UPRS Sodba I U 632/2020-11
Datum: 2023-02-16T01:00:00.000+01:00
ecli: ECLI:SI:UPRS:2023:I.U.632.2020.11
sodisce: Upravno sodišče
oddelek: Upravni oddelek
podrocje: DAVKI
institut: davek na promet nepremičnin - prodaja solastniškega deleža na nepremičnini - povečanje vrednosti tuje nepremičnine - odplačnost - dogovor o nastanku solastninske pravice - priznanje solastnine - prenos nepremičnin

## Jedro

4. alineja tretjega odstavka 3. člena ZDPN jasno določa, da se za prenos nepremičnine po ZDPN (in s tem za transakcijo, ki je predmet obdavčitve s tem davkom) šteje tudi prenos lastninske pravice zaradi priznanja lastninske oziroma solastninske pravice, kot posledice povečanja vrednosti nepremičnine, v skladu z zakonom, ki ureja stvarnopravna razmerja. Predmet obdavčitve so torej dogovori iz drugega odstavka 48. člena SPZ2, kakršnega sta s Pogodbo z dne 19. 3. 2019 sklenila tožnik in Občina A. in nič drugače ni v primeru, ko se investitorji že na začetku investicije dogovorijo za kasnejšo ustanovitev solastninske pravice.

Izpodbijana odločba je bila izdana v postopku odmere DPN na podlagi davčne napovedi tožnika, pri čemer je davčni organ v celoti upošteval podatke iz davčne napovedi. Zato je prvostopenjski organ lahko ravnal po 81. členu ZDavP-2, po katerem obrazložitev odločbe vsebuje zgolj kratko obrazložitev strankine vloge in sklicevanje na predpise, na podlagi katerih je bilo o stvari odločeno, če ni s tem zakonom ali zakonom o obdavčenju drugače določeno.

## Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

## Obrazložitev

1. Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju prvostopenjski organ) je z izpodbijano odločbo tožniku odmerila davek na promet nepremičnin (v nadaljevanju DPN) v znesku 4.306,54 EUR. Odmerjeni davek je treba plačati v 30 dneh po vročitvi odločbe. Posebni stroški niso nastali, pritožba ne zadrži izvršitve.

2. Tožnik je na podlagi Pogodbe o ureditvi medsebojnih razmerij s pripoznavo lastninske pravice z dne 19. 3. 2019 (v nadaljevanju Pogodba z dne 19. 3. 2019), ki jo je sklenil z Občino A., vložil napoved za odmero DPN. Prvostopenjski organ ugotavlja, da je s to Pogodbo Občini A. prodal solastniški delež na nepremičnini skupaj s pripadajočim zemljiščem (dve parceli, ki predstavljata stavbno zemljišče in na katerih je nestanovanjska zgradba – v nadaljevanju nepremičnini). Glede na znesek kupnine, odmerjeni 2 % DPN znaša 4.306,54 EUR, kot izhaja iz izreka odločbe.

3. Zoper izpodbijano odločbo je tožnik vložil pritožbo, ki jo je tožena stranka kot neutemeljeno zavrnila. V obrazložitvi svoje odločbe pojasnjuje, da je tožnik s Pogodbo z dne 19. 3. 2019 na način, da je Občini A. priznal solastninsko pravico v deležu 2605/10000, za znesek 215.327,00 EUR prodal v pogodbi navedeni nepremičnini. Ta znesek predstavlja višino vlaganj Občine A. v tožnikovi odsvojeni nepremičnini. Tožena stranka ugotavlja, da je odmera DPN pravilna, saj ni mogoče pritrditi tožniku, da v konkretnem primeru ni šlo za povečanje vrednosti tuje nepremičnine temveč za skupno gradnjo nepremičnine. Iz zemljiške knjige namreč izhaja, da je bil tožnik lastnik odsvojenih zemljišč (torej tudi tekom investicije) v celoti od leta 2007 do sklenitve navedene Pogodbe, ko je na Občino A. prenesel solastniški delež v višini 2605/10000 glede na celoto. Zato je tožnik tekom investicije v skladu z načelom _superficies_ _solo cedit_ hkrati postal tudi lastnik vsega, kar se je na nepremičnini gradilo (tudi tistega na podlagi vložka Občine A). Do prenosa solastniškega deleža je tako prišlo prav na podlagi Pogodbe z dne 19. 3. 2019. Tožnik je imel na podlagi določb Stvarnopravnega zakonika (v nadaljevanju SPZ) obveznost do Občine A., ki jo je na podlagi drugega odstavka 48. člena SPZ poravnal s "pobotom" terjatve, ko je Občini A., ki bi sicer lahko uveljavljala verzijski zahtevek, priznal solastninsko pravico na nepremičninah glede na vrednost njenih vlaganj v vrednosti celotne investicije.

