Tribunal: TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION
Jurisdicción: Nacional — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 2003-11-27


Buenos Aires, noviembre 27 de 2003.

El doctor Castro dijo:

I. Que, a fs. 451/458 se presenta el apoderado de Héctor Ricardo Molina, a fin de interponer recurso de apelación contra la res. 43/99, dictada por el jefe (Int.) de la División Revisión y Recursos de la Región Nº 9 de la Dirección General Impositiva, Cont. María del Carmen Borrescio, por la cual se establece la responsabilidad solidaria del señor Molina, respecto de la obligación determinada para la firma "Indual S.A.", referente al impuesto al valor agregado para los períodos fiscales enero de 1993 a agosto de 1994, con más los correspondientes intereses resarcitorios, y multa por presunta infracción al art. 45 de la ley de procedimiento tributario. Al referido expediente se acumularon los exptes. 17.289-I, caratulado "Novillo Astrada, Ricardo Pedro s/apelación-Impuesto al Valor Agregado", caratulado "Laviana, Manuel I. s/apelación-Impuesto al Valor Agregado", caratulado "Laviana, Manuel I. s/apelación-Impuesto al Valor Agregado", identificado con el Nº 17.301-I, en los cuales se apelan las res. 77/99 y 76/99, dictadas por la misma funcionaria, por el mismo impuesto y los mismos cargos que el antes mencionado.

Que, básicamente, los recursos poseen similares argumentos, dado que las funciones desempeñadas por los recurrentes lo son como miembros del Directorio de la firma Indual S.A., por lo que se procede a un tratamiento conjunto de las apelaciones presentadas.

Que, los actores revestían el carácter de director, vicepresidente y presidente del Directorio, respectivamente, de la firma de referencia, sobre la cual se ha decretado la quiebra. Dichos cargos fueron ejercidos por los recurrentes desde antes de la configuración de los hechos que dieron origen a la obligación tributaria perseguida por el Fisco, hasta el desapoderamiento ocurrido en oportunidad de decretarse la quiebra, en el mes de agosto de 1994.

Que, señalan los apelantes que habiéndose presentado en concurso preventivo la firma Indual S.A., se designó como síndico al Dr. Pedro León Steinhardt, quien dejó constancia en su informe del art. 35 de la ley de concursos, de la existencia de la totalidad de los libros de la sociedad, incluyendo el Libro IVA-compras, cuya desaparición dio objeto a la determinación recurrida. Toda la documentación fue desapoderada en oportunidad de decretarse la quiebra.

Que, destacan los responsables que el síndico actuante no realizó un inventario de los libros existentes, ni tampoco denunció el extravío de documentación alguna.

Que, afirman los actores que la deuda reclamada surge del actuar negligente de la Sindicatura de la Quiebra, quien no aportó al Organismo Fiscalizador, los elementos necesarios para demostrar que durante los períodos fiscales reclamados, la empresa mantuvo constantes saldos a su favor en el impuesto al valor agregado. Dichos saldos tienen origen en los importantes créditos fiscales surgidos de la compra de insumos y los cuales no fueron acreditados oportunamente -sostienen los apelantes- por la Sindicatura actuante.

Que, habiendo consultado los recurrentes al Dr. Steinhardt sobre el paradero de los libros que demostrarían la improcedencia de la deuda reclamada por el Organismo Recaudador, éste comunicó que el Libro de IVA Compras se había "extravío", y que la empresa ya estaba quebrada, razón por la cual, el Juez Administrativo determinó el Impuesto al Valor Agregado, únicamente tomando en cuanta los débitos fiscales detallados en el Libro IVA Ventas, sin computar crédito alguno.

Que, continúan los actores relatando los dichos del Síndico, quien refirió que dada la quiebra producida en la firma Indual S.A., no presentó descargo alguno contra la determinación de oficio que la Dirección General Impositiva inició en contra de la Sociedad, argumentando que, por el estado de quiebra, no existían activos de importancia a realizar para los acreedores.

