Citation: 2A.424/2005 28.04.2006 E. 3

3.1 All'imposta sul reddito sottostà la totalità dei proventi, periodici o unici (art. 16 cpv. 1 LIFD), segnatamente anche quelli derivanti da un'attività lucrativa dipendente (art. 17 LIFD). Dai proventi lordi imponibili sono deducibili le spese d'acquisizione e le deduzioni generali di cui agli art. 26-33 LIFD (art. 25 LIFD). A titolo di spese professionali, i dipendenti possono tra l'altro dedurre "le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l'esercizio dell'attività professionale" (art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD). Sotto questo profilo il legislatore ha inteso applicare lo stesso criterio valido per i costi di acquisizione del reddito degli indipendenti, i quali possono dedurre le "spese aziendali e professionali giustificate" (art. 27 cpv. 1 LIFD). Secondo la giurisprudenza, sono deducibili tutte le spese di perfezionamento che risultano oggettivamente correlate con l'attività esercitata dal contribuente al momento in cui le effettua e che egli ritiene indicate per il mantenimento delle sue opportunità di lavoro; non occorre che le stesse appaiano assolutamente indispensabili per non perdere la posizione professionale acquisita (DTF 124 II 29 consid. 3a-d; 113 Ib 114 consid. 2c-e; sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.1; sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.1; cfr. anche sentenza 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: StR 61/2006 pag. 41, consid. 2.3.1). 3.2 Quali spese di perfezionamento professionale sono deducibili solo i costi assunti in relazione alla professione già appresa, rispettivamente esercitata. Non lo sono per contro le "spese di formazione professionale" giusta l'art. 34 lett. b LIFD, ossia gli oneri legati al primo inserimento nel mondo del lavoro oppure all'apprendimento di una professione nuova o supplementare. Non è comunque necessario che il conseguimento del reddito dipenda in maniera imprescindibile dalla spesa in questione, in quanto è sufficiente che i costi sopportati siano utili a tale scopo e si situino entro limiti ordinari in un'ottica commerciale. Adempiono questi presupposti non solo gli impegni presi per mantenere il livello delle competenze già acquisite, ma anche quelli per migliorare le conoscenze nell'esercizio della stessa professione. Per contro i costi di una formazione ulteriore, che consente di accedere ad una posizione professionale superiore chiaramente distinta dall'attività svolta in precedenza o addirittura di cambiare professione, non rappresentano spese di perfezionamento ai sensi dell'art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD. Detti oneri non concernono infatti un semplice approfondimento nell'ambito della professione già appresa, rispettivamente praticata, quanto piuttosto una nuova formazione tout court (DTF 124 II 29 consid. 3a e 3d; 113 Ib 114 consid. 2 e 3; sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.2; sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.2). 3.3 Dai principi esposti discende che gli oneri finanziari legati all'acquisizione delle conoscenze e delle capacità necessarie all'esercizio di una determinata professione (ad esempio quelli per il tirocinio, la scuola di commercio, la maturità, gli studi superiori, gli studi di post-diploma, ecc.) non sono di per sé deducibili nemmeno quando la formazione viene seguita contemporaneamente al lavoro. Decisivo non è infatti questo aspetto, bensì il fatto che la formazione serva ad un avanzamento in una funzione chiaramente superiore rispetto all'attività svolta fino a quel momento. Di recente, il Tribunale federale si è occupato in due occasioni di contribuenti che hanno ottenuto un Master of Business Administration (MBA). Nel primo caso non è stata ammessa la deduzione dei costi per una formazione parallela al lavoro di un contribuente che, dopo aver interrotto gli studi universitari di economia, ha conseguito un Bachelor of Business Administration (BBA) e poi anche un MBA (sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77). Nello stesso senso è stato deciso anche il secondo caso, concernente un contribuente che ha svolto un tirocinio come impiegato di commercio, si è quindi diplomato come economista aziendale AKAD e poi SSQEA, ha lavorato quale revisore e consulente economico dapprima come mandatario e successivamente come procuratore ed ha infine ottenuto un MBA, parallelamente al lavoro, presso l'istituto di management finanziario dell'Università di Berna (sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86). La prima sentenza (la seconda non è di pubblico dominio da molto tempo) è stata commentata dalla dottrina in modo generalmente positivo (Urs R. Behnisch, Die steuerrechtliche Rechtsprechung des Bundesgerichts in den Jahren 2002 und 2003, in: ZBJV 141 [2005] pag. 455 seg.; Michael Beusch, Steuerliche Abzugsfähigkeit der Kosten für eine MBA-Ausbildung, in: AJP 14 [2005], pag. 225 seg.; Michael Beusch, Bildungskosten - Eine Analyse der Abgrenzung von Aus- und Weiterbildung anhand neuerer Entwicklungen in der Rechtsprechung, in: ZSiS del 30 giugno 2004 [www. zsis.ch], n. 18 segg.; Markus Reich/Robert Waldburger, Rechtsprechung im Jahr 2003, in: FStR 4 [2004] pag. 226 seg.; Madeleine Simonek, Die steuerrechtliche Rechtsprechung des Bundesgerichts im Jahre 2003, Direkte Bundessteuer, in: ASA 74 [2005/06] pag. 7 segg.; cfr. anche Fabian Baumer, Steuerliche Aspekte der Aus- und Weiterbildung, in: StR 59 [2004] pag. 810 segg.).