IS - Régime fiscal des groupes de sociétés - Détermination du résultat d'ensemble et de la plusou moins-value d'ensemble - Retraitements nécessaires à la détermination du résultat et de la plus ou moins-value d'ensemble - Cessions d'immobilisations intra-groupe et suppléments d'amortissements - Cas général
Référence : BOI-IS-GPE-20-20-50-10 (en vigueur depuis le 2020-04-15)

I. Champ d'application
A. Immobilisations visées
1
Il s'agit des éléments de l'actif immobilisé amortissables et non amortissables.
Toutefois, les biens mentionnés au 4 de
l'article 39 du code général des impôts (CGI) sont expressément exclus du dispositif de neutralisation prévu à
l'article 223 F du CGI. Il s'agit des biens suivants :
- immobilisations affectées à l'exercice non professionnel de la pêche ou à l'exercice de la
chasse ;
- résidences de plaisance ou d'agrément autres que les demeures historiques classées, inscrites
à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques ;
- yachts, bateaux de plaisance à voile ou à moteur ;
- voitures particulières dont le prix d'acquisition excède le plafond de déductibilité des
amortissements.
Les plus-values ou moins-values afférentes aux cessions de ces immobilisations entre sociétés du
groupe demeurent donc normalement imposables.
Par ailleurs, il est précisé que les plus-values réalisées lors de la cession de bateaux de
navigation intérieure affectés au transport de marchandises, lorsque cette cession intervient entre deux sociétés appartenant à un même groupe fiscal au sens de
l'article 223 A du CGI, sont expressément exclues du dispositif d'exonération prévu par
l'article 238 sexdecies du CGI (BOI-BIC-PVMV-40-10-90 au I-B
§ 110).
B. Définition de la plus-value ou moins-value
1. Cas général
10
La première phrase de
l'article 223 F du CGI précise que la plus ou moins-value de cession entre sociétés du groupe d'éléments de l'actif
immobilisé, qui n'est pas retenue pour la détermination du résultat d'ensemble, est celle acquise ou subie depuis l'inscription du bien au bilan de la société du groupe qui a effectué la première
cession à une autre société du groupe.
La société qui a effectué la première cession citée à la phrase précédente est celle qui
détient le bien au moment de son entrée dans le groupe ou qui, après son entrée dans le groupe, crée ce bien ou l'acquiert d'une entreprise qui ne fait pas partie du groupe.
Cette règle a notamment pour conséquence d'exclure du montant de la plus-value ou de la
moins-value qui n'est pas retenue en application de l'article 223 F du CGI, les plus ou moins-values en sursis d'imposition à la suite d'apports de biens non amortissables placés sous le régime de
l'article 210 A du CGI transmis par une société non membre du groupe.
20
Pour la détermination de cette plus-value ou moins-value, la valeur d'origine du bien dans les
écritures de la société cédante correspond selon le cas :
- au prix d'achat, ou au prix de revient si le bien a été créé par la société ;
- à la valeur d'apport si le bien a été acquis à l'occasion d'une fusion ou opération
assimilée ;
- à la valeur d'échange si le bien a été reçu en échange d'un autre bien.
Par suite, les reports d'imposition des plus-values réalisées lors de cessions (vente, apport,
échange, etc.) antérieures des mêmes biens cessent de s'appliquer lors de la première cession entre deux sociétés du groupe.
En cas de cessions successives du même bien à l'intérieur du groupe, les plus-values ou
moins-values ultérieures réalisées par chaque société sont calculées par rapport à la valeur du bien lors de la précédente cession.
Il est précisé que la cession entre sociétés du groupe s'entend de toute opération de
transfert d'éléments de l'actif immobilisé qui n'est pas placé sous le régime prévu à  l'article 210 A du CGI (vente, échange, partage).
30
Exemple : En N, une société X membre d'un groupe a reçu en apport d'une société
A (non membre de ce groupe) un bien non amortissable d'une valeur de 10 000 euros. Cet apport a été placé sous le régime de l'article 210 A du CGI. La valeur d'origine du bien chez A était de 1 000
euros (la plus-value placée en sursis d'imposition en application de l'article 210 A du CGI est donc de 10 000 - 1 000, soit 9 000 euros).
La société X cède en N+3 le bien apporté par A à une société Y qui appartient au même groupe,
pour un montant de 12 000 euros. Elle dégage ainsi une plus-value imposable de 11 000 euros (12 000 - 1 000) comprise dans son résultat de l'exercice de N+3.
En application de l'article 223 F du CGI et de
l'article 46 quater-0 ZH de l'annexe III au CGI, pour la détermination du résultat d'ensemble de
l'exercice N+3 la société mère déduit 2 000 euros (12 000 - 10 000), correspondant à la plus-value acquise depuis la date d'inscription du bien au bilan de la société X membre du groupe.
2. Cas des titres dont les produits ont été neutralisés
40
Lorsque des titres n'ont pas été conservés pendant un délai de deux ans, leur prix de revient
est diminué, pour la détermination de la plus ou moins-value de cession, du montant des produits de participation y afférents, dont le montant a été retranché du résultat d'ensemble en application du
deuxième alinéa de l'article 223 B du CGI.
Par ailleurs, lorsque les titres de sociétés de gestion de portefeuille mentionnés à la
première phrase du deuxième alinéa du a ter du I de l'article 219 du CGI
(II-B § 60 du BOI-IS-BASE-20-20-10-10) sont conservés pendant au moins deux ans, leur prix de revient est diminué, pour la détermination de
la moins-value de cession, du montant des produits de participation y afférents, dont le montant a été retranché du résultat d'ensemble (en application du deuxième alinéa de l'article 223 B du CGI) au
cours de l'exercice au titre duquel cette moins-value a été constatée et des cinq exercices précédents.
C. Notion de cession hors du groupe des biens et de sortie du groupe des sociétés
50
En application du deuxième alinéa de
l'article 223 F du CGI, le report d'imposition prévu à cet article cesse si le bien est cédé hors du groupe ou si l'une des
sociétés cédante ou propriétaire du bien sort du groupe.
La cession hors du groupe d'une immobilisation s'entend de toute opération ou tout événement
qui a pour conséquence de faire disparaître cet élément de l'actif immobilisé d'une société du groupe (vente, apport, échange, partage, exportation, sinistre).
La sortie du groupe d'une société cédante ou de la société propriétaire du bien correspond à
l'une des situations mentionnées à l'article 223 S du CGI (BOI-IS-GPE-40).
À cet égard, il est précisé que les dispositions du deuxième alinéa de l'article 223 F du CGI
s'appliquent quelle que soit la société qui sort du groupe après avoir été propriétaire du bien au cours de la période d'intégration de ses résultats, et quel que soit l'événement ou l'opération qui
entraîne cette sortie.
60
Exemple : Soit un groupe formé de quatre sociétés M, A, B et C.
La société A acquiert un immeuble. Elle le cède à la société B. La société B cède ensuite ce bien
à la société M qui le cède ensuite à C.
L'exercice suivant, B sort du groupe. Bien que B ne soit plus propriétaire de l'immeuble, le
report d'imposition des plus-values de cession de l'immeuble réalisées par les sociétés A, B et M est interrompu du fait de la sortie de B.
II. Cessions de biens amortissables entre sociétés du groupe
A. Situation de la société cessionnaire
70
Lorsqu'un bien amortissable est cédé par une société du groupe à une autre société du même
groupe, la société cessionnaire peut amortir ce bien dans les conditions de droit commun pour la détermination de son résultat fiscal.
Cet amortissement est donc calculé sur la valeur d'acquisition pour laquelle le bien doit être
inscrit dans la comptabilité de cette société.
Dès lors que l'élément cédé est un bien usagé au moment de son acquisition par l'entreprise
cessionnaire, cet élément ne peut pas faire l'objet d'un amortissement dégressif.
B. Rectifications opérées par la société mère
80
Il résulte du premier alinéa
de l'article 223 F du CGI que la société mère doit réintégrer au résultat d'ensemble de chaque exercice une somme égale au
montant des suppléments d'amortissements pratiqués au titre de l'exercice considéré par la société cessionnaire d'un bien amortissable.
Conformément au 1 du II de
l'article 46 quater-0 ZH de l'annexe III au CGI, la réintégration porte sur la fraction de l'annuité
fiscale d'amortissement pratiquée par la société cessionnaire, qui excède la dotation fiscale calculée dans les même conditions et au même taux que cette annuité, sur la valeur nette que
l'immobilisation avait, du point de vue fiscal, dans les écritures de la société du groupe qui a effectué la première cession du bien à une autre société du même groupe.
En outre, cette dernière valeur doit être minorée des amortissements qui ont été différés en
contravention aux dispositions de l'article 39 B du CGI par la ou les sociétés qui ont cédé le bien à l'intérieur du groupe.

