Tribunal: JUZGADO DE 1ra INST EN LO CIVIL Y COMERCIAL Y DE FAMILIA 3ra NOM
Jurisdicción: Local — Provincia: Córdoba
Fecha: 2015-08-03


SENTENCIA NUMERO 116.

RIO CUARTO, 3 de agosto de 2015.

Y VISTOS: estos autos caratulados "DE SCISCIOLO, LILIANA MARINA C/ GOBIERNO DE LA PROVINCIA DE CORDOBA - ABREVIADO - EXPEDIENTE N° 1753940", pasados a despacho para dictar sentencia, de los que resulta:

1°) El 12 de marzo de 2014 la Sra. Liliana Marina De Scisciolo, DNI 24.684.833, con el patrocinio de la Dra. Mariela Filippi Marini, inició esta acción meramente declarativa en contra del Gobierno de la Provincia de Córdoba representado en la figura de la Dirección de Policía Fiscal de la Secretaría de Ingresos Públicos, a fin de que se declare el alcance de las facultades de ese organismo y, en consecuencia, se ordene que el mismo se abstenga de exigir la presentación de documental que ha requerido, dentro del marco constitucional y legal aplicable (fs. 12 a 22).

En esa presentación, la actora manifestó que el 25 de octubre de 2013 fue notificada del Requerimiento N° 1-036.859, por medio del cual se la emplazó a presentar:

1.Nota con carácter de declaración jurada conteniendo la descripción de la totalidad de las actividades que desarrolla indicando el tratamiento otorgado a las mismas al momento de conformar la base imponible del impuesto sobre los Ingresos Brutos y la naturaleza de las mismas.

2.Libros y Registros contables llevados de acuerdo a las disposiciones legales vigentes.

3.Libros de IVA-ventas e IVA -compras.

4.Libros de IVA-ventas e IVA -compras en soporte magnético, en formato Excel conteniendo la información ordenada por columna, consignando en cada columna solo los datos correspondientes a un concepto de los registrados en tales libros.

5.Constancias que acrediten la presentación y pago de los anticipos y de declaraciones juradas anuales del impuesto sobre los ingresos brutos como contribuyente del régimen general, especial o sujeto al Régimen del Convenio Multilateral (original últimas rectificativas) 6.Papeles de trabajo respaldatorios de los anticipos de las declaraciones juradas del apartado anterior, en caso de corresponder.

7.Constancia de retenciones, percepciones y recaudaciones del Impuesto sobre los Ingresos Brutos sufridas correspondientes a la Provincia de Córdoba.

8.Declaraciones juradas de IVA y sus correspondientes papeles de trabajo respaldatorios.

9.Declaraciones juradas de Impuesto a las Ganancias y sus correspondientes papeles de trabajo respaldatorios, emitidos por SIAP.

10.Constancia de inscripción y declaraciones juradas de la Contribución que incide sobre la Actividad Comercial, Industrial y de Servicios o equivalente, en la totalidad de los municipios en que desarrolle o haya desarrollado actividades.

11.Facturas, notas de débito, notas de crédito, remitos y otros documentos equivalentes emitidos correspondientes a todos los puntos de venta, así como también los recibidos.

12.Constancia de inscripción de todos los empleados en el Registro de Altas y Bajas (anteriormente Clave de Alta Temprana).

13.Nómina de los cinco principales clientes y proveedores, ordenados por monto, indiciado nombre y apellido o razón social, domicilio, N° CUIT y N° de ISIB, o de Convenio Multilateral, actividades y monto total de las operaciones correspondientes a los último doce meses vencidos.

14.Detalle de las sucursales y depósitos con los que opera u operó, indiciando domicilio, puntos de venta asignados, fecha de apertura y cierre de las mismas, en caso de corresponder y formularios donde informa la apertura y cierre de las mismas a la Dirección de Rentas.

15.Detalle de la totalidad de las cuentas en Entidades Financieras con las que opera u operó, indicando para cada cuenta, nombre de la entidad, sucursal, número y tipo de cuenta y los respectivos extractos de cuenta por los últimos doce meses vencidos.

16.Instrumentos que acrediten el derecho que ostenta en relación a los inmuebles que ocupa para el desarrollo de su actividad y número de cuenta de cada uno de ellos en el impuesto inmobiliario.

