UPRS Sodba I U 1344/2016-8
Datum: 2017-07-10T02:00:00.000+02:00
ecli: ECLI:SI:UPRS:2017:I.U.1344.2016.8
sodisce: Upravno sodišče
oddelek: Upravni oddelek
podrocje: DAVKI - UPRAVNI POSTOPEK
institut: davčna izvršba - sklep o davčni izvršbi - kršitev pravil postopka - obrazložitev odločbe

## Jedro

Finančni organ se ni opredelil do vseh tožnikovih pritožbenih ugovorov glede njegovega dolga iz naslova plačil prispevkov za socialno varnost in iz naslova nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča, kar lahko vpliva na pravilnost in zakonitost izpodbijanega sklepa.

## Izrek

I. Tožbi se ugodi, sklep Finančne uprave Republike Slovenije, Finančnega urada Ljubljana DT 4934-565044/2015-5 z dne 11. 1. 2016 se odpravi in zadeva vrne temu organu v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 347,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

## Obrazložitev

1. Z izpodbijanim sklepom je Finančni urad Ljubljana (v nadaljevanju prvostopenjski, finančni, tudi davčni organ) ugotovil, da knjigovodska evidenca davčnega organa za tožnika na dan 19. 10. 2015 izkazuje dolg, katerega glavnica znaša 6.975,22 EUR, pripadajoče obresti do 19. 10. 2015 pa znašajo 3.039,96 EUR, stroški davčne izvršbe znašajo 75,00 EUR, stroški za pot izterjevalca znašajo 40,00 EUR, skupni dolg tožnika tako znaša 10.130,18 EUR. Neplačane zapadle obveznosti, ki so v knjigovodski evidenci davčnega organa izkazane na dan 19. 10. 2015, so razvidne iz izvršilnih naslovov, navedenih v izreku izpodbijanega sklepa od strani 1 do strani 10. Obveznosti so bile delno poravnane, zato se davčna izvršba opravi za še neporavnani del obveznosti, ki na dan 5. 1. 2016 znašajo skupaj 10.015, 22 EUR. Neporavnane obveznosti izhajajo iz izvršilnih naslovov, navedenih na straneh 6 do 10 izpodbijanega sklepa. Davčna izvršba se opravi z rubežem, cenitvijo in prodajo premičnin v lasti in posesti tožnika. S tem sklepom se nadomesti sklep DT 4934-565044/2015-1 08-721-07 z dne 19. 10. 2015. Vsa opravljena dejanja v postopku davčne izvršbe po rubežu in cenilnem zapisniku DT 4934-565044/2015-2 08-721-07 z dne 19. 10. 2015, ki je bil sestavljen 16. 11. 2015, ostanejo v veljavi. Vse stroške davčne izvršbe plača tožnik. O morebitnih drugih stroških bo izdan poseben sklep. Pritožba ne zadrži začete davčne izvršbe.

2. Iz obrazložitve izpodbijanega sklepa izhaja, da je davčni organ je s sklepom o davčni izvršbi na premičnine DT 4934-565044/2015-1 08-721-07 z dne 19. 10. 2015 zoper tožnika uvedel postopek davčne izvršbe za dolg iz naslova stroškov prisilne izterjave davkov in prispevkov, prispevkov za zaposlovanje, prispevkov za starševsko varstvo, prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje, prispevkov za zdravstveno varstvo in za nadomestilo za uporabo stavbnega zemljišča. Ta sklep je bil tožniku vročen 16. 11. 2015. Finančni organ je po prejemu tožnikove pritožbe ravnal v skladu s prvim odstavkom 242. člena in 259. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP), saj je spoznal, da je pritožba utemeljena. Ugotovil je, da ni potreben nov ugotovitveni postopek in je sam rešil zadevo ter z novim sklepom nadomestil sklep zoper katerega se je tožnik pritožil. 3. V postopku reševanja pritožbe je finančni organ ugotovil, da izvršilni naslovi, ki so navedeni v 4. točki izreka sklepa z dne 19. 10. 2015 ne vsebujejo vseh sestavin, kot to določata 145. člen in 151. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). V predmetnem sklepu je zato finančni organ navedel pravilne izvršilne naslove. Poleg tega je s sklepom z dne 19. 10. 2015 finančni organ napačno terjal zgolj zamudne obresti, ne pa tudi glavnice, kar je v nasprotju z določbo 93. člena ZDavP-2. Predmetne davčne obveznosti tudi še niso absolutno in tudi ne relativno zastarale (125. člen in 126. člen ZDavP-2).

