CF - Prescription du droit de reprise de l'administration et garanties du contribuable - Autres garanties liées au contrôle - Contrôle à la demande des déclarations de succession et des actes de mutation à titre gratuit
Référence : BOI-CF-PGR-40-20 (en vigueur depuis le 2020-01-31)

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Afin d'améliorer la sécurité juridique des contribuables,
l'article L. 21 B du livre des procédures fiscales (LPF) ouvre la faculté aux contribuables de demander le contrôle des
déclarations de succession et des actes de mutation à titre gratuit entre vifs, ouvertes ou consentis depuis le 1er janvier 2009, auxquels ils sont parties.
En contrepartie, l'administration ne peut plus proposer de rehaussement d'imposition
relativement à cette déclaration ou cet acte, postérieurement au délai d'un an suivant la date de la demande de contrôle. Cette garantie s'applique sous réserve de l'exhaustivité et de la sincérité de
la déclaration ou de l'acte objet de la demande de contrôle et sous réserve d'éventuelles prorogations du délai d'un an.
I. Conditions d'application du dispositif
A. Conditions tenant à la déclaration ou à l'acte dont le contrôle est demandé
1. Nature de la déclaration ou de l'acte objet de la demande de contrôle
10
Le contrôle à la demande défini à
l'article L. 21 B du LPF concerne les déclarations de succession et les actes de mutation à titre gratuit entre vifs
c'est-à-dire, pour ces derniers, les actes de donation et les actes de donation-partage.
20
Les déclarations de dons manuels et les actes portant changement de régime matrimonial n'entrent
pas dans le champ d'application de la mesure.
2. Déclarations ou actes présentés spontanément à l'enregistrement
30
Seuls les actes et déclarations spontanément présentés à l'enregistrement peuvent valablement
faire l'objet d'une demande de contrôle.
Sont considérés comme présentés spontanément à l'enregistrement les actes et déclarations qui
y sont présentés avant la réception de la mise en demeure mentionnée à l'article L. 67 du LPF. Les déclarations et actes
déposés après l'envoi d'une simple lettre amiable de demande de dépôt sont considérés comme présentés spontanément à l'enregistrement dans le cadre du présent dispositif.
Remarque : Le bénéfice de la garantie offerte par
l'article L. 21 B du LPF peut être sollicité à propos d'une déclaration de succession enregistrée alors même qu'il
n'existe pas d'obligation déclarative pour le déposant (par exemple, ayants cause en ligne directe dispensé d'obligation déclarative en application du 1° du I de
l'article 800 du code général des impôts (CGI) lorsque l'actif brut successoral est inférieur à 50 000 € et que ces personnes
n'ont pas bénéficié antérieurement de la part du défunt d'une donation ou d'un don manuel non enregistré ou non déclaré).
3. Paiement préalable des droits et taxes
40
Seuls les actes et déclarations enregistrés pour lesquels les droits ont été intégralement
payés peuvent valablement faire l'objet d'un contrôle à la demande. Il est rappelé à ce titre que le paiement intégral des droits peut être constitué par un ou plusieurs versements comptant et/ou par
l'acceptation d'une demande régulière de crédit de paiement (paiement fractionné et/ou différé).
Le contrôle à la demande est réservé aux déclarations et actes pour lesquels les droits et
taxes ont été payés spontanément, c'est-à-dire avant la réception d'un avis de mise en recouvrement ou d'une mise en demeure.
B. Conditions tenant aux personnes pouvant valablement effectuer une demande de contrôle
50
Les signataires de la déclaration de succession visée à
l'article 800 du CGI et les donataires mentionnés dans un acte de mutation à titre gratuit entre vifs peuvent demander à
l'administration de contrôler la déclaration dont ils sont signataires ou l'acte auquel ils sont parties.
60
Le donateur ne dispose pas de cette faculté.
70
La demande de contrôle est valablement effectuée par le ou les bénéficiaires d'au moins un
tiers de l'actif net déclaré et transmis lors de la mutation.
Il peut s'agir de l'un des héritiers, légataires ou donataires, lorsqu'il remplit à lui seul
la condition de bénéficier d'au moins un tiers de l'actif net déclaré et transmis, ou de plusieurs d'entre eux satisfaisant ensemble à cette condition.
La condition relative au tiers de l'actif net déclaré et transmis lors de la mutation est
satisfaite lorsque le ou les demandeurs sont attributaires de cette fraction au vu de la déclaration qu'ils ont souscrite ou de l'acte qu'ils ont déposé, appréciée en valeur déclarée et transmise.
80
La valeur de l'actif net transmis est déterminée à partir des éléments portés à la
connaissance de l'administration dans la déclaration ou dans l'acte concerné, déduction faite du passif ou de la charge déclaré afférent à l'actif brut déclaré et transmis. Les déclarations
d'assurance vie dont les bénéficiaires sont désignés ne sauraient être prises en compte, puisqu'elles n'entrent pas dans la succession du défunt.
La part transmise à chacun des héritiers ou légataires est déterminée par l'application des
règles de dévolution légale ou par l'expression de la volonté du donateur ou du défunt dans son testament lorsqu'il existe.
Exemple : Monsieur L. décède le 18 janvier N avec pour héritiers ses trois
enfants. Il n'a pas fait de testament.
L'actif net déclaré et transmis s'élève à 900 000 €.
Chacun des enfants hérite du tiers de la succession. Chacun remplit à lui seul la condition du
tiers de l'actif net déclaré et transmis et peut donc solliciter un contrôle de la déclaration de succession.
C. Conditions tenant à la demande de contrôle
1. Date de la demande de contrôle
90
La demande de contrôle doit être déposée au plus tard dans les trois mois qui suivent la date
de l'enregistrement de l'acte ou de la déclaration.
Ce délai de trois mois se calcule de quantième à quantième.
Son point de départ est constitué par la date d'exécution de la formalité de l'enregistrement
et son point d'arrivée se situe le jour portant le même quantième du troisième mois qui suit.
Lorsque l'échéance du délai est un samedi, un dimanche ou un jour férié, le délai est prorogé
jusqu'au premier jour ouvrable suivant. Lorsque le quantième du mois du point de départ n'a pas d'équivalent dans le mois d'arrivée, le point d'arrivée est fixé au premier jour du mois qui suit.
100
La demande de contrôle peut être déposée concomitamment à la présentation de l'acte ou de la
déclaration à l'enregistrement. Elle ne peut pas l'être avant.
2. Forme de la demande de contrôle
110
La demande est formalisée par écrit. Elle doit mentionner expressément que le ou les
héritiers, donataires ou légataires sollicitent un contrôle de la part des services de l'administration fiscale.
La demande est signée par le(s) demandeur(s) héritier(s), donataire(s) ou légataire(s).
En outre, afin d'en identifier l'objet et d'en contrôler la validité, la demande de contrôle
doit comporter certains éléments selon qu'il s'agit d'une déclaration de succession ou d'un acte de mutation à titre gratuit entre vifs.
a. Demande de contrôle d'une déclaration de succession
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La demande doit comporter :

