Tribunal: TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA CIUDAD DE BUENOS AIRES
Jurisdicción: Local — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 2006-09-13


Buenos Aires, 13 de septiembre de 2006 Vistos: los autos indicados en el epígrafe, resulta:

1. Según surge de las actuaciones agregadas a la queja, el Gobierno de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires inició la ejecución fiscal de la deuda de $ 622.118,45 que Jockey Club Argentino (en adelante JCA) tiene con el fisco local motivada en la incorrecta aplicación del porcentaje de participación del impuesto sobre la venta de boletos en agencias hípicas instaladas en la jurisdicción de la Ciudad de Buenos Aires, correspondiente a las apuestas hípicas del Hipódromo de San Isidro.

La diferencia reclamada emerge del impuesto efectivamente ingresado por JCA, que aplicó la alícuota del 1% sobre la base imponible resultante de la ley 11931 de la Pcia. de Buenos Aires en lugar de la del 2,0435% fijada por el decreto 1837/85, el Convenio aprobado por decreto 3936/90, el decreto 292/92 y el Acta Acuerdo del 19 de agosto de 1994 (fs. 46). El ejecutado opuso las excepciones de litispendencia e inhabilidad de título. Afirmó que:

a) la resolución nº 1785/97, del Instituto Provincial de Loterías y Casinos (de la Provincia de Buenos Aires), que resolvió que JCA, concesionario del Hipódromo de San Isidro, "debía seguir abonando al Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires [el impuesto] sobre una alícuota del 2,0345%", había sido materia de cuestionamiento judicial de su parte en el expediente "Jockey Club c/ Instituto Nacional de Lotería y Casinos s/ Acción Meramente Declarativa" -expte. nº 58896/98- de la Suprema Corte de Justicia bonaerense; y que esta ejecución debía acumularse a aquel proceso;

b) En cuanto a la inhabilidad de título sostuvo que la boleta de deuda era nula por vicios de forma; que JCA carecía de legitimación sustancial y formal, y que la deuda era inexistente, pues la ley provincial nº 11.931 había reducido del 2,0435% al 1% la alícuota que se debía pagar a cada municipio. Sobre esta cuestión, afirmó que la ley posterior prevalecía sobre el convenio anterior suscripto por el Instituto Provincial de Loterías y Casinos de la Provincia de Buenos Aires y la Lotería Nacional del Estado, que establecía la alícuota mayor. Adujo que una interpretación distinta sería contraria al principio de legalidad.

La jueza de primera instancia rechazó las defensas y mandó llevar adelante la ejecución, con costas (fs. 2/3 vuelta).

2. JCA apeló la sentencia (fs. 4/45). La Procuración General contestó el memorial de agravios (fs. 46/63 vuelta).

La Sala I de la Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo y Tributario rechazó el recurso (fs. 65/71).

3. El ejecutado planteó, entonces, el recurso de inconstitucionalidad (fs. 72/84 vuelta) que, luego de ser contestado por la Procuración General (fs. 85/107) fue denegado por la Sala I (fs. 109/110).

Ello motivó la presente queja (fs. 115/129 vuelta).

El Sr. Fiscal General Adjuntó dictamina que corresponde rechazar la queja porque no plantea correctamente un caso constitucional, la sentencia está suficientemente fundada y el recurso no se dirige contra una sentencia definitiva (fs. 133/135).

Fundamentos:

El juez Luis Francisco Lozano dijo:

1. La queja fue planteada en tiempo oportuno y debida forma. Sin embargo, no puede prosperar. Aunque la recurrente refuta con éxito parcial la denegatoria del recurso de inconstitucionalidad fundada en la inexistencia de sentencia definitiva, no logra luego demostrar que sus agravios plantean cuestiones que habiliten la intervención de este Tribunal.

2. Con el alcance que explicaré, el recurso está dirigido contra una sentencia definitiva (art. 27 Ley 402), puesto que aunque no siempre lo es la que pone fin a un juicio ejecutivo, donde la cosa juzgada es formal, lo es en cambio, aquella en la que el pronunciamiento recae sobre una cuestión que no podrá ser revisada ulteriormente en un proceso ordinario (cf. TSJ in re "GCBA c/ Constructar SA s/ ejecución fiscal s/ recurso de inconstitucionalidad concedido", expte. nº 3275/04, resolución del 23/2/05) en tanto, ese pronunciamiento entonces, dispone de modo irrevisable del derecho materia del litigio.

En el caso, para resolver acerca del planteo de inexistencia de la obligación, el tribunal de alzada decidió examinar el régimen jurídico sobre el que se funda la deuda reclamada, al considerar que "resulta necesario para su estudio analizar primeramente el régimen jurídico que sustenta el título ejecutivo obrante en autos. Este amplio examen se impone pues, dadas las particularidades de la causa, es preciso dejar en claro el derecho positivo que da sustento a la obligación y, en definitiva, legitima la pretensión ejecutiva del Gobierno local en términos adjetivos y sustantivos" (sin destacar en el texto transcripto). El pronunciamiento impugnado decidió "confirmar la resolución" que mandó llevar adelante la ejecución fiscal promovida contra el recurrente, según indicó "por los fundamentos" desarrollados en el fallo, vinculados centralmente, con la "legitimidad sustantiva" de la pretensión fiscal. En tales condiciones, no dejó abierta la revisión en un juicio ordinario posterior conforme con el principio receptado por el art. 553 del CPCCN, según el cual, "(....) Tampoco se podrá discutir nuevamente las cuestiones de hecho debatidas y resueltas en el juicio ejecutivo, cuya defensa o prueba no tuviese limitaciones establecidas por la ley, ni las interpretaciones legales formuladas en la sentencia, ni la validez o nulidad del procedimiento de la ejecución ...". . Ello trae aparejado que lo decidido -de quedar firme- produzca los efectos de la cosa juzgada material y, por lo tanto, que no pueda ser discutido nuevamente en un proceso posterior. Como consecuencia de lo cual, al haber admitido la Sala I tratar la existencia de la causa del título ejecutivo, no pudo denegar el recurso de inconstitucionalidad con relación a ese tema, sobre la base del carácter no definitivo de la decisión recurrida.

3. En cambio, quedan fuera de la consideración del Tribunal los agravios referidos a la impugnación formal del título por ausencia de expresión del día en que fue librado. Surge de la sentencia de fs. 65/71 que la Cámara no se expidió sobre el punto porque la cuestión no había sido propuesta al juez de primera instancia (cf. punto V). La ausencia de introducción oportuna determina la inexistencia de un pronunciamiento que pueda ser objeto de revisión, requisito ineludible para suscitar la intervención de este Tribunal por la vía intentada, pues de otro modo estaría obrando como instancia originaria respecto de tal cuestión. El art. 27 de la ley 402 exige que la decisión atacada revista carácter definitivo, extremo que por lo dicho, no se verifica en el presente.

4. Sentado que la sentencia de fs. 65/71 es definitiva, en tanto confirma el progreso del apremio luego de analizar y expedirse sobre la causa de la obligación reclamada, corresponde señalar, empero, que el principio de reserva de ley, invocado por el recurrente para descalificar lo resuelto en tal sentido, carece de relación directa con el fallo impugnado, circunstancia que obsta a la admisión del recurso de inconstitucionalidad sub examine.

JCA sostuvo a lo largo del pleito que la deuda perseguida era inexistente, pues la ley provincial nº 11.931 había reducido del 2,0435% al 1% la alícuota que se debía pagar a cada municipio. Esa ley posterior, a su criterio, prevalecía sobre el convenio anterior suscripto por el Instituto Provincial de Loterías y Casinos de la Provincia de Buenos Aires y la Lotería Nacional del Estado, que establecía la alícuota mayor aunque soslayó cualquier referencia a los decretos que sustentan la deuda objeto de reclamo. Adujo que una interpretación distinta sería contraria al principio de legalidad.

Por su parte la Sala I, luego de analizar el objeto así como el ámbito de aplicación de la ley 11.931 de la Provincia de Buenos Aires, la ley del Congreso 11.242 y el Convenio celebrado en 1990 entre Lotería Nacional del Estado y la Provincia de Buenos Aires (todo con sus antecedentes, modificaciones y reglamentaciones), sostuvo que "conforme surge del título ejecutivo, en las presentes actuaciones se reclaman montos supuestamente adeudados por la incorrecta aplicación del porcentaje de participación del impuesto sobre la venta de boletos en agencias hípicas instaladas en la jurisdicción de la Ciudad de Buenos Aires, correspondientes a las apuestas hípicas del Hipódromo de San Isidro" y que "no cabe duda alguna de que el gravamen en cuestión se rige por el acuerdo interprovincial mencionado, pues se trata del porcentaje que debe abonar a esta ciudad el hipódromo citado en último término por las apuestas generadas en esta jurisdicción". Finalmente, en lo que ahora interesa consideró que "la ley provincial n° 11.931 no pretende regir el gravamen que el Jockey Club debe abonarle a la Ciudad de Buenos Aires. En efecto, únicamente reduce el monto del tributo respecto de la Municipalidad de San Isidro (art. 4)" (fs. 68/69).