17.Totalidad de los contratos, acuerdos, convenios u otros instrumentos -tanto vigentes como anteriores - celebrados para el desarrollo de la actividad con clientes y proveedores, con sus respectivos Anexos en caso de corresponder.

La demandante expuso -asimismo- que el 22 de noviembre solicitó fundadamente la nulidad de lo peticionado por la Dirección de Policía Fiscal y el 10 de diciembre de 2013 se le respondió que la legitimidad para solicitar la información en cuestión se fundaba en lo dispuesto en los arts. 16, 45 y 70 del Código Tributario Provincial; 3 a 5 de la Ley de Creación de la Dirección de Policía Fiscal; 335, 339 y 340 de la Resolución Normativa N° 1/2011 y modificatorias de la Dirección General de Rentas. Agregó que el 5 de febrero de 2014 fue notificada de un requerimiento en idénticos términos que el referido con anterioridad.

La Sra. De Scisciolo sostuvo que la acción declarativa de certeza se encuentra justificada porque el requerimiento efectuado por la Dirección de Policía Fiscal es de dudosa concordancia con el marco constitucional y legal vigente en la República y el perjuicio o lesión a sus derechos es palmario ya que es absurdo , carente de razonabilidad y arbitrario pretender que la contribuyente ponga en manos de la Dirección de Policía Fiscal documental que nada tiene que ver con los tributos en los cuales dicho organismo es competente, así como exigir que sistematice esa información a antojo de la misma, obligando al contribuyente a realizar tareas que son propias del Fisco.

La accionante afirmó que las exigencias formuladas por el Fisco Provincial se muestran absolutamente desmedidas al solicitar información que hace a hechos imponibles ajenos a la órbita de su competencia y al solicitar la confección de una planilla, determinando las columnas de la misma. Además argumentó que las exigencias del Fisco transgreden los principios de razonabilidad; de economía sencillez y eficacia, que tienen raigambre constitucional. Luego de efectuar la reserva del caso federal y de solicitar una medida cautelar, ofreció prueba documental.

2°) El 15 de abril de 2014 la Sra. Liliana María De Scisciolo explicó que interpuso la acción declarativa de certeza en los términos del art. 413 CPCC para que el tribunal aclare si quedan comprendidos dentro de la órbita de competencia de la Dirección de la Policía Fiscal la verificación y fiscalización relacionada con impuestos nacionales y municipales, en concreto respecto si la citada Dirección tiene facultades para requerir a la demandante documentación respaldatoria y declaraciones juradas del impuesto al valor agregado, del impuesto a las ganancias, de los aportes y contribuciones de la seguridad social, de la Contribución que incide sobre la Actividad Comercial, Industrial y de Servicios o equivalente y para exigirle detalle de la totalidad de las cuentas en entidades financieras con las que opera u operó. Al finalizar esta nueva presentación, obrante a fs. 30 y 31, precisó que concurre a preguntarle al Tribunal si la Dirección de Policía Fiscal puede solicitar declaraciones juradas de impuestos nacionales y municipales, como así también la confección de planillas por parte de la contribuyente.

3°) El 23 de abril de 2014 se confirió a dicha acción el trámite del juicio abreviado (fs. 32) y el 9 de mayo de 2014 el Dr. Daniel G. Bertoldi (apoderado de la Provincia de Córdoba, conforme fotocopia juramentada de poder general para pleitos agregada a fs. 37) contestó la demanda y solicitó su rechazo, con costas (fs. 38 y 39).

El mencionado letrado expuso que la Dirección de Policía Fiscal de la Provincia de Córdoba constituye un órgano de administración fiscal del estado provincial y se encuentra legitimada para actuar como lo ha realizado solicitando información, de acuerdo a lo normado en la Ley 6.006 t.o. 2012 y modif., en la Ley 9187 y modif., en el art. 45 del Código Tributario Provincial y en la Resolución Normativa N° 1/2011 y modificatorias de la Dirección General de Rentas de la Provincia.

