VSRS Sodba in sklep X Ips 52/2021
Datum: 2023-04-12T02:00:00.000+02:00
ecli: ECLI:SI:VSRS:2023:X.IPS.52.2021
opravilna_stevilka_ii_stopnje: UPRS Sodba I U 1830/2019
sodisce: Vrhovno sodišče
oddelek: Upravni oddelek
podrocje: DAVKI
institut: sodba SEU - kombinirana nomenklatura - dopuščena revizija - del sedeža motornega vozila - uvrstitev blaga v kombinirano nomenklaturo carinske tarife - zavrnitev revizije

## Jedro

SEU je v sodbi C-725/21 z dne 9. 3. 2023 presodilo, da za pojem »deli« v smislu tarifne številke 9401 velja enako kot pri drugih poglavjih KN, in sicer ta pojem zahteva, da obstaja celota, za delovanje katere so ti deli nujno potrebni. Ne zadostuje, da se dokaže, da stroj ali aparat brez tega proizvoda ne more zadovoljiti potreb, za katere je namenjen. Dokazati je treba tudi, da je mehansko in elektronsko delovanje zadevnega stroja ali aparata odvisno od navedenega proizvoda. Blago je mogoče šteti za »dele« sedežev v smislu tarifne številke 9401 KN le, če je nujno potrebno za to, da bi sedeži lahko opravljali svojo funkcijo Bistvo revidentkinih navedb je, da imata plastična zaščita in mrežica predvsem funkcijo varovanja oziroma varnosti, saj funkcija sedeža naj ne bi bila zgolj nosilna ampak tudi varovalna. Revidentka dodatnih vsebinskih navedb glede povečanja varnosti ne poda, tako ni jasno, katero nevarnost naj bi oba proizvoda zmanjševala oziroma varnost česa (samega sedeža, vozila, potnikov) se z njuno vgradnjo poveča. Vendar to niti ni bistveno, saj revidentka sama navede, da sporna proizvoda ne zagotavljata posebnega opravila v povezavi z glavno funkcijo sedeža, niti ne gre za neko dodatno funkcionalnost sedeža. Na tej podlagi Vrhovno sodišče, ob upoštevanju stališča SEU iz sodbe C-725/21 z dne 9. 3. 2023, sodi, da gre pri obeh primerih za dodatek k sedežu in ne za njegove bistvene dele, od katerih je odvisno, ali bo lahko sedež opravljal svojo funkcijo.

Glede na ugotovljeno dejansko stanje avtomobilski sedež ohrani vso svojo funkcionalnost tudi v primeru, da se nanj ne pritrdi plastične zaščite za namene zaščite notranjosti oziroma mrežice za shranjevanje stvari. Dodatne revidentkine navedbe o tem, da plastične zaščite in mrežice ni mogoče uporabljati samostojno oziroma v povezavi z drugimi predmeti ter da ju tudi ni mogoče odstraniti po tem, ko sta vgrajeni v sedež, pa so ob upoštevanju stališča SEU, nerelevantne. Prav tako ni upoštevna revidentkina primerjava obeh proizvodov s prevleko sedeža. Sedeža brez prevleke ni mogoče dolgotrajno uporabljati in je tako neposredno povezana z glavno funkcijo sedeža (tudi po stališču SEU, 38. točka obrazložitve sodbe C-725/21 z dne 9. 3. 2023).

## Izrek

I. Prekinjeni postopek se nadaljuje.

II. Revizija se zavrne.

III. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

## Obrazložitev

1. Upravno sodišče Republike Slovenije (v nadaljevanju Upravno sodišče) je s sodbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožnikovo tožbo zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 4248-265/2018-24 z dne 13. 7. 2018 (I. točka izreka) in odločilo o stroških postopka (II. točka izreka). Z navedeno odločbo je prvostopenjski carinski organ tožnici naložil v plačilo znesek dajatev in zamudnih obresti za predmetno blago, in sicer skupaj 298.810,52 EUR iz naslova carine na industrijske izdelke ter 10.789,41 EUR za zamudne obresti. Ministrstvo za finance je z odločbo, št. DT 498-1-33/2018-2 z dne 1. 10. 2019, tožničino pritožbo zoper navedeno odločbo zavrnilo kot neutemeljeno.

