Tribunal: CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACION
Jurisdicción: Federal — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 2008-02-26


A. 674. XXXVII.

ORIGINARIO Aguas Argentinas S.A. c/ Buenos Aires, Provincia de s/ acción declarativa.

Buenos Aires, 26 de febrero de 2008 Vistos los autos: "Aguas Argentinas S.A. c/ Buenos Aires Provincia de s/ acción declarativa", de los que Resulta:

I) A fs. 10/46 se presenta Aguas Argentinas S.A. e inicia una acción meramente declarativa de certeza contra la Provincia de Buenos Aires a fin de que se despeje la incertidumbre generada por la pretensión de dicha provincia de gravar con el impuesto de sellos local al contrato de concesión para la prestación del servicio de agua potable y desagües cloacales, celebrado el 28 de abril de 1993, entre la actora y el Ministerio de Economía y Obras y Servicios Públicos, en representación del Estado Nacional.

Aduce que dicha incertidumbre proviene del hecho de que la pretensión del Fisco provincial no se compadece con el criterio expuesto por el órgano máximo de asesoramiento de la Administración Pública Nacional, pues el Procurador del Tesoro, en su dictamen de fecha 7 de febrero de 2000, sostuvo la improcedencia de aquella pretensión, a la vez que recordó lo previsto expresamente en una de las cláusulas del contrato de concesión, en virtud de la cual, si por hipótesis se concluyera que es legítima la pretensión del Fisco provincial, será el Estado Nacional quien deberá asumir la obligación de pago del tributo.

Sostiene que existe un plexo normativo de naturaleza federal (básicamente, la ley de reforma del Estado 23.696; los decretos dictados por el Poder Ejecutivo Nacional 1105/89; 999/92 y 787/93), en virtud del cual ha resultado concesionaria de un servicio público nacional, actividad que no puede ser interferida o entorpecida por la pretensión de cobro de un impuesto local, máxime si se repara en que la provincia demandada adhirió a los compromisos asumidos en el Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento que incluía, entre otros, el de derogar el impuesto de sellos.

Con sustento en el ordenamiento fiscal de la Provincia de Buenos Aires argumenta que no se ha configurado el hecho imponible del impuesto de sellos reclamado pues: a) el art. 244 del Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires debe ser interpretado integralmente con la ley impositiva anual vigente al momento de celebración del contrato (ley 11.484, art. 14, ap. a, inc. 3, norma en virtud de la cual únicamente se hallaban gravadas las concesiones otorgadas por cualquier autoridad administrativa provincial o municipal, pero no las concesiones otorgadas por una autoridad nacional, como la que se examina en estos autos. Es por esta razón que -contrariamente a lo sostenido por el Fisco provincial- entiende aplicable al caso el criterio que resulta del fallo de esta Corte dictado en la causa C.799.XXXIII ACoviares S.A.", el 15 de abril de 1999; b) el art. 215 del Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires establece que un contrato otorgado en extraña jurisdicción cuyos efectos se produzcan en la provincia, puede ser gravado en ésta en tanto no se haya pagado el impuesto en la jurisdicción en que se instrumentó el contrato o, bien, no se justifique la existencia de una exención en la jurisdicción de otorgamiento. En consecuencia, expresa que, la pretensión fiscal carece de sustento pues el contrato de concesión firmado por Aguas Argentinas S.A. se hallaba alcanzado por la exención del impuesto de sellos establecida por el art. 3° del decreto 1105/89 que reglamentó la ley 23.696, sin que quepa argumentar -como lo hizo el Fisco provincial- que el dictado del decreto 114/93 implicó dejar de lado dicha exención, pues dispuso Aderogar" el impuesto para todos los hechos imponibles contenidos en la ley nacional.

