UPRS sodba I U 1107/2014
Datum: 2014-10-02T02:00:00.000+02:00
ecli: ECLI:SI:UPRS:2014:I.U.1107.2014
sodisce: Upravno sodišče
oddelek: Javne finance
podrocje: DAVKI
institut: dohodnina - dohodnina od dobička iz kapitala - odsvojitev kapitala - odsvojitev poslovnega deleža - podaritev kapitala zakoncu - priglasitev odsvojitve kapitala - rok za priglasitev odsvojitve kapitala

## Jedro

Po določbah ZDoh-2 je obdavčena vsakršna odsvojitev kapitala, vključno s podaritvijo, določba 94. člena ZDoh-2 pa je, ob izpolnitvi predpisanih pogojev, omiljena z določbo 100. člena, ki omogoča odlog ugotavljanja davčne obveznosti, med drugim tudi v primeru podaritve kapitala zavezančevemu zakoncu (drugi odstavek). O tem, ali gre za odsvojitev kapitala iz drugega odstavka tega člena, odloči davčni organ na podlagi priglasitve odsvojitve kapitala pri davčnem organu, če je tako določeno z zakonom, ki ureja davčni postopek, torej na podlagi priglasitve na način in v roku, ki ga določa ZDavP-2 v členu 331, ki določa, da se priglasitev opravi najpozneje do roka za vložitev napovedi iz četrtega odstavka 326. člena tega zakona, torej do 28. februarja tekočega leta za preteklo leto. Ker gre za uveljavljanje davčne ugodnosti (pravice do odloga), je po presoji sodišča, drugače kot pri vložitvi davčne napovedi, ki je obveznost davčnega zavezanca in katere predložitev po izteku predpisanega roka je v ZDavP-2 posebej urejena, predpisani rok za priglasitev odloga šteti za materialni in s tem prekluzivni, kar pomeni, da s potekom roka pravica do ugodnosti ugasne. Iz enakega razloga pa je po presoji sodišča neutemeljeno tudi sklicevanje tožnika na 7. člen ZDavP-2 (načelo gotovosti, seznanjenosti in pomoči), saj se le-to prvenstveno nanaša na uveljavljanje procesnih pravic in ne na uveljavljanje upravičenj, ki izhajajo iz materialnega predpisa.

## Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

## Obrazložitev

Davčni urad Ljubljana je z izpodbijanim sklepom vlogo tožnika z dne 4. 2. 2014 za odlog ugotavljanja davčne obveznosti pri odsvojitvi kapitala na podlagi pogodbe o neodplačni odsvojitvi poslovnega deleža družbe A. d.o.o. z dne 12. 11. 2012 kot prepozno vloženo zavrgel. V skladu s prvim odstavkom 331. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) mora zavezanec podaritev kapitala zakoncu ali otroku, za katero želi v skladu z zakonom, ki ureja dohodnino, uveljaviti odlog ugotavljanja davčne obveznosti, priglasiti pri davčnem organu, pri katerem bi moral vložiti napoved. Po drugem odstavku tega člena zavezanec priglasitev opravi najpozneje do roka za vložitev napovedi iz drugega ali četrtega odstavka 326. člena tega zakona. Ker je tožnik odlog priglasil po poteku roka iz četrtega odstavka 326. člena ZDavP-2, je na podlagi 129. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) odločeno tako, kot izhaja iz izreka.

Ministrstvo za finance je z odločbo DT-499-31-76/2014-2 z dne 21. 5. 2014 pritožbo tožnika kot neutemeljeno zavrnilo. V svojih razlogih v celoti sledi odločitvi in razlogom prve stopnje. Ob ugotovljenem dejanskem stanju bi tožnik odlog ugotavljanja davčne obveznosti moral priglasiti do 28. 2. 2013. Vloga, ki jo je vložil 4. 2. 2014 je zato utemeljeno zavržena kot prepozna. V zvezi s pritožbenim stališčem, da rok za priglasitev ni prekluziven in da je v skladu z namenom zakonodajalca zavezancu treba odlog omogočiti, kolikor ga predlaga, pa pritožbeni organ opozarja, da obveznost priglasitve izhaja že iz določbe četrtega odstavka 100. člena ZDoh-2, ki določa pogoje za odlog, ZDavP-2 pa v 331. členu določa način priglasitve in rok, do katerega je to mogoče storiti. To pa pomeni, da zakon določa prekluziven rok, do katerega mora zavezanec ugodnost uveljavljati, sicer to pravico izgubi.

Tožnik se z izpodbijanim sklepom ne strinja in predlaga njegovo odpravo in povrnitev stroškov postopka. Sklep je po mnenju tožnika nezakonit, ker temelji na nepravilni uporabi določb ZDoh-2, ZDavP-2 in Ustave, na napačnem sklepu o dejanskem stanju, v postopku pred njegovo izdajo pa so bila bistveno kršena pravila postopka.

Tožnik do 28. 2. 2013 odloga ni priglasil niti ni vložil davčne napovedi za odmero dohodnine od dobička od odsvojitve kapitala, ker je šlo za neodplačen prenos poslovnega deleža na zakonca in ne za prihodek tožnika, s to obveznostjo pa tudi ni bil seznanjen.

Stališče, da je odlog možen le do poteka materialnega prekluzivnega roka, ki naj bi iztekel 28. 2. 2013, je po mnenju tožnika nepravilno. Četrti odstavek 100. člena ZDoh-2 v vsebini, kakršna je veljala v času neodplačnega prenosa poslovnega deleža med zakoncema, ni imel vsebine, ki jo navaja pritožbeni organ. Določbe 100. člena ZDoh-2 je po prepričanju tožnika treba razlagati tako, da je odlog odvisen na eni strani predvsem od volje davčnega zavezanca ter na drugi strani, da gre za pravni posel, pri katerem je odlog dopusten. V obravnavani zadevi sta oba pogoja izpolnjena. Tožnik je davčnemu organu jasno izjavil voljo, da se odlog uveljavi, gre pa za pravni posel, ki ga ZDoh-2 v drugem odstavku 100. člena določa kot odsvojitev kapitala, pri kateri se odloži ugotavljanje davčne obveznosti (če tako zahteva zavezanec).

