Citation: 2A.269/2006 20.06.2008 E. 6

6.1 Vorliegendenfalls streiten die Parteien darüber, wie die Dienstleistungen, die der Beschwerdegegner gegenüber den Gesellschaften erbracht hat, mehrwertsteuerrechtlich zu qualifizieren sind. Fraglich ist, ob es sich um steuerbare Umsätze, von der Steuer ausgenommene Umsätze oder um so genannte Nichtumsätze handelt. Nichtumsätze (opérations hors du champ de l'impôt) stehen ausserhalb des Mehrwertsteuerrechts und sind mehrwertsteuerrechtlich unbeachtlich; sie sind nicht steuerbar, berechtigen aber auch nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 38 Abs. 4 MWSTG; vgl. BGE 132 II 353 E. 4.3). Es ist unbestritten, dass der Beschwerdegegner den Gesellschaften Leistungen erbringt und im Gegenzug einen Anspruch auf eine Quote des Gewinns der Gesellschaft hat. Im vorliegenden Fall geht es freilich nicht um Drittgeschäfte (Geschäfte zwischen Gesellschafter und Gesellschaft aufgrund eines besonderen Vertrages), sondern um Beiträge (Einlagen) des Gesellschafters in Gestalt von Arbeit oder Dienstleistungen, die dieser aufgrund des Gesellschaftsvertrags erbringt (vgl. vorn E. 3.3). Seine Beitragsleistungen halten sich im Rahmen seiner gesellschaftsrechtlichen Beitragspflicht (Organisation, Künstler-Management) und bezwecken, das mit dem Zusammenschluss gesetzte Ziel zu erreichen. In Frage steht die Geschäftsführung in einem weiteren Sinn (zum Begriff, vgl. Fellmann/Müller, a.a.O., N 12 f. zu Art. 535 OR; s. auch vorn E. 3.3). Auch der Komplementär (Künstler) trägt durch seine Leistungen zur Verwirklichung des Gesellschaftszwecks bei. Die Beschwerdeführerin erblickt in diesem gesellschaftsrechtlichen Zusammenschluss zu Recht auch keine ungewöhnliche oder gar rechtsmissbräuchliche Gestaltung. Gesellschaftsrechtliche Zusammenschlüsse dieser Art zum Zweck des Zusammenwirkens sind auch in anderen Bereichen anzutreffen. 6.2 Während bei Drittgeschäften zwischen Gesellschafter und Gesellschaft anerkanntermassen die mehrwertsteuerrechtlichen Folgen eintreten, ist diese Frage - wie dargelegt - für Gesellschafterbeiträge in der Doktrin umstritten und höchstrichterlich noch ungeklärt (E. 4.1 und 4.2). Entsprechend der relativ weiten Definition, die das Gesetz dem Begriff Entgelt beilegt (Art. 26 MWSTV, Art. 33 MWSTG), scheint es nicht von vornherein ausgeschlossen, die Beteiligung am Gewinn der Gesellschaft oder den Verkehrswert der Beitragsleistung als Gegenleistung zu betrachten. Auch Umsätze zwischen nahestehenden Personen sind steuerbar, wobei als Entgelt der Wert anzusehen ist, der unter unabhängigen Dritten vereinbart worden wäre (vgl. Art. 26 Abs. 2 Satz 3 MWSTV, Art. 33 Abs. 2 Satz 3 MWSTG). Nahestehend sind aufgrund persönlicher, rechtlicher und wirtschaftlicher Beziehungen in der Regel auch die Gesellschafter von Personengesellschaften. Die Frage, ob Gesellschafterbeiträge einen steuerbaren Umsatz (Leistungsaustausch) bewirken können, verlangt daher grundsätzliche Überlegungen zur mehrwertsteuerrechtlichen Behandlung von Personengesellschaften und ihrer Mitglieder. Personengesellschaften und -gemeinschaften ohne Rechtspersönlichkeit können mehrwertsteuerpflichtig sein (Art. 17 Abs. 2 MWSTV, Art. 21 Abs. 2 MSTG) oder der Steuerpflicht nicht unterstehen. Sofern es sich bei den gesellschaftsrechtlichen Zusammenschlüssen um nichtsteuerpflichtige Gesellschaften handelt, sind mehrwertsteuerrechtlich zwei Möglichkeiten denkbar. Entweder werden nichtsteuerpflichtige Gesellschaften als eigenständige Gebilde anerkannt, dann handelt es sich bei diesen um die Endverbraucher. Das bedeutet, dass die Gesellschafter ihre Beiträge (Einlagen) zu versteuern haben, sofern sie den Vorsteuerabzug geltend machen wollen. Oder dann sind diese Gebilde mehrwertsteuerrechtlich unbeachtlich und werden ihre Umsätze direkt den Mitgliedern zugerechnet (ähnlich wie bei der direkten Bundessteuer, wo Personengesamtheiten ohne Rechtspersönlichkeit nicht Steuersubjekte sind). In diesem Fall müssten die Gesellschafter selbst einen Teil des Gesellschaftsumsatzes versteuern, um den Vorsteuerabzug geltend machen zu können. Eine Netto-Allphasensteuer wie die Mehrwertsteuer (Art. 1 MWSTV, Art. 1 MWSTG) verlangt, dass im Prinzip die Vorsteuer auf allen Stufen abgezogen werden kann. Da Gesellschafterbeiträge in der Regel nicht durch ein Sonderentgelt abgegolten werden, sondern durch die allgemeine Beteiligung am Gewinn (und Verlust) der Gesellschaft, stellt sich die grundsätzliche Frage, was als Gegenleistung anzusehen ist und nach welchen Grundsätzen diese zu bemessen ist. Erforderlich ist ein System der Besteuerung der Personengesellschaften und -gemeinschaften ohne Rechtspersönlichkeit und ihrer Mitglieder, das vollständig und in sich geschlossen ist und auch das Prinzip des Vorsteuerabzugs möglichst respektiert. 