4. Pritožbeni organ je pritožbo zavrnil. Na podlagi 143. člena ZDavP-2 začne davčni organ davčno izvršbo, če davek ni plačan v rokih, predpisanih s tem zakonom. Davčna izvršba se začne z izdajo sklepa o davčni izvršbi, v skladu s 150. členom ZDavP-2. V skladu s 145. členom ZDavP-2 se davčna izvršba izvede na podlagi izvršilnega naslova, med katerimi je v drugem odstavku tega člena ZDavP-2 pod točko 1. navedena tudi izvršljiva odločba o odmeri davka in pod točko 4. izvršljiv sklep davčnega organa, ki predstavlja veljavni izvršilni naslov v konkretnem primeru. V skladu z drugim odstavkom 145. člena ZDavP-2 predstavlja izvršljiv obračun davka, veljaven izvršilni naslov in ne zgolj izvršljiva odmerna odločba. Obresti so prikazane po vrsti davka v samostojni vrstici in so obračunane od 1. 10. 2011 dalje pri posamezni glavnici. Finančni organ ne navaja obračunov obresti, kot izvršilnih naslovov. Gre zgolj za način prikaza pripadajočih zamudnih obresti. Tožnik se je v posebnem postopku seznanil s terjanimi obveznostmi. V postopku tudi ni bila kršena tožnikova pravica do vpogleda v listine. Tožnik je bil večkrat seznanjen s svojimi davčnimi obveznostmi, med drugim tudi v odločbi pritožbenega organa DT-499-29-969/2014-2 z dne 24. 2. 2015, imel pa je tudi dovolj časa za vpogled v listine spisa v zvezi z njegovim davčnim dolgom. Navaja 13. člen ZDavP-2 in 82. člen ZUP. Finančni organ je v postopku pridobil dodatno dokumentacijo in ugotovil, da zatrjevanje tožnika, da davčni dolg ne obstaja več, ni utemeljeno. Iz tabele 4. točke izreka izpodbijanega sklepa je razvidno, katere obveznosti se terjajo. Navedeni so izvršilni naslovi in datumi izvršljivosti. Predloženi so tudi vsi izvršilni naslovi.

5. Z odločbo DT 4214-50/2008 8171 02 z dne 17. 6. 2008 je bilo tožniku za obdobje od 10. 7. 2003 do 26. 1. 2006 naloženo plačilo prispevkov za socialno varnost po posameznih vrstah prispevkov za vsako posamezno leto posebej. Skupaj ugotovljena obveznost znaša 6.592,60 EUR. Iz naslova pokojninskega zavarovanja znaša obveznost 4.202,34 EUR, iz zdravstvenega zavarovanja 2.321,26 EUR in iz naslova ostalih prispevkov znaša 69.000,00 EUR. Tožnik je bil z odločbo seznanjen, seznanjen pa je bil tudi, da mu bodo po preteku 30-dnevnega roka za plačilo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe, kot je to določeno v 96. členu ZDavP-2. Predmetni davčni dolg ni zastaral. Glede zastaranja prispevkov za socialno varnost pritožbeni organ pojasnjuje, da so bile navedene obveznosti tožniku naložene z odločbo z dne 17. 6. 2008, pri čemer ni pomembno obdobje, v katerem so te obveznosti nastale. Poleg tega so bile te obveznosti terjane s sklepom o davčni izvršbi DT 4295-0352/11-1-08021-22-SP z dne 23. 3. 2011 in nato s sklepom o davčni izvršbi z dne 23. 5. 2014 in tako v skladu s 125. členom in 126. členom ZDavP-2 ni prišlo do relativnega zastaranja pravice do izterjave dolga in tudi ne do absolutnega zastaranja. Tožniku so bile odmerjene tudi obveznosti iz naslova prispevkov za socialno varnost z odločbo DT 4250-415/2011-03992-08171-07 z dne 19. 7. 2011, ki niso bile poravnane in so bile nazadnje terjane s sklepom o davčni izvršbi 23. 5. 2014. Ker tožnik obveznosti iz naslova prispevkov za socialno varnost, razen v znesku 2.000,00 EUR ni poravnal, se je njegov davčni dolg povečal na račun zamudnih obresti, kar je razvidno iz knjigovodskih kartic za celotno obdobje. S tožnikovim plačilom nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča so se pokrivale samo neporavnane obveznosti iz tega naslova, ne pa tudi drugi davki.

