Tribunal: TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION
Jurisdicción: Nacional — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 2007-09-24


Buenos Aires, septiembre 24 de 2007.

El doctor Krause Murguiondo dijo I. Que a fs. 12/15 vta. Peugeot Citroen Argentina S.A., por apoderado, interpone recurso de apelación contra la Res. 1264/05 (DI ADEZ) dictada en el expediente ADGA Nº 423.174/02 por el Director de la Dirección Aduana de Ezeiza, por la cual se rechazó el reclamo de repetición interpuesto por dicha Firma en concepto de diferencia de tasa de estadística abonada por diversos D.I. Manifiesta que existe desproporción entre la tasa de estadística exigida por el Estado Nacional al momento de las destinaciones aduaneras (3%) y el servicio prestado por dicho concepto, por lo que dicha tasa constituye un tributo encubierto a la importación de mercaderías, establecido en clara violación al art. VIII del GATT. Sostiene que en 1989, por aplicación de la ley 23.664, la Argentina impuso una tasa del 3% ad valorem a efectos de la recopilación de información estadística sobre importaciones y exportaciones por la Administración de Aduanas Argentina. Manifiesta que por el dec. presidencial 2277/94 del 23 de diciembre de 1994 y con arreglo a lo dispuesto en el art. 764 del C.A, dicha tasa se redujo al cero por ciento y que posteriormente, con fecha 22 de marzo de 1995, se dictó el dec. 389/95 por el que nuevamente se la elevó al 3%. Sostiene que, atento la recomendación efectuada por el Órgano de Solución de Disputas de la OMC, Argentina se comprometió a reducir la tasa en cuestión, reducción ésta que se hizo efectiva por el dec. 37/98. Afirma que la ilegitimidad de la tasa de estadística, declarada a nivel internacional por órganos especializados de la OMC, es base de su petición. Manifiesta que toda Ley, Decreto, o Resolución dictados por las autoridades del Estado Argentino que contradigan o violen las obligaciones asumidas internacionalmente por la Argentina devienen en inconstitucionales. Afirma y resalta que la tasa de estadística del 3%, adoptada por la Argentina en violación de las obligaciones asumidas internacionalmente en la OMC, es claramente inconstitucional e ilegítima. Sostiene que los pagos efectuados por aplicación de los Decretos y Resoluciones que impusieron la referida alícuota del 3%, son pagos efectuados sin causa o en exceso, por carecer de basamento legal y por ende susceptibles de repetición. Invoca la jurisprudencia de la CSJN in re "Café La Virginia" del 13/10/94, "Mercedes Benz Arg. S.A." del 21/12/99 y del TFN in re "Trumar S.A.I.C" del 02/09/98, 12/08/98 y 22/05/97. Sostiene que, si bien las recomendaciones del OSD de la OMC no son fuente de derecho interno, constituyen una prueba contundente de la violación de los Acuerdos Internacionales en que incurrió Argentina. Afirma que de conformidad con lo dispuesto por el art. 1165 del C.A. este Tribunal Fiscal puede declarar en el caso concreto que la interpretación ministerial o administrativa aplicada no se ajusta a la ley interpretada y con fundamento en dicha norma solicita se declare la ilegitimidad de la norma de derecho interno que fija para la tasa de estadística la alícuota del 3%. Cita jurisprudencia de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal. Solicita la devolución la diferencia entre el 3% abonado y el 0,5% al que la misma quedó reducida. Por último aclara que la suma cuya devolución se solicita fue abonada en Dólares Estadounidenses. Ofrece prueba y solicita se revoque la decisión apelada, con costas al fisco.

