sodba IV U 35/2011
Datum: 2012-03-27T02:00:00.000+02:00
ecli: ECLI:SI:UPRS:2012:IV.U.35.2011
sodisce: Upravno sodišče
oddelek: Javne finance
podrocje: DAVKI
institut: dohodnina - odmera dohodnine - odškodnina - izvensodna poravnava - povprečenje

## Jedro

V obravnavanem primeru ni mogoče uporabiti določbe 120. člena ZDoh-2, ki določa institut povprečenja dohodka, glede na to, da ta kot zakonski dejanski stan izrecno določa prejetje dohodka iz delovnega razmerja na podlagi sodne odločbe za preteklo leto ali več preteklih let, ko se dohodnina odmeri od neto letne davčne osnove, ki vključuje tudi dohodek iz preteklih let. Tožničini dohodki pa niso bili pridobljeni na podlagi sodne odločbe, temveč na podlagi izvensodne poravnave, ki v pravnih posledicah ni povsem enaka sodni odločbi. Po svoji pravni naravi je namreč to pogodba, z vsemi pravnimi posledicami, ki izhajajo iz tega. Izvensodna poravnava tudi nima učinka pravnomočne sodne odločbe in ni izvršilni naslov.

## Izrek

Tožba se zavrne.

Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

## Obrazložitev

Davčni organ prve stopnje je v izreku odločbe, št. DT 04-02681-0 z dne 16. 9. 2010 odločil, da se tožnici kot davčni zavezanki za leto 2009 odmeri dohodnina v znesku 15.944,94 EUR. Razlika med odmerjeno dohodnino in med letom plačanimi akontacijami dohodnine v skupni višini 11.832,97 EUR znaša 4.111,97 EUR in mora biti plačana v roku 30 dni od dneva vročitve odločbe, ker se sicer zaračunajo zamudne obresti in začne postopek davčne izvršbe.

V obrazložitvi je kot pravna podlaga naveden 109. člen Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) in 122. člen tega zakona ter Pravilnik o določitvi olajšav in lestvice za odmero dohodnine za leto 2009. Davčni organ navaja, da je bila davčni zavezanki odmerjena od davčne osnove 46.753,23 EUR dohodnina po stopnji 34,81847 % in znaša 16.278,76 EUR, zmanjšana za 33,82 EUR (13,5 % odmerjene pokojnine, nadomestila oziroma zavarovalnine), pa 15.944,94 EUR. Od tega zneska je bila v skladu z določbo drugega odstavka 123. člena ZDoh-2 odšteta med letom plačana akontacija dohodnine in sicer skupaj 11.832,97 EUR. Ker je znesek odmerjene dohodnine na letni ravni večji od zneska med letom plačane akontacije dohodnine, mora zavezanec v skladu z določbo četrtega odstavka 123. člena ZDoh-2, doplačati razliko v znesku 4.111,97 EUR.

Upravni organ druge stopnje je s pritožbeno odločbo potrdil odločitev prvostopenjskega upravnega organa in odgovoril na pritožbene navedbe zoper odločbo organa prve stopnje. Odgovarja na tožničine navedbe, da se sicer strinja z obdavčljivostjo dohodka, saj ji je bil ta dejansko izplačan kot nadomestilo od dohodka, ki bi ga sicer sama dosegla, če ne bi utrpela poškodb kot udeleženka v prometni nesreči, se pa ne strinja s tem, da se obdavčitev ne prilagodi dejstvu, da je dohodek prejela za več let. 120. člen ZDoh-2 ima uzakonjen poseben institut povprečenja dohodkov, ki odmero dohodnine prilagodi prav dejstvu, da se določeni dohodki zavezanca nanašajo na pretekla leta. To pa je določeno kot izjema 15. člena ZDoh-2, zato ga je treba obravnavati restriktivno. Navaja določbo prvega odstavka 120. člena ZDoh-2, ko se zavezancu, ki je prejel dohodek iz delovnega razmerja na podlagi sodne odločbe za preteklo leto ali več preteklih let, dohodnina odmeri od neto letne davčne osnove, ki vključuje tudi dohodek iz preteklih let po posebej izračunani povprečni individualni stopnji zavezanca. Ta stopnja pa se izračuna ob upoštevanju stopenj dohodnine iz 122. člena in letne davčne osnove iz 109. člena ZDoh-2, ki se zmanjša za 80% davčne osnove od dohodka iz preteklih let ter za zneske splošne olajšave (111. člena) in olajšave za vzdrževane družinske člane (114. člen).

