Citation: 2P.189/2003 13.04.2004 E. 3

3.1 In Bezug auf den Begriff der "ausserordentlichen Einkünfte" weichen Art. 69 Abs. 3 StHG und § 275 StG/ZH, wie er gemäss § 2 der regierungsrätlichen Vollzugsverordnung mit Blick auf die harmonisierungsrechtlichen Vorgaben anzuwenden ist (Urteil 2P.202/2002/ 2A.455/2002, E. 2), nicht voneinander ab. Mit der Sonderbesteuerung zu erfassen sind nicht nur einmalig ausgerichtete Erträge. So hat das Bundesgericht in einem in StE 2002 B 65.4 11 veröffentlichten Urteil vom 11. Juli 2002 entschieden, dass als aperiodische Vermögenserträge unter Umständen selbst solche Einkünfte zu qualifizieren sind, die ihrer Natur nach regelmässig fliessen, z.B. Dividenden. Die streitigen Einkünfte müssen auch nicht aus einer neuen Quelle fliessen. 3.2 Steuerbar sind ebenfalls Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit, soweit sie ausserordentlich sind. Es gibt keinen Grund, nur aperiodische Vermögenserträge der besonderen Jahressteuer zu unterwerfen, nicht aber ausserordentliche Erwerbseinkünfte. Dabei ist nicht erforderlich, dass der Zeitpunkt des Honorarzuflusses absichtlich in die Bemessungslücke verschoben wurde. Die Regelung von Art. 69 StHG will aus Gründen der Rechtsgleichheit und der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit sicherstellen, dass im Jahr vor dem Systemwechsel nicht Einkünfte der Besteuerung entgehen, die (aus welchen Gründen auch immer) ausserhalb des üblichen Rahmens liegen und deshalb nicht als mit der Vorjahresbemessung hinreichend erfasst gelten können. Gehen derartige Einkünfte auf ein einziges oder einzelne Geschäfte zurück, die den Rahmen der ordentlichen Tätigkeit sprengen, so sind sie grundsätzlich gesamthaft als ausserordentlich zu erfassen und findet sich keine Rechtfertigung für eine Aufteilung in einen ordentlichen und einen ausserordentlichen Teil (vgl. Bundesgerichtsurteile 2P.181/2003 und 2P.182/2003 vom 21. Januar 2004 E. 3.2). 3.3 Vor diesem Hintergrund hat das Verwaltungsgericht die streitigen Einkünfte zutreffend als ausserordentlich eingestuft und sich dabei hauptsächlich auf die beiden folgenden Überlegungen gestützt: Einerseits haben die Honorarerträge des Beschwerdeführers im Jahr 1998 gegenüber den Vorperioden um ein Vielfaches zugenommen. Andererseits beruhen diese aussergewöhnlichen und massiven Mehreinkünfte, soweit der Einspracheentscheid sie der Jahressteuer unterwirft, auf einer Änderung des Fakturierungssystems gegenüber den Kunden der Kanzlei, nämlich der per Ende 1998 vorgenommenen Zwischenabrechnung für alle noch nicht abgeschlossenen Mandate. Wie die Vorinstanz zutreffend festgehalten hat, genügt das Zusammentreffen dieser beiden Umstände, um die daraus resultierenden Mehreinkünfte als ausserordentlich zu erfassen. Ansonsten würden sie ungerechtfertigterweise der Besteuerung entgehen. Darin läge eine nicht hinzunehmende Disparität zwischen der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und der Steuerbelastung. Dabei ist unmassgeblich, dass diese Zusatzeinnahmen auf der ordentlichen Anwaltstätigkeit des Beschwerdeführers beruhen und sich auf Dienstleistungen beziehen, welche an sich im Laufe des Geschäfts- und Steuerjahres 1998 erbracht worden sind. 3.4 Was die Beschwerdeführer dagegen einwenden, vermag nicht zu überzeugen. 