IS - Champ d'application et territorialité - Exonérations - Sociétés coopératives agricoles et leurs unions -  Etendue de l'exonération
Référence : BOI-IS-CHAMP-30-10-10-20 (en vigueur depuis le 2012-09-12)

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Généralités : rappel des principes applicables aux coopératives agricoles et à leurs unions en
matière d'impôt sur les sociétés.
Les sociétés coopératives agricoles et leurs unions entrent dans le champ d'application de
l'impôt sur les sociétés conformément aux dispositions de l'article 206-1 du code général des impôts (CGI).
Ces organismes sont, toutefois, exonérés de cet impôt, sous certaines conditions, par
l'article 207-1-2° et 3° du CGI, étant observé que l'exonération ne s'étend pas à certaines opérations.
En outre, lorsque les sociétés coopératives agricoles et leurs unions ne fonctionnent pas
conformément aux dispositions qui les régissent, leur régime fiscal de faveur se trouve remis en cause.
Il est rappelé en effet que les coopératives agricoles et leurs unions doivent, pour bénéficier
des exonérations d'impôt sur les sociétés prévues aux articles 207-1-2° et 207-1-3° du CGI, avoir un fonctionnement conforme aux dispositions qui les régissent, c'est à dire aux
articles L521-1 et suivants du code rural et de la pêche maritime.
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Dès lors, il convient de distinguer, pour déterminer le régime fiscal applicable en matière
d'impôt sur les sociétés à une coopérative agricole ou à une union, outre la conformité de ses statuts aux dispositions légales et réglementaires qui régissent la coopération agricole, les différentes
activités réalisées selon leur nature.
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Les activités exonérées sont les opérations réalisées avec les associés-coopérateurs et qui
relèvent de l'objet statutaire principal des coopératives.
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Les activités soumises à l'impôt sur les sociétés sans remise en cause du régime fiscal
général sont :
- les opérations relevant de l'objet statutaire principal des coopératives réalisées avec des
tiers ou des associés non-coopérateurs dans la limite de 20 % du chiffre d'affaires ;
- les opérations dont l'assujettissement est expressément prévu par la loi telles que les
ventes effectuées dans un magasin de détail distinct de l'établissement principal de la coopérative ainsi que les opérations de transformation portant sur les produits ou sous-produits autres que ceux
destinés à l'alimentation de l'homme et des animaux ou pouvant être utilisés à titre de matières premières ;
- certaines opérations accessoires détaillées au
BOI-IS-CHAMP-30-10-10-40.
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Les activités entraînant la remise en cause du régime fiscal applicable aux coopératives et
leur assujettissement total à l'impôt sur les sociétés sont :
- les opérations relevant de l'objet statutaire principal des coopératives réalisées avec des
tiers ou des associés non coopérateurs lorsqu'elles dépassent le seuil de 20 % du chiffre d'affaires ;
- les activités non conformes aux dispositions régissant les coopératives qu'elles soient
réalisées ou non pour le compte d'associés-coopérateurs.
50
En outre, il est rappelé que les coopératives (et leurs unions) qui émettent des certificats
coopératifs d'investissement (CCI) sont assujetties à l'impôt sur les sociétés à hauteur de la fraction des résultats correspondant à la part du montant nominal des CCI dans le capital social et que,
lorsque la part du capital détenue par les titulaires de CCI et les associés non-coopérateurs dépasse 50 % du capital, les coopératives et leurs unions sont toujours taxées à l'impôt sur les sociétés
dans les conditions de droit commun (cf. II-B-4).
I. Principe : l'exonération d'impôt sur les sociétés
A. Conditions générales de l'exonération
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Le bénéfice des exonérations fiscales prévues en faveur des sociétés coopératives agricoles
par les dispositions de l'article 207-1-2° et 3° du CGI est subordonné à l'observation, par ces sociétés, des dispositions
légales et réglementaires qui les régissent. À défaut, la coopérative est soumise à l'impôt sur les sociétés sur l'ensemble des résultats dégagés, dans les conditions de droit commun. Le respect du
statut juridique est donc primordial en la matière.
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Il est précisé à cet égard que les sociétés coopératives agricoles sont tenues de produire, à
toute réquisition des inspecteurs des finances et des agents de l'administration des finances ayant au moins le grade d'inspecteur ou de contrôleur, leur comptabilité et les justifications nécessaires
pour prouver qu'elles fonctionnent conformément aux dispositions légales et réglementaires qui les régissent 
(alinéa 2 de l'article R525-6 du code rural et de la pêche maritime). Ce principe est repris au
c de l'article 207-1-3° du CGI.
Il suffit, en principe, qu'une seule des opérations réalisées se situe en dehors des
prévisions du statut de la coopération agricole pour que l'exonération d'impôt sur les sociétés prévue à l'article 207-1-2° et 3° du CGI soit remise en cause.
80
Lorsqu'un agent constate que le fonctionnement d'une société coopérative agricole n'est pas
