Sodba X Ips 131/2005
Datum: 2009-10-08T02:00:00.000+02:00
ecli: ECLI:SI:VSRS:2009:X.IPS.131.2005
opravilna_stevilka_ii_stopnje: Sodba UPRS U 1825/2003
sodisce: Vrhovno sodišče
oddelek: Upravni oddelek
podrocje: DAVKI
institut: davek od dohodkov iz dejavnosti - dvojna obdavčitev - ocena davčne osnove

## Jedro

Kadar napovedani prihodki niso sorazmerni napovedanim odhodkom, ter prihodki niso knjiženi sta izpolnjena pogoja za oceno davčne osnove na podlagi tretje in četrte alineje prvega odstavka 39. člena ZDavP.

## Izrek

Revizija se zavrne.

## Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu – ZUS (Ur. l. RS, št. 50/97 in 70/2000) zavrnilo tožnikovo tožbo zoper odločbo tožene stranke z dne 9. 9. 2003, s katero je bila zavrnjena njegova pritožba zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ljubljana z dne 23. 6. 1998, s katero je bila tožniku za leto 1997 ugotovljena davčna osnova od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti v višini 3.791.265,00 SIT in odmerjen davek iz dejavnosti v višini 809.335,00 SIT.

2. V obrazložitvi izpodbijane sodbe sodišče prve stopnje pritrjuje odločitvi in razlogom tožene stranke. Glede ugotovitve davčne osnove z oceno je pojasnilo, da kot izhaja iz podatkov upravnih spisov, tožnik od dne 24. 8. 1997 dalje ni več izdajal računov za opravljanje storitev, temveč jih je izdajala pravna oseba, stroške opravljenih storitev pa je kot stroške poslovanja v knjigi prihodkov in odhodkov izkazoval tožnik. Glede na navedeno napovedani prihodki niso bili sorazmerni napovedanim odhodkom, zato je skladno z določbo prvega odstavka 39. člena Zakona o davčnem postopku – ZDavP (Ur. l. RS, št. 18/96, 87/97, 82/98, 91/98, 108/99 in 97/2001) davčna osnova ugotovljena z oceno. Davčni organ je pravilno ocenil davčno osnovo na podlagi podatkov, pridobljenih v ugotovitvenem postopku.

3. Tožnik je vložil revizijo (prej pritožbo) zaradi zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, zmotne uporabe materialnega prava in kršitev določb postopka. Predlaga, da Vrhovno sodišče pritožbi ugodi in izpodbijano sodbo razveljavi. Revident zatrjuje dvojno obdavčitev, saj inšpekcijski organ pri B. d.o.o. ni zmanjšal prihodkov zaradi prenosa faktur na tožnika. Po njegovem mnenju so neutemeljeni dvomi sodišča o obstoju poslovnih odnosov med njim in B. d.o.o., saj ti izhajajo iz zapisnikov inšpekcijskega organa. Ker je bil zoper njega ustavljen postopek pri sodniku za prekrške zaradi kršitve 14. člena Pravilnika o vodenju poslovnih knjig in s tem 27. člena ZDavP, je zatrjevano nepravilno knjiženje, ki naj bi bilo osnova za uporabo 39. člena ZDavP, neutemeljeno in nezakonito.

4. Tožena stranka odgovora na revizijo (prej pritožbo) ni vložila.

5. Revizija ni utemeljena.

6. S 1. 1. 2007 je začel veljati ZUS-1, ki je v prvem odstavku 107. člena določil, da Vrhovno sodišče o pravnih sredstvih zoper izdane odločbe sodišča odloča po ZUS-1, v drugem odstavku 107. člena pa, da se zadeve, v katerih je bila vložena pritožba pred uveljavitvijo ZUS-1, obravnavajo po ZUS-1, če izpolnjujejo pogoje za pritožbo po določbah ZUS-1, v primerih, ko je pravnomočna sodba po zakonu pogoj za izvršitev upravnega akta, ter v primerih, ko je pritožba izrecno dovoljena na podlagi posebnega zakona. V drugih primerih se vložene pritožbe, ki jih je vložila upravičena oseba ter so pravočasne in dovoljene po določbah ZUS, obravnavajo kot pravočasne in dovoljene revizije, prvostopenjske sodbe pa postanejo pravnomočne. Glede na to določbo se v obravnavanem primeru vložena pritožba šteje za pravočasno in dovoljeno revizijo po ZUS-1, prvostopenjska sodba pa je postala pravnomočna 1. 1. 2007. 7. ZUS-1 v 85. členu določa, da se revizija lahko vloži le zaradi zmotne uporabe materialnega prava in bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86.člen ZUS-1). V tem obsegu je potekala presoja te revizije.

