Tribunal: TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION
Jurisdicción: Nacional — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 2012-08-01


Buenos Aires, agosto 1 de 2012.

El doctor Magallón dijo:

I. Que a fs. 92/112vta., fs. 247/262 y fs. 454/467 respectivamente, se interponen recursos de apelación contra las Resoluciones Nº 179/04, Nº 180/04, Nº 181/04 de fecha 29/10/2004, contra la Resolución Nº 44/05 del 12/04/2005 y contra las Resoluciones Nº 103 y Nº 104 de fecha 16/12/2009, todas dictadas por la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional Norte de la AFIP-DGI. Por las nombradas en primer término se determinó de oficio la obligación tributaria de la recurrente respectivamente en el Impuesto a las Ganancias, período fiscal 1999, con más intereses resarcitorios; en el Impuesto al Valor Agregado, períodos 07/1999 a 06/2000, con más intereses y multa en los términos del art. 46 de la ley 11.683 por los períodos 02/00 a 06/00; y en el Impuesto a las Ganancias -Salidas no Documentadas-, por las erogaciones de fecha 14/10/99, 15/10/99, 04/11/99 y 28/08/00 con más intereses y multa con idéntica calificación. Por la mencionada en segundo lugar Nº 44/05-, se determinó la obligación de JAEJ S.A. frente al I.V.A. por los períodos 01/1999 a 06/1999, con más intereses resarcitorios. Por último, mediante las Resoluciones Nº 103 y Nº 104, se sancionó a la recurrente respectivamente en el I.V.A.; períodos 07/99 a 11/99 en los términos del art. 45 de la ley ritual y en; el Impuesto a las Ganancias, período 1999, con idéntica calificación, ambas equivalentes al 70% del impuesto presuntamente dejado de ingresar.

Plantea la recurrente la nulidad de la Resolución Nº 179/04 en virtud de una supuesta ausencia de causa y motivación suficientes, atento que se pretendería hallar fundamentos en hechos falsos o erróneos. Ello así, puesto que no se habría evaluado la prueba ofrecida, la cual fue vedada de su producción en, sede administrativa, y en mérito de que no se habría impugnado la contabilidad de la empresa que llevaría sus libros y registros en legal forma, lo que -según su criterio- impediría al fisco valerse de las presunciones del art. 18 como efectivamente habría hecho.

Afirma que los gastos impugnados se, correlacionan con la actividad comercial de la empresa y que tales operaciones que originarían dichos gastos habrían existido y habrían sido documentadas devengando el impuesto al valor agregado. Agrega que cometería un exceso el ente recaudador al pretender que la contribuyente conozca, y vigile la conducta fiscal del beneficiario de la erogación con posterioridad al negocio que vinculara a Jaej S.A., así como tachando de inexistentes a los proveedores sin publicar edictos para hallarlos.

Con relación al presunto aporte de capital de Doralice S.A. tildado de incremento patrimonial no justificado por el Organismo Fiscal, aduce, que la transferencia de dinero pagada por M.A. Casa de Cambio en Buenos Aires se encontraría reflejada en los 4 comprobantes que obtuviera la sociedad encartada al recibir las divisas. Asimismo, la casa de cambio mencionada habría confirmado la operación ante los requerimientos fiscales.

A la objeción del Fisco Nacional de que cuando fue consultada tal casa de cambios la misma habría contestado negativamente, asevera que la AFIP-DGI habría realizado erróneamente el requerimiento, dado que las "otras operaciones" habrían tenido lugar con anterioridad al 1/12/99 y no entre dicha fecha y el 30/6/00, como habría consultado el Fisco.

Puntualiza que el ente recaudador no habría tenido en cuenta la declaración del presidente de Doralice S.A. en la que ratificaría la existencia del aporte realizado, así como tampoco la certificación contable confeccionada por un profesional en Uruguay que confirmaría que los libros contables de Doralice S.A. reflejarían que la misma habría realizado un aporte de capital en la sociedad recurrente por u$s 1.920.000. Al respecto, se agravia de la observación de que dicha certificación no había pasado por un Consejo Profesional dado que en dicho país no existiría un órgano de colegiación sino únicamente la inscripción en la Caja Nacional de Profesionales Universitarios, por lo que el Fisco estaría demandando el cumplimiento de un requisito inexistente.

Resalta que la inscripción de Doralice S.A. en la Inspección General de Justicia no se habría producido en diciembre de 1999 como sostiene el Juez administrativo, sino en diciembre de 1998. Cita en sustentó de que el origen de los fondos estaría debidamente probado, la sentencia de nuestro Máximo Tribunal recaída en la causa "Trebas S.A." del 14/09/1993 (Fallos 316:1979), que por el principio de irretroactividad de la ley, debería aplicarse en lugar de la ley 25.795 del 17/11/2003 modificatoria de la ley de rito.

En lo que atañe al ajuste sobre la cuenta "Ajuste de Resultados de Ejercicios Anteriores" explica que durante los ejercicios inmediatos anteriores a 1999 se habría producido la baja y amortización de varios rodados de la empresa y, aún cuando su contabilización se habría producido en el balance del ejercicio fiscal 1999, el resultado no sería imputable a tal período, razón por la cual la contrapartida de su registración sería la cuenta mencionada.

Manifiesta, respecto de la disposición de fondos a favor de terceros por saldos de cuentas particulares, que la tesis fiscal sería violatoria del principio de capacidad contributiva, toda vez que el art. 73 de la LIG se basaría en una ficción legal que repugnaría al concepto fundamental de la ley del gravamen que importa gravar la renta neta.

Advierte que las sumas anticipadas a los directores y posteriormente aplicadas al pago de honorarios no podrían considerarse comprendidas en la presunción del artículo antes citado, atento que los saldos de las cuentas particulares parcialmente corresponden a honorarios asignados a favor de los directores por el ejercicio analizado, según lo resolviera la Asamblea General Ordinaria de Accionistas de fecha 3/5/2000, la cual habría distribuido honorarios por el ejercicio 1999 cuyo pago se habría aplicado contra los mentados saldos de las cuentas de sus directivos por un importe de $ 28.000 cada uno.

De este modo si bien admite que la sociedad dispuso de fondos en exceso respecto de los asignados por la Asamblea, expresa que ello no liberaría al Fisco de su obligación de detraer los importes asignados como honorarios a los efectos de calcular los intereses presuntos.

Subraya que no se habría considerado en la resolución apelada que los fondos existentes en las cuentas particulares analizadas al cierre del ejercicio 1999 contendrían disposiciones efectuadas durante períodos anteriores en los cuales la sociedad revestía la forma jurídica de una sociedad de responsabilidad limitada, lo cual implicaría que los fondos dispuestos en esos períodos no podrían considerarse alcanzados por la presunción atento la expresa previsión del segundo párrafo del mentado art. 73. Además, apunta, el Fisco indicaría que la transformación haría tenido lugar en el mes de julio de 1999 cuando en realidad se habría producido en julio de 1998.

En lo atinente a la Resolución Nº 180/04, en tanto los ajustes poseen idéntico fundamentó, remite a los agravios ya expresados pero respecto al Impuesto al Valor Agregado. Asimismo, con relación a la multa impuesta con sustento en el art. 46 de la ley 11.683, sostiene que la imputación de una conducta defraudatoria basada exclusivamente en presunciones sería improcedente y contrario a la jurisprudencia del Más Alto Tribunal.

Respecto de la Resolución Nº 181/04 insiste con que habría acreditado la totalidad de las operaciones cuestionadas exhibiendo los registros contables, documentación respaldatoria y declaraciones juradas, no pudiendo legítimamente imponérsele el deber de traer al proceso los registros contables de los proveedores cuestionados. Sobre la sanción aplicada, asevera que el Impuesto a las Ganancias -Salidas no Documentadas- prescindiría de la presentación de declaraciones juradas, por lo que la configuración del tipo penal sería imposible, y la multa impuesta, carente de causa.

Se agravia de la imputación penal efectuada por el Organismo Fiscal en el marco de la ley 24.769, lo cual es ajeno a la presente instancia.

En lo relativo a la Resolución Nº 44/05, reitera los razonamientos ya expuestos respecto de la denegatoria a producir la prueba ofrecida; de que la contabilidad no fue impugnada y no obstante fue utilizado el método presuntivo; la justificación del origen de los fondos en un aporte de capital de Doralice S.A., y la improcedencia de la multa endilgada.

Por último, por las sanciones aplicadas con sustento en el art. 45 de la ley 11.683, manifiesta que no se habría acreditado la existencia de las inexactitudes endilgadas, por lo cual no se hallarían fundamentos consistentes para concluir que se habría configurado la infracción que se imputa. Sostiene, además, que el elemento objetivo del tipo, esto es, la omisión parcial de impuesto, no existiría, por lo que no se darían los elementos necesarios para imponer multa conforme a derecho.

Cita doctrina y jurisprudencia. Formula reserva del caso federal. Ofrece prueba. Solicita se revoquen las resoluciones apeladas, con costas.

II. Que a fs. 119/141, fs. 275/288 y fs. 478/484 contesta los recursos el Fisco Nacional.

Rechaza el planteo de nulidad incoado por la parte recurrente, puesto que en sede administrativa se habría respetado el derecho de defensa en las vistas corridas por las cuales se habría puesto en su conocimiento los cargos e impugnaciones, derecho aplicable y calificación de la conducta. Agrega que tampoco fundaría tal planteo la falta de impugnación de la contabilidad, atento que sería irrelevante tal exigencia la cual no es prescripta ni por la ley ni por el reglamento.

En lo que respecta a los agravios por la Resolución Nº 179/04, manifiesta que cabría rechazarlos, toda vez que respecto de los proveedores impugnados, el personal fiscalizador habría realizado una profunda investigación basándose los ajustes en las facturas registradas en el Libro Diario y en las características de los proveedores impugnados constatándose que -según la tesitura fiscal- los gastos deducidos basados en facturas apócrifas no merecieron fe, por lo cual correspondió impugnar los gastos deducidos en el impuesto a las ganancias.

Entiende que se encontraría demostrada la inexistencia de las operaciones que Jaej S.A. afirmaría haber realizado con los proveedores observados, por lo que resultaría inadmisible el cómputo de los costos deducidos en su estado de resultado ya que no habría probado que las erogaciones de fondos hayan tenido lugar para obtener, mantener, y conservar la ganancia gravada.

