HUKUK 
1- lgili Mevzuat 
i. 2577 sayılı Idari Yargilama Usulü Kanunu'nun "İdari dava türleri ve idari yargı yetkisinin sınır" başlıklı 2. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) işaretli bendi:
"1. (Değişik: 10/6/1994-4001/1 md.) ldari dava türleri şunlardır:
a) (Iptal: Anayasa Mahkemesinin 21/9/1995 tarihli ve E:1995/27, K:1995/47 sayıll kararı ile; Yeniden Düzenleme: 8/6/2000-4577/5 md.) Idarî işlemler hakkında yetki, şekil,sebep, konu ve maksat yönlerinden- biri ile hukuka aykırı oldukiarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihiål edilenler tarafindan açilan iptal davalani,
B 
ii. 2577 sayılı Kanun'un "Dilekçeler üzerine ilk inceleme" başlıklı 14.maddesinin (3) numaralı fıkrasının ilgili bölümü:
" 3. (Değişik: 5/4/1990-3622/5 md.) Dilekçeler, Danıştayda daire başkanının görevlendireceği bir tetkik hakimi, idare ve vergi mahkemelerinde ise mahkeme başkanıveya görevlendireceği bir üye tarafından:
d) Ídari davaya konu olacak kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem olup olmadığı,
Yönlerinden sirasıyla incelenir."
iii. 2577 sayılı Kanun'un "ilk inceleme üzerine verilecek karar' başlıklı 15.maddesinin (1) numaralı fikrasının ilgili bölümü:
"1. (Değişik: 5/4/1990-3622/6 md.) Danıştay veya idare ve vergi mahkemelerince yukarıdaki maddenin 3 üncü fıkrasında yazılı hususlarda kanuna aykırılık görülürse, 14 üncümaddenin;
b) 3/c, 3/d ve 3/e bentierinde yazili hallerde davanın reddine,
Karar verilir."
iv. 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu'nun "ilan ve Reklam Vergisī"' başlıklıbölümünün "Mükellef ve sorumlu" başlıklı 13. maddesi:
llan ve Reklam Vergisinin mükellefi, yurt dışından gönderilen ilan ve reklamlar dahil olmak üzere, ilan ve reklamı kendi adına yapan veya yaptıran gerçek veya tüzelkişilerdir.

llan ve reklam işlerini mutat meslek olarak ifa edenler, başkaları adına yaptıklarıilan ve reklamlara ait vergileri mükellefler adına ilgili belediyeye yałırmaktan sorumludurlar."
v. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Dava konusu" başlıklı 378. maddesinin birinci fıkrası:

"(Değişik: 23/6/1982-2686/51 md.) Vergi mahkemesinde dava açabilmek için verginin tarh edilmesí, cezanın kesilmesi, tadilat ve takdir komisyonlanı kararlarının tebliğedilmiş olmasi; tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması lazımdır."
2-ilgili Yargı Kararı
Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun, 10/02/2022 tarih ve 31746 sayılı ResmîGazete'de yayımlanan Bölge Idare Mahkemesi kararları arasındaki aykırılığın giderilmesi istemi hakkında verilen 19/01/2022 tarih ve E:2021/8, K:2022/1 sayılı kararının ilgili bölümû:
"A- Usul Yönünden:
i.Uyuşmazlığın esasına yönelik aykınlığın giderilmesi istemine konu kararların yargılama usulüne ilişkin hususlar yönünden ön denetime tabi tutulup tutulamayacağı:
Kanun koyucunun uygulamada içtihat birliğinin sağlanmasına yönelik amacı göz önünde bulundurulduğunda, uyuşmazlığın esasına yönelik aynı ya da farklı bölge idare mahkemesi dava dairelerinin kararları arasında oluşan aykırıliığın giderilmesi istemi incelenirken kesin nitelikte olan bu karariann verilme sürecinde yargılama usulü kurallarına uyulup uyulmadığı yönünden bir ön denetim yapılmasına hukuken bir gereklilik bulunmadığına oybirliğiyle karar verilmiştir.

Öte yandan aynı veya farklı bölge idare mahkemesi dava dairelerinin kararlarıarasındaki uyuşmazhığın yargılama usulüne ilişkin olması halinde istemin bu yönüyle inceleneceği açıktır.

