Citation: 2P.157/2006 08.03.2007 E. 4

4.1 La loi s'interprète en premier lieu selon sa lettre. Selon la jurisprudence, il n'y a lieu de déroger au sens littéral d'un texte clair par voie d'interprétation que lorsque des raisons objectives permettent de penser que ce texte ne restitue pas le sens véritable de la disposition en cause. De tels motifs peuvent découler des travaux préparatoires, du but et du sens de la disposition, ainsi que de la systématique de la loi. Si le texte n'est pas absolument clair, si plusieurs interprétations de celui-ci sont possibles, il convient de rechercher quelle est la véritable portée de la norme, en la dégageant de tous les éléments à considérer, soit notamment des travaux préparatoires, du but de la règle, de son esprit, ainsi que des valeurs sur lesquelles elle repose ou encore de sa relation avec d'autres dispositions légales (ATF 132 V 159 consid. 4.4.1 p. 163/164; 132 III 555 consid. 3.4.3.1 p. 561/562). Par ailleurs, dans le cadre d'un recours de droit public, sauf exceptions non réalisées en l'espèce, le Tribunal fédéral examine sous l'angle de l'arbitraire l'interprétation et l'application du droit cantonal (ATF 131 I 217 consid. 2.1 p. 219; 127 I 115 consid. 2 p. 116/117). Une décision est arbitraire lorsqu'elle contredit clairement la situation de fait, lorsqu'elle viole gravement une norme ou un principe juridique clair et indiscuté, ou lorsqu'elle heurte d'une manière choquante le sentiment de la justice et de l'équité. A cet égard, le Tribunal fédéral ne s'écarte de la solution retenue par l'autorité cantonale de dernière instance que si elle apparaît insoutenable, en contradiction manifeste avec la situation effective, adoptée sans motifs objectifs ou en violation d'un droit certain. De plus, il ne suffit pas que les motifs de l'arrêt attaqué soient insoutenables, encore faut-il que ce dernier soit arbitraire dans son résultat. Il n'y a en outre pas arbitraire du seul fait qu'une autre solution que celle de l'autorité intimée paraît concevable, voire préférable (ATF 132 III 209 consid. 2.1 p. 211; 132 I 13 consid. 5.1 p. 17; 131 I 217 consid. 2.1 p. 219 et la jurisprudence citée). 4.2 Une importante réforme de la juridiction administrative genevoise est entrée en vigueur le 1er janvier 2000 (voir le projet de loi du Conseil d'Etat modifiant la loi sur l'organisation judiciaire, Mémorial des séances du Grand Conseil 1997 p. 9372 ss). Les dispositions sur le Tribunal administratif, qui étaient contenues dans une loi spéciale, ont été insérées dans la loi sur l'organisation judiciaire, dont elles constituent désormais le titre XI (art. 56 ss). La réforme a établi une clause générale de compétence: aux termes de l'art. 56A al. 2 LOJ, le recours est ouvert contre les décisions des autorités et juridictions administratives, au sens des art. 4, 5, 6 al. 1 lettre c et 57 LPA, sauf exception prévue par la loi. L'art. 4 LPA définit la notion de décision d'une manière analogue au droit fédéral (art. 5 PA). Parmi les autorités administratives énumérées à l'art. 5 LPA figurent le Conseil d'Etat (lettre a) et ses départements (lettre c). La loi sur l'organisation judiciaire prévoit elle-même des exceptions à la clause générale de compétence à l'art. 56B al. 2 et 3. D'autres exceptions sont prévues par des lois spéciales aux termes desquelles certaines décisions sont définitives ou ne peuvent faire l'objet d'un recours. 4.3 Le canton de Genève perçoit des droits d'enregistrement notamment sur les donations entre vifs (titre IV de la loi sur les droits d'enregistrement, art. 11 à 32) et sur les "ventes" (titre V, art. 33 à 61), c'est-à-dire sur les actes translatifs à titre onéreux de la propriété, de la nue-propriété ou de l'usufruit de biens immobiliers ou mobiliers (cf. art. 33 al. 1 et 52 al. 1 LDE). L'art. 28 LDE institue des exemptions des droits sur les donations. Il a la teneur suivante: «1 Sont exemptes de tous droits, les donations faites: a) aux Eglises, pour les besoins des cultes si celles-ci exercent leur activité dans le canton de Genève; b) à l'Etat de Genève, ainsi qu'aux établissements qui en dépendent; c) aux communes du canton de Genève, ainsi qu'aux établissements