El apoderado de la Provincia también expuso que la actora intenta forzar la interpretación de las obligaciones que tienen que cumplir los contribuyentes, responsables y terceros ante la Dirección, al indicar erróneamente que el inc. 9 del art. 37 del Código Tributario provincial (en realidad es el actual art. 45 del CTP Ley 6006 t.o. 2012 y modif) debe entenderse acotado a los tributos establecidos en el mismo Código, cuando el referido artículo simplemente prevé que los contribuyentes, responsables y terceros, deben facilitar a los funcionarios y empleados fiscales autorizados, las inspecciones o verificaciones.

4°) Notificado el decreto inicial a la Procuración del Tesoro de la Provincia de Córdoba (fs. 57) y habiendo quedado firme el decreto de autos, dictado el 10 de octubre de 2014 (fs. 74, 76 y 78), la causa quedó en condiciones de ser resuelta.

Y CONSIDERANDO: Que, a través de la acción declarativa de certeza, la Sra. Liliana Marina De Scisciolo pretende que se aclaren los alcances y límites, de acuerdo a una interpretación conforme a la Constitución, de las atribuciones de la Dirección de Policía Fiscal de la Secretaría de Ingresos Públicos de la Provincia, especialmente respecto a la verificación y a la fiscalización relacionada con impuestos nacionales y municipales (ha reclamado específicamente que se responda si dicho organismo tiene facultades para requerirle documentación y declaraciones juradas del impuesto al valor agregado, del impuesto a las ganancias, de los aportes y contribuciones de la seguridad social, de la Contribución que incide sobre la Actividad Comercial, Industrial y de Servicios o equivalente) y también en lo atinente a exigirle la confección de una planilla Excel con determinado formato y contenido y a proporcionarle informe de la totalidad de las cuentas en entidades financieras con las que opera u operó.

No obstante que la actora introdujo expresamente la cuestión constitucional y que el objeto de la acción versa sobre la interpretación de la normativa que regula las facultades del Organismo Recaudador Provincial, el apoderado de la Provincia se limitó a justificar las atribuciones de la Dirección de Policía Fiscal para actuar en la forma en que lo viene haciendo (y que la actora ha calificado de arbitraria, irrazonable y violatoria de garantías y principios constitucionales) con la cita y la transcripción textual de la normativa provincial infraconstitucional, sin ocuparse (ni hacerse cargo) del meollo de la cuestión cuya resolución fue requerida por la contraparte, que no es otro que delimitar los alcances del poder tributario del Estado Provincial (ejercido por sus diversos organismos recaudadores) a través de una decisión interpretativa debidamente justificada de las normas aplicables. El defensor del Estado tampoco se ocupó de explicitar las razones que, según la óptica de las autoridades que él representa, respaldan la forma en que intenta ser ejercido el poder tributario en el caso concreto, frente a la resistencia de la contribuyente fundamentada en garantías constitucionales.

En muy apretada síntesis, se puede resumir los términos del litigio de la siguiente manera: la actora solicita que se determinen judicialmente los límites del poder tributario provincial por considerar que las exigencias que le ha formulado la Dirección de Policía Fiscal exceden las atribuciones de esta última y violan sus derechos constitucionales; mientras que la demandada sostiene que ha actuado de acuerdo a lo dispuesto en la normativa tributaria. El trasfondo de la controversia es la tensión entre el ejercicio del poder estatal y la autonomía personal; entre las atribuciones de las autoridades para cumplir los fines del estado y las libertades individuales.

Esa tensión (o aparente conflicto normativo), propia de un diseño constitucional complejo a través del cual se ha procurado un dinámico equilibrio entre lo colectivo y lo individual, entre lo público y lo privado, no debe resolverse maniqueamente, anulando uno de los términos de la ecuación, ni subordinando un principio al otro, sino, por el contrario, procurando el respeto de ambos, a través de una interpretación razonable de la normativa involucrada, orientada a posibilitar la satisfacción del bien común (que debe ser el fin de la actividad estatal), en un ámbito de libertad individual suficiente como para no anular la iniciativa privada ni la autonomía personal.

En el ámbito de las relaciones "Estado - Contribuyente" esa tensión entre principios opuestos se manifiesta con especial crudeza y las soluciones equilibradas exigen cuidadosos análisis.

