IS - Champ d'application et territorialité - Collectivités exclues du fait d'une option pour le régime des sociétés de personnes - SARL à caractère familial
Référence : BOI-IS-CHAMP-20-20-10 (en vigueur depuis le 2018-07-04)

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Des dispositions spéciales ont été prises par le législateur en vue de favoriser le
développement des sociétés de famille, entreprises dépendant généralement du secteur de la petite et moyenne entreprise, par l'adoption facultative d'un régime fiscal mieux adapté à leur structure.

C'est ainsi que les entreprises familiales exploitées sous la forme de sociétés à responsabilité
limitée sont autorisées à sortir du champ d'application de l'impôt sur les sociétés au moyen d'une option pour le régime des sociétés de personnes.
10
L'article 239 bis AA
du code général des impôts (CGI) autorise les entreprises familiales exploitées sous la forme de SARL à sortir du champ d'application de l'impôt sur les sociétés au moyen d'une option pour le
régime des sociétés de personnes.
Les modalités d'application de ce dispositif sont définies de
l'article 46 terdecies A de l'annexe III au CGI à
l'article 46 terdecies D de l'annexe III au CGI.
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Conformément aux dispositions de
l'article 239 bis AA du CGI, les SARL exerçant une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole et formées
uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et sœurs, ainsi que les conjoints et les partenaires liés par un pacte civil de solidarité défini à
l'article 515-1 du code civil, peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes mentionné à
l'article 8 du CGI. L'option ne peut être exercée qu'avec l'accord de tous les associés. Elle cesse de produire ses effets dès
que des personnes autres que celles prévues dans le présent article deviennent associées.
I. Sociétés autorisées à opter
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ll s'agit des SARL formées entre membres d'une même famille et exerçant une activité
industrielle, commerciale, artisanale ou agricole.
L'option des SARL de famille pour le régime des sociétés de personnes a pour objet d'offrir aux
petites et moyennes entreprises familiales un statut fiscal qui peut être mieux adapté à leur structure. Pour cette raison, elle est réservée à des sociétés dont les associés, étroitement liés sur le
plan juridique, possèdent des droits identiques sous réserve des pouvoirs des gérants. Or, il n'en est pas de même, par exemple, dans les sociétés en commandite simple qui sont composées de deux
catégories d'associés titulaires de droits et obligations différents en ce qui concerne notamment la gestion de l'entreprise et leur responsabilité. Il n'est donc pas possible d'autoriser les sociétés
en commandite simple à opter pour le régime des sociétés de personnes
(RM
Mestre n° 28266, JO AN du 28 septembre 1987, p. 5402).
40
L'option peut être exercée par les sociétés constituées sous la forme de SARL et par les SARL
issues de la transformation d'une société d'un autre type. Les sociétés nouvelles sont admises à opter comme les sociétés préexistantes. Ainsi, par exemple, la transformation d'une société en
commandite simple en SARL et l'option pour le régime fiscal des sociétés de personnes peuvent prendre effet à la même date si les nouveaux statuts fixent celle-ci au premier jour de l'exercice suivant
la date de l'assemblée extraordinaire au cours de laquelle ils ont été modifiés.
A. Notion de SARL de famille
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L'article
239 bis AA du CGI prévoit que l'option peut être exercée par les sociétés formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et sœurs ainsi que les conjoints et les
partenaires liés par un pacte civil de solidarité défini à l'article 515-1 du code civil.
La société peut comprendre soit des parents en ligne directe, soit des frères et sœurs, soit
des conjoints ou simultanément des membres de l'un et l'autre de ces groupes.
Mais chacun des associés doit être directement uni aux autres soit par des liens de parenté
directe ou collatérale jusqu'au deuxième degré, soit par un lien matrimonial.