90
En cas de cessions successives d'un même bien à l'intérieur du groupe, la valeur nette
mentionnée au II-B § 80 est diminuée, lors de chaque cession, d'une somme égale aux amortissements calculés sur cette même valeur et admis en déduction du résultat d'ensemble depuis
la précédente cession.
En cas d'insuffisance de la dotation déduite par la société propriétaire par rapport à celle
calculée sur la valeur du bien lors de la première cession à l'intérieur du groupe, aucune somme n'est à déduire.
100
Les sommes à ajouter au résultat d'ensemble au titre de ces suppléments d'amortissements
doivent être comprises dans les rectifications apportées aux résultats de la (ou des) société(s) cédante(s). Lorsque le bien a fait l'objet de plusieurs cessions successives, la réintégration est
répartie entre les sociétés cédantes au prorata des plus-values qui n'ont pas été retenues dans le résultat d'ensemble et qui restent à réintégrer au titre de ce bien.
110
Exemple : Une société F1 a acquis le 1er juillet N un bien
amortissable sur dix ans au prix de 1 280 000 €. Ce bien est amorti selon le mode dégressif (taux : 25 %).
À compter du 1er janvier N+2, elle entre dans un groupe placé sous le régime défini à
l'article 223 A du CGI.
Le 1er mars N+3, elle cède ce bien pour 720 000 € à une autre société F2 du même
groupe, qui décide de l'amortir sur cinq ans.
Le 1er octobre N+7, F2 cède ce bien au prix de 300 000 € à une autre société F3 du
groupe, qui l'amortit sur quatre ans.
Les plus-values de 90 000 € et de 240 000 €, réalisées respectivement par F1 et F2 ne sont pas
retenues dans le résultat d'ensemble des exercices N+3 et N+7.
Les réintégrations opérées par la société mère sont exposées dans le tableau d'amortissement
global de ce bien qui s'établit comme suit :




Société


Exercice


Amortissements déduits par les filiales


Réintégrations par la société mère




F1


N et N+1


440 000


-




N+2


210 000


-




N+3


-


-




Sous-total


650 000


-




F2


N+3


120 000


15 000(1)




N+4


144 000


18 000(2)




N+5


144 000


18 000(2)




N+6


144 000


18 000(2)




