BIC – Provisions réglementées – Entreprises d'assurance et de réassurance – Provisions pour perte globale de gestion
Référence : BOI-BIC-PROV-60-70-20 (en vigueur depuis le 2012-09-12)

1
L'article 39
quinquies GC du code général des impôts (CGI), ouvre aux entreprises d'assurance la possibilité de constituer,
en franchise d'impôt, une provision de gestion destinée à faire face à la perte globale de gestion afférente à l'ensemble des contrats d'assurance sur la vie, de nuptialité, de natalité et de
capitalisation.
Ces dispositionsont pour objet de définir le régime fiscal applicable à la provision technique
de gestion mentionnée à l'article R 331-3
du code des
assurances.
I. Champ d'application de la provision de gestion
A. Entreprises autorisée à constituer la provision de gestion
10
La provision peut être constituée par les seules entreprises d'assurances. Les entreprises de
réassurance mentionnées à l'article L 310-1-1 du code des assurances sont donc exclues du nouveau dispositif.
B. Opérations donnant lieu à la constitution de la provision
20
La provision de gestion est destinée à faire face à la perte globale de gestion afférente à
l'ensemble des contrats d'assurance sur la vie, de nuptialité, de natalité et de capitalisation, c'est-à-dire des contrats souscrits dans l'exercice des branches d'activités 20 à 26 définies à
l'article R 321-1 du code des assurances.
40
Les opérations de gestion concernées par la provision correspondent à la gestion administrative
du portefeuille de contrats en cours, au traitement des dossiers de sinistres et de règlement des prestations et à la gestion des placements. Ces opérations peuvent être réalisées par l'entreprise
d'assurance ou confiées à un organisme extérieur.
II. Calcul de la provision annuelle
A. Principes
50
Aux termes de la première phrase du II de l'article
39 quinquies GC du CGI, la
provision est calculée pour chaque ensemble de contrats stipulant au profit des assurés une clause de participation aux bénéfices et un taux garanti identiques.
Remarque : Ce taux est défini aux articles
A 132-1 et A 132-2 du code des assurances.
Indépendamment de l'application du code des assurances par la commission de contrôle des
assurances :
- la détermination de la provision déductible ne pourra se faire sur le fondement d'ensembles
homogènes plus fins ;
- il sera admis que la provision soit calculée en procédant à un regroupement plus large des
contrats, sous réserve que l'entreprise d'assurance retienne les mêmes modalités de calcul sur le plan comptable.
La participation aux bénéfices est l'obligation prévue à l'article
L 331-3 du code précité de faire participer les assurés aux bénéfices techniques et financiers réalisés par les entreprises
d'assurances sur la vie ou de capitalisation. Le montant minimal de la participation aux bénéfices à attribuer au titre d'un exercice est déterminé pour l'ensemble des contrats individuels ou
collectifs, à l'exception des contrats à capital variable, à partir d'un compte de participation aux résultats établi dans les conditions fixées aux articles
A 331-3 et suivants du code des assurances. Les clauses contractuelles prévoient les modalités particulières de détermination de
la participation aux bénéfices par nature ou génération de contrats qui constituent le critère déterminant la catégorie de contrats à prendre en compte pour le calcul de la provision.
Le taux garanti est le taux minimum de valorisation annuelle de la provision mathématique sur
lequel s'engage contractuellement l'assureur.
60
Le montant de la provision pour perte globale de gestion est égal à la somme des pertes
futures de gestion déterminées par ensemble de contrats, tel que défini au n° 50, à partir de bilans prévisionnels des charges et des produits futurs de gestion actualisés, établis au titre de chaque
exercice clos pendant la durée de vie prévisible des contrats concernés.
En pratique, il est opéré, pour chaque ensemble de contrats, une compensation entre les soldes