La cuestión ha sido claramente expuesta por Martín Gustavo Vallespinos en los siguientes términos ("Los límites constitucionales del art. 49 del Código Tributario Provincial - L.P. 6006 t.o Dec. 527/2012", LLC 2013 - 124):

"Los tributos son indispensables para asegurar la subsistencia y el normal funcionamiento de cualquier sociedad moderna pues constituyen la principal fuente de ingresos con la que cuenta el Estado para cumplir con sus funciones públicas esenciales e indelegables." "Similar importancia debe otorgarse a los mecanismos que se implementan para garantizar la percepción de dichos recursos..." "Es claro entonces que los mecanismos que el Estado implementa a fin de garantizar y mejorar la recaudación tributaria resultan estimables desde toda óptica, al tiempo que persiguen objetivos loables." "Sin embargo, la alta valoración que merecen las referidas políticas no basta para justificar cualquier método que el Estado implemente a fin de lograr un mayor rendimiento fiscal. El régimen constitucional de gobierno obliga al Estado a transitar por una línea de equilibrio entre intereses individuales y colectivos, lo cual supone que las políticas públicas que imponen las mayorías a través de sus representantes no deben avasallar el contenido esencial de las garantías y libertades básicas que asisten a todos los miembros de la comunidad." "La validez jurídica de un determinado mecanismo recaudatorio no depende de su eficacia ni encuentra justificación suficiente en sus nobles finalidades, sino por el contrario, está condicionada a que se respeten las garantías constitucionales de los ciudadanos, debiendo considerarse entre éstas tanto las de rango general (propiedad, debido proceso, derecho de defensa, acceso a la justicia) como las específicas del derecho tributario (legalidad, confiscatoriedad, capacidad contributiva, etc.)." En el mismo sentido Rodolfo R. Spisso ha escrito ("Fortalecimiento del federalismo - Un mandato incumplido", diario La Ley del 28 de enero de 2015, p. 1):

"De la debida articulación o interacción de los derechos de propiedad, de ejercer toda industria lícita, de trabajar con los demás preceptos constitucionales, en especial con el derecho del Estado de establecer impuestos, se deduce, sin mayor esfuerzo, que aquéllos no constituyen un valladar que ponga al individuo a resguardo de la obligación de contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado. Pero tampoco el derecho de imposición del Estado, en sus diversos niveles, puede desconocer o impedir el libre goce, por parte del individuo, de sus derechos fundamentales." Discutida en el caso concreto la extensión de las atribuciones de fiscalización y control de la Dirección de Policía Fiscal, así como los deberes formales de la contribuyente, corresponde interpretar la normativa tributaria invocada por dicho organismo (fs. 4) y por el apoderado del Estado Provincial (fs. 38 y 39) a la luz de los principios y garantías constitucionales, para así esclarecer la cuestión dudosa sometida a decisión del tribunal.

De acuerdo a los términos en que quedó trabada la litis, como las facultades generales de investigación y fiscalización no han sido controvertidas, esa interpretación debe estar orientada a determinar concretamente si la Dirección de Policía Fiscal tiene atribuciones para exigir a la Sra. Liliana Marina De Scisciolo, sin necesidad fundamentación alguna, información sobre impuestos nacionales y municipales o datos de los registros contables de la demandada que no están directamente relacionados con los tributos provinciales y para imponer a la contribuyente la labor de confeccionar una planilla Excel con la información contenida en los libros IVA Ventas e IVA Compras ordenada por columna.

Tanto en la Constitución Nacional como en la Provincial se han previsto ciertas garantías para asegurar la autonomía de las personas. Al efecto las normas fundamentales protegen la propiedad privada, el derecho a trabajar, a comerciar y a ejercer toda industria lícita, la libertad de pensamiento y de expresión y, además, reconocen un ámbito de reserva y libertad, para que los individuos podamos desarrollar nuestros proyectos de vida conforme a nuestra voluntad, sin estar sometidos a interferencias externas injustificadas (arts. 14, 14 bis, 17, 18, 19, 28, 33 y concordantes de la primera; 5, 7, 10, 18, 19, 20, 22, 45, 46, 47, 51, 67 y concordantes de la segunda). Sólo excepcionalmente, por razones de orden público o por resultar imprescindible para procurar el bien común, las autoridades pueden limitar o invadir esa esfera de privacidad, autonomía y libertad, para exigir servicios, contribuciones o informaciones, siempre que las leyes (en sentido material y formal) los faculten al efecto y sólo en la medida razonablemente necesaria para alcanzar las mencionadas finalidades (arts. 4, 19, 21, 29, 75 incs, 1° y 2° y concordantes de la Constitución Nacional; 38, 71, 72, 110 incs. 16, 30 y concordantes de la Constitución Provincial).