N+7


108 000


13 500(3)




Sous-total


660 000


82 500




F3


N+7


18 750


15 468,75(4)




N+8


75 000


61 875(5)




N+9


75 000


61 875(5)




N+10


75 000


61 875(5)




N+11


56 250


46 406,25(6)




Total


1 610 000


330 000(7)



Amortissements déduits par les filiales et réintégrations opérées par la société mère
(1) Amortissements effectivement déduits par F2 en N+3 :
720 000 € x 20 % x 10/12 = 120 000 €.
Dotation fiscale calculée sur la valeur nette fiscale du bien dans les écritures de F1 à la date de la cession :
(1 280 000 - 650 000) x 20 % x 10/12 = 105 000 €.
Réintégration : 120 000 - 105 000 = 15 000 €.
(2) Amortissements effectivement déduits par F2 au titre de
chacun des exercices N+4, N+5 et N+6 : 720 000 € x 20 % = 144 000 €.
Dotation fiscale calculée sur la valeur nette fiscale du bien dans les écritures de F1 à la date de la cession :
(1 280 000 - 650 000) x 20 % = 126 000 €.
Réintégration : 144 000 - 126 000 = 18 000 €.
(3) Amortissements effectivement déduits par F2 en N+7 :
720 000 € x 20 % x 9/12 = 108 000 €.
Dotation fiscale calculée sur la valeur nette fiscale du bien dans les écritures de F1 à la date de la cession :
(1 280 000 - 650 000) x 20 % x 9/12 = 94 500 €.
Réintégration : 108 000 - 94 500 = 13 500 €.
(4) Amortissements effectivement déduits par F3 en N+7 :
300 000 € x 25 % x 3/12 = 18 750 €.
Dotation fiscale calculée sur la valeur nette fiscale du bien à la date de la cession par F2 :
(1 280 000 - 650 000 - 660 000 + 82 500) x 25 % x 3/12 = 3 281,25 €.
Réintégration : 18 750 - 3 281,25 = 15 468,75 €.
(5) Amortissements effectivement déduits par F3 au titre de
chacun des exercices N+8, N+9, N+10 : 300 000 € x 25 % = 75 000 €.
Dotation fiscale calculée sur la valeur nette fiscale du bien à la date de la cession par F2 :
(1 280 000 - 650 000 - 660 000 + 82 500) x 25 % = 13 125 €.
Réintégration : 75 000 - 13 125 = 61 875 €.
(6) Amortissements effectivement déduits par F3 en N+11 :
300 000 € x 25 % x 9/12 = 56 250 €.
Dotation fiscale calculée sur la valeur nette fiscale du bien à la date de la cession par F2 :
(1 280 000 - 650 000 - 660 000 + 82 500) x 25 % x 9/12 = 9 843,75 €.
Réintégration : 56 250 - 9 843,75 = 46 406,25 €.
(7) Se reporter au tableau "Ventilation des réintégrations sur
les états de rectifications des sociétés cédantes".




Exercice


Société F1


Société F2




N+3


15 000





N+4


18 000





N+5


18 000





N+6


18 000





N+7


13 968,75(a)


15 000(b)




N+8


1 875(c)


60 000(d)




