Citation: 2C_500/2018 E. 5.3

5.3. Gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. h bis DBG können behinderungsbedingte Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes von den Einkünften abgezogen werden, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt. Unbestritten ist, dass B.A.________ behindert im Sinne dieser Bestimmung ist. Rechtsprechungsgemäss sind behinderungsbedingte Kosten in jedem Fall von den Lebenshaltungskosten abzugrenzen. Erstere sind nur abzugsfähig, wenn sie behinderungsbedingt, d.h. grundsätzlich und massgeblich als direkte Folge der Behinderung im Sinne von Art. 2 Abs. 1 BehiG entstehen (Urteile 2C_479, 480/2016 vom 12. Januar 2017 E. 3.4; 2C_130, 131/2012 vom 9. Mai 2012 E. 5; 2C_588/2011 vom 16. Dezember 2011 E. 3.2 in fine). Zwischen der Behinderung und den Kosten muss ein kausaler Zusammenhang bestehen (Urteil 2C_479, 480/2016 vom 12. Januar 2017 E. 3.5). Entgegen der Beschwerdeführerin kommt es somit diesbezüglich nicht darauf, ob die Kosten von der behinderten Person selbst oder einer anderen (steuerpflichtigen) Person, welche die behinderte Person unterhält bzw. unterstützt, getragen werden. Die Argumentation der Beschwerdeführerin ist ausserdem widersprüchlich, wenn sie gleichzeitig die Abzugsfähigkeit von Lebenshaltungskosten geltend macht und einen Kausalzusammenhang zwischen Behinderung und Kosten voraussetzt. Handelt es sich um Lebenshaltungskosten, sind diese begriffsnotwendig nicht direkte Folge der Behinderung. Einer näheren Betrachtung bedürfen vorliegend lediglich die Kosten für Aufräumen/Reinigung und Arztrechnungen. Alle übrigen, vorgenannten Kosten, auch die nicht bezahlten Mietzinse, stellen, da keine direkte Folge der Behinderung, ohne Weiteres Lebenshaltungskosten dar und sind somit nicht als behinderungsbedingte Kosten abzugsfähig. Für die übrigen Kosten kann als Hilfestellung das Kreisschreiben Nr. 11 der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 31. August 2005 ("Abzug von Krankheits- und Unfallkosten sowie von behinderungsbedingten Kosten") herangezogen werden (abrufbar unter www.estv.admin.ch). Dieses ist zwar als Verwaltungsverordnung für die Gerichte rechtlich unverbindlich. Von einer rechtmässigen Verwaltungsverordnung weicht jedoch das Bundesgericht ohne triftigen Grund nicht ab, sofern sie eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulässt und eine überzeugenden Konkretisierung der gesetzlichen Vorgaben enthält (Urteil 2C_479, 480/2016 vom 12. Januar 2017). Das Bundesgericht hat denn auch bereits mehrmals auf dieses Kreisschreiben abgestellt (Urteile 2C_1187, 1188/2016 vom 2. Februar 2017 E. 3; 2C_479, 480/2016 vom 12. Januar 2017 E. 3.5; 2C_588/2011 vom 16. Dezember 2011 E. 3.4). Kosten einer medizinischen Behandlung können nur als behinderungsbedingt abgezogen werden, wenn deren Ursache in der Behinderung liegt. Andernfalls kommt der Abzug für Krankheits- und Unfallkosten gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. h DBG zum Tragen, wobei diesbezüglich ein Selbstbehalt gilt (Ziff. 4.2 Kreisschreiben Nr. 11). So sind Behandlungskosten wegen einer Grippeerkrankung einer behinderten Person nicht behinderungsbedingt (SILVIA HUNZIKER/JSABELLE MAYER-KOBEL, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl. 2017, Art. 33 DBG N. 32q). Da es sich bei behinderungsbedingten Kosten um steuermindernde Tatsachen handelt, ist es Sache der steuerpflichtigen Person, diese rechtsgenüglich darzutun und zu belegen, d.h. die steuerpflichtige Person trägt diesbezüglich die Beweislast (BGE 143 II 661 E. 7.2 S. 672 mit Hinweisen; Urteil 2C_154/2009 vom 28. September 2009 E. 5.2 mit Hinweisen). Der entsprechenden Nachweispflicht ist die Beschwerdeführerin im vorinstanzlichen Verfahren nicht genügend nachgekommen, obwohl bereits im Einspracheentscheid von "normalen Arztrechnungen" die Rede ist, welche allenfalls bei den Krankheitskosten berücksichtigt werden könnten. Jedenfalls lässt sich den vorgelegten Arztrechnungen nicht entnehmen, ob die Behandlungen eine direkte Folge der Behinderung waren. Auch die beiden ärztlichen Schreiben von C.________ vom 10. Juli 2017 und 13. September 2017 sind diesbezüglich nicht aufschlussreich. Bezüglich der Kosten für Aufräumen/Reinigung käme ein Abzug nur in Frage, wenn die Kosten als solche für Haushalthilfen qualifiziert werden könnten, weil B.A.________ nicht in der Lage wäre, entsprechende Haushaltstätigkeiten selbst auszuführen. Diesbezüglich ist eine ärztliche Bescheinigung erforderlich, welche klar festhält, ob und gegebenenfalls welche Haushalttätigkeit die behinderte Person nichterledigen kann und deshalb eine Haushalthilfe benötigt (Ziff. 4.3.2 Kreisschreiben Nr. 11). Gemäss ärztlichem Schreiben von C.________ vom 13. September 2017 kann B.A.________ "auf einem sehr bescheidenen Niveau selbständig einkaufen, kochen und haushalten und neue Beziehungen anknüpfen [kann], sodass er, wenn er auf sich alleine gestellt ist, in einem Haushalt mit oft grosser Unordnung, Verschmutzung und Tristesse lebt". Das Bundesgericht anerkennt, dass die Führung eines Haushaltes für B.A.________ mit Schwierigkeiten verbunden war und nicht ideal verlief. Rechtlich genügt dies jedoch nicht den gestellten Anforderungen. Jedenfalls ist nicht nachgewiesen, dass B.A.________ überhaupt nicht in der Lage war, entsprechende Haushalttätigkeiten zu übernehmen. Der verschmutzte Zustand einer Wohnung an sich macht noch keine Haushalthilfe unabdingbar. Die von der Beschwerdeführerin dargelegten Kosten können demzufolge im Rahmen der Bundessteuer nicht als behinderungsbedingte Kosten abgezogen werden. Die Vorinstanz hat Art. 33 Abs. 1 lit. h bis DBG bundesrechtskonform angewendet.