TVA - Droits à déduction - Modalités d'exercice du droit à déduction - Imputation
Référence : BOI-TVA-DED-50-10 (en vigueur depuis le 2024-10-09)

Actualité liée : [node:date:14285-PGP] : TVA - Conséquences de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne sur les règles de TVA applicables au titre de la rémunération pour copie privée et de la rémunération équitable - Jurisprudences (CJUE, arrêt du 18 janvier 2017, aff. C-37/16, « SAWP » ; CJUE, arrêt du 21 janvier 2021, aff. C-501/19, « UCMR-ADA »)I. Principe1Conformément aux dispositions du 3 du I de l'article 271 du code général des impôts (CGI), la déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. Cette imputation s'effectue exclusivement sur la TVA dont l'entreprise est elle-même redevable, soit du chef de ses opérations taxables, soit à raison de la régularisation de déductions opérées antérieurement.10Lorsqu'une entreprise possédant un crédit de taxe doit opérer, au titre de la régularisation d'une déduction antérieure, un reversement d'un montant inférieur au crédit, ce reversement n'a d'autre conséquence que de réduire le crédit à due concurrence. L'expression « opérer un reversement » peut donc être valablement utilisée même pour une entreprise possédant un crédit d'impôt. Le reversement s'analyse alors en une compensation.Lorsque, sur une déclaration, le montant de la taxe déductible excède le montant de la taxe due, l'excédent de taxe dont l'imputation ne peut être faite est reporté, jusqu'à épuisement, sur les déclarations suivantes (CGI, ann. II, art. 208, II).Ces dispositions doivent être combinées avec celles de l'article 242-0 A et suivants de l'annexe II au CGI relatives au remboursement du crédit de taxe déductible (BOI-TVA-DED-50-20-10 et BOI-TVA-DED-50-20-20).II. Cas particuliers des droits d'auteur perçus par les auteurs des œuvres de l'esprit20L'article 285 bis du CGI institue un dispositif permettant de dispenser de toute obligation à la TVA les personnes qui perçoivent des droits d'auteur, d'éditeurs, d'organismes de gestion collective ou de producteurs.Dans ce cadre, les éditeurs, les organismes de gestion collective et les producteurs opèrent sur les droits versés aux auteurs une retenue de la TVA due par l'auteur.Ce dispositif, qui constitue le droit commun pour ces opérations, est développé au BOI-TVA-CHAMP-10-10-60-30. Seules sont examinées dans le présent document les conséquences du mécanisme de la retenue de TVA au regard des droits à déduction. Par ailleurs, les auteurs peuvent renoncer à ce dispositif.A. Conséquences pour les éditeurs, les organismes de gestion collective et les producteurs1. Cas général30Ces personnes peuvent déduire la TVA afférente aux droits d'auteur dans les conditions de droit commun.Dès lors qu'elles acquittent elles-mêmes la TVA due par l'auteur, elles sont, par dérogation aux dispositions du II de l'article 271 du CGI, dispensées de l'obligation de détenir une facture émise par l'auteur et mentionnant la TVA. Bien entendu, cette dispense ne vaut que si l'auteur n'a pas renoncé au dispositif de retenue.Exemple : Un éditeur doit à un auteur établi en France métropolitaine 10 000 € HT de droits d'auteur (visés au I-C-1 § 110 du BOI-TVA-CHAMP-10-10-60-20).Détail du calcul de la TVA nette acquittée au Trésor pour le compte de l'auteurNatureMontantDroits d'auteur hors taxe versés par l'éditeur en janvier10 000 €TVA brute (5,5 %)550 €TVA nette acquittée par l'éditeur pour le compte de l'auteur sur la déclaration du mois de janvier (régime du réel normal)470 €TVA déductible par l'éditeur550 €Reste net pour l'auteur10 080 €Le reste net à acquitter à l'auteur est de 10 080 € (10 550 € - 470 €).2. Cas particulier des organismes de gestion collective agissant comme intermédiaires « transparents » et taxables sur leur seule rémunération40Les organismes qui ne sont taxables que sur leur seule rémunération (III-B § 320 du BOI-TVA-CHAMP-10-10-60-20) sont néanmoins soumis à l'obligation de retenue fixée par l'article 285 bis du CGI puisqu'ils