sodba U 1657/2002
Datum: 2004-12-13T01:00:00.000+01:00
ecli: ECLI:SI:UPRS:2004:U.1657.2002
sodisce: Upravno sodišče
oddelek: Javne finance
podrocje: DAVKI - UPRAVNI POSTOPEK
institut: odprava ali razveljavitev odločbe po nadzorstveni pravici (ZDavP)

## Jedro

2. odstavek 264. člena ZUP/86 določa stranko kot enega izmed upravičenih vlagateljev zahteve za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici. Ob upoštevanju navedene določbe je stranka v upravnem postopku upravičena zahtevati odpravo odločbe po nadzorstveni pravici le iz razlogov, določenih v 1. odstavku 263. člena ZUP/86, v davčnem postopku pa le iz razlogov, določenih v 1. odstavku 22. člena ZDavP.

## Izrek

Tožba se zavrne.

## Obrazložitev

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo v ponovljenem postopku zavrnila tožnikovo zahtevo za odpravo odločbe Republiške uprave za javne prihodke, Izpostave B, št. ... z dne 28. 12. 1997 po nadzorstveni pravici. Tožena stranka v izpodbijani odločbi povzame dosedanji potek postopka, pri čemer navaja, da je z odločbo št. ... z dne 16. 11. 1999 zavrgla predlog tožnika za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici, s katero mu je bil ugotovljen dobiček od opravljanja dejavnosti za leto 1992. Tožnik je zoper navedeno odločbo sprožil upravni spor, v katerem je sodišče tožbi ugodilo in odločbo odpravilo. Po mnenju sodišča je tožnik upravičen uveljavljati odpravo odločbe po nadzorstveni pravici, zato bi morala tožena stranka njegovo zahtevo preizkusiti, ali je pravočasna, nato pa, če bi ugotovila, da so procesne predpostavke podane, tudi odločiti o njeni utemeljenosti. Tožena stranka v nadaljevanju navaja, da je v ponovljenem postopku v skladu z napotki sodišča obravnavala zahtevo tožnika za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici, s katero mu je bil ugotovljen dobiček od opravljanja dejavnosti za leto 1992. Pri zavrnitvi tožnikove zahteve se sklicuje na določilo 22. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 35/98 - odločba US, 82/98 in 91/98, v nadaljevanju ZDavP), ki ga tudi citira. Iz podatkov v upravnem spisu je po njeni ugotovitvi razvidno, da je bila tožniku odmerna odločba vročena dne 5. 1. 1998, vendar tožnik zoper njo ni vložil pritožbe. Nato je dne 10. 2. 1998 vložil zahtevo za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici iz razlogov stvarne nepristojnosti ter nezakonitosti. Glede stvarne nepristojnosti tožena stranka ugotavlja, da je iz uvoda odmerne odločbe razvidno, da jo je izdala Davčna uprava Republike Slovenije, Davčni urad A - Izpostava B, ki je bila stvarno in krajevno pristojna v času izdaje odmerne odločbe, čeprav je davčni organ v glavi odmerne odločbe navedel še stari organ, to je Republiško upravo za javne prihodke. V zvezi s tem je tožniku še pojasnila, da je na podlagi določb Zakona o davčni službi (Uradni list RS, št. 18/96, v nadaljevanju ZDS) Davčna uprava Republike Slovenije s 1. julijem 1996 prevzela vse naloge, ki jih je do tega datuma opravljala Republiška uprava za javne prihodke. Tožnik v svoji zahtevi meni, da mu je bil z odmerno odločbo odmerjen davek od dohodkov iz dejavnosti za leto 1992 nepravilno odmerjen po določbah 40. do 44. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 48/90 in 34/91, v nadaljevanju ZDoh), ki ne velja več. Tožena stranka tožniku pojasnjuje, da se po določbi 4. člena ZDoh višina dohodnine in davkov, ki se od nje odštejejo, ugotavlja po predpisih, ki veljajo na dan 1. 1. tistega leta, za katero se dohodnina odmerja, če ni s tem zakonom drugače določeno. Na navedeni podlagi je torej treba pri odmeri davka od dohodkov iz dejavnosti upoštevati vse tiste materialne določbe ZDoh, ki so veljale na dan 1. 1. 1992. Iz odmerne odločbe je razvidno, da je davčni organ tožniku odmeril davek iz dejavnosti za leto 1992 na podlagi takrat veljavnega materialnega zakona, zato je razlog nepravilne uporabe materialnega prava iz zahteve neutemeljen. Tožena stranka nadalje v zvezi s tožnikovimi procesnimi ugovori pojasnjuje, da bi moral biti v skladu s 94. členom ZDoh davek iz dejavnosti za leto 1999 odmerjen do 31. 5. 1993, medtem ko je bila odmerna odločba tožniku nesporno vročena šele 5. 1. 1998, torej po preteku roka, določenega v citiranem členu. Pri tem pojasnjuje, da prekoračitev navedenega roka sicer pomeni kršitev procesnega določila, vendar pa ta kršitev ne vpliva na davčno obveznost zavezanca. Na podlagi navedenega tožena stranka meni, da je bila tožniku odmerna odločba izdana v skladu z določbami procesnega in materialnega zakona, zato je tožnikova zahteva za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici neutemeljena, saj niso podani pogoji iz 22. člena ZDavP.

