Tribunal: CAMARA FEDERAL DE APELACIONES
Jurisdicción: Federal — Provincia: Entre Ríos
Fecha: 2007-06-20


2º Instancia. - Paraná, junio 20 de 2007 1º ¿Es justa la sentencia apelada? 2º ¿Qué pronunciamiento corresponde dictar? 1º cuestiones. - El Doctor Gabriel B. Chausovsky dijo:

I. Que, llegan estos actuados a conocimiento del Tribunal en virtud del recurso de apelación interpuesto a fs. 227 contra la sentencia de fs. 222/226 y su aclaratoria de fs. 230, que rechaza la demanda promovida en autos, impone las costas a la actora, difiere la regulación de honorarios y tiene presente las reservas formuladas.

Que, el mismo se concede a fs. 233, expresa agrarios la actora a fs. 239/245 vta., quedando las presentes en estado de resolver a fs. 247.

II. Que, la accionante principia su memorial efectuando una síntesis de los puntos centrales que sostiene Unilever de Argentina S.A.: a) la tasa por inspección sanitaria, higiene, profilaxis y seguridad establecida en los arts. 8º, 9º, 10 y conc. del Código Tributario Municipal ostenta la naturaleza jurídica de un impuesto -sustancialmente idéntico al Impuesto sobre los Ingresos Brutos-, ya que se pretende gravar el mero ejercicio de actividad comercial de la empresa; b) la ley de coparticipación federal Nº 23.548 no permite a los Municipios aplicar gravámenes análogos a los impuestos nacionales coparticipables, salvo el impuesto sobre los ingresos brutos que sólo pueden aplicar las provincias.

Que, seguidamente, efectúa una crítica puntual de la sentencia. Opina que el juez de grado parte de una premisa erró nea de que el tributo impugnado es una tasa, eludiendo analizar la naturaleza jurídica del mismo. Se agravia de que el a-quo desconozca que el tributo cuestionado es análogo al Impuesto a los Ingresos Brutos. Considera que se cita erróneamente el Convenio Multilateral que fija criterios de distribución de la base imponible del impuesto sobre los ingresos brutos y de las tasas retributivas de servicio, cuando aquí la discusión versa sobre el hecho imponible. Advierte que la falta de local habilitado imposibilita que el Municipio le preste servicios divisibles a la empresa, elemento esencial para configurar la naturaleza jurídica de una tasa. Entiende que la demandada debió probar la efectiva prestación de servicios divisibles, aunque-según su criterio-las "operaciones comerciales" no serían susceptibles de ser fiscalizadas, cita jurisprudencia de la C.S.J.N. en este sentido, Hace reserva del caso federal.

III- a) Que, el art. 8 del Código Tributario de la Municipalidad de Paraná (parte especial), aprobado por Ordenanza Nº 6410, establece que la tasa por Inspección sanitaria, Higiene, Profilaxis y Seguridad "es la prestación pecuniaria correspondiente a los siguientes servicios: a) Registro y control de actividades empresarias, comercial profesional, científicas, industriales de servicios y oficios y toda otra actividad a título oneroso. b) De preservación de salubridad, de moralidad, seguridad e higiene. c) Demás servicios por los que no se prevean gravámenes especiales".Asimismo, de los artículos 9 y 10 del citado Código surge que la tasa deberá abonarse por el ejercicio en el Municipio de las actividades mencionadas en el inc. a del art. 8 cualquiera sea la naturaleza del sujeto que desarrolla la actividad, no exigiendo la existencia de un local habilitado al efecto.

Que, esta tasa, se determina como contraprestación de servicios municipales de contralor, seguridad, higiene, salubridad, moralidad, y de cualquier otro no retribuido por un tributo especial, pero que promueva el progreso regular y continuo de la ciudad.

Que, de las constancias de la causa surge que la actora, Unilever de Argentina S.A, realiza actividades comerciales en el ejido municipal consistentes en la venta de "sus productos a diversos clientes, efectuando tales ventas con despacho y facturación directa desde Buenos Aires. Para esto cuenta con el apoyo y control de personal de la compañía que se relaciona comercialmente con dichos clientes."(fs. 16/17).

b) Que, la sentencia de primera instancia rechaza la demanda, y en consecuencia, determina la obligación de Unilever de Argentina S.A. al pago de la tasa en cuestión.

