UPRS sodba I U 1298/2013
Datum: 2014-04-16T02:00:00.000+02:00
ecli: ECLI:SI:UPRS:2014:I.U.1298.2013
sodisce: Upravno sodišče
oddelek: Javne finance
podrocje: DAVKI
institut: davčna izvršba - DDV - vrstni red plačila davka - izvršljiv obračun davka - seznam izvršilnih naslovov

## Jedro

Ker je bila tožnica s plačilom DDV-ja zaradi neplačila tega davka v letu 1999 ves čas v zamudi, so se pravilno, ne glede na navedbo tožnice, da plačuje tekoče obveznosti, poravnavale najprej najstarejše obveznosti.

## Izrek

Tožba se zavrne.

Vsaka stranka nosi svoje stroške upravnega spora.

## Obrazložitev

Z izpodbijanim sklepom je Davčni urad Ljubljana sklenil, da se zoper dolžnico opravi davčna izvršba dolžnega zneska obveznosti iz naslova davka na dodano vrednost, ki skupaj z glavnico, zamudnimi obrestmi in stroški izvršbe znaša 43.635,46 EUR z nadaljnjimi obrestmi od 16. 9. 2011 do dneva plačila davčnega dolga. Sklenil je še, da se davčna izvršba opravi z rubežem denarnih sredstev, ki jih ima dolžnica na računu pri A. d.d. V obrazložitvi pojasnjuje, da je iz knjigovodskih evidenc davčnega organa razvidno, da zavezanka ni v predpisanem roku poravnala obveznosti, navedenih v seznamu izvršilnih naslovov z dne 15. 9. 2011, ki je sestavni del tega sklepa. V nadaljevanju se sklicuje na 143. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) in njegov 145. člen. Poudarja, da je način obračunavanja stroškov davčne izvršbe določen v 152. členu ZDavP-2. Pri poravnavi dospelih obveznosti pa ima dospela davčna obveznost v skladu s prvim odstavkom 94. člena ZDavP-2 absolutno prednost pred ostalimi dospelimi obveznostmi, ki se izterjujejo, razen v zakonu določenih izjem. Če pobrani znesek ne zadostuje za poplačilo posamezne vrste davka s pripadajočimi dajatvami, se davek plača v skladu s tretjim odstavkom 93. člena ZDavP-2 po v naprej določenem vrstnem redu. V skladu s četrtim odstavkom 93. člena ZDavP-2 pa zavezanec za davek v postopku davčne izvršbe ne more vplivati na vrstni red poplačila davka.

Ministrstvo za finance je s svojo odločbo št. DT-499-29-546/2011-4 z dne 27. 6. 2013 pritožbo tožnice zoper izpodbijani sklep kot neutemeljeno zavrnilo. Ugotavlja, da se v danem primeru terja pritožničin dolg iz naslova davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) na podlagi obračuna DDV za obdobja koledarskega trimesečja od aprila 2009 do junija 2011 po stanju na dan 15. 9. 2011 in s knjiženimi plačili do 14. 9. 2011. Seznam ima vse sestavine, ki jih določata 145. in 151. člen ZDavP-2. Glede pritožbenih navedb, da prvostopni organ ni upošteval njenih plačil za drugo polovico leta 2000 kot plačil od 10. 12. 2002 do 3. 1. 2011, nato pa je izterjana sredstva po različnih sklepih zadržal, kar ima za posledico napačno evidenco, pritožbeni organ pojasnjuje, da je iz v spisu predloženih knjigovodskih kartic razvidno, da so vsa plačila, ki jih navaja pritožnica, knjižena na kartici DDV in tudi upoštevana za poplačilo dolga iz naslova DDV. Glede stanja dolga, ki je naveden na opominu z dne 10. 11. 2010, ki ga pritožnica navaja v pritožbi, pa iz knjigovodske kartice izhaja, da je prvostopni organ upošteval vsa plačila, s katerimi so se pokrivale najstarejše neporavnane obveznosti.

