Tribunal: CAMARA FEDERAL DE LA SEGURIDAD SOCIAL
Jurisdicción: Federal — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 1999-09-27


Buenos Aires, setiembre 27 de 1999.

El doctor Chirinos dijo:

I. Surge de autos que la Administración General de Ingresos Públicos desestimo la impugnación interpuesta por Buhar-Yako por medio de la resolución Nº 30/99 de fs. 81/85, por medio de la cual se le determino deuda de $61.634,47, por el período que va desde el 10/93 al 7/98, en virtud de la incorrecta categorización en su calidad de trabajador autónomo.

Contra ello se interpuso recurso ante esta alzada, el cual reúne los requisitos de admisibilidad y suficiente fundamentación por lo que corresponde la apertura de esta instancia. (arts. 8º y 10, ley 23.473) II. Se agravia la parte actora de la deuda impuesta por el organismo fiscalizador, por cuanto el mismo, ante la verificación efectuada, determinó que Buhar, Yako desarrolla tareas de conducción y administración en forma simultanea en las sociedades anónimas Marby S.A., desde octubre de 1993, la que cuenta con mas de 10 empleados, Magistra S.A., desde octubre de 1993; Tubhier S.A. desde octubre de 1993, la que cuenta con mas de 10 empleados y Profilo S.A., desde febrero de 1995, la que cuenta con mas de 10 empleados, por lo cual se procedió a calcular la deuda devengada por los Recursos de la Seguridad Social respecto del período 10/93 al 7/98 al considerar que el contribuyente autónomo debió aportar, en su calidad de director de varias sociedades, por el monto correspondiente a la categoría "F" por el período 10/93 a 6/94 ambos inclusive, a la categoría "G" por el período 7/94 a 1/95 ambos inclusive, a la categoría "H" por el período 2/95 a 7/98 ambos inclusive, hecho que genero la deuda intimada.

El contribuyente sostiene, en primer lugar, que en este caso sólo existiría un ejercicio singular reiterado de aquello que continuara siendo una única actividad genérica, y que tanto la ley 18.038, en su art. 2º inc. a), como la ley 24.241, art. 2º, inc. b), punto 1, están refiriéndose en forma concreta a la actividad de director de sociedades anónimas como una de las tantas actividades.

Se agravia también, por cuanto la resolución considera que en el período 7/94 al 1/95, se han modificado las categorías, situación que no se ha producido, ya que en el mencionado período no se modificaron las realidades objetivas que justificaron el cambio.

Sostiene que el organismo recaudador pretende que toda persona que sea director en mas de una sociedad anónima, desarrolla tantas actividades como directorios integre, lo cual le lleva a considerar que, la resolución recurrida, ha caído en un arbitraria interpretación de las normas aplicables al caso.

Procede a clasificar las supuestas deudas en diferentes períodos y sostiene que en lo que respecta el período 10/6193 al 30/6/93, el mismo organismo recaudador, mediante res. 3692l93, aprueba un anexo con siete tablas, utilizando para clasificar las categorías a la que debería aportar, la cantidad de trabajadores ocupados por los componentes de las sociedades comerciales y. ello, en razón de que así se venia calculando la categoría de los empresarios.

Que a partir del 7/94, y con la entrada en vigencia de la ley 24.241, se deroga la ley 18.038 y se establece que el mecanismo de recaudación de los autónomos es por alicuotas sobre rentas referencia. Que a raíz de ello se dicta el dec. 433194, el cual reproduce los conceptos de la res. 3692/93 y del dec. 2104/93, al considerar la cantidad de trabajadores ocupados de sociedades comerciales.

A raíz del dec. 433/94, para julio del 94 y por el dec. 1264/94 desde agosto del 94 al presente, la categoría por la que deben cotizar los autónomos indicados en el punto 1 del inc. b) del art. 2º de la ley 24.241, serán la "D" o la "E", conforme la cantidad de trabajadores ocupados por el empresario y no por la cantidad de empresas que conduzca.