Davčni zavezanki so bili dohodki v bruto višini 47.331,87 EUR izplačani na podlagi izvensodne poravnave med njo in Zavarovalnico A. d.d. Za priznanje povprečanja dohodka iz delovnega razmerja, po določbi 120. člena ZDoh-2, pa morajo biti dohodki izplačani na podlagi sodne odločbe, sicer za povprečenje dohodkov niso izpolnjeni vsi pogoji. Res je, da izvensodna poravnava v civilnem razmerju nadomešča sodno odločbo, vendar nima enakih pravnih posledic na vseh področjih. Zato se tožnici povprečenje spornih dohodkov, ne glede na nesporno dejstvo, da se dohodki nanašajo tudi na pretekla leta, ne more priznati.

Tožnica v tožbi uveljavlja tožbeni razlog nepravilne uporabe materialnega prava. Navaja, da je bila upravičena do izplačila odškodnine za gmotno škodo in kapitalizirano rento, zato bi morala zavarovalnica izplačati vse ostale dajatve, vključno z dohodninskimi. Odškodnina izhaja iz hude prometne nesreče, kot odškodnina pa je bila obračunana izpadla plača od 19. 9. 2002 do 19. 11. 2006, od tedaj dalje pa renta, ki predstavlja bodoče izgube plače, ker tožnica ne more več delati. Izplačilo po poravnavi v višini 35.498,90 EUR bi moral davčni organ porazdeliti na več let (povprečiti), kot to določa zakon. Davčni zakon namreč določa, da se dohodek fizične osebe, ki je opredeljen kot odškodnina, obravnava po njegovi vsebini, kar pomeni, da se obravnava enako kot bi se obravnaval izgubljeni zaslužek (dohodek iz zaposlitev). Akontacija dohodnine od odškodnine za izgubljeni dohodek iz zaposlitve se obračuna in plača po stopnji 25% v skladu z določbo šestega odstavka 127. člena ZDoh-2. Ker gre v tem primeru za dohodek iz delovnega razmerja, je treba upoštevati določbo prvega odstavka 120. člena ZDoh-2, ki ureja povprečenje. Plačevalec bi moral ob obračunu odtegljaja (REK-1) označiti, da gre za izplačan dohodek po sodni odločbi (oziroma poravnavi, ki sodno odločbo nadomešča) za preteklo leto ali več preteklih let, zato mora davčni organ povprečiti dohodek, ker je dokazano, da gre za odškodnino, s katero se je zavarovalnica zavezala povrniti tožnici izgubljeni dohodek zaradi poškodbe. V primeru, ko se v sodnem postopku ali izvensodnem postopku zavarovalnica zaveže izplačati odškodnino za izgubljeni dohodek iz dela, ne gre za dohodek enega leta, temveč za več let in ni dopustno obdavčiti tožnice v celoti z najvišjo stopnjo. Tožnica bi bila obravnavana sicer diskriminatorno v primerjavi s tistimi, ki nesreče niso imeli in prejemajo dohodek vsako leto in tako plačujejo nižje dajatve.

