UPRS Sklep I U 1564/2019-14
Datum: 2020-06-09T02:00:00.000+02:00
ecli: ECLI:SI:UPRS:2020:I.U.1564.2019.14
sodisce: Upravno sodišče
oddelek: Upravni oddelek
podrocje: DAVKI - UPRAVNI SPOR
institut: vstop v postopek - stranski udeleženec - pravni interes - zavrženje tožbe

## Jedro

Ker se je postopek davčnega inšpekcijskega nadzora, v katerem je tožnik hotel sodelovati kot stranski udeleženec, že končal, tožnik po presoji sodišča ne izkazuje več pravnega interesa za vodenje postopka priznanja statusa stranskega udeleženca, saj se njegov položaj, četudi bi s tožbo v tem upravnem sporu uspel, več ne bi mogel izboljšati, saj v končan postopek več ne bi mogel vstopiti, ker se vstop v postopek se lahko zahteva samo tekom postopka na prvi stopnji, po izdaji odločbe pa le še s pritožbo oz. s predlogom za obnovo postopka.

## Izrek

I. Tožba se zavrže. II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

## Obrazložitev

1. Prvostopenjski davčni organ je z izpodbijanim sklepom zavrnil vlogo tožnika za priznanje lastnosti stranskega udeleženca v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora št. DT-0610-6228/2011 02-2001-01 02-210-01 in zahtevo za vročitev odločbe št. DT-0610-6228/2011 02-2001-01 02-210-01 z dne 10. 12. 2012. Iz obrazložitve izpodbijanega sklepa izhaja, da je izdan v ponovnem postopku na podlagi sodbe tega sodišča I U 1655/2016 z dne 13. 12. 2016, ki je bila izdana ob upoštevanju stališč Ustavnega sodišča Republike Slovenije (v nadaljevanju USRS) v odločbi Up-785/15-14 in Up-788/15-15 z dne 27. 10. 2016. Vendar pa je prvostopenjski davčni organ v zadevi odločil v nasprotju z mnenjem in napotki tega sodišča ter USRS, saj je za to imel utemeljene razloge, namreč stališča Vrhovnega sodišča Republike Slovenije (v nadaljevanju VSRS) iz kasnejše sodbe X Ips 298/2015 z dne 18. 10. 2017, v kateri je VSRS glede pravice do stranske udeležbe v postopkih inšpekcijskega nadzora sprejelo nasprotno stališče, tj. da se pravica do udeležbe ne prizna. Prvostopenjski davčni organ je pri družbi A. d.d. vodil davčni inšpekcijski nadzor davkov in prispevkov od dohodkov fizičnih oseb za leto 2007, v postopku je bila nato izdana odločba z dne 10. 12. 2012. Tožnik je podal zahtevo za priznanje položaja stranskega udeleženca v tistem postopku davčnega inšpekcijskega nadzora, ki jo je davčni organ po pošti prejel 20. 12. 2012, s katero je med drugim tudi pozval k vročitvi odmerne odločbe, zoper katero bo lahko vložil pritožbo. Davčni organ je ugotovil, da v davčnem inšpekcijskem nadzoru pri družbi A. ni odločal o neposrednih pravnih koristih tožnika, temveč o morebitnih obveznostih družbe A., zato se tožniku lastnost stranskega udeleženca ne prizna, njegova zahteva za vročitev odmerne odločbe pa se zavrne, saj tožnik zatrjuje le posredne pravne koristi, o katerih se odloča v drugih postopkih. O ponovnem postopku odmere dohodnine za leto 2007 se bo odločalo v drugem upravnem postopku, ki je že uveden, morebitne obveznosti, ugotovljene v davčnem inšpekcijskem nadzoru pri družbi A., pa se neposredno nanašajo le na to družbo, ne pa na tožnika. Na tožnika se nanašajo le posamezne ugotovitve iz obrazložitve odločbe, ne pa iz njenega izreka. Pri plačilu davka z davčnim odtegljajem se upravnopravno razmerje vzpostavi le med plačnikom (družbo A.) in davčnim organom, ne pa med tožnikom in davčnim organom, obveznost obračuna davčnega odtegljaja pa na davčno obveznost tožnika neposredno ne vpliva, temveč vpliva le posredno, prek odmere dohodnine na letni ravni. Ker tožnikova pravna korist glede na navedeno ni neposredna, tožnik v postopku pri družbi A. ne more imeti položaja stranskega udeleženca, saj v tem postopku ne varuje svoje neposredne, na zakon ali drug predpis oprte osebne koristi. Ponovni postopek odmere dohodnine je ločen od davčnega inšpekcijskega nadzora pri družbi A., izrek odločbe, izdane družbi A., pa nima neposrednega vpliva na končno odmero davčne obveznosti tožniku, prav tako takšnega vpliva nimajo niti same ugotovitve dejstev, ki so podvržene enakim procesnim načelom in ne pomenijo niti rešitve predhodnega vprašanja niti ne vzpostavljajo posebne pravne domneve o njihovi resničnosti. Tudi vezano na četrti odstavek 59. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) zatrjevane koristi, ko tožnik zatrjuje, da bo družba A. nedvomno pristopila k izterjavi po inšpekcijski odločbi plačanega odtegljaja od tožnika, davčni organ ugotavlja, da gre pri tožniku le za posredne pravne koristi, saj se bo o tem odločalo v morebitnih drugih pravnih postopkih med tožnikom in družbo A., v katerih bo tožnik imel možnost udeležbe in izjave. Glede na navedeno tožnik po 43. členu Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) ni izkazal pravnega interesa zaradi varstva svojih pravnih koristi, zato se ob upoštevanju 142. člena ZUP njegova zahteva za udeležbo v postopku zavrne in se mu lastnost stranskega udeleženca ne prizna, zahteva za vročitev odmerne odločbe družbi A. pa se zavrne. Zadeva davčnega inšpekcijskega nadzora pri družbi A. št. DT-0610-6228/2011 02-2001-01 02-210-01, glede katere tožnik vlaga zahtevo za stransko udeležbo, je bila zaključena s sodbo VSRS X Ips 298/2015 z dne 18. 10. 2017, s katero je bila zahteva za revizijo zavrnjena.

