CTX - Décharge de responsabilité solidaire - Principe de solidarité fiscale et conditions à satisfaire pour l'octroi de la décharge
Référence : BOI-CTX-DRS-10 (en vigueur depuis le 2015-10-14)

I. Principe de solidarité fiscale entre époux et partenaires liés par un PACS
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Le principe de solidarité fiscale est posé par le I de
l'article 1691 bis du code général des impôts (CGI) en matière d'impôt sur le revenu et de taxe d'habitation et par
l'article 1723 ter 00-B du CGI en matière d'impôt de solidarité sur la fortune.
A. Personnes concernées
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La responsabilité solidaire, prévue par
l'article 1691 bis du CGI et par l'article
1723 ter 00-B du CGI suppose qu'il y ait mariage ou conclusion d'un pacte civil de solidarité (PACS).
Les personnes concernées par le principe de solidarité fiscale sont donc les époux, quel que
soit leur régime matrimonial, et les partenaires liés par un PACS.
B. Impositions concernées
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Les époux et les partenaires liés par un PACS sont responsables solidairement du paiement :
- de l'impôt sur le revenu lorsqu'ils sont soumis à une imposition commune ;

- de la taxe d'habitation lorsqu'ils vivent sous le même toit, quel que soit le
régime matrimonial des époux ;
- de l'impôt de solidarité sur la fortune.
1. L'impôt sur le revenu
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La solidarité ne s'applique qu'aux impositions communes aux époux ou partenaires d'un PACS.
Ainsi, l'époux qui fait l'objet d'une imposition distincte en application du 4 de l'article 6 du CGI n'est pas solidairement tenu
au paiement de l'impôt sur le revenu afférent aux revenus de son conjoint.
De même, les époux et les partenaires liés par un PACS ne sont pas tenus solidairement au
paiement de l'impôt sur le revenu lorsque cet impôt porte sur les revenus dont l'un ou l'autre des conjoints ou partenaires a disposé en dehors des périodes d'imposition commune. Ainsi, en cas
d'option pour l'imposition distincte de leurs revenus de l'année du mariage ou de la conclusion du PACS, il n'y a pas de solidarité entre les époux ou partenaires pour cette année. Il en va de même
l'année du divorce, de la séparation ou de rupture du PACS puisque les deux ex-conjoints ou ex-partenaires font l'objet d'une imposition séparée pour l'ensemble de l'année.
Bien que non expressément visées par la loi, il est admis que les contributions
sociales assises, contrôlées et recouvrées selon les mêmes règles et sous les mêmes sûretés, privilèges et sanctions que l'impôt sur le revenu, mentionnées à
l'article 1600-0 C du CGI, l'article 1600-0 F
bis du CGI et l'article 1600-0 G du CGI, puissent également donner lieu à décharge, selon les mêmes modalités qu'en
matière d'impôt sur le revenu.
2. La taxe d'habitation
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Les époux et les partenaires liés par un PACS sont solidairement tenus au paiement de la taxe
d'habitation lorsqu'ils vivent sous le même toit.
Dès lors que la condition relative à la cohabitation est réalisée, le régime matrimonial reste
sans influence sur le principe de mise en jeu de la responsabilité solidaire du conjoint.
En application du principe de l'annualité, il convient de considérer que la condition de
cohabitation doit être réalisée à la date d'établissement de la taxe, c'est-à-dire au 1er janvier de l'année d'imposition.
Par ailleurs, il n'est pas nécessaire que la cohabitation soit permanente. Ainsi, divers
séjours effectués dans une résidence secondaire par l'un ou l'autre des conjoints ou des partenaires liés par un PACS n'entraînent pas la cessation de la vie commune dès lors qu'il n'y a pas rupture
de la communauté de vie et d'intérêt entre les époux et les partenaires liés par un PACS.
En outre, il n'y a pas lieu de tenir compte des modifications intervenues après la date du
1er janvier telles que séparation de corps, séparation de fait ou divorce entraînant élection du domicile séparé pour l'un des conjoints.
La responsabilité n'est donc pas limitée en proportion de la durée effective de la
cohabitation des époux et des partenaires liés par un PACS durant l'année pour laquelle la taxe d'habitation est due.
