BIC - Réductions et crédits d'impôt - Crédit d'impôt au titre de prêts à taux zéro (PTZ+) pour la première accession à la propriété des personnes physiques - Modalités déclaratives et de contrôle
Référence : BOI-BIC-RICI-10-140-30 (en vigueur depuis le 2021-03-10)

I. Obligations déclaratives

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A titre liminaire, il est indiqué que les établissements de crédit ou les sociétés de financement qui octroient des prêts ont l’obligation de déclarer ces prêts et les différents événements qui les affectent dans les conditions fixées à l’article 5 et à l’annexe 1 de la convention signée entre l’organisme visé à l’article L. 312-1 du code de la construction et de l’habitation (CCH) (c’est-à-dire la Société de gestion du fonds de garantie de l'accession sociale à la propriété [SGFGAS] mentionnée au I-B-1 § 10 du BOI-BIC-RICI-10-140-20-10) et chaque établissement de crédit.

Par ailleurs, il est indiqué que les établissements de crédit ou les sociétés de financement qui octroient des prêts sans intérêts dans le respect des conventions qu’ils ont passées avec la SGFGAS sont dispensés de procéder à la déclaration de ces prêts à l’administration fiscale prévue à l’article 1649 A bis du code général des impôts (CGI).

A. Sociétés de personnes soumises à l’impôt sur le revenu

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Conformément à l'article 49 septies ZZJ de l'annexe III au CGI, les établissements de crédit ou les sociétés de financement qui sont soumis au régime fiscal des sociétés de personnes doivent annexer une déclaration spéciale n° 2078-E-SD (CERFA n° 14249), disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, à la déclaration de résultats qu’ils sont tenus de déposer en vertu de l’article 53 A du CGI. Cette déclaration spéciale permet de déterminer le montant de crédit d’impôt dont l’établissement de crédit ou la société de financement peut bénéficier au titre des prêts sans intérêts qu’il consent.

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Les sociétés de personnes qui ont versé des prêts sans intérêts ne peuvent pas utiliser directement le crédit d’impôt lorsqu’elles n’ont pas opté pour leur assujettissement à l’impôt sur les sociétés ou lorsqu’elles ne sont pas soumises de plein droit à ce dernier impôt.

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Dans ce cas, deux situations sont à distinguer selon que l’associé bénéficie ou non par ailleurs d'un crédit d’impôt au titre de prêts sans intérêts (étant rappelé que, s'agissant des associés personnes physiques, seuls ceux qui participent à l'exploitation, au sens du 1° bis du I de l'article 156 du CGI, peuvent utiliser la fraction de crédit d'impôt correspondant à leurs droits sociaux (I-D § 110 à 140 du BOI-BIC-RICI-10-140-20-10) :

- l’associé (personne morale ou personne physique participant à l’exploitation) bénéficie d’une quote-part du crédit d’impôt au titre des prêts sans intérêts versés par l’établissement de crédit ou par la société de financement à concurrence de sa participation au capital de ce dernier. Dans ce cas, l’associé devra porter, sur une ligne de la déclaration de crédit d’impôt au titre des prêts sans intérêts prévue à cet effet, sa quote-part de crédit d’impôt au titre de chacune de ses participations dans des établissements de crédit ou dans des sociétés de financement soumis au régime des sociétés de personnes qui octroient des prêts sans intérêts ;

- l’associé ne bénéficie par ailleurs d’aucun crédit d’impôt au titre de prêts sans intérêts (issu de sa participation dans d’autres sociétés de personnes). Dans ce cas, l’associé portera le montant de sa quote-part de crédit d’impôt calculée au niveau de la société de personnes dont il est associé dans une case prévue à cet effet sur le relevé de solde de l’impôt sur les sociétés (associés personnes morales soumis à cet impôt) ou sur la déclaration de revenus (associés personnes physiques soumis à l’impôt sur le revenu) qu’il est tenu de déposer.

B. Entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés

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Les établissements de crédit ou les sociétés de financement qui ne font pas partie d’un groupe intégré au sens de l’article 223 A du CGI, les établissements de crédit ou les sociétés de financement dont la situation est visée aux II-D-2 et 3 § 300 à 310 du BIC-RICI-10-140-20-10, ainsi que les sociétés mères de groupes intégrés sont tenus de déposer, auprès du service des impôts des entreprises, une déclaration spéciale n° 2078-E-SD, avec le relevé de solde de l’impôt sur les sociétés n° 2572-SD (CERFA n° 12404) dont elles sont redevables.

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S’agissant des établissements de crédit ou des sociétés de financement relevant du régime de l’intégration fiscale prévu à l’article 223 A du CGI, la société mère joint les déclarations spéciales des sociétés appartenant au périmètre de l’intégration, y compris sa propre déclaration déposée au titre de son activité (si elle est amenée à octroyer des prêts sans intérêts), au relevé de solde d’impôt sur les sociétés relatif au résultat d’ensemble du groupe. Les sociétés du groupe sont dispensées d’annexer la déclaration spéciale les concernant à la déclaration qu’elles sont tenues de déposer en vertu du 1 de l’article 223 du CGI.

II. Modalités de contrôle du crédit d'impôt

A. Contrôle du crédit d’impôt

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Le droit de contrôle de l’administration fiscale s’exerce dans les conditions de droit commun prévues aux articles L.10 et suivants du livre des procédures fiscales (LPF).

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Par ailleurs, conformément aux dispositions de l’article L. 31-10-14 du CCH, le contrôle des prêts sans intérêts et des crédits d’impôt afférents à ces prêts peut être confié à la SGFGAS et doit être effectué par des agents commissionnés à cet effet par les ministres chargés du logement et de l’économie. Les modalités de mise en œuvre du contrôle exercé par la SGFGAS sont définies par la convention signée entre la SGFGAS et les établissements de crédit ou les sociétés de financement. Ce droit de contrôle de la SGFGAS ne prive pas l’administration fiscale de son propre droit de contrôle.

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Les résultats des contrôles diligentés par la SGFGAS sont portés à la connaissance de l’établissement de crédit ou de la société de financement et de l’administration des finances publiques, cette dernière étant seule compétente pour proposer les rectifications relatives au crédit d’impôt (au titre de l'article L. 57 du LPF et de l'article L. 76 du LPF) et l’application des éventuelles sanctions fiscales.

A l’issue de la procédure de contrôle définie par la convention signée par la SGFGAS et les établissements de crédit ou les sociétés de financement, la SGFGAS fait parvenir dans les meilleurs délais, au service de la direction des grandes entreprises (DGE) qui, le cas échéant, se charge de transmettre à la direction des finances publiques compétente un document faisant apparaître l’identité de l’établissement de crédit ou de la société de financement, la période concernée par le contrôle, les constatations effectuées et les motivations des modifications afférentes aux prêts (motifs de déqualification, modification du montant, de la durée, etc.) au regard de la réglementation afférente, les avis prononcés par la direction générale du Trésor ou le ministère du logement ou les consultations effectuées auprès de ces administrations ainsi que le montant de la reprise de crédit d’impôt en résultant. Ce document fait apparaître, d’une part, les fractions de crédit d’impôt déjà imputées par l’établissement de crédit ou par la société de financement et devant faire l’objet d’une modification (reprise de tout ou partie du montant de ces fractions), d’autre part, les fractions de crédit d’impôt restant à imputer.

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L’administration des finances publiques adressera ainsi à l’établissement de crédit ou à la société de financement concerné une proposition de rectification. Cette proposition de rectification doit être motivée dans le respect des droits et des garanties attachés à cette procédure (BOI-CF-IOR-10).

La proposition de rectification doit distinguer les fractions de crédit d’impôt déjà imputées indûment par l’établissement de crédit ou par la société de financement et qui font l’objet d’une reprise, ainsi que les fractions de crédit d’impôt non encore imputées qui doivent être annulées. La proposition de rectification doit comporter la motivation et le montant de la majoration mise à la charge des établissements de crédit ou des sociétés de financement en application des II et III de l’article 199 ter T du CGI (§ 180 et suivants du BOI-BIC-RICI-10-140-20-20).