La interpretación de las normativa fiscal reseñada, por sí misma, no suscita cuestión constitucional alguna y el recurrente no plantea la inconstitucionalidad de las normas locales que sustentan la boleta de deuda emitida contra JCA. Tampoco arguye que una actividad desarrollada en CABA debería quedar fuera de la competencia tributaria de sus autoridades y sometida, en cambio, a la de la Provincia de Buenos Aires, lo que supondría un planteo implícito de inconstitucionalidad vinculado con la supuesta incompetencia del GCBA de regular la materia. En el contexto reseñado, el principio de legalidad carece de relación directa con lo resuelto, pues el fallo establece que el impuesto ejecutado tiene sustento en el derecho de la CABA, que la recurrente, por lo demás, venía acatando. Con ello, el a quo no hace más que aplicar legislación de la CABA cuya validez no ha sido atacada con base constitucional mientras desestima la interpretación según la cual la normativa emitida por la Provincia de Buenos Aires para su jurisdicción vino a modificar las condiciones de tributación del impuesto local reclamado.

El recurrente, parece sostener una concepción estatutaria de su personalidad que le permite requerir la aplicación de las leyes de su domicilio cuando sea el lugar donde actúa o donde incurre en hechos imponibles. El planteo trae resonancias de la vieja escuela lombarda de los estatutos (siglos XIII a XV) que distinguía entre estatutos favorables (amplían o tutelan la personalidad jurídica) y desfavorables (consagran una incapacidad o prohíben la realización de un acto). Los primeros eran extraterritoriales y los otros no. Es decir: si un estatuto concedía ciertos beneficios se entendía que era favorable y tenía efectos extraterritoriales. En tales casos se aplicaba el sistema de la "personalidad de la ley" que acompañaba al individuo a donde sea que él fuera. En síntesis, el recurrente no se hace cargo en modo alguno de que la autonomía del estado Ciudad de Buenos Aires, con competencia propia en materia de legislación tributaria (art. 129, Constitución de la Nación) y la vigencia en el derecho argentino del principio de territorialidad de las leyes ya señalado, son obstáculos insuperables para el progreso del agravio del recurrente. La decisión empresaria de JCA de vender apuestas en la Ciudad de Buenos Aires hace que se someta a las reglas de tributación establecidas por esta jurisdicción, cualquiera que sea su posición respecto de un tributo análogo en otro estado de la federación nacional.

Es conveniente reiterar que el recurrente no ha cuestionado la facultad de los estados de celebrar el acuerdo, bajo cuyas pautas le es permitido vender apuestas en la Ciudad de Buenos Aires, ni la competencia de los órganos que los signaron y aprobaron, ni finalmente, el contenido tributario que las normas locales le asignaron.

5. Concordando con lo antes expuesto, la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha establecido que: "cuando una provincia grava operaciones realizadas fuera de su territorio, actúa más allá de su potestad jurisdiccional..." (Fallos: 284:319, en cuyo considerando n° 14 recuerda que "el impuesto establecido por una provincia sobre productos que son objeto de venta o negocio fuera de la jurisdicción de la misma, es violatorio de la Constitución arts. 9, 10, 11, 67, inc. 12 y 108" con cita de Fallos 149:260; 151:92 y sus citas; 163:285; 166:109; 174:435; 182:170 y otro).

También en doctrina se afirma el principio según el cual los Estados ejercen su poder tributario exclusivamente sobre su territorio. Así, se ha dicho que "Cada provincia tiene su territorio, su espacio, su ámbito, y dentro de él rigen sus normas y tienen imperium sus autoridades. Más allá de sus límites está el territorio de otra provincia, el imperium de otra autoridad, y rigen otras leyes locales" (Enrique Bulit Goñi "Convenio Multilateral - Distribución de Ingresos Brutos", Depalma, 1992, p. 7); "La obligación tributaria nace por la sola voluntad del Estado, porque es él quien posee el imperium para someter la voluntad particular con la imposición tributaria (...) Pero para ser válida la imposición, debe respetar algunos principios, a saber: (...) c) dictarse dentro de la competencia que corresponde al Congreso en razón de la materia y del territorio..." (Juan Carlos Luqui, Derecho Constitucional Tributario, Depalma, 1993, ps. 34 y 35, en idénticos términos en p. 151); "La expresión poder tributario significa la facultad o posibilidad jurídica del Estado de exigir contribuciones con respecto a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción." (Carlos M. Giuliani Fonrouge "Derecho Financiero" -actualizada por S.C. Navarrine y R.O. Asorey-, v. I, 7° edición, Depalma, 2001, p. 329); "Cada provincia constituye una entidad política dentro del Estado nacional con atribuciones impositivas, que al ser ejercidas no deben exceder las limitaciones establecidas por la Constitución (...), comprendiendo entre dicho poder: el de amplitud de imposición dentro de su territorio..." (Catalina García Vizcaíno, "Los tributos frente al federalismo", Depalma, 1975, p. 84) -sin negrillas en el texto original).

Por su parte, Ramón Valdés Costa expresa en relación con esta cuestión que: "El principio indiscutiblemente aplicable es el de que las normas tributarias rigen en todo el territorio (...) El Modelo de Código Tributario para América Latina, en un enunciado más preciso, se refiere al 'ámbito espacial sometido a la potestad del órgano competente para crearlas', que, parece ser más adecuado a la situación de los Estados federales y, en general, de los Estados que admiten la descentralización legislativa, en los cuales los territorios están fraccionados para efectos tributarios." (autor citado, "Curso de Derecho Tributario", 3° edición, Temis, 2001, p. 266; sin negrillas en el texto original).

6. La supremacía de la ley provincial 11931 sobre las normas que sustentan la boleta de deuda que motiva este juicio y la capacidad de aquella para modificar estás últimas, según invoca el recurrente, soslaya el hecho de que la Ciudad ejerció la potestad tributaria en términos que no fueron controvertidos por JCA a la luz de alguna ley federal o garantía constitucional afectada. En tal contexto, la invocación del art. 31 CN que formula el recurrente -al margen de los argumentos desarrollados por el a quo, cuya sentencia en este aspecto encuentra fundamento suficiente y autónomo en las razones analizadas en el punto 4 de estos fundamentos- resulta desprovista de toda relación con el supuesto bajo estudio, limitado a determinar el alcance de un impuesto local discutido en una controversia que, reitero, no involucra la interpretación de normas federales.

7. El resto del escrito insiste, por un lado, en que el hecho imponible alcanzado por el impuesto que motiva la deuda de autos se verifica en la Provincia de Buenos Aires y queda ante ello, sujeto a las leyes de ese estado. Empero, al respecto, el recurso no se hace cargo de que ese hecho ha sido definido como la actividad de vender apuestas, no la de organizar el torneo, lo que priva de sustento al planteo que, por lo demás, nunca discutió la competencia de la autoridad que así lo estableció (v. fs. 68). Por otro, sostiene que el carácter de agente de retención que ostenta JCA no lo puede obligar a integrar un tributo por encima del pago puesto a cargo del que identifica como sujeto de hecho, como ocurriría en el caso, a su criterio, por no estar incluida en el precio del boleto la mayor alícuota reclamada por el GCBA. Esas objeciones, ligadas siempre a la idea de que las leyes de la provincia de Buenos Aires son las únicas que regulan y subordinan las obligaciones tributarias generadas por cualquier actividad de JCA, no refutan los argumentos brindados por la Cámara para rechazarlos, ni remiten al análisis de cuestión constitucional alguna. En tanto la solución de ambos temas se apoyó en la interpretación de las normas tributarias infraconstitucionales destinadas a regular el gravamen adeudado, la denegatoria del recurso de inconstitucionalidad oportunamente articulado a su respecto no merece reparo alguno.

8. Finalmente, bajo la tacha de arbitrariedad el recurrente se limita a expresar su discrepancia con las razones de hecho y derecho infraconstitucional dadas por el a quo para fundar su sentencia sin exhibirla como insostenible circunstancia que impide acoger el planteo.

Por las razones expuestas en los puntos precedentes, y lo concordantemente dictaminado por el Fiscal General Adjunto, voto por rechazar la queja planteada por JCA y dar por perdido el depósito efectuado por el recurrente.

La jueza Alicia E. C. Ruiz dijo:

1. La queja interpuesta por el Jockey Club Argentino cumple con sus correspondientes requisitos de tiempo y forma. Sin embargo, no puede prosperar.