6.3 In dieser Hinsicht enthält die Beschwerde keine Ausführungen. Die Beschwerdeführerin legt zwar eingehend dar, weshalb zwischen den Leistungen des Beschwerdegegners und den Gewinnauszahlungen die für den Leistungsaustausch erforderliche wirtschaftliche Verknüpfung gegeben sei, und macht geltend, die Vorinstanz habe den Kausalzusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung nicht genau gewürdigt. Eine Gewinnverteilung sei gleich zu behandeln wie ein Sonderentgelt; beide stammten aus der gleichen Quelle, nämlich aus dem von der Gesellschaft erwirtschafteten Umsatz und Gewinn. Die Beschwerdeführerin äussert sich jedoch zur mehrwertsteuerlichen Behandlung von Gesellschafterbeiträgen im Allgemeinen und bezogen auf den konkreten Fall nicht. Sie zeigt auch nicht auf, wie nach ihrer Ansicht der Vorsteuerabzug auf Stufe der Gesellschaft und der Gesellschafter gehandhabt werden soll. Zur Besteuerung der Künstlergesellschaften (Kommanditgesellschaften) fehlen Ausführungen in der Beschwerde. Diese sind offenbar im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen nicht eingetragen. Der Grund hierfür ist nicht bekannt. Es ist möglich, dass gewisse Leistungen gemäss Art. 14 Ziff. 12 MWSTV (kulturelle Dienstleistungen) von der Steuer ausgenommen sind. Der Beschwerde ist auch nicht zu entnehmen, ob und in welchem Umfang der Beschwerdegegner berechtigt ist, Vorsteuern abzuziehen. Auch bei der einfachen Gesellschaft "G.________" stellt sich die Frage, wie die Beitragsleistungen der Gesellschafter zu qualifizieren sind. Obschon es sich um eine Innengesellschaft handelt, deren Umsätze denjenigen Personen zuzurechnen sind, in deren Namen sie getätigt werden (s. vorn E. 3.2), besteht ein gesellschaftsrechtliches Verhältnis mit Beitragspflichten. Es wäre somit auch hier zu prüfen, wie die Beitragsleistungen der Gesellschafter mehrwertsteuerrechtlich im Einzelnen zu handhaben sind. Es geht aus der Beschwerde auch nicht hervor, was als steuerbares Entgelt für die Gesellschafterbeiträge zu betrachten wäre. Es scheint, dass die Beschwerdeführerin nicht die Gewinnanteile als solche besteuern will, sondern den Anteil am Umsatz. Die Wegleitung für Mehrwertsteuerpflichtige nimmt jedenfalls die Gewinnanteile vom steuerbaren Entgelt ausdrücklich aus (Wegleitung 2008 zur Mehrwertsteuer, gültig ab 1. Januar 2008, Ziff. 942; vgl. auch Branchenbroschüre Nr. 04 Baugewerbe vom Dezember 2007, Ziff. 1.2). In der Lehre wurde auch vorgeschlagen, als Entgelt den Verkehrswert der Lieferung oder Dienstleistung zu betrachten (Rivier/Rochat Pauchard, a.a.O., S. 247). 6.4 Die Instruktionen der Beschwerdeführerin für Steuerpflichtige (Wegleitung, Branchenbroschüren) führen in der Frage nicht weiter. Es kann diesen zwar entnommen werden, wie die Eidgenössische Steuerverwaltung Drittgeschäfte von Gesellschaftern mehrwertsteuerrechtlich behandelt, beispielsweise wenn eine Gesellschaft Aufträge des Bauherrn durch einen Gesellschafter ausführen lässt. Dann liegen zwei Umsätze vor, nämlich je eine Lieferung zwischen dem Gesellschafter und der Gesellschaft und zwischen der Gesellschaft und dem Bauherrn (Wegleitung, a.a.O., Ziff. 942; Branchenbroschüre Nr. 04 Baugewerbe, a.a.O., Ziff. 1.2). Wo Vereinfachungen möglich sind, werden sie von der Beschwerdeführerin im Sinne von Ausnahmen gewährt. So namentlich bei den sog. Unkostengemeinschaften (auch "Vorgesellschaften", "Infrastrukturgesellschaften") im Rahmen von Praxisgemeinschaften von Anwälten oder Ärzten (Wegleitung, a.a.O., Rz. 6; Branchenbroschüre Nr. 17 Rechtsanwälte und Notare vom Dezember 2007, Ziff. 3.2). Die Wegleitung und Branchenbroschüren äussern sich aber nicht zur Frage, wie die Beiträge (Einlagen) des Gesellschafters in Gestalt von Arbeit oder Sachen (einschliesslich Vorsteuerabzugsrecht) auf Stufe der Gesellschaft und des Gesellschafters mehrwertsteuerrechtlich zu behandeln sind.