Citation: 2A.430/2005 12.04.2006 E. 4

4.1 L'échange de renseignements entre les autorités compétentes, suisses et américaines, doit en particulier prévenir les fraudes et délits semblables portant sur un impôt visé par l'art. 2 de la Convention (art. 26 par. 1 en relation avec l'art. 2 CDI-USA). Selon le ch. 10 du protocole annexé à la Convention, l'expression "fraude fiscale" désigne une attitude frauduleuse qui a pour effet, ou qui vise, une soustraction illégale et importante d'un montant d'impôt dû à un Etat contractant. Une attitude frauduleuse est réalisée lorsqu'un contribuable utilise ou a l'intention d'utiliser dans le dessein de tromper les autorités fiscales des titres faux ou falsifiés ou une construction mensongère. L'expression "fraude fiscale" peut également comprendre des agissements qui, au moment de la présentation de la demande, représentent des comportements délictueux à l'égard desquels l'Etat requis peut obtenir des renseignements conformément à sa législation et à sa pratique administrative. Comme le droit américain ne connaît pas la différence entre soustraction d'impôt et fraude fiscale, la définition retenue par le ch. 10 du protocole annexé à la Convention correspond à celle ressortant de la jurisprudence du Tribunal fédéral en matière d'entraide internationale (Message du Conseil fédéral du 10 mars 1997 concernant une convention de double imposition avec les Etats-Unis d'Amérique, FF 1997 II 977 ss, 992; 2A.233/2003, RF 59/2004 p. 475, RDAF 2004 II p. 1 consid. 3.2; 2A.185/2003, RDAF 2004 II p. 10 consid. 4). Ainsi, une fraude fiscale n'est pas nécessairement réalisée par la seule utilisation de titres faux ou falsifiés. Une attitude frauduleuse peut déjà être retenue lorsqu'un contribuable fait usage, dans le dessein de tromper les autorités fiscales, de manoeuvres de nature à diminuer illégalement ses impôts. Selon la jurisprudence, une tromperie astucieuse ne peut cependant être retenue qu'en cas de machination spéciale, de stratagème ou de construction mensongère (2A.233/2003 et 2A.185/2003, précités, loc. cit.; ATF 125 II 250 consid. 3b). Il n'appartient pas à l'autorité saisie d'une demande d'entraide administrative d'examiner en lieu et place du juge pénal si les conditions d'une fraude fiscale sont effectivement remplies dans le cas concret. Elle doit uniquement se déterminer sur le point de savoir s'il y a soupçon de tromperie astucieuse, en s'en tenant à l'exposé des faits mentionnés dans la requête d'entraide dans la mesure où il ne contient pas de fautes, de lacunes ou de contradictions manifestes. Les renseignements doivent être transmis s'il existe des soupçons suffisants de fraude fiscale (2A.551/2001, RDAF 2002 II 303, consid. 4; 2A.250/2001, précité, consid. 6). 4.2 Il ne fait pas de doute en l'espèce que les constructions auxquelles a procédé Y.________ en créant et interposant différentes sociétés offshore domiciliées notamment dans des paradis fiscaux, ainsi que les explications mensongères qu'il aurait fournies au fisc américain, en relation avec son imposition, suscitent des soupçons suffisants de fraude fiscale au sens du droit conventionnel et de la jurisprudence. Ces soupçons justifieraient d'accorder une entraide administrative au sens de l'art. 26 CDI-USA 1996 et du ch. 10 du protocole à l'autorité américaine compétente, si Y.________ était le titulaire des comptes en cause. La recourante s'en remet d'ailleurs à l'appréciation du Tribunal fédéral sur ce point (recours, p. 34). La recourante se défend toutefois d'avoir participé à toute fraude fiscale. Elle ne serait ni coauteur ni complice ou instigatrice de la fraude en cause. Elle ne serait pas visée par la procédure américaine, n'étant que témoin. Il n'y aurait pas de lien suffisant et direct entre elle-même et Y.________ et A.________ SA s'agissant de cette fraude. En d'autres termes, la recourante prétend être un "tiers non impliqué" dans la prétendue fraude de Y.________.