Citation: 2A.74/2003 08.09.2004 E. 2

2.1 Zuständig für die Veranlagung der direkten Bundessteuer ist der Kanton, in dem die Steuerpflichtigen persönlich zugehörig sind (vgl. Art. 105 Abs. 1 DBG). Die Regelung über die wirtschaftliche Zugehörigkeit (Art. 106 DBG) kommt nur zur Anwendung, wenn keine persönliche Zugehörigkeit in einem andern schweizerischen Kanton (und kein Fall von Quellenbesteuerung, vgl. Art. 107 DBG) vorliegt (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, N. 2 zu Art. 105 DBG). Wie bereits unter der Herrschaft des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer (Bundessteuerbeschluss 1940, BdBSt) gilt auch im Bundessteuergesetz der Grundsatz der Einheit des Veranlagungsortes: Der Steuerpflichtige wird zwecks Vermeidung einer Aufsplitterung der Veranlagung für das gesamte in der Schweiz steuerbare Einkommen allein am Wohnsitz eingeschätzt (ASA 59 636, 2A.209/1988, E. 2a). Wenn ein Kanton Steuerpflichtige, die bei ihm nur wirtschaftlich zugehörig sind, aber die persönliche Zugehörigkeit in einem andern Kanton haben, für die direkte Bundessteuer veranlagt, liegt - wegen Verstosses gegen die bundessteuerrechtliche Zuständigkeitsordnung - eine sachliche Unzuständigkeit vor. Im Steuerrecht hat die von einer unzuständigen Veranlagungsbehörde erlassene Einschätzungsverfügung regelmässig zur Folge, dass sie nichtig ist, denn nach der Praxis stellt die funktionelle und sachliche Unzuständigkeit einen schwerwiegenden Mangel und damit einen Nichtigkeitsgrund dar, es sei denn, der verfügenden Behörde komme auf dem betreffenden Gebiet allgemeine Entscheidungsgewalt zu oder der Schluss auf Nichtigkeit vertrüge sich nicht mit der Rechtssicherheit (BGE 127 II 32 E. 3g S. 47 f., mit Hinweisen; vgl. auch ASA 59 636, 2A.209/1988, E. 2b und c). Die Nichtigkeit eines Verwaltungsaktes ist jederzeit und von sämtlichen rechtsanwendenden Behörden von Amtes wegen zu beachten (BGE 122 I 97 E. 3a S. 98; 115 Ia 1 E. 3 S. 4); sie kann auch im Rechtsmittelweg festgestellt werden (BGE 127 II 32 E. 3g S. 48). 2.2 Im vorliegenden Fall bilden die fünf Geschwister eine einfache Gesellschaft. Nur drei der Gesellschafter haben ihren Wohnsitz im Kanton Nidwalden. Eine Beschwerdeführerin wohnt im Kanton Obwalden (Y.________) und eine im Kanton Luzern (Z.________). Da das Einkommen von einfachen Gesellschaften den einzelnen Teilhabern anteilmässig zugerechnet wird (Art. 10 DBG), ist der Kanton Nidwalden für die Veranlagung der direkten Bundessteuer dieser beiden Beschwerdeführerinnen offensichtlich unzuständig. Es kommt ihm in Bezug auf die direkte Bundessteuer keine allgemeine Entscheidungsgewalt zu, und die Annahme der Nichtigkeit wegen sachlicher und funktioneller Unzuständigkeit ist hier mit der Rechtssicherheit vereinbar. Die Veranlagung des Steueramts Nidwalden vermochte damit von Anfang an für diese beiden Beschwerdeführerinnen keine Rechtswirkungen zu entfalten. 2.3 Das kantonale Steueramt führt in seiner Vernehmlassung vom 18. August 2003 aus, im Kanton Nidwalden werde die direkte Bundessteuer grundsätzlich durch die Gemeindesteuerämter veranlagt, sie selbst sei die Veranlagungsbehörde für die kantonale Grundstückgewinnsteuer sowie die Einspracheinstanz für Sondersteuern: "Mit Verfügung des Kantonalen Steueramtes Nidwalden vom 23. Februar 2001 erfolgte zu keinem Zeitpunkt eine Veranlagung der Direkten Bundessteuer und mithin auch keine 'Berechnung der Direkten Bundessteuer'". Mit dieser Argumentation hätte das Steueramt überhaupt nicht auf die