Con relación al aporte de capital de Doralice S.A. calificado de incremento patrimonial no justificado, expresa que tanto el ingreso de los fondos como el origen de los mismos no habría quedado acreditado por una serie de circunstancias que llevarían al Fisco a impugnar el mismo. Así, generaría, incertidumbre en el entendimiento fiscal el triángulo de envío de dinero entre Uruguay, Nueva York y Buenos Aires, que implicaría un mayor costo financiero; el hecho de que no hubo cambio de directores luego de la contribución efectuada por la sociedad uruguaya y el que Doralice S.A. se habría constituido en abril de 1998 con un capital social de u$s 60.000 con posibilidad de aumentarlo en u$s 300.000, cuando el aporte supuestamente realizado ascendería a $1.920.000.

Afirma que el art. s/n incorporado por la ley 25.795 a continuación del art. 18 de la ley 11.683 resultaría aplicable, dado que aunque se trate de una relación jurídica anterior a la ley modificatoria, se trataría de una consecuencia aún no ocurrida al momento de su entrada en vigor.

En cuanto al ajuste sobre la cuenta de rodados, pone de relieve que la inspección habría constatado que en el ejercicio 1999 se habría producido una baja de rodado que no se correspondería con la baja de la amortización correspondiente, surgiendo del Libro Diario Nº 4 un asiento con la registración de la venta del rodado, el ajuste de las amortizaciones acumuladas y como contrapartida la acreditación de la cuenta A.R.E.A. por $ 20.546,63.

Razona que si las amortizaciones acumuladas se encuentran en exceso significaría que las amortizaciones descontadas en el balance impositivo habrían sido erróneamente calculadas y se habrían computado mayores pérdidas a las correspondientes.

Hace hincapié, en lo que hace a la disposición de fondos a favor de terceros, en que la ley de impuesto a las ganancias en su art. 73 satisfacería el principio de capacidad contributiva, atento que recaería sobre disposición de fondos a favor de terceros que no responden a operaciones realizadas en interés de la empresa capaces de generar una ganancia gravada, razón por la cual lo alegado por la recurrente en tal sentido sería inatendible.

Señala que la cifra que la contribuyente pretendería considerar como no computable de la disposición de fondos integraría el saldó inicial pendiente de cobro contabilizado en el Libro Diario y plasmado en el Balance General auditado al 31/12/99. Llama la atención al ente recaudador que habiendo una traes formación societaria, la auditoria no haya salvado -según sus dichos- en la documentación contable la composición de las cuentas particulares.

Concluye que los débitos de las cuentas particulares, constituirían una ganancia gravada equivalente a un interés con capitalización anual no menor al fijado para operaciones comerciales por el Banco Nación, en el marcó del art. 73 de la LIG.

En lo que atañe a la multa aplicada en la Resolución Nº 180/04 niega que la misma se sustente en meras presunciones ya que el Fisco se habría valido de elementos concretos como los importes que surgen de la DDJJ de la sociedad encartada, la información obtenida de terceros, la documentación obtenida de la responsable y archivos informáticos del Organismo que comprobarían la inexistencia de las operaciones que habiliten el cómputo de los créditos fiscales en el I.V.A. Por los períodos 07/99 a 06/00 y la deducción del gasto en el Impuesto a las Ganancias.

Respecto de la Resolución Nº 181/04, indica que la sanción aplicada sería procedente en tanto el art. 37 de la LIG exigiría presentación de DDJJ en atención a la RG Nº 893 (AFIP) que impondría la presentación de formularios que tendrían el carácter de declaración jurada.

Con idénticos fundamentos de fondo respecto de los ajustes practicados, justifica el encuadre culposo de la conducta de Jaej S.A., por lo que solicita se confirmen las sanciones aplicadas con sustento en el art. 45 de la ley de rito.

Cita jurisprudencia y doctrina, acompaña los antecedentes administrativos, hace reserva del caso federal y solicita se confirmen las resoluciones apeladas, con costas.

III. Que a fs: 147 se abrió la causa a prueba haciéndose lugar a la prueba informativa y pericial contable ofrecidas. A fs. 156 luce la respuesta al oficio librado. A fs. 157/160 obra el dictamen de los peritos contadores producido. A fs. 161 se hizo lugar a la prueba informativa dirigida a la República Oriental del Uruguay. A fs. 166 obra la respuesta al oficio enviado al Banco Central de la República Argentina, y a fs. 188/210 luce la contestación de aquél enviado a la Inspección General de Justicia. A fs. 290 se resolvió acumular el expediente Nº 25.349-I al que llevé el Nº 24.290-I. A fs. 311 se denegó la reiteración del exhorto y oficio acompañados a confronte por las razones allí expresadas.

Que a fs. 347/361, obra copia certificada de la sentencia recaída en la causa "Peralta, Alberto; Szmulewicz, Jorge Osvaldo y otro s/inf. Art. 1º Ley 24.769 - JAEJ S.A. -" Nº 18/06 por la cual se sobreseyó a los responsables de la sociedad aquí apelante, en virtud de las consideraciones que oportunamente serán tenidas en cuenta.

A fs. 363 se clausura el periodo probatorio. A fs. 557 se elevan las presentes actuaciones a conocimiento de la Sala "B" y se ponen los autos a alegar, obrando los respectivos alegatos de las partes a fs. 558/560vta. y 561/563vta. A fs. 570 pasan los mismos a sentencia.

IV. Que, por cuestiones de lógica precedencia, corresponde tratar los planteos de nulidad articulados por la parte actora.

Que la apelante desarrolla su planteo en torno a la falta de motivación de los actos administrativos al no haber sido impugnada su contabilidad, y a la ausencia de consideración de las pruebas ofrecidas. Al respecto, la discrepancia con los hechos y normas en las que se basó el Organismo Fiscal para encuadrar la conducta de la recurrente, no resulta sustento a la defensa de nulidad, puesto que la apreciación de los hechos que realice el juez administrativo es una valoración subjetiva, que puede o no compartirse, lo que podrá dar lugar a la confirmación o no de la resolución apelada, pero nunca a su anulación.

Que la motivación tiene por objeto las razones que determinan el acto y su causa, es decir los fundamentos para llegar a la conclusión inserta en la parte resolutiva del acto o a la resolución de la misma (Chase Plate, "La motivación del acto administrativo", citado por Hutchinson, Tomás en "Ley de Procedimientos Administrativos", Tomo I, pág. 159).

Que como sostuvo esta Sala in re "Siev Publicidad S.A." (sentencia del 01/04/2004) debe rechazarse la defensa opuesta por la apelante en cuanto a la falta de fundamentación del acto determinativo y falta de consideración de lo alegado por ella, puesto que "el juez administrativo se encuentra investido de las facultades necesarias para decidir la cuestión conforme a su criterio, independientemente de lo alegado por las partes y siempre que su decisión sea fundada, situación ésta que se verifica en autos al sustentarse las resoluciones en los hechos y antecedentes del caso y en el derecho aplicable ".

Que este Tribunal ha sostenido in re "Mirror Holding S.A." (fallo del 15/09/06, expte. Nº 20.440-I) que: "...como lo tiene reiteradamente dicho nuestro Más Alto Tribunal (fallo 205:549, 247:52, 267:393, entre otros), cuando la restricción de la defensa en juicio ocurre en un procedimiento que se sustancia en sede administrativa, la efectiva violación del art. 18 de la Constitución Nacional no se produce en tanto exista la posibilidad de subsanarse esa restricción en una etapa jurisdiccional ulterior, porque satisface ese derecho fundamental ofreciendo la posibilidad de ocurrir ante un Organismo jurisdiccional en procura de justicia, tal como "in extenso", en el caso de marras, lo ha hecho el recurrente ante este Tribunal, pudiendo ofrecer todas las pruebas que hacían a su derecho...". Por lo expuesto, se rechaza el planteo de nulidad incoado.

V. Que, atento la profusión de distintos ajustes en diferentes impuestos, serán tratados cada uno por separado, en consonancia con lo alegado y probado por las partes, a los fines de una mayor claridad expositiva.

Que, ante todo, debe recordarse que los jueces no están obligados a seguir a las partes en todas sus argumentaciones, sino tan sólo a pronunciarse acerca de aquellas que estimen conducentes para sustentar sus conclusiones; en efecto, el juzgador no está obligado a pronunciarse sobre todas las articulaciones de las partes, sino solamente sobre aquellas que estime conducentes para fundar su decisión (conf. CSJN in re "Sopes Raúl Eduardo c. Administración Nacional de Buenos Aires" sentencia del 17/11/87, Excma. Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal sala V "Tunesse, María del Carmen Flavia c. Ministerio del Interior s/juicio de conocimiento sentencia del 13/4/98, "Manzino, Silvia B.", T.F.N., sala "D", sentencia de fecha 17/03/2006, entre otros).

Que, en primer lugar, corresponde adentrarse en el análisis del ajuste efectuado sobre el supuesto aporte de capital de una sociedad extranjera -Doralice S.A.- en el Impuesto a las Ganancias y al Valor Agregado, toda vez que el mismo tuvo un tratamiento exhaustivo en la sentencia penal agregada en autos, la cual, cabe aclarar, se, encuentra firme y consentida (cf. informe de fs. 367).

Que según el Informe Final de Inspección obrante a fs. 1/26 del Cpo. Desbloqueo (I.V.A. 1/99-6/99) de los ant. adm., las razones y sospechas que llevaron al Fisco a considerar la suma aportada como un incremento patrimonial no justificado en el Impuesto a las Ganancias, y como ventas omitidas en el I.V.A., fueron las siguientes:

a) En las mismas fechas en que figura contablemente el aporte de la firma Doralice S.A. existen pagos a proveedores del exterior por los mismos importes, lo que significaría que el dinero nunca ingresó o se depositó en las cuentas bancarias de la firma, sino que contablemente se registró en la cuenta Caja la suma de $ 1.980.000 y en las mismas fechas y por los mismos importes parciales el egreso de dichas sumas en concepto de pago a proveedores del exterior.

b) Requerida M.A. Cambio S.A., manifestó que las operaciones de cambio son coincidentes con las fechas de los ingresos de las transferencias en dólares realizadas por Doralice S.A., pero afirmó además que éstas fueron las únicas operaciones realizadas por Jaej S.A. con ellos, hecho que sería totalmente incierto ya que la contribuyente, aportó para avalar pagos al exterior, comprobantes similares de M.A. Cambio S.A.

c) Tanto el Citibank como el MTB han estado sospechados de intervenir; en operaciones de lavado de dinero; el primero era corresponsal del Banco República y el Banco Mercado Abierto.

d) La operatoria descripta realizada entre la recurrente y la firma Doralice S.A. con intervención del Mercado Abierto Cambio S.A. sería la misma que se describiera en los diarios de mayor circulación de la Capital como lavado de dinero.

e) Se trianguló el envío del dinero Uruguay-Nueva York-Buenos Aires, cuando ello implicó mayor costo de movimiento financiero.

f) Doralice S.A. aportó $ 1.980.000, empero únicamente se registró como Aumento de Capital la suma de $ 480.000, quedando una prima de emisión de $ 1.500.000, situación que no le permitiría obtener la mayoría de los votos en las Asambleas.

g) No hubo cambios de directores después de la importante contribución efectuada.

h) Doralice S.A. se constituyó el 1/4/98 con un Capital Social de u$s 60000 y la posibilidad de incrementarlo a u$s 300.000, y la inversión hecha ascendería a u$s 1.980.000.

i) Dicha sociedad fue inscripta en la Inspección General de Justicia con posterioridad a la inversión efectuada, con fecha 12/99.

