Serie Generale n. 172 del 26-7-2011
LEGGI ED ALTRI ATTI NORMATIVI
DECRETO LEGISLATIVO 23 giugno 2011, n. 118
Disposizioni in materia di armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilancio delle Regioni, degli enti locali e dei loro organismi, a norma degli articoli 1 e 2 della legge 5 maggio 2009, n. 42. (11G0160) (GU Serie Generale n.172 del 26-07-2011)
Nota: note: Entrata in vigore del provvedimento: 10/08/2011

IL PRESIDENTE DELLA REPUBBLICA

Visti gli articoli 76, 87, 117 e 119 della Costituzione;
Vista la legge 5 maggio 2009, n. 42, recante delega al Governo in
materia di federalismo fiscale, in attuazione dell'articolo 119 della
Costituzione, e in particolare l'articolo 2, comma 1 e comma 2,
lettera h);
Vista la legge 31 dicembre 2009, n. 196, recante la legge di
contabilità e finanza pubblica e, in particolare, l'articolo 1,
comma 4, e l'articolo 2, comma 6;
Vista la preliminare deliberazione del Consiglio dei Ministri,
adottata nella riunione del 17 dicembre 2010;
Vista l'intesa sancita in Conferenza unificata ai sensi
dell'articolo 3 del decreto legislativo 28 agosto 1997, n. 281, nella
riunione del 3 marzo 2011;
Visti il parere della Commissione parlamentare per l'attuazione del
federalismo fiscale di cui all'articolo 3 della legge 5 maggio 2009,
n. 42 e i pareri delle Commissioni parlamentari competenti per le
conseguenze di carattere finanziario della Camera dei deputati e del
Senato della Repubblica;
Vista la deliberazione del Consiglio dei Ministri, adottata nella
riunione del 9 giugno 2011;
Sulla proposta del Ministro dell'economia e delle finanze, del
Ministro per le riforme per il federalismo, del Ministro per la
semplificazione normativa e del Ministro per i rapporti con le
regioni e per la coesione territoriale, di concerto con i Ministri
dell'interno, della salute e per la pubblica amministrazione e
l'innovazione;

E m a n a


il seguente decreto legislativo:

Art. 1


Oggetto e ambito di applicazione

1. Le disposizioni recate dal presente decreto costituiscono
principi fondamentali del coordinamento della finanza pubblica ai
sensi dell'articolo 117, comma 3, della Costituzione e sono
finalizzate alla tutela dell'unità economica della Repubblica
italiana, ai sensi dell'articolo 120, secondo comma, della
Costituzione.
2. Le Regioni adeguano con legge i propri ordinamenti alle presenti
disposizioni. Qualora le regioni non provvedano all'adeguamento di
cui al primo periodo entro sei mesi dall'entrata in vigore dei
decreti legislativi di cui all'articolo 36, comma 5, sino
all'adozione delle disposizioni regionali, trovano immediata e
diretta applicazione le disposizioni di cui al Titolo I del presente
decreto e ai decreti di cui all'articolo 36, comma 5.
3. Il presente titolo contiene i principi in materia di
armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilancio delle
Regioni, degli enti locali di cui all'articolo 2 del decreto
legislativo 18 agosto 2000, n. 267 e dei loro enti e organismi
strumentali, esclusi gli enti di cui al titolo secondo del presente
decreto.
4. Con i decreti legislativi di cui all'articolo 2, comma 7, della
legge 5 maggio 2009, n. 42, sono identificate le tipologie di
soggetti giuridici che costituiscono enti ed organismi strumentali ai
fini dell'applicazione delle presenti disposizioni in materia di
armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilancio.
5. Per gli enti coinvolti nella gestione della spesa sanitaria
finanziata con le risorse destinate al Servizio sanitario nazionale,
come individuati all'articolo 19, si applicano le disposizioni recate
dal Titolo II.

Art. 2


Adozione di sistemi contabili omogenei

1. Le Regioni e gli enti locali di cui all'articolo 2 del decreto
legislativo 18 agosto 2000, n. 267 adottano la contabilità
finanziaria cui affiancano, ai fini conoscitivi, un sistema di
contabilità economico-patrimoniale, garantendo la rilevazione
unitaria dei fatti gestionali sia sotto il profilo finanziario che
sotto il profilo economico-patrimoniale.
2. Gli enti strumentali delle amministrazioni di cui al comma 1 che
adottano la contabilità finanziaria affiancano alla stessa, ai fini
conoscitivi, un sistema di contabilità economico-patrimoniale,
garantendo la rilevazione unitaria dei fatti gestionali, sia sotto il
profilo finanziario che sotto il profilo economico-patrimoniale.
3. Le istituzioni degli enti locali di cui all'articolo 114 del
decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267 e gli altri organismi
strumentali delle amministrazioni pubbliche di cui al comma 1
adottano il medesimo sistema contabile dell' amministrazione di cui
fanno parte.
4. In relazione al riordino della disciplina per la gestione del
bilancio dello Stato e il potenziamento della funzione del bilancio
di cassa, si procede ai sensi dell'articolo 42 della legge 31
dicembre 2009, n. 196, previa apposita sperimentazione, alla graduale
estensione della disciplina adottata in applicazione del medesimo
articolo alle amministrazioni di cui ai commi 1 e 2.

Art. 3


Principi contabili generali e applicati

1. Le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 2, commi 1 e 2,
conformano la propria gestione ai principi contabili generali
contenuti nell'allegato 1, parte integrante al presente decreto, ed
ai principi contabili applicati definiti con le modalità di cui
all'articolo 36, comma 5.
2. I principi applicati di cui al comma 1 garantiscono il
consolidamento e la trasparenza dei conti pubblici secondo le
direttive dell'Unione europea e l'adozione di sistemi informativi
omogenei e interoperabili.
3. Gli enti strumentali delle amministrazioni di cui all'articolo
2, comma 1, che adottano la contabilità economico-patrimoniale
conformano la propria gestione ai principi contabili generali
contenuti nell' allegato 1 e ai principi del codice civile.

Art. 4


Piano dei conti integrato

1. Al fine di consentire il consolidamento ed il monitoraggio dei
conti pubblici, nonchè il miglioramento della raccordabilità dei
conti delle amministrazioni pubbliche con il Sistema europeo dei
conti nazionali nell'ambito delle rappresentazioni contabili, le
amministrazioni di cui all'articolo 2, commi 1 e 2, adottano un
comune piano dei conti integrato definito con le modalità di cui
all'articolo 36, comma 5.
2. Il piano dei conti integrato, ispirato a comuni criteri di
contabilizzazione, è costituito dall'elenco delle articolazioni
delle unità elementari del bilancio finanziario gestionale e dei
conti economico-patrimoniali, definito in modo da evidenziare,
attraverso i principi contabili applicati, le modalità di raccordo,
anche in una sequenza temporale, dei dati finanziari ed
economico-patrimoniali, nonchè consentire la rilevazione unitaria
dei fatti gestionali.
3. L'elenco dei conti economico-patrimoniali comprende i conti
necessari per le operazioni di integrazione, rettifica e
ammortamento, effettuate secondo le modalità e i tempi necessari
alle esigenze conoscitive della finanza pubblica.
4. Il piano dei conti di ciascun comparto di enti può essere
articolato in considerazione alla specificità dell' attività
svolta, fermo restando la riconducibilità delle predette voci alle
aggregazioni previste dal piano dei conti integrato comune di cui al
comma 1.
5. Il livello del piano dei conti integrato comune rappresenta la
struttura di riferimento per la predisposizione dei documenti
contabili e di finanza pubblica delle amministrazioni pubbliche.
6. Al fine di facilitare il monitoraggio e il confronto delle
grandezze di finanza pubblica rispetto al consuntivo, le
amministrazioni di cui all'articolo 2, commi 1 e 2, allegano al
bilancio annuale di previsione un documento conoscitivo concernente
le previsioni relative agli aggregati corrispondenti alle voci
articolate secondo la struttura del piano dei conti integrato di cui
al comma 1.
7. Al fine di fornire supporto all' analisi degli scostamenti in
sede di consuntivo rispetto alle previsioni, la nota integrativa al
rendiconto che espone i risultati della gestione, deve essere
corredata di un allegato conoscitivo che esponga le risultanze degli
aggregati corrispondenti alle voci articolate secondo la struttura
del piano dei conti integrato.

Art. 5


Definizione della transazione elementare

1. Ogni atto gestionale genera una transazione elementare.
2. Ad ogni transazione elementare è attribuita una codifica che
deve consentire di tracciare le operazioni contabili e di movimentare
il piano dei conti integrato.
3. Le amministrazioni di cui all'articolo 2, commi 1 e 2,
organizzano il proprio sistema informativo-contabile in modo tale da
non consentire l'esecuzione delle transazioni in assenza di una
codifica completa che ne permetta l'identificazione.

Art. 6


Struttura della codifica della transazione elementare

1. La struttura della codifica della transazione elementare è
definita con le modalità di cui all'articolo 36, comma 5, ed è
integrata o modificata con decreto del Ministro dell'economia e delle
finanze.

Art. 7


Modalità di codificazione delle transazioni elementari

1. Al fine di garantire l'omogeneità dei bilanci pubblici, le
amministrazioni di cui all'articolo 2, commi 1 e 2, codificano le
transazioni elementari uniformandosi alle istruzioni degli appositi
glossari. È vietato:
a) l'adozione del criterio della prevalenza;
b) l'imputazione provvisoria di operazioni alle partite di
giro/servizi per conto terzi;
c) assumere impegni sui fondi di riserva.

Art. 8


Adeguamento SIOPE

1. Con le modalità definite dall'articolo 14, comma 8, della legge
31 dicembre 2009, n. 196, sono aggiornate le codifiche SIOPE secondo
la struttura del piano dei conti integrato.
2. Eventuali ulteriori livelli di articolazione delle codifiche
SIOPE sono riconducibili alle aggregazioni previste dal piano dei
conti integrati.

Art. 9


Il sistema di bilancio

1. Il sistema di bilancio delle amministrazioni pubbliche di cui
all'articolo 2 costituisce lo strumento essenziale per il processo di
programmazione, previsione, gestione e rendicontazione. Le sue
finalità sono quelle di fornire informazioni in merito ai programmi
futuri, a quelli in corso di realizzazione ed all'andamento
dell'ente, a favore dei soggetti interessati al processo di decisione
politica, sociale ed economico-finanziaria.

Art. 10


Bilanci di previsione finanziari

1. Il bilancio di previsione finanziario annuale ed il bilancio di
previsione finanziario pluriennale hanno carattere autorizzatorio.
2. Il bilancio di previsione pluriennale è almeno triennale ed è
aggiornato annualmente in sede di approvazione del bilancio di
previsione.
3. Le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 2, commi 1 e 2,
allegano ai propri bilanci di previsione e di rendicontazione,
l'elenco dei propri enti ed organismi strumentali, precisando che i
relativi bilanci sono consultabili nel proprio sito internet fermo
restando quanto previsto dall'articolo 172, comma 1, lettera b) del
decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267.
4. Le predette amministrazioni comunicano periodicamente, e
comunque in sede di rendicontazione, l'elenco delle partecipazioni
possedute e il tipo di contabilità adottato dalle partecipate
stesse.

Art. 11


Schemi di bilancio

1. Le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 2, comma 1 e 2,
adottano comuni schemi di bilancio finanziari, economici e
patrimoniali e comuni schemi di bilancio consolidato con i propri
enti ed organismi strumentali, aziende, società controllate e
partecipate e altri organismi controllati.
2. Le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 2, comma 1 e 2,
redigono un rendiconto semplificato per il cittadino, da divulgare
sul proprio sito internet, recante una esposizione sintetica dei dati
di bilancio, con evidenziazione delle risorse finanziarie umane e
strumentali utilizzate dall'ente nel perseguimento delle diverse
finalità istituzionali, dei risultati conseguiti con riferimento a
livello di copertura ed alla qualità dei servizi pubblici forniti ai
cittadini e del'eventuale relativo scostamento tra costi standard e
costi effettivi, predisposto sulla base di un apposito schema tipo
definito con i decreti legislativi di cui all'articolo 2, comma 7,
della legge 5 maggio 2009, n. 42.
3. Gli schemi di bilancio di cui al comma 1, unitamente alle
metodologie comuni ai diversi enti per la costruzione di un sistema
di indicatori di risultato semplici, misurabili e riferiti ai
programmi del bilancio, sono definiti con le modalità di cui
all'articolo 36, comma 5.

