IS - Régime fiscal des groupes de sociétés - Opérations de restructurations du groupe - Absorption de la société mère, ou de l'entité mère non résidente, ou absorption d'une société étrangère entraînant la cessation du groupe - Création d'un nouveau groupe
Référence : BOI-IS-GPE-50-10-20 (en vigueur depuis le 2020-04-15)

I. Conditions de constitution d'un nouveau groupe
1
Dans les développements suivants, l'expression « groupe vertical » renvoie à un groupe formé en
application du premier alinéa du I de l'article 223 A du code général des impôts (CGI). L'expression « groupe horizontal »
renvoie à un groupe formé en application du deuxième alinéa du I de l'article 223 A du CGI, et défini, ainsi que les notions d' « entité mère non résidente » et de « société étrangère », au
BOI-IS-GPE-10-30-50.
La société absorbante peut constituer un groupe, dans les conditions prévues au I de l'article
223 A du CGI, avec les sociétés du groupe formé en application du premier, deuxième, quatrième ou cinquième alinéa du I de l'article 223 A du CGI par la société mère absorbée, dès le début de
l'exercice au cours duquel la fusion est intervenue. Elle peut également, si elle est déjà mère d'un groupe, élargir celui-ci à ces sociétés.
Lorsque l'opération consiste en l'absorption de l'entité mère non résidente d'un groupe
horizontal, ou en l'absorption d'une société étrangère entraînant la cessation du groupe, un nouveau groupe peut être constitué avec les sociétés du groupe qui cesse, en application du premier,
deuxième, quatrième ou cinquième alinéa du I de l'article 223 A du CGI, dès le début de l'exercice au cours duquel la fusion est intervenue. Ce nouveau groupe est constitué par la société absorbante
lorsqu'elle est soumise à l'impôt sur le sociétés, ou, lorsque la société absorbante est une société qui remplit les conditions pour être entité mère non résidente ou pour être société étrangère, par
une société qui remplit, avant ou du fait de la fusion, les conditions pour être société mère.
A. Conditions relatives à la société absorbante et à la société qui se constitue société mère suite à l'absorption
1. Absorption de la société mère d'un groupe vertical
10
La société absorbante doit remplir avant ou du fait de la fusion les conditions prévues aux
premier et troisième alinéas du I de l'article 223 A du CGI pour être société mère d'un groupe, c'est-à-dire être soumise à
l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun et ne pas être détenue à 95 % au moins par une autre personne morale passible de cet impôt, dans les conditions notamment commentées au
BOI-IS-GPE-10-10.
Elle peut donc bénéficier du dispositif si elle est déjà mère d'un groupe ou si elle en remplit
les conditions avant la fusion, mais également si l'opération a pour effet de lui faire remplir les conditions pour être société mère au sens du I de l'article 223 A du CGI. Dans cette dernière
situation, la baisse du taux de détention sous le seuil de 95 % doit être la conséquence directe de la fusion et ne pas résulter d'un événement dissociable de l'opération de fusion (cession par
exemple).
Remarque : En ce qui concerne l'absorption de la société mère par une autre
société du groupe qui exerce l'une des options mentionnées aux premier, deuxième, quatrième ou avant-dernier alinéa du I de
l'article 223 A du CGI ou au premier alinéa du I de l'article 223 A bis du CGI, ou par une société intermédiaire ou par une
société étrangère du même groupe, ou par l'entité mère non résidente détenant directement ou indirectement la société mère dans le cas d'une intégration horizontale, il convient de se reporter au
II-A § 104 et 107 du BOI-IS-GPE-40-10.
20
Le dispositif concerne notamment une filiale membre d'un groupe qui absorbe sa propre société
mère ou la société mère d'un autre groupe et qui du fait de la dilution du capital qui en résulte vient à être détenue à moins de 95 % par sa société mère. Dans ce cas, cette société ne remplit pas
les conditions pour faire partie du groupe dont elle était filiale et peut former son propre groupe selon les modalités prévues par le c du 6 de
l'article 223 L du CGI.
30
Les sociétés qui avant comme après la fusion ne répondent pas aux conditions pour être société
mère sont exclues du dispositif. Tel est le cas notamment des sociétés déjà membres d'un groupe en qualité de filiales et qui restent détenues à 95 % au moins après la fusion.
40
Exemple 1 : La société M, société mère du groupe formé de F1, F2 et F3 est
absorbée par la société A. A est détenue à hauteur de 99 % par une société S qui n'a pas opté pour le régime de groupe.
Première situation : Après la fusion, le pourcentage de détention de S dans A est
de 96 %.
A ne peut pas former un groupe avec les filiales de M, car elle ne remplit pas
les conditions pour être société mère.
Deuxième situation : Après la fusion, le pourcentage de détention de S dans A est
de 80 %.
A peut former un groupe avec les filiales de M, car elle remplit, du fait de la fusion, les
conditions prévues au premier alinéa du I de l'article 223 A du CGI pour être société mère.
Exemple 2 : Les données de l'exemple 1 sont reproduites, mais il
est supposé que S et A forment un groupe fiscal.