4. Glede pritožbenega očitka pomanjkljive obrazložitve izpodbijane odločbe tožena stranka pojasni, da gre za odločbo v enostavnih zadevah (81. člen Zakona o splošnem upravnem postopku, v nadaljevanju ZUP). Prvostopenjski organ je v celoti sledil podatkom iz davčne napovedi, v odmerni odločbi pa je povzel zahtevek tožnika ter navedel predpise. Ker je vprašanje obrazložitve v enostavnih zadevah urejeno z Zakonom o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), ni podlage za zahtevano uporabo določb ZUP.

5. Tožnik s tožbo izpodbija prvostopenjsko odločbo. Meni, da je tako pomanjkljivo obrazložena, da je ni mogoče niti preizkusiti. Iz obrazložitve ne izhaja, na kateri podlagi je bil odmerjen DPN, kako je bila določena davčna osnova in katera transakcija je sploh obdavčena. Zato se je tožnik obrnil tudi na Generalni finančni urad, ki mu je v odgovoru št. DT 0920-4922/2019-3 z dne 16. 5. 2019 pojasnil, da se za odplačni prenos nepremičnin, ki je predmet obdavčitve z DPN, šteje tudi prenos lastninske pravice kot posledice povečanja vrednosti nepremičnine v skladu z SPZ. Tožnik se je tako šele na podlagi stališča Generalnega finančnega urada seznanil z razlogi za sprejem odločitve v izpodbijani odločbi. Meni, da je tudi to stališče napačno, saj temelji na zmotni predpostavki, da sredstva Občine A. predstavljajo vlaganja v tujo nepremičnino.

6. Glede razlage 4. alineje tretjega odstavka 3. člena Zakona o davku na promet nepremičnin (v nadaljevanju ZDPN-2) tožnik navaja, da se ta člen lahko uporabi le v primerih, ko tretja oseba poveča vrednost že obstoječih oziroma postavljenih nepremičnin, ne pa tudi v primerih, kot je njegov, ko dva investitorja nepremičnino že od začetka, še preden je nepremičnina samostojen objekt, gradita skupaj. Iz priloženega dogovora med nosilcem operacije in partnerji o ureditvi medsebojnih razmerij z dne 22. 6. 2007 (v nadaljevanju Dogovor z dne 22. 6. 2007), ki so ga sklenili tožnik kot nosilec operacije ter Občina A., Občina B. in Občina C. (kot partnerji), izhaja, da je šlo za skupen projekt graditve mrežnega podjetniškega inkubatorja v Zasavju. Enako izhaja iz kupoprodajne pogodbe št. 1469/2006-MJ z dne 10. 8. 2006, s katero sta bili sporni nepremičnini kupljeni. Davčni organi so vezani na kavzo pravnega posla in ne zgolj na njegovo izvedbo (VS RS sodba X Ips 54/2017 z dne 16. 5. 2018). Element odplačnosti je bistven za presojo obdavčljivosti pravnega posla. Davčna organa se v konkretnem primeru nista v ničemer opredelila do vprašanja kavze predmetnega posla. Iz 2. člena Pogodbe z dne 19. 3. 2019 izhaja, da po vsebini predstavlja zgolj zemljiško-knjižno realizacijo Dogovora z dne 22. 6. 2007, ki so ga sklenili tožnik ter tri občine. Iz 7. člena tega Dogovora izhaja, da se bo po zaključku investicije lastninska pravica v mrežnem podjetniškem inkubatorju uredila tako, da se bo del lastninske pravice prenesel na posameznega partnerja, sorazmerno z deležem financiranja iz občinskega proračuna, glede na realizirano vrednost po zaključku investicije, preostali del lastninske pravice pa bo pripadal tožniku. Občina A. je tako solastninsko pravico pridobila, ker je že v začetku skupaj s tožnikom zgradila nepremičnino kot soinvestitor (in ne zaradi naknadnega povečanja vrednosti tuje nepremičnine). Zato tožnik sodišču predlaga, da tožbi ugodi in izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne v ponoven postopek.

