Citation: 2C_443/2007 28.07.2008 E. 1.2

1.2.1 Sotto l'imperio della legge federale sull'organizzazione giudiziaria (OG), in casi di assistenza amministrativa in materia di imposta federale diretta, il Tribunale federale ha riconosciuto all'amministrazione cantonale delle contribuzioni la legittimazione ricorsuale in base all'art. 103 lett. a OG in quanto rappresentante legale del cantone toccato nei suoi interessi finanziari (sentenza 2A.28/1997 del 20 novembre 1998, in: StE 1999 B 92.13 n. 5, consid. 1e; sentenza A.178/1978 del 29 settembre 1978, in: ASA 48 pag. 483, consid. 1). Anche se le condizioni poste dall'art. 103 lett. a OG sono sostanzialmente state riprese all'art. 89 cpv. 1 LTF (DTF 133 II 400 consid. 2.4.1, 249 consid. 1.3.1), alla luce della più recente giurisprudenza il principio esposto appare invero discutibile. Per dedurre la legittimazione dalla clausola generale non basta infatti un qualsivoglia interesse finanziario della collettività ed in particolare lo Stato non può venir parificato ad un privato soltanto perché è creditore delle imposte (DTF 134 II 124 consid. 2.1, 45 consid. 2.2.1; 133 V 188 consid. 4.4.2). Inoltre è di per sé l'ente pubblico in quanto tale, e non una sua suddivisione amministrativa, a poter adire il Tribunale federale (DTF 134 II 45 consid. 2.2.3). Di conseguenza, è quantomeno dubbio che la Divisione ticinese delle contribuzioni sia legittimata a ricorrere - anche in quanto amministrazione cantonale dell'imposta federale diretta (cfr. art. 4 cpv. 1 del regolamento ticinese di applicazione della legge federale sull'imposta federale diretta, del 18 ottobre 1994) - in virtù dell'art. 89 cpv. 1 LTF. La questione può comunque rimanere aperta se, conformemente all'art. 89 cpv. 2 lett. d LTF, il diritto di ricorso deve essere ammesso poiché previsto da un'altra legge federale. 1.2.2 Per quanto concerne l'imposta cantonale, l'assistenza di altre autorità in favore del fisco è disciplinata, come già osservato, all'art. 39 cpv. 3 LAID, norma che figura nel titolo quinto della legge sull'armonizzazione fiscale. La legittimazione della Divisione delle contribuzioni è quindi senz'altro data in base ai combinati disposti degli art. 89 cpv. 2 lett. d LTF e 73 cpv. 1 e 2 LAID, secondo cui le decisioni cantonali di ultima istanza su cause di diritto pubblico concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, della legge possono essere impugnate al Tribunale federale (cpv. 1), tra l'altro anche dall'autorità competente secondo il diritto cantonale (cpv. 2; cfr. anche gli art. 180 e 230 cpv. 3 LT). In riferimento all'imposta federale diretta, l'art. 146 LIFD dispone che la decisione della commissione cantonale di ricorso in materia di imposte oppure, nel caso dell'art. 145 LIFD, la decisione di un'altra autorità cantonale di ricorso (ovvero dell'autorità di seconda istanza se il diritto cantonale prevede un doppio grado di giurisdizione) può essere impugnata mediante ricorso al Tribunale federale; anche l'amministrazione cantonale dell'imposta federale diretta è legittimata a ricorrere. Dal tenore di tale disposizione si potrebbe desumere che essa conferisca il diritto di ricorso in misura più limitata dell'art. 73 LAID. Difatti in una precedente procedura di assistenza amministrativa in favore del fisco la possibilità di dedurre la legittimazione dell'amministrazione cantonale dall'art. 146 LIFD è stata giudicata dubbia, in quanto l'impugnativa non riguardava un procedimento iniziato con una decisione di tassazione e, come in concreto, non era rivolta contro un giudizio della commissione di ricorso in materia di imposte (sentenza 2A.28/1997 del 20 novembre 1998, in: StE 1999 B 92.13 n. 5, consid. 1e). Sennonché, per ragioni di parallelismo delle possibilità di impugnazione per rapporto al regime previsto dall'art. 73 LAID (cfr. art. 129 cpv. 2 Cost. e, per analogia, DTF 130 II 65; 128 II 311 consid. 6.2 e 6.4) e considerato che l'assistenza amministrativa è strettamente connessa alla procedura di tassazione in quanto tale, appare in realtà giustificato interpretare l'art. 146 LIFD in senso ampio. Va quindi ammesso che tale disposizione, combinata con l'art. 89 cpv. 2 lett. d LTF, legittimi la Divisione delle contribuzioni a ricorrere al Tribunale federale anche in materia di domande di informazioni fondate sull'art. 112 LIFD. 1.3 Secondo un avviso dottrinale, ci si potrebbe chiedere se la pronuncia sulla concessione dell'assistenza amministrativa abbia carattere di decisione finale (ANDREA PEDROLI, L'assistenza delle autorità amministrative e giudiziarie nei confronti del fisco, in: ASA 72 pag. 177 segg., in part. pag. 192 segg. [cit. Pedroli, L'assistenza]; cfr. tuttavia DTF 128 II 311 consid. 6.2 e sentenza 2A.406/1995 del 14 marzo 1996, in: ASA 65 pag. 649, consid. 4). Anche tale autore riconosce comunque che il fisco subirebbe un pregiudizio irreparabile se non potesse aggravarsi contro il giudizio con cui gli viene negato l'accesso agli atti richiesti (PEDROLI, L'assistenza, pag. 193). Per l'autorità fiscale la decisione contestata costituisce quindi in ogni caso una decisione impugnabile a titolo indipendente (cfr. art. 90 e 93 cpv. 1 lett. a LTF). 1.4 Tempestivo (art. 100 cpv. 1 LTF) e diretto contro una pronuncia della Camera dei ricorsi penali, che è una camera del Tribunale d'appello e decide quale ultima istanza cantonale (art. 86 cpv. 1 lett. d LTF), il gravame è pertanto di massima ammissibile.