Tribunal: CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACION
Jurisdicción: Federal — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 1964-09-23


Considerando: 1. Que la representación fiscal funda su recurso extraordinario en lo dispuesto por el art. 9º de la ley 12.143 sobre impuesto a las ventas y el 33 de su reglamentación, en cuanto el primero dispone que dicho impuesto es adeudado desde el momento de la entrega de la mercadería o acto equivalente y se percibirá sobre la base de la declaración jurada, en la forma y plazos que fijará la Dirección, y el segundo que se abonará por año calendario. Deduce de tal régimen que la actora no pudo hacer válidamente provisiones para dicho pago en el momento del cierre de su balance comercial, es decir al 30 de setiembre de cada año, porque le era imposible todo cálculo, recién practicable al 31 de diciembre de cada año, una vez que se conociera, no sólo el monto de todas las ventas del año, sino también el de los conceptos deducibles, según el art. 8º de la ley.

2. Que el problema consiste en determinar si una sociedad anónima, al practicar la liquidación del impuesto a los réditos y la correspondiente al que grava los beneficios extraordinarios, tiene derecho a deducir el monto de lo abonado al fisco en concepto de impuesto a las ventas, a pesar de que, al cierre de su ejercicio comercial, no se hallaba en condiciones de calcular dicho monto, por las razones que el Fisco aduce y a que se refiere el anterior considerando.

3. Que no discuten las partes la facultad de tales sociedades de ajustar su declaración anual para el impuesto a los réditos al balance cerrado antes de finalizar el año fiscal, ni tampoco la de deducir el impuesto a las ventas para determinar el rédito neto, conforme con los arts. 5º, 63 y 64 inc. b), de la ley 11.682 (t.o. 1956); pero discrepan en cuanto a la manera de proceder cuando no coinciden el cierre del ejercicio comercial y el fiscal, como ocurre en el caso. De manera que, si la actora hubiera deducido el monto del impuesto a las ventas efectivamente pagado durante el primero de dichos ejercicios, la Dirección Impositiva no habría cuestionado la respectiva declaración.

4. Que, para decidir el asunto, debe recordarse que, conforme con el art. 17 inc. a), de la ley 11.682, se considerarán réditos producidos en el ejercicio los cobrados o devengados en el mismo, según fuese el método habitualmente seguido por el contribuyente. La parte final del artículo agrega que las disposiciones precedentes se aplicarán por analogía para la imputación de los gastos, reglas que repite el art. 15 de la reglamentación. Quiere decir que es facultad del contribuyente formular sus declaraciones, ya sea sobre la base de los réditos percibidos o sobre la de los devengados, según el sistema que habitualmente siga en sus balances y esa facultad de sujetarse a lo devengado se aplica también a los gastos; de manera que la ley permite efectuar las provisiones del caso, a los efectos de hacer frente a determinadas obligaciones aún no cumplidas. La circunstancia de que la liquidación y pago del impuesto a las ventas recién deba realizarse al 31 de diciembre, no impidió, pues, a la actora hacer en sus balances comerciales las provisiones necesarias, teniendo en cuenta las operaciones realizadas en el ejercicio, ya se tratara de ventas o de compras deducibles. Quiere decir que la forma reglamentaria de liquidación y pago del impuesto a las ventas debe relacionarse con la indudable facultad legal acordada al contribuyente para acogerse al sistema de réditos devengados y gastos equivalentes.

5. Que, cualesquiera sean los inconvenientes de este último, lo cierto es que la ley lo permite y, entonces, hay que sujetarse a ella, sin que se advierta peligro grave de perjuicio fiscal, máxime cuando nada impide exigir que, en el ejercicio siguiente a aquel en que se efectuó la provisión, ésta se ajuste a su monto definitivo, imputándose las diferencias a dicho ejercicio.

Por ello, y demás fundamentos de la sentencia apelada, habiendo dictaminado el procurador general, se la confirma, en cuanto fue materia del recurso extraordinario.- Aristóbulo D. Aráoz de Lamadrid.-Pedro Aberastury (según su voto).- Ricardo Colombres.- Esteban Imaz.- José F. Bidau.

