Citation: 2P.100/2005 17.10.2005 E. 3

L'Administration cantonale des impôts vaudoise est d'avis que le droit du canton de Zurich d'imposer les recourants est périmé. Les recourants invoquent également cette exception. 3.1 L'exception de la péremption du droit de taxer ne peut être élevée que par un canton, à l'exclusion du contribuable lui-même (cf. ATF 123 I 264 consid. 2c p. 267 et l'arrêt cité). L'exception soulevée par les recourants est par conséquent irrecevable. 3.2 D'après la jurisprudence du Tribunal fédéral, un canton est déchu de son droit d'imposer lorsque, connaissant ou pouvant connaître les faits déterminants pour l'imposition, il tarde néanmoins outre mesure à faire valoir sa prétention fiscale et que, si cette dernière était admise, un autre canton pourrait être tenu de restituer un impôt perçu dans les formes voulues, de bonne foi et dans l'ignorance de la prétention fiscale concurrente. La taxation est considérée comme tardive lorsqu'elle n'est pas introduite dans un certain délai ou que son achèvement est retardé de façon excessive sans motifs suffisants (arrêt 2P.216/1999 du 14 février 2000, consid. 3 et les références citées in Kurt Locher/Peter Locher, Die Praxis der Bundessteuern, IIIème partie: La double imposition intercantonale, § 2, IV D, n° 38). En application de ce principe, le Tribunal fédéral a exigé que l'imposition du revenu et de la fortune intervienne dans l'année fiscale correspondante (cf. ATF 123 I 264 consid. 2c p. 266 et les références citées; Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, Zurich 2002, p. 96). Il s'agissait cependant de cantons et d'impôts pour lesquels l'année fiscale (période pour laquelle l'impôt est dû) et l'année de taxation (période au cours de laquelle l'impôt est fixé et perçu) étaient identiques, c'est-à-dire - aux termes de la jurisprudence - "où une taxation après la fin de l'année fiscale est déjà tardive en vertu du droit cantonal" (ATF 74 I 117, p. 119; arrêt 2P.214/1999 du 2 février 2001, consid. 3 in BStPra 15 404). S'agissant du canton de Bâle-Ville, le Tribunal fédéral a jugé que lorsque le canton connaissait le système de taxation postnumerando selon lequel la taxation intervient après la fin de l'année fiscale pour laquelle l'impôt est dû, il pouvait faire valoir sa prétention à l'impôt l'année suivant l'année fiscale (cf. arrêt 2P.182/2002 du 17 mars 2003, consid. 3.2 in Pra 2003 n° 172 p. 939; arrêt 2P.214/1999 du 2 février 2001, consid. 3 in BStPra 15 404; ATF 74 I 117; Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, Zurich 2002, p. 96). Pour qu'un canton puisse se prévaloir de son droit d'imposer et de son ignorance de la prétention concurrente d'un autre canton, il ne suffit pas que ses autorités fiscales aient effectivement ignoré l'existence de leur droit, il faut en outre qu'en ayant fait preuve de toute la diligence requise, elles n'aient ni pu ni dû en connaître l'existence. Le retard d'un canton à faire valoir sa prétention ne saurait en particulier être excusé par l'ignorance de ses propres registres publics (registre foncier, registre du commerce). Les cantons ne sont en revanche pas tenus de connaître les faits qui ressortent des registres publics des autres cantons ou de la presse privée (Kurt Locher/Peter Locher, op. cit., § 2, IV D, n° 31 et les références citées). 3.3 Depuis le 1er janvier 2001, la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14) est applicable; tous les cantons ont adopté le système de taxation postnumerando annuel; les cantons de Vaud, Valais et Tessin l'ont adopté en dernier lieu dès le 1er janvier 2003. L'ensemble des cantons ayant un régime de taxation dans le temps identique et des délais de prescription du droit de taxer harmonisés (art. 47 al. 1 LHID), il s'impose de réexaminer la jurisprudence relative au délai de péremption du droit de taxer en matière intercantonale. La péremption du droit de taxer est une institution autonome, créée par le Tribunal fédéral, qui oblige les cantons à faire valoir leurs prétentions avec diligence dans les rapports intercantonaux. L'objectif de cette institution est de protéger un canton de l'obligation de rembourser des impôts déjà perçus dans les formes voulues, de bonne foi et dans l'ignorance d'une prétention fiscale concurrente, en principe privilégiée mais élevée tardivement par un autre canton (cf. l'arrêt du 20 mai 1999 en la cause X. contre les cantons de Bâle-Ville et de Nidwalden, consid. 