BIC - Réductions et crédits d'impôt - Crédit d'impôt - Crédit d'impôt prêt à taux zéro pour l'acquisition ou la construction d'une résidence principale – Remise en cause et contrôle
Référence : BOI-BIC-RICI-10-120-30 (en vigueur depuis le 2012-09-12)

I. Remise en cause du crédit d'impôt « prêt à taux zéro » 
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La remise en cause du crédit d'impôt peut être déclarée spontanément par l'établissement de
crédit lorsque certains évènements ont été portés à sa connaissance (non-respect des conditions d'octroi, non-respect des conditions d'affectation du logement et de ses caractéristiques,
remboursements anticipés). La remise en cause du crédit d'impôt peut également résulter d'une procédure de contrôle.
A. Reversement du crédit d'impôt « prêt à taux zéro »
1. Reversement du crédit d'impôt par l'établissement de crédit
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Le II de l'article 199
ter I du CGI dispose que lorsque les conditions mentionnées au
I de l'article 244 quater J du CGI
fixées pour l'octroi de l'avance remboursable n'ont pas été respectées, le crédit d'impôt est reversé par l'établissement de crédit.
Ainsi, lorsqu'à l'occasion d'un contrôle, il apparaît que le respect des conditions d'octroi du
prêt à taux zéro n'était pas assuré et que les conditions à respecter pour l'obtention d'un prêt à taux zéro n'étaient pas remplies par l'emprunteur, l'établissement de crédit doit reverser le crédit
d'impôt ou les fractions de crédit d'impôt dont il a bénéficié au titre d'un prêt à taux zéro qui n'aurait pas dû être accordé. Les fractions de crédit d'impôt qui n'auraient pas encore été utilisées
doivent être annulées.
A titre d'exemple, lorsque les documents nécessaires à la justification de la condition de
première propriété mentionnée au I de l'article 244 quater J du CGI n'ont pas été collationnés, le crédit d'impôt prêt
à taux zéro accordé en contravention avec l'exigence de non-propriété d'une résidence principale durant les deux années précédant l'offre de prêt doit être reversé par l'établissement de crédit.
Le reversement du crédit d'impôt ou des fractions de crédit d'impôt utilisées ainsi que
l'annulation éventuelle des fractions de crédit d'impôt restant à imputer doivent être effectués dans le cadre de la déclaration spéciale mentionnée au n° 150
BOI-BIC-RICI-10-120-20 au titre de l'année au cours de laquelle il est apparu que les conditions mentionnées au I de
l'article 244 quater J du CGI fixées pour l'octroi de l'avance remboursable n'ont pas été respectées.
Exemple : L'établissement de crédit X n'a pas exigé auprès de l'emprunteur les
avis d'imposition nécessaires à la justification des ressources conformément à
l'article
2 de l'arrêté du 31 janvier 2005 publié au journal officiel n° 26 du 1er février 2005. Le prêt à taux zéro est toutefois débloqué et versé à l'emprunteur le 1er octobre 2008.
La banque bénéficie d'un crédit d'impôt au titre du prêt à taux zéro versé à hauteur de 1.000 €.
L'établissement de crédit impute 200 € sur son impôt sur les sociétés dû en 2009 au titre de l'exercice 2008 et 200 € sur son impôt sur les sociétés dû en 2010 au titre de l'exercice 2009. Or, à la
suite d'un contrôle diligenté à la fin de l'année 2010, il est révélé que l'emprunteur ne respectait pas les conditions de ressources fixées pour l'octroi d'un prêt à taux zéro.
Les fractions de crédit d'impôt déjà imputées doivent être reversées à hauteur de 400 €. Les
fractions restantes de crédit d'impôt, représentant 600 €, ne peuvent plus être utilisées et ne doivent donc plus être imputées par l'établissement de crédit dans le cadre de sa déclaration spéciale
mentionnée au n° 150 BOI-BIC-RICI-10-120-20.