Art. 12


Omogeneità della classificazione delle spese

1. Allo scopo di assicurare maggiore trasparenza delle informazioni
riguardanti il processo di allocazione delle risorse pubbliche e la
destinazione delle stesse alle politiche pubbliche settoriali, e al
fine di consentire la confrontabilità dei dati di bilancio in
coerenza con le classificazioni economiche e funzionali individuate
dai regolamenti comunitari in materia di contabilità nazionale e
relativi conti satellite, le amministrazioni pubbliche di cui
all'articolo 2, commi 1 e 2, adottano uno schema di bilancio
articolato per missioni e programmi che evidenzi le finalità della
spesa.

Art. 13


Definizione del contenuto di missione e programma

1. La rappresentazione della spesa per missioni e programmi
costituisce uno dei fondamentali principi contabili di cui
all'articolo 3. Le missioni rappresentano le funzioni principali e
gli obiettivi strategici perseguiti dalle amministrazioni di cui
all'articolo 2, commi 1 e 2, utilizzando risorse finanziarie, umane e
strumentali ad esse destinate. I programmi rappresentano gli
aggregati omogenei di attività volte a perseguire gli obiettivi
definiti nell'ambito delle missioni.
2. L'unità di voto per l'approvazione del bilancio di previsione
delle amministrazioni di cui all'articolo 2, commi 1 e 2, è
costituita dai programmi.

Art. 14


Criteri per la specificazione e classificazione delle spese

1. Unitamente alle rilevazioni contabili in termini finanziari,
economici e patrimoniali, i documenti di bilancio previsivi e
consuntivi delle Amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 2,
commi 1 e 2, in attuazione di quanto previsto dall'articolo 13
ripartiscono le spese in:
a) missioni, come definite all'articolo 13, comma 1, secondo
periodo. Le missioni sono definite in relazione al riparto di
competenza di cui agli articoli 117 e 118 della Costituzione. Al fine
di assicurare un più agevole consolidamento e monitoraggio dei conti
pubblici, le missioni sono definite anche tenendo conto di quelle
individuate per il bilancio dello Stato;
b) programmi, come definiti all'articolo 13, comma 1, terzo
periodo. In attuazione dell'articolo 12, ferma restando l'autonomia
delle amministrazioni nella individuazione dei programmi di propria
pertinenza, al fine di permettere l'analisi coordinata dei risultati
dell'azione amministrativa nel quadro delle politiche pubbliche
settoriali e una maggiore effettività del consolidamento funzionale
dei dati contabili, i programmi andranno individuati nel rispetto dei
criteri e metodologie individuate nell'articolo 36 comma 5. Il
programma è. inoltre, raccordato alla relativa codificazione COFOG
di secondo livello (Gruppi). Nel caso di corrispondenza non univoca
tra programma e classificazione COFOG di secondo livello (Gruppi),
vanno individuate due o più funzioni COFOG con l'indicazione delle
percentuali di attribuzione della spesa del programma a ciascuna di
esse;
c) macroaggregati, che costituiscono un'articolazione dei
programmi, secondo la natura economica della spesa. I macroaggregati
si raggruppano in titoli e, ai fini della gestione, sono ripartiti in
capitoli ed in articoli. I capitoli e gli articoli, ove previsti, si
raccordano con il livello minimo di articolazione del piano dei conti
integrato di cui all'articolo 4.
2. La realizzazione di ciascun programma è attribuita ad un unico
centro di responsabilità amministrativa.
3. Le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 2, commi 1 e 2,
allegano al bilancio consuntivo un apposito allegato che includa una
rappresentazione riassuntiva dei costi sostenuti per le funzioni
riconducibili al vincolo di cui all'articolo 117, secondo comma,
lettera m), della Costituzione e alle funzioni fondamentali di cui al
medesimo articolo 117, secondo comma, lettera p), della Costituzione,
nonchè dei relativi costi e fabbisogni standard. I contenuti e lo
schema dell'allegato di cui al presente comma sono definiti secondo
le modalità di cui all'articolo 36, comma 5, anche al fine di
consentire una comparazione tra i costi e i fabbisogni effettivi e i
costi e fabbisogni standard.

Art. 15


Criteri per la specificazione e la classificazione delle entrate

1. Le entrate degli schemi di bilancio finanziario di cui all'
articolo 11 sono classificate secondo i successivi livelli di
dettaglio:
a) titoli, definiti secondo la fonte di provenienza delle
entrate;
b) tipologie, definite in base alla natura delle entrate,
nell'ambito di ciascuna fonte di provenienza, ai fini
dell'approvazione in termini di unità di voto;
c) categorie, definite in base all'oggetto dell'entrata
nell'ambito della tipologia di appartenenza. Nell'ambito delle
categorie è data separata evidenza delle eventuali quote di entrata
non ricorrente.
2. I capitoli, eventualmente suddivisi in articoli secondo il
rispettivo oggetto, costituiscono le unità elementari ai fini della
gestione e della rendicontazione.

Art. 16


Flessibilità degli stanziamenti di bilancio

1. Al fine di migliorare l'utilizzo delle risorse pubbliche, anche
in termini di riqualificazione della spesa, le amministrazioni
pubbliche di cui all'articolo 2, commi 1 e 2, possono effettuare:
a) in sede di gestione, variazioni compensative tra le dotazioni
delle missioni e dei programmi, limitatamente alle spese per il
personale, conseguenti a provvedimenti di trasferimento del personale
all'interno dell'amministrazione;
b) in sede di gestione o di predisposizione del progetto di
bilancio di previsione, variazioni tra le dotazioni finanziarie
rimodulabili interne a ciascun programma ovvero rimodulazioni
compensative tra programmi di diverse missioni.
Ai fini del comma 1, lettera b), si applicano in quanto compatibili
le disposizioni in materia di rimodulazione delle spese di cui
all'articolo 21, commi 5, 6, 7 e 8 della legge 31 dicembre 2009, n.
196. Resta in ogni caso precluso l'utilizzo degli stanziamenti in
conto capitale per finanziare spese correnti.

Art. 17


Tassonomia per gli enti in contabilità civilistica

1. Le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 3, comma 2,
predispongono un budget economico.
2. Al fine di consentire il consolidamento dei propri dati di cassa
con quelli delle altre amministrazioni pubbliche, gli enti di cui
all'articolo 3, comma 2, individuati dall'ISTAT ai sensi
dell'articolo 1, commi 2 e 3, della legge 31 dicembre 2009, n. 196,
riclassificano i propri dati contabili attraverso la rilevazione
SIOPE di cui all'articolo 14, comma 6, della legge 31 dicembre 2009,
n. 196.
3. Al fine di fornire informazioni in merito alla classificazione
della propria spesa complessiva in missioni e programmi, come
definiti dall'articolo 13 del presente decreto, le amministrazioni
pubbliche di cui al comma 2, elaborano un apposito prospetto
concernente la ripartizione della propria spesa per missioni e
programmi, accompagnata dalla corrispondente classificazione secondo
la nomenclatura COFOG di secondo livello. Nel caso di corrispondenza
non univoca tra programma e funzioni COFOG di secondo livello, vanno
individuate due o più funzioni COFOG con l'indicazione delle
percentuali di attribuzione della spesa del programma a ciascuna di
esse.
4. Tale prospetto, definito secondo le modalità di cui
all'articolo 36, comma 5, è allegato al budget e al bilancio di
esercizio in coerenza con i risultati della tassonomia effettuata
attraverso la rilevazione SIOPE.
5. La relazione sulla gestione attesta - nell'ambito del quadro di
riferimento in cui operano i soggetti di cui al comma 1, a corredo
delle informazioni, e in coerenza con la missione - le attività
riferite a ciascun programma di spesa.
6. Gli organi interni di controllo vigilano sull'attuazione di
quanto previsto dai precedenti commi, attestando tale adempimento
nella relazione di cui all'articolo 2429 del codice civile.

Art. 18


Termini di approvazione dei bilanci

1. Le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 1, comma 3,
approvano:
a) il bilancio di previsione o il budget economico entro il 31
dicembre dell'anno precedente;
b) il rendiconto o il bilancio di esercizio entro il 30 aprile
dell' anno successivo;
c) il bilancio consolidato entro il 30 giugno dell'anno
successivo.
2. Le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 1 trasmettono i
loro bilanci preventivi, le relative variazioni ed i bilanci
consuntivi alla Banca dati unitaria delle· amministrazioni pubbliche,
secondo gli schemi e le modalità previste dall'articolo 13, comma 3,
della legge 31 dicembre 2009, n. 196. Gli schemi , standardizzati ed
omogenei, assicurano l'effettiva comparabilità delle informazioni
tra i diversi enti territoriali.

Art. 19


Oggetto e ambito di applicazione

1. Le disposizioni del presente titolo, che costituiscono principi
fondamentali del coordinamento della finanza pubblica ai sensi
dell'articolo 117, comma 3, della Costituzione e sono finalizzate
alla tutela dell'unità economica della Repubblica italiana, ai sensi
dell'articolo 120, secondo comma, della Costituzione, al fine di
garantire che gli enti coinvolti nella gestione della spesa
finanziata con le risorse destinate al Servizio sanitario nazionale
concorrano al perseguimento degli obiettivi di finanza pubblica sulla
base di principi di armonizzazione dei sistemi contabili e dei
bilanci, sono dirette a disciplinare le modalità di redazione e di
consolidamento dei bilanci da parte dei predetti enti, nonchè a
dettare i principi contabili cui devono attenersi gli stessi per
l'attuazione delle disposizioni ivi contenute.
2. Gli enti destinatari delle disposizioni del presente titolo
sono:
a) le regioni, per la parte del bilancio regionale che riguarda
il finanziamento e la spesa del relativo servizio sanitario, rilevata
attraverso scritture di contabilità finanziaria;
b) le regioni:
i) per la parte del finanziamento del servizio sanitario,
regionale direttamente gestito, rilevata attraverso scritture di
contabilità economico-patrimoniale, qualora le singole regioni
esercitino la scelta di gestire direttamente presso la regione una
quota del finanziamento del proprio servizio sanitario, d'ora in poi
denominata gestione sanitaria accentrata presso la regione;
ii) per il consolidamento dei conti degli enti sanitari di cui
alla lettera c) e, ove presente ai sensi del punto i), della gestione
sanitaria accentrata presso la regione;
c) aziende sanitarie locali; aziende ospedaliere; istituti di
ricovero e cura a carattere scientifico pubblici, anche se
trasformati in fondazioni; aziende. ospedaliere universitarie
integrate con il Servizio sanitario nazionale;
d) istituti zooprofilattici di cui al decreto legislativo 30
giugno 1993, n. 270.

Art. 20

Trasparenza dei conti sanitari e finalizzazione delle risorse al
finanziamento dei singoli servizi sanitari regionali

1. Nell'ambito del bilancio regionale le regioni garantiscono
un'esatta perimetrazione delle entrate e delle uscite relative al
finanziamento del proprio servizio sanitario regionale, al fine di
consentire la confrontabilità immediata fra le entrate e le spese
sanitarie iscritte nel bilancio regionale e le risorse indicate negli
atti di determinazione del fabbisogno sanitario regionale standard e
di individuazione delle correlate fonti di finanziamento, nonchè
un'agevole verifica delle ulteriori risorse rese disponibili dalle
regioni per il finanziamento del medesimo servizio sanitario
regionale per l'esercizio in corso. A tal fine le regioni adottano
un'articolazione in capitoli tale da garantire, sia nella sezione
dell'entrata che nella sezione della spesa, ivi compresa l'eventuale
movimentazione di partite di giro, separata evidenza delle seguenti
grandezze:
A) Entrate:
a) finanziamento sanitario ordinario corrente quale derivante
dalle fonti di finanziamento definite nell'atto formale di
determinazione del fabbisogno sanitario regionale standard e di
individuazione delle relative fonti di finanziamento intercettate
dall'ente regionale, ivi compresa la mobilità attiva programmata per
l'esercizio;
b) finanziamento sanitario aggiuntivo corrente, quale derivante
dagli eventuali atti regionali di incremento di aliquote fiscali per
il finanziamento della sanità regionale, dagli automatismi fiscali
intervenuti ai sensi della vigente legislazione in materia di
copertura dei disavanzi sanitari, da altri atti di finanziamento
regionale aggiuntivo, ivi compresi quelli di erogazione dei livelli
di assistenza superiori rispetto ai LEA, da pay back e da iscrizione
volontaria al Servizio sanitario nazionale;
c) finanziamento regionale del disavanzo sanitario pregresso;
d) finanziamento per investimenti in ambito sanitario, con
separata evidenza degli interventi per l'edilizia sanitaria
finanziati ai sensi dell' articolo 20, della legge n. 67 del 1988;
B) Spesa:
a) spesa sanitaria corrente per il finanziamento dei LEA, ivi
compresa la mobilità passiva programmata per l'esercizio e il pay
back;
b) spesa sanitaria aggiuntiva per il finanziamento di livelli
di assistenza sanitaria superiori ai LEA;
c) spesa sanitaria per il finanziamento di disavanzo sanitario
pregresso;
d) spesa per investimenti in. ambito sanitario, con separata
evidenza degli interventi per l'edilizia sanitaria finanziati ai
sensi dell' articolo 20, della legge n. 67 del 1988.
2. Per garantire effettività al finanziamento dei livelli di
assistenza sanitaria, le regioni:
a) accertano ed impegnano nel corso dell'esercizio l'intero
importo corrispondente al finanziamento sanitario corrente, ivi
compresa la quota premiale condizionata alla verifica degli
adempimenti regionali, le quote di finanziamento sanitario vincolate
o finalizzate, nonchè gli importi delle manovre fiscali regionali
destinate, nell'esercizio di competenza, al finanziamento del
fabbisogno sanitario regionale standard, come stimati dal competente
Dipartimento delle finanze. Ove si verifichino la perdita definitiva
di quote di finanziamento condizionate alla verifica di adempimenti
regionali, ai sensi della legislazione vigente, ovvero un minore
importo effettivo delle risorse derivanti dalla manovra fiscale
regionale che finanzia l'esercizio, detti eventi sono registrati come
cancellazione dei residui attivi nell'esercizio nel quale la perdita
si determina definitivamente;
b) accertano ed impegnano nel corso dell'esercizio l'intero
importo corrispondente al finanziamento regionale del disavanzo
sanitario pregresso;
3. Per la parte in conto capitale riferita all'edilizia sanitaria
di cui all'articolo 20 della legge 11 marzo 1988, n. 67, e successive
modificazioni, le regioni accertano e impegnano nel corso
dell'esercizio l'importo corrispondente a quello indicato nel decreto
di ammissione al finanziamento. In caso di revoca dell' ammissione a
finanziamento ai sensi dell'articolo 1, comma 310, della legge 23
dicembre 2005, n. 266, le regioni registrano detto evento
nell'esercizio nel quale la revoca è disposta.

Art. 21


Accensione di conti di tesoreria intestati alla sanità

1. Per garantire trasparenza e confrontabilità dei flussi di cassa
relativi al finanziamento del fabbisogno sanitario regionale
standard:
a) le risorse destinate al finanziamento del fabbisogno sanitario
regionale standard che affluiscono nei conti di tesoreria unica
intestati alle singole regioni e a titolo di trasferimento dal
Bilancio dello Stato e di anticipazione mensile di tesoreria sono
versate in conti di tesoreria unica appositamente istituiti per il
finanziamento del servizio sanitario nazionale e funzionanti secondo
le modalità di cui all'articolo 7 del decreto legislativo 7 agosto
1997, n. 279;
b) le ulteriori risorse destinate al finanziamento del Servizio
sanitario nazionale sono versate in appositi conti correnti intestati
alla sanità presso i tesorieri delle regioni secondo le modalità
previste dall'articolo 77-quater, comma 2, del decreto-legge 25
giugno 2008, n. 112, convertito, con modificazioni, dalla legge 6
agosto 2008, n. 133.
2. Ai fini della rilevazione SIOPE le regioni sono identificate da
distinti codici-ente, riguardanti la gestione non sanitaria e la
gestione sanitaria.

Art. 22

Individuazione delle responsabilità all'interno delle regioni nel
caso di sussistenza della gestione sanitaria accentrata presso la
regione

1. Le regioni che esercitano la scelta di gestire direttamente
presso la regione una quota del finanziamento del proprio servizio
sanitario di cui all'articolo 19, comma 2, lettera b), punto i),
individuano nella propria struttura organizzativa uno specifico
centro di responsabilità, d'ora in poi denominato gestione sanitaria
accentrata presso la regione, deputato all'implementazione ed alla
tenuta di una contabilità di tipo economico-patrimoniale atta a
rilevare, in maniera sistematica e continuativa, i rapporti
economici, patrimoniali e finanziari intercorrenti fra la singola
regione e lo Stato, le altre regioni, le aziende sanitarie, gli altri
enti pubblici ed i terzi vari, inerenti le operazioni finanziate con
risorse destinate ai rispettivi servizi sanitari regionali.
2. Il responsabile della gestione sanitaria accentrata presso la
regione registra i fatti gestionali nel libro giornale e li imputa ai
conti relativi a singole categorie di valori omogenei, provvedendo
alla rilevazione dei costi, dei ricavi e delle variazioni negli
elementi attivi e passivi del patrimonio, in modo da dame
rappresentazione nel bilancio di esercizio.
3. Le regioni individuano il responsabile della gestione sanitaria
accentrata presso la regione che è tenuto:
a) all'elaborazione e all'adozione del bilancio di esercizio
della gestione sanitaria accentrata presso la regione;
b) alla coerente compilazione, con il bilancio di esercizio della
gestione sanitaria accentrata presso la regione, dei modelli
ministeriali CE e SP di cui al decreto ministeriale 13 novembre 2007
e successive modificazioni ed integrazioni, e relativi all'ente ivi
identificato con il codice "000";
c) alla redazione del bilancio sanitario consolidato mediante il
consolidamento dei conti della gestione accentrata stessa e dei conti
degli enti di cui all'articolo 19, comma 2, lettera c), secondo le
modalità definite nell'articolo 32. In sede di consolidamento, il
responsabile della gestione sanitaria accentrata presso la regione
garantisce la coerenza del bilancio sanitario consolidato con le
risultanze dei modelli ministeriali CE e SP di cui al decreto
ministeriale 13 novembre 2007 e s.m.i. e relative all'ente ivi
identificato con il codice "999". In sede di consolidamento, il
responsabile della gestione sanitaria accentrata presso la regione ed
il responsabile della predisposizione del bilancio regionale,
assicurano l'integrale raccordo e riconciliazione tra le poste
iscritte e contabilizzate in termini di contabilità
economico-patrimoniale e quelle iscritte in termini di contabilità
finanziaria. Tale riconciliazione è obbligatoriamente riportata
nella nota integrativa di cui all'articolo 32;
d) Le regioni individuano un responsabile regionale che
certifichi, con riferimento alla gestione sanitaria accertata presso
la regione:
i. in sede di rendicontazione trimestrale, la regolare tenuta
dei libri contabili e della contabilità, la riconciliazione dei dati
della gestione accentrata con le risultanze del bilancio finanziario,
la riconciliazione dei dati di cassa, la coerenza dei dati inseriti
nei modelli ministeriali di rilevazione dei conti con le risultanze
della contabilità;
ii. in sede di rendicontazione annuale, quando indicato al
punto i), nonchè la corrispondenza del bilancio alle risultanze
della contabilità.

Art. 23

Individuazione delle responsabilità all'interno delle regioni nel
caso di gestione integrale del finanziamento del servizio sanitario
regionale presso gli enti di cui del servizio sanitario regionale

1. Le regioni che non esercitano la scelta di gestire direttamente
presso la regione una quota del finanziamento del proprio servizio
sanitario di cui all' articolo 19, comma 2, lettera b), punto i):
a) ne danno preventivamente comunicazione ai Ministeri
dell'economia e delle finanze e della salute;
b) trattano presso la regione le sole operazioni di
consolidamento dei conti sanitari degli enti di cui all'articolo 19,
comma 2, lettera c), come disciplinato dall'articolo 22, comma 3,
lettera c). A tal fine è comunque formalmente individuato un
responsabile presso la regione, al quale si applicano le disposizioni
recate dall'articolo 32;
c) non possono effettuare, a valere sui capitoli di spesa del
servizio sanitario regionale, operazioni di gestione diverse dal mero
trasferimento delle somme agli enti del servizio sanitario regionale
di cui all'articolo 19, comma 2, lettera c). A tal fine le regioni
destinano in ciascun esercizio agli enti del servizio sanitario
regionale l'intero importo del finanziamento previsto nell'esercizio
di riferimento.

Art. 24


Libri obbligatori della gestione sanitaria accentrata presso la
regione

1. Nelle regioni che esercitano la scelta di gestire direttamente
presso la regione una quota del finanziamento del proprio servizio
sanitario di cui all'articolo 19, comma 2, lettera b), punto i), i
libri contabili obbligatori della gestione sanitaria accentrata
presso la regione sono il libro giornale ed il libro degli inventari.
Il libro giornale registra indistintamente, in ordine cronologico,
tutti i fatti di gestione che abbiano rilievo sui risultati
d'esercizio. Il libro degli inventari contiene l'indicazione e la
valutazione di tutte le attività e le passività relative alla
gestione sanitaria accentrata presso la regione. All'aggiornamento
del libro degli inventari si provvede al termine dell'esercizio.

Art. 25


Bilancio preventivo economico annuale

1. Gli enti di cui all'articolo 19, comma 2, lettera b), punto i),
ove ricorrano le condizioni ivi previste, e lettera c) predispongono
un bilancio preventivo economico annuale, in coerenza con la
programmazione sanitaria e con la programmazione
economico-finanziaria della regione.
2. Il bilancio preventivo economico annuale include un conto
economico preventivo e un piano dei flussi di cassa prospettici,
redatti secondo gli schemi di conto economico e di rendiconto
finanziario previsti dall'articolo 26. Al conto economico preventivo
è allegato il conto economico dettagliato, secondo lo schema CE di
cui al decreto ministeriale 13 novembre 2007 e successive
modificazioni ed integrazioni.
3. Il bilancio preventivo economico annuale è corredato da una
nota illustrativa, dal piano degli investimenti e da una relazione
redatta dal direttore generale per gli enti di cui alla lettera c)
del comma 2 dell'articolo 19 e dal responsabile della gestione
sanitaria accentrata presso la regione per gli enti di cui
all'articolo 19, comma 2, lettera b), punto i), ove ricorrano le
condizioni ivi previste. La nota illustrativa esplicita i criteri
impiegati nell' elaborazione del bilancio preventivo economico
annuale; la relazione del direttore generale o del responsabile della
gestione sanitaria accentrata evidenzia i collegamenti con gli altri
atti di programmazione aziendali e regionali; il piano degli
investimenti definisce gli investimenti da effettuare nel triennio e
le relative modalità di finanziamento. Il bilancio preventivo
economico annuale degli enti di cui all'articolo 19, comma 2, lettera
c) e lettera b), punto i), ove ricorrano le condizioni ivi previste,
deve essere corredato dalla relazione del collegio sindacale.
4. Gli enti di cui alla lettera d), del comma 2 dell'articolo 19
predispongono un bilancio preventivo economico annuale, corredato da
una nota illustrativa che espliciti i criteri impiegati
nell'elaborazione dello stesso, nonchè da un piano degli
investimenti che definisca gli investimenti da effettuare nel
triennio e le relative modalità di finanziamento. Il bilancio
preventivo economico annuale deve essere corredato dalla relazione
del collegio dei revisori. Con delibera del direttore generale, il
bilancio preventivo economico annuale, corredato dalla nota
illustrativa, dal piano triennale degli investimenti e dalla
relazione del collegio dei revisori, viene sottoposto al Consiglio di
amministrazione dell'ente per l'approvazione.