Que, contra esta decisión se alza el apelante, sosteniendo que se trata de un impuesto disfrazado, en razón de la ausencia de una prestación efectiva del servicio, para cuya consagración el Municipio de Paraná carece de facultades, y en violación la ley de coparticipación federal Nº 23.548.

IV- Que, este Tribunal ha tenido oportunidad de expedirse sobre similares agravios a los contenidos en la presente, en una causa semejante, caratulada: "Unilever de Argentina S..A. c/ Municipalidad de Gualeguaychú s/ Ordinario" (L.S. Civ. 2007-I-603), por lo que se adelanta que ha de hacerse lugar al recurso de apelación deducido y revocar la resolución recurrida.

Que, sin perjuicio de ello, cabe efectuar una observación de singular importancia, toda vez que en esta causa el actor ha iniciado una acción declarativa fundada en la incertidumbre que la Municipalidad de Paraná le habría creado al pretender cobrarle la Tasa por Inspección Sanitaria, Higiene, Profilaxis y Seguridad.

Que, al analizar los informes del propio municipio obrantes a fs. 108/113 se verifica que Unilever de Argentina S.A. abonó la cuestionada tasa por los períodos 01/1996 a 01/2002. Igual análisis surge de fs. 114/116.

Que, con posterioridad, en fecha 08/09/2005 inicia esta acción alegando un estado de incertidumbre y solicita la declaración de certeza, toda vez que cree no ser deudor de la demandada en virtud de los fundamentos que expone en sus presentaciones.

Que, así las cosas, corresponde señalar que si bien la accionante pagó durante un período de tiempo la tasa cuestionada, ello no es óbice para que luego surja la incertidumbre que por la presente intenta eliminar.

Que, las acciones judiciales suponen, por la legitimidad del acto administrativo, el pago de la obligación, con lo que ocasionan la lesión tributaria que previene la acción declarativa. Es decir, se inicia esta última para no pagar y evitar así la supuesta lesión tributaria una vez advertida por la demandante.

Que, "la incertidumbre produce duda, discusión, inseguridad, hipótesis de problemas y consiguiente intranquilidad que debe ser subjetiva y además objetiva, donde no es suficiente una simple ignorancia o un capricho y que resulte de un hecho exterior propendiendo a evitar un daño" (Enderle, Guillermo J., "La pretensión meramente declarativa",2da. edición, Librería Editora Platense, La Plata, 2005, Pág. 102).

Que, la doctrina tributarista ha estudiado la naturaleza de la pretensión meramente declarativa. Así, se ha señalado que "...dicha acción rompe los clásicos moldes en que se estructura la actividad jurisdiccional ya que en vez de intervenir como lo hace habitualmente cuando una persona o el Estado violan o lesionan un derecho, es decir luego de sucedido, con ella se admite que la acción judicial se realice antes de que el derecho sea lesionado; por ello es de naturaleza preventiva y de ahí que el interés en obrar que abrirá la instancia esté dado por la condición de que "..., siempre que esa falta de certeza pudiera producir un perjuicio o lesión..." (art. 322)". (Aguilar Caravia Oscar W., "La acción meramente declarativa de certeza en el derecho tributario", LL 1985-E-660).

Que, por otra parte, la demanda fue deducida con anterioridad a la promoción del proceso administrativo de determinación de oficio. En, efecto, en fecha 08/09/2005 se inicia la acción declarativa (cfr. cargo de fs. 31) y, el corrimiento de la vista que da inicio al procedimiento de determinación de oficio fue efectuado el 23/11/2005 (arts. 20 inc. c) y 23 Ordenanza Nº 6410 y art. 17 de la ley 11.683).

Que, en consecuencia, se encuentra cumplimentado lo que la doctrina afirma: "...el interés por la utilización de la acción de certeza se mantiene, en la medida en que se accione por esa vía con anterioridad a la promoción del proceso administrativo de determinación de oficio" (Spisso, Rodolfo R., "Derecho Constitucional Tributario", 2 º edición, Ed. Depalma, Buenos Aires, 2000m pág. 579).

Que, finalmente, cabe sostener que denegar la pretensión de la accionante como consecuencia de los pagos efectuados importaría agravio a los derechos de igualdad, propiedad, defensa en juicio y conculcaría la garantía de la tutela judicial efectiva, por tanto, el examen de admisibilidad de la presente acción declarativa, en torno a la existencia o no del estado de incertidumbre, debe dilatarse en virtud sobreviniencia de hechos exteriorizantes de la misma.