Ainsi, répondent, par exemple, aux conditions requises les SARL formées :

- entre époux ;


- entre un père et un ou plusieurs enfants ;


- entre un père, ses enfants et leurs conjoints ;


- entre deux frères ou sœurs et leurs conjoints ;


- entre un grand-père et plusieurs petits-enfants, à condition que ceux-ci soient des frères
et sœurs ;

- entre un beau-père et son gendre
(RM
Malassagne n° 3959, JO Sénat du 23 juin 1982, p. 3070).
60
- entre deux époux et l'enfant du premier lit de l'un des époux
(RM Dumoulin n° 31500, JO AN du 27 septembre 1999, p. 5606).
70
En revanche, ne satisfont pas aux exigences du texte les sociétés réunissant :

- des frères et le fils de l'un d'eux ;

- deux beaux-frères (RM Boucheron
n° 65793, JO AN du 26 août 1985, p. 3937).
80
- des concubins et leurs enfants communs dès lors que le concubinage, à l'inverse du mariage, n'est
pas doté d'un statut juridique et patrimonial
(RM
Leclerc, JO Sénat du 23 septembre 1999, p. 3156).
90
Le collège des associés doit être composé comme indiqué ci-dessus à la date de l'option. Sous
réserve de la mesure de tempérament prévue au I § 10 à 30 du BOI-IS-CHAMP-20-20-40, l'arrivée d'une personne non parente fait entrer la société dans
le champ d'application de l'impôt sur les sociétés.
B. Activités concernées
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L'article
239 bis AA du CGI prévoit que l'option peut être formulée par les SARL de famille exerçant une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole.
Le champ d'application du régime spécial recouvre donc les SARL qui se livrent à une
exploitation ou à des activités visées à l'article 34 du CGI et à
l'article 35 du CGI.
110
La location meublée est une activité commerciale par nature et entre dans le champ
d'application de l'article 34 du CGI. Les SARL de famille
qui exercent une telle activité sont donc éligibles au régime spécial. La qualité éventuelle de loueur professionnel s'apprécie au niveau de chaque membre de la SARL de famille.
120
Pour ce qui est de l'activité agricole,
l'article 63 du CGI définit les produits retirés d'une telle activité comme étant ceux provenant de l'exploitation de biens
ruraux. Sont donc visées les activités relevant de la culture et de l'élevage.
Pour l'appréciation de la nature de l'activité agricole, il convient de se reporter au
BOI-BA-CHAMP .
130
Concernant les SARL exerçant plusieurs activités éligibles, deux situations sont à
distinguer :
- la société exerce à titre principal une activité commerciale et à titre accessoire une
activité agricole. Dans cette situation, il y a lieu d'appliquer les dispositions de l'article 155 du CGI qui prévoient la
possibilité pour une entreprise industrielle ou commerciale qui étend son activité à des opérations dont les résultats entrent dans la catégorie des bénéfices agricoles de tenir compte de ces
résultats pour la détermination des bénéfices industriels et commerciaux. Les résultats imposables de l'ensemble des activités exercées sont déterminés suivant les règles propres aux bénéfices
industriels et commerciaux. Toutefois, l'article 155 du CGI ne trouve à s'appliquer que lorsque les opérations agricoles peuvent être considérées comme une simple extension de l'activité industrielle
ou commerciale. En revanche, les dispositions de cet article sont inopérantes lorsque les activités de nature agricole sont indépendantes de l'activité commerciale exercée concurremment ou ne peuvent
être considérées comme son prolongement.
- la société exerce à titre principal une activité agricole et à titre accessoire une activité
commerciale. Les revenus tirés d'activités commerciales accessoires réalisées par la société agricole soumise à un régime réel d'imposition peuvent, en application des dispositions de
l'article 75 du CGI, être pris en compte pour la détermination du bénéfice agricole lorsque, au titre des trois années civiles
précédant la date d'ouverture de l'exercice, la moyenne annuelle des recettes accessoires commerciales (et non commerciales) de ces trois années n'excède ni 50 % de la moyenne annuelle des recettes
tirées de l'activité agricole au titre desdites années, ni 100 000 €. Ces montants s'apprécient remboursements de frais inclus et taxes comprises.
Lorsque les résultats à répartir proviennent de l'exercice de plusieurs activités relevant de
catégories distinctes pour l'assiette de l'impôt sur le revenu :
- la connaissance des résultats propres à chacune de ces activités suppose que soit recherchée
la quote-part d'actif affectée à chacune de ces activités et que soient établis des comptes de liaison interne susceptibles de permettre la ventilation des charges et des produits se rapportant à
chacun des secteurs d'activité concernés ;
- les gérants doivent calculer la part revenant à chacun des associés dans les différentes
catégories de revenus imposables.
Sur ce point, il convient de se reporter au
BOI-BIC-DECLA-30-10-10-10.
Les résultats déterminés dans les conditions précitées sont imposés, conformément aux
dispositions de l'article 8 du CGI, au niveau de chaque associé pour la part des bénéfices sociaux correspondant à ses droits
dans la société.
140
Les professions libérales et les activités relevant de la catégorie des bénéfices non
commerciaux au sens de l'article 92 du CGI sont en revanche exclues.
Conformément à l'article
239 bis AA du CGI, seules les entreprises familiales exploitées sous la forme de sociétés à responsabilité limitée dont l'activité est industrielle, commerciale, artisanale ou agricole peuvent
opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes prévu à l'article 8 du CGI. Sont exclues de ce régime les sociétés exerçant
une activité civile autre qu'agricole. S'agissant des entreprises familiales ayant une activité de prestations de services, elles peuvent bénéficier du régime dans la mesure où leur activité est
industrielle, commerciale, artisanale ou agricole. La nature civile des activités libérales notamment entraîne leur exclusion du régime optionnel. La loi n° 96-314 du 12 avril 1996 portant diverses
dispositions d'ordre économique et financier a ouvert le régime aux activités agricoles afin de faciliter l'exercice conjoint d'activités agricoles et commerciales. Ce motif ne peut être invoqué pour
les activités libérales dès lors que la loi n° 90-1258 du 31 décembre 1990 relative à l'exercice sous forme de sociétés des professions libérales soumises à un statut législatif ou réglementaire ou
dont le titre est protégé et aux sociétés de participations financières de professions libérales a permis aux membres des professions libérales d'exercer leur activité sous la forme de sociétés de
capitaux, les sociétés d'exercice libéral. De plus, l'option des sociétés d'exercice libéral à responsabilité limitée pour le régime des sociétés de personnes serait source d'une grande complexité. En
effet, le résultat imposable au nom des associés devrait être déterminé selon les règles applicables aux bénéfices non commerciaux à partir du résultat comptable de la société établi suivant les
règles commerciales. Cette divergence des règles d'assiette obligerait à de nombreuses corrections et poserait de grandes difficultés d'application. L'élargissement de l'option pour le régime fiscal
des sociétés de personnes aux activités libérales ne paraît donc pas opportun compte tenu de la complexité qui en découlerait et de l'absence de motifs analogues à ceux qui ont prévalu lors de
l'extension du régime aux activités agricoles (RM Jeanjean n° 38112, JO AN du 15 mars 2005 p. 2735).
150
L'article 239 bis AA du
CGI autorise les entreprises familiales exploitées sous la forme de sociétés à responsabilité limitée à opter pour le régime des sociétés de personnes. Ce même article prévoit que l'option ne peut
être formulée que par les SARL de famille exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale. La loi n° 90-1258 du 31 décembre 1990 qui autorise l'exercice des professions libérales sous
forme de société, n'a pas créé une nouvelle forme juridique mais a permis à ces professions d'exercer leur activité dans le cadre sociétaire. La législation applicable aux sociétés commerciales
prévues par la loi n° 66-537 du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales a seulement été adaptée pour tenir compte des particularités de l'activité libérale. Dès lors, les pharmaciens dont
l'activité est commerciale et peut être exercée dans le cadre des sociétés d'exercice libéral en application du décret n° 92-909 du 28 août 1992, peuvent formuler l'option prévue à l'article 239 bis
AA du CGI, sous réserve que toutes les conditions prévues à cet article soient respectées et notamment que les intéressés exercent leur activité sous forme de société d'exercice libéral à
responsabilité limitée (Selarl), à l'exclusion des sociétés d'exercice libéral à forme anonyme (Selafa) et des sociétés d'exercice libéral en commandite par action (Selca). Cette possibilité d'opter
pour le régime des sociétés de personnes ne peut pas être étendue aux associés de Selarl qui exercent une activité considérée comme libérale sur le plan fiscal
(RM
Fosset, n° 04224, JO Sénat du 19 mai 1994, p. 1222).