Première situation : Après la fusion, le pourcentage de S dans A est de 96 %.
A ne peut pas former un groupe avec les filiales de M, car elle ne remplit pas les conditions
pour être société mère. La société S ne pourra comprendre les sociétés filiales de M devenues filiales de A dans le périmètre de son propre groupe qu'à compter de l'exercice suivant celui de la
fusion, si les diverses formalités requises sont remplies.
Deuxième situation : Après la fusion le capital de A est détenu par S à
hauteur de 80 %.
A sort du groupe formé par S et peut former un groupe avec les filiales de M, car
elle remplit, du fait de la fusion, les conditions pour être société mère.
Exemple 3 : Une société A est détenue à hauteur de 50 % par une société anonyme
et à hauteur de 50 % par une société en nom collectif dont les associés sont des personnes physiques. A absorbe la société mère d'un groupe. Après la fusion, A est détenue à hauteur de 48 % par
chacune des deux sociétés.
La fusion ne modifie pas la situation antérieure, c'est-à-dire la non-détention de A à 95 % au
moins par une autre personne morale passible de l'impôt sur les sociétés.
A pourra donc bénéficier du nouveau dispositif et constituer un groupe avec les filiales de la
société absorbée ou élargir à celles de ces sociétés qui auront donné leur accord, le périmètre du groupe qu'elle avait formé auparavant.
Exemple 4 : La société M, société mère d'un groupe qui comprend
aussi F1, F2 et F3, est absorbée par sa filiale F1.
Du fait de cette absorption, F1 est désormais détenue à moins de 95 % par les
anciens actionnaires de M.
Elle remplit donc du fait de la fusion, les conditions pour être société mère et
peut former un groupe avec les autres filiales de M.
2. Absorption de la société mère d'un groupe horizontal, ou de l'entité mère non résidente, ou d'une société étrangère
entraînant la cessation du groupe
a. Absorption de la société mère d'un groupe horizontal
43
Les précisions figurant au I § 1 à 40 sont
applicables en cas d'absorption de la société mère d'un groupe horizontal par une société soumise à l'impôt sur les sociétés qui remplit avant ou du fait de la fusion les conditions pour être société
mère d'un groupe vertical ou horizontal, et qui forme un groupe depuis l'ouverture de l'exercice de la fusion, avec les sociétés membres du groupe qui cesse qui remplissent les conditions pour être
membres du nouveau groupe.
Exemple : La société Fm est société mère d'un groupe horizontal qu'elle forme
avec les sociétés F2 et F3. Les sociétés Fm et F2 sont détenues directement à 100 % par l'entité mère non résidente ME, et la société F3 est détenue directement à 100 % par la société Fm. Au cours de
l'exercice N, la société Fm est absorbée avec effet rétroactif au premier jour de son exercice, par la société A, soumise à l'impôt sur les sociétés et qui remplit les conditions pour être société
mère d'un groupe vertical formé en application des dispositions du premier alinéa du I de l'article 223 A du CGI.
Les dispositions prévues au c du 6 de
l'article 223 L du CGI sont applicables à cette opération. La société A peut donc former un groupe vertical dès l'ouverture
de l'exercice de la fusion, avec la société F3 dont elle détient les titres du fait de l'opération. En revanche, la société F2, auparavant membre du groupe formé par la société Fm, ne peut pas être
membre du nouveau groupe formé par la société A : elle n'en remplit pas les conditions, la société A ne détenant pas son capital.
b. Absorption de l'entité mère non résidente ou absorption d'une société étrangère entraînant la cessation du groupe
46
En application du 1° du c du 6 de
l'article 223 L du CGI, les dispositions du même c sont applicables en cas d'absorption d'une entité mère non résidente ou
d'une société étrangère par une société soumise à l'impôt sur les sociétés, sous réserve que la société absorbante forme un groupe vertical ou horizontal depuis l'ouverture de l'exercice de la fusion
avec les sociétés membres du groupe qui cesse.
En application du 2° du c du 6 de l'article 223 L du CGI, les dispositions du même c sont
applicables en cas d'absorption d'une entité mère non résidente par une autre société ou un autre établissement stable remplissant les conditions pour être entité mère non résidente ou société
étrangère, sous réserve qu'un nouveau groupe vertical ou horizontal soit formé avec les sociétés membres du groupe qui cesse, depuis l'ouverture de l'exercice de la fusion, par une société qui en
remplit les conditions avant ou du fait de la fusion.
Il est admis que ces dispositions s'appliquent également, dans les conditions prévues au 2° du
c du 6 de l'article 223 L du CGI, en cas d'absorption d'une société étrangère par une autre société remplissant les conditions pour être entité mère non résidente ou société étrangère, lorsque cette
opération entraîne la cessation du groupe en application des dispositions de l'article 223 S du CGI, et qu'un nouveau groupe
est formé par une société qui en remplit les conditions. Cette tolérance est subordonnée aux conditions prévues au III-B § 67 du
BOI-IS-GPE-50-10-10.
Remarque : Lorsque l'entité mère non résidente ou une société étrangère absorbe