Art. 26


Bilancio di esercizio e schemi di bilancio degli enti del SSN

1. Il bilancio d'esercizio è redatto con riferimento all'anno
solare. Si compone dello stato patrimoniale, del conto economico, del
rendiconto finanziario e della nota integrativa ed è corredato da
una relazione sulla gestione sottoscritta dal direttore generale, per
gli enti di cui alle lettere c) e d) del comma 2 dell'articolo 19, e
dal responsabile della gestione sanitaria accentrata presso la
regione, per gli enti di cui all'articolo 19, comma 2, lettera b),
punto i), ove ricorrano le condizioni ivi previste.
2. Il bilancio di esercizio predisposto dagli enti di cui alla
lettera d), comma 2, dell'articolo 19 viene sottoposto al Consiglio
di amministrazione dell'ente per l'approvazione.
3. Per conferire struttura uniforme alle voci del bilancio
preventivo economico annuale e del bilancio d'esercizio, nonchè
omogeneità ai valori inseriti in tali voci, gli enti di cui
all'articolo 19, comma 2, lettera c) e lettera b), punto i), ove
ricorrano le condizioni ivi previste redigono il bilancio di
esercizio secondo gli appositi schemi di cui all'allegato n. 2, che
costituiscono parte integrante del presente decreto legislativo. Gli
enti di cui alla lettera d), comma 2, dell'articolo 19 adottano i
medesimi schemi di bilancio, adattando la nota integrativa e la
relazione sulla gestione alle specificità del proprio ambito
operativo.
4. Per gli enti di cui all'articolo 19, comma 2, lettera c) e
lettera b), punto i), ove ricorrano le condizioni ivi previste, la
nota integrativa deve contenere anche i modelli CE ed SP per
l'esercizio in chiusura e per l'esercizio precedente e la relazione
sulla gestione deve contenere anche il modello di rilevazione LA, di
cui al decreto ministeriale 18 giugno 2004 e successive modificazioni
ed integrazioni, per l'esercizio in chiusura e per l'esercizio
precedente, nonchè un'analisi dei costi sostenuti per l'erogazione
dei servizi sanitari, distinti per ciascun livello essenziale di
assistenza.

Art. 27


Piano dei conti

1. Al fine di soddisfare le esigenze di standardizzazione delle
procedure contabili e dei debiti informativi previsti dalla normativa
vigente, ciascuna voce del piano dei conti degli enti di cui
all'articolo 19, comma 2, lettera c) e lettera b), punto i), ove
ricorrano le condizioni ivi previste, deve essere univocamente
riconducibile ad una sola voce dei modelli di rilevazione SP o CE di
cui al decreto ministeriale 13 novembre 2007 e successive
modificazioni ed integrazioni.
2. Gli enti di cui al comma 1 possono dettagliare il proprio piano
dei conti inserendo ulteriori sottovoci, rispetto a quelle di cui ai
modelli di rilevazione SP e CE di cui al decreto ministeriale 13
novembre 2007 e successive modificazioni ed integrazioni, secondo le
proprie esigenze informative.

Art. 28


Norme generali di riferimento

1. Per la redazione del bilancio d'esercizio gli enti di cui alle
lettere b), punto i), c) e d) del comma 2 dell'articolo 19 applicano
gli articoli da 2423 a 2428 del codice civile, fatto salvo quanto
diversamente disposto nel presente titolo.

Art. 29


Principi di valutazione specifici del settore sanitario

1. Al fine di soddisfare il principio generale di chiarezza e di
rappresentazione veritiera e corretta, nonchè di garantire
l'omogeneità, la confrontabilità ed il consolidamento dei bilanci
dei servizi sanitari regionali, sono individuate le modalità di
rappresentazione, da parte degli enti di cui all'articolo 19, comma
2, lettera c) e lettera b), punto i), ove ricorrano le condizioni ivi
previste, delle seguenti fattispecie:
a) il costo delle rimanenze di beni fungibili è calcolato con il
metodo della media ponderata;
b) l'ammortamento delle immobilizzazioni materiali e immateriali
si effettua per quote costanti, secondo le aliquote indicate nella
tabella di cui all'allegato n. 3, che costituisce parte integrante
del presente decreto legislativo. È fatta salva la possibilità per
la Regione di autorizzare l'utilizzo di aliquote più elevate; in tal
caso, gli enti devono darne evidenza in nota integrativa.
Nell'esercizio di acquisizione dell'immobilizzazione l'aliquota di
ammortamento è rapportata alla frazione d'anno di effettivo utilizzo
del cespite. È alternativamente consentito applicare forfetariamente
la metà dell'aliquota normale. I cespiti di valore inferiore a €
516, 46 possono essere ammortizzati integralmente nell'esercizio in
cui divengono disponibili e pronti per l'uso, ad eccezione di quelli
che fanno parte di un'universalità ai sensi dell'art. 816 del codice
civile. I cespiti acquistati utilizzando contributi in conto
esercizio, indipendentemente dal loro valore, devono essere
interamente ammortizzati nell'esercizio di acquisizione. Sono fatti
salvi gli ammortamenti effettuati fino all'esercizio precedente a
quello di applicazione delle disposizioni di cui al presente titolo;
c) i contributi in conto capitale da regione sono rilevati sulla
base del provvedimento di assegnazione. I contributi sono iscritti in
un'apposita voce di patrimonio netto, con contestuale rilevazione di
un credito verso regione. Laddove siano impiegati per l'acquisizione
di cespiti ammortizzabili, i contributi vengono successivamente
stornati a proventi con un criterio sistematico, commisurato
all'ammortamento dei cespiti cui si riferiscono, producendo la
sterilizzazione dell'ammortamento stesso. Nel caso di cessione di
beni acquisiti tramite contributi in conto capitale con generazione
di minusvalenza, viene stornata a provento una quota di contributo
commisurata alla minusvalenza. La quota di contributo residua resta
iscritta nell'apposita voce di patrimonio netto ed è utilizzata per
sterilizzare l'ammortamento dei beni acquisiti con le disponibilità
generate dalla dismissione. Nel caso di cessione di beni acquisiti
tramite contributi in conto capitale con generazione di plusvalenza,
la plusvalenza viene direttamente iscritta in una riserva del
patrimonio netto, senza influenzare il risultato economico
dell'esercizio. La quota di contributo residua resta iscritta
nell'apposita voce di patrimonio netto ed è utilizzata, unitamente
alla riserva derivante dalla plusvalenza, per sterilizzare
l'ammortamento dei beni acquisiti con le disponibilità generate
dalla dismissione. Le presenti disposizioni si applicano anche ai
contributi in conto capitale dallo Stato e da altri enti pubblici, a
lasciti e donazioni vincolati all'acquisto di immobilizzazioni,
nonchè a conferimenti, lasciti e donazioni di immobilizzazioni da
parte dello Stato, della regione, di altri soggetti pubblici o
privati;
d) i contributi per ripiano perdite sono rilevati in un'apposita
voce del patrimonio netto sulla base del provvedimento regionale di
assegnazione, con contestuale iscrizione di un credito verso regione.
Al momento dell'incasso del credito, il contributo viene stornato
dall'apposita voce del patrimonio netto e portato a diretta riduzione
della perdita all'interno della voce «utili e perdite portati a
nuovo»;
e) le quote di contributi di parte corrente finanziati con somme
relative al fabbisogno sanitario regionale standard, vincolate ai
sensi della normativa nazionale vigente e non utilizzate nel corso
dell'esercizio, sono accantonate nel medesimo esercizio in apposito
fondo spese per essere rese disponibili negli esercizi successivi di
effettivo utilizzo;
f) le plusvalenze, le minusvalenze, le donazioni che non
consistano in immobilizzazioni, nè siano vincolate all'acquisto di
immobilizzazioni, nonchè le sopravvenienze e le insussistenze, sono
iscritte fra i proventi e gli oneri straordinari;
g) lo stato dei rischi aziendali è valutato dalla regione, che
verifica l'adeguatezza degli accantonamenti ai fondi rischi e oneri
iscritti nei bilanci di esercizio degli enti. Il collegio sindacale
dei suddetti enti attesta l'avvenuto rispetto degli adempimenti
necessari per procedere all'iscrizione dei fondi rischi ed oneri ed
al relativo utilizzo;
h) le somme di parte corrente assegnate alle regioni, a titolo di
finanziamento ordinario del Servizio sanitario nazionale, tramite
atto formale di individuazione del fabbisogno sanitario regionale
standard e delle relative fonti di finanziamento, sono iscritte, ove
sussista la gestione di cui all'articolo 19, comma 2, lettera b),
punto i), dal responsabile della gestione sanitaria accentrata presso
la regione nella propria contabilità generale, come credito e
contestualmente come passività per finanziamenti da allocare. Ai
fini della contabilizzazione della mobilità sanitaria extraregionale
attiva e passiva, si prende a riferimento la matrice della mobilità
extraregionale approvata dal Presidente della Conferenza delle
Regioni e delle Province autonome ed inserita nell' atto formale di
individuazione del fabbisogno sanitario regionale standard e delle
relative fonti di finanziamento dell'anno di riferimento;
i) ove sussista la gestione di cui all'articolo 19, comma 2,
lettera b), punto i), per la parte di finanziamento assegnata dalla
regione agli enti di cui alla lettera c) del comma 2 dell'articolo
19, mensilmente il responsabile della gestione sanitaria accentrata
presso la regione storna la passività per finanziamenti da allocare
in ragione di un dodicesimo dell'intero importo, iscrivendo parimenti
debiti verso le singole aziende in dodicesimi. Gli enti di cui alla
predetta lettera c) del comma 2 dell'articolo 19 contestualmente
rilevano un credito verso la regione e un ricavo sempre in ragione di
un dodicesimo. Per la parte di finanziamento assegnata agli enti di
cui all'articolo 19, comma 2, lettera b), punto i), limitatamente
alla quota riferita alla spesa sanitaria direttamente gestita, dal
momento dell'assegnazione il responsabile della gestione sanitaria
accentrata presso la regione storna la passività per finanziamenti
da allocare, iscrivendo proventi in ragione di un dodicesimo per ogni
mese. Al termine dell'esercizio, eventuali quote non assegnate nè
agli enti di cui all'articolo 19, comma 2, lettera b), punto i), nè
agli enti di cui alla predetta lettera c) si intendono attribuite
alla gestione sanitaria accentrata presso la regione e,
conseguentemente, stornate da passività per finanziamenti da
allocare a proventi della stessa gestione sanitaria accentrata. Il
responsabile della gestione sanitaria accentrata presso la regione
impartisce disposizioni agli enti di cui alla predetta lettera c)
sulla rilevazione dei proventi e dei costi per mobilità
extraregionale, al fine di garantire la corrispondenza dei dati
aziendali con quanto disposto nell'ultimo periodo della lettera h);
j) con modalità analoghe a quelle previste per le somme di parte
corrente, di cui al primo periodo della lettera h), ove sussista la
gestione di cui all'articolo 19, comma 2, lettera b), punto i), il
responsabile della gestione sanitaria accentrata presso la regione
iscrive nella propria contabilità generale le altre entrate
regionali per l'assistenza sanitaria e ne definisce l'assegnazione
alle aziende sanitarie. Tali assegnazioni sono rilevate dalle aziende
con le modalità stabilite alla lettera i) se destinate al
finanziamento di parte corrente; sono invece rilevate con le
modalità stabilite alle lettere c) e d) se destinate rispettivamente
al finanziamento degli investimenti o al ripiano delle perdite. In
tutti i casi va garantita la corrispondenza tra i crediti verso
regione iscritti nei bilanci degli enti di cui alla lettera c) del
comma 2 dell'articolo 19 del presente titolo e i debiti verso aziende
iscritti nel bilancio della gestione sanitaria accentrata presso la
regione;
k) alle disposizioni recate dalle lettere h), i) e j), qualora le
singole regioni non esercitino la scelta di gestire direttamente
presso la regione o la provincia autonoma una quota del finanziamento
del proprio servizio sanitario, provvedono le singole aziende di cui
all'articolo 19, comma 2, lettera c), per quanto di loro competenza,
sulla base delle assegnazioni del finanziamento del servizio
sanitario regionale effettuate dalla regione in loro favore a seguito
di atto formale di individuazione del fabbisogno sanitario regionale
standard e delle relative fonti di finanziamento. In tutti i casi va
garantita la corrispondenza fra il finanziamento complessivo del
servizio sanitario regionale e la somma dei finanziamenti registrati
dalle aziende di cui all'articolo 19, comma 2, lettera c).

Art. 30


Destinazione del risultato d'esercizio degli enti del SSN

1. L'eventuale risultato positivo di esercizio degli enti di cui
alle lettere b), punto i), c) e d) del comma 2 dell'articolo 19 è
portato a ripiano delle eventuali perdite di esercizi precedenti.
L'eventuale eccedenza è accantonata a riserva ovvero, limitatamente
agli enti di cui alle lettere b) punto i), e c) del comma 2
dell'articolo 19, è reso disponibile per il ripiano delle perdite
del servizio sanitario regionale. Resta fermo quanto stabilito
dall'articolo 1, comma 6, dell'Intesa Stato-Regioni in materia
sanitaria per il triennio 2010-2013, sancita nella riunione della
conferenza permanente per i rapporti fra lo Stato, le regioni e le
province autonome di Trento e di Bolzano del 3 dicembre 2009.

