Tribunal: TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION
Jurisdicción: Nacional — Provincia: Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Fecha: 2005-12-19


Buenos Aires, diciembre 19 de 2005.

El doctor Torres dijo:

1. Que A fs. 26/40 la Mutual de Empleados y Obreros Petroleros Privados apela la resolución dictada el 3 de marzo de 2003 por la Jefa de la División Técnico Jurídica de la Dirección Regional Neuquén de la AFIP-DGI por la que se determina su obligación en el impuesto a las ganancias para los períodos 1998 y 2000 intimándole la diferencia de impuesto resultante se aplica una multa equivalente al 80% del impuesto adeudado y se liquidan e intiman intereses. Para fundar su pretensión el fisco ponderaría la circunstancia que el presidente de la recurrente habría percibido en los períodos fiscales 1998 y 2000 un remuneración por todo concepto superior en un 50% al promedio anual de las tres mejores remuneraciones del personal administrativo, lo que la llevaría a la exclusión de la exención prevista en el art. 20, inc. g) de la ley del impuesto, conclusión que rechaza. A tal fin recuerda que es una asociación mutual fundada en 1974 e inscripta en el pertinente Instituto de la Provincia de Neuquén; expone el alcance que postula para el art. 44 del decreto reglamentario de la ley del tributo que, dice, sería desalentar aquellas actividades lucrativas destinadas a terceros cuyas contraprestaciones se transforman en beneficios directos para los integrantes del ente; opina que el cálculo del fisco es incorrecto porque, dice, el presidente de la entidad desarrolla tareas técnico-administrativas por las que percibe una retribución que debe ser excluida a los fines del cálculo, invocando para ello el citado art. 44 del reglamento. Remarca el carácter "paternalista" de las funciones del presidente de la entidad y que se encuentra excluido de la nómina del personal en relación de dependencia siendo pasible de retenciones previsionales y para el impuesto a las ganancias. Invirtiendo el orden lógico del planteo prosigue aduciendo la nulidad de las actuaciones en cuento las mismas no se habrían desarrollado en el ámbito fijado en la orden de intervención y que hubo cambios no informados en el elenco de funcionarios intervinientes. También plantea la nulidad del acto entendiendo que la que califica como dispar fundamentación del acto en crisis y el emitido en relación al impuesto al valor agregado no le permite determinar en el caso la orientación que debe otorgar a su defensa con lo que se encontraría así violentada esa garantía constitucional. Se agravia al respecto de la sanción, ofrece prueba y hace reserva del caso federal. A fs. 137/66 luce el recurso de apelación impetrado por la accionante respecto de la resolución de la misma fecha que la citada ut supra y suscripta por la misma juez administrativo por la que se determina su obligación en el impuesto al valor agregado para los períodos enero de 2000 a octubre de 2001 intimándole el gravamen resultante con más los intereses que se liquidan. Rechaza el criterio de que la exención en IVA se vincula a la del impuesto a las ganancias; afirma ser una entidad mutual y no una empresa de medicina prepaga y que sus afiliados, -aclara- también lo son de la Obra Social, reciben un subsidio para la atención de determinadas prestaciones a cargo de terceros; que no percibe cuota similar a la de una entidad de medicina prepaga; que en sus erogaciones no existen conceptos que involucren prestaciones médicas o similares; insiste que el art. 7º, inc. h), apartado 6 de ley de IVA exime los servicios prestados por las instituciones comprendidas en los incs. f), g) y m) del art. 20 de ley del impuesto a las ganancias. También plantea la nulidad de las actuaciones por, dice, haber excedido la verificación el marco material y períodos referidos en la orden de intervención y haberse procedido a cambios no comunicados en los funcionarios actuantes. Pide la revocación del acto recurrido, ofrece prueba documental y reserva del caso federal.

Que a fs. 49/56 y 179/87 la representación fiscal contesta los traslados conferidos exponiendo los hechos y argumentos de derecho por los que pide se rechacen las nulidades planteadas y se confirmen los actos recurridos, con costas. También hace reserva del caso federal.

Que a fs. 194 y vta. obra la sentencia por la que el acuerdo Plenario de Salas Impositivas dispone la acumulación de las causas. A fs. 204 se declaran las causas de puro derecho. A fs. 205 la apelante plantea como argumento lo dispuesto por la ley 25.920 por la que se incorpora un párrafo a continuación del segundo párrafo del artículo sin número agregado a continuación del art. 7º de la ley del IVA, planeo que es rechazado por el fisco a fs. 207.

