Citation: 2A.155/2002 13.08.2002 E. 3

Invoquant l'interdiction de l'arbitraire, qui ne revêt pas de portée propre en l'espèce, la recourante reproche à l'autorité intimée d'avoir violé l'art. 132 al. 2 LIFD; elle aurait refusé à tort de procéder à l'établissement d'une taxation intermédiaire et d'admettre que la taxation d'office était manifestement inexacte. 3.1 En vertu de l'art. 130 LIFD, l'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires (al. 1). Elle effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou que les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes. Elle peut prendre en considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable (al. 2). La taxation d'office peut être opérée non seulement lorsque le contribuable faillit à son obligation de renseigner le fisc, mais aussi chaque fois que les indications qu'il fournit sont insuffisantes, sans égard au fait que le défaut de renseignements sur sa situation lui serait ou non imputable (RDAF 2000 2 41 consid. 2b p. 43). Le contribuable doit être taxé dans la mesure du possible d'après sa capacité économique réelle. L'autorité de taxation appelée à évaluer d'office le revenu imposable d'un contribuable doit tenir compte, selon sa propre appréciation, de toutes les données disponibles au moment de prendre sa décision. On ne peut exiger d'elle d'effectuer des enquêtes et des clarifications par trop détaillées, en particulier lorsqu'elle ne dispose pas d'éléments probants. Lorsque les seules indications vérifiables ont trait à l'évolution de la situation de fortune, l'autorité fiscale peut se baser sur la différence entre l'état de fortune au début et à la fin de la période fiscale et ajouter les dépenses privées et le train de vie estimés au montant ainsi obtenu pour déterminer le revenu imposable (art. 130 al. 2 LIFD; RDAF 2000 2 41 consid. 2d p. 44). 3.2 A teneur de l'art. 132 al. 3 LIFD, le contribuable qui a été taxé d'office peut déposer une réclamation contre cette taxation uniquement pour le motif qu'elle est manifestement inexacte. La réclamation doit être motivée et indiquer, le cas échéant, les moyens de preuve. L'obligation de motiver la réclamation contre une taxation d'office est une exigence formelle dont la violation entraîne l'irrecevabilité de la réclamation (ATF 123 II 552 consid. 4c p. 557). Par la voie de la réclamation, le contribuable taxé d'office peut contester la réalisation des conditions qui ouvrent à l'autorité fiscale le droit de taxer d'office ainsi que le montant des éléments imposables, pour autant qu'il prouve le caractère manifestement inexact de la taxation. Cela signifie que le contribuable doit se prêter d'entrée de cause à la collaboration qu'il a négligée jusqu'ici, notamment remettre sa déclaration d'impôt et d'autres documents, ainsi que communiquer tous les renseignements utiles à sa taxation (FF 1983 III 1 ss, 221; RDAF 2000 2 41 consid. 2b p. 43; ATF 123 II 552 consid. 4c p. 557; Archives 67 p. 409 consid. 3a p. 413). Il ne peut se borner à contester certains postes seulement, car cela ne suffit pas à établir que la taxation, dans son ensemble, serait manifestement inexacte. Ainsi, contrairement à l'ancien droit qui excluait le dépôt d'une réclamation ou d'un recours contre la taxation d'office si les éléments imposables servant de base à la dernière taxation exécutoire n'étaient pas majorés de plus de 20 pour cent (art. 92 al. 1 2ème phrase de l'arrêté du 9 décembre 1940 sur l'impôt fédéral direct [AIFD]), mais ne limitait pas le réexamen de la taxation d'office par l'autorité de réclamation ou l'autorité judiciaire cantonale, une fois atteint le seuil des 20 pour cent, l'art. 132 al. 3 LIFD subordonne la recevabilité de la réclamation puis l'examen de la taxation d'office notamment à la démonstration - qui incombe au contribuable - de son caractère manifestement inexact. Lorsque l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière sur la réclamation, la Commission de recours - qui a les mêmes compétences que l'autorité de taxation (art. 142 al. 4 LIFD) - doit d'abord examiner si les conditions formelles de recevabilité de la réclamation (forme écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) étaient, ou non, remplies. A cet égard, elle doit uniquement examiner si l'autorité de réclamation a admis à bon droit que le réclamant n'avait pas établi le caractère manifestement inexact de la taxation. Si tel est le cas, la Commission de recours doit rejeter le recours déposé devant elle sans examiner elle-même le détail de la taxation. Si l'autorité de taxation n'est pas entrée en matière à tort sur la réclamation, l'autorité de recours peut alors, soit lui renvoyer la cause pour nouvelle décision, le cas échéant avec des instructions, soit procéder elle-même à une nouvelle taxation (art. 143 LIFD). 