débiteurs et les soldes créditeurs des bilans prévisionnels établis au titre des exercices clos pendant la durée de vie de ces contrats.
Cette compensation permet de déterminer un solde global pour chaque ensemble de contrats qui
peut être débiteur ou créditeur.
Le montant total atteint par la provision est égal à la somme des soldes globaux débiteurs des
ensembles de contrats. Les soldes globaux créditeurs ne sont pas pris en compte pour le calcul de la provision.
B. Modalités de calcul de la provision de gestion
1. Durée des contrats
70
La provision est calculée, par ensemble de contrats, au titre de chacun des exercices clos
pendant la durée des contrats en cause.
La durée des contrats en cause est fixée soit contractuellement pour une durée déterminée,
soit à horizon viager lorsque le contrat accorde une garantie pendant toute la vie de l'assuré (cas des rentes viagères ou des contrats en cas de décès dits « vie entière », par exemple).
80
Le II de l'article
39 quinquies GC du CGI prévoit
que la durée des contrats tient compte des opérations futures de rachat et de réduction, dans la limite de 80 % de la moyenne de celles intervenues au cours de l'exercice considéré et des deux
exercices précédents. Ce plafond s'apprécie par ensemble de contrats.
La réduction de contrat est une diminution des garanties offertes par l'assureur du fait du
non-paiement des primes par l'assuré. Pour les contrats d'assurance-vie, le défaut de paiement d'une prime n'entraîne pas la rupture du contrat, mais une diminution des garanties qui sont alors
ajustées au seul montant des primes effectivement acquittées.
Le rachat est l'opération par laquelle l'assuré reçoit tout ou partie, selon que le rachat est
total ou partiel, des sommes correspondant à la valeur de son contrat.
Remarque : Certains contrats ne peuvent pas être rachetés. Il s'agit notamment
des assurances temporaires en cas de décès et des rentes viagères immédiates ou en cours de service.
2. Détermination des soldes globaux des bilans prévisionnels
90
Pour chaque ensemble de contrats et au titre de chacun des exercices clos pendant la durée des
contrats définie au n° 70, il est établi des bilans prévisionnels des produits et des charges futurs de gestion actualisés des contrats en cause.
Le solde global des bilans prévisionnels afférents à un même ensemble de contrats est égal à
la somme algébrique des soldes débiteurs et créditeurs des bilans prévisionnels établis au titre des exercices concernés. Les charges et produits futurs de gestion retenus pour le calcul des bilans
prévisionnels sont déterminés dans les conditions suivantes.
a. Détermination des produits futurs de gestion
100
En application du a du deuxième alinéa du II de l'article
39 quinquies GC du CGI , les
produits futurs de gestion correspondent :
- aux produits destinés à couvrir les frais de gestion prévus contractuellement, comprenant
notamment les chargements sur primes et les prélèvements sur les produits de placement des actifs ;
- aux commissions de réassurance perçues pour couvrir de tels frais ;
- et au solde résiduel des produits de placement des actifs, déterminé après déduction des
frais de gestion déjà prélevés et des autres charges techniques et financières résultant des clauses contractuelles.
1° Les chargements de gestion sur primes
110
Les chargements de gestion correspondent à la fraction des primes d'assurance qui est affectée
contractuellement à la couverture des frais de gestion. Il n'est pas tenu compte des chargements de gestion afférents aux contrats à prime unique ou à versements libres, dès lors qu'ils sont déjà
compris dans les produits à la date de constitution de la provision.
Il convient de retenir les taux de prélèvement fixés contractuellement, même si le montant des
prélèvements est réduit pour des raisons commerciales.
2° Les prélèvements de gestion
120
Prélèvements de gestion sur les produits de placement des actifs
