Citation: 2P.321/2003 27.10.2004 E. 5

Welcher Wert einer Unternehmung in einem bestimmten Zeitpunkt zukommt, kann in der Regel nur durch Schätzung ermittelt werden. Soweit dabei tatsächliche Feststellungen getroffen werden, sind diese im Rahmen von Art. 105 Abs. 2 OG für das Bundesgericht verbindlich (oben E. 2.1). Im Übrigen prüft das Bundesgericht im Fall einer Schätzung nur, ob die möglichen und zumutbaren Abklärungen getroffen wurden und ob das Schätzungsergebnis den Beurteilungsfaktoren in vernünftiger Weise Rechnung trägt (ASA 71 S. 57, E. 2c, mit Hinweisen). 5.1 Die kantonalen Behörden haben aufgrund des nachgewiesenen Verkaufspreises per 31. August 1996 (Fr. 400'000.--) auf den Unternehmenswert per 31. Dezember 1995 zurückgeschlossen. Zu Recht nimmt die Vorinstanz an, es könne davon ausgegangen werden, dass der von den Parteien vereinbarte Kaufpreis grundsätzlich den Unternehmenswert im Zeitpunkt des Kaufes repräsentiere (vgl. auch Reich, a.a.O., N 48 zu Art. 19 DBG). Besondere Umstände, die darauf schliessen liessen, dass im vorliegenden Fall der Kaufpreis abweichend vom effektiven Wert der verkauften Unternehmung festgelegt worden wäre, werden nicht geltend gemacht. Da die Gesellschaft nur gerade acht Monate nach der Umwandlung verkauft wurde, ist es zudem grundsätzlich nicht zu beanstanden, dass der Unternehmenswert im Zeitpunkt der Umwandlung durch Rückrechnung ausgehend vom Kaufpreis ermittelt wurde. Dies erscheint auch aufgrund der Geschäftsentwicklung gerechtfertigt, verlor doch das Unternehmen seit der Umwandlung insofern an Wert, als die Gesellschaft laut Geschäftsbüchern fortan Verluste schrieb (vom 1. Januar bis zum 31. August 1996: Fr. 12'993.31; total 1996: Fr. 54'051.91). Die Beschwerdeführer machen geltend, der entscheidende Mehrwert sei erst im Jahr 1996 geschaffen worden. Die Einzelfirma sei vorher ausschliesslich auf dem schweizerischen Markt, als Subunternehmerin der Firma B.________, tätig gewesen. Dem Beschwerdeführer sei 1995 klar geworden, dass in der Schweiz mit keinen weiteren Aufträgen gerechnet werden könne. Erst durch den im Verlauf des Jahres 1996 aufgrund eines neuartigen Konzepts erzielten Marktdurchbruch und durch die Akquisition von mehreren Grossaufträgen in Deutschland während dieses Jahres habe die Unternehmung einen Wert erhalten, der sich im Kaufpreis von Fr. 400'000.-- niedergeschlagen habe. Die Vorinstanz hat sich mit diesen Einwendungen auseinandergesetzt und sie mit haltbaren Überlegungen verworfen. Zwar mag zutreffen, dass der Marktdurchbruch erst im Jahr 1996 durch die Expansion ins Ausland gelang, die der Einzelfirma nicht möglich gewesen wäre. Entscheidend ist jedoch, dass diese Expansion ohne die jahrelange Erfahrung, das Beziehungsnetz, die Marktkenntnisse und das "Know-how" der Einzelfirma und ihres Inhabers X.________ nicht denkbar gewesen wäre. Der darin verkörperte so genannte "Goodwill" bildete aber bereits Bestandteil des Unternehmenswerts der Einzelfirma. Es ist denn auch bezeichnend, dass die Gesellschaft nach dem Ausscheiden von X.________ keine weiteren Aufträge mehr akquirieren konnte und über sie in der Folge der Konkurs eröffnet werden musste, wie die Beschwerdeführer selber darlegen. Im Übrigen wies die Gesellschaft, wie bereits erwähnt, in den ersten acht Monaten des Jahres 1996 einen Verlust aus, was ebenfalls dagegen spricht, dass sich der Unternehmenswert genau in dieser Periode überproportional erhöht hätte. 