3.3 En l'espèce, les décisions de taxation du 22 mai 2000 mentionnaient expressément qu'il ne sera pas entré en matière sur une réclamation non accompagnée d'une déclaration d'impôt complète avec justificatifs. Les déclarations d'impôt produites à l'appui de la réclamation du 15 juin 2000 n'étaient pas correctement ni complètement remplies; les justificatifs usuels n'étaient pas joints. L'autorité fiscale cantonale a néanmoins invité la recourante, par voie de demande, puis de sommation, à fournir les documents de bouclement relatifs à l'activité de l'entreprise familiale de décolletage, à remplir la déclaration d'impôt pour gain de liquidation remise le 18 septembre 1998 et à remettre les décomptes de copropriété de l'immeuble qu'elle occupait pour les années 1995 et 1996, le détail des prestations en capital et indemnités diverses obtenues à la suite du décès de son mari ainsi que l'inventaire fiscal et l'acte de partage de la succession. La recourante n'a pas réagi. Elle a donc manifestement violé son devoir de collaborer dans la procédure de réclamation. Elle n'a ni prouvé ni offert de prouver l'inexactitude de la taxation par estimation qui lui a été notifiée. C'est donc à juste titre que l'autorité intimée a constaté que l'Intendance des impôts devait déclarer la réclamation irrecevable. Au surplus, l'acte de recours du 15 novembre 2000, destiné à la Commission des recours, dont le texte est identique à celui de la réclamation du 15 juin 2000, est à peine motivé. Il fait uniquement état d'une négligence de la fiduciaire de la recourante dans le retard apporté au dépôt des déclarations d'impôt. La recourante n'a en outre pas respecté le délai au 22 février 2001 qui lui a été imparti pour formuler ses observations sur le préavis de l'Intendance des impôts du 21 décembre 2000. Hors délai, elle a néanmoins fait valoir qu'elle avait cessé l'exploitation de l'atelier de son mari en novembre 1997, que depuis le décès de ce dernier, elle avait pour seuls revenus des rentes de l'AVS et de la SUVA, à concurrence de 2'850 fr. par mois, et que les charges de son appartement représentaient 11'000 fr. par an environ. Elle n'a pas fourni les documents comptables requis au sujet de la fin de son activité indépendante et n'a pas produit la déclaration d'impôt pour gain de liquidation qui lui avait été remise le 18 septembre 1998. L'autorité de taxation était dès lors fondée à douter de la cessation de cette activité à la date indiquée par la recourante, d'autant plus que l'entreprise de décolletage a été exploitée, après le décès de feu L.________, par la recourante et son fils A.________. A la date du 28 avril 2000, la recourante était d'ailleurs toujours inscrite en qualité de cotisante indépendante auprès de la Caisse de compensation AVS et son fils A.________ l'a été jusqu'en juin 1999. Par ailleurs, la recourante a omis de déclarer les prestations en capital versées par diverses assurances à la suite du décès de son mari ainsi que la part dont elle a bénéficié, en tant qu'héritière de son mari, dans une succession partagée postérieurement au décès de ce dernier et n'a pas non plus fourni la moindre indication au sujet du partage de la succession de son mari. Elle ne saurait dès lors reprocher à l'autorité intimée son refus de procéder à une taxation intermédiaire. Force est de constater qu'à ce stade de la procédure, la recourante n'a pas non plus prouvé ni offert de prouver l'inexactitude de la taxation par estimation qui lui a été notifiée. 3.4 Dans ces conditions, en considérant que l'Intendance des impôts pouvait procéder à une taxation par appréciation des gains de l'activité indépendante de la recourante, refuser de procéder à l'établissement d'une taxation intermédiaire et s'écarter des seuls éléments de revenus par elle déclarés, la Commission des recours n'a pas violé les art. 130 al. 2 et 132 al. 3 LIFD.