Citation: 2A.342/2005 09.05.2006 E. 4

4.1 Richiamandosi alla dottrina e alla prassi, i ricorrenti asseverano poi che l'autorità fiscale avrebbe erroneamente ritenuto realizzati i presupposti di una liquidazione di fatto nonché dichiarato solidalmente responsabili gli amministratori in carica del pagamento dell'imposta preventiva esatta. Affermano che difetterebbe l'elemento volontario di procedere ad una liquidazione di fatto della società, siccome la cessione della partecipazione F.________SpA non era stata voluta dalla società, ma era solo la conseguenza dell'esercizio del diritto di acquisto da parte della controparte. Asseriscono poi che il mutuo concesso nell'aprile 1993 all'azionista G.________ sarebbe un vero mutuo, comprovato dai seguenti elementi: il credito è riconosciuto dal debitore; annualmente sono conteggiati gli interessi a favore della società; il credito e i relativi interessi non sono messi in pericolo poiché il debitore ha espresso chiaramente la sua volontà di rimborsare il finanziamento ed effettuato peraltro un primo rimborso di fr. 500'000.-- nel 1997; non vi è nessun indizio che faccia pensare ad uno stato d'insolvenza dell'azionista e debitore del finanziamento e, infine, nulla potrebbe essere dedotto dal fatto che non vi sia un contratto scritto, il quale non è stato voluto in concreto per motivi di discrezionalità, poiché lo stesso non è legalmente richiesto. Aggiungono poi che quand'anche si dovesse ritenere che vi è stata liquidazione di fatto della società - la quale si caratterizza per la mancanza di liquidità che rende impossibile la continuazione delle attività della società - in tal caso l'atto straordinario di disposizione del patrimonio che la raffigurerebbe sarebbe la concessione del mutuo; un'eventuale eccedenza di liquidazione andrebbe allora calcolata sugli attivi esistenti a quel momento e non al 15 ottobre 1992, ciò che condurrebbe ad un'eccedenza di liquidazione di fr. 3'985'410, rispettivamente ad un'imposta preventiva pari a fr. 1'394'893.50. 4.2 Conformemente all'art. 15 LIP le persone incaricate della liquidazione sono solidalmente responsabili con il contribuente per l'imposta preventiva dovuta da una persona giuridica che viene sciolta, sino a concorrenza del ricavato di liquidazione (cpv. 1 lett. a). Al riguardo va precisato che l'imposta preventiva sull'eccedenza di liquidazione imponibile è ugualmente dovuta allorquando la società non è disciolta formalmente in ossequio alle disposizioni del CO ma è liquidata di fatto. Si è in presenza di una liquidazione di fatto quando l'attivo sociale è realizzato e gli azionisti hanno ricevuto in una maniera o nell'altra i beni della società (ASA 58 pag. 707; 55 pag. 646). I liquidatori rispondono tuttavia soltanto dei crediti d'imposta, degli interessi (art. 16 cpv. 2 LIP) e delle spese (art. 44 cpv. 2 LIP) che sorgono, sono fatti valere dall'autorità o scadono sotto la loro gestione; la loro responsabilità si estingue però se provano di avere fatto tutto quanto era in loro potere per giungere all'accertamento e all'adempimento del credito fiscale (cpv. 2). La disciplina prevista dall'art. 15 LIP ha come principale scopo quello di indurre gli organi di una persona giuridica in liquidazione a soddisfare tempestivamente alle loro obbligazioni fiscali. Questo disposto non istituisce tuttavia un'obbligazione fiscale solidale ("Steuersolidarität"), ma crea invece una semplice responsabilità solidale ("solidarische Mithaftung"): il liquidatore, che non è ovviamente un contribuente ai sensi dell'art. 10 LIP, non è infatti partecipe del rapporto giuridico che vincola la società allo Stato dal profilo fiscale, ma diviene invece responsabile del pagamento dell'imposta, accanto alla società contribuente, quando i presupposti dell'art. 15 LIP sono adempiuti. La responsabilità del liquidatore, che nasce con la dissoluzione (formale o meno) della società, è tuttavia accessoria poiché dipende dall'esistenza di un credito d'imposta preventiva nei confronti della società, ed è altresì sussidiaria poiché interviene soltanto se la società non ha già completamente assolto il suo debito fiscale ed è limitata infine al ricavato, ovvero al beneficio, della liquidazione. Quando il credito d'imposta risulta tuttavia dalla distribuzione di un'eccedenza di liquidazione ai sensi dell'art. 4 cpv. 1 lett. b LIP e 20 cpv. 1 OIPrev, il liquidatore sarà nondimeno responsabile per la totalità dell'imposta poiché questa eccedenza è colpita dall'imposta preventiva in ragione del 35% e rimane quindi ancora un margine del 65% "sino a concorrenza del ricavato di liquidazione". Come già accennato, la responsabilità solidale di cui all'art. 15 cpv. 1 lett. a LIP si estingue tuttavia se il liquidatore comprova di aver fatto tutto quanto era in suo potere per giungere all'accertamento e all'adempimento del credito fiscale (art. 15 cpv. 2 LIP). Su questo punto la legge istituisce quindi un'eccezione e conferisce al liquidatore la possibilità di fornire a suo discarico una prova liberatoria. Secondo dottrina e giurisprudenza, questa prova sottostà tuttavia ad esigenze e condizioni più severe di quelle stabilite invece dal diritto civile ed in particolare dagli art. 55 cpv. 1 e 56 cpv. 1 CO: il liquidatore non può limitarsi infatti ad adoperare tutta la diligenza