Tribunal: TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION
Jurisdicción: Nacional — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 2012-05-31


Buenos Aires, mayo 31 de 2012.

Autos y Vistos:

El expediente Nº 29.338-I caratulado: "Canevari, Jorge Erardo s/ recurso de apelación", Y Resultando:

I.- Que a fs. 25/36 se interpone recurso de apelación contra la resolución Nro. 443/06 de fecha 27 de diciembre de 2006, suscripta por el Jefe (Int.) División Revisión y Recursos, Dirección Regional Salta de la AFIP-DGI, en virtud de la cual se determina la obligación tributaria de la responsable frente al impuesto a las ganancias, período fiscal 2000, se liquidan intereses resarcitorios y se aplica multa con sustento en el art. 45 de la ley 11.683 (t.o. 1998 y sus modificaciones).

Relata la actora que tiene como actividad la realización de obras de ingeniería, actividad de construcción y comercial, y la prestación de servicios de asesoramiento, dirección y gestión.

Expone que el Fisco Nacional cuestionó la veracidad de las operaciones realizadas con el proveedor Adrián Gustavo González, impugnando la deducción del gasto en el impuesto a las ganancias.

Enfatiza que la inspección no fue iniciada de manera regular, es decir, mediante una formal Orden de Intervención. En ese sentido, explica que si bien el Fisco consideró como inicio de la inspección la notificación del primer requerimiento formulado al responsable mediante F8600/I de fecha 9/10/2006, lo cierto es que no existió la aludida Orden de Intervención.

Cita jurisprudencia en el sentido de que la notificación de la Orden de Intervención marca y delimita tanto los impuestos como los períodos a fiscalizar por parte de la administración tributaria.

Añade que la inspección se limitó a realizar el requerimiento de fecha 9/10/2006 y a tomar como válidas las declaraciones realizadas en otra inspección, sin proceder a ninguna actuación complementaria.

Opone excepción de falta de legitimación con sustento en la violación al régimen especial de fiscalización previsto en el art. 117 y sgtes. de la ley 11.683 -t.o. 1998 y sus modificaciones-.

En este sentido, señala que el régimen de bloqueo fiscal perdió operatividad a partir del dictado del Decreto 455/02, con vigencia a partir del 20/3/2002, habiéndose resguardado textualmente los derechos adquiridos al amparo de la vigencia del régimen. Dice que, en la especie, el período fiscal 2000 venció con anterioridad a la operatividad del Decreto 455/02.

Aduce que la norma en cuestión se refiere a los periodos fiscales cuyo vencimiento opere con posterioridad al 20/3/2002 y no a periodos fiscales cuyo vencimiento para la presentación y pago de la declaración jurada opere con posterioridad a dicha fecha. Indica que, al momento del dictado del Decreto 455/02, ya había operado el cierre del período fiscal 2001, con lo que el contribuyente tenía el derecho adquirido respecto de las presentaciones efectuadas o a efectuar.

Destaca que se ha presumido la inexistencia de las operaciones en base a hechos supuestamente constatados en otra inspección y que en el legajo de marras no está precisado con claridad cuales serían los hechos que fundarían la impugnación del proveedor.

Efectúa una serie de consideraciones teóricas en orden al método indiciario y enfatiza que, en la especie, las hipótesis que alimentan la impugnación de las facturas emitidas por el proveedor González no se encuentran acreditadas.

Enfatiza que la verificación realizada citada mediante O.I. 25.805-9, abarcó los períodos fiscales 1/03 a 7/04 y estuvo destinada a comprobar las operaciones realizadas con la firma Estrategia Rural S.R.L.

Entiende que existe una irresponsable actuación del organismo fiscal, sobre la base de entender que no corresponde impugnar la operatoria en cuestión, ante la falta de contestación de requerimientos por parte del proveedor, la imposibilidad de ubicarlo en su domicilio fiscal, la existencia de inconsistencia en sus DDJJ, entre otros. Menciona que la administración fiscal incurrió en una serie de irregularidades que ponen en evidencia la liviandad su trabajo.

Dice que el Informe de Inspección correspondiente a estas actuaciones, postula la impugnación del cómputo de crédito fiscal originado en operaciones realizadas con Adrián G. González, en virtud del informe elaborado por la División Fiscalización Nº 1 en las actuaciones originadas en la O.I. 1205/0, que no obra glosado en el legajo de inspección.