Aduce que, en rigor de verdad, este último decreto dispuso una reducción de las alícuotas del impuesto de sellos a tasa cero, lo que implica una verdadera exención, circunstancia que se ve corroborada por el hecho de que el decreto del Poder Ejecutivo Nacional 787/93, de fecha posterior al decreto 114/93, aprobó el modelo de contrato de concesión suscripto por Aguas Argentinas S.A., cuya cláusula 8.3. expresamente reconoce la vigencia de la exención prevista en el decreto 1105/89; c) el ordenamiento impositivo provincial sujeta al impuesto de sellos a aquellos actos, contratos y operaciones de carácter oneroso (art. 215 del Código Fiscal) sin que dicho carácter pueda ser atribuido al contrato de concesión suscripto por la actora, pues según resulta de lo estipulado en el art. 1.4. del contrato, la concesión ha sido otorgada en forma gratuita para el concesionario con la aclaración de que ello implica que está exceptuado de la obligación de pagar un canon.

Finalmente, manifiesta que aun en el supuesto de que se considerara configurado el hecho imponible respecto del contrato de concesión suscripto por la actora, la cláusula 8.3. de dicho contrato es clara y explícita en el sentido de que la obligación tributaria será asumida por el Estado Nacional. Asimismo, pide que se cite al Estado Nacional, en los términos previstos por el art. 94 y concordantes del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación.

II) A fs. 60/61 se expidió el señor Procurador General en favor de la competencia originaria de este Tribunal.

A fs. 90/101 se presentó el Estado Nacional y, tras consentir expresamente la competencia del Tribunal y admitir que en el caso se hallan reunidos los recaudos previstos por el art. 322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, expuso en cuanto al fondo del asunto razones que, en sustancia, coinciden con los argumentos de la actora relatados precedentemente.

III) A fs. 104/109 la Provincia de Buenos Aires en su contestación de la demanda expone las siguientes argumentaciones:

a) que no puede aplicarse al caso el criterio que surge del fallo de este Tribunal dictado el 15 de abril de 1999 en la causa "Coviares", pues el ordenamiento examinado en aquella oportunidad (art. 49, inc. 3, del decreto-ley 9420 -t.o. en 1982- de la Provincia de Buenos Aires) ha sufrido una modificación que impide adoptar la misma solución. En este sentido sostuvo que la ley impositiva local 11.484 votada por la legislatura para el año 1993 -año en que la actora suscribió el contrato de concesión-, si bien en su art. 14, ap. a, inc. 3, conserva una redacción idéntica a la del mencionado art. 49 del decreto-ley 9420, esto es, sólo comprende a las concesiones otorgadas por la autoridad provincial o municipal, ha agregado al final del aludido ap. a, el inc. 18 con el siguiente texto: "18. Actos y contratos no enumerados precedentemente, el diez por mil 10 o/oo". Esta última previsión, en su juicio, permitiría colegir que las concesiones otorgadas por una autoridad nacional -como lo es la que se examina en autos- se hallan alcanzadas por el impuesto de sellos; b) que el decreto 114/93 -dictado sobre la base de lo dispuesto por el art. 34 de la ley 24.073- derogó a partir del 1° de febrero de 1993 el impuesto de sellos para todos los hechos imponibles contenidos en la ley, razón por la cual es erróneo sostener que se configura un supuesto de exención, o bien, pretender la subsistencia de la exención del impuesto de sellos prevista en el decreto 1105/89, pues a la fecha de celebración del contrato de concesión, el decreto 114/93 había derogado el gravamen; c) desconoce el carácter gratuito del contrato de concesión que le atribuye la actora, pues al tratarse de un servicio público retribuido por el sistema de tarifas que el concesionario recibe de terceros, es indiscutible el contenido económico del contrato y, por ende, cabe concluir que el contrato ha sido otorgado a título oneroso; d) que, en el caso, no ha sido probado que el tributo local importe una interferencia o entorpecimiento en las finalidades de utilidad nacional contenidas en las normas federales en las que se sustentó la concesión. Cita jurisprudencia del Tribunal en la que funda su posición; e) por último, manifiesta que las cláusulas contractuales pactadas entre el Estado Nacional y el concesionario relativas a la asunción de responsabilidad por parte de aquél por el pago de tributos o, la mención en dichas cláusulas de la exención del decreto 1105/89, le resultan inoponibles.

