Citation: 2A.215/2003 20.01.2005 E. 4

L'autorité intimée a examiné si le destinataire de la prestation fournie par I.________ Ltd était l'intimée ou directement les armateurs, à supposer qu'il puisse y avoir représentation non seulement dans la fourniture mais également dans l'acquisition de prestations, en particulier en provenance de l'étranger, et que les conditions de la représentation (directe) soient réalisées en l'espèce. Elle a considéré que l'art. 10 OTVA vise celui qui effectue des livraisons ou des prestations de services, mais non celui qui acquiert de telles prestations. