Citation: 2A.14/2007 29.05.2007 E. 2

Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde der Steuerverwaltung richtet sich gegen einen Beschluss der Anklagekammer des Obergerichts des Kantons Bern im Zusammenhang mit einem Steuerhinterziehungsverfahren. Dem Entscheid ist keine Rechtsmittelbelehrung beigegeben. Mit Bezug auf die direkte Bundessteuer ist zunächst zu prüfen, ob überhaupt ein taugliches Anfechtungsobjekt vorliegt, das heisst, ob der Beschluss der Anklagekammer vom 30. November 2006 ein auf Steuerrecht des Bundes gestütztes, letztinstanzliches kantonales Urteil ist, das mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht angefochten werden kann (Art. 97 Abs. 1 OG in Verbindung mit Art. 5 VwVG und Art. 98 lit. g OG; Art. 146 und Art. 182 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG, SR 642.11]; für die Sachverhalte vor dem 1. Januar 1995 vgl. Art. 112 und Art. 132 Abs. 3 des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer [BdBSt]). 2.1 Die beschwerdeführende Steuerverwaltung bejaht die Frage, weil der Beschluss der Anklagekammer des Obergerichts einem Urteil der Steuerrekurskommission oder des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern gleichzusetzen sei. Demgegenüber erachten die Beschwerdegegner die Verwaltungsgerichtsbeschwerde (aus verschiedenen Gründen) als unzulässig. Auch die Staatsanwaltschaft des Kantons Bern vertritt diese Auffassung; sie hält dafür, dass gegen den von einem Strafgericht gefassten kantonal letztinstanzlichen Einstellungsbeschluss auf Bundesebene einzig die Nichtigkeitsbeschwerde (bzw. nach neuem Recht die Beschwerde in Strafsachen) zulässig sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung ihrerseits hält nicht nur den angefochtenen Beschluss, sondern auch die ihm vorausgegangenen, im Rahmen des strafrechtlichen Verfahrens erlassenen Verfügungen für nichtig, soweit sie sich auf die Hinterziehung der direkten Bundessteuer beziehen. 2.2 Steuerstrafverfahren wegen Hinterziehung, Verletzung von Verfahrenspflichten und Übertretungen werden bei der direkten Bundessteuer grundsätzlich von den Steuerbehörden im Verwaltungs- und Verwaltungsjustizverfahren durchgeführt. Der kantonal letztinstanzliche Entscheid unterliegt alsdann der Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht (vgl. Art. 132 Abs. 3 BdBSt; Art. 182 Abs. 2 DBG). Das ist auch nach bernischem Recht die Regel (vgl. Art. 225 Abs. 1 erster Satz StG/BE). Dieses sieht aber zusätzlich vor, dass u.a. die steuerpflichtige Person eine gerichtliche Beurteilung nach Massgabe des Gesetzes über das Strafverfahren verlangen kann (vgl. Art. 225 Abs. 1 zweiter Satz StG/BE; sog. "Berner Modell"; vgl. auch Art. 205 Abs. 2 des jurassischen Steuergesetzes vom 26. Mai 1988). Wird das Strafverfahren gerichtlich durchgeführt, gelten die Verfahrenspflichten, Verfahrensrechte und Rechtsmittel nach Massgabe des Gesetzes über das Strafverfahren (Art. 228 Abs. 1 StG/BE). Vorliegend ergingen der Aufhebungsbeschluss des Untersuchungsrichters und der kantonal letztinstanzliche Beschluss der Anklagekammer des Obergerichts in Anwendung der zitierten Bestimmungen. Der angefochtene Beschluss ist somit ein strafgerichtlicher Entscheid. Bernische kantonal letztinstanzliche Strafurteile können (nach dem hier noch anwendbaren Bundesrecht) nur mit eidgenössischer Nichtigkeitsbeschwerde und mit staatsrechtlicher Beschwerde beim Bundesgericht angefochten werden (Thomas Maurer, Das bernische Strafverfahren, 2. Aufl., Bern 2003, S. 575 ff.). 