Il s'agit des prélèvements destinés à couvrir les frais de gestion des contrats en cause et
qui sont opérés sur les produits provenant du placement des actifs venant en représentation des provisions mathématiques constituées au titre de ces contrats.
Le montant de ces prélèvements est fixé par les clauses contractuelles et généralement exprimé
en pourcentage des produits des placements des actifs en cause, le cas échéant, dans la limite d'un plafond.
Pour le calcul du bilan prévisionnel, il n'y a pas lieu de tenir compte de la réduction du
taux de prélèvement contractuel qui pourrait, le cas échéant, être consentie à l'assuré, sauf si celle-ci résulte d'une insuffisance de produits financiers.
Autres prélèvements de gestion
Les clauses contractuelles peuvent également prévoir un prélèvement sur les encours gérés ou
des frais mis à la charge de l'assuré en cas de résiliation de son contrat.
3° Commissions de réassurance
130
L'entreprise d'assurance peut céder à une entreprise de réassurance tout ou partie des risques
qu'elle a assurés au titre des contrats entrant dans le champ d'application du nouveau dispositif.
La fraction de la commission de réassurance perçue par l'assureur pour couvrir les frais de
gestion qu'il supporte à raison des contrats faisant l'objet de la réassurance, doit être prise en compte pour l'établissement des bilans prévisionnels.
4° Solde résiduel des produits de placement des actifs
140
Il s'agit du montant des produits de placement des actifs définis au n°
120 affectés à chaque ensemble homogène de contrats, diminué des intérêts techniques crédités aux provisions mathématiques, du montant de la participation aux bénéfices attribuée
contractuellement aux assurés et, le cas échéant, des sommes prélevées pour couvrir les frais de gestion des contrats.
5° Détermination des produits de placement des actifs
150
Le montant des produits futurs de placement des actifs définis au n°
120, qui détermine le montant des prélèvements de gestion et des produits de placements résiduels (cf. n° 140), est calculé, au titre de chaque exercice, en
appliquant à la moyenne annuelle des provisions mathématiques, le taux de rendement pondéré des actifs de l'entreprise.
160
La moyenne des provisions mathématiques résulte de l'estimation de ces provisions à
l'ouverture et à la clôture de l'exercice au titre duquel le bilan prévisionnel est établi.
170
Le taux de rendement pondéré est égal pour chacun des exercices concernés, au taux de
rendement de chaque catégorie d'actifs détenus par l'entreprise, pondéré en fonction de la part respective de chacune de ces catégories dans le total de l'actif de l'entreprise.
Pour les obligations et titres assimilés, le taux de rendement correspond à leur taux de
rendement réel, compte non tenu des plus ou moins-values réalisées lors de la cession de tels titres. Toutefois, pour le remploi des sommes correspondant au prix de remboursement des obligations et
aux coupons d'intérêts perçus , il y a lieu de retenir comme taux de rendement, pour la période comprise entre la date de remboursement des obligations ou la date d'encaissement du coupon et
l'échéance des contrats en cause, 75 % du taux moyen semestriel des emprunts d'État constaté à la clôture de l'exercice au cours duquel la dotation est pratiquée. Ce pourcentage est fixé à 60 % pour
les remplois devant intervenir à compter de la sixième année suivant la date de clôture de cet exercice.
Remarque : il convient de tenir compte des coupons qui seront perçus au cours
de la période concernée pour le calcul de la pondération mentionnée au premier alinéa de ce paragraphe.
Pour tous les autres actifs, le taux de rendement est égal à 70 % du taux de rendement pondéré
moyen, hors plus-values ou moins-values de cession, des obligations et titres assimilés, constaté à la clôture de l'exercice au cours duquel la dotation est pratiquée et des deux exercices précédents.