2. Tožnikovo pritožbo zoper izpodbijani sklep je drugostopenjski davčni organ zavrnil in potrdil stališča prvostopenjskega organa, da tožnik zatrjuje zgolj posredne pravne koristi, o katerih se odloča v drugih postopkih, konkretno v postopku obnove odmere dohodnine, saj se obveznosti iz odmerne odločbe ne nanašajo neposredno na tožnika, četudi se posamezne ugotovitve iz njene obrazložitve nanašajo tudi nanj kot opcijskega upravičenca. Tožnik bo imel v obnovljenem postopku za odmero dohodnine pravico udeleževati se ugotovitvenega postopka, možnost izjave ter pravico zahtevati podatke, na katerih temelji novo ugotovljena obveznost. Drugostopenjski davčni organ se pri tem sklicuje tudi na stališče VSRS iz sodbe X Ips 286/2017 z dne 22. 5. 2019, ki vztraja pri stališču, da se v primerih, ko se plačilo davka opravi na podlagi obračuna davčnega odtegljaja, vzpostavi upravnopravno razmerje med plačnikom davka in davčnim organom, ne pa tudi med davčnim zavezancem in davčnim organom. V določbi četrtega odstavka 59. člena ZDavP-2 se jasno kaže poseben položaj plačnika, ki glede na zakonsko ureditev plačevanja davka po odbitku ni le posrednik, saj kot plačnik davka in s tem zavezanec za davek nosi breme pravilnega izpolnjevanja obveznosti plačila davčnega odtegljaja, ki je povečano glede na običajna razmerja posredništva in od njih drugačno. Dejanski nosilec davčne obveznosti, ki bo naložena družbi A. kot obveznost plačila davčnega odtegljaja, torej ni tožnik, posledično pa v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora tudi ne gre za osebno in neposredno odločanje o njegovi davčni obveznosti.

3. Tožnik vlaga tožbo zoper izpodbijani sklep iz razlogov po 1.-3. točki prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), zatrjuje pa tudi, da so mu bile kršene pravice iz 22., 25. in 33. člena Ustave RS (v nadaljevanju URS) ter 1. člena Protokola št. 1 h Konvenciji o varstvu človekovih pravic in temeljnih svoboščin. Sodišču predlaga, naj izpodbijani sklep odpravi in zadevo vrne prvostopenjskemu organu v ponovno odločanje oz., podredno, naj izpodbijani sklep spremeni tako, da tožniku prizna položaj stranskega udeleženca v postopku DT-0610-6228/2011 02-2001-01 02-210-01, v obeh primerih pa zahteva povračilo stroškov postopka s pripadki. Navaja, da so bila stališča iz sodbe VSRS X Ips 298/2015 s cit. odločbo USRS spoznana za ustavno neskladna z vidika enakega varstva pravic iz 22. člena URS. Namesto, da bi toženka sledila presoji USRS, pa se je sklicevala na cit. sodbo VSRS. Toženka v izpodbijanem sklepu ta ustavno neskladna stališča ponovi, USRS pa je prav ta stališča, ki so bila uveljavljena v upravnopravni praksi davčnih organov, spoznalo za neskladna z URS. Poleg tega je izpodbijani sklep tudi v neskladju s stališču tega sodišča iz sodbe I U 1655/2016 z dne 13. 12. 2016. Tožnik navaja stališča iz odločbe USRS Up-785/15-14 in Up-788/15-15 z dne 27. 10. 2016 in dodaja, da iz dosedanje upravne prakse davčnih organov ni znan noben primer, pri katerem bi davčni organ, ki je odločal v naknadnem postopku obnove odmere dohodnine, ki je temeljila na ugotovitvah postopka DIN pri pravni osebi kot plačniku davka, drugače pravno kvalificiral prejemke fizičnih oseb, kot jih je inšpekcijski organ. Tožnik obširno kontrira stališčem VSRS iz sodbe X Ips 298/2015. Ker toženka ni ravnala na način, kot izhaja iz cit. odločbe USRS in iz cit. sodbe tega sodišča, je podana kršitev iz 1. točke prvega odstavka 27. člena ZUS-1, saj so bili predpisi napačno uporabljeni. Tožnik opozarja tudi na neenako obravnavo davčnih zavezancev, saj je FURS v drugih postopkih, v katerih so udeleženci na podlagi cit. odločbe USRS zahtevali položaj stranskega udeleženca, takšen položaj priznal in jim omogočil sodelovanje v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora pri pravni osebi kot izplačevalcu dohodka oz. plačniku davka, tudi tožnikova pooblaščenka zastopa enega takšnega mandanta. O tem naj sodišče po uradni dolžnosti pri FURS pridobi informacijo, koliko osebam je bil takšen položaj priznan.