2. V obrazložitvi pravnomočne sodbe je Upravno sodišče navedlo, da dejstvo, da je neko blago namenjeno izključno za vgradnjo v določen del stroja (predmeta) po sodni praksi Sodišča Evropske unije (v nadaljevanju SEU) ni relevantno za opredelitev tega blaga za »del« ali »pribor«, posledično je pravilna opredelitev spornega blaga pod 39 in 63 Kombinirane nomenklature Evropske unije (v nadaljevanju KN) in ne pod KN 94 kot trdi tožnica.

3. Na predlog tožnice je Vrhovno sodišče s sklepom X DoR 275/2020 z dne18. 11. 2020 dopustilo revizijo, in sicer za rešitev naslednjih pomembnih pravnih vprašanj: »_Ali je treba proizvod „zaščita sedeža – Skirt assy“ uvrsti pod tarifno oznako 3926 90 97 KN (drugi proizvodi iz plastičnih mas) in Taric kodo 90 ali pa pod tarifno oznako 9401 90 80 KN in Taric kodo 90, v katero so uvrščeni drugi deli sedežev?_« in »_Ali je treba proizvod „mreža za izdelavo žepov hrbtne strani sedežev – Bend and net“ uvrsti pod tarifno oznako 6307 90 10 KN (drugi gotovi kvačkani tekstilni izdelki) in Taric kodo 00 ali pa pod tarifno oznako 9401 90 80 KN in Taric kodo 90, v katero so uvrščeni drugi deli sedežev?_«.

4. Zoper izpodbijano sodbo je tožnica (v nadaljevanju revidentka) na podlagi navedenega sklepa o dopustitvi revizije vložila revizijo iz vseh pritožbenih razlogov iz prvega odstavka 85. člena ZUS-1 in v njej predlaga, naj ji Vrhovno sodišče ugodi in izpodbijano sodbo spremeni tako, da se izpodbijana odločba carinskega organa odpravi in se postopek zoper njo ustavi oziroma podredno, da se izpodbijano sodbo odpravi in vrne zadevo v novo sojenje naslovnemu sodišču. Zahteva tudi povrnitev stroškov postopka.

5. Tožena stranka je podala odgovor na revizijo, vendar je ta prepozen. Tridesetdnevni rok za njegovo vložitev se je iztekel 30. 4. 2021 (glede na dan prejema revizije 31. 3. 2021, kot izhaja iz vročilnice v spisu), tožena stranka pa je odgovor vložila priporočeno na pošto dne 4. 5. 2021. Posledično ga Vrhovno sodišče ni upoštevalo.

**K I. točki izreka**

6. Vrhovno sodišče je s sklepom z dne 10. 11. 2021 prekinilo postopek in na SEU naslovilo predlog za sprejetje predhodne odločbe o razlagi Izvedbenih uredb Komisije (EU) št. 1101/2014 z dne 16. oktobra 2014, št. 2015/1754 z dne 6. oktobra 2015 in št. 2016/1821 z dne 6. oktobra 2016 o spremembah Priloge I k Uredbi Sveta (EGS) št. 2658/87 o tarifni in statistični nomenklaturi ter skupni carinski tarifi.

7. SEU je o predlogu Vrhovnega sodišča odločilo s sodbo št. C-725/21 z dne 9. 3. 2023. Ker je s to odločitvijo prenehal zakoniti razlog za prekinitev postopka, se revizijski postopek pred Vrhovnim sodiščem sedaj nadaljuje (drugi odstavek 208. člena Zakona o pravdnem postopku, v nadaljevanju ZPP, v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

**K II. točki izreka**

8. Revizija ni utemeljena.

9. Revizijsko sodišče v primeru dopuščene revizije preizkusi izpodbijano sodbo samo v tistem delu in glede tistih konkretnih pravnih vprašanj, glede katerih je bila revizija dopuščena (drugi odstavek 371. člena ZPP). Za presojo utemeljenosti revizije so zato relevantne dejanske ugotovitve carinskih organov in Upravnega sodišča, na katera je Vrhovno sodišče vezano (tretji odstavek 370. člena ZPP in 85. člen ZUS-1), ki so povezane s pravnim vprašanjem, glede katerega je bila revizija dopuščena.