II. Que a fs. 27/33 el representante fiscal contesta el traslado que le fuera conferido. Refiere los antecedentes de la causa. Niega todas y cada una de las afirmaciones de hecho y de derecho que no fueran expresamente reconocidas. Sostiene que la pretendida violación al art. VIII del GATT que efectúa la contraria, carece de sustento por cuanto, tanto la alícuota de la tasa estadística como la oportunidad en el que el Estado Nacional adecua su derecho interno, no resulta en absoluto limitada por el referido tratado. Indica que el dec. 389/95, el cual fijaba la tasa de estadística al 3%, no violaba los límites impuestos por el acuerdo internacional y que si bien es cierto que con posterioridad, el Ejecutivo dictó los decs. 37/98 y 108/99 estableciendo el primero la alícuota del 0,5% y el segundo montos máximos a abonar en concepto de tasa de estadística, estos no se encontraban vigentes al momento imponible que se debate en este caso. Menciona los arts. 2 y 3 del Cód. Civil, los cuales se refieren al principio de irretroactividad, para indicar que la recurrente pretende beneficiarse, en desmedro de la seguridad jurídica con la aplicación retroactiva del dec. 37/98. Invoca la sentencia dictada en la causa "Peugeot Citroen Argentina S.A. T.F 20.260" de fecha 30/09/95. Ofrece Prueba. Hace reserva del caso federal. Solicita se confirme el decisorio aduanero, rechazando la acción articulada, con costas a la actora.

III. Que a fs. 37 no se hace lugar a la prueba informativa y pericial ofrecida. A fs. 38/39 se interpone el recurso de revocatoria con apelación en subsidio. A fs. 42 se rechaza la revocatoria interpuesta a fs. 38/39 y se confirma el auto de fs. 37. Asimismo se rechaza el recurso de apelación interpuesto en subsidio. A fs. 45 se elevan los autos a esta sala G, la que los pasa a sentencia.

IV. Que de las constancias del expte. administrativo (ADGA 423.174/02) surge que a fs. 1, 7, 15, 46, 53, 59, 66, 92, 99 y 107 obran las respectivas solicitudes de devolución (por las aludidas diferencias de tasa de estadística), presentadas por Peugeot Citroen Argentina S.A., por la suma total de $3.476,81. A fs. 2 obra copia del original del D.I. Nº 97 073 IC05 003418 G. A fs. 125/133 obran los demás D.I. en cuestión. A fs. 141 obra el Informe de la División Verificación en el que se expresa que no corresponde acceder al pedido de devolución solicitado por el administrado. A fs. 144 por Nota Nº 532/05 (SE IFID) obra el Informe de la División Fiscalización Documental, el cual entiende que no corresponde acceder al pedido de repetición interpuesto, atento que a la fecha de oficialización de las destinaciones en trato, el dec. 385/95 establecía una tasa de estadística del 3% ad valorem. Con relación al despacho IC05 003418 G no se ubicó la documentación original, obrando en el expte. la copia aportada por el interesado a fs. 2. A fs. 146/147 obra copia del dictamen jurídico Nº 1552/04 que, en un caso similar, aconseja no hacer lugar al pedido efectuado por la actora, en razón de que las recomendaciones de la OMC son prospectivas -es decir que se aplican a futuro- y además, por encontrarse vigente a la fecha de las operaciones en trato la tasa de estadística establecida en el dec. 389/95. A fs. 148 obra el dictamen jurídico Nº 1087/05, el cual se pronuncia por no hacer lugar al pedido de devolución incoado respecto de las destinaciones de importación en trato, remitiéndose al dictamen Nº 1552/04, obrante a fs. 146/147. A fs. 149/155 obra el listado de afectación de depósitos. A fs. 156 obra la Res. 1264/05 (DI ADEZ) apelada en autos. A fs. 159 obra el Formulario F.4.

V. En cuanto al fondo de la cuestión, sigo en este punto lo expresado por la Dra. García Vizcaíno en diversos votos de su autoría en sendas causas de cuestiones estrictamente análogas a la de estos autos. En tal sentido digo: "... la superioridad de los tratados internacionales ha sido reconocida por la Corte Suprema, ya que, por mayoría, sostuvo que "el legislador no tiene atribución para modificar un tratado por una ley y si bien podría dictar una ley que prescribiese disposiciones contrarias a un tratado o que hiciese imposible su cumplimiento, ese acto del órgano legislativo comportaría una transgresión al principio de la jerarquía de las normas (art. 31 CN) y sería un acto constitucionalmente inválido". Además, constituye un principio implícito que todas las facultades que delega el legislador deberán ejercerse "respetando los convenios internacionales vigentes" -cfr. art. 665 del C.A. (v.gr., delegación impropia del art. 664 del C.A.-). De ahí que se decidió que el derecho de importación adicional establecido por el art. 2º de la Res. 174/86 (ME) entra en abierta contradicción con la norma material que surge del Tratado de Montevideo de 1980 que creó la Asociación Latinoamericana de Integración (CS, "Cafés La Virginia SA", del 13/10/94, Fallos, 317:1282)".

