Tribunal: TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION
Jurisdicción: Nacional — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 2004-09-21


Buenos Aires, setiembre 21 de 2004.

El doctor Brodsky dijo:

I. Que a fs. 32/38 se interpone recurso de apelación contra dos actos administrativos de fecha 18 de febrero de 2004, dictados por la Jefa (int.) de la Sección Recaudación a cargo de la Agencia Nº 50 de la AFIP-Dirección General Impositiva, por las que le comunica la caducidad del plan de facilidades de pago dispuesto por el dec. 1384/2001, de conformidad con lo previsto en el art. 12 del mismo, se lo intima para que dentro de los quince días de notificado ingrese las sumas cuya liquidación se adjunta, correspondiente a los impuestos a las ganancias y al valor agregado, y le indica que la falta de cumplimiento dará lugar al cobro del total adeudado por la vía judicial.

Opone, como de previo y especial pronunciamiento, la nulidad de los actos apelados, agraviándose que la caducidad fue decretada sin que la recurrente pudiera esgrimir su defensa y aportar las pruebas que hacen a su derecho, viendo afectado el debido proceso y el ejercicio efectivo del derecho de defensa. Asimismo resalta que las resoluciones en crisis carecen del correspondiente dictamen jurídico de la División Jurídica como paso previo y elemento esencial de las mismas.

Subsidiariamente, esgrime los argumentos que hacen a la cuestión de fondo, calificando de irrazonable la sanción aplicada -caducidad- y relata que en este caso, de la cuenta corriente de la sociedad continúan debitándose los importes correspondientes a las cuotas de los planes de facilidades que el ente fiscal resolvió declarar caducos, remarcando que, dichos débitos son posteriores a la fecha de las resoluciones por las que se le intimó el pago total de las liquidaciones del impuesto al valor agregado y las retenciones de ganancias, con motivo de la caducidad impuesta.

Por las razones que alega pide que se haga lugar al recurso interpuesto y deja planteado el caso federal.

II. Que a fs. 44/48 el Fisco Nacional contesta el traslado conferido y opone como de previo y especial pronunciamiento la excepción de incompetencia para entender en estos autos. Expone que los actos cuestionados sólo representan una simple intimación de pago por haber incumplido con el plan de pagos dispuesto por el dec. 1384/2001 y es por ello que dichos emplazamientos no pueden ser confundidos con el procedimiento establecido en el art. 17 de la ley 11.683 (t.o. 1998). Asimismo señala que los citados emplazamientos no se encuentran comprendidos dentro de la esfera de competencia de este Tribunal que viene reglada por los arts. 144, 159 y 165 de la ley citada, la que no puede ser extendida por vía de interpretación.

En subsidio contesta la nulidad articulada, peticionando su rechazo, con costas. Sostiene que los actos dictados pertenecen al género "actos de administración" y como tal no le resulta aplicable el art. 7º de la ley 19.549. Destaca que para cursar las intimaciones apeladas no era menester el dictamen jurídico previo dado que éstas no tienen el carácter ni las cualidades que podrían erigirlos en resoluciones determinativas de tributos.

Asimismo expone las razones de hecho y de derecho por las cuales considera que la caducidad de un plan no implica una sanción y pide que oportunamente se rechace la apelación intentada, con costas y hace reserva del caso federal.

III. Que a fs. 49 punto 2º), se corre traslado a la recurrente de la excepción de incompetencia articulada por el Fisco Nacional, el que es contestado a fs. 50/53. Manifiesta que la caducidad declarada es una sanción administrativa y como tal estaría incluido dentro de los presupuestos contenidos en el inc. b) del art. 159 de la ley 11.683 respecto de la competencia del Tribunal Fiscal y reitera que en la actualidad la recurrente continúa cumpliendo con el pago de las cuotas correspondientes, por lo que considera necesario que este organismo jurisdiccional se expida a favor de la competencia para adentrarse al análisis de fondo de la cuestión. Por todo ello, solicita que se rechace la excepción de incompetencia y se sustancie el recurso.

