Tribunal: CAMARA NACIONAL DE APELACIONES EN LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL
Jurisdicción: Federal — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 2007-08-16


2º Instancia. - Buenos Aires, agosto 16 de 2007 Considerando:

I. Que a fs. 430/437 el Sr. juez de primera instancia, hizo lugar a la demanda promovida por Mutual de Socios Credivico cooperativa de crédito, vivienda y consumo, contra la Administración Federal de Ingresos Públicos -Dirección General Impositiva- y revocó la resolución dictada por el Sr. Jefe de la Región 1 de la demandada, de fecha 27 de octubre de 2000, que desestimó el recurso interpuesto contra la resolución de 26 de agosto de 1997 dejando sin efecto la exención en el impuesto a las ganancias oportunamente otorgada a la actora. Asimismo, impuso las costas a la demandada vencida.

Para así decidir, señaló que en lo que importa al sub examine, debe analizarse el ejercicio de las facultades legalmente atribuidas a las autoridades administrativas que con tal límite, interactúan con relación a las mutuales, resaltando que en el año 1971 se promulgó la ley 19.331 que creó el Instituto Nacional de Acción Mutual como autoridad de aplicación del régimen legal de las asociaciones mutuales. En ese sentido, precisó que la competencia que le otorgó el dec. 1367/93 al Banco Central de la República Argentina es ejercida regularmente con la intervención previa del organismo natural y legal de aplicación, e igualmente las facultades de la AFIP-DGI, en los términos de las leyes 19.311; 20.321; 25.374, dec. 721/00 y normas complementarias.

Agregó que las leyes 21.526 y 22.529 no alteraron "la competencia propia, legal, natural y excluyente en materia mutualista del INAES a quien, en todo caso, la AFIP debió informar de las presuntas irregularidades observadas en el funcionamiento de la actora para que el organismo competente actuara en consecuencia, no sólo con respecto al cese o no de la exención tributaria, sino a la existencia misma del ente, hecho lo cual y, como consecuencia, procedería y como facultad propia de la AFIP y -entre otras posibles consecuencias- a la cancelación del beneficio, así como a conceder la intervención del B.C.R.A en lo que resultare necesario para la preservación del ahorro mutual" -fs. 434, segundo párrafo-.

En esos términos, la resolución AFIP del 26 de agosto de 1997 que dejó sin efecto la exención reconocida a la actora con fecha 7 de enero de 1992, indicando que de los antecedentes colectados la mutual sería una entidad financiera en los términos de la Comunicación o Circular B.C.R.A. Nº 2257, expresó -a juicio del magistrado a quo- una motivación sólo aparente en términos conjeturales y se fundó normativamente en una circular de otro organismo que colisiona con disposiciones de rango superior en la prelación normativa (vid. fs. 434 párrafo tercero).

Como corolario, citó Resoluciones del Instituto Nacional de Asociativismo y Economía, jurisprudencia y doctrina en el sentido de sus conclusiones.

II. Contra la sentencia interpuso el Fisco Nacional el recurso que obra a fs. 440, y expresó sus agravios a fs. 452/457.

Se quejó sosteniendo que el pronunciamiento apelado desconoció arbitrariamente las facultades asignadas por la ley y avocándose al tema de la competencia, soslayó la verdadera actividad de la actora en violación a la normativa vigente.

Explicó la naturaleza y características de la exenciones impositivas en general, y destacó que es el organismo recaudador quien tiene a cargo su reconocimiento de acuerdo al carácter excepcional y restrictivo de dichos beneficios.

En ese orden de ideas, afirmó que el magistrado confundió la competencia del INAES con la fiscalización impositiva que se debe realizar para el reconocimiento de una exención impositiva, que no procede automáticamente por haber sido constituida como mutual la peticionante, sino que deriva de un análisis a cargo exclusivamente de su parte, de conformidad con lo establecido en el art. 20 de la ley de impuesto a las ganancias, art. 34 de su decreto reglamentario y a la ley 11.683.

Por ello, sostuvo la arbitrariedad de la sentencia que se apartó de las normas indicadas y omitió considerar que sin objeciones de la mutual la exención se le había reconocido provisoriamente y condicionada a la verificación del cumplimiento de los requisitos de procedencia.

Agregó en punto a la motivación del acto revocado que, la comunicación A Nº 2257 (BCRA) sólo dio pautas parar individualizar y reconocer a aquellas entidades mutuales que desarrollen operatorias del tipo financiero, pero no es el fundamento de la resolución que, en cambio, encontró su motivación en los informes de la inspección llevada a cabo y que no fueron desvirtuados por la prueba producida.