conforme aux dispositions légales ou réglementaires régissant la coopération agricole, il doit adresser au directeur départemental des finances publiques dont il dépend un rapport relatant avec
précision les faits constatés.
Ce rapport est transmis par le directeur avec son avis personnel à la Direction générale des
finances publiques (Service juridique de la fiscalité) qui, après avoir pris l'attache de la Direction de la législation fiscale , décide de la suite à donner.
90
La fonction de la coopération agricole, définie par
l'article L521-1 du code rural et de la pêche maritime, est l'utilisation en commun par des agriculteurs de tous
moyens propres à faciliter ou à développer leur activité économique, à améliorer ou à accroître les résultats de cette activité. Les sociétés coopératives agricoles sont autorisées, par conséquent, à
pratiquer dans le cadre de leur objet agricole des opérations de toute nature, dès l'instant où ces opérations sont traitées avec leurs sociétaires ou au profit de ceux-ci et réalisées en vue des
objectifs qui leur ont été ainsi assignés.
B. Nature des opérations exonérées
1. Opérations réalisées par les sociétés coopératives agricoles d'approvisionnement et d'achat et leurs unions
100
Conformément aux dispositions de
l'article 207-1-2° du CGI, les sociétés coopératives agricoles d'approvisionnement et d'achat et leurs unions sont exonérées de
l'impôt sur les sociétés, sauf pour les opérations effectuées avec des non-sociétaires et à condition qu'elles fonctionnent conformément aux dispositions qui les régissent.
Les coopératives agricoles d'approvisionnement ont notamment pour objet d'assurer
l'approvisionnement de leurs seuls associés coopérateurs en leur procurant les produits, les équipements, les instruments et les animaux nécessaires à leurs exploitations.
110
Bien que ces sociétés se trouvent dans l'impossibilité pratique de vérifier cas par cas la
destination finale des produits fournis à leurs associés, elles ne peuvent pas bénéficier de l'exonération de l'impôt sur les sociétés à raison des ventes de produits ou de matériels faites à leurs
sociétaires lorsque, à la date de ces ventes, elles ne peuvent manifestement pas ignorer que ces opérations portent sur du matériel qui n'est pas nécessaire à l'exploitation agricole de l'acheteur
(CE, arrêt du 2 juin 1986, n° 56720).
2. Opérations réalisées par les sociétés coopératives de production, de transformation, conservation et ventes de produits
agricoles et leurs unions
120
À condition qu'elles fonctionnent conformément aux dispositions qui les régissent, les
sociétés coopératives de production, de transformation, conservation et ventes de produits agricoles et leurs unions sont exonérées de l'impôt sur les sociétés en vertu de
l'article 207-1-3° du CGI, sauf pour les opérations désignées ci-après :
- ventes effectuées dans un magasin de détail distinct de leur établissement principal ;
- opérations de transformation portant sur les produits ou sous-produits autres que ceux
destinés à l'alimentation de l'homme et des animaux ou pouvant être utilisés à titre de matières premières dans l'agriculture ou l'industrie ;
- opérations effectuées par les sociétés coopératives ou unions susvisées avec des
non-sociétaires.
3. Opérations réalisées par les coopératives de services et leurs unions
130
Bien qu'aucune disposition du code général des impôts ne vise explicitement les coopératives
agricoles de prestations de services dont l'objet est défini à l'article R521-1 du code rural et de la pêche
maritime, celles-ci bénéficient par assimilation du même régime fiscal que les sociétés coopératives de production ou de transformation de produits agricoles. Tel est le cas notamment des
coopératives d'insémination artificielle et des coopératives d'utilisation en commun de matériel agricole (CUMA) dès lors que leur objet est exclusivement agricole.
Il en est de même des unions mixtes formées entre des coopératives agricoles et des
coopératives de consommation qui fonctionnent conformément aux dispositions qui les régissent.
4. Opérations réalisées avec FranceAgriMer
140
Aux termes de l'article
207-1-3° du CGI, l'exonération de l'impôt sur les sociétés est applicable aux opérations effectuées par les coopératives de céréales et leurs unions avec l'Établissement national des produits de
l'agriculture et de la mer (FranceAgriMer) relativement à l'achat, la vente, la transformation ou le transport des céréales. Il en est de même pour les opérations effectuées par des coopératives de
céréales avec d'autres coopératives de céréales dans le cadre de programmes élaborés par l'établissement ou avec son autorisation.
II. Exceptions au principe d'exonération
150
Les sociétés coopératives agricoles qui ne fonctionnent plus conformément aux dispositions qui
les régissent perdent le bénéfice de l'exonération d'impôt sur les sociétés attachée au respect de leurs statuts et deviennent taxables sur la totalité des résultats dégagés, y compris ceux provenant
des affaires réalisées avec les adhérents.
En outre, certaines opérations sont formellement exclues de l'exonération de
l'article 207-1-2° ou 3° du CGI, même si les coopératives respectent leurs statuts.
A. Remise en cause totale de l'exonération
160
Il suffit qu'une seule disposition du statut de la coopération ne soit pas respectée par la
coopérative pour que celle-ci perde le bénéfice des exonérations fiscales.
À titre d'exemple, la remise en cause de l'exonération peut intervenir dans les cas suivants :