Pour être effectivement annulées, les fractions de crédit d’impôt non encore imputées doivent être annulées par la SGFGAS dans le cadre de l’imprimé n° 2078-F-SD (CERFA n° 14315) disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr. A ce titre, une copie de la proposition de rectification faisant apparaître de manière distincte les fractions de crédit d’impôt restant à imputer et celles devant être annulées est transmise à la SGFGAS par le service de la DGE ou par la direction des finances publiques compétente au moment de l’édition de l’avis de mise en recouvrement. Les motifs de rappels et rehaussements autres que ceux relatifs au crédit d’impôt prévu à l’article 244 quater V du CGI ne peuvent être communiqués par copie à la SGFGAS.

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En cas de contestation des reprises de crédit d’impôt opérées par l’administration des finances publiques, le service de la DGE ou la direction des finances publiques compétente peut saisir la SGFGAS pour avis ou communication de pièces issues du contrôle effectué par cet organisme quel que soit le stade de la procédure.

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Exemple 1 :

Un établissement de crédit ou une société de financement A imposé à l’impôt sur les sociétés (dont l’exercice comptable coïncide avec l’année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 9&nbsp;décembre N. Cette offre est acceptée le 20&nbsp;décembre N.

Compte tenu des ressources des emprunteurs destinés à occuper le logement financé, ceux-ci sont tenus de rembourser le prêt sans intérêts sur une durée de vingt ans (une première période de cinq ans et une seconde de quinze ans).

Le contrat de prêt prévoit une période de mise à disposition des fonds : du 23 décembre N au 22&nbsp;mars N+1 (soit une période de trois mois), l’établissement de crédit ou la société de financement procède à des versements anticipés sur le montant du prêt sans exiger de remboursement des mensualités. Le&nbsp;23&nbsp;décembre N, l’établissement de crédit ou la société de financement verse la somme de 10 000 € aux emprunteurs, puis verse des sommes complémentaires tout au long de la période. Le 23 mars N+1, l’établissement de crédit ou la société de financement verse le reliquat aux emprunteurs. A compter du 1er avril N+1, les emprunteurs doivent rembourser les mensualités du prêt sans intérêts.

Le crédit d’impôt est calculé par référence à un prêt de vingt ans (cette durée n’inclut pas la période de mise à disposition des fonds de trois mois) consenti à des conditions normales de taux à la date du 9&nbsp;décembre N (date d’émission de l’offre de prêt sans intérêts).

Le montant du crédit d’impôt s’élève à 20 000 €. Ce crédit d’impôt est imputable sur cinq ans, par fractions de 4 000 €, sur l’impôt sur les sociétés dû par l’établissement de crédit ou par la société de financement au titre des exercices N (date de premier versement des fonds afférents au prêt sans intérêts, une somme de 10 000 € ayant été versée aux emprunteurs le 23 décembre N) à N+4.

Au titre de l’exercice N, l’établissement de crédit ou la société de financement constate dans ses écritures comptables une créance de 20 000 €. Cette créance constitue un produit imposable rattaché à hauteur d’un cinquième au titre de l’exercice au cours duquel l’établissement de crédit ou la société de financement a versé des prêts sans intérêts et par fractions égales sur les quatre exercices suivants. Sur le tableau n°&nbsp;2058-A-SD du formulaire LIASSE BIC/IS (CERFA n° 15949), disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, déposé au titre de l’exercice N, l’établissement de crédit ou la société de financement portera aux réintégrations du résultat fiscal un cinquième du crédit d’impôt, soit 4 000 €, diminué du montant comptabilisé au crédit du compte 70215 « Intérêts sur crédit à l’habitat » au titre de cet exercice.

Par ailleurs, l’établissement de crédit ou la société de financement porte, sur son relevé de solde d’impôt sur les sociétés déposé le 15&nbsp;avril N+1 la somme de 4 000 €, au titre du crédit d’impôt au titre du prêt sans intérêts (l’impôt sur les sociétés dû par l’établissement de crédit ou par la société de financement au titre de l’exercice clos le 31 décembre N est donc diminué de 4 000 €).

L’établissement de crédit ou la société de financement porte les fractions des montants de crédit d’impôt qui ont été calculés puis communiqués par la SGFGAS pour établir les relevés de solde.