Considerando:

1°) Que este juicio es de la competencia originaria de esta Corte (arts. 116 y 117 de la Constitución Nacional) y se hallan reunidos los recaudos del art. 322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, tal como lo puso de relieve el señor Procurador Fiscal en los apartados IV y V de su dictamen, a cuyas consideraciones corresponde remitir en razón de brevedad.

2°) Que la interpretación de las normas locales que propicia la provincia demandada con el objeto de descartar la aplicación al caso del fallo dictado por el Tribunal en la causa "Coviares" -que ha sido reseñada en el punto III, ap. a, de esta sentencia- no puede ser aceptada. Aunque es cierto que en el régimen previsto por el decreto-ley 9420 (t.o. en 1982) únicamente quedaban alcanzados por el impuesto de sellos aquellos actos, contratos y operaciones de carácter oneroso que "...expresamente se indiquen..." en su texto (ver art. 1° del decreto citado), previsión que fue mantenida en el Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires con igual redacción hasta la reforma introducida por la ley 10.731 que suprimió la exigencia de que los actos, contratos y operaciones de carácter oneroso deban ceñirse a los expresamente indicados, de dicha modificación no se sigue ninguna consecuencia relevante para la solución del sub examine (ver art. 184, según el texto de la ley 10.397 y el mismo artículo modificado por la ley 10.731; art. 203 del Código Fiscal -t.o. en 1994-; art. 214 del Código Fiscal -t.o. en 1996 y en 1999- y art. 228 -t.o. en 2004-). En efecto, ello es así, pues tanto en el régimen del decreto-ley 9420 (t.o. en 1982) que examinó la Corte en el precedente "Coviares", como en el de los sucesivos textos del Código Fiscal que regularon lo relativo al impuesto de sellos, se mantuvieron con idéntica redacción, por una parte, normas relativas al modo de determinar el monto imponible en las que, mediante una expresión genérica, se aludía a las concesiones otorgadas por cualquier autoridad (ver art. 33 del decreto-ley 9420 -t.o. en 1982-); art. 216 del Código Fiscal, según la ley 10.397; art. 233 del Código Fiscal -t.o. en 1994-; art. 244 -t.o. en 1996 y 1999- y art. 259 -t.o. en 2004-) y, por la otra, normas que se integraban con aquéllas en las que al establecer las alícuotas que debían ser pagadas en cada operación en particular, se especificó que se trataba de "...concesiones otorgadas por cualquier autoridad administrativa, provincial o municipal..." (esta última clase de previsiones se hallaban en el propio texto del decreto-ley 9420 -t.o. en 1982- [ver art. 49, inc. 3], o bien, en las pertinentes leyes impositivas votadas anualmente por la legislatura local).

En este contexto, la interpretación que efectúa la demandada -además de no atenerse a la literalidad del texto- resulta mañosa puesto que si el legislador tuvo la intención de comprender en la ley impositiva 11.484 -art. 14, ap. A-, a las concesiones otorgadas por toda clase de autoridad administrativa, no se advierte el sentido de haber mencionado sólo y específicamente a la "...autoridad administrativa, provincialo municipal..." (inc. 3) ni correspondería suponer que, implícitamente, ha quedado comprendido en la cláusula genérica del inc. 18 de la misma norma el supuesto de las concesiones otorgadas por la autoridad nacional; máxime si se repara en que esta distinción carecería de sentido, pues en ambos casos -inc. 3 e inc. 18- las alícuotas fijadas son idénticas (10 o/oo). Lo expuesto se ve corroborado por la diferente terminología utilizada con posterioridad a los hechos que aquí se examinan, vgr. al votarse la ley impositiva para el año 1998, en la que expresamente el legislador al cuantificar la obligación tributaria aludió a las concesiones otorgadas "por cualquier autoridad administrativa", sin ninguna especificación, fijando una alícuota del quince por mil (15 o/oo) y mantuvo la cláusula genérica para los actos y contratos no mencionados expresamente, con una alícuota diferencial del 10 por mil (10 o/oo) -conf art. 17, incs. 3 y 17, de la ley provincial 12.049-.