Dans le cadre de la déclaration spéciale déposée au plus tard le 15 avril 2011, l'établissement
de crédit devra déduire 400 € sur ses droits à crédits d'impôt prêt à taux zéro de l'année et ne devra plus faire apparaître l'imputation des fractions restantes afférentes au prêt à taux zéro
litigieux. Ainsi, dans le cadre des déclarations spéciales déposées en 2012 et 2013, aucune fraction de crédit d'impôt relative au prêt à taux zéro non causé ne doit plus apparaître.
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Le crédit d'impôt constitue une créance imposable rattachée à hauteur d'un
cinquième à l'exercice au cours duquel l'établissement de crédit a versé des avances remboursables sans intérêt et par fractions égales sur les exercices suivants (cf.
n° 110 BOI-BIC-RICI-10-120-20). Lorsque l'établissement de crédit reverse spontanément le crédit d'impôt (indûment imputé ou restitué) au motif du non-respect des
conditions d'octroi du prêt à taux zéro, ce crédit d'impôt constitue une charge déductible des résultats de l'exercice au cours duquel l'établissement de crédit opère le reversement, à hauteur des
fractions imputées ou restituées.
En revanche, lorsque le reversement du crédit d'impôt est consécutif à une proposition de
rectification (cf. n° 80 et suivants), la créance de crédit d'impôt prêt à taux zéro ne sera pas admise en déduction du résultat imposable.
Exemple : L'établissement de crédit A a consenti un prêt à taux zéro en 2009 et
constate en 2012 que l'emprunteur était propriétaire de son habitation principale l'année précédant l'octroi du prêt à taux zéro. La banque A a ainsi imputé un cinquième du crédit d'impôt sur son
impôt sur les sociétés dû en 2010 au titre de l'exercice 2009 et un cinquième du crédit d'impôt sur son impôt sur les sociétés dû en 2011 au titre de l'exercice 2010. Ainsi, lors du reversement du
crédit d'impôt en 2012, l'établissement de crédit ne reversera que deux fractions du crédit d'impôt et n'a, corrélativement, été imposé qu'à hauteur de deux cinquième de la créance. Ainsi, au titre de
l'exercice 2012, la banque A pourra porter en charge une somme équivalente au reversement effectif à savoir deux cinquième du crédit d'impôt.
2. Reversement de l'avantage indûment perçu par l'emprunteur
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Par exception, l'État exige le remboursement de l'avantage indûment perçu par le bénéficiaire
lui-même - et non par l'établissement de crédit - lorsque les conditions relatives à la justification des ressources déclarées par le bénéficiaire de l'avance ne sont pas respectées par ce dernier.
Celui-ci ne peut excéder le montant du crédit d'impôt majoré de 25 %.
B. Arrêt d'imputation du crédit d'impôt « prêt à taux zéro »
1. Non-respect dans le temps des conditions relatives à l'affectation du logement et à ses caractéristiques
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Aux termes des dispositions du
2 du II de l'article 199 ter I du CGI,
lorsque les conditions relatives à l'affectation du logement et à ses caractéristiques mentionnées au I de l'article 244
quater J du CGI fixées pour l'octroi de l'avance remboursable ne sont plus respectées pendant la durée de
remboursement du prêt à taux zéro, les fractions de crédit d'impôt restant à imputer ne peuvent plus être utilisées par l'établissement de crédit. Corrélativement, les fractions imputées avant le
changement d'affectation sont acquises.
Conformément aux dispositions de
l'article 244 quater J du CGI et de
l'article R. 318-6 du code de la construction et de l'habitation, les conditions relatives à l'affectation
du logement sont définies comme l'affectation du logement acquis au moyen de l'avance remboursable sans intérêt à titre de résidence principale. Est considéré comme résidence principale au sens de
l'article R. 318-7 du code de la construction et de l'habitation, un logement occupé au moins huit mois
par an, sauf en cas d'obligation de déplacement liée à l'activité professionnelle, raison de santé ou cas de force majeure, par l'emprunteur et les personnes mentionnées au
deuxième alinéa de l'article R. 318-4 du
code de la construction et de
l'habitation.
Par ailleurs, les conditions relatives aux caractéristiques du logement mentionnées au
2 du II de l'article 199 ter I du CGI
s'entendent du respect des normes minimales de surface et d'habitabilité définies par
l'annexe du décret n° 2005-69
du 31 janvier 2005 publié au journal officiel du 1er février 2005.