2. Que en primer lugar debemos pronunciarnos sobre los planteos de nulidad de la fiscalización que introduce la actora en los descargos producidos en sede administrativa (act. adm. Cpo. IVA fs. 124 y 125 y sigtes. y cpo. ganancias 1, fs. 134 y sigtes).y reitera al apelar ante esta instancia, planteos que deben ser rechazados no sólo porque en modo alguno las circunstancias que invoca impidieron en aquella sede y ante este juzgador el ejercicio pleno del derecho de defensa, del que dan constancias los descargos producidos y la argumentación de sus recursos, sino porque, además, a través de los requerimientos (en particular observo el de fs. 3 del Cuerpo IVA de los a.a.) cumplidos por el actor y las actuaciones, pudo conocer el curso de la auditoría fiscal y el reemplazo de funcionarios del que no indica un agravio expreso. Por lo demás, resulta de aplicación la inveterada doctrina de este juzgador que a la luz del criterio del Alto Tribunal sostiene que la afectación del derecho de defensa no acontece en cuanto exista y se asegure la posibilidad de alegar y ofrecer prueba ante un órgano jurisdiccional independiente como lo es el Tribunal Fiscal de la Nación. Por lo que se rechaza la nulidad, con costas.

3. Que yendo al fondo de la controversia en primer lugar examinaré, porque éste es el orden en que se proponen los recursos, la relativa al impuesto a las ganancias. Y desde ya adelanto que la pretensión fiscal debe prosperar.

Que se controvierte en esta causa si la actora, una mutual que realiza una serie de actividades en beneficio de sus asociados, en especial en materia de asistencia médica y farmacéutica ente las que se observan medicamentos, cirugía refractiva con láser, cristales, prótesis odontológicas, como así también otros beneficios como subsidios por nacimiento, casamiento y matrimonio, se encontraba en los años abarcados por la determinación amparada por la norma exentiva del art. 20 inc. g) de la ley de impuesto a las ganancias y el art. 44 de su decreto reglamentario.

Que en primer término debo señalar que la exención invocada por la actora se encuentra subordinada al cumplimiento de las normas legales y reglamentarias, entre las que hago mérito del registro de entidades exentas que lleva el organismo recaudador (Res. general 729/99) en la cual no se encontraba inscripta y, según resulta del informe de inspección que luce a fs. 90/94 del cuerpo de ganancias I de los a.a., a la fecha en que el mismo se realiza recién la actora estaba tramitando el pedido de exención en el impuesto (a.a., fs. 92).

Que de otro lado resulta de las planillas de sueldos pagados en esos períodos al personal administrativo (a.a. Cuerpo Ganancias I, fs. 98) que el promedio de las retribuciones abonadas a éstos ($3.175,46; fs. 93 y 98) es muy inferior a la retribución del presidente de la entidad, el Sr. Guillermo Juan Pereyra, cuya retribución ascendía a $13.000 (esas actuaciones, fs. 100). En tales circunstancias la exención prevista en el inc. g) no es de aplicación en el sub lite por mandarlo expresamente así el último párrafo del art. 20 de la ley del impuesto cuando excluye de la exención a "aquellas instituciones comprendidas en los mismos que durante el período fiscal abonen a cualquiera de las personas que formen parte de los elencos directivos, ejecutivos (...) cualquiera fuere su denominación, un importe por todo concepto, incluidos los gastos de representación y similares, superior en un cincuenta por ciento (50%) al promedio anual de las tres (3) mejores remuneraciones del personal administrativo".

Que el Sr. Pereyra es el presidente de la entidad recurrente (a.a. Cuerpo IVA, fs. 4). En tales condiciones y habida cuenta la claridad del texto que acota la exención cúpole a la apelante acreditar en sede administrativa y en esta instancia que tal extremo claramente demostrado por el fisco no era cuantitativamente tal. Más esta prueba no fue cumplida, ni siquiera ofrecida, y las consideraciones que efectúa acerca de las deducciones y prestaciones, no resultan procedentes atento que el precepto que restringe la exención alude a ingresos por todo concepto, esto es la alta retribución del Sr. Pereyra con relación a los objetivos y volumen económico de la entidad mutualista que preside.

4. Que tampoco prospera la vía de apelación impetrada en el Impuesto al Valor Agregado. En efecto, cabe examinar si las prestaciones de la actora en cuanto a los servicios de asistencia médica con los que asiste y auxilia a sus afiliados se encuentran alcanzados por la ley del tributo.

