Citation: 2C_176/2016 E. 3.3

3.3. Die Zuweisung der Beschwerdeführerin zu einem bestimmten Gesellschaftstypen ist vorliegend jedoch unerheblich. Unabhängig von der Qualifikation der Beschwerdeführerin als Betriebs-, Immobilienverwaltungsgesellschaft oder gemischte Gesellschaft stellen die veräusserten Liegenschaften selbst dann keine betriebsnotwendigen Vermögenswerte dar, wenn die Beschwerdeführerin tatsächlich einen Betrieb gemäss dem Kreisschreiben Nr. 5 der ESTV vom 1. Juni 2004 betreffend Umstrukturierungen führen sollte. Dieses Kreisschreiben, welches für die Gerichte nicht verbindlich ist, wurde im Rahmen des am 1. Juli 2004 in Kraft gesetzten Bundesgesetzes vom 3. Oktober 2003 über Fusion, Spaltung, Umwandlung und Vermögensübertragung (FusG) geschaffen und dessen Kriterien sind daher nicht direkt auf die Ersatzbeschaffung im Grundsteuerrecht anwendbar. Die steuerneutrale Übertragung eines Betriebs im Rahmen einer Umstrukturierung setzt voraus, dass die stillen Reserven weiterhin dem Betrieb dienen. Demgegenüber wird im steuerlichen Ersatzbeschaffungsrecht diese Verknüpfung gerade aufgelöst und werden die stillen Reserven auf ein Ersatzobjekt übertragen. An die Betriebsnotwendigkeit des Grundstücks für die Anerkennung einer steuerneutralen Ersatzbeschaffung ist ein strenger Massstab anzulegen (Urteil 2C_107/2011 vom 2. April 2012 E. 3.3 und 5.1).