UPRS Sklep III U 173/2016-20
Datum: 2019-05-16T02:00:00.000+02:00
ecli: ECLI:SI:UPRS:2019:III.U.173.2016.20
sodisce: Upravno sodišče
oddelek: Upravni oddelek
podrocje: DAVKI - IZVRŠILNO PRAVO - UPRAVNI SPOR
institut: davčna izvršba - zadržanje davčne izvršbe - tožba v upravnem sporu - pravni interes

## Jedro

Tožnica ne izkazuje pravnega interesa za izpodbijanje sklepa, s katerim je davčni organ zavrgel njeno vlogo za zadržanje davčne izvršbe. Četudi bi izdajo obrazložene odločitve o zadržanju davčne izvršbe lahko predlagal tudi zavezanec, bi se lahko začeta davčna izvršba zadržala le do odločitve upravnega organa o pritožbi zoper sklep o davčni izvršbi. V konkretnem primeru pa je bilo o tožničini pritožbi zoper sklep o davčni izvršbi že odločeno.

## Izrek

I. Tožba se zavrže. II. Vsaka stranka trpi svoje stroške tega postopka.

## Obrazložitev

1. Finančna uprava Republike Slovenije je s sklepom, št. DT 4291-516591/2015-2 z dne 13. 1. 2016 (v nadaljevanju: izpodbijani sklep oziroma sklep z dne 13. 1. 2016), sklenila, da se zavrže vloga tožnice za zadržanje davčne izvršbe do odločitve o pritožbah in da posebni stroški v tem postopku niso nastali. Iz obrazložitve izpodbijanega sklepa je razvidno, da je bil tožnici izdan sklep o davčni izvršbi na premičnine, št. DT 4934-544581/2015-1 06-720-03 z dne 16. 9. 2015 (v nadaljevanju: sklep o davčni izvršbi oziroma sklep z dne 16. 9. 2015), za dolžni znesek obveznosti, ki je na dan izdaje sklepa skupaj znašal 177.863,73 EUR. Tožnica je zoper sklep o davčni izvršbi vložila pritožbo in hkrati tudi vlogo za zadržanje davčne izvršbe. Prvostopenjski organ ob sklicevanju na določbe Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju: ZDavP-2) in Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju: ZUP) pojasni, da je treba za vsak upravni postopek ugotoviti, ali ima določena oseba v njem lastnost stranke. Glede na četrti odstavek 157. člena ZDavP-2 lahko le davčni organ po uradni dolžnosti zadrži začeto izvršbo, kar pomeni, da se ta postopek ne more začeti na zahtevo zavezanca, ki torej zanj nima aktivne legitimacije in posledično ne more biti stranka. Zato je prvostopenjski organ tožničino vlogo za zadržanje davčne izvršbe na podlagi 2. točke prvega odstavka 129. člena ZUP zavrgel. Pri čemer dodaja, da bi, če bi ocenil, da bi bilo pritožbi zoper sklep o davčni izvršbi mogoče ugoditi, sam po uradni dolžnosti s sklepom zadržal davčno izvršbo.

2. Tožničino pritožbo zoper izpodbijani sklep je Ministrstvo za finance zavrnilo in še odločilo, da stroški postopka niso bili priglašeni. Drugostopenjski organ pritrjuje stališču, da je po zakonu zadržanje davčne izvršbe možno le po uradni dolžnosti ter da odločanje o zadržanju izvršbe do rešitve pritožbe zoper sklep o izvršbi na zahtevo stranke ni predvideno in je takšno zahtevo treba zavreči. Glede na zakonsko ureditev mora namreč prvostopenjski organ že sam v vseh primerih oceniti, ali ima zavezanec možnost s pritožbo uspeti. Če je tako, zadrži izvršbo z izdajo akta o tem. Vlaganje predlogov za zadržanje izvršbe s strani strank bi pomenilo podvajanje postopanja. Ker je prvostopenjski organ tožničino vlogo upravičeno zavrgel, se glede na takšno odločitev ni spuščal v vsebino predloga, torej v izpodbijanem sklepu presojal, ali je tožničina pritožba zoper sklep o davčni izvršbi utemeljena. Po presoji drugostopenjskega organa tožnici s tem ni bila kršena pravica do pritožbe, saj je imela pravico vložiti in tudi je vložila pritožbo zoper sklep o davčni izvršbi, o kateri bo posebej odločeno. Da v sodni praksi ni zasledila primera, ko bi davčni organ po uradni dolžnosti zadržal začeto davčno izvršbo do odločitve o pritožbi, je logično, saj zavezanec nima interesa za izpodbijanje takšne odločitve.