une société étrangère du même groupe, il est admis que ce groupe ne cesse pas, si les conditions prévues à l'article 223 A du
CGI pour former un groupe horizontal demeurent remplies.
La société qui souhaite former un groupe dans les circonstances prévues aux 1° et 2° du c du 6
de l'article 223 L du CGI doit remplir, avant ou du fait de la fusion, les conditions prévues au premier ou au deuxième alinéa du I de l'article 223 A du CGI, et celles prévues au troisième alinéa du
même I, pour être société mère d'un groupe vertical ou horizontal. Ces conditions sont respectivement commentées au BOI-IS-GPE-10-10 et au
BOI-IS-GPE-10-30-50.
Exemple : La société Fm est société mère d'un groupe horizontal formé avec la
société F2. La société ME, entité mère non résidente de ce groupe, détient les sociétés Fm et F2 directement à 100 %. Au cours de l'exercice N, la société ME est absorbée avec effet rétroactif au
premier jour de l'exercice par la société X, qui remplit les conditions pour être entité mère non résidente, et qui détient directement à 100 % la société S, soumise à l'impôt sur les sociétés en
France et qui remplit les conditions pour être société mère d'un groupe horizontal.
Un groupe incluant les sociétés S, Fm ou F2  peut être formé au choix par S, Fm ou F2. La société
S, par exemple, peut former un groupe horizontal, dès l'ouverture de l'exercice de fusion (N), avec les sociétés Fm et F2, membres du groupe qui cesse (la société mère est choisie librement entre S,
Fm et F2).
B. Conditions relatives à l'opération de fusion
1. Conditions relatives à la nature de la fusion
50
Les opérations concernées sont celles répondant à la définition des fusions telle que celle
ci-résulte de l'article 210-0 A du CGI. Cette définition est commentée au BOI-IS-FUS.
En particulier, les dispositions du c du 6 de
l'article 223 L du CGI sont applicables aux opérations mentionnées aux 1° et 2° de l'article 223 L du CGI, dans les
conditions précisées au I-A-2-b § 46, dans la mesure où ces opérations répondent à la définition des fusions résultant de l'article 210-0 A du CGI, indépendamment, par ailleurs, de
leur régime fiscal.
2. Condition relative à la date d'effet de la fusion
60
Le dispositif s'applique à la condition que la fusion prenne effet au premier
jour de l'exercice de la société absorbée en cours lors de l'opération.
70
En conséquence, les opérations pour lesquelles il n'est pas prévu d'effet rétroactif ou pour
lesquelles la date d'effet n'est pas le premier jour de l'exercice de la société absorbée en cours lors de l'opération de fusion, n'ouvrent pas droit au bénéfice du dispositif.
80
Si la date d'effet de la fusion est antérieure à la date d'ouverture de l'exercice de la
société absorbante, les opérations réalisées par la société absorbée dans la période comprise entre la date d'effet de la fusion et la date d'ouverture de l'exercice de la société absorbante sont
imposées au nom de la société absorbée dans le cadre d'une déclaration distincte déposée par la société absorbante (BOI-IS-FUS-40-10-20 au II-C
§ 110). Ces résultats ne peuvent être pris en compte pour la détermination du résultat d'ensemble du groupe formé par l'absorbante. En revanche, ce résultat d'ensemble est déterminé en tenant
compte des résultats réalisés, entre la date d'effet de la fusion et la date d'ouverture de l'exercice de la société absorbante, par les autres sociétés membres du groupe de l'absorbée qui deviennent
membres du groupe formé par l'absorbante.
Ces règles s'appliquent y compris en cas d'absorption de la société mère d'un groupe
horizontal par une société qui, remplissant les conditions avant ou du fait de la fusion, forme un nouveau groupe depuis l'ouverture de l'exercice de fusion.
À l'inverse, dans le cas particulier des opérations auxquelles s'appliquent les dispositions
des 1° et 2° du c du 6 de l'article 223 L du CGI, la société absorbée est l'entité mère non résidente ou une société
étrangère, et non la société mère du groupe horizontal qui cesse. Dès lors, si cette société mère devient membre du nouveau groupe formé dans les conditions exposées au
I § 1 et au I-A-2-b § 46, son résultat est compris dans le résultat d'ensemble de ce nouveau groupe dès la
date d'effet de la fusion, comme celui de toutes les sociétés membres du nouveau groupe qui étaient membres du groupe qui cesse.
C. Cas de l'acquisition de 95 % du capital d'une société mère d'un groupe suivi de l'absorption de la société mère par la
société acquéreuse
90
Si la société acquéreuse absorbe la société mère, après avoir acquis au moins 95 % de son
capital, l'opération peut bénéficier du dispositif prévu au c du 6 de l'article 223 L du CGI.
Le dispositif permet, si les conditions fixées par les
articles 223 A et suivants du CGI sont remplies et dès lors que la société absorbée est demeurée, en application du d du 6 de
l'article 223 L du CGI, société mère de son groupe fiscal, la formation d'un groupe fiscal dès l'ouverture de l'exercice en cours au moment de la fusion.
Dans cette hypothèse, les sociétés parties à l'opération sont dispensées
d'indiquer à l'administration les modalités de l'opération et ses justifications juridiques, économiques ou sociales (BOI-IS-GPE-50-20-10).
Ces règles s'appliquent également :