Que, a su turno, en la sentencia penal ya referida fue analizado el ajuste de mayor relevancia económica, esto es, el inherente al dinero exteriorizado como originado en un préstamo de Doralice S.A., en tanto rechazada la impugnación de dicho concepto, el tratamiento de las otras variables se tomarían penalmente irrelevantes en razón del monto.

Que a continuación se produjo un desarrollo argumental sustentado por abundante prueba -se valió de un profuso abanico de medios probatorios- con el fin de corroborar la posibilidad de ventas omitidas presumida por el Fisco Nacional, al considerar el ingreso de dinero como un incremento patrimonial no justificado. Lejos de ello, el seguimiento puntilloso de la actividad desplegada por la contribuyente (venta de equipamientos médicos) llevó a concluir a la Juez penal que "el controlado mercado en el que se desenvuelve JAEJ S.A., sumado al volumen total que dicho negocio encierra... y dentro del mismo, la cuantía que le corresponde a JAEJ S.A..., se alzan como impedimentos insorteables al momento de considerar una hipótesis de evasión en razón de ventas omitidas...". Agregando a lo expuesto "la circunstancia también apuntada de las consecuencias que generaría a los clientes de JAEJ S.A. en el supuesto de la adquisición de mercaderías por el mercado en negro, en tanto perderían garantías y asesoramiento además de asumir responsabilidades por afectación a la salud de algún paciente producida por una deficiencia de fabricación" (fs. 359vta.).

Que una vez acreditado indirectamente el hecho negativo relativo a la inexistencia de ventas omitidas por las características propias de la operatoria de la apelante, ante la ausencia de prueba que pudiera justificar la adopción de un criterio diverso, se asevera que se encuentra acreditado, mediante una pericia contable, el ingreso al país del monto de capital aportado por Doralice S.A. (fs. 359). Por ello, se sobresee a los imputados de la causa.

Que siendo ello así, procede recrear la reiterada doctrina de esta Sala in re "Almeida, Nora M." (Sentencia del 23/11/2004) en tanto se dijo que "una prudente exégesis del art. 20 de la ley 24.769 determina que no resulta jurídicamente posible que este Tribunal se aparte de los hechos probados y acreditados en la causa penal (cosa juzgada), en pos de evitar un eventual "escándalo jurídico".

Que en el mismo sentido se ha pronunciado la Excma. Cámara in re "Procesamiento Industrial Laminado Argentina SA", Sala III, con fecha 13/10/2006 en cuanto sostuvo que "si bien en las normas de la ley 24.769 se descarta el sometimiento de la cuestión tributaria a los resultados, alcanzados en sede penal, ello no empece a que se debe impedir la existencia de una posible contradicción sobre aspectos esenciales de los presupuestos fácticos comunes a ambos, pues se caería en un inaceptable escándalo jurídico, riesgo que se superará, encontrándose en discusión la obligación impositiva, condicionando la apreciación de los hechos a las conclusiones arribadas en el proceso penal (conf. Doc. Fallos: 304:1436; 324:3537)." Que, asimismo, "los ajustes planteados no comprenden materia de "valoración jurídica" en los términos que se planteara in re "Movicom S.A." (TFN, Sala A, del 3/9/96), materia en donde este Juzgador no sé encuentra obligado a respetar el alcancé de la "cosa juzgada" establecida en la sedé dónde se investiga el delito" (vide "Almeida, Nora M.", Sala B, sentencia del 23/11/2004).

Que, en ese orden de ideas, siendo que los hechos que se tuvieron por acreditados en sede penal tienen directa implicancia sobre los distintos actos recurridos en este Tribunal, por cuanto las declaraciones de hechos que contiene y da por probados sirven para desarticular, en definitiva, las impugnaciones (esencialmente de hecho y prueba) sobre las que se estructuró la presunción de incremento patrimonial no justificado, no corresponde su desconocimiento en esta oportunidad, en tanto se trata de cuestiones fácticas determinantes acreditadas que produjeron convencimiento en el juzgador para resolver como lo hizo.

Que, a mayor abundamiento, en la presente instancia quedó acreditada tras la respuesta al oficio por parte de Arpenta Cambios S.A. (antes M.A. Cambios S.A.), fs. 156, que las operaciones de fechas 08/11/99, 15/11/99, 22/11/99 y 29/11/99 (mismas cuya copia documentada luce a fs. 529/532 del Cpo. IVA Nº 3, ant. adm.) Constituían transferencias de dinero remitidas por Doralice S.A. recibidas en nuestro país por JAEJ S.A. Asimismo, a fs. 158 los peritos contadores informan que "de acuerdo a las registraciones que surgen del Libro Diario Nº4 al folio Nº 279 consta el asiento Nº 137 de fecha 05/11/1999 mediante el cual se registró el aumento de capital social dispuesto por la Asamblea de accionistas de la misma fecha". El mencionado aumento, según los expertos contables, ascendió a la suma $ 500.000 más la suma de $ 1.500.000 en concepto de prima de emisión.

Que, por otro lado, contrariamente a lo afirmado por la fiscalización actuante, debe resaltarse que Doralice S.A. fue inscripta en I.G.J. con fecha 4/12/1998 bajo el Nº 2621 del libro 54, tomo 8 de Estatuto Extranjeras, conforme copia de tal inscripción obrante a fs. 14/27 del Cpo. Ganancias Nº 1 de los ant. adm., lo que implica que se encontraba inscripta para el momento en que se imputan las operaciones con Jaej S.A., Resulta llamativo el hecho de que tal inscripción fuera reconocida en las Resoluciones Nº 179/04 y Nº 44/05 a fs. 64 y fs. 230, para luego a fs. 75 y fs. 237 retornar a la errónea aserción de que dicha firma se habría inscripto en diciembre de 1999, es decir, con posterioridad a la inversión efectuada.

Que, en mérito a las consideraciones que anteceden, las sospechas que mereció al Organismo Fiscal el modo en que se desarrolló el aporte de capital por parte de la sociedad extranjera, quedan infundadas y huérfanas de sustento probatorio a la luz las contundentes probanzas arrimadas y producidas tanto en sede penal como en la presente instancia. Por todo lo expuesto, se revocan las Resoluciones Nº 180/04 y Nº 179/04 determinativas respectivamente del I.V.A. e Impuesto a las Ganancias de JAEJ S.A. con más intereses resarcitorios, en la proporción que corresponde al ajuste aquí tratado, así como la Resolución Nº 44/05 en todas sus partes, con costas.

VI. Que seguidamente se examinará cada proveedor impugnado por el Organismo Fiscal, por cuanto considera apócrifa la facturación referida a los mismos, con relación al Impuesto al Valor Agregado.

Que es doctrina sentada por este Tribunal que "de la economía propia del impuesto al valor agregado surge la "doctrina de la concurrencia de los elementos material formales del crédito fiscal". En efecto, para que un crédito fiscal revista la calidad de computable, es menester la concurrencia de los aspectos material (existencia de la operación que da origen al crédito) y formal (discriminación del impuesto, cuando correspondiere por expresa disposición legal)" (vide,"Impulso S.A.", Sala "A" del 27/3/1998; jurisprudencia continuada en "Idoipe Larraga, Ángel", Sala "A" del 11/12/2001; y compartida en "Cooperativa Avícola Mendoza Limitada", Sala "B" del 19/04/2010; "Raúl Pitteri Hogar S.R.L.", Sala "C" del 28/02/2006; "Prodecom S.A., Sala "D" del 24/08/2000, entre muchas otras).

Que así lo tiene dicho nuestro Más Alto Tribunal in re "Industrias Electrónicas Radio Sena S.A.", de fecha 06/08/1991 (Fallos 314:745), en tanto establece que "en orden a esta prevalencia de la denominada "realidad económica",corresponde advertir que si se admitiera que la sola emisión de la factura de venta, con relación a bienes que solo existirán en el futuro, pudiese dar lugar al nacimiento del hecho imponible... podría originarse un crédito fiscal a favor del "comprador" que por no corresponder al fenómeno plurifásico no acumulativo, propio de este impuesto, debería ser satisfecho por la administración tributaria con prescindencia del correlativo proceso generador de riquezas".

Que, en el presente contexto, cabe recordar que la carga de la prueba es correlativa a la carga de la proposición de los, hechos, pues como lo establece el art. 377, C.P.C.C.N., cada parte deberá probar el presupuestó de hecho de las normas que invoque como soporte de su pretensión, defensa ó excepción.

Que, en ese orden, y en términos generales, el Fisco puede valerse de tres caminos de impugnación válida a fin de aseyerar la inexistencia de las operaciones que se declaran: observar la documentación respaldatoria en lo que hace a sus aspectos formales; atacar la operatoria misma que el contribuyente pretende haber desplegado, tanto cuantitativa como cualitativamente; o bien cuestionar la persona del proveedor yaá sea en su propia existencia, como en su capacidad operativa para realizar las actividades que se le atribuyen.

Que, a todo evento, resulta oportuno recordar el pensamiento del elocuente jurista italiano Michele Taruffo quien destaca que "no toda inferencia que vaya de un hecho conocido al hecho ignorado ofrece la prueba de este último, dado que pueden existir inferencias dudosas, vagas, contradictorias o, en todo caso,á tan débiles como para no ser suficientes a ese efecto, en cambio, es concebible que, la prueba se obtenga cuando las inferencias formuladas por el juez sean suficientemente seguras y fuertes para reducir el margen de error y de inaceptabilidad del razonamiento presuntivo" ("La prueba de los hechos", Ed. Trotta, 3ra edición, p. 472).