Tožnik tožbo vlaga zaradi nepravilne ugotovitve dejanskega stanja, napačne uporabe materialnega prava ter kršitev pravil postopka. V tožbi navaja, da je tožena stranka vlogo tožeče stranke obravnavala površno, saj ni preverila, ali je podala pritožbo zoper sporno odločbo. V obrazložitvi izpodbijane odločbe namreč nepravilno navaja, da pritožba ni bila vložena, saj je bila vložena istega dne kot zahteva za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici in postopek še ni zaključen. Tožena stranka tudi nepravilno ugotavlja, da je nesporno, da je tožnik zadevno odločbo prejel 5. 1. 1998, saj jo je tožnik po njegovem zatrjevanju prejel šele mesec kasneje. V izogib ponavljanju se v predmetni tožbi sklicuje tudi na svoje navedbe v priloženi zahtevi za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici, zahtevi za vrnitev v prejšnje stanje, v pritožbi ter tožbi v upravnem sporu št. U .... Upravno sodišče je v tem upravnem sporu razsodilo, da je bil tožnik upravičen vložiti zahtevo za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici, tožena stranka pa bi morala preizkusiti njeno pravočasnost, nato pa ob ugotovitvi obstoja procesnih predpostavk odločiti še o njeni utemeljenosti. V nadaljevanju tožnik navaja, da je bila dne 28. 12. 1997 izdana (ne pa tudi vročena) odmerna odločba za davek od dohodkov iz dejavnosti za leto 1992. Davek je bil odmerjen na podlagi določb 9. člena ZDS ter 2. in 103. člena ZDavP, in določb 40. do 44. člena ZDoh. Določba 9. člena ZDS po mnenju tožnika zaradi dejanskega stanja ne pride v poštev. V tej zadevi namreč ni šlo za pregled poslovalnice v inšpekcijskem postopku, temveč za odmero davka od dohodkov iz dejavnosti za leto 1992 na podlagi napovedi davčnega zavezanca. Poleg navedenega ZDS v času nastanka davčne obveznosti še ni veljal, zaradi česar bi morala tožena stranka pravno podlago iskati v njegovih prehodnih določbah. ZDS je začel veljati šele 1. 7. 1996 in v času, ko bi morala biti izdana odmerna odločba, davčni organ, ki je odmeril davek, sploh še ni obstajal, saj se je ustanovil šele z navedenim zakonom. Od kod davčnemu organu pooblastila za odločanje v več let starih zadevah, pa tožena stranka ni utemeljila, temveč se je zgolj pavšalno sklicevala na ta zakon. Po tožnikovem prepričanju bi bilo to potrebno, saj je od nastanka davčne obveznosti do odmere davka po davčnem organu preteklo že pet let in zato morala biti postopek in pristojnost organa še bolj natančno opredeljena. Tudi uporaba določb 2. in 103. člena ZDavP je po njegovem prepričanju v tej zadevi sporna, saj se je ZDavP začel uporabljati šele 1996 leta in bi morala izpodbijana odločba opirati na določbe zakona, ki je veljal v času predpisanega roka za napoved in odmero davka od dohodkov iz dejavnosti. Po drugi strani pa tožnik opozarja, da določbe 40. do 44. člena ZDoh, na katere se je v postopku sklicevala tožena stranka, v času izdaje odločbe niso več veljale, zato tudi niso mogle predstavljati pravne podlage za izdajo odmerne odločbe v letu 1997. Tožnik navaja, da je zakoniti rok za oddajo napovedi navedenega davka 28. februar 1993 za preteklo leto. Nesporno je, da je bil zakoniti rok za odmero davka od dohodkov iz dejavnosti po 93. in 94. členu ZDoh 31. maj za preteklo leto. Kršitev zakonitosti s strani davčnega organa ne more biti v škodo davčnemu zavezancu, saj odmerna odločba, katere izdaja je za več kot štiri leta prekoračila zakoniti rok, pomeni za tožnika presenečenje, še zlasti ker izhaja iz ocene organa in ne iz napovedi. Tožniku se prav tako postavlja vprašanje verodostojnosti in zakonitosti izdane odločbe iz razlogov, ker datira na 28. 12. 1997, ki je nedelja. Glede na vse navedeno tožnik predlaga, da sodišče odpravi izpodbijano odločbo ter odmerno odločbo.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo predlaga zavrnitev tožbe iz razlogov, razvidnih iz izpodbijane odločbe.