L'arrêt d'utilisation des fractions de crédit d'impôt restant à imputer doit être déclaré sur
la déclaration spéciale mentionnée au n° 150 BOI-BIC-RICI-10-120-20 au titre de l'année au cours de laquelle il apparaît que les conditions relatives à
l'affectation du logement et à ses caractéristiques ne sont plus respectées. Les déclarations spéciales déposées ultérieurement ne doivent donc plus faire apparaître les fractions de crédit d'impôt
afférentes au prêt à taux zéro dont les conditions relatives à l'affectation du logement et à ses caractéristiques ne sont plus respectées.
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A titre de tolérance, il est admis que l'établissement de crédit conserve le bénéfice des
fractions de crédit d'impôt restant à imputer lorsque le prêt à taux zéro est partiellement déclassé dans la limite de 10 %, en cas d'affectation d'une partie du logement à un autre titre que celui de
résidence principale.
Exemple : Un prêt à taux zéro a été versé le 1er mai 2009 à Monsieur A par
l'établissement de crédit X. A l'occasion d'un contrôle diligenté à la fin de l'année 2013, il apparaît que Monsieur A a entièrement transformé son habitation principale acquise au moyen du prêt à
taux zéro en cabinet médical depuis le 1er juin 2012. Pour mémoire, la surface de cette habitation principale est de 160 m2. La condition de l'affectation du logement à titre de résidence principale
n'étant plus respectée, les fractions de crédit d'impôt restant à imputer doivent être annulées.
L'établissement de crédit X à déjà bénéficié de quatre fractions de crédit d'impôt à savoir :

- une fraction de crédit d'impôt imputée sur l'impôt sur les sociétés dû en 2010 ;
- une seconde fraction de crédit d'impôt imputée sur l'impôt sur les sociétés dû en 2011 ;
- une troisième fraction de crédit d'impôt imputée sur l'impôt sur les sociétés dû en 2012
ainsi qu'une quatrième fraction imputée sur l'impôt sur les sociétés dû en 2013.
La fraction de crédit d'impôt imputée sur l'impôt sur les sociétés dû en 2013 n'aurait pas dû
être utilisée puisque le logement n'était déjà plus affecté à usage de résidence principale depuis le 1er juin 2012 (la troisième fraction de crédit d'impôt reste acquise puisqu'elle a été utilisée
avant le 1er juin 2012). En conséquence, l'établissement de crédit X devra reverser la quatrième fraction de crédit d'impôt imputée à tort dès lors que le logement n'est plus affecté à l'usage
d'habitation principale. La dernière fraction de crédit d'impôt, quant à elle, ne peut plus être utilisée et doit donc être annulée.
Dans le cas où la transformation n'aurait porté que sur 15 m2 sur les 160 m2 que représente la
surface totale de l'habitation principale, le crédit d'impôt aurait pu continuer à être imputé par application de la tolérance de 10 % prévue au paragraphe n° 50.
2. Remboursement anticipé du prêt à taux zéro
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En vertu des dispositions du
III de l'article 199 ter I du CGI, en cas de
remboursement anticipé de l'avance remboursable intervenant pendant la durée d'imputation du crédit d'impôt, les fractions de crédit d'impôt restant à imputer ne peuvent plus être utilisées par
l'établissement de crédit. Ainsi, en principe, les remboursements anticipés intervenant avant utilisation de la fraction de crédit d'impôt considérée, c'est-à-dire avant son imputation dans le cadre
de la déclaration spéciale, entraînent la perte de cette fraction de crédit d'impôt non utilisée à la date du remboursement anticipé.
Toutefois, par mesure de tolérance et dès lors que la SGFGAS calcule le montant des droits à
crédit d'impôt dans le cadre d'une attestation délivrée à l'établissement de crédit au plus tard le 31 mars de l'année, la date butoir du dernier jour ouvré du mois de mars est retenue pour déterminer
si la fraction de crédit d'impôt considérée a ou non déjà été utilisée à la date du remboursement anticipé.