"Que se dijo, asimismo, que conforme a lo acordado por la República (en un tratado internacional, en cuanto al establecimiento de una exención tributaria por la introducción del café proveniente del Brasil), no puede el Ministerio de Economía, ejerciendo una facultad delegada, establecer derecho alguno, "u otra disposición con igual efecto, pues con ello se estará apartando de una clara limitación impuesta en la ley delegante (art. 665, C.A.)" (Cám. Nac. Cont.-Adm. Fed. Cap., sala 4a, "Cafés La Virginia S.A.", del 20/9/90)".

"Que se ha sostenido en "Trumar S.A", sent. del 26/11/97, que cuando los productos importados por los que se pretende la repetición son originarios de Brasil y están comprendidos dentro del ámbito de aplicación del ACE 14 del 26/12/90", no parece dudoso concluir que debe aplicarse la alícuota de tasa de estadística del 3% que propicia la actora, considerando que tal normativa específica emerge de un Acuerdo internacional (no habiéndose invocado que ese Acuerdo hubiera sido denunciado por nuestro país) y, por lo tanto, prevalece sobre las disposiciones genéricas del dec. 1998/92, así como de la Res. general 1031/93 (M.E. y O.S.P.)".

"Que sin embargo, lo debatido en el sub-lite es distinto a lo sentenciado en las causas a las que me referí en este punto, toda vez que se habían invocado acuerdos internacionales que establecían disposiciones específicas respecto de los tributos a la importación".

"Que, en cambio, en la especie no se ha invocado norma alguna específica de derecho internacional (tratado, convenio, etc.) por la cual nuestro país se haya obligado de modo operativo a fijar la tasa de estadística en el 0,5% al momento de la oficialización del despacho de importación del sub-lite". La recurrente ingresó el 3% en concepto de tasa de estadística por los D.I. Nros. 97 073 IC05 003418 G, 97 073 IC05 003375 X, 97 073 IC05 002250 W, 97 073 IC05 002300 S, 97 073 IC05 002295 X, 97 073 IC05 002274 F, 97 073 IC04 112469 M, 97 073 IC05 002469 L, 97 073 IC05 002467 J y 97 073 IC04 162215 G, oficializados en fechas 30/10/97, 28/10/97, 06/08/97, 11/08/97, 11/08/97, 08/08/97, 19/08/97, 28/08/97, 28/08/97 y 05/11/97 respectivamente, con arreglo a lo dispuesto por el dec. 389/95 (BO, 23/3/95), tratándose de mercadería de extrazona. Con referencia al D.I. Nº 97 073 IC05 003418 G, se debe aclarar que no se ubicó la documentación original, obrando en el expte. administrativo la copia aportada por el interesado a fs. 2.

El aludido decreto fijó en el 3% la tasa de estadística contemplada en el art. 762 del C.A., ello fundado -según su Considerando- en que "resulta conveniente prever la recaudación necesaria para contribuir al financiamiento de las actividades aduaneras vinculadas con la registración, cómputo y sistematización de la información de importación y exportación, con el fin de contar con estadística de comercio exterior en forma ágil y rápida".

Continua el criterio de la doctora García Vizcaíno, del siguiente modo:

"Que de esta fundamentación surge que el destino de la tasa era el servicio de estadística y no otra de las funciones del Estado".

"Que la actora pretende que se le devuelva la diferencia con el 0,5% que -a su criterio- debió ingresar en ese concepto, invocando el art. VIII del GATT, ya que nuestro país se adhirió al Acuerdo de Marrakech por ley 24.425 (BO, 5/1/95), que aprobó el Acta Final que incorpora la Ronda Uruguay de Negociaciones Comerciales Multilaterales-Declaraciones y Entendimientos Ministeriales y el Acuerdo de Marrakech, promulgada por dec. 2279/94, posterior al dec. 2277/94 que fijó la tasa de estadística en el 0%".