- la désignation de la nature de la déclaration (déclaration de succession) ;


- le nom du défunt ;


- le lieu et date du décès ;


- le lieu, date et numéro d'enregistrement de la déclaration ;


- l'état civil, la qualité et la signature de chacun des demandeurs.

b. Demande de contrôle d'un acte de mutation à titre gratuit entre vifs  :
117
La demande doit comporter :

- la désignation de la nature de l'acte : acte de donation ou de donation-partage ;


- le nom du ou des donateurs ;


- le nom du ou des donataires ;


- le lieu et date de la signature de l'acte ;


- le lieu, date et numéro d'enregistrement de l'acte ;


- l'état civil, qualité et signature de chacun des demandeurs.

Remarque : Lorsque la demande de contrôle est déposée à l'appui de l'acte ou de
la déclaration en cause, le service de l'enregistrement se charge de reporter les références de l'enregistrement sur la demande de contrôle.
120
Des modèles d'imprimés de demande de contrôle sont proposés en annexes
(BOI-LETTRE-000109 : modèle de demande de contrôle d'une déclaration de succession et BOI-LETTRE-000110 : modèle de demande ce contrôle d'un
acte de mutation entre vifs).
3. Lieu de dépôt de la demande de contrôle
130
La demande de contrôle d'une déclaration de succession ou d'un acte de mutation à titre
gratuit entre vifs est adressée au service des impôts auprès duquel la déclaration ou l'acte en cause a été déposé pour l'exécution de la formalité : Service des impôts des entreprises (SIE) - pôle
enregistrement du domicile du défunt si la demande porte sur une déclaration de succession, ou SIE - pôle enregistrement du domicile du notaire rédacteur si la demande porte sur un acte de donation.