La Dirección de Policía Fiscal tiene atribuciones, que le han sido legalmente conferidas, para determinar tributos y para fiscalizar, controlar e inspeccionar a los contribuyentes (arts. 16 y 20 de la Ley 6006 t.o 2012 y modif.; 3, 4, 5 y concs. de la Ley 9187 y modif.) y éstos tienen el deber de permitirle el acceso a sus libros y documentación contables y a suministrarle información referida a hechos imponibles comprendidos dentro de la competencia fiscalizadora de aquélla.

Pero, en un Estado Constitucional de Derecho, el ejercicio de esas atribuciones debe realizarse razonablemente, instrumentando los medios adecuados para alcanzar los objetivos comunes, interfiriendo en la menor medida posible en el ámbito de libertad y autonomía de las personas. Las cargas públicas y los servicios personales sólo pueden ser exigidos por las autoridades a los ciudadanos y ciudadanas, por razones debidamente fundamentadas y en la medida estrictamente necesaria para lograr fines legítimos. Aún en el campo de la actividad discrecional del Poder Administrador, éste no puede actuar con arbitrariedad y solamente pueden reputarse válidas las exigencias formuladas a los contribuyentes cuando sean el medio adecuado para garantizar la contribución equitativa a los gastos que demanda la organización social y política del estado.

Con su lucidez habitual, Germán J. Bidart Campos ha señalado que "... cada vez que la constitución depara una competencia a un órgano del poder, impone que el ejercicio de la actividad consiguiente tenga un contenido razonable" (Tratado Elemental de Derecho Constitucional Argentino, Ediar, 2007, T. I-A, p.805), para luego explicar que "... la razonabilidad exige que el 'medio' escogido para alcanzar un 'fin' válido guarde proporción y aptitud suficiente con ese fin; o que haya 'razón' valedera para fundar tal o cual acto de poder" (idem, p. 806). Refiriéndose específicamente a la relación entre "tributación" y "libertad fiscal", el mencionado constitucionalista cita a Joaquín V. González, quien "advertía que el poder impositivo, teniendo por efecto apropiarse de una porción de fortuna o patrimonio del individuo, ha sido en todo tiempo y siempre el más peligroso para la libertad civil y política, por lo mismo que es discrecional, amplio e indeterminado en sus especies" (obra mencionada, T. I-B, p. 425). Respecto a la obligación de la Administración de motivar los actos administrativos, Domingo Juan Sesín enseña que "la obligación de motivar los actos administrativos, explicitando las razones de hecho y de derecho en forma suficiente, es una realidad insoslayable en nuestro país (gracias a la labor de la doctrina, jurisprudencia y normas de procedimiento administrativo), como en el extranjero; este requisito es exigible tanto en la actividad reglada como en la discrecional" (Administración Pública - Actividad reglada, discrecional y técnica - Nuevos mecanismos de control judicial, Depalma, 1994, p. 311) .

La "presión tributaria", susceptible de ahogar la iniciativa privada y de poner en peligro la libertad civil y política, debe medirse no sólo por la magnitud de los tributos en su conjunto (nacionales, provinciales y municipales), sino teniendo en cuenta, también, el tiempo y esfuerzos personales y materiales que los organismos de recaudación exigen a los contribuyentes, amparados en las atribuciones de fiscalización y control de los primeros y en los deberes formales de los últimos.