Que, así, los apelantes afirman la inexistencia de la deuda reclamada.

Que, en cuanto a la responsabilidad del Sr. Molina como Director de la sociedad, como del Sr. Novillo Astrada, en sus funciones de Vicepresidente del Directorio, y del apelante Sr. Laviana, señalan éstos que el Fisco Nacional pretende, de manera infundada, imponerles la responsabilidad de probar que la existencia de los elementos subjetivos necesarios para que resulte aplicable la responsabilidad solidaria a que refiere el art. 8º de la Ley de rito, lo cual no se condice con la función asignada al Ente Fiscalizador. Citan, al respecto, jurisprudencia del Tribunal Fiscal de la Nación.

Que, afirman los actores que el tipo de responsabilidad configurado en el art. 8º de la ley antes mencionada, es un tipo de responsabilidad subjetiva, por lo que resulta imprescindible para el Ente Administrativo, demostrar los hechos en virtud de los cuales podrá hacerse extensiva la responsabilidad al Sr. Molina y al Sr. Novillo Astrada. Destaca que dichas circunstancias no se corroboran en los expedientes, sino que sólo se extiende una acusación a todos los Directores de la Sociedad por igual.

Que, al respecto, señalan los apelantes, que el paquete accionario de la Sociedad de referencia, pertenecía mayoritariamente al Sr. Angel I. Alvarez Laviana, lo cual en el informe del síndico. Dicho accionista se desempeñaba como Presidente de la firma por lo que, sostiene, que en este tipo de sociedades controladas por su dueño, la toma de decisiones estaba necesariamente centralizada en su Presidente.

Que, de esta forma, manifiestan los actores que, si bien la deuda reclamada es inexistente, destaca que ninguna de las posibles o eventuales omisiones en el pago de tributos que pudieron haber existido, resultan imputables a sus personas o a cualquiera de los demás directores de la Sociedad, ya que ni la administración, ni la disposición de los fondos sociales, dependía de ellos o de los demás directores, sino únicamente del presidente, que era quien tomaba las decisiones.

Que, en cuanto a la sanción imputada, sostienen los apelantes que dada la inexistencia de la deuda, la multa deviene improcedente. No obstante, entienden que para el caso de que se afirme la existencia de la infracción, la misma no puede serles atribuida, dado que la toma de decisiones con respecto al pago o no de impuestos, no pasaba por sus Directores, sino por el Presidente y único dueño de la empresa.

Que, por último, plantean la reserva del caso federal y ofrecen la prueba pertinente.

II. Que, a fs. 468/476 vta. se presente el Fisco Nacional, a fin de contestar el recurso interpuesto.

Que, el Ente Recaudador señala que no es motivo de controversia la función que desempeñaban los recurrentes al momento de efectuarse la determinación de oficio, ya que estos mismos reconocen su calidad de Director de la firma y de Vicepresidente del directorio, por lo que se deduce la correspondencia de la aplicación de las disposiciones referentes al sistema de responsabilidad solidaria estatuido en la ley ritual. Asimismo, sostiene que la determinación realizada a la empresa Indual S.A. se encuentra firme. Consecuentemente, advierte el Fisco Nacional que, verificada la existencia de deuda fiscal, nace la responsabilidad solidaria de todos los integrantes del directorio de la sociedad, dispuesta en los arts. 6º, 7º y 8º de la norma antes citada.

Que, en cuanto a la participación de los accionantes, negada en sus recursos, el Organismo Administrativo resalta la de aquéllos en distintos actos administrativos y manejo financiero de la firma, constatándose, inclusive, que la firma del Sr. Molina se encuentra al pie de la Declaración Jurada presentada ante la Dirección General Impositiva. Dicha circunstancia no ha sido considerada por el recurrente.

Que, en la misma línea, afirma el Fisco Nacional que probada la existencia del elemento material -omisión de ingresar el impuesto- se infiere la presencia del elemento subjetivo, correspondiéndole a la parte imputada, demostrar la inexistencia del referido elemento.

