Citation: 2C_116/2010 21.06.2010 E. 2

La recourante soutient que le Tribunal administratif ne pouvait pas, sans violer le droit fédéral, retrancher du revenu imposable en Suisse l'avoir fiscal français (amputé de 15% d'impôt à la source prélevé par la France), en affirmant que l'intéressée n'avait pas pu effectivement en bénéficier. L'intéressée maintient quant à elle qu'il s'agit d'un revenu fictif non imposable. Autrement dit aucune créance ne serait née eu égard à l'avoir fiscal en cause. 2.1 En droit suisse, l'impôt fédéral direct sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, y compris les dividendes, qu'ils soient uniques ou périodiques (art. 16 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11]), chacun des héritiers ajoutant à ses propres éléments imposables sa part du revenu de l'hoirie (art. 10 LIFD). Les gains en capital réalisés lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée ne sont pas imposables (art. 16 al. 1 et 3 LIFD). Sont donc imposables les revenus provenant de l'activité lucrative dépendante et indépendante (art. 17 et 18 LIFD) ainsi que les revenus provenant de la fortune mobilière et immobilière (art. 20 et 21 LIFD), parmi lesquels figurent les dividendes (art. 20 al. 1 let. c LIFD). Lorsqu'un bien économique ne peut être rangé parmi les revenus imposables énumérés aux art. 17 ss LIFD, il est imposable en vertu de la clause générale de l'art. 16 al. 1 LIFD, si, selon la théorie de l'accroissement de la fortune nette dominante en Suisse, il entre dans l'ensemble des biens économiques qui affluent vers le contribuable pendant une période déterminée et dont il peut disposer, sans diminuer son patrimoine, pour satisfaire ses besoins personnels et couvrir les dépenses personnelles du ménage (ATF 114 Ia 221 consid. 4a p. 226; 108 Ia 227 consid. 2a p. 228; cf. Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6e éd., Zurich 2002, p. 170 et 172 s.) et qu'il n'entre pas dans la catégorie des revenus exonérés exhaustivement prévus par l'art. 24 LIFD. 2.2 La créance d'impôt naît sitôt que les faits générateurs prévus par la loi sont réalisés. La créance fiscale prend naissance ex lege, sans aucune autre intervention extérieure: la doctrine parle de la naissance immédiate de la créance fiscale. La taxation n'a aucun effet constitutif, elle n'est pas une condition de l'existence de la créance d'impôt (PETER LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, Zurich 2002, 6e éd., p. 308; cf. aussi ATF 107 Ib 376 consid. 3 p. 378 et les références citées). Il s'ensuit aussi que les créances fiscales nées entrent dans la sphère fiscale du successeur fiscal, même avant d'être échues. L'existence et le contenu de la créance fiscale sont fixés par la loi, raison pour laquelle cette dernière est en principe irrévocable. Dès l'instant où une créance fiscale est née, elle ne peut être réduite à néant par une opération destinée à effacer les faits générateurs lui ayant donné naissance (MARKUS REICH, Steuerrecht, Zurich/Bâle/Genève 2009, p. 118 n° 62; pour un exemple en matière d'impôt anticipé sur une distribution de dividendes décidée par l'assemblée générale puis révoquée ultérieurement: arrêt 2C_115/2007 du 11 février 2007 in RF 63/2008 p. 368 = RDAF 2009 II p. 149). Après avoir constaté que la créance en restitution de l'impôt est de même nature que celle d'impôt, le Tribunal fédéral a en particulier jugé que les opérations d'ordre formel, qui doivent encore être réalisées pour que le montant à restituer soit fixé et que son paiement puisse être exigé, n'ont aucune incidence sur l'existence de la créance. Quant au fait que le créancier perd ses droits s'il ne présente pas sa demande de remboursement dans les délais fixés par la loi ou s'il ne produit pas les pièces justificatives, il n'est nullement déterminant. Si l'autorité fiscale ne procède pas à la taxation du contribuable dans certains délais, elle perd sa créance, sans que cela mette en cause le principe que, jusqu'au moment de la péremption du droit de taxer, la créance a existé (ATF 107 Ib 376 consid. 3 p. 378 s.). La naissance ex lege de la créance fiscale a également pour conséquence que le moment de la réalisation du revenu ne saurait dépendre de la seule volonté du contribuable, notamment d'intenter ou non une action en dommages-intérêts; si tel était le cas, le contribuable pourrait différer et, par là, déterminer lui-même en fonction de ses convenances personnelles à quel moment ce revenu est imposable (arrêt 2P.201/2004 du 8 février 2006, consid. 4.3; Archives 20, p. 246 s., consid. 2). 2.3 Le revenu n'est imposable que s'il est réalisé. Cette condition essentielle constitue le fait générateur de l'imposition du revenu (XAVIER OBERSON, Droit fiscal suisse, Bâle 2007, p. 83 n° 12). Le principe de réalisation n'est pas explicite dans le texte légal. Il découle de l'interprétation du texte légal par la jurisprudence. La réalisation détermine en effet le point d'entrée de l'avantage économique dans la sphère fiscale du contribuable. Tant que l'avantage économique n'est pas réalisé, il demeure une expectative non - encore - imposable (YVES NOËL, Commentaire romand de la LIFD, Bâle 2008, n° 27 et 28 ad art. 16 LIFD et les références citées). Selon la jurisprudence, un revenu est réalisé lorsqu'une prestation est faite au contribuable ou que ce dernier acquiert une prétention ferme sur laquelle il a effectivement un pouvoir de disposition. En règle générale, l'acquisition d'une prétention est déjà considérée comme un revenu dans la mesure où son exécution ne paraît pas incertaine. Ce n'est que si cette exécution paraît d'emblée peu probable que le moment de la perception réelle de la prestation est pris en considération (arrêts 2A.151/2005 du 1 novembre 2005, consid. 2; 2P.201/2004 du 8 février 2006, consid. 4.3; 2P.323/2003 du 7 mai 2004, in RDAF 2004 II 288, consid. 4.1; ATF 115 Ib 238 consid 3d p. 242; 113 Ib 23 consid. 2e p. 26; 105 Ib 238 consid. 4a p. 242; RDAF 2003 II 622 consid. 3.2.1 p. 626; Archives 45, p. 58, consid. 2 et les références citées). Le caractère certain de l'exécution de la prestation ne saurait dépendre de la seule volonté du contribuable (cf. consid. 2.2 ci-dessus). 2.4 D'après l'art. 32 al. 1 LIFD, le contribuable qui possède une fortune mobilière privée peut déduire les frais nécessaires d'administration par des tiers et les impôts à la source étrangers qui ne peuvent être ni remboursés, ni imputés.