Exemple : L'établissement de crédit A a débloqué le prêt à taux
zéro de Monsieur Durand le 1er mai 2008 et bénéficie à ce titre d'un crédit d'impôt égal à 1.200 €. Le 15 février 2011, Monsieur Durand rembourse son prêt à taux zéro par anticipation. Les fractions
de crédit d'impôt restant à imputer ne peuvent plus être utilisées.
L'établissement de crédit A a imputé un cinquième du crédit d'impôt sur son impôt
sur les sociétés dû au titre de 2008 soit 240 €. Une seconde fraction du crédit d'impôt est imputée sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de 2009 soit 240 €. La troisième fraction de crédit d'impôt
doit être imputée sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de 2010. Le remboursement anticipé étant intervenu avant l'utilisation de la troisième fraction de crédit d'impôt, c'est à dire avant le
dépôt de la déclaration spéciale, la troisième fraction de crédit d'impôt ne peut être utilisée. De même, les quatrième et cinquième fractions de crédit d'impôt restant à imputer ne peuvent plus être
utilisées. L'établissement de crédit A ne peut donc plus bénéficier du crédit d'impôt à hauteur des trois fractions de crédit d'impôt non encore utilisées soit à hauteur de 720 €.
Exemple : L'établissement de crédit B débloque le prêt à taux zéro de Madame
Dupont le 1er octobre 2009. Madame Dupont rembourse par anticipation son prêt le 10 avril 2013. L'établissement de crédit B a imputé trois fractions de crédit d'impôt à la date du remboursement
anticipé. La première fraction a été imputée sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de 2009, la seconde fraction de crédit d'impôt a été imputée sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de 2010, la
troisième fraction de crédit d'impôt a été utilisée pour le paiement de l'impôt sur les sociétés dû au titre de 2011.
En principe, la quatrième fraction de crédit d'impôt n'ayant pas encore été utilisée à la date du
remboursement anticipé, celle-ci ne devrait plus pouvoir être utilisée. Toutefois, le remboursement anticipé intervenant après le dernier jour ouvré du mois de mars (soit au cas présent le 10 avril
2013), la fraction de crédit d'impôt imputable au titre de 2013 pourra être utilisée. Ainsi, la banque B pourra imputer la quatrième fraction de crédit d'impôt sur son impôt sur les sociétés dû au
titre de 2012. En revanche, la cinquième fraction de crédit d'impôt est annulée et ne peut plus être utilisée.
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L'arrêt d'utilisation des fractions de crédit d'impôt restant à imputer doit être déclaré sur
la déclaration spéciale mentionnée au n°150 BOI-BIC-RICI-10-120-20 déposée au titre de l'année au cours de laquelle le prêt à taux zéro a été remboursé par
anticipation par l'emprunteur. Les déclarations spéciales déposées ultérieurement ne doivent donc plus faire apparaître les fractions de crédit d'impôt afférentes aux prêts à taux zéro ayant fait
l'objet d'un remboursement anticipé.
Le remboursement anticipé du prêt à taux zéro doit être considéré comme intervenu à la date de
virement ou de dépôt ou de réception du chèque adressé par l'emprunteur à la banque.
A titre de tolérance, il est admis que l'établissement de crédit conserve le bénéfice des
fractions de crédit d'impôt restant à imputer lorsque le remboursement anticipé du prêt à taux zéro par l'emprunteur est partiel et porte sur un montant représentant moins de 50 % du montant total du
prêt à taux zéro. L'établissement de crédit doit donc déclarer à la SGFGAS les remboursements anticipés lorsque ceux-ci portent sur un montant représentant au moins 50 % du montant total du prêt à
taux zéro. 
II. Modalités de contrôle du crédit d'impôt « prêt a taux zéro »
A. Contrôle du crédit d'impôt « prêt à taux zéro »
80
Le droit de contrôle de l'administration fiscale s'exerce dans les conditions de droit commun
prévues aux articles L. 10 et suivants du
LPF.