"Que, sin embargo, no mencionó norma alguna del GATT de 1947 ni de los tratados vigentes al momento del registro de las importaciones de autos que dispusiera una alícuota de tasa de estadística inferior a la percibida por la aduana por los despachos en cuestión. Es decir, no invocó disposiciones específicas de algún tratado o acuerdo internacional, por las cuales a la fecha de oficialización de los despachos de importación del sub-lite, nuestro país se hubiera comprometido a cobrar sólo el 0,5% de tasa de estadística".

"Que, por consiguiente, no puede prosperar el planteo de subversión del orden jurídico, ya que no parece que el dec. 389/95 vulnerara normas internacionales".

"Que por el art. VIII del GATT de 1947 nuestro país se comprometió a reducir todos los derechos y cargas de cualquier naturaleza que sean distintos de los derechos de importación y de exportación y de los impuestos a que se refiere el art. III (trato nacional en materia de tributación y de reglamentación interiores), entre los que se encuentra la tasa de estadística (ver punto 4, inc. e), "percibidos por las partes contratantes sobre la importación o la exportación en conexión con ellas", de modo que se limiten "al coste aproximado de los servicios prestados y no deberán constituir una protección indirecta de los productos nacionales ni gravámenes de carácter fiscal aplicados a la importación o a la exportación". Además, ese art. VIII preceptúa que: "Toda parte contratante, a petición de otra parte contratante o de las partes contratantes, examinará la aplicación de sus leyes y reglamentos, teniendo en cuenta las disposiciones de este artículo". "Ninguna retroactividad contempla para el caso de que se revisara la normativa tributaria aduanera reduciendo el nivel de los gravámenes".

A juicio de la doctora García Vizcaíno este art. VIII del GATT es programático y no operativo. Así expresa: "Que ninguna incidencia proyecta sobre el presente el dec. 37/98, que redujo la tasa de estadística al 0,5%, ya que conforme a su art. 2º entró en vigencia "a partir de la fecha de su dictado" (16/1/98),y agrego yo que, como expresésupra, los D.I. en trato fueron oficializados en los meses de agosto, octubre y noviembre de 1997.

"Que el Considerando de ese decreto expresa que "se hace necesario efectuar ajustes en aquellas medidas que puedan dificultar la profundización de las políticas comerciales de la región". Ello implica a contrario sensu que se intenta profundizar la política comercial internacional a partir de la entrada en vigor del referido decreto, y no en forma retroactiva".

"Que el dec. 108/99 (BO, 24/2/99) se fundamentó en el "resultado del procedimiento que se tramitara en el ámbito de la Organización Mundial de Comercio -OMC- con el objeto de que la República Argentina ajustara a las disposiciones del Art. VIII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio -GATT- de 1994, el porcentaje ad valorem en concepto de servicio estadístico con que grava las importaciones de extrazona" y que "nuestro país se comprometió a establecer un límite en valor absoluto a las sumas de dinero cobradas a los importadores en dicho concepto". Ninguna retroactividad prevé, toda vez que en su art. 2º fija como fecha de entrada en vigencia el 30/5/99".

"Que, asimismo, se debe mencionar que ese mismo decreto fijó máximos a percibir en concepto de tasa de estadística, que en algunos casos superan el 0,5%".

"Que ninguna retroactividad es admisible en la especie, en virtud del principio de indisponibilidad del crédito fiscal, considerando el momento de configuración del hecho generador de la obligación tributaria, y que la accionante ni siquiera invocó la existencia de disposición específica en contrario que pudiera establecer la aplicación retroactiva".

"Que, por lo demás, cuadra destacar que este Tribunal no puede declarar la inconstitucionalidad de la normativa que ha fijado la tasa de estadística, en razón de lo normado por el art. 1164 del C.A., sin que en la especie quepa aplicar específicamente tratado internacional alguno".