8. Bistvena kršitev določb postopka v upravnem sporu je podana, če sodišče med postopkom ni uporabilo kakšne določbe ZUS-1 oziroma Zakona o pravdnem postopku – ZPP (Ur. l. RS, št. 73/2007-UPB3, 45/2008, 111/2008 - odl. US in 57/2009 - odl. US) ali jo je uporabilo nepravilno, pa je to vplivalo na zakonitost ali pravilnost sodbe (drugi odstavek 75. člena ZUS-1) ali če gre za kakšen razlog iz 1., 2., 3., 4. in 14. točke drugega odstavka 339. člena ZPP ali za razlog iz prvega, drugega ali tretjega odstavka 78. člena ZUS-1 (tretji odstavek 75. člena ZUS-1). Vrhovno sodišče ugotavlja, da tožnik ne zatrjuje, da bi sodišče zagrešilo katero izmed navedenih kršitev iz drugega ali tretjega odstavka 75. člena ZUS-1. 9. V zvezi z revizijskimi navedbami, ki se nanašajo na zapisnik o inšpekcijskem pregledu, Vrhovno sodišče pojasnjuje, da revident teh razlogov v reviziji ne more uveljavljati, saj določba prvega odstavka 85. člena ZUS-1, za razliko od določbe prvega odstavka 75. člena ZUS-1 (pritožba kot pravno sredstvo), med razlogi za revizijo ne določa “zmotne presoje pravilnosti postopka izdaje upravnega akta“. Zato se Vrhovno sodišče do teh navedb ni opredeljevalo.

10. Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v upravnem postopku, na katerega je svojo odločitev oprlo tudi prvostopenjsko sodišče in na katerega je Vrhovno sodišče glede na drugi odstavek 85. člena ZUS-1 vezano, izhaja, da tožnikovi napovedani prihodki niso bili sorazmerni napovedanim odhodkom ter da so bile v inšpekcijskem pregledu poslovnih knjig in dokumentacije ugotovljene formalne pomanjkljivosti pri knjiženju poslovnih dogodkov, saj računi niso bili knjiženi po časovnem zaporedju, kot to določa 14. člen Pravilnika o vodenju poslovnih knjig in sestavljanju letnega poročila za samostojnega podjetnika posameznika – Pravilnik o vodenju poslovnih knjig (Ur. l. RS, št. 5/95, 76/97, 86/98 in 25/2002), kakor tudi, da tožnik od 24. 8. 1997 dalje ni več izdajal računov za opravljene storitve, temveč jih je izdajala pravna oseba, stroške opravljenih storitev pa je kot stroške poslovanja v knjigi prihodkov in odhodkov izkazoval tožnik. Glede na navedeno je bila tudi po presoji Vrhovnega sodišča davčna osnova utemeljeno ugotovljena z oceno na podlagi določbe tretje in četrte alineje 39. člena ZDavP.

11. Glede revizijskega ugovora, ki se nanaša na zatrjevano dvojno obdavčitev, ker v gospodarski družbi B. d.o.o., katere poslovodja in solastnik je tožnik, davčni organ ni zmanjšal prihodka v višini 4.248.113,00 SIT, Vrhovno sodišče pojasnjuje, da je d vojno obdavčenje podano takrat, kadar je isti vir dvakrat obdavčen z istim davkom. Če davčni zavezanec ne vodi poslovnih knjig v skladu s predpisi, kar ima za posledico drugačno ugotovitev njegove davčne osnove, v kateri so zajeti tudi prihodki, ki so zajeti tudi pri drugem zavezancu, ne gre za nezakonito dvojno obdavčenje (enako stališče je Vrhovno sodišče zavzelo v sodbi I Up 126/2003 z dne 17. 03. 2006) . Poleg tega v tem upravnem sporu ni predmet presoje ugotavljanje davčne osnove oziroma odmera davka od dobička pravnih oseb gospodarske družbe B. d.o.o..

12. Revident z navedbami, ki se nanašajo na ugotovitev sodišča, da podatki v upravnih spisih ne dajejo podlage za zaključek, da je poslovno razmerje med tožnikom in B. d.o.o. obstajalo, izpodbija dejansko stanje. Ker revizije na podlagi drugega odstavka 85. člena ZUS-1 ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, revizijsko sodišče izpodbijane sodbe v tej smeri ni preizkušalo in se do teh revizijskih navedb ni opredelilo.

13. Revidentove navedbe, da je bil postopek pri sodniku za prekrške, ki je bil uveden zaradi kršitve 14. člena Pravilnika, ustavljen, se nanašajo na postopek ugotavljanja odgovornosti za prekršek in v obravnavani zadevi ne predstavljajo uveljavljanja zakonsko dovoljenih revizijskih razlogov iz prvega odstavka 85. člena ZUS-1, zato se Vrhovno sodišče do njih ni opredelilo.

14. Ker niso podani razlogi, zaradi katerih je bila revizija vložena, in ne razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče zavrnilo neutemeljeno revizijo na podlagi 92. člena ZUS-1.