sodba I U 1079/2009
Datum: 2011-04-05T02:00:00.000+02:00
ecli: ECLI:SI:UPRS:2011:I.U.1079.2009
sodisce: Upravno sodišče
oddelek: Javne finance
podrocje: DAVKI
institut: vračilo davka - zamudne obresti - tek zamudnih obresti - obrestovanje zamudnih obresti - za odločanje relevantni predpis

## Jedro

Odločitev o teku zamudnih obresti ni predmet postopka o vračilu, saj se v tem postopku odloča le o vračilu preplačane obveznosti, kakršna je ugotovljena z odmerno odločbo.

Predmet postopka o vračilu pa je vprašanje obrestovanja zamudnih obresti, ki se vračajo po odločbi (o vračilu), to je zamudnih obresti, obračunanih od zapadlosti davčnih obveznosti iz odločbe do izvršljivosti odmerne odločbe. V tem pogledu iz izpodbijane odločbe sledi, da se obresti vračajo na podlagi 95. člena ZDavP v zvezi s 406. členom ZDavP-1 ter da se na tej pravni podlagi zamudne obresti od zamudnih obresti, ki so predmet vračanja, ne priznajo. Izpodbijana odločba torej sledi stališču, ki ga je pred tem večkrat zavzelo to sodišče, po katerem gre v primeru vračanja davka za nadaljevanje že začetega davčnega postopka in po katerem na podlagi določb 95. člena ZDavP ni pravne podlage za obrestovanje zamudnih obresti, ki so predmet vračila. Drugačno stališče pa je zavzelo Vrhovno sodišče, in sicer, da predstavlja postopek vračila davka samostojen postopek in da je zato treba (tudi) v pogledu obrestovanja obresti oziroma davka, ki se vrača, upoštevati pravno podlago, ki velja v času odločanja o vračilu.

## Izrek

Tožbi se ugodi. Odločba Davčnega urada Kranj št. DT-48000-196/2003-8 (07-95/116) z dne 6. 7. 2006 se odpravi in zadeva vrne organu prve stopnje v ponovni postopek.

Tožena stranka je dolžna tožeči stranki v roku 15 dni povrniti stroške postopka v višini 350 EUR in DDV, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od poteka paricijskega roka do plačila.

## Obrazložitev

Prvostopni davčni organ je z izpodbijano odločbo vrnil tožeči stranki plačane zamudne obresti v skupnem znesku 1 792 390,28 SIT, ki so bile obračunane od prvega dne zamude do dneva izvršljivosti prvostopne odločbe 25. 2. 1999, v dobro njenega transakcijskega računa v roku 30 dni od vročitve odločbe. Iz razlogov izpodbijane odločbe sledi, da so bile tožeči stranki z odločbo št. 1-172/98-14 z dne 21. 1. 1999 odmerjene in naložene v plačilo dodatne obveznosti iz naslova davkov ter pripadajoče zamudne obresti, obračunane od prvega dne zamude s plačilom obveznosti do plačila. Drugostopni davčni organ je pritožbo tožeče stranke zoper odločbo prve stopnje zavrnil kot neutemeljeno, medtem ko je Upravno sodišče, ob upoštevanju odločbe Ustavnega sodišča št. U-I-356/02-14 z dne 23. 9. 2004, s sodbo opr. št. U 299/2004 z dne 13. 2. 2006 tožbi delno ugodilo in odločbo v delu, ki se nanaša na obračun zamudnih obresti odpravilo in v tem delu odločilo tako, da zamudne obresti tečejo od izvršljivosti odločbe do plačila. Z ozirom na navedeno sodbo Upravnega sodišča in glede ne določbe 95. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96 in nasl., v nadaljevanju: ZDavP) je tožeča stranka upravičena do vračila plačanih zamudnih obresti, ki so bile obračunane od prvega dne zamude do izvršljivosti prvostopne odmerne odločbe in katerih skupni znesek znaša toliko, kot sledi iz izreka. Višino zneska, ki se vrača, je davčni organ ugotovil na podlagi uradnih evidenc, ki se vodijo pri davčnem organu.

