Citation: 2C_123/2009 01.10.2009 E. 5

Zum gleichen Resultat führt die Berücksichtigung des Legalitätsprinzips im Abgaberecht (verfassungskonforme Auslegung) und der Zusammenhang von Art. 40 SBG mit den anderen Bestimmungen des Spielbankenrechts (systematische Auslegung): 5.1 Nach dem Legalitätsprinzip müssen Abgaben in rechtssatzmässiger Form festgelegt sein, so dass den rechtsanwendenden Behörden kein übermässiger Spielraum verbleibt und die möglichen Abgabepflichten voraussehbar und rechtsgleich sind (vgl. Art. 164 Abs. 1 lit. d und Art. 127 Abs. 1 BV). Delegiert das Gesetz die Kompetenz zur rechtssatzmässigen Festlegung einer Abgabe an den Verordnungsgeber, muss es zumindest den Kreis der Abgabepflichtigen, den Gegenstand und die Bemessungsgrundlagen der Besteuerung selber festlegen (BGE 132 II 371 E. 2.1 S. 374; 131 II 735 E. 3.2 S. 739 mit Hinweisen). Zwar hat der Gesetzgeber den Kreis der Abgabepflichtigen bei der Spielbankenabgabe selber umschrieben und den Gegenstand sowie die Bemessungsgrundlage bezeichnet, er hat aber die Frage offengelassen, ob er den Begriff des Spieleinsatzes rein abstrakt verstehen oder ob er die Einhaltung der Spielregeln - inklusive eines rechtmässigen, werthaltigen Einsatzes - voraussetzen will. Der Bundesrat als Verordnungsgeber (vgl. Art. 41 und 44 SBG) hat sich für die zweite bei der Berechnung des Bruttospielertrags wesentliche Grösse - die ausbezahlten Spielgewinne - in diesem Sinn entschieden: Nach Art. 78 Abs. 2 VSBG gilt ein Gewinn nur als rechtmässig, wenn er "unter Einhaltung der Spielregeln, der technischen Vorschriften und der Gewinntabellen erzielt wurde" (Art. 78 Abs. 2 VSBG). Können bei der Berechnung des Bruttospielertrags somit nur rechtmässig erzielte und ausbezahlte Gewinne abgezogen werden, wäre es widersprüchlich - ohne abweichende gesetzliche Grundlage - sämtliche illegal erlangten, nicht werthaltigen Spieleinsätze als abgaberelevant zu erachten. Es ist davon auszugehen, dass der Bundesrat die Frage bei den Spieleinsätzen nicht zu Ungunsten der Casinobetreiber anders handhaben wollte als bei den Spielgewinnen. Vorbehältlich einer echten Gesetzeslücke sollen nicht durch eine extensive Auslegung bestehender Rechtsgrundlagen neue Steuerpflichten, neue Steuerregeln oder Steuertatbestände geschaffen werden; die in Art. 40 Abs. 2 SBG gewählten Begriffe der "Spieleinsätze" und der "ausbezahlten Spielgewinne" sind bezüglich ihrer Rechtmässigkeit deshalb analog zu verstehen (vgl. auch BGE 131 II 562 E. 3.4 ff. mit Hinweisen [Annualisierung der Spielbankenabgabe]). 5.2 Auch die Gesetzessystematik spricht hierfür: Das Spielbankengesetz will einen sicheren und transparenten Spielbetrieb gewährleisten. Kriminalität und Geldwäscherei in oder durch Spielbanken sollen verhindert werden; zudem bezweckt das Gesetz, den sozialschädlichen Auswirkungen des Spielbetriebs vorzubeugen (Art. 2 Abs. 1 SBG). Nur im Rahmen dieser Zweckbestimmungen will das Gesetz dem Bund und den Kantonen Einnahmen verschaffen (Art. 2 Abs. 2 SBG). Mit dieser Zielsetzung ist es unvereinbar, bei der Berechnung der Spielbankenabgabe zwar die aufsichtsrechtliche Rechtmässigkeit der Auszahlungen (Gewinne) beim Bruttospielertrag zu berücksichtigen, indessen nicht auch jene der Spieleinsätze. Solange sich die Konzessionäre