Citation: 2C_462/2008 20.03.2009 E. 8

8.1 La règle selon laquelle l'assuré peut obtenir de son institution de prévoyance le versement d'un montant aux fins d'acquérir son propre logement, au sens d'un logement à son lieu de domicile ou de séjour habituel (art. 30c al. 1 LPP en relation avec l'art. 4 al. 1 OELP) signifie que l'acquisition d'une résidence secondaire ou d'une maison de vacances n'est pas considérée comme un but de prévoyance au sens de la législation y relative. Cette règle régissant l'assurance obligatoire est applicable par analogie à l'assurance facultative des indépendants (cf. art. 4 al. 2 LPP). A cet égard, il n'y a en effet pas lieu de faire de distinction entre les deux catégories d'assurés. Cela étant, il faut convenir avec la Cour cantonale que le procédé consistant à résilier le contrat de prévoyance avec effet au 31 décembre 1999, à utiliser l'avoir retiré pour acquérir une résidence secondaire et à se réaffilier presqu'immédiatement à l'institution de prévoyance présente un caractère insolite. Le recourant a en effet utilisé l'ensemble des montants versés au titre du deuxième pilier, comme s'il s'agissait d'une simple épargne, pour l'investir dans une résidence secondaire, soit dans un bien n'entrant pas dans le cadre du but de prévoyance protégé par la loi. Il a par la suite conclu un nouveau contrat, qui entrait en vigueur le lendemain de l'expiration du premier et a recommencé un an plus tard à racheter des années de cotisations. L'enchaînement des opérations donne à penser que le recourant a conclu des actes juridiques relevant de la prévoyance professionnelle, alors qu'il avait en vue, économiquement, un autre but, à savoir d'acquérir un bien immobilier tout en réalisant des économies d'impôt. 8.2 La résiliation suivie de la réaffiliation date d'avant l'entrée en vigueur de l'art. 4 al. 4 LPP. En outre, selon l'ATF 117 V 160, il n'existait pas de restriction légale au droit d'un indépendant assuré à titre facultatif d'exiger le paiement en espèces du montant de sa prestation de libre passage lorsqu'il décidait de mettre fin à son assurance auprès d'une institution de prévoyance. Il n'est ainsi pas contesté que le procédé utilisé par le recourant était licite à la lumière du droit de la prévoyance alors en vigueur. Cela ne signifie pas pour autant que les montants litigieux doivent être admis en déduction d'un point de vue fiscal. C'est en effet précisément le propre de l'évasion fiscale que d'utiliser une forme juridique licite, en la détournant de son but. Or, tel est bien le cas en l'espèce: le recourant a conclu un contrat de prévoyance à titre facultatif, a racheté des années de cotisations en bénéficiant des avantages fiscaux corrélatifs, puis a résilié le contrat et investi son avoir de prévoyance dans l'achat d'une résidence secondaire, soit dans un but étranger au droit de la prévoyance; il a finalement conclu un nouveau contrat de prévoyance et, après avoir attendu une année, il a recommencé à racheter des années de cotisations. De 1995 à 1999, l'ensemble des montants versés dans le cadre du contrat de prévoyance, soit plus de 900'000 fr. au total, dont 542'773 fr. à titre de rachat d'années de cotisations, ont pu être déduits du revenu imposable des recourants. En se faisant verser l'avoir de prévoyance, les recourants ont certes été imposés, mais à un taux préférentiel correspondant au cinquième du taux ordinaire de l'art. 36 LIFD. Il y a ainsi lieu d'admettre, avec l'autorité précédente, que la conclusion d'un contrat de prévoyance tendait essentiellement à bénéficier d'économies d'impôt. En cela, le procédé utilisé par les recourants est abusif. Ce caractère abusif ressort aussi du fait qu'en concluant un nouveau contrat de prévoyance, le recourant pouvait se remettre à racheter des années de cotisations, sans qu'il soit tenu compte des rachats effectués dans le cadre du précédent contrat. Peu importe que les versements litigieux soient conformes au droit de la prévoyance alors en vigueur, du moment que, ainsi qu'il a été dit, cela n'empêche pas qu'au plan fiscal ils doivent être considérés comme une évasion fiscale. 8.3 Enfin, les recourants ont déjà réalisé de notables économies d'impôt dans la mesure où ils ont pu déduire de leur revenu imposable les montants versés au titre de rachat d'années de cotisations entre 1995 et 1999. Ils pourraient en bénéficier pareillement si ces versements étaient admis en déduction pour les périodes fiscales 2001 et 2002 litigieuses en l'espèce. 8.4 Au vu de ce qui précède, l'autorité précédente a admis à bon droit que les versements de 180'000 fr. effectués au titre de rachat d'années de cotisations à la prévoyance professionnelle durant chacune des années 2001 et 2002 constituaient une évasion fiscale et n'étaient par conséquent pas déductibles fiscalement. b) Impôts cantonal et communal