Art. 31


Adozione del bilancio d'esercizio

1. Il bilancio di esercizio è adottato entro il 30 aprile dell'
anno successivo a quello di riferimento dal direttore generale per
gli enti di cui alla lettera c) del comma 2 dell' articolo 19, e dal
responsabile della gestione sanitaria accentrata presso la regione
per gli enti di cui alla lettera b), punto i), del comma 2 dell'
articolo 19, ed è corredato dalla relazione del collegio sindacale.
Gli enti di cui alla lettera c) del comma 2 dell'articolo 19
provvedono, altresì, a trasmettere al responsabile della gestione
sanitaria accentrata presso la regione il bilancio di esercizio e la
relazione del collegio sindacale ai fini della: predisposizione delle
necessarie operazioni di consolidamento, di cui all'articolo 32.
2. Entro la medesima data del 30 aprile dell'anno successivo a
quello di riferimento, gli enti di cui alla lettera d) del comma 2
dell' articolo 19 devono trasmettere al Ministero della Salute il
bilancio di esercizio corredato dalla relazione del collegio dei
revisori.

Art. 32


Bilancio consolidato del Servizio Sanitario Regionale

1. La gestione sanitaria accentrata presso la regione predispone e
sottopone all'approvazione della giunta regionale sia il bilancio
preventivo economico annuale consolidato del Servizio Sanitario
Regionale, di cui al comma 5, sia il bilancio d'esercizio consolidato
del Servizio Sanitario Regionale, di cui al comma 7.
2. Per la redazione dei bilanci consolidati di cui al comma 1 si
applicano le disposizioni del Decreto legislativo n. 127 del 1991,
fatto salvo quanto disposto dal presente titolo.
3. L'area di consolidamento comprende tutti gli enti di cui alle
lettere b), punto i), e c) del comma 2 dell' articolo 19 ed esclude
soggetti eventualmente partecipati da questi ultimi. Il patrimonio
netto consolidato è determinato dalla somma dei valori di patrimonio
netto degli enti consolidati. Con il decreto del Presidente del
Consiglio dei Ministri di cui all'articolo 36, comma 2, sono definite
le modalità di sperimentazione riguardanti la previsione di un
ulteriore bilancio consolidato che comprenda i soggetti controllati
dagli enti di cui all'articolo 19, comma 2, lettere b), punto i), e
c).
4. Il bilancio preventivo economico annuale consolidato si compone
ed è corredato dagli stessi documenti che compongono e corredano il
bilancio preventivo economico annuale dei singoli enti di cui
all'articolo 25. La relazione del direttore generale è sostituita da
una relazione del responsabile della gestione sanitaria accentrata
presso la regione. Salvi gli adeguamenti necessari, la struttura e il
contenuto dei documenti che compongono e corredano il bilancio
preventivo economico annuale consolidato sono quelli prescritti per
il bilancio preventivo economico annuale dei singoli enti di cui
all'articolo 19, comma 2, lettere b), punto i), e c) del presente
titolo.
5. La giunta regionale approva i bilanci preventivi economici
annuali degli enti di cui alle lettere b), punto i), e c) del comma 2
dell'articolo 19 e il bilancio preventivo economico annuale
consolidato di cui al comma 4 entro il 31 dicembre dell'anno
precedente a quello cui i bilanci economici preventivi si
riferiscono. Entro sessanta giorni dalla data di approvazione, i
bilanci in oggetto sono pubblicati integralmente sul sito internet
della regione.
6. Il bilancio d'esercizio consolidato si compone ed è corredato
dagli stessi documenti che compongono e corredano il bilancio
d'esercizio dei singoli enti di cui all'articolo 26. La relazione del
direttore generale è sostituita da una relazione del responsabile
della gestione sanitaria accentrata presso la regione. Salvi gli
adeguamenti necessari, la struttura e il contenuto dei documenti che
compongono e corredano il bilancio d'esercizio consolidato sono
quelli prescritti per il bilancio d'esercizio dei singoli enti di cui
all'articolo 19, comma 2, lettere b), punto i), e c). I modelli SP e
CE di cui al decreto ministeriale 13 novembre 2007 e successive
modificazioni ed integrazioni, da inserire nella nota integrativa del
bilancio d'esercizio consolidato, ed il modello LA di cui al decreto
ministeriale 18 giugno 2004 e successive modificazioni ed
integrazioni, da inserire nella relazione sulla gestione, sono quelli
relativi al codice 999. La nota integrativa al bilancio consolidato
deve in ogni caso contenere: (a) il prospetto di cui all'articolo 22,
comma 3, lettera c), che illustri l'integrale raccordo tra le poste
iscritte nel bilancio d'esercizio consolidato e quelle iscritte nel
rendiconto di contabilità finanziaria; (b) un prospetto che, per
ogni eventuale partecipazione detenuta dalle aziende di cui alla
lettera c) del comma 2 dell'articolo 19 presso altri soggetti,
indichi denominazione, sede, importo totale dell'attivo, importo del
patrimonio netto, utile o perdita dell'ultimo esercizio, quota
posseduta da ciascuna azienda del servizio sanitario regionale ed
eventualmente dalla regione, valore attribuito nel bilancio
consolidato e criterio di valutazione adottato; (c) un prospetto che,
per ogni altra società partecipata o ente dipendente della regione
che riceva a qualsiasi titolo una quota delle risorse destinate al
finanziamento del fabbisogno sanitario regionale standard o delle
ulteriori risorse destinate al finanziamento del servizio sanitario
regionale, indichi denominazione, sede, importo totale dell' attivo,
importo del patrimonio netto, utile o perdita dell'ultimo esercizio,
quota posseduta dalla regione.
7. La giunta regionale approva i bilanci d'esercizio degli enti di
cui alle lettere b), punto i), e c) del comma 2 dell'articolo 19
entro il termine del 31 maggio dell'anno successivo a quello di
riferimento e il bilancio consolidato nel termine del 30 giugno
dell'anno successivo a quello di riferimento. Entro sessanta giorni
dalla data di approvazione, i bilanci in oggetto sono pubblicati
integralmente sul sito internet della regione.
8. Per favorire la compatibilità e l'uniformità dei bilanci da
consolidare, il responsabile della gestione sanitaria accentrata
presso la regione può stabilire specifici obblighi informativi a
carico degli enti di cui alla lettera c) del comma 2 dell'articolo 19
e prescrivere trattamenti contabili omogenei, nei limiti di quanto
stabilito dagli articoli 28 e 29.

Art. 33

Tassonomia per gli enti in contabilità civilista

1. Al fine di consentire l'elaborazione dei conti di cassa
consolidati delle amministrazioni pubbliche, la riclassificazione dei
dati contabili degli enti di cui all'articolo 19, lettere c) e d), è
operata attraverso la rilevazione SIOPE di cui all'articolo 14, comma
6, della legge 31 dicembre 2009, n. 196.
2. Con il decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri di cui
all'articolo 36, comma 2, è definito lo schema di transcodifica
delle voci dei modelli LA, CE ed SP di cui rispettivamente al decreto
ministeriale 18 giugno 2004 e successive modificazioni ed
integrazioni e al decreto ministeriale 13 novembre 2007 e successive
modificazioni ed integrazioni necessarie per la predisposizione
dell'articolazione della spesa per missioni e programmi, accompagnata
dalla corrispondente classificazione secondo la nomenclatura COFOG di
secondo livello, di cui all'articolo 17, comma 3. Nel caso di
corrispondenza non univoca tra programma e funzioni COFOG di secondo
livello, vanno individuate due o più funzioni COFOG con
l'indicazione delle percentuali di attribuzione della spesa del
programma a ciascuna di esse.

Art. 34


Aggiornamento schemi tecnici

1. In funzione di eventuali emergenti fabbisogni informativi, anche
in conseguenza dell'attività di monitoraggio dei conti sanitari e
dell'erogazione dei livelli di assistenza, ovvero di aggiornamento
dei livelli essenziali di assistenza, nonchè della definizione del
livello minimo di articolazione del piano dei conti integrato di cui
all'articolo 36, comma 2, i relativi necessari aggiornamenti degli
schemi allegati al presente decreto legislativo, di cui agli articoli
26 e 32 nonchè la tabella di cui all'articolo 29, comma 1, lettera
b) sono effettuati con decreto del Ministro della Salute, di concerto
con il Ministro dell'economia e delle finanze, d'intesa con la
Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le regioni e le
province autonome di Trento e di Bolzano.

Art. 35


Sistemi informativi e statistici della Sanità

1. Al fine di migliorare i sistemi informativi e statistici della
sanità e per il loro migliore utilizzo in termini di monitoraggio
dell'organizzazione dei livelli di assistenza, con procedure analoghe
a quanto previsto dall'articolo 34, con decreto del Ministro della
salute vengono stabilite le procedure di anonimizzazione dei dati
individuali presenti nei flussi informativi, già oggi acquisiti in
modo univoco sulla base del codice fiscale dell'assistito, con la
trasformazione del codice fiscale, ai fini di ricerca per scopi di
statistica sanitaria, in codice anonimo, mediante apposito algoritmo
biunivoco, in modo da tutelare l'identità dell'assistito nel
procedimento di elaborazione dei dati. I dati così anonimizzati sono
utilizzati per migliorare il monitoraggio e la valutazione della
qualità e dell'efficacia dei percorsi di cura, con un pieno utilizzo
degli archivi informatici dell'assistenza ospedaliera, specialistica,
farmaceutica.

Art. 36

Sperimentazione

1. Al fine di verificare l'effettiva rispondenza del nuovo assetto
contabile definito dal presente decreto alle esigenze conoscitive
della finanza pubblica e per individuare eventuali criticità del
sistema e le conseguenti modifiche intese a realizzare una più
efficace disciplina della materia, a decorrere dal 2012 è avviata
una sperimentazione, della durata di due esercizi finanziari,
riguardante l'attuazione delle disposizioni di cui al titolo I, con
particolare riguardo all'adozione del bilancio di previsione
finanziario annuale di competenza e di cassa, e della classificazione
per missioni e programmi di cui all'articolo 33.
2. Ai fini della sperimentazione, entro 120 giorni dalla data di
entrata in vigore del presente decreto, con decreto del Presidente
del Consiglio dei Ministri su proposta del Ministero dell'economia e
delle finanze, di concerto con il Ministro dell'interno, il Ministro
delle riforme per il federalismo, il Ministro per i rapporti con le
regioni e per la coesione territoriale e il Ministro per la
semplificazione normativa d'intesa con la Conferenza unificata di cui
all'articolo 8 del decreto legislativo 28 agosto 1997, n. 281, sono
definiti le modalità della sperimentazione, i principi contabili
applicati di cui all'articolo 3, il livello minimo di articolazione
del piano dei conti integrato comune e del piano dei conti integrato
di ciascun comparto di cui all'articolo 4, la codifica della
transazione elementare di cui all'articolo 6, gli schemi di bilancio
di cui agli articoli 11 e 12, i criteri di individuazione dei
Programmi sottostanti le Missioni, le metodologie comuni ai diversi
enti per la costruzione di un sistema di indicatori di risultato
semplici, misurabili e riferiti ai programmi del bilancio e le
modalità di attuazione della classificazione per missioni e
programmi di cui all'articolo 17 e le eventuali ulteriori modifiche e
integrazioni alle disposizioni concernenti il sistema contabile delle
amministrazioni coinvolte nella sperimentazione di cui al comma 1. Il
decreto di cui al primo periodo prevede la sperimentazione della
tenuta della contabilità finanziaria sulla base di una
configurazione del principio della competenza finanziaria secondo la
quale le obbligazioni attive e passive giuridicamente perfezionate,
che danno luogo a entrate e spese per l'ente di riferimento sono
registrate nelle scritture contabili con l'imputazione all'esercizio
nel quale esse vengono a scadenza, ferma restando, nel caso di
attività di investimento che comporta impegni di spesa che vengono a
scadenza in più esercizi finanziari, la necessità di predisporre,
sin dal primo anno, la copertura finanziaria per l'effettuazione
della complessiva spesa dell'investimento. Ai fini della
sperimentazione il bilancio di previsione annuale e il bilancio di
previsione pluriennale hanno carattere autorizzatorio, costituendo
limite agli impegni di spesa, fatta eccezione per le partite di giro,
i servizi per conto di terzi e per i rimborsi delle anticipazioni di
cassa. Per i comuni con popolazione inferiore a 5000 abitanti possono
essere sperimentati sistemi di contabilità e schemi di bilancio
semplificati. La tenuta della contabilità delle amministrazioni
coinvolte nella sperimentazione è disciplinata dalle disposizioni di
cui al Titolo I e al decreto di cui al presente comma, nonchè dalle
discipline contabili vigenti alla data di entrata in vigore del
presente decreto, in quanto con esse compatibili. Al termine del
primo esercizio finanziario in cui ha avuto luogo la sperimentazione
e, successivamente, ogni sei mesi, il Ministro dell'economia e delle
finanze trasmette alle Camere una relazione sui relativi risultati.
Nella relazione relativa all'ultimo semestre della sperimentazione il
Governo fornisce una valutazione sulle risultanze della medesima
sperimentazione, anche ai fini dell'attuazione del comma 4.
3. Lo schema del decreto di cui al comma 2 è trasmesso alle
Camere, ai fini dell'acquisizione del parere della Commissione
parlamentare per l'attuazione del federalismo fiscale e delle
Commissioni parlamentari competenti per i profili di carattere
finanziario, da esprimere entro trenta giorni dalla trasmissione.
Decorso tale termine, il decreto può comunque essere adottato.
4. Entro 150 giorni dalla data di entrata in vigore del presente
decreto, con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri, su
proposta del Ministro dell'economia e delle finanze, di concerto con
il Ministro dell'interno e con il Ministro per i rapporti con le
regioni e per la coesione territoriale, d'intesa con la Conferenza
unificata ai sensi dell'articolo 3 del decreto legislativo 28 agosto
1997, n. 281, sono individuate le amministrazioni coinvolte nella
sperimentazione, secondo criteri che tengano conto della collocazione
geografica e della dimensione demografica. Per le amministrazioni non
interessate dalla sperimentazione continua ad applicarsi, sino
all'entrata in vigore dei decreti legislativi di cui al comma 5, la
vigente disciplina contabile.
5. In considerazione degli esiti della sperimentazione, con i
decreti legislativi di cui all'articolo 2, comma 7, della legge 5
maggio 2009 n. 42, sono definiti i contenuti specifici del principio
della competenza finanziaria di cui al punto 16 dell'allegato 1 e
possono essere ridefiniti i principi contabili generali; inoltre sono
definiti i principi contabili applicati di cui all'articolo 3, il
livello minimo di articolazione del piano dei conti integrato comune
e del piano dei conti integrato di ciascun comparto di cui
all'articolo 4, la codifica della transazione elementare di cui
all'articolo 6, gli schemi di bilancio di cui agli articoli 11 e 12,
i criteri di individuazione dei Programmi sottostanti le Missioni, le
metodologie comuni ai diversi enti per la costruzione di un sistema
di indicatori di risultato semplici, misurabili e riferiti ai
programmi del bilancio, le modalità di attuazione della
classificazione per missioni e programmi di cui all' articolo 17,
nonchè della definizione di spese rimodulabili e non rimodulabili di
cui all'articolo 16.
6. Il decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri di cui al
comma 2, individua un sistema premiante, senza oneri per la finanza
pubblica, a favore delle amministrazioni pubbliche che partecipano
alla sperimentazione.