Lo hasta aquí expuesto permite concluir que tratándose en el caso de una concesión otorgada por la autoridad nacional -aspecto que por lo demás no se halla controvertido en el pleito-, aquélla resultaba excluida de la normativa provincial (ley 11.484) que, al igual que la examinada en el caso "Coviares" (decreto-ley 9420 -t.o. en 1982-), sólo comprendía a las concesiones otorgadas por la autoridad administrativa, provincial o municipal.

Por ello, y lo concordemente dictaminado por el señor Procurador Fiscal, se decide: Hacer lugar a la demanda iniciada por Aguas Argentinas S.A. contra la Provincia de Buenos Aires y, en consecuencia, declarar la improcedencia de la pretensión fiscal de la demandada con relación al contrato objeto del litigio. Con costas (art. 68 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación). Notifíquese.

RICARDO LUIS LORENZETTI - ELENA I. HIGHTON de NOLASCO - CARLOS S. FAYT - ENRIQUE SANTIAGO PETRACCHI - JUAN CARLOS MAQUEDA - E. RAUL ZAFFARONI - CARMEN M. ARGIBAY.

ES COPIA Profesionales: Juan Carlos Cassagne; Alberto Tarsitano; Gabriel E. Carbonel; Analía Eva Vaqueiro; Alberto D. García y Alejandro Juan Fernández Llanos DICTAMEN DEL PROCURADOR GENERAL S u p r e m a C o r t e :

- I - A fs. 10/46, Aguas Argentinas S.A., en su condición de empresa prestataria del servicio de agua potable y desagües cloacales, promovió acción declarativa, en los términos del art. 322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación (CPCCN), contra la Provincia de Buenos Aires, a fin de que V.E. despeje la incertidumbre que le genera, según manifiesta, la pretensión de la demandada de gravar con el impuesto de sellos el contrato de concesión que ha celebrado con el Estado Nacional (Ministerio de Economía y Obras y Servicios Públicos) el 28 de abril de 1993.

Señaló, en lo que aquí interesa, que la concesión se entregó a título gratuito (pto. 1.5 del "Pliego de Bases y Condiciones" y art. 1.4 del contrato de concesión) y no debe confundirse con la tarifa que percibirá el concesionario, pues ella es la contraprestación única y exclusiva por el servicio prestado a los usuarios, nacida de un acuerdo diferente y posterior al analizado sub judice.

En tales condiciones, recordó que el Código Fiscal, en sintonía con lo exigido por la ley de coparticipación federal de impuestos (ley 23.548, art. 91), sólo alcanza con el impuesto de sellos a los actos, contratos y operaciones de carácter "oneroso", requisito aquí no verificado, razón por la cual la postura asumida por la Provincia viola el bloque de legalidad y las cláusulas contractuales.

También esgrimió que la pretensión provincial se encuentra en pugna con: (i) la responsabilidad primaria, excluyente y no trasladable del Estado Nacional sobre cualquier carga fiscal que afecte el contrato de concesión; (ii) la inmunidad fiscal para esta clase de instrumentos de gobierno; (iii) el principio de no afectación del comercio interjurisdiccional y (iv) el principio de no injerencia con los fines de un servicio público federal.

Por último, solicitó la intervención del Estado Nacional, en los términos del art. 94 del CPCCN.

- II - A fs. 90/101, el Estado Nacional respondió su citación.

En primer término, calificó al contrato de concesión como un instrumento del gobierno federal y, por ende, inmune al poder tributario provincial, por el cual se dio cumplimiento al mandato legislativo contenido en la ley 23.696, de transferir al sector privado la empresa Obras Sanitarias de la Nación (cfr. ptos. 1; 2 y 3, fs. 93).

Añadió que la concesión del servicio de agua potable y desagües cloacales en la Capital Federal y once partidos del Gran Buenos Aires es una materia federal que, por su naturaleza, no puede ser interferida por las gabelas locales.