N+9


1 875


60 000




N+10


1 875


60 000




N+11


1 406,25


45 000




Total


90 000


240 000



Ventilation des réintégrations sur les états de rectifications des sociétés cédantes
(a) Réintégration sur l'état des rectifications de F1 :
- réintégration sur amortissements de F2 avant la cession à F3 : 13 500 € ;
- réintégration sur amortissements de F3 : 468,75 € (obtenue par le calcul : 7 500 x 15 468,75 / 247 500 = 468,75 €) avec 90 000 - [15 000 + (18 000 x 3) + 13 500] = 7 500 € (montant de la plus-value
non retenue dans le résultat d'ensemble et restant à réintégrer pour F1) ; 90 000 + 240 000 - [15 000 + (18 000 x 3) + 13 500] = 247 500 € (montant de la plus-value non retenue dans le résultat
d'ensemble et restant à réintégrer pour les deux sociétés F1 et F2) ; 15 468,75 € (réintégration par la société mère sur amortissements de F3 en N+7).
(b) Réintégration sur l'état des rectifications de F2 :
- réintégration sur amortissements de F3 : 15 000 €
obtenue par : 240 000 x 15 468,75 / 247 500 = 15 000 € (ou encore : 240 000 € x 25 % x 3/12) avec 240 000 € (montant de la plus-value non retenue dans le résultat d'ensemble et restant à réintégrer
pour F2) ; 90 000 + 240 000 - [15 000 + (18 000 x 3) + 13 500] = 247 500 € (montant de la plus-value non retenue dans le résultat d'ensemble et restant à réintégrer pour les deux sociétés F1 et F2) ;
15 468,75 € (réintégration par la société mère sur amortissements de F3 en N+7).
(c) Réintégration sur l'état des rectifications de F1 :
1 875 €  obtenue par : 61 875 - 60 000 ou par : 7 500 x 61 875 / 247 500.
(d) Réintégration sur l'état des rectifications de F2 :
60 000 € obtenue par : 240 000 x 61 875 / 247 500 ou 240 000 x 25 %.
III. Cession entre sociétés du groupe de titres admis au régime du long terme
120
En application du a quinquies du I de
l'article 219 du CGI, le montant net des plus-values à long terme afférentes à des titres de participation fait l'objet d'une
imposition séparée au taux de 0 %.
Lorsque la compensation des plus ou moins-values relevant du taux de 0 % fait apparaître une
plus-value nette, la société réintègre, extra-comptablement, dans son résultat imposable au taux de droit commun, une quote-part de frais et charges égale à 12 % du montant brut des plus-values de
cession.
130
Si la cession a lieu entre sociétés d'un même groupe fiscal, la plus ou moins-value n'est
pas retenue pour le calcul de la plus ou moins-value nette à long terme d'ensemble.
En pratique, aucune rectification ne doit être opérée lors de la détermination du résultat
du groupe relevant du taux normal de l'impôt sur les sociétés, puisque la plus ou moins-value relève du taux de 0 % et n'est donc pas prise en compte dans le résultat individuel de la société cédante.
Les plus ou moins-values à long terme sont cependant neutralisées dans le calcul de la plus ou moins-value nette à long terme d'ensemble.
140
Lorsque des titres de participation relevant du taux d'imposition de 0 % sont cédés entre
sociétés d'un même groupe fiscal au cours d'un exercice ouvert à compter du 1er janvier 2019, la quote-part de frais et charges comprise dans le résultat individuel de la société cédante en
application des dispositions du a quinquies du I de l'article 219 du CGI n'est pas neutralisée pour déterminer le résultat d'ensemble du groupe.
Néanmoins, lorsqu'une plus-value ou une moins-value afférente à la cession de titres de
participation n'a pas été retenue dans la plus-value ou moins-value nette à long terme d'ensemble au titre d'un exercice ouvert avant le 1er janvier 2019, la quote-part de frais et charges
s'applique, au titre des exercices ouverts à compter de cette date, dans les conditions commentées au II-B § 210 et suivants du
BOI-IS-GPE-20-20-60.
150
Lorsque des titres de participation ont fait l'objet d'une cession intra-groupe, puis sont
cédés hors du groupe ou lorsque l'une des sociétés cédante ou cessionnaire sort du groupe, la plus ou moins-value est déneutralisée, c'est-à-dire réintégrée ou déduite dans la plus ou moins-value
d'ensemble du groupe.
160
La quote-part de frais et charges s'applique au taux en vigueur lorsque survient le fait
générateur de cette quote-part (I § 170 du BOI-IS-GPE-20-20-60).
IV. Sort des frais d'acquisition des titres de participation
170
Les plus ou moins-values de cession de titres de participation dont les frais d'acquisition
ont obligatoirement été incorporés au prix de revient des titres en application du VII de l'article 209 du CGI doivent être
déterminées dans les conditions de droit commun à partir du prix de revient net fiscal des titres, c'est-à-dire du prix de revient des titres intégrant les frais d'acquisition, quelle que soit
l'option prise sur le plan comptable, et minoré des amortissements ou déductions pratiqués, étant observé que lorsque la cession intervient au cours de la période quinquennale d'amortissement des
frais, la société peut pratiquer, au titre de l'exercice de cession, un amortissement ou une déduction pour tenir compte de la période écoulée entre la date d'ouverture de cet exercice et la date de
cession des titres.
180
En cas de cession de titres entre sociétés membres d'un même groupe fiscal au sens de
l'article 223 A du CGI, la plus-value faisant l'objet d'un retraitement en application de
l'article 223 F du CGI est déterminée dans les conditions de droit commun rappelées ci-avant. En d'autres termes, la société
cessionnaire membre du groupe ne peut pas poursuivre l'amortissement des frais d'acquisition correspondant aux titres de participation ainsi acquis.
V. Conséquence de la cession du bien hors du groupe ou de la sortie du groupe de l'une des sociétés qui l'a cédé ou qui en
est propriétaire
190
En application du deuxième alinéa de
l'article 223 F du CGI, lorsqu'une société du groupe cède hors du groupe l'immobilisation qui a été précédemment acquise
d'une autre société du groupe, la société mère doit comprendre dans le résultat ou la plus-value ou moins-value nette à long terme d'ensemble de l'exercice de cession, la plus-value ou moins-value qui
n'a pas été retenue lors de sa réalisation au titre d'un exercice antérieur.
La fraction de plus-value à comprendre dans le résultat ou la plus-value ou moins-value
nette à long terme d'ensemble correspond à la partie de la plus-value réalisée par la ou les sociétés cédantes du groupe qui n'a pas encore été réintégrée dans le résultat d'ensemble au titre de
suppléments d'amortissements.