6. Kot izhaja iz podatkov upravnega spisa DT-499-29-899/2015, o čemer je bil tožnik obveščen v odločbi pritožbenega organa z dne 24. 2. 2015 iz knjigovodske kartice za leto 2004 izhaja, da je pravica do izterjave obveznosti tožnika iz naslova nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča za obdobje od 1990 do 1998 zastarala. V skladu z 251. členom ZUP je pritožbeni organ s strani prvostopenjskega organa glede nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča pridobil dodatno dokumentacijo, iz katere izhaja, da so zaradi zastaranja že bili odpisani določeni tožnikovi dolgovi, razvidni iz strani 6 obrazložitve izpodbijane odločbe. V tem obdobju je bilo neplačanih 35 obrokov nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča, plačanih pa 24 obrokov. Tožnik je 5. 2. 2008 plačal znesek 447,24 EUR, zato se je njegov dolg zmanjšal ter znaša še 1.182,32 EUR. Vsa tožnikova plačila za nadomestilo za uporabo stavbnega zemljišča so navedena na strani 6 in 8 obrazložitve odločbe pritožbenega organa. Tožnik je imel na dan izdaje izpodbijanega sklepa dne 28. 7. 2014 iz naslova neplačanih stroškov davčne izvršbe na podlagi veljavnih izvršilnih sklepov o davčni izvršbi, ki se nahajajo v upravnem spisu v zadevi 499-29-899/2015, kljub zastaranju dolga v znesku 4,18 EUR, ki mu je bil odpisan 23. 6. 2014 in plačilu 25,50 EUR dne 8. 7. 2014, še vedno dolg iz naslova nadaljnjih sklepov o davčni izvršbi, ki so navedeni kot izvršilni naslovi v sklepu z dne 28. 7. 2014. Stroški davčne izvršbe še niso zastarali, saj so se stroški predhodnih davčnih izvršb v navedenih zneskih terjali z nadaljnjimi sklepi o davčni izvršbi na različna sredstva davčne izvršbe, ki so priloženi spisu zadeve.

