VSRS Sodba in sklep X Ips 396/2014
Datum: 2015-11-27T01:00:00.000+01:00
ecli: ECLI:SI:VSRS:2015:X.IPS.396.2014
opravilna_stevilka_ii_stopnje: Sodba UPRS I U 1990/2013
sodisce: Vrhovno sodišče
oddelek: Upravni oddelek
podrocje: CARINE
institut: združitev postopkov - dovoljena revizija - obračun uvoznih dajatev - nezakonita odstranitev izpod carinskega nadzora - zloraba elektronskega carinskega sistema - dokazno breme - dokazila o zaključku tranzitnega postopka - tožbene novote - udeležba tretjih oseb - odgovornost glavnega zavezanca - predlog za postavitev predhodnega vprašanja Sodišču Evropske unije - naknadna vknjižba - napaka carinskih organov - ločenost postopkov po 220. in 239. členu CZS - načelo sorazmernosti - stroški postopka

## Jedro

Dokazno breme glede predložitve dokazil o pravilnem zaključku tranzitnih postopkov je v obravnavanih zadevah na revidentu.

Odgovornost, ki jo nosi glavni zavezanec, je namenjena zagotavljanju skrbne in enotne uporabe predpisov v zvezi z izterjavo carinskega dolga zaradi varovanja finančnih interesov Skupnosti in držav članic. Zato dejstvo, da se glavnemu zavezancu naloži plačilo carinskega dolga, ni v nasprotju z načelom sorazmernosti.

Obravnavane odločitve o naknadni vknjižbi carinskega dolga niso skladne z določbami 220. člena CZS, ker ne presojajo, ali je z zlorabo sistema NCTS prišlo do napake romunskih carinskih organov in tako pomenijo zmotno uporabo materialnega prava.

Odločitev, da se, če je to mogoče, relevantni pogoji po b) točki drugega odstavka 220. člena CZS presojajo že v postopku same odmere, je v skladu z načelom učinkovitosti in ekonomičnosti postopka.

## Izrek

I. Zadeve, ki se pri Vrhovnem sodišču vodijo kot X Ips 396/2014, X Ips 429/2014, X Ips 430/2014 in X Ips 431/2014, se združijo v skupno obravnavanje in odločanje tako, da postane osnovni spis X Ips 396/2014. II. Revizijam se ugodi, izpodbijane sodbe Upravnega sodišča Republike Slovenije v Ljubljani I U 1990/2013-11 z dne 8. 7. 2014, I U 1989/2013-14 z dne 21. 8. 2014, I U 1991/2013-13 z dne 1. 9. 2014 in I U 268/2014-12 z dne 21. 8. 2014 se spremenijo tako, da se tožbam ugodi in se odpravijo prvostopenjski upravni akti Carinskega urada Nova Gorica, 4242-127/2012-4 z dne 1. 8. 2012, 4242-129/2012-4 z dne 3. 8. 2012, 4242-130/2012-4 z dne 3. 8. 2012 in 4242-128/2012-4 z dne 2. 8. 2012 ter odločbe tožene stranke, Ministrstva za finance, DT 498-1-807/2012-2 z dne 14. 11. 2013, DT 498-1-806/2012-2 z dne 8. 11. 2013, DT 498-1-808/2012-2 z dne 14. 11. 2013 in DT 498-1-873/2012-2 z dne 19. 12. 2013 in se zadeve vrnejo prvostopenjskemu organu v nov postopek.

III. Tožena stranka je dolžna tožeči povrniti stroške upravnih sporov na obeh stopnjah v višini 26.898,56 EUR v roku 15 dni od dneva vročitve te sodbe, po tem roku pa z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

## Obrazložitev

1. Z izpodbijanimi sodbami je prvostopenjsko sodišče na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbe tožeče stranke (v nadaljevanju revidenta) zoper več odločb Carinskega urada Nova Gorica, s katerimi je prvostopenjski carinski organ za blago, ki je bilo prijavljeno za tranzitni postopek po tranzitnih deklaracijah (TI) z dne 4. 12. 2009, 29. 10. 2009, 15. 10. 2009 in 6. 11. 2009, Izpostava Terminal Ljubljana, cigarete različnih blagovnih znamk in različnih količin, tarifne oznake 2402 20 90 kombinirane nomenklature (KN) in TARIC kode 00, s carinsko stopnjo za tretje države 57,60 %, določil uvozne in druge dajatve (carine, trošarine, davek na dodano vrednost in obresti) v skupnem znesku 1.091.653,17 EUR, 1.081.834,23 EUR, 98.871,26 EUR in 1.077.779,63 EUR (točke 1 izrekov). Dolgovane zneske je revident kot glavni zavezanec dolžan plačati v roku 10 dni od vročitve odločb, v primeru, da dolgovani znesek ne bo poravnan, se bodo uvedli postopki davčne izvršbe in bodo zaračunane zamudne obresti (točke 2 izrekov). Pritožbe ne zadržijo izvršitve odločb, o stroški postopkov pa bo odločeno s posebnimi sklepi (točke 3 in 4 izrekov). Tožena stranka je pritožbe revidenta kot neutemeljene zavrnila.