Au titre de l’exercice clos le 31 décembre N+1, l’établissement de crédit ou la société de financement impute sur l’impôt sur les sociétés dû la somme de 4 000 €. Par ailleurs, au tableau n° 2058-A-SD du formulaire LIASSE BIC/IS déposé au titre de cet exercice, l’établissement de crédit ou la société de financement porte dans les réintégrations la somme de 4 000 €, afin de procéder à l’imposition du cinquième du montant du crédit d’impôt, diminuée du montant comptabilisé au crédit du compte 70215 « Intérêts sur crédit à l’habitat » au titre de cet exercice.

L’établissement de crédit ou la société de financement porte les fractions des montants de crédit d’impôt qui ont été calculés puis communiqués par la SGFGAS pour établir les relevés de solde.

Le 14 octobre N+2, les emprunteurs procèdent au remboursement anticipé total du prêt sans intérêts. Dès lors, l’établissement de crédit ou la société de financement ne peut plus procéder à l’imputation des fractions de crédit d’impôt restant à imputer, soit trois fractions de 4 000 € chacune, sur l’impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos respectivement en N+2, N+3 et N+4 .

L’établissement de crédit ou la société de financement dispose d’un délai de trois mois pour déclarer à la SGFGAS l’événement justifiant l’arrêt d’imputation des fractions de crédit d’impôt, soit jusqu’au 13 janvier N+3. Cette déclaration n’est pas effectuée.

Un contrôle de la SGFGAS est effectué en février N+3. Au cours de ce contrôle, la SGFGAS constate que le prêt sans intérêts a été remboursé de manière anticipée et que cet événement ne lui a pas été déclaré. En conséquence, il est appliqué à l’établissement de crédit ou à la société de financement une majoration égale à 40 % du montant des fractions qui ne pouvaient plus faire l’objet d’une imputation à la date du remboursement anticipé, soit : 12 000 € x 40 % = 4 800 €.

Les relevés de solde suivants ne feront plus apparaître l’imputation des fractions de crédit d’impôt de 4&nbsp;000 €.

La SGFGAS indiquera le motif de l’annulation des fractions de crédit d’impôt restant à imputer à l’établissement de crédit ou à la société de financement et à l’administration des finances publiques, qui reste seule compétente pour proposer la rectification correspondante en matière d’impôt sur les bénéfices et l’application de la majoration de 40 %.

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Exemple 2 :

Un établissement de crédit ou une société de financement B imposé à l’impôt sur les sociétés (son exercice comptable coïncide avec l’année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 2 janvier N. Cette offre fait l’objet d’une acceptation le 14 janvier N.

Compte tenu des ressources des emprunteurs destinés à occuper le logement financé, ceux-ci sont tenus de rembourser le prêt sans intérêts sur une durée de vingt cinq ans (une première période de remboursement de quinze ans et une seconde période de remboursement de dix ans).

Le crédit d’impôt est donc calculé par référence à un prêt d’une durée de vingt cinq ans, consenti à des conditions normales de taux au 2 janvier N (date d’émission de l’offre de prêt sans intérêts). Le prêt est versé le 31 janvier N.

Le montant du crédit d’impôt s’élève à 30 000 €. Ce crédit d’impôt est imputable sur cinq ans, par fractions de 6 000 €, sur l’impôt sur les sociétés dû par l’établissement de crédit ou par la société de financement au titre des exercices N à N+4.

Au titre de l’exercice clos en N, l’établissement de crédit ou la société de financement constate dans ses écritures comptables une créance de 30 000 €. Cette créance constitue un produit imposable rattaché à hauteur d’un cinquième au titre de l’exercice au cours duquel l’établissement de crédit ou la société de financement a versé des prêts sans intérêts et par fractions égales sur les exercices suivants.

Au titre de l’exercice clos en N, l’établissement de crédit ou la société de financement porte dans les réintégrations, au tableau n° 2058-A-SD du formulaire LIASSE BIC/IS, déposé au titre de cet exercice, la somme de 6 000 € diminuée du montant comptabilisé au crédit du compte 70215 « Intérêts sur crédit à l’habitat » au titre de cet exercice, afin de procéder à l’imposition du cinquième du montant du crédit d’impôt.