Enfin, la responsabilité des époux et des partenaires liés par un PACS peut être engagée pour
le paiement tant de la taxe d'habitation afférente à l'habitation principale que de la taxe d'habitation afférente aux autres résidences au titre desquelles un des époux ou un des partenaires liés par
un PACS est redevable.
3. L'impôt de solidarité sur la fortune
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Il est rappelé que, conformément à
l'article 1723 ter 00-B du CGI, les époux et les partenaires liés par un PACS sont solidairement responsables du
paiement de l'impôt de solidarité sur la fortune.
C. Mise en œuvre du principe de solidarité
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Chacun des époux ou des partenaires liés par un PACS peut être recherché pour le paiement du
montant total de l'imposition, sans qu'il y ait lieu de procéder entre eux à une répartition préalable de la dette fiscale du foyer.
Cette solidarité fiscale s'applique également pendant l'instance de divorce, après le divorce
et en cas de rupture de la vie commune, s'il reste des sommes à payer au titre de l'imposition commune.
Depuis le 1er janvier 2008, chacun des époux ou des partenaires liés par un PACS
dont la responsabilité est mise en jeu peut adresser à l'administration une demande en décharge de son obligation légale de paiement, conformément aux dispositions du II de
l'article 1691 bis du CGI, issues de
l'article 9 de la
loi n° 2007-1822 du 24 décembre 2007 de finances pour 2008.
Par ailleurs, si la décharge de responsabilité solidaire lui a été accordée, il peut
également, en application du III de l'article 1691 bis du CGI présenter une demande de remise gracieuse de la fraction d'impositions restant à sa charge.
Enfin, en cas de rejet de sa demande de décharge de responsabilité solidaire, chacun des époux
en situation de gêne ou d'indigence peut également présenter une demande de remise gracieuse de la totalité des impositions en application de
l'article L. 247 du livre des procédures fiscales (LPF).
II. Conditions à satisfaire pour l'octroi de la décharge de responsabilité solidaire
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L'octroi de la décharge de responsabilité solidaire prévue par le II de
l'article 1691 bis du CGI est subordonné à la réalisation de 3 conditions cumulatives :
- une rupture de la vie commune ;
- une disproportion marquée entre le montant de la dette fiscale et la situation financière et
patrimoniale, nette de charges, du demandeur à la date de la demande ;
- un comportement fiscal qui se traduit d'une part, par le respect par le demandeur de ses
obligations déclaratives depuis la rupture de la vie commune et, d'autre part, par l'absence de manœuvres frauduleuses pour se soustraire au paiement de l'impôt.
Les première et troisième conditions subordonnent la recevabilité en la forme de la demande de
décharge de responsabilité solidaire. La deuxième condition est relative à l'examen au fond de la demande de décharge de responsabilité solidaire.
A. Conditions tenant à la recevabilité en la forme de la demande de décharge de responsabilité solidaire
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L'examen en la forme de la demande de décharge de responsabilité solidaire comprend l'examen
des conditions relatives :
- à la nature des impositions sur lesquelles la décharge de responsabilité solidaire est
demandée ;
- à la rupture de la vie commune ;
- au comportement fiscal.
1. Nature des impositions
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En principe, la décision de décharge de responsabilité solidaire ne peut être prise que sur la
base d'une dette fiscale dont le montant est définitivement arrêté, dès lors qu'il doit notamment exister une disproportion marquée entre cette dette et la situation financière et patrimoniale nette
de charges du demandeur (cf. II-B § 130 et suiv.).
Il est toutefois admis que la demande de décharge de responsabilité solidaire soit recevable
lorsque les impositions sont contestées sur le plan de l'assiette. Cependant, le contribuable qui conteste le bien-fondé ou le montant des impositions mises à sa charge peut, selon les modalités
prévues à l'article L. 277 du LPF, être autorisé à différer le paiement de la partie contestée de ces impositions et les
pénalités y afférentes. La demande en décharge de responsabilité solidaire ne pourra alors être examinée qu'à l'issue de ce sursis de paiement.
2. Rupture de la vie commune
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Seules les personnes divorcées ou séparées peuvent introduire une demande de décharge de
responsabilité solidaire en application du II de l'article 1691 bis du CGI.
La rupture de la vie commune s'apprécie à la date de la demande en décharge.