La même règle s'applique en cas de sortie du groupe de l'une des sociétés qui a cédé le bien
à une autre société du groupe ou de celle qui en est propriétaire.
Dans ces situations, les II et III
de l'article 46 quater-0 ZH de l'annexe III au CGI prévoient les modalités de calcul de la plus-value ou
de la moins-value qui doivent être comprises dans le résultat ou la plus-value ou moins-value nette à long terme d'ensemble de l'exercice de cession du bien hors du groupe ou de sortie du groupe de
l'une des sociétés cédantes ou cessionnaires.
200
Enfin, en cas d'apports de biens amortissables entre sociétés du groupe qui bénéficient du
régime de l'article 210 A du CGI, qui ne résultent pas d'une fusion intra-groupe et sous réserve des éléments précisés au
III § 120 et suivants du BOI-IS-GPE-40-20-30, il est mis fin au sursis d'imposition dont les plus ou moins-values réalisées lors de la
cession préalable de ces biens entre sociétés du groupe ont bénéficié en application du premier alinéa de l'article 223 F du CGI.
Dans cette situation, les plus-values ou moins-values neutralisées en application de
l'article 223 F du CGI doivent donc être prises en compte pour la détermination du résultat ou de la plus ou moins-value d'ensemble.
Bien entendu, la sortie ultérieure du groupe du bien ou d'une société qui en a été
propriétaire n'entraînera pas de conséquence au regard de cette plus ou moins-value.
A. Modalités de calcul de la plus-value ou de la moins-value si le bien est cédé hors du groupe
210
En application du II de
l'article 46 quater-0 ZH de l'annexe III au CGI, cette plus-value ou moins-value est calculée par
différence entre :
- le prix de vente de l'élément cédé ou sa valeur vénale en cas d'apport, d'échange, de
partage ou d'expropriation ;
- et sa valeur d'origine dans les écritures de la société qui a effectué la première cession
à une autre société du groupe. Pour les immobilisations amortissables, cette dernière valeur est diminuée d'un montant égal à la différence entre les amortissements effectivement déduits pour
l'assiette de l'impôt pendant sa période d'utilisation par les sociétés du groupe et les sommes réintégrées au titre du premier alinéa de
l'article 223 F du CGI (II-B § 80 et suiv.).
220
À noter que pour la détermination de son propre résultat fiscal, la société qui cède le bien
hors du groupe doit calculer la plus-value ou moins-value de cession en fonction de la valeur nette comptable du bien dans ses écritures.
Par suite, la somme que la société mère doit en pratique comprendre dans le résultat
d'ensemble ou la plus-value ou moins-value nette à long terme d'ensemble en application du deuxième alinéa de l'article 223 F du CGI est pour le bien concerné égale à la différence entre la plus-value
ou moins-value calculée selon les modalités prévues au II de l'article 46 quater-0 ZH de l'annexe III au CGI et la plus-value ou moins-value comprise par la société du groupe dans son propre résultat
ou sa propre plus-value ou moins-value.
230
Remarque : Le deuxième terme de cette différence doit être retenu pour le
montant qui est effectivement compris par la société du groupe dans ses résultats, notamment si cette société a réparti la plus-value nette à court terme réalisée à la suite de la perception
d'indemnités d'assurances ou de l'expropriation d'immeubles en application des dispositions du 1 ter de l'article 39
quaterdecies du CGI ou si elle a imputé le montant net de la plus-value à long terme sur le déficit d'exploitation de l'exercice ou sur des moins-values nettes à long terme antérieures à son
entrée dans le groupe.
240
Exemple : En reprenant l'exemple du II-B § 110, il est
supposé que la société F2 cède le bien hors du groupe le 1er octobre N +7 pour 800 000 €.
La société F2 réalise une plus-value égale à : 800 000 - (720 000 - 660 000) = 740 000 €.
Cette plus-value est taxable au taux normal de l'impôt de l'impôt sur les sociétés. Elle est
normalement prise en compte pour la détermination du résultat d'ensemble.
En vertu du deuxième alinéa de l'article 223 F du CGI, la plus-value que la société mère doit
comprendre dans le résultat d'ensemble est égale à :
- prix de cession par F2 (a) : 800 000 € ;
- prix d'acquisition par F1 (b) : 1 280 000 € ;
- amortissements déduits par F1 et F2 (c) : 1 310 000 € ;
- réintégrations opérées de N+3 à N+6 (d) : (+) 69 000 € ;
- prix d'acquisition - amortissements + réintégrations (e) [= (b) - (c) + (d)] : 39 000 € ;
- plus-value [= (a) - (e)] : 761 000 €.
En définitive, la société mère devra ajouter au résultat d'ensemble une somme égale à :
761 000 € - 740 000 € = 21 000 €.
Cette somme correspond au solde de la plus-value réalisée par F1 en N+3, qui n'a pas encore été
réintégrée : 90 000 - 69 000 = 21 000 €.
B. Modalités de calcul de la plus-value ou de la moins-value en cas de sortie d'une société du groupe
250
La sortie du groupe d'une société qui a cédé un bien à une autre société du même groupe ou
de la société qui est propriétaire de ce bien entraîne l'imposition au niveau du résultat ou de la plus-value ou moins-value nette à long terme d'ensemble, de la ou des plus-values ou moins-values non
retenues antérieurement.
Dans cette situation, le III de
l'article 46 quater-0 ZH de l'annexe III au CGI prévoit que la société mère doit comprendre dans le
résultat ou la plus-value ou moins-value nette à long terme d'ensemble de l'exercice de sortie de l'une ou l'autre de ces sociétés, la plus-value ou la moins-value calculée par différence entre :
- le prix d'acquisition du bien par la société qui en est propriétaire pour les
immobilisations non amortissables ou la valeur nette comptable du bien dans les écritures de cette société pour les biens amortissables ;
- et la valeur d'origine de ce bien dans les écritures de la société qui a effectué la
première cession à l'intérieur du groupe. Pour les immobilisations amortissables, cette dernière valeur est diminuée d'un montant égal à la différence entre les amortissements effectivement déduits
pour l'assiette de l'impôt pendant sa période d'utilisation par les sociétés du groupe et les sommes réintégrées au titre du premier alinéa de
l'article 223 F du CGI (II-B § 80 et suiv.).
260
Exemple 1 : En reprenant l'exemple du II-B § 110, il
est supposé que la société F1 cesse d'être membre du groupe en N+10.
Au titre de l'exercice N+10, la société mère doit comprendre dans le résultat d'ensemble une
plus-value calculée ainsi :
- valeur comptable du bien chez F3 au 31 décembre N+9 (a) [= 300 000 - 168 750] : 131 250 € ;