4. Irrecevabilité de la demande de contrôle
140
En cas d'irrecevabilité de la demande de contrôle, l'administration informe le ou les
contribuables demandeurs du ou des motifs d'irrecevabilité.
Un modèle de lettre d'information sur l'absence de validité de la demande de contrôle est
proposée en annexe (BOI-LETTRE-000111 : lettre d'information sur l'absence de validité de la demande déposée en application de
l'article L. 21 B du LPF).
II. Portée de la garantie attachée au contrôle à la demande
A. Personnes bénéficiaires de la garantie
150

Une demande de contrôle valablement présentée à l'administration crée une nouvelle garantie au profit des contribuables
en limitant à un an la possibilité pour l'administration de proposer des rectifications s'agissant des impôts et taxes assis sur les éléments déclarés dans l'acte ou la déclaration objet de la demande
de contrôle.

160
L'ensemble des signataires d'une déclaration de succession prévue à
l'article 800 du CGI et des donataires mentionnés dans un acte de mutation à titre gratuit entre vifs dont le contrôle est
demandé bénéficient de cette garantie, qu'ils aient ou non demandé eux-mêmes le contrôle de la déclaration ou de l'acte.
B. Nature de la garantie
1. Principe de la réduction du délai pour adresser une proposition de rectification
170
Lorsque les conditions de recevabilité de la demande sont réunies, l'administration ne peut
plus procéder à un rehaussement d'imposition après le délai d'un an suivant la date de réception de la demande de contrôle.
Dès lors, le service procède au contrôle et adresse l'(es) éventuelle(s) proposition(s) de
rectification aux contribuables dans le délai d'un an à compter de la date de réception de la demande de contrôle qui répond aux conditions de recevabilité.
Passé ce délai, aucune proposition de rectification relative à cet acte ou cette déclaration
ne pourra être valablement adressée aux contribuables concernés.
180
Les modalités de calcul du délai d'un an sont les suivantes.
Le point de départ de ce délai de reprise réduit à un an est constitué par :

- la date de l'enregistrement de la déclaration ou de l'acte dont le contrôle est demandé en
application de l'article L. 21 B du LPF, lorsque la demande de contrôle est déposée lors de la présentation de la
déclaration ou de l'acte à la formalité de l'enregistrement ;


- ou la date de réception par l'administration de la demande de contrôle présentant toutes les
conditions de validité, lorsque celle-ci est postérieure à l'enregistrement de la déclaration ou de l'acte dont le contrôle est demandé, étant rappelé que cette demande doit être déposée au plus tard
dans les trois mois qui suivent la date de l'enregistrement de l'acte ou de la déclaration concerné (I-C § 90 et suivants).

190
Le délai d'un an se décompte de quantième à quantième en comptant le jour de son terme mais
non le jour de son départ. Le délai n'est pas prorogé au premier jour ouvrable suivant la date d'échéance si celle-ci correspond à un dimanche ou à un jour férié.
Exemple 1 : Déclaration de succession présentée à l'enregistrement le 3 juillet
N accompagnée d'une demande de contrôle recevable.
Enregistrement de cette déclaration le 10 juillet N.
Le point de départ du délai d'un an visé à
l'article L. 21 B du LPF est le 10 juillet N, date de l'enregistrement de la déclaration. Son terme est le 11 juillet N+1
alors même que ce jour est un dimanche.
Exemple 2 : Déclaration de succession présentée à l'enregistrement le 10 juillet
N, accompagnée d'une demande de contrôle non signée. Enregistrement de cette déclaration le 20 juillet N. La garantie du contrôle à la demande n'est pas ouverte à cette date puisque la demande n'est
pas valide en la forme.
Une nouvelle demande de contrôle, remplissant cette fois les conditions de validité, arrive au
service le 15 octobre N. Le point de départ du délai d'un an visé à l'article L. 21 B du LPF est le 15 octobre N, date de réception par le service de la demande de contrôle satisfaisant aux conditions
de validité. Le terme du délai de reprise est le 16 octobre N+1.
2. Exceptions emportant prorogation du délai d'un an pour adresser une proposition de rectification
200
Le principe de la garantie du délai d'un an comprend plusieurs exceptions permettant de
proroger celui-ci dans certains cas.
a. Prorogation de délai en cas de réponse tardive des contribuables
210
La garantie offerte par
l'article L. 21 B du LPF est la contrepartie de la demande de contrôle de la part du contribuable et de sa coopération au
contrôle demandé.
Aussi, le délai d'un an est prorogé, le cas échéant, du temps mis par le contribuable à
répondre aux demandes de renseignements, justifications ou éclaircissement de l'administration, pour la seule partie excédant le délai de réponse accordé au contribuable par le service en application
de l'article L. 11 du LPF, ce dernier ne pouvant pas être inférieur à trente jours.
Lorsque les demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements, adressées aux
contribuables dans le cadre du contrôle sur pièces de la déclaration ou de l'acte dont le contrôle est demandé, reçoivent des réponses de leur part dans un délai supérieur à celui qui leur a été
accordé par l'administration, le délai d'un an est donc prorogé de ce délai supplémentaire à l'égard de l'ensemble des parties à la succession.
220
Les prorogations de délai en cas de réponse tardive de la part des contribuables se cumulent
entre elles mais n'ont toutefois pas pour conséquence d'allonger le délai de reprise prévu à l'article L. 180 du LPF.