Cette condition est considérée comme satisfaite lorsque, à la date de la demande :
- le jugement de divorce ou de séparation de corps a été prononcé ;
- la déclaration conjointe de dissolution du PACS établie par les partenaires ou la
signification de la décision unilatérale de dissolution du PACS a été enregistrée au greffe du tribunal d'instance ;
- les époux ont été autorisés à avoir des résidences séparées ;
- l'un ou l'autre des époux ou des partenaires liés par un PACS a abandonné le domicile
conjugal ou la résidence commune.
Les trois premières situations de rupture de la vie commune sont constatées par un acte établi
par une autorité publique, toujours valable. Lorsque le demandeur se prévaut de l'une de ces situations, il devra joindre une copie de l'acte à sa demande de décharge de responsabilité solidaire.
Remarque : Dans le cadre de la procédure de divorce, le juge prononce, le cas
échéant, des mesures provisoires et le délai de validité de ces mesures. Lorsque ce délai est dépassé, l'ensemble des dispositions de l'ordonnance est caduc. Les mesures provisoires sont également
caduques en cas de réconciliation des époux.
L'abandon du domicile conjugal peut être constaté :
- par un acte établi au domicile du demandeur, sur sa demande, par un officier public
ministériel ;
- par une requête aux fins de divorce dûment enregistrée ;
- par des attestations de témoins. Ces attestations peuvent être établies par toute personne
ayant une connaissance personnelle directe du départ du conjoint. Ces attestations n'ont qu'une valeur probante relative et nécessitent d'être complétées par tout autre élément de preuve (avis
d'imposition établi au seul nom du demandeur, déclaration de revenus à compter de la séparation, etc.) ;
- par d'autres éléments de preuve, telle que notamment la déclaration sur la main courante du
commissariat de police mais celle-ci n'a, comme dans le cas précédent, qu'une valeur probante relative et nécessite d'être complétée par d'autres preuves.
Dans cette situation, le demandeur joindra à sa demande de décharge de responsabilité
solidaire tous les éléments de nature à établir l'abandon du domicile conjugal ou l'abandon du domicile commun.
3. Comportement fiscal
a. Respect des obligations déclaratives
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Le bénéfice de la décharge est subordonné au respect des obligations déclaratives prévues par
l'article 170 du CGI et l'article 885 W du CGI à
compter de la fin de la période d'imposition commune. Il s'agit des déclarations de revenus établies pour les revenus dont le demandeur a disposé depuis la rupture de la vie commune ainsi que, le cas
échéant, des déclarations à l'impôt de solidarité sur la fortune que le demandeur doit souscrire depuis la rupture de la vie commune.
Le demandeur ne doit donc pas avoir fait l'objet ni d'une mise en demeure de déposer ses
déclarations de revenus, ni d'une notification préalable relative à l'imposition de solidarité sur la fortune depuis la date de rupture de la vie commune, restée sans réponse.
Il est précisé que la procédure de relance amiable ne fait pas obstacle au bénéfice de la
décharge de responsabilité solidaire.
b. Absence de manœuvres frauduleuses au paiement de l'impôt
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La décharge de l'obligation de paiement ne peut pas être accordée lorsque le demandeur et son
conjoint ou son partenaire lié par un PACS se sont frauduleusement soustraits, ou ont tenté de se soustraire frauduleusement, au paiement de l'impôt sur le revenu, de la taxe d'habitation et de
l'impôt de solidarité sur la fortune, soit en organisant leur insolvabilité, soit en faisant obstacle, par d'autres manœuvres, au paiement de l'impôt.
Il en est notamment ainsi lorsque :
- la mise en œuvre d'actions civiles (action paulienne, action en déclaration de simulation,
action oblique) a abouti à un jugement favorable à l'administration ;
- à l'issue d'une plainte déposée sur le fondement de
l'article 1741 du CGI, le demandeur a été reconnu coupable ou complice de fraude au paiement de l'impôt ;
- l'intéressé a fait l'objet d'une condamnation pour recours abusif ou procédure dilatoire ;

- l'intéressé a diminué le gage du Trésor par l'appauvrissement de son patrimoine mobilier ou
immobilier (notamment par donation).
