UPRS Sodba IV U 157/2018-13
Datum: 2020-04-23T02:00:00.000+02:00
ecli: ECLI:SI:UPRS:2020:IV.U.157.2018.13
sodisce: Upravno sodišče
oddelek: Upravni oddelek
podrocje: DAVKI
institut: dohodnina - odmera dohodnine - odkupna vrednost - izplačilo odkupne vrednosti

## Jedro

V obravnavani zadevi ni sporno, da gre za izplačilo iz naslova odkupne vrednosti zavarovanja zaradi izstopa iz prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja, ki ni navedeno med dohodki, ki so izvzeti iz obdavčenja oziroma je celo izrecno navedeno kot obdavčljivo med drugimi dohodki (po 9. točki tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2).

## Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

## Obrazložitev

1. Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju prvostopenjski davčni organ) je z izpodbijano odločbo A.A., v tem upravnem sporu tožniku, za leto 2016 odmerila dohodnino v znesku 14.344,54 EUR ter mu v plačilo naložila razliko med odmerjeno dohodnino in med letom plačanimi akontacijami dohodnine v skupni višini 9.913,92 EUR, ki znaša 4.430,62 EUR.

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je prvostopenjski davčni organ na podlagi določb Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), po podanem ugovoru tožnika zoper informativni izračun dohodnine, preveril tožnikove navedbe ter na podlagi svojih podatkov in podatkov tožnika, slednjemu za leto 2016 od davčne osnove z upoštevanimi olajšavami odmeril dohodnino v znesku 14.344,54 EUR ter mu ob upoštevanju plačanih akontacij (9.913,92 EUR), v plačilo naložil 4.430,62 EUR dohodnine. Prvostopenjski davčni organ se je tudi opredelil do tožnikovih navedb v ugovoru zoper informativni izračun dohodnine, ki se nanašajo na upoštevanje odkupne vrednosti enot premoženja na osebnem računu zavarovanja pri izračunu dohodnine. V zvezi s tem je pojasnil, da se le-ta davčno obravnava kot drug dohodek po 6. točki 18. člena ZDoh-2, od katerega se ob izplačilu obračuna in plača akontacija dohodnine po stopnji 25 %. Izplačilo odkupne vrednosti se v celotnem znesku všteva v davčno osnovo za odmero dohodnine na letni ravni, in sicer v letu prejema dohodka.

3. Tožnik je zoper izpodbijano odločbo vložil pritožbo, ki jo je Ministrstvo za finance kot drugostopenjski organ (v nadaljevanju tožena stranka) zavrnilo kot neutemeljeno. Tožena stranka se v obrazložitvi pridružuje ugotovitvi prvostopenjskega davčnega organa, da predmetni dohodek predstavlja dohodek po 6. točki 18. člena ZDoh-2. K obrazložitvi prvostopenjskega davčnega organa dodaja, da sporni dohodek v (bruto) znesku 19.753,17 EUR, ki predstavlja enkratno izplačilo iz naslova odkupne vrednosti zavarovanja zaradi izstopa iz prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja, ne zapade pod tretji odstavek 32. člena ZDoh-2, ker ta določba iz obdavčitve izvzema odkupne vrednosti, ki so bile izplačane v skladu z Zakonom o prvem pokojninskem skladu Republike Slovenije in preoblikovanju pooblaščenih investicijskih družb, kar v konkretni zadevi ni izpolnjeno. Tudi ne gre za izjemo iz 6. točke 107. člena ZDoh-2, ker je tožniku zavarovanje prenehalo izredno oziroma predčasno zaradi izstopa iz prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja. Po stališču pritožbenega organa spornega dohodka tudi ni mogoče obravnavati kot dohodka iz življenjskega zavarovanja po 81. členu ZDoh-2. Skladno s slovenskim pokojninskim sistemom se ta določba nanaša na dohodke, izplačane iz tretjega pokojninskega stebra, medtem ko predmetni dohodek izvira iz prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja, kar sodi v drugi pokojninski steber. Ta dohodek se šteje za drugi dohodek po določbi 9. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2. 4. Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in zoper izpodbijano odločbo vlaga tožbo iz razlogov zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, bistvenih kršitev določb postopka ter napačne uporabe materialnega prava, kar tožnik opredeljuje kot kršitev davčne zakonodaje. Ob tem tožnik navaja tudi kršitev ustavnih pravic.