- prix d'acquisition par F1 (b) : 1 280 000 € ;
- amortissements déduits par F1, F2 et F3 (c) : 1 478 750 € ;
- réintégrations opérées de N+3 à N+9 (d) : (+) 221 718,75 € ;
- prix d'acquisition - amortissements + réintégrations (e) [= (b) - (c) + (d)] : 22 968,75 € ;

- plus-value [= (a) - (e)] : 108 281,25 €.
Cette plus-value correspond au solde des plus-values réalisées par F1 et F2 qui n'ont pas
encore été réintégrées lors de la sortie de F1 (61 875 + 46 406,25 = 108 281,25).
Il est supposé qu'au titre de N+8, la société F3 n'a déduit que 65 000 € d'amortissement. À la
clôture de cet exercice, le montant de l'amortissement différé par cette société en contravention aux dispositions de l'article
39 B du CGI s'élève donc à 10 000 €.
Lors de la sortie de F1 en N+10, la plus-value est déterminée de la manière suivante par la
société mère :
- valeur comptable du bien chez F3 au 31 décembre N+9 (a) [= 300 000 - 158 750] : 141 250 € ;

- prix d'acquisition par F1 (b) : 1 280 000 € ;
- amortissements déduits par F1, F2 et F3 (c) : 1 468 750 € ;
- réintégrations opérées de N+3 à N+9 (d) : (+) 211 718,75 € ;
- prix d'acquisition - amortissements + réintégrations (e) [= (b) - (c) + (d)] : 22 968,75 € ;

- plus-value [= (a) - (e)] : 118 281,25 €.
Cette plus-value correspond au solde des suppléments d'amortissements qui n'ont pas encore été
réintégrés lors de la sortie de F1, majorés de l'amortissement différé par F3 en N+8 (108 281,25 + 10 000).
Exemple 2 : Une société F1 du groupe acquiert le 1er janvier de
l'exercice N un bien au prix de 150 000 € qu'elle amortit sur cinq ans. Le 1er janvier N+2, elle cède ce bien pour 96 000 € à une autre société F2 du groupe qui décide de l'amortir sur
trois ans. Le 1er janvier N+3, F2 cède ce bien au prix de 84 000 € à une autre société F3 du groupe qui l'amortit sur trois ans. Les plus-values de 6 000 € et 10 000 € réalisées
respectivement par F1 et F2 ne sont pas retenues dans le résultat d'ensemble.
Le tableau d'amortissement global de ce bien s'établit comme suit :





Exercice


Amortissements comptabilisés par les filiales


Amortissements déduits par les filiales


Réintégrations




Filiales


Mère




F1


N


30 000


30 000


-


-




N+1


30 000


30 000


-


-




F2


N+2


32 000


32 000


-


2 000(1)




F3


N+3


28 000


28 000


-


8 000(2)




N+4


28 000


28 000


-


8 000(2)




N+5


28 000


28 000


-


8 000(2)






176 000


176 000


-


26 000



Tableau d'amortissement global du bien
(1) Amortissements effectivement déduits par F2 : 32 000 €
(96 000 x 1/3).
Dotation fiscale calculée sur la valeur nette fiscale du bien chez F1 à la date de cession : 30 000 € (90 000 x 1/3).
Réintégration : 2 000 € (32 000 - 30 000).
Cette réintégration correspond à l'excédent d'amortissement qui résulte de la plus-value non imposée.
(2) Amortissements effectivement déduits par F3 : 28 000 €
(84 000 x 1/3).
Dotation fiscale calculée sur la valeur nette fiscale du bien chez F1 à la date de la cession à F2 diminuée d'une somme égale aux amortissements calculés sur cette même valeur et qui auraient été
admis en déduction depuis cette cession : [90 000 - (90 000 x 1/3)] x 1/3 = 60 000 x 1/3 = 20 000 €.
Réintégration : 8 000 € (28 000 - 20 000).
Première hypothèse.
La société F3 sort du groupe le 1er janvier N+5. Dans ce cas, la société mère doit
comprendre dans son résultat d'ensemble la plus-value suivante :
- valeur nette comptable chez F3 au 1er janvier N+5 (a) : 28 000 € ;
- prix d'acquisition par F1 (b) : 150 000 € ;
- amortissements déduits par les filiales (c) : 148 000 € ;
- réintégrations par la mère (d) : 18 000 € ;
- amortissements déduits - réintégrations (e) [= (c) - (d)] : 130 000 € ;
- prix d'acquisition - amortissements déduits + réintégrations (f) [= (b) - (c) + (d)] :
20 000 € ;
- plus-value [= (a) - (f)] : 8 000 €.
Deuxième hypothèse.
La société cède le bien en N+6 au prix de 5 000 €.
La plus-value que la société doit comprendre dans le résultat d'ensemble est identique à celle
réalisée par la filiale dans la mesure où le bien est totalement amorti :
- prix de cession par F2 (a) : 5 000 € ;
- prix d'acquisition par F1 (b) : 150 000 € ;
- amortissements déduits par les filiales (c) : 176 000 € ;
- réintégrations par la mère (d) : 26 000 € ;
- amortissements déduits - réintégrations (e) [= (c) - (d)] : 150 000 € ;
- prix d'acquisition - amortissements déduits + réintégrations (f) [= (b) - (c) + (d)] : 0 € ;

