1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 44 del 29-10-1997
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 747 ORDINANZA (Atto di promovimento) 18 giugno 1997
N. 747 Ordinanza emessa il 18 giugno 1997 dalla commissione tributaria provinciale di Verbania sui ricorsi riuniti proposti dalla C.E.V.O di Bionda Alessandro C. S.a.s. contro l'ufficio imposte dirette di Domodossola Contenzioso tributario - Accertamento con adesione del contribuente ai fini delle imposte sul reddito dell'IVA - Applicabilita' - Esclusione, nel caso in cui e' configurabile l'obbligo di denuncia da parte dell'ufficio all'autorita' giudiziaria, per i reati di cui agli articoli da 1 a 4, decreto-legge n. 429/1982 o quando per tali reati risulti presentato rapporto dalla Guardia di finanza o gia' avviata azione penale - Riformulazione della proposta di accertamento da parte dell'ufficio, in caso di procedimento penale archiviato o definito con sentenza di proscioglimento o di assoluzione - Mancata previsione - Lesione del principio di eguaglianza - Incidenza sul principio di non colpevolezza sino alla condanna definitiva. (D.-L. 30 settembre 1994, n. 564, artt. 2-bis, comma 2, e 3). (Cost., artt. 3 e 27, comma secondo). (097C1193) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.44 del 29-10-1997)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE
Ha emesso la seguente ordinanza sul ricorso n. 933/96 depositato il
12 dicembre 1995, avverso rigetto condono - Ilor 1993, contro
Imposte dirette di Domodossola; avverso rigetto condono - Ilor 1992,
contro imposte dirette di Domodossola; dalla C.E.V.O. S.a.s. -
Costruzioni Edilizie Valdossola di Bionda Alessandro, residente a
Bannio Anzino (Verbania), in via Monte Rosa, 50/A, rappresentato da
Bionda Alessandro, residente a Bannio Anzino (Verbania), in via Monte
Rosa, in qualità di procuratore.
F a t t o
La S.a.s. C.E.V.O. di Bionda Alessandro C. (già S.a.s. C.E.V.O.
di Bionda Massimo C.) corrente in via Monte Rosa, 50/A a Bannio
Anzino, impugna il provvedimento in data 25 novembre 1995, notificato
il 5 dicembre 1995 con il quale l'Ufficio imposte dirette di
Domodossola ha negato alla ricorrente l'accesso all'accertamento con
adesione ai sensi dell'art. 2-bis, comma 2, del decreto-legge n.
564/1994 per gli anni d'imposta 1992 e 1993 in presenza di fatti
penalmente rilevanti.
Chiede che questa Commissione dichiari ammissibile l'accertamento
per adesione nei confronti della ricorrente per gli anni 1992 e 1993
dichiarando incostituzionale la norma di cui all'art. 2-bis, comma 2,
del decreto-legge n. 564/1994 per contrasto con l'art. 3 della
Costituzione.
L'ufficio nelle proprie controdeduzioni. ammette di aver escluso
mediante comunicazione al "sistema informativo" dell'anagrafe
tributaria, la società ricorrente dall'invio da parte del Ministero
"proposte" contenenti i maggiori imponibili da concordare,
originariamente a causa di verifiche fiscali in corso.
In data 8 novembre 1995 la Guardia di finanza segnalava all'ufficio
l'inoltro di comunicazione di notizia di reato, ai sensi dell'art.
4, primo comma, lettere d) ed f) della legge n. 516/1982, nei
confronti dei sigg. Bionda Giulio e Bionda Massimo, soci
accomandatari della società ricorrente.
La Guardia di finanza precisava che nel rapporto penale non erano
stati indicati i periodi d'imposta, stante il decreto penale di
sequestro del 7 febbraio 1994 del sostituto procuratore della
Repubblica di Verbania, presso le banche di documenti bancari per il
periodo dal 1 gennaio 1989 al 7 febbraio 1994.
La Guardia di finanza precisava che la verifica in corso era stata
sospesa e che alla sua ripresa sarebbero stati esaminati i conti
bancari relativi al 1992, con riserva di estendere il controllo alle
altre annualità in caso di riscontro di violazioni.