**Dejanski okvir obravnavane zadeve in stališča Upravnega sodišča ter strank**

10. Revidentka je preko posrednega zastopnika (deklaranta) v obdobju med avgustom 2015 in junijem 2017 po carinskem postopku hkratne sprostitve v prost promet in vnosa v domačo porabo za blago, ki je oproščeno DDV v okviru davčne dobave v drugo državo članico, prijavila blago, ki je bilo na carinskih deklaracijah označeno kot „_deli stolov za avtomobile (mreža za izdelavo žepov na zadnji strani sedežev in podporniki mreže)_“ in „_deli stolov za avtomobile (mreža za izdelavo žepov na zadnji strani sedežev, zaščita za notranjost sedežev)_“. Blago je bilo deklarirano v tarifno oznako KN 9401 90 80 in Taric kodo 90, kamor se uvrščajo drugi deli sedežev, za katere velja carinska stopnja 2,7 %.

11. Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju prvostopenjski carinski organ) je po opravljeni carinski kontroli ocenila, da je treba proizvod „_mreža za izdelavo žepov hrbtne strani sedežev – Bend and net_“ (v nadaljevanju mreža za izdelavo žepov) uvrstiti v tarifno oznako 6307 90 10 KN in Taric 00, ki se nanaša na druge gotove kvačkane tekstilne izdelke in za katero velja 12 % carinska stopnja, proizvod „_zaščita sedeža – Skirt assy_“ (v nadaljevanju zaščita sedeža) pa v tarifno oznako 3926 90 97 KN in Taric kodo 90, ki se nanaša na druge proizvode iz plastičnih mas in za katero velja carinska stopnja 6,5 %. Posledično je revidentki z izpodbijano odločbo z dne 13. 7. 2018 določila in naložila v plačilo 298.810,52 EUR iz naslova carine na industrijske izdelke in pripadajoče zamudne obresti.

12. Upravno sodišče je revidentkino tožbo zavrnilo in potrdilo klasifikacijo proizvodov, ki sta jo opravila carinska organa.

13. Revidentka v reviziji vztraja, da bi morala biti obravnavana proizvoda uvrščena v tarifno oznako 9401 90 80 KN, saj zaščita sedeža ni izdelek, ki bi ga bilo mogoče splošno uporabljati, oziroma ni niti podoben proizvod iz plastičnih mas, ki bi spadal pod tarifno oznako 39 KN, mreža za izdelavo žepov pa ni gotov izdelek iz tekstilnega materiala, ki bi spadal pod oznako 63 KN, ampak se oba izdelka uporabljata izključno za avtomobilske sedeže in brez vgradnje v njih nimata samostojne uporabne funkcije. Vztraja tudi pri trditvi, da bi opustitev vgradnje zaščite sedeža onemogočila dejansko uporabo samega sedeža, saj ne gre za estetski ali zamenljiv dodatek, ampak za utrditev in zaščito samega ogrodja sedeža, ki je ključna z vidika varnosti. Tudi glede mreže za izdelavo žepov navaja smiselno enako.

**Predlog za predhodno odločanje Sodišču Evropske Unije**

14. Po oceni Vrhovnega sodišča je za odločitev o tem, v katero tarifno (pod)številko KN je treba uvrstiti obravnavana proizvoda, odvisna od pravilne razlage pojma „deli“ v zvezi s poglavjem 9401 KN, torej od razlage prava EU, zato je bilo Vrhovno sodišče kot najvišje sodišče v Republiki Sloveniji dolžno zastaviti vprašanje SEU. Vrhovno sodišče je na podlagi tretjega odstavka v povezavi s točko b prvega odstavka 267. člena Pogodbe o delovanju Evropske unije na SEU naslovilo predlog za sprejetje predhodne odločbe glede vprašanj: »_Ali je za opredelitev posameznega proizvoda kot „del“ sedeža za motorna vozila v smislu poglavja 94 Kombinirane nomenklature iz Priloge I k Uredbi Sveta (EGS) št. 2658/87 z dne 23. julija 1987 o tarifni in statistični nomenklaturi ter skupni carinski tarifi, v različicah, uporabnih v sporu o glavni stvari, nujno, da sedež brez tega proizvoda ne bi mogel opravljati svoje bistvene in glavne funkcije (v smislu njegove funkcionalne enotnosti), ali pa zadostuje že, da je posamezni del, ki je namenjen izključno vgradnji v avtomobilske sedeže, mogoče prepoznati kot del sedeža?_« in »_Ali možnost (ne)samostojne splošne rabe obravnavanih proizvodov vpliva na njuno (ne)uvrstitev v tarifno podštevilko 9401 90 80?_«.