V. Que, sentado ello, cabe adentrarse al análisis de los agravios esgrimidos.

Que, las tasas han sido definidas como el tributo que tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el contribuyente (art. 16 del Modelo de Código Tributario para América Latina).

Que, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha sentado las pautas jurisprudenciales que definen las características de las tasas. Dicha elaboración jurisprudencial se remonta a antiguos precedentes, pero más recientemente estos lineamientos fueron recordados en "Compañía Química S.A. c/Municipalidad de Tucumán" (Fallos 312:1575), donde se expresó que: "...al cobro de las tasas debe corresponder siempre la concreta, efectiva e individualizada prestaci6n de un servicio".

Que, por su parte, la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de Buenos Aires, en la causa "Nobleza Piccardo S.A. c. Municipalidad de General San Martín Demanda Contencioso Administrativa" (ED 166-592), resolvió varios aspectos vinculados con los tributos municipales. Dice la sentencia, con relación a la distinción entre impuesto y tasa: "Se diferencian en cuanto al presupuesto de hecho adoptado por la ley para poder exigirlo: la prestación efectiva o potencial de una actividad de interés público que afecte al obligado, en el caso de la tasa; el hallarse en una de las situaciones consideradas por la ley como hecho imponible en el caso del impuesto".

En doctrina, con referencia a los criterios glosados se ha dicho: "... Relacionado con la prestación del servicio, es sabido que hay dos posturas: una que sostiene que la prestación del servicio debe ser efectiva como presupuesto para el cobro de la tasa, mientras que la otra admite que la prestación sea potencial, siendo suficiente para exigir el cobro del tributo la descripción del servicio y su ofrecimiento. La primera de las doctrinas descriptas es la sustentada por la Corte Suprema de Justicia de lab Nación, mientras que la segunda es la que afirma la Suprema Corte de la Provincia de Buenos Aires. En concordancia con lo sostenido por Giuliani Fonrouge; Valdés Costa y Villegas, entiendo que, aún cuando no se particularice en una persona, pero siempre que el servicio se preste en forma efectiva, la tasa se torna exigible. Veamos este ejemplo: en la tasa por seguridad e higiene la actividad de la comuna consiste en controlar que los comercios y locales industriales y profesionales se encuentren mantenidos en buena forma, lo cual deviene en un beneficio para toda la comunidad, y es relacionado con la salubridad. Es por ello que más allá de que un comercio determinado no se le haya realizado la inspección correspondiente, basta con que la misma ocurra en otros establecimientos .y que en cualquier momento pueda hacerse en el ocal de ese comerciante, para que sea exigible el pago del tributo...".(Alvarez Echagüe, Juan Manuel, "Los Municipios, su status jurídico y sus potestades financieras y tributarias en el marco de la Constitución, reformada","Impuestos", año 1999, T. LVII-B, pág. 2.453).

VI. Que, los preceptos constitucionales correspondientes (art. 5º y 123 C.N. y art. 180 y sigtes. de la Constitución Provincial) y la Ley Orgánica de los Municipios (ley 3001), han conferido a las comunas la potestad de crear tributos y dentro de ellos está el gravamen por Inspección Sanitaria, Higiene, Profilaxis y Seguridad.

Que, resulta claro entonces que las potestades tributarias de Municipalidad han sido expresamente reconocidas, lo que, en realidad, aquí no ha resultado materia de discusión. Así, el art. 195 de la Constitución Provincial enuncia la capacidad de dictar normas,"...para hacer efectivos los fines de la institución municipal."(cfr."El régimen municipal en la Provincia de Entre Ríos, por Norberto R Marani, Revista de Derecho Público, 2005-2, Rubinzal-Culzoni, pág. 221 Y sigtes.).

Que, cabe resaltar, que en la redacción de los artículos 8º y 9º (parte especial) del Código Tributario de la Municipalidad de Paraná, se observa la discriminación de servicios cuya manutención se solicita.

VII. Que, cabe sentar que, las tasas son efectivamente las que constituyen retribución de un servicio, tal como lo afirma el propio art. 8º del Título II de la parte especial de la Ordenanza Municipal: "prestación pecuniaria correspondiente a los siguientes servicios:..." .