Art. 37


Disposizioni concernenti le Regioni a statuto speciale e le province
autonome di Trento e di Bolzano

1. La decorrenza e le modalità di applicazione delle disposizioni
di cui al presente decreto legislativo nei confronti delle Regioni a
statuto speciale e delle province autonome di Trento e di Bolzano,
nonchè nei confronti degli enti locali ubicati nelle medesime
Regioni speciali e province autonome, sono stabilite, in conformità
con i relativi statuti, con le procedure previste dall'articolo 27
della legge 5 maggio 2009, n. 42. Qualora entro sei mesi dall'entrata
in vigore dei decreti legislativi di cui all'articolo 36, comma 5,
non risultino concluse le procedure di cui al primo periodo, sino al
completamento delle procedure medesime, le disposizioni di cui al
presente decreto e ai decreti legislativi di cui all'articolo 36,
comma 5, trovano immediata e diretta applicazione nelle Regioni a
statuto speciale e nelle province autonome di Trento e di Bolzano.

Art. 38

Disposizioni finali ed entrata in vigore

1. Le disposizioni del Titolo I si applicano a decorrere dal 2014 e
le disposizioni del Titolo II si applicano a decorrere dall'anno
successivo a quello di entrata in vigore del presente decreto
legislativo.
2. Per quanto non diversamente disposto dal titolo secondo del
presente decreto, restano confermate le disposizioni di cui
all'articolo 5 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 502 e
successive modificazioni ed integrazioni.
3. All'attuazione del presente decreto si provvede nell'ambito
delle risorse umane, strumentali e finanziarie disponibili a
legislazione vigente e, comunque, senza nuovi o maggiori oneri per la
finanza pubblica.
Il presente decreto, munito del sigillo dello Stato, sarà inserito
nella Raccolta ufficiale degli atti normativi della Repubblica
italiana. È fatto obbligo a chiunque spetti di osservarlo e di farlo
osservare.
Dato a Roma, addì 23 giugno 2011

NAPOLITANO


Berlusconi, Presidente del Consiglio
dei Ministri

Tremonti, Ministro dell'economia e
delle finanze

Bossi, Ministro per le riforme per il
federalismo

Calderoli, Ministro per la
semplificazione normativa

Fitto, Ministro per i rapporti con le
regioni e per la coesione
territoriale

Maroni, Ministro dell'interno

Fazio, Ministro della salute

Brunetta, Ministro per la pubblica
amministrazione e l'innovazione


Visto, il Guardasigilli: Alfano

Allegato 1

(previsto dall'articolo 3, comma 1)

Principi generali o postulati

1. Principio dell'annualità
2. Principio dell'unità
3. Principio dell'universalità
4. Principio dell'integrità
5. Principio della veridicità, attendibilità, correttezza, e
comprensibilità
6. Principio della significatività e rilevanza
7. Principio della flessibilità
8. Principio della congruità
9. Principio della prudenza
10. Principio della coerenza
11. Principio della continuità e della costanza
12. Principio della comparabilità e della verificabilità
13. Principio della neutralità
14. Principio della pubblicità
15. Principio dell'equilibrio di bilancio
16. Principio della competenza finanziaria
17. Principio della competenza economica
18. Principio della prevalenza della sostanza sulla forma

1. Principio della annualità

I documenti del sistema di bilancio, sia di previsione sia di
rendicontazione, sono predisposti con cadenza annuale e si
riferiscono. ad un periodo di gestione che coincide con l'anno
solare. Nella predisposizione dei documenti annuali di bilancio, le
previsioni per l'esercizio di riferimento sono elaborate sulla base
di una programmazione di medio periodo, con un orizzonte temporale
almeno triennale

2. Principio dell'unità

La singola amministrazione pubblica è una entità giuridica
unica e unitaria, pertanto, deve essere unico e unitario sia il suo
bilancio di previsione, sia il suo rendiconto e bilancio d'esercizio.
È il complesso unitario delle entrate che finanzia
l'amministrazione pubblica e quindi sostiene così la totalità delle
sue spese durante la gestione.
I documenti contabili non possono essere articolati in maniera
tale da destinare alcune fonti di entrata a copertura solo di
determinate e specifiche spese, salvo diversa disposizione normativa.

3. Principio della universalità

Il sistema di bilancio ricomprende tutte le finalità e gli
obiettivi di gestione, nonchè i relativi valori finanziari,
economici e patrimoniali riconducibili alla singola amministrazione
pubblica, al fine di fornire una rappresentazione veritiera e
corretta della complessa attività amministrativa svolta
nell'esercizio e degli andamenti dell'amministrazione, anche
nell'ottica degli equilibri economico - finanziari del sistema di
bilancio.
Sono incompatibili con il principio dell'universalità le
gestioni fuori bilancio, consistenti in gestioni poste in essere
dalla singola amministrazione o da sue articolazioni organizzative -
che non abbiano autonomia gestionale - che non transitano nel
bilancio. Le contabilità separate, ove ammesse dalla normativa,
devono essere ricondotte al sistema di bilancio dell'amministrazione
entro i termini dell'esercizio.

4. Principio della integrità

Nel bilancio di previsione e nei documenti di rendicontazione le
entrate devono essere iscritte al lordo delle spese sostenute per la
riscossione e di altre eventuali spese ad esse connesse e, parimenti,
le spese devono essere iscritte al lordo delle correlate entrate,
senza compensazioni di partite.
Lo stesso principio si applica a tutti i valori del sistema di
bilancio, quindi anche ai valori economici ed alle grandezze
patrimoniali che si ritrovano nel conto economico e nel conto del
patrimonio.

5. Principio della veridicità attendibilità, correttezza, e
comprensibilità

Il principio della «veridicita'» fa esplicito riferimento al
principio del true and fair view che ricerca nei dati contabili di
bilancio la rappresentazione delle reali condizioni delle operazioni
di gestione di natura economica, patrimoniale e finanziaria di
esercizio.
Il principio della veridicità non si applica solo ai documenti
di rendicontazione e alla gestione, ma anche ai documenti di
previsione nei quali è da intendersi come rigorosa valutazione dei
flussi finanziari (e nel caso anche economici) generati dalle
operazioni che si svolgeranno nel futuro periodo di riferimento. Si
devono quindi evitare le sottovalutazioni e le sopravalutazioni delle
singole poste che invece devono essere valutate secondo una rigorosa
analisi di controllo.
Una corretta interpretazione del principio della veridicità
richiede anche l'enunciazione degli altri postulati di bilancio
(attendibilità, correttezza e comprensibilita'). Il principio di
veridicità è quindi da considerarsi un obiettivo a cui tendono i
postulati e i principi contabili generali.
Le previsioni e in generale tutte le valutazioni a contenuto
economico - finanziario e patrimoniale, devono essere, inoltre,
sostenute da accurate analisi di tipo storico e programmatico o, in
mancanza, da altri idonei ed obiettivi parametri di riferimento,
nonchè da fondate aspettative di acquisizione e di utilizzo delle
risorse al fine di rendere attendibili i documenti predisposti
(principio dell'attendibilita'). Tale principio non è applicabile
solo ai documenti contabili di programmazione e previsione, ma anche
al rendiconto e al bilancio d'esercizio, per la redazione dei quali
occorre un processo di valutazione. Il principio in argomento di
estende ai documenti descrittivi ed accompagnatori. Un'informazione
contabile è attendibile se è scevra da errori e distorsioni
rilevanti e se gli utilizzatori possono fare affidamento su di essa.
L'oggettività degli andamenti storici e dei suddetti parametri di
riferimento, ad integrazione di quelli eventualmente previsti dalle
norme, consente di effettuare razionali e significative comparazioni
nel tempo e nello spazio e, a parità di altre condizioni, di
avvicinarsi alla realtà con un maggior grado di approssimazione.
Il rispetto formale e sostanziale delle norme che disciplinano la
redazione dei documenti contabili di programmazione e previsione, di
gestione e controllo e di rendicontazione deve, inoltre,
caratterizzare la formazione dei citati documenti (principio della
correttezza). Infatti, il principio della correttezza si estende
anche ai principi contabili generali e applicati che costituiscono i
fondamenti e le regole di carattere generale cui deve informarsi
l'intero sistema di bilancio, anche non previste da norme giuridiche,
ma che ispirano il buon andamento dei sistemi contabili adottati da
ogni specifica amministrazione pubblica. Il principio della
correttezza si applica anche alle comunicazioni e ai dati oggetto del
monitoraggio da parte delle istituzioni preposte al governo della
finanza pubblica.
Infine, il sistema di bilancio deve essere comprensibile e deve
perciò presentare una chiara classificazione delle voci finanziarie,
economiche e patrimoniali (principio della chiarezza o
comprensibilita'). Il principio della chiarezza o comprensibilità è
rafforzativo del principio base della veridicità .Al fine di
consentire una rappresentazione chiara dell'attività svolta, le
registrazioni contabili ed i documenti di bilancio adottano il
sistema di classificazione previsto dall'ordinamento contabile e
finanziario, uniformandosi alle istruzioni dei relativi glossari.
L'articolazione del sistema di bilancio deve essere tale da
facilitarne - tra l'altro - la comprensione e permetterne la
consultazione rendendo evidenti le informazioni previsionali,
gestionali e di rendicontazione in esso contenute. . Il sistema di
bilancio deve essere corredato da una informativa supplementare che
faciliti la comprensione e l'intelligibilità dei documenti.
L'adozione di una corretta classificazione dei documenti contabili
costituisce una condizione necessaria per garantire il corretto
monitoraggio e consolidamento dei conti pubblici da parte delle
istituzioni preposte al coordinamento e controllo della finanza
pubblica.
Una qualità essenziale delle informazioni contenute nel sistema
di bilancio è che esse siano prontamente comprensibili dagli
utilizzatori e che abbiano la capacità di garantire sinteticità ed
al tempo stesso analiticità delle conoscenze. A tale scopo, si
assume che gli utilizzatori possano con la normale diligenza
esaminare i dati contabili dei bilanci ed abbiano una ragionevole
conoscenza dell'attività svolta dall'amministrazione pubblica
considerata e dei sistemi contabili adottati, al fine di ottenere,
dagli elementi quantitativi e qualitativi disponibili, chiare e
trasparenti informazioni.
I documenti contabili che non rispettano il principio della
veridicità e tutti gli altri principi allo stesso collegati, non
possono acquisire il parere favorevole da parte degli organi preposti
al controllo e alla revisione contabile.

