1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 6 del 7-2-2001
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 73 ORDINANZA (Atto di promovimento) 12 luglio 2000
Ordinanza emessa il 12 luglio 2000, dalla Corte di cassazione sul ricorso proposto da Ministero delle finanze contro Cazzuffi Antonella ed altri Imposta sulle successioni e donazioni - Base imponibile per le quote sociali comprese nell'attivo ereditario - Partecipazioni azionarie in societa' non quotate in borsa - Tassazione in base ai valori risultanti dall'ultimo bilancio o inventario - Omesso riferimento al valore effettivo del patrimonio sociale (e, in particolare, degli immobili che ne fanno parte) - Violazione del principio di capacita' contributiva - Disparita' di trattamento impositivo rispetto a chi riceve in eredita' azioni quotate in borsa o beni immobili - Eccesso di delega (in relazione all'art. 8, n. 2, legge n. 825/1971). - D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 16, comma 1, lett. b). - Costituzione, artt. 3, 53 e 76. (001C0122) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.6 del 7-2-2001)

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
Ha pronunciato la seguente ordinanza interlocutoria sul ricorso
proposto da: Ministero delle finanze, in persona del Ministro
pro-tempore, elettivamente domiciliato in Roma, via Dei Portoghesi
n. 12, presso l'Avvocatura generale dello Stato, che lo rappresenta
e difende ope legis;
Contro Cazzuffi Antonella, Cesarotti Elena ved. Cazzuffi,
elettivamente domiciliati in Roma, via Boccioni n. 4, presso lo
studio dell'avvocato D'Ayala Valva Francesco, che li difende
unitamente agli avvocati Casarotti Fernando, Moschetti Francesco,
giusta procura a margine, controricorrente, nonchè contro Cazzuffi
Paola, elettivamente domiciliata in Roma, via Boccioni n. 4, presso
lo studio dell'avvocato D'ayala Valva Francesco, che la difende
unitamente agli avvocati Casarotti Fernando, Moschetti Francesco,
giusta procura a margine, controricorrente, avverso la sentenza
n. 10/1997 della commissione tributaria regionale di Venezia,
depositata il 3 giugno 1997;
Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del
12 luglio 2000 dal consigliere dott. Mario Cicala;
Udito per il ricorrente, l'Avvocato dello Stato De Bellis, che ha
chiesto l'accoglimento del ricorso;
Udito per il resistente, l'avvocato D'ayala Valva, che ha chiesto
il rigetto del ricorso;
Udito il p.m. in persona del sostituto procuratore generale
dott. Dario Cafiero, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Svolgimento del processo

La amministrazione finanziaria ricorre per cassazione deducendo
un unico motivo avverso la sentenza 10/15/97 depositata il 3 giugno
1997 con cui la commissione tributaria regionale del Veneto,
accogliendo l'appello dei contribuenti avverso la pronuncia di
primo grado affermava che la quota sociale della Solmec S.p.a. non
quotata nè in borsa nè al mercato ristretto, caduta nella
successione del sig. Giovanni Pio Gazzulfi doveva esser valutata in
base ai valori di bilancio dell'anno 1992.
I contribuenti resistono con controricorso. Hanno anche
depositato memoria.