Pritožbo tožeče stranke zoper izpodbijano odločbo je drugostopni davčni organ zavrnil kot neutemeljeno. V razlogih pritrjuje odločitvi in razlogom prve stopnje. Pri tem poudari, da je davčni organ kot podlago za vračilo zamudnih obresti pravilno uporabil določbe 95. člena ZDavP v zvezi s 406. členom ZDavP-1 ter pri tem pravilno upošteval, da na citirani pravni podlagi tožeča stranka ne more uveljavljati vračila obresti od obresti, ker za to v ZDavP ni pravne podlage. Pritožbena navedba, ki se nanaša na odločbo Ustavnega sodišča št. U-I-233/01 z dne 5. 2. 2004, s katero je bilo odločeno, da se 2. stavek drugega odstavka 20. člena ZDavP, po katerem odlog prisilne izterjave ne prekine obračunavanja zamudnih obresti od davčnega dolga, razveljavi, pa na odločitev v tem postopku ne vpliva. Odločba Ustavnega sodišča je začela učinkovati 21. 2. 2004, izdana pa je bila z učinkom razveljavitve, kar pomeni, da se razveljavljeni zakon ne uporabi za razmerja, nastala pred dnem, ko je razveljavitev začela učinkovati, če do tega dne o njih ni bilo pravnomočno odločeno. Zato je po presoji druge stopnje pravilna odločitev, da se tožeči stranki vrnejo zamudne obresti le do dneva izvršljivosti prvostopne odločbe. Odločitev o teku zamudnih obresti namreč ni predmet postopka o vračilu, saj se v tem postopku odloča le o vračilu preplačane obveznosti, kakršna je ugotovljena na podlagi veljavnega pravnega naslova. Upravno sodišče pa je sicer potrdilo delno pravnomočnost sodbe, čeprav je tožeča stranka dejansko zahtevala razveljavitev sodbe v celoti in odpravo izpodbijane drugostopne odločbe. Vendar pa z morebitno naknadno odpravo celotne prvostopne odločbe ali le njenega dela tožeča stranka ne bi bila v slabšem položaju zaradi že izvršenega vračila zamudnih obresti na podlagi izpodbijane odločbe. Razen tega je treba upoštevati prehodne določbe ZUS-1, iz katerih sledi, da postanejo z dnem uveljavitve tega zakona pravnomočne vse tiste prvostopne odločbe, ki ne izpolnjujejo pogojev za pritožbo po ZUS-1, vložene pritožbe pa se obravnavajo kot revizije. V pritožbi oziroma reviziji zoper odpravljeni del (zamudne obresti do dneva izvršljivosti) pa tožeča stranka tudi nima več pravnega interesa, ker je bilo za ta del njeni tožbi ugodeno. Kolikor bi ji bile priznane dodatne obresti oziroma pravni naslov spremenjen, pa bo tudi vračilo v tem delu sledilo pravnemu naslovu. V zvezi z višino zneska, ki se vrača, pa drugostopni organ ugotavlja, da je kot datum izvršljivosti prvostopne odločbe pravilno upoštevan 25. 2. 1999 ter da je na tej podlagi izračun zamudnih obresti, ki se vračajo, pravilen ter skladen z obračuni oziroma obrestnimi listi, ki so sestavni del te odločbe. Prvostopni organ je, kot izhaja iz podatkov uradnih evidenc, tožeči stranki vračal obresti, izračunane na način in po obrestni meri, kot so se tudi zaračunavale, to je na konformni način in po obrestni meri v skladu z Zakonom o predpisani obrestni meri in temeljni obrestni meri (Uradni list RS, št. 45/95). Pravilno je izračunan tudi znesek, ki se ji vrača iz naslova plačanega prometnega davka. Ker pa je izpodbijana odločba v tem delu pomanjkljivo obrazložena, drugostopni organ s svojimi razlogi odpravlja navedeno kršitev.