b. Détermination des charges futures de gestion
180
Conformément au b du deuxième alinéa du II de l'article
39 quinquies GC du CGI, les
charges futures de gestion devant être prises en compte pour établir les bilans prévisionnels correspondent aux frais d'administration, aux frais de gestion des sinistres et aux frais internes et
externes de gestion de placement des actifs retenus pour l'évaluation des produits futurs de gestion.
Selon la nomenclature du plan comptable de l'assurance, ces charges sont inscrites en
comptabilité dans les comptes suivants :
- frais d'administration : compte n° 6042 ;
- frais de gestion des sinistres : comptes n°s 6005, 6008, 6045 et 6048 ;
- frais internes et externes de gestion des placements : comptes n°s 662 et 664.
Le montant des charges prises en compte ne peut excéder le montant moyen des mêmes charges
engagées au titre de l'exercice considéré et des deux exercices précédents. Ce plafond est apprécié pour chaque ensemble homogène de contrats.
c. Actualisation des produits et des charges futurs de gestion
190
Les charges et les produits futurs pris en compte pour l'établissement des bilans
prévisionnels doivent être actualisés en utilisant le taux de rendement pondéré qui a été retenu pour déterminer le montant des produits financiers porté au crédit des bilans en cause
(cf. n° 170).
3. Montant de la provision globale de gestion
200
Le montant total atteint par la provision de gestion est égal à la somme des soldes globaux
débiteurs des bilans prévisionnels calculés dans les conditions prévues aux n°s 90 à 190.
III. Comptabilisation de la provision
210
Pour être admise en déduction des bases de l'impôt sur les sociétés, la provision globale de
gestion doit, conformément aux dispositions du 5° du 1 de l'article
39 du CGI, être effectivement pratiquée en comptabilité.
La provision en cause doit figurer sur le tableau des provisions visé à l'article 38-II de
l'annexe III à ce code. A défaut,
une amende égale à 5 % des sommes non déclarées est due. Ce taux est ramené à 1 % si les sommes correspondantes sont réellement déductibles
(art. 1763 CGI).
IV. Majoration du résultat imposable
220
Le IV de l'article
39 quinquies GC du CGI prévoit
l'application d'une majoration lorsque les taux de rendement des actifs retenus pour la détermination du taux de rendement pondéré défini au n° 170. pris en compte pour le
calcul de la provision de gestion, sont inférieurs à leurs taux réels constatés au cours de l'exercice de dotation à la provision (exercice N).
230
A cette fin, une comparaison est effectuée, à compter de l'exercice suivant celui au titre
duquel l'entreprise constitue pour la première fois en franchise d'impôt la nouvelle provision (exercice N+ 1) et pour chacun des exercices clos au cours de la durée de vie des contrats concernés (cf.
n°s 70 et 80), entre la dotation pratiquée à la clôture de l'exercice précédent (exercice N) et la dotation qui aurait été pratiquée à la clôture de cet exercice (exercice N) si
les produits de placement des actifs pris en compte pour l'évaluation de la provision avaient été calculés en retenant les taux de rendement réels des actifs correspondants constatés au cours de ce
même exercice (exercice N).
Ce taux de rendement réel tient compte des plus-values ou moins-values de cession des actifs
concernés.
Si la dotation effectivement pratiquée est supérieure, une somme égale au produit d'une
fraction de l'écart constaté entre les deux dotations par le taux mentionné au 3 du II de l'article 238 septies
E du CGI, c'est-à-dire le taux hebdomadaire des emprunts d'Ètat à long terme, constaté à la clôture de l'exercice
au titre duquel la dotation a été pratiquée, est rapportée au résultat imposable de l'exercice suivant.
240
La fraction de l'écart entre les deux dotations servant de base au calcul de la majoration est
égale à la somme des excédents de provisions constatés au titre de chacun des exercices couverts par la dotation en cause, diminués d'un cinquième de leur montant par exercice clos entre le premier
jour du second exercice suivant celui au titre duquel la dotation a été pratiquée et la date de clôture de l'exercice au titre duquel un excédent est constaté, sans que cette réfaction puisse excéder
les quatre cinquièmes d'un excédent.
Ainsi, pour une dotation pratiquée au titre d'un exercice N, les excédents de provisions sont
retenus, pour le calcul de la majoration, à hauteur des montants suivants :
- pour l'exercice N + 1 : 5/5èmes de l'excédent constaté au titre de cet exercice ;
- pour l'exercice N + 2 : 4/5èmes de l'excédent constaté au titre de cet exercice ;
- pour l'exercice N + 3 : 3/5èmes de l'excédent constaté au titre de cet exercice ;
- pour l'exercice N + 4 : 2/5èmes de l'excédent constaté au titre de cet exercice ;
- pour les exercices N + 5 et suivants : 1/5ème de l'excédent constaté au titre de chacun de
ces exercices.
Dès lors que l'écart global constaté pour l'ensemble de la période concernée (cf.
n°s 70 et 80) ne peut qu'être inférieur ou égal à la somme des
excédents de provisions constatés au cours de la même période, la dernière phrase du IV de l'article 39 quinquies GC
du CGI prévoit que cet écart est affecté en priorité aux excédents constatés au titre des exercices les plus
proches de celui de dotation à la provision.
Les excédents de provisions retenus pour le calcul de la majoration résultent de la
compensation, au titre d'un même exercice, des écarts positifs ou négatifs constatés sur tous les ensembles de contrats, à l'exception de ceux dont le solde global des bilans prévisionnels est
créditeur avant la prise en compte des taux de rendement réels des actifs concernés.
250
Exemple :
Hypothèses
Au 31 décembre N, une société d'assurance sur la vie gère trois ensembles de contrats dont la
durée de vie résiduelle est, à cette date, estimée à 7 ans.
Le taux hebdomadaire des emprunts d'État constaté à la clôture de l'exercice est, par hypothèse,
de 4,05 %.
Afin d'évaluer le montant de la provision de gestion pouvant être constitué au titre de
l'exercice clos le 31 décembre N, l'entreprise établit pour chacun des trois ensembles de contrats et pour chacun des exercices clos au cours de la période couverte par la provision, des bilans
prévisionnels des charges et des produits futurs de gestion actualisés en retenant, le cas échéant, les taux forfaitaires prévus par la loi. Ces bilans font apparaître les soldes suivants :
Ensemble de contrats A (en M€) :




