Citation: 2A.269/2005 21.03.2006 E. 5

5.1 Pour décrire l'activité du recourant, l'autorité intimée - dont les constatations de fait lient le Tribunal de céans (art. 105 al. 2 OJ) - s'est fondée d'abord sur des documents destinés aux clients du recourant. Selon un courrier du 11 mars 1999 adressé à un client, le recourant propose un « entraînement » comprenant « une journée d'entraînement pratique, sur poste, qui dure en moyenne entre 10 et 12 heures » et une « visite de contrôle » qui a lieu un à deux mois plus tard. Dans une « lettre de promotion » du 28 septembre 1998, le recourant présente ainsi son activité: « C'est la solution concrète et immédiate pour tout chef d'entreprise et cadre [...]; elle permet de traiter le même volume de travail en 10 à 15 % de temps en moins, de diminuer les perturbations et d'améliorer l'efficacité interne. Cette formation étant totalement individuelle et se déroulant en situation réelle, dans l'entreprise, sur le poste de travail et en traitant le travail habituel, elle est ainsi immédiatement intégrée par la personne qui la reçoit, tenant compte de ses habitudes de travail et de son environnement. Cette façon de procéder a l'avantage de produire une amélioration immédiate et durable de l'efficacité individuelle, une meilleure maîtrise du poste et une diminution de la dispersion et du stress ». De même, un document publicitaire expose ce qui suit: « Parce que vous êtes différent de tout autre dirigeant, seule une approche totalement individuelle et personnalisée vous permettra d'utiliser pleinement votre potentiel ! ». Dans son recours à l'autorité intimée, le recourant s'est efforcé de relativiser ce qui précède. Le fait de présenter la formation comme étant individuelle poursuivrait un but publicitaire, chaque client « étant persuadé que son cas est différent ». En réalité, la méthode enseignée serait universelle. Par « approche personnalisée », il faudrait entendre que l'enseignement respecte les habitudes des personnes formées: si elles utilisent un agenda en papier, il n'est pas question de leur demander de se servir d'un agenda électronique. Par ailleurs, le recourant ne procéderait à aucune analyse de la situation dans l'entreprise, avant de dispenser son enseignement. Ses prestations se limiteraient « à enseigner de façon théorique pendant 1h30 à 2h30 la méthode et ensuite à vérifier que la personne l'applique correctement dans la pratique sans donner aucun conseil ». Une de ses règles fondamentales serait « de ne jamais apporter une solution aux problèmes rencontrés par la personne mais uniquement de s'assurer que la personne a respecté la méthode enseignée dans la partie théorique et a trouvé et appliqué sa propre solution » (mémoire de recours devant l'autorité intimée, p. 1 et 2). En principe, le recourant enseigne la méthode à un cadre qui l'inculquera ensuite à ses collaborateurs. Il arrive aussi que la formation soit donnée à un groupe de secrétaires (procès-verbal d'un entretien téléphonique entre le recourant et un collaborateur de l'intimée, en date du 26 septembre 2001). Dans son recours devant le Tribunal de céans, le recourant affirme que ses prestations sont comparables à l'enseignement d'une « technique pour améliorer le bien-être au travail » telle qu'une méthode de relaxation. Il répète que son enseignement n'est pas adapté au client et ne présuppose aucune analyse de la situation chez ce dernier. Il joint des courriers de ses clients, aux fins de démontrer qu'il s'agit bien de l'enseignement d'une méthode et non d'assistance ou de conseils en vue de résoudre les problèmes qui se posent dans l'entreprise. 5.2 Comme l'autorité intimée l'a admis à juste titre, les prestations de services fournies par le recourant comportent des prestations de formation mais aussi d'autres prestations. Ces prestations de différente nature constituent un tout d'un point de vue économique et ne peuvent ainsi être séparées en parties distinctes du point de vue de la TVA. La question est dès lors de savoir si c'est la composante « formation » (exclue du champ de l'impôt) ou la composante « autres prestations de services » (imposables) qui l'emporte et détermine le sort fiscal de l'ensemble. Bien qu'il supporte le fardeau de la preuve (cf. consid. 4 ci-dessus), le recourant n'a pas exposé en quoi consiste concrètement sa méthode. Il s'est limité à la comparer à une méthode de relaxation (mémoire de recours devant le Tribunal de céans, p. 4) ou à l'enseignement du yoga ou de la sophrologie (réclamation, p. 2). Il ressort en revanche du dossier que la présentation de la méthode dure une journée qui se subdivise en une partie théorique (d'une durée de l'ordre de 1h30 à 2h30) et une partie de mise en pratique de la méthode sur le poste de travail, en effectuant les tâches habituelles. L'accent est donc mis sur cette partie pratique, le recourant décrivant l'apprentissage comme du « learning by doing » (procès-verbal précité). Or, le fait que cela se déroule sur le poste de travail, dans l'exécution des tâches habituelles, revient à dire que la « formation » est adaptée aux besoins individuels du client. Le recourant ne procède certes pas à une analyse préalable des besoins du client, mais ceux-ci apparaissent lors de la mise en pratique de la méthode, qui est alors modulée en fonction des problèmes ainsi identifiés. Dans ces conditions, ce n'est pas le transfert des connaissances qui est au premier plan, mais leur application au sein de l'entreprise concernée, de manière à en améliorer le fonctionnement. Il s'agit là de prestations de conseil, qui l'emportent sur la composante de formation. Au demeurant, il semble que la méthode en cause soit protégée par un droit d'auteur et que le recourant s'acquitte de « royalties » pour avoir le droit de l'enseigner (cf. les comptes de profits et pertes de l'entreprise individuelle pour les exercices 1998, 1999 et 2000). Or, on peut se demander si la transmission de connaissances qui ne sont pas publiques - notamment de celles qui font l'objet d'un brevet ou relèvent d'un secret d'affaires - peut bénéficier de l'exonération de l'art. 14 ch. 9 OTVA, prévue pour des motifs culturels et sociaux. La question peut demeurer indécise, le recourant ne pouvant de toute manière pas se prévaloir de cette disposition pour les motifs exposés plus haut.