Državno pravobranilstvo kot zastopnik javnega interesa je z dopisom št. ... z dne 16. 10. 2002 prijavilo svojo udeležbo v tem upravnem sporu.

Tožba ni utemeljena.

Inštitut odprave in razveljavitve odločbe po nadzorstveni pravici je izredno pravno sredstvo, ki se tako v splošnem upravnem postopku kot tudi v posebnem davčnem postopku lahko uporabi le pod zakonsko določenimi pogoji. Prvi odstavek 22. člena ZDavP določa, da odločbo o odmeri davkov, ki jih odmerja davčni organ, glavni davčni urad odpravi po nadzorstveni pravici v petih letih od dneva, ko je postala dokončna, če jo je izdal stvarno nepristojen organ, če jo je izdal krajevno nepristojen davčni organ, če je bila v isti stvari že prej izdana pravnomočna odločba, s katero je bila ta stvar drugače rešena ter če je bila odločba izdana kot posledica prisiljenja, izsiljevanja, pritiska ali drugega nedovoljenega dejanja. V 2. odstavku istega člena pa je določeno, da lahko glavni davčni urad odločbo o odmeri davkov odpravi, razveljavi ali spremeni po nadzorstveni pravici, če je z njo prekršen materialni zakon. V tem členu je to izredno pravno sredstvo odprave, razveljavitve ali spremembe odločbe po nadzorstveni pravici v ZDavP drugače urejeno kot v Zakonu o splošnem upravnem postopku (Uradni list SFRJ, št. 47/86 - prečiščeno besedilo, v nadaljevanju ZUP/86), ki je bil v uporabi v času odločanja tožene stranke. Zato je treba glede vseh vprašanj postopka, razen tistih, ki so drugače urejena, postopati po določbah ZDavP, določbe ZUP/86 pa uporabiti v vseh ostalih vprašanj postopka, ki z ZDavP niso urejena. Drugi odstavek 264. člena ZUP/86 določa stranko kot enega izmed upravičenih vlagateljev zahteve za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici. Ob upoštevanju navedene določbe je stranka v upravnem postopku upravičena zahtevati odpravo odločbe po nadzorstveni pravici le iz razlogov, določenih v 1. odstavku 263. člena ZUP/86, v davčnem postopku pa le iz razlogov, določenih v 1. odstavku 22. člena ZDavP. Po mnenju sodišča določba 2. odstavka 22. člena ZDavP v razmerju do 2. odstavka 263. člena ZUP/86 davčni organ le dodatno pooblašča, da odločbo iz razloga kršitve materialnega zakona ne le razveljavi, temveč tudi odpravi ali spremeni, ne širi pa tistih razlogov, iz katerih odpravo odločbe lahko zahteva tudi stranka, še na kršitev materialnega zakona. Zato lahko kršitev materialnega zakona stranka tudi v davčnem postopku uveljavlja izključno v postopku z rednimi pravnimi sredstvi, torej v pritožbenem postopku, ne more pa jih uveljavljati v postopku z izrednim pravnim sredstvom odprave odločbe po nadzorstveni pravici po 2. odstavku 22. člena ZDavP (tako tudi v sodbi Upravnega sodišča Republike Slovenije v Ljubljani opr. št. U 41/2002 z dne 25. 9. 2003).