"Que, a mayor abundamiento, en cuanto a la problemática de la relación costo del servicio-importe de la tasa (a la que considero un tributo), corresponde mencionar, como lo he notado con anterioridad al presente (Derecho Tributario, t. I, ps. 109/112, Depalma, Buenos Aires, 1996 -1º edición- y 1999 -2º edición-), que la Corte Suprema en "Banco de la Nación Argentina v. Municipalidad de San Rafael", del 16/5/56 (Fallos, 234:663), citando a Griziotti, ha puntualizado que "aun cuando hubiera exceso en la tasa cobrada, no puede afirmarse que, por el sobrante, deba considerarse que hay impuesto [...]; aun siendo la tasa una contraprestación por los servicios administrativos requeridos por el particular al Estado, se comprende que éste, en el ejercicio de su soberanía tributaria, pueda efectuar una recaudación que tenga en cuenta la capacidad contributiva del particular, según todos los elementos que el Estado considere importantes para valorar dicha capacidad contributiva, no excluyéndose la consideración del valor del servicio prestado por el Estado". "Establecer la tasa por debajo, a la par o por encima del costo de producción del servicio, y cuando este costo sea de posible valuación, es, por tanto, la solución de uno de los problemas que el Estado debe resolver con criterios políticos de conveniencia, teniendo en cuenta sus fines y los intereses de los particulares, efectuando la distribución de las cargas públicas entre generaciones y categorías de contribuyentes". La Corte Suprema sostuvo que la relación de la tasa con el costo del servicio no ha de ser interpretada en el sentido de una equivalencia estricta, "prácticamente imposible de establecer, sino en el de que al cobró de una tasa corresponde siempre la concreta, efectiva e individualizada prestación de un servicio relativo a algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente [...]. Por consiguiente, la impugnación judicial que se haga del monto de una tasa considerablemente exorbitante, debe juzgarse del punto de vista de su posible carácter confiscatorio". Agregó la CS que no se ha considerado injusto y "se ha tenido más bien por equitativo y aceptable que para la fijación de la cuantía de la tasa retributiva de los servicios públicos se tome en cuenta, no sólo el costo efectivo de ellos con relación a cada contribuyente, sino también la capacidad contributiva de los mismos representada por el valor del inmueble o el de su renta, a fin de cobrar a los menos capacitados una contribución menor que la requerida a los de mayor capacidad, equilibrando de ese modo el costo total del servicio público" (la bastardilla pertenece al voto de la doctora García Vizcaíno).

"Que en el pronunciamiento de la Cám. Nac. Civ., sala A, in re "Goñi, Juan, v. Municipalidad de la Capital", del 18/8/59 (DF, t. X, pág. 186), el Dr. Jorge Llambías afirmó que cuando los tribunales de justicia apreciaron la desproporción de las tasas con relación al costo de los servicios, desnaturalizaron su función, y que al costo de un servicio público determinado -como dijo el juez Dr. Tomás D. Casares- no puede medírselo por las cifras que en el presupuesto ocupa la oficina respectiva, en razón de que el servicio lo presta la Municipalidad; "es decir, que para que el servicio sea prestado es necesario que la Municipalidad exista como tal, con el conjunto de todas las dependencias que la integran [...], el costo del servicio no es sólo el costo de la dependencia municipal que lo presta; es el costo de esa dependencia más el de una parte proporcional al costo de este servicio calculada en el monto de los gastos generales que determina la existencia misma de la Municipalidad". Luego de citar a Casares, Llambías expresó que frente al abuso impositivo de la comuna en cuanto al monto del tributo, el contribuyente tiene abierto el recurso judicial para impedir que el gravamen funcione confiscatoriamente. En la causa, al no quedar acreditado que los tributos percibidos hubieran excedido de la capacidad tributaria de los contribuyentes, estimó que su cobro fue legítimo. Por su parte, el doctor Borda, en su voto -al cual se adhirió el doctor De Abelleyra- en el pronunciamiento del párrafo anterior, concluyó que la impugnación judicial del monto de una tasa exorbitante tiene que ser valorada desde el punto de vista de su posible carácter confiscatorio, y que para juzgar su legalidad se debe considerar: 1) si responde a un servicio realmente prestado; 2) si no es confiscatoria y 3) su razonabilidad, que permite declarar la ilegitimidad de ciertas tasas que sin ser propiamente confiscatorias, están fuera de toda proporción con la actividad peculiar del Estado que les dio origen, de modo que éste no podría hacer recaer sobre ciudadanos elegidos arbitrariamente cargas públicas que son generales. Concordó con que correspondía el cobro de la tasa en el caso planteado, al surgir que el servicio de inspección había sido prestado efectivamente y que el monto del gravamen no era confiscatorio ni irrazonable".