15. SEU je ocenilo, da Vrhovno sodišče s prvim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba tarifno številko 9401 KN razlagati tako, da pojem »deli« avtomobilskega sedeža zajema blago, ki ni nujno potrebno za to, da bi tak sedež lahko opravljal svojo funkcijo. Na predstavljeno vprašanje je SEU odgovorilo v sodbi C-725/21 z dne 9. 3. 2023. 16. SEU je presodilo, da za pojem »deli« v smislu tarifne številke 9401 velja enako kot pri drugih poglavjih KN, in sicer ta pojem zahteva, da obstaja celota, za delovanje katere so ti deli nujno potrebni. Ne zadostuje, da se dokaže, da stroj ali aparat brez tega proizvoda ne more zadovoljiti potreb, za katere je namenjen. Dokazati je treba tudi, da je mehansko in elektronsko delovanje zadevnega stroja ali aparata odvisno od navedenega proizvoda.1 Blago je mogoče šteti za »dele« sedežev v smislu tarifne številke 9401 KN le, če je nujno potrebno za to, da bi sedeži lahko opravljali svojo funkcijo. Navedenega ne spremeni niti okoliščina, da tarifna številka 9401 KN zajema tudi naslonjala za roke. SEU pojasni, da je mogoče sedež zasnovati na različne načine in ne zajema zgolj dela na katerem oseba dejansko sedi, ampak tudi hrbtišče ali naslonjalo za roke. Ti elementi so sestavni del specifično zasnovanega sedeža in so tako bistven element njegove strukture, zato ti deli postanejo nujno potrebni, da bi tak sedež lahko opravljal svojo funkcijo.

17. SEU zaključi, da iz dejanskih ugotovitev predložitvenega sodišča ne izhaja, da bi bilo blago iz postopka v glavni stvari nujno potrebno za to, da bi lahko avtomobilski sedež opravljal svojo funkcijo, kar pa mora preveriti Vrhovno sodišče RS. Na prvo postavljeno vprašanje SEU odgovori, da je treba tarifno številko 9401 KN razlagati tako, da pojem »deli« avtomobilskega sedeža ne zajema blaga, ki ni nujno potrebno za to, da bi tak sedež lahko opravljal svojo funkcijo. Na drugo vprašanje SEU ne odgovori, saj odgovor nanj ni več potreben.

**Uporaba v konkretnem primeru**

18. Poglavje 39 KN2 je naslovljeno »_Plastične mase in proizvodi iz plastičnih mas_«, v opombi 2(x) k temu poglavju je določeno, da v to poglavje ne spadajo izdelki iz poglavja 94 (npr. pohištvo, svetilke in svetila, svetlobni znaki, montažne zgradbe), tarifna številka 3926 KN pa zajema druge proizvode iz plastičnih mas in proizvode iz drugih materialov iz tarifnih številk 3901 do 3914. Poglavje 63 KN je naslovljeno »_Drugi gotovi tekstilni izdelki; kompleti; rabljena oblačila in rabljeni tekstilni izdelki; krpe,_«, tarifna številka 6307 KN pa zajema druge gotove tekstilne izdelke, vključno z modnimi kroji za oblačila. Poglavje 94 KN je naslovljeno »_Pohištvo; posteljnina, žimnice, nosilci za žimnice, blazine in podobni polnjeni izdelki; svetilke in pribor zanje, ki niso navedeni ali zajeti na drugem mestu; osvetljeni znaki, osvetljeni znaki z imeni in podobno; montažne zgradbe_«, skladno z opombo 1(d) v ta oddelek ne spadajo deli z možnostjo splošne rabe, ali podobni proizvodi iz plastičnih mas (poglavje 39), tarifna številka 9401 KN pa zajema sedeže (razen tistih iz tarifne številke 9402), vključno s tistimi, ki se lahko spremenijo v ležišča, in njihove dele.