2. A fs. 117 vta./118 vta. la quejosa realiza una crítica de la resolución de la Cámara que declarara inadmisible el recurso de inconstitucionalidad que aquélla planteara. La Cámara no concedió el recurso de inconstitucionalidad intentado por el Jockey Club Argentino por considerar que la recurrente (i) no planteó un caso constitucional, (ii) no realizó una crítica concreta y pormenorizada de la sentencia impugnada, (iii) no impugnó una sentencia definitiva a los efectos del recurso de inconstitucionalidad y (iv) no alegó en forma adecuada la doctrina de la arbitrariedad.

De los fundamentos del decisorio indicados que fueran motivo de crítica de la quejosa, consideraré inicialmente el vinculado a la inexistencia de sentencia definitiva, por cuanto la ausencia de dicho requisito define el rechazo por el Tribunal del recurso intentado por el Jockey Club Argentino.

Anticipo que, en mi opinión, el recurrente no alcanza a acreditar que la sentencia contra la cual se dirige el recurso es definitiva (artículo 27, ley n° 402).

En concordancia con el reiterado criterio del Tribunal y tal como lo señalé en mi voto in re "Club Atlético River Plate Asociación Civil s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en: GCBA c/ Club Atlético River Plate s/ ejecución fiscal" (expte. n° 2690/03), "por regla general, las sentencias dictadas en un juicio ejecutivo, que rechazan excepciones planteadas por la demandada y mandan llevar adelante la ejecución -como en el caso- no son definitivas, en tanto el tema objeto de debate puede ser discutido con mayor amplitud, en otro proceso (conf. Art. 457 CCAyT y CSJN en Fallos: 308:62)". En dicha oportunidad, también sostuve que "en armonía con el derecho de defensa en juicio, la doctrina y la jurisprudencia extienden el concepto de sentencia definitiva no sólo a las decisiones que concluyen un pleito, es decir, que deciden sobre su objeto, sino también a aquellas que causan un agravio de imposible o insuficiente reparación ulterior." En el caso de autos, la quejosa sostiene que la sentencia impugnada debe ser equiparada a una sentencia definitiva por cuanto le genera un gravamen de insuficiente y hasta imposible reparación ulterior. Para sostener tal planteo, el Jockey Club Argentino (i) manifiesta que dado que la Cámara abordó cuestiones que exceden el marco propio de una ejecución fiscal, al analizar el régimen jurídico que sustenta el título ejecutivo, dicho análisis será reiterado más adelante por la Cámara, (ii) alega razones de economía procesal que impondrían, a criterio de la quejosa, asimilar el pronunciamiento recurrido a una sentencia definitiva a los fines de la admisibilidad del recurso de inconstitucionalidad, y (iii) resalta el monto comprometido en el caso y señala que como consecuencia de la magnitud de aquél, el rechazo de las excepciones opuestas le generaría perjuicios.

En cuanto al primero de los planteos mencionados en el párrafo anterior, la quejosa formula apenas una predicción al indicar que "(...) puede presumirse que, por tratarse de un análisis del régimen jurídico que sustenta el título ejecutivo, va a ser, sin dudas, reiterado más adelante por la Cámara". No da razones que refuten la calificación de sentencia no definitiva dada por los jueces que decidieron el caso, ni avanza más allá de la afirmación transcripta que por sí sola no satisface la carga procesal de demostrar que, en el caso, es inaplicable el principio general de que las sentencias en juicios ejecutivos no son definitivas, lo que quita toda significación al pretendido agravio. La quejosa omite explicar por qué el decisorio atacado le impediría obtener un adecuado control judicial en el marco de una acción de repetición, con la mayor amplitud de debate que ofrece dicho proceso en comparación con el limitado marco de un proceso ejecutivo.

No escapa al criterio de la suscripta que la Cámara en el caso de autos, analizó aspectos del conflicto que exceden el ámbito propio de una ejecución fiscal. Sin embargo, el recurrente no demuestra que como consecuencia de ello no podrá replantear la cuestión ventilada en estos obrados en un juicio posterior ni tampoco que necesariamente la Sala de la Cámara que resultare sorteada reiterará el análisis del régimen jurídico del título ejecutivo realizado en la ejecución fiscal de autos.

El segundo agravio de la quejosa, es insostenible. La mera invocación de razones de economía procesal sin cuestionamiento alguno, con entidad constitucional, al trámite del juicio ejecutivo, es tanto como aducir que sería más conveniente resolver en el marco de la propia ejecución fiscal, todas las cuestiones que son ajenas a dicho tipo de proceso conforme las reglas procesales aplicables. Es mas, quiero destacar que es el propio Jockey Club Argentino el que señala a fs. 120 del recurso de queja que el decisorio atacado no decide sobre la cuestión de fondo en el caso. Dice textualmente que " (...) la decisión impugnada, si bien no decide acerca de la cuestión de fondo en debate, genera perjuicios de imposible reparación posterior toda vez que frustra de modo irreversible los derechos constitucionales de mi mandante". Esto supone que inevitablemente el recurrente advierte que deberá discutir "la cuestión de fondo" no tratada en el decisorio impugnado en otra oportunidad, si así lo decide.

Por fin la alusión a la magnitud del monto involucrado -como dato aislado- no abre la discusión en torno a la definitividad de la sentencia de Cámara. El recurrente no supera la aislada mención indicada, ni siquiera aporta otras referencias más precisas respecto de la supuesta lesión patrimonial que no desarrolla.

En conclusión, la demandada no demostró que la decisión atacada le provoque un gravamen de imposible, tardía o insuficiente reparación ulterior y, al no hacerlo, impide -como lo pretende el Jockey Club Argentino- el equiparamiento de aquella decisión a una sentencia definitiva, excepcionando el principio general según el cual las sentencias dictadas en un juicio ejecutivo que rechazan las excepciones planteadas y mandan llevar adelante la ejecución no son definitivas. Como he señalado in re "Club Atlético River Plate Asociación Civil s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en: GCBA c/ Club Atlético River Plate s/ ejecución fiscal" (expte. n° 2690/03) en punto a la demostración de la existencia de un gravamen irreparable en procesos como el de autos, "corresponde exigir un mayor énfasis en la carga de alegación que pesa sobre quien deduce el recurso, pues debe aportar argumentos suficientes respecto de por qué la decisión que se pone en crisis priva al interesado de otros medios legales para obtener la tutela de sus derechos, le impide el replanteo de la cuestión en otro juicio o le causa un gravamen de imposible o insatisfactoria reparación ulterior. El recurrente no cumple ninguna de estas cargas y esa omisión, en función del principio dispositivo, no puede ser suplida por este Tribunal." En el recurso de queja del Jockey Club Argentino no se advierte que el recurrente se haya encargado de alegar y demostrar cabalmente cuáles son, en concreto, los daños que se le generarían de no intervenir el Tribunal en este estado del proceso. Y como ya advertí, esta situación decide la suerte del recurso.

En virtud del análisis precedente, no he de considerar los restantes agravios del recurrente.

3. Por lo expuesto, voto por no hacer lugar a la queja presentada.

El juez Julio B. J. Maier dijo:

1. Acierta con la solución, a mi juicio, la Sra. jueza Alicia Ruiz (su voto, punto 2). Ocurre que la decisión impugnada no es una sentencia definitiva (conf. art. 27 de la ley nº 402), requisito cuya ausencia sella adversamente la suerte de la queja planteada por Jockey Club Argentino.

2. El pronunciamiento por el que la Cámara resolvió denegar el recurso de inconstitucionalidad oportunamente interpuesto reposa en cuatro consideraciones:

a) el ejecutado no logró formular un planteo claro y preciso de un caso constitucional, exigencia que no suple la mera referencia ritual a derechos y principios constitucionales;

b) el recurso intentado no tiene otro sustento que la reiteración de argumentos anteriormente expuestos y exhibe claras deficiencias argumentales, sin que se verifique una crítica pormenorizada del fallo que pretende poner en crisis;

c) la resolución que se impugna mediante el RI no reviste el carácter de sentencia definitiva, puesto que lo decidido respecto de la acción de apremio es susceptible de revisión en un ulterior juicio ordinario;

d) la supuesta arbitrariedad de la sentencia que invoca Jockey Club Argentino sólo representa una vía oblicua para exponer agravios que no remiten a razones constitucionales (fs. 109), en razón de lo cual la vía recursiva intentada resulta claramente ineficaz para suscitar la competencia del TSJ (fs. 110).

Comparto el criterio de mi colega, la jueza Ruiz, en el sentido de examinar en primer término el fundamento identificado supra como c) puesto que, como ya lo he expresado, la ausencia de sentencia definitiva tornaría ocioso el análisis de los restantes agravios en los que sustenta su queja la recurrente.

