Citation: 2C_547/2019 E. 7.5

7.5. Nella fattispecie, è incontestato che gli immobili ripresi da A.A.________ sono rimasti sostanza commerciale e sono stati iscritti a bilancio nei conti della Società 2 allo stesso valore che essi avevano nel bilancio della Società 1 (cfr. sentenza impugnata, pag. 9). Conformemente all'art. 19 cpv. 1 lett. a LIFD, e come correttamente ritenuto dal Tribunale d'appello, le riserve occulte relative agli immobili ripresi da A.A.________ (pari a f r. 1'367'449.--) non sono dunque imponibili nell'ambito della ristrutturazione operata il 12 settembre 2006. La questione che si pone è se ciò sia il caso anche per le riserve occulte relative agli immobili attribuiti agli altri soci della Società 1 (pari a fr. 4'541'520.-- [5'908'969 - 1'367'449]). A tal proposito, va osservato quanto segue. Come risulta chiaramente dallo specchietto riassuntivo riprodotto poc'anzi (supra consid. 7.1), la ristrutturazione in parola ha avuto come conseguenza una suddivisione delle riserve occulte tra i soci non proporzionale alla quota di ogni singolo socio. A.A.________, la cui quota nella Società 1 ammontava al 41,8 %, ha così ricevuto immobili su cui vi erano riserve occulte pari solo al 23,14 % (1'367'449 / 5'908'969 * 100) delle riserve occulte totali. Dal canto loro, gli altri soci, la cui quota ammontava globalmente al 58,2 %, hanno ricevuto immobili su cui erano presenti riserve occulte pari al 76,86 % (4'541'520 / 5'908'969 * 100) del totale delle riserve occulte. Sia l'autorità fiscale che il Tribunale d'appello hanno riconosciuto la neutralità fiscale della ristrutturazione aziendale del 12 settembre 2006, la quale non è rimessa in questione in questa sede. Per contro, come indicato in precedenza (supra consid. 7.1), la Corte cantonale ha ritenuto che il valore delle riserve occulte presenti sugli immobili ripresi dal contribuente, ossia fr. 1'367'449.--, non corrispondeva al valore della sua quota nella Società 1 (41,8 %) applicato al valore totale delle riserve occulte presenti sugli immobili della suddetta Società (fr. 5'908'969.--), ovvero fr. 2'469'949.--, e che il ricorrente aveva realizzato riserve occulte in tale misura. Questa posizione non può essere seguita. Nel caso di specie, infatti, gli attivi suddivisi tra i soci nell'ambito della ristrutturazione erano attivi immobiliari: nessun socio ha in tale occasione ricevuto una parte in contanti, né ha versato una controprestazione agli altri soci. Ogni socio ha dunque ricevuto degli immobili, su ognuno dei quali erano presenti riserve occulte in proporzione differente dagli altri. Ciò non di meno, il totale delle riserve occulte presenti sugli immobili suddivisi tra i soci non è cambiato in seguito alla ristrutturazione, ma è al contrario restato identico (fr. 5'908'969.--, di cui fr. 1'367'449.-- sugli immobili ripresi da A.A.________ e fr. 4'541'520.-- su quelli ripresi dagli altri soci). In questo contesto è necessario non perdere di vista lo scopo perseguito dall'art. 18 cpv. 2 LIFD, che è quello di evitare che le riserve occulte presenti su un attivo (o parte di esse) sfuggano ad ogni imposizione in seguito a un'operazione economica avente degli effetti fiscali. L'essenziale in una situazione come quella che ci occupa è dunque che il totale delle riserve occulte prima e dopo tale operazione sia identico e non sfugga all'imposizione da parte delle autorità fiscali. Se il totale delle riserve occulte resta uguale, indipendentemente dalla proporzione di riserve occulte presenti sugli immobili ricevuti da ogni socio, l'operazione in questione - per quanto riguarda le riserve occulte - non ha avuto conseguenze fiscali. Infatti, in questo caso, ogni socio sarà (rispettivamente è stato) tassato sulle riserve occulte presenti sugli immobili da lui ripresi al momento della realizzazione di tali riserve occulte (ad esempio con il trasferimento degli immobili dalla sostanza commerciale alla sostanza privata), di modo che l'imposizione delle stesse da parte delle autorità fiscali resta assicurata. Ne consegue che, fatto salvo il caso di un abuso di diritto, che i fatti constatati dalla Corte cantonale - i quali vincolano il Tribunale federale (art. 105 cpv. 1 LTF) - non permettono di ritenere nella fattispecie, una liquidazione parziale in seguito alla quale il socio uscente di una società in accomandita riceve la sua parte in natura, sotto forma di immobili, e trasferisce questi ultimi (come sostanza commerciale) in un'altra società allo stesso valore di bilancio che essi avevano nella società precedente, non comporta una realizzazione delle riserve occulte presenti sugli immobili attribuiti agli altri soci fondata sul fatto che la proporzione di tali riserve occulte è superiore alla quota che gli altri soci avevano nella prima società (in questo senso, cfr. PETER LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, 2a ed., 2019, no 95 ad art. 18 LIFD pag. 469; REICH/VON AH; op. cit., n° 37 ss ad art. 19 LIFD pag. 368 segg.; si veda anche, con esempi che suggeriscono una soluzione diversa, senza riferirsi tuttavia alla ripresa di immobili, MÄUSLI-ALLENSPACH/OERTLI, Das schweizerische Steuerrecht - Ein Grundriss mit Beispielen, 9a ed., 2018, pag. 119 seg.; CAGIANUT/HÖHN, Unternehmungssteuerrecht, 3a ed., 1993, pag. 614 seg.). Alla luce di quanto precede, il metodo adottato dal fisco ticinese e confermato dal Tribunale d'appello per calcolare le conseguenze fiscali della ristrutturazione aziendale del 12 settembre 2006 non può essere approvato. Su questo punto, il ricorso va dunque accolto e la sentenza impugnata riformata nel senso che nel reddito imponibile IFD 2006 dei ricorrenti non va incluso l'utile in capitale pari a fr. 770'003.-- (recte: fr. 777'003.--) dedotto dalla rinuncia a una parte delle riserve occulte sugli immobili bernesi. A questo proposito, va ancora rilevato che la sentenza impugnata fa stato di un utile in capitale di fr. 770'003.-- (sentenza impugnata, pag. 11). Alla lettura della motivazione ritenuta dai Giudici ticinesi, appare tuttavia chiaro che si tratta di una svista, che il Tribunale federale può rettificare d'ufficio (cfr. art. 105 cpv. 2 LTF), poiché tale importo è il risultato (errato) della sottrazione 1'102'500 - 325'497 (sentenza impugnata, pag. 11). Oltretutto, la decisione del fisco ticinese del 22 marzo 2017, confermata su questo punto dal Tribunale d'appello, fa appunto stato di un utile in capitale pari a fr. 777'003.-- (cfr. decisione di tassazione dopo rettificazione su reclamo del 22 marzo 2017, pag. 2).