B- Esas Yönünden:
llgili düzenlemelerde faaliyetleri reklam yasağına tabi kılınan eczaneler tarafından işyerlerinde kullanılan levhaların ilan niteliğinde olduğu ve bu ilanın ise 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu uyarınca ilan ve reklam vergisinin konusuna girdiği, 2464 sayılı Kanun'un 14. maddesinin birinci fikrasının (5) numaralı bendi hariç söz konusu levhalar için vergi istisnası tanınmasını öngören bir yasal düzenlemenin bulunmadığı sonucuna varımiştır.
Buna göre, söz konusu levhaların vergilendirilmesine yönelik hukuki değerlendirmelerde 2464_ sayılı_ Kanun'un ilgili maddelerinde öngörülen işıksız levhalar yönünden levhanın alanı bağlamında belirlenen istisna veya verginin tarife ve nispetine ilişkin diğer kuralların dikkate alınacağı tabiidir.

VII-SONUÇ:
Açıklanan hukuksal nedenler ve gerekçeyle, anılan bölge idare mahkemeleri dava dairelerinin kararlar arasındaki aykırılığın, eczaneler tarafindan iş yerterinde kullanılan levhaların 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu uyarınca ilan ve reklam vergisinin konusuna 

girdiği ve 2464 sayılı Kanun'un 14. maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendi hariç söz konusu levhalar için vergi istisnası tanınmasını öngören bir yasal düzenlemenin bulunmadıği yönünde giderilmesine, 19/01/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi."
VII- HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
A- Usul Yönünden:
i. Aynı veya farki bölge idare mahkemeleri vergi dava daireleri arasında aynımaddi olaydan kaynaklanan uyuşmazlığın esasına ilişkin karar aykırılığının daha önce giderilmiş olmasının, daha sonra bu olay nedeniyle bölge idare mahkemeleri vergi dava daireleri arasında yargilama usulü kurallarınin uygulanmasi nedeniyle ortaya çıkacak karar aykırılıklarının Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca incelemesine engel olup olmadiği:
2576 sayılı Kanun'un 18/06/2014 tarih ve 6545 sayilı: Kanun'un 6. maddesiyie eklenen 3/C maddesinin (4) numaral: fikrasının (c) işaretli bendinin 17/10/2019 tarihli ve 7188 sayılı Kanun'un 7. maddesiyie değişik halinde yer alan düzenlemeyle üç derecel yargılama sisteminde Danıştayın, temyizi kabil olmayan kesin kararlara konu olaylarda uygulama birliği sağlaması amaçlanmıştir. Kanun koyucu bu amacın gerçekleştirilmesi amacıyla aykırılığın giderilmesi istemi için temyiz kanun yolu denetiminde uygulanan usulden farklı bir usul ihdas etmiş, Danıştayın temyiz mercii olarak yaptığı görev ile ayni veya farklı bölge idare mahkemesi daireleri kararları arasındaki aykırılıkların giderilmesine dair görev arasında bir ayrım gözeterek aykırılığın giderilmesi istemine konu kararların kesin nitelikte olması gerektiğini belirtmiştir.

Danıştayın temyiz mercii olarak görevi, temyiz istemine konu kararlarda, yargılama esnasında uyulması gereken usul hükümleri ile uyuşmazlığın esasının çözümüne yönelik kuralların hukuka uygun bir biçimde uygulanıp uygulanmadığını denetlemektir. Buna karşın aynı veya farklı bölge idare mahkemeleri dairelerince verilen kararlar arasındaki aykırılığın giderilmesine ilişkin başvuru yolunda Danıştay, benzer olaylarla ilgili olup kesin nitelikte ancak birbirinden farklı sonuçlar içeren kararlar arasındaki aykınlıkların uygulamada hukuki belirlilik sağlayacak şekilde giderilmesine yönelmektedir. Bu nitelikteki kararlar arasındaki aykırılığın yargılama usulüne ya da uyuşmazlığın esasına yönelik olması mümkündür.
İşbu başvuruda Gaziantep Bölge Idare Mahkemesi Başkanlar Kurulu tarafından aykırılığın giderilmesi istemine konu yargılama süreçlerinde farki bölge idare mahkemeleri vergi dava daireleri arasında yargılama usulü yönünden karar aykırıliğı oluştuğu ileri sürülmekte ve bu aykırılığın giderilmesi istenilmektedir. Aynı maddi olaydan kaynaklanan ve eczaneler tarafindan iş yerlerinde kullanilan levhalarin ilan ve reklam vergisine tabi olup olmadığı hususunda, yani uyuşmazlığın esası noktasında ortaya çıkan karar aykırılığın giderilmesi ise daha önce Samsun Bölge Idare Mahkemesi Başkanlar Kurulunun 06/10/2021tarih ve E:2021/25, K:2021/23 sayılı kararıyla istenilmiş; Danıştay Vergi Dava Daireleri 