3. Para establecer la definitividad del pronunciamiento atacado, la quejosa expone tres cuestiones que, lo anticipo, no me persuaden o conforman. Una de ellas puede describirse como un planteo formulado en dos partes, mas faltas de conexión lógica y, por ello, de continuidad: en la primera, la demandada enfatiza que, en el pronunciamiento objeto del recurso de inconstitucionalidad, la Cámara abordó cuestiones que exceden el marco de un apremio "al considerar necesario el análisis del 'régimen jurídico que sustenta el título ejecutivo obrante en autos', dejando 'en claro el derecho positivo que da sustento a la obligación y, en definitiva, legitima la pretensión del Gobierno local en términos adjetivos y sustantivos'" (fs. 118 vuelta).

La segunda parte del señalamiento consiste, a la manera de una versión de realismo jurídico, en un juicio predictivo -conjetural o especulativo? acerca del comportamiento futuro del tribunal que entienda en el proceso de conocimiento más amplio al que puede aspirar Jockey Club: "En tales condiciones, puede presumirse que, por tratarse de un análisis del régimen jurídico que sustenta el título ejecutivo, [el criterio de la alzada] va a ser, sin dudas, reiterado más adelante por la Cámara" (fs. 120 vuelta).

De este modo, la quejosa incurre en un non sequitur, dado que omite justificar el hiato argumental entre las dos partes de su planteo. Resulta incontrastable que el segmento de la sentencia de Cámara que aquélla reproduce no permite colegir, con carácter necesario, la predicción del Jockey Club referida a la imposibilidad de obtener un control judicial adecuado en un juicio posterior -específicamente, en un proceso que, a partir de una acción de repetición, garantice en el futuro un marco cognitivo más satisfactorio que el de la vía ejecutiva?. Por ello coincido con mi colega, la jueza Ruiz, al señalar que, aunque la Cámara haya analizado aspectos de la controversia que exceden el ámbito de una ejecución fiscal, "el recurrente no demuestra que como consecuencia de ello no podrá replantear la cuestión ventilada en estos obrados en un juicio posterior ni tampoco que necesariamente la Sala de la Cámara que resultare sorteada reiterará el análisis del régimen jurídico del título ejecutivo realizado en la ejecución fiscal de autos" (punto 2). Curiosamente, la propia recurrente afirma a fs. 120: "[L]a decisión impugnada, si bien no decide acerca de la cuestión de fondo en debate [énfasis suplementado], genera perjuicios de imposible reparación posterior toda vez que frustra de modo irreversible los derechos constitucionales de mi mandante".

4. Al formular los otros dos planteos a los que aludí en el punto anterior, también ellos orientados a establecer el carácter definitivo del decisorio criticado, la recurrente suma a su anterior conjetura una observación infundada (existen razones de "economía procesal" -señala? que imponen asimilar el pronunciamiento criticado "al concepto de sentencia definitiva", fs. 120 vta.) y una última consideración inatinente (la magnitud del monto comprometido -afirma la quejosa? es correlativa a la entidad del perjuicio y, en el caso, suficiente para determinar la irreversibilidad del daño y la imposibilidad de su reparación ulterior, fs. 120). Para un examen acabado de la insuficiencia de estos motivos de disconformidad con el pronunciamiento de la alzada, y por razón de brevedad, remito a los argumentos expuestos por la Dra. Ruiz para fundar la inadmisibilidad de aquellos.

5. De este modo, y como también lo advierte el Sr. Fiscal General Adjunto a fs. 134 vta., no estimo que el pronunciamiento impugnado constituya una sentencia definitiva, más aún cuando mi opinión, desarrollada en reiterados fallos, es particularmente estricta respecto del significado de este concepto (ver, por ejemplo, mis votos en "Asociación Civil Golf Club Lagos de Palermo s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en 'Asociación Civil Golf Club Lagos de Palermo c/ GCBA s/ amparo [art. 14, CCABA]'", expte. nº 2778/04, resolución del 16/6/04; "Propietario Figueroa Alcorta 3590/05/03 s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en 'GCBA c/ propietario Figueroa Alcorta 3590/05/03 s/ ejecución fiscal'", expte. nº 3965/05, sentencia del 9/11/05; "GCBA s/ queja por recurso de apelación ord. denegado en 'Telecom Argentina S.A. c/ GCBA s/ impugnación de actos administrativos'" y su acumulado, expte. n° 4550/06 "GCBA s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en 'Telecom Argentina S.A. c/ GCBA s/ impugnación de actos administrativos'", expte. n° 4272/05, sentencia del 5/7/06, entre muchos otros).

Por las razones expuestas, voto por rechazar la queja planteada por Jockey Club Argentino a fs. 115/129 vuelta.

La jueza Ana María Conde dijo:

1. El recurso de queja interpuesto por la ejecutada fue deducido en legal tiempo y forma (art. 33, LPTSJ), no obstante lo cual no puede prosperar.

La Cámara declaró inadmisible el recurso de inconstitucionalidad interpuesto por el Jockey Club, por entender que no había acreditado la existencia de sentencia definitiva o equiparable, ni de un caso constitucional.

Si bien al interponer la queja el recurrente criticó acertadamente las razones por los cuales la Cámara concluyó que no existía sentencia definitiva ni equiparable, no ocurrió lo mismo con respecto a la configuración de un caso constitucional, lo cual impide la apertura de la queja.

2. En cuanto a la existencia de sentencia definitiva o equiparable, cabe destacar que en principio las sentencias dictadas en el marco de un proceso ejecutivo no revisten carácter definitivo a los fines de la admisibilidad del recurso de inconstitucionalidad, ya que no obstan a la sustanciación de un ulterior proceso ordinario donde puedan debatirse cuestiones no aptas para ser tratadas en un juicio de apremio -atento su limitado marco cognoscitivo-, como por ejemplo las referidas a la "causa" del título ejecutivo.

Por lo tanto, si el recurrente pretende demostrar que la sentencia dictada en el marco del juicio ejecutivo, si bien no es definitiva es equiparable a tal, corresponde exigir un mayor énfasis en la carga de alegación que pesa sobre quien deduce el recurso, pues debe aportar argumentos suficientes respecto de por qué la decisión que se pone en crisis priva al interesado de otros medios legales para obtener la tutela de sus derechos, le impide el replanteo de la cuestión en otro juicio o le causa un gravamen de imposible o insatisfactoria reparación ulterior (conf. este Tribunal en la causa nº 2690/03 "Club Atlético River Plate Asociación Civil s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en: GCBA c/ Club Atlético River Plate s/ ejecución fiscal", sentencia del 7 de abril de 2004, entre muchos otros).

En este sentido, el Jockey Club afirma que "... sentencias definitivas no sólo son las que deciden el fondo del pleito dirimiendo las controversias de las partes, sino también las que impiden un ulterior debate de la cuestión discutida y privan al recurrente del medio legal para obtener la tutela de su derecho (Fallos 219:64; 293:439) ..." (fs. 73), y que "... no puede ignorarse que la sentencia de la Cámara ha abordado cuestiones que exceden el marco propio de una ejecución fiscal al considerar necesario el análisis del 'régimen jurídico que sustenta el título ejecutivo obrante en autos', dejando 'en claro el derecho positivo que da sustento a la obligación y, en definitiva, legitima la pretensión del Gobierno local en términos adjetivos y sustantivos'. En tales condiciones, puede presumirse que, por tratarse de un análisis del régimen jurídico que sustenta el título ejecutivo, va a ser, sin dudas, reiterado más adelante por la Cámara ..." (fs. 74).

En la presente causa la jueza de primera instancia rechazó la excepción de falsedad o inhabilidad de título porque los planteos jurídicos desarrollado en su sustento por la ejecutada "... importan adentrarse en la discusión de la causa del título y exigen el análisis del marco normativo tributario que regula la actividad y la imposición fiscal lo cual excede el marco de conocimiento de la ejecución fiscal ..." (fs. 3 vta.).

Sin embargo, los jueces de cámara optaron por el criterio contrario y realizaron un exhaustivo análisis del marco normativo aplicable al caso, analizaron todos los planteos realizados por la ejecutada y los rechazaron, concluyendo que la deuda tributaria que se le reclama a la actora existe y resulta de aplicar correctamente las normas involucradas en el caso.

De esta manera, la discusión relativa al marco jurídico aplicable al presente caso se ha agotado y resuelto en forma definitiva en el marco del presente juicio ejecutivo, y ya no podrá replantearse en un juicio ordinario posterior. Y es que al tratarse de una cuestión estrictamente de derecho, no existen argumentos de hecho o prueba que el ejecutado no haya podido plantear en este juicio -atento su limitado marco cognoscitivo- y que sólo podría plantear en un juicio ordinario posterior.