Desde esa perspectiva, acusó de parcial la interpretación que realiza la Provincia del art. 75, inc. 30), de la Constitución Nacional pues, sin desconocer la finalidad de utilidad nacional de la concesión del servicio público federal, omite que, en el caso concreto, las potestades tributarias locales interfieren en la prestación de aquel servicio y en los fines tenidos en cuenta para la satisfacción de la utilidad federal del establecimiento, motivo por el cual deben aquí replegarse (fs. 100 vta.).

- III - A fs. 104/109, la Provincia contestó el traslado de la demanda y solicitó su rechazo.

En primer lugar, explicó que la actora recurrió ante el Tribunal Fiscal de Apelaciones la resolución de la Dirección Provincial de Rentas N° 187/99, por la cual se le había determinado el impuesto y aplicado multa. A su turno, aquel organismo confirmó parcialmente el acto apelado, lo que produjo el agotamiento de la vía administrativa y facultó a interponer demanda ante la Justicia, previo pago de los importes reclamados (art. 107 del Código Fiscal). En tales condiciones, negó la existencia de un estado de incertidumbre sobre la existencia, alcance y modalidad de una relación jurídica, que requiera de un pronunciamiento judicial para ponerle fin.

Con idéntico fundamento, puntualizó que el remedio previsto en el art. 322 del CPCCN es excepcional y subsidiario, habilitándose solo cuando el actor carezca de otro medio legal idóneo para poner término a la incertidumbre, situación que no se verifica en la especie, donde aquel fue parte del proceso determinativo, aportó pruebas, sentó el derecho que consideraba aplicable y recurrió a la instancia revisora, que le fue finalmente desfavorable.

Afirmó que el Estado puede exigir el pago del tributo con carácter previo a su discusión judicial pues, en caso de demostrarse la ilegitimidad de su pretensión, será devuelto sin que el contribuyente experimente otra turbación patrimonial que la privación temporaria de su capital.

En cuanto al fondo del asunto, manifestó que el Código Fiscal grava los actos, contratos y operaciones de carácter "oneroso", concertados en instrumentos públicos o privados fuera de la Provincia, cuando produzcan efectos en ella, siempre que no se haya pagado el impuesto en la jurisdicción donde se instrumentan o no se justifique allí su exención.

En ese orden, reconoció que el art. 1.4. del contrato de concesión establece que es otorgada en forma "gratuita", lo que implica que el concesionario está exento de la obligación de pago del canon.

Sin embargo, con cita de diversos autores, aseveró que la forma mas antigua de participación del sector privado en la gestión del servicio público es la concesión, donde el Estado conserva la titularidad del servicio pero transfiere su explotación a un particular, quien corre con los riesgos económicos. Añadió que la separación entre titularidad y explotación del servicio sólo es posible en aquellos casos que suponen una actividad económica, que toma a su cargo el concesionario a cambio de una retribución: el producto de las tarifas o precio pagado por los usuarios.

De allí concluyó que la prestación de servicios públicos a través de concesionarios retribuidos por el sistema de tarifas percibidas de terceros (usuarios) comporta, a los efectos de su análisis frente al impuesto de sellos provincial, un acto a título oneroso, alcanzado por sus previsiones.

Por último, aclaró que pretende gravar el contenido económico de la relación y que las voluntades privadas no pueden condicionar esa actividad estatal pues el art. 71 del Código Fiscal establece, para la determinación de la verdadera naturaleza de los hechos imponibles, que se atenderá a los hechos, actos y situaciones efectivamente realizados, con prescindencia de las formas o de los actos jurídicos del derecho privado en que se exterioricen. Por tal razón, desconoce el carácter gratuito del contrato celebrado entre el Estado Nacional y la actora (cfr. fs. 107, pto. 31).

- IV - Pienso que V.E. sigue teniendo competencia para entender en el presente, a tenor de lo dictaminado por este Ministerio Público a fs. 60/61.

- V - Corresponde señalar que la pretensión de la actora se encuentra dirigida a dilucidar el estado de falta de certeza en que se encuentra, frente al impuesto de sellos, por la instrumentación del contrato de concesión celebrado con el Estado Nacional (Ministerio de Economía y Obras y Servicios Públicos) el 28 de abril de 1993.