VI. a. Que, sentado, cuanto antecede, los indicios que llevaron al ente recaudador a observar los proveedores Link Data S.A., Regrow S.A. y Centro de Negocios y Consultas S.A., fueron los que siguen según el Informe de Inspección ya citado.

Que no pudieron ser localizadas en el domicilio comercial o fiscal, o bien el mismo era inexistente. Respecto dejas facturas impresas, o bien no se pudo establecer quién solicitó las órdenes de impresión, o en el domicilio ya no funcionaba la imprenta de referencia, o el titular había fallecido. Ni Link Data S.A. ni Centro de Negocios y Consultas S.A. presentan DDJJ de Impuesto a las Ganancias, más dichos proveedores y Regrow S.A. presentan DDJJ de I.V.A., aunque los débitos y créditos fiscales son similares. Se aclara que las C.A.I. dE las facturas de Link Data S.A. y Centro de Negocios y Consultas S.A. son correctas, así como, con relación a este último, que figura en la base Apoc. Asimismo, concurrió a la sede de fiscalización un contador sin acreditar personería por Centro de Negocios y Consultas S.A., aportando copia de las facturas emitida a Jaej S.A.

Que, así las cosas, el ente recaudador pretende arribar a la presunción de que no existieron las operaciones que alega la apelante, con indicios cuya fuerza convictiva es insuficiente paró considerarlo como graves; precisos y concordantes. Ello así, por cuanto únicamente se vale de indicios que buscan desacreditar la existencia de los proveedores por no haber sido localizados ó no presentar DDJJ del Impuesto a las Ganancias, y de sospechas que pondrían en tela de juicio la facturación por problemas relativos a las imprentas, pero admitiendo que la clave de autorización del impresión era correcta.

Que, de este modo la atinencia de lo afirmado en las premisas del razonamiento fiscal (indicios) no se corresponde causalmente con lo afirmado en su conclusión (inexistencia de las operaciones alegadas), toda vez que la falta de localización de los proveedores en los domicilios denunciados no es una cuestión que por sí sola permita concluir que las facturas a ellos atribuida sean apócrifas.

Que, en esa inteligencia, el hecho de que los proveedores con quien contrató la recurrente presenten DDJJ de IVA como informa el Fisco -más allá de los montos que arrojen las mismas-, demuestra que los mismos existen, se encuentran inscriptos en AFIP y cumplen sus deberes fiscales formales.

Que, cómo hechos aislados, que un proveedor se encuentra en la base Apoc y que no se localicen las imprentas, no son indicios cuya fuerza convictiva permita concluir como lo hiciera el Organismo Fiscal, atento que no desvirtúan en modo alguno ni las operaciones, ni la capacidad operativa de los proveedores en cuestión.

Que de lo expuesto se infiere que las impugnaciones realizadas a la actora no tienen sustento probatorio suficiente que confirme la falsedad de las facturas atacadas, no habiéndose aportado nuevos elementos que puedan confirmar las impugnaciones. Más aún, no se advierte que dichas impugnaciones que efectúa el organismo fiscalizador posean entidad suficiente para poner en duda la real existencia de las operaciones que por tales facturas se instrumentan. Por lo expuesto, se revoca la Resolución Nº 180/04 en cuanto determina el I.V.A. de la actora y liquida Intereses, respecto de los proveedores enunciados, con costas.

VI. b. Que también: se impugnaron las operaciones atribuidas al proveedor Krohma de Carlos Fernández y Daniel Calegari Sociedad de Hecho, por los siguientes indicios: a) Se concurrió al domicilio fiscal, coincidente con el comercial, y se requirió información relativa a sus compras y ventas realizadas en los períodos 1999 y 2000, el cual tras una solicitud de ampliación de plazo, no fue contestado. b) El débito fiscal facturado es menor al crédito declarado en el período facturado, lo cual no podría ser posible debido a que se han facturado servicios y coincide con la facturación realizada a Jaej S.A., c) El gasto no sería necesario para mantener o conservar la ganancia gravada ya que lo que se facturó fue "preparación de personal para asesoramiento a médicos sobre aparatos de alta complejidad". d) No se visualizó en el lugar que tuviesen capacidad material de brindar ese servicio, ya que se trataba de una casa de familia. e) La empresa bajo fiscalización no ha probado fehacientemente el pago del servicio a esta empresa.

Que en esta oportunidad no se impugna formalmente la facturación -la fiscalización afirma que la CAI de las facturas fue otorgada por el Fisco-, así como tampoco se pone en duda la existencia física del proveedor, sino más bien, su capacidad operativa y la magnitud de las operaciones a el atribuidas.

Que la inspección admite la coincidencia de la facturación de Jaej S.A. y su proveedor, empero observa el resultado de la declaración del mismo, cuyo débito fiscal facturado sería menor al crédito fiscal en el período facturado.

Que lo dicho presupone que la incidencia fiscal de las presuntas operaciones realizadas con Jaej S.A. tendría que quedar representada en su declaración de I.V.A. de tal manera que provoque un aumento de ese débito fiscal correlativo a la facturación de servicios a la recurrente que disminuya sensiblemente el crédito, fiscal declarado, o bien deje impuesto a ingresar a favor del ente recaudador.

Que, no obstante, para concluir de ese modo debe presumirse también que la principal fuente de ingresos del proveedor deben ser los trabajos con Jaej S.A., o bien hacer caso omiso a los muchos avatares que la realidad económica del mismo pueda tener -los cuales no forman parte de lo actuado por la inspección-, así como también a la posibilidad de que existan falencias en las declaraciones del proveedor.

Que, siendo ello así, no importa un grave indicio en contra de la veracidad de las operaciones el modo en que el proveedor declara ante el Fisco su Impuesto al Valor Agregado, toda vez que como se vio, resulta antojadizo realizar presunciones a partir de ese mero dato aislado y en definitiva, tales posibilidades -que se declare débito o crédito fiscal- son ajenas a la parte actora e infructuosas a la hora de sacar conclusiones respecto de los servicios que pueda o no haber prestado el susodicho proveedor.

Que, por otro lado, se ataca la capacidad operativa del proveedor, atento que se trataba de una casa de familia el domicilio visitado por la inspección. A estas afirmaciones cabe objetarle lo siguiente: si los servicios facturados corresponden a "preparación de personal para asesoramiento a médicos sobre aparatos de alta complejidad", nos encontramos frente a una actividad técnica que implica para su desarrollo cierto conocimiento profesional que autorice a quienes lo proveen. De esta manera, explica la apelante en su escrito recursivo que "JAEJ S.A., es importadora y distribuidora de equipos médicos, y, en tal carácter, no sólo los comercializa, sino que también presta los servicios conexos de mantenimiento preventivo y correctivo y, capacitación de personal a los efectos de la utilización de dicha tecnología" (fs. 96).

Que, por ende, teniendo en cuenta lo antedicho, es tarea del Organismo Fiscal fiscalizar y verificar el modo en que dicha actividad se desarrolla a fin de impugnar su facturación como apócrifa, puesto que por el mero hecho de que el proveedor, tenga domicilio comercial en una casa de familia no significa que no, pueda instruir al personal de una empresa en la utilización de la tecnología que importa la apelante. De hecho, un indicio verdaderamente grave en contra de las operaciones facturadas hubiera radicado, en la falta de capacidad técnica del proveedor para brindar el servicio que se le atribuye, lo cual es pasado por alto en el informe de inspección.

Que los restantes indicios, por un lado no hacen al análisis del I.V.A., y por el otro, carecen de fuerza convictiva como para tacharla operación de inexistente. Así, que no se haya probado fehacientemente el pago, de los servicios, no prueba que los mismos no se hayan realizado, y, además, ello se torna confuso en razonamiento fiscal, dado que la cancelación de una obligación presupone la obligación misma, es decir, aquello que justamente el ente recaudador intenta poner en duda con los indicios ya tratados.

Que, por lo antedicho, las impugnaciones; del Fisco Nacional carecen de entidad suficiente para poner en duda la existencia de las operaciones instrumentadas en las facturas cuestionadas, correspondiendo en consecuencia revocar la Resolución Nº 180/04 en cuanto determina el I.V.A. y liquida intereses de la sociedad encartada respecto del proveedor Krohma de Carlos Fernández y Daniel Calegari Sociedad de Hecho, con costas.

VI. c. Que distinta solución conlleva el análisis de los indicios constatados con relación a las supuestas operaciones realizadas por los proveedores Ecumed S.A. y Droguería Ciudad S.R.L.

Que, por la nombrada en primer término, la inspección actuante concurrió al domicilio de la imprenta informando la misma que las facturas no fueron emitidas allí, observándose además que la C.A.I. era inexistente:

Que, luego, los indicios constatados respecto de Droguería Ciudad S.R.L. involucran a Ecumed S.A., por cuanto se concurrió a su domicilio comercial y éste era el mismo que el de dicha sociedad. Asimismo, el domicilio del contador certificante del único balance presentado a Fisco se corresponde con el domicilio fiscal de Ecumed S.A., A ello se agregó que no existe una correlación entre la actividad comercial de Droguería Ciudad S.R.L. y los servicios de asesoramiento facturados que se concurrió al domicilio fiscal de la misma donde se informó que la sociedad desapareció dejando los alquileres impagos y el local cerrado, así como también que la CAl es correcta pero no posee declarado débito fiscal en el mes 9/99.

Que, teniendo en cuenta el principio de la carga de la prueba contenido en el art. 377 CPCCN ya citado; y toda vez que en el presente caso la impugnación efectuada por el Organismo Fiscal se encuentra debidamente fundamentada por indicios graves, precisos y concordantes que llevan a presentar un cuadro de serios reparos respecto de la validez de las facturas y la existencia de las operaciones cuestionadas, corresponde a la actora demostrar la existencia de las operaciones impugnadas por la inspección actuante, atento que es la parte que se encuentra en mejores condiciones de hacerlos.

Que la prueba ofrecida en ésta instancia fueron oficios enviados a la Inspección General de Justicia, los cuáles fueron orientados a poner de relieve la existencia de las empresas en virtud de su inscripción -lo que así se acreditó con las respuestas a los mismos obrantes a fs. 188/196-.

Que, sin embargo el mero hecho de que las sociedades se encuentren inscriptas en I.G.Já no permite aseverar que hayan realizado las operaciones que se les imputa, toda vez que los indicios formales que ponen en tela de juicio la facturación de Ecumed S.A., sumados a la llamativa coincidencia le domicilios con Droguería Ciudad S.R.L. y la falta de correlación entré la actividad comercial declarada de esta última con los servicios facturados, generan un estado de incertidumbre tal sobre la veracidad de la operatoria que no puede ser salvado con una constancia de inscripción.