Bilan prévisionnel, établi au titre de...


N+1


N+2


N+3


N+4


N+5


N+6


N+7


TOTAL






Charges futures de gestion actualisées


100


99


98


97


96


92


93


675




Produits futurs de gestion actualisés


95


94


93


90


90


85


94


631




Résultats actualisés


-5


-5


-5


-7


-6


-7


-9


-44




Soldes des bilans prévisionnels établis pour N+1 à N+7, pour l'ensemble de
contrats A.
Ensemble de contrats B (en M€) :




Bilan prévisionnel, établi au titre de...


N+1


N+2


N+3


N+4


N+5


N+6


N+7


TOTAL






Charges futures de gestion actualisées


210


220


228


230


235


240


244


1607




Produits futurs de gestion actualisés


200


215


225


234


233


228


229


1564




Résultats actualisés


-10


-5


-3


4


-2


-12


-15


-43




Soldes des bilans prévisionnels établis pour N+1 à N+7, pour l'ensemble de
contrats B.
Ensemble de contrats C (en M€) :




Bilan prévisionnel, établi au titre de...


N+1


N+2


N+3


N+4


N+5


N+6


N+7


TOTAL






Charges futures de gestion actualisées


50


52


55


64


60


63


65


409




Produits futurs de gestion actualisés


52


55


92


58


70


66


67


420




Résultats actualisés


-2


3


-3


-6


-10


3


2


11




Soldes des bilans prévisionnels établis pour N+1 à N+7, pour l'ensemble de
contrats C.
Solution
Détermination de la provision globale de gestion
Pour déterminer le montant de la provision de gestion à doter à la clôture de l'exercice N, il
convient d'effectuer une compensation au sein de chacun des ensembles homogènes de contrats A, B et C, entre les soldes débiteurs et créditeurs des bilans prévisionnels établis au titre des années N+1
àN+7. Cette compensation fait apparaître le solde global de chacun des ensembles concernés, soit - 44 MF pour A, - 43 MF pour B et + 11 MF pour C.
Le montant de la provision admise en déduction du résultat imposable de l'exercice N correspond
à la somme des soldes globaux débiteurs des bilans prévisionnels de chaque ensemble homogène, soit :
- ensemble A : 44 M€ (a) ;
- ensemble B : 43 M€ (b) ;
- ensemble C : solde créditeur ;
- montant de la provision (a) + (b) 87 M€.
Suivi de la provision globale de gestion
A la clôture de l'exercice N+1, la société doit procéder à la comparaison entre la dotation
pratiquée à la clôture de l'exercice N, fondée sur l'application de taux de rendement forfaitaires, et celle qui aurait été pratiquée à la clôture du même exercice si l'évaluation des produits de
placement des actifs en cause avait été effectuée en retenant leur taux de rendement réel constaté en N.
Afin d'établir cette comparaison, les bilans prévisionnels dont le solde global est débiteur à
la clôture de l'exercice N, sont à nouveau liquidés au titre du même exercice, sur la base des taux de rendement réels des actifs concernés :
Ensemble de contrats A révisé (en M€) :




Bilan prévisionnel, établi au titre de...