Refiere que si bien en el Informe se menciona que en la O.I P 25.818-0 se habría concluido que las operaciones realizadas con el citado proveedor carecen de veracidad, no surgen elementos del cual pueda inferirse tal conclusión. Añade que surge del mismo que el proveedor cuestionado fue incluido en la Base APOC con posterioridad a las operaciones objetadas en autos (15/10/2004). Menciona que la O.I. Nº P 25.818 abarcaba los períodos 1/2003 a 7/2004, mientras que la presente tiene por objeto el períodos fiscal 2000.

Concluye que los elementos relativos a las actuaciones iniciadas mediante las O.I. 1205/0 y 25.805-9 son insuficientes para fundar la impugnación de las operaciones realizadas con el proveedor.

Arguye en ese sentido que no existen en la especie indicios graves, precisos y concordantes, sino afirmaciones arbitrarias que no se compadecen con los escasos elementos existentes en autos. Reitera que la inclusión del proveedor en la Base APOC, es muy posterior al período discutido en autos y que no existen elementos que hagan inferir la falta de actividad económica o comercial del proveedor.

Añade que si bien es cierto que cuando se impugna una factura, corresponde que el responsable demuestre la veracidad de la operación, ello presupone que la tacha de la misma es verosímil y fundada en indicios serios, unívocos y concordantes, lo que no ocurre en autos.

Subraya que, por su parte, las facturas objetadas no merecen reparo formal alguno habida cuenta que tienen numeración correlativa, CAI autorizado y demás formalidades exigidas. Entiende que el incumplimiento de las obligaciones fiscales del proveedor, no puede ser trasladado a la rubrada, máxime cuando -a su juicio- no existe deber legal de constatar las facturas.

Se agravia de la sanción impuesta, ofrece prueba y hace reserva de caso federal.

II.- Que a fs. 48/58 contesta el recurso la representación fiscal, que por las razones de hecho y derecho que expone, peticiona se confirme el acto impugnado, con costas. Acompaña como prueba los antecedentes administrativos y hace reserva del caso federal.

III.- Que habiéndose producido la prueba ordenada, a fs. 90 se declara cerrada la instrucción, se elevan los autos a conocimiento de la Sala y se ponen para alegar.

A fs. 93/96 obra el alegato del Fisco Nacional, no habiendo hecho uso de ese derecho la actora. Finalmente, a fs. 98 pasan los autos a sentencia.

Y Considerando:

I.- Que si bien la recurrente no ha solicitado que se trate como una excepción previa de nulidad, corresponde en primer término expedirse en contestación a los agravios relativos a la inexistencia de una Orden de Intervención que diese cuenta del inicio formal de la inspección tributaria.

II.- Que en puntual respuesta a tales agravios, conviene recordar que como correlato del sistema basado en la autoliquidación del impuesto practicada por el contribuyente, conforme lo prevé el art. 35 de la ley 11.683 (t.o. 1998 y sus modificaciones), el Fisco Nacional posee amplios poderes para verificar, en cualquier momento, inclusive respecto de períodos fiscales en curso y por intermedio de sus agentes, el cumplimiento que los obligados o responsables den a las leyes, resoluciones e instrucciones administrativas, invistiendo a la administración fiscal con una serie de facultades a efectos de cumplir su cometido.

De tal modo, el art. 16 de la citada ley prevé que el ente recaudador deberá, bajo determinadas circunstancias, determinar de oficio -en forma directa o indirecta- la materia imponible y liquidar el correspondiente gravamen.

En dicho marco jurídico, la comunicación del inicio de la inspección tiene por objeto acotar el marco de las facultades de verificación y fiscalización del Fisco y otorgar certeza al contribuyente respecto de la información que debe brindar al organismo fiscalizador. Es en función de tal finalidad que la Orden de Intervención debe ser notificada fehacientemente al inspeccionado mediante los medios previstos en el art. 100 de la ley 11.683 (t.o. 1998 y sus modificaciones).

En otros términos, resulta sustancial poner en conocimiento del responsable que se encuentra bajo fiscalización tributaria, a efectos de que adquiera certeza sobre la posibilidad de que la misma concluya en un procedimiento de determinación de oficio, lo que se encuentra íntimamente vinculado con el ejercicio de su derecho de defensa.

Corrobora dicha postura la Instrucción General 136/1998 de la DGI que establece que la inspección se inicia formalmente mediante la emisión de un aviso suscripto por la Jefatura de la División de Fiscalización Externa donde el contribuyente debe ser informado que está sometido a esta, y en el que se debe identificar al Inspector a cargo y al Supervisor actuante.