- non-respect des conditions de constitution et de fonctionnement ;
- non-respect de la règle de l'exclusivisme.
1. Non-respect des conditions de constitution et de fonctionnement
170
Les conséquences d'une remise en cause du fonctionnement régulier d'une coopérative étant
particulièrement importantes, tant au niveau de l'impôt sur les sociétés que de l'ensemble des taxes auxquelles elle est assujettie, il convient d'attacher un soin particulier à la motivation de cette
remise en cause qui doit réunir les éléments permettant de révéler que la coopérative ne respecte pas les clauses de son statut.
180
Il convient donc d'examiner les principales clauses du statut de la coopérative concernant
notamment :
- les limites de l'objet social agricole (il est précisé, à cet égard, que si la dérogation à
l'exclusivisme permet de réaliser avec des tiers les mêmes opérations que celles qui sont normalement effectuées avec les associés coopérateurs, elle ne permet pas d'étendre le champ d'activité de la
coopérative) ;
- les modalités d'affectation des résultats ; il convient de vérifier, en ce domaine, que
l'assemblée générale respecte les règles spécifiques du statut, à savoir :


limitation de l'intérêt versé au capital souscrit par les associés coopérateurs à un taux au plus égal au taux moyen de
rendement des obligations des sociétés privées publié par le Ministre de l'Économie, étant précisé que l'intérêt servi aux parts des associés non coopérateurs peut être de deux points supérieur à
celui des parts des associés coopérateurs  ;


ristourne des seuls excédents réalisés sur les opérations faites avec les coopérateurs au prorata des opérations de
l'exercice ;


non-répartition des réserves entre les associés ;


dotation aux réserves indisponibles des bénéfices nets réalisés sur les opérations faites avec les tiers (et, le cas
échéant, des subventions d'équipement reçues de l'État ou des collectivités publiques locales) ;


le respect de l'engagement des coopérateurs en ce qui concerne l'obligation d'utiliser les services de la coopérative et
l'obligation de souscrire au capital social.