Que el art. 7º, inc. h), de la ley de IVA exime del tributo a los servicios prestados por las entidades y asociaciones comprendidas, en lo que aquí interesa, en el inc. g) del art. 20 de la ley de Impuesto a las Ganancias. Esta remisión interna del sistema deja al margen de la contra norma exentiva del impuesto al valor agregado a las prestaciones de la actora toda vez que la misma, como se ha visto ut supra, no gozaba de la exención en el impuesto a las ganancias.

Que la situación no mejora en virtud del primer artículo sin número agregado a continuación del art. 7º por la ley 25.063 en relación a los servicios de asistencia sanitaria, médica y paramédica, toda vez que respecto de éstos no son aplicables las exenciones previstas en el art. 7º, inc. h), pto. 6 de la ley, excepto para los servicios brindados a sus "afiliados obligatorios" "por las obras sociales creadas o reconocidas por normas legales nacionales o provinciales" y, según resulta del acta que obra a fs. 4 del Cuerpo IVA de los a.a., esas actividades son prestaciones médico asistenciales que la actora presta a afiliados activos y también a participantes y adherentes, contratándose las prestaciones con los profesionales directamente. Además, aunque los socios activos de la mutual fueren afiliados a la obra social del sindicato de petroleros la afiliación a la mutual es de carácter optativo (ambas dos a.a., Cuerpo IVA, fs. 5) y, en fin, hago hincapié en este punto: "no existen convenios asistenciales entre la mutual y la obra social" (a.a. Cuerpo IVA, fs. 5), por lo que no se cumple con la condición que establece la norma en el sentido que la prestación se produzca por la obra social a sus afiliados directos, lo cual supone para el caso de la mutual y solo respecto de los afiliados obligatorios del sindicato petrolero, un convenio previo de derivación con la mutual cuya existencia, como se vió, se negó expresamente por la actora en sede administrativa.

Que en este orden de ideas señalo que el art. 31 del decreto reglamentario cuando se refiere a las mutuales exige que las "prestaciones deben suministrarse a beneficiarios que no revistan la calidad de adherentes voluntarios, de obras sociales que hayan celebrado convenios asistenciales con las mismas".

4.2. Que resulta de autos que entre las prestaciones con las que ayudaba la actora a sus asociados se encuentran medicamentos, cirugía refractiva con láser, prótesis odontológicas, cristales.

Que los servicios de asistencia médica que por intermedio de profesionales contratados presta la actora se encuentran entonces alcanzados, como lo señala el fisco nacional, desde el período 01/2000 a la tasa del 10,5%. Los aspectos cuantitativos de la liquidación no han sido objeto de un agravio concreto por parte de la actora ni objeto de pericial contable u otros medios por los que se contradijese la configuración y magnitud que a la apreciación de los hechos asigna el fisco nacional. Se trata ésta de una cuestión sobre la que la actora debió probar como carga de su propio interés, por lo que respecto de la cuestión de hecho rige el principio de presunción de legitimidad del acto determinativo y la carga intergiversable de los hechos en cabeza de quien pretende una sentencia con efecto impeditivo sobre la pretensión fiscal. En el mismo sentido "Sucesores de Rosendo Soñora", 13/3/67, DF XVIII-B, "Vázquez Iglesias y Cía." CNF Sala Cont. Adm. I, DF XX pág. 818, "Armotec S.A.C.I.F.I." - T.F.N. - sala B - 10/2/99.

5. Que por la forma en que se decide sobre la procedencia del gravamen y no habiendo agravios específicos respecto de los intereses, corresponde confirmar las resoluciones apeladas en cuanto los liquidan.

6. Que en la resolución apelada en el impuesto a las ganancias se aplica a la actora una multa de $54.827,63 equivalente al 80% del impuesto omitido por los períodos 1998 y 2000.

Que la sanción impuesta lo es con invocación del art. 45 de la ley procedimental y a mi juicio ha sido correctamente subsumida la conducta de la actora en ese precepto, puesto que la misma es contraria al ordenamiento tributario, el aspecto objetivo de la conducta se traduce por esa antijuridicidad en una omisión de impuesto y tal conducta material lo fue mediante un comportamiento culpable adecuadamente ponderado por la administración fiscal al graduar la sanción en el 80% del impuesto omitido.

Que por todo ello voto en el sentido de confirmar las resoluciones apeladas en todas sus partes, con costas a la actora.

Los doctores Porta y Castro dijeron:

Que adhieren al voto del Vocal preopinante.

A mérito de la votación que antecede y por unanimidad, se resuelve: I. Rechazar los planteos de nulidad articulados por la actora con costas. II. Confirmar en todas sus partes las resoluciones apeladas. Con costas. - Agustín Torres. - Carlos A. Porta. - Juan P. Castro.