3. Tožnica je vložila tožbo v upravnem sporu zaradi nepravilnosti, nezakonitosti in protiustavnosti izpodbijanega sklepa. V tožbi najprej opisuje način svojega poslovanja (z gotovino, zaradi narave dela: zelo dragih ur Rolex, za katere mora dobaviteljem vnaprej plačevati) ter nato potek inšpekcijskega pregleda, ki ga je pri njej opravil prvostopenjski davčni organ. Ta je 22. 4. 2015 izdal začasni sklep za zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti, št. DT-0610-4138/2014-29 z dne 22. 4. 2015 (v nadaljevanju: začasni sklep za zavarovanje oziroma sklep z dne 22. 4. 2015), na katerega se je tožnica pritožila, brez uspeha. Kot navaja, je ugovarjala tudi pisni seznanitvi in delnemu zapisniku ter pojasnila, da so bili dvigi gotovine s transakcijskih računov namenjeni za plačila dobaviteljem in zato ne gre za prikrito izplačilo dobička njenemu edinemu družbeniku. Tožnica obrazlaga, da je po določbah ZDavP-2 možna predložitev ustreznega instrumenta zavarovanja, ter opozarja, da je davčni organ sklep z dne 22. 4. 2015 utemeljil na verjetno izkazanem obstoju obveznosti, nadalje, da vodenje poslovnih knjig in evidenc ni edini dokaz in da je bila zagotovljena sledljivost gotovine. Tega prvostopenjski organ ni upošteval, kot je razvidno iz njegove delne odločbe, št. 0610-4138/2014-48 z dne 23. 7. 2015 (v nadaljevanju: delna odločba ali odločba z dne 23. 7. 2015). Na podlagi izvršbe je bil na računu tožnice 16. 9. 2015 zasežen znesek 176.256,61 EUR, kar je, kot zatrjuje, blokiralo njeno delovanje: v letu 2014 je namreč imela 13.160 EUR dobička, leta 2015 pa 135.377 EUR izgube. V zvezi s pritožbo, ki jo je vložila zoper delno odločbo, tožnica pojasnjuje, kaj je v odgovoru na davčne poizvedbe navedel avstrijski finančni organ, kar po njenem mnenju kaže, da dvigi s transakcijskih računov niso bili prikriti dobiček in da bi to moral davčni organ upoštevati, ustrezno znižati davčno osnovo v delni odločbi in izračun dohodnine ter tožnici vrniti ustrezen znesek. Tožnica je zato, kot je navedla v tožbi, dopolnila pritožbo zoper delno odločbo ter vztraja pri predlogu za zadržanje oziroma sedaj za preklic davčne izvršbe, z zahtevo, da se ustrezni znesek, vključno z zamudnimi obresti, nakaže na fiduciarni račun njenega takratnega pooblaščenca.

4. Kot je tožnica nadalje navedla v tožbi, sklep z dne 13. 1. 2016 izpodbija v celoti, iz vseh razlogov, predvsem zaradi tolmačenja četrtega odstavka 157. člena ZDavP-2 v smislu, da lahko samo davčni organ po uradni dolžnosti zadrži davčno izvršbo. Glede na 25. člen Ustave Republike Slovenije bi davčni zavezanec moral imeti pravico do pritožbe, vključno z zahtevkom po zadržanju davčne izvršbe do odločitve o pritožbi. Tožnica sicer niti ni zahtevala zadržanja izvršbe, ampak ga je le predlagala, da bi se davčni organ o tem izrecno in utemeljeno izrekel, vendar takšne obrazložitve v izpodbijanem sklepu ni. Interes za tovrstno odločanje ima davčni zavezanec, ta lahko zato vloži pritožbo in predlog za zadržanje izvršbe ter ju utemelji. Davčni organ pa je imel pravico in dolžnost presoditi, ali bi se davčna izvršba lahko zadržala, torej oceniti, ali bi bilo mogoče pritožbi ugoditi, vendar tega v konkretnem primeru ni storil. Da to dejansko počne, iz sodne prakse ne izhaja. Pravico do učinkovitega pravnega sredstva ureja tudi Konvencija o varstvu človekovih pravic in temeljnih svoboščin. Po sodni praksi Sodišča Evropske unije države članice lahko uvedejo omejitve na osnovi socialnih ali gospodarskih razlogov ter javnega reda, ne pa zgolj zaradi proračunskega interesa.