6. Principio della significatività e rilevanza

Per essere utile, un'informazione deve essere significativa per
le esigenze informative connesse al processo decisionale degli
utilizzatori. L'informazione è qualitativamente significativa quando
è in grado di influenzare le decisioni degli utilizzatori aiutandoli
a valutare gli eventi passati, presenti o futuri, oppure confermando
o correggendo valutazioni da loro effettuate precedentemente.
Il procedimento di formazione del sistema di bilancio implica
delle stime o previsioni. Pertanto, la correttezza dei dati di
bilancio non si riferisce soltanto all'esattezza aritmetica, bensì
alla ragionevolezza, ed all'applicazione oculata e corretta dei
procedimenti di valutazione adottati nella stesura del bilancio di
previsione, del rendiconto e del bilancio d'esercizio.
Errori, semplificazioni e arrotondamenti sono tecnicamente
inevitabili e trovano il loro limite nel concetto di rilevanza; essi
cioè non devono essere di portata tale da avere un effetto rilevante
sui dati del sistema di bilancio e sul loro significato per i
destinatari.
L'effetto deve essere anche valutato ai fini degli equilibri
finanziari ed economici del bilancio di previsione, del rendiconto e
del bilancio d'esercizio.
L'informazione è rilevante se la sua omissione o errata
presentazione può influenzare le decisioni degli utilizzatori prese
sulla base del sistema di bilancio. La rilevanza dipende dalla
dimensione quantitativa della posta, valutata comparativamente con i
valori complessivi del sistema di bilancio, e dall'errore giudicato
nelle specifiche circostanze di omissione o errata presentazione.

7. Principio della flessibilità

Nel sistema del bilancio di previsione i documenti non debbono
essere interpretati come immodificabili, perchè questo comporterebbe
una rigidità nella gestione che può rivelarsi controproducente.
Il principio di flessibilità è volto a trovare all'interno dei
documenti contabili di programmazione e previsione di bilancio la
possibilità di fronteggiare gli effetti derivanti dalle circostanze
imprevedibili e straordinarie che si possono manifestare durante la
gestione, modificando i valori a suo tempo approvati dagli organi di
governo.
Per tale finalità la legge disciplina l'utilizzo di strumenti
ordinari, come il fondo di riserva, destinati a garantire le risorse
da impiegare a copertura delle spese relative a eventi prevedibili e
straordinari.
Un eccessivo ricorso agli altri strumenti di flessibilità, quali
le variazioni di bilancio, va visto come fatto negativo, in quanto
inficia l'attendibilità del processo di programmazione e rende non
credibile il complesso del sistema di bilancio.
Differente funzione ha la flessibilità dei bilanci in sede
gestionale, volta a consentire variazioni compensative tra le
missioni e tra programmi conseguenti a provvedimenti di trasferimenti
del personale all'interno di ciascuna amministrazione e la
rimodulazione delle dotazioni finanziarie interne a ogni programma.
Non è consentito l'utilizzo degli stanziamenti in conto capitale per
finanziare spese correnti.
Il principio di flessibilità si applica non solo ai valori
finanziari contenuti nel bilancio di previsione su cui transita la
funzione autorizzatoria, ma anche ai documenti di programmazione sui
quali si fonda la gestione ed il relativo controllo interno.
È necessario che nella relazione illustrativa delle risultanze
di esercizio si dia adeguata informazione sul numero, sull'entità e
sulle ragioni che hanno portato a variazioni di bilancio in
applicazione del principio e altresì sull'utilizzo degli strumenti
ordinari di flessibilità previsti nel bilancio di previsione.

8. Principio della congruità

La congruità consiste nella verifica dell'adeguatezza dei mezzi
disponibili rispetto ai fini stabiliti. Il principio si collega a
quello della coerenza, rafforzandone i contenuti di carattere
finanziario, economico e patrimoniale, anche nel rispetto degli
equilibri di bilancio.
La congruità delle entrate e delle spese deve essere valutata in
relazione agli obiettivi programmati, agli andamenti storici ed al
riflesso nel periodo degli impegni pluriennali che sono coerentemente
rappresentati nel sistema di bilancio nelle fasi di previsione e
programmazione, di gestione e rendicontazione.

9. Principio della prudenza

Il principio della prudenza si applica sia nei documenti
contabili di programmazione e del bilancio di previsione, sia nel
rendiconto e bilancio d'esercizio.
Nel bilancio di previsione, più precisamente nei documenti sia
finanziari sia economici, devono essere iscritte solo le componenti
positive che ragionevolmente saranno disponibili nel periodo
amministrativo considerato, mentre le componenti negative saranno
limitate alle sole voci degli impegni sostenibili e direttamente
collegate alle risorse previste.
Nei documenti contabili di rendicontazione il principio della
prudenza comporta che le componenti positive non realizzate non
devono essere contabilizzate, mentre tutte le componenti negative
devono essere contabilizzate e quindi rendicontate, anche se non sono
definitivamente realizzate.
Il principio della prudenza così definito rappresenta uno degli
elementi fondamentali del processo formativo delle valutazioni
presenti nei documenti contabili del sistema di bilancio. I suoi
eccessi devono però essere evitati perchè sono pregiudizievoli al
rispetto della rappresentazione veritiera e corretta delle scelte
programmatiche e degli andamenti effettivi della gestione e quindi
rendono il sistema di bilancio inattendibile.
Il principio della prudenza non deve condurre all'arbitraria e
immotivata riduzione delle previsioni di entrata, proventi e
valutazioni del patrimonio, bensì esprimere qualità di giudizi a
cui deve informarsi un procedimento valutativo e di formazione dei
documenti del sistema di bilancio che risulti veritiero e corretto.
Ciò soprattutto nella ponderazione dei rischi e delle incertezze
connessi agli andamenti operativi degli enti e nella logica di
assicurare ragionevoli stanziamenti per la continuità dell'
amministrazione.

10. Principio della coerenza

Occorre assicurare un nesso logico e conseguente fra la
programmazione, la previsione, gli atti di gestione e la
rendicontazione generale. La coerenza implica che queste stesse
funzioni ed i documenti contabili e non, ad esse collegati, siano
strumentali al perseguimento dei medesimi obiettivi. Il nesso logico
infatti deve collegare tutti gli atti contabili preventivi,
gestionali e consuntivi, siano essi di carattere strettamente
finanziario, o anche economico e patrimoniale, siano essi descrittivi
e quantitativi, di indirizzo politico ed amministrativo, di breve o
di lungo termine.
La coerenza interna implica:
- in sede preventiva, che gli strumenti di programmazione
pluriennale e annuale siano conseguenti alla pianificazione
dell'ente;
- in sede di gestione, che le decisioni e gli atti non siano in
contrasto con gli indirizzi e gli obiettivi indicati negli strumenti
di programmazione pluriennale e annuale e non pregiudichino gli
equilibri finanziari ed economici;
- in sede di rendicontazione, che sia dimostrato e motivato lo
scostamento fra risultati ottenuti e quelli attesi.
La coerenza interna del sistema di bilancio riguarda anche i
criteri particolari di valutazione delle singole poste in conformità
ai postulati e principi generali e concerne le strutture e le
classificazioni dei conti nel bilancio di previsione, nel rendiconto
e nel bilancio d'esercizio. Le strutture dei conti devono essere tra
loro comparabili non solo da un punto di vista formale ma anche di
omogeneità e correttezza negli oggetti di analisi e negli aspetti di
contenuto dei fenomeni esaminati.
La coerenza esterna comporta una connessione fra il processo di
programmazione, previsione, gestione e rendicontazione
dell'amministrazione pubblica, le direttive e le scelte strategiche
di altri livelli di governo del sistema pubblico anche secondo i
principi di coordinamento della finanza pubblica.

11. Principio della continuità e della costanza

La valutazione delle poste contabili di bilancio deve essere
fatta nella prospettiva della continuazione delle attività
istituzionali per le quali l'amministrazione pubblica è costituita.
Il principio della continuità si fonda sulla considerazione che ogni
sistema aziendale, sia pubblico sia privato, deve rispondere alla
preliminare caratteristica di essere atto a perdurare nel tempo.
Pertanto le valutazioni contabili finanziarie, economiche e
patrimoniali del sistema di bilancio devono rispondere al requisito
di essere fondate su criteri tecnici e di stima che abbiano la
possibilità di continuare ad essere validi nel tempo, se le
condizioni gestionali non saranno tali da evidenziare chiari e
significativi cambiamenti. Il principio si applica anche al fine di
garantire equilibri economico - finanziari che siano salvaguardati e
perdurino nel tempo. Il principio della continuità riguarda anche i
dati contabili che nella successione del tempo devono essere rilevati
e rappresentati con correttezza nelle situazioni contabili di
chiusura e di riapertura dei conti e in tutti i documenti contabili.
Inoltre, la costanza di applicazione dei principi contabili
generali e di quelli particolari di valutazione è uno dei cardini
delle determinazioni finanziarie, economiche e patrimoniali dei
bilanci di previsione, della gestione, del rendiconto e bilancio
d'esercizio (principio della costanza). Infatti, Il principio della
continuità e quello della costanza dei criteri applicati introducono
le condizioni essenziali per la comparabilità delle valutazioni tra
i documenti contabili del bilancio di previsione e della
rendicontazione e delle singole e sintetiche valutazioni nel tempo,
anche connesse con i processi gestionali. L'eventuale cambiamento dei
criteri particolari di valutazione adottati, deve rappresentare un'
eccezione nel tempo che risulti opportunamente descritta e
documentata in apposite relazioni nel contesto del sistema di
bilancio. Il principio della costanza, insieme agli altri postulati,
risponde alla logica unitaria di rappresentare nel sistema di
bilancio, mediante i diversi valori contabili di tipo finanziario,
economico e patrimoniale, la coerenza, la chiarezza e la
significatività delle scelte di programmazione, della gestione e
delle risultanze finali di esercizio.

12. Principio della comparabilità e verificabilità

Gli utilizzatori delle informazioni di bilancio devono essere in
grado di comparare nel tempo le informazioni, analitiche e sintetiche
di singole o complessive poste economiche, finanziarie e patrimoniali
del sistema di bilancio, al fine di identificarne gli andamenti
tendenziali. Gli utilizzatori, inoltre, devono poter comparare le
informazioni di bilancio anche tra enti pubblici diversi, e dello
stesso settore, al fine di valutarne le diverse potenzialità
gestionali, gli orientamenti strategici e le qualità di una sana e
buona amministrazione. Deve essere consentita anche la valutazione
delle situazioni patrimoniali, degli andamenti economici e
finanziari, nonchè delle relative modificazioni.
Il costante e continuo rispetto dei principi contabili è
condizione necessaria per la comparabilità spazio-temporale dei
documenti del sistema di bilancio sia per gli organi di governance
interna ed esterna alla stessa singola amministrazione pubblica a cui
ci si riferisce, sia per ogni categoria di portatori di interesse che
vuole ottenere informazioni sulla gestione pubblica.
Un'importante implicazione della caratteristica qualitativa della
comparabilità è che gli utilizzatori siano informati dei principi
contabili impiegati nella preparazione dei documenti e dei dati che
compongono il sistema di bilancio, di qualsiasi cambiamento
nell'applicazione di tali principi e degli effetti di tali
cambiamenti.
Il requisito di comparabilità non deve essere un impedimento
all'introduzione dei principi contabili applicativi più adeguati
alla specifica operazione. Non è appropriato che un'amministrazione
pubblica continui a contabilizzare nel medesimo modo un'operazione od
un evento se il criterio adottato non è conforme al disposto
normativo ed ai principi contabili.
Nell'ambito della stessa amministrazione pubblica la
comparabilità dei bilanci in periodi diversi è possibile se
sussistono le seguenti condizioni:
- la forma di presentazione è costante, cioè il modo di
esposizione delle voci deve essere uguale o almeno comparabile;
- i criteri di valutazione adottati sono mantenuti costanti.
L'eventuale cambiamento deve essere giustificato da circostanza
eccezionale per frequenza e natura. In ogni caso l'effetto del
cambiamento dei criteri di valutazione sul risultato dell'esercizio e
sul patrimonio netto deve essere adeguatamente illustrato e motivato;
- i mutamenti strutturali nell'organizzazione e gli eventi di
natura straordinaria devono essere chiaramente evidenziati.
Inoltre, l'informazione patrimoniale, economica e finanziaria,
e tutte le altre fornite dal sistema di bilancio di ogni
amministrazione pubblica, devono essere verificabili attraverso la
ricostruzione del procedimento valutativo seguito. A tale scopo le
amministrazioni pubbliche devono conservare la necessaria
documentazione probatoria (principio della Verificabilita'). La
verificabilità delle informazioni non riguarda solo la gestione e la
rendicontazione ma anche il processo di programmazione e di bilancio
per ricostruire adeguatamente e documentalmente il procedimento di
valutazione che ha condotto alla formulazione delle previsioni e dei
contenuti della programmazione e dei relativi obiettivi.