2. Sodišče prve stopnje je v obrazložitvi izpodbijanih sodb pritrdilo odločitvi in razlogom carinskih organov, opredelilo pa se je tudi do tožbenih navedb. Ključni razlog za zavrnitev tožb in potrditev pravilnosti ter zakonitosti odločitev carinskih organov je ugotovitev, da sta bili v računalniškem sistemu NCTS (New Computerised Transit System) sporočili „Obvestilo o prispetju“ in „Rezultati kontrole“ zlorabljeni ter blago in spremni tranzitni dokumenti niso prišli na namembni carinski urad v Romunijo. Iz dopisa romunskih carinskih organov izhaja, da so bila predmetna tovorna vozila ob vstopu v Romunijo prazna in torej blago ni zapustilo ozemlja Skupnosti. Obrazci TC 11 („Potrdilo o prejemu“) k predmetnim deklaracijam niso bili priloženi oziroma je bil (v zadevi X Ips 430/2015) priložen prazen obrazec. Trditve glede subjektivnega odnosa revidenta do dejanja nezakonite odstranitve blaga so glede na prvi odstavek 96. člena Uredbe Sveta (EGS) št. 2913/92 z dne 12. 10. 1992 o uvedbi Carinskega zakonika skupnosti (UL L 302 z dne 19. 10. 1992 s spremembami, v nadaljevanju CZS) nerelevantne. V izpodbijani sodbi v zadevi X Ips 396/2014 sodišče prve stopnje navaja, da je revidentov ugovor, da gre za napako carinskih organov in se carinski dolg v skladu z drugim odstavkom 220. člena CZS ne bi smel vknjižiti, nedovoljena tožbena novota, ki je sodišče ne bo presojalo, v zadevah X Ips 429/2014, X Ips 430/2014 in X Ips 431/2014 pa, da bo presoja pogojev po 220. členu CZS predmet ločenih postopkov, saj je revident po lastnih navedbah vložil zahtevek za odpust na pristojni carinski organ.

3. Zoper sodbe sodišča prve stopnje vlaga revident revizije in se glede dovoljenosti sklicuje na 1. točko drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Uveljavlja revizijska razloga zmotne uporabe materialnega prava in bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu. Predlaga, da Vrhovno sodišče revizijam ugodi ter spremeni sodbe sodišča prve stopnje tako, da tožbam tožeče stranke ugodi oziroma podrejeno, da revizijam ugodi in izpodbijane odločbe razveljavi ter zadeve vrne v ponovno odločanje sodišču prve stopnje. Priglaša stroške revizijskih postopkov. Hkrati predlaga postavitev vprašanja za predhodno odločanje na Sodišče Evropske unije (v nadaljevanju SEU). Navaja, da bi se moralo v postopkih ugotoviti, da je šlo za napako romunskih carinskih organov in se dolg v skladu z 220. členom CZS ne bi smel vknjižiti oziroma bi se moral skladno z 239. členom CZS odpustiti. Pri tej tožbeni navedbi ni moglo iti za nedovoljeno tožbeno novoto, saj so bila vsa relevantna dejstva ugotovljena že pri carinskem organu prve stopnje, materialno pravo pa se mora pravilno uporabiti po uradni dolžnosti.

4. Tožena stranka predlaga, da se revizije zavrnejo kot neutemeljene.

K I. točki izreka:

5. Ker gre v obravnavanih zadevah za več postopkov o istem predmetu, saj revident v vseh primerih z vsebinsko povsem enakimi razlogi izpodbija sodbe, izdane na isti pravni podlagi in ob bistveno enakem dejanskem stanju, in ker sta v vseh primerih isti tudi stranki spora, so izpolnjeni pogoji za združitev postopkov na revizijski stopnji. Zato je Vrhovno sodišče – ob upoštevanju načela pospešitve in ekonomičnosti postopka iz prvega odstavka 11. člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 – smiselno uporabilo določbo prvega odstavka 42. člena ZUS-1 in v uvodu navedene zadeve združilo v skupno obravnavanje in odločanje.

K II. točki izreka

6. Revizije so utemeljene.

7. Revizije so dovoljene na podlagi 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1, ki določa, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločalo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Vrednost izpodbijanih delov dokončnih upravnih aktov, kot izhaja iz 1. točke obrazložitve te sodbe, v vsaki posamezni zadevi presega 20.000,00 EUR.

8. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njem navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je revizijsko sodišče v obravnavanih zadevah tudi opravilo revizijski preizkus.

Dejansko stanje obravnavanih zadev

9. Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v carinskih postopkih ter povzetega v izpodbijanih aktih, ki je bilo podlaga za odločanje upravnih organov in sodišča prve stopnje, na katero je Vrhovno sodišče vezano, izhaja, da je revident s tranzitnimi deklaracijami v sistemu NCTS za zunanji skupnostni tranzit prijavil občutljivo blago, cigarete, za katere obstaja večje tveganje za goljufije (priloga 44c Uredbe Sveta EGS št. 2454/93 z dne 2. 7. 1993 o določbah za izvajanje Uredbe Sveta EGS št. 2913/92 o carinskem zakoniku Skupnosti (v nadaljevanju Izvedbena uredba)), po računih tuje družbe A. iz Združenih držav Amerike. Prejemnik blaga je T. iz Ukrajine, glavni zavezanec pa revident. Prevoz je izvajala družba M. iz Slovaške. Blago je bilo napoteno na namembni kraj Halmeu v Romuniji, z roki predaje blaga najkasneje 9. 11. 2009, 27. 10. 2009, 16. 11. 2009 in 18. 12. 2009 in obveznim načrtom poti Slovenija-Madžarska-Romunija. Tranzitni postopki so bili v NCTS zaključeni, saj sta bili prejeti elektronski sporočili IE006 (Obvestilo o prispetju) in IE018 (Rezultati kontrole na namembnem uradu). Posledično so zadevne deklaracije prešle v stanje „Zaključeno“.