Así lo han sugerido también los camaristas en la sentencia recurrida, cuando afirman que "... el ejecutado tuvo oportunidad de oponer todas las defensas que consideró pertinentes, las cuales han sido tratadas en esta sentencia. Adviértase, en ese sentido, que en esta decisión se ha llevado adelante un estudio jurídico suficiente de la cuestión debatida, tratándose cada uno de los agravios planteados por el demandado, de manera que este Tribunal ha efectuado una interpretación flexible de la formalidad del juicio ejecutivo a fin de resguardar debidamente el derecho de defensa ..." (considerando XXI, fs. 70 vta./71).

Por lo tanto, la denegatoria del recurso de inconstitucionalidad interpuesto por la ejecutada, dictada por esos mismos jueces y fundada en la inexistencia de sentencia definitiva o equiparable (considerando III in fine, fs. 109 vta.), resulta desacertada y incoherente con los propios dichos vertidos en la sentencia previa.

Es aplicable, entonces, la doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación según la cual resulta procedente el recurso extraordinario federal cuando, al rechazarse las excepciones opuestas por el ejecutado, se resuelve el tema en forma definitiva e impide una nueva controversia sobre éste en los términos del art. 553 CPCCN (Fallos 296:44; 302:1272; 304:1014; 307:1449).

En conclusión: la sentencia recurrida es equiparable a definitiva, por cuanto analiza y rechaza con efectos de cosa juzgada material -de quedar firme- el planteo sustancial desarrollado por la demandada relativo a la inexistencia de deuda, que no podrá replantearse en un juicio ordinario posterior.

3. En cuanto al caso constitucional, en su recurso de inconstitucionalidad la ejecutada realizó distintos planteos que pueden agruparse en tres agravios:

i.	Por un lado, aduce que la sentencia recurrida es arbitraria y por ende violatoria de su derecho de defensa (arts. 18 y 75 inc. 22 CN y 10, 12 inc. 6 y 13 inc. 3 CCBA), ya que rechazó erróneamente el agravio referido al vicio extrínseco del título -por falta de indicación de su fecha de expedición- por considerarlo extemporáneo al no ser planteado al momento de oponer excepciones.

ii.	Por otro lado, sostiene que la Cámara violó el principio de prelación jerárquica de las normas (arts. 31 CN y 10 CCBA) al aplicar al presente caso las disposiciones de los convenios y actas interprovinciales por sobre las leyes locales. Por el contrario, considera que dichos convenios interprovinciales son meros actos administrativos, y por ende deben ajustarse a las leyes de cada jurisdicción, de modo tal que en este caso deberían haberse aplicado las leyes 8866 y 11.931 de la Prov. de Bs.As., máxime cuando el hecho imponible del gravamen al sport que percibe el GCBA se verifica en la Provincia de Buenos Aires -ya que en el Hipódromo de San Isidro es donde se realizan las carreras de caballos en virtud de las cuales se realizan las apuestas-.

Es decir, si la alícuota del gravamen al sport fue modificada por la ley 11.931, los porcentajes establecidos en los convenios deben respetar el máximo establecido en dicha norma legal.

iii.	En último término, argumenta la violación del principio de legalidad en materia tributaria (arts. 19 y 75 inc. 2 CN y 9 inc.1 y 51 CCBA) y de división de poderes, al entender que la pretensión fiscal del GCBA no respeta la alícuota destinada a las arcas municipales establecida en la ley provincial 11.931, de modo tal que erige al Hipódromo de San Isidro en sujeto pasivo del impuesto por el porcentaje que excede el 1%, cuando en realidad es agente de retención, como se desprende de las leyes provinciales 8866 y 11.931.

a) El argumento mencionado en primer término (i) no puede ser tratado en esta instancia, ya que no constituye un verdadero caso constitucional.

El rechazo de una defensa por "extemporánea" es una cuestión de índole procesal que no puede ser analizada en esta instancia, salvo supuestos de clara arbitrariedad, lo cual no ocurre en este caso.

La Corte Suprema enfatizó que la doctrina de la arbitrariedad, dado su carácter excepcional, exige de quien la invoca la demostración rigurosa e inequívoca del vicio que atribuye al fallo recurrido (Fallos 303:387).

Pues bien, la ejecutada no cumplió con esta carga, ya que en el recurso de inconstitucionalidad se limitó a expresar que en el escrito donde opuso excepciones planteó la inhabilidad de título por "vicios de forma que invalidan el título de la deuda", y que ello sería suficiente para considerar interpuesta oportunamente la defensa referida a la falta de fecha del título, que no fue merituada por la Jueza de primera instancia.

Pero esa afirmación no rebate un argumento esencial del fallo de la Cámara: que al oponer excepciones, la ejecutada en ningún momento expresó concreta y claramente que al título ejecutivo le faltase la fecha, y que ese planteo recién lo introdujo al momento de expresar agravios contra la sentencia de trance y remate. Efectivamente, si la recurrente pretendía que la Jueza de primera instancia se pronunciase sobre la falta de fecha del título ejecutivo, en vez de alegar genéricamente la existencia de "vicios de forma" debería haber desarrollado en forma detallada el invocado defecto, carga procesal que está contemplada en el art. 453 CCAyT -referido al juicio de ejecución fiscal- que establece, en lo que nos interesa, que "El tribunal desestima sin sustanciación alguna las excepciones (...) que no se hayan opuesto en forma clara y concreta ..." En conclusión, el planteo de la ejecutada constituye una mera discrepancia con la decisión del tribunal a quo, una apreciación puramente genérica que no llega a demostrar en qué forma la aplicación de la resolución cuestionada afectaría las garantías constitucionales referidas directamente al caso, ni controvertir la razonabilidad del argumento esencial desarrollado por la Cámara.

Que la parte recurrente discrepe con el razonamiento efectuado por la Cámara no significa que la sentencia devenga infundada y, por ende, arbitraria (cf. Constitución y Justicia [Fallos TSJ], Ed. Ad-Hoc, Buenos Aires, 1999, t. I, ps. 282 y ss., en: "Federación Argentina de Box c/ Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires s/ acción de inconstitucionalidad", expte. n° 49/99, resolución del 25/8/99 y sus citas), pues "si el fallo apelado, dictado por los jueces de la causa, es fundado y serio, aun cuando pueda discutirse con base legal la doctrina que consagra o sus consecuencias prácticas, no resulta aplicable la jurisprudencia excepcional establecida en materia de arbitrariedad" (Fallos 237:69).

b) En cuanto al agravio referido a la presunta violación del principio de prelación jerárquica de las normas (ii), tampoco suscita un verdadero caso constitucional, ya que el recurrente no logra explicar adecuadamente de qué manera la resolución cuestionada afectaría las normas y principios constitucionales que considera vulnerados.

Y ello porque realiza una interpretación inadecuada de dicho principio, al no tener en cuenta el ámbito de aplicación territorial de cada orden normativo, y tampoco critica fundadamente la interpretación que al respecto realiza la Cámara en su sentencia.

En efecto, en virtud de la autonomía de la que gozan las Provincias (arts. 121 y ss. CN) y la Ciudad de Buenos Aires (art. 129 CN), que también se traslada al aspecto tributario, cada jurisdicción local puede ejercer su poder de imposición gravando los hechos imponibles que ocurren dentro de sus límites territoriales, sin alterar -obviamente- las limitaciones y distribución de facultades que realiza la Constitución Nacional.

Es así que tanto la Provincia de Buenos Aires como la Ciudad de Buenos Aires -en este último caso, la Nación actuando como legislador local, como ocurría antes de la reforma constitucional de 1994- decidieron gravar la venta de los boletos de apuestas de los Hipódromos expedidos en sus respectivas jurisdicciones.

El hecho imponible de este gravamen es la venta de boletos de sport, como lo establecen con claridad las siguientes normas:

·	En el ámbito de la Provincia de Buenos Aires, la ley provincial 8866 determinó, en su art. 4, "Fíjase el porcentaje del 30% sobre el producto de la venta de boletos del Hipódromo de San Isidro como gravamen al sport ..." ·	En el ámbito de la Ciudad de Buenos Aires- la ley nacional 11.242, sancionada en el año 1923, que en su art. 3 establece que "Las agencias de apuestas mutuas que funcionen en la Capital y territorios nacionales con sujeción a las leyes números 7.101 y 7.102, pagarán un impuesto de cinco por ciento sobre el producto de la venta de los boletos de sport."	Dichas normas, interpretadas conforme el criterio antes expuesto según el cual las provincias y la Ciudad de Buenos Aires solo pueden gravar hechos imponibles realizados dentro del ámbito territorial de sus respectivas jurisdicciones, permiten concluir que a los efectos de determinar quién debe recibir el tributo municipal lo que importa es dónde se realizó la apuesta, y no dónde se celebrará la carrera de caballos que motivó la apuesta.