- lorsqu'une société soumise à l'impôt sur les sociétés acquiert au moins 95 % du capital de
l'entité mère non résidente d'un groupe horizontal, ou d'une société étrangère, qu'elle absorbe au cours du même exercice dans les conditions précisées au
I-A-2-b § 46 ;


- lorsqu'une société ou un établissement stable, remplissant les conditions pour être entité
mère non résidente ou société étrangère, acquiert au moins 95 % du capital de l'entité mère non résidente d'un groupe horizontal, ou d'une société étrangère, qu'elle absorbe au cours du même exercice
dans les conditions précisées au I-A-2-b § 46.

D. Obligations déclaratives
100
En application du c du 6 de
l'article 223 L du CGI la société absorbante peut se constituer, depuis l'ouverture de l'exercice de la fusion, seule
redevable de l'impôt sur les sociétés du par le groupe qu'elle forme avec les sociétés membres de celui qui avait été constitué par la société absorbée.
Pour se prévaloir des dispositions du c du 6 de l'article 223 L du CGI, la société mère du
nouveau groupe doit, dans le délai indiqué au I-D-1 § 120, exercer l'option mentionnée au premier ou au deuxième alinéa du I de
l'article 223 A du CGI et accompagner celle-ci d'un document sur l'identité des sociétés membres de l'ancien groupe et qui
ont donné leur accord dans le même délai pour entrer dans le nouveau groupe.
Cette option doit comporter l'indication de la durée du premier exercice des
sociétés du groupe issu de la fusion.
1. Conditions relatives à l'option : date, forme et durée
110
Les conditions d'exercice de l'option pour le régime de groupe sont prévues au
III de l'article 223 A du CGI et à
l'article 46 quater-0 ZD de l'annexe III au CGI.
Il est prévu notamment que l'option est notifiée au service des impôts dont relève la société
mère du nouveau groupe et auprès duquel la déclaration du résultat d'ensemble sera souscrite.
120
Si la société absorbante, ou, en cas d'application des dispositions du 1° ou du 2° du c du 6
de l'article 223 L du CGI si une société qui remplit les conditions avant ou du fait de la fusion, souhaite constituer un
groupe avec les sociétés qui composaient celui qui avait été formé par la société absorbée ou faire entrer celles-ci dans le groupe dont elle est déjà société mère, l'option prévue au premier ou au
deuxième alinéa du I de l'article 223 A du CGI doit être exercée dans le même délai que le délai d'option initial visé au I-B § 20 à 40 du
BOI-IS-GPE-10-40.
Ainsi, le délai de notification de l'option pour le nouveau groupe fiscal doit intervenir dans
le délai prévu pour le dépôt de la déclaration de résultats, soit en pratique dans les trois mois décomptés de la date de réalisation de la fusion.
La fusion est réalisée à la date de la dernière assemblée générale
d'actionnaires approuvant l'opération.
130
L'option est notifiée sur papier libre selon le modèle établi par l'administration
(BOI-IS-GPE-10-40 au I-C § 50 et BOI-LETTRE-000065). En application des dispositions de la dernière phrase du
deuxième alinéa du c du 6 de l'article 223 L du CGI, l'option doit indiquer la durée du premier exercice des sociétés du groupe issu de la fusion (I-D-2 § 150 et
II-A § 210).
L'option pour le régime de groupe est valable pour :

- la durée restant à courir de l'option de la nouvelle société mère si
celle-ci avait déjà formé un groupe fiscal avant de procéder à l'absorption ;


- une nouvelle durée de cinq ans dans le cas contraire.

