Citation: 2A.780/2006 31.10.2007 E. 4

4.1 Da die Beschwerdeführer die neuen Taxationen erneut werden anfechten können und da das bisherige Verfahren vor den kantonalen Behörden schon überaus lange gedauert hat, rechtfertigen sich zur Vermeidung weiterer Verfahrensverzögerungen einige summarische Hinweise auf die inhaltliche Ausgestaltung der erforderlichen Zwischenveranlagung. 4.2 Der Zwischenveranlagung ist die bisherige ordentliche Veranlagung, vermehrt oder vermindert um die veränderten Einkommensteile, bemessen nach den Vorschriften, die zu Beginn der Steuerpflicht gelten, zugrundezulegen (Art. 46 Abs. 2 und 3 DBG; Marco Duss/Daniel Schär, in: Zweifel/Athanas, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, I/2a Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Basel/Genf/München 2000, N 7 zu Art. 46 DBG). Es ist also insbesondere zu prüfen, welche Einkommensteile beim steuerpflichtigen Ehemann infolge des Todesfalles der Ehefrau wegfielen und auf die Söhne übergingen. Im Vordergrund steht dabei die Frage, wieweit der Erbteilungsvertrag bei der direkten Bundessteuer berücksichtigt werden kann. Zum Zwischenveranlagungsgrund infolge Vermögensanfalles von Todes wegen nach Art. 45 lit. c DBG zählt, wie dargelegt (vgl. E. 3.1), grundsätzlich jede Vermögens- und Einkommensveränderung im Zusammenhang mit dem Tod eines Steuerpflichtigen. Im Steuerrecht gilt insoweit der zivilrechtliche Begriff des Erbschaftserwerbs nicht deckungsgleich. Im vorliegenden Fall ist somit zu entscheiden, ob der mit Rückwirkung versehene Erbteilungsvertrag integral der steuerrechtlichen Zwischenveranlagung wegen des Todes der Ehefrau bzw. Mutter zugeordnet werden kann. 4.3 Gemäss dem Erbteilungsvertrag vom 7. März 1999 wurde der Hauptteil des Vermögens, insbesondere das Wertschriftendepot, direkt auf die Söhne übertragen, während der Vater im Wesentlichen nur die Liegenschaften erhielt. Zivilrechtlich handelt es sich dabei nur zum kleineren Teil um eine Erbteilung. Im Übrigen regelte der Vertrag die güterrechtliche Auseinandersetzung sowie einen Erbvorbezug bzw. eine Schenkung des Vaters an die Söhne. Der Vertrag wirkte gemäss der entsprechenden Gültigkeitsklausel auf den Todestag von BX.________, also den 3. Januar 1999, zurück. Inhaltlich wich der Vertrag von den gesetzlichen Folgen des Todes eines unter dem Güterstand der allgemeinen Gütergemeinschaft (vgl. Art. 221 ff. ZGB) lebenden Ehegatten sowie teilweise auch vom Ehevertrag zwischen den Eheleuten X.________ ab. 4.4 Bei der direkten Bundessteuer stellen an sich weder eine Erbteilung noch eine Schenkung bzw. ein Erbvorbezug einen eigenen Zwischenveranlagungsgrund dar (vgl. Art. 45 DBG; Duss/Schär, a.a.O., N 82 zu Art. 45 DBG). Auch wenn es sich nicht um einen ausschliesslichen Vermögensanfall von Todes wegen im eigentlichen Sinne handelt, erscheint es steuerrechtlich indessen nicht ausgeschlossen, den ganzen Vermögensübergang auf den Todeszeitpunkt hin einheitlich der Zwischenveranlagung zu unterstellen. Eine solche weite steuerrechtliche Anwendung von Art. 45 lit. c DBG kann aber nicht als Regelfall verstanden werden. Entscheidend sind vielmehr die Umstände des Einzelfalles. Voraussetzung dafür ist insbesondere, dass das gewählte Vorgehen in sich logisch und nachvollziehbar ist und nicht zu einer Steuerumgehung führt und dass die Vermögensübertragung tatsächlich auch dem Vertrag entsprechend vollzogen wurde. Steht in diesem Sinne eine Erbteilung in einem engen Zusammenhang zum Todesfall und wird dabei nicht gegen den Fiskus gehandelt, erscheint es sinnvoll und entspricht es den praktischen Bedürfnissen, die gesamten Vermögensverschiebungen steuerrechtlich integral auf den Todesfall zurückzuführen. 4.5 Im vorliegenden Fall erfolgte die Erbteilung mitsamt güterrechtlicher Auseinandersetzung und Erbvorbezug innert rund zwei Monaten nach dem Todestag. Zwar finden entsprechende Rückwirkungsklauseln steuerrechtlich meist keine Anerkennung. Vorliegend besteht aber ein enger sachlicher und zeitlicher Zusammenhang zwischen dem Todesfall und der Vermögensaufteilung. Die Erben waren um eine endgültige und rasche Klärung der Vermögenslage besorgt. Das Vorgehen erscheint nachvollziehbar, und die Vermögensübertragung wurde dem Vertrag entsprechend vorgenommen. Unter den konkreten Umständen kommt es für die direkte Bundessteuer - auch im Hinblick auf die Progression - nicht darauf an, ob die Erträgnisse auf dem geerbten Vermögen vom Vater oder von den Söhnen versteuert werden. Die durch den Erbteilungsvertrag bei den Erben bewirkten Änderungen von Einkommen und Vermögen lassen sich mithin auf den Todestag zurückführen und können bei der direkten Bundessteuer entsprechend berücksichtigt werden. Gilt der Erbteilungsvertrag in diesem Sinne auch steuerrechtlich ab dem Todestag der Mutter bzw. Ehefrau, so haben die Söhne ebenfalls die Erträgnisse aus dem ihnen über den Pflichtteilsanspruch hinaus zugewiesenen Vermögen bei der direkten Bundessteuer zu versteuern, was sie in ihren jeweiligen Kantonen getan haben. 4.6 Zusammenfassend rechtfertigt sich demnach aus Gründen der Praktikabilität im vorliegenden Fall, für die direkte Bundessteuer von einer einmaligen integralen Zwischenveranlagung per 4. Januar 1999 infolge Vermögensanfalles von Todes wegen auszugehen, die auf dem Erbteilungsvertrag vom 7. März beruht. Welche Vermögensverhältnisse eingetreten wären, wenn die güter- und erbrechtliche Auseinandersetzung den zivilrechtlichen Gesetzesbestimmungen und dem Ehevertrag vom 26. Januar 1988 gefolgt wäre, ist daher nicht massgeblich und braucht nicht geprüft zu werden.