Que, por lo demás, los agravios de la apelante bajo el título "gastos no justificados" son harto genéricos, en tanto se limita a quejarse de la falta de publicación de edictos, a expresar que lo facturado se relaciona con su actividad comercial y que las operaciones existieron; sin acreditación alguna al respecto.

Queá consecuentemente con la doctrina de la concurrencia de los elementos material-formales del crédito fiscal enunciada, y ante la falta de prueba que permita a este juzgador arribar a convicción acerca de la sustantividad de los créditos fiscales provenientes de las presuntas operaciones realizadas con los proveedores en cuestión, la facturación defectuosa aludida genera que no pueda inferirse en modo alguno el ingreso del impuesto correspondiente por parte de los proveedores de la apelante y por ende, que no corresponda el cómputo del crédito respectivo.

Que, en virtud de lo expuesto, procede confirmar la Resolución Nº 180/04 en la medida que determina el I.V.A. del JAEJ S.A. y liquida intereses, por los proveedores aquí tratados, con costas.

VII. Que, en segundo lugar, corresponde analizar la impugnación de los gastos relativos a las operaciones realizadas con los proveedores previamente examinados, en la órbita del Impuesto a las Ganancias.

Que dispone el art. 80 de la ley del gravamen como principio general que "los gastos cuya deducción admite esta ley, con las restricciones expresas contenidas en la misma, son los efectuados para obtener, mantener y conservar las ganancias gravadas por este impuesto...". Asimismo, el art. 87 de la LIG prescribe para las ganancias de tercera categoría aplicable a la especie, que "se podrá deducir: a) Los gastos y demás erogaciones inherentes al giro del negocio...".

Que, en la medida en que el sustrato fáctico y argumentativo de la impugnación de gastos en el Impuesto a las Ganancias es la determinación realizada en el I.V.A., cabe estarse a lo resuelto anteriormente respecto de cada proveedor.

Que, en ese orden de ideas, corresponde revocar la Resolución Nº 179/04 en la proporción que impugna los gastos deducidos que se derivan de las operaciones con los proveedores examinados en el punto VI. a., con costas.

Que, asimismo, procede revocar la resolución citada con relación al proveedor analizado en el acápite VI. b., toda vez que la observación de que el gasto no sería necesario para mantener o conservar la ganancia gravada, no encuentra sustento en las presentes actuaciones si se tiene en cuenta que la preparación del personal para el asesoramiento de los aparatos médicos que importa y distribuye la recurrente, guarda directa relación con el servicio comercial que brinda la empresa según su objeto social obrante a fs. 26 del Cpo. De IVA Nº 1 de los ant. adm. Por ello, corresponde considerar dichos gastos como necesarios para obtener, mantener y conservar las ganancias gravadas, y revocar el acto administrativo mencionado en lo que hace a dicho proveedor, con costas.

Que, en sentido contrario, respecto de los proveedores abarcados en el análisis del punto VI. c., en tanto no quedó acreditada la existencia de las operaciones a ellos atribuidas, no corresponde la deducción de gasto alguno con relación a las mismas, por lo que corresponde confirmar la Resolución Nº 179/04 por los proveedores Ecumed S.A. y Droguería Ciudad S.R.L., con costas.

VIII. Que, en tercer lugar, corresponde examinar, coherentemente con lo resuelto hasta ahora, el ajuste realizado en el Impuesto a las Ganancias -Salidas no documentadas-.

Que tiene establecido el más Alto Tribunal in re "Red Hotelera Iberoamericana S.A.", de fecha 26/08/2003 (Fallos 326:2987), que "...debe interpretarse que una salida de dinero carece de documentación -a los fines de esa norma- tanto cuando no hay documento alguno referente a ella, como en el supuesto en que si bien lo hay, el instrumento carece de aptitud para demostrar la causa de la erogación e individualizar -al tratarse de actos carentes de sinceridad- a su verdadero beneficiario." Que, asimismo, en la causa citada quedó sentado que "como lo ha señalado la Corte en el precedente de Fallos 323.3376, el instituto de las "salidas no documentadas" ha sido adoptado por el legislador para asegurar la íntegra percepción de la renta fiscal en una particular situación en la cual, ante la falta de individualización de los beneficiarios, a cuyo cargo debiera estar el pago del impuesto al rédito percibido, quien hace la erogación queda obligado a abonar sobre ella el tributo y debe hacerlo a título propio (conf. en el mismo sentido, Fallos 275:83, citado en el mencionado precedente)".

Que las erogaciones consideradas como no documentadas fueron, según señala la resolución en crisis, aquellas con fecha 14/10/99, 15/10/99, 04/11/99 y 28/08/00, correspondientes a las operaciones atribuidas a Link Data S.A., Regrow S.A., Centro de Negocios y Consultas S.A., Droguería Ciudad S.R.L. y Ecumed S.A., tal como se puntualiza en cada caso en el informe de inspección.

Que a fs. 17 indica el Juez administrativo que la fiscalización identificó en el Libro Diario aportado por la contribuyente encartada las órdenes de pago de las facturas correspondientes a los proveedores mencionados. Es de destacar que la recurrente no niega la efectiva salida de los fondos relativos a las operaciones con sus proveedores.

Que habiendo concluido en el sentido ya expuesto sobre la veracidad o no de las operaciones y la impugnación que de las mismas hiciera el Fisco, deviene procedente confirmar la Resolución Nº 181/04 en cuanto determina el Impuesto a las Ganancias -Salidas no documentadas- de Jaej S.A. y liquida intereses, con costas, en lo que atañe a las erogaciones individualizadas en cabeza de los proveedores; Ecumed S.A. y Droguería Ciudad S.R.L., por cuanto dichos presuntos beneficiarios se tornan inverosímiles en el contexto indiciario marcado en el examen del impuesto al valor agregado.

Que así corresponde resolver tanto más cuanto que la apelante no prueba la necesariedad de dichas erogaciones para obtener ganancias gravadas o mantener y conservar la fuente que las produce, como tampoco que las mismas hayan tenido por objeto la adquisición de bienes, más allá de la identificación de un beneficiario (art. 38 LIG.).

Que, en ese mismo orden contrario sensu, por los otros tres proveedores cuyas operaciones no fueron impugnadas de manera sustentable como ya fue explicado, no cabe sino concluir que ellos fueron efectivamente los beneficiarios de los movimientos de fondos realizados, dejando, en consecuencia, sin fundamento la determinación de oficio del impuesto aquí tratado, por lo que debe revocarse la Resolución Nº 181/04 con relación a estos proveedores, con costas.

IX. Que resulta pertinente expedirse sobre el ajuste efectuado en el rubro "Crédito de Cuentas Particulares"ä tratado como; disposición de fondos a favor de terceros en los términos del art. 73 de la ley de Impuesta a las Ganancias el Organismo Fiscal.

Que en el Informe de Inspección (fs.á 5 del Cpo. Desbloqueo (IVA 1/99-6/99) de los ant. adm.) Se calcularon los intereses presuntas conforme el artículo citado, y se aclaró que "dado que la contribuyente se transformo en una sociedad anónima en el mes de julio de 1998, se listó en una planilla de trabajó los saldos que surgían, de las registraciones contables efectuadas en el Libro Diario General realizando también los cálculos matemáticos de los intereses".

Que la recurrente admite que la asignación de honorarios realizada por la Asamblea con fecha 3/5/2000 -que según sus dichos, habría; distribuido los emolumentos del ejercicio 1999- se hizo en exceso, empero asevera que el Fisco Nacional debería detraer los importes asignados como honorarios hasta él límite legal a los efectos de calcular los intereses presuntos. Agrega que la presunción del mandato art. 73 y el devengamiento de intereses solo corresponderían desde el momento en que los importes dispuestos superaron el monto fijado como honorarios por la Asamblea y no como pretendería el Fisco, desde la fecha de efectiva aprobación de los mismos.

Que, además, en virtud de que la sociedad revestía la forma jurídica de S.R.L., considera que lasá disposiciones de fondos efectuadas antes de la transformación en S.A. no podrían considerarse alcanzados por la mentada presunción por la expresa previsión del segundo párrafo del art. 73 LIG.

Qué el art. 73 de la LIG establece que: "Toda disposición de fondos o bienes efectuados a favor de terceros por parte de los sujetos comprendidos en el artículo 49, inciso a), y que no responda a operaciones realizadas en interés de la empresa, hará presumir, sin admitir prueba el contrario, una ganancia gravada equivalente a un interés con capitalización anual no menor al fijado por el Banco de la Nación Argentina para descuentos comerciales o una actualización igual a la variación del índice de precios al por mayor, nivel general, con más el interés del 8% (ocho por ciento) anual, el importe que resulte mayor. Las disposiciones precedentes no se aplicaran a las entregas que efectúen a sus socios las sociedades comprendidas en el apartado 2 del inciso a) del artículo 69 (...)".

Que se discrepa con la tesitura fiscal que pretende incluir las sumas entregadas por la sociedad de responsabilidad limitada a sus socios gerentes dentro de la base de cálculo de los intereses presuntos, en la inteligencia de que el saldo inicial pendiente de cobro del ejercicio 1999 sería el del cierre del ejercicio anterior, toda vez que dicho razonamiento no enerva el dispositivo legal expresamente previsto por el legislador en el citado segundo párrafo del art. 73 de la ley del tributo como excepción a la presunción establecida en su primer párrafo.

Que los restantes argumentos del Fisco Nacional respecto de una ausencia de prueba de una omisión de la auditoria que no habría salvado en la documentación contable la composición de la cuenta particular, no varían el criterio sostenido, ya que se discurre acerca de la transformación societaria operada con fecha 1/07/1999, cuando la misma tuvo lugar el 29/07/1998, conformé quedó acreditado mediante la pericia contable producida en autos (fs. 159), lo cual es contesté con la copia del Acta de Asamblea General Ordinaria obrante a fs. 12vta. Del Cpo. Ganancias Nº 1 lo que surge de los ant. adm..

Que, por ende, todos aquéllos anticipos realizados hasta la fecha de transformación de Jaej Electrónica S.R.L. en Jaej S.A. quedan fuera de la base de cálculo de los intereses presuntos del primer párrafo del citado art. 73 por expresa disposición legal, por lo que corresponde revocar parcialmente la Resolución Nº 179/04, con costas, en lo atinente a las entregas de fondos de la sociedad a sus socios hasta la fecha de su transformación, lo que incluye el saldo deudor resultante de los movimientos de las cuentas particulares de los directores desde el 30/06/1998 hasta el 29/07/1998 detallado en la pericia efectuada.

IX. a. Que, con relación a los anticipos de fecha posterior, en la especie quedó acreditado mediante la pericia contable realizada, que por la Asamblea ya mencionada se distribuyó el resultado del ejercicio asignando $ 28.000 a cada director, suma que fue acreditada en sus cuentas particulares individualmente (fs. 158vta.).

Que; como tiene dicho esta Sala en autos "Metcasa Metalúrgica Callegari", sentencia de fecha 26/04/2004, "...a la hora de establecer si se deben calcular intereses presuntos sobre los retiros en cuenta que los directores realizaron durante el ejercicio, lo que corresponde considerar son los honorarios que aprueba la asamblea, que no necesariamente serán los deducibles en la declaración jurada del impuesto de la empresa".

Que, en tal sentido, cabe poner de relieve que yerra la recurrente en sus aseveraciones en cuanto señala el momento en que comenzaría el devengamiento de intereses a criterio del Fisco Nacional, toda vez que el mismo sería idéntico a aquel que sostiene en su escrito recursivo, esto es, el momento en que los importes superan el monto fijado por la Asamblea (véase fs. 82), criterio que se comparte.

Que, aclarado dicho problema, resta establecer el período fiscal en el cual resultaba procedente la detracción de los honorarios asignados mediante la Asamblea mencionada, tópico sobre el cual discrepan las partes, no obstante fundar sus posiciones en el mismo fallo de este Tribunal en autos "Servando Pedrido SAIC", Sala D, de fecha 28/12/2000.

Que, en ese orden, debe recordarse el criterio de imputación de los honorarios pagados dispuesto por esta Sala in re "Longvie S.A.", sentencia del 06/08/2002, por cuanto "el límite temporal en que los honorarios se asignan, determina si se deducen en el período por el cual se pagan o en el que se pagan; si se asignan dentro del plazo previsto para la presentación de la declaración jurada anual, podrán deducirse en el ejercicio por el cual se pagan; si se asignan con posterioridad, serán gasto, siempre hasta el límite admitido en el ejercicio que se asignen".

Que, en efecto, el art. 142 del Decreto Nº 1344/98 que reglamenta la ley del gravamen dispone -en su parte pertinente- que "El monto deducible que se determine con arreglo a lo dispuesto en el párrafo anterior, se imputará al ejercicio por el que se paguen los honorarios o sumas acordadas si, dentro del plazo previsto para la presentación de la declaración jurada de la sociedad correspondiente al mismo, dichos honorarios o sumas acordadas hubieran sido asignados en forma individual por la asamblea de accionistas o reunión de socios o por el directorio u órgano ejecutivo, si los órganos citados en primer término los hubieran asignado en forma global. Si las asignaciones aludidas precedentemente tuvieran lugar después de vencido aquel plazo, dicho monto se deducirá en el ejercicio de asignación.

Que a los fines de determinar dicho límite temporal, debe tenerse en cuenta la fecha de vencimiento para la presentación de la declaración jurada anual del período 1999, siendo que la sociedad encartada cierra sus ejercicios el 31 de diciembre y su número de CUIT es 30-68656652-9 (cf. fs. 1 del Informe Final de Inspección citado).

Que conforme el art. 13 de la Resolución General Nº 4150/96 (AFIP) -texto vigente en dicho momento según RG AFIP Nº 58/1997- "el vencimiento de lA obligación de presentación de las declaraciones juradas -y en, su caso, el respectivo disquete- y pago del saldo resultante, conforme las disposiciones de esta resolución general -excepto el formulario de declaración jurada Nº 760/C-, operará hasta el día del quinto mes siguiente al de cierre del ejercicio anual... de acuerdo con la terminación de la Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.)...". Siendo, ello así, para el período 1999 las fechas de vencimiento fueron establecidas por la Resolución General Nº 183/98, Anexo I, que, conforme la citada RG Nº 4150, para el Impuesto a las Ganancias de sociedades, empresas o explotaciones unipersonales que confeccionen balances comerciales, determinó que para la terminación de la CUIT en 8 o 9 correspondía presentar las DDJJ basta el día 11, inclusive.

Que, armonizando los hechos de la causa con la normativa descripta, se llega a la conclusión de que la empresa encartada tenía tiempo hasta el día 11/05/2000 para presentar la declaración jurada correspondiente al gravamen discutido; por lo cual, habiendo asignado individualmente los honorarios al Directorio con fecha 03/05/2000, dichos emolumentos, conforme la doctrina expuesta; pueden ser deducidos en el ejercicio por el cual se pagan, tal como pretende la parte actora.

Que, en consecuencia, la detracción de honorarios hasta el límite del art. 87 inc. j) de la L.I.G. corresponde que se asigne al período, fiscal 1999, calculándose los intereses presuntos correspondientes sobre la diferencia de emolumentos adelantados respecto de aquellos asignados por la Asamblea (cf. art. 103, del Decreto, 1344/98).

Que, en mérito a lo expuesto, se revoca parcialmente la Resolución Nº 179/04 en la medida del análisis efectuado, correspondiendo al Organismo Fiscal reliquidar los intereses presuntos calculados, a partir de la fecha de transformación de la recurrente en sociedad anónima, únicamente sobre la diferencia entre emolumentos adelantados y asignados, teniendo en cuenta la detracción de honorarios hasta el límite legal para el período 1999, con costas.

X. Que el último juste a considerar estriba en la impugnación de la cuenta "Ajuste de Resultados de Ejercicios Anteriores" (A.R.E.A.) a raíz de la observación de la inspección actuante de una baja de rodado que no concordaba con su correspondiente baja de amortizaciones.

Que en el informe de inspección ya citado se dejó detallado el razonamiento que llevó a la impugnación realizada. Allí se dijo que se observaron los asientos de ajustes volcados en el Libro Diario y se verificó que en la venta del rodado se ajustaron las amortizaciones acumuladas (debitadas), acreditando la cuenta AREA como contrapartida, y se apuntó que según manifestación verbal del contador de la firma, no podría determinar a qué período corresponde ese cargo en exceso.

Qué, en ese orden, toda vez qué lo antedicho modifica los resultados acumulados del patrimonio neto, se determino qué debía sumarse dicho ajuste al resultado impositivo en el ejercicio basé de fiscalización Así, se aumentó la base imponible ya que si las amortizaciones acumulada se el encontraba en exceso; ello significaría que las amortizaciones descontadas en el Balance Impositivo habrían sido erróneamente calculadas, registrándose mayores pérdidas a las que correspondían.

Que en el dictamen pericial producido en la presente instancia se informó que la contrapartida de los ajustes efectuados con fecha 01/05/1999 sobre las cuentas Rodados y Amortizaciones acumuladas de rodados fue la cuenta AREA.

Que el peritó de la parte actora manifestó que la cuenta AREA es utilizada para ajustar resultados que no corresponden al período en cuestión, sino que provienen de ejercicios pasados, agregando en consecuencia, que estos ajustes afectan el saldo inicial de los Resultados Acumulados directamente en el Patrimonio Neto. Por ello, concluye que el ajuste efectuado no afectó el resultado del ejercicio en que fue realizado por haber sido imputado directamente a la corrección de los saldos iniciales del patrimonio neto.

Que a su turno, el perito por el Fisco expresó que "...de los elementos exhibidos anteriormente; citados en la presente pericia, no se ha podido determinar en que período se efectuó el cargo a resultados en exceso, debiendo destacar que no se ha exhibido documentación respaldatoria del citado asiento...".

Que, en las condiciones referidas, no cabe sino hacer lugará a la pretensión fiscal. Ello por cuanto el perito de la recurrente se hace eco de los agravios de la misma y arriba a conclusiones harto acertadas en la materia, empero deja sin aclarar el punto central en que hace hincapié él Fisco Nacional y el profesional técnico designado por el mismo, que sustenta la impugnación fiscal, esto es, que no se encuentra probado el momento en que habría tenido lugar la baja del rodada en cuestión, es decir, la venta que alega la actora, y, por ende, no puede saberse a que período corresponde la compensación mediante la cuenta AREA.

Que, en ese sentido, ante la ausencia de prueba idónea por parte de la apelante, aparece razonable la presunción del Organismo Fiscal que suma dicho ajuste al resultado del período base de fiscalización (1999).

Que, por todo loá expuesto, se confirma la Resolución Nº 179/04 en cuanto determina el Impuesto a las Ganancias de Jaej S.A. y liquida intereses, en lo que se refiere al ajuste bajo examen, con costas:

XI. Que el último tópico a revisar corresponde a las multas aplicadas en el Impuesto al Valor Agregado en el Impuesto a las Ganancias y en el Impuesto a las Ganancias -Salidas no documentadas-, por los ítems que se confirman en la presente instancia. En primer lugar serán analizadas las san idees impuestas con sustento en el art. 46 de la ley 11.683 (I.V.A períodos 02/00 a 06/00 y Sólidas no Documentadas).

Que, por la nombrada en primer término (I.V.A.), agravia a la apelante el hecho de que se estaría imponiendo una sanción dolosa cuyo único fundamento serían presunciones, lo cual entraría en contradicción con la jurisprudencia del Máximo Tribunal en la causa "Mazza, Generoso y Mazza, Alberto" del 06/04/1989.

Como sostuvo la Sala "B" in re "Sanguinetti Sergio Claudio" (Expte. nº 25.562-I) y en "Kank y Costilla S.A." (05/11/2004) entre otros: "...el ilícito tributario previsto en el artículo 46 de la ley 11.683 requiere para su configuración la intención deliberada de no pagar el tributo en su justa medida y la realización de maniobras aptas para lograr este resultado, sin que ello sea advertido por el Fisco...".

Que, así, en la calificación de la conducta, debe prestarse especial atención al examen de todas las circunstancias del hecho incriminado y a las probanzas de la causa, para inferir de ello la existencia de dolo en el obrar (conf. "Fontana y Cía. SCC" T.F.N., 7/4/81, en D.F. Tomo XXXV-430).

Que, sentado ello, yerra la recurrente en cuanto considera basado el encuadre infraccional exclusivamente en presunciones, toda vez que son los hechos de la causa que constituyen los indicios suficientes para impugnar las operaciones con los supuestos proveedores, los que llevan en su argumentación al Fisco Nacional a imponer la multa en los términos del tipo legal descripto en el citado art. 46 (fs. 51/52).