5. V dopolnitvi tožbe se je tožnica sklicevala še na mnenje A.A. glede delne odločbe z dne 23. 7. 2015. 6. Po pozivu sodišča je v nadaljnji vlogi tožnica izrecno navedla, da s tožbo v tem upravnem sporu izpodbija samo prvostopenjski sklep z dne 13. 1. 2016 (torej izpodbijani sklep) in zahteva njegovo odpravo. Predlagala je, da sodišče: 1. tožbi ugodi ter izpodbijani sklep odpravi; 2. prvostopenjskemu organu naloži, da pravilno na osnovi predloga/zahtevka tožnice, oziroma podrejeno po uradni dolžnosti, oceni, če bi bilo zahtevku za zadržanje davčne izvršbe mogoče ugoditi, oziroma podrejeno, utemelji, zakaj zahtevku za zadržanje davčne izvršbe ni mogoče ugoditi; 3. davčnemu organu naloži, naj tožnico povabi, da mu predloži druge oblike zavarovanja v vrednosti zaseženih sredstev, od katerih se odšteje nedolgovani znesek 126.578,05 EUR, podrejeno druge oblike zavarovanja v celotni vrednosti zaseženih sredstev; 4. odredi Finančni upravi, da tožnici vrne zaseženi znesek, ki je bil 16. 9. 2015 predmet izvršbe, v višini 126.578,05 EUR in naloži davčnemu organu, da izplača navedeni znesek z zakonskimi zamudnimi obrestmi od dne zasega sredstev na transakcijskih računih, podrejeno od sklepa o izvršbi 16. 9. 2015, do plačila, in sicer na fiduciarni račun takratnega tožničinega pooblaščenca. Sodišče naj toženki tudi naloži, da tožnici povrne priglašene stroške postopka.

7. Toženka, ki je sodišču predložila upravne spise zadeve, je v odgovoru na tožbo vztrajala pri izpodbijanem sklepu in njegovih razlogih ter predlagala zavrnitev tožbe.

8. Po pozivu sodišča je toženka sporočila, da je bilo o pritožbi tožnice zoper sklep o davčni izvršbi z dne 16. 9. 2015 odločeno z odločbo, št. DT 499-29-20/2016-2 z dne 30. 3. 2016, vročeno tožnici, ki upravnega spora ni sprožila.

K I. točki izreka:

9. Sodišče je tožbo zavrglo iz naslednjih razlogov:

10. Tožnica, kot je izrecno navedla, s tožbo v tem upravnem sporu izpodbija samo sklep z dne 13. 1. 2016 in zahteva njegovo odpravo. Zgolj ta, s tožbo izpodbijani sklep (ne pa drugi tožnici izdani upravni akti, ki jih omenja v tožbi, kot so npr. začasni sklep za zavarovanje z dne 22. 4. 2015, delna odločba z dne 23. 7. 2015, sklep o davčni izvršbi z dne 16. 9. 2015) bi glede na določbe Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju: ZUS-1, glej 2., 30. in 33. člen) lahko bil predmet presoje v tem upravnem sporu, in sicer če bi bile izpolnjene z zakonom predpisane predpostavke za vsebinsko obravnavanje tožbe zoper izpodbijani sklep. Le če so izpolnjene procesne predpostavke za vsebinsko obravnavanje tožbe zoper izpodbijani upravni akt, se lahko obravnavajo tudi s tožbo uveljavljani akcesorni zahtevki. Pri čemer sodišče pripominja, da se takšni zahtevki tudi sicer lahko nanašajo le na posledice (izvršitve) tistega akta, ki se izpodbija s tožbo, v konkretnem primeru torej sklepa z dne 13. 1. 2016, ne pa drugih, predhodno omenjenih aktov, ki so bili izdani tožnici in zoper katere je imela možnost sprožiti upravni spor. Glede na določbo drugega odstavka 7. člena ZUS-1 sme namreč tožnik v upravnem sporu zahtevati, da se mu vrnejo tiste vzete stvari ali povrne tista škoda, ki mu je nastala z izvršitvijo izpodbijanega upravnega akta.

