Citation: 2P.217/2005 16.10.2006 E. 7

7.1 Selon l'art. 49 al. 1 AIFD, le rendement net imposable d'une société anonyme se détermine d'après le solde du compte de pertes et profits, y compris le solde reporté de l'année précédente (lettre a) et, notamment, tous les prélèvements opérés avant le calcul de ce solde qui ne servent pas à couvrir des frais généraux autorisés par l'usage commercial. Comptent au nombre des prélèvements qui entrent dans le calcul du solde du compte de pertes et profits, les libéralités en faveur de tiers (lettre b). 7.2 La recourante ne conteste pas le fait qu'elle a émis cinq factures en 1992, pour un montant un total de 38'885 fr., envers la société Y.________ SA et que ces factures n'ont pas été comptabilisées. Elle estime toutefois qu'elle n'avait pas à le faire puisqu'elle n'a fait que facturer et encaisser ces factures pour le compte d'un tiers, Z.________. Celui-ci, alors qu'il n'était pas encore employé de la recourante, aurait travaillé en 1992 pour ladite société et les honoraires et frais relatifs à cette activité auraient été facturés mensuellement par la recourante puis restitués intégralement à Z.________. La recourante aurait ainsi "fourni un service gratuit en facturant ses prestations de service à la société Y.________ SA et en les reversant en intégralité sous forme de chèques" à Z.________. Les charges salariales et patronales auraient été déduites à l'intéressé postérieurement. Les explications contradictoires de la recourante ne convainquent pas. Si Z.________ a travaillé pour Y.________ SA avant d'être engagé par la recourante, on ne voit pas pour quelle raison ses prétendus honoraires étaient facturés par la recourante qui n'apporte aucune preuve d'un éventuel mandat la chargeant de procéder de la sorte. En outre, selon les dires de la recourante, Z.________ aurait fourni des prestations à la société en cause en tant qu'indépendant. La précision selon laquelle les charges salariales et patronales auraient été déduites postérieurement par la recourante est dès lors étonnante. Quoiqu'il en soit, cette rémunération n'a pas été traitée par la recourante comme un salaire qu'elle aurait versé puisque l'impôt à la source n'a pas été retenu (alors que Z.________ habitait en France) et qu'il n'y a vraisemblablement pas eu non plus de retenues sociales. 7.3 La recourante relève aussi que l'autorité intimée n'a pas tenu compte des charges liées à ces factures. Elle affirme qu'elles sont égales au montant des factures puisqu'elles correspondent au paiement du salaire et des frais de Z.________. A titre subsidiaire, elle estime que devrait lui être appliquée "la pratique 50/50". Finalement, elle déclare accepter, à bien plaire, une reprise de 10% des 38'885 fr., montant qu'avait initialement arrêté l'Administration fiscale cantonale. Comme indiqué, Z.________ n'était pas employé de la recourante en 1992 lorsque les factures ont été émises, il n'y a dès lors pas lieu de mettre à la charge de la société un salaire et des frais concernant cette personne pour ladite période. Par ailleurs, la pratique dite 50/50, qui permet de déterminer par appréciation les charges relatives à une activité commerciale à l'étranger, s'applique aux entreprises qui ont une telle activité, ce qui n'est pas le cas de la recourante. L'argumentation de la recourante selon laquelle le service a été fourni à un tiers, la société Y.________ SA, sur "une base fiduciaire, par Z.________ (fiduciant) mais évidemment sans contrat de fiducie écrit avec la recourante (fiduciaire)" tombe à faux: la circulaire no 9 du 19 décembre 2001 de l'Administration fédérale des contributions sur la pratique 50/50 en matière d'impôt anticipé et d'impôt fédéral direct (Archives 70 p. 520) précise à son chiffre 8 que de prétendus rapports fiduciaires ne sont pas reconnus fiscalement, en particulier lorsqu'aucun motif économique sérieux ne les motive. Tel est le cas en l'espèce de sorte que ladite pratique ne s'applique pas. Au surplus, la reprise non pas de l'intégralité des factures mais du 10% ne repose sur aucune base légale. La totalité de leurs montants aurait dû être comptabilisée (art. 663 al. 1 et 2 CO), ce qui n'a pas été le cas. C'est ainsi à bon droit que le Tribunal administratif a arrêté la reprise à 38'885 fr. 7.4 En émettant, en 1992, des factures pour un montant total de 38'885 fr., en ne les comptabilisant pas, en violation de l'art. 49 AIFD, et en les rétrocédant dans leur intégralité à Z.________, la recourante a diminué indûment son bénéfice imposable et, partant, a été taxée sur des montants trop bas. Le fisc n'avait pas à s'écarter de la situation que la recourante a créée et pouvait considérer qu'il s'agissait d'une libéralité en faveur de tiers (sur cette notion cf. ATF 131 II 593 consid. 5.1 p. 607 et les arrêts cités). La recourante a ainsi violé l'obligation de déclarer la totalité de ses revenus (art. 86 et 87 AIFD). Les conditions objectives de la soustraction - qui correspondent au rappel d'impôt - sont ainsi réalisées. 7.5 La recourante nie avoir commis une faute qui puisse donner lieu à une amende. Elle considère ainsi que la condition subjective de la soustraction fiscale n'est pas réalisée. Contrairement à ce que soutient l'intéressée, l'omission de comptabiliser des factures constitue une faute. En agissant tel que décrit ci-dessus, la recourante a pour le moins agi par dol éventuel; elle a ainsi commis une soustraction fiscale et une amende devait lui être infligée. 7.6 La recourante conteste également la quotité de l'amende. Elle estime qu'une amende d'une fois le montant d'impôt soustrait est trop élevée. Conformément au principe de la lex mitior (cf. art. 2 al. 2 CP), également applicable en matière de droit pénal fiscal (Revue fiscale 55 p. 122 consid. 5 b)aa), 2P.241/1998; RDAT 1997 II n. 33t p. 398 consid. 2, 2A.69/1996 et les références citées), si un délit commis avant l'entrée en vigueur d'une nouvelle loi est jugé après cette entrée en vigueur, la peine est fixée d'après le droit le plus favorable à l'intéressé. Il s'agit dès lors de déterminer lequel de l'arrêté sur l'impôt fédéral direct ou de la loi sur l'impôt fédéral direct est plus favorable à la recourante quant à la répression d'une éventuelle soustraction fiscale.