7. Tožba ni utemeljena.

8. V zadevi ni sporno naslednje: na nepremičninah, v zvezi s katerimi je bil odmerjen DPN, je bil pred Pogodbo z dne 19. 3. 2019 dejanski in zemljiško–knjižni lastnik v celoti tožnik; nepremičnine je tožnik, z namenom izvesti investicijo izgradnje inkubatorja, s Kupoprodajno pogodbo z dne 10. 8. 2006 kupil od D., d. o. o.; tožnik je investicijo izvedel skupaj s tremi partnerji (tremi občinami), s katerimi je sklenil Dogovor z dne 22. 6. 2007, v katerem so se dogovorili (7. člen Dogovora), da bodo po zaključku investicije lastninska razmerja v mrežnem podjetniškem inkubatorju uredili tako, da se bo del lastninske pravice prenesel na posameznega partnerja, in sicer sorazmerno z deležem sofinanciranja partnerja glede na vrednost investicije; da Pogodba z dne 19. 3. 2019 predstavlja realizacijo 7. člena Dogovora z dne 22. 6. 2007, pri čemer jo tožnik in Občina A. sklepata na podlagi drugega odstavka 48. člena SPZ.

9. Ključni tožbeni ugovor odmeri DPN je okoliščina, da je v navedenih pogodbah jasen namen nakupa nepremičnin s strani tožnika, ki je bil v tem, da se na nepremičninah zgradi podjetniški inkubator, pri čemer pa tega namena tožnik ni realiziral sam, temveč skupaj s partnerji na projektu, s katerimi je sklenil Dogovor z dne 22. 6. 2007. Ker iz Dogovora izhaja tudi namen pogodbenih strank, da ob zaključku investicije postanejo solastniki nepremičnin, na katerih je zgrajen podjetniški inkubator, Pogodba z dne 19. 3. 2019, po mnenju tožnika, ni odplačen pravni posel (ki bi zapadel obdavčitvi DPN), temveč predstavlja zgolj zemljiško-knjižno realizacijo Dogovora z dne 22. 6. 2007. Pri tem je potrebno, po stališču tožnika, upoštevati tudi dejstvo, da gre za izgradnjo novega objekta in ne za vlaganja v že obstoječi objekt. 10. Sodišče se z navedenimi tožbeni ugovori ne strinja in pritrjuje razlagi tožene stranke. Skladno z drugim odstavkom 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) se na to razlago v izogib ponavljanju sklicuje, ter dodaja, kot sledi.

11. Drži tožbena navedba, da je bilo že v trenutku sklenitve Dogovora z dne 22. 6. 2007 tudi dogovorjeno, da se po zaključku investicije na nepremičninah, na katerih se je zgradil podjetniški inkubator, ustanovi solastninska pravica soinvestitorjev. Drži tudi dejstvo, da je vložek partnerjev v skupno investicijo sestavljen iz nepremičnin in denarnih sredstev, potrebnih za izvedbo investicije. Vendar pa pogodbeni namen izgradnje podjetniškega inkubatorja in pridobitve solastninske pravice na končnem objektu s strani vseh partnerjev za obdavčitev transakcije po Pogodbi z dne 19. 3. 2019 z DPN nima takšnega pomena, kot to zagovarja tožnik. Ključno dejstvo, ki v okoliščinah tega primera vodi v obdavčitev transakcije po Pogodbi z dne 19. 3. 2019 z DPN, je dejstvo, da je bil tožnik edini kupec nepremičnin od D., na katerih se je kasneje zgradil podjetniški inkubator (četudi je ta namen obstajal že ob sklenitvi te pogodbe z D). SPZ je, za razliko od Zakona o temeljnih lastninskopravnih razmerjih1, dosledno uveljavil načelo _superficies solo cedit_, po katerem vse, kar je po namenu trajno spojeno z nepremičnino, postane sestavni del te nepremičnine, razen če zakon izrecno drugače določa (8. člen SPZ). Lastninska pravica na nepremičnini se razširi na premičnino, ki je postala sestavina nepremičnine (54. člen SPZ). To pa pomeni, da je bil tožnik, kot edini kupec in lastnik nepremičnin, na katerih je kasneje s partnerji gradil podjetniški inkubator, tekom investicije v celoti pravni lastnik zemljišča skupaj z objektom v izgradnji oziroma ob zaključku investicije.