2. Non-respect de l'objet social
190
Une société coopérative agricole ne peut accomplir que des opérations autorisées par le statut
de la coopération ou par ses propres statuts. La violation de cette disposition entraîne la déchéance du régime fiscal de faveur prévu par
l'article 207-1-2° et 3° du CGI.
200
Une société coopérative agricole qui achète ou construit des immeubles en vue de la vente
effectue des opérations étrangères à son objet réglementaire et doit être considérée comme ne fonctionnant pas conformément aux dispositions qui la régissent. Elle se trouve déchue, de ce fait, du
bénéfice de l'exonération d'impôt sur les sociétés pour l'ensemble de ses activités.
Il en est ainsi, par exemple, d'une société coopérative agricole qui construit, sur un terrain
lui appartenant, un bâtiment destiné en partie à être utilisé pour ses bureaux ou le logement de son personnel et en partie à la vente. Toutefois, si la coopérative se borne à la construction des
locaux qui lui sont nécessaires et vend le droit de surélévation à des tiers, cette cession pourra bénéficier de l'exonération d'impôt sur les sociétés.
3. Non-respect de l'exclusivisme coopératif
210
Deux situations peuvent se présenter :
- la coopérative n'a pas opté pour la dérogation à la règle de l'exclusivisme et n'a pas
bénéficié d'une dérogation accordée par le Haut conseil de la coopération agricole prévue à l'article R 521-2 du code
rural et de la pêche maritime (circonstances économiques exceptionnelles). Dans ce cas, il lui est interdit de traiter des opérations avec des non-sociétaires, sous peine de perdre, en principe,
le bénéfice de son régime fiscal privilégié.
- elle a opté pour la dérogation à la règle de l'exclusivisme dans la limite légale de 20 % de
son chiffre d'affaires. Il convient alors de s'assurer que la coopérative a bien satisfait à l'ensemble des obligations légales qui en découle :

comptabilité distincte des opérations effectuées avec des tiers ;


révision périodique de sa gestion par un organisme agréé ;


souscription des déclarations annuelles de résultats.

