Citation: 2C_186/2020 E. 4.3.3

4.3.3. Dass auch eine ambulante medizinische Behandlung von Art. 3 Abs. 4 DBG mitumfasst sein soll, lässt sich trotz entsprechender Vorbringen des Steuerpflichtigen auch nicht mit dem Sinn und Zweck der Bestimmung oder den gesellschaftlichen Entwicklungen seit deren Erlass begründen. Dem Steuerpflichtigen ist zwar zuzustimmen, dass aufgrund des medizinischen Fortschritts Behandlungen zunehmend ambulant durchgeführt werden, während der stationäre Behandlungsanteil abnimmt. Dies erlaubt jedoch nicht die Schlussfolgerung, ambulante Behandlungen seien von Art. 3 Abs. 4 DBG miterfasst. Wie bereits erwähnt sind die Anforderungen für die Begründung eines steuerrechtlichen Aufenthalts tief. Der Sinn und Zweck von Art. 3 Abs. 1 StHG und Art. 3 Abs. 3 DBG ist somit grundsätzlich die Besteuerung jeglichen Aufenthalts in der Schweiz, sobald die entsprechenden zeitlichen Voraussetzungen erfüllt sind (vorne E. 2.3). Entgegen der Auffassung des Steuerpflichtigen ist dies bei einer ambulanten Behandlung, bei welcher sich eine Person ausserhalb der medizinischen Behandlung - wie vorliegend - in einer Privatwohnung aufhält, ohne Weiteres erfüllt. Erschwerend kommt hinzu, dass sich eine in ambulanter Behandlung befindliche Person in einer intensiveren Beziehung zu ihrem Aufenthaltsort befindet, als dies bei einem stationären Aufenthalt der Fall ist, bei welchem lediglich die Infrastruktur der Heilstätte beansprucht wird. Eine ambulante Heilbehandlung geht somit auch über den eigentlichen Sonderzweck von Art. 3 Abs. 4 DBG hinaus. Dies ergibt sich auch aus dem Wortlaut der Bestimmung, die von einem "lediglich" bzw. "uniquement" oder "unicamente" der Heilbehandlung dienenden Aufenthalts spricht, was ebenfalls auf ein restriktives Verständnis von Art. 3 Abs. 4 DBG hindeutet (vgl. LOCHER, a.a.O., N. 49 zu Art. 3 DBG; KÄNZIG, a.a.O., N. 1 zu Art. 5 BdSt). Wie die Vorinstanz zutreffend in Erwägung gezogen hat, rechtfertigt sich eine "enge" Auslegung von Art. 3 Abs. 4 DBG sodann auch um Beweis- und Abgrenzungsschwierigkeiten vorzubeugen (vgl. KÄNZIG, a.a.O., N. 1 zu Art. 5 BdSt). Nach dem Sinn und Zweck stellt ein Aufenthalt zwecks ambulanter Heilbehandlung daher keinen Sonderzweck im Sinne von Art. 3 Abs. 4 DBG dar.