perçoivent les droits pour le compte des auteurs et qu'ils les leur reversent.Mais ils ne sont pas autorisés à déduire la TVA afférente aux droits perçus pour le compte des auteurs. En effet, compte tenu de leur intervention en qualité de mandataire, ces droits d'auteur ne constituent pas pour ces organismes des dépenses grevant des éléments du prix de leurs opérations imposables.Ils doivent établir deux factures :l'une, mentionnant le montant brut des droits d'auteur et la taxe correspondante, qu'ils adressent au client de l'auteur pour le compte de ce dernier afin de permettre au client d'exercer son droit à déduction ;l'autre, mentionnant la rémunération demandée à l'auteur, et la taxe correspondante, qu'ils adressent à l'auteur.Exemple : Un organisme, agissant en qualité d'intermédiaire taxable sur sa seule rémunération, gère les contrats d'un auteur. Il perçoit pour le compte de ce dernier 10 550 € TTC de droits. Sa rémunération hors taxe est de 500 €.Il déclare :500 € au titre de ses propres opérations au taux de 20 % et est personnellement redevable d'un montant de TVA de 100 € ;10 000 € au titre au taux de 4,7 % (5,5 % - 0,8 %) soit 470 €.Il ne comprend pas dans ses droits à déduction la taxe brute (550 €) due par l'auteur ; en revanche, il exerce normalement la déduction de la taxe afférente à ses dépenses propres, c'est-à-dire les dépenses engagées pour les besoins de son activité d'intermédiaire imposable.Il facture au client de l'auteur, au nom et pour le compte de ce dernier, la TVA brute sur les droits soit :Détail de la facturation au client de l'auteurDonnéesMontantDroits hors taxe10 000 €TVA (5,5 %)550 €Droits TTC10 550 €Il règle à l’auteur, sous déduction de sa rémunération, la somme de 9 480 € soit :Détail de la facturation à l'auteurDonnéesMontantDroits hors taxe10 000 €TVA (5,5 %)550 €TVA acquittée au Trésor- 470 €Commissions HT- 500 €TVA sur commission- 100 €Reste net9 480 €Ce relevé vaut facture en ce qui concerne la rémunération demandée à l'auteur par l'organisme.3. Disposition commune : calcul du coefficient de déduction45Les droits qui reviennent aux auteurs et sur lesquels les éditeurs, producteurs ou organismes de gestion collective acquittent la TVA par retenue, ne constituent pas des recettes d'opérations propres à ces éditeurs, producteurs ou sociétés. Ces sommes, bien qu'elles donnent lieu à paiement de la TVA, ne doivent pas être prises en compte pour la détermination du coefficient de déduction des éditeurs, producteurs ou organismes de gestion collective.B. Conséquences pour les auteurs50Les auteurs doivent, pour la détermination de leurs droits à déduction de la taxe afférente à leurs dépenses d'auteur, utiliser le pourcentage forfaitaire de déduction applicable aux droits d'auteur pour lesquels ils sont restés placés sous le régime de la retenue à la source.Conformément au 5 de l'article 285 bis du CGI, cette déduction forfaitaire, fixée à 0,8 % du montant hors taxe des droits si l'auteur est établi en France métropolitaine et à 0,4 % s'il est établi dans les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de La Réunion, est exclusive de toute autre déduction en ce qui concerne ces opérations et elle est définitive.1. La déduction forfaitaire est exclusive de toute autre déduction à raison des droits soumis à la retenue60Les auteurs ne peuvent donc en aucun cas déduire la taxe afférente à des dépenses qui se rapportent à des droits soumis à retenue (TVA facturée sur sa prestation par un agent littéraire, TVA facturée sur l'acquisition d'un micro-ordinateur, etc.).Lorsque les auteurs réalisent aussi des opérations autres que celles résultant de l'exploitation de droits d'auteur soumis au régime de la retenue, ils doivent nécessairement affecter leurs immobilisations selon l'activité pour laquelle elles sont utilisées :la TVA afférente aux immobilisations qui sont exclusivement affectées à la réalisation de l'activité donnant lieu à des droits d'auteur soumis à retenue de TVA n'est pas déductible ;la TVA afférente