Que el cómputo de crédito fiscal fraguado en virtud de una facturación apócrifa, frente a la ausencia de prueba que permita acreditar la veracidad de las operaciones que pretende la recurrente, constituye sustento fáctico suficiente para endilgar a la sociedad encartada la multa dolosa descripta, en tanto el mismo permite presumir la intención defraudatoria necesaria, hecho psíquico imposible de descifrar sino a través de circunstancias exteriores que den cuenta del mismo.

Que, por lo expuesto, se confirma la sanción aplicada en el Impuesto al Valor Agregado por los proveedores impugnados que se confirman, con costas.

XI. a Que, por la multa endilgada en el Impuesto a las Ganancias - Salidas no documentadas-, como es sabido, ante la carencia de documentación respaldatoria de las erogaciones, el artículo 37 la Ley del Impuesto a las Ganancias prevé que sin perjuicio de la no deducibilidad de las mismas en el balance impositivo, ellas estarán sujetas al pago del impuesto a la alícuota máxima del treinta y cinco por ciento (35%), con carácter de definitivo, calculado sobre el monto del gasto impugnado. En el art. 38, por su parte, la ley del impuesto también establece una excepción a la regla del art. 37, señalando que no se exigirá el ingreso de los conceptos allí individualizados cuando la Dirección General Impositiva presuma que los pagos estaban destinados a la adquisición de bienes, o que por virtud de su monto u otras circunstancias de hecho, dichos pagos no llegan a ser ganancias gravables en manos del beneficiario de los fondos.

Descriptas ya las características más elementales del impuesto, cuadra ahora abordar la cuestión que, a mi manera de ver, provee la solución del punto que aquí toca decidir: si la obligación de abonar este tributo puede generar la imputación dolosa del artículo 46.

Que para responder al interrogante, debo señalar que, a mi modo de ver, se exhiben evidentes las diferencias conceptuales entre una boleta de depósito y una declaración jurada determinativa de impuesto. Y. entiendo que esta realidad no podría verse alterada por el hecho de que la ley procedimental quiera atribuir a la primera -pues no lo tiene naturalmente- el carácter de declaración jurada y, ante la omisión, consignación de errores o falsedades, someta al contribuyente a las penalidades previstas en los arts. 39, 45 y 46.

Que no obstante resultarme notoria aquella diversa naturaleza, no dejo de advertir el hecho de que no pocos creen ver; en el art. 15 de la ley procedimental la piedra angular necesaria para postular la aplicación de las multas de los arts. 45 y 46 al impuesto a las salidas no documentadas. Creo que para comprobar el error que tal postura lleva implícito, debería repararse, primeramente, en la circunstancia de que si aquellos dos singulares instrumentos fueran verdaderamente, como; se suele pretender de análoga naturaleza, la propia existencia del referido art. 15. -Claramente destinado a establecer una (restringida) asimilación de ciertos efectos entre ambas- no tendría razón de ser y resultaría superfluo; toda vez que las boletas de depósito también habrían quedado comprendidas en la definición y previsiones del art. 11 de la ley procedimental, lo que ciertamente no es así.

Que tanto la diversa naturaleza jurídica que exhiben unos y otros instrumentos como las derivaciones que se siguen; de tal circunstancia -en lo que aquí es relevante- fueron puestas de relieve, con acierto y precisión, por el Dr. Maní Arriaga al emitir su voto en el Plenario "Gaseosas de La Tablada S.A." de fecha 3/12/1975. Allí señaló: "Que atendiendo al razonamiento expuesto, y desde que no puede asimilarse la naturaleza jurídica de los instrumentos en que consisten lasá boletas de depositó con la de las: declaraciones juradas, debe interpretarse razonablemente que el art. 22 de la ley 11.683, al atribuir a los primeros como así también a las comunicaciones de pago, el carácter de declaración jurada primeros como lo hace apuntando a la idea de que las omisiones, errores o falsedades que se comprueben en los mismos, queden alcanzados, cómo la propia norma lo prescribe, por las sanciones de los arts. 44 ó 45, según el caso. La finalidad que se persigue con esta nueva figura delictiva, es la de reprimir la comisión de tales hechos con total independencia de que existan o no declaraciones juradas.

(...) Que en consecuencia; corresponde; fijar cómo doctrina legal, la siguiente: "A los fines de la figura que prevé y reprime el art. 45 y de las presunciones que establece el art. 46, ambos de la ley 11.683 (t.o. en 1974), no revisten el carácter de declaraciones juradas las boletas de depósito (form. 3548(B), mediante los cuales debe efectuarse el pago de los anticipos".

Que en segundo lugar, y a mayor abundamiento, cabría agregar a lo dicho que también pueden advertirse claras diferencias en cuanto a las circunstancias fácticas y jurídicas que se vinculan con la determinación, liquidación e ingreso de impuestos como Ganancias e IVA. -por citar sólo dos caso de tributos sujetos al sistema de "autodeclaración" y el de Salidas no Documentadas. En efecto, mientras que la obligación de declarar e ingresar los primeros está prefijada tanto en las Normas que regulan sus regímenes jurídicos propios cuanto en un cronograma de vencimientos dispuestos de antemano por el Organismo Fiscal, la obligación de ingresar el segundó surgiría recién a partir y como consecuencia de la realización de gastos carentes de documentación, o bien desde que los documentos que les sirven de justificación han sido impugnados.

Que en tercer lugar, cabe señalar que del análisis del texto de la Resolución General AFIP Nº 893 puede advertirse que en la misma nunca se hace referencia a la presentación de declaración jurada alguna, si no tan solo al ingreso del impuesto a través de un volante de pagó. Por lo demás, puede advertirse que si bien en el 2º párrafo de los considerandos de la citada Resolución General se consigna "Que el segundo párrafo del artículo 55 del Decreto Reglamentario dispone que aún cuando existan evidencias de que las erogaciones han sido destinadas al pago de servicios para obtener, mantener y conservar la ganancia gravada, se deberá determinar e ingresar el impuesto, admitiéndose la deducción del gasto en el balance impositivo" lo cierto es que dicho segundo párrafo del art. 55 del Decreto 1344/98 no hace mención, siquiera implícita, a la obligación del contribuyente de determinar el impuesto bajo análisis. En efecto, ésta última norma prevé que "Cuando las circunstancias del caso evidencien que tales erogaciones se han destinado al pago de servicios para obtener, mantener yá conservar ganancias gravadas, podrá admitirse la deducción del gasto en el balance impositivo, sin perjuicio del impuesto, a que hace referencia el articulo 37 de la ley, que recae sobre tales retribuciones". Las negrillas de las transcripciones no corresponden al texto original.

Que a su turno, en el análisis acerca de la naturaleza del volante de pago con el que debe ingresarse este impuesto, puede decirse que tampoco parece que fuera posible para el contribuyente efectuar una mera declaración exteriorizando el Impuesto a las Salidas no Documentadas sin que al mismo leá requiera el Organismo que ingrese el monto correspondiente, como así tampoco podría rectificar esa misma declaración tantas veces como fuera necesario, tal como puede hacerse con otros impuestos regidos verdaderamente por el sistema de autodeclaración y cuya gestión la ley ha puesto a cargo de la AFIP.

Cabría agregarse, como con razón se ha apuntado -y más allá de los particulares alcances atribuibles al régimen reglamentario instituido a los fines del pago de este impuesto, que pretender la presentación de una declaración jurada del impuesto a la validas no documentadas por parte del contribuyente fiscalizado sería tanto como requerirle el expreso reconocimiento de la "no documentación" -o bien de su insuficiencia- o el desconocimiento del beneficiario de una salida que previamente ha deducido como gasto; en suma, que su contabilidad es deficiente y que ha documentado de manera cuestionable el respaldo de esa registración (conf. esta Sala, en su anterior composición, in re "ISE S.A.", 29/7/2005). Cabe aclarar aquí que, sobre la base de esas mismas consideraciones -que la presentación de declaración jurada importaría el reconocimiento de la improcedencia de la deducción y la deficiencia de la contabilidad del contribuyente y ante las limitaciones conceptuales que ya se han señalado- inherentes al régimen reglamentario destinado al ingreso de este impuesto llego, sin embargo, a una conclusión exactamente contraria a la arribada por los distinguidos Vocales que me han precedido, tal como habrá de verse.

Que debe tenerse en cuenta que en la generalidad de los casos este impuesto no es adeudado sino solo cuando el organismo fiscal ha cuestionado -por falta de sustento documental o porque es deficiente el habido- los gastos cuya deducción en el balance fiscal ha pretendido llevar a cabo el contribuyente. Lo que quiere significarse es que difícilmente pudiera pensarse en la hipótesis de que alguien fuera a "declarar" el impuesto a las salidas no documentadas, sino que éste es abonado invariablemente previa liquidación por el Fisco sólo en el caso de que se verifiquen las condiciones del mencionado artículo 37 y no cuadre hacer aplicación de las excepciones previstas en los artículos 38 de la ley y 55 de su decreto reglamentario.

Que, merced a lo expresado anteriormente, llego a la conclusión de que este tipo infraccional no resulta idóneo para penalizar la falta de presentación (o cuando hecha, ésta contuviese datos inexactos) de volantes de pago, boletas de depósito y/u otros instrumentos no determinativos de la obligación, sino sólo en el supuesto de tratarse de ingresos a cuenta o anticipos, situación claramente diversa de la que se verifica en autos, razón por la que corresponde revocar íntegramente la multa aplicada en el impuesto a las salidas no documentadas.

XI. b. Que, en lo que hace a la sanciones endilgadas en el I.V.A., períodos 07/99 a 11/99, e Impuesto a las Ganancias, período 1999, cabe recordar que el tipo legal del art. 45 de la ley 11.683 requiere para su configuración, la concurrencia de dos elementos: por un lado la omisión de pago de impuesto y por otra el medio comisivo, que puede ser la falta de presentación de declaraciones juradas o la presentación de DDJJ inexactas, siempre y cuando el juez administrativo descarte la existencia de "declaración engañosa" y en la medida que no exista error excusable.

Que se trata de una conducta típica negligente, presumiéndose la culpa, que lleva al sujeto a obrar con inobservancia de los deberes y obligaciones que lo alcanzan como contribuyente, y que previendo el resultado disvalioso posible, no adopta las medidas diligentes necesarias para mantener indemne el bien jurídico tutelado, es decir, la renta fiscal.