Que, no puede discutirse que la diferencia entre impuestos y tasas existe, lo que puede cuestionarse es si basta la posibilidad o resulta necesaria la prestación efectiva del servicio para generar el deber de pagar la tasa. Ahora bien, esta circunstancia habrá de ser analizada en cada caso, como se verá.

Que, comparto, en este sentido, la posición de la Corte Suprema de Justicia de la Nación en el criterio ya referido expuesto en Fallos 312:1576 y ratificado recientemente en los autos "Massalin Particulares c. Provincia de Tierra del Fuego de fecha 21/3/2006" (publicado en DJ del 5/7/2006 - IMP 2006-13-1639), con arreglo al cual para no violentar un requisito fundamental de "tales tributos" (se refiere a las tasas), para poder percibirlos debe existir "una individualizada prestación de un servicio relativo a algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente." Que, los servicios en cuestión tienen diversos modos de manifestación, algunos son instantáneos, otros constantes o permanentes, otros coyunturales.

Que, en el caso en tratamiento no aparece debidamente acreditado este extremo fundamental. No se trata de postular si la norma municipal, en abstracto, resulta inconstitucional, sino que deviene inaplicable en este caso en la medida que el recaudo mencionado no aparece satisfecho con relación a la actora. De lo dicho se sigue que la mera potencialidad en la prestación del servicio aparece insuficiente. No afirmo que en todos los casos ello deba ser así, pero en el presente resulta decisivo.

Que, en efecto, la pretensión recaudatoria es de una singular vaguedad ya que comprende servicios de registro, control, salubridad, seguridad, higiene y medidas.

Que, confirma lo expuesto lo manifestado por la propia demandada en su Resolución 231/2005 y Resolución 716/2005, cuando expresa: "...Por ende, aún cuando el servicio que constituye la contraprestación de la referida tasa no se brinde en particular a Unilever de Argentina S.A., no existe aquí -como lo pretende a firma-una pretensión de pago ilegítimo por cuanto es indudable que dicho servicio se presta en general y, tal prestación existe en forma concreta y efectiva dentro del ejido urbano (existe recolección de residuos, servicios de barrido e inspecciones de policía higiénica y sanitaria) , y en estas condiciones también la empresa citada resulta beneficiaria potencial de los mismos, por cuanto desarrolla su actividad lucrativa y a título oneroso en el Municipio en el que los mencionados servicios se encuentran organizados y son diariamente ejecutados..." (cfr. fs. 58 in fine y fs. 94 in fine).

Que, siendo así, no encuentro el bien o acto de la accionante debidamente individualizado con respecto a la individualizada prestación ya que, en todo caso, otros intervinientes (transportista, comerciante, entre otros) habrán de tributar la tasa por dicho servicio aunque incluya mercaderías manufacturadas por la actora. Otro modo de ver las cosas nos conduciría a una superposición que conduce a que el servicio sobre el mismo bien tribute dos veces la misma tasa, lo que es inaceptable.

Que, así lo ha expresado la Corte Suprema en la causa "Massalin Particulares S.A." ya citada, al decir que es inaceptable "la existencia de dos actuaciones diferenciadas, mas iguales en relación con la actividad material en que consisten...." Que, en consecuencia, respondo a la primera cuestión por la negativa.

El Señor Juez de Cámara, Dr. Guillermo J. Enderle, por los mismos fundamentos, adhiere al presente voto.

2º Cuestión. - EL doctor Gabriel B. Chausovsky dijo:

Que, corresponde admitir el recurso de apelación, revocar la sentencia de fs. 222/226 y, en consecuencia, admitir la pretensión contenida en la demanda declarando la inaplicabilidad del art. 8º (parte especial) de la Ordenanza Nº 6.410 de la Municipalidad de Paraná en orden a la percepción de la tasa pretendida.

Que, cabe imponer las costas de ambas instancias a la demandada vencida (art. 68, primera parte, del C.P.C.y C. de la Nación) Así voto.

El Señor Juez de Cámara, Dr. Guillermo J. Enderle, adhiere al voto precedente.

No siendo para más, se dio por terminado el acto, labrándose la presente, la que es firmada por los Señores Jueces de Cámara, por ante mí, que doy fe. -Gabriel B. Chausovsky. - Guillermo J. Enderle.