Znesek glavnice v višini 940.555,72 takratnih SIT je bil terjan samo enkrat po sklepu z dne 13. 12. 2000, dne 19. 1. 2001 pa plačan s strani banke. Omenjeno plačilo je bilo knjiženo na kartici DDV 20. 1. 2001. V ponovnem postopku je prvostopni organ v sklepu z dne 9. 7. 2003 ugotovil, da je bil davčni dolg že poravnan, zato je bil postopek prisilne izterjave dolžnega zneska davčnih obveznosti iz naslova DDV ustavljen. Prvostopni organ tudi ni ponovno terjal istega DDV po odločbi, izdani dne 20. 10. 2003, kar je razvidno iz seznama izvršilnih naslovov. Vsa plačila davčnih obveznosti za obdobje od 1. 6. 2000 do 1. 12. 2000 so evidentirana in vidna na knjigovodski kartici DDV ter tudi upoštevana za poplačilo dolga iz naslova DDV. Prvostopni organ zato z omenjenimi plačili neupravičeno ne razpolaga. Pri tem pritožbeni organ še pojasnjuje, da izhaja davčni dolg pritožnice iz leta 1999, ko ni poravnala dveh obveznosti za obdobje november in december istega leta. Zato so bila zgoraj omenjena plačila, čeprav jih je pritožnica nakazovala za tekoče obveznosti DDV, namenjena najprej za pokrivanje najstarejšega dolga v skladu s 93. členom ZDavP-2. Tožnica v obširni tožbi poudarja, da dejansko tožena stranka pritožbe tožeče stranke po vsebini ni reševala. Vztraja na tem, da je davčni organ zaradi nezakonitih in nepravilnih postopkov, ki jih je vodil proti tožeči stranki zaradi poplačila davčnih obveznosti, neupravičeno izterjal znatna denarna sredstva in je sam tisti, ki je dolžan tožeči stranki neupravičeno izterjana in zarubljena sredstva vrniti. V tej smeri glede ugovornih trditev tožeče stranke tožena stranka v obrazložitvi izpodbijane odločbe nima stališča. Zato je ta nezakonita. Kar navaja tožena stranka tudi ne drži in iz listin, ki jih je predložila tožeča stranka, ne izhaja, saj so te napačne. Posameznih vrst plačanega davka tožena stranka ni pokrivala po specifikaciji plačila, navedenega v namenu plačila davka in v skladu z določbo 93. člena ZDavP-2. To ima za posledico napačno zapiranje postavk in napačen obračun zamudnih obresti. Te so tudi napačno obračunane glede zapadlosti, saj davčni urad ni upošteval 45. člena ZDavP-2. Davčni organ je tudi dejansko obračunaval obresti na način, da jih je priračunal glavnici in od tako izračunane glavnice obračunal obresti. To izhaja iz kontne kartice za davčno izvršbo iz naslova DDV-ja, naperjeno proti tožnici, ki jo je deloma za isto časovno obdobje vložil davčni urad in postopek vodi Okrajno sodišče v Cerknici pod št. 1659 in 27/2011. Pravilnosti obračuna zamudnih obresti za posamezno obdobje od posamezne glavnice davčni organ ni predložil. Zato ni mogoče ugotoviti, ali je davčni organ pravilno izračunal višino obresti po pravilni stopnji. Seznam izvršilnih naslovov, ki ga je tožena stranka v celoti sprejela kot pravilnega, tako ne izpolnjuje pogojev, ki jih določa ZDavP-2 in kot tak ne more biti izvršilni naslov. Pri prvem obračunu znesek ne ustreza, saj za navedeno obračunsko obdobje ni glavnica 277,90 EUR, ampak je to glavnica, ki jo je izračunal Davčni urad Ljubljana potem, ko je pokrival in štel posamezna nakazila za plačila. Obračun DDV-ja za posamezno obdobje pa ni specificiran. Nepravilnost in nezakonitost evidenc davčnega organa in nepravilnost in nezakonitost postopka prisilne izterjave v tej in v drugih izvršilnih zadevah tožnica dokazuje s postopki, ki jih je davčni organ do sedaj vodil zoper njo. Davčni organ je tožnici za isto časovno obdobje poslal tudi opomin pred začetkom davčne izvršbe po knjigovodski evidenci za glavnico 33.432,41 EUR in zamudne obresti v znesku 1.856,32 EUR. Po tem opominu je davčni organ začel postopek davčne izvršbe in tudi zahteval rubež in prodajo nepremičnin tožeče stranke. Postopek se, kot navedeno vrši pred Okrajnim sodiščem v Cerknici. Izvršilni naslov je tudi v tem postopku seznam izvršilnih naslovov Davčnega urada Ljubljana z dne 24. 5. 2010, iz katerega izhaja, da se nanaša na obračunsko obdobje za DDV v letu 2008, 2009 in 2010. Iz tega in iz seznama za potrebe izvršilnega postopka pred Okrajnim sodiščem v Cerknici izhaja, da davčni organ vodi izvršilne postopke za iste obveznosti v različnih zadevah z različnimi zneski glavnice in obresti. Pri tem pa ne upošteva plačil, ki so realizirana. Tožeča stranka je pri vsakem nakazilu svoje davčne obveznosti izrecno napisala, katero davčno obveznost in za katero obdobje plačuje, davčni organ pa se te specifikacije nikoli ni držal. To ima za posledico neurejeno in nepravilno evidenco pri davčnem organu. Meni, da davčnemu organu ne dolguje ničesar ter da je davčni organ dolžan njej vrniti znatna denarna sredstva, kar meni, da je dokazala. Trdi, da je davčno obveznost iz naslova DDV-ja za mesece maj, junij, julij, avgust, september in oktober 2000 plačala redno na dan zapadlosti. Davčni urad Ljubljana je v treh postopkih prisilne izterjave, ki jih tožnica navaja v tožbi, dolžan tožnici vrniti izterjane zneske, saj se je ugotovilo, da so bili omenjeni postopki nezakoniti. V posledici nezakonitega ravnanja tožene stranke pa je tožeča stranka v situaciji, ko dejansko ne more več plačevati tekočih davčnih obveznosti, ker ima nezakonito blokirano vse premoženje in bančne račune.