Par ailleurs, en vertu des dispositions de
l'article R. 318-21 du code de la construction et de l'habitation, les contrôles des prêts à taux zéro et
des crédits d'impôt afférents à ces prêts peuvent être confiés à la SGFGAS et doivent être effectués par des agents commissionnés à cet effet par les ministres chargés du logement et de l'économie et
des finances. Les modalités de mise en œuvre du contrôle exercé par la SGFGAS sont définies par la convention signée entre la SGFGAS et les établissements de crédit. Ce droit de contrôle octroyé à la
SGFGAS ne prive pas l'administration fiscale de son propre droit de contrôle.
Les résultats de ces contrôles sont portés à la connaissance de l'établissement de crédit et
communiqués à l'administration fiscale, celle-ci étant seule compétente pour notifier les redressements
(article L.
57 du LPF et article
L. 76 du LPF). A l'issue de la procédure de contrôle définie par la convention signée entre la SGFGAS et les
établissements de crédit, la SGFGAS fait parvenir, dans les meilleurs délais, au service de la Direction générale des finances publiques chargé des grandes entreprises ou à la Direction  des finances
publiques compétente un document faisant apparaître la période concernée par le contrôle, les constatations effectuées et les motivations des déqualifications des prêts à taux zéro au regard de la
réglementation y afférente, les avis prononcés par la Direction du Trésor, le ministère de l'écologie, du développement durable, des transports et du logement ou les consultations effectuées auprès de
cette administration ainsi que le montant de la reprise de crédit d'impôt en résultant. Ce document fait apparaître, d'une part, les fractions de crédit d'impôt déjà imputées par l'établissement de
crédit et devant être reprises et, d'autre part, les fractions de crédit d'impôt restant à imputer.
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L'administration fiscale adressera ainsi à l'entreprise concernée une proposition de
rectification, étant observé que lorsque la SGFGAS aura effectué un contrôle, le simple renvoi à la notification des résultats de cette vérification ne pourra être regardé comme une motivation
suffisante des rectifications notifiées par l'administration fiscale. Les éléments communiqués par ledit organisme devront donc figurer en clair dans le corps de la proposition de rectification. La
proposition de rectification doit distinguer les fractions de crédit d'impôt déjà imputées indûment par l'établissement de crédit qui sont reprises et les fractions de crédit non encore imputées qui
doivent être annulées. S'agissant des fractions de crédit d'impôt non encore imputées, aucune conséquence autre qu'une annulation formelle des fractions restant à imputer ne pourra être tirée dans la
proposition de rectification. En effet, s'agissant de fractions non encore utilisées par l'établissement de crédit, celles-ci ne peuvent être redressées mais seulement annulées.
Pour être effectivement annulées, les fractions de crédit d'impôt non encore imputées doivent
être annulées par la SGFGAS dans le cadre de l'imprimé n°
2078-C-SD.
A ce titre, une copie de la proposition de rectification faisant apparaître de manière distincte les fractions de crédit d'impôt restant à imputer et celles devant être annulées est transmise par le
service de la Direction générale des finances publiques chargé des grandes entreprises ou par la Direction  des finances publiques compétente à la SGFGAS au moment de l'édition de l'avis de mise en
recouvrement.
En cas de contestation des reprises de crédit d'impôt opérées par l'administration fiscale, le
service de la Direction générale des finances publiques chargé des grandes entreprises ou la Direction  des finances publiques compétente peut saisir la SGFGAS pour avis ou communication de pièces
issues du contrôle effectué par cet organisme quel que soit le stade de la procédure.
B. Prescription
100
Le délai de reprise de l'administration fiscale s'exerce, conformément aux dispositions de
l'article L. 169 du LPF, jusqu'au terme de la troisième année suivant celle au titre de laquelle le crédit d'impôt a été
imputé ou restitué.
Exemple : Pour un crédit d'impôt prêt à taux zéro calculé au titre de l'année
2008, et dont la dernière fraction est imputée sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de 2012, le droit de reprise de l'administration fiscale pourra s'exercer jusqu'au 31 décembre 2015.
La proposition de rectification adressée par l'administration fiscale a donc pour effet
d'interrompre cette prescription dans la limite des redressements mentionnés, et de faire courir un nouveau délai de prescription. Tel n'est pas le cas de la lettre adressée par la SGFGAS informant
l'établissement de crédit des conclusions du contrôle, qui n'a pas valeur de proposition de rectification.