B. Conditions tenant à l'examen au fond de la demande de décharge de responsabilité solidaire
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Le bénéfice de la décharge de responsabilité solidaire est subordonné à l'existence d'une
disproportion marquée entre la dette fiscale et la situation financière et patrimoniale nette de charges du demandeur.
Cette disproportion doit être appréciée à la date de la demande en décharge.
Il convient toutefois de tenir compte des évolutions prévisibles de la situation à la date de
la demande. Ainsi, lorsqu'à cette date, le demandeur est en période de préavis préalable à un licenciement, sa situation doit être appréciée non pas en fonction du salaire perçu mais des éventuelles
indemnités de licenciement à percevoir et des indemnités de chômage qu'il percevra. De même, lorsque le demandeur vient de retrouver un emploi dans le cadre d'un contrat de travail à durée
indéterminée, il convient de prendre en compte les salaires qu'il percevra en application de ce contrat de travail.
1. Dette fiscale
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La dette fiscale s'entend des sommes mises à la charge du demandeur pour lesquelles sa
responsabilité solidaire est engagée.
Cette dette s'entend des cotisations d'impôt sur le revenu, des contributions sociales, de la
taxe d'habitation et de l'impôt de solidarité sur la fortune émises au titre de la période de vie commune. Elle comprend également les pénalités d'assiette et de recouvrement ainsi que les intérêts de
retard et intérêts moratoires.
La dette fiscale est appréciée à la date de la demande.
Elle s'entend du montant des impositions et pénalités qui restent à recouvrer. Ainsi, si une
partie des impositions établies au titre de la période de vie commune a déjà été réglée, la demande de décharge de responsabilité solidaire (DRS) ne peut porter que sur la partie des impositions
restant due.
Toutefois, si des dégrèvements ou des versements sont intervenus entre la date de la demande
et celle de son instruction, seul le solde restant dû sera pris en compte pour apprécier la disproportion marquée. Les règlements visés concernent notamment les versements obtenus par voie d'avis à
tiers détenteur portant attribution immédiate notifié avant la demande de DRS, les versements encaissés suite à une vente mobilière ou immobilière engagée avant la demande de DRS, etc..
Exemple : Soit X recherché en responsabilité solidaire pour le paiement d'une
imposition s'élevant à 100 000 €. Le 13 avril N, X procède au règlement de 12 000 €. Le 27 mai N+1, X demande à être déchargé de sa responsabilité solidaire. Sa demande de décharge de responsabilité
solidaire porte sur la partie de l'imposition qui reste due, soit 88 000 € (100 000 - 12 000) et la disproportion s'apprécie au regard de ce montant.
2. La situation patrimoniale et financière nette de charges
a. Situation patrimoniale
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La situation patrimoniale du demandeur est appréciée à la date de la demande. Elle permet de
déterminer les capacités de remboursement par le demandeur de la dette fiscale au regard du patrimoine dont il dispose à cette date.
1° Patrimoine à retenir
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Le patrimoine à retenir s'entend du patrimoine immobilier et mobilier du demandeur détenu en
France ou à l'étranger.
Le patrimoine immobilier comprend :
- les immeubles bâtis : maison individuelle, appartement, immeuble de caractère exceptionnel
(château, manoir, moulin, etc.), cave, parking, piscine, court de tennis, etc. ;
- les immeubles non bâtis : terrains à bâtir, terres de culture, prés, vergers, vignes, bois
et forêts, friches, landes, étangs, marais, carrières, etc. ;
- les immeubles en cours de construction ;
- les droits réels immobiliers tels que notamment l'usufruit, la nue-propriété, le droit
d'usage et d'habitation.
Le patrimoine mobilier du demandeur comprend notamment les biens, valeurs et droits suivants :

- les valeurs mobilières (actions, obligations, etc.), parts de sociétés (SCI, SNC, etc.) et
titres ou droits assimilés ;
- les comptes courants et les dépôts de sommes d'argent (livrets d'épargne fiscalisés ou non,
comptes de dépôts à vue, etc.) ;
- les autres placements financiers (bons ou contrats de capitalisation ou d'assurance-vie,
plan d'épargne en actions, plan d'épargne populaire, plan d'épargne salariale, etc.) ;
- les créances certaines : prêts, prix de vente d'un bien non encore encaissé, crédits d'impôt
non encore perçus à la date de la demande mais dont le remboursement est certain ;
- les meubles meublants : tel est le cas notamment des objets d'art, antiquité et de
collection, etc.. D'une manière générale, il n'y a pas lieu de tenir compte des meubles qui constituent des biens insaisissables et qui sont définis à
l'article R. 112-2 du code des procédures civiles d'exécution ;
- les autres meubles corporels : bijoux, véhicules, yachts, bateaux, avions de tourisme,
chevaux de course, etc. ;
- les biens incorporels : droits de propriété industrielle, etc. ;
- les trusts.