2. Conditions relatives à l'accord des filiales
140
L'option exercée par la société absorbante ou par la société mère du nouveau groupe doit être
accompagnée d'un document sur l'identité des sociétés membres de l'ancien groupe qui ont donné leur accord pour entrer dans le nouveau groupe. Ce document est adressé dans le même délai que celui
prévu pour l'exercice de l'option (I-D-1 § 110 et suivants).
Il indique pour chaque société sa désignation, l'adresse de son siège social et, s'il est
différent, du principal établissement ainsi que la répartition du capital. Il est accompagné des attestations par lesquelles les filiales font connaître leur accord pour que la nouvelle société mère
retienne leurs propres résultats pour la détermination du résultat d'ensemble.
150
Dans le cas où la société absorbante ou la nouvelle société mère est déjà société mère d'un
groupe, elle adresse à nouveau l'option ainsi que le document mentionnant les sociétés du groupe dissous ayant donné leur accord pour faire partie du groupe constitué auparavant par la société
absorbante. Elle joint également la composition du périmètre précédent et indique pour chacune des sociétés du groupe ainsi formé, les dates d'ouverture et de clôture du premier exercice clos après la
fusion. En cas de formation d'un nouveau groupe d'intégration fiscale horizontale, elle doit également inclure les accords de l'entité mère non résidente et des sociétés étrangères.
160
Le périmètre du groupe ne peut pas être élargi, à l'occasion de la fusion, à des sociétés
autres que celles qui faisaient partie du groupe constitué par la société absorbée, ou par la société dont le groupe cesse, même si ces sociétés remplissent les conditions d'éligibilité au régime.
E. Situation particulière
170
RES N°2011/24 (FE) du 02 août 2011 : Transmission universelle du patrimoine (TUP) d'une
société mère d'un groupe d'intégration fiscale au profit d'une société étrangère disposant d'un établissement stable en France - application du c du 6 de l'article 223 L du CGI.
Question :
La détention à 100 % dans le capital de la société mère d'un groupe fiscal par une société
étrangère qui crée en France un établissement stable remet-elle en cause l'existence de ce groupe ?
Cet établissement stable peut-il se constituer en application du c du 6 de l'article 223 L du
CGI, tête d'un nouveau groupe formé suite à la TUP de la société mère française au profit de la société étrangère ?
Réponse :
Sur les conséquences de la création d'un établissement stable par une société étrangère
qui détient à 95 % au moins le capital d'une société mère d'un groupe fiscal français
Conformément au premier alinéa de l'article 223 A du CGI, dès lors qu'une société intégrante
vient à être détenue à 95 % au moins par une personne morale soumise à l'impôt sur les sociétés, elle ne peut plus prétendre au statut de société intégrante. Dans ce cas, le groupe cesse. Il en va
notamment ainsi lorsqu'un établissement stable soumis à l'impôt sur les sociétés en France dans les conditions de droit commun inscrit à son actif au moins 95 % des titres d'une société mère.
Si les titres de la société mère du groupe fiscal ne sont pas inscrits à l'actif de
l'établissement stable français de la société de droit étranger mais restent inscrits à l'actif de cette dernière société aux fins de réaliser la transmission universelle du patrimoine (TUP)
envisagée, l'existence de cet établissement stable ne remet pas en cause le groupe fiscal formé par la société mère française.
Sur l'application des dispositions du c du 6 de l'article 223 L du CGI à l'établissement
stable d'une société étrangère au profit de laquelle est réalisée la TUP d'une société mère française
Il est rappelé que l'établissement stable d'une société de droit étranger peut acquérir, sous
conditions, le statut de société intégrante et se constituer seul redevable de l'impôt sur les sociétés dû par lui-même et par les sociétés dont les titres sont inscrits à son bilan fiscal et dont 95
% au moins du capital est détenu, directement ou indirectement, par la société étrangère (BOI-IS-GPE-10-30-40 au II-A § 150), c'est-à-dire dès que la société
étrangère remplit, à travers son établissement stable, les conditions prévues à l'article 223 A du CGI pour acquérir le statut de tête de groupe.
Il est également rappelé que le dispositif prévu au c du 6 de l'article 223 L du CGI évite une
rupture du régime de groupe en cas de restructuration en cours de vie du groupe. Ces dispositions permettent à une société soumise à l'impôt sur les sociétés qui absorbe une société mère au sens de
l'article 223 A du CGI de se constituer, depuis l'ouverture de l'exercice de la fusion, seule redevable des impôts dus par le groupe qu'elle forme avec les sociétés membres de celui qui avait été
constitué par la société absorbée, sous réserve des conditions suivantes :
- La société absorbante doit remplir, avant ou du fait de la fusion, les conditions prévues à
l'article 223 A du CGI pour acquérir la qualité de société tête de groupe ;
- La fusion doit prendre effet au premier jour de l'exercice de la société
absorbée en cours lors de l'opération (I-B-2 § 60) ;
- La société absorbante doit exercer, au plus tard à l'expiration du délai prévu au septième
alinéa de l'article 223 A du CGI décompté de la date de la réalisation de la fusion, l'option pour la formation du nouveau groupe accompagnée d'un document sur l'identité des sociétés membres de ce
dernier groupe qui entrent dans le nouveau.