Stranka lahko torej uveljavlja odpravo odločbe po nadzorstveni pravici v davčnem postopku le iz razlogov kršitve procesnega prava, navedenih v 1. odstavku 22. člena ZDavP. Ob upoštevanju navedenega tožnik v obravnavani zadevi uveljavlja le razlog stvarne nepristojnosti iz 1. alinee 1. odstavka 22. člena ZDavP, ki pa je tudi po presoji sodišča neutemeljen. V skladu z določili ZDS je namreč Davčna uprava Republike Slovenije s 1. 7. 1996 prevzela vse naloge, ki so jih do tega dne opravljale Republiške uprave za javne prihodke (66. člen ZDS). Tožnik zato nima prav, ko meni, da je odmerno odločbo izdal stvarno nepristojen organ, saj so bile naloge, pristojnosti in organizacija davčne službe v času izdaje odmerne odločbe natančno opredeljene v ZDS, in od dneva začetka uporabe tega zakona Republiška uprava za javne prihodke ni več imela zakonskega pooblastila za opravljanje nalog davčne službe, temveč je takšno pooblastilo imela le davčna uprava. Pri tem sodišče še ugotavlja, da je tožena stranka v obrazložitvi izpodbijane odločbe pravilno ugotovila, da je odmerno odločbo št. ... z dne 28. 12. 1997 izdala Davčna uprava Republike Slovenije, Davčni urad A, Izpostava B, kot stvarno in krajevno pristojen davčni organ, pri čemer je v uvodu in izreku izpodbijane odločbe nepravilno navedla Republiško upravo za javne prihodke z isto opravilno številko, vendar ta nepravilnost ne vpliva na drugačno odločitev v tej zadevi.

Ker tožnik ni upravičen zahtevati odprave odločbe po nadzorstveni pravici zaradi kršitve materialnega prava in drugih kršitev procesnega prava, ki se ne nanašajo na zakonite razloge iz 1. odstavka 22. člena ZDavP, tožena stranka v tem delu ni bila dolžna vsebinsko presojati utemeljenosti tožnikove zahteve. Sodišče zato pravilnosti razlogov, s katerimi tožena stranka utemeljuje zavrnitev zahteve tožnika za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici iz razlogov kršitve materialnega in procesnega prava izven okvirov 1. odstavka 22. člena ZDavP, ni podrobneje presojalo, saj jih tudi v tožbi tožnik ne more uspešno uveljavljati.

Eden izmed temeljnih pogojev za odločanje po nadzorstveni pravici je bila po ZUP/86 tudi dokončnost odločbe. Zakonitost odločbe, ki je izdana v upravnem postopku, je bilo mogoče presojati po nadzorstveni pravici, če gre za odločbo, ki je dokončna v upravnem postopku, torej za takšno odločbo, ki je ni mogoče izpodbijati s pritožbo. Tožnik pravilno ugotavlja, da je zoper odmerno določbo vložil pritožbo, ki pa je bila po podatkih iz upravnih spisov zavržena kot prepozna s sklepom št. .. z dne 27. 8. 1999. Zoper navedeni sklep je tožnik vložil pritožbo, o kateri v času izdaje izpodbijane odločbe še ni bilo odločeno. Sodišče meni, da je tožena stranka ravnala v korist tožnika, ko je štela, da so procesne predpostavke za odločanje o nadzorstveni pravici podane (čeprav je res nepravilno navedla, da pritožba sploh ni bila vložena), saj je na tej podlagi tožnikovo zahtevo za odpravo odločbe vsebinsko (to je meritorno) in ne postopkovno presojala. Vprašanje dokončnosti odmerne odločbe bi bilo za odločanje v tem upravnem sporu pomembno le, če bi tožena stranka tožnikovo zahtevo zavrgla, češ da je vložena pred dokončnostjo odločbe, torej preuranjena.

Glede na navedeno sodišče ugotavlja, da je izpodbijana odločba v okviru razlogov, ki jim je pritrdilo sodišče, pravilna in na zakonu utemeljena, zato je tožbo zavrnilo na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97, 65/97 - popravek ter 70/2000).