10. Carinski organ je zaradi dvoma, da so bile tranzitne operacije pravilno zaključene, skladno s 314. a členom Izvedbene uredbe na namembni urad v Halmeu poslal obrazec TC21 „Naknadno preverjanje“ z navedbo razloga in pozivom, naj namembni urad predloži ustrezna dokazila o zaključku predmetnih tranzitnih postopkov. Slovenski carinski organ je poslal tudi več dopisov in prejel več odgovorov romunske carinske administracije, v katerih je romunski organ navedel, da obstaja sum, da predmetni tranzitni postopki niso bili pravilno zaključeni in da obravnavano blago ni zapustilo carinskega območja Skupnosti. Navedel je, da sta bili sporočili IE006 („Obvestilo o prispetju“) in IE018 („Rezultati kontrole na namembnem uradu“) predmetnih tranzitnih deklaracij zlorabljeni in v zvezi s tem potekajo kriminalistične preiskave. Tovorna vozila so bila ob vstopu v Romunijo prazna, kar izhaja iz dopisa Regionalnega direktorata za ceste in mostove Cluj, št. 23173 z dne 18. 8. 2010. Glede na dopis Ukrajinske carinske administracije so tovorna vozila prispela na mejni prehod Diakovo - Ukrajina prazna. Urad tudi ni prejel nobenih dokazil, da bi bilo blago predloženo pri katerem izmed ostalih carinskih uradov v Romuniji. Na poslane kopije obrazcev TC11 („Potrdilo o prejemu“) je romunski organ odgovoril, da je bil (v zadevi X Ips 430/2015) k tranzitni deklaraciji priložen prazen obrazec TC11 oziroma, da ta obrazec k predmetnim deklaracijam ni bil priložen. Carinski organ je glede na navedeno revidenta pozval, da skladno z določbo 366. člena Izvedbene uredbe predloži dokazila o pravilnih zaključkih tranzitnih postopkov. Takih dokazil revident ni predložil. Glede odgovornosti glavnega zavezanca carinskih postopkov

11. Ker je bilo blago nezakonito odstranjeno izpod carinskega nadzora in tranzitni postopki niso bili zaključeni v skladu z 92. členom CZS, so bile revidentu odmerjene uvozne in druge dajatve. Revident po mnenju carinskega organa odgovarja na podlagi 96. člena CZS, ki določa, da je glavni zavezanec imetnik postopka v okviru zunanjega skupnostnega tranzitnega postopka in je odgovoren za predložitev nedotaknjenega blaga namembnemu carinskemu uradu v predpisanem roku, pri čemer je dolžan spoštovati ukrepe, ki so jih carinski organi sprejeli za zagotovitev prepoznavanja; spoštovanje določb skupnostnega tranzitnega postopka. Glede na določbo tretjega odstavka 203. člena CZS je glavni zavezanec dolžnik za carinski dolg.

12. V obravnavanih zadevah je sporno, ali so bile revidentu kot glavnemu zavezancu pravilno in zakonito obračunane uvozne in druge dajatve z obrestmi za zgoraj navedeno blago zaradi ugotovitve, da blago ni bilo predano namembnemu carinskemu uradu - Carinskemu uradu v Halmeu in da tranzitni postopki niso bili zaključeni skladno z določbo 92. člena CZS. Sporno je, ali je bilo kršeno načelo sorazmernosti, saj revident trdi, da se mu je naložilo plačilo dajatev ne glede na to, da je bil dobroveren in da je šlo za goljufijo tujih carinskih organov. Vprašanje je tudi, ali so bile storjene bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu, saj po mnenju revidenta ne obstajajo nobeni dokazi o tem, da so tovornjaki na romunsko mejo prispeli prazni. Sporno je še, ali bi se moral revidentu dolg na podlagi 220. in 239. člena CZS odpustiti in ali bi moralo sodišče prve stopnje zaradi zagotavljanja civilnopravnih učinkov o sporih obvestiti tretjo osebo.

13. Revident v revizijah navaja, da je sodišče prve stopnje zagrešilo bistveno kršitev določb postopka v upravnem sporu, saj izpodbijane sodbe nimajo razlogov o naslednjih tožbenih navedbah: tehtanje tovornjakov naj bi opravil Regionalni direktorat za ceste in mostove, ki ni carinski organ, pri čemer se niti ne ve, kakšne vrste subjekt je to, niti mu niso bili nikoli predloženi tehtalni listi in ni bil seznanjen s postopkom tehtanja; ne obstaja noben dokaz o tem, da so bila tovorna vozila ob vstopu v Romunijo prazna, da so bili postopki nepravilno zaključeni in da blago ni bilo predloženo namembnemu carinskemu organu; odmere ne temeljijo na dokazih ampak zgolj na posredovanih informacijah tujega carinskega organa, ki izražajo zgolj sum, ustrezen dokazni postopek pa ni bil izveden; vse to naj bi pomenilo tudi kršitev revidentove pravice do izjave.