Que, manifiesta la demandada que no se está -en el caso- ante una responsabilidad objetiva, automática por el solo hecho de ostentar una representación, sino ante una presunción legal "iuris tantum". Así, la ley presume en el representante, las facultades necesarias para conocer, decidir y materializar el cumplimiento de las obligaciones impositivas del representado.

Que, así, sostiene el Ente Recaudador que teniendo en cuenta la responsabilidad atribuida por ley a los directores, gerentes y demás representantes de las personas jurídicas, sociedades, etc., y toda vez que de las actuaciones surge con claridad que los actores se encontraban en ejercicio de sus funciones al momento de presentarse la Declaración Jurada impugnada, concluye que el accionar de los responsables es, por lo menos, culposo, y que no existen elementos exímenes de la conducta desplegada, por lo que la resolución recurrida se ajusta a derecho.

Que, en lo que hace a la multa aplicada, el Organismo actuante entiende que la sanción dispuesta se ajusta a derecho y que los actores no han acreditado elemento alguno que permita exonerar sus responsabilidades en tal sentido.

Que, por último, el Fisco Nacional, ofrece la prueba pertinente y plantea la reserva del caso federal.

III. Que, a fs. 486 se encuentra agregado el Expediente Nº 17.289-I, caratulado "Novillo Astrada, Ricardo Pedro s/apelación-Impuesto al Valor Agregado". Asimismo, a fs. 1032, obra incorporado el Expediente Nº 17.301-I, caratulado "Laviana, Manuel I. s/apelación-Impuesto al Valor Agregado".

Que, a fs. 1101 se resuelve la apertura de la causa a prueba por el término de sesenta días, haciéndose lugar a la pericial contable, a la informativa y a la testimonial solicitada, las que obran a fs. 1219/1224, fs. 1128/1176, fs. 1190/1216, 1239 y fs. 1183/1184. A fs. 1246 se clausura el período probatorio, elevándose los autos a sala. Puesto el expediente a disposición de las partes para producir sus respectivos alegatos, hace uso de su derecho el Fisco Nacional a fs. 1254/1259 y la actora 1260/1264 vta. Finalmente, a fs. 1265 pasa la causa a sentencia.

IV. Que, respecto de la materia sub examine en los actos apelados, corresponde señalar que, conforme lo dispuesto en el art. 17 de la Ley de Procedimiento Fiscal, en todos los casos en que pretenda hacerse efectiva la responsabilidad solidaria de que trata el art. 8º de la misma, deberá sustanciarse el procedimiento de determinación de oficio reglado por el citado art. 17, aún cuando el crédito reclamado no requiera el cumplimiento de tales recaudos para tornarse exigible ante el contribuyente. Dicho procedimiento fue acabadamente cumplido por el Organismo.

Que, para un mejor esclarecimiento, cabe detenerse sobre la naturaleza jurídica de la responsabilidad solidaria, para de ellos extraer los presupuestos a los que la ley subordina el nacimiento de la categoría del deudor solidario.

Que, al respecto, sabido es que la doctrina tradicional, al delinear la figura del responsable, tuvo en cuenta que, en las diversas legislaciones, además del sujeto pasivo del impuesto, se declara obligado al pago del tributo (o, también, al cumplimiento de otros deberes fiscales) a una persona diversa, en razón de una relación de hecho o derecho del "responsable" con el contribuyente, o de la sucesión en una particular relación de hecho o de derecho, o de la violación de una obligación legal o la consecuencia de una carga (en este sentido, y entre muchas otras, véanse las obras de Gianninni, "Instituzione di Diritto Tributario" y Martínez, "Estudios de Derecho Fiscal")".