Motivi della decisione

La amministrazione deduce con il suo unico motivo del ricorso una
violazione degli artt. 16 e 34 del d.lgs. n. 346/1990, in quanto
tali norme, in analogia di quanto disposto dall'art. 22 del d.P.R.
637/1992 disporrebbero la tassazione delle azioni di società non
quotate in borsa sulla base della situazione patrimoniale della
società. Stabilisce l'art. 16 del d.lgs. n. 346/1990: "la base
imponibile, relativamente alle azioni, obbligazioni, altri titoli e
quote sociali compresi nell'attivo ereditario, è determinata
assumendo ... per le azioni ... non quotate in borsa, nè negoziati
al mercato ristretto, nonchè per le quote di società non
azionarie, comprese le società semplici e le società di fatto, il
valore proporzionalmente corrispondente al valore, alla data di
apertura della successione, del patrimonio netto dell'ente o della
società risultante dall'ultimo bilancio pubblicato o dall'ultimo
inventano regolarmente redatto e vidimato, tenendo conto dei
mutamenti sopravvenuti, ovvero" solo "in mancanza di bilancio o
inventario", la legge consente di far ricorso "al valore
complessivo dei beni e dei diritti appartenenti all'ente o alla
società al netto delle passività risultanti a norma degli
articoli da 21 a 23, escludendo i beni indicati alle lettere h) e
i) dell'art. 12 e aggiungendo l'avviamento".
Il testo appare diverso rispetto a quanto affermato dall'art. 22,
secondo comma del d.P.R. n. 637/1972 secondo cui "per le azioni non
ammesse alla quotazione di borsa e per le quote di società non
azionarie il valore venale era determinato avendo riguardo alla
situazione patrimoniale della societa'"; e quindi la base
imponibile - a somiglianza di quanto stabilito dall'art. 31 del
regio decreto n. 3270/1923 - era pari all'effettivo valore della
parte di patrimonio sociale che le azioni o quote rappresentano
(Cass. 9 aprile 1994, n. 3343).
Questa Corte, ha preso atto di simile novità e, sia pure in un
inciso costituente obiter dictum, ha di recente affermato "la
formulazione dell'art. 16, facendo riferimento "al valore ... del
patrimonio netto ... risultante dall'ultimo bilancio pubblicato" e
prevedendo che solo "in mancanza di bilancio o inventario" possa
prendersi in considerazione il valore complessivo dei beni e dei
diritti appartenenti all'ente o alla società al netto delle
passivita'", indica che le partecipazioni sociali non quotate vanno
stimate, in linea di massima, al valore di bilancio che non
riflette quello effettivo del patrimonio sociale (Cass. 28 gennaio
2000 n. 993).
La tassazione delle partecipazioni in società non quotate in
borsa viene cioè dal legislatore del 1990 svincolata da qualunque
riferimento a valori effettivi, realizzabili sul mercato e ciò
suscita un ragionevole dubbio di illegittimità costituzionale per
contrasto con gli artt. 3, 53, 76 della Costituzione.
La imposta sulle successioni, nel caso che qui interessa, viene
infatti applicata senza tener conto del parametro della "capacità
contributiva" scolpito nell'art. 53 della Costituzione e nel
contempo in una ingiustificata disparità di trattamento (art. 3
della Costituzione) rispetto a chi riceva per successione
partecipazioni azionarie quotate in borsa o negoziate al mercato
ristretto, che vengono tassate in base alla "media dei prezzi di
compenso o dei prezzi fatti nell'ultimo trimestre anteriore
all'apertura della successione". Dunque le partecipazioni sociali
quotate in borsa o negoziate al mercato ristretto vengono colpite
in base ai prezzi praticati in tali mercati, e tali prezzi
costituiscono un adeguato punto di riferimento per valutare la
capacità contributiva acquisita dall'erede. Certo è possibile che
anche il prezzo di borsa, o quello spuntato al mercato ristretto
siano in qualche modo alterati, ma costituisce pur sempre un
incisivo riferimento al "mercato" cioè allo strumento attraverso
cui si formano i "valori" e si misura la ricchezza di un
contribuente.
Mentre i bilanci delle società per azioni, cui il d.lgs.
n. 346/1990 fa riferimento per le azioni non quotate in borsa, sono
redatti - pur dopo la riforma apportata del d.lgs. n. 127/1991, con
criteri prudenziali, sulla base dei "costi d'acquisto" e non
dell'effettivo valore del bene. Le rivalutazioni vengono inserite