Que en virtud del modo en que se resuelve en los precedentes Considerandos, debe concluirse que la omisión de impuestos quedó acreditada en la medida de lo resuelto en el apartado VI. c .- y su correlativo análisis en el apartado VII, por lo que, siendo que en la especie no se advierte la configuración de la figura del error excusable que permita desvirtuar la atribución subjetiva, del ilícito, deben confirmarse las multas aplicadas por los proveedores allí tratados. Coherentemente, por aquéllos proveedores estudiados en los Considerandos VI. a. y VI. b., con la respectiva incidencia que ello ha tenido en el Impuesto a las Ganancias, las mismas deben revocarse toda vez que no ha existido impuesto omitido, impidiéndose, en este caso, la configuración del tipo; objetivo de dichas multas.

Que, sin embargo, para los casos en que las multas deben confirmarse, estimo que corresponde reducir el quantum de, las mismas al mínimo legal de la escala punitiva. Que ello así, habida cuenta de la falta de antecedentes sumariales del contribuyente y de la ausencia de concreta justificación que amerite, apartarse, bajo dicha particular circunstancia, de la razonable pauta de graduación qué suministra aquella escala al establecer un mínimo y un máximo, de modo de dar al juzgador la posibilidad de sancionar con mayor monto de pena las situaciones en las que se verifiquen causas agravantes, o se trate de infractores reincidentes, situación que como se ha adelantado, no aparece configurada en el caso bajo análisis.

Que, en el mismo sentido ha fallado esta Sala in re "Camuzzi Gas Pampeana. A.", Expte. Nº 19.314-I, sentencia de fecha 21/02/2005, en cuanto se expresó que "cuando queda acreditada la materialidad de la, infracción prevista en el art. 45 de la ley de rito, la falta de prueba de la existencia de error excusable, unido a la existencia de una negligente y errática conducta del contribuyente, en la determinación de sus impuestos, corresponde su confirmación, aunque las particularidades del ajuste que involucran en algunos casos la precisión de cuestiones de imputación (no de procedencia) del castigo a determinado ejercicio fiscal, corresponde, la reducción al mínimo de la escala punitiva de la figura aplicada". Por ello, en la medida de lo expuesto, se confirman la sanciones de multa aplicadas, reduciendo al mínimo legal las escalas punitivas aplicadas, con costas en proporción a los respectivos vencimientos.

XII. Que, en atención a todas las consideraciones que anteceden, corresponde: 1) Revocar en su totalidad la Resolución Nº 44/05. II) Revocar la Resolución Nº 180/04 conforme lo dispuesto en los Considerandos V, VI. y VI. b, y confirmarla en cuanto determina el I.V.A. de Jaej S.A., liquida intereses e impone multa de acuerdo a lo expuesto en el Considerando VI. C. III) Revocar parcialmente la Resolución Nº 179/04 conforme lo dispuesto en el Considerando VII, confirmándola según lo explicado en el mismo y el Considerando X. IV) Revocar parcialmente la Resolución Nº 179/04 en la medida del análisis efectuado en el Considerando IX y IX. a., correspondiendo al Organismo Fiscal reliquidar los intereses presuntos calculados a partir de la fecha de transformación de la recurrente en sociedad anónima, únicamente sobre la diferencia entre emolumentos adelantados y asignados, teniendo en cuenta la detracción de honorarios hasta el límite legal para el período 1999. V) Confirmar parcialmente la Resolución Nº 181/04 en cuanto determina impuesto y liquida intereses, coherentemente con lo analizado en Considerando VIII. VI) Revocar la multa aplicada por el Impuesto a las Ganancias -Salidas no documentadas- en virtud de las razones expuestas en el Considerando XI a. VII) Confirmar las multas aplicadas por medio de las Resoluciones Nº 103 y Nº 104, conforme lo explicado en el Considerando XI. b. -, reduciendo al mínimo legal las escalas punitivas aplicadas. VIII) Costas según sus respectivos vencimientos.

El doctor Pérez dijo:

I. Que Adhiere al voto del Vocal preopinante, salvo en cuanto a la forma en que resuelve en el Considerando XI. a., respecto de la multa aplicada en el Impuesto a las Ganancias Salidas no Documentadas.

II. Que, sobre dicha cuestión en particular, en ocasión de sentenciar con fecha 9/4/2012 la causó "QUERCIA, José Luís s/apelación-IVA-Ganancias-Salidas No Documentadas" sostuve que: "XVIII. Qué, en cuanto a la sanción de multa aplicada en la resolución de Salidas No Documentadas, conformé el criterio sustentado por la Excma. Corte Suprema de Justicia de la Nación en los autos "Radio Emisora Cultural S.A.", del 9/11/00, y "Red Hotelera Iberoamericana S.A" , del 26/8/2003, es un tributo, que debe ser ingresado por quien hace la erogación, debiendo hacerlo a título propio." "Que cómo con acierto lo expresara el Dr. Torres, se trata de "un impuesto proporcional y real a la "renta neta presunta que se atribuye al beneficiario oculto. Pero esta misma ocultación ha llevado al legislador a adoptar un arbitrio técnico de inobjetable razonabilidad, cuál es el de indicar corrió sustituto tributario al pagador de la erogación quién desplazó así en la relación jurídica impositiva al verdadero contribuyente, esto es el beneficiario oculto o sustituido tributario" recuerda que "el sustituto tributario debe ingresar el pago definitivo por la salida no documentada en el término de quince días desde que la erogación se efectuó (art. 52, último párrafo del decreto reglamentario)" (Torres, A.; "Salidas no documentadas", D.T.E., septiembre 1990; pág. 232)." "Que, en estas condiciones, siguiendo la jurisprudencia de la Corte Suprema, cabe concluir que el hecho de la carencia o falencia de la documentación de la erogación tiene la virtud de dar nacimiento a la obligación fiscal de pagar el gravamen previsto en el artículo 37 de la ley del impuesto, cuyo incumplimiento da lugar a la aplicación de las sanciones previstas en la Ley Nº 11.683." "Que, no se comparte la jurisprudencia sentada por la Sala "A" in re "Vaccaro Néstor J.", sentencia del 17/12/03, y por la Sala "C" en Ciccone Calcográfica S.A.", sentencia del 19/12/03; en cuanto revocan la multa sobre el impuesto sobre salidas no documentadas por la inexistencia de declaración jurada o liquidación de impuesto." "Que, el hecho imponible que se estructura en derredor del gravamen previsto en el artículo 37 de la ley de ganancias, es la existencia de una erogación sobre la cual no puede establecerse en forma fehaciente y concreta el beneficiario (ya sea por inexistencia de la documentación de respaldo o por falsedad comprobada de la misma). En esta condiciones, resulta absurdo pretender que un contribuyente presente alguna declaración jurada relativa al impuesto sobre las salidas no documentadas, simplemente porque tal gabela no opera por dicha vía ya que la calificación de no documentadas será siempre realizada por el Fisco Nacional previa verificación al contribuyente. En efecto, no puede aceptarse como lógico que un contribuyente autoliquide o autodeclare este impuesto reconociendo la "no documentación" o el desconocimiento del beneficiario de una salida que, previamente, ha deducido como gasto, puesto que reconocería simultáneamente que su contabilidad es deficiente y que no ha documentado debidamente el respaldo de esa registración por lo que no puede justificar la pertinencia del gasto realizado. En estas condiciones lo lógico resultaría que directamente no deduzca impositivamente el gasto realizado en esas condiciones." "Que, igual criterio ha sostenido esta Sala en su anterior composición al sentenciar entre otras las causas "Correo Argentino S.A.", sentencia del 25/10/04, y "Translavial S.A." del 21/11/2005." Que por lo expuesto, habiéndose concluido conforme el Considerando VIII del colega preopinante en que corresponde confirmar el ajuste en materia de Salidas No Documentadas en lo que atañe a las erogaciones individualizadas en cabeza de los proveedores Ecumed S.A. y Droguería Ciudad S.R.L., por cuanto dichos presuntos beneficiarios se tornan inverosímiles, corresponde confirmar la multa aplicada en el Impuesto a las Ganancias - Salidas No Documentadas a su respecto.

El doctor Vicchi dijo:

Que, adhiere a los apartados I a VII, IX, X y XI.b del voto del vocal preopinante.

Que, en consecuencia, corresponde expedirse con respecto al ajuste tratado en el apartado VIII en concepto de salidas no documentadas y a la aplicación de la multa a que se refiere el apartado XI.a. Sobre el aludido concepto corresponde su revocación en virtud de la diferencia expresada por el suscripto entre el concepto de factura apócrifa y la figura de la salida no documentada al sentenciar en la causa "Servicios Horizontes SA" fallo del 02/10/2009 a cuyos fundamentos se remite por razones de brevedad.

Que en virtud de la votación que antecede, por mayoría, se resuelve:

1) Revocar en su totalidad la Resolución Nº 44/05.

2) Revocar la Resolución Nº 180/04 conforme lo dispuesto en los Considerandos V, VI. a. y VI. b., y confirmarla en cuanto determina el I.V.A. de Jaej S.A., liquida intereses e impone multa de acuerdo a lo expuesto en el Considerando VI. c.

3) Revocar parcialmente la Resolución Nº 179/04 conforme lo dispuesto en el Considerando VII, confirmándola según lo explicado en el mismo y el Considerando X.

4) Revocar parcialmente la Resolución Nº 179/04 en la medida del análisis efectuado en el Considerando IX y IX. a., correspondiendo al Organismo Fiscal reliquidar los intereses presuntos calculados a partir de la fecha de transformación de la recurrente en sociedad anónima, únicamente sobre la diferencia entre emolumentos adelantados y asignados, teniendo en cuenta, la detracción de honorarios hasta el límite legal para el período 1999.

5) Confirmar parcialmente la Resolución Nº 181/04 en cuanto determina impuesto y liquida intereses, coherentemente con lo analizado en Considerando VIII.

6) Revocar la multad aplicada por el Impuesto a las Ganancias -Salidas no documentadas-.

7) Confirmar las multas aplicadas por medio de las Resoluciones Nº 103 y Nº 104, conforme lo explicado en el Considerando XI. b., reduciendo al mínimo legal las escalas punitivas aplicadas.

8) Costas según sus respectivos vencimientos.

Se deja constancia de que en virtud de encontrarse en uso de licencia el Dr. Juan Pedro Castro (Vocal Titular de la Sexta Nominación) desde el 04/10/2011 la Sala B de este Tribunal se integra con los Dres. Armando. Magallón (Vocal Titular de la Cuarta Nominación), José Luís Pérez (Vocal, Titular de la Quinta Nominación) y Juan Carlos Vicchi (Vocal Subrogante de la Sexta Nominación). - Armando Magallón. - José Luís Pérez. - Juan Carlos Vicchi.