12. Učinkovanja tega temeljnega načela stvarnega prava pogodbene stranke Dogovora z dne 22. 6. 2007 niso mogle izključiti, saj ga lahko, kot to določa 8. člen SPZ, izključi le zakon. Zato drži, kot ugotavlja tožena stranka, da je Občina A. s svojim investicijskim vložkom vlagala v tožnikovo nepremičnino (četudi z namenom, da po zaključku investicije postane solastnica na nepremičninah, na katerih stoji podjetniški inkubator). Občina A. je solastnica na spornih nepremičninah postala šele na podlagi Pogodbe z dne 19. 3. 2019, zaradi česar je prav ta pogodba pravni temelj za prenos (so)lastninske pravice in ni zgolj zemljiško-knjižna realizacija že izvedenega prenosa, kot to zatrjuje tožnik.

13. 4. alineja tretjega odstavka 3. člena ZDPN jasno določa, da se za prenos nepremičnine po ZDPN (in s tem za transakcijo, ki je predmet obdavčitve s tem davkom) šteje tudi prenos lastninske pravice zaradi priznanja lastninske oziroma solastninske pravice, kot posledice povečanja vrednosti nepremičnine, v skladu z zakonom, ki ureja stvarnopravna razmerja. Predmet obdavčitve so torej dogovori iz drugega odstavka 48. člena SPZ2, kakršnega sta s Pogodbo z dne 19. 3. 2019 sklenila tožnik in Občina A. in, kot že povedano, ni nič drugače v primeru, ko se investitorji že na začetku investicije dogovorijo za kasnejšo ustanovitev solastninske pravice. Gre za poseben primer pridobitve lastninske pravice na podlagi pogodbe iz drugega odstavka 48. člena SPZ, ki je po izrecni določbi 3. alineje 3. odstavka 4. člena ZDPN-2 predmet obdavčitve3, vsled česar so se pogodbene stranke, ko so se dogovarjale za medsebojna razmerja v okviru skupne investicije, o tem lahko tudi predhodno seznanile.

14. Izpodbijana odločba je bila izdana v postopku odmere DPN na podlagi davčne napovedi tožnika, pri čemer je davčni organ v celoti upošteval podatke iz davčne napovedi. Zato je prvostopenjski organ lahko ravnal po 81. členu ZDavP-2, po katerem obrazložitev odločbe vsebuje zgolj kratko obrazložitev strankine vloge in sklicevanje na predpise, na podlagi katerih je bilo o stvari odločeno, če ni s tem zakonom ali zakonom o obdavčenju drugače določeno. Izpodbijana odločba te sestavine ima (povzema posel, ki je predmet obdavčitve, navaja določbe ZDPN-2, ki določajo obdavčljivost te transakcije in davčno osnovo), zato ni prišlo do kršitve postopka v smislu pomanjkljive obrazložitve izpodbijane odločbe.

15. Izpodbijana odločba je po navedenem pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa so neutemeljene, zato je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS‑1 kot neutemeljeno zavrnilo. Sodišče je na podlagi pooblastila iz prvega odstavka 59. člena ZUS-1 o zadevi odločalo brez glavne obravnave, saj dejansko stanje med strankama ni bilo sporno.

16. Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1 Kot določa prvi odstavek 274. člena SPZ, se je z uveljavitvijo SPZ prenehal uporabljati zakon o temeljnih lastninskopravnih razmerjih (Uradni list SFRJ, št. 6/80, 20/80 in 36/90).  
2 Drugi odstavek 48. člena SPZ določa, da se lastnik in graditelj lahko dogovorita, da na nepremičnini nastane solastnina. Graditelj lahko na podlagi dogovora zahteva izstavitev listine za vpis solastnine v zemljiško knjigo.  
3 Glej Stvarnopravni zakonik (SPZ) s komentarjem, Miha Juhart [et al.], Uradni list Republike Slovenije : Pravna fakulteta, 2016, stran 335.