Voto del doctor Aberastury:

Considerando: 1. Que la sentencia de fs. 114/5 resolvió que los montos adeudados por la sociedad recurrente, por impuesto a las ventas entre los años 1956 y 1959 a la fecha del cierre de sus ejercicios comerciales -el 30 de setiembre de cada año- y por los que se hicieron en los respectivos balances las correspondientes provisiones, son deducibles en las liquidaciones de impuestos a los réditos y a los beneficios extraordinarios efectuadas a esa misma fecha conforme a lo autorizado por el art. 17 inc. a), de la ley 11.682 (t.o. 1956); ello, por haber el contribuyente seguido el método de lo "devengado" para la contabilización de sus réditos y gastos, incluido aquel impuesto y "ser de la esencia de este método la creación de provisiones", sin perjuicio de las posibles "compensaciones en los sucesivos ejercicios fiscales" que la "propia técnica de la ley y su reglamentación autorizan".

2. Que contra aquella sentencia la Dirección General Impositiva interpuso recurso extraordinario (fs. 120/1), que le fue concedido (fs. 122), con el solo fundamento, precisado en la memoria (fs. 132/3), de que terminando el ejercicio fiscal para la liquidación del impuesto a las ventas el 31 de diciembre de cada año (art. 9º, ley 12.143 y 32 D.R.), hasta esa fecha no se puede saber si existe obligación tributaria o su monto exacto, no existiendo disposición legal alguna, por otra parte, que permita hacer provisiones para el pago de ese impuesto a deducir, estas últimas, para el pago de impuestos a los réditos y beneficios extraordinarios en las liquidaciones aludidas.

3. Que, para decidir la controversia, debe advertirse que conforme con el art. 17 inc. a), de la ley 11.682 y art. 15 D.R. se consideran réditos del ejercicio los percibidos o devengados en el mismo, según fuese el método seguido por el contribuyente, en el caso, el segundo, estableciendo la parte final del art. 17, inc. b), y el citado art. 15 del D.R. que estas disposiciones deben aplicarse por analogía para la imputación de los gastos con la sola limitación de que una vez adoptado uno de éstos, "no podrá alterarse el sistema, salvo autorización expresa de la Dirección" (art. 15 D.R.). La sentencia apelada deduce con acierto de estas disposiciones que, debiendo imputarse al mismo ejercicio fiscal los réditos y gastos devengados y pudiendo la fecha de aquél coincidir con la del ejercicio comercial cuando éste cierra antes de la terminación del año calendario (art. 17, a), las provisiones para lo que a esa fecha ya es por definición legal deuda cierta (art. 9º, ley 12.143), por un rubro deducible (arts. 63 y 64, ley 11.682), pueden ser hechos valer en las liquidaciones de los impuestos a los réditos y beneficios extraordinarios, como necesaria consecuencia del concepto de "renta neta" y "gasto devengado" que no requiere pago sino que en éste se haya incurrido.

4. Que la circunstancia de que la liquidación del impuesto a las ventas deba realizarse al 31 de diciembre de cada año (art. 33 de la reglamentación) no puede enervar el derecho que surge de las normas citadas que son básicas en el régimen legal vigente, por la sola razón de que no se haya determinado excepción para los casos de cierre del ejercicio comercial antes de esa fecha. La posibilidad de hacer valer las provisiones hechas sobre la base de los montos reales de ventas y deducciones permitidas hasta el final del ejercicio comercial, lo que no se desconoce que haya ocurrido en el caso conforme a las normas que rigen esas operaciones, surge del concepto mismo de rédito neto (art. 5º de la ley 11.682) que el impuesto a la venta es deducible (arts. 63 y 64) y de que las fechas de cierre de los balances comercial y fiscal pueden coincidir (art. 17, a) y de que este impuesto se adeuda o sea que en el gasto se ha incurrido "desde el momento de la entrega de la mercadería o acto equivalente" (art. 9º, ley 12.143). Porque las leyes deben ser interpretadas computando la totalidad de los preceptos que las integran (Fallos: 255:192, consid. 2º y sus citas), y una solución contraria sobre la base de la ausencia de expresa autorización, lesionaría un derecho emanado del sistema establecido por las citadas disposiciones legales sin que pueda argüirse con que una de ellas, por referirse a deducción de rubros, no es susceptible de extenderse más allá de la ley, atento que los preceptos de las leyes impositivas deben entenderse en forma tal que el propósito de la ley se cumpla de acuerdo con los principios de una razonable y discreta interpretación (Fallos: 254:362, consid. 5º).

5. Que, en punto a esta última consideración, cabe agregar que no se advierte riesgo serio o grave de perjuicio o evasión fiscal, desde que nada impide exigir que, en ejercicios sucesivos, se rectifiquen las liquidaciones y paguen o acrediten las diferencias que surjan de las liquidaciones definitivas del impuesto a la venta.

Por ello, y demás fundamentos de la sentencia apelada, habiendo dictaminado el procurador general, se la confirma en cuanto fue materia del recurso extraordinario.- Pedro Aberastury.