Que, como lo señala Jarach ("El Hecho Imponible", p. 177/179), sólo el sujeto pasivo principal (el deudor por título propio o "contribuyente") puede ser determinado sin necesidad de alguna norma expresa por parte de la ley, porque se deduce de la naturaleza del hecho imponible. Todos los demás sujetos pasivos, agrega, se distinguen de aquél porque, aunque tengan alguna relación con la hipótesis de incidencia de la obligación tributaria, esta relación no es tan estrecha como para significar que para ellos existe la causa jurídica del tributo. De ellos, extrae la importante consecuencia de que sólo el criterio de atribución del hecho imponible al contribuyente es necesariamente un criterio económico; para los otros obligados, el criterio de atribución debe resultar explícitamente de la ley y puede ser de cualquier naturaleza (El Hecho Imponible, p. 177/179).

Que, en suma, el impuesto es por ley, ante todo, puesto a cargo de una determinada persona, que coincide por regla con el partícipe directo de la situación base del impuesto. Por distinta norma, después, es establecida la obligación de otro sujeto, a la vez junto al primer obligado o, en el caso de responsables sustitutos, en lugar de dicho obligado.

Que, se agrega que el mecanismo legal antes descripto fue así trazado por la Ley de Procedimiento Tributario. De acuerdo con la norma del art. 16 de la Ley 11.683: "están obligados a pagar el tributo al Fisco con los recursos que administran, perciben o que disponen, como responsables del cumplimiento de la deuda tributaria de sus representantes, mandantes, acreedores titulares de los bienes administrados o en liquidación, etc., en la forma y oportunidad que rijan para aquellos o que especialmente se fijen para tales responsables, bajo pena de las sanciones de esta ley", entre otros, "los directores, gerentes y demás representantes de las personas jurídicas, sociedades, asociaciones, entidades, empresas y patrimonios a que se refiere el art. 15 en sus inc. 2º y 3º". A su vez, el art. 18 de la ley dispone: "responden con sus bienes propios y solidariamente con los deudores del tributo si los hubiere, y con otros responsables del mismo gravamen, sin perjuicio de las sanciones correspondientes", amén de otros sujetos, "todos los responsables enumerados en los primeros cinco incisos del art. 16 cuanto, por incumplimiento de cualesquiera de sus deberes tributarios no abonaran oportunamente el debido tributo, si los deudores no cumplen la intimación administrativa de pago para regularizar la situación fiscal".

Que, como se observa, dos son las obligaciones que se instituyen a través de los preceptos transcriptos, no de diversa estructura jurídica, sino que son colocadas en grado distinto: la una, obligación principal; la otra, la obligación de garantía de aquélla y dependiente, por tanto, de ella.

Que, tal como lo ha precisado la doctrina italiana más moderna, en materia de solidaridad se está en presencia de dos figuras: una principal, causativa de la obligación, que puntualmente se liga como consecuencia de las relaciones con el obligado principal, otra, secundaria y dependiente de la primera, que comprende algunos específicos elementos y que es causativa de la obligación en las relaciones con el sujeto denominado responsable del impuesto (cfr. D. Amati, Nicola, "Derecho Tributario, Teoría y Crítica")".

Que, es así, como la norma principal, por una parte, aisla los componentes típicos de una institución determinada y, de otra, dispone todos los efectos esenciales con los que se viene a realizar la pretensión fiscal. La norma secundaria (o integradora) subentra en cuanto a la principal, cuando la situación de hecho se ha realizado de modo particular y contenga un elemento ulterior que reclama la intervención de la norma secundaria. Esta última nada atañe al tipo, pero le modela peculiarmente en relación a una concreta situación de hecho (A. Parlato "II Responsable d'Imposta", p. 80)".