Le b du 1° du I de l'article 210-0 A du CGI permet l'application des dispositions du régime de
groupe relatives aux fusions, notamment les dispositions du c du 6 de l'article 223 L du CGI, aux TUP visées à l'article 1844-5 du code civil.
Ainsi, dans le cas d'une TUP, le bénéfice des dispositions du c du 6 de l'article 223 L du CGI
peut être accordé sous réserve des conditions rappelées précédemment, notamment que la TUP prenne effet au premier jour de l'exercice de la société confondue en cours à la date de la décision de la
TUP et que la société confondante respecte à cette date les conditions prévues par l'article 223 A du CGI.
Or, si la TUP peut avoir un effet rétroactif fiscal et donc prendre fiscalement effet au premier
jour de l'exercice de la société confondue en cours lors de la réalisation de la TUP (BOI-IS-FUS-40-40 au § 110), elle ne peut pas avoir d'effet rétroactif au plan
juridique et donc comptable.
Ainsi, l'établissement stable ne peut pas remplir les conditions prévues à l'article 223 A du CGI
dès l'ouverture de l'exercice puisqu'il ne peut pas inscrire à son actif, à cette date, les titres des sociétés membres du groupe.
Toutefois, dès lors que ces titres sont détenus indirectement par la société étrangère à cette
date, par l'intermédiaire de la société mère française, il est admis que l'établissement stable de cette société étrangère puisse bénéficier des dispositions du c du 6 de l'article 223 L du CGI et se
constituer tête du groupe fiscal dès l'ouverture de l'exercice en cours lors de la réalisation de la TUP de la société mère par la société étrangère, sous réserve que la TUP ait un effet rétroactif
fiscal à cette date et que les titres des sociétés membres du groupe soient inscrits à l'actif de l'établissement stable dès la date d'effet juridique de la TUP.
Cette tolérance ne s'applique pas à l'établissement stable d'une société étrangère établie ou
constituée dans un État ou territoire non coopératif au sens de l'article 238-0 A du CGI.
Remarque : Les termes "sociétés étrangères" s'entendent des sociétés établies
hors de France.
(175)
II. Modalités de constitution du nouveau groupe
A. Ajustement de la durée des exercices
180
Pour permettre l'application du dispositif lorsque la société absorbante ou la société mère du
nouveau groupe et les sociétés du groupe formé par la société absorbée ont des exercices dont les dates de clôture sont différentes, le deuxième alinéa du c du 6 de
l'article 223 L du CGI prévoit que la durée du premier exercice des sociétés du groupe issu de la fusion peut être inférieure
ou supérieure à douze mois.
Cette disposition constitue une dérogation à la règle selon laquelle les exercices des
sociétés du groupe doivent avoir une durée de douze mois ainsi que des dates communes d'ouverture et de clôture. Il est rappelé que l'autre dérogation permet à toutes les sociétés d'un groupe
d'écourter la durée du premier exercice couvert par un renouvellement de l'option pour le régime de groupe.
190
Le dispositif prévu au c du 6 de l'article 223 L du CGI permet en pratique, soit de faire
coïncider les dates de clôture des exercices des sociétés du groupe issu de la fusion, soit de changer la date commune de clôture.
Il est toutefois prévu que les dispositions de
l'article 37 du CGI s'appliquent en tout état de cause.
200
En application de ces dispositions, si aucun bilan n'est dressé au cours d'une année
quelconque, l'impôt dû au titre de la même année est établi sur les bénéfices de la période écoulée depuis la fin de la dernière période imposée jusqu'au 31 décembre de l'année considérée. Ces mêmes
bénéfices viennent ensuite en déduction des résultats du bilan dans lesquels ils sont compris.
Ces dispositions s'appliquent, pour l'ensemble du groupe, du seul fait que
l'une quelconque des sociétés du groupe n'arrête pas de bilan au cours d'une année civile.
210
L'option exercée par la société absorbante ou la société mère du nouveau groupe doit
indiquer les dates d'ouverture et de clôture du premier exercice de chacune des sociétés du groupe issu de la fusion.
À compter du deuxième exercice, les dates d'ouverture et de clôture sont
fixes et la durée de ces exercices est de douze mois.
220
Exemple : Les sociétés d'un groupe (M, la société mère, F1 et
F2 les filiales) ont un exercice qui commence le 1er mai.
Le 30 septembre N, M absorbe, avec effet au premier jour de l'exercice de la société absorbée,
une société B mère d'un groupe, composé en outre de B1 et B2, dont les exercices sociaux coïncident avec l'année civile. M souhaite incorporer B1 et B2 dans le périmètre de son groupe fiscal.
Il est envisagé trois hypothèses :
- La date de clôture du premier exercice des sociétés du groupe issu de la
fusion est alignée sur celle des sociétés du groupe dissous soit le 31 décembre ;
- Cette date est ajustée sur celle des sociétés du groupe dont M est la société
mère, c'est-à-dire le 30 avril ;
- La date de clôture est fixée le 31 mars.
M doit, avant le 31 décembre N, compléter son option pour le régime de groupe en adressant un
document identifiant les sociétés du groupe dissous entrant dans son groupe, à savoir B1 et B2 accompagné des attestations de ces sociétés signifiant leur accord. Le document doit mentionner les dates
d'ouverture et de clôture du premier exercice de chacune des sociétés du groupe issu de la fusion, dans sa nouvelle composition après l'entrée des sociétés du groupe dissous (B1 et B2).
Le premier exercice des sociétés du groupe issu de la fusion aura les dates
d'ouverture et de clôture suivantes :
Hypothèse 1 :

