Citation: 2P.1/2007 24.05.2007 E. 4

4.1 Les dispositions relatives à la taxation des gains de fortune sont les art. 130 à 132 aLI. Selon l'art. 132 al. 2 aLI, la prescription du droit d'introduire la procédure en taxation expire cinq ans après la fin de l'année civile pendant laquelle le gain a été réalisé. L'art. 133 aLI prévoit que les prescriptions concernant la taxation pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur la fortune sont applicables par analogie pour le surplus. L'art. 163 aLI traite de la prescription relative à la créance fiscale: un impôt se prescrit par cinq ans dès l'expiration de la période de taxation. Lorsque la taxation définitive a été notifiée à la personne contribuable après la fin de la période, la prescription court dès le moment de la notification (al. 1). Les dispositions du Code fédéral des obligations sont applicables par analogie pour l'interruption de la prescription (art. 135 à 139 CO). En outre, la prescription est interrompue par tout acte de recouvrement (al. 2). Aucune disposition ne prévoit de prescription absolue, ce que le recourant ne conteste pas. 4.2 Le Tribunal administratif a jugé, en se basant sur sa propre jurisprudence et celle de la Commission cantonale de recours, que, par analogie avec l'art. 163 aLI, la taxation de l'impôt sur les gains de fortune devait intervenir dans un délai de cinq ans dès l'ouverture de la procédure de taxation (NStP 2002 p. 73 ss consid. 2d p. 75). Selon ledit Tribunal, à défaut d'une décision de taxation dans ce délai, l'impôt est prescrit sauf si le délai de prescription a valablement été interrompu par des mesures de recouvrement prévues à l'art. 163 al. 2 aLI, lesquelles font repartir un nouveau délai de cinq ans. Ces règles sont également valables en procédure de réclamation. L'autorité intimée a ensuite retenu que la taxation de la vente effectuée en mars 1990 est intervenue le 25 mai 1994, et la décision sur réclamation le 13 juin 1996. L'Intendance des impôts a transmis le recours du 15 juillet 1996 à la Commission cantonale de recours, avec sa prise de position, le 27 mars 2002, et ladite Commission a rendu sa décision le 9 décembre 2003. Selon le Tribunal administratif, plus de cinq ans s'étant écoulés entre le dépôt du recours le 15 juillet 1996 et la transmission du recours avec la prise de position le 27 mars 2002, il fallait examiner si des actes interruptifs de prescription avaient été valablement interjetés. Il en allait de même en ce qui concernait le gain immobilier réalisé en décembre 1992, la décision sur réclamation du 13 mars 2002 ayant été prise plus de cinq ans après la décision de taxation du 21 mai 1996. Ledit Tribunal a estimé que tous les actes mentionnés ci-après de l'Intendance des impôts avaient valablement interrompu la prescription des procédures relatives aux deux gains en cause: le courrier du 18 avril 1997 de l'Intendance des impôts demandant notamment au recourant des informations relatives au bien immobilier vendu en 1990 et à un éventuel remploi; le courrier du 14 mai 1997 requérant une réponse au courrier du 18 avril, le recourant n'y ayant pas donné suite; le courrier du 21 novembre 2000 de l'Intendance des impôts demandant au recourant de la contacter afin de liquider les deux cas; l'entretien du 19 décembre 2000 entre les deux parties; les courriers des 5 février, 17 avril, 4 septembre et 23 octobre 2001 concernant les deux gains et relançant le recourant à propos de renseignements qu'il devait fournir à l'Intendance des impôts, après avoir contacté l'autorité de taxation compétente pour l'impôt sur le revenu, sur les pertes à compenser. La prescription n'était dès lors acquise ni pour le gain immobilier de 1990, ni pour celui de 1992. Le recourant fait valoir que le délai de prescription de cinq ans est échu. Il ne conteste pas que la prescription de cinq ans de la créance fiscale puisse être appliquée par analogie au droit de taxer, mais uniquement les modalités d'interruption de ce délai. Selon lui, l'arrêt dudit Tribunal retient à tort que les actes susmentionnés ont interrompu la prescription dans les deux procédures en cause. 4.3 Le recourant invoque en vrac, au début de son recours, les dispositions constitutionnelles qui auraient été violées par l'autorité intimée et n'explique nullement en quoi consisteraient ces violations. En outre, il ne fait qu'opposer sa propre interprétation de l'art. 163 al. 2 aLI à celle du Tribunal administratif, sans expliquer pourquoi les actes pris en considération par le Tribunal administratif n'interrompraient pas la prescription au sens des art. 135 à 139 CO. Il développe une argumentation essentiellement appellatoire qui ne démontre nullement en quoi l'arrêt attaqué serait arbitraire (cf. consid. 