Bien entendu, la limite de 20 % d'opérations réalisées avec les tiers ne doit pas avoir été
dépassée.
À cet égard, il est rappelé qu'une coopérative traitant plus de 20 % de son chiffre d'affaires
avec des non-associés devient imposable à l'impôt sur les sociétés à raison de la totalité de son bénéfice.
B. Opérations ne bénéficiant pas de l'exonération d'impôt sur les sociétés
220
Les coopératives agricoles d'approvisionnement et d'achat doivent, le cas échéant, être
assujetties à l'impôt sur les sociétés à raison des excédents d'exploitation provenant des opérations traitées avec des non-sociétaires dans le cadre des dérogations ou autorisations accordées en
application des dispositions réglementaires qui les régissent.
230
De même, les coopératives de production, de transformation, conservation et ventes de produits
agricoles ainsi que les coopératives de prestations de services qui doivent y être assimilées, admises au bénéfice de l'exonération prévue à
l'article 207-1-3° du CGI, doivent, le cas échéant, être assujetties à l'impôt sur les sociétés à raison des excédents de
recettes provenant des opérations ci-après désignées :
1° Ventes effectuées dans un magasin de détail distinct de leur établissement principal (les
coopératives qui réalisent de telles opérations doivent les enregistrer dans une comptabilité spéciale).
2° Opérations de transformation portant sur des produits ou sous-produits autres que ceux
destinés à l'alimentation de l'homme et des animaux ou pouvant être utilisés à titre de matières premières dans l'agriculture ou l'industrie.
3° Opérations effectuées avec des non-sociétaires. Les opérations ainsi visées sont, bien
entendu, celles réalisées dans le cadre de dérogations ou autorisations accordées en application de la réglementation en vigueur.
1. Opérations réalisées avec les tiers
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Les sociétés coopératives agricoles peuvent réaliser avec les tiers deux catégories
principales d'opérations:
- des opérations, prévues par les statuts, mentionnées ci-dessus que la coopérative peut aussi
réaliser avec des tiers non associés. Le volume de ces seules opérations est limité par la loi à 20 % du chiffre d'affaires annuel ;
- d'autres opérations qui, découlant de la capacité juridique de la coopérative, n'ont pas à
être prévues par les statuts, mais sont, cependant, réalisées avec des tiers, par exemple : prises de participations, locations. Ces opérations, qui ne sont pas identiques à celles réalisées avec les
associés coopérateurs, ne sont pas soumises à la limitation de 20 %.
a. Opérations soumises à la limite de 20 %
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Sont imposables les opérations conformes à l'objet social statutaire et identiques à celles
qui sont effectuées avec les sociétaires que les coopératives sont autorisées à faire avec des tiers non associés dans la limite de 20 % de leur chiffre d'affaires annuel, lorsqu'elles ont levé, dans
leurs statuts, l'option correspondante.
Les opérations ainsi effectuées avec les tiers doivent faire l'objet d'une comptabilité
spéciale.
La limite de 20 % du chiffre d'affaires réalisé avec les tiers est appréciée hors taxes.
260
Dans le cas d'une coopérative polyvalente, le montant des opérations faites avec les tiers est
apprécié dans le cadre de chacune des trois branches principales définies par les statuts types. Ainsi :
- les approvisionnements vendus à des tiers ne doivent pas dépasser 20 % du chiffre d'affaires
de la branche « Approvisionnement » ;
- les produits agricoles achetés à des tiers ne doivent pas dépasser 20 % du chiffre
d'affaires de la branche « Collecte, vente » ;
- les services rendus à des tiers ne doivent pas dépasser 20 % du chiffre d'affaires de la
branche « Services ».
270
Les excédents provenant des opérations ainsi réalisées avec les tiers sont passibles de
l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun. Ils ne subissent pas de prélèvement pour l'alimentation de la réserve légale, mais doivent être portés, sous déduction de l'impôt, dans un
compte de réserve indisponible. Ils ne peuvent être ni distribués ni incorporés au capital ni répartis entre les associés en cas de dissolution.
Il est précisé que si une coopérative traite plus de 20 % de son chiffre d'affaires avec des
tiers non associés elle devient imposable à l'impôt sur les sociétés à raison de la totalité de son bénéfice.
b. Opérations imposables n'entrant pas dans la limite de 20 %
1° Opérations de fabrication confiées à des tiers
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Il résulte de la jurisprudence du Conseil d'État que les opérations de fabrication confiées
à des tiers s'analysent non comme des travaux à façon mais comme des échanges emportant les conséquences juridiques et fiscales d'une double vente.
Conformément à la jurisprudence et à la doctrine administrative, il ne peut y avoir travail
à façon que si le façonnier ne devient à aucun moment propriétaire des produits apportés par le donneur d'ordre et, par suite, restitue à ce dernier à l'identique et non pas seulement à l'équivalent
les matières premières qu'il a fournies.
Dans la mesure où les travaux portent sur des matières fongibles, cette condition ne peut
pratiquement jamais être remplie, compte tenu des contraintes techniques que suppose sa mise en œuvre.
En effet, pour satisfaire à l'obligation de remise à l'identique, les produits remis à la
coopérative agricole devraient avoir été fabriqués à partir des produits qu'elle a livrés, ce qui imposerait en pratique chez l'entreprise transformatrice un stockage individualisé des produits pour
chaque client.
Aussi, dès lors que les produits en cause n'ont pas fait l'objet d'un stockage distinct, les
opérations considérées doivent être regardées comme des échanges s'analysant du point de vue juridique et fiscal en une double vente.
Il s'ensuit qu'eu égard, d'une part, à cette analyse qui consiste, en définitive, à
assimiler les opérations de fabrication confiées à des tiers à des achats effectués auprès de tiers et, d'autre part, aux dispositions légales et statutaires qui les régissent, les coopératives
agricoles susceptibles de se livrer à de telles opérations devraient nécessairement lever l'option « Opérations avec les tiers » et ne pas dépasser la limite légale de 20 % du chiffre d'affaires
annuel.
Toutefois, à la condition qu'elles n'aient pas pour objet d'augmenter la collecte de
produits, il est admis que ces opérations, bien que réalisées avec des tiers et traitées fiscalement comme telles, c'est-à-dire assujetties à l'impôt sur les sociétés en application de
l'article 207-1-3°-c du CGI, ne soient pas prises en compte pour l'appréciation de la limite légale de 20 % précitée.
2° Produits financiers
290
En considération du fait que les produits financiers imposables constituent des opérations
d'une nature différente de celles que les coopératives réalisent avec leurs adhérents selon les prévisions de leurs statuts, ils ne sont pas pris en compte pour l'appréciation de la limite de 20 % du
chiffre d'affaires réalisé avec les tiers.
3° Locations
300
La location d'immeubles n'entre en aucun cas dans l'objet social des coopératives agricoles.

Dès lors, la réalisation d'opérations de cette nature entraîne la déchéance du régime
d'exonération dont bénéficient les coopératives agricoles et leurs unions sur le fondement de l'article 207-1-2° et 3° du CGI.