Que, en fin, no se puede obviar en el análisis, las conclusiones de Martínez, expuesta muchos años atrás en la causa "Salvatierra, Mario Rodolfo y otros" (2 de octubre de 1975) donde con su habitual profundidad dijo: "es innegable que la hipótesis no puede ser jamás la de la existencia de una obligación única a cargo de diversos deudores, cuyo cumplimiento pueda el acreedor exigir indistintamente a cualesquiera de ellos, sino la de una obligación principal o primaria y otra u otras accesorias o subsidiarias de tal modo que el acreedor, es decir, el Fisco Nacional, únicamente puede hacer valer sus derechos siguiendo un orden preestablecido que la obligación que la ley fiscal pone a cargo de esos directores o gerentes es una obligación de garantía incuestionable, pero lo es también que esa obligación de garantía es solidaria y esto, porque aquellos responden no como deudores directos de la obligación de pagar el impuesto, desde que la suya no es una obligación propia, sino como responsable de la deuda ajena. La solidaridad no quita, pues, a esta obligación de garantía su carácter subsidiario".

Que, aclarada así la naturaleza jurídica de la figura de la responsabilidad solidaria, la cuestión a resolver se desplaza, en el caso, a los presupuestos requeridos para que dicha responsabilidad pueda determinarse.

Que, en este sentido, como se señalara en el citado precedente: "debe advertirse que la responsabilidad no es objetiva -esto es, impuesta por el mero hecho de haber sido o ser director, gerente o representante de una entidad- ni que deriva de la simple vinculación existente entre los responsables y el deudor del tributo. Por el contrario, el presupuesto legal de la responsabilidad a título personal de los directores es el incumplimiento de sus deberes; en otros términos, no basta que haya incumplimiento; es menester, además, que éste le sea imputable.

Que, esta es la recta hermenéutica que cabe asignar al art. 18, inc. a), de la Ley 11.683 (t.o. en 1978, art. 8º del t.o. en 1998), en cuanto establece que: "no existirá, sin embargo, esta responsabilidad personal y solidaria con respecto a los que demuestren debidamente a la Dirección que sus representados, mandantes, etc., los han colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con sus deberes fiscales". Si bien se ve, la ley es congruente: así como no hay responsabilidad objetiva derivada de la mera circunstancia de ser director de una sociedad, tampoco hay una responsabilidad objetiva nacida del simple hecho del incumplimiento.

V. Que, ello así, cabe recordar que esta sala tiene resuelto que: "Que la obligación del responsable solidario, en la especie (art. 18, inc. a), nace del incumplimiento de sus deberes, de la falta de causal de excusación y, además, como consecuencia de encontrarse firme la intimación al responsable por deuda propia y éste no haber cumplido, consagrando así el sistema de la Ley 11.683 una solidaridad subsidiaria, en tanto tal intimación es un requisito previo a efectivizar la responsabilidad mencionada de lo dicho se infiere, valga la repetición, la necesidad de tal intimación implica, para poder constatar el incumplimiento por parte del intimado (responsable por deuda propia), que la deuda haya quedado firme por el transcurso de los plazos previstos legalmente, que son los que en definitiva darán fundamento a considerar incumplida la intimación", caso que se presenta en idéntica forma en autos (cfr. Club Atlético Adelante Asociación Civil y Deportiva, sala B, de fecha 26/6/98).

Que, particularmente, Alvarez Laviana no controvierte su condición de Presidente del Directorio de la firma durante los períodos involucrados en autos, sino que aduce detentar el cargo solo a nivel "formal". Ello así, la cuestión a dilucidar en virtud de los agravios expuestos, consiste en determinar si les asiste razón a los apelantes sobre la alegada falta de responsabilidad. Estos se refieren a la circunstancia de que no basta el hecho de que una persona invista el cargo para incurrir en responsabilidad. Empero, en principio, y como consecuencia legal y estatutaria del cargo ejercido por el apelante, debe recordarse que esta Sala tiene dicho que: "en el caso, al establecer la ley el carácter de responsables por deuda ajena de "los directores, gerentes y demás representantes de las personas jurídicas", en el caso el Presidente del Directorio de la S.A. por ser su representante legal, esta responsabilidad no puede ser afectada por acuerdo entre partes, ya sea que éstos intenten extender o disminuir el alcance de la misma, conforme así se desprende del art. 37 del reglamento de la Ley 11.683. Y ello ha de ser así, dado que el propósito primordial del legislador al crear la figura del responsable, es el resguardo del crédito fiscal, el que no podría ser burlado por la institucionalización de un pseudo responsable por un acuerdo intrasocietario." (cfr. "Paura, Miguel s/apelación-Impuesto al Valor Agregado-Ganancias-Sobre los Capitales", TFN, sala B, sentencia 2001/04/25).