III. Considero oportuno para llegar a la resolución del caso, dividir los períodos en función del antes y después de la entrada en vigencia de la ley 24.241.

Así, respecto a los importes adeudados para el período 10/93 al 3/94 cuestionados por la recurrente en su memorial, debemos realizar una interpretación armónica de los preceptos legales, lo que nos lleva al art. 11 de la ley 18.038 (modificado por el art. 4º de la ley 23.568) que dispone en su párrafo segundo que "en caso de ejercerse mas de una de las actividades indicadas en el cuadro precedente, la afiliación será única y el aporte será el correspondiente a la categoría cuyo monto sea igual al que resulte de sumar los de las categorías establecidas para cada actividad".

Ello así por cuanto dicha disposición no ha de tomarse en forma aislada sino dentro del contexto del propio art. 11 que establece en su primera parte distintas categorías según que las actividades comprendidas en el inc. a) del art. 2º se realicen en establecimientos que ocupen hasta 10 trabajadores (categoría D) o más de 10 trabajadores (categoría E).

Ahora, en relación al segundo período, la ley 24.241 no ha traído solución al problema en cuestión, permitiendo una dualidad interpretativa al respecto.

Así, antes de adentrarnos al tema de las diferentes categorías por las cuales el empresario debería aportar, considero importante, a mi entender, resolver la cuestión de si el aporte que debe realizar se hace teniendo en cuenta la cantidad de empresas para las cuales trabaja o si, por el contrario, se tiene en cuenta solamente la actividad que desarrolla, independientemente del número de empresas para las cuales desarrolla dicha actividad.

De acuerdo a ello, resulta de suma importancia la interpretación que debe hacerse de la norma sustento de la fundamentación de la resolución emitida por la AFIP cual es el art. 5º de la ley 24.241, la cual establece en su párrafo segundo que: "Las personas que ejerzan en forma simultanea mas de una actividad de las comprendidas en los incs. a, b o c del art. 2º, así como los empleados en su caso, contribuirán por cada una de ellas".

Así, conforme sostienen los doctores Raul Jaime y Jose Brito Peret ("Régimen Previsional: Sistema Integrado de Jubilaciones y Pensiones", p. 75), al considerarse el caso bastante frecuente de quienes actúan en más de una sociedad anónima, con un desempeño paralelo o simultáneo que adquiere los caracteres de una actividad profesional, y dado que es la actividad genérica la que determina la obligatoriedad de la afiliación (arg. art. 2º, parr. 1º y ap. 1), cualquiera que sea el número de empresas en que se actúa, entienden que bastaría con que se ingresen cotizaciones con relación a un solo cargo, cual es, el de mayor significación económica.

Continúan diciendo, que la supremacía de la legislación nacional podría llevar a la conclusión errónea de que permite imponer obligaciones de distinto origen por una misma actividad contrariando la cláusula constitucional que prohibe la superposición de aportes (art. 14 bis, parr. tercero).

En lo que hace a la interpretación del texto de la ley 18.038, como lo señala Atilio Sánchez Ricciardi en su artículo publicado en "Ambito Financiero" del 30/5/94, la cuestión fundamental consiste en dilucidar el alcance del termino "actividad", a partir del cual se construye todo el ansamiaje de categorías y mínimos aplicables.

En una clasificación jerárquica donde se ubica en el escalón superior al genero, inmediatamente abajo a la especie y en el ultimo al individuo, resulta importante conocer en cual de estos escalones incluimos al termino "actividad".

Según dicho autor, de la descripción y definición que da el art. 2º de la ley, el genero se corresponde con la modalidad de realizar el trabajo (en forma autónoma), y la especie por las distintas clases de trabajo que puede realizar el autónomo:

Finalmente el individuo esta referido a cada lugar concreto en que se materializan esos trabajos, es decir la "empresa" en la cual se brindan o se realizan esas tareas. Así, siguiendo esta interpretación, el vocablo actividad se relaciona con la especie, resultando entonces que una actividad es la dirección, administración o conducción de una empresa, otra el ejercicio de una profesión liberal, otra distinta es la producción y/o cobranza de seguros, etc.... mencionados en el inc. c).