Toutefois, il est admis qu'une coopérative agricole peut donner en location, à titre
occasionnel ou accessoire, des immeubles dont elle n'a pas l'emploi.
Ces locations ne peuvent en tout état de cause concerner que des immeubles nus et sont
passibles de l'impôt sur les sociétés.
Cependant, elles n'entrent pas en ligne de compte pour l'appréciation de la limite de 20 %
du chiffre d'affaires réalisé avec les tiers.
310
A cet égard, il résulte de la réponse ministérielle faite à M. Bernard
(RM
n° 05413, JO Sénat du 25 juin 1998 p.2059) que la location d'emplacements de relais téléphoniques, activité qui n'entre pas dans l'objet social des coopératives agricoles, est susceptible
d'entraîner la déchéance du régime d'exonération d'impôt sur les sociétés dont bénéficient les sociétés coopératives agricoles et leurs unions sur le fondement de
l'article 207-1-2° et 3° du CGI.
Il est néanmoins admis qu'une coopérative agricole peut consentir à titre accessoire de
telles locations dont les produits sont soumis à l'impôt sur les sociétés, sans entrer en ligne de compte pour l'appréciation de la limite de 20% du chiffre d'affaires réalisé avec les tiers.
4° Opérations réalisées entre des sociétés coopératives agricoles adhérant à une même union
320
Les sociétés coopératives agricoles adhérant à une même union peuvent être autorisées par
cette union à se procurer mutuellement, par son entremise et sous son contrôle, les produits qui leur sont indispensables pour parer à l'insuffisance quantitative et, éventuellement, qualitative soit
des récoltes, soit des produits à livrer à leurs associés coopérateurs.
Elles peuvent être autorisées, dans les mêmes conditions, à échanger entre elles les
services qui leur sont indispensables.
Ces opérations sont considérées comme étant réalisées avec des tiers non associés. Elles
sont donc taxables à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun sans remettre en cause l'exonération d'impôt sur les sociétés dont bénéficie à titre principal la coopérative qui les
effectue. Elles ne sont, cependant, pas prises en compte pour l'appréciation de la limite de 20 % du chiffre d'affaires réalisé avec les tiers.
5° Opérations réalisées par les coopératives d'insémination artificielle ou leurs unions (CIA)
330
En application de
l'article L653-5 du code rural et de la pêche maritime, les opérations que les CIA ou leurs unions ayant obtenu
l'agrément du ministre chargé de l'agriculture prévu à l'article L 653-5 du code rural et de la pêche maritime sont tenues de réaliser avec des usagers non adhérents peuvent être effectuées sans qu'il
soit nécessaire de lever l'option "Opérations avec des tiers non associés".
Ces opérations ne sont pas prises en compte pour l'appréciation du volume d'affaires traité
avec des non-sociétaires et limité par l'article L522-5 du code rural et de la pêche maritime à 20 % du chiffre
d'affaires annuel.
Elles doivent, néanmoins, être retracées dans une comptabilité distincte et les excédents
qu'elles permettent de dégager sont soumis à l'impôt sur les sociétés.
Il est précisé qu'en dehors du cadre défini par l'article 5 de la loi du 28 décembre 1966
modifiée sur l'élevage, les unions de coopératives d'insémination artificielle, qui constituent des organismes coopératifs de services, restent soumises aux dispositions de l'article L522-5 du code
rural et de la pêche maritime pour les opérations qu'elles réalisent avec des tiers.
Ce principe s'applique notamment aux ventes de semences effectuées à l'étranger.
2. Ventes effectuées dans un magasin de détail distinct de l'établissement principal
340
Aux termes de l'article
207-1-3° a du CGI, sont exonérées de l'impôt sur les sociétés, à condition qu'elles fonctionnent conformément aux dispositions qui les régissent, les sociétés coopératives de production, de
transformation, conservation et vente de produits agricoles ainsi que les unions de sociétés coopératives de production, transformation, conservation et vente de produits agricoles sauf pour certaines