14. Vrhovno sodišče meni, da je za obravnavane zadeve ključno materialno pravo glede dokaznega bremena predložitve dokazil o pravilnosti zaključka tranzitnega postopka. Dejstvo, da je tranzitni postopek implicitno ali formalno zaključen, ne vpliva na pravice in dolžnosti pristojnega organa, da preveri glavnega zavezanca, kadar se pozneje ugotovi, da postopek dejansko ni bil končan in se zato ne sme zaključiti, ali so bile pozneje odkrite nepravilnosti, ki se nanašajo na določene tranzitne postopke.(1)

15. V skladu s četrtim odstavkom 365. člena Izvedbene uredbe carinski organi države članice odhoda, če niso prejeli sporočila „Obvestilo o prispetju“, zahtevajo potrebne podatke za zaključek postopka od glavnega zavezanca ali od namembnega organa. Enako po mnenju Vrhovnega sodišča postopajo v primeru, ko se izkaže, da je bilo to obvestilo zlorabljeno. Če ni upravnega dokazila o koncu postopka, kot v obravnavanem primeru, se torej od glavnega zavezanca zahteva, da sam predloži dokazilo (npr. dokument, ki je enakovreden alternativnemu dokazilu). Zakonodaja, 366. člena Izvedbene uredbe, določa tri kategorije listin, ki jih pristojni organi države odhoda lahko sprejmejo kot alternativno dokazilo o tem, da se je tranzitni postopek končal ali se lahko šteje za končanega: 1. listina, ki so jo potrdili carinski organi v državi članici ali v namembni državi skupnega tranzita (pogodbenici), ki omogoča prepoznavanje blaga in dokazuje, da je bilo blago predloženo na namembnem uradu ali pooblaščenemu prejemniku; 2. carinska listina, izdana v tretji državi, kamor je bilo vneseno blago za carinsko dovoljeno rabo ali uporabo; 3. listina, ki jo izda tretja država in jo potrdijo carinski organi te države, iz katere je razvidno, da se šteje, da je blago v zadevni tretji državi v prostem prometu (prvi in drugi odstavek 366. člena Izvedbene uredbe). Nobena druga listina ni sprejemljiva kot alternativno dokazilo. Alternativno dokazilo je sprejemljivo samo, če ga carinski organi potrdijo (tretji odstavek 366. člena Izvedbene uredbe) in je ustrezno za pristojne organe države odhoda, tj. če jim dejansko omogoči, da preverijo, ali se nanaša na zadevno blago in če ni dvoma o verodostojnosti dokumenta in njegovem potrdilu.(2)

16. Za dokazovanje je torej v vsakem primeru odgovoren glavni zavezanec in je dokazno breme glede predložitve dokazil o pravilnem zaključku tranzitnih postopkov v obravnavanih zadevah na revidentu. On je tisti, ki mora ob sumu nepravilno zaključenega postopka predložiti dokaze o nasprotnem, zato je ugovor, da so odločbe izdane neutemeljeno, ker v spisih ni nobenega dokaza o tem, da so bili postopki nepravilno zaključeni, neutemeljen. Dokazila, ki bi ustrezalo zahtevam zgoraj navedenega člena, revident v postopkih nesporno ni predložil. Ugovori glede bistvenih kršitev določb postopka in kršitve materialnega prava, navedeni v 13. točki te sodbe, so tako neutemeljeni.

17. Takšno stališče posredno potrjuje tudi sodba SEU v zadevi C-319/14 z dne 29. 10. 2015, v kateri je sicer dejansko stanje deloma drugačno. V tej zadevi carinski urad odhoda ni prejel povratnega izvoda in je pozval glavnega zavezanca, da predloži dokazilo o končanju tranzitnih postopkov. Glavni zavezanec ni predložil dokazil o zaključku postopka, ki bi bili skladni s 365. in 366. členom Izvedbene uredbe, SEU pa je potrdilo, da je zato carinski dolg nastal skladno z 203. členom CZS.

18. Revident je kot dokaz za zaključek postopkov predložil obrazce TC11 (Potrdilo o prejemu dokumenta T1) k predmetnim tranzitnim deklaracijam. Vendar je sodišče prve stopnje pravilno navedlo, da iz tretjega odstavka 362. člena Izvedbene uredbe jasno izhaja, da se ta obrazec ne uporablja kot dokazilo o zaključku postopka v smislu 366. člena te uredbe. Materialno pravo je bilo tako pravilno uporabljeno.