5.2 Für die Festsetzung des Liquidationsgewinns haben die kantonalen Behörden vom Verkaufspreis der Stammanteile per 31. August 1996 zunächst deren Nominalwert im Betrag von Fr. 20'000.-- abgezogen und anschliessend die Differenz von Fr. 380'000.-- als Berechnungsgrundlage für die am Stichtag (31. Dezember 1995) vorhandenen stillen Reserven verwendet. Diese Berechnung des Liquidationsgewinns ist jedoch mangelhaft: Der Nominalwert der Stammanteile hat mit dem Liquidationsgewinn nichts zu tun. Mit der Sonderveranlagung gemäss Art. 47 DBG soll nicht der bei der Veräusserung der Stammanteile erzielte Kapitalgewinn erfasst werden; Gegenstand der Besteuerung bilden, nachdem die Voraussetzungen für eine steuerneutrale Umwandlung nachträglich dahingefallen sind, die stillen Reserven (einschliesslich der Goodwillreserven), die von der Einzelfirma auf die Gesellschaft übertragen wurden (Reich, a.a.O., N 48 und N 53 zu Art. 19 DBG). Deren Höhe hängt nicht vom Betrag ab, der den Beschwerdeführern für die Einbringung der Einzelfirma in die Gesellschaft unter dem Titel des Stammkapitals gutgeschrieben wurde. Als Liquidationsgewinn kann sodann nur die Differenz zwischen dem steuerlich massgebenden Buchwert und dem Verkehrswert des Vermögensgegenstandes, also hier dem Unternehmenswert per Ende 1995, gelten (ASA 66 S. 232, E. 5b, mit Hinweisen; Locher, a.a.O., N 80 zu Art. 18 DBG). Die kantonalen Behörden haben aber keine Feststellungen darüber getroffen, welches der Buchwert der Einzelfirma war. Sie sind in ihrer Berechnung davon ausgegangen, der Beschwerdeführer habe in seiner Einzelfirma in der Zeit vom 1. Februar 1993 bis zum 31. August 1996 Reserven von Fr. 380'000.-- gebildet (Verkaufspreis von Fr. 400'000.-- minus Nominalwert des Stammkapitals von Fr. 20'000.--). Indessen ergibt sich aus den Akten, dass etwa das Eigenkapital der Einzelfirma per Ende 1995 (einschliesslich Privatkonto von Fr. 8'500.--) Fr. 95'745.05 betrug und der ausgewiesene Gewinn Fr. 9'924.50. Schon ausgehend von diesen Zahlen beliefe sich der Buchwert der Einzelfirma am Umwandlungsstichtag auf ca. Fr. 95'700.-- bzw. ca. Fr. 105'600.-- und der Liquidationsgewinn folglich auf ca. Fr. 294'400.-- bzw. ca. Fr. 304'300.-- (vor Abzug des AHV-Sonderbeitrags). Anhand der Akten kann nicht beurteilt werden, ob mit der vorstehenden Berechnung alle steuerrechtlich relevanten Umstände berücksichtigt sind. Es kann nicht Aufgabe des Bundesgerichts sein, den Liquidationsgewinn selber festzusetzen, zumal auch der AHV-Sonderbeitrag neu zu berechnen sein wird. Der angefochtene Entscheid ist daher aufzuheben und die Sache zu neuem Entscheid an die kantonale Steuerverwaltung zurückzuweisen. Diese wird den Liquidationsgewinn unter Berücksichtigung des Unternehmenswerts von Fr. 400'000.-- (ohne Umrechnung auf die Anzahl Monate und entsprechende proportionale Kürzung) und des steuerlich massgebenden Buchwerts der Einzelfirma am Umwandlungsstichtag neu zu ermitteln haben. Insofern erweist sich die Beschwerde als begründet, allerdings aus andern als den von den Beschwerdeführern geltend gemachten Gründen.