- plus-value [= (a) - (f)] : 5 000 €.
Troisième hypothèse.
La société F 3 cède le bien le 1er janvier N+4 au prix de 50 000 € :
- prix de cession par F3 (a) : 50 000 € ;
- prix d'acquisition par F1 (b) : 150 000 € ;
- amortissements déduits par les filiales (c) : 120 000 € ;
- réintégrations par la mère (d) : 10 000 € ;
- amortissements déduits - réintégrations  (e) [= (c) - (d)] : 110 000 € ;
- prix d'acquisition - amortissements déduits + réintégrations (f) [= (b) - (c) + (d)] :
40 000 € ;
- plus-value [= (a) - (f)] : 10 000 €.
Dans ce cas, la société mère doit substituer à la moins-value déclarée par F3 (- 6 000 €) une
plus-value de 10 000 €.
C. Régime fiscal de la plus-value ou moins-value
270
En cas de cessions successives d'un même élément entre sociétés du groupe, la qualification
fiscale (court terme ou long terme) des plus-values réalisées et moins-values subies qui ne sont pas retenues pour la détermination du résultat ou de la plus-value ou moins-value nette à long terme
d'ensemble en application du premier alinéa de l'article 223 F du CGI résulte de la durée de détention du bien par la société
cédante.
280
En cas de cession de l'élément hors du groupe ou en cas de sortie du groupe d'une société
cédante ou de la société qui en est propriétaire, la fraction de la plus-value ou moins-value à long terme, calculée dans les conditions prévues aux II et III de
l'article 46 quater-0 ZH de l'annexe III au CGI, qui doit être comprise dans la plus-value ou moins-value
nette à long terme d'ensemble correspond à la somme algébrique des plus-values et moins-values à long terme afférentes à cet élément, non retenues antérieurement et réalisées par les différentes
sociétés du groupe à l'occasion de sa cession.
290
Le solde de la plus-value ou de la moins-value réalisée lors de la cession de l'élément hors
du groupe ou de la sortie du groupe de l'une des sociétés concernées (V-C § 270 et 280) est considéré à court terme et doit être compris dans le résultat d'ensemble de l'exercice de
cession des biens ou de sortie de la société.
300
Pour les éléments amortissables, les plus-values doivent être diminuées du montant des
réintégrations effectuées par la société au titre des suppléments d'amortissements, en application du premier alinéa de l'article 223 F du CGI. Ces réintégrations s'imputent d'abord sur la plus-value
à court terme puis sur la plus-value à long terme.
D. Cas des titres de participation
310
S'agissant des plus-values à long terme sur titres de participation dont l'imposition a été
neutralisée dans le cadre des dispositions de l'article 223 F du CGI et qui sont comprises dans la plus-value ou moins-value
nette à long terme d'ensemble de l'exercice de cession hors du groupe ou de sortie du groupe d'une société qui les a cédés au sein du groupe ou de celle qui en est propriétaire, les plus ou
moins-values à long terme sont imposées au taux de de 0 % ou au taux de 19 % ou au taux normal de l'impôt sur les sociétés visé au I de
l'article 219 du CGI, selon la situation des titres en cause à la date de la neutralisation, sans préjudice du cas dans lequel
le législateur a modifié le régime des plus-values concernées.
320
Exemple 1 : Une société cède en N au sein de son groupe fiscal des titres
d'une société à prépondérance immobilière non cotée détenue à 95 % et constituant sur le plan comptable des titres de participation détenus depuis au moins deux ans.
Si la cession n'avait pas été réalisée entre deux sociétés du groupe, elle aurait fait l'objet
d'une imposition à un taux normal de l'impôt sur les sociétés (cessions réalisées à compter du 26 septembre 2007).
Conformément aux dispositions de l'article 223 F du CGI, la plus-value constatée à cette
occasion n'a pas été retenue pour la détermination du résultat d'ensemble de l'exercice clos en N.
Les titres sont cédés à l'extérieur du groupe fiscal en N+3.
À la date de la cession, la société dont les titres sont cédés n'est plus considérée comme une
société à prépondérance immobilière au sens du a sexies 0-bis du I de l'article 219 du CGI. La plus-value acquise depuis N est imposable au taux de 0 %, sous réserve de l'application d'une quote-part
de frais et charges prévue au a quinquies du I de l'article 219 du CGI.
La plus-value à long terme dont l'imposition a été reportée en N et qui devient imposable en
N+3 relève pour sa part du taux normal de l'impôt sur les sociétés.
Exemple 2 : Une société cède en N au sein de son groupe fiscal l'intégralité
d'une ligne de titres qui remplit toutes les conditions ouvrant droit au régime mère-fille, sauf la détention de 5 % au moins du capital, mais dont le prix de revient est supérieur à 22,8 M€. Ces
titres sont inscrits dans une subdivision spéciale du compte de titres immobilisés et détenus depuis plus de deux ans.
Conformément aux dispositions de l'article 223 F du CGI, la plus-value à long terme constatée à
cette occasion n'a pas été retenue pour la détermination du résultat d'ensemble de l'exercice clos en N.

Remarque : La plus-value n'est à long terme que si N est antérieur à 2006.