A fs. 54 se elevan los autos a conocimiento de la sala D para resolver, como de previo y especial pronunciamiento, las excepciones de incompetencia y nulidad opuestas por el Fisco Nacional y la apelante, respectivamente y a fs. 55 se ponen los autos para dictar sentencia.

IV. Que corresponde establecer primero si los actos recurridos son de aquellos que abren la competencia asignada a este Tribunal por la ley 11.683 (t.o. 1998 y modificaciones).

Que para ello debe determinarse si la caducidad dispuesta por el organismo recaudador al plan de facilidades de pago establecido por el dec. 1384/2001 participa de la naturaleza jurídica sancionatoria que haría viable la competencia cuestionada, conforme con lo establecido por el art. 159 inc. b) de la ley 11.683 citada.

Que al respecto cabe señalar que va tuve oportunidad de pronunciarme sobre el tema traído a resolver, en ocasión de sentenciar la causa "Silberman y Cía. S.A.C.I.F. s/recurso de apelación" (Expte. Nº 12.911-I) fallada en la sala B, con fecha 21 de marzo de 1994 y "Tejidos Gulfi S. A. s/recurso de apelación" (Expte. Nº 14042-I), sala C de fecha 24 de abril de 1995, por haberme desempeñado como Vocal Subrogante de las Vocalías de la 6º y 9º Nominación respectivamente, a cuyos fundamentos y conclusiones me remito por razones de brevedad.

Que en dichas ocasiones se trataban de resoluciones emanadas de la AFIP por las que se había declarado la caducidad de planes de facilidades de pago en los cuales los contribuyentes habían cancelado algunas o la totalidad de las cuotas comprometidas, lo que, en opinión del suscripto, resulta equiparable a una sanción. Que esa situación es la que se verifica en el presente caso.

Que en consecuencia, la sanción es el proceder impuesto a la infracción de un deber jurídico; en este sentido, la caducidad se presenta como la consecuencia de una conducta contraria al derecho objetivo entendido en plenitud. Precisamente, una concepción genérica de ilicitud como lo contrario al orden jurídico, lleva a considerar la caducidad como sanción; en igual sentido se ha pronunciado el doctor Guillermo P. Galli al resolver la causa "Constructores Asociados S.A. c. DGI", CNFed. Contencioso Administrativo, sala IV, del 29/6/99 (Rev. Impuestos, Ed. La Ley, Bs. As, 1999 - Nº 17 -LVII-B-, págs. 57/65).

Debe destacarse que la ley 11.683 en su art. 159 inc. b), expresa que este Tribunal es competente para entender en los recursos de apelación contra las resoluciones de la AFIP que impongan multas o sanciones de otro tipo, salvo la de arresto. Resulta imposible restringir la competencia del Tribunal solamente al conocimiento de aquellas resoluciones que impongan multas, dada la claridad del texto citado, por lo que debe entender en la apelación de cualquier sanción que imponga el organismo fiscal, tenga o no carácter penal, so pena de introducir una limitación que no resulta del espíritu ni de la letra de la ley, con la excepción que dispone la propia norma aludida.

V. Si bien el caso que se analiza, no se trata de una determinación de oficio en los términos previstos en los arts. 16 y 17 de la ley ritual, nada impide que las resoluciones dictadas por el Fisco Nacional sin observar el procedimiento indicado en los citados artículos puedan ser juzgados por este Tribunal, por lo que debe concluirse que el caso traído a decisión, que versa sobre un plan de pagos en cuotas declarado caduco, encuadra sin esfuerzo en la previsión del inc. b) del art. 159 dado que el acto que se apela debe considerarse equiparado a una sanción en los términos del art. 165 de la ley 11.683 (t.o. citado).