7. Tožnik se z odločitvijo ne strinja in v tožbi navaja, da je za predmetni davčni dolg vložil pritožbo 23. 11. 2015 in 23. 2. 2016. Do pritožbenih ugovorov bi se moral pritožbeni organ opredeliti, česar pa ni storil. V zvezi s prispevki za socialno varnost tožnik navaja, da iz odločbe ZZZS 4770-18/2012 z dne 2. 3. 2012 izhaja, da je bila nanjo 5. 10. 2015 vložena pritožba, na katero se tožnik izrecno sklicuje. Iz pritožbe izhaja, da je bilo stanje terjatev iz naslova obračunanih prispevkov na dan 30. 4. 2010 v znesku 2.717,55 EUR. Tožnik je bil iz evidence samostojnih podjetnikov izbrisan 26. 1. 2006 in je imel status samostojnega podjetnika v času od 8. 4. 2011 do 30. 4. 2011. Tožnik je 8. 4. 2011 iz tega naslova poravnal znesek 2.000,00 EUR. Tožnik meni, da bi bilo potrebno upoštevati odločbo Zavoda, ki je pristojen za izračun socialnih prispevkov in ne odločbe FURS, ki je pristojna zgolj za izterjavo teh obveznosti. Obveznosti, ki jih navaja FURS niso resnične in tudi ne v pravi višini. V presežku nad zneskom, ki ga navaja ZZZS, gre za neobstoječo terjatev. Navajanje tožene stranke, da so bili tožniku odmerjeni prispevki za socialno varnost z odločbo DT 4250-415/2011-03992-08171-07 z dne 19. 7. 2011, je v nasprotju z listinskimi dokazi. Odločba ZZZS je bila izdana kasneje. Z njo so zajete vse obveznosti do 30. 4. 2010. V času izdaje te odločbe tožnik ni bil več samostojni podjetnik, zato nove obveznosti od dneva prenehanja statusa samostojnega podjetnika niso mogle nastati. Sklicuje se na sklep Višjega sodišča v Ljubljani Ip 2384/2010 z dne 24. 2. 2010. Navaja 126. člen ZDavP-2 v zvezi z zastaranjem pravice do izterjave. Ob dejstvu, da se vse davčne obveznosti nanašajo na čas od 10. 7. 2003 do 26. 1. 2006, je 10-letni zastaralni rok že potekel. Vse obveznosti, tako glavne kot stranske terjatve iz naslova socialnih prispevkov, so prenehale. Listine, ki jih je naknadno pridobil pritožbeni organ pa bi morale biti tudi dane na razpolago tožniku, da se bi lahko do njih izjasnil. 8. Tožnik je bil v letu 2015 dvakrat na FURS osebno in s pooblaščencem, zaradi razjasnitve knjiženja plačil. Finančni organ tožniku ni omogočil vpogleda v evidenco knjiženja plačil. Glede na navedeno tožnik predlaga, da sodišče imenuje izvedenca finančno knjigovodske stroke, da bi pregledal vsa knjiženja plačanih davčnih obveznosti od leta 2003 dalje in ugotovil, koliko plačil in kdaj so bila s strani tožnika izvršena in za katere obveznosti. Tožnik tudi ugovarja, da se v sklepu DT 4934-550522/2015-1 08 z dne 25. 9. 2015 posamezne postavke podvajajo, kar v tožbi obrazloži. Finančni organ je tudi spregledal, da je ponovno odločal o isti stvari. V zvezi z nadomestilom za uporabo stavbnega zemljišča tožnik navaja, da je v pritožbi z dne 5. 10. 2010 zoper sklep FURS z dne 25. 9. 2015 dokazal plačilo nadomestila za vsa leta od 2010 dalje ter opozoril, da se nekatere obveznosti podvajajo, kar v tožbi podrobneje navaja. Iz izpodbijane odločbe izhaja, da se je s plačili pokrivalo nadomestilo za uporabo stavbnega zemljišča od leta 1999 dalje in da je bilo do 29. 9. 2011 neplačanih 35 obrokov. Navedene trditve so vsaj za leti 2010 in 2011 neresnične, saj je tožnik predložil dokazila, da so bile obveznosti iz tega naslova že plačane. Tožena stranka ni pojasnila, na kakršni pravni podlagi je lahko zapirala domnevno neplačano nadomestilo za uporabo za stavbno zemljišče za obdobje pred 1. 1. 2007 ko je začel veljati ZDavP-2. Šele s tem zakonom je davčni organ dobil pristojnost izdajanja odločb o odmeri nadomestila za stavbno zemljišče pred tem pa ni vodil niti evidenc o izdaji in plačilu nadomestila za stavbno zemljišče. Toženka ni pojasnila, kako je lahko vzpostavila kontne kartice od leta 1999 do 1. 1. 2007, če po zakonu za izdajo odločb in pobiranje nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča ni bila zakonsko pooblaščena. Ker so bili prispevki za nadomestilo za uporabo stavbnega zemljišča plačani, tožnik uveljavlja ugovor neobstoječe terjatve. Poleg tega meni, da so te terjatve tudi že zastarale. Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo (pravilno sklep op. sod.) z dne 11. 1. 2016 odpravi, toženi stranki pa tudi naloži, da je dolžna tožniku povrniti stroške postopka, v primeru zamude z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