La société qui acquiert la ligne de titres détenait déjà des titres de même nature
régulièrement inscrits en compte titres de participation. Les titres acquis en N sont inscrits dans le compte titres de participation.
La société cède l'intégralité de sa participation à l'extérieur du groupe fiscal en N+4.
À la date de la cession en N+4, les titres cédés sont des titres de participation éligibles au
régime du long terme. La plus-value acquise depuis N est imposable au taux de 0 %.
La plus-value à long terme dont l'imposition a été reportée en N et qui devient imposable en
N+4 relève pour sa part du taux normal de l'impôt sur les sociétés mentionné au I de l'article 219 du CGI, compte tenu de l'exclusion du long terme aménagée par
l'article 22 de la loi n° 2006-1666 du 21 décembre 2006 de finances pour
2007.
E. Incidence des fusions à l'intérieur d'un groupe sur les reports d'imposition consécutifs à des cessions internes
d'immobilisation
330
Il convient de se reporter au BOI-IS-GPE-50-50-10 et au
III § 120 et suivants du BOI-IS-GPE-40-20-30.
F. Décomposition d'immobilisations : impact sur les cessions d'immobilisations amortissables dans le cadre du régime
fiscal des groupes de sociétés
340
Lorsque les biens amortissables inscrits à l'actif du bilan ont pour origine une cession
effectuée entre sociétés appartenant au même groupe fiscal au sens de l'article 223 A du CGI et placée sous le régime prévu à
l'article 223 F du CGI, les plus-values attachées à la cession des actifs concernés font l'objet de mécanismes d'imposition
spécifiques au moyen de la réintégration au résultat d'ensemble des suppléments d'amortissement correspondant à cette plus-value sur la durée d'amortissement résiduelle.
Ce régime d'imposition échelonnée cesse lorsque le bien fait l'objet d'une cession placée
hors du groupe fiscal (I à III § 1 et suiv.).
L'application de la méthode par composants implique en principe un suivi des plus-values et
des amortissements correspondants composant par composant, et devrait entraîner l'imposition du solde de plus-value afférente au composant lors de la sortie de celui-ci. Or, la sortie d'un composant
intervient dès son remplacement, sans que l'immobilisation dans son ensemble ne fasse l'objet d'une cession.
Pour cette raison, il est admis l'application suivante :
- la sortie de la valeur nette comptable d'un composant lors de son remplacement ne sera pas
assimilée à la cession d'une immobilisation amortissable, pour l'application des dispositions de l'article 223 F du CGI, et n'entraînera donc pas les conséquences attachées à une telle cession. En
revanche, lors de la cession effective de l'immobilisation, les réintégrations prévues par les dispositions précitées doivent être effectuées en tenant compte de l'intégralité des plus-values non
encore rapportées aux résultats ;
- pour l'application des dispositions de l'article 223 F du CGI relatives à la réintégration
des suppléments d'amortissement correspondant à la plus-value de cession neutralisée dans le cadre du régime de groupe, il sera admis que cette réintégration soit calculée par répartition de la
plus-value sur la durée moyenne pondérée d'amortissement de l'immobilisation concernée, cette durée étant elle-même calculée à partir de la durée d'amortissement fiscale de chacun des composants et de
la structure, pondérée en fonction de la valeur de chaque composant dans la valeur totale de l'immobilisation.
350
Exemple : Les sociétés A et B sont membres d'un groupe fiscal au sens de
l'article 223 A du CGI. Le 1er janvier N, la société B cède à la société A une immobilisation pour un prix de 1 000 euros. La valeur nette comptable du bien chez B était de 800 euros à la
date de cession, d'où une plus-value de 200 euros.
En application des dispositions de l'article 223 F du CGI, la plus-value réalisée par B lors de
la cession est neutralisée pour la détermination du résultat d'ensemble. En contrepartie, l'amortissement sur la somme de 200 euros, déduit comptablement et fiscalement chez A, est réintégré au fur et
à mesure des annuités.
Toutefois, lors de son acquisition, l'immobilisation fait l'objet d'une décomposition en trois
composants, plus la structure. Les composants sont valorisés comme suit chez A.
L'application des dispositions de l'article 223 F du CGI doit en principe entraîner les
réintégrations suivantes.
Soit une réintégration de :





Valeur proportionnelle


Plus-value attachée (au prorata des composants)


Durée d'amortissement


Réintégrations annuelles




Composant 1


25 %


50


8 ans


6,25 (pendant 8 ans)




Composant 2


10 %


20


5 ans


4 (pendant 5 ans)




Composant 3


5 %


10


10 ans


1 (pendant 10 ans)




Structure


60 %


120


20 ans


6 (pendant 20 ans)




Ensemble de l'immobilisation


100 %


200





Calcul des réintégrations annuelles par élément
- N à N+4 : 6,25 + 4 + 1 + 6 = 17,25 ;
- N+5 à N+7 : 6,25 + 1 + 6 = 13,25 ;
- N+8 à N+9 : 6 + 1 = 7 ;
- N+10 à N+19 : 6 ;
La dérogation admise au V-F § 340 pour simplification
entraîne l'effet suivant :





Valeur proportionnelle


Durée d'amortissement


Durée pondérée


Soit annuités




Composant 1


25 %


8 ans


8 x 25 % = 2





Composant 2


10 %


5 ans


5 x 10 % = 0,5





Composant 3


5 %


10 ans


10 x 5 % = 0,5





Structure


60 %


20 ans


20 x 60 % = 12





Ensemble de l'immobilisation


100 %



soit 15 ans


200 / 15 = 13,33 sur 15 ans



calcul de la réintégration simplifiée
La société tête du groupe dont est membre la société A peut par conséquent réintégrer au
résultat d'ensemble 13,33 euros par an pendant 15 ans pour l'application des dispositions de l'article 223 F du CGI, plutôt que de calculer chaque année, composant par composant, l'amortissement
attaché à la plus-value. Par ailleurs, le remplacement d'un composant n'a aucun impact sur ce schéma de réintégration.
VI. Obligations déclaratives
360
Les obligations déclaratives relatives à l'application de
l'article 223 F du CGI sont commentées au II-B-1-a § 70 du
BOI-IS-GPE-70-20, au II-B-1-b § 90 du BOI-IS-GPE-70-20 et au II-B-2 § 130 et 140 du BOI-IS-GPE-70-20.