Citation: 2A.483/2003 05.03.2004 E. 3

3.1 La recourante soutient que la valeur locative de l'immeuble ne devrait être imposée qu'auprès des actionnaires. Selon elle, dans la mesure où, à la date de sa création en 1952, le recours à une société immobilière d'actionnaires-locataires constituait le seul moyen d'obtenir le même résultat économique que par la constitution, alors légalement impossible, d'une propriété par étages, une telle société immobilière devrait, sur le plan fiscal, être traitée de la même manière qu'une propriété par étages. Le fait d'imposer la valeur locative auprès de la société constituerait, par rapport à une propriété par étages, une inégalité de traitement contraire à l'art. 8 Cst. 3.2 Une décision viole le principe de l'égalité de traitement lorsqu'elle établit des distinctions juridiques qui ne se justifient par aucun motif raisonnable au regard de la situation de fait à réglementer ou lorsqu'elle omet de faire des distinctions qui s'imposent au vu des circonstances, c'est-à-dire lorsque ce qui est semblable n'est pas traité de manière identique, et ce qui est dissemblable ne l'est pas de manière différente. Il faut que le traitement différent ou semblable injustifié se rapporte à une situation de fait importante (ATF 129 I 113 consid. 5.1 p. 125; 127 V 448 consid. 3b p. 454; 125 I 1 consid. 2b/aa p. 4 et la jurisprudence citée). 3.3 On ne voit pas ce qui justifierait un traitement fiscal privilégié d'un procédé qui, dans un premier temps, n'aurait été utilisé que pour atteindre indirectement un résultat jugé indésirable par le législateur et, dans un second temps, aurait été conservé quand bien même ledit résultat pouvait désormais être directement atteint. En outre, un traitement fiscal privilégié créerait une inégalité de traitement par rapport à d'autres types de sociétés immobilières, voire, plus généralement, par rapport aux autres sociétés anonymes, dont le rendement est imposé une première fois auprès de la société elle-même et une seconde fois, en tant que rendement de participation, auprès de l'actionnaire. La différence de traitement fiscal entre une société immobilière d'actionnaires-locataires et une propriété par étages quant à l'imposition de la valeur locative se justifie objectivement. Il s'agit en effet de deux situations différentes qui présentent chacune des avantages et des inconvénients. Ainsi, la "double imposition" de la valeur locative constitue un inconvénient inhérent à la société immobilière d'actionnaires-locataires qu'il appartient d'assumer à celui qui en fait néanmoins le choix. Enfin, il ne faut pas oublier que le concept de société immobilière ne correspond pas à une forme distincte de société. Ces sociétés prennent, en général, la forme de sociétés de capitaux (Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 2e éd., p. 206 no 91). Tel est le cas de la recourante qui est une société anonyme. Elle est donc une personne morale soumise à l'impôt fédéral direct (art. 49 al. 1 LIFD) contrairement à une propriété par étages. L'argument de la recourante tiré de l'impôt sur les gains immobiliers, qui traiterait les actionnaires de la société immobilière comme s'ils étaient eux-mêmes les véritables propriétaires de l'immeuble détenu par la société, est dénué de toute pertinence. Cet impôt n'existe en effet pas en droit fiscal fédéral. L'invocation des impôts prétendument prohibitifs perçus en cas de liquidation d'une société immobilière n'est pas non plus convaincante. La recourante oublie que le législateur, précisément dans un souci d'encourager la liquidation de ces sociétés, a prévu, à certaines conditions, une réduction de 75% de l'impôt sur le bénéfice en capital dû par la société et de l'impôt sur l'excédent de liquidation obtenu par les actionnaires-locataires (art. 207 al. 4 LIFD). 3.4 Au vu de ce qui précède, le principe d'égalité n'a pas été violé par la décision attaquée. La recourante, qui est une société immobilière, n'est pas semblable à une propriété par étages et peut donc être traitée de façon différente.