1.4). Il est dès lors douteux que l'argumentation du recourant quant à la prescription soit conforme aux exigences de l'art. 90 al. 1 lettre b OJ. La question peut cependant rester ouverte, le recours devant de toute manière être rejeté sur le fond. 4.4 L'art. 135 ch. 2 CO, auquel renvoie l'art. 163 a LI, prévoit que la prescription est interrompue lorsque le créancier fait valoir ses droits par des poursuites, par une action ou une exception devant un tribunal ou des arbitres, par une intervention dans une faillite ou par une citation en conciliation. En outre, selon l'art. 138 CO, la prescription interrompue par l'effet d'une action ou d'une exception recommence à courir, durant l'instance, à compter de chaque acte judiciaire des parties et de chaque ordonnance ou décision du juge. Il ressort de ces dispositions que, sur le plan du droit privé, un certain nombre de motifs différents entraîne l'interruption de la prescription qui recommence à courir après que le créancier a fait valoir ses droits par des poursuites, une action, une exception, une intervention dans la faillite ou une citation en conciliation. La prescription réglée par le droit public comprend également un certain nombre d'actes variés, analogues à ceux du droit privé, qui peuvent interrompre la prescription. A titre d'exemples, la jurisprudence du Tribunal fédéral en matière d'impôt fédéral direct considère que les actes tendant au recouvrement comprennent non seulement les actes de perception de l'impôt, mais aussi tous les actes officiels tendant à la fixation de la prétention fiscale qui sont portés à la connaissance du contribuable (cf. ATF 126 II 1 consid. 2c p. 3 selon lequel valent comme actes interruptifs de prescription, même si elles ne continuent pas concrètement la procédure de taxation, toutes communications officielles qui annoncent simplement une taxation à venir et dont le but est essentiellement d'interrompre la prescription; elles font en effet connaître au contribuable la volonté des autorités de poursuivre leur travail en vue de la concrétisation de la créance fiscale; cf. également à propos des actes interruptifs de prescription en droit privé et en droit public RDAF 2005 II p. 468 consid. 5 = RF 60/2005 p. 779, 2P. 221/2004). Le Tribunal administratif a une définition large de l'acte interruptif de prescription puisqu'il a considéré tous les échanges de courriers susmentionnés et l'entrevue entre l'Intendance des impôts et le recourant comme interruptifs de prescription. Dans le cas particulier, rien ne s'opposait à une telle interprétation des art. 135 et 138 CO et ne justifiait de limiter de façon restrictive les motifs d'interruption de la prescription. Ce d'autant plus que l'art. 138 al. 1 CO lui-même définit les actes interruptifs de manière large. Or, tous les courriers susmentionnés (consid. 4.2) demandent des renseignements au recourant à propos des gains immobiliers et tendent donc à faire avancer la procédure dans le but de recouvrer la créance fiscale. On doit toutefois relever que les courriers de l'Intendance des impôts des 18 avril 1997 et 14 mai 1997 ne concernent pas le gain immobilier 1992 puisque ces documents ne mentionnent que le gain immobilier réalisé en 1990. Ceci ne change toutefois rien au cas d'espèce puisque la prescription de la procédure du gain de 1992 a été valablement interrompue avant l'échéance du délai de cinq ans, par la lettre du 21 novembre 2000, et celles qui ont suivi, qui concernent clairement les deux procédures. Le recourant rappelle qu'en ce qui concerne le gain réalisé en 1990, il avait déposé un recours devant la Commission des recours le 15 juillet 1996 et que, dès lors, tous les actes susmentionnés qui émanaient de l'autorité de taxation et non de ladite Commission, ne peuvent avoir valablement interrompu la prescription. L'argumentation succincte du recourant évoque l'art. 195 LI qui prévoit que les décisions sur réclamation peuvent faire l'objet d'un recours adressé à la Commission des recours et l'art. 199 LI qui confie l'instruction des causes à cette même autorité. Or, ces dispositions font partie de la nouvelle loi sur les impôts du 21 mai 2000 qui n'est entrée en vigueur que le 1er janvier 2001. Jusqu'au 31 décembre 2000, était en vigueur l'ancienne loi sur les impôts directs de l'Etat et des communes du 29 octobre 1944. L'art. 144 al. 2 de cette loi prévoyait expressément que les recours dirigés contre les décisions de l'autorité de taxation ou de l'Intendance cantonale des impôts devaient être présentés à l'autorité qui avait rendu la décision. Puis ces autorités transmettaient la cause à la Commission des recours qui vidait le recours (art. 141 aLI). Il n'y a pas de raison d'interpréter les art. 135 et 138 CO en limitant les motifs d'interruption aux actes opérés uniquement par l'autorité compétente pour juger la cause. De toute façon, le recourant ne démontre pas en quoi il serait arbitraire, dans le cadre de l'ancienne loi, que les actes accomplis par l'autorité de taxation durant les procédures de réclamation ou de recours aient pour effet d'interrompre le délai de prescription. S'il est vrai que la procédure a été longue, le recourant ne s'en est cependant jamais plaint. Au contraire, il a très souvent demandé des délais supplémentaires pour fournir les renseignements requis par l'autorité de taxation, voire n'a pas répondu à ces demandes obligeant l'autorité de taxation à lui écrire à nouveau. Au surplus, le recourant ne démontre pas en quoi le résultat de l'arrêt attaqué serait arbitraire. Celui-ci lui impose certes de payer les impôts litigieux, mais le montant de ceux-ci lui est connu depuis respectivement 1994 et 1996, de sorte qu'il pouvait prendre les mesures nécessaires. 4.5 Au vu de ce qui précède, l'interprétation restrictive de l'art. 163 al. 2 aLI proposée par le recourant est purement appellatoire. Le texte de cette disposition n'exclut pas l'interprétation du Tribunal administratif qui considère comme valables des modes d'interruption de la prescription équivalant, en droit public, aux actes mentionnés aux art. 135 et 138 CO. Force est de constater que l'autorité intimée pouvait affirmer, sans tomber dans l'arbitraire, que la prescription du droit de taxer les gains immobiliers réalisés en 1990 et en 1992 avait été valablement interrompue.