richiesta dalle circostanze, ma deve invece fare tutto quanto ci si può attendere da lui non solo per potere stabilire l'estensione dell'obbligo fiscale, ma anche per giungere al suo adempimento, ovverosia in pratica per pagare l'imposta. Ciò non significa tuttavia che, in casi di questa indole, si debba totalmente prescindere dalle particolarità del caso specifico. Infatti, se l'art. 15 cpv. 2 LIP pone indubbiamente l'accento sulle possibilità soggettive del liquidatore, non si può comunque pretendere che egli intraprenda più di quanto le circostanze concrete obiettivamente esigono. Per addurre con successo la prova liberatoria, il liquidatore deve pertanto dimostrare di avere agito con scienza, coscienza e determinazione, facendo tutto quello che si poteva ragionevolmente esigere nel caso specifico per giungere all'accertamento e all'adempimento del credito d'imposta e per salvaguardare in tal modo i diritti del fisco. Conformemente al senso e allo spirito della norma, l'autorità fiscale si mostrerà tuttavia tanto più esigente e rigorosa quanto più elevate saranno le sue qualifiche professionali, in particolare allorché il liquidatore risulta essere un professionista (avvocato, notaio, economista, perito contabile, ecc.) che conosce i rapporti d'affari (DTF 116 Ib 375 consid. 2b e numerosi riferimenti giurisprudenziali e dottrinali). 4.3 Anche su questo punto il ricorso si rivela infondato. Come ben rilevato dalla Commissione di ricorso, la vendita dell'unico attivo importante della società, ossia le azioni F.________SpA, e la successiva messa a disposizione dell'azionista della totalità dei fondi (capitale e interesse) provenienti da questa vendita conducono ad una liquidazione di fatto della società. Infatti, contrariamente all'opinione dei ricorrenti, non è unicamente la vendita in sé che può essere considerata un atto di liquidazione. Come osservato dall'autorità fiscale federale, il ricavato dalla vendita avrebbe potuto essere reinvestito nell'acquisto di un'altra partecipazione, ciò che non avrebbe svuotato la società della sua sostanza e le avrebbe permesso di continuare la propria attività (cfr. scopo societario della medesima consistente, tra l'altro, nella partecipazione finanziaria in altre società, l'acquisto e la vendita di quote sociali e di titoli azionari). La vendita in quanto tale ha invece iniziato la liquidazione di fatto, la quale è stata ultimata con la consegna all'azionista del ricavo della stessa, ciò che ha impedito alla società - privata del suo attivo il più importante - di proseguire la propria attività commerciale. Come rilevato nella decisione impugnata (la quale si richiama ai conti annuali) è da allora che la società è inoperosa. Si è quindi nuovamente in presenza di un'unica operazione svoltasi in più fasi, l'alienazione delle azioni costituendone solo l'inizio. Riguardo poi alla natura dell'asserito mutuo va rilevato che gli argomenti sviluppati dai ricorrenti non sono atti a confutare la tesi esposta nella decisione impugnata, alla quale si rinvia e che va qui condivisa (cfr. decisione citata, consid. 4b pag. 14 seg.). Infine è indubbio che i ricorrenti, contrariamente a quel che asseverano, hanno volontariamente compiuto gli atti che hanno portato alla cessazione delle attività della società e quindi, alla sua liquidazione di fatto. È quindi a ragione che la Commissione di ricorso gli ha qualificati di liquidatori della società. Al riguardo va osservato che in tale veste essi nulla hanno intrapreso per stabilire quali erano i debiti fiscali della società e garantirne il pagamento. Sennonché l'amministratore che assume la liquidazione della società deve mostrarsi particolarmente diligente nonché prudente e mettere in atto tutto quello che le circostanze esigono per cercare almeno di giungere all'accertamento e all'adempimento del credito fiscale. Orbene nemmeno dinanzi a questa Corte gli amministratori ricorrenti sono riusciti a dimostrare di aver intrapreso tutto quanto si poteva da loro pretendere. È quindi a ragione che la Commissione di ricorso gli ha dichiarati solidalmente responsabili con la società per il pagamento dell'imposta preventiva da quest'ultima dovuta in virtù degli art. 4 cpv. 1 lett. b LIP e 20 cpv. 1 OIP (art. 15 cpv. 1 lett. a LIP). Infine, considerato che non hanno saputo dimostrare d'aver fatto tutto quanto era in loro potere per giungere all'accertamento e, soprattutto, all'adempimento del credito fiscale, è ugualmente a giusto titolo che l'autorità fiscale federale ha ritenuto che essi non avevano fornito la prova liberatoria di cui all'art. 15 cpv. 2 LIP. 4.4 Visto quanto precede è pertanto a giusto titolo e senza violare il diritto federale determinante che l'autorità fiscale federale ha reintegrato nel calcolo dell'eccedenza di liquidazione la differenza di valore esistente tra il valore reale della partecipazione F.________SpA e il prezzo di vendita della medesima. Su quest'ultimo punto occorre ancora precisare che il calcolo dell'eccedenza di liquidazione così come effettuato dall'autorità fiscale federale nonché il relativo ammontare dell'imposta preventiva richiesta non sono stati contestati dai ricorrenti e non vanno pertanto esaminati in questa sede. La decisione impugnata, immune da violazione di diritto, va pertanto integralmente confermata.