En consecuencia, y refiriéndonos al supuesto de autos -venta de boletos de apuestas realizadas en la Ciudad de Buenos Aires, respecto de carreras de caballos a desarrollarse en el Hipódromo Provincial de San Isidro-, una primera conclusión que podemos extraer es que este caso particular no está regido por las normas de la Provincia de Buenos Aires que el recurrente cita en su recurso de inconstitucionalidad, ya que el hecho imponible se verifica enteramente en la Ciudad de Buenos Aires, y el poder tributario de la Provincia de Buenos Aires sólo puede ser ejercido dentro de los límites territoriales de ella, no puede invadir otra jurisdicción.

Por tanto, las modificaciones normativas experimentadas en el ámbito de la Provincia de Buenos Aires -más específicamente, la disminución del porcentaje que le corresponde al Municipio de San Isidro, llevándolo al 1%, conforme ley provincial 11.931, del año 1997- no tienen ninguna aplicación en el presente caso.

Esta es la forma correcta de interpretar el principio de prelación jerárquica de las normas: dentro de su respectivo ámbito territorial. Pretender que una ley provincial, por el hecho de ser ley, se aplique a otra jurisdicción, es realizar una aplicación inadecuada del principio invocado por el recurrente.

c) Para dilucidar si existe o no una violación al principio de legalidad tributaria, argumento desarrollado por el recurrente en tercer término (iii), debemos determinar cuál es el marco normativo aplicable.

Para establecer cómo debe aplicarse el gravamen al sport cuando las apuestas se realizan en una jurisdicción respecto de carreras de caballos a desarrollarse en un Hipódromo ubicado en la otra jurisdicción, Lotería Nacional -por un lado- y el Gobierno de la Provincia de Buenos Aires y el Instituto Provincial de Lotería y Casinos -por el otro- firmaron diversos convenios y actas. Estos convenios no crearon ningún impuesto nuevo, sino que acordaron cómo debían aplicarse los impuestos locales ya existentes a ese caso específico, armonizando de esta manera el ejercicio de las facultades tributarias de distintas jurisdicciones.

Ahora bien, el GCBA le reclama en autos al Jockey Club Argentino una deuda por el pago incorrecto de un impuesto creado por una ley -ley nacional 11.242, posteriormente modificada por diversas normas que la Cámara minuciosamente describió en su sentencia-, que se aplicó a este caso concreto respetando los criterios establecidos en las actas firmadas el 19/08/1995 y el 11/11/1998 por Lotería Nacional y el Instituto Provincial de Lotería y Apuestas, normas todas ellas cuya constitucionalidad no ha sido cuestionada por el recurrente.

A su vez, la alícuota (2,0435%) que aplicó el GCBA y que resiste el Jockey Club, había sido establecida por la normativa de la Ciudad de Buenos Aires (decreto nacional 1837/85), y lo que hizo el convenio interjurisdiccional firmado el 19/08/1994 fue extender su aplicación a "... las apuestas generadas en una agencia hípica instalada en el ámbito de la Ciudad de Buenos Aires (Capital Federal) que juegue sobre los hipódromos provinciales (La Plata y San Isidro) ..." (ver cláusulas segunda y quinta).

En conclusión:

·	En el ámbito de la Ciudad de Buenos Aires, el gravamen al sport no fue creado por los convenios interprovinciales citados sino por la ley nacional nro. 11.242 -posteriormente modificada por diversas normas-.

·	La forma en que se aplica dicho impuesto a un caso particular -venta de boletos de apuestas realizadas en la Ciudad de Buenos Aires respecto de carreras de caballos a desarrollarse en el Hipódromo Provincial de San Isidro-, y en particular la alícuota a aplicarse en favor del Municipio pertinente, están regidas por los convenios interjurisdiccionales firmados por Lotería Nacional y la Provincia de Buenos Aires.

·	El recurrente en ningún momento solicitó la declaración de inconstitucionalidad de las distintas normas -leyes y decretos locales y convenios interjurisdiccionales- aplicables al caso.

No se advierte, entonces, una violación del principio de legalidad tributaria. Por el contrario, los planteos del recurrente constituyen una mera discrepancia con la sólida interpretación que realiza la Cámara de las normas tributarias aplicables al caso, por lo que el debate no logra superar el ámbito infraconstitucional.

d) Por último, las afirmaciones del recurrente referidas a su presunto carácter de "agente de retención" -en vez de contribuyente de derecho- del tributo que se le pretende cobrar, no tienen ninguna relevancia en la solución del caso, como acertadamente lo destaca la Cámara en el considerando XVIII in fine de su sentencia.

Es decir, de una u otra manera, ya sea contribuyente de derecho o agente de retención, por mandato legal el Jockey Club debía ingresar la totalidad del gravamen correspondiente a la Ciudad de Buenos Aires, que surge de la aplicación de la alícuota respectiva.

Por ende, y como no corresponde que este Tribunal se pronuncie sobre cuestiones meramente teóricas, sin incidencia en la solución de la causa, nada cabe resolver al respecto.

4. Por todo lo expuesto, y concordantemente con la solución propuesta por el Sr. Juez de trámite, voto por rechazar el recurso de queja interpuesto por el Jockey Club Argentino.

El Juez José Osvaldo Casás dijo:

1. La queja interpuesta por recurso de inconstitucionalidad denegado fue deducida en tiempo y forma (art. 33 LPTSJ), y si bien ha sido incoada contra una sentencia que mandó llevar adelante la ejecución fiscal promovida, pronunciamiento que, por regla general, no reviste carácter definitivo (art. 27 de la ley citada), en las particulares circunstancias del sub lite, cabe equipararla a una sentencia de tal naturaleza, por aplicación de la doctrina reiterada doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación de que se da cuenta in re: "Municipalidad de Quilmes v. Edesur S.A." (Fallos: 325:931), sentencia del 7 de mayo de 2002, en donde se dejó sentado que: "Si bien las decisiones recaídas en procesos de ejecución fiscal no revisten, en principio, el carácter de sentencias definitivas a los fines del art. 14 de la ley nº 48, se configura un supuesto de excepción si el modo en que el a quo decidió la causa determina que el recurrente no dispondrá en el futuro de otra oportunidad procesal para hacer valer sus derechos (art. 553, párrafo 4º, del CPCCN)" -el destacado ha sido añadido-; conceptos que nuevamente se hicieran presentes en la causa: "Administración Federal de Ingresos Públicos v. Templar S.A." (Fallos: 327:4791), sentencia del 9 de noviembre del 2004, oportunidad en que se dijo: "Si bien en principio los juicios ejecutivos no reúnen el carácter de sentencia definitiva a los fines del recurso previsto en el art. 14 de la ley nº 48, debido a la posibilidad que asiste a las partes de plantear nuevamente el tema, ya sea por el Fisco librando una nueva boleta de deuda o, por el ejecutado, mediante la vía de la repetición, cabe dejar de lado dicho principio cuando el asunto fue decidido de manera tal que frustra todo replanteo ulterior en un juicio ordinario" -el destacado en negrita me pertenece-.

