IS - Champ d'application et territorialité - Exonérations - Organismes publics
Référence : BOI-IS-CHAMP-30-60 (en vigueur depuis le 2018-01-03)

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Les organismes publics sont, en principe, assujettis à l'impôt sur les sociétés en application
soit du 1 de l'article 206 du code général des impôts (CGI), lorsqu'ils se livrent à une exploitation ou à des opérations de
caractère lucratif (BOI-IS-CHAMP-10-60), soit du 5 de l'article 206 du CGI, dans le cas contraire (BOI-IS-CHAMP-10-50-40-10).
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Des exonérations sont prévues, toutefois, en faveur :


- des régions et des ententes interrégionales, des départements et des ententes
interdépartementales, des communes, des établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre, des syndicats de communes et des syndicats mixtes constitués exclusivement de
collectivités territoriales ainsi que leurs régies de services publics ;




- et des établissements publics scientifiques, d'enseignement et d'assistance.

Par une
décision du 27 juillet 2017 n°C(2017) 5176 final, la Commission européenne a mis en demeure les autorités
françaises de supprimer, à compter du 1er janvier 2018, l'exonération d'impôt sur les sociétés bénéficiant aux ports, lorsqu'ils sont engagés dans des activités économiques.
Ainsi, les ports autonomes, les chambres de commerce maritimes, les chambres de
commerce de l'intérieur gérant des installations portuaires, les municipalités concessionnaires d'outillage public propriété de l’État dans les ports maritimes ainsi que les entreprises qu'elles ont
pu substituer pour l'exploitation de cet outillage ne peuvent plus se prévaloir de l'exonération d'impôt sur les sociétés à compter du 1er janvier 2018.

I. Les collectivités publiques locales et leurs régies de services publics
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Le 6° du 1 de l'article 207
du CGI exonère d'impôt sur les sociétés les régions et les ententes interrégionales, les départements et les ententes interdépartementales, les communes, les établissements publics de coopération
intercommunale à fiscalité propre, les syndicats mixtes constitués exclusivement de collectivités territoriales et les syndicats de communes ainsi que leurs régies de services publics.
A. Régions, ententes interrégionales, départements, ententes interdépartementales, communes, syndicats de communes et
syndicats mixtes
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Les départements, les communes et les syndicats de communes sont exonérés d'impôt sur
I'ensemble de leurs revenus.
Tel est le cas, par exemple, d'une commune éditant un bulletin municipal en vue de sa vente. En effet,
il résulte de la réponse ministérielle faite à Mme Marie-France Lecuir, député, (RM Lecuir n° 45768, JO AN du 10 septembre
1984 p. 4048) que les communes sont exonérées d'impôt sur les sociétés pour l'ensemble de leurs activités, y compris celles qui consistent à éditer et à vendre un bulletin municipal.
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Il en est de même des communes rurales qui, pour maintenir un minimum de vie sociale, donnent en
location un commerce dont elles se sont rendues propriétaires, dés lors que cette activité n'est pas exploitée en régie
(RM
Emorine n°14311, JO Sénat du 10 juin 1999, p 1949).
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RES N° 2005/07 du 06/09/2005 (FE et IDL) : Bail emphytéotique pour une
opération réalisée par une collectivité territoriale.
Question : Quelle est la situation des collectivités territoriales au regard des
impôts commerciaux et locaux en cas de recours à un bail emphytéotique en vue de la réalisation d'une opération d'intérêt général liée à la construction de casernes pour la gendarmerie nationale ?
Quelles sont les incidences, pour les collectivités territoriales, des dispositions de
l’article L. 1311-2 du code général des collectivités territoriales (CGCT) issu de la
loi n° 2002-1094 d'orientation et de
programmation pour la sécurité intérieure (LOPSI) du 29 août 2002 ?
Réponse :
I – Analyse du dispositif prévu par la LOPSI.
La collectivité territoriale conclut avec un opérateur privé un bail emphytéotique administratif
(BEA) portant sur un terrain dont elle est propriétaire.
L’opérateur privé est chargé de la construction des casernes et en supporte le coût financier. Il
met ensuite ces constructions à la disposition de la collectivité bailleresse en vertu d’une convention dont la durée est égale au bail emphytéotique.
La collectivité sous-loue ensuite les bâtiments à la gendarmerie nationale moyennant un loyer
fixé par les services fiscaux.
Dans certains cas, l’emphytéote peut directement louer les logements à la gendarmerie nationale.