9. Tožba je utemeljena.

10. Med strankama je v predmetni zadevi sporno ali je finančni organ pravilno in zakonito izdal izpodbijani sklep, s katerim je nadomestil sklep DT 4934-565044/2015-1 08-721-07 z dne 19. 10. 2015, ker je postopku reševanja pritožbe ugotovil, da je pritožba tožnika utemeljena, saj izvršilni naslovi, ki so navedeni v 4. točki izreka sklepa z dne 19. 10. 2015 ne vsebujejo vseh sestavin, kot to določata 145. člen in 151. člen ZDavP-2. 11. Iz listin upravnega spisa izhaja, da je v obravnavanem primeru finančni organ s sklepom o davčni izvršbi na premičnine DT 4934-565044/2015-1 08-721-07 z dne 19. 10. 2015 zoper tožnika uvedel postopek davčne izvršbe za dolg iz naslova stroškov prisilne izterjave davkov in prispevkov, prispevkov za zaposlovanje, prispevkov za starševsko varstvo, prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje, prispevkov za zdravstveno varstvo in za nadomestilo za uporabo stavbnega zemljišča. Ta sklep je bil tožniku vročen 16. 11. 2015. V postopku reševanja pritožbe je finančni organ v skladu s prvim odstavkom 242. člena in 259. členom ZUP ugotovil, da je pritožba utemeljena in da nov ugotovitveni postopek ni potreben ter je sam rešil zadevo in z novim sklepom nadomestil sklep zoper katerega se je tožnik pritožil. 12. Tožnik po presoji sodišča utemeljeno ugovarja, da se finančni organ ni opredelil do vseh tožnikovih pritožbenih ugovorov glede tožnikovega dolga iz naslova plačil prispevkov za socialno varnost in iz naslova nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča, kar lahko vpliva na pravilnost in zakonitost izpodbijanega sklepa. Tožnik v tožbi tudi ugovarja, da se določene postavke podvajajo, kar pa sodišče glede na pomanjkljivo obrazložitev izpodbijanega sklepa in odločbe pritožbenega organa s tem v zvezi ne more preizkusiti. Prav tako tudi ne more preizkusiti pravilnosti izračuna višine preostalega tožnikovega davčnega dolga zaradi pomanjkljivih podatkov, navedenih v obrazložitvi in tudi glede na to, da je tožnik nesporno nekatere obroke nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča poravnal. Pritožbeni organ pa je tožniku pravilno pojasnil, da so neplačane obveznosti iz naslova nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča, ki jih tožnik ni sproti poravnaval na podlagi izvršljivih odmernih odločb posledično povečevale tožnikov dolg iz naslova zamudnih obresti. S tožnikovimi plačili posameznih obrokov nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča so se pokrivale najprej zamudne obresti, šele nato glavnica, zaradi česar kljub plačilom, ki jih tožnik dokazuje, davčni dolg v skladu s 93. členom ZDavP-2 ni pokrival teh obveznosti, pač pa so se najprej pokrivale starejše obveznosti.

13. Neutemeljen je tožnikov ugovor, da mu ni bila omogočena možnost, da se v postopku o zadevi seznani. Sodišče se v celoti strinja z razlogi, s katerimi je ta tožnikov ugovor zavrnil pritožbeni organ. Tudi po presoji sodišča ZDavP-2 ne določa omejitev glede več predmetov izvršbe zoper istega dolžnika in na podlagi istih izvršilnih naslovov. Tudi po mnenju sodišča je istočasna uporaba več predmetov izvršbe v skladu z namenom ZDavP-2, ki pa je uspešna izterjava davčnega dolga.