Que ya he venido sosteniendo en diversas causas que un exceso de ritualismo en la interpretación de las normas que rigen la competencia de este Tribunal, se encuentra en pugna con una adecuada exégesis, incompatible con los postulados de razonabilidad y justicia, ya que en palabras del Alto Tribunal "... la potestad jurisdiccional no se agota en la aplicación mecánica de la norma sino que exige discriminar los distintos aspectos del litigio a fin de lograr en cada hipótesis la justicia concreta del caso" (Fallo 304:1919).

VI. Que, sin perjuicio de lo expresado en los párrafos precedentes, cabe poner de manifiesto las características especiales que presenta el caso de autos, que lo hacen diferente a otros también referidos a caducidad por falta de pago, ya que si bien ésa es la razón aducida por el Fisco Nacional para fundar el acto apelado, la circunstancia apuntada por el recurrente de haber adherido a un sistema de débito automático en cuenta bancaria para cancelar las cuotas del plan, supone la necesidad de indagar las causas por las cuales el mismo no funcionó y así determinar si las circunstancias acaecidas son causal suficiente para dar por decaído un plan de pago en cuotas, máxime que en sus presentaciones la recurrente pone especial énfasis que en la actualidad sigue cumpliendo en tiempo y forma con el pago del plan establecido en el dec. 1384/2001.

Por todo lo expuesto corresponde rechazar la excepción de incompetencia opuesta por el Fisco Nacional, con costas.

VII. Que admitido que el acto recurrido reviste las características de las determinaciones de oficio, conforme se resolviera en los considerandos precedentes, corresponde así pronunciarse acerca de la defensa de nulidad planteada por la actora sobre la base de que antes de la intimación de pago cursada no se le permitió exponer su defensa y las pruebas que considerara pertinentes y que no se ha emitido el dictamen jurídico previo al dictado de las resoluciones, siendo éste un requisito esencial.

Que el último párrafo del art. 10 del dec. 618/97 (funciones y facultades de dirección y de juez administrativo) dispone que "Previo al dictado de resolución y como requisito esencial, el juez administrativo no abogado requerirá dictamen del servicio jurídico, salvo que se tratare de la clausura preventiva prevista por el inc. f) del art. 41 de la ley 11.683 y de las resoluciones que se dicten en virtud del articulo agregado a continuación del art. 52 de la ley 11.683" (la bastardilla es propia).

Que de los elementos obrantes en las actuaciones administrativas no surge que el acto atacado haya sido precedido por ninguna clase de dictamen y resultando que la firmante de la resolución reviste la calidad de juez administrativo no abogado, ya que se trata de un contador público, la ausencia del dictamen jurídico exigido como requisito esencial por el art. 10 del dec. 618/97, enerva necesariamente y en razón de tal exigencia, la validez de los mismos.

Por las razones expuestas, procede declarar la nulidad de las resoluciones, con costas.

Atento la forma en que se resuelve no corresponde tratar los fundamentos vertidos como sustento de la nulidad impetrada.

La doctora Gramajo dijo:

I. Que llegan los autos a conocimiento de la suscripta -atento la elevatoria a sala obrante a fs. 54- a fin de que se pronuncie sobre las excepciones de incompetencia y nulidad planteadas en autos por el Fisco Nacional y la apelante respectivamente.

Que toda vez que el estudio de la competencia es previo al tratamiento de cualquier otra cuestión corresponde pronunciarse en primer término acerca de si los actos administrativos apelados son aquellos respecto de los que el art. 159 de la ley 11.683, t.o. en 1998 y modificaciones, habilitan para que entienda sobre ellos este Tribunal.