Que, entonces, la carga probatoria de los aspectos o circunstancias en las cuales el presunto responsable solidario pretende hacer recaer las causales exonerativas de dicha responsabilidad, recae en el propio contribuyente, debido a que "así resulta también de la clara letra de la ley cuando en el art. 18, inc. a) de la Ley 11.683 se establece que no existirá, sin embargo, esta responsabilidad personal y solidaria, con respecto a quienes demuestren debidamente a la Dirección General que sus representados, mandantes, etc., los han colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con sus deberes fiscales; esto es, que el onus probandi se coloca en cabeza de quien pretende eximirse de responsabilidad, como lo intentó sin éxito la recurrente." (cfr. "Collep Anzulovic de Arias, Mileva Isabel s/apelación-IVA", TFN, sala B, sentencia del 1998/02/06).

Que, no resulta ocioso a esta altura recordar que, como recientemente tiene dicho esta sala en su actual integración: "el principio inquisitivo que rige el procedimiento que se desarrolla ante este Tribunal debe complementarse con la existencia de la carga de la prueba en tanto la actividad del juez no puede evitar la incertidumbre sobre hechos alegados y no probados, por tanto el resultado desfavorable de la prueba habrá de recaer necesariamente, sobre la parte que invocó el hecho incierto." (cfr. Vesco, Guillermo Roberto, sentencia de fecha 19/9/03).

VI. Que, del análisis de las particularidades de la causa, corresponde señalar que asiste razón a los actores en cuanto a que los mismos no fueron, técnicamente, partícipes en el proceso determinativo a la empresa de la cual deriva hoy su solidaridad. Ello, por cuanto del estado falencial de quiebra importó su desapoderamiento y su pérdida de representación de la empresa fallida en manos de la sindicatura, sin perjuicio de advertir de la vista previa agregada a los antecedentes administrativos, que la misma también fue notificada "al responsable", además del funcionario sindical desinsaculado. De esta particular situación deriva hoy su posibilidad de incluir en el análisis de este Tribunal, cuestiones directamente vinculadas con el proceso determinativo del deudor principal.

Que, en este orden de razonamiento deberán dilucidarse, en primer término, los agravios relacionados con la determinación fiscal practicada a la empresa Indual S.A. Los mismos se relacionan, esencialmente, con la circunstancia sostenida por los recurrentes de que el Fisco Nacional no ha procedido a computar crédito fiscal alguno al momento de practicar la determinación de oficio y la correspondiente liquidación. Así, sostienen que de haberse realizado tal cómputo según surgiría de los Libros de la empresa, el saldo reclamado por el Fisco quedaría neutralizado, derivando inclusive, un saldo a favor del contribuyente.

Que, sin perjuicio de que las facultades disciplinarias respecto del Síndico interviniente en la quiebra no corresponden a este Tribunal, es dable señalar, como lo apreciara el recurrente en distintas presentaciones que, mínimamente, el mismo ha incurrido en numerosos contradicciones a lo largo de sus diferentes actividades (informe del art. 35 de la Ley de Concursos y Quiebras) en relación con los libros contables con los que decía contar. En particular, la referencia resulta para el Libro de IVA Compras, el cual luego de haber sido individualizado por dicho funcionario (con fecha y número de rúbrica incluido), manifiesta luego de diversas intimaciones practicadas por esta Sede que no lo tiene ni lo ha tenido en su poder. Esta circunstancia carece de toda seriedad y no puede constituir un indicio en contra de la tesis de los apelantes.