Glede na navedeno tožeča stranka sodišču predlaga, naj njeni tožbi ugodi in izpodbijano odločbo v zvezi z odločbo tožene stranke razveljavi (pravilno odpravi) in postopek ustavi. Predlaga tudi, naj tožena stranka odpravi posledice svojih postopkov v roku 60 dni, njej pa povrne nastale stroške upravnega spora skupaj s pripadki vred.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo v celoti prereka tožbene navedbe tožeče stranke. Iz obrazložitve odločbe je razvidno, da je tožena stranka odločala na podlagi vpogleda v spis predloženih knjigovodskih kartic, ki jih ima tožeča stranka v skladu z 82. členom ZUP prav tako možnost pregledati. Davčni organ sklep o davčni izvršbi izda na podlagi podatkov iz knjigovodskih evidenc, ki jih organ vodi v skladu z določbami 26., 27. in 28. člena Zakona o davčni službi (v nadaljevanju ZDS-1) in s katerimi se zagotavljajo podatki o stanju in gibanju terjatev in obveznosti do davčnih zavezancev. Tožnica v pritožbi ni ugovarjala pravilnosti iz seznama izvršilnih naslovov glede zapadlosti obračuna, roka plačila in obračuna obresti, zaradi česar slednji ugovori predstavljajo tožbene novote. Ne glede na to pa tožena stranka pojasnjuje, da prvi odstavek 88. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) določa, da mora davčni zavezanec obračun DDV predložiti davčnemu organu do zadnjega delovnega dne naslednjega meseca po poteku davčnega obdobja, pri čemer naslednji člen zakona določa, da je davčno obdobje koledarski mesec, v primeru iz drugega odstavka tega člena pa koledarsko trimesečje. V obravnavanem primeru je nesporno, da je za tožečo stranko davčno obdobje koledarsko trimesečje. To je razvidno tudi iz seznama izvršilnih naslovov, za katerega pa tožena stranka, glede na citirane zakonske določbe, ne najde napak, ki ji jih očita tožeča stranka. Zato meni, da so tožbene navedbe glede zapadlosti obračunskega obdobja v roku 30 dni po obračunu ter da so zaradi napake pri zapadlosti obračunov posledično napačno obračunane zamudne obresti, tudi sicer povsem neutemeljene. Predmet presoje v tem postopku je izpodbijani sklep o davčni izvršbi, s katerim se je tožeči stranki opravila davčna izvršba le za neplačane obveznosti iz naslova DDV po stanju na dan 15. 9. 2011. Tožbeni očitek, da je višina terjanega zneska glavnice pri prvem obračunskem obdobju napačna, je zato neupravičen. Davčni organ je namreč s prejetimi plačili pravilno pokrival starejše obveznosti. Glede na navedeno tožena stranka sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave, ker dejstva, pomembna za odločitev v zadevi, med strankami niso sporna (prvi odstavek 59. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1).