2.3 Für die Ahndung von Übertretungstatbeständen bei der direkten Bundessteuer hat allerdings der Bundesgesetzgeber in die administrative und gerichtliche Organisationsfreiheit der Kantone eingegriffen. So verpflichtet Art. 104 Abs. 3 DBG die Kantone, mindestens eine kantonale Steuerrekurskommission für die direkte Bundessteuer vorzusehen. Ferner gelten gemäss Art. 182 Abs. 3 DBG die Vorschriften über die Verfahrensgrundsätze, das Veranlagungs- und das Beschwerdeverfahren im Steuerstrafverfahren der direkten Bundessteuer sinngemäss (zur Zuständigkeit der Steuerrekurskommission im Steuerstrafverfahren vgl. BGE 128 II 311 E. 6.2 S. 321 f., mit Hinweisen). Sodann ist nach Art. 182 Abs. 2 DBG (in der hier anwendbaren Fassung) gegen Strafverfügungen der kantonalen Steuerrekurskommission nur die Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht zulässig. Verschiedene Eingriffe in die Organisationsfreiheit der Kantone ergeben sich zudem aufgrund der Rechtsprechung des Bundesgerichts: So müssen diejenigen Kantone, die für die harmonisierten kantonalen Steuern zwei gerichtliche Instanzen kennen, denselben Rechtsmittelweg auch für die direkte Bundessteuer vorsehen (BGE 130 II 65 ff.). Auf diese Weise sollen widersprüchliche Entscheidungen über die gleichen Rechtsfragen vermieden werden, und das Bundesgericht kann Beschwerden gegen die Veranlagung der harmonisierten kantonalen Steuern und der direkten Bundessteuer auf identischer sachverhaltsmässiger Grundlage beurteilen. Weiter sind etwa Entscheide betreffend Verweigerung oder Gewährung der Amtshilfe in Steuerangelegenheiten durch andere als Steuerbehörden auf dem gleichen Rechtsweg anzufechten wie die Entscheide in der Sache selbst (d.h. im Beschwerdeverfahren bei den für Steuersachen zuständigen kantonalen richterlichen Behörden) und sind nicht von den vorgesetzten Instanzen der entscheidenden Behörde (im konkreten Fall nicht von den Strafgerichtsinstanzen) zu beurteilen (BGE 128 II 311 E. 6 S. 320 ff., mit Hinweisen). Als allgemeiner Grundsatz gilt, dass der Bundesgesetzgeber seine Gesetzgebungskompetenz auf dem Gebiet der direkten Bundessteuer so anzuwenden hat, dass seine eigene Steuerordnung mit den Vorschriften des Steuerharmonisierungsgesetzes übereinstimmt (Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Umgekehrt besitzen die Kantone im Verfahren bezüglich der direkten Bundessteuer praktisch keinen Gestaltungsspielraum (vgl. BGE 130 II 65 E. 5.2 in fine S. 74, mit Hinweisen). 2.4 Aufgrund dieser klaren Rechtslage darf der Kanton Bern Übertretungen nach dem Gesetz über die direkte Bundessteuer (DBG) nicht in die gerichtliche Beurteilung nach Art. 225 ff. StG/BE mit einbeziehen. Die ursprüngliche Absicht des bernischen Gesetzgebers, dass bei einer gerichtlichen Beurteilung der Richter auch die Aufgaben wahrzunehmen habe, die gemäss Art. 182 Abs. 4 DBG vom Kanton zuzuweisen sind, fand übrigens in der bernischen Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer keinen entsprechenden Niederschlag. Diese sieht nämlich in Art. 4 Abs. 1 lit. l vor, dass die kantonale Steuerverwaltung Steuerhinterziehungen sowie Verletzungen von Verfahrenspflichten verfolgt und nötigenfalls Strafanzeige (Art. 182 und 188 DBG) erstattet (vgl. hierzu Walter Ryser/Bernhard Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4. Aufl. Bern 2002, S. 501). Eine Einschränkung, wonach dies nur dann gelte, wenn kein Gesuch des Steuerpflichtigen um gerichtliche Beurteilung gestellt wurde, enthält diese Bestimmung nicht. Sie entspricht damit den dargestellten bundesrechtlichen Vorgaben, wonach für die Verfolgung von Steuerhinterziehungen nach Art. 175 DBG nicht die ordentlichen Strafverfolgungsorgane, sondern die ordentlichen Steuerverwaltungsbehörden zuständig sind. Daraus ist zu schliessen, dass es sich beim angefochtenen Beschluss der Anklagekammer des Obergerichts des Kantons Bern - als strafgerichtlichem Entscheid - nicht um ein auf Bundessteuerrecht gestütztes Urteil handeln kann. Tatsächlich nimmt denn auch weder der angefochtene Beschluss noch die Verfügung der Steuerverwaltung des Kantons Bern vom 12. Juni 2003 je einmal Bezug auf die direkte Bundessteuer. Mangels eines tauglichen Anfechtungsobjekts kann daher auf die Verwaltungsgerichtsbeschwerde betreffend die direkte Bundessteuer nicht eingetreten werden.