Par ailleurs, l’établissement de crédit ou la société de financement porte, sur son relevé de solde d’impôt sur les sociétés, déposé le 15&nbsp;avril N+1, la somme de 6 000 € au titre du crédit d’impôt au titre du prêt sans intérêts (l’impôt sur les sociétés dû par l’établissement de crédit ou par la société de financement au titre de l’exercice clos le 31 décembre N est donc diminué de 6 000 €).

Au titre de l’exercice clos en N+1, l’établissement de crédit ou la société de financement impute sur l’impôt sur les sociétés dû la somme de 6 000 €. Par ailleurs, au tableau n° 2058-A-SD du formulaire LIASSE BIC/IS déposé au titre de cet exercice, l’établissement de crédit ou la société de financement porte dans les réintégrations la somme de 6 000 € diminuée du montant comptabilisé au crédit du compte 70215 « Intérêts sur crédit à l’habitat » au titre de cet exercice, afin de procéder à l’imposition du cinquième du montant du crédit d’impôt.

Il est rappelé que l’établissement de crédit ou la société de financement porte les fractions des montants de crédit d’impôt qui ont été calculés puis communiqués par la SGFGAS pour établir ses relevés de solde.

Un contrôle de la SGFGAS est effectué en juin N+2. Au cours de ce contrôle, la SGFGAS constate que l’emprunteur ne remplissait pas la condition de primo-accession en l’absence de présentation des pièces justifiant qu’il n’était pas propriétaire de sa résidence principale au cours des deux années précédant l’offre de prêt. Dès lors, l’établissement de crédit ou la société de financement n’était pas en mesure d’accorder le prêt sans intérêts. La SGFGAS indiquera le motif de reversement à l’établissement de crédit ou à la société de financement et à l’administration des finances publiques, qui reste seule compétente pour proposer le rappel en matière d’impôt sur les bénéfices et l’application de la majoration de 40 %.

En conséquence :

- les deux fractions de 6 000 € qui ont été imputées à tort doivent faire l’objet d’un reversement par l’établissement de crédit ou par la société de financement ;

- l’établissement de crédit ou la société de financement ne peut plus bénéficier des fractions de crédit d’impôt restant à imputer, soit 18 000 € (3 fractions de 6 000 €) ;

- par ailleurs, l’établissement de crédit ou la société de financement n’ayant pas procédé à la déclaration spontanée dans les trois mois à compter de l’expiration du délai de déclaration laissé à l’emprunteur pour justifier de certaines conditions du prêt, il lui sera appliqué une majoration de 40 % portant sur la totalité du crédit d’impôt obtenu à tort, soit : 30 000 € x 40 % = 12 000 €.

L’établissement de crédit ou la société de financement pourra porter parmi ses charges déductibles du résultat imposable la somme de 12 000 € (hors majoration de 40 %) au titre de l’année au cours de laquelle le reversement a lieu.

B. Prescription

110

Le délai de reprise de l’administration fiscale s’exerce, conformément aux dispositions de l’article L.&nbsp;169 du LPF, jusqu’au terme de la troisième année suivant celle au titre de laquelle le crédit d’impôt a été imputé ou restitué.

Exemple : Un établissement de crédit ou une société de financement A consent un prêt sans intérêts en juin N. A ce titre, cet établissement de crédit ou cette société de financement bénéficie du crédit d’impôt qui est imputable en cinq fractions au titre des années N à N+4 (année au titre de laquelle la dernière fraction de crédit d’impôt est imputée). Le droit de reprise de l’administration fiscale s’exerce donc jusqu’au 31 décembre N+7 sur la fraction de crédit d’impôt imputée ou restituée au titre de l’année N+4.

120

Conformément à l’article L. 189 du LPF, la proposition de rectification adressée par l’administration des finances publiques a pour effet d’interrompre cette prescription dans la limite des rectifications qui sont proposées et de faire courir un nouveau délai de prescription.

130

Le document adressé par la SGFGAS à l’établissement de crédit ou à la société de financement et à l’administration des finances publiques, qui n’a, en revanche, pas valeur de proposition de rectification, n'a pas pour effet d’interrompre la prescription.