Tožeča stranka se z izpodbijano odločitvijo ne strinja. V izpodbijanem delu, to je v delu odločbe, v katerem tožena stranka tožeči ni priznala pravice do vračila prisilno izterjanih obresti za obdobje od dne 25. 2. 1999 do 12. 1. 2004, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi od prisilne izterjave posameznega zneska do vračila, predlaga, da sodišče odločbo odpravi in s sodbo naloži toženi stranki, da tožeči plača znesek 38 223,46 EUR ter zakonske zamudne obresti od posameznih, prisilno izterjanih zneskov, od 25. 3. 2004 do plačila, oziroma podrejeno, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne organu prve stopnje v ponovni postopek. Tožeča stranka v razlogih tožbe navaja, da je tožena stranka tožeči stranki plačala znesek 1 792 390,29 SIT, kar znaša 7 479,51 EUR. Celotni znesek prisilno izterjanih obresti po prvostopni odločbi in sklepu o izvršbi pa znaša 10 952 261,68 SIT, oziroma v EUR 45 702,98 EUR. Zato tožeča stranka uveljavlja še razliko do celotnega prisilno izterjanega zneska, to pa je 38 223,46 EUR in zakonske zamudne obresti od zneska 45 702,98 EUR od dneva posamezne prisilne izterjave delnih zneskov davčnega dolga do plačila. Obresti so bile izterjane večinoma na podlagi sklepa o izvršbi v prvi polovici leta 2004, in sicer v zneskih in v dneh, razvidnih iz tabele na strani 3 in 4 tožbe. Zneska prisilno izterjanih obresti izključno za sporno obdobje ni mogoče natančno izračunati, zato naj se o tem vprašanju odloči kot o pravnem vprašanju po uradni dolžnosti. Sicer pa odmerna odločba ni postala izvršljiva 25. 2. 1999. Davčni organ je z odločbo z dne 20. 3. 1999 izvršitev odločbe odložil do odločitve o pritožbi, o pritožbi pa je bilo odločeno šele 12. 1. 2004. Prav tako ne drži, da je sodba Upravnega sodišča postala pravnomočna v delu, ki se nanaša na zamudne obresti, saj se je tožeča stranka nanjo pritožila v delu, ki se nanaša na odlog davčnega dolga in s tem na obračunane zamudne obresti iz tega naslova. Zato je nepravilno odločeno, da se tožeči stranki vrnejo samo tiste zamudne obresti, ki so bile izterjane za obdobje do 25. 2. 1999, saj bi ji bilo treba zaradi odločbe Ustavnega sodišča priznati tudi pravico do vračila zamudnih obresti za čas do 12. 1. 2004, skupaj z zamudnimi obrestmi od dneva prisilne izterjave do plačila. Zato ponovno zahteva, da se ji vrnejo vsi zneski prisilno izterjanih zamudnih obresti, skupaj z zakonitimi zamudnimi obrestmi od dneva izterjave do plačila. O pravnem razmerju, ki je predmet spora, ob izdaji ustavne odločbe še ni bilo pravnomočno odločeno, kar potrjuje tudi tožena stranka. Kljub temu zatrjuje, da zaradi izpodbijane odločbe tožeča stranka ne more biti v slabšem položaju, kar ni res. Razen tega iz razlogov druge stopnje in iz priloženih obrestnih listov še vedno ni razvidno, na kakšen način je tožena stranka izračunala znesek, ki se vrača, to pa pomeni bistveno kršitev pravil postopka in zmotno ugotovitev dejanskega stanja, kar sta nadaljnja razloga, iz katerih je potrebno izpodbijano odločbo odpraviti.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Tožba je utemeljena.