L'ufficio, venuto a conoscenza del citato rapporto penale, relativo
agli ipotizzati reati costituenti causa ostativa per il concordato di
massa dopo le modificazioni della legge n. 427/1995, in data 25
novembre 1995 comunicava alla ricorrente società la mancata
ammissione al concordato di massa per le annualità 1992-1993, al
sensi dell'art. 2-bis, secondo comma, della legge n. 656/1994, delle
proposte di concordato presentate dal rappresentante legale della
società.
Nel merito delle doglianze esposte nel ricorso l'ufficio osserva
che, alla pari di altri contribuenti con analoghe proposte in
contestazione, la società avrebbe dovuto effettuare i versamenti e
presentare le proprie proposte.
Sostiene altresì l'ufficio che se la società avesse presentato le
proposte prima che l'ufficio venisse a conoscenza della notizia di
reato, il concordato sarebbe stato valido e avrebbe precluso l'azione
di accertamento.
Secondo tale tesi, ove la società avesse versato i maggiori
tributi dal 9 novembre 1995 al 15 dicembre 1995 e presentato le
proposte entro i quindici giorni successivi al pagamento, la
validità del concordato avrebbe potuto essere stabilita in sede
contenziosa dalla competente commissione tributaria, atteso che in
base alle disposizioni contenute negli artt. 6 e 7 del d.P.R. 13
aprile 1995, n. 177, Regolamento di esecuzione del concordato, la
definizione in questione si perfeziona sia con la proposizione delle
relative proposte, entro quindici giorni dall'ultimo versamento, sia
con il pagamento dei tributi e sanzioni dovute entro il termine del
15 dicembre 1995.
Chiede, pertanto, il rigetto del ricorso e la condanna della
ricorrente al pagamento delle spese del giudizio o in via subordinata
la compensazione delle stesse.
All'udienza del 14 marzo 1997 questa commissione si è riservata di
decidere.
D i r i t t o
Il principale ed assorbente motivo di annullamento contenuto nel
ricorso concerne la questione di legittimità costituzionale del
combinato disposto di cui agli artt. 3 e 2-bis, comma 2, del d.-l.
30 settembre 1994 n. 564 per asserita violazione del principio
protetto dall'art. 3 della Costituzione.
Questa commissione ritiene che la sollevata questione di
legittimità costituzionale del combinato disposto di cui agli artt.
3 e 2-bis, comma 2, del d.-l. 30 settembre 1994 n. 564 per contrasto
con l'art. 3 della Costituzione, da integrarsi ex officio con la
questione concernente la violazione dell'art. 27, secondo comma della
Costituzione, nei sensi di cui appresso, non sia manifestamente
infondata e che pertanto il giudizio non possa essere definito se non
previa risoluzione della questione stessa.
La questione appare di evidente rilevanza atteso che investe
l'applicabilità delle norme sospette di incostituzionalità al
rapporto tributario controverso. Sull'applicazione di siffatte norme
riposa la validità delle proposte di accertamento formulate
all'ufficio dalla ricorrente, e dalla validità delle proposte
discende la definizione del rapporto tributario conseguente alla
avvenuta rettifica delle dichiarazioni reddituali presentate dalla
ricorrente medesima.
Nè pare superfluo rilevare che l'oggetto del contenzioso e
dell'impugnativa è specificamente il provvedimento col quale
l'Ufficio imposte di Domodossola ha ritenuto inammissibili le
proposte di accertamento con adesione in presenza della causa
ostativa prevista dalle norme in esame, di tal che la sopravvenuta
illegittimità delle disposizioni in odore di incostituzionalità
determinerebbe l'accoglimento delle ragioni enunciate in ricorso
dalla Cevo S.a.s., espungendo dall'ordinamento, nei sensi e nei
limiti di cui appresso, la c.d. "causa ostativa" che, allo stato,
impedisce all'ufficio di validamente formulare alla ricorrente le
proposte di accertamento, ovvero di accettare la richiesta di
formulazione avanzata dalla Società Cevo, per gli anni considerati.
La questione appare non manifestamente infondata in virtù delle
seguenti considerazioni:
va anzitutto premesso che nel sistema delineato dagli artt.
2-bis, 2-ter e 3 decreto-legge n. 564/1994, convertito in legge n.
656/1994. d.P.R. 13 aprile 1995 n. 177 recante disposizioni per
l'esecuzione del primo, l'istituto dell'accertamento per adesione
rappresenta un diritto per il contribuente, e non un mero atto
discrezionale dell'ufficio impositore. L'art. 6 del d.P.R. n.
