Citation: 2A.339/2003 18.02.2004 E. 4

Vorliegend hat der zuständige Inspektor eine rückwirkende Option grundsätzlich anerkannt und demnach in der EA Nr. 33333 vom 11. Dezember 1996 den Vorsteuerabzug in der Höhe von Fr. 355'948.-- für die angefallenen Baukosten zugelassen. Nach erneuter Prüfung des Sachverhaltes hat die EStV jedoch entschieden, dass eine rückwirkende Option nicht möglich sei. Dagegen bringt die Beschwerdeführerin verschiedene Rügen vor, die sich aber als unbegründet erweisen. 4.1 Wenn die EStV, wie hier, die im Rahmen der externen Revision akzeptierte Option nicht zulässt, so handelt es sich nicht um eine unzulässige rückwirkende Praxisänderung, sondern um eine auf Grund des geltenden Rechts (und somit einer unveränderten Praxis, vgl. E. 2.1) erforderliche Korrektur. Auch eine Ungleichbehandlung liegt insoweit nicht vor. 4.2 Ebenfalls unzutreffend ist das Argument der Beschwerdeführerin, die aus den beiden Ergänzungsabrechnungen Nr. 22222 vom 29. Oktober 1996 und Nr. 33333 vom 1. Dezember 1996 resultierende Steuerschuld sei am 17. Dezember 1996 beglichen worden. Damit habe die EStV das Optionsrecht akzeptiert. Es sei ihr verwehrt, auf diesen Entscheid zurückzukommen, weil die vorbehaltlos bezahlte Ergänzungsabrechnung einer rechtskräftigen Verfügung gleichzustellen sei. Die Mehrwertsteuer ist eine Selbstveranlagungssteuer (Art. 37 MWSTV und Art. 46 MWSTG): Der Steuerpflichtige hat seine Abrechnungen in der vorgesehenen Frist einzureichen. Der EStV wird das Recht eingeräumt, diese Abrechnungen zu kontrollieren. Im Rahmen einer Steuerrevision festgestellte Mängel werden mittels Ergänzungsabrechnungen korrigiert. Diese gelten - wie schon unter der Warenumsatzsteuer - nach konstanter Praxis der ESTV und nach verschiedenen Lehrmeinungen nicht als Verfügungen. Die vom Steuerpflichtigen abgerechnete oder mittels Ergänzungsabrechnung festgestellte Steuerschuld erwächst deshalb nicht in Rechtskraft. Solange die Steuer noch nicht durch einen förmlichen Entscheid der EStV festgestellt ist (Art. 51 MWSTV; Art. 63 MWSTG), können der Steuerpflichtige und die Behörden im Rahmen der fünfjährigen Verjährungsfrist auf die Ergänzungsabrechnung zurückkommen. Für den Steuerpflichtigen gilt dies allerdings nur dann, wenn er die Steuerschuld nicht vorbehaltlos bezahlt hat (vgl. zum Ganzen: Bundesgerichtsurteil vom 2. Juni 2003, 2A.320/2002 und 2A.326/2002, E. 3.4.3.4 und 3.4.3.8; Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2003, Rz. 1678, S. 568 f. u. Rz. 1731, S. 588; Dieter Metzger, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Muri/Bern 2000, Art. 63, N 5; ders., Handbuch der Warenumsatzsteuer, Muri/Bern 1983, Rz. 827 f., S. 332 f.; Gerhard Schafroth/Thomas P. Wenk, Selbstveranlagung und Ergänzungsabrechnung, ST 1998, S. 1168). Vorliegend ist ein förmlicher Entscheid erst am 13. März 1997 ergangen. Die Korrektur ist dagegen schon mit der dritten Ergänzungsabrechnung vom 18. Februar 1997 erfolgt. Zu diesem Zeitpunkt hatten die beiden ersten Nachbelastungen vom 29. Oktober 1996 und vom 1. Dezember 1996 noch keine Rechtsverbindlichkeit erlangt. 4.3 Aus demselben Grund kann der Beschwerdeführerin auch nicht gefolgt werden, wenn sie geltend macht, die Optionsanerkennung durch den Inspektor sei ohne gültigen Revisionsgrund korrigiert worden. Voraussetzung für eine Revision im Sinne von Art. 55 MWSTV bzw. Art. 67 MWSTG ist, dass ein rechtskräftiger Entscheid oder Einspracheentscheid vorliegt (Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rz. 1717). Das ist hier - wie eben dargestellt - nicht der Fall gewesen. 4.4 Schliesslich verstösst der nachträgliche Widerruf der bewilligten Option auch nicht gegen den Grundsatz von Treu und Glauben. Insbesondere ist weder dargetan noch sonstwie ersichtlich, welche nicht rückgängig zu machende Dispositionen die Beschwerdeführerin im Vertrauen auf die unzutreffende Auskunft des Inspektors getroffen haben sollte. Es kann diesbezüglich auf den Entscheid der Vorinstanz (E. 3d/bb) verwiesen werden.