Citation: 2A.440/2002 13.08.2003 E. 3

Gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG werden die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von Ansprüchen aus der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge von den steuerbaren Einkünften abgezogen. Vorliegend haben die kantonalen Behörden den Einkaufsbeitrag von Fr. 180'000.-- nicht zum Abzug zugelassen. Sie stützen sich auf zwei Argumente: Der schon im Rahmen der Sonderbesteuerung angerechnete Beitrag könne bei der ordentlichen Veranlagung nicht mehr berücksichtigt werden. Zudem liege eine Steuerumgehung vor. 3.1 Kapitalleistungen aus Vorsorge werden getrennt vom übrigen Einkommen zum Fünfteltarif einer vollen Jahressteuer unterworfen (vgl. Art. 38 DBG). Vorliegend sind die beiden Vorbezüge mit dieser Sonderveranlagung erfasst worden, allerdings nicht gesamthaft, sondern nur in der Höhe von Fr. 170'134.--, nach Abzug des Einkaufsbeitrags von Fr. 180'000.--. Damit ist der streitige Vorsorgebeitrag schon einmal einkommensmindernd angerechnet worden. Das schliesst eine kumulative wie auch eine alternative Berücksichtigung bei der ordentlichen Veranlagung aus: Einerseits fällt ausser Betracht, eine einzige Einlage von Fr. 180'000.-- für insgesamt Fr. 360'000.-- zum Abzug zuzulassen. Andererseits kann es nicht angehen, die schon erfolgte Einkommensminderung bei der Jahressteuer zu Gunsten der stärker ins Gewicht fallenden Anrechnung im Rahmen der ordentlichen Veranlagung (Abzug bei vollem Tarif und ungetrennter Erfassung) rückgängig zu machen. Dagegen wenden die Beschwerdeführer ein, bei der Besteuerung gemäss Art. 38 DBG hätten die in zwei verschiedenen Jahren getätigten Vorbezüge nicht zusammengerechnet werden dürfen. Zu Recht behaupten sie indessen nicht, darin liege ein derart schwerwiegender Mangel, dass die Sonderveranlagung nichtig wäre. Sie ist unangefochten in Rechtskraft erwachsen. Die Art und Weise der steuerreduzierenden Anrechnung des Einkaufsbeitrags muss somit als akzeptiert gelten. 3.2 Den Abzug des Einkaufsbeitrags bei der ordentlichen Veranlagung haben die kantonalen Behörden auch deshalb verweigert, weil das gesamte Vorgehen eine Steuerumgehung darstelle. 3.2.1 Eine Steuerumgehung wird nach der Rechtsprechung angenommen: - wenn eine von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung als ungewöhnlich (insolite), sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint, - wenn zudem anzunehmen ist, dass die gewählte Rechtsgestaltung missbräuchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen, die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären, - und wenn das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer erheblichen Steuerersparnis führen würde, sofern es von der Steuerbehörde hingenommen würde (vgl. ASA 64 80 E. 3b, 63 218 E. 4; StE, 2001 A 12 10 E. 2c, 2001 A 12 11 E. 2c, 2002 B 24.4 66 E. 6; je mit weiteren Hinweisen; siehe auch BGE 105 Ia 54 E. 3a S. 60 f.). 3.2.2 Hier sind diese Voraussetzungen erfüllt: Das gewählte Vorgehen war ungewöhnlich, ja sogar sachwidrig: Vorbezüge zur Förderung des Wohneigentums erfolgten in der Gesamthöhe von Fr. 350'137.--. Im Endergebnis wurde die Hypothekarschuld gemäss den vorinstanzlichen Feststellungen aber nur um Fr. 49'213.-- nachweislich amortisiert. Somit wurden die entnommenen Vorsorgeleistungen zweck- und gesetzwidrig benutzt (vgl. Art. 30c des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [BVG; SR 831.40] sowie Art. 1 der Verordnung vom 3. Oktober 1994 über die Wohneigentumsförderung mit den Mitteln der beruflichen Vorsorge [WEFV; SR 831.411]). Dagegen bringt der Beschwerdeführer unzutreffend vor, von der ersten Entnahme habe er Fr. 180'000.-- verwenden müssen, um die durch den Vorbezug entstandenen Schutzlücken im Invaliditäts- und Todesfall zu schliessen: Unter Vorsorgegesichtspunkten macht es keinen Sinn, Fr. 230'000.-- zu entnehmen und nur zwei Wochen später wieder Fr. 180'000.-- einzulegen. Überdies ist die dafür abgegebene Begründung in doppelter Hinsicht falsch, wie sich aus den Ausführungen des Steueramtes des Kantons Solothurn in der Vernehmlassung an das Bundesgericht ergibt: Laut Reglement der betroffenen Vorsorgeeinrichtung bewirkte der Vorbezug zur Wohneigentumsförderung gar keine Schlechterstellung im Todes- oder Invaliditätsfall. Ebensowenig verbesserte der nachmalige Neueinkauf diesen Risikoschutz. Das gesamte Vorgehen bezweckte auch nicht, wie behauptet die berufliche Vorsorge zu optimieren oder das Wohneigentum zu fördern, sondern hauptsächlich Steuerersparnisse zu erzielen: Von Dezember 1998 bis März 1999 verschlechterte sich die Vorsorgesituation des Beschwerdeführers (bei Entnahmen von Fr. 350'137.-- und einer Wiedereinlage von Fr. 180'000.--) um ca. Fr. 170'000.--. Die Hypothekarschuld wurde nur um knapp Fr. 50'000.-- vermindert. Das Hin und Her zwischen Vorbezug, Wiedereinkauf und nochmaliger Entnahme konnte vorrangig nur dem Zweck dienen, zwei steuerprivilegierte Tatbestände zu kombinieren und jeweils möglichst gewinnbringend auszunutzen, nämlich die vom übrigen Einkommen getrennte Erfassung der Wohneigentums-Vorbezüge zum Fünftelstarif (vgl. Art. 38 DBG) und die Abzugsmöglichkeit für Einkaufsbeiträge der beruflichen Vorsorge (vgl. Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG). Eine derart krass von den wirtschaftlichen Gegebenheiten abweichende rechtliche Gestaltung lässt nur den Schluss zu, dass die missbräuchliche Inanspruchnahme von Steuerbegünstigungen bezweckt wurde. Schliesslich wäre das streitige Vorgehen auch tatsächlich geeignet gewesen, die angestrebten Steuereinsparungen zu erzielen, und zwar im Umfang von rund 35-40% der Einkaufssumme, oder - für die Staatssteuer und die direkte Bundessteuer zusammengerechnet - in der Höhe von ca. Fr. 64'000.-- (vgl. dazu den angefochtenen Entscheid, Ziff. 7, S. 5, sowie die Berechnungen der Veranlagungsbehörde C.________ in ihrer Vernehmlassung vor dem Steuergericht, Ziff. 7, S. 4). 3.3 Nach dem Gesagten kann der zum Abzug geltend gemachte Vorsorgebeitrag im Rahmen der ordentlichen Veranlagung für die direkte Bundessteuer 1999/2000 nicht mehr berücksichtigt werden.