Tožnica je prizadeta dvakrat, ker zaradi nesreče več let ni prejela plače, potem še zaradi nepovprečenja odškodnine. Povprečna stopnja se izračuna ob upoštevanju stopenj iz 122. člena tega zakona in letne davčne osnove iz 109. člena zakona, ki se zmanjša za 80% davčne osnove iz dohodka iz preteklih let ter za zneske olajšav iz 111. člena, prvega in drugega odstavka 112. člena, prvega in drugega odstavka 114. člena in 117. člena tega zakona. Tožena stranka se drži jezikovne razlage določbe 120. člena ZDoh-2, medtem ko bi morala upoštevati namen izplačila in spoštovati določila civilnega prava, ki ne razlikuje, ali se je sporno razmerje končalo s sodno odločbo ali izvensodno poravnavo. Tožnica predlaga, da se odločbi obeh upravnih organov odpravita, in da se upravnemu organu prve stopnje naloži, da z uporabo določila 120. člena ZDoh-2 povpreči dohodke tožnice za leto 2009. Tožnica tudi predlaga povrnitev stroškov postopka z zakonskimi zamudnimi obrestmi od izdaje odločbe dalje.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri dejanskih in pravnih razlogih, navedenih v izpodbijani odločbi in predlaga, da sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrne.

K točki I. izreka: Tožba ni utemeljena.

V obravnavanem primeru ni sporno, da je tožnica prejela v letu 2009, na podlagi izvensodne poravnave odškodnino za utrpelo prometno nesrečo, ki dejansko predstavlja dohodke za pretekla (nadomestilo plače) oziroma prihodnja obdobja (renta do upokojitve). Sporno pa je, ali je bil prvostopni davčni organ, katerega odločitev je potrdil upravni organ druge stopnje s pritožbeno odločbo, dolžna pri odmeri dohodnine upoštevati določbe 120. člena ZDoh-2, v katerem je uzakonjen poseben institut povprečenja dohodkov, ki odmero dohodnine prilagaja prav dejstvu, da se določeni dohodki zavezanca nanašajo na pretekla leta.

Po presoji sodišča je bila odločitev obeh upravnih organov pravilna. Določba 15. člena ZDoh-2 določa, da so z dohodnino obdavčeni dohodki fizične osebe, ki so bili pridobljeni oziroma doseženi v davčnem letu, ki je enako koledarskemu letu, in kot eden izmed virov dohodnine je tudi dohodek iz zaposlitve, ki vključuje dohodek iz delovnega razmerja (37. člen v povezavi s 36. in 18. členom ZDoh-2). V 120. členu je določeno povprečenje, ki je izjema od generalne določbe drugega odstavka 119. člena, po katerem se dohodnina odmeri od letne davčne osnove. Namen povprečenja je v ublažitvi progresije v primeru, ko se prejme plačilo na podlagi sodne odločbe za več let nazaj. V tem obravnavanem primeru pa ni mogoče uporabiti določbe 120. člena tega zakona, ki določa institut povprečenja dohodka, glede na to, da ta kot zakonski dejanski stan izrecno določa prejetje dohodka iz delovnega razmerja na podlagi sodne odločbe za preteklo leto ali več preteklih let, ko se dohodnina odmeri od neto letne davčne osnove, ki vključuje tudi dohodek iz preteklih let, po posebej izračunani individualni stopnji zavezanca.

Med strankama tega postopka je nesporno, da niso bili obravnavani dohodki pridobljeni na podlagi sodne odločbe, kot to določa ZDoh-2, temveč na podlagi izvensodne poravnave, ki pa je dejansko institut, ki v pravnih posledicah ni povsem enak sodni odločbi. Po svoji pravni naravi je namreč to pogodba, z vsemi pravnimi posledicami, ki izhajajo iz tega. Izvensodna poravnava tudi nima učinka pravnomočne sodne odločbe in ni izvršilni naslov.

Neutemeljeni so tako tožbeni ugovori, ki se nanašajo na dolžnost povprečenja dohodka pridobljenega v letu 2009, ker je izvensodna poravnava enaka sodni odločbi, in da ni mogoče upoštevati zgolj jezikovne razlage določbe 120. člena ZDoh-2, kot tudi sicer utemeljen (ne pa pravno upošteven) tožbeni ugovor, da je tožnica s tem v slabšem položaju od tistih, ki nesreče niso imeli.

Sodišče je tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), ker je ugotovilo, da je izpodbijana odločba pravilna in izpodbijani upravni akt na zakonu utemeljen.

K točki II. izreka: Sodišče je zavrnilo zahtevo tožene stranke za povrnitev stroškov postopka po določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, ki določa, če sodišče tožbo zavrne ali zavrže, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.