11. Z izpodbijanim sklepom je prvostopenjski davčni organ zavrgel vlogo tožnice za zadržanje davčne izvršbe. Kot je razvidno iz obrazložitve izpodbijanega sklepa in spisov zadeve, je s sklepom zavrženo vlogo za zadržanje davčne izvršbe tožnica podala hkrati s pritožbo zoper sklep o davčni izvršbi z dne 16. 9. 2015. Pravna podlaga za odločanje o vlogi so tako določbe 157. člena ZDavP-2, ki v tretjem odstavku tega člena predpisuje, da pritožba zoper sklep o izvršbi ne zadrži začete davčne izvršbe, v četrtem odstavku 157. člena pa nato določa, da ne glede na tretji odstavek davčni organ do odločitve o pritožbi zadrži začeto davčno izvršbo, če oceni, da bi bilo pritožbi mogoče ugoditi. Glede na citirano zakonsko določbo lahko po stališču toženke le davčni organ po uradni dolžnosti zadrži davčno izvršbo, ne more pa izdaje vsebinsko obrazloženega upravnega akta o tem zahtevati oziroma predlagati sam zavezanec. Tožnica takšnemu stališču ugovarja in je zato vložila tožbo v tem upravnem sporu.

12. ZUS-1 vsebinsko obravnavanje tožbe pogojuje med drugim z ugotovitvijo, da s tožbo izpodbijani upravni akt posega v tožnikovo pravico ali v njegovo neposredno, na zakon oprto pravno korist (6. točka prvega odstavka 36. člena ZUS-1). V zvezi s tem sodišče v obravnavanem primeru izpostavlja, da bi se, četudi bi izdajo obrazložene odločitve o zadržanju davčne izvršbe po četrtem odstavku 157. člena ZDavP-2 lahko zahteval oziroma predlagal tudi zavezanec, začeta davčna izvršba glede na navedeno lahko zadržala le do odločitve upravnega organa o pritožbi zoper sklep o davčni izvršbi (v konkretnem primeru torej do odločitve o tožničini pritožbi zoper sklep o davčni izvršbi z dne 16. 9. 2015). Po tem ima zavezanec (in je imela tudi tožnica v danem primeru) možnost vložiti tožbo zoper sklep o davčni izvršbi ter učinek zadržanja davčne izvršbe učinkovito uveljavljati z zahtevo za izdajo začasne odredbe v upravnem sporu zoper sklep o davčni izvršbi.

13. Kot je sporočila in izkazala toženka, je bilo o tožničini pritožbi zoper sklep o davčni izvršbi z dne 16. 9. 2015 že odločeno z odločbo Ministrstva za finance, št. DT 499-29-20/2016-2 z dne 30. 3. 2016, ki je bila tožnici vročena 6. 4. 2016. Pri čemer sodišče pripominja, da je bila pritožba zoper sklep o davčni izvršbi zavrnjena, da so v obrazložitvi odločbe z dne 30. 3. 2016 navedeni razlogi za takšno odločitev (zakaj pritožbi ni mogoče ugoditi) in da tožnica nato tožbe v upravnem sporu zoper sklep o davčni izvršbi, kot izhaja tudi iz podatkov U vpisnikov tega sodišča, ni vložila.

14. Glede na navedeno tožnica po presoji sodišča ne izkazuje pravnega interesa za tožbo v tem upravnem sporu, to je tožbo na odpravo izpodbijanega sklepa (in vrnitev te zadeve v ponovni upravni postopek), saj si z njo svojega pravnega položaja ne more izboljšati (dlje kot do odločitve o pritožbi zoper sklep o davčni izvršbi namreč slednje ne bi bilo mogoče zadržati). V čem je njen pravni interes za vloženo tožbo v tem upravnem sporu, tožnica, čeprav jo je sodišče k temu še posebej pozvalo (poziv III U 173/2017-17 z dne 4. 4. 2019, vročen 20. 4. 2019), v danem 8-dnevnem roku in do izdaje tega sklepa ni utemeljila. Tožnica torej ni izkazala, da in v čem je vložena tožba zoper izpodbijani sklep nujna za to, da si izboljša svoj pravni položaj.

15. Pravni (pravovarstveni) interes je procesna predpostavka, ki mora biti podana za vsak upravni spor in na katero pazi sodišče po uradni dolžnosti ves čas upravnega spora; če ta procesna predpostavka ni izpolnjena, kot v obravnavanem primeru, se tožba zavrže (6. točka prvega odstavka v zvezi z drugim odstavkom 36. člena ZUS-1). Na navedeni zakonski podlagi je zato sodišče sklenilo, kot izhaja iz I. točke izreka tega sklepa.

K II. točki izreka:

16. Izrek o stroških postopka temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po kateri v primeru, ko sodišče tožbo zavrže, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.