Einsprache der Beschwerdeführer betreffend die direkte Bundessteuer eintreten und sie materiell behandeln dürfen. Unter den vorliegenden Umständen kann die vom Steueramt auf der Berechnungsbeilage zur Grundstückgewinnsteuerveranlagung festgehaltene Bemerkung über die AHV-Pflicht sowie die Höhe und Aufteilung der direkten Bundessteuer nicht als bloss informeller Hinweis angesehen werden. Vielmehr handelt es sich um eine Verfügung, d.h. um eine auf Rechtswirkung gerichtete, auf einen bestimmten Fall bezogene und für individuelle Adressaten bestimmte, behördliche Anordnung (vgl. zur Abgrenzung von Verfügungen: BGE 121 II 473 E. 2 S. 477 ff.). Sodann hat das Steueramt im Einspracheentscheid und das Verwaltungsgericht im angefochtenen Urteil materiell über die Qualifikation der Beschwerdeführer als Liegenschaftenhändler im Sinn von Art. 18 DBG befunden, was als Teilendentscheid bezüglich der direkten Bundessteuer zu werten ist (vgl. E. 1). Es kann hier offen bleiben, ob das kantonale Steueramt mit seiner Veranlagung bzw. dem Einspracheentscheid in schwerer Weise in die Kompetenzen der Gemeindesteuerämter eingegriffen hat. Anders als bei der interkantonalen Kompetenzverletzung (E. 2.2) ist hier keine Nichtigkeit der Verfügungen anzunehmen, weil das Kantonale Steueramt im Zeitpunkt der Verfügung in Zusammenarbeit mit den Gemeindesteuerämtern im ganzen Kantonsgebiet für einen gleichmässigen und beförderlichen Vollzug sorgte (Art. 171 Abs. 1 des nidwaldnischen Steuergesetzes vom 22. März 2000 [nStG/NW] in Verbindung mit Art. 2 des nidwaldnischen Einführungsgesetzes vom 22. März 2000 zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer; beide in Kraft seit dem 1. Januar 2001), ihm die unmittelbare fachliche Aufsicht über die Veranlagungsinstanzen oblag (Art. 171 Abs. 3 Ziff. 1 nStG/NW) und ihm so innerkantonal eine allgemeine Entscheidungsgewalt zukam. 2.4 Dem Steuerpflichtigen werden Verfügungen und Entscheide schriftlich eröffnet (Art. 116 Abs. 1 DBG). Verfügungen sind Anordnungen im Einzelfall, das heisst individuelle, an den Einzelnen gerichtete Anordnungen, durch welche ein konkretes verwaltungsrechtliches Rechtsverhältnis rechtsgestaltend oder feststellend in erzwingbarer Weise geregelt wird (vgl. Art. 5 VwVG; BGE 126 II 300 E. 1a S. 301 mit Hinweisen). Verfügungen haben die Beteiligten zu nennen. Sind mehrere Beteiligte vorhanden, hat die Verfügung grundsätzlich jeden einzelnen Beteiligten zu nennen (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, N. 11 zu Art. 116). Das Einkommen von einfachen Gesellschaften wird den einzelnen Teilhabern anteilmässig zugerechnet (Art. 10 DBG). Erfolgt die Eröffnung einer Veranlagung an den Vertreter einer einfachen Gesellschaft, ohne die einzelnen Teilhaber zu nennen, liegt eine mangelhafte Eröffnung vor. Daraus darf den Steuerpflichtigen kein Nachteil erwachsen (vgl. StR 58/2003 S. 384, 2A.380/2002, E. 2.2). Mangelhafte Verfügungen sind grundsätzlich anfechtbar, Nichtigkeit wird nur bei besonders schwer wiegenden Mängeln angenommen (vgl. BGE 127 II 32 E. 3g S. 47 f.; 122 I 97 E. 3a/aa S. 99). Ob im vorliegenden Fall die Zustellung der Veranlagung vom 23. Februar 2001 durch das Steueramt an die "Einfache Gesellschaft" ohne Nennung der einzelnen Gesellschafter einen solchen schwer wiegenden Mangel darstellt, kann hier jedoch offen bleiben, da die Vertretungsverhältnisse aus den Akten nicht vollständig ersichtlich sind, den Beschwerdeführern kein Nachteil erwachsen und das angefochtene Urteil ohnehin aufzuheben ist.