Citation: 2A.461/2005 14.03.2006 E. 5

5.1 Selon la jurisprudence, il y a évasion fiscale: a) lorsque la forme juridique choisie par le contribuable apparaît comme insolite, inappropriée ou étrange, en tout cas inadaptée au but économique poursuivi, b) lorsqu'il y a lieu d'admettre que ce choix a été arbitrairement exercé uniquement dans le but d'économiser des impôts qui seraient dus si les rapports de droit étaient aménagés de façon appropriée, c) lorsque le procédé choisi conduirait effectivement à une notable économie d'impôt dans la mesure où il serait accepté par l'autorité fiscale. Si ces trois conditions sont remplies, l'imposition doit être fondée non pas sur la forme choisie par le contribuable, mais sur la situation qui aurait dû être l'expression appropriée au but économique poursuivi par les intéressés (ATF 131 II 627 consid. 5.2 p. 635 s.; Revue fiscale 2004 p. 127 consid. 4.1; StE 2001 A 12 n° 10 et n° 11; Archives 66 406 consid. 5c, 64 80 consid. 3b). 5.2 En l'espèce, l'intimée a procédé au rachat litigieux le 24 avril 2001, soit une semaine avant de cesser de travailler pour son employeur, de quitter la Suisse et de prendre un nouveau domicile à B.________, ainsi que cela ressort de ses déclarations à l'Etat civil du canton de Genève du 30 avril 2001. Le rachat a été financé en partie avec l'indemnité de départ que lui a versée son employeur, selon ses allégations en procédure cantonale (cf. notamment, la réclamation du 16 avril 2003, p. 3). Il s'ensuit qu'au moment où l'intimée a décidé d'effectuer un rachat d'années d'assurance auprès de la Caisse de pension de son employeur suisse, elle savait déjà que ses rapports de travail se terminaient, ainsi que ceux avec la Caisse de pension de son employeur (art. 10 LPP) et qu'elle quittait la Suisse une semaine plus tard pour l'étranger. Dans ces conditions, racheter des années de cotisations auprès d'une caisse de pension dont on sort était dépourvu de sens du point de vue de la prévoyance professionnelle. Le procédé choisi par l'intimée détourne le rachat d'années de cotisations de son but, à savoir constituer une prévoyance professionnelle en Suisse. En effet, en vertu de l'art. 5 LFLP (dans sa version en vigueur au 30 avril 2001), ce rachat ainsi que les autres avoirs de prévoyance auprès de la Caisse de pension de son employeur pouvaient sans restriction lui être versés en espèces dès le 30 avril 2001. Il est vrai que ces avoirs ont été intégralement transférés sur un compte de libre passage de la Banque Y.________ le 1er juin 2001 pour une durée inférieure à deux ans. Un transfert sur un tel compte toutefois n'empêchait pas l'intimée de faire valoir son droit au versement en espèces en tout temps conformément à l'art. 5 LFLP. C'est en vain que l'intimée prétend que l'existence du compte de libre passage prouverait qu'elle comptait reprendre une activité lucrative en Suisse et y poursuivre l'accroissement de sa prévoyance dans les conditions légales. Elle n'apporte aucune preuve à l'appui de cette affirmation, qui est contredite par son départ, annoncé dès le 30 avril 2001, pour B.________. Par ailleurs, elle n'était plus autorisée à verser de tels montants en franchise d'impôt sur son compte de libre passage (art. 47 LPP). Il s'ensuit que le rachat d'années de cotisations pour la prévoyance professionnelle d'un montant de 100'000 fr. le 24 avril 2001, alors que l'activité professionnelle de l'intimée en Suisse cessait le 30 avril 2001 et qu'à la même date elle partait pour l'étranger, est insolite et ne s'explique que par la volonté de cette dernière de réaliser une notable économie d'impôts. En effet, le montant du rachat - en réalité l'épargne de l'intimée - aurait dû être versé directement sur un compte-épargne ordinaire - ce qui ne donne pas droit à une déduction - puisqu'elle pouvait en disposer librement dès mai 2001. La déduction de 100'000 fr. du revenu brut soumis à l'impôt à la source devait toutefois permettre de diminuer le revenu imposable de l'intimée de 231'849 fr. à 131'8409 fr. et le revenu fixant le taux de 403'767 fr. à 303'767 fr., réduisant l'impôt dû d'environ 36'000 fr. Certes, la prestation en capital provenant du compte de libre passage et comprenant les 100'000 fr. en cause a bien été soumise à un impôt annuel entier, mais uniquement au taux réduit au cinquième des barèmes de l'art. 36 LIFD s'agissant de l'impôt fédéral direct (art. 38 LIFD). 5.3 Le Tribunal administratif se trompe lorsqu'il voit dans ce résultat une violation du droit à l'égalité, dès lors que l'Administration fiscale cantonale a correctement appliqué le droit fédéral (art. 191 Cst.). En effet, cette solution est sans relation avec la nationalité de l'intimée et refuse uniquement la déduction de versements qui sont présentés comme des rachats, mais constituent en fait une épargne non privilégiée fiscalement (cf. à ce propos: ATF 131 II 627 concernant un contribuable valaisan à qui la déduction du rachat d'années de cotisations immédiatement réinvesties dans l'immobilier a été refusée pour des motifs similaires). Par conséquent, les conditions d'une évasion fiscale sont réunies. La déduction litigieuse doit être refusée pour ce motif.