Citation: 2A.105/2007 03.09.2007 E. 6

6.1 Dans l'arrêt attaqué, le Tribunal administratif a jugé que les actions appartenant à la fortune commerciale de feu Y.________ ont conservé leur caractère commercial après avoir été héritées par son épouse puis par le recourant. Le recourant considère que l'application de la jurisprudence sur la dévolution successorale de biens commerciaux trouve ses limites lorsque, comme en l'espèce, l'activité indépendante du de cujus était accessoire, celle-ci ne revêtant pas un degré de publicité suffisant, à la différence d'une activité lucrative principale. Selon lui, les héritiers pourraient tout ignorer de cette activité accessoire, ce qui justifierait un renversement de la présomption: au décès du commerçant d'immeubles, ses biens seraient supposés, non pas demeurer commerciaux, mais passer dans la fortune privée des héritiers, à moins que ceux-ci n'exercent eux-mêmes une activité indépendante dans le secteur de l'immobilier ou déclarent accepter leur caractère commercial. Il convient de relever en premier lieu que le caractère commercial d'un tel bien ne relève pas d'une présomption mais constitue un fait établi (cf. consid. 5.1). Par ailleurs, le recourant n'indique pas expressément si ce passage se ferait avec ou sans décompte avec le fisc. Sans décompte, cette solution reviendrait à accorder aux biens en cause tous les avantages que le droit fiscal confère aux biens de la fortune commerciale (pour une liste de ces avantages: cf. Martin Arnold, Geschäfts- und Privatvermögen im schweizerischen Einkommensteuerrecht, in: Archives 75, p. 265 ss, en particulier p. 266 ss) du vivant du commerçant d'immeubles, sans qu'ultérieurement le fisc ne soit en mesure de percevoir l'impôt sur la plus-value réalisée par le transfert dans la fortune privée. L'art. 18 al. 2 LIFD ne s'accommode pas de ce résultat, qui provoquerait au demeurant une inégalité de traitement injustifiée entre commerçants d'immeubles dont l'activité serait principale et ceux pour lesquels elle serait accessoire. A cela s'ajoute qu'à partir du 1er janvier 2003 (pour le canton de Vaud), la distinction entre activité principale et accessoire, qui revêtait une importance particulière notamment en cas de taxation intermédiaire en raison de cessation d'activité dans le système de taxation praenumerando bisannuelle, n'a plus lieu d'être dans le système de taxation postnumerando annuelle. 6.2 Dans le cas particulier, le recourant semble admettre que l'impôt aurait dû être payé soit lors du transfert des actions à sa mère, soit au décès de celle-ci lorsque lui-même en a hérité. Il est vrai que la permanence du caractère commercial du bien hérité alors même que les propriétaires successifs n'exercent plus ou pas eux-mêmes d'activité indépendante peut paraître insatisfaisante voir même incohérente; un décompte avec le fisc se justifierait plus tôt, à la retraite du père, à son décès, le cas échéant au décès du premier héritier, en l'espèce, la mère. Cela impliquerait toutefois que l'impôt serait réclamé à un moment où le contribuable n'aurait pas les liquidités nécessaires à son paiement, de sorte qu'il devrait vendre le bien en cause (ou un autre bien) ou encore s'endetter, ce qui n'est pas souhaitable. La solution d'attente des autorités fiscales évite cette situation et permet au contribuable de choisir le moment le plus opportun, celui de la réalisation volontaire, pour procéder au règlement fiscal. Elle est favorable au contribuable, même si cette procédure mériterait, le cas échéant, une certaine officialité sous forme, par exemple, d'une déclaration de garantie (Revers), telle que la connaissent certains cantons, par laquelle le retraité ou son héritier reconnaîtrait le caractère commercial du bien. En tout état de cause, le fait que le fisc a attendu l'aliénation des actions pour imposer le recourant ne lui a causé aucun préjudice, sinon une éventuelle mauvaise surprise, et a évité qu'au gré d'une réalisation systématique, sa mère ou lui-même n'ait dû trouver des liquidités pour s'acquitter de l'impôt à un moment où il n'en disposait peut-être pas et où la vente forcée des actions aurait pu être moins avantageuse. 6.3 Il convient donc de s'en tenir à la jurisprudence rendue sur le transfert de biens commerciaux en cas de dévolution successorale, deux dévolutions d'hérédité successives d'un même bien commercial, comme en l'espèce, n'en justifiant pas à elle seule la modification. Par conséquent, en jugeant que les actions appartenaient à la fortune commerciale du recourant et que le gain provenant de leur aliénation est imposable comme un revenu, le Tribunal administratif n'a pas violé le droit fédéral.