- M : du 1er mai N au 31 décembre N,


- F1 : idem,


- F2 : idem,


- B1 : du 1er janvier N au 31 décembre N,


- B2 : idem.


Les dispositions de l'article 37 du CGI ne sont pas applicables en l'occurrence
;

Hypothèse 2 :

- M : du 1er mai N au 30 avril N+1,


- F1 : idem,


- F2 : idem,


- B1 : du 1er janvier N au 30 avril N+1,


- B2 : idem.


Les dispositions de l'article 37 du CGI s'appliquent (B1 et B2). M devra donc déposer une
déclaration de résultat d'ensemble provisoire tenant compte, pour chacune des sociétés du groupe, des opérations réalisées depuis le début de leur exercice respectif jusqu'au 31 décembre N ;

Hypothèse 3 :

- M : du 1er mai N au 31 mars N+2,


- F1 : idem,


- F2 : idem,


- B1 : du 1er janvier N au 31 mars N+2,


- B2 : idem.


L'article 37 du CGI s'applique. Des périodes d'imposition partielle devront être
arrêtées, pour le groupe, au 31 décembre N et au 31 décembre N+1.

230
Les dispositions autorisant l'ajustement de la durée des exercices dans le cadre des
opérations de fusion, scission et acquisition de 95 % au moins du capital de la société mère demeurent applicables même si le groupe a usé de la possibilité offerte par le deuxième alinéa du III de
l'article 223 A du CGI qui prévoit que la durée des exercices peut, par exception, être inférieure ou supérieure à douze mois
une seule fois au cours de la période couverte par une même option (BOI-IS-GPE-10-10-20 au II-B § 50 et suivants).
B. Paiement des acomptes d'impôt sur les sociétés
240
Le quatrième alinéa du c du 6 de
l'article 223 L du CGI précise que dans la situation où la société mère d'un groupe est absorbée par une autre société
passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions prévues par le nouveau dispositif, la société mère du nouveau groupe -à savoir la société absorbante- acquitte les acomptes d'impôt sur les
sociétés dus par les sociétés membres du groupe au titre de l'année ou de l'exercice d'entrée dans le groupe. Lorsqu'un nouveau groupe est formé en application du 1° ou du 2° du c du 6 de l'article
223 L du CGI, la société mère de ce nouveau groupe acquitte les acomptes d'impôt sur les sociétés dus par les sociétés membres du groupe au titre de l'année ou de l'exercice d'entrée dans le groupe.