qui en dépendent; d) à l'Hospice général, au bureau central d'aide sociale et aux institutions qui en dépendent; e) aux Hôpitaux universitaires de Genève; f) (abrogé) g) (abrogé) h) aux cliniques genevoises de Joli-Mont et de Montana; i à la maison de retraite du Petit-Saconnex créée par la loi du 17 septembre 1993; j) à la fondation officielle de la jeunesse; k) à l'office des allocations aux personnes âgées, veuves, orphelins et invalides créé par la loi du 25 octobre 1968; l) aux caisses de secours des sapeurs-pompiers visées par la loi du 22 mars 1899; m) à la fondation de secours mutuels aux orphelins; n) (abrogé) o) à la Croix-Rouge suisse ou à sa section genevoise; p) au Comité international de la Croix-Rouge; q) aux sociétés et institutions ayant la personnalité civile et leur siège dans le canton de Genève, qui exercent une activité d'utilité publique, culturelle ou de bienfaisance, dont les bénéficiaires, en règle générale, résident dans le canton de Genève ou sont de nationalité genevoise; r) aux sociétés et institutions ayant la personnalité civile et leur siège dans un autre canton qui exercent sur l'ensemble du territoire de la Confédération l'une ou l'autre des activités mentionnées sous lettre q; s) aux sociétés et institutions ayant la personnalité civile et leur siège dans un autre canton et qui exercent essentiellement dans ce canton, l'une ou l'autre des activités mentionnées sous lettre q. L'exemption de l'enregistrement et du paiement des droits n'est accordée dans ce cas que sous réserve de réciprocité. 2 En outre, le Conseil d'Etat peut exempter de l'enregistrement ou du paiement partiel ou total des droits d'autres sociétés et institutions ayant la personnalité civile et qui exercent soit dans le canton, soit hors de celui-ci, dans une mesure prépondérante, l'une ou l'autre des activités mentionnées sous lettre q de l'alinéa 1». Pour ce qui est de la procédure, l'art. 28 al. 3 LDE dispose ce qui suit: « Le Conseil d'Etat statue sur chaque cas particulier qui lui est soumis. Sa décision est définitive ». La seconde phrase a été ajoutée lors de la réforme de la juridiction administrative, entrée en vigueur le 1er janvier 2000. Selon le projet de loi, il se justifiait d'exclure le recours au Tribunal administratif - ce qui correspondait à la situation d'alors - du fait que "les exemptions de droits visées par cet article [étaient] fondées en opportunité" (Mémorial des séances du Grand Conseil 1997 p. 9447). Intitulé « Acquisition d'immeubles par une commune ou des institutions énumérées à l'article 28, alinéa 1, lettres a à p », l'art. 42 LDE régit les exemptions des droits d'enregistrement sur les ventes. Il a la teneur suivante: « 1 Les acquisitions d'immeubles faites dans un but d'utilité publique par les communes ou les institutions énumérées à l'article 28, alinéa 1, lettres a à p, sont exemptées des droits prévus au présent titre. 2 Le Conseil d'Etat constate, dans chaque cas, par un arrêté spécial, si l'acquisition a un but d'utilité publique et remplit les conditions exigées ». Contrairement à l'art. 28 al. 3 LDE, l'art. 42 al. 2 LDE n'a pas été modifié lors de la réforme de la juridiction administrative. Cette disposition n'est pas mentionnée dans le projet de loi. Au demeurant, les dispositions sur l'exonération des personnes morales des impôts directs et sur l'exemption de certaines institutions des droits de succession ont été modifiées lors de la réforme de la juridiction administrative: les art. 9 al. 3 LIPM et 6 al. 3 LDS prévoient désormais que la décision du Conseil d'Etat est définitive. Ces modifications étaient motivées de la même manière que celle de l'art. 28 al. 3 LDE (Mémorial des séances du Grand Conseil 1997 p. 9446 s.). Dans un arrêt du 6 novembre 2001, le Tribunal fédéral a jugé que l'art. 9 al. 3 LIPM, dans la mesure où il prévoit que le Conseil d'Etat statue de manière définitive sur les exonérations, est contraire à la réglementation de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14; ATF 128 II 56 consid. 5e et 6c p. 64/65). 