177/1995, al quinto e ultimo comma, stabilisce infatti che qualora la
proposta non sia pervenuta al contribuente questi possa chiedere
all'uffico di formulare la proposta. La richiesta ha effetto
vincolante atteso che in tal caso l'ufficio provvede (senza potervi
ricusare) alla formulazione della proposta stessa, semprechè non
ricorrano condizioni ostative (tassativamente elencate dalla legge).
In siffatto sistema, caratterizzato da un perfetto bilanciamento
dei poteri dell'ufficio e dei corrispondenti diritti del
contribuente, si inserisce un elemento spurio fonte di squilibrio a
favore dell'Amministrazione finanziaria che preclude in guisa
irrevocabile al contribuente l'accesso alla proposta di accertamento
formulata o formulanda dall'ufficio: tale elemento è costituito non
da un fatto oggettivo bensì da un mero apprezzamento soggettivo e
più precisamente una valutazione giuridica che lo stesso ufficio
impositore effettua circa la sussumibilità di elementi, dati e
notizie in suo possesso, ad un'ipotesi di reato rientrante fra le
fattispecie criminali contemplate dagli articoli da 1 a 4 del
decreto-legge 429/1982.
In particolare la norma denunciata configura ed elenca quali
condizioni ostative della proposta di accertamento con adesione del
contribuente una serie di circostanze che di per sè stesse non
costituiscono prova dell'esistenza di una responsabilità penale ma
rappresentano semplicemente l'aspetto e la fase prodromica del
procedimento penale: in particolare va sottolineato come la prima di
tali circostanze sia rappresentata dal fatto che l'ufficio
finanziario sia in possesso di elementi, dati e notizie sulla base
dei quali esso ritenga configurabile l'obbligo di denunzia penale.
Non v'è chi non veda come la definizione del rapporto tributario
venga a dipendere in tal caso dalla valutazione estremamente
soggettiva, e non rientrante nella sua specifica competenza,
dell'ufficio tributario circa la sussistenza degli estremi di un
reato, laddove invece l'a.g. raggiunta dalla notizia di reato,
potrebbe ritenere non ravvisabili estremi di reato, anche sotto il
mero profilo dell'elemento soggettivo.
La norma di cui all'art. 2-bis, cpv. decreto-legge 564/1994 appare
dunque in contrasto con la presunzione di innocenza stabilita
dall'art. 27. cpv. della Costituzione quantomeno nella parte in cui
preclude ineluttabilmente al contribuente di accedere, aderendovi,
alla proposta di accertamento che all'ufficio è peraltro inibito di
formulare in presenza delle cennate condizioni ostative, anche
nell'ipotesi in cui la notizia di reato risultasse successivamente
infondata, nè prevede un meccanismo in virtù del quale sia
consentito all'ufficio di riformulare la proposta di accertamento una
volta caduta l'accusa nei confronti del contribuente.
Il contrasto con il principio della presunzione di innocenza si
risolve in una deteriore ed ingiustificata disparità di trattamento,
e quindi in una violazione della norma di cui all'art. 3 della
Costituzione, fra coloro che beneficiano della proposta di
accertamento formulata dall'ufficio impositore e quegli altri
contribuenti che, pur potendone astrattamente beneficare, si vedono
preclusa definitivamente, in quanto inammissibile, anzichè solo
improcedibile, la definizione del rapporto tributario nelle forme del
"concordato" a causa di una valutazione operata dall'ufficio stesso,
che abbia ravvisato l'obbligo di rapporto penale, ovvero a causa
della presentazione di un rapporto da parte della Guardia di finanza,
o a causa dell'avvio di un procedimento penale non seguito da
condanna penale irrevocabile.
Occorre esaminare peraltro se la condizione ostativa in esame, che
pone una deroga ad un beneficio di carattere universale, applicabile
incondizionatamente ad una generalità indiscriminata di
contribuenti, sia giustificabile alla stregua del sistema in cui essa
si inquadra, tenuto altresì conto di eventuali precedenti normativi.
È noto che il principio di eguaglianza sancito dall'art. 3 della
Costituzione, e che esige eguale disciplina normativa in situazioni
eguali, può e deve tollerare deroghe legittime soltanto se queste
trovino giustificazione, e quindi ragionevolezza, in altri principi
ed interessi costituzionalmente garantiti.