Predvsem je izpodbijana odločba preuranjena, saj je bila izdana še pred pravnomočnostjo odmerne odločbe. Ker pa je tožniku v korist, sodišče zgolj iz tega razloga vanjo ne posega. Obenem pa, ker gre za odločbo o vračilu, ni podlage za tožbo v tistem delu, s katerim se uveljavljajo zamudne obresti za čas odloga plačila davka, naloženega z odmerno odločbo. Odločitev o teku zamudnih obresti namreč ni, kot pravilno poudari že drugostopni davčni organ, predmet postopka o vračilu, saj se v tem postopku odloča le o vračilu preplačane obveznosti, kakršna je ugotovljena z odmerno odločbo. Le-ta pa v času, ko je bila izdana izpodbijana odločba, odločitve v tej zvezi ne vsebuje.

Pač pa je predmet postopka o vračilu vprašanje obrestovanja zamudnih obresti, ki se vračajo po odločbi (o vračilu), to je zamudnih obresti, obračunanih od zapadlosti davčnih obveznosti iz odločbe do izvršljivosti odmerne odločbe. V tem pogledu pa iz izpodbijane odločbe sledi, da se obresti vračajo na podlagi 95. člena ZDavP v zvezi s 406. členom ZDavP-1 ter da se na citirani pravni podlagi zamudne obresti od zamudnih obresti, ki so predmet vračanja, ne priznajo. Izpodbijana odločba torej sledi stališču, ki ga je pred tem večkrat zavzelo to sodišče, po katerem gre v primeru vračanja davka za nadaljevanje že začetega davčnega postopka in po katerem na podlagi določb 95. člena ZDavP ni pravne podlage za obrestovanje zamudnih obresti, ki so predmet vračila. Drugačno stališče je zavzelo v postopkih revizije zoper sodbe tega sodišča Vrhovno sodišče, in sicer, da predstavlja postopek vračila davka samostojen postopek in da je zato potrebno (tudi) v pogledu obrestovanja obresti oziroma davka, ki se vrača, upoštevati pravno podlago, ki velja v času odločanja o vračilu. V konkretnem primeru je to, z ozirom na datum izdane odločbe, ZDavP-2 in torej pravna podlaga, ki je različna od tiste, ki je podlaga za izpodbijano odločitev. To pa pomeni, da je bil zakon v konkretnem primeru uporabljen napačno, napačna uporaba zakona pa predstavlja razlog za odpravo odločbe.

Sodišče je zato tožbi ugodilo in izpodbijano odločbo na podlagi 64. člena ZUS-1 odpravilo ter zadevo vrnilo pristojnemu organu, da v zadevi ponovno odloči. Pri tem je vezan na pravno mnenje te sodbe, obenem pa naj, kolikor to še ni storjeno, pri ponovnem odločanju o vračilu upošteva tudi sodbo Vrhovnega sodišča z opr. št. X Ips 663/2006, izdano o reviziji tožeče stranke zoper sodbo Upravnega sodišča RS v Ljubljani opr. št. U 299/2004-8 z dne 13. 2. 2006, s katero je sodišče seznanila tožena stranka. Gre namreč za sodbo, s katero se reviziji delno ugodi in spremeni odmerna odločba v tistem delu, ki se nanaša na tek zamudnih obresti v času odloga prisilne izterjave tako, da zamudne obresti tečejo od 13. 1. 2004 do plačila, in torej tako, kot tožnik zahteva v tej tožbi.

O stroških postopka je sodišče odločilo na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 ter tožeči stranki, skladno z drugim odstavkom 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (Uradni list RS, št. 24/07), prisodilo ustrezen pavšalni znesek povračila.

Sodišče je odločilo brez glavne obravnave na podlagi 1. alinee drugega odstavka 59. člena ZUS-1, ker je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijane odločbe in upravnih spisov očitno, da je potrebno tožbi ugoditi.