160
Quant aux SARL soumises à l'impôt sur les sociétés en raison de leur forme et non de leur
activité (SARL exerçant une activité civile, consistant par exemple à donner en location des immeubles nus, libérale ou agricole), elles ne peuvent exercer l'option.
II. Modalités de l'option pour le régime des sociétés de personnes
A. Règles générales
170
L'option pour le régime des sociétés de personnes doit être signée par tous les associés.
Cette option comporte l'indication de la raison sociale, du lieu du siège et, s'il est différent, du principal établissement. Elle mentionne également la répartition du capital, les nom, prénoms,
adresse et lien de parenté des associés. Elle est adressée au service des impôts du lieu d'imposition de l'entreprise avant la date d'ouverture de l'exercice auquel elle s'applique pour la première
fois.
Bien entendu, les options formulées produisent effet tant qu'elles n'ont pas été révoquées.
Les entreprises ne sont donc pas tenues de renouveler leur option, à la fin de chaque exercice au titre de l'exercice suivant.
Enfin, l'option pour le régime des sociétés de personnes peut être révoquée
(BOI-IS-CHAMP-20-20-40 au IV § 60 et suivants).
B. Sociétés nouvelles
180
Pour les sociétés nouvelles, par exception à la règle selon laquelle l'option doit être
notifiée avant l'ouverture du premier exercice au titre duquel le régime des sociétés de personnes s'applique,
l'article 46 terdecies B de l'annexe III au CGI prévoit que l'option produit immédiatement effet en matière
d'imposition des bénéfices et des droits d'enregistrement si elle est formulée dans l'acte constatant la création.
Cet effet immédiat s'applique également aux sociétés déjà soumises au régime fiscal des
sociétés de personnes qui se transforment, sans création d'une personne morale nouvelle, en SARL de famille ainsi qu'aux SARL dont l'associé unique cède des parts à un ou plusieurs membres de sa
famille répondant aux conditions de parenté prévues à l'article 239 bis AA du CGI.
Il en est de même en cas de transformation d'une société civile agricole, quelle que soit sa
forme (EARL, SCA, GAEC, etc.) en SARL de famille.
Ainsi, les conséquences de la cessation d'entreprise liées à un changement de régime fiscal
sont évitées.
L'option doit être formulée dans l'acte qui constate soit la création soit la transformation
de la société, soit la cession de parts par l'associé unique.
Cet acte doit également préciser les liens de parenté entre les associés et une copie doit en
être adressée au service des impôts auprès duquel la déclaration de résultat doit être souscrite. La copie de l'acte est transmise dans le même délai que celui prévu pour son enregistrement,
c'est-à-dire dans le délai d'un mois à compter de sa date.
III. Conséquences du changement de régime fiscal
190
Conformément aux dispositions du 2 de
l'article 221 du CGI, les conséquences fiscales de la cessation d'entreprise sont applicables lorsqu'une société ou un
organisme change totalement ou partiellement de régime fiscal : il en est ainsi lorsque les sociétés mentionnées à l'article
239 bis AA du CGI cessent d'être soumises à l'impôt sur les sociétés au taux de droit commun, par option pour le régime des sociétés de personnes.
A. Champ d'application de l'imposition
200
Sous réserve des dispositions de
l'article 221 bis du CGI, le 2 de l'article 221 du
CGI rend immédiatement imposable la société et ses membres à raison :
- des bénéfices d'exploitation non encore taxés ;
- des bénéfices en sursis d'imposition ;
- des plus-values latentes incluses dans l'actif social.