Tožba ni utemeljena.

Po 143. členu ZDavP-2 davčni organ v primeru, če davek ni plačan, v predpisanih rokih, začne davčno izvršbo z izdajo sklepa o davčni izvršbi. Izvršilni naslovi za davčno izvršbo so našteti v drugem odstavku 145. člena ZDavP-2. Med njimi je pod točko 2 naveden izvršljiv obračun davka in pod točko 9 seznam izvršilnih naslovov, v katerem mora biti za posamezen izvršilni naslov naveden datum izvršljivosti ter znesek davka in zamudnih obresti za vsako vrsto davka posebej. V 157. členu ZDavP-2 je nadalje določeno, da je zoper sklep o izvršbi pritožba sicer dovoljena, da pa s pritožbo zoper sklep o izvršbi ni mogoče izpodbijati samega izvršilnega naslova. Tudi po presoji sodišča seznam izvršilnih naslovov z dne 15. 9. 2011 po stanju na dan 14. 9. 2011, kot tudi sam izpodbijani sklep o davčni izvršbi, vsebujeta vse zahtevane elemente iz 9. točke 145. člena oziroma 151. člena ZDavP-2. V seznamu izvršilnih naslovov je opredeljen izvršilni naslov, to je obračun DDV za posamezno obračunsko obdobje, rok plačila, datum izvršljivosti, znesek glavnice, znesek zamudnih obresti in skupni znesek. Tudi ni sporno, da je davčni organ sklep o izvršbi izdal na podlagi podatkov iz knjigovodskih evidenc, ki jih ima možnost, zaradi navedbe konkretnih ugovorov, na podlagi 82. člena ZDavP-2 pregledati tudi dolžnica.

