Tribunal: CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACION
Jurisdicción: Federal — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 2006-05-23


Buenos Aires, 23 de mayo de 2006.

Vistos los autos: "Recurso de hecho deducido por la actora en la causa San Buenaventura S.R.L. (TF 15.541-I) c/ Dirección General Impositiva", para decidir sobre su procedencia.

Considerando:

1°) Que la Sala I de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, al confirmar lo resuelto por el Tribunal Fiscal de la Nación, mantuvo la determinación de oficio efectuada por la Administración Federal de Ingresos Públicos, que tuvo como fundamento considerar que la comercialización de parcelas del cementerio privado explotado por la actora se encontraba gravada por el impuesto al valor agregado.

2°) Que, contra lo así resuelto, la parte actora interpuso el recurso extraordinario cuya denegación dio origen a la queja en examen. El remedio planteado resulta procedente, puesto que se encuentra en discusión la inteligencia que cabe asignar a normas de carácter federal -como lo son las de la ley del impuesto al valor agregado (ley 23.349 y sus modif.)- y la sentencia definitiva del superior tribunal de la causa ha sido adversa al derecho que la apelante sustenta en ellas (art. 14, inc. 3°, de la ley 48).

3°) Que para decidir en el sentido indicado, la cámara compartió el criterio del Tribunal Fiscal de la Nación, según el cual el contrato de concesión de uso estaría exento del gravamen en virtud de lo dispuesto por el art. 6°, punto 24, de la ley del IVA (corresponde al art. 7° en el texto ordenado en 1997 de la ley 23.349). Sin embargo, en razón de que el último párrafo de esa norma prevé que tal exención "no será procedente cuando el sujeto responsable por la venta o la locación, la realice en forma conjunta o complementaria con locaciones de servicio gravadas, salvo disposición expresa en contrario", las sentencias dictadas en las anteriores instancias concluyeron, sobre la base de considerar que la cesión a perpetuidad del derecho real de uso de las parcelas del cementerio se encuentra inescindiblemente unido al servicio de mantenimiento de aquéllas, y que este servicio se encuentra gravado por el impuesto, que también lo estaba la cesión de las parcelas.

El Tribunal Fiscal lo expresó en los siguientes términos: "cabe concluir que la exención del contrato de concesión cae ante la circunstancia de la prestación en forma conjunta del servicio gravado, razón por la que el criterio fiscal expuesto en la resolución venida en recurso es correcto, por lo que cabe su confirmación" (fs. 114 vta.).

4°) Que en primer lugar cabe poner de relieve que las sentencias de las anteriores instancias -tal como lo señala adecuadamente el señor Procurador Fiscal subrogante en el punto III de su dictamen- han examinado incorrectamente la cuestión sobre la que radica verdaderamente la controversia puesto que lo que corresponde decidir no es si resulta aplicable el impuesto al valor agregado por el otorgamiento de una "concesión", sino sobre los contratos de "cesión de derecho de uso" de las parcelas, celebrados entre la actora y sus clientes, según lo establecido en los "certificados de cesión a perpetuidad".

5°) Que, sentado lo que antecede, y más allá de la calificación que tal clase de convenios pueda merecer en el campo del ordenamiento civil, no hay elementos que hagan suponer que los contratos de cesión de las parcelas del cementerio privado no se adecuen a la realidad económica de las operaciones realizadas entre la actora y sus clientes o que sean manifiestamente inadecuados para reflejar la cabal y efectiva intención perseguida por los contratantes. Por lo tanto, su tratamiento impositivo debe examinarse sobre la base de lo acordado entre las mencionadas partes (conf. arts. 1 y 2 de la ley 11.683 -t.o. en 1998- y causa E.627.XXXVIII "Empresa Provincial de Energía de Santa Fe c/ Dirección General Impositiva (TF 14.663)", sentencia del 22 de febrero de 2005, entre otras).

6°) Que lo precedentemente señalado resulta relevante puesto que la cesión del derecho de uso sobre las parcelas se encuentra al margen del objeto del impuesto al valor agregado, en tanto no puede -mediante una razonable y discreta interpretación de las normas respectivas (Fallos: 280:82; 302:661, entre otros)- ser incluida en los presupuestos de hecho -venta de cosas muebles, obras, locaciones y prestaciones de servicios, importación definitiva de cosas muebles o de servicios- contemplados por la ley.

7°) Que, por lo tanto, cabe concluir en que no se trata del supuesto de una exención -como la prevista en el punto 23, inc. h, del art. 7 de la ley del tributo (t.o. en 1997) respecto del "otorgamiento de concesiones"- que pueda caer, como lo dispone el último párrafo de ese artículo "cuando el sujeto responsable por la venta o locación la realice en forma conjunta y complementaria con locaciones de servicios gravadas", sino de un caso en el que el negocio jurídico -la cesión del derecho de uso de las parcelas- se encuentra excluido del objeto del tributo. Y, en tales condiciones, la existencia de otras prestaciones vinculadas con dicho negocio -y con abstracción de que sobre estas últimas pueda recaer el tributo- no pueden dar sustento a la pretensión fiscal de gravar a aquél, ya que -además de lo precedentemente expresado- no se configuran ni concurren las condiciones previstas en el último párrafo del art. 3° de la ley del impuesto.

Por ello, oído el señor Procurador Fiscal, se hace lugar a la queja, se declara procedente el recurso extraordinario y se deja sin efecto la sentencia apelada. Con costas. Reintégrese el depósito de fs. 41, agréguese la queja al principal, y vuelvan los autos al tribunal de origen, a fin de que, por medio de quien corresponda, se proceda a dictar un nuevo fallo con arreglo al presente. Notifíquese y remítanse. ENRIQUE SANTIAGO PETRACCHI - ELENA I. HIGHTON de NOLASCO - JUAN CARLOS MAQUEDA - E. RAUL ZAFFARONI - CARMEN M. ARGIBAY.

ES COPIA Recurso de hecho interpuesto por San Buenaventura S.R.L., representada por el Dr. Eduardo A. Wannesson Tribunal de origen: Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala I Tribunales que intervinieron con anterioridad: Tribunal Fiscal de la Nación