Določbo 331. člena ZDavP-2 je po mnenju tožnika možno razlagati le na način, da je davčni zavezanec dolžan zahtevati odlog do dneva vložitve davčne napovedi. Takšna razlaga je povsem logična in skladna z namenom 100. člena ZDoh-2. Kolikor ima zamuda roka (28. 2. 2013) po določbi 331. člena ZDavP-2 takšne posledice, kot jih navaja davčni organ, potem tudi vložitev davčne napovedi po poteku tega roka ne bi bila možna, pa je davčni organ tožnika z vabilom z dne 13. 1. 2014 k temu pozval. Določbo 331. člena ZDavP-2 je zato treba razlagati tako, da je priglasitev odloga vezana na vložitev davčne napovedi, ne pa na datum 28. februar.

Izpodbijana razlaga določb ZDoh-2 in ZDavP-2 po mnenju tožnika ni niti v skladu z njihovim namenom, predstavlja pa tudi nesorazmeren poseg v pravice in premoženje tožnika glede na cilj in namen, ki naj bi ga davčni predpisi zasledovali. Kolikor je zakonodajalec določil, da je sankcija za zamudo plačilo davka, ki ga sicer ne bi bilo treba plačati, potem bi to moral jasno določiti (smiselno podobno določa 7. člen ZDavP-2, primerjaj tudi določbo sedmega odstavka 63. čena ZDavP-2). Tako pa je nastal položaj, da se kljub neodplačnemu prenosu med zakoncema, pri katerem noben od njiju ni bil obogaten, saj gre za skupno premoženje, in kljub zakonskemu besedilu, ki odlog omogoča, tožniku nalaga breme, ki ga ne bi bil dolžan nositi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Predlaga zavrnitev tožbe.

Tožba ni utemeljena.

Po določbah ZDoh-2 o dobičku iz kapitala (členi 92 do 104) je dobiček iz kapitala opredeljen kot dobiček, dosežen z odsvojitvijo kapitala, za katero se šteje vsaka odsvojitev, vključno s podaritvijo, davčno osnovo pa predstavlja razlika med vrednostjo kapitala ob odsvojitvi in vrednostjo kapitala ob pridobitvi. Obdavčena je torej vsakršna odsvojitev kapitala, določba 94. člena ZDoh-2 pa je, ob izpolnitvi predpisanih pogojev, omiljena z določbo 100. člena, ki omogoča odlog ugotavljanja davčne obveznosti, med drugim tudi v primeru podaritve kapitala zavezančevemu zakoncu (drugi odstavek). O tem, ali gre za odsvojitev kapitala iz drugega odstavka tega člena, odloči davčni organ na podlagi priglasitve odsvojitve kapitala pri davčnem organu, če je tako določeno z zakonom, ki ureja davčni postopek, torej na podlagi priglasitve na način in v roku, ki ga določa ZDavP-2 v členu 331, ki določa, da se priglasitev opravi najpozneje do roka za vložitev napovedi iz četrtega odstavka 326. člena tega zakona, torej do 28. februarja tekočega leta za preteklo leto. Tožbeno stališče, da je priglasitev časovno vezana na vložitev davčne napovedi in ne na predpisani rok za njeno vložitev, je torej v direktnem nasprotju z opisano zakonsko ureditvijo. Ker gre za uveljavljanje davčne ugodnosti (pravice do odloga), je po presoji sodišča, drugače kot pri vložitvi davčne napovedi, ki je obveznost davčnega zavezanca in katere predložitev po izteku predpisanega roka je v ZDavP-2 posebej urejena, predpisani rok za priglasitev odloga šteti za materialni in s tem prekluzivni, kar pomeni, da s potekom roka pravica do ugodnosti ugasne. Iz enakega razloga pa je po presoji sodišča neutemeljeno tudi sklicevanje tožnika na 7. člen ZDavP-2 (načelo gotovosti, seznanjenosti in pomoči), saj se le-to prvenstveno nanaša na uveljavljanje procesnih pravic in ne na uveljavljanje upravičenj, ki izhajajo iz materialnega predpisa. Enako stališče je to sodišče zavzelo že v sodbi I U 523/2009 z dne 10. 2. 2010. Navedba tožnika, da gre v obravnavanem primeru za skupno premoženje zakoncev, je v upravnem sporu nova in hkrati neskladna z vsebino pogodbe o neodplačnem prenosu poslovnega deleža v družbi A. d.o.o., ki sta jo zakonca sklenila v obliki notarskega zapisa in s katerim se (v obliki javne listine) potrjuje, da gre pri obravnavanem poslovnem deležu za neodplačen prenos in ne za razdružitev skupnega premoženja.

Ker je po navedenem izpodbijani sklep po presoji sodišča pravilen in skladen z določbami ZDoh-2 in ZDavP-2, na katere se sklicuje, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

O stroških postopka je odločilo na podlagi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po katerem trpi v primeru, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka svoje stroške postopka.

Ker so med strankama pravno relevantna dejstva nesporna, je sodišče v zadevi odločilo brez glavne obravnave (prvi odstavek 59. člena ZUS-1). Po sodniku posamezniku je odločilo na podlagi 2. alinee drugega odstavka 13. člena istega zakona.