Quel que soit le mode de gestion choisi, l’ouvrage réalisé devient propriété de la collectivité
bailleresse au terme du bail.
II - Analyse au regard de l’impôt sur les sociétés.
Seules sont susceptibles d’être soumises à l’impôt sur les sociétés, en application des
dispositions combinées du 1 de l'article 206 du CGI et de l'article 1654 du CGI, les opérations
qui présentent un caractère lucratif. Sont considérées comme lucratives les activités qui pourraient être exercées dans des conditions similaires par des organismes du secteur concurrentiel.
A l’inverse, les opérations qui sont réalisées afin de satisfaire l’intérêt général, notamment de
par leur importance au regard de l’aménagement du territoire et qui ne pourraient être réalisées selon les mêmes modalités par des entreprises ne sont pas lucratives et se situent hors du champ
d’application de l’impôt sur les sociétés.
Par ailleurs, lorsque les opérations exercées par les collectivités locales sont considérées
comme lucratives, elles ne sont susceptibles d’être soumises à l’impôt sur les sociétés que si elles nécessitent, en application des
articles L. 2221-1 et suivants du CGCT, la constitution d’une régie au moins dotée de l’autonomie
financière.
En effet, les collectivités locales qui exercent des activités lucratives qu’elles ne sont pas
tenues de gérer par l’intermédiaire d’une régie au moins dotée de l’autonomie financière bénéficient, au titre de ces activités, de l’exonération d’impôt sur les sociétés prévue au 6° du 1 de 
l’article 207 du CGI.
Pour l'analyse au regard des impôts directs locaux (taxe foncière et cotisation foncière des
entreprises), voir BOI-IF-TFB-10-20-20 au III-B § 45 et BOI-IF-CFE.
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Comme les autres collectivités territoriales, les régions sont exonérées d'impôt sur les
sociétés pour l'ensemble de leurs revenus, y compris ceux qui proviennent de la gestion de leur patrimoine.
(70)
80
Les dispositions du 6° du 1 de
l'article 207 du CGI s'appliquent également aux ententes interrégionales, aux ententes interdépartementales et aux syndicats
mixtes, en application de
l'article
59 de la loi n° 92-125 d'orientation relative à l'administration territoriale de la République du 6 février 1992.
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Cependant,
l'article 20 de la loi de
finances n° 94-1163 rectificative pour 1994 a modifié la portée de l'exonération d'impôt sur les sociétés ainsi prévue en faveur des syndicats mixtes pour la réserver à ceux qui sont exclusivement
composés de collectivités territoriales ou de groupements de ces collectivités.
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Les syndicats mixtes sont des établissements publics qui peuvent être constitués entre des
institutions d'utilité commune interrégionales, des régions, des ententes ou des institutions interdépartementales, des départements, des communautés de villes et des communautés de communes, des
communautés urbaines, des districts, des syndicats de communes, des communes, des chambres de commerce et d'industrie, d'agriculture ou de métiers et autres établissements publics, en vue d'œuvres ou
de services présentant une utilité pour chacune de ces personnes morales.
110
Les modalités de constitution de ces syndicats sont prévues par
l'article L. 5721-2 du CGCT qui précise qu'ils doivent comprendre au moins une collectivité
territoriale ou un groupement de ces collectivités.
120
Les syndicats comprenant des membres autres que des collectivités territoriales ou leurs
groupements sont assujettis à l'impôt sur les sociétés comme tous les autres établissements publics.
130
Ceux qui exercent une activité lucrative
(BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20) sont soumis à l'impôt sur les sociétés de droit commun en application du 1 de
l'article 206 du CGI.
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Ceux qui n'exercent pas d'activité lucrative sont soumis à l'impôt sur les sociétés aux taux
réduits prévus à l'article 219 bis du CGI, sur leurs revenus patrimoniaux énumérés au 5 de
l'article 206 du CGI (BOI-IS-CHAMP-10-50-40-10).
B. Régies de services publics créées par les collectivités territoriales
150
Les régies départementales et communales bénéficient de l'exonération d'impôt sur les sociétés
dans la mesure où elles ont pour objet l'exploitation de services publics. Cette exonération s'applique également aux régies de services publics créées par les régions.
160
La portée de l'exonération des régies de services publics visées au 6° du 1 de
l'article 207 du CGI a été précisée par le Conseil d’État dans un arrêt du 16 janvier 1956 (cf. I-B §
220). Pour apprécier si une régie régionale, départementale ou communale peut prétendre à l'exemption, il convient de rechercher si elle a pour objet l'exploitation ou l'exécution d'un service
indispensable à la satisfaction des besoins collectifs des habitants de la collectivité territoriale.
Tel peut être le cas, par exemple, des régies de distribution d'eau, de transports en commun,
de traitement des ordures ménagères, etc.
170
L'exonération s'applique non seulement aux régies directes mais encore aux régies intéressées,
dans la mesure où les bénéfices de l'exploitation reviennent aux collectivités territoriales.
Les régies directes ne sont pas dotées de l'autonomie financière. Leurs opérations sont
retracées dans le budget général de la collectivité territoriale dont elles dépendent. Une régie de dépenses ou de recettes, simple mode de comptabilisation, peut, toutefois, enregistrer les charges
et les produits du service exploité directement, sans remettre en cause l'absence d'autonomie financière.