19. Na revidentu je dokazno breme tudi o tem, da je bilo blago predloženo namembnemu carinskemu uradu. Alternativno dokazilo, da je bilo blago predloženo na namembnem uradu ali pooblaščenemu prejemniku, je sestavljeno iz kateregakoli dokumenta, ki so ga potrdili carinski organi v državi članici ali v namembni državi skupnega tranzita z navedbo registrske številke tranzitne deklaracije, ki omogoča prepoznavanje blaga in dokazuje, da je bilo predloženo na namembnem uradu. Kot rečeno pa se alternativni dokumenti ne smejo sprejeti, če zaprošen organ ne potrdi, da so zadevni podatki avtentični in točni.(3) Romunski carinski organ pa je v dopisu navedel, da obrazci TC11 (Potrdilo o prejemu dokumenta T1) k predmetnim carinskim deklaracijam sploh niso bili predloženi, v zadevi X Ips 430/2015 pa je bil k tranzitni deklaraciji priložen prazen obrazec.(4)

20. Glede na takšno materialno pravo Vrhovno sodišče izhaja iz dejanske ugotovitve sodišča prve stopnje, na katero je Vrhovno sodišče vezano, da so tovorna vozila na ozemlje Romunije vstopila prazna, brez tovora. Ugovori bistvene kršitve določb postopka, da odmerne odločbe temeljijo zgolj na sumu brez dokazov, so neutemeljeni, saj bi moral, kot navedeno, dokaze o tem, da je bil tranzitni postopek pravilno zaključen in o tem, da tovornjak ni bil brez tovora, predložiti revident. 21. Revident nadalje navaja, da je bilo v postopkih kršeno materialno pravo, saj je odmera carinskih dajatev v obravnavanih primerih v nasprotju z načelom sorazmernosti. Revident naj bi bil v dobri veri, za nastanek carinskega dolga pa so po njegovem odgovorni romunski carinski organi, proti katerim poteka kriminalistična preiskava. Meni, da bi moralo Vrhovno sodišče v zvezi s tem SEU postaviti vprašanje za predhodno odločanje.

22. Pogodba o delovanju Evropske unije v tretjem odstavku 267. člena določa, da je sodišče države članice, zoper odločitve katerega po nacionalnem pravu ni pravnega sredstva, dolžno predložiti predhodno vprašanje v odločanje SEU, če je glede tega vprašanja treba sprejeti odločitev, ki bo sodišču omogočila izreči sodbo. SEU je v sodbi C-494/03 z dne 15. 9. 2005 določilo kriterije, na podlagi katerih lahko nacionalno sodišče (zoper odločitve katerega ni pravnega sredstva po pravnem redu države članice) samostojno reši interpretativno vprašanje, povezano z evropskim pravom, in sicer v primerih, kadar vprašanje ni relevantno za reševanje konkretne zadeve (pomanjkanje prejudicialnosti oziroma relevantnosti); kadar je bila obravnava določbe skupnosti že predmet razlage SEU oziroma kadar se pravilna uporaba evropskega prava kaže tako očitno, da o njej ni nobenega razumnega dvoma.(5)

23. Sodišče Evropske unije je v zadevi C-230/06 z dne 3. 4. 2008 obravnavalo primer družbe za carinsko zastopanje B., kjer je carinski urad odhoda po prejemu kopij tranzitnih dokumentov, opremljenih s pečati in opravilnimi številkami namembnih uradov, potrdil prejem računov. Kasneje je služba za boj proti goljufijam ugotovila, da blago ni prispelo v namembni kraj zaradi goljufije, pri kateri B. ni bila udeležena, vendar so bili po vsej verjetnosti vanjo vpleteni italijanski cariniki. SEU je ne glede na to poudarilo, da je glavni zavezanec, družba B., kot imetnik postopka v okviru zunanjega skupnostnega tranzitnega postopka, dolžnik za carinski dolg, ki izhaja iz neupoštevanja določb tega postopka. Odgovornost, ki jo nosi glavni zavezanec, je namreč namenjena zagotavljanju skrbne in enotne uporabe predpisov v zvezi z izterjavo carinskega dolga zaradi varovanja finančnih interesov Skupnosti in držav članic. Zato dejstvo, da se glavnemu zavezancu naloži plačilo carinskega dolga, po mnenju SEU ni v nasprotju z načelom sorazmernosti. Tako je SEU podarilo, da dejstvo, da je glavni zavezanec v dobri veri in da izhaja kršitev zunanjega skupnostnega tranzitnega postopka iz goljufije, pri kateri ni bil udeležen, ne krši načela sorazmernosti. V nasprotnem primeru glavni zavezanec ne bi bil več tako zavzet pri zagotavljanju učinkovitega poteka tranzita. Enakega mnenja je Vrhovno sodišče v obravnavani zadevi, kjer se sicer dobra vera revidenta oziroma goljufija carinskih organov nista ugotavljali. SEU pa je v navedeni sodbi podarilo tudi, da v primerih, ko je carinski dolg nastal zaradi okoliščin, ki niso posledica malomarnosti niti goljufanja glavnega zavezanca, 239. člen CZS, ki vsebuje splošno klavzulo pravičnosti, glavnemu zavezancu omogoča, da vloži zahtevek za odpust dajatev.

24. Predlog za postavitev vprašanja za predhodno odločanje SEU po mnenju Vrhovnega sodišča ni utemeljen, saj o vprašanju kršitve načela sorazmernosti zaradi naložitve carinskega dolga glavnemu zavezancu že obstaja navedena sodna praksa SEU, nove okoliščine pa ne vzbujajo resničnega dvoma o možnosti uporabe sodne prakse v obravnavanem primeru.