Que, seguidamente, los mismos ofrecen una pericial contable a realizar con sustento en el Libro Diario General, a los efectos de que de dicho registro, se extraigan los créditos fiscales que el Organismo debió computar en registraciones, el saldo de impuesto ajustado quedaba neutralizado por los créditos fiscales allí consignados.

Que, sin perjuicio de todo lo expuesto hasta aquí, debe destacarse la expresa previsión legal en la materia contenida en el art. 33 de la Ley de rito que expresa que: "Todas las registraciones contables deberán estar respaldadas por los comprobantes correspondientes y sólo de la fe que éstos merezcan surgirá el valor probatorio de aquéllas." Que, los recurrentes privilegian el elemento registral como si el mismo pudiera aportar la prueba absoluta de la procedencia de los créditos fiscales que dicen omitidos por el ente recaudador, sin apreciar que el valor probatorio de tales registraciones, está directamente vinculado a los comprobantes que las respalden y la fe que éstos merezcan. En este sentido, más allá de las conclusiones de los expertos contables, ningún comprobante ha sido aportado a las actuaciones. Es en este punto donde sorprende el desistimiento de la prueba informativa realizado por los apelantes, en tanto por medio de dicha diligencia probatoria, pudo requerir a los distintos proveedores que aporten copias certificadas de las distintas facturas de venta realizadas a la empresa por los distintos períodos involucrados, permitiendo a este Tribunal analizar el verdadero valor probatorio de las registraciones relevadas en la pericia aplicando el silogismo contenido en el art. 33 de la Ley 11.683, antes transcripto. Tampoco resultan idóneas -en este aspecto- las manifestaciones del testigo Páez, en tanto reconoce la existencia de compras e importaciones, pero afirma no haber visto facturas, es decir, comprobantes por tales adquisiciones que viabilicen el cómputo del crédito fiscal en ellas discriminado.

Que, por último, no es ocioso destacar que el Fisco se vio compelido a realizar una determinación fiscal en las condiciones apuntadas, debido a que la empresa no presentó sus declaraciones juradas del Impuesto al Valor Agregado, por ninguno de los períodos fiscales examinados, circunstancia que mácula seriamente su posición.

VII. Que, expuesto todo lo que antecede, queda por dilucidar la responsabilidad solidaria de cada uno de los tres recurrentes, de conformidad a las constancias obrantes en la causa y las consideraciones volcadas en el punto IV.

Que, en este sentido, la prueba testimonial rendida a fs. 1183/1184, señalada por los recurrentes como único medio para desvirtuar su participación personal en el manejo de los fondos societarios, constituye el único elemento probatorio que intenta echar luz sobre tales aspectos de la controversia. En resumen, puede decirse que los Directores Novillo Astrada y Molina responsabilizan, íntegramente, en lo atinente al manejo de fondos y decisiones de pago, al Presidente Alvarez Laviana.

Que, del examen de los testimonios rendidos obrantes a fs. 1183/1184 cuadra anticipar que ninguna conclusión favorable a la tesis exculpatoria de los apelantes, puede ser sostenido con entidad convictita suficiente para derribar la imputación de solidaridad realizada por el Ente Fiscal, de consumo con los cargos directivos que incontrastablemente ejercieron en la sociedad por los períodos de la controversia.

Que, en este sentido, el testigo Sergio Páez declaró que Molina trabajaba en la parte administrativa y Novillo Astrada se ocupaba de la parte financiera de la empresa. Respecto de las decisiones relacionadas con los pagos a efectuar, contestó que: "la que decidía era, por lógica, la parte financiera". Preguntado seguidamente acerca de quién tomaba las decisiones aludidas, contestó, directamente: "Novillo Astrada".