Si, como ha dicho el Ministro Belluscio en "Compañía Química S.A.", citado por la sala Contencioso Administrativa del el Tribunal Superior de Justicia de Córdoba en "Laboratorios Raffo S.A. c/ Municipalidad de Córdoba" (1/10/2010, IMP 2010.12,215; PET -noviembre-454-, 10), "... la irrazonabilidad se configura cuando no se adecuan a los fines cuya realización procuran o consagran una manifiesta inequidad (Fallos: 304:972; 305:159; 308:418)." (Héctor Villegas Ninci -Director-, Derecho Tributario en la Provincia de Córdoba, La Ley, 2013, p. 32), resulta evidente por mera deducción lógica, que deviene irrazonable obligar a la contribuyente a cumplir deberes formales o a realizar actividades que, además de inequitativas por su magnitud, no tienen una relación directa manifiesta de causa a fin con el control o verificación del impuesto objeto de la investigación y las autoridades tributarias no han explicado cuáles son las razones que justifican esas exigencias exorbitantes que, al menos en principio, aparecen como desmedidas y como configurando un desborde abusivo de las atribuciones legítimas de los organismos recaudadores y de control impositivo.

En el caso sometido a decisión, el cúmulo de exigencias formuladas por la Dirección de Policía Fiscal no aparecen como razonablemente ordenadas al logro del objetivo legítimo que justifica las atribuciones reconocidas a dicho organismo, ni resultan evidentes cuáles son la razones que fundamentan esos actos de poder. En este sentido, no aparece como irrelevante que, ni aún en esta instancia judicial, las autoridades públicas hayan explicado cuáles son esas razones (lo que autoriza a presumir que no existen, por lo menos hasta que se demuestre lo contrario).

La detenida lectura de los 17 puntos en los que se formularon esas exigencias (Requerimiento N° 1-036.859, cuya fotocopia obra glosada a fs. 2) permiten advertir la enorme magnitud de los deberes que las autoridades tributarias intentan imponer a la contribuyente: sin explicar las razones que justifican tales requerimientos (que, en consecuencia, devienen arbitrarios y abusivos), la Dirección de Policía Fiscal exige desde información directamente relacionada con el Impuesto a los Ingresos Brutos, hasta datos referidos a impuestos nacionales y municipales, a relaciones laborales, a clientes y proveedores, a movimientos bancarios, etc., que prácticamente abarcan toda la actividad que desarrolla la actora.

La desmesura con que actúa la Dirección de Policía Fiscal queda en evidencia con su pretensión de imponer a la contribuyente, entre otros múltiples deberes, la tarea de confeccionar (o de hacer confeccionar a su cargo) una planilla Excel que contenga toda la información que obra en sus libros IVA, lo que configura una clara extralimitación de las facultades de inspección y control de las autoridades tributarias y una desnaturalización de los deberes formales de la contribuyente. La Dirección de Policía Tributaria está facultada para extraer de los libros contables de la contribuyente la información relevante para controlar el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, pero la organización y sistematización de esa información para que resulte útil al organismo recaudador es una labor que debe realizar este último y los costos personales y materiales que esa actividad demande no pueden ser trasladados a la contribuyente.

Para mantener el sano equilibrio en la relación tributaria, que permita a las autoridades cumplir sus funciones de bien común sin afectar la libertad del/la contribuyente ni coartar su iniciativa (útil, también, para el logro del bien común), se debe tener especial cuidado en evitar los desbordes de poder que se configuran cuando la inercia burocrática lleva a que las primeras trasladen a las segundas actividades y funciones que le son propias y externalicen sus ineficiencias. Así es común que, en lugar de diseñar mecanismos de recaudación y controles eficientes y eficaces, el Estado intente el recurso más fácil de imponer mayores obligaciones al/la contribuyente y de disminuir las defensas que garantizan los derechos de los ciudadanos y ciudadanas (p. ej. extendiendo los plazos de prescripción de las obligaciones tributarias o estableciendo una forma diferenciada de su cómputo; exigiendo al/la contribuyente el cumplimiento de una serie interminable de deberes formales, contemplados en normas vagas, confusas y de una notoria amplitud, que violan los principio de certeza y simplicidad tributaria que exigen precisión y claridad; etc.).