Exemple : La demande de contrôle a été déposée en même temps que la déclaration
de succession au service des impôts et satisfait à toutes les conditions de validité. La déclaration de succession est enregistrée le 10 juin N.
Le point de départ du délai d'un an pour notifier des rehaussements est constitué par la date de
l'enregistrement de la déclaration de succession, soit le 10 juin N, et le terme de ce délai est en principe le 11 juin N+1.
Le 22 septembre N, une demande de renseignements relative à l'évaluation de titres non cotés
déclarés dans l'actif successoral est adressée à l'un des héritiers. Un délai de deux mois lui est accordé pour répondre. Celui-ci ne répond que dix jours après l'échéance de ce délai de deux mois.

Le terme du délai d'un an ouvert à l'administration pour procéder à d'éventuels rehaussements de
la déclaration déposée est prorogé de dix jours. Il n'est donc plus fixé au 11 juin N+1 mais au 21 juin N+1.
b. Prorogation de délai en cas de mise en œuvre de l'assistance administrative internationale
230
Le délai d'un an est prorogé du délai nécessaire à l'administration pour recevoir les
renseignements demandés aux autorités étrangères dans le cadre de la mise en œuvre de l'assistance administrative internationale, lorsque des biens situés à l'étranger figurent sur l'acte ou la
déclaration objet du contrôle à la demande.
Remarque : Lorsque les biens situés à l'étranger ne figurent pas sur la
déclaration ou l'acte objet de la demande de contrôle, il s'agit d'une omission de biens et la garantie prévue par l'article
L. 21 B du LPF ne trouve pas à s'appliquer (II-C-2-a § 310).
240
La computation de la prorogation de délai en cas de mise en œuvre de l'assistance
administrative internationale se calcule selon les modalités suivantes :

- le point de départ est la date d'envoi de la demande par l'administration française à
l'administration étrangère ;


- le point d'arrivée est la date de réception par l'administration française de la réponse
fournie par l'autorité étrangère.

250
En cas de pluralité de demandes, la durée de prorogation est égale au délai de réponse le
plus long. Il n'y a pas de cumul entre les différents délais de réponse des administrations étrangères.
260
Le délai d'un an attaché au contrôle à la demande, lorsqu'il est prorogé à la suite de la
mise en œuvre de l'assistance administrative internationale, ne peut toutefois excéder le délai de reprise fixé à
l'article L. 188 A du LPF, soit un délai de reprise expirant au plus tard à la fin de la troisième année qui suit
celle au titre de laquelle le délai initial de reprise est écoulé.
c. Articulation des prorogations de délai de nature différente
270
Les prorogations de délais de nature différente ne se cumulent pas entre elles. En cas de
prorogations de délais de natures différentes, le délai d'un an est prorogé de celui afférent à la nature de prorogation entraînant le délai de prorogation le plus long.
Exemple : Une première demande de renseignement est adressée au contribuable
lui offrant un délai de réponse de deux mois. Ce délai de réponse est dépassé de trente jours. Une deuxième demande de renseignements est adressée au contribuable lui offrant un délai de réponse de
trente jours. Ce délai de réponse est dépassé de trente jours.
Suite à une demande d'assistance administrative internationale, la réponse de l'autorité
étrangère est reçue à l'issue d'un délai de cent vingt jours.
Le cumul des prorogations pour absence de réponse dans les délais par le contribuable est de
soixante jours. Elle est inférieure à la prorogation de délai résultant de la mise en œuvre de l'assistance administrative internationale. C'est donc uniquement cette dernière période, soit cent vingt
jours, qui est retenue au titre de la prorogation du délai de reprise d'un an.
C. Étendue de la garantie
1. Principe : garantie sur l'ensemble de l'acte ou de la déclaration
280
La garantie attachée à la demande de contrôle prévue à
l'article L. 21 B du LPF est une garantie globale. Elle s'applique à l'ensemble de la déclaration de succession ou de
l'acte de donation objet de la demande.
Ainsi, alors même que la demande de contrôle ne viserait, par exemple, que l'évaluation d'un
appartement figurant dans un acte de donation-partage, la réduction à un an du délai de reprise concernerait l'acte de donation-partage dans son ensemble.
Il existe toutefois des exceptions à ce principe de garantie globale, prévues par le III de
l'article L. 21 B du LPF (II-C-2-b et c § 320 à 340).
2. Exclusions de garantie
290
La garantie du délai d'un an est une mesure de sécurisation juridique des contribuables,
particulièrement favorable par rapport aux dispositions de droit commun applicables en la matière. A ce titre, elle est réservée aux déclarations ou actes sincères et aux seuls éléments déclarés. De
même cette garantie ne trouve à s'appliquer que dans la mesure où l'administration fiscale peut matériellement exercer son contrôle.
300
Cette garantie ne s'applique pas dans les situations visées au III de
l'article L. 21 B du LPF.
Ainsi, nonobstant l'existence d'une demande de contrôle présentant toutes les conditions de
validité, l'administration peut procéder à des rectifications au-delà du délai d'un an lorsque les rehaussements portent sur :