25. Revident je v revizijah navajal, da bi moralo sodišče prve stopnje zaradi zagotavljanja civilnopravnih učinkov o sporu obvestiti tretjo osebo. Ni res, kar navaja revident, da sodbe nimajo razlogov o zavrnitvi predloga za obvestitev tretje osebe, po nalogu katere naj bi revident deloval, saj je sodišče prve stopnje navedlo, da ni izkazal, da bi lahko izpodbijane odločbe posegle v pravice tretjega. Dokazna ocena pa je dejansko stanje, na katero je revizijsko sodišče vezano. Stranke v postopkih morajo za svoje navedbe predložiti dokaze, sodišče prve stopnje pa je očitno ocenilo, da iz naloga za natovarjanje blaga, ki ga kot dokaz za svoje navedbe prilaga revident, ne izhaja, da bi lahko izpodbijane odločbe posegle v pravice tretjega. Ne glede na navedeno pa dejstvo, da sodišče prve stopnje zaradi zagotovitve civilnopravnih učinkov o obravnavanem sporu ni obvestilo tretje osebe, ne predstavlja bistvene kršitve pravil postopka, saj to ni vplivalo in ni moglo vplivati na zakonitost in pravilnost izpodbijanih odločb. Revident bi nenazadnje tretjo osebo o obravnavanih postopkih lahko obvestil tudi sam (in jo glede na priložen dopis očitno tudi je).

26. Prav tako po mnenju Vrhovnega sodišča niso utemeljeni revizijski ugovori, da revident kot stranka ni imel pravice do sodelovanja postopku in ni bil zaslišan. Sodišče prve stopnje je v izpodbijani sodbi presodilo, da je imel revident možnost sodelovati v postopku in se izjaviti o vseh dejstvih in predloženih dokazih. Prav tako se je izjavil o vseh odgovorih na poizvedbe pristojnih carinskih organov, kar za sodelovanje v postopku zadostuje. Natančne in pravilne razloge vsebujejo tudi odločbe carinskih organov prve in druge stopnje. Načelo kontradiktornosti v obravnavanih postopkih po mnenju Vrhovnega sodišča ni bilo kršeno.

27. S tem je Vrhovno sodišče odgovorilo na revizijske navedbe, ki bi lahko vplivale na odločitev v zadevi. Ostale, zelo obširne revizijske navedbe, je ocenilo kot nerelevantne, pavšalne, ali take, ki se v postopku z revizijo ne morejo presojati, zato nanje ni odgovarjalo.

Glede postopka po 239. členu CZS in b) točki drugega odstavka 220. člena CZS

28. Ne glede na to, da je v obravnavanih primerih carinski dolg nastal v trenutku, ko je bilo blago odstranjeno izpod carinskega nadzora, odstranjeno pa je bilo tako, da dejansko ni bilo predloženo namembnemu carinskemu uradu v postavljenem roku ter da je bil carinski organ za tako nastali in šele naknadno ugotovljeni carinski dolg dolžan opraviti tako imenovano naknadno vknjižbo carinskega dolga, pa po presoji Vrhovnega sodišča v obravnavanih primerih določbe b) točke drugega odstavka 220. člena CZS, ki urejajo naknadno vknjižbo carinskega dolga, niso bile v celoti spoštovane.

29. Po presoji revizijskega sodišča bi moral carinski organ pri odločanju o naknadni vknjižbi carinskega dolga – glede na okoliščine primerov, ki so bile pravzaprav dejanski povod za začetek postopka – upoštevati tudi določbe drugega odstavka 220. člena CZS, ki določajo, kdaj se naknadna vknjižba ne opravi. Po točki b) te določbe se namreč naknadna vknjižba ne opravi, če „znesek zakonsko dolgovanih dajatev ni bil vknjižen kot posledica napake carinskih organov, ki je oseba, zavezana plačilu, ni mogla ugotoviti ter je sama ravnala v dobri veri in v skladu z vsemi predpisi, določenimi z veljavno zakonodajo v zvezi s carinsko deklaracijo.“ Torej, na podlagi člena 220(2)(b) CZS pristojni organi naknadno zaračunavajo uvozne dajatve le, če so kumulativno izpolnjeni trije pogoji. Najprej je nujno, da dajatev ni bila zaračunana zaradi napake pristojnih organov; nato, da je napaka, ki so jo storili pristojni organi, taka, da je zavezanec v dobri veri ne more odkriti; in nazadnje, da je zavezanec v zvezi s carinsko deklaracijo upošteval vse določbe, ki jih določajo veljavni predpisi.(6) Če so ti pogoji izpolnjeni, od zavezanca ni mogoče naknadno izterjati dajatev (sodba z dne 27. junija 1991 v zadevi Mecanarte, C-348/89, Recueil, str. I-3277, točka 12).