Glede ugovora, da prvostopni organ ni knjižil plačil v skladu z določbo 93. člena ZDavP-2, v posledici česar naj bi bila njegova evidenca nepravilna, sodišče pojasnjuje naslednje. V danem primeru je tožnica dolgovala davek iz naslova DDV-ja. S plačilom se poravna davek, ki ga zavezanec za davek navede na plačilnem instrumentu po vrstnem redu prej dospele obveznosti te vrste davka, torej DDV. Kolikor pobrani znesek ne zadostuje za poplačilo posamezne vrste davka, pa se davek s pripadajočimi dajatvami plača po vrstnem redu, ki ga določa tretji odstavek 93. člena ZDavP-2. Ker je bila tožnica s plačilom DDV-ja zaradi neplačila tega davka v letu 1999 ves čas v zamudi, so se pravilno, ne glede na navedbo tožnice, da plačuje tekoče obveznosti, poravnavale najprej najstarejše. Tožnica tudi nima prav, ko meni, da je v seznamu izvršilnih naslovov rok zapadlosti nepravilen iz razloga, ker ni upoštevan 45. člen ZDavP-2, ki govori o začetku in teku materialnih rokov. Tožena stranka pri tem pravilno opozarja, da je bilo glede slednjega ugovora materialno pravo pravilno uporabljeno, saj se dolguje davek iz naslova DDV-ja. 88. člen ZDDV-1, ki je v tem primeru glede na ZDavP-2 specialni predpis določa, da mora obračun DDV davčni zavezanec predložiti davčnemu organu do zadnjega delovnega dne naslednjega meseca po poteku davčnega obdobja in to celo ne glede na to, ali je za davčno obdobje, za katero predloži obračun, dolžan plačati DDV ali ne. Stopnjo zamudnih obresti določa 96. člen ZDavP-2, ki predpisuje, da mora od davkov, ki jih zavezanec za davek ni plačal v predpisanem roku, plačati zamudne obresti, po vnaprej določeni dnevni obrestni meri.

Glede tožničine trditve, da se izračune obresti ne da preizkusiti, sodišče pripominja, da je iz seznama izvršilnih naslovov razviden datum izvršljivosti posamezne obveznosti in predpis, na katerem temelji obračun. Pravna podlaga za izračun obresti je, kot je že navedeno, 96. člen ZDavP-2. Obračun je tako mogoče preizkusiti. Iz določb ZDavP-2 pa ne izhaja, da bi moral sklep o izvršbi vsebovati tudi sam izračun zamudnih obresti.

Glede ugovora tožnice, da bi tudi zanjo morala veljati ustavna odločba, ki govori o zamudnih obresti (pri čemer verjetno misli na odločbo Ustavnega sodišča U-I- 356/02 z dne 23. 9. 2004) se na primer kot je tožničin, ne nanaša. Predmet presoje pri tožnici je izdani sklep o izvršbi, omenjena odločba Ustavnega sodišča pa se nanaša na postopke davčnih inšpekcijskih nadzorov.

Trditev, da zoper tožnico teče več izvršilnih postopkov za deloma isti znesek, vendar z drugim predmetom davčne izvršbe, ne vpliva na ta postopek. Zoper istega dolžnika in za izterjavo iste denarne terjatve oziroma celo istega izvršilnega naslova, tožena stranka lahko uporabi več sredstev izvršbe, saj ji ZDavP-2 tega ne prepoveduje. Drugi odstavek 143. člena namreč omejitev v nakazani smeri ne določa. Zaradi preprečitve morebitnega dvojnega obdavčenja pa ima davčni organ obvezo, da na podlagi prvega odstavka 155. člena ZDavP-2 po uradni dolžnosti ali na zahtevo dolžnika, s sklepom v celoti ali delno ustavi davčno izvršbo, če je davek plačan. Tudi ni sporno, da se v tem postopku terja dolg po izvršilnih naslovih z datumom zapadlosti od 1. 8. 2009 do 30. 7. 20011, v vzporednem postopku davčne izvršbe v Cerknici pa gre, kot navaja tožnica, za dolg iz let 2008 do 2010. Sodišče se v ostalem strinja z razlogi, ki jih za svojo odločitev v obrazložitvi izpodbijanega sklepa navaja prvostopni organ, kot tudi z razlogi, s katerimi drugostopni organ v obrazložitvi svoje odločbe zavrača pritožbene ugovore. Kolikor so ugovori, ki jih tožnica uveljavlja v tožbi enaki pritožbenim, jih z istimi razlogi, ne da bi jih ponavljalo, zavrača tudi sodišče v smislu določbe drugega odstavka 71. člena ZUS-1. Ker je izpodbijani sklep pravilen in na zakonu utemeljen, sodišče pa kršitev na katere pazi po uradni dolžnosti ni našlo, je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Izrek o stroških upravnega spora temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1.