TVA - Régimes d'imposition et obligations déclaratives et comptables - Obligations et formalités déclaratives - Obligations et formalités particulières - Mesures afférentes aux modalités de récupération de la TVA - Imputation ou restitution de la TVA en cas de ventes ou services résiliés, annulés ou impayés
Référence : BOI-TVA-DECLA-20-30-10-10 (en vigueur depuis le 2012-09-12)

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L'imputation ou la restitution de la TVA perçue à l'occasion de ventes ou de services qui sont,
par la suite, résiliés, annulés ou qui restent impayés est prévue par l'article 272-1 du CGI.
En ce qui concerne la notion de résiliation, d'annulation et d'impayé ainsi que le mécanisme de
la rectification des factures, il convient de se reporter au BOI-TVA-DED-40-10-20.
I. Principes
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Les opérations résiliées, annulées ou impayées, ne peuvent donner lieu à restitution de la taxe
que dans la mesure où ces opérations ont effectivement supporté ladite taxe.
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Ainsi, en ce qui concerne les opérations annulées ou résiliées, seules peuvent donner lieu à une
éventuelle restitution les ventes ou prestations de services pour lesquelles l'exigibilité de la taxe (livraison, débit ou encaissement) est intervenue avant l'abrogation du contrat dont l'exécution
avait précédemment donné lieu au versement de ladite taxe.
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En ce qui concerne les opérations impayées, la question du remboursement de la taxe y afférente
ne peut se poser que pour celles dont l'exigibilité se situe avant l'encaissement du prix des marchandises ou des services rendus (essentiellement les livraisons de biens).
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Les services, travaux immobiliers, ventes à consommer sur place, ne sont pas normalement
concernés par l'application des dispositions de l'article 272-1
du CGI, puisque l'exigibilité de la taxe se situe, en principe, à la date de l'encaissement pour ces opérations.
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Lorsque le règlement d'une opération a été effectué par un chèque sans provision,
l'exigibilité de la taxe n'est pas réellement intervenue.
Dès lors, le redevable qui a acquitté la taxe lors de la remise du chèque peut obtenir, par voie
d'imputation ou de remboursement, la récupération de la taxe initialement acquittée lors de la remise du chèque (RM, n° 29093 à M. Delfosse, député, JO débats AN du 7 juillet 1980, p. 2853), mais
cette récupération intervient, dans le cadre de la procédure normale de rectification des erreurs de déclaration et non dans celle prévue à
l'article 272 du CGI.
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Cela étant, dans le cadre de la procédure prévue à
l'article 272-1 du CGI, la taxe ne peut être restituée qu'au profit du contribuable qui l'a versée, sous réserve que soient
apportées toutes les justifications utiles quant à la réalité des opérations annulées ou résiliées ou à l'irrecouvrabilité des créances en cause.
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Les règles ci-dessus ont été confirmées dans un
arrêt du Conseil d'État du 8 janvier 1975,
requête n° 89843 SA-Comptoir Rozzen d'approvisionnement.
La société achetait à des marchands de bestiaux des animaux qu'elle plaçait pour
engraissement chez les éleveurs auxquels elle en facturait le prix avec la TVA applicable.
Après avoir été déclarée en état de liquidation des biens, cette société avait procédé à
l'annulation des factures dont le montant avait été réglé directement par les éleveurs à ses fournisseurs d'animaux. Puis, soutenant qu'il s'agissait, en ce qui la concerne, de ventes annulées, elle
avait demandé le remboursement de la TVA figurant sur les factures litigieuses.
Le Conseil d'État a jugé que lesdites ventes ne peuvent être regardées :
- ni comme « annulées », dès lors que les animaux livrés aux éleveurs n'ont pas été
renvoyés à la société ni conservés par eux à des conditions de vente différentes des conditions initiales ;
- ni comme « impayées », dès l'instant que la société n'a pas été dans l'impossibilité de
recouvrer auprès des éleveurs, ses clients, le montant des factures litigieuses et qu'elle a accepté que le paiement du plus grand nombre d'entre elles soit fait directement à ses propres
fournisseurs, les autres lui étant réglées à elle-même
Le Conseil d'Etat a donc décidé que la requérante ne pouvait obtenir la restitution qu'elle
sollicitait à la suite de la cessation de son activité.
