Citation: 2C_132/2010 17.08.2010 E. 3

3.1 Le recourant se plaint de violations de l'art. 27 LIFD, en rapport avec les frais de véhicule, de formation continue et d'aménagement de son cabinet dentaire. Au sujet de ces derniers frais, il reproche aussi au Tribunal administratif d'avoir enfreint les règles sur le fardeau de la preuve, en particulier l'art. 115 LIFD. 3.2 D'après l'art. 27 al. 1 LIFD, les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel. La déductibilité de ces frais est conditionnée par la preuve de leur nécessité au regard de l'activité poursuivie (arrêt 2C_658/2007 du 13 février 2008 consid. 2.1; YVES NOËL, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2008, n° 2 ad art. 27 LIFD). Selon un principe généralement admis en matière fiscale, il incombe à celui qui fait valoir l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve (ATF 121 II 257 consid. 4c/aa p. 266; arrêts 2C_477/2009 du 8 janvier 2010 consid. 3.5, 2C_199/2009 du 14 septembre 2009 consid. 3.1, in RDAF 2009 II p. 560, et 2C_76/2009 du 23 juillet 2009 consid. 2.2, in RF 64/2009 p. 834). A cet égard, le renvoi du législateur à l'usage, commercial ou professionnel, donne à l'autorité de taxation un pouvoir d'appréciation important, renforcé par le fait qu'elle ne supporte pas le fardeau de la preuve du refus de déduction (arrêt 2C_658/2007 du 13 février 2008 consid. 2.1; NOËL, in op. cit, n° 4 ad art. 27 LIFD). La distinction entre frais professionnels, déductibles, et frais privés, non déductibles, peut être délicate chez l'indépendant. L'autorité de taxation doit notamment apprécier le caractère professionnellement usuel de la dépense; pour ce faire, elle dispose en particulier de l'information recueillie lors de la taxation des autres indépendants de la même branche (arrêt 2C_658/2007 du 13 février 2008 consid. 2.1; NOËL, in op. cit, n° 21 ad art. 27 LIFD). 3.3 En ce qui concerne les frais de véhicule, le recourant soutient avoir apporté la preuve par pièces des frais comptabilisés, tout en admettant que les frais relatifs à un deuxième véhicule doivent être écartés. Il reproche au Tribunal administratif de n'avoir pas appliqué une déduction des 3/5èmes pour tenir compte de frais liés à son activité professionnelle. Les frais de déplacement et de véhicule peuvent être déduits en tant que dépenses liées à l'exercice de l'activité professionnelle indépendante. Si un contribuable effectue des trajets aussi bien privés que professionnels avec son véhicule, il y a lieu de distinguer les frais occasionnés par l'usage privé des frais liés à l'activité professionnelle (arrêt 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 5.2, in RDAF 2006 II p. 430, et les références). On peut alors procéder à une estimation sur la base des frais effectifs ou sur une base forfaitaire (cf. les notices N1/1993, N1/2001 et N1/2007 sur la manière d'estimer les prélèvements en nature et les parts privées aux frais généraux des propriétaires d'entreprises, édictées par l'Administration fédérale des contributions). Il n'est pas contesté que la pratique administrative qui avait cours dans le canton de Genève pour les médecins indépendants, lors des périodes fiscales en cause, consistait à admettre une déduction fiscale de 3/5èmes du total des frais de véhicule à titre de frais professionnels, pour autant que fût établie la connexité des frais déclarés avec l'activité professionnelle. Il y a lieu cependant de rappeler qu'une directive administrative n'a pas force de loi, qu'elle ne lie ni les administrés, ni les tribunaux, ni même l'administration qui doit donc tenir compte des circonstances de l'espèce (ATF 133 II 305 consid. 8.1 p. 315 et la jurisprudence citée). Il ressort de l'arrêt attaqué et des déterminations de l'Administration cantonale que le recourant a admis que la majeure partie de ses patients se rendait à son cabinet dentaire, mais qu'il lui arrivait d'aller soigner des patients dans un EMS situé dans la commune où il avait son cabinet dentaire (D.________). Cependant, il n'a jamais expliqué les factures exorbitantes d'essence compte tenu de ce qui vient d'être rappelé. Comme le souligne l'Administration cantonale, le recourant a consommé en moins d'un mois une fois 500 litres d'essence (soit environ la quantité nécessaire pour 4'000 km), une autre fois 374 litres (soit environ la quantité nécessaire pour 3'000 km). En outre, il a mélangé les frais concernant deux véhicules (leasing, entretien, etc.) et réparti les frais de véhicule dans deux comptes différents: frais de véhicule et frais de fournisseurs. A l'heure actuelle, le recourant se contente de se référer aux pièces produites et de demander la réduction habituelle de 3/5èmes, sans expliquer ses frais de véhicule exagérément élevés. Dans ces circonstances, on ne voit pas que le Tribunal administratif ait violé l'art. 27 LIFD en confirmant le principe d'une déduction forfaitaire de 1/5ème des frais de véhicule. Il convenait en effet de tenir compte des particularités de l'espèce. Du reste, la pratique admettant une déduction de 3/5èmes la subordonnait à ce que l'on puisse établir un lien de connexité entre les frais de véhicule et l'activité professionnelle, lien qui fait précisément défaut en l'occurrence. 3.4 Pour ce qui est des frais de formation continue, le recourant se plaint que la déduction de ses dépenses pour participer au Club n'ait pas été admise et y voit des violations de l'art. 27 LIFD ainsi que du principe de l'égalité. 3.4.1 Aux termes de l'art. 106 al. 2 LTF, le Tribunal fédéral n'examine la violation de droits fondamentaux que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant, conformément au principe d'allégation. Cela signifie que l'acte de recours doit, sous peine d'irrecevabilité, contenir un exposé succinct des droits constitutionnels ou des principes juridiques violés et préciser en quoi consiste la violation (ATF 135 III 232 consid. 1.2 p. 234, 670 consid. 1.5 p. 674). Le recourant, qui soulève le grief d'inégalité de traitement, se contente de se référer à "une pratique constante de l'Administration" cantonale et d'évoquer vaguement des cas dans lesquels les autorités fiscales genevoises auraient admis la déduction de frais de participation à des congrès. A cet égard son recours est irrecevable, car il ne satisfait pas aux exigences de motivation découlant de l'art. 106 al. 2 LTF. Au demeurant, le fait qu'en principe, les frais de congrès puissent être déduits ne signifie pas que l'Administration cantonale ne puisse pas vérifier que les déductions invoquées soient bien en rapport avec la formation continue, afin d'éviter que celle-ci ne permette la déductibilité de purs frais de loisirs. Par conséquent, même si le grief tiré de l'inégalité de traitement avait été recevable, il aurait été infondé.