Citation: BGE 133 II 153 E. 5.1d

ainsi que des prestations dans le domaine de la coopération internationale au développement et de l'aide humanitaire (let. e). L'art. 14 al. 3 LTVA établit une liste de prestations de services - dites immatérielles (OBERSON, op. cit., p. 414) - qui sont localisées à l'endroit "où le destinataire a le siège de son activité économique ou un établissement stable pour lequel les prestations de services sont fournies ou, à défaut d'un tel siège ou d'un tel établissement, le lieu de son domicile ou l'endroit à partir duquel il exerce son activité". Cette liste équivaut dans les grandes lignes à celle des prestations de services dont la notice n° 13 fixe le lieu d'utilisation à BGE 133 II 153 S. 161 l'endroit où le destinataire a son siège ou son domicile. Elle est largement inspirée de l'art. 9 al. 2 let. e de la Sixième directive du Conseil de l'Union européenne du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires, de manière à éviter la double imposition et les lacunes d'imposition (cf. Initiative parlementaire "Loi fédérale sur la taxe sur la valeur ajoutée [Dettling]", Rapport de la Commission de l'économie et des redevances du Conseil national du 28 août 1996, FF 1996 V 701 ss, ad art. 13, p. 30 s. du tiré à part). Ainsi, l'art. 14 LTVA conserve la règle générale de l'art. 12 OTVA, selon laquelle le lieu des prestations de services se détermine en fonction de leur prestataire. Il allonge toutefois la liste des exceptions, en y incluant notamment les prestations de services immatérielles, au point que la règle générale devient pour celles-ci en réalité l'exception (RIVIER/ROCHAT PAUCHARD, op. cit., p. 74). La notice n° 6 de l'Administration fédérale concernant les prestations de services transfrontalières et la délimitation entre livraison et prestation de services, valable depuis l'entrée en vigueur de la loi régissant la taxe sur la valeur ajoutée le 1er janvier 2001 (ci-après: la notice n° 6), contient des précisions sur les catégories de prestations de services de l'art. 14 LTVA et énumère certaines d'entre elles de manière exemplative (ch. 3.2). S'agissant des prestations de services immatérielles, l'art. 14 al. 3 LTVA fait exception à la règle générale: le lieu de la prestation se détermine en fonction du destinataire et non du prestataire. Dès le moment où leur destinataire se trouve à l'étranger, les prestations visées à l'art. 14 al. 3 LTVA sont ainsi localisées à l'étranger et, partant, ne sont pas imposables en Suisse, conformément au principe du pays de destination qui est ici mis en oeuvre à l'aide de la seconde des méthodes décrites ci-dessus (consid. 3). Comme il s'agit d'opérations qui seraient imposables si l'assujetti les effectuait sur territoire suisse, celui-ci peut, en vertu de l'art. 38 al. 3 LTVA, déduire l'impôt préalable grevant les biens et les services utilisés pour fournir ces prestations. On aboutit ainsi à un même résultat que dans le cas d'une imposition suivie d'une exonération proprement dite (RIVIER/ROCHAT PAUCHARD, op. cit., p. 291). Par rapport au régime de l'art. 15 al. 2 let. l OTVA, celui de l'art. 14 al. 3 LTVA présente l'avantage de renoncer à la condition de l'utilisation ou de l'exploitation à l'étranger, qui s'était avérée difficilement praticable, du fait BGE 133 II 153 S. 162 que, pour certains services, le lieu d'utilisation est impossible à déterminer avec précision (OBERSON, op. cit., p. 414).