30. Dejanske ugotovitve iz obravnavanih primerov, da je prišlo do zlorabe sistema NCTS, kar med strankama tega postopka niti ni sporno, bi se namreč po presoji revizijskega sodišča lahko kvalificirale kot napaka carinskih organov v smislu b) točke drugega odstavka 220. člena CZS. Pomembno je, da se je revident v vseh svojih vlogah, tudi v pripombah na zapisnik carinskega organa skliceval na te okoliščine in odločitvi o naknadni vknjižbi zaradi teh okoliščin tudi nasprotoval, pri tem pa zatrjeval, da je ravnal v dobri veri. Carinski organ prve stopnje, tožena stranka in sodišče prve stopnje bi zato po presoji revizijskega sodišča te okoliščine morali prepoznati kot pravno pomembne in presojati tudi pogoje v zvezi s postopkom naknadne vknjižbe po drugem odstavku 220. člena CZS, česar pa niso storili. V 236. členu Izvedbene uredbe je tudi določeno, da carinski organi po službeni dolžnosti povrnejo ali odpustijo dajatve, če v tem roku sami ugotovijo, da gre za enega od teh primerov.

31. Da je zloraba sistema NCTS pri namembnem carinskem uradu pravno pomembna okoliščina, ki lahko vpliva na to, da se naknadna vknjižba ne opravi, izhaja iz sklepa Komisije št. REM 03/2010 z dne 5. 1. 2012. Iz sklepa izhaja, da je stališče Komisije, da je namerna in aktivna vključenost uradnih oseb carine, predvsem pri razdolžitvi tranzitnih dokumentov, ko blago ni bilo predloženo, posebna okoliščina v smislu 239. člena CZS (14. točka obrazložitve), ter sklep v konkretnem primeru, da se neupravičen vnos sporočila o pravilnem zaključku tranzitnega postopka v sistem NCTS, čeprav blago ni bilo predloženo, lahko razumno razloži le tako, da v takem primeru pri zlorabi sistema aktivno sodelujejo zaposleni pri namembnem carinskem uradu ali pa z napačno organizacijo tega namembnega carinskega urada, ki je omogočila dostop tretji osebi do sistema NCTS. Samo nekdo, ki ima dostop do računalniškega sistema in ki pozna geslo za vstop v sistem, lahko zaključi tranzitni postopek v sistemu NCTS (18. točka obrazložitve). Zato gre po presoji Komisije v takem primeru za posebno okoliščino v smislu 239. člena CZS, zaradi katere je bil zahtevek za odpust carinskih dajatev v konkretnem primeru upravičen (21. točka obrazložitve). Ta primer je sicer od obravnavanih drugačen v tem, da je bilo ugotovljeno, da obstaja verjetnost, da so bili carinski organi vpleteni v zlorabo sistema (16. točka obrazložitve), kar pa se v obravnavnih zadevah (še) ni ugotavljalo.

32. V zvezi s tem sklepom Komisije je pomembno navesti, da Komisija ni odločala na podlagi 220. člena CZS, temveč po 239. členu CZS, ki v prvem odstavku določa: „Uvozne ali izvozne dajatve se lahko povrnejo ali odpustijo v drugih primerih, kot so predvideni v členih 236, 237 in 238: — ki se morajo določiti skladno s postopkom odbora; — ki izhajajo iz okoliščin, pri katerih ne gre niti za malomarnost niti za goljufivo ravnanje udeleženega. Primeri, v katerih je mogoče uporabiti to določbo, in podrobnosti postopka, ki jih je treba v ta namen upoštevati, se določijo skladno s postopkom odbora. Povračilo ali odpust sta lahko odvisna od izpolnjevanja posebnih pogojev.“

33. Odpust po 239. členu CZS se lahko odobri le na podlagi posebnega zahtevka in gre torej za od postopka naknadne vknjižbe po 220. členu CZS ločen postopek. Ne glede na ločenost teh postopkov pa je treba po presoji revizijskega sodišča upoštevati, da so lahko v obeh primerih pravno pomembna ista dejstva. Zloraba sistema NCTS je po mnenju Vrhovnega sodišča lahko pravno pomembna okoliščina tako v postopku naknadne vknjižbe po 220. členu kot v postopku odpusta po 239. členu CZS. Navedeno razlago potrjujejo stališča SEU, ki je v sodbi z dne 20. 11. 2008 v zadevi C-375/07, Heuschen & Schrouff Oriëntal Foods Trading, med drugim navedlo, da imata postopka iz členov 220 in 239 CZS enak cilj, to je omejiti naknadno plačilo uvoznih ali izvoznih dajatev na primere, ko je to plačilo upravičeno in je skladno s temeljnim načelom, kot je načelo zaupanja v pravo (57. točka obrazložitve), da iz tega izhaja, da je treba pogoje za uporabo omenjenih členov, in sicer med drugim pri členu 239(1), druga alineja, CZS pogoj, da zadevni osebi ni mogoče pripisati očitne malomarnosti, in pri členu 220 CZS pogoj, da dolžnik ni mogel odkriti napake carinskih organov, razlagati enako (58. točka obrazložitve). Po mnenju Vrhovnega sodišča je odločitev, da se, če je to mogoče, relevantni pogoji presojajo že v postopku same odmere, v skladu z načelom učinkovitosti in ekonomičnosti postopka.