Que la suscripta ya ha tenido oportunidad de votar en causas en las que se debatía una cuestión sustancialmente análoga a la de los presentes autos, ocasiones en las que ha compartido la opinión vertida por la doctora Sirito, quien a su vez siguiera a la sala B al votar la causa: "Dopchitz, Alberto" el 11/5/90 y "Márquez, Guillermo César", el 25/8/92, en las que se sostuvo: "El decaimiento de un régimen de facilidades de pago, constituye una decisión del organismo recaudador que no encuadra en ninguno de los supuestos contemplados por los arts. 141 y 147 de la ley 11.683, como habilitantes de su competencia, circunstancia reafirmada por el hecho de que las llamadas leyes de moratoria no configuran sino especies del género 'Medios de extinción de las obligaciones tributarias', materia ésta reiteradamente declarada ajena a su conocimiento".

Que de lo expuesto se desprende y la suscripta comparte el criterio que sienta, que de ninguna manera puede encuadrarse como lo pretende la apelante al referido decaimiento como una sanción de las contempladas en las normas citadas. Ello es así toda vez que dicho decaimiento es la consecuencia lógica prescripta en la normativa que establece el régimen de facilidades de pago (y que es conocida y se reputa aceptada por los contribuyentes al momento de acogerse a los mismos), para cuando dejan de pagar e incurren en mora, renaciendo por lo tanto la obligación principal sin que ello implique que no se imputen conforme a la ley los pagos efectuados hasta el momento de cesar en el pago de las cuotas.

Que asimismo procede puntualizar que, en igual sentido se ha pronunciado la Excma. Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, sala 1º, con fecha 7 de octubre de 1997, al sentenciar la causa "El Virabe S.C.A.", la sala 2º, en fallo del 11 de diciembre de 1998 recaído en los autos "Ferrocchio y Cía. S.A." (T.F. 12.832-I) c. DGI", la sala 3º al dictar sentencia el 10 de marzo de 1998 en la causa "I.S. Szmelec y Cía S.A.C.I.F.E.I." y la sala 5º el 25 de junio de 1997 al pronunciarse en los autos "Petersen Thiele y Cruz S.A.".

Que en virtud de lo expuesto procede hacer lugar a la excepción de incompetencia opuesta por la representación fiscal, imponiendo las costas a la vencida.

II. Que en atención a lo expuesto en el considerando que antecede, resulta inoficioso pronunciarse sobre la nulidad articulada por la recurrente.

III. Que como consecuencia de la incompetencia que se declara en el considerando I, corresponde remitir los presentes autos a la Administración Federal de Ingresos Públicos - Dirección General Impositiva para que les imprima el trámite que corresponda.

IV. Que finalmente procede intimar a la apelante a que, en el término de cinco (5) días, ingrese la tasa de actuación -Ley 22.610 modificada por la 23.871- en la proporción que surge de aplicar su art. 5º, bajo apercibimiento de ordenar que se libre boleta de deuda conforme lo prescribe el art. 4º de la citada ley.

La doctora Sirito dijo:

I. Que comparte el relato de los antecedentes de la causa efectuado en los puntos I, II y III del voto del doctor Brodsky.

II. Que corresponde entonces examinar la excepción de incompetencia opuesta por el Fisco Nacional puesto que -como he venido sosteniendo- el pronunciamiento de este Tribunal sobre el alcance de su jurisdicción constituye un presupuesto esencial para otorgar validez a toda otra decisión posterior.

Que los actos impugnados en autos agregados a fs. 5/6 y 18/19 -y sus respectivos anexos de fs. 7/17 y 20/31- consisten en la declaración de caducidad del plan de facilidades de pago al que se acogiera la recurrente a tenor de lo previsto por el dec. 1384/2001, de lo que resulta que se le intima el ingreso de los saldos adeudados en concepto de retenciones del impuesto a las ganancias correspondientes a los períodos agosto a diciembre de 1998 y enero a octubre de 1999, y del impuesto al valor agregado de los períodos julio a diciembre de 1998 y enero a mayo de 1999, con más intereses resarcitorios. En lo que se refiere al IVA correspondiente al período enero de 1998 sólo se intiman intereses.