5. Tožnik v tožbi navaja, da se sklicuje na članek »...« avtorice dr. M.M., svetovalke Ustavnega sodišča Republike Slovenije, in sodišču predlaga, da ga upošteva kot navedbe tožnika.

6. Po tožbenem zatrjevanju se odkup vrednosti zavarovanj pri Modri zavarovalnici in Moji naložbi v letu 2016 in izplačana vrednost iz tega naslova ne morejo vštevati v dohodninsko osnovo dohodkov in dobičkov, prav tako se od teh izplačil ne more plačevati dohodnina. Tožnik se glede oprostitve plačila dohodnine sklicuje na določbi tretjega odstavka 81. člena ZDoh-2 in 82. člena ZDoh-2. Pojasnjuje, da sta predstavljali predmetni zavarovanji dodatno pokojninsko zavarovanje, pri čemer so izpolnjeni vsi pogoji iz 82. člena ZDoh-2, zato je odkupljena in izplačana vrednost po tem zavarovanju oproščena plačila dohodnine. Tožnik se sklicuje tudi na določbo 131.a člena ZDoh-2. 7. Tožnik podredno toženi stranki očita tudi napačen način in stopnjo obdavčitve teh izplačil, če gre za dohodke iz kapitala. Zatrjuje, da bi tožena stranka kot dohodek iz kapitala lahko štela le razliko med vplačanimi in izplačanimi zneski. Vplačani zneski v obliki vplačane premije so bili že obdavčeni pri plači tožnika. Tako bi se lahko v primeru, če gre za dohodek iz kapitala, obdavčila le razlika med vplačanimi in izplačanimi zneski, in sicer po 25 % davčni stopnji, kar bi predstavljalo dokončno plačilo. Tožnik kot pravno podlago za te tožbene navedbe navaja prvi odstavek 86. člena in prvi odstavek 132. člena ZDoh-2. 8. Tožnik še v tožbi navaja, da je po njegovem mnenju informativni izračun dohodnine v nasprotju z načelom zakonitosti na davčnem področju iz 147. člena Ustave Republike Slovenije (v nadaljevanju Ustava) in načelom enakosti iz drugega odstavka 14. člena Ustave.

9. Tožnik sodišču predlaga, da tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in samo odloči, da zneska, ki sta bila dosežena z odkupom vrednosti zavarovanj pri Moji naložbi in Modri zavarovalnici, ne štejeta v dohodninsko osnovo za leto 2016, oziroma odloči tako, da kot davčno osnovo šteje dobiček ustvarjen kot razliko med vplačanimi in izplačanimi zneski obeh zavarovanj, vendar omenjenega zneska ne šteje v dohodnino, ampak ga obdavči kot dokončni davek po stopnji 25 %, v obeh primerih pa tožnik zahteva povrnitev stroškov postopka.

10. Tožena stranka je podala odgovor na tožbo, v katerem prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev obeh upravnih odločb. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

K točki I izreka:

11. Tožba ni utemeljena.

12. Izpodbijana odločba je po presoji sodišča pravilna in skladna z zakonom, na katerega se sklicuje (ZDoh-2). Sodišče se strinja tudi z razlogi, s katerimi je odločitev utemeljena in z razlogi, s katerimi je pritožbeni organ zavrnil pritožbene ugovore, zato se po pooblastilu iz drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) nanje sklicuje in jih ne ponavlja. V zvezi s tožbenimi navedbami pa sodišče pojasnjuje v nadaljevanju navedena dejstva.

13. V obravnavani zadevi je predmet sodne presoje postopek odmere dohodnine tožniku za leto 2016, pri čemer je med strankama sporna narava izplačila iz naslova odkupne vrednosti zavarovanja zaradi izstopa iz prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja ter posledično obdavčitev tega dohodka. Tožena stranka ugotavlja, da je ta dohodek predmet obdavčitve, tožnik pa takšni ugotovitvi nasprotuje in zatrjuje, da se dohodnina iz naslova takšnega dohodka ne plačuje, podredno pa navaja, da se lahko plačuje le razlika med vplačanimi in izplačanimi zneski in to po 25 % davčni stopnji.