3.4.1 Unzutreffend machen sie vorab geltend, aperiodisches Erwerbseinkommen könne nur dann vorliegen, wenn es sachfremd, d.h. geradezu rechtsmissbräuchlich, in das Lückenjahr verschoben oder zu einer ausserordentlichen Fälligkeit gebracht werde. Das sei hier schon deshalb nicht der Fall, weil die systematische Teilabrechnung per Ende 1998 direkt auf mehrsteuerrechtlichen Abrechnungs- und auf mandatsrechtlichen Sorgfaltspflichten beruhe. Gesetz- bzw. vertragstreues Verhalten dürfe keine negativen steuerrechtlichen Auswirkungen haben. Wie schon dargestellt (vgl. E. 3.2 oben), ist aber weder Steuerumgehung noch ein sonstwie verwerfliches Verhalten des Pflichtigen erforderlich. Auch sind subjektive Gesichtspunkte und Motive nicht ausschlaggebend. Im Übrigen sind die hier behaupteten Zwänge nicht stichhaltig: Um seine Klienten noch in den Vorteil des bisherigen, niedrigeren Mehrwertsteuersatzes kommen zu lassen, musste der Beschwerdeführer für die vor dem 1. Januar 1999 erbrachten Leistungen nicht unbedingt auf Jahresende 1998 Rechnung stellen. Vielmehr stand ihm frei, dies noch bis zum 31. März 1999 zu tun (vgl. u.a. Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2003, Rz 2046 ff.; Benno Frei, Mehrwertsteuer: Steuersatzerhöhung auf den 1. Januar 1999, StR 1998, S. 554 f., 557). Bestand aber mehrwertsteuerrechtlich kein Teilabrechnungszwang im Lückenjahr, so ist nicht einzusehen, wie eine allgemeine auftragsrechtliche Sorgfaltspflicht in diesem Sinne hätte bestehen können (vgl. dazu u.a. Giovanni Andrea Testa, Die zivil- und standesrechtlichen Pflichten des Rechtsanwaltes gegenüber dem Klienten, Diss. Zürich 2000, S. 73 ff. u. 192 ff.). Ebenso wenig ist eine konkrete vertragliche Vereinbarung solchen Inhalts mit den Kunden dargetan. Für die vorgenommene Änderung des Abrechnungssystems liegt somit kein stichhaltiger Rechtfertigungsgrund vor. 3.4.2 Vergeblich wendet der Beschwerdeführer ein, die systematische Zwischenabrechnung per Ende 1998 sei gar nicht unüblich gewesen. Vielmehr entspreche sie vollumfänglich seinem Vorgehen bei der Einführung der Mehrwertsteuer (Beginn 1995) und bei der zweiten Erhöhung des Mehrwertsteuersatzes (auf den 1. Januar 2001). Diese Argumentation verkennt einerseits, dass die unter das neue Bemessungssystem fallenden Einkünfte und Umstände hier zum Vornherein nicht zur Beurteilung herangezogen werden können (vgl. ZStP 2003 88 E. 3.3.1). Andererseits hatte der Beschwerdeführer bei der Einführung der Mehrwertsteuer zwar ebenfalls eine Sonderberechnung vorgenommen, aber nicht die gleiche wie Ende 1998: Damals hatte er die bestehenden Debitorenguthaben wohl zwischenabgerechnet, sie jedoch nicht dem Bemessungsjahr 1994 zugewiesen, sondern erst später bei der jeweiligen Schlussabrechnung versteuert (vgl. dazu u.a.: Alois Camenzind/Niklaus Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern/Stuttgart/Wien 1995, Rz 1178 ff.; Xavier Oberson, La taxe sur la valeur ajoutée et les prestations de services des avocats et des notaires, in: Mélanges en l'honneur du Professeur Raoul Oberson, Basel 1995, S. 111 f.; Jürg Brand, Anwaltsberuf und Mehrwertsteuer, Schweizer Anwalt 1994, S. 10 f.; Martin Bäumli/Peter Germann/Thomas Stadelmann, Der Anwalt und die Mehrwertsteuer, Zürich 1995, S. 115 ff.). Somit ist nicht einmal eine einheitliche Vorgehensweise unter unüblichen Umständen dargetan. Ordentliches Einkommen könnte aber nur dann in Frage kommen, wenn auch von der Fakturierung in Jahren ohne Sondervorkommnisse, wie z.B. 1996 und 1997, nicht abgewichen worden wäre. 3.4.3 Schliesslich ist auch keine Verletzung irgendwelcher Verfassungsrechte oder -grundsätze ersichtlich. Insbesondere liegt kein Verstoss gegen das Rechtsgleichheitsgebot oder das Willkürverbot vor, wenn ordentliches Erwerbseinkommen anders besteuert wird als im Lückenjahr erzielte Zusatzeinkünfte, welche auf einer aussergewöhnlichen und bedeutenden Änderung des Abrechnungssytems beruhen, für die keine mehrwertsteuer- oder vertragsrechtlichen Zwänge bestanden.