III.- Que en ese contexto, surge de los antecedentes administrativos que no existió para el impuesto determinado Orden de Intervención ni notificación fehaciente al responsable de que se encontraba bajo fiscalización tributaria.

No obsta a tal conclusión que por el Requerimiento F.8600/I, de fecha 9/10/2006 (fs. 1 legajo principal) se haya requerido a la contribuyente que aporte comprobantes de compras y ventas, y prestaciones de servicios, Registros establecidos en las R.G. 3419 y 1415 (AFIP) y constancias de cancelación de operaciones y medios de pago utilizados, respecto a operaciones realizadas entre el 1/1/2000 al 31/12/2004, ni que el requerimiento se formulaba en uso de las facultades conferidas al Fisco por los arts. 33 a 36 de la ley de rito y el art. 1º del Decreto 618/97 y bajo apercibimiento de lo dispuesto en los arts. 39 y 70 de la citada ley.

En efecto. Dicho requerimiento no se corresponde con el formulario de inicio del procedimiento de fiscalización tributaria que el Fisco Nacional debe expedir, a poco que se advierte que la responsable no fue informada que, más allá de la verificación formal de la documentación que le fuera requerida, se encontraba bajo inspección y que, en consecuencia, tal proceso podía finalizar con el inicio del procedimiento de determinación de oficio. Es por demás significativo advertir que en el requerimiento de fs. 1 -que el ente recaudador tomo como inicio formal de la inspección- no se menciona qué impuesto y períodos están siendo fiscalizados, lo que pudo haber ofrecido dudas acerca de que se encontraba bajo fiscalización tributaria con sus importantes consecuencias.

Cabe agregar que es el propio organismo fiscal el que reconoce que no ha existido la comunicación fehaciente del inicio de la inspección al responsable, al sostener que el requerimiento constituye -a su juicio- la comunicación "implícita" sobre el inicio de la inspección. Corrobora aquello, la afirmación del Fisco en el sentido de que la contribuyente tuvo oportunidad de solicitar las aclaraciones pertinentes si alguna duda le merecía el carácter o alcance del requerimiento. Dicho argumento no puede tener acogida favorable sobre la base de que, según dicho razonamiento, cualquier requerimiento efectuado al responsable sería suficiente para que el mismo se considere incurso en un proceso de fiscalización, lo que -como se ha visto- no resulta razonable.

En definitiva, es claro que para que se configure el inicio de una inspección es requisito sustancial que se le haya notificado en forma expresa y fehaciente al contribuyente el inicio de la verificación tributaria, no debiendo ofrecer ninguna duda al respecto, para que de tal modo se adquiera plena certeza sobre la posibilidad de que la misma concluya en el procedimiento de determinación de oficio. Dicha circunstancia se encuentra íntimamente vinculada con el ejercicio de su derecho de defensa.

Es que, si bien las tareas de verificación y fiscalización otorgados al Fisco Nacional son de carácter discrecional, el ejercicio del derecho de defensa en juicio del contribuyente opera como límite.

Al respecto, cabe recordar referente a la violación de la garantía del derecho de defensa y debido proceso, cabe recordar que esta Sala sostuvo en numerosos pronunciamientos que, a los efectos de la procedencia de una nulidad, interesa que exista un vicio o violación de una forma procesal o la omisión de un acto que origina el incumplimiento del propósito perseguido por la ley y que pueda dar lugar a la indefensión (C.Civ. Sala F, LA LEY, 114-834; 10.006-S; id. 116-783; 10.822-S), por lo que las nulidades procesales son inadmisibles cuando no se indican las defensas de las que habríase visto privado de oponer el impugnante (C.C., Sala C, LA LEY, 135-1102; 10.836-S), debiendo además ser fundadas en un interés jurídico, ya que no pueden invocarse por la nulidad misma, razón por la cual deben ofrecerse elementos que acrediten, en principio, el perjuicio sufrido, si se quiere que la anulación de lo actuado pueda tener lugar (C. Civ. Sala E, LA LEY, 116-245; id. LA LEY, 123-969; 13.886-S).

Por todo lo expuesto, corresponde declarar la nulidad de la resolución venida en recurso. Con costas.

Por ello Se Resuelve: Declarar la nulidad de la resolución venida en recurso. Con costas.

Se deja constancia que la presente resolución se dicta con el voto coincidente de dos vocales titulares de la Sala, por encontrarse vacante la Vocalía de a 2da. Nominación (art. 184 de la ley 11.683 -t.o. 1998 y sus modificaciones-).

Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese. - Ignacio J. Buitrago. - Ernesto C. Celdeiro.