opérations limitativement énumérées à ce même article et, notamment, pour les ventes effectuées dans un magasin de détail distinct de leur établissement principal.
Les ventes au détail s'entendent des ventes faites au consommateur.
En outre, en application de la circulaire ministérielle du 29 avril 1937, ces ventes doivent
faire l'objet d'une comptabilité séparée.
Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2006- et pour les litiges en cours sous
réserve des décisions qui seraient revêtues de l'autorité de la chose jugée- sont considérées comme des ventes effectuées dans un magasin de détail distinct de leur établissement principal, et en
conséquence soumises à l'impôt sur les sociétés en application de l'article 207-1-3° a du CGI, les ventes au détail effectuées par les sociétés coopératives agricoles dans des structures dédiées à
cette activité et aménagées en conséquence.
Est ainsi considérée comme dédiée à l'activité de vente au détail une structure disposant
d'un local où sont exposées les marchandises destinées à la vente, de matériels ou équipements spécifiques tels qu'une caisse enregistreuse, ou un lieu de dégustation des produits vendus, et le cas
échéant de dépliants ou brochures présentant les produits vendus.
350
Exemple : Soit une coopérative agricole qui produit du foie gras. Elle possède
un magasin de vente au détail qui jouxte son lieu de production et de stockage. Ce magasin dispose de locaux en propre, d'une caisse enregistreuse, d'un présentoir pour disposer ses bocaux et
conserves de foie gras et d'un lieu aménagé pour permettre la dégustation de ces produits. Les ventes effectuées dans ce magasin devront en application de
l'article 207-1-3° a du CGI, être soumises à l'impôt sur les sociétés.
360
La doctrine antérieurement applicable en la matière, qui avait été fixée par les réponses
ministérielles Paumier du 24 juin 1948 et Galy-Gasparrou du 8 mars 1950, est désormais rapportée. Ces réponses précisaient que les sociétés coopératives agricoles peuvent procéder à des ventes au
détail au siège de leur établissement principal sans être assujetties à l'impôt sur les sociétés, ces ventes n'étant pas considérées comme des actes de commerce. En effet, il existe une présomption
d'absence de commercialité dès lors que la vente est réalisée sur le lieu même de la coopérative. En revanche, si elles effectuent des ventes au détail dans des magasins distincts de leur principal
établissement, elles sont soumises pour ces opérations à l'impôt sur les sociétés.
370
Enfin, à ce sujet, il est fait observer que les coopératives de vente ne sont tenues qu'à un
exclusivisme d'amont. Aussi, bien que passibles de l'impôt sur les sociétés pour des raisons de concurrence commerciale, les ventes réalisées dans un magasin de détail distinct de l'établissement
principal ne sont-elles pas des opérations faites avec des tiers. D'ailleurs, les excédents ainsi réalisés peuvent légalement donner lieu à une ristourne aux associés au prorata des opérations qu'ils
effectuent avec la coopérative lorsque les ventes proviennent des apports de leurs produits.
3. Opérations de transformation portant sur certains produits
380
Ainsi, par exemple, seraient imposables sur les résultats dégagés par ces opérations les
coopératives agricoles qui se livreraient à des opérations relevant des industries de la filature, du tissage, de la chapellerie, de l'ameublement, etc.
De même, une coopérative laitière qui aurait donné à bail ses locaux et agencements à une
société industrielle ne pourrait pas bénéficier de l'exemption.
En revanche, il est précisé que le caractère de produit pouvant être utilisé à titre de
matière première dans l'agriculture ou l'industrie a été reconnu au furfurol, obtenu à partir des rafles de maïs. Le furfurol est, en effet, utilisé comme solvant dans l'industrie et le sous-produit
résultant de sa fabrication est employé comme terreau artificiel (BOCD 1960, II, 1249).
4. Certificats coopératifs d'investissement (CCI)
390