1. Bénéfices non encore taxés
210
Ces résultats s'entendent de ceux réalisés depuis la fin de la dernière période d'imposition
effective.
2. Bénéfices en sursis d'imposition
220
Ils comprennent les provisions constituées en franchise d'impôt ainsi que les plus-values dont
l'imposition avait été différée.
D'une manière générale, ces bénéfices en sursis d'imposition doivent être rapportés au
bénéfice d'exploitation et imposés dans les conditions de droit commun. Toutefois, les provisions pour dépréciation des titres du portefeuille sont ajoutées aux plus-values à long terme de la période
d'imposition, si les titres en cause demeurent dans le champ d'application du régime des plus-values à long terme.
3. Plus-values latentes de l'actif social
230
Les plus-values incluses dans l'actif social et résultant de la différence entre la valeur
réelle des éléments compris dans cet actif et leur valeur comptable, sont passibles de l'impôt selon le régime fiscal défini aux
articles 39 duodecies et suivants du CGI.
4. Atténuation prévue à l'article 221 bis du CGI
240
Il résulte des dispositions de
l'article 221 bis du CGI qu'en l'absence de création d'une personne morale nouvelle, lorsqu'une société cesse totalement ou
partiellement d'être soumise à l'impôt sur les sociétés au taux normal, les bénéfices en sursis d'imposition, les plus-values latentes incluses dans l'actif social et les profits non encore imposés
sur les stocks ne font pas l'objet d'une imposition immédiate lorsque les deux conditions suivantes sont remplies :
- aucune modification ne doit être apportée aux écritures comptables. En particulier, aucune
augmentation ne doit être apportée à la valeur comptable des divers éléments formant l'actif de la société et les postes correspondant à des provisions ou bénéfices en sursis d'imposition doivent être
repris sans changement ;
- l'imposition des bénéfices, plus-values et profits doit demeurer possible sous le nouveau
régime fiscal applicable.
B. Sort des déficits et des moins-values nettes à long terme
250
Les déficits, y compris pour leur fraction correspondant à des amortissements réputés différés
en période déficitaire, et les moins-values nettes à long terme encore reportables et non imputés sur le dernier résultat soumis à l'impôt sur les sociétés ne peuvent plus être reportés. Ils tombent
donc en non-valeur.
C. Conséquences au regard de la distribution
260
En vertu de l'article
111 bis du CGI, lorsqu'une personne morale soumise à l'impôt sur les sociétés cesse d'y être assujettie, ses bénéfices et réserves, capitalisés ou non, sont réputés distribués aux associés en
proportion de leurs droits.
270
L'assiette de la distribution est constituée par :
- toutes les sommes qui, en fin de société, n'auraient pas le caractère d'apports réels
remboursables en franchise, (bénéfices ou plus-values du dernier exercice dont les résultats sont soumis à l'impôt sur les sociétés, réserves provenant des bénéfices des exercices antérieurs, libérées
en principe de l'impôt sur les sociétés, qu'elles aient été ou non virées au capital) ;
- diminuées du report à nouveau déficitaire figurant au bilan.
280
Toutefois si la société bénéficie de l'atténuation conditionnelle mentionnée à
l'article 221 bis du CGI, les plus-values latentes comprises dans l'actif social et les bénéfices en sursis d'imposition ne
sont pas inclus dans la base taxable.
D. Application du régime fiscal des sociétés de personnes
290
L'option a pour effet de placer la société optant sous le régime des sociétés de personnes,
les associés étant dès lors imposés comme prévu à l'article 8 du CGI.
1. Principales conséquences de l'imposition selon le régime des sociétés de personnes
300
Il est rappelé que, conformément aux dispositions de
l'article 60 du CGl, le bénéfice des sociétés de personnes est déterminé dans les conditions prévues pour les exploitants
individuels.
Les principes généraux régissant les sociétés de personnes sont exposés au
BOI-BIC-CHAMP-70-20.
