Citation: 2C_546/2008 29.01.2009 E. 4

4.1 De l'avis des recourants, soit les acomptes constituent des dettes autonomes, fixées dans le cadre d'une procédure de taxation qui leur est propre. Dans ce cas, l'art. 4 al. 2 LPGIP, qui exclut la voie de la réclamation, est contraire à l'art. 48 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14), selon lequel la décision de taxation est sujette à réclamation. Soit il n'y a qu'une procédure de taxation - portant sur l'impôt dû à titre définitif - et le paiement des acomptes représente une obligation de ladite procédure. L'intérêt moratoire constituerait alors une pénalité sanctionnant la violation de cette obligation et devrait, en vertu de l'art. 55 LHID, être précédé d'une sommation. En prévoyant que l'intérêt moratoire est dû sans sommation, l'art. 9 LPGIP serait contraire à cette disposition de la loi fédérale sur l'harmonisation. 4.2 Tant l'art. 48 LHID, qui institue une procédure de réclamation écrite à l'encontre des décisions de taxation, que l'art. 55 LHID, qui réprime la violation d'une obligation de procédure, visent la procédure de taxation en tant que telle. Ces dispositions ne sont par conséquent pas applicables en l'espèce. En effet, l'obligation de payer des acomptes ne constitue pas une obligation de la procédure de taxation. Elle est une obligation matérielle établie par certaines lois fiscales aux fins de la perception (provisoire) de l'impôt. Or, sous réserve de quelques dispositions (cf. not. les art. 47 al. 2, 49 al. 3 et 78 LHID), la loi fédérale sur l'harmonisation ne règle pas la perception des impôts cantonaux et communaux, qui est ainsi régie essentiellement par le droit cantonal (Zweifel/Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2008, § 29 no 2). Au demeurant, on ne voit pas que l'art. 9 LPGIP institue une obligation contraire au droit fédéral. L'intérêt moratoire n'a pas le caractère d'une sanction ou d'une pénalité; en droit public (Moor, op. cit., vol. II, p. 73) comme en droit privé (Gauch/Schluep/Emmenegger, Schweizerisches Obligationenrecht, Allgemeiner Teil, 9e éd., 2008, no 2693), sa justification réside dans la perte d'intérêts que subit le créancier et le gain que réalise le débiteur. En droit fiscal, Zweifel/Casanova précisent d'ailleurs que, lorsque la loi oblige le contribuable à verser des acomptes et que ceux-ci ne sont pas payés dans le délai, des intérêts moratoires sont dus sans qu'il soit besoin d'une sommation (op. cit., § 29 no 29).