L'article L523-10 du code rural et de la pêche maritime autorise les coopératives agricoles et leurs unions à
émettre des certificats coopératifs d'investissement (CCI) dans les conditions prévues par le
titre II ter de la loi n°
47-1775 du 10 septembre 1947 portant statut de la coopération.
En contrepartie,
l'article 207-1 bis du CGI, issu de
l'article
102 de la loi de finances pour 1991 assujettit à l'impôt sur les sociétés les sociétés coopératives ou leurs unions qui utilisent cette possibilité à hauteur de la fraction des résultats
correspondant à la part du montant nominal des CCI dans le capital social.
Toutefois, lorsque la part du capital détenue par les titulaires de CCI et les associés non
coopérateurs dépasse 50 % du capital et que leurs parts sociales peuvent donner lieu à rémunération, les coopératives agricoles et leurs unions sont toujours taxées à l'impôt sur les sociétés dans les
conditions de droit commun (CGI, art. 207-1 quater).
a. Définition des certificats coopératifs d'investissement
400
Les certificats coopératifs d'investissement ont été créés par la
loi du 17 juin 1987 sur
l'épargne. Il s'agit de valeurs mobilières représentatives de capital, sans droit de vote, qui donnent un droit sur les résultats et l'actif net de la société. Conformément aux dispositions de
l'article
19 sexies de la loi du 10 septembre 1947 sur la coopération, le montant des émissions ne peut pas dépasser la moitié du capital atteint à la clôture de l'exercice précédent.
b. Détermination de la fraction des bénéfices imposables
1° Principe
410
Les coopératives agricoles ou leurs unions qui émettent des CCI sont assujetties à l'impôt
sur les sociétés sur la fraction de leurs résultats correspondant à la part du montant nominal des CCI dans le capital social.
Conformément aux dispositions du
I
de l'article 102 de la loi de finances pour 1991 (CGI, art. 207-1 bis), ces organismes doivent déterminer leurs résultats
dans les mêmes conditions que les sociétés de capitaux qui sont imposables à l'impôt sur les sociétés.
Ces résultats sont assujettis partiellement à l'impôt sur les sociétés de droit commun. En
effet, seule la fraction de ces résultats, déterminés avant déduction des ristournes, correspondant à la proportion du capital social détenu sous forme de CCI, est effectivement soumise à l'impôt sur
les sociétés.
Bien entendu, cette fraction sera majorée, le cas échéant, des autres bénéfices imposables
dans les conditions de droit commun (opérations avec les tiers, etc.).
2° Détermination du prorata
420
Les CCI sont à retenir dans la proportion de leur montant nominal par rapport au capital
social.
Pour les CCI émis en cours d'exercice, seule la fraction des résultats correspondant à la
période postérieure à la date de jouissance est prise en compte pour la détermination des bénéfices imposables.
430
Exemple 1: 
Soit une coopérative agricole de collecte-vente dont le capital social est de 1 500 000 € au 1er avril N-1, date d'ouverture de l'exercice. Cet organisme émet au mois de juillet N-1 des CCI à hauteur
de 300 000 € , qui portent jouissance au 1er août N-1.
Au 31 mars N, date de clôture de l'exercice, les excédents après déduction des
ristournes s'élèvent à 100 000 € alors que les résultats déterminés selon les règles de droit commun s'élèvent à 150 000 € (étant précisé que la coopérative n'a réalisé aucune opération taxable par
ailleurs).
a) Résultats pris en compte :
Excédents nets : 100 000€.
Réintégration :
- de charges non déductibles 15 000 € ;
- de provisions non déductibles 15 000 € ; 
- des ristournes 20 000 €.
TOTAL 150 000 €.
b) Détermination du prorata :
Au 31 mars N, la part des CCI représente 1/6 du capital de la coopérative : 
 300 000 € / (1 500 000 € + 300 000 €).
Les CCI n'ayant ouvert des droits qu'à compter du 1er août N-1, seule la fraction
des bénéfices de l'exercice clos le 31 mars N réalisés depuis cette date doit être prise en compte, soit 8/12.
c) Fraction imposable :
150 000 € x 8/12 x 1/6 = 16 666 €.
440
Exemple 2 :
Même situation que précédemment, mais par hypothèse, les excédents de la
coopérative agricole proviennent à hauteur de 30 000 € , conformément à l'option figurant dans les statuts de la société, d'opérations réalisées avec des non-sociétaires dans la limite de 20 % du
chiffre d'affaires total.
a) Résultats pris en compte :
150 000 € – 30 000 € = 120 000 €.
b) Détermination du prorata :
Le prorata est le même que dans l'exercice précédent (1/6 x 8/12).
c) Fraction imposable :
120 000 € x 8/12 x 1/6 = 13 333 €.
Résultats assujettis à l'impôt sur les sociétés :
30 000 € + 13 333 € = 43 333 €.
450
Exemple 3 :
Même situation que dans l'exemple 1, mais l'ouverture des droits des porteurs est
fixée au 1er jour de l'exercice d'émission soit au 1er avril N-1 :
a) Résultats pris en compte:
150 000 €.
b) Prorata :
300 000 € / (1 500 000 € + 300 000 €)  = 1/6.
c) Fraction imposable :
150 000 € x 1/6 = 24 999 €.