II. Conditions de l'imputation ou de la restitution et forme de la demande en restitution
80
Les modalités de récupération de la TVA par imputation et remboursement sont décrites au
BOI-TVA-DED-40-10-20-II-C et D.
90
En ce qui concerne les conditions de l'imputation ou de la restitution de la TVA se rapportant
aux livraisons de tabacs restées impayées par les débitants de tabacs, il convient de se reporter au BOI-TVA-DED-40-10-20-III-A.
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Conformément à la règle générale, les demandes en restitution doivent être présentées au
service des impôts des entreprises dont dépend le réclamant dans la forme prévue pour les réclamations ordinaires.
III. Délai d'exercice du droit à imputation et de présentation des demandes en restitution
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Les commentaires relatifs au fait générateur de la récupération de la TVA en cas d'annulation,
de résiliation ou d'impayés sont consultables au BOI-TVA-DED-40-10-20 -I.
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Par ailleurs, la récupération de la TVA n'est régulière que si elle est effectuée dans le
délai général de péremption des déductions prévu à l'article 208-I de l'annexe II au CGI, c'est-à-dire avant le
31 décembre de la deuxième année suivant celle au cours de laquelle le fait générateur de l'imputation est intervenu.
Lorsqu'une demande en restitution est présentée, elle doit être adressée au service du lieu
d'imposition dans le délai prévu à l'article R*196-1 du LPF, c'est-à-dire avant le 31 décembre de la deuxième année qui
suit celle au cours de laquelle se situe la résiliation ou l'annulation des opérations ou l'irrecouvrabilité de la créance.
IV. Montant de la taxe à imputer ou à restituer
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En ce qui concerne les opérations annulées ou résiliées donnant lieu à la restitution des
marchandises ou produits livrés et, le cas échéant, au remboursement du prix déjà payé, la situation à reconstituer est en principe, celle qui existait avant le contrat. La restitution ou l'imputation
porte donc sur la totalité de la taxe afférente à l'opération annulée ou résiliée.
Mais dans le cas où le redevable à qui les marchandises sont retournées a cessé d'être
assujetti, il n'est plus autorisé à détenir ces marchandises dégrevées de la TVA qui était incluse dans leur coût. En conséquence dans ce cas, seule peut être restituée la différence existant
éventuellement entre la taxe acquittée à raison de l'opération annulée et celle résultant de l'imposition de la livraison à soi-même de la marchandise prélevée.
140
Le défaut de paiement dûment établi des opérations soumises à la TVA dont l'exigibilité est
constituée par l'encaissement mais pour lesquelles le redevable a opté pour le paiement d'après les débits conformément à
l'article 77 de l'annexe III au CGI, entraîne de plein droit la restitution intégrale de celle-ci au profit du
redevable.
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Le Conseil d' Etat a considéré dans un
arrêt du 23 juin 1978 (req. n°
04779,
société Blech Frères et Cie) :
- que les opérations qui ne sont pas effectivement soumises à l'impôt et qui, en
application de l'article 271 du CGI, entraînent l'obligation de régulariser la taxe déductible ayant grevé leur prix de revient,
s'entendent de celles qui n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA ou qui figurent au nombre des opérations, autres que les exportations, qui sont exonérées de cette taxe ;
- qu'en revanche, ne sont pas au nombre de ces opérations, celles qui ayant été
régulièrement et effectivement soumises à la TVA, peuvent, au cas où le vendeur ou le prestataire a obtenu dans les conditions prévues à
l'article 272 du CGI, l'annulation de la taxation en invoquant le défaut de paiement, être à nouveau soumises à la taxe si le
client acquitte par la suite, totalement ou partiellement, le prix convenu.
Il résulte de cet arrêt qui s'applique aussi bien à la TVA qu'aux taxes parafiscales assises
et recouvrées suivant les mêmes règles que la TVA, que le vendeur n'est pas tenu de reverser la TVA antérieurement déduite lorsque des livraisons de biens demeurées totalement ou partiellement
impayées ont donné lieu à imputation ou à restitution de la taxe perçue.