Kurulunun 19/01/2022 tarih ve E:2021/8, K:2022/1 sayılı kararıyla anılan bölge idare mahkemeleri dava dairelerinin uyuşmazlığın esasına yönelik kararları arasındaki aykırılığın giderilmesine karar verilmiştir.
Anılan kararda da açıklandığı üzere aykırılığın giderilmesine ilişkin başvuru yolunun öngörülme amacı dikkate alındığında uyuşmazlığın esasına ilişkin karar aykırılığının giderilmesi istemi incelenirken kesin nitelikte olan ve uyuşmazliğın esasına yönelik hukuki denetim içeren kararların verilme sürecinde yargılama usulü kurallarına uyulup uyulmadığıyönünden bir ön denetim yapilmasına hukuken bir gereklilik bulunmamaktadır. Ancak bu durum uyuşmazlığın esasına yönelik karar aykırılığı giderildikten sonra aynı maddi olayla ilgili yargılama süreçlerinde ayni veya farklı bölge idare mahkemeleri dava daireleri arasında yargilama hukuku kuralları yönünden oluşan aykırılığın giderilmesi isteminin Vergi Dava Daireleri Kurulu önüne ayrıca taşınmasını ve Kurul tarafından, usul yönünden oluşan aykırıliğın giderilmesini önleyici nitelikte değildir.
Samsun Bölge Idare Mahkemesi Başkanlar Kurulunun anilan kararıyla istenilen aykırılığın giderilmesi istemine konu kararların arasındaki aykırılığın uyuşmazlığın esasına yönelik olması ve anılan kararlar arasında aykırılığın yargiama usulüne ilişkin kuralların farklı değerlendirilmesine yönelik bulunmaması hususları dikkate alındığında Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 19/01/2022 tarih ve E:2021/8, K:2022/1 sayılı kararında, aykırılığın uyuşmazlığın esası noktasinda yapilan hukuki değerlendirmeyle giderilmesinin, bu başvuruda aynı maddi olaya ilişkin yargılama usulůne yönelik verilen kararların arasındaki aykırıliğın giderilmesi isteminin incelenmesine engel teşkil etmeyeceğine karar verilmiştir.
ii. Aykırılığın giderilmesi isteminde bulunulabilmesi için gerekli olan şartların gerçekleşip gerçekleşmediğine ilişkin olarak yapılan hukuki değerlendirme:
Istanbul Bölge Idare Mahkemesi 5. Vergi Dava Dairesinin 07/07/2020 tarih ve E:2019/4184, K:2020/3637 sayıli, Ankara Bölge Idare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesinin 19/09/2019 tarih ve E:2019/544, K:2019/1386 sayıli, Konya Bölge idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 09/06/2020 tarih ve E:2019/1296, K:2020/436 sayılı kararları uyuşmazliğın esası incelenerek verilen mahkeme kararlarina yöneltilen istinaf istemlerinin incelenmesine yöneliktir.
Uyuşmazliğın esasının incelenmesi, dava konusu edilen işlemin idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülebilir nitelik bir işlem olduğunun kabul edildiğini ortaya koymaktadır.
Gaziantep Bölge Idare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 21/09/2021 tarih ve E:2020/2287, K:2021/1483 sayılı kararında ise uyuşmazlığın esası incelenerek verilen vergi mahkemesi kararına yöneltilen istinaf istemi kabul edilmiş ve karar kaldırilarak dava konusu edilen işlemin idari davaya konu olabilecek nitelikte kesin ve yürütülebilir bir işlem olmadığısonucuna ulaşilarak dava incelenmeksizin reddedilmiştir.
Aykırılığın giderilmesi istemine konu maddi olaylara ilişkin yargılama süreçleri 