Así, continúa diciendo Ricciardi, resulta claro que al realizar la clasificación mencionada, nunca se quiso interpretar que la actividad está referida a "cada empresa en que actúa, o a cada cliente que se atiende, o al ejercicio de mas de una profesión liberal considerada en forma independiente cada una de ellas.

Como podemos observar, tales conclusiones extraídas de la profunda interpretación de los vocablos contenidos en el texto legal (avaladas por las disposiciones del dec. 2104/93), son descartadas por la AFIP en razón de una forzada interpretación de ese texto, o mejor dicho, de una parte del mismo, constituyendo un análisis fuera de contexto y riguroso en lo que hace a la literalidad de algunas palabras de fundamental importancia para resolver el caso en cuestión.

Si bien la ley 24.241 ha omitido dar una solución para al problema planteado, un elemento de hermecéutica a tenerse en cuenta para determinar el concepto de "actividad" a que hace alusión el art. 5º de la Ley 24.241, es la propia redacción que efectúa en el art. 2º del mismo plexo legal, donde en concreto a traes de la enumeración contenida en los diversos inicios, circunscribe el concepto "actividad" a los que escribe dicha norma.

En nuestro caso en concreto, la remisión es al inc. b) del art. 2º, y en dicho inciso enumera las "diversas actividades", siendo la de director sólo una de ellas. Asignarle al concepto "dirección" ejercido en diferentes empresas el carácter de diversas actividades, de enfrentarse a la literalidad de la norma y a su espíritu.

En concordancia con ello, resulta de significativa importancia en el tema que nos ocupa, el dec. 2104/93 posterior a dicha ley), que determinó actividades autónomas a efectos de la tributación de la seguridad social, el cual avala la interpretación desarrollada ut supra.

Así, el art. 11 del mismo, en el pertinente establece: "Se consideraran autónomos, a los efectos le la tributación de los recursos de la seguridad Social, y comprendidos en el art. 2º de la ley 18.038 aquellos contribuyentes que desarrollen las actividades... a) Artistas y músicos... b) Profesionales le la salud... c) Fleteros... d) jugadores de fútbol... e) Tripulantes embarcados... f) Directores de sociedades anónimas...

Como vemos, el director de una sociedad anónima desempeña como tal, una actividad diferenciada de a cumplida por los profesionales de la salud, los fleteros, los artistas y los músicos. Y así como las actividades nombradas, no se multiplican por el número de clientes que los contraten o recurran a sus servicios, tampoco los directores deben multiplicar por cada sociedad que integran.

Conforme lo hasta aquí expuesto, la categoría correcta a la cual Buhar Yako debería aportar seria la "E" i "D", de acuerdo a la cantidad de empleados que posea y por un solo cargo, el de mayor significación económica (conf. dec. 433/94 y 1264/94) y no por la cantidad de empresas que conduzcan.

Así las cosas, considero que debe hacerse lugar al reclamo presentado por la parte actora y, en razón de ello, revocar la resolución emitida por la Dirección General de Ingresos Públicos.

En tal sentido debemos recordar que "la hermeneútica de la ley no se agota con la remisión a su texto, sino que debe indagarse lo que ella dice jurídicamente, debiendo darse pleno efecto a la intención del legislador, computándose la totalidad de sus preceptos de manera que armonicen con los principios y garantías de la Ley Suprema". (Ginocchio, Luis G. c. Fundación Universidad Belgrano G. 497, XXII).

Por compartir la solución propuesta, los doctores Diaz y Maffei de Borghi, adhieren al voto que antecede.

Por ello el tribunal resuelve: I. Revocar la res. 30/99 emitida por la Administración Federal de Ingresos Públicos de fs. 80/85. Costas por su orden: Bernabe G. Chirinos. - Roberto Díaz. - Lilia Maffei de Borghi.