"Que debe entenderse, asimismo, que el destino de lo recaudado por las tasas en el orden nacional no puede ser considerado como condición esencial de la legitimidad del tributo, al no preverse cláusula constitucional alguna a este respecto, sino simplemente acuerdos programáticos como el Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento del 12/8/93, que no son operativos (ob. cit. t. I, págs. 104/106)".

Por todas las aludidas razones, en las fechas de los despachos de autos no era aplicable la tasa del 0,5%, sino la del 3%, y por ello corresponde confirmar la denegatoria de la repetición intentada; con costas (art. 1163 del C.A.).

VI. A los fines de la regulación de los honorarios de la representación fiscal el monto del proceso se integra con el importe cuya repetición se solicitó, con más sus intereses devengados aun con posterioridad a la interposición del recurso de autos, esto último de conformidad con la doctrina del fallo plenario de la CNACAF del 23/09/03 in re "Unola Argentina Ltda c. YPF s/ Contrato administrativo". Por ello corresponde fijar esos honorarios en la suma de pesos.

VII. Que corresponde intimar el pago dentro del quinto día de notificada la sentencia del saldo de la tasa de actuación. A ese efecto el capital reclamado asciende a $3.476,81. Sobre esa suma deben liquidarse los intereses desde el 22/11/02, al 25/07/05, que es la fecha de interposición del recurso. Se aplica al monto resultante la alícuota de la tasa de actuación del 2,5%, y se deduce el importe abonado a fs. 20/21. Como consecuencia de ese cálculo el saldo adeudado por tasa de actuación asciende a pesos catorce con noventa centavos ($14.90.-).

Que, por todo lo expuesto, voto:

1.- Confirmar la Res. 1264/05 (DI ADEZ), de fecha 10/06/05, del Director de la Dirección Aduana de Ezeiza, denegatoria de la repetición interpuesta en el expte. ADGA Nº 423.174/02.

2.- Costas a la actora.

3.- Regular los honorarios de la representación fiscal, por la labor desarrollada, en la suma de pesos seiscientos cincuenta ($650,00.-), suma que no incluye el IVA y a la que deberá adicionarse la suma de pesos seis con cincuenta centavos ($6,50.-) en carácter de la contribución prevista por el inc. 2 del art. 62 de la ley 1811 de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.

4.- Intimar a la parte actora ingrese dentro del término de cinco días el saldo adeudado de la tasa de actuación que asciende a $10.90.- El doctor Sarli dijo:

Que adhiero al voto del doctor Krause Murguiondo.

En virtud del acuerdo que antecede, se resuelve: 1.- Confirmar la Res. 1264/05 (DI ADEZ), de fecha 10/06/05, del Director de la Dirección Aduana de Ezeiza, denegatoria de la repetición interpuesta en el expte. ADGA Nº 423.174/02. 2.- Costas a la actora. 3.- Regular los honorarios de la representación fiscal, por la labor desarrollada, en la suma de pesos seiscientos cincuenta ($650,00.-), suma que no incluye el IVA y a la que deberá adicionarse la suma de pesos seis con cincuenta centavos ($6,50.-) en carácter de la contribución prevista por el inca 2 del art. 62 de la ley 1811 de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. 4.- Intimar a la parte actora ingrese dentro del término de cinco días el saldo adeudado de la tasa de actuación que asciende a $10.90.

Suscriben la presente los doctores Krause Murguiondo y Sarli por encontrarse vacante la vocalía de la 20º. Nominación (Art. 1162 del C.A.). - Jorge C. Sarli. - Gustavo A. Krause Murguiondo.