Al respecto, no es ocioso recordar que la declaración de certeza, en tanto no tenga carácter simplemente consultivo, no importe una indagación meramente especulativa y responda a un "caso" que busque precaver los efectos de un acto en ciernes al que atribuye ilegitimidad y lesión al régimen federal, constituye causa en los términos de la Ley Fundamental (Fallos: 308:2569; 310:606 y 977; 311:421, entre otros).

Sobre la base de estas premisas, y contrariamente a lo sostenido por la demandada, considero que se encuentran reunidos los requisitos establecidos por el art. 322 del CPCCN.

En primer lugar, ha mediado una actividad explícita de la Dirección Provincia de Rentas de la demandada, dirigida a la "percepción" del impuesto que estima adeudado (Fallos: 311:421, cons. 31).

En efecto, la resolución de la Dirección Provincial de Rentas N1 187/99, confirmada parcialmente por el Tribunal Fiscal de Apelaciones, evidencia una actividad estatal explícita dirigida al cobro del tributo, que sumió a la actora en un "estado de incertidumbre sobre la existencia, alcance y modalidad de una relación jurídica", entendiéndose por tal a aquella que es "concreta" al momento de dictarse el fallo.

Y dicha concreción se verifica pues se han producido la totalidad de los presupuestos de hecho en que se apoya la declaración acerca de la existencia o inexistencia del derecho discutido, condición bajo la cual sólo podrá afirmarse realmente que el fallo pone fin a una controversia actual, diferenciándose de una consulta en la cual se responde acerca de la eventual solución que podría acordarse a un supuesto de hecho hipotético (dictamen de este Ministerio Público in re "Newland, Leonardo Antonio c/Provincia de Santiago del Estero", del 4 de diciembre de 1986, compartido por V.E. en Fallos: 310:606, cons. 21, criterio reiterado en Fallos: 311:421, cons. 31).

Frente a ello, la sustanciación del procedimiento determinativo de oficio y el posterior recurso ante el Tribunal Fiscal de Apelaciones no obsta a la procedencia de la vía intentada, ya que la competencia originaria de la Corte -que proviene de la Constitución- no puede quedar subordinada al cumplimiento o vigencia de los procedimientos exigidos por las leyes locales (Fallos: 312:475 y sus citas).

La demandada reclama también el previo pago del tributo como condición para discutir en sede judicial su legitimidad.

Sin embargo, como claramente advirtió V.E. en el citado precedente de Fallos: 310:606 (cons. 51), la admisión de que concurren en la especie los presupuestos de la acción meramente declarativa, en especial el estado de incertidumbre respecto de los alcances de la relación jurídica concreta y del interés suficiente en el accionante, constituye el primer obstáculo a la viabilidad de la defensa. En efecto, dentro de ese marco, la exigencia del pago previo de lo que constituye el objeto de la discusión -en la forma requerida por el art.

120 del Código Fiscal provincial como condición para el acceso a la instancia judicial (ley 10.397, t.o. 2004)- implicaría desconocer la necesidad de tutela judicial inmediata que, en casos como el presente, tiende a dilucidar el estado de falta de certeza entre el contribuyente que cuestiona la actitud del Estado y este último.

Por último, la accionada esgrime la gravedad institucional insita en el contenido de esta acción, que desconoce el federalismo y las potestades tributarias originarias de la provincias, al pretender eludir la jurisdicción natural local y sus requisitos mediante una simple e infundada alegación de inconstitucionalidad.