Reducidas las garantías del/la contribuyente y ampliadas las atribuciones legales del Fisco para facilitar su actividad recaudatoria (p. ej. sacrificando "la posibilidad de un contralor interno imparcial, en aras de una mayor capacidad de actuación en lo que respecta a la determinación y percepción de lo determinado en materia de tributos" - Luis R. Carranza Torres, Derecho Tributario en Córdoba luego de la reforma, Alveroni, 2003, p. 66), los jueces, como garantes del Estado de Derecho Constitucional, tenemos el ineludible deber de velar para que se mantenga sin alteraciones graves el equilibrio dentro de la relación tributaria. En ese sentido, la ampliación de las atribuciones de las autoridades en desmedro de los derechos de los ciudadanos y ciudadanas, impone un control judicial más estricto, que evite desbordes que sometan a los habitantes de la Provincia a la arbitrariedad de los empleados y funcionario públicos.? Sobre el particular la doctrina ha dicho (José María Martín y Guillermo F. Rodríguez Usé, Derecho Tributario Procesal, Depalma, 1987, p. 73):

". por un lado aparece la necesidad de erradicar el flagelo social de la evasión tributaria, para lo cual es necesario dotar al organismo de fiscalización de poderes suficientes para detectar las obligaciones tributarias omitidas. Pero también se debe considerar los valores de la libertad y la seguridad que tutela nuestra Constitución nacional, los cuales no pueden ser permanentemente sojuzgados por un espíritu meramente recaudatorio. De allí que cuando se legisla en materia de facultades de verificación y fiscalización, y cuando se juzga la conducta de la Administración fiscal y la de los sujetos pasivos tributarios, hay que ponderar adecuadamente, para no caer en un "tax heaven" , en donde no hay obligaciones tributarias, ni en una prisión fiscal, en donde todo ciudadano es por ello un presunto infractor y, como tal, pasible de todo tipo de atropellos y vejámenes por el organismo encargado de la fiscalización y recaudación de los tributos." Al tratar específicamente las "facultades de verificación, fiscalización e investigación" de la Dirección, Pablo E. Landín hace referencia a dos cuestiones, que él califica "de sumo interés" (obra colectiva precedentemente citada, dirigida por Héctor Villegas Ninci, p. 158):

"Una, y si bien el Cód. Trib. Prov. Nada dice al respecto, nos parece por demás conveniente y necesario que todo inicio de fiscalización sea debidamente notificado al administrado, con clara mención del tributo y períodos a ser auditados, la identificación de los funcionarios habilitados a intervenir, la dependencia a la que pertenecen, y todo otro dato que permita establecer el marco legal y fáctico del procedimiento en marcha. Tal previsión no ha sido receptada legalmente, pero hace a la buena fe del Fisco en su relación con los contribuyentes." "Otra, que como agrega Folco con cita del precedente "Vollenweider", las facultades inquisitivas que posee el organismo fiscal posibilitan su accionar discrecional, pero va de suyo que la inquisición fiscal debe ser limitada y razonable, manteniendo un adecuado equilibrio entre los objetivos y derechos del Fisco (actividad recaudatorio eficaz y certera) y de los responsables (resguardo jurídico con sustento en garantías constitucionales frente a pretensiones fiscales arbitrarias o desmesuradas)." Más adelante el mismo jurista puntualiza entre "los requisitos que debieran observar los requerimientos de información: ser precisos, lo que implica que deben definir clara y puntualmente el objeto de la solicitud; como todo deber formal, tienen que estar vinculados a cuestiones tributarias; ser materialmente posibles de cumplir." (p. 161).

Otros doctrinarios explican que "la Dirección General Impositiva [en el ámbito provincial: Dirección General de Rentas o Dirección de Policía Fiscal] puede exigir una exhibición general sólo en caso de juicio universal, salvo expresa conformidad del inspeccionado. En los demás supuestos, la exhibición se limitará a las anotaciones que tengan relación con el hecho imponible investigado" (José María Martín y Guillermo F. Rodríguez Usé, Derecho Tributario Procesal, Depalma, 1987, p. 75).

En virtud del equilibrio que debe imperar en la relación tributaria, el último requisito mencionado por Pablo E. Landín debe entenderse en el sentido de que sea materialmente posible de cumplir sin excesiva onerosidad para el/la contribuyente.

El Requerimiento N° 1-036.859 fue efectuado con motivo de encontrarse la actora inscripta en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos bajo el número 216-07965-5 (fs. 2 y 3). No habiéndose consignado ninguna otra mención sobre el tributo auditado, corresponde concluir que la inspección y fiscalización en cuestión está dirigida a controlar el cumplimiento de dicho tributo.