Nel caso di specie l'esigenza, che appare sottesa alla norma
sospetta, di escludere dalla proposta di accertamento, assimilabile
ad un condono tributario, coloro che siano in predicato di essere
sottoposti a procedimento penale per gravi reati di natura
finanziaria, confligge con altra esigenza, costituzionalmente
tutelata dalla norma di cui all'art. 27, secondo comma, della
Costituzione, di impedire che l'imputato riceva danno, anche solo
alla propria immagine dalla pendenza, e durante tutto il corso, del
procedimento penale, sino a che la sua colpevolezza non risulti
affermata da una sentenza irrevocabile di condanna. Alla luce di tale
principio non è chi non veda come l'esclusione, irrevocabile, dal
c.d. concordato di massa, che per definizione dovrebbe essere aperto
ed allargato all'intera massa dei contribuenti, di chi sia anche solo
sospettato, anche soltanto in forza di dati ed elementi, peraltro non
meglio definiti, in possesso dell'ufficio finanziario, di un reato
tributario, non può non contrastare con quell'esigenza, avvertita
dal legislatore costituente, di sancire il principio della
presunzione di innocenza dell'imputato.
La condizione ostativa in commento rappresenta un innovativo ma
incomprensibile "giro di vite" nel variegato panorama dei
provvedimenti di clemenza tributaria succedutisi neli anni successivi
alla riforma tributaria del 1972/1973. Gli articoli da 14 a 35 del
decreto-legge 10 luglio 1982 n. 429 non prevedevano alcuna condizione
ostativa alla definizione del rapporto tributario che nella
previsione legislativa avveniva mediante presentazione di una
dichiarazione integrativa. Neppure era previsto nel decreto-legge in
oggetto che la definizione avesse incidenza ed effetti sulla pendenza
dei procedimenti penali in corso ma al testo in esame venne
affiancato un coevo decreto presidenziale (d.P.R. 9 agosto 1982 n.
525) che espressamente prevedeva la concessione di amnistia per i
reati tributari commessi fino al 30 giugno 1982, subordinatamente
alla condizione dell'avvenuta presentazione della dichiarazione
integrativa prevista dal decreto-legge 429/1982. L'art. 2.del d.P.R.
n. 525/1982 disponeva la sospensione dei procedimenti e la
sospensione dell'esecuzione penale delle sentenze di condanna fino
alla scadenza dei termini per presentare le dichiarazioni
integrative. Il meccanismo così prefigurato dai due testi normativi
lasciava chiaramente trasparire l'intendimento del legislatore di
individuare nell'avvenuta definizione del rapporto tributario a mezzo
della domanda integrativa con la quale il contribuente riconduceva i
propri redditi dichiarati nell'alveo della congruità fiscale
presunta, una causa di estinzione anche del fatto-reato tributario,
inteso come estrema sanzione conseguente l'evasione fiscale in senso
lato e che, una volta raggiunta la definizione del rapporto
attraverso i meccanismi di legge, non aveva più alcuna ragione di
essere perseguito dalla norma penale.
La situazione inizia ad evolversi (ovvero, a seconda delle diverse
prospettive di politica fiscale-criminale alle quali si voglia
aderire, ad involversi verso forme più restrittive con la norma di
cui all'art. 68 della legge 30 dicembre 1991 n. 413 il quale, pur
prevedendo un sistema procedurale analogo a quello dianzi esaminato,
delegò il Capo dello Stato a stabilire che l'amnistia non si
applicasse al condannati per i delitti di cui agli artt. 416-bis,
648-bis, 648-ter codice penale, e via dicendo, che tuttavia non hanno
natura di reati tributari: la norma che si commenta, pur se dettata
da ragioni di natura extra-tributaria, faceva pur salvo il principio
della presunzione a innocenza dell'imputato in quanto escludeva dal
provvedimento di clemenza i "condannati" con sentenza definitiva,
come si argomenta dal tenore del capoverso dell'art. 68. L'eccezione
alla regola dell'applicazione generalizzata del concordato alla massa
dei contribuenti, stabilita dall'art. 2-bis del decreto-legge n.
