Citation: 9C_634/2023 E. 5.1.1

5.1.1. Als im Sinn von Art. 151 Abs. 1 DBG "nicht bekannt" gelten zum Zeitpunkt der (ordentlichen) Veranlagung vorhandene Tatsachen und Beweismittel (BGE 144 II 359 E. 4.5.1; Urteil 2C_868/2020 vom 25. August 2021 E. 2.1.1). Das Nachsteuerverfahren setzt damit sogenannte unechte Noven voraus. Neu - und daher nachsteuerrelevant - sind Tatsachen und Beweismittel, die bei der ordentlichen Veranlagung nicht in den Akten der Steuerbehörde waren. Die unterbliebene und unvollständige Veranlagung muss auf den unvollständigen Aktenstand zum Zeitpunkt der ordentlichen Veranlagung zurückzuführen sein (Urteil 2C_263/2018 vom 11. Februar 2019 E. 3.3 mit Hinweisen; MARTIN E. LOOSER, in: Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4. Aufl. 2022, N. 14 und 31c zu Art. 151 DBG). Der Stand der Akten, nach dem sich die Frage beantwortet, welche Tatsachen oder Beweismittel der Steuerbehörde zum Zeitpunkt der ordentlichen Veranlagung bekannt waren, beschränkt sich rechtsprechungsgemäss auf die Akten der aktuellen Steuerperiode (Urteil 2C_230/2015 vom 3. Februar 2016 E. 3.2 mit Hinweis auf PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, III. Teil, 2015, N. 22 zu Art. 151 DBG). Informationen, die andere (frühere oder auch spätere) Steuerperioden betreffen, gelten in diesem Sinn nicht als aktenkundig (vgl. OLIVIER MARGRAF, in: Besprechung des Urteils 2C_868/2020 vom 25. August 2021, ASA 2021-2022 S. 765). Erst wenn sich in den Unterlagen zur aktuellen Steuerperiode offensichtliche Unstimmigkeiten (dazu unten E. 6) zeigen, entsteht eine periodenübergreifende Abklärungspflicht, die den behördlichen Beizug auch von Akten früherer Steuerperioden beinhaltet. Im Urteil 2C_868/2020 vom 25. August 2021 merkte das Bundesgericht beiläufig an, aus dem Präjudiz 2C_230/2015 ergebe sich keine Einschränkung des Aktenstands auf die aktuelle Steuerperiode (E. 4.2.1). In der Literatur wird das Urteil 2C_868/2020 vom 25. August 2021 mitunter dahin verstanden, das Bundesgericht nehme Abstand von seiner Rechtsprechung, wonach der massgebende Aktenstand auf die betreffende Steuerperiode beschränkt ist. Dies lasse die Frage aufkommen, welche zusätzlichen Akten - neben denjenigen der betroffenen Steuerperiode - die veranlagende Steuerbehörde denn berücksichtigen müsse (CORINNA BIGLER, Das Nachsteuerverfahren vor Gericht: Aktualitäten aus der züricherischen und bundesgerichtlichen Rechtsprechung, in: StR 2022 S. 202, mit Hinweisen auf divergierende Lehrmeinungen; vgl. auch die Angaben bei LOCHER, a.a.O., N. 22 zu Art. 151 DBG). Es besteht kein Anlass, um von einer Praxisänderung auszugehen: Zum einen hat das Bundesgericht die Frage im Urteil 2C_868/2020 ausdrücklich offengelassen (vgl. dort E. 4.2.2); zum andern ist nach ständiger Rechtsprechung ein Beizug von Akten früherer Steuerperioden durchaus dann angezeigt, wenn in den Unterlagen zur aktuellen Steuerperiode offensichtliche Unstimmigkeiten aufscheinen.