- une omission de biens, droits, valeurs ou donations antérieures qui auraient dû figurer
sur l'acte ou la déclaration ;


- la remise en cause d'une exonération ou d'un régime de taxation favorable pour non-respect
d'un engagement ou d'une condition auxquels l'application de cette exonération ou de ce régime est subordonnée ;


- la démonstration d'un abus de droit fiscal prévu à
l'article L. 64 du LPF.

Remarque : L'exclusion de la garantie n'est pas générale, elle ne s'étend pas
à l'acte ou à la déclaration dans son ensemble. Ainsi par exemple, lorsqu'une demande de contrôle présentant toutes les conditions de validité a été faite pour la déclaration de succession concernée,
le service de contrôle peut valablement réintégrer, dans le délai de reprise de six ans, la valeur d'un bien omis à l'actif successoral, de ce fait exclu de la garantie, mais n'a, en revanche, pas la
faculté de rehausser la valeur d'un bien figurant dans cette même déclaration au-delà du délai d'un an.
a. Omission de la mention de biens, droits, valeurs ou donations antérieures qui auraient dû figurer sur la déclaration ou
l'acte
310
La garantie offerte aux contribuables par
l'article L. 21 B du LPF porte sur les seuls éléments mentionnés sur l'acte ou la déclaration.
L'administration peut donc réintégrer, y compris lorsque le contrôle de l'acte ou de la
déclaration concerné a été demandé, d'éventuelles omissions de biens, droits, valeurs ou donations antérieures dans le délai de reprise de six ans, à moins que l'exigibilité des droits et taxes ait
été suffisamment révélée par la déclaration ou l'acte sans qu'il soit nécessaire de procéder à des recherches extérieures.
b. Non-respect d'un engagement ou d'une condition prévus pour bénéficier d'une exonération ou d'un régime de taxation
favorable
320
Des régimes de faveur sont prévus en matière de mutation à titre gratuit (par exemple,
engagements collectifs de conservation d'entreprises, sous forme individuelle ou sociétaire, dits « pactes Dutreil », prévus à
l'article 787 B du CGI et à l'article 787 C du CGI
).
Remarque : Un tableau recensant les régimes de faveur concernés est présenté
en annexe (BOI-ANNX-000276 : Tableau recensant les régimes de faveur exclus de la garantie de
l'article L. 21 B du LPF).
Ces régimes de faveur consistent à accorder aux contribuables une exonération de droits de
mutation à titre gratuit ou encore une taxation réduite, sous réserve du respect d'une ou plusieurs conditions s'échelonnant dans le temps. La taxation favorable est accordée dès l'origine mais
l'administration peut la remettre en cause si les conditions ne sont pas respectées par la suite.
330
Les régimes de faveur sont exclus de la garantie de l'article L. 21 B du LPF dans la mesure
où le contrôle du respect des conditions auxquelles est subordonnée leur application ne peut, par construction, intervenir qu'à l'issue de la période au cours de laquelle ces conditions doivent être
respectées.
c. Abus de droit fiscal au sens de l'article L. 64 du LPF
340
La garantie attachée au contrôle à la demande ne peut être invoquée par les contribuables
vis-à-vis desquels la procédure d'abus de droit au sens de l'article L.64 du LPF est mise en œuvre.
Les rehaussements proposés dans le cadre d'une procédure d'abus de droit fiscal sont
toujours hors du champ de la garantie de l'article L. 21 B du LPF.