an ihre spielbankenrechtlichen Sorgfaltspflichten halten, soll der Staat sich nicht an einem rechtswidrigen Handeln (Betrug, Diebstahl usw.) von Spielern bereichern, selbst wenn es sich bei der Spielbankenabgabe um eine besondere Form einer Wirtschaftsverkehrssteuer handelt. Nach Art. 3 Abs. 1 SBG sind Glücksspiele Spiele, bei denen gegen Leistung eines Einsatzes ein Geldgewinn oder ein anderer geldwerter Vorteil in Aussicht steht, der ganz oder überwiegend vom Zufall abhängt. Dabei ist abgaberechtlich davon auszugehen, dass ein Einsatz in diesem Sinne nur vorliegt, wenn er bei der spielbankenrechtlich gebotenen Sorgfalt des Casinos als werthaltig gelten konnte oder zivilrechtlich als werthaltig gelten musste (Gutglaubensschutz [indossierter Check, Eigentumsvermutung des Besitzers von Chips usw.]). Der Staat, der bis zu 80 % des Bruttoertrags abschöpft, hat das Geschäftsrisiko der Spielbankenbetreiber mitzutragen, soweit diese ihren gesetzlichen bzw. konzessionsrechtlichen Sorgfaltspflichten nachgekommen sind; hingegen besteht kein Anlass, diese von der Abgabe zu befreien, wenn sie bei der gebotenen Sorgfalt den von ihnen geltend gemachten Ausfall auf dem Bruttospielertrag hätten verhindern können - in diesem Fall hat der Veranstalter letztlich selber die Durchführung des Spiels mit dem nicht werthaltigen Einsatz zu verantworten. 5.3 Sinngemäss ist auch die ESBK in ihrer Weisung Nr. 5 bisher bei den Tischspielen von einer ähnlichen - hinsichtlich der Rechtmässigkeit - relativierten Praxis ausgegangen. In Ziff. 3.4.1 hielt sie dort zu den Gewinnauszahlungen fest: "Wurden bei den Tischspielen auf Grund von Spielbetrug oder Fehlern der Croupiers oder Dealer unrechtmässige Gewinne ausbezahlt, werden diese in der Regel wie rechtmässig zustande gekommene Gewinne behandelt (d.h. sie müssen nicht zum Bruttospielertrag addiert werden), sofern die Gelder trotz zumutbarer Anstrengungen der Spielbank nicht zurückerstattet wurden und die Spielbank über angemessene interne Prozeduren verfügt, um solche Ereignisse zu verhindern". Die entsprechenden Auszahlungen sind in der Monatsabrechnung separat aufzuführen und zu dokumentieren (kurze Beschreibung und evtl. Bilder des Kameraüberwachungssystems). Ähnliche Regeln gelten bei den Glücksspielautomaten und Jackpotsystemen: Danach sind Gewinnauszahlungen, welche wegen einer Fehlfunktion (z.B. fehlerhafte Programmierung) eines Glücksspielautomaten oder Jackpotsystems erfolgen, keine abziehbaren Gewinne im Sinne des Gesetzes. Dasselbe sah die ESBK für Auszahlungen vor, die getätigt wurden, obwohl gemäss den Spielregeln, Auszahlungstabellen und technischen Vorgaben kein Gewinn vorlag oder sich ein solcher nicht nachweisen liess. Diese Auszahlungen konnten daher "in der Regel nicht vom Bruttospielertrag in Abzug gebracht werden" (Ziff. 3.4.2). Die Weisung behielt aber auch in diesem Fall Ausnahmesituationen vor, was etwa dadurch zum Ausdruck kam, dass die ESBK den Spielbanken bis Ende 2007 die Möglichkeit offenliess, den Beweis zu erbringen, dass ein auf Grund einer anderen Basis als dem EAKS und den anderen Zählern berechneter Spielertrag als massgebend gelten muss (Ziff. 3.3). Entscheidend ist auch in diesem Fall die Einhaltung der aufsichtsrechtlichen Sorgfaltspflichten durch die Veranstalter.