4b, reproduit in Kurt Locher/Peter Locher, op. cit., § 2, IV D, n° 37). Selon la jurisprudence concernant le système praenumerando, le délai de péremption courait jusqu'à la fin de la période fiscale (praenumerando bisannuel) en cause, qui correspondait également à la période de taxation. Le dépôt des déclarations d'impôt ayant en principe lieu au printemps de la première année de la période de taxation, l'autorité fiscale disposait en règle générale d'une durée de l'ordre d'un an et demi pour éclaircir la situation fiscale d'un contribuable et commencer les opérations de taxation. Dans le système postnumerando annuel, en règle générale, l'autorité fiscale ne peut être informée d'une situation donnant lieu à imposition par le dépôt de la déclaration qu'au printemps de la période de taxation, soit de l'année qui suit la période fiscale (et la période de calcul). Si le délai de péremption est fixé à la fin de l'année qui suit la période fiscale, l'autorité de taxation ne dispose que de quelques mois pour s'informer et faire valoir sa prétention, et d'un laps de temps encore inférieur si un délai pour déposer la déclaration d'impôt a été accordé, ce qui est manifestement insuffisant. Le Tribunal fédéral l'avait déjà laissé entendre dans un arrêt ancien à propos d'un contribuable qui s'était établi en cours d'année dans un autre canton: il fallait laisser le temps à l'autorité fiscale d'être à même d'établir qu'elle avait affaire à un séjour durable et non pas temporaire (arrêt du Tribunal fédéral du 19 juin 1947 en la cause Amacker, consid. 3, in Kurt Locher/Peter Locher, op. cit., § 2, IV D, n° 10). Par ailleurs, l'art. 47 al. 1 LHID prévoit un délai de prescription du droit de taxer harmonisé de cinq ans, de sorte qu'on ne saurait d'emblée qualifier de tardive une décision de taxation rendue après la fin de la période fiscale ou de taxation. Dans ces conditions, il paraît raisonnable de fixer le délai de péremption de telle manière que le changement de système d'imposition dans le temps ne raccourcisse pas de manière inadéquate la durée dont disposait l'autorité fiscale pour ses investigations et d'en rester à environ un an et demi. Il s'ensuit que, dans le cadre du système de taxation postnumerando annuel, les cantons doivent faire valoir leur prétention dans l'année qui suit la période de taxation - et non plus dans l'année qui suit la période fiscale - sous peine de déchéance. 3.4 En l'espèce, dans la mesure où l'Office cantonal des impôts zurichois fonde son droit d'imposer sur la fonction dirigeante du recourant, il ne peut se prévaloir d'avoir ignoré le contenu de son propre registre du commerce. En effet, dès le 14 novembre 1997, date de l'inscription de A.A.________ dans son registre du commerce, le canton de Zurich connaissait et du moins pouvait connaître la fonction de directeur général du recourant au sein de la société G.________ Holding SA à T.________. Certes, si cette inscription ne permettait pas, à elle seule, de considérer que les conditions posées par la jurisprudence en matière de fonction dirigeante étaient réalisées, l'indication de la fonction du recourant dans la société zurichoise devait néanmoins attirer l'attention de l'Office cantonal des impôts zurichois, d'autant plus que son domicile y était aussi indiqué. En ne procédant pas à des investigations et en ne faisant valoir ses prétentions que le 30 mai 2003 (sur la seule foi de coupures de presse ne contenant, de l'avis même de l'Office cantonal intimé, pas plus d'informations que le registre du commerce lui-même), le canton de Zurich a agi tardivement s'agissant des années fiscales 1999 et 2000, taxées en 2000 et 2001 et dont la péremption du droit de taxer échéait respectivement à fin 2001 et fin 2002. Par conséquent, il est déchu du droit de taxer les recourants pour les périodes fiscales du 1er septembre 1999 au 31 décembre 2000. Tel n'est en revanche pas le cas de la période fiscale 2001. Le délai de péremption a été respecté, l'Office cantonal des impôts zurichois ayant fait valoir son droit par le courrier du 30 mai 2003, soit avant la fin de l'année suivant la période de taxation (2002). Il est sans importance à cet égard que la procédure de taxation n'ait pas été terminée du moment qu'elle a suivi son cours et que le canton de Vaud connaissait les prétentions zurichoises. L'exception soulevée par l'Administration des impôts vaudoise doit être rejetée pour l'année fiscale 2001.