aux immobilisations qui sont exclusivement affectées aux autres activités imposables à la TVA est déductible dans les conditions de droit commun ;pour les immobilisations communes, afin d'éviter tout cumul de droits à déduction, il y a lieu d'appliquer la règle suivante : les immobilisations utilisées de manière prépondérante pour une activité sont réputées être affectées entièrement à cette activité.La TVA est alors déduite en fonction des dispositions propres de l'activité concernée : déduction dans les conditions de droit commun de la TVA ou déduction forfaitaire.Exemple : La TVA afférente à l'achat d'un micro-ordinateur utilisé de manière prépondérante (en pratique plus de 50 % de la durée d'utilisation totale) à l'activité de droits d'auteur soumise à retenue ne peut pas être déduite même s'il est utilisé accessoirement à une autre activité imposable. En effet, dans cette situation, l'auteur a bénéficié de la déduction forfaitaire de 0,8 % (ou de 0,4 %).À l'inverse une utilisation prépondérante du micro-ordinateur pour une autre activité imposable à la TVA (travaux d'études et de recherche par exemple) autorise une déduction de la taxe facturée par le fournisseur du bien dans les conditions de droit commun.Il sera fait application de ces règles aux biens autres qu'immobilisations et aux services communs qui n'auront pu être matériellement affectés.2. La déduction forfaitaire est définitive70La déduction forfaitaire est définitivement acquise pour l'auteur. Elle n'entraîne pour les biens constituant des immobilisations aucun reversement ou déduction complémentaire en cas de cession, d'apport, de prélèvement ou de cessation d'activité ou d'opérations imposables lorsque ces événements interviennent chez l'auteur durant la période d'application du régime de la retenue (CGI, art. 257, II et CGI, ann. II, art. 207).Il en va de même pour les biens autres que les immobilisations et les services (CGI, ann. II, art. 207).Il est précisé que la cession ou le prélèvement de biens meubles d'investissement affectés à l'activité soumise au régime de la retenue et pour lesquels la TVA a été déduite forfaitairement par l'auteur doit être soumise à la taxe même si cette cession intervient pendant la période d'application du régime de la retenue.C. Règles applicables aux auteurs qui ont renoncé au dispositif de la retenue de TVA80Cette renonciation s'applique pour une période de cinq ans.Dès le premier jour du mois qui suit la notification de cette décision au service des impôts compétent, l'auteur devient assujetti à la TVA dans les conditions prévues au IV § 270 et suivants du BOI-TVA-CHAMP-10-10-60-30, et peut déduire la taxe afférente aux acquisitions de biens et services nécessaires à l'exercice de son activité sous réserve des précisions suivantes.Dans le dispositif de la retenue, les droits à déduction de l'auteur sont exercés sans décalage d'un mois par imputation sur la TVA brute d'une déduction forfaitaire de TVA (II-B § 50 et suivants).En conséquence, l'auteur qui renonce à ce dispositif et qui devient redevable de la TVA ne peut pas imputer sur la taxe due au titre du premier mois où la renonciation prend effet, la taxe ayant grevé les biens ne constituant pas des immobilisations et les services pour lesquels le droit à déduction a pris naissance le dernier mois d'application de la retenue.90Par ailleurs, en raison des caractères exclusif et définitif de la déduction forfaitaire, l'auteur ne peut pas opérer la déduction de la taxe afférente à ses fournitures en stock ou à ses immobilisations en cours d'utilisation à cette date et qui ont été soumises lors de leurs acquisitions au régime de la retenue.Il est cependant rappelé que les cessions des biens meubles d'investissement acquis sous le régime de la retenue seront soumises à la TVA dès lors que ces biens ont ouvert droit à déduction au sens du a du 1° du 3 de l'article 261 du CGI.En outre, aucun droit à déduction complémentaire ne peut être accordé dès lors que la déduction forfaitaire est définitive.