Hizo consideraciones relativas a la medidas probatorias obrantes en autos, para concluir que la exención impositiva otorgada provisoriamente fue dejada sin efecto por haberse comprobado que la actora ejercía como actividad principal la financiera, por lo que no cumplía con las condiciones previstas en el art. 20 de la ley del impuesto a las ganancias.

Finalmente, reservó el caso federal y solicitó se revoque el fallo apelado con costas a su contraria.

III. A su turno, la actora contestó los agravios a fs. 462/473, solicitando se los rechace y se confirme en todas sus partes la sentencia en crisis con expresa condena de accesorios.

En ese estado, quedan los autos en condiciones de dictar sentencia.

IV. La cuestión sometida al conocimiento de este Tribunal exige que en primer lugar se analice la competencia de la AFIP para emitir, del modo en que lo hizo, es decir, sin la intervención del INAES, el acto que dejó sin efecto la exención impositiva antes otorgada a la actora, toda vez que de concluirse en el mismo sentido que el magistrado a quo, los agravios relativos a la prueba producida se tornan irrelevantes, habida cuenta el vicio de procedimiento que afecta con la nulidad absoluta la resolución impugnada.

A ese fin, conviene señalar que en punto a la actuación que cabe a la demandada y a la autoridad de aplicación en casos como el sub examine, la Dirección de Asuntos Legales de la AFIP tuvo oportunidad de pronunciarse a través de distintos dictámenes, distinguiendo según que la exención que se pretende dejar sin efecto, hubiera sido reconocida con carácter provisorio o definitivo. En efecto, dijo que "...en los supuestos en que exista una exención ya reconocida por este organismo... y se verifiquen con posterioridad irregularidades que pudieran dar lugar al decaimiento de dicho beneficio, este organismo debe comunicar dicha circunstancia al Instituto Nacional de Acción Cooperativa y Mutual manteniendo la exención reconocida hasta que dicho ente resuelva la cuestión suscitada. De lo señalado se desprende que es requisito previo la intervención del referido Instituto y la decisión que al respecto tome el mismo para revocar la exención otorgada" (cfr. dictamen [DAL] 48 del 28/9/2000).

Distinta es la situación expuesta para aquellas entidades respecto de las cuales su reconocimiento exentivo posee carácter provisorio puesto que a criterio del asesor, resulta facultad de ese organismo reconocer o denegar la exención aun encontrándose vigente la matrícula de la entidad de que se trate ante la autoridad de aplicación. Al respecto se ha indicado que "Correlato de lo dicho es la provisoriedad con la cual se reconoce el beneficio, ello queda demostrado en las resoluciones que otorgan tales beneficios, las cuales -en términos generales- indican que la exención que se reconoce por ellas queda sin efecto desde su vigencia, y perdiendo de tal forma su condición de exenta, en el caso de comprobarse falsedad en los elementos aportados, no haber cumplido las condiciones que dieron origen a la exención, o violación de las normas estatutarias y disposiciones legales y reglamentarias pertinentes, todo ello sin perjuicio de las penalidades y responsabilidades que pudieran corresponder" (cfr. dictamen [DIASLE] 48 del 28/9/2000).

En ese sentido, se pronunció también en el Dictamen Nº 57, del 9 de septiembre de 2003, de modo que, sin perjuicio de los agravios expuestos, es la propia administración quien se ha expedido en el sentido de la intervención previa de la autoridad de aplicación para el dictado del acto que pretenda revocar la exención concedida de forma definitiva.

V. Ahora bien, aún cuando como señaló la actora en su contestación del memorial, recién ante esta instancia la demandada introdujo el planteo, aquélla también sostuvo que en el caso, el reconocimiento de la exención fue extendido de modo provisorio, por lo que la referida intervención de la autoridad de aplicación no era exigible.

Sin embargo, es evidente que la forma en el organismo recaudador decida extender el reconocimiento de la exención impositiva no puede determinar el procedimiento legal para su posterior revocación, habida cuenta que de lo contrario, es la propia demandada la que elige y determina con su proceder el régimen aplicable y del que depende la validez del acto, generando de tal modo un estado de incertidumbre incompatible con el ejercicio de la función administrativa.

En este estado, conviene destacar -tal como incluso lo recordó la demandada a fs. 454-, que lo que la repartición efectúa no es el otorgamiento de la exención, pues la liberación sólo puede ser otorgada por ley, sino su reconocimiento. A lo que cabe agregar, que de los actos administrativos impugnados surge que la actora fue autorizada para funcionar como entidad mutual el 28 de noviembre de 1989 por el ex Instituto Nacional de Acción Mutual mediante Res. 332 e inscripta en el Registro Nacional de Mutualidades con la Matrícula Nº 1554 de la Capital Federal conforme con la ley 20.321 (vid. fs. 20/24), sin que se desprenda de autos que su actividad hubiera sido cuestionada por la autoridad de aplicación.