nel conto economico solo quando ciò sia deciso dagli
amministratori, che non rispondono delle loro decisioni ove esse
non siano fonte di pregiudizio economico per la società e per i
soci. L'obbligo di adeguare le immobilizzazioni al valore effettivo
sussiste, del resto, solo ove tale valore sia "durevolmente
inferiore" alla iscrizione nello stato patrimoniale (art. 2426 del
codice civile).
Chi riceve in eredità azioni quotate in borsa viene quindi
tassato in base al valore delle azioni stesse, mentre se tali
azioni fanno parte del patrimonio di una società non quotata il
contribuente è tassato in base al valore con cui la posta è
iscritta a bilancio.
Analoga disarmonia si crea nei confronti di chi erediti un
immobile.
I beni immobili sono infatti computati nell'attivo ereditario in
base al "valore venale in comune commercio" (art. 14, lettera a).
È vero che non è sottoposto a rettifica il valore dichiarato ove
risponda a certi parametri di valutazione "automatica" (art. 34,
quinto comma), ma tali parametri assumono a base di partenza la
rendita catastale, determinata attraverso una procedura di
rilevamento gestita da uffici pubblici, e moltiplicata secondo
coefficienti individuati dal legislatore. Dunque anche il sistema
della valutazione automatica degli immobili risponde al criterio
della capacità contributiva, sia pur dedotta da parametri solo
indirettamente connessi con il mercato.
Di nuovo è evidente la disparità di trattamento che si verifica
tra l'erede di un immobile e chi erediti le quote di una società
non quotata che possieda immobili. Mentre se identici beni sono
posseduti da una società quotata in borsa il loro valore influisce
sul valore delle azioni.
La Corte costituzionale, nella sua recente ordinanza, 341 del 24
luglio 2000, ha rilevato che la Costituzione non impone "una
tassazione fiscale uniforme, con criteri assolutamente identici e
proporzionali per tutte le tipologie di imposizione tributaria, ma
esige invece un indefettibile raccordo con la capacità
contributiva, in un quadro di sistema informato a criteri di
progressivita'". Ed è proprio questo raccordo con la capacità
contributiva che nel caso di specie viene meno.
La situazione così descritta appare poi in contrasto con
l'art. 8, n. 2, della legge delega n. 825/1971 secondo cui la
imposta sulle successioni deve essere commisurata al valore dei
beni ricevuti dall'erede. Il termine "valore" non è seguito dalla
specificazione "di mercato" e quindi risultano legittime le forme
di tassazione fondate su parametri presuntivi (come appunto accade
nelle ipotesi di valutazione automatica degli immobili), ma non
quelle in cui svanisca ogni riferimento al valore, come accade
quando si fa riferimento al bilancio di una società, nella cui
redazione gli organi sociali non sono affatto tenuti ad indicare
valori di mercato, ma anzi incoraggiati alla "sottovalutazione" dei
beni posseduti. Nè sembra che l'art. 17, terzo comma della
medesima legge n. 865/1971 consentisse, nell'ambito di una
attività volta al coordinamento ed alla eliminazione di eventuali
contrasti, di apportare una così significativa innovazione
rispetto alle disposizioni previgenti. È quindi fondato il
sospetto di una violazione anche dell'art. 76 Cost.
Il collegio ritiene perciò di dover sollevare eccezione di
illegittimità costituzionale.

P. Q. M.
La Corte, visto l'art. 23 della legge 11 marzo 1953, n. 87;
Dichiara rilevante e non manifestamente infondata, in riferimento
agli artt. 3, 53 e 76 della Costituzione la questione di
legittimità costituzionale dell'art. 16, lettera b) del d.lgs. 31
ottobre 1990, n. 346 ai sensi e nei termini di cui alla
motivazione;
Sospende il giudizio in corso;
Manda alla cancelleria di provvedere alla immediata trasmissione
degli atti alla Corte costituzionale;
Manda alla cancelleria di notificare la presente ordinanza al
Presidente del Consiglio dei ministri;
Manda alla cancelleria di comunicare la presente ordinanza ai
Presidenti della Camera dei deputati e del Senato della Repubblica.
Così deciso nella camera di consiglio della sezione tributaria
il 12 luglio 2000.
Il Presidente: Cantillo
Il consigliere estensore: Cicala
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