Que, del testimonio del Sr. Gandione Bartolomé se extrae que: "Novillo Astrada fue vicepresidente de la empresa y el Dr. Molina era el Contador de la empresa". Luego, aseveró que Alvarez Laviana actuaba como presidente dictatorial y las funciones de Molina y de Novillo Astrada en cierta forma, no todas, pero algunas, eran nominales, porque Alvarez Laviana hacía y deshacía cualquier situación, no obstante se decía en ese momento que Novillo Astrada actuaba como gerente financiero".

Que, aun resultando asaz endeble que la responsabilidad solidaria imputada por el Fisco a los miembros del Directorio, pueda ser rebatida eficazmente por el único medio de dos testimonios agregados a la causa, estos no aparecen, siquiera mínimamente concluyentes, en cuanto a la posible exoneración de alguno de los tres apelantes. Ello, por cuanto queda sobradamente acreditado el poder decisorio del Presidente Alvarez Laviana, la responsabilidad financiera (manejo de los fondos) de Novillo Astrada y la responsabilidad Administrativa de Molina quien -a su vez- revestía el carácter de Contador de la empresa, lo que no resulta un dato menor en orden a la naturaleza impositiva del conflicto que, por elementales principios de lógica, debían caer parcialmente dentro de su órbita de manejo, consejo y, eventualmente, decisión. Todo lo expuesto, sin olvidar que los tres sujetos revistieron y ejercieron efectivamente su membresía en el Directorio de la empresa.

Que, de esta forma, no se ha producido probanza alguna con la entidad o fuerza convictita necesaria para conducir a sostener la tesis de alguno de los recurrentes, por lo que debe confirmarse el acto que dispone su responsabilidad solidaria, con relación a la deuda impositiva de Indual S.A. por el Impuesto al Valor Agregado de los períodos enero de 1993 a agosto de 1994.

Que, con relación a las multas impuestas a los directivos encuadradas en el tipo infraccional del art. 45 de la ley de rito, corresponde señalar que, por principio, ellas "no surgen automáticamente por el hecho de haberse declarado procedente la solidaridad y precisan de una evaluación independiente". En el caso, los actos recurridos realizan un examen suficiente de la cuestión represiva, imputando diversos incumplimientos a los sujetos recurrentes en el marco de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (conf. Doctrina jurisprudencial de esta sala in re "Caputo, Emilio y otros s/apelación-Internos", sentencia del 12/8/1999, decisorio confirmado por al Alzada el 07/08/2000).

Que, la confirmación de la procedencia de la determinación fiscal en cabeza de la sociedad deudora principal del gravamen, descalifica contundentemente parte de los agravios vertidos por los apelantes. Las restantes consideraciones volcadas pierden relevancia y eficacia en tanto no se aprecia la exposición o desarrollo (mucho menos acreditación), de alguna circunstancia susceptible de encuadrarse como error excusable (decisivo, esencial e inculpable), causa exonerativa de culpabilidad prevista en el mismo tipo infraccional imputado.

Que, además de lo expuesto, debe recordarse que la determinación fiscal al deudor principal tiene su origen en la falta de presentación de Declaraciones Juradas, obligación que por imperativo legal corresponde a todos los sujetos involucrados en las actuaciones en tanto miembros del Directorio de la citada sociedad (arts. 6º de la Ley 11.683, y 23 y 25 del Decreto Reglamentario 1397/79) y que constituye una de las específicas acciones típicas reprimidas en el tipo del art. 45 de la Ley 11.683.

Que, por ello, corresponde la confirmación de las multas impuestas en los distintos actos recurridos y acumulados. Con costas.

El doctor Torres, dijo:

Que adhiere al voto del Vocal preopinante.

El doctor Porta, dijo:

Que adhiriendo a los Considerandos I, II, III, V, VI y VII, vota en el mismo sentido que el Vocal preopinante.

Que, en virtud de la votación que antecede, se resuelve:

Confirmar en todas sus partes las resoluciones apeladas, con costas. - Juan P. Castro. - Agustín Torres. - Carlos A. Port.