2° Biens exclus
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Les biens à exclure de la situation patrimoniale du demandeur s'entendent de la résidence
principale dont le demandeur est propriétaire ou titulaire d'un droit réel immobilier.
En outre, le patrimoine des personnes vivant habituellement avec le demandeur n'est pas pris
en compte pour apprécier la situation patrimoniale du demandeur.
3° Montant à retenir
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Les biens pris en compte pour apprécier la situation patrimoniale nette de charges du demandeur sont retenus pour leur
valeur vénale nette, en prenant en compte les impôts qui seraient dus, le cas échéant, par le débiteur en cas de vente des biens.
Exemple :
- pour les immeubles, cette valeur est égale à la valeur vénale des biens déterminée à la date
de la demande en décharge de responsabilité solidaire, diminuée des charges y afférentes (emprunts restant dus, travaux, etc.) ;
- les droits réels immobiliers sont évalués selon les barèmes prévus à
l'article 669 du CGI et à l'article 762 bis du CGI ;

- pour les comptes de dépôt, leur valeur est égale au montant du solde créditeur à la date de
la demande en décharge de responsabilité (ou, par mesure de simplification, à la date du dernier relevé bancaire). Toutefois, si à cette date, le solde du compte est débiteur, la situation
patrimoniale du débiteur est réduite du montant du découvert bancaire.
b. Situation financière
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La situation financière du demandeur est appréciée à la date de la demande. Elle permet de
déterminer les capacités de remboursement par le demandeur de la dette fiscale au regard des ressources dont il dispose à la date de la demande.
La situation financière du demandeur s'apprécie au regard de l'ensemble des ressources qu'il
a perçues, que celles-ci constituent ou non des revenus imposables à l'impôt sur le revenu  (revenus salariaux, revenus professionnels, pensions alimentaires, prestations compensatoires, prestations
sociales, revenus mobiliers, etc.) à l'exception des revenus patrimoniaux dès lors que ceux-ci sont issus de biens dont la valeur est prise en compte pour apprécier la situation patrimoniale.
En outre, il convient d'apprécier la situation financière nette de l'ensemble des charges
supportées par le demandeur et qui ne présentent pas un caractère exagéré ou somptuaire. Il est donc tenu compte notamment des charges suivantes :
- impôts et taxes de l'année courante dont le demandeur est redevable à la date de la
demande, en sont exclus ceux dont l'intéressé demande la décharge de responsabilité solidaire ainsi que les taxes comme la TVA, éventuellement due par le demandeur dans la mesure où le professionnel
n'en est pas le redevable légal mais le collecteur au profit de l'État ;
- charges liées à l'utilisation du logement (électricité, téléphone, etc.) et de la vie
courante ;
- loyer dont le demandeur est tenu de s'acquitter mensuellement ;
- pensions alimentaires versées, frais de garde des enfants, etc..
Cette liste n'est pas limitative. Il convient de déterminer la situation financière en
fonction de l'ensemble des éléments fournis par le demandeur pour justifier de sa situation financière, nette de charges.
A défaut de justificatifs portant sur le montant des charges supportées, il convient de
retenir un montant forfaitaire déterminé à partir des tarifs utilisés dans le traitement des situations de surendettement des particuliers prévu par
l'article L. 330-1 du code de la consommation. Il en est de même si les dépenses justifiées dépassent le cadre de la vie
courante ou présentent un caractère exagéré ou somptuaire.
Les ressources des personnes vivant habituellement avec le demandeur ne sont pas prises en
compte pour apprécier la situation financière du demandeur. Toutefois, les charges, que celles-ci soient déterminées de manière réelle ou forfaitaire, doivent être retenues pour leurs montants
effectivement supportés par le demandeur, déduction faite des aides, secours, ou partage de charges, telle que celui résultant d'une colocation.
