Citation: 2C_333/2007 22.02.2008 E. 3

D'après l'Administration fédérale des contributions, le Tribunal administratif fédéral a violé le droit fédéral en lui renvoyant la cause pour nouvelle décision tenant compte de la convention de double imposition avec les Pays-Bas. 3.1 D'après les art. 29 al. 1 et 30 al. 2 LIA, la personne morale qui veut demander le remboursement de l'impôt anticipé doit présenter une demande écrite à l'Administration fédérale des contributions. Cette demande peut être présentée, au plus tôt après l'expiration de l'année civile au cours de laquelle la prestation imposable est échue (art. 29 al. 2 LIA). Le droit au remboursement s'éteint si la demande n'est pas présentée dans les trois ans après l'expiration de l'année civile au cours de laquelle la prestation est échue (art. 32 al. 1 LIA). Celui qui demande le remboursement de l'impôt anticipé doit renseigner en conscience l'autorité compétente sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer le droit au remboursement; il doit en particulier remplir complètement et exactement les formules de demandes et les questionnaires et fournir, à la requête de l'autorité, les attestations concernant la déduction de l'impôt et produire les livres, pièces justificatives et autres documents (art. 48 LIA). L'administration fédérale des contributions arrête toutes les instructions et prend toutes les décisions qui ne sont pas réservées à une autre autorité (art. 41 LIA). En particulier, elle arrête les instructions générales et prend les décisions particulières nécessaires au remboursement de l'impôt anticipé par la Confédération; elle fixe la forme et le contenu des formules de demandes en remboursement et des questionnaires et désigne les pièces justificatives qui doivent être jointes aux demandes (art. 63 al. 1 de l'ordonnance du 19 décembre 1966 d'exécution de la loi fédérale sur l'impôt anticipé [OIA; RS 642.211]). La demande en remboursement doit être adressée à l'Administration fédérale des contributions sur formule officielle (art. 64 al. 1 OIA). D'après l'art. 3 de l'arrêté du Conseil fédéral du 28 mars 1952 concernant l'exécution de la convention entre la Confédération suisse et le Royaume des Pays-Bas en vue d'éviter les doubles impositions dans le domaine des impôts sur le revenu et sur la fortune (Remboursement des impôts à la source sur les rendements de capitaux; arrêté CDI-NL; RS 672.963.61), l'ayant droit au remboursement doit exercer ce droit devant l'autorité fiscale centrale de l'Etat où il était domicilié au moment de l'échéance du rendement imposé, à l'intention de l'autorité fiscale, désignée à l'art. 5, al. 2, de l'Etat qui a perçu l'impôt à la source, dans les deux ans après l'expiration de l'année civile en laquelle est échu le rendement imposé. L'autorité fiscale centrale est, en Suisse, l'Administration fédérale des contributions, à Berne, et, aux Pays-Bas, le directeur général des affaires fiscales, à La Haye (art. 3 al. 2 de l'arrêté CDI-NL). La demande doit être remise en trois exemplaires sur formule R-NL 1 pour le remboursement de l'impôt néerlandais sur les dividendes, à l'Administration fédérale des contributions, à Berne, sur formule V. S. 160/R 81 pour le remboursement de l'impôt anticipé suisse, à l'inspecteur de l'impôt des sociétés («Inspecteur der vennootschapsbelasting»), à Amsterdam. 3.2 Il résulte de ces dispositions que le remboursement de l'impôt anticipé est une faculté de l'ayant droit: ni la loi sur l'impôt anticipé, ni la convention de double imposition avec les Pays-Bas, ni son arrêté d'exécution ne contraignent un ayant droit à faire usage de son droit au remboursement. Si celui-ci entend obtenir le remboursement ou le dégrèvement de l'impôt anticipé, il est alors tenu de déposer une demande écrite, dont le contenu formel et matériel ainsi que les destinataires diffèrent selon que la demande se fonde sur le droit interne ou sur la convention de double imposition, les conditions du remboursement n'étant dans les deux cas pas similaires. En imposant aux ayants droit qui demandent le remboursement de l'impôt anticipé l'utilisation de formulaires différents, l'Administration fédérale des contributions pose des exigences formelles qui correspondent dans chaque hypothèse aux conditions matérielles du remboursement. On ne saurait par conséquent qualifier ces exigences de formalisme excessif ni d'excès ou d'abus du pouvoir d'appréciation (cf. aussi arrêt 2A.313/1994 du 3 novembre 1995, consid. 4, in: Archives 65, p. 64). 3.3 Par conséquent, en jugeant que l'Administration fédérale des contributions avait fait preuve de formalisme excessif en n'examinant la demande que sous l'angle de droit interne suisse, le Tribunal administratif fédéral a violé le droit fédéral. Il était en effet conforme aux dispositions légales décrites ci-dessus que l'Administration fédérale des contributions ne se saisisse pas d'office d'une demande de remboursement de l'impôt anticipé sur la base de la convention de double imposition avec les Pays-Bas. A supposer que la bonne foi ou l'interdiction du formalisme excessif commandât à l'Administration fédérale des contributions de signaler l'existence d'un droit au dégrèvement fondé sur la convention de double imposition avec les Pays-Bas, le Tribunal administratif fédéral aurait dû constater que, dans sa lettre du 12 mai 2003, l'Administration fédérale des contributions avait précisé en temps utile qu'il incombait à l'entreprise étrangère du siège principal d'établir et d'exercer son droit au remboursement de l'impôt anticipé. Le recours de l'Administration fédérale des contributions est par conséquent admis. Il s'ensuit que l'arrêt attaqué est annulé en tant qu'il renvoie la cause pour nouvelle décision à l'Administration fédérale des contributions. L'arrêt attaqué ayant au surplus confirmé le refus de rembourser l'impôt anticipé fondé sur l'application du droit interne uniquement, l'issue du recours déposé par l'Administration fédérale des contributions ne rend pas sans objet le recours 2C_407/2007.