Pero, tal como sostuvo este Ministerio Público in re "El Cóndor Empresa de Transportes S.A. c/Provincia de Buenos Aires" (Fallos: 324:4226), en criterio compartido por V.E., la solución que aquí se propicia no debe interpretarse como limitación de las autonomías provinciales, toda vez que la Corte constituye el fuero natural de las provincias argentinas (arts. 116 y 117 C.N.). Y tal conducta debe adoptarse pues el Estado Nacional ha comparecido a su citación y manifestado interés en el pleito (cfr. 90/101), de forma tal que la única manera de conciliar lo preceptuado en el art. 117 de la Constitución Nacional respecto de las provincias con la prerrogativa jurisdiccional que le asiste a la Nación al fuero federal, sobre la base de lo dispuesto en el art. 116 de la Ley Fundamental, es sustanciando la acción en esta instancia (Fallos: 305:441; 308:2054; 311:489 y 2725; 312:389 y 1882; 313:98 y 551; 322:1043 y 2038; 323:702, 110 y 3873, entre otros).

Por lo expuesto, considero que se encuentran reunidos la totalidad de los requisitos fijados por el art. 322 del CPCCN para la procedencia de la acción intentada.

- VI - En cuanto al fondo de la cuestión en debate, pienso que un orden lógico impone examinar, en primer término, si corresponde asignar al contrato de concesión celebrado entre la actora y el Estado Nacional (Ministerio de Economía y Obras y Servicios Públicos) el 28 de abril de 1993, el carácter "oneroso" requerido por el art. 185 del Código Fiscal (ley 10.397, vigente a la fecha del acto) para ser gravado por el impuesto de sellos.

Para decidir tal planteo, corresponde poner de relieve, ante todo, que el mencionado convenio establece de manera expresa: "1.4 Modalidad de concesión: La Concesión del servicio es otorgada en forma gratuita para el Concesionario.

Ello implica que éste está exceptuado de la obligación de pago de canon" (cfr. cláusula 1.4 del contrato de concesión, aprobado por decreto 787/93).

Sobre la base de este precepto, que integra el decreto 787/93 (cfr. art. 21), el carácter gratuito en el otorgamiento de la concesión no condice, como ha destacado V.E., con la onerosidad que pretende atribuirle el organismo recaudador (cfr. E. 627, L.XXXVIII, "Empresa Provincial de la Energía de Santa Fe c/Dirección General Impositiva T.F. 14663", sentencia del 22 de febrero de 2005, cons. 4°).

Por otra parte, estimo que el argumento de la Provincia, fundado en que "la prestación de servicios públicos a través de concesionarios retribuidos por el sistema de tarifas que se perciben de terceros (usuarios) comporta, a los efectos de su análisis frente a la estructuración del impuesto de sellos provincial, un acto a título oneroso, alcanzado por sus previsiones" (pto. 3, párrafo 61, in fine, fs. 107), no es apto para desvirtuar tal conclusión.

Ello es así pues, en mi criterio, la inexistencia de ventaja en favor de uno de los intervinientes en el acto (Estado Nacional) determina -por sí sola- su carácter gratuito, siendo irrelevante la retribución que pueda obtener su contraparte por medio de un convenio posterior y ajeno a aquel cuya sujeción se analiza en el sub judice.

En cuanto a la realidad económica a la cual apela la demandada para intentar demostrar la gravabilidad del acto, basta recordar, como ha señalado V.E., que en materia de impuesto de sellos dicho principio carece de la relevancia que pueda tener respecto a otros tributos, en razón de que lo que se grava es la instrumentación (in re "Yacimientos Petrolíferos Fiscales S.A. c/ Tierra del Fuego, Provincia de s/ acción declarativa de inconstitucionalidad", sentencia del 15 de abril de 2004, cons. 3°).

Sin perjuicio de ello, tampoco se advierten motivos por los cuales deba dejarse de lado el hecho de que se está en presencia de la instrumentación de una concesión, otorgada sin obligación de pago de un canon en favor del otorgante, puesto que ello se adecua a la realidad económica de tal operatoria (cfr. E. 627, L.XXXVIII, "Empresa Provincial de la Energía de Santa Fe c/Dirección General Impositiva T.F. 14663", sentencia del 22 de febrero de 2005, cons. 6°).

- VII - Por lo expuesto, pienso que corresponde hacer lugar a la demanda.

Buenos Aires, 2 de septiembre de 2005.- RICARDO O. BAUSSET.- Es Copia