34. Obravnavane odločitve o naknadni vknjižbi carinskega dolga tako niso skladne z določbami 220. člena CZS, ker ne presojajo, ali je z zlorabo sistema NCTS prišlo do napake romunskih carinskih organov (saj ni jasno, kdo je sistem zlorabil) in tako pomenijo zmotno uporabo materialnega prava. Odločitev sodišča prve stopnje, da je (v izpodbijani sodbi v zadevi X Ips 396/2014) revidentov ugovor, da gre za napako carinskih organov in se carinski dolg v skladu z 220. členom CZS ne bi smel vknjižiti, novota, ki je sodišče ne bo presojalo, je napačna, saj gre za pravilno uporabo materialnega prava na že ugotovljeno dejansko stanje in ne more iti za nedovoljeno tožbeno novoto. Kot navedeno pa tudi ni pravilno stališče (v zadevah X Ips 429/2014 in X Ips 430/2014 in X Ips 431/2014), da bo presoja pogojev po 220. členu CZS v obravnavnih zadevah predmet ločenega postopka in zato teh pogojev ni treba presojati že v tem postopku.

35. Zaradi zmotne uporabe materialnega prava je Vrhovno sodišče na podlagi prvega odstavka 94. člena ZUS-1 revizijam ugodilo in sodbe sodišča prve stopnje spremenilo tako, da je tožbam ugodilo ter odločbe prvostopenjskega upravnega organa in odločbe tožene stranke na podlagi 4. točke prvega odstavka in tretjega odstavka 64. člena ZUS-1 odpravilo in vrnilo zadeve organu, ki je upravne akte izdal, v ponoven postopek. Ta bo moral v ponovnem postopku oceniti tudi, ali so podani vsi pogoji po b) točki drugega odstavka 220. člena CZS (našteti tudi v 29. točki te sodbe), ki določa, da se naknadna vknjižba ne opravi, če „znesek zakonsko dolgovanih dajatev ni bil vknjižen kot posledica napake carinskih organov, ki je oseba, zavezana plačilu, ni mogla ugotoviti ter je sama ravnala v dobri veri in v skladu z vsemi predpisi, določenimi z veljavno zakonodajo v zvezi s carinsko deklaracijo.“ K III. točki izreka:

36. Revident je z revizijami uspel. Ker je Vrhovno sodišče prvostopenjske sodbe spremenilo in samo odločilo o tožbah ter odpravilo odločbe prvostopenjskega organa in tožene stranke, je odločilo tudi o stroških upravnega spora pred sodiščem prve stopnje ter o stroških revizijskega postopka.

37. Stroški upravnega spora pred sodiščem prve stopnje so odmerjeni na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1. Skladno z drugim odstavkom 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu se revidentu priznajo stroški za sestavo tožb v višini 1.140,00 EUR (4 krat 285,00 EUR), povečani za 22 % DDV (250,80 EUR), skupaj torej 1.390,80 EUR.

38. Stroški revizijskega postopka temeljijo na določbi drugega odstavka 165. člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 in so odmerjeni na podlagi tretjega odstavka 25. člena Zakona o odvetniški tarifi (ZOdvT). Na podlagi tarifne številke 3.300 je treba revidentu ob upoštevanju vrednosti spornih predmetov v vseh sporih priznati 20.828,00 EUR stroškov. Poleg tega se revidentu prizna 80 EUR (4 krat 20 EUR po tarifni številki 6002) materialnih stroškov. Vse to je povečano za 22% DDV (4.599,76 EUR), skupaj torej 25.507,76 EUR. Tožena stranka je tako dolžna revidentu v 15 dneh od vročitve tega sklepa povrniti stroške upravnega spora na obeh stopnjah v skupni višini 26.898,56 EUR. Vračilo plačanih sodnih taks pa bo v skladu z določbo točke c. Opombe 6. 1. Taksne tarife izvršilo prvostopenjsko sodišče. (1) Enako dokument TAXUD/801/2004, ki je objavljen na spletnih straneh Komisije in katerega namen je zagotoviti enotno uporabo carinskih predpisov (v nadaljevanju Tranzitni priročnik), točka 2. 3. dela VII.

(2) Enako Tranzitni priročnik točka 3. 3. (3) Enako Tranzitni priročnik, točka 3. 3. 1. (4) Stranka sicer skladno s 362. členom Izvedbene uredbe vnaprej izpolni obrazec.

(5) Glede na sodbo SEU v zadevi C-160/14 z dne 9. 9. 2015 je pristojno sodišče dolžno postaviti vprašanje za predhodno odločanje tudi v primeru, da se odločitve nižjih sodišč glede razlage določenega pojma razlikujejo ter da se težave pri razlagi tega pojma v več državah članicah ponavljajo (44. točka obrazložitve te sodbe).

(6) po analogiji glej sodbi z dne 12. julija 1989 v zadevi Binder, 161/88, Recueil, str. 2415, točki 15 in 16; in z dne 14. maja 1996 v zadevi Faroe Seafood in drugi, C-153/94 in C-204/94, Recueil, str. I-2465, točka 83; sklepa z dne 9. decembra 1999 v zadevi CPL Imperial 2 in Unifrigo proti Komisiji, C-299/98 P, Recueil, str. I-8683, točka 22, in z dne 11. oktobra 2001 v zadevi William Hinton & Sons, C-30/00, Recueil, str. I-7511, točke 68, 69, 71 in 72