En consecuencia, se exhibe inconsistente la afirmación de la Cámara a quo cuando al denegar el recurso interpuesto, según resolución del 29 de noviembre de 2005, entre otras cosas, apuntó: "no debe dejar de señalarse que la resolución que se pretende cuestionar mediante el recurso en análisis no configura una sentencia definitiva en los términos del art. 27, ley nº 402, ya que lo resuelto en la acción de apremio puede ser objeto de revisión, con mayor amplitud, en un juicio ordinario posterior" -el destacado no obra en el texto original- mientras que en la sentencia del 22 de octubre de 2004, por la cual se confirmó la resolución del juez de grado, en lo que aquí interesa, luego de tratar diversos planteos de la aquí quejosa, se dejó establecido: "VIII.- Respecto de los restantes agravios, resulta necesario para su estudio analizar primeramente el régimen jurídico que sustenta el título ejecutivo obrante en autos. Este amplio examen se impone pues, dadas las particularidades de la causa, es preciso dejar en claro el derecho positivo que da sustento a la obligación y, en definitiva, legitima la pretensión ejecutiva del Gobierno local en términos adjetivos y sustantivos ... // XX.- Finalmente, corresponde poner de resalto que si bien el ejecutado no ha cuestionado con claridad la vía ejecutiva como medio procesal para la satisfacción de la pretensión del acreedor, sí ha calificado a este juicio como injusto ... o, directamente como una vía de hecho ..., de forma que corresponde analizar la cuestión, en mayor resguardo de su derecho de defensa. // Al respecto, cabe recordar que, conforme lo dispuesto por el art. 450 CCAyT, resulta procedente la vía de ejecución fiscal para el cobro de todo tributo, pagos a cuenta, anticipos, accesorios, actualizaciones y de las multas ejecutoriadas, que determinen las autoridades administrativas, sirviendo de suficiente título al efecto la boleta de deuda expedida por la Dirección General de Rentas y Empadronamientos. ... // XXI.- Asimismo, la procedencia de la vía ejecutiva para la percepción del tributo reclamado no vulnera el derecho de defensa del accionado. Cabe recordar, en este sentido, que este derecho, garantizado por el art. 18, CN y 13, inc. 3, CCABA requiere que se otorgue a los interesados ocasión adecuada para su audiencia y prueba en la forma y con la solemnidades dispuestas por las leyes procesales. ... // Ahora bien, en el presente proceso se encuentra debidamente resguardado el derecho en cuestión, pues el ejecutado tuvo oportunidad de oponer todas las defensas que consideró pertinentes, las cuales han sido tratadas en esta sentencia. // Adviértase, en este sentido, que en esta decisión se ha llevado adelante un estudio jurídico suficiente de la cuestión debatida, tratándose cada uno de los agravios planteados por el demandado, de manera que este Tribunal ha efectuado una interpretación flexible de la formalidad del juicio ejecutivo a fin de resguardar debidamente el derecho de defensa" (el destacado en negrita me pertenece).

En las condiciones antedichas, la Cámara, por el amplio tratamiento brindado a una defensa de base constitucional, ha ocluido toda posibilidad de revisión en juicio ordinario posterior de un punto de la sentencia que ha pasado a adquirir fuerza de cosa juzgada formal y material.

Atendiendo a las circunstancias reseñadas, de todos modos, la admisibilidad formal de la queja que me lleva al tratamiento del agravio relativo a los efectos de la ley de la Provincia de Buenos Aires nº 11.931 y de la alegada violación de los principios de reserva de ley en materia tributaria o legalidad y de prelación jerárquica de las normas, como al carácter que asume el Jockey Club Argentino en la esfera de sujeción pasiva, no cambian la suerte de la apelación, pues, desde ya, anticipo que el recurso de inconstitucionalidad en los puntos en que se habilita la competencia de este estrado, debe ser rechazado.

2. En otro orden, los restantes agravios, centrados en el replanteo de la excepción de litispendencia por haberse promovido una demanda contenciosa contra el Instituto Provincial de Lotería y Casinos, ante la Corte Suprema de Justicia de la Provincia de Buenos Aires; en la inhabilidad extrínseca del título, basada en la omisión o falta de indicación del día de emisión del documento; o respecto de la presunta arbitrariedad de la sentencia, no son acreedores de tratamiento en esta instancia. Los primeros, por versar sobre aspectos de hecho, prueba y, fundamentalmente, de derecho procesal, inhábiles, para dar respaldo al recurso de inconstitucionalidad que se intenta. El último, porque traduce la mera discrepancia del quejoso con lo decidido por el tribunal a quo, resolución que, más allá de su acierto o error, no es pasible -a tenor de los reproches esgrimidos- de ser descalificada como acto jurisdiccional válido por contar con fundamentos suficientes de hecho y de derecho que lo dotan de sustento.

3. En lo relativo a la violación al principio de "reserva de ley" o "legalidad", que se denuncia en la queja, comparto y remito a los ilustrados fundamentos de los votos del señor juez de trámite doctor Luis Francisco Lozano, como de nuestra colega la doctora Ana María Conde, con las matizaciones que seguidamente se aportan.

En un Estado federal, y por ende plural y descentralizado, como lo es la República Argentina (con un Gobierno Nacional, 24 Estados subnacionales -23 provincias y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires- y aproximadamente 2170 municipios de provincia), difícilmente pueda predicarse la prevalencia de las regulaciones legales de los entes públicos territoriales de un análogo nivel -en este caso, las de la Provincia de Buenos Aires sobre las de la Ciudad de Buenos Aires-, habida cuenta de la jerarquía equivalente y jurisdicción espacial diferenciada de uno y otro; más aún cuando estas últimas se hayan alcanzado, en el tema que aquí se debate, por vía de acuerdos bilaterales, respaldados en el art. 125 de la Constitución Nacional -107 del texto histórico-, desde que allí se contempla que éstos pueden celebrar tratados parciales para atender a sus intereses económicos (obsérvese el ejemplo que brinda el Convenio para evitar la doble imposición en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos y, previamente, respecto de su antecesor, en relación al Impuesto a las Actividades Lucrativas).

A lo antes indicado se suma, como regla, el "principio de territorialidad de las leyes", no sólo nacionales, enunciado en términos generales respecto de las sancionadas por el Congreso Federal pero predicable también en orden a las normas emanadas de los restantes planos de gobierno, proclamado en nuestro Código Civil, Título Preliminar Primero: "De las leyes", donde se establece en su pórtico mismo, por el art. 1º: Las leyes son obligatorias para todos los que habitan el territorio de la República, sean ciudadanos o extranjeros, domiciliados o transeúntes (el destacado ha sido añadido).

Ello sin perjuicio de que, mientras la Nación, en ejercicio de sus potestades soberanas, puede aprehender en sus hipótesis de incidencia hechos imponibles que acaezcan o índices y/o indicios de capacidad contributiva que se localicen fuera de sus fronteras -v. gr. en el Impuesto a las Ganancias adoptando el criterio de vinculación de la renta mundial, inicialmente por la ley nº 24.073, sancionada el 2 de abril de 1992, para atribuir rentas a su jurisdicción fiscal nacional de residentes en el país-, los niveles subnacionales deben, en todos los gravámenes que establezcan y apliquen, dar satisfacción al requisito de "sustento territorial", como modo de conjurar caprichosas, dobles o múltiples imposiciones horizontales internas, derechos de tránsito o virtuales aduanas interiores.

Los principios precedentes en materia de vinculación jurisdiccional mediante el nexo espacial del territorio han sido reiteradamente ratificados por la Corte Suprema de Justicia de la Nación, bastando citar, en tal sentido, entre otros pronunciamientos: "S. A. Quebrachales Fusionados Industrial, Comercial y Agropecuaria c/ Provincia del Chaco" (Fallos: 280:176), sentencia del 21 de julio de 1971; "Transportes Vidal S.A. c/ Provincia de Mendoza" (Fallos: 306:516), sentencia del 31 de mayo de 1984 y "Empresa de Transporte de Pasajeros Navarro Hnos. S.R.L." (Fallos: 319:2211), sentencia del 10 de octubre de 1996.

Ocurre que en materia de derecho tributario interestadual (utilizando la terminología del profesor Dino Jarach, v. Curso Superior de Derecho Tributario, 2ª edición, tomo I, capítulo II: "El poder fiscal: Distribución de facultades impositivas, derecho tributario interestadual", ps. 23 y ss., Liceo Profesional Cima, Buenos Aires, 1967), para las relaciones fiscales entre distintos planos de gobierno, lo mismo que en lo referente al derecho tributario internacional (v. El hecho imponible. Teoría General del Derecho Tributario Sustantivo, 2ª edición, capítulo III, parágrafo 23: "Vinculación del hecho imponible con el sujeto activo de la obligación tributaria: relaciones con el Derecho Internacional y con el problema de las dobles imposiciones", ps. 203 y ss., en particular p. 203, Abeledo Perrot, Buenos Aires, 1971), es necesaria una adecuada atribución de los hechos imponibles a los sujetos pasivos y una correcta vinculación de los presupuestos de hecho a los sujetos impositores o sujetos activos de la relación tributaria, para lo cual cobra relevancia prevalente en el orden interno, el principio de territorialidad.

Así entonces, el agravio que se articula en el recurso, más allá de resultar totalmente inconsistente de intentarse referirlo en el orden intestino de las relaciones interjurisdiccionales de una misma Nación, importa, ni más ni menos, pretender que la legislación tributaria de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires -ente público territorial con facultades de legislación, conforme al art. 129 de CN- se vea alterada, modificada o derogada, respecto de sus figuras tributarias, bases imponibles, exenciones y tarifas, por la legislación extraña proveniente de una provincia. La apuntada situación sólo pudo suscitar dudas, y ello ha ocurrido desde hace ya varios siglos en el plano de la jurisdicción fiscal internacional. Así, el profesor Guillermo O. Teijeiro nos recuerda que: "Ya en el siglo XII, el boloñés Jacobus, uno de los cuatro doctores discípulos de Irnerio, se preguntaba hasta que punto un ferrarés estaba obligado a satisfacer impuestos cuando poseía patrimonios simultáneamente en Ferrara y en Bologna, esbozando así los modernos principios de la jurisdicción territorial y personal", claro está, tal cual se anticipara, en el campo de ejercicio de la pertenencia jurídico tributaria de los contribuyentes a diversos Estados soberanos que pretendieran ejercer concurrentemente el poder de imposición (v. Teijeiro, Guillermo O.: Estudios sobre la aplicación espacial de la ley tributaria. La jurisdicción tributaria en el contexto internacional y las potestades tributarias en el orden provincial y municipal, parte B: "La jurisdicción fiscal del Estado en el contexto internacional", capítulo I: "Aspectos introductorios y conceptuales", parágrafo 1: "Justificación y aplicación del Derecho Internacional Público", p. 9, La Ley, Buenos Aires, 2002).