N+1


N+2


N+3


N+4


N+5


N+6


N+7


TOTAL






Charges futures de gestion actualisées


100


99


98


97


96


92


93


675




Produits futurs de gestion actualisés


99


100


89


95


95


91


90


659




Résultats actualisés


-1


1


-9


-2


-1


-1


-3


-16




Soldes des bilans prévisionnels révisés établis pour N+1 à N+7, pour l'ensemble
de contrats A.
Ensemble de contrats B révisé (en M€) :




Bilan prévisionnel, établi au titre de...


N+1


N+2


N+3


N+4


N+5


N+6


N+7


TOTAL






Charges futures de gestion actualisées


210


220


228


230


235


240


244


1607




Produits futurs de gestion actualisés


204


218


226


238


234


240


248


1608




Résultats actualisés


-6


-2


-2


8


-1


0


4


1




Soldes des bilans prévisionnels révisés établis pour N+1 à N+7, pour l'ensemble
de contrats B.
Le solde global créditeur de l'ensemble homogène de contrats C n'ayant pas été retenu pour le
calcul de la provision de gestion, il n'y a pas lieu d'en tenir compte pour la détermination des excédents de provisions.
Le montant de la provision de gestion qui aurait été doté en N si le taux de rendement réel des
actifs avait été utilisé, est égal à :
- ensemble A : 16 M€ ;
- ensemble B : le solde révisé de l'ensemble étant créditeur, aucune dotation n'était possible
;
- montant de la provision : 16 M€.
La comparaison entre la dotation pratiquée et la dotation reconstituée fait donc apparaître un
écart de 71 M€ (87 M€ -16 M€) réparti sur les exercices N+1 à N+7 de la manière indiquée dans le tableau ci-après.




Bilan prévisionnel, établi au titre de...


N+1


N+2


N+3


N+4


N+5


N+6


N+7


TOTAL






Sommes algébriques des résultats actualisés des ensembles A et B déterminés selon des taux forfaitaires



-15


-10


-8


-3


-8


-19


-24


-87




Résultats actualisés de l'ensemble A (1) déterminé selon le taux de rendement réel


-1


1


-9


-2


-1


-1


-3


-16




Excédent ou insuffisance (-) de provision


14


11


-1


1


7


18


21


71




Détermination des excédents de provision (en M€).
(1) : L'ensemble B présentant un solde créditeur est exclu du calcul.
En application du IV de l'article
39 quinquies GC du CGI, une
fraction des excédents de provision déterminée dans les conditions prévues aux n°s 220 et s., est soumise à une majoration.
Pour déterminer la base de la majoration, il y a lieu d'affecter l'excédent global, soit 71 M€,
aux excédents constatés au titre des exercices les plus proches de l'exercice de dotation à la provision, ainsi qu'il suit :




Bilan prévisionnel établi au titre de...


N+1


N+2


N+3


N+4


N+5


N+6


N+7


TOTAL






Excédents de provision annuels (X)


14


11


0


1


7


18


20


71




Fraction de l'excédent soumis à majoration (Y)


5/5


4/5


3/5


2/5


1/5


1/5


1/5


-16




Base de la majoration 
(X) x (Y)


14


8,8


0


0,4


1,4


3,6


4


32,2




Calcul de la base de la majoration (en M€) ;
Calcul de la majoration imposable
La somme à réintégrer au résultat imposable de l'exercice suivant celui au titre duquel la
dotation a été pratiquée, soit l'exercice clos en N+1, est égale au produit de l'assiette de la majoration déterminée ci-dessus (32,2 M€) par le taux hebdomadaire des emprunts d'Etat à long terme
constaté à la clôture de l'exercice N (4,05 %), soit 1,3041 M€ (32,2 M€ x 4,05 %). Le montant de cette majoration doit être porté sur la ligne WQ : « réintégration diverses » du
tableau
2058A : « détermination du résultat fiscal ».