sonucunda verilen kararlar arasinda yargilama usulüne ilişkin konulardan olan idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülebiir nitelikte bir işlemin bulunup bulunmadiğı yönünden aykırılık oluştuğu anlaşıldığından, aykırılığın giderilmesi isteminde bulunulabilmesi için gerekli olan şartların gerçekleştiği ve 2576 sayılı Kanun'un 3/C maddesinin (4) numaralıfikrasının (c) işaretli bendinde öngörülen başvuru usulü yönünden de bir eksikliğin bulunmadiği sonucuna varılmiştir.
B- Esas Yönünden:
Bölge Idare Mahkemesi Vergi Dava Dairelerince kesin olarak verilen karariar arasındaki aykırılık, eczacı odaları tarafindan eczanelerin is yerlerinde kullanılmasi zoruniu ve standardize edilmiş levhaların ilan ve reklam vergisine tabi oimadığı ve bu nedenie vergi alınmamasi gerektiğinden bahisle yapılan başvurular üzerine tesis edilen işlemin idari davaya konu olabilecek kesin ve vürütülebilir nitelikte olup olmadığına ilişkindir.
2577 sayıłı Kanun'un 2. maddesinde öngörülen idari davalara konu edilebilecek idari işlemler, idari makamlar tarafindan bir kamu hizmetini yürütmek üzere kendilerine tanınan kamu gücü kullanılarak ve idarenin tek yanli iradesiyle tesis edilen, kesin ve yürütülmesi zoruniu nitelikte olup ilgililerin menfaatiņi etkileyen hukuksal işlemierdir Vergi mahkemelerinde dava konusu edilebilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu idari işlemier, tesis sebepleri, şekli, doğuracağı hukuki sonuçları vergi kanunlarıyla belirlenmişvergi tarhiyatına, ceza kesilmesine ve vergi tevkifatına ilişkin işlemler ile düzeltme işlemleri,düzeltme ve şikayet başvurularının reddine ilişkin işlemler, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un uygulanmasına ilişkin ödeme emri, haciz, ihtiyati tahakkuk,ihtiyati haciz gibi işlemler ile ilgililerin hukuki menfaatini etkileyen diğer işlemierdir.
Diğer taraftan, 2577 sayılı Kanun'un 10. maddesi, ilgililerin, idari davaya konu yapilabilecek bir işlemin tesis edilmesi için idari makamlara başvurmasına olanak tanimaktadir.
Bir hukuk normunun uygulanmasina ilişkin açıklama talebini içeren başvurulara karşı idarece verilen görüşleri bildiren cevaplar, idari işlemlerin yukarıda değinilen ayıricıözelliklerinden olan icrailik vasfindan yoksun olmaları nedeniyle iptal davasına konu oluşturmazlar. Bu nedenle idareye yapilan her başvurunun 2577 sayılı Kanun'un 10.maddesi uyarinca idari davaya konu olabilecek bir işlemin tesis edilmesi amacınıtaşıdığından ve idari başvurulara verilecek her cevabın da idari davaya konu olabilecek nitelikte bir işlem teşkil edeceğinden söz edilmeyeceği açıktır.
Aykırıliğın giderilmesi istemine konu kararlara konu olaylarda, eczacı odalarıtarafindan eczanelerin iş yerlerinde kullanılması zorunlu ve standardize edilmiş levhaların ilan ve reklam vergisine tabi olmadiği ve bu nedenle vergi alınmaması gerektiğinden bahisle başvuru yapılmıştır. Bu başvuruların reddine dair tesis edilen işlemin idari davaya konu olacak kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem olduğunun kabulü ile eczaci odaları tarafından anılan işlemin iptali istemiyle dava açılmiştır.


Eczacılar hakkında ilan ve reklam vergisi yönůnden idari davaya konu olabilecek nitelikteki kesin ve yürütülmesi gereken işlemlerin söz konusu verginin tarh ve tahsiline ilişkin vergilendirme işlemleri olduğu açıktır.

Aykırılığın giderilmesi istemine konu kararlara ilişkin maddi olaylarda eczacı odalarıtarafından yapilan başvurulara verilen cevapların ise 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu uyarınca ilan ve reklam vergisinin mükellefi olan eczanelerin hukuki durumunu açıklayıcımahiyette olduğu ve onların hak ve yükümlülükleri üzerinde bir değişiklik ya da yenilik meydana getirmediği dikkate alındığında bu işlemlerin icrailik özelliği bulunmadığı sonucuna varılmiştır.

Bu durumda, ortada idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelikte bir işlem bulunmadığından anılan işlemlere karşı açılan davaların 2577 sayılı Idari Yargılama Usulü Kanunu'nun 15. maddesinin (1) numaralı fikrasının (b) işaretli bendi uyarinca esasinin incelenmesine olanak bulunmamaktadır.