250
Cette disposition constitue une exception à la règle prévue à la première phrase du 1 de
l'article 223 N du CGI, en application de laquelle chaque société du groupe verse les acomptes au titre de l'année ou pour
l'exercice d'entrée dans le groupe.
260
Elle est justifiée par le fait que l'application du régime au groupe formé par la société
absorbante ou la nouvelle société mère avec les sociétés du groupe qui cesse rétroagit au premier jour de l'exercice en cours à la date de réalisation de la fusion, exercice durant lequel la société
absorbée a dû normalement acquitter les acomptes d'impôt sur les sociétés pour le compte des sociétés membres du groupe ancien qui vont faire partie du groupe formé par la société absorbante ou la
nouvelle société mère.
270
Dans la situation évoquée et en ce qui concerne la période antérieure à la fusion, la
société absorbante ou la société mère du nouveau groupe qui vient aux droits et obligations de la société absorbée est réputée avoir acquitté les sommes en cause pour le compte des sociétés de
l'ancien groupe qui vont entrer dans le nouveau groupe. Pour la période postérieure à la fusion, la société absorbante ou la société mère du nouveau groupe doit acquitter lesdites sommes en lieu et
place des sociétés du groupe ancien qui font partie du nouveau groupe.
280
La dérogation n'a d'effet qu'à l'égard des sommes dues au titre des sociétés membres du
groupe ancien pour lesquelles la société mère acquittait, avant la fusion, les acomptes d'impôt sur les sociétés en application des dispositions prévues à l'article 223 N du CGI.
Elle ne concerne pas les sommes dues au titre des filiales entrées dans le groupe qui cesse
du fait de la fusion à l'ouverture de l'exercice de fusion, ni celles entrées au titre de ce même exercice dans le groupe formé le cas échéant par la société absorbante ou la société mère du nouveau
groupe.
Chacune de ces sociétés est tenue d'acquitter les acomptes d'impôt sur les
sociétés dans les conditions prévues à l'article 223 N du CGI.
290
Exemple : M est depuis le 1/1/N la société mère d'un groupe
formé en outre de F1 et de F2 entrée dans le périmètre à compter du 1/1/N+4.
A, société mère (depuis le 1/1/N+1) d'un autre groupe formé avec A1, A2 et A3 (entrée le
1/1/N+4), est absorbée par M le 1er juin N+4. M intègre A1, A2 et A3 dans son groupe à compter de l'ouverture de l'exercice.
M et A ont acquitté pour leur groupe respectif les acomptes d'impôt sur les sociétés dus avant
la fusion. Toutefois, F2 et A3, qui entraient dans leur groupe à compter du 1/1/N+4 ont acquitté personnellement les sommes dues à ce titre.
Du fait de la fusion, les sommes acquittées par A pour le groupe dissous sont transférées à la
société absorbante M qui doit continuer à verser les acomptes d'impôt sur les sociétés pour le groupe dans sa nouvelle composition, à l'exception des sommes dues par F2 et A3 qui restent redevables
des acomptes d'impôt sur les sociétés en application des dispositions du 1 de l'article 223 N du CGI.
C. Reprise des provisions constituées au sein de l'ancien groupe
300
En cas d'absorption de la société mère dans les conditions définies au c du 6 de
l'article 223 L du CGI, ou de formation d'un nouveau groupe dans les conditions prévues au 1° ou au 2° du c du 6 de l'article
223 L du CGI (commentées en particulier au I-A-2-b § 46), les reprises de provisions afférentes à certaines opérations entre sociétés du groupe et à ce
titre rapportées lors de leur constitution, peuvent être neutralisées pour la détermination du résultat d'ensemble ou de la plus-value ou de la moins-value à long terme d'ensemble d'un autre groupe
que celui existant au moment de cette dotation.
1. Provisions concernées
310
Il s'agit des dotations complémentaires aux provisions constituées par une société après son
entrée dans le groupe, à raison des créances qu'elle détient sur d'autres sociétés du groupe ou des risques qu'elle encourt du fait de telles sociétés
(CGI, art. 223 B).
Les reprises neutralisées sont celles qui correspondent à des dotations qui ont été
rapportées au résultat ou à la plus-value nette à long terme d'ensemble lors de leur constitution.
La société mère est libre de choisir l'ordre d'imputation de ces reprises
(BOI-IS-GPE-20-20-30-10 au II-C § 130 et 140).
320
Les provisions concernées sont également les dotations complémentaires aux provisions
constituées par une société après son entrée dans le groupe, à raison des participations détenues dans d'autres sociétés du groupe
(CGI, art. 223 D).
Les reprises neutralisées sont celles qui correspondent à des dotations qui ont été
rapportées à la plus-value nette à long terme d'ensemble lors de leur constitution.
La société mère est libre de choisir l'ordre d'imputation de ces reprises
(BOI-IS-GPE-20-20-30-20).
(330)
2. Conditions d'application
340
Ces dispositions ne sont applicables que si les deux sociétés concernées sont membres d'un
groupe créé ou élargi dans les conditions visées au c du 6 de l'article 223 L du CGI.
Ne sont considérées comme remplissant cette condition que les sociétés qui, membres d'un
groupe qui cesse du fait de l'absorption de sa société mère, ou de son entité mère non résidente, ou d'une société étrangère, selon les modalités prévues par les dispositions du c du 6 de l'article
223 L du CGI, donnent leur accord pour faire partie immédiatement du nouveau groupe.
Si l'une au moins de ces deux sociétés ne donnait pas son accord pour être membre de ce
nouveau groupe au moment où il est créé ou élargi, mais entrait dans ce groupe lors d'un exercice ultérieur, cette société ne serait pas considérée comme entrant dans un groupe créé ou élargi dans les
conditions prévues par la loi. Dans cette hypothèse, les reprises de provisions afférentes à des opérations entre ces sociétés ne pourraient être déduites du résultat ou de la plus-value nette à long
terme d'ensemble du nouveau groupe même si la dotation initiale avait été antérieurement annulée pour la détermination du résultat ou de la plus-value nette à long terme d'ensemble du groupe existant
lors de cette dotation.
3. Obligations déclaratives
350
Les reprises de provisions non imposables doivent être portées sur l'état des rectifications
apportées au résultat pour la détermination du résultat ou de la plus ou moins-value nette à long terme d'ensemble (ligne CG ou DE de l'imprimé n° 2058-ER-SD du formulaire
LIASSE GROUPE-SD [CERFA n° 15950] disponible en ligne sur le site
www.impots.gouv.fr, à souscrire en l'occurrence par la société du groupe qui effectue la reprise de provision et par la société mère au titre du résultat d'ensemble). Cette mention doit être
accompagnée d'un document précisant pour chaque provision concernée, outre le millésime de l'exercice de dotation, la dénomination de la société mère qui a rapporté la provision lors de cette dotation
et le déroulement des opérations placées sous le régime du c du 6 de l'article 223 L du CGI
(CGI, ann. III, art. 46 quater-0 ZK).
D. Absence de neutralisation de la quote-part de frais et charges sur produits de participation
360
Lorsqu'en application du c, d ou e du 6 de
l'article 223 L du CGI, les sociétés membres d'un groupe ayant cessé entrent dans un nouveau groupe, la quote-part de frais
et charges afférente aux produits distribués par ces sociétés lors de leur premier exercice d'appartenance au nouveau groupe n'est pas neutralisée. Cette disposition s'applique, en particulier, aux
distributions réalisées entre sociétés membres du groupe ayant cessé.
E. Imputation du déficit de l'ancien groupe
370
Sur ce point, il convient de se reporter au
BOI-IS-GPE-50-10-30.