4. Toženka je na tožbo odgovorila, v celoti prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih izpodbijanega sklepa. Predlaga zavrnitev tožbe kot neutemeljene.

5. Tožba se zavrže. 6. Vsakdo, ki v upravnem sporu zahteva varstvo svojih pravic in pravnih koristi, mora ves čas postopka izkazovati pravni interes oziroma pravovarstveno potrebo, kar pomeni, da mora kot verjetno izkazati, da bi ugoditev njegovi zahtevi pomenila zanj konkretno in neposredno pravno korist, ki je brez tega ne bi mogel doseči, oziroma da bi s tožbo v upravnem sporu izboljšal svoj pravni položaj. Skladno z drugim odstavkom 36. člena ZUS-1 mora sodišče na podanost procesnih predpostavk paziti po uradni dolžnosti in ves čas postopka.

7. Iz izpodbijanega sklepa izhaja ugotovitev davčnega organa, da je bila zadeva davčnega inšpekcijskega nadzora pri družbi A. št. DT-0610-6228/2011 02-2001-01 02-210-01, glede katere tožnik vlaga zahtevo za stranko udeležbo, zaključena s sodbo VSRS X Ips 298/2015 z dne 18. 10. 2017, s katero je bila zahteva za revizijo zavrnjena. Tega tožnik niti v upravnem postopku niti sedaj s tožbo ne osporava.

8. Ker se je torej postopek davčnega inšpekcijskega nadzora DT-0610-6228/2011 02-2001-01 02-210-01, v katerem je tožnik hotel sodelovati kot stranski udeleženec, že končal, tožnik po presoji sodišča ne izkazuje več pravnega interesa za vodenje postopka priznanja statusa stranskega udeleženca, saj se njegov položaj, četudi bi s tožbo v tem upravnem sporu uspel, več ne bi mogel izboljšati, saj v končan postopek več ne bi mogel vstopiti, ker se vstop v postopek se lahko zahteva samo tekom postopka na prvi stopnji, po izdaji odločbe pa le še s pritožbo oz. s predlogom za obnovo postopka.1

9. Sodišče dodaja, da pri svoji odločitvi ni prezrlo, da je tožnik pri naslovnem sodišču že pred vložitvijo tožbe v tem upravnem sporu tožil tudi zoper njemu izdano odločbo v zadevi obnove odmere dohodnine za leto 2007, sodišče pa je njegovo tožbo zavrnilo s sklepom in sodbo I U 1338/2018 z dne 5. 5. 2020. S cit. sodbo je sodišče presodilo, da je bil tožnik z ugotovitvami, zbranimi v inšpekcijskem postopku pri družbi A., v zadostni meri seznanjen v postopku obnove in v samem obnovljenem postopku (izdan mu je bil sklep o obnovi, ki ga tožnik s tožbo ni napadal, pojasnjeni so bili razlogi za obnovo, nato pa so bili tožniku vročeni odstop podatkov, zapisnik, prvostopenjska in drugostopenjska odločba iz inšpekcijskega postopka pri družbi A. oz. tisti deli teh dokumentov, ki vsebujejo podatke, ki se nanašajo na tožnika), tožnik pa se je tako po presoji sodišča lahko seznanil z vsemi ključnimi dejanskimi ugotovitvami in z njihovo presojo s strani davčnega organa in bi lahko vsebinsko ugovarjal že tedaj.

10. Tudi glede na zgoraj navedeno sodišče ne more slediti razlogovanju tožnika, s katerim je utemeljeval svojo udeležbo v postopku pri družbi A., saj je torej po presoji sodišča svojo pravico do udeležbe v postopku in do izjavljanja že konzumiral v svojem lastnem davčnem postopku v zadevi obnove odmere dohodnine za leto 2007 in si torej tudi s tega vidika več ne bi mogel izboljšati položaja, četudi bi s tožbo v tem upravnem sporu uspel. 11. Glede na zgoraj navedeno je sodišče na podlagi 6. točke prvega odstavka 36. člena ZUS-1 tožbo zavrglo, ker izpodbijani sklep očitno ne posega v pravico ali neposredno, na zakon oprto korist tožnika.

12. Če sodišče tožbo zavrže, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka (četrti odstavek 25. člena ZUS-1).

1 Zakon o splošnem upravnem postopku s komentarjem, Breznik, Janez, idr., GV Založba, Ljubljana, 2004, str. 476.