Citation: 2C_522/2009 17.03.2010 E. 3

L'objet de la contestation porte sur l'imposition, au titre de l'impôt fédéral direct 2003, des rentes servies par la compagnie d'assurance aux recourants. Le Tribunal administratif a assimilé celles-ci à des rentes viagères au sens de l'art. 22 al. 3 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) et les a imposées à hauteur de 40%. Les recourants estiment qu'en l'absence de toute restitution, l'assurance de rente souscrite ne contenait aucune composante d'assurance. En effet, l'assureur n'encourait aucun risque viager lié à la longévité des assurés mais pouvait tout au plus réaliser un "gain de décès". On se trouvait par conséquent, dans le cas d'une rente certaine, assimilable à une opération purement financière et dénuée de toute dimension de prévoyance et d'assurance. Dès lors, ces revenus devraient être soumis à l'art. 20 al. 1 lettre a LIFD. Les recourants soutiennent que seuls doivent être imposés, au titre du rendement de la fortune mobilière, les intérêts et rendements perçus, correspondant à la différence entre les rentes versées et la part de remboursement du capital, soit, pour 2003, 12'250 fr. (102'572 ./. 4/31 x 700'000 fr.), ce qui représente le rendement de leur investissement. 3.1 Aux termes de l'art. 20 al. 1 let. a LIFD, qui règle l'imposition du rendement de la fortune mobilière, sont notamment imposables à ce titre les intérêts d'avoirs, y compris les rendements versés, en cas de vie ou de rachat, d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une prime unique, sauf si ces assurances servent à la prévoyance. La prestation d'assurance est réputée servir à la prévoyance lorsqu'elle est versée à un assuré de 60 ans révolus en vertu d'un contrat qui a duré au moins cinq ans et qui a été conclu avant le 66e anniversaire de ce dernier. Dans ce cas, la prestation est exonérée. L'art. 22 al. 3 LIFD prévoit que les rentes viagères et les revenus provenant de contrats d'entretien viager sont imposables à raison de 40%. 3.2 Les rentes versées aux recourants par l'assurance A s'analysent comme des rentes viagères temporaires dès lors qu'elles sont payées de manière périodique aux bénéficiaires, aussi longtemps que les personnes assurées sont en vie et que la durée du versement est limitée à un laps de temps déterminé à l'avance. La question se pose de savoir si ces rentes doivent être assimilées, comme le soutiennent les recourants, à des rentes certaines relevant de l'assurance de capital et qui sont le simple remboursement par acomptes d'un capital épargne, auquel s'ajoutent des intérêts, ou, au contraire, à des rentes incertaines relevant de l'assurance de rente viagère et comportant une dimension de prévoyance et d'assurance. Dans le premier cas, elles seraient imposées en application de l'art. 20 al. 1 let. a LIFD et, dans le second, selon l'art. 22 al. 3 LIFD. D'après la jurisprudence, la distinction entre la rente viagère et la rente certaine tient au fait que la première comporte nécessairement - fût-elle ténue - une dimension d'assurance, prise en charge par l'assureur sur la base d'un tarif fondé sur des données actuarielles, tandis que la seconde ne dépend d'aucun calcul de probabilité mais est exclusivement fondée sur le montant du capital investi, le taux d'intérêt applicable et la durée prévue de la rente. Du point de vue fiscal, la rente certaine est assimilée à une pure opération financière et imposée comme n'importe quel rendement de fortune (RDAF 2008 II p. 390 consid. 3.4 et 3.5 = StE 2009 B 26 no 5, 2C_596/2007). En principe, les rentes viagères temporaires doivent être imposées de la même manière que les rentes viagères classiques, soit à raison de 40% de leur montant. Elles ne peuvent être assimilées à des rentes certaines que dans des situations exceptionnelles dans lesquelles le versement de la rente jusqu'au terme contractuel apparaît à ce point probable (quasiment certain) qu'il se justifie de les faire bénéficier du traitement fiscal réservé aux rentes certaines (RDAF 2008 II p. 390 consid. 4.5 = StE 2009 B 26 no 5, 2C_596/2007). 3.3 En l'espèce, le recourant a conclu, à l'âge de 70 ans, un contrat d'assurance prévoyant qu'en cas de vie des deux assurés, soit lui-même et son épouse, de sept ans sa cadette, une rente temporaire annuelle lui était versée pendant une durée maximale de huit ans. Le contrat prévoyait une participation aux excédents. En cas de décès de l'un des assurés, la rente continuait à être versée au survivant et le décès des deux assurés entraînait l'extinction du contrat, sans prestations de l'assureur. L'assurance de rente viagère temporaire a donc été conclue sans restitution. Cette particularité ne suffit toutefois pas à conférer aux rentes versées le caractère de rentes certaines. En effet, l'extinction du contrat sans prestations en cas de décès des deux assurés implique nécessairement une dimension d'assurance, soit celle du risque de décès, qui est prise en compte pour fixer le montant de la rente temporaire, en fonction de tarifs fondés sur des données actuarielles. A cet égard, le "gain de décès" de l'assureur auquel les recourants font référence relève bien du domaine de l'assurance et intervient à ce titre dans la détermination du montant de la rente. En outre, la participation aux excédents prévue par le contrat d'assurance conclu, qui dépend notamment de l'évolution des coûts et des risques assumés par l'assureur, est par nature étrangère à une simple opération financière de restitution d'un capital par tranches mais renvoie spécifiquement à la notion d'assurance-vie (RDAF 2008 II p. 390 consid. 3.6 in fine et les références citées = StE 2009 B 26 no 5, 2C_596/2007). Enfin, les recourants ne sauraient se prévaloir d'une situation exceptionnelle justifiant l'assimilation des rentes perçues à des rentes certaines. Une telle exception est en effet réservée aux rentes d'une durée limitée en principe à cinq ans et destinée à financer une pré-retraite ou une période de formation (RDAF 2008 II p. 390 consid. 4.5 = StE 2009 B 26 no 5, 2C_596/2007). Or, la durée de versement des prestations (huit ans) et l'âge des assurés pendant cette période (70 à 78 ans, 63 à 71 ans) exclut de mettre les recourants au bénéfice de ce régime d'exception. Le Tribunal fédéral est parvenu à la même conclusion dans le cadre d'une rente versée pendant près de sept ans à un assuré âgé de 62 ans au moment de la conclusion du contrat (ATF 135 II 195 consid. 7.1.3 et 7.1.4 p. 204 ss). Ainsi, la rente perçue par les recourants ne peut être assimilée à une rente certaine et relève de l'assurance de rente viagère. 3.4 Compte tenu de ce qui précède, c'est à juste titre que les rentes reçues par les recourants en 2003 ont été imposées à raison de 40%, soit 41'029 fr., pour l'impôt fédéral direct de la même année, en application de l'art. 22 al. 3 LIFD.