En armonía con lo antes indicado, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha puntualizado de modo categórico en la causa: "Bressani, Carlos H. y otros contra la Provincia de Mendoza, Inconstitucionalidad de leyes y devolución de dinero" (Fallos: 178:9), sentencia del 2 de junio de 1937, siguiendo a la Suprema Corte de Norteamérica, que la Constitución ha querido hacer un solo país para un solo pueblo, fundando una unión indestructible pero de estados también indestructibles. Ello sentado, remarcó que no habría Nación si cada provincia se condujera económicamente como una potencia independiente, intentando imponer sus designios por sobre las demás.

Es manifiesto que en este caso existe una incorrecta invocación del principio de "reserva de ley en materia tributaria" o "legalidad" cuando los agravios se ciñen a impugnar un convenio, puesto que, como lo destaca con meridiana claridad la doctora Ana María Conde, en el ámbito de la Ciudad de Buenos Aires el gravamen al sport fue instituido por la ley nacional nº 11.242 y sus sucesivas modificatorias, mientras que los convenios que se cuestionan en el recurso no han creado ex novo ningún impuesto, sino que simplemente acordaron cómo debían aplicarse los tributos ya existentes en ambas jurisdicciones al caso específico de las apuestas hípicas, ciñendo la cuestión al ámbito de aplicación territorial de cada orden normativo frente a una actividad que había adquirido en alguna de sus manifestaciones -por la instalación de agencias fuera de la demarcación territorial de la provincia o de la Ciudad de Buenos Aires, en que se encuentran los hipódromos-, proyección interjurisdiccional.

Dicho aspecto antes señalado, es concluyentemente acreditado en los considerandos XI a XIII de la sentencia apelada, donde se relacionan cronológicamente las distintas disposiciones que instituyeron en jurisdicción de la Ciudad de Buenos Aires el gravamen a los boletos de apuestas respecto a las competencias realizadas primeramente en hipódromos ubicados en territorios nacionales y en la Ciudad de Buenos Aires desde 1910 con la ley nº 7.101, para, posteriormente, abarcando a las agencias de apuestas mutuas sobre hipódromos de distinta jurisdicción.

Así las cosas, con base legal, la actividad hípica, por distintos plexos normativos aplicables de esta jurisdicción local y de la Provincia de Buenos Aires, ha quedado gravada al establecerse tributos a las apuestas realizadas sobre competencias equinas que tuvieran lugar en los Hipódromos de San Isidro y de La Plata, como en el Hipódromo Argentino de Palermo, en razón de que la difusión del juego de apuestas sobre el resultado de las competencias hípicas comenzó a deslocalizar la actividad gravada más allá de los circos ecuestres, al establecerse agencias receptoras de apuestas en jurisdicción de la Ciudad y de la Provincia de Buenos Aires para emitir boletas de juego respecto de carreras que tuvieran efecto en la otra jurisdicción territorial, todo ello supeditado a la regla de reciprocidad y con intervención de la Lotería Nacional Sociedad del Estado y de las autoridades de la Provincia de Buenos Aires.

La situación consignada en el párrafo anterior se explica ya que los gravámenes, y particularmente los que poseen un presupuesto de hecho complejo, pueden desarrollar su hipótesis de incidencia material en distintos ámbitos espaciales, quedando sujetos a jurisdicciones territoriales tributarias diversas.

Hay supuestos en los cuales el hecho generador que será subsumido en la hipótesis de incidencia se produce, en todas las etapas que conforman su iter intrajurisdiccionalmente, con lo cual, fuera del Fisco local, para los otros sujetos impositores tal hipótesis es extrajurisdiccional y no puede ser atraída ni vinculada a sus potestades tributarias.

En este caso, con la habilitación de agencias de apuestas en otras plazas distintas al ámbito territorial en el cual se encuentre el hipódromo y se desplieguen las actividades hípicas, genera un fenómeno de tributación interjurisdiccional que amerita contemplar medidas de coordinación financiera para definir con equidad y, al mismo tiempo, con precisión, los criterios de atribución de los hechos imponibles a los contribuyentes y responsables tributarios y la vinculación de la materia imponible a los sujetos impositores para, llegado el caso, conformar mecanismos que permitan distribuir el producido de la recaudación entre los fiscos involucrados, lo que necesita de normas internas compatibles o, lo que es mejor, de la concertación tributaria mediante acuerdos, tal como ha ocurrido en la especie.

Obsérvese que antes de la constitucionalización, con la reforma de 1994, del régimen de coparticipación provincial en impuestos nacionales, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ya había señalado ante el fenómeno de la coordinación financiera, expresión genuina del federalismo cooperativo o de concertación, in re: "S.A. Compañía San Pablo de Fabricación de Azúcar v. Provincia de Tucumán" (Fallos: 251:180), sentencia del 6 de noviembre de 1961, que las facultades impositivas de las provincias -en este caso debe comprenderse en razón de su nuevo status jurídico a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires en tal conglomerado- son atribuciones propias de la soberanía conservada por los Estados locales, agregando que sus limitaciones, aún cuando se invoquen acuerdos emergentes de las leyes de unificación de impuestos, deben interpretarse restrictivamente.

Cabe añadir, por lo demás, que en el marco de las leyes convenio de coparticipación, según su recepción y diseño constitucional por la reforma del año 1994, el art. 75, inc. 2, establece un principio básico de derecho recibido, en el sentido de que dichas leyes convenio no pueden ser modificadas unilateralmente ni reglamentadas por aplicación de la premisa, de vasta tradición y prosapia, conforme a la cual lo que a todos interesa por todos debe ser resuelto.

4. En atención a las consideraciones ya anticipadas en el punto anterior, debe hacerse a un lado el agravio referido a que se ha afectado el "principio de prelación jerárquica de las normas" al intentarse hacer prevalecer un convenio -el suscripto el 19 de agosto de 1995 entre Lotería Nacional y el Instituto Provincial de Lotería y Apuestas- por sobre la ley de la Provincia de Buenos Aires nº 11.931, ya que ambos actúan en ámbitos de aplicación territorial diferente, y no puede pretenderse que una ley de la Provincia de Buenos Aires menoscabe el ejercicio de las potestades tributarias normativas y aplicativas de esta Ciudad Autónoma, por lo cual no puede siquiera pregonarse antagonismo en el ejercicio de las potestades de los Estados subnacionales implicados en la cuestión que aquí se decide.

5. La alegación por parte del quejoso a su presunto carácter de "agente de retención", en lugar de la "calidad de contribuyente", además de haber sido fundadamente rebatida por la Cámara en el considerando XVIII in fine de su sentencia, conduce a una cuestión insustancial, ya que, en uno o en otro caso el Jockey Club Argentino se encuentra en la esfera de sujeción pasiva del tributo y es responsable del pago de la carga tributaria que se le reclama.

6. Por las consideraciones aquí vertidas, y los fundamentos concordantes desarrollados por mis colegas Luis F. Lozano y Ana M. Conde, estimo que debe declararse parcialmente procedente desde el punto de vista formal la queja interpuesta y, respecto de los agravios habilitados para ser objeto de tratamiento en este estrado, rechazarse el recurso de inconstitucionalidad, confirmando la sentencia de Cámara.

Como corolario de la solución que propicio, corresponde proceder a la devolución del depósito de la queja y habiéndose habilitado parcialmente el recurso de inconstitucionalidad que finalmente se rechaza, imponer las costas de esta instancia a la parte vencida (art. 62 CCAyT).

Así lo voto.

Por ello, concordantemente con lo dictaminado por el Sr. Fiscal General Adjunto, por mayoría, el Tribunal Superior de Justicia resuelve:

1. Rechazar la queja planteada por Jockey Club Argentino a fs. 115/129 vuelta y dar por perdido el depósito efectuado por la parte recurrente.

2. Mandar que se registre, se notifique, se agregue la queja al principal y, oportunamente, se devuelvan los autos al tribunal remitente.