VIII- SONUÇ:
Açıklanan hukuksal nedenier ve gerekçeyle, anılan bölge idare mahkemeleri dava dairelerinin kararları arasındaki aykırılığın, eczacı odaları tarafından eczanelerin kullandığılevhaların ilan ve reklam vergisine tabi olmadiğı ve bu nedenle vergi alinmamasıgerektiğinden bahisle yapılan başvurular üzerine tesis edilen işlemin idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülebilir nitelikte olmadiğı yönünde giderilmesine, 18/05/2022tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.


Esas No : 2022/3Karar No : 2022/6
X - KARŞI OY:
2576 sayılı Kanun'un 3/C maddesinin (4) numaralı fikrasınin (c) işaretli bendinde yer alan düzenlemeye göre, bölge idare mahkemesi başkanlar kurulunun Danıştay'dan aykırıliğın giderilmesi isteminde bulunabilmesinin ön koşulu benzer nitelikteki bölge idare mahkemesi kararları arasında aykırılık bulunmasıdır.

Aykırıliğın giderilmesi istemine konu kararların bir kisminin uyuşmazliğın esasının değerlendirilmesini, bir kismının ise, idari davaya konu olabilecek nitelikte kesin ve yürütülebilir nitelikte işlem bulunup bulunmadığının belirlenmesini zorunlu kildığından,başvuruda benzer nitelikteki kararlar için Kanunda öngörülen aykırılığın giderilmesine yönelik şartlar oluşmamiştır.

Öte yandan, aynı maddi olaydan kaynaklanan ve eczaneler tarafindan iş yerlerinde kullanılması zorunlu olan işıklı işıksız tabela ve levhalardan ilan ve reklam vergisinin alınmamasına yönelik başvuruların reddine dair işlemlere karşi açılan davalarda verilen kararlar nedeniyle ortaya çıkan aykırılığın giderilmesi istemiyle Samsun Bölge idare Mahkemesi Başkanlar Kurulunun 06/10/2021 tarih ve E:2021/25, K:2021/23 sayılı kararıyla yaptiğı başvuru sonucunda, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca 19/01/2022 tarih ve E:2021/8, K:2022/1 sayılı kararla; kesin ve yürütülebilir nitelikte bir işiem olduğunu kabul eden kararların arasındaki aykırılık giderilerek uyuşmazlığın esasına dair değerlendirilmelerle başvuru sonuçlandırmiştır.

Bu bakımdan, aynı maddi nedene dayanan işlemlere karşı açılan davalarda verilen kararlara ilişkin olarak yapılan başvuruda, uyuşmazlığın esası incelenerek aykırılığın giderilmesinden sonra, aynı işlemin kimliğinin nitelendirilmesi sonucunda ortaya çıkan farklılık nedeniyle yargılama hukuku kuralları yönünden oluşan aykırılığın, bu kez usule ilişkin değerlendirmelerle giderilmesi, Kuruiun önceki kararina; bir başka ifadeyle,uyuşmazlığın esasına yönelik değerlendirme yapılarak ulaşılan yargıya açıkça aykırılık oluşturacağı ve giderilmesi istenilen aykırı durumu daha da derinleştireceği görüşüyle Karara katılmıyoruz.


Esas No : 2022/3Karar No : 2022/6
XX - KAR$i OY:
Vergi idarelerinin, idari işlevieriyle ilgili olarak vergi hukuku alanında tesis ettikieri,uygulanabilir nitelikte, ilgililerin menfaatini doğrudan etkileyen ve onların hak ve yükümlülüklerinde değişiklik veya yenilik yaratan irade açıklamaları, verginin tarh, tahakkuk ve tahsiline ilişkin işiemler 2577 sayilı Kanun'un 2. maddesi kapsamında idari davaya konu olabilecek niteliktedir. Yarattığı vergilendirmeyi yönelik hukuki sonuçlar dikkate alındığında aykırılığın giderilmesi istemine konu kararlarda davacılar tarafından yapılan başvurulara ilişkin verilen cevapların kesin ve yürütülmesi zorunlu bir işlem niteliğinde olduğu sonucuna ulaşilmiştır.

Eczacı odaları tarafından eczanelerin kullandiğı levhaların ilan ve reklam vergisine tabi olmadığı ve bu nedenle vergi aliınmaması gerektiğinden bahisle yapılan başvurular üzerine tesis edilen işlemin idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülebilir nitelikte olduğundan, isteme konu kararlar arasındaki aykırılığın uyuşmazlığın esasının incelenmesi gerektiği yönünde giderilmesi gerektiği oyuyla Kurul kararına katılmıyoruz.