4.4 L'argumentation de l'autorité intimée repose sur le fait que l'art. 42 LDE définit le cercle des institutions qui peuvent être exemptées des droits d'enregistrement sur les ventes en renvoyant en partie à l'art. 28 LDE concernant l'exemption des droits sur les donations. Qu'il s'agisse d'une exemption des droits sur les donations ou sur les ventes, le Conseil d'Etat doit ainsi examiner si l'institution requérante appartient à l'une de ces catégories, ce qui peut soulever des questions d'appréciation. A l'art. 28 LDE, le législateur a exclu le recours au Tribunal administratif pour laisser au Conseil d'Etat une certaine liberté d'appréciation. Selon l'autorité intimée, il n'y a pas de raison qu'il en aille différemment dans le cadre de l'art. 42 LDE, même si cette disposition ne prévoit pas que la décision du Conseil d'Etat est définitive. Quoi qu'en dise la recourante, cette argumentation est soutenable. La recourante tente de justifier des procédures différentes en faisant valoir que le Conseil d'Etat bénéficie d'une grande liberté d'appréciation en relation avec l'art. 28 LDE, spécialement avec son alinéa 2, alors qu'il n'aurait "aucune marge de manoeuvre" s'agissant de l'exemption des droits d'enregistrement sur les ventes. Toutefois, l'art. 42 LDE définit le cercle des institutions pouvant bénéficier de l'exemption en se référant à l'art. 28 LDE, de sorte que les deux dispositions soulèvent en partie les mêmes questions. De plus, l'art. 42 LDE fait dépendre l'exemption de la condition que l'immeuble soit acquis dans un but d'utilité publique, ce qui peut aussi poser des questions d'appréciation. Dès lors, on ne voit guère la raison de prévoir un recours à l'autorité judiciaire dans un cas et de l'exclure dans l'autre. Cela reviendrait à accorder au Conseil d'Etat une liberté d'appréciation s'agissant de l'exemption des droits sur les donations, tout en la lui refusant pour ce qui est de l'exemption des droits d'enregistrement sur les ventes, ce qui serait d'autant moins compréhensible que l'une des conditions de l'exemption est en partie identique dans les deux cas. En droit genevois, ces deux impôts sont liés, puisqu'ils sont régis par deux titres successifs de la même loi sur les droits d'enregistrement. Il est constant qu'avant la réforme de la juridiction administrative genevoise, le Conseil d'Etat statuait en dernier ressort sur l'exemption des deux impôts. Lors de la réforme, le législateur a complété la disposition relative à l'exemption des droits sur les donations par une phrase selon laquelle la décision du Conseil d'Etat est définitive, alors qu'il a laissé la disposition sur l'exemption des droits d'enregistrement sur les ventes inchangée, sans que le projet de loi contienne aucune explication sur cette différence de traitement. Dans ces conditions, on ne saurait soutenir qu'il s'agit d'un silence qualifié. L'autorité intimée avait de bonnes raisons de croire que le législateur n'a pas entendu, dans le cas des droits d'enregistrement sur les ventes non plus, modifier la situation en ouvrant la voie du recours au Tribunal administratif. Par ailleurs, les droits d'enregistrement sur les ventes ne constituent pas des impôts directs, de sorte qu'ils n'entrent pas dans le champ d'application de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes et que les règles définies dans l'ATF 128 II 56 ne leur sont pas applicables de manière impérative. Un recours à une autorité judiciaire ne saurait non plus être imposé par l'art. 29a Cst., qui ne s'applique pas encore (cf. RO 2006 1059). Au demeurant, commet un déni de justice formel au sens étroit l'autorité qui omet de statuer, alors qu'elle y est tenue. Tel n'est pas le cas de l'autorité qui n'entre pas en matière sur le recours en rendant une décision d'irrecevabilité (cf. Rhinow/Koller/Kiss, öffentliches Prozessrecht und Justizverfassungsrecht des Bundes, Bâle/Francfort-sur-le-Main 1996, n. 224). Au vu de ce qui précède, l'autorité intimée n'est pas tombée dans l'arbitraire et n'a pas commis de déni de justice formel en déclarant irrecevable le recours formé contre la décision du 10 mai 2006. Dans cette mesure, le recours est mal fondé. Les autres griefs ayant trait au fond du litige sont irrecevables dans le cadre d'un recours dirigé contre une décision d'irrecevabilité.