L'analyse de la situation financière du demandeur permet d'apprécier ses revenus et charges
récurrents à la date de la demande.
3. Disproportion marquée
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A titre de règle pratique, la disproportion s'analyse d'abord au regard de la situation
patrimoniale puis, le cas échéant, de la situation financière.
Ces deux éléments étant cumulatifs, la disproportion s'analyse successivement au regard de
la situation patrimoniale et de la situation financière, mais le montant de la dette fiscale se compare à la somme de ces éléments.
Lorsque la dette fiscale est inférieure ou égale à la valeur du patrimoine telle que
déterminée conformément au II-B-2-a § 150 à 180, il n'y a pas, en principe, de disproportion marquée.
Lorsque le montant de la dette fiscale est supérieur au montant du patrimoine déterminé
conformément au II-B-2-a § 150 à 180, la disproportion est appréciée en effectuant la comparaison entre d'une part, le montant de la dette fiscale, diminuée de la valeur du patrimoine
précitée et, d'autre part, la situation financière nette du demandeur. Lorsque du patrimoine productif de revenus a été inclus dans la détermination de la situation patrimoniale, il convient de ne pas
prendre en compte ces revenus pour déterminer la situation financière.
Exemple 1 : Un appartement de 120 000 € permettant de recueillir un loyer
annuel de 6 000 € est retenu au titre de la situation patrimoniale. Ceci conduit à priver le demandeur de cette source de revenu et il doit en être tenu compte pour déterminer sa situation financière,
qui n'inclura pas ces 6 000 €.
Exemple 2 : Un contrat d'assurance-vie d'une valeur de 80 000 € à la date de
la demande en décharge de responsabilité et qui procure au demandeur une rente viagère à titre onéreux annuelle d'un montant de 3 000 € est retenu au titre de la situation patrimoniale. La rente
viagère à titre onéreux que perçoit annuellement le demandeur ne doit donc pas être prise en compte pour l'appréciation de sa situation financière.
Si la situation financière du demandeur à la date de la demande permet de procéder à un
règlement de la dette fiscale nette de la valeur du patrimoine sur une période n'excédant pas 10 ans, la disproportion n'est pas considérée comme marquée.
Exemple :
1-Situation N.
Soit Claude et Dominique un couple marié dont le montant de l’imposition commune à
l’impôt sur le revenu dû au titre des revenus de N-1 s’élève à 46 000 €.
Le couple se sépare en N et n’a pas réglé cette imposition commune.
2-Situation N+1.
Le 12 septembre N+1, Dominique demande à être déchargé de sa responsabilité
solidaire de paiement.
Dominique dispose, à cette date, d’un revenu mensuel de 2 500 € et d’un patrimoine
propre d’une valeur nette de 300 000 € qui ne correspond pas à sa résidence principale.
Dès lors que la dette fiscale est inférieure au montant du patrimoine, il n’y a pas de
disproportion marquée entre le montant de la dette fiscale et la situation financière et patrimoniale nette de Dominique à la date de la demande.
Aucune décharge de responsabilité solidaire ne peut être accordée.
En revanche, si la situation financière du contribuable à la date de la demande ne permet
pas au service d'envisager un plan de règlement de la dette fiscale nette de la valeur du patrimoine dans un délai n'excédant pas 10 ans, la disproportion est considérée comme marquée.
Exemple :
1-Situation N.
Soit Claude et Dominique un couple marié dont le montant de l’imposition commune à
l’impôt sur le revenu dû au titre des revenus de N-1 s’élève à 80 000 €.
Le couple se sépare en N et n’a pas réglé cette imposition commune.
2-Situation N+1.
Le 13 mai N+1, Dominique demande à être déchargé de son obligation de paiement au
titre de l’impôt sur les revenus de N-1.
Dominique dispose à cette date d’un revenu mensuel net de 600 € et n’a pas de
patrimoine.
Le montant de la dette représente plus de 11 fois le revenu annuel net sans que
l’intéressé dispose de patrimoine. Cette situation manifeste une disproportion marquée entre la dette fiscale et la situation financière et patrimoniale nette de Dominique dès lors que la dette ne
peut être remboursée sur une durée inférieure ou égale à 10 ans.