Citation: 2C_168/2017 E. 2.3

2.3. Mit der gesetzlichen Normierung der Transponierung wollte der Bundesrat die Berechenbarkeit des Steuersystems verbessern (vgl. Botschaft des Bundesrates vom 22. Juni 2005 zum Bundesgesetz über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen [Unternehmenssteuerreformgesetz II], BBl 2005 4865). Der Tatbestand der Transponierung inklusive der Frage der Erbenholding (vgl. Urteil 2A.331/2003 vom 11. Juni 2004) sei auf gesetzlicher Ebene abschliessend zu umschreiben. Für aussergesetzliche Besteuerungstatbestände bleibe kein Raum (Botschaft, a.a.O., BBl 2005 4775 f.). Der Bundesrat schlug vor, die Transponierung gesetzlich so zu regeln, dass die im Bereich des beweglichen Vermögens seit langem vermisste Rechtssicherheit zur Abgrenzung zwischen steuerfreiem Kapitalgewinn und steuerbarem Vermögensertrag hergestellt werde (Botschaft, a.a.O., BBl 2005 4804). Die Beschränkung der Besteuerung auf Missbräuche wurde namentlich mit dem objektivierten Quoten-Kriterium von 50 % der Aktien der übernehmenden Gesellschaft erreicht, dem in den parlamentarischen Beratungen das Erfordernis von 5% der Aktien der übertragenen Gesellschaft hinzugefügt wurde. Indem der Gesetzgeber den Tatbestand der Transponierung umrissen und dabei die genannten Mindestschwellen eingeführt hat, bleiben mögliche Umgehungstatbestände indes nicht von vornherein ausgeschlossen. Mit einer Gesetzesnorm wird der Gehalt eines Steuertatbestandes zwar konkretisiert, ohne dass damit aber alle denkbaren Fälle einer Steuerumgehung abgedeckt werden. Nach Inkrafttreten der Gesetzesnovelle können Sachverhalte weiterhin zu Steuerfolgen führen, wenn die Voraussetzungen einer Steuerumgehung erfüllt sind (vgl. FABIAN BAUMER, in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Aufl. 2015, Rz. 120 zu § 29a StG/AG). Einen ausdrücklichen Vorbehalt zwecks Vermeidung von Umgehungsgeschäften (vgl. BAUMER, a.a.O., Rz. 121 zu § 29a) statuiert Art. 20a Abs. 1 lit. b DBG letzter Teilsatz für ein gemeinsames Vorgehen mehrerer Beteiligter: Als Transponierung "gilt sinngemäss auch, wenn mehrere Beteiligte die Übertragung gemeinsam vornehmen". Der Umgehungsvorbehalt ermöglicht, Veräusserer zu besteuern, die gemeinsam Beteiligungsrechte veräussern und dabei zusammen die Mindestgrenzen von 50 % an der übernehmenden bzw. von 5 % an der übernommenen Gesellschaft erreichen. Die Botschaft nennt dafür den Fall, wo mehrere Personen Beteiligungsrechte gemeinsam übertragen und nach der Übertragung gemeinsam zu mindestens 50 % am Grund- oder Stammkapital der erwerbenden Gesellschaft beteiligt sind (BBl 2005 4807).