13. Principio di neutralità o imparzialità

La redazione dei documenti contabili deve fondarsi su principi
contabili indipendenti ed imparziali verso tutti i destinatari, senza
servire o favorire gli interessi o le esigenze di particolari gruppi.
La neutralità o imparzialità deve essere presente in tutto il
procedimento formativo del sistema di bilancio, sia di programmazione
e previsione, sia di gestione e di rendicontazione, soprattutto per
quanto concerne gli elementi soggettivi.
La presenza di elementi soggettivi di stima non è condizione per
far venir meno l'imparzialità, la ragionevolezza e la
verificabilità. Discernimento, oculatezza e giudizio sono alla base
dei procedimenti e delle metodologie di ragioneria a cui la
preparazione dei documenti contabili deve informarsi e richiedono due
requisiti essenziali, la competenza e la correttezza tecnica.
L'imparzialità contabile va intesa come l'applicazione competente e
tecnicamente corretta del processo di formazione dei documenti
contabili, del bilancio di previsione, del rendiconto e del bilancio
d'esercizio, che richiede discernimento, oculatezza e giudizio per
quanto concerne gli elementi soggettivi.

14. Principio della pubblicità

Il sistema di bilancio assolve una funzione informativa nei
confronti degli utilizzatori dei documenti contabili. È compito
dell'amministrazione pubblica rendere effettiva tale funzione
assicurando ai cittadini ed ai diversi organismi sociali e di
partecipazione la conoscenza dei contenuti significativi e
caratteristici del bilancio di previsione, del rendiconto e del
bilancio d'esercizio, comprensivi dei rispettivi allegati, anche
integrando le pubblicazioni obbligatorie.
Affinchè i documenti contabili di previsione e di
rendicontazione assumano a pieno la loro valenza politica, giuridica,
economica e sociale devono essere resi pubblici secondo le norme
vigenti.
Il rispetto del principio della pubblicità presuppone un ruolo
attivo dell'amministrazione pubblica nel contesto della comunità
amministrata, garantendo trasparenza e divulgazione alle scelte di
programmazione contenute nei documenti previsionali ed ai risultati
della gestione descritti in modo veritiero e corretto nei documenti
di rendicontazione; ciò è fondamentale per la fruibilità delle
informazioni finanziarie, economiche e patrimoniali del sistema di
bilancio.

15. Principio dell'equilibrio di bilancio

Le norme di contabilità pubblica pongono come vincolo del
bilancio di previsione il pareggio finanziario.
L'osservanza di tale principio riguarda il pareggio complessivo
di competenza e di cassa attraverso una rigorosa valutazione di tutti
i flussi di entrata e di spesa.
Il rispetto del principio di pareggio finanziario invero non
basta per soddisfare il principio generale dell'equilibrio del
sistema di bilancio di ogni pubblica amministrazione.
Il pareggio finanziario nel bilancio di previsione infatti
comporta anche la corretta applicazione di tutti gli altri equilibri
finanziari, economici e patrimoniali che sono da verificare non solo
in sede di previsione, ma anche durante la gestione in modo
concomitante con lo svolgersi delle operazioni di esercizio, e quindi
nei risultati complessivi dell'esercizio che si riflettono nei
documenti contabili di rendicontazione.
Nel sistema di bilancio di un'amministrazione pubblica, gli
equilibri stabiliti in bilancio devono essere rispettato considerando
non solo la fase di previsione, ma anche la fase di rendicontazione
come prima forma del controllo interno, concernente tutti i flussi
finanziari generati dalla produzione, diretta o indiretta e quindi
effettuata anche attraverso le altre forme di gestione dei servizi
erogati e di altre attività svolte.
Il principio dell'equilibrio di bilancio quindi è più ampio del
normato principio del pareggio finanziario di competenza nel bilancio
di previsione autorizzatorio. Anche la realizzazione dell'equilibrio
economico (sia nei documenti contabili di programmazione e previsione
e quindi con riferimento al budget ed al preventivo economico sia nei
documenti contabili di rendicontazione e quindi nel conto economico
di fine esercizio) è garanzia della capacità di perseguire le
finalità istituzionali ed innovative di un'amministrazione pubblica
in un mercato dinamico.
L'equilibrio finanziario del bilancio non comporta
necessariamente una stabilità anche di carattere economico e
patrimoniale.
Il principio dell'equilibrio di bilancio quindi deve essere
inteso in una versione complessiva ed analitica del pareggio
economico, finanziario e patrimoniale che ogni amministrazione
pubblica pone strategicamente da dover realizzare nel suo continuo
operare nella comunità amministrata.

16. Principio della competenza finanziaria

Il principio della competenza finanziaria, i cui contenuti
specifici saranno definiti ai sensi dell'articolo 36, comma 5, del
presente decreto, costituisce il criterio di imputazione agli
esercizi finanziari delle obbligazioni giuridicamente perfezionate
attive e passive (accertamenti e impegni).

17. Principio della competenza economica

Il principio della competenza economica rappresenta il criterio
con il quale sono imputati gli effetti delle diverse operazioni ed
attività amministrative che la singola amministrazione pubblica
svolge durante ogni esercizio e mediante le quali si evidenziano
"utilità economiche" cedute e/o acquisite anche se non direttamente
collegate ai relativi movimenti finanziari. Per il principio della
competenza economica l'effetto delle operazioni e degli altri eventi
deve essere rilevato contabilmente ed attribuito all'esercizio al
quale tali operazioni ed eventi si riferiscono e non a quello in cui
si concretizzano i relativi movimenti finanziari.
La determinazione dei risultati di esercizio di ogni pubblica
amministrazione implica un procedimento contabile di identificazione,
di misurazione e di correlazione tra le entrate e le uscite dei
documenti finanziari e tra i proventi ed i costi e le spese dei
documenti economici del bilancio di previsione e di rendicontazione.
Il risultato economico d'esercizio implica un procedimento di analisi
della competenza economica e delle componenti economiche positive e
negative relative all'esercizio cui il rendiconto si riferisce.
Il presente principio della competenza economica è riferibile ai
soli prospetti di natura economica e patrimoniale facenti parte di
ogni sistema di bilancio; in particolare si fa riferimento al budget
economico e/o preventivo economico, al conto economico ed al conto
del patrimonio nel rendiconto della gestione.
La rilevazione contabile dell'aspetto economico della gestione è
necessaria in considerazione degli obiettivi che l'ordinamento
assegna al sistema informativo obbligatorio.
I documenti di programmazione e di previsione esprimono la
dimensione finanziaria di fatti economici complessivamente valutati
in via preventiva.
Il rendiconto deve rappresentare la dimensione finanziaria,
economica e patrimoniale dei fatti amministrativi che la singola
amministrazione pubblica ha realizzato nell'esercizio.
L'analisi economica dei fatti amministrativi di una singola
amministrazione pubblica richiede una distinzione tra fatti
gestionali direttamente collegati ad un processo di scambio sul
mercato (acquisizione, trasformazione e vendita) che danno luogo a
costi o ricavi, e fatti gestionali non caratterizzati da questo
processo in quanto finalizzati ad altre attività istituzionali e/o
erogative (tributi, contribuzioni, trasferimenti di risorse,
prestazioni, servizi, altro), che danno luogo a oneri e proventi.
Nel primo caso la competenza economica dei costi e dei ricavi è
riconducibile al principio contabile n. 11 dei Dottori
Commercialisti, mentre nel secondo caso, e quindi per la maggior
parte delle attività amministrative pubbliche, è necessario fare
riferimento alla competenza economica delle componenti positive e
negative della gestione direttamente collegate al processo erogativo
delle prestazioni e servizi offerti alla comunità amministrata e
quindi alle diverse categorie di portatori di interesse.
Nel secondo caso quindi, i ricavi, come regola generale, devono
essere imputati all'esercizio nel quale si verificano le seguenti due
condizioni:
il processo produttivo dei beni o dei servizi è stato
completato;
l'erogazione è già avvenuta, si è cioè verificato il
passaggio sostanziale e non formale del titolo di proprietà o i
servizi sono stati resi.
Le risorse finanziarie rese disponibili per le attività
istituzionali dell'amministrazione, come i diversi proventi o
trasferimenti correnti di natura tributaria o non, si imputano
all'esercizio nel quale si è verificata la manifestazione
finanziaria e se tali risorse sono risultate impiegate per la
copertura dei costi sostenuti per le attività istituzionali
programmate. Fanno eccezione i trasferimenti a destinazione
vincolata, siano questi correnti o in conto capitale, che vengono
imputati in ragione del costo o dell'onere di competenza economica
alla copertura del quale sono destinati.
I componenti economici negativi devono essere correlati con i
ricavi dell'esercizio o con le altre risorse rese disponibili per il
regolare svolgimento delle attività istituzionali. Detta
correlazione costituisce un corollario fondamentale del principio
della competenza economica ed intende esprimere la necessità di
contrapporre ai componenti economici positivi dell'esercizio i
relativi componenti economici negativi ed oneri, siano essi certi che
presunti. Tale correlazione si realizza:
per associazione di causa ad effetto tra costi ed erogazione o
cessione del prodotto o servizio realizzato. L'associazione può
essere effettuata analiticamente e direttamente o sulla base di
assunzioni del flusso dei costi;
per ripartizione dell'utilità o funzionalità pluriennale su
base razionale e sistematica, in mancanza di una più diretta
associazione. Tipico esempio è rappresentato dall'ammortamento;
per imputazione diretta di costi al conto economico
dell'esercizio o perchè associati a funzioni istituzionali, o
perchè associati al tempo, o perchè sia venuta meno l'utilità o la
funzionalità del costo. In particolare quando:
a) i costi sostenuti in un esercizio esauriscono la loro
utilità già nell'esercizio stesso, o non sia identificabile o
valutabile la futura utilità;
b) viene meno o non sia più identificabile o valutabile la
futura utilità o la funzionalità dei fattori produttivi i cui costi
erano stati sospesi in esercizi precedenti;
c) L'associazione al processo produttivo o la ripartizione
delle utilità del costo a cui ci si riferisce su base razionale e
sistematica non risulti più di sostanziale rilevanza.
I componenti economici positivi quindi devono essere correlati ai
componenti economici negativi o costi o spese dell'esercizio. Tale
correlazione costituisce il corollario fondamentale del principio
della competenza economica dei fatti gestionali caratterizzanti
l'attività amministrativa di ogni amministrazione pubblica.

18. Principio della prevalenza della sostanza sulla forma

Se l'informazione contabile deve rappresentare fedelmente ed in
modo veritiero le operazioni ed i fatti che sono accaduti durante
l'esercizio, è necessario che essi siano rilevati contabilmente
secondo la loro natura finanziaria, economica e patrimoniale in
conformità alla loro sostanza effettiva e quindi alla realtà
economica che li ha generati e ai contenuti della stessa, e non
solamente secondo le regole e le norme vigenti che ne disciplinano la
contabilizzazione formale.
La sostanza economica, finanziaria e patrimoniale delle
operazioni pubbliche della gestione di ogni amministrazione
rappresenta l'elemento prevalente per la contabilizzazione,
valutazione ed esposizione nella rappresentazione dei fatti
amministrativi nei documenti del sistema di bilancio.

Allegato 2

(previsto dall'articolo 26, comma 3)


Parte di provvedimento in formato grafico

Allegato 3


Parte di provvedimento in formato grafico