Citation: 2A.4/2002 28.06.2002 E. 4

La Commission de recours a estimé que, même si l'on ne retenait pas l'évasion fiscale, une taxation intermédiaire devait de toute façon être refusée aux recourants, car l'activité de E.F.________ devait être qualifiée d'activité lucrative dépendante et non pas d'activité indépendante. 4.1 Pour savoir si une activité doit être considérée comme dépendante ou indépendante du point de vue fiscal, l'élément décisif est la mesure de l'indépendance personnelle et économique de l'intéressé dans l'accomplissement de sa tâche. Exerce une activité dépendante celui qui s'engage pour une durée déterminée ou indéterminée à fournir des prestations contre rémunération en se soumettant aux instructions de son employeur. Est indépendant celui qui exerce son activité selon sa propre organisation librement choisie - reconnaissable de l'extérieur - et à ses propres risques et profits. La nature juridique des rapports civils (contrat de travail ou de mandat) n'est pas décisive (ATF 121 I 259 consid. 3c p. 263). La qualification d'une activité comme dépendante ou indépendante doit se faire dans chaque cas particulier en fonction de l'ensemble des circonstances (ATF 122 V 281 consid. 3 à 5 p. 284). Le poids respectif des divers critères applicables en la matière peut varier selon les cas. Le fait que le contribuable fournisse ses prestations sur la base d'un mandat ou qu'il jouisse d'une grande liberté personnelle dans l'organisation de son travail n'exclut pas nécessairement que l'activité en question soit, du point de vue fiscal, qualifiée de dépendante, lorsque d'autres éléments - tels la réglementation légale et statutaire, la structure en principe collective de l'organe et l'absence de risque économique pour les administrateurs de sociétés (ATF 121 II 259 consid. 3d p. 264 et 4b p. 265), ou les restrictions imposées au médecin chef d'un hôpital en matière de fixation des honoraires qu'il facture à sa clientèle privée (RDAF 1999 2 191, 2P.145/1995) - militent en faveur d'une telle qualification. 4.2 En l'espèce, la Commission de recours a retenu que la dépendance de E.F.________ par rapport à la société était totale et que celui-ci ne supportait pas les risques spécifiques d'entrepreneur, de sorte que son activité lucrative devait être considérée comme dépendante, ce que celui-ci conteste. Il ressort du dossier que l'activité déployée pour le compte de la société par S.F.________, qui n'a aucune formation dans le domaine comptable, se limite à des travaux de secrétariat. Les mandats de la société sont tous exécutés par E.F.________, qui les facture à la société sous forme de notes d'honoraires, lesquelles sont ensuite portées dans les comptes de cette dernière sous une rubrique "sous-traitance". Lesdits comptes ne comportent par ailleurs aucune charge salariale. En outre, les recettes provenant de la société enregistrées par la fiduciaire ont représenté 6'000 fr. en 1996, soit 88,11 % des recettes totales, 32'933 fr. 75 en 1997, soit 97,82 % des recettes totales et 49'150 fr. en 1998, soit 95,54 % des recettes totales. Ainsi, les deux entités sont dans une dépendance économique réciproque. La construction choisie implique non seulement une totale disponibilité de la fiduciaire en faveur de la société - à défaut de laquelle cette dernière ne pourrait plus s'acquitter de ses obligations envers ses clients - mais également une exclusivité de fait accordée par la société à la fiduciaire. Ceci aboutit à créer entre ces deux entités une relation durable plus proche de celle qui s'établit dans le cadre d'un rapport de travail que de celle qui, typiquement, unit mandant et mandataire. De plus, la société facture à la fiduciaire une part de frais de location et de frais de représentation puisque ses locaux sont occupés par E.F.________. Inversement, cette dernière facture à la société des frais de location d'un bureau et d'un local d'archives. En outre, le dossier comporte de nombreux courriers adressés par la société aux autorités fiscales portant la signature de E.F.________. Enfin, celui-ci n'encourt pas le risque économique caractéristique d'une activité indépendante puisque les pertes sur débiteurs sont supportées en grande partie par la société. Au vu des nombreux éléments qui militent pour la qualification d'activité lucrative dépendante, il n'est pas déterminant que E.F.________ cotise à l'AVS en tant qu'indépendant, ni qu'il ait ses propres comptes bancaires. Quant aux mandats confiés à la fiduciaire par d'autres clients que la société, ils ne représentent que 5 à 12 % des recettes totales, ce qui est minime. Finalement, en ce qui concerne les adresses et numéros de téléphone de la fiduciaire et de la société, ils étaient identiques pour la période en cause. Il apparaît, en outre, que ces faits ne sont pas manifestement inexacts ni établis en violation des règles de procédure, contrairement à ce que prétendent les recourants. Ceux-ci se bornent de toute façon à contester les éléments retenus par la Commission de recours en renvoyant globalement au dossier ou à la comptabilité sans apporter de preuves précises à leurs affirmations. Au regard de l'art. 105 al. 2 OJ, cela n'est pas suffisant. Quant à la question de la comptabilisation des dépenses privées dans la raison individuelle, dès lors qu'il n'y a pas lieu de retenir le passage d'une activité principale dépendante à une activité principale indépendante, elle est sans importance. 4.3 Vu ce qui précède, l'activité lucrative exercée par E.F.________ doit être qualifiée, du point de vue fiscal, de dépendante. Partant, il n'y aurait lieu de procéder à une taxation intermédiaire au 1er mai 1997 que si l'activité déployée par celui-ci pour le compte de la société pouvait être qualifiée de changement de profession. Tel n'est manifestement pas le cas. II n'y a, selon la jurisprudence, changement de profession au sens de l'art. 45 lettre b LIFD que si le contribuable change de domaine d'activité, de telle manière que, dans son nouvel emploi, il n'est plus en mesure de tirer parti des connaissances et expériences acquises dans le précédent emploi ou, exceptionnellement, si, tout en restant dans le même domaine d'activité, il voit la structure de son revenu subir une transformation fondamentale (ATF 110 Ib 313 consid. 2a p. 315 ss et la jurisprudence citée). Or, aucune de ces deux hypothèses n'est réalisée en l'espèce.