Por lo tanto y conforme las consideraciones efectuadas precedentemente, sólo corresponde admitir como exigencias razonables que la contribuyente debe cumplir por encontrarse adecuadamente vinculadas con el tributo auditado, las que manifiestamente reflejan datos relevantes para determinar dicho tributo, tales como: descripción de las actividades que desarrolla; libros y registros contables; Libro IVA Ventas; constancias que acrediten la presentación y pago de los anticipos y declaraciones juradas anuales del Impuesto sobre los Ingresos Brutos y los papeles de trabajo respaldatorios; constancias de retenciones, percepciones y recaudaciones del Impuesto sobre los Ingresos Brutos correspondientes a la Provincia de Córdoba; facturas, notas de débito, notas de crédito, remitos y otros documentos equivalentes emitidos correspondientes a todos los puntos de venta.

Respecto al resto de las exigencias formuladas por la Dirección de Policía Fiscal a la actora en el requerimiento bajo análisis, la última sólo podrá ser obligada a cumplir las respectivas mandas, con la aplicación de las correspondientes sanciones si no lo hace, si las autoridades involucradas justifican que los requerimientos efectuados son el medio adecuado (necesario, y proporcionado en cuanto no impone obligaciones exorbitantes) para los fines legítimos perseguidos, que deberán ser indicados con claridad y precisión.

En conclusión, por las razones hasta aquí desarrolladas, entiendo que corresponde hacer lugar a la acción declarativa de certeza promovida por la Sra. Liliana Marina De Scisciolo y aclarar que en el marco de la inspección motivo de este proceso, las autoridades tributarias sólo pueden exigir a la actora el cumplimiento de deberes formales y de información o de aporte de documentación y registraciones, directamente relacionadas con el Impuesto a los Ingresos Brutos (detalladas precedentemente) y que, respecto a los demás requerimientos sólo serán válidos (y, por lo tanto, obligarán a la contribuyente) en la medida en que el organismo recaudador justifique que son el medio adecuado para obtener fines legítimos, que deberán ser indicados con claridad y precisión.

Las costas deben imponerse a la parte demandada que resulta vencida (art. 130 CPCC.) y como el proceso carece de contenido económico, justiprecio los honorarios de la Dra. Mariela Filippi Marini en Pesos XXX ($ XXX), equivalente a 15 Jus, que devengarán intereses, que se calcularán desde la fecha de este pronunciamiento, a la tasa pasiva que publica el BCRA con más el 2% mensual no acumulativo (arts. 26, 35, 36 y concs. de la Ley 9459).

Por todo lo expuesto, RESUELVO: 1°) hacer lugar a la acción declarativa de certeza promovida por la Sra. Liliana Marina De Scisciolo y aclarar que en el marco de la inspección motivo de este proceso, las autoridades tributarias sólo pueden exigir a la actora el cumplimiento de deberes formales y de información o de aporte de documentación y registraciones, directamente relacionadas con el Impuesto a los Ingresos Brutos (descripción de las actividades que desarrolla; libros y registros contables; Libro IVA Ventas; constancias que acrediten la presentación y pago de los anticipos y declaraciones juradas anuales del Impuesto sobre los Ingresos Brutos y los papeles de trabajo respaldatorios; constancias de retenciones, percepciones y recaudaciones del Impuesto sobre los Ingresos Brutos correspondientes a la Provincia de Córdoba; facturas, notas de débito, notas de crédito, remitos y otros documentos equivalentes emitidos correspondientes a todos los puntos de venta) y que, respecto a los demás requerimientos sólo serán válidos (y, por lo tanto, obligarán a la contribuyente) en la medida en que el organismo recaudador justifique que son el medio adecuado para obtener fines legítimos, que deberán ser indicados con claridad y precisión; 2°) Imponer las costas a la parte demandada y regular los honorarios de la Dra. Mariela Filippi Marini en Pesos XXX ($ XXX), que generarán los intereses establecidos en los considerandos. Protocolícese y hágase saber.

Rolando Oscar Guadagna Juez Juzgado Civil, Comercial y Familia de 3§ Nominación de Río Cuarto