Il est précisé que l'option entraîne :
- la possibilité d'adhérer à un centre de gestion agréé et de bénéficier des avantages
accordés aux adhérents lorsque les conditions prévues à l'égard des sociétés de personnes sont remplies (BOI-DJC-OA) ;
- l'imposition des plus-values réalisées par les entreprises dont le chiffre d'affaires est
inférieur aux limites posées par l'article 151 septies du CGI, à l'exception, toutefois, des plus-values acquises à la
date d'effet de l'option. En effet, une telle exonération conférerait à l'option un caractère rétroactif. Dès lors, les plus-values réalisées par une SARL ayant opté doivent être imposées, dans la
mesure où elles étaient acquises avant la date de l'option, dans les conditions prévues aux articles 39 duodecies et
suivants du CGI ;
- l'imposition personnelle des associés à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices
sociaux correspondant à leurs droits dans la société, les déficits subis dans le cadre social étant imputables sur le revenu global.
310
Concernant la déduction des charges sociales des associés minoritaires :
Le ministre des Affaires sociales et de la Solidarité nationale a précisé qu'en vertu de l'article
52 de la loi de finances pour 1981 les associés gérants non majoritaires de SARL à caractère familial ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes sont assujettis au régime général de la
sécurité sociale (cf. réponse aux questions n°s 8960 et 10316 publiée au JO, déb. AN du 4 octobre 1982, p. 3901). Du point de vue fiscal, le bénéfice à répartir entre les associés doit être calculé
après déduction des cotisations patronales et des rémunérations des gérants, ces dernières avant précompte au titre des cotisations ouvrières. Outre leur part de bénéfice, les gérants doivent
également soumettre leurs rémunérations, nettes de cotisations ouvrières, à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux
(RM
Barrot n° 20797, JO AN du 6 juin 1983, p. 2513).
2. Parts détenues dans des SARL de famille ayant opté
320
L'article
151 nonies du CGl prévoit que les personnes exerçant leur activité professionnelle dans le cadre d'une société de personnes peuvent considérer leurs parts comme des éléments d'actif affectés à
l'exercice de la profession. Il s'ensuit que les associés des sociétés de personnes peuvent imputer sur la part des bénéfices sociaux imposables à leur nom les dépenses exposées pour l'acquisition de
leurs droits sociaux et notamment les frais et intérêts des emprunts contractés à cet effet. Corrélativement, ils sont imposables selon les règles prévues pour les plus-values professionnelles sur les
profits réalisés à l'occasion de la cession des parts qu'ils détiennent, mais, en revanche, les dispositions de l'article
150-0 A du CGI cessent de leur être applicables. Les dispositions de l'article 151 nonies du CGI sont applicables aux associés des SARL de famille qui optent pour le régime des sociétés de
personnes.
Par ailleurs, le I de
l'article 151 nonies du CGI dispose que lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une
société dont les bénéfices sont, en application de l'article 8 du CGI et de
l'article 8 ter du CGI, soumis à son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des
bénéfices industriels ou commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la société sont considérés, notamment pour l'application de
l'article 38 du CGI, de l'article 72 du CGI et de
l'article 93 du CGI, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession. Il en résulte que ce contribuable peut
imputer sur la part des bénéfices sociaux imposable à son nom les charges qu'il supporte personnellement pour l'acquisition ou la conservation de son revenu professionnel et notamment, les frais et
les intérêts des emprunts contractés pour l'acquisition de ses droits sociaux. L'exercice de l'option prévue à l'article 239 bis AA du CGI ayant pour effet de placer les sociétés concernées sous le
régime des sociétés de personnes, les dispositions de l'article 151 nonies du CGI sont dès lors applicables aux associés des SARL de famille qui ont ainsi opté, sous réserve du respect des conditions
posées par cet article. Bien entendu, ces dernières dispositions ne concernent pas les associés qui n'exercent pas leur activité professionnelle dans la société
(RM
Fosset, n° 04224, JO Sénat du 19 mai 1994, p. 1222).