Que, por lo tanto, resulta aplicable al caso la doctrina -que se comparte-sostenida por la sala B en autos "Dopchitz, Alberto" sentencia del 11/5/90, confirmada por la Alzada el 16/10/90 y en "Márquez, Guillermo César", sentencia del 25/8/92, en donde en lo pertinente se estableció:

"El decaimiento de un régimen de facilidades de pago, constituye una decisión del organismo recaudador que no encuadra en ninguno de los supuestos contemplados por los arts. 141 y 147 de la ley 11.683, como habilitantes de su competencia, circunstancia reafirmada por el hecho de que las llamadas leyes de moratoria no configuran sino especies del género "Medios de extinción de las obligaciones tributarias", materia ésta reiteradamente declarada ajena a su conocimiento (Piedra Grande S.A., B-1632 del 14/5/85; más recientemente "Lamponi, Heraldo Hugo" sentencia del 30/10/89)".

Que por otra parte, no puede en modo alguno confundirse la caducidad o el rechazo de un acogimiento a un plan de facilidades de pago con una sanción, porque el rechazo o caducidad no son "sino la consecuencia de no haberse observado los requisitos establecidos por la norma para la realización de un acto o un hecho (en el caso cumplir con un plan de pagos en tiempo oportuno), esto es, la consecuencia riesgosa o adversa para quien no cumple con un imperativo establecido en su propio interés. De este modo, incumplidas las formalidades del plan de pagos, del objeto del vínculo jurídico entre el responsable y la administración fiscal no surge un incremento cuantitativo sino tan sólo las consecuencias ordinarias de la mora como resultado objetivo de aquella inactividad o incumplimiento debido del plan de pagos". (En el mismo sentido, "Fernández, Eduardo Horacio" Expte. Nº 14.569-I, sentencia de la sala B del 5/9/95).

Que la sala 2 de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal ha reafirmado el criterio expuesto, al resolver en la causa "Ferrocchio y Cía. S.A. s/ apelación- Expte. del T.F.N. Nº 12.832-I, sentencia del 11 de diciembre de 1998, en donde en lo pertinente se sostuvo que "el decaimiento de un plan de facilidades de pago no es una sanción de carácter penal comprendida en el art. 14 de la ley 11.683, sino la consecuencia necesaria del incumplimiento del contribuyente a las condiciones establecidas en el plan al que se acogió voluntariamente, por lo que caducidad se produce de pleno derecho sin que sea necesario, ni el reconocimiento por parte del contribuyente, ni el dictado por parte de la DGI de una resolución que la declare", y más recientemente, en la causa "Bellespin, Hebe Carolina s/apelación" Expte. del Tribunal Fiscal Nº 16.236-I, sentencia del 7 de octubre de 1999.

Por ello y en virtud de que la declaración del decaimiento del régimen de facilidades de pago instrumentado por el dec. 1384/2001 no encuadra en ninguno de los supuestos contemplados por el art. 159 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modif.) para habilitar la competencia del Tribunal Fiscal de la Nación, no resulta susceptible de ser apelada ante este organismo jurisdiccional.

Que, por lo expuesto, corresponde hacer lugar a la excepción de incompetencia planteada por el Fisco Nacional, con costas.

III. Que en lo demás adhiero a los puntos II, III y IV del voto de la doctora Gramajo.

Del resultado de la votación que antecede, por mayoría, se resuelve: 1º) Hacer lugar a la excepción opuesta por la representación fiscal, y declarar la incompetencia de este Tribunal para entender en los presentes autos. Costas a la vencida.

2º) Ordenar que, en caso de quedar firme la presente, por Secretaría General de Asuntos Impositivos se remita la causa a la AFIP - Dirección General Impositiva para que le imprima el trámite que corresponda.

3º) Intimar a la apelante que en el plazo de cinco (5) días, ingrese tasa de actuación, bajo apercibimiento de librar boleta de deuda (conf. arts. 4º y 5º de la Ley 22.610 modificada por la 23.871). - Sergio P. Brodsky. - Ethel E. Gramajo. - María I. Sirito.