14. Sodišče uvodoma pojasnjuje, da je tožba v upravnem sporu samostojno pravno sredstvo. Tožnik mora zato razloge za njeno vložitev konkretizirati v tožbi in samo tako opredeljeni razlogi so predmet preizkusa v upravnem sporu, kar je ustaljena upravnosodna praksa. Navedeno izhaja iz prvega odstavka 20. člena ZUS-1, po katerem mora tožnik v tožbi razložiti, zakaj toži, sodišče pa je v skladu s prvim odstavkom 20. člena ZUS-1 pri odločanju vezano na trditveno podlago v tožbi, saj preizkuša dejansko stanje le v okviru tožbenih navedb. Po drugem odstavku 37. člena ZUS-1 po uradni dolžnosti pazi le na ničnost upravnega akta. Ker mora tožnik v tožbi jasno navesti argumente, s katerimi utemeljuje vloženo tožbo, se je sodišče v predmetnem upravnem sporu dolžno opredeliti le do navedb, ki jih je tožnik navajal v tožbi, in ne do tistih, ki so navedeni v strokovnem članku, za katere tožnik predlaga, da jih sodišče šteje kot njegove navedbe. Sodišče še pripominja, da je tako upravni organ kot sodišče pri presoji zakonitosti in pravilnosti upravnih aktov dolžno upoštevati veljavno zakonodajo in ne argumente posameznih pravnih ali drugih strokovnjakov, izraženih v strokovnih člankih.

15. Predmet obdavčitve z dohodnino je določen v 15. členu ZDoh-2, ki določa, da so z dohodnino obdavčeni dohodki fizične osebe, ki so bili pridobljeni oziroma doseženi v davčnem letu, ki je enako koledarskemu letu (prvi odstavek). Dohodki so vsi dohodki in dobički, ne glede na vrsto, če ni s tem zakonom drugače določeno (drugi odstavek). Za dohodek po tem zakonu se šteje vsako izplačilo oziroma prejem dohodka, ne glede na obliko, v kateri je izplačan oziroma prejet (tretji odstavek).

16. V skladu z navedenimi določbami ZDoh-2 so torej z dohodnino obdavčeni vsi dohodki fizične osebe, ne glede na vrsto dohodka in na način izplačila, ki jih je le-ta pridobila v davčnem letu, razen tistih, ki so iz obdavčenja izrecno izvzeti. Med temi, iz obdavčenja izvzetimi dohodki, izplačilo dohodka, kakršen je obravnavani (ni sporno, da gre za izplačilo iz naslova odkupne vrednosti zavarovanja zaradi izstopa iz prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja), ni navedeno, oziroma je celo izrecno navedeno kot obdavčljivo med drugimi dohodki. Tako določa 9. točka tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2, da drugi dohodki vključujejo izplačila odkupne vrednosti v skladu z zakonom o pokojninskem in invalidskem zavarovanju in zakonom o prvem pokojninskem skladu Republike Slovenije in preoblikovanju pooblaščenih investicijskih družb. V skladu s 3. točko 32. člena ZDoh-2 so iz obdavčitve izvzete le odkupne vrednosti, ki so bile izplačane v skladu z zakonom o prvem pokojninskem skladu Republike Slovenije in preoblikovanju pooblaščenih investicijskih družb, za kar v predmetni zadevi glede na stanje spisa ne gre, tega pa ne zatrjuje niti sam tožnik. Tako tožnik s sklicevanjem na določbo 3. točke 32. člena ZDoh-2 že iz tega razloga v predmetnem upravnem sporu ne more biti uspešen.

