Citation: 2A.46/2000 01.11.2000 E. 2

2. Aufl. , Zürich 1995, S. 370 ff. und in ASA 36 19). In der Lehre war die Frage der Behandlung von Fusionsgewinnen umstritten (Ernst Känzig, Kommentar zur direkten Bundessteuer, Band II, N 299 zu Art. 49 Abs. 1 lit. b BdBSt; Heinz Masshardt, a.a.O., N 26 zu Art. 53 BdBSt; Francis Cagianut/ Ernst Höhn, Unternehmenssteuerrecht, 3. Aufl. , Bern/Stuttgart/Wien 1993; § 18, N 54 ff. und unter dem Regime des DBG: Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Band III, 8. Aufl. , Bern/Stuttgart/Wien 1997, § 39, N 235 ff.). Das Bundesgericht hat sich zwar in einem Entscheid vom 19. Mai 1972 (publiziert in: ASA 42 265) zur Frage geäussert, wie Fusionsgewinne zu behandeln seien, wobei es zum Schluss kam, dass ein bei einer Fusion zwischen einer Mutter- und einer Tochtergesellschaft entstehender Gewinn als Beteiligungsertrag zu qualifizieren ist. Ob damit eine Praxis begründet wurde, was zumindest von einzelnen Autoren bezweifelt wird (Jean-Marc Rivier, La fiscalité de l'entreprise constituée sous forme de société anonyme, Lausanne 1994, S. 333 f.), kann aber offen bleiben. Von Bedeutung ist dagegen, dass die Besteuerung von Fusionsgewinnen von der Eidgenössischen Steuerverwaltung in keiner gegenüber Dritten erkennbaren Art und Weise publiziert bzw. durchzusetzen versucht wurde. Die von der Beschwerdegegnerin aufgeführten Fälle zeigen vielmehr, dass die Praxis in den einzelnen Kantonen (GL, BS, NE, FR) so gehandhabt wurde, dass Fusionen und die dabei erzielten Fusionsgewinne nicht immer zu einer Besteuerung führten. Unter diesen Umständen ist es zweifelhaft, ob eine von der Eidgenössischen Steuerverwaltung mit Bezug auf die Behandlung von Fusionsgewinnen gerichtete Praxis bestanden hat. bb) Die Beschwerdegegnerin bestreitet nicht, den Entscheid des Bundesgerichts vom 19. Mai 1972 gekannt zu haben. Dass daraus bezüglich der Besteuerung von Fusionsgewinnen eine Praxis abgeleitet würde, war für sie jedoch nicht offenkundig, nachdem die Frage in der Lehre umstritten war, in den Kantonen unterschiedlich gehandhabt und durch keine Verwaltungsanordnungen der Eidgenössischen Steuerverwaltung dokumentiert wurde. cc) Unter diesen Umständen war die Unrichtigkeit der Auskunft der Steuerverwaltung des Kantons Zug für die Beschwerdegegnerin nicht ohne weiteres erkennbar. e) Unbestritten ist auch, dass die Beschwerdegegnerin mit der gestützt auf die erhaltene Auskunft gemäss Eintrag im Schweizerischen Handelsamtsblatt am ****** vollzogenen Fusion Dispositionen getroffen hat, die nicht mehr rückgängig gemacht werden können. f) Im vorliegenden Fall sind somit die Voraussetzungen erfüllt, welche die Rechtsprechung grundsätzlich an den Schutz des in eine falsche Auskunft gesetzten Vertrauens stellt. Es ist daher einzig noch zu prüfen, ob allenfalls öffentliche Interessen diesem Schutz vorgehen (vgl. vorangehende Erwägung 3a). Die Eidgenössische Steuerverwaltung macht diesbezüglich geltend, ein Verzicht auf die von ihr beantragte Aufrechnung würde zu einem definitiven, nicht mehr ausgleichbaren Vorteil, somit zu einer krassen Ungleichbehandlung, führen. aa) Mit der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist davon auszugehen, dass der Grundsatz der Gesetzmässigkeit der Verwaltung in der Regel der Rücksichtnahme auf die gleichmässige Rechtsanwendung vorgeht. Der Umstand, wonach das Gesetz in anderen Fällen nicht oder nicht richtig angewendet worden ist, gibt dem Bürger grundsätzlich keinen Anspruch darauf, ebenfalls abweichend vom Gesetz behandelt zu werden (Urteil des Bundesgerichts vom 16. Februar 1990, publiziert in: ASA 60 53 E. 3 S. 56). Dies gilt aber nicht vorbehaltlos. Der Grundsatz der Gesetzmässigkeit wird insbesondere durch den Grundsatz von Treu und Glauben relativiert und eingeschränkt. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts gilt der Grundsatz von Treu und Glauben auch im öffentlichen Recht. Soweit er treuwidriges Verhalten der Behörden verbietet und den Schutz berechtigten Vertrauens des Bürgers gewährleistet, folgt er unmittelbar aus der Verfassung (Georg Müller, in: Kommentar zu Art. 4 aBV, N 59 ff.). Behördliches Verhalten, das ein berechtigtes Vertrauen des Bürgers wie z.B. bei einer unrichtigen Auskunft verletzt, verstösst deshalb unmittelbar gegen die Verfassungsgarantie (BGE 103 Ia 505 E. 1 S. 508). Wesentlich ist, dass das Interesse am Vertrauensschutz überwiegt. Ob dies zutrifft, ist durch Abwägung zwischen den sich entgegenstehenden Interessen des Vertrauensschutzes und der Gesetzmässigkeit, der richtigen Rechtsanwendung, an der Gleichbehandlung bzw. der Rechtssicherheit zu entscheiden (G. Müller, a.a.O., N 68 zu Art. 4 aBV). bb) Im vorliegenden Fall ist davon auszugehen, dass die Besteuerung von Fusionsgewinnen im Bundesratsbeschluss - im Gegensatz zum neuen Bundesgesetz - nicht ausdrücklich geregelt war. Wie vorangehend dargelegt, hat sich das Bundesgericht zu dieser Frage nur in einem einzigen Urteil geäussert, wobei es Art. 59 BdBSt auslegte. Aus dem Entscheid des Bundesgerichts entwickelte sich keine nach aussen erkennbare Praxis, die in den einzelnen Kantonen gleichmässig angewandt worden wäre (siehe dazu vorangehende Erwägung 3d/aa). cc) Kann jedoch, wie hier, nicht von einer konstanten Praxis gesprochen werden und steht überdies nicht fest, dass die von der Steuerverwaltung des Kantons Zug erteilte Auskunft objektiv unrichtig war, geht das Postulat des Vertrauensschutzes dem Interesse des objektiven Rechts vor; insbesondere dann, wenn der Betroffene - wie im vorliegenden Fall - auf Grund der erhaltenen behördlichen Auskunft bereits Dispositionen getroffen hat, die er sonst unterlassen hätte. g) Das Vertrauen der Beschwerdegegnerin in die Auskunft der Steuerverwaltung des Kantons Zug wurde somit zu Recht geschützt. Die Beschwerde ist demnach abzuweisen. Lausanne, 1. November 2000