19. Proizvod zaščita sedeža je izdelan iz plastične mase, prevlečen s klobučevino, ki se namesti na zadnjo stran in pod avtomobilski sedež z namenom zaščite notranjosti. Proizvod mreža za izdelavo žepov je v obliki elastične kvačkane mreže, velikosti 30 x 20 cm, izdelane iz sintetične filamentne preje, črne barve, z vgrajeno elastično nitko. Mreža ima po dolžini na eni strani našit plastičen trak, s katerim se namesti na zadnjo stran avtomobilskega sedeža. 20. Bistvo revidentkinih navedb je, da imata plastična zaščita in mrežica predvsem funkcijo varovanja oziroma varnosti, saj funkcija sedeža naj ne bi bila zgolj nosilna ampak tudi varovalna. Revidentka dodatnih vsebinskih navedb glede povečanja varnosti ne poda, tako ni jasno, katero nevarnost naj bi oba proizvoda zmanjševala oziroma varnost česa (samega sedeža, vozila, potnikov) se z njuno vgradnjo poveča. Vendar to niti ni bistveno, saj revidentka sama navede, da sporna proizvoda ne zagotavljata posebnega opravila v povezavi z glavno funkcijo sedeža, niti ne gre za neko dodatno funkcionalnost sedeža. Na tej podlagi Vrhovno sodišče, ob upoštevanju stališča SEU iz sodbe C-725/21 z dne 9. 3. 2023, sodi, da gre pri obeh primerih za dodatek k sedežu in ne za njegove bistvene dele, od katerih je odvisno, ali bo lahko sedež opravljal svojo funkcijo. Glede na ugotovljeno dejansko stanje avtomobilski sedež ohrani vso svojo funkcionalnost tudi v primeru, da se nanj ne pritrdi plastične zaščite za namene zaščite notranjosti oziroma mrežice za shranjevanje stvari. Dodatne revidentkine navedbe o tem, da plastične zaščite in mrežice ni mogoče uporabljati samostojno oziroma v povezavi z drugimi predmeti ter da ju tudi ni mogoče odstraniti po tem, ko sta vgrajeni v sedež, pa so ob upoštevanju stališča SEU, nerelevantne. Prav tako ni upoštevna revidentkina primerjava obeh proizvodov s prevleko sedeža. Sedeža brez prevleke ni mogoče dolgotrajno uporabljati in je tako neposredno povezana z glavno funkcijo sedeža (tudi po stališču SEU, 38. točka obrazložitve sodbe C-725/21 z dne 9. 3. 2023).

21. Obravnavana proizvoda torej ni mogoče uvrstiti v poglavje 94, natančneje pod tarifno podštevilko 9401 90 80 KN, ker ju ni mogoče šteti za „dele“ sedežev (za motorna vozila). Posledično je odgovor na prvo dopuščeno revizijsko vprašanje, da je treba proizvod „zaščita sedeža – Skirt assy“ uvrsti pod tarifno oznako 3926 90 97 KN (drugi proizvodi iz plastičnih mas) in na drugo dopuščeno revizijsko vprašanje, da je treba proizvod „mreža za izdelavo žepov hrbtne strani sedežev – Bend and net“ uvrsti pod tarifno oznako 6307 90 10 KN (drugi gotovi kvačkani tekstilni izdelki).

22. Vrhovno sodišče je na podlagi navedenega presodilo, da je Upravno sodišče pravilno uporabilo materialno pravo in ustrezno opredelilo sporno blago pod KN 39 in 63. Vrhovno sodišče je zato revizijo kot neutemeljeno zavrnilo (92. člen ZUS-1), ostale revizijske navedbe pa so za odločitev nebistvene oziroma presegajo obseg dopuščene revizije (prevod pojasnjevalnih opomb).

**K III. točki izreka**

23. Revidentka z revizijo ni uspela, zato sama trpi svoje stroške revizijskega postopka (prvi odstavek 165. člena v zvezi s prvim odstavkom 154. člena ZPP in v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

**Glasovanje**

Vrhovno sodišče je odločitev sprejelo soglasno.

1 Tako tudi SEU v sodbi C-600/15, Lemnis Lighting z dne 8. 12. 2016. 2 Različice KN, ki izhaja iz Izvedbenih uredb Komisije (EU) št. 1101/2014 z dne 16. oktobra 2014, 2015/1754 z dne 6. oktobra 2015 in 2016/1821 z dne 6. oktobra 2016 o spremembah Priloge I k Uredbi Sveta (EGS) št. 2658/87 o tarifni in statistični nomenklaturi ter skupni carinski tarifi.