14. Na podlagi določbe 214. členu ZUP mora obrazložitev upravne odločbe obsegati navedbe o dejstvih, ugotovljeno dejansko stanje in dokaze, na kateri je le-to oprto, razloge, odločilne za presojo posameznih dokazov, navedbo določb predpisov, na katere se opira odločba in razloge, ki glede na ugotovljeno dejansko stanje narekujejo takšno odločbo kakor tudi razloge, zaradi katerih ni bilo ugodeno kakšnemu zahtevku. Pomanjkljiva obrazložitev izpodbijanega sklepa, ki je ni odpravil pritožbeni organ tudi onemogoča oz. omejuje učinkovito varstvo pravic strank v postopku, kar je v nasprotju z določbo 22. člena Ustave Republike Slovenije. Pravica tožnika do pravnega sredstva je lahko učinkovita le, če organ, ki odloča, svojo obrazložitev poda konkretno ter tudi konkretno poda dokazno oceno izvedenih dokazov. Po presoji sodišča dejansko stanje v predmetni zadevi ni bilo v zadostni meri ugotovljeno (2. točka 214. člena ZUP), izpodbijana odločba nima navedenih razlogov v zadostni meri (bistvenih elementov) za presojo dokazov (3. točka 214. člena ZUP) ter za odločitev v zadevi (5. točka 214. člena ZUP). Iz pravice do enakega varstva iz 22. člena Ustave RS, ki je poseben izraz pravice do enakosti pred zakonom iz drugega odstavka 14. člena Ustave RS, izhaja, da morajo biti stranki v postopku zagotovljena procesna jamstva, ki med drugim obsegajo tudi pravico do enakega obravnavanja strank v postopku. Ta pa vključuje tudi pravico do obrazloženosti upravnih odločb. Zahteva po obrazložitvi je tudi del pravice do pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS. Če pa upravne odločbe ni mogoče preizkusiti, gre po 7. točki drugega odstavka 237. člena ZUP za bistveno kršitev pravil postopka (2. točka prvega odstavka 27. člena ZUS-1).

15. Ker so bila v postopku izdaje izpodbijanega sklepa kršena relevantna pravila postopka, je sodišče na podlagi 2. in 3. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 tožbi ugodilo in zadevo vrnilo finančnemu organu v ponoven postopek. V ponovnem postopku naj finančni organ navedene kršitve pravil postopka odpravi in dejansko stanje v zadevi popolno ugotovi. Pri tem je vezan na pravno mnenje sodišča, ki se nanaša na vodenje postopka in uporabo materialnega prava (četrti odstavka 64. člena ZUS-1).

16. Sodišče je odločalo brez glavne obravnave na podlagi 1. alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1, saj je bilo že na podlagi tožbe in izpodbijanega sklepa ter upravnih spisov očitno, da je potrebno tožbi ugoditi in izpodbijani sklep odpraviti na podlagi prvega odstavka 64. člena ZUS-1. 17. Ker gre v danem primeru za enostavno dejansko in pravno stanje, je sodišče odločalo po sodnici posameznici na podlagi 3. alineje prvega odstavka 13. člena ZUS-1. 18. Ker je sodišče tožbi ugodilo, je tožnik v skladu s tretjim odstavkom 25. člena ZUS-1 upravičen do povračila stroškov postopka v pavšalnem znesku v skladu s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik). Ker je tožnika v postopku zastopal pooblaščenec, ki je odvetnik, se mu priznajo stroški v višini 285,00 EUR (drugi odstavek 3. člena Pravilnika), ki se povišajo za 22% DDV (davčna stopnja DDV veljavna v trenutku vložitve predmetne tožbe), torej za 62,70 EUR, skupaj 347,70 EUR. Zakonske zamudne obresti od stroškov sodnega postopka tečejo od poteka roka za njihovo prostovoljno plačilo (prvi odstavek 299. člena Obligacijskega zakonika).