Citation: 2C_404/2015 E. 3.2.3

3.2.3. Irische CCF stellen vertragliche Anlagefonds ohne Rechtspersönlichkeit dar (OESTERHELT/WINZAP, Besteuerung kollektiver Kapitalanlagen und ihrer Anleger [3. Teil], IFF Forum für Steuerrecht 2009, S. 115 ff., 121; OESTERHELT, BSK KAG, vor Art. 1 KAG N. 195e). Sie werden für die vorliegend betreffenden Belange in Irland steuerlich transparent behandelt. Die Parteien haben mit Ruling vom 21. April 2004/5. Mai 2004 die transparente Behandlung des zu errichtenden CCF (auch) für schweizerische Steuerzwecke und für die Zwecke der schweizerischen Doppelbesteuerungsabkommen vereinbart. Vor Bundesgericht ist nun nicht mehr umstritten, dass der Fund gemäss dem Ruling steuerlich transparent zu behandeln ist. Einer transparenten Behandlung des Fund widerspricht aber auch das Verrechnungssteuergesetz nicht: Art. 26 VStG sieht vor, dass kollektive Kapitalanlagen, die der schweizerischen Verrechnungssteuerpflicht unterliegen, Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer auf Erträgen schweizerischer kollektiver Kapitalanlagen haben. Diese Bestimmung wurde zusammen mit der Einführung der Verrechnungssteuerpflicht für Ausschüttungen inländischer Anlagefonds ins Verrechnungssteuergesetz aufgenommen. Wie die Botschaft festhält, sollte die den Ertrag inländischer Wertpapiere (vor-) belastende Verrechnungssteuer für Rechnung des Anlagefonds zurückerstattet werden, um eine Doppelbelastung der Erträge von Vermögensanlagen in inländischen Wertpapieren zu vermeiden (Botschaft vom 18. Oktober 1963 betreffend den Entwurf zu einem Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, BBl 1963 II 953, 973, 979). Die Bestimmung gewährt daher der Fondsleitung für Rechnung des Fonds einen Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer. Dieser Anspruch ist rein steuertechnisch bedingt und ändert nichts daran, dass der Fonds selbst keine Rechtspersönlichkeit hat und nicht als Steuersubjekt gilt (Botschaft zum VStG, BBl 1963 II 978 f.). Der Gesetzgeber, der nach den damaligen gesetzlichen Gegebenheiten einen vertraglich konzipierten Anlagefonds vor Augen hatte, scheint somit nicht davon ausgegangen zu sein, kollektive Kapitalanlagen für die Zwecke der Rückerstattung der Verrechnungssteuer intransparent behandeln zu wollen (vgl. auch LISSI/HÖSSLI, a.a.O., S. 34). Im Übrigen entspricht dies auch der früheren, 2007 auszugsweise publizierten Praxis der ESTV (von der diese 2011 abgewichen ist), wonach ausländische kollektive Kapitalanlagen für die Rückerstattung der Verrechnungssteuer als transparent galten und mangels anwendbarem Doppelbesteuerungsabkommen direkt den (inländischen) Anlegern das Recht zur Nutzung an den von den kollektiven Kapitalanlagen erzielten Kapitalerträgen zugesprochen wurde (vgl. LISSI/HÖSSLI, a.a.O., S. 32; MAJA BAUER-BALMELLI, Kommentar VStG, N. 15 zu Art. 21 VStG). Angesichts des bestehenden Rulings und des Vertrauensschutzes, den dieses mit sich bringt (vgl. BGE 141 I 161 E. 3.1 S. 164), aber auch vor dem Hintergrund sowohl der steuerlichen Behandlung von CCF in Irland als auch der Vorstellungen des schweizerischen Gesetzgebers mit Bezug auf die Behandlung von vertraglichen Anlagefonds ganz grundsätzlich, ist vorliegend daher von der transparenten Behandlung des Fund zum Zwecke der Rückerstattung der Verrechnungssteuer auszugehen.