17. Glede na navedeno sodišče kot neutemeljene zavrača tožbene ugovore, da je odkupljena in izplačana vrednost po zavarovanjih, ki sta predstavljali dodatno pokojninsko zavarovanje, oproščena plačila dohodnine, pri čemer tožnik kot pravno podlago navaja tretji odstavek 81. člena ZDoh-2 in 82. člen ZDoh-2. Kot rečeno, gre za drugi dohodek po določbi 9. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2, tožena stranka pa je v drugostopenjski odločbi ustrezno argumentirala in na to obrazložitev se sodišče v izogib ponavljanju sklicuje, da se določba, na katero se sklicuje tožnik, nanaša na dohodke, izplačane iz tretjega pokojninskega stebra, v tem upravnem sporu obravnavani dohodek (izplačilo odkupne vrednosti) pa izvira iz prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanje, kar sodi v drugi pokojninski steber. Sodišče še dodaja, da je drugi pokojninski steber razdeljen na obvezno dodatno zavarovanje, kolektivno dodatno pokojninsko zavarovanje in prostovoljno dodatno zavarovanje.

18. Prav tako sodišče zavrača tožbena zatrjevanja, da bi moral davčni organ v primeru ugotovitve, da gre za dohodek iz kapitala, na podlagi prvega odstavka 86. člena ZDoh-2 kot dohodek šteti le razliko med vplačanimi in izplačanimi zneski, pri tem pa v skladu s prvim odstavkom 132. člena ZDoh-2 uporabiti 25 % davčno stopnjo. Prvostopenjski davčni organ je po presoji sodišča kot davčno osnovo pravilno uporabil celotni doseženi dohodek, kot to določa prvi odstavek 108. člena ZDoh-2, pravilno pa je uporabil tudi stopnjo dohodnine, kot izhaja iz lestvice iz prvega odstavka 122. člena ZDoh-2 in 2. člena Pravilnika o določitvi olajšav in lestvice za odmero dohodnine za leto 2016. 19. Po presoji sodišča davčni organ z izpodbijano odločbo tudi ni posegel v tožnikove ustavne pravice, katerih kršitev tožnik sicer zatrjuje pavšalno in neobrazloženo. Ni sporno, da predstavlja predmetni dohodek odkupno vrednost zavarovanja zaradi izstopa iz prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja. Sklenitev dodatnega pokojninskega zavarovanja je namenjena izplačevanju pokojninske rente in s tem zagotavljanju ustreznega ekonomskega položaja zavezanca po upokojitvi. Ta se spodbuja z ugodnejšim načinom obdavčitve pokojnin oziroma pokojninskih rent na način, ki ga omenja že drugostopni organ v svoji odločbi in ki pomeni izjemo od siceršnjega pravila, da se kot prejemek obdavči celoten dosežen dohodek. Predčasno izplačilo odkupne vrednosti ne sledi namenu opravljenih plačil, zato ni podlage za odstopanje od siceršnjih pravil, ki veljajo za obdavčitev. Logična je zato zakonska ureditev, na kateri temelji izpodbijana odločitev in po kateri za takšne primere ugodnosti ne veljajo. Odločitev, da se mu sredstva izplačajo predčasno in v enkratnem znesku, je izključno na strani zavezanca. To pa pomeni, da se je v konkretnem primeru tožnik sam odpovedal ugodnostim, ki mu jih v primeru namenske porabe sredstev daje zakon. Zato tudi ne more uspeti z ugovorom, da je z izpodbijano odločitvijo poseženo v njegove ustavne pravice. Takšno je tudi ustaljeno stališče upravnosodne prakse.

20. Iz navedenih razlogov sodišče ugotavlja, da je izpodbijana odločitev pravilna in zakonita, sodišče pa v postopku pred izdajo izpodbijane odločbe tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, zaradi česar je tožbo, na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1, kot neutemeljeno zavrnilo.

21. Sodišče je v zadevi odločilo na nejavni seji brez glavne obravnave na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, ki določa, da sodišče lahko odloči brez glavne obravnave, če dejansko stanje, ki je bilo podlaga za izdajo upravnega akta, med tožnikom in tožencem ni sporno. V konkretnem primeru je sodišče ugotovilo, da dejansko stanje med strankama ni sporno, sporna je le pravna presoja pravilnosti ravnanja tožene stranke, pri tem pa glavne obravnave tudi ni predlagala nobena od strank v postopku.

K točki II izreka:

22. Če sodišče tožbo zavrne, v skladu s četrtim odstavkom 25. člena ZUS-1 vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.