564/1994, non è pertanto in sintonia con le linee e con la ratio del
sistema, imperniato sulla incentivazione del contribuente, nessuno
escluso, alla definizione delle pendenze tributarie e su di un
meccanismo che comporta necessariamente, proprio in virtù di tale
incentivo, oltre alla definizione del rapporto tributario,
conseguentemente anche l'estinzione dei reati collegati alla
violazione delle norme sostanziali di carattere tributario miranti a
reprimere l'illecito finanziario. In siffatto contesto l'esclusione
di taluni contribuenti dalla definizione concordata del rapporto con
l'amministrazione finanziaria, aggravata dal mancato rispetto del
principio, costituzionalmente tutelato, della presunzione di
innocenza, non risulta coerente con la ratio del sistema e sembra
piuttosto il frutto di scelte irrazionali ed emotive, ispirate ad un
giustizialismo fine a se stesso.
Non pare dunque manifestamente infondata, e se ne rimette la
conseguente decisione alla Corte costituzionale, à sensi dell'art.
23 legge 11 marzo 1953 n. 87, la questione di legittimità
costituzionale del combinato disposto di cui agli artt. 3 e 2-bis,
comma 2, del d.-l. 30 settembre 1994 n. 564 per ravvisato possibile
contrasto con gli artt. 3 e 27, secondo comma della Costituzione,
laddove stabilisce che la definizione non è ammessa quando sulla
base degli elementi, dati e notizie a conoscenza dell'ufficio è
configurabile l'obbligo di denuncia all'a.g. per i reati di cui agli
articoli da 1 a 4 del decreto-legge n. 429/1982 e quando per i
medesimi reati risulta essere stato presentato rapporto dalla Guardia
di finanza o risulta avviata l'azione penale, senza prevedere che
l'ufficio debba riformulare la proposta di accertamento qualora, su
segnalazione dell'a.g. penale ovvero anche del contribuente, risulti
archiviato o altrimenti definito con sentenza di proscioglimento o di
assoluzione il procedimento penale avviato a seguito del rapporto
dell'ufficio o della Guardia di finanza o comunque incardinato sulla
base di una notitia criminis comunque acquisita dalla competente
procura della Repubblica.
Con la pronuncia che si vuol provocare non si intende tuttavia
richiedere alla Corte una sentenza additiva in quanto la pronuncia
stessa si presenta, nella fattispecie, come l'unica
costituzionalmente obbligata, e non solo come una delle possibili, al
fine di salvaguardare il principio della presunzione di innocenza
dell'imputato.

P. Q. M.
La commissione tributaria provinciale di Verbania, sciogliendo la
riserva formulata all'udienza del 14 marzo 1997, ritenuta e
dichiarata rilevante, non potendosi altrimenti definire il giudizio
indipendentemente dalla risoluzione della questione, e non
manifestamente infondata, in virtù delle superiori considerazioni,
la questione di legittimità costituzionale del combinato disposto di
cui agli artt. 3 e 2-bis, comma 2, del d.l. 30 settembre 1994 n. 564
per contrasto con gli artt. 3 e 27, secondo comma della Costituzione,
laddove stabilisce che la definizione non è ammessa quando sulla
base degli elementi, dati e notizie a conoscenza dell'ufficio è
configurabile l'obbligo di denuncia all'a.g. per i reati di cui agli
articoli da 1 a 4 del decreto-legge n. 429/1982 e quando per i
medesimi reati risulta essere stato presentato rapporto dalla Guardia
di finanza o risulta avviata l'azione penale, senza prevedere che
l'ufficio debba riformulare la proposta di accertamento qualora, su
segnalazione dell'a.g. penale ovvero, alternativamente, del
contribuente, e ad istanza di questo, risulti archiviato o altrimenti
definito con sentenza di proscioglimento o di assoluzione il
corrispondente procedimento penale.
Ordina che a cura della segreteria vengano immediatamente trasmessi
gli atti del giudizio alla Corte costituzionale per la decisione
della sollevata questione di legittimità costituzionale e che la
presente ordinanza venga notificata alle parti in causa nonchè al
Presidente del Consiglio dei Ministri e comunicata al Presidenti del
Senato e della Camera dei deputati.
Sospende il giudizio in corso.
Così deciso in Verbania oggi addì 18 giugno 1997.
Il presidente: Terzi
Il giudice estensore: Bertolo
97C1193