Como corolario, no resulta lógico sostener que cuando la AFIP-DGI decide reconocer la exención de una institución creada dentro del régimen jurídico mencionado, puede luego de 6 años derogar retroactivamente el beneficio sin siquiera dar aviso a la autoridad de aplicación de las presuntas irregularidades detectadas. El carácter provisorio o definitivo con el que hubiera otorgado el reconocimiento, no altera tal conclusión, puesto que no se discute en este estado, la facultad de la demandada de revocar el acto, sino el modo en que pretendió realizarlo.

VI. Es por ello, que los argumentos esgrimidos en la apelación en punto a las competencias del organismo recaudador no modifican la solución del caso, por cuanto aquéllas no se controvierten, en cambio, lo que se concluye es que por sí solas no resultan suficientes para producir los efectos pretendidos, sin la intervención de la autoridad de aplicación.

En este contexto, adquieren relevancia las consideraciones expuestas en la Res. 51/03 (AFIP) en la causa "Asociación Mutual de Venado Tuerto", que revocó el acto que dejó sin efecto la exención, y ordenó el pase al INAES a fin de que ratifique o rectifique el carácter de mutual de la recurrente. Debiendo señalarse que de sus considerandos, surge que la respuesta de la autoridad de aplicación, deberá considerarse definitiva con relación a la exención -confr. fs. 397-.

Y esto es así, por cuanto las leyes 19.331, 20.321 y los decs. 1858/91, 420/96 y 721/00, establecen que la fiscalizaciones de las entidades mutuales está a cargo del Instituto Nacional de Asociativismo y Economía Social. En ese sentido, el propio INAES, expresó que "de conformidad con lo establecido en las leyes 19.331, 20.321, 25.374, y el dec. 721/00, sus modificatorios y complementarios, es función de este Organismo reconocer a las mutuales en todo el territorio nacional, efectuando el otorgamiento, denegatoria o retiro de la autorización para funcionar, como así su superintendencia y control público, fiscalizando su organización, funcionamiento, solvencia, calidad y naturaleza de las prestaciones y servicios y su disolución y/o liquidación. Que de lo expuesto en los considerandos precedentes surge que a posteriori del otorgamiento de la personería jurídica a una mutual es este Instituto quien debe determinar con carácter exclusivo si la actividad que éstas realizan se ha apartado de las previsiones legales y estatutarias que la rigen; es decir si ha desvirtuado la forma jurídica asociativa cuyo reconocimiento le fuera otorgado por esta autoridad de aplicación, dado que es el ente específicamente creado por el Estado con competencia directa en la materia...Que de advertir otro órgano del Estado la existencia de irregularidades en el funcionamiento de una mutual, que afecte la exención impositiva que le viene dada por su propia naturaleza, debe dar traslado a este Instituto para que evalúe si la misma ha sido desvirtuada, y en su caso, aplique las sanciones contempladas en la legislación vigente, las cuales podrían acarrear, como consecuencia, la pérdida de la citada exención, pues ella se vincula de manera indisoluble al retiro de la autorización para funcionar y a la liquidación de la mutual infractora, medidas que se encuentran a cargo de este Organismo por aplicación de lo establecido en los arts. 35 y 36 de la ley 20.321" VII. De todo lo expuesto se desprende que, la propia administración reconoció la exigencia de la intervención del INAES previo al dictado de actos como los impugnados en mérito a la normativa aplicable en la especie. Que no resulta procedente pretender que el carácter que la propia AFIP asigne al reconocimiento de la exención (provisorio o definitivo), pueda alterar el régimen legal de competencias. Por ello, comprobado que el acto se dictó sin el cumplimiento de tal recaudo, corresponde confirmar la sentencia que declaró, su nulidad de conformidad con las normas indicadas.

Por último, la complejidad de la cuestión debatida y la diversidad de normas reglamentarias que sostienen criterios contradictorios (vgr. Res. 552/04 (INAES) y Res. 1815 (AFIP)), justifican apartarse del principio objetivo de la derrota, de modo que las costas de ambas instancias se imponen por su orden.

En consecuencia, el Tribunal decide: Desestimar la apelación y confirmar la sentencia recurrida en lo que fue materia de agravios, las costas de ambas instancias se imponen por su orden. Así se resuelve.

Se deja constancia que la vocalía VI se encuentra vacante. - Marta Herrera. - M. I. Garzón de Conte Grand.