A cet égard, la circonstance qu'un service à caractère industriel ou commercial serait
exploité dans les faits, en régie directe, reste sans incidence sur le principe de son assujettissement à l'impôt sur les sociétés ainsi que sur l'appréciation de son exonération éventuelle au regard
du 6° du 1 de l'article 207 du CGI, dès lors que cette activité aurait dû être dotée de l'autonomie financière en application
des dispositions du code général des collectivités territoriales (CGCT, art. L. 2221-4). Il en est
ainsi, notamment, des services de remontées mécaniques dans la mesure où il s'agit de services d'intérêt public à caractère industriel ou commercial au sens de
l'article L. 2221-1 du CGCT. Par ailleurs, ces services à caractère industriel ou commercial ne sont
pas indispensables à la satisfaction des besoins collectifs  des habitants de la collectivité territoriale et ne peuvent donc bénéficier de l'exonération prévue au 6° du 1 de l'article 207 du CGI.
180
Cependant, l'exonération ne peut être étendue aux bénéfices provenant d'opérations accessoires
à l'exploitation des services publics. C'est ainsi que les profits qu'une régie communale de distribution du gaz retire de la vente d'appareils de chauffage ou de cuisine doivent être assujettis à
l'impôt sur les sociétés.
190
Enfin, les régies dont l'objet n'est pas un service indispensable à la satisfaction des
besoins collectifs des habitants de la région, du département ou de la commune sont exclues du bénéfice de l'exonération et sont imposables sur l'ensemble de leurs bénéfices en application du 1 de
l'article 206 du CGI.
200
Il en est ainsi, notamment, de celles qui se livrent à l'exploitation d'un casino, d'un domaine
thermal, d'un théâtre, d'une buvette, à la gestion d'un marché d'intérêt national, à l'exploitation d'une activité de télédistribution
(RM Jacque n° 10288, JO AN du 21 avril 2003 p. 3173) ou encore des pompes funèbres.
210
En effet, la
loi n° 93-23 du 8 janvier 1993
relative à la législation dans le domaine funéraire a mis fin au monopole communal du service extérieur des pompes funèbres. Elle prévoyait une période transitoire de cinq ans permettant
l'ouverture à la concurrence.
Depuis le 10 janvier 1993, toutes les régies communales des pompes funèbres sont donc soumises
à la concurrence.
220
Or, ainsi qu'il a été dit, le Conseil d'État a jugé que cette exonération s'applique aux
régies locales gérant des services publics que les collectivités «ont le devoir d'assurer», c'est à dire celles qui ont pour objet l'exploitation ou l'exécution d'un service indispensable à
la satisfaction des besoins collectifs des habitants de la collectivité locale où elles sont situées, à l'exclusion de celles qui n'offrent essentiellement, pour cette collectivité, qu'un intérêt
économique et financier (CE, arrêt du 16 janvier 1956 n°s 13.019, 15.018 et 15.019).
L'exonération prévue au 6° du 1 de
l'article 207 du CGI n'est donc pas applicable dès lors que le service rendu par les régies municipales des pompes funèbres ne
peut plus être considéré comme un service public indispensable à la satisfaction des besoins collectifs de la population, du fait de la suppression du monopole et de l'institution d'un régime
concurrentiel par la loi n° 93-23 du
8 janvier 1993 relative à la législation dans le domaine funéraire.
(225 à 280)
II. Établissements publics scientifiques, d'enseignement et d'assistance
290
Conformément aux dispositions du 5 de
l'article 206 du CGI, les établissements publics scientifiques, d'enseignement et d'assistance sont exonérés de l'impôt sur les
sociétés pour leurs revenus fonciers, agricoles ou mobiliers.
300
A cet égard, les établissements publics de santé (tels que notamment les hôpitaux publics), en
leur qualité d'établissements publics d'assistance, bénéficient des dispositions du 5 de l'article 206 du CGI qui prévoient
qu'ils peuvent être exonérés à raison de leurs revenus patrimoniaux.
310
En revanche, les établissements publics scientifiques, d'enseignement et d'assistance qui se
livreraient à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif, au sens du 1 de l'article 206 du CGI, devraient être
assujettis à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun, à raison des bénéfices provenant de cette exploitation, y compris, le cas échéant, les revenus fonciers et mobiliers et les
bénéfices agricoles s'y rattachant.
320
Il a ainsi été précisé dans une réponse ministérielle
(RM
Lorrain n° 12776, JO Sénat du 18 avril 1996 p. 936) que lorsqu'ils vendent à Électricité de France leur production excédentaire, les hôpitaux publics équipés d'installations de cogénération se
livrent à des opérations détachables de leur activité principale d'établissements de soins. Ces opérations de nature industrielle ou commerciale sont imposables, dans les conditions de droit commun, à
l'impôt sur les sociétés, à la taxe sur la valeur ajoutée et à la cotisation foncière des entreprises, quelle que soit l'affectation finalement donnée aux profits ainsi réalisés.
330
Pour l'application de ces dispositions, il convient de se référer à la classification des
établissements publics en fonction de leur objet (BOI-IS-CHAMP-10-60 au I-C § 220 à 520).
340
Toutefois, en application du 9° du 1 de
l'article 207 du CGI, sont exonérés d'impôt sur les sociétés les revenus perçus par les établissements publics de recherche et
les établissements publics d'enseignement supérieur, qui sont tirés des activités conduites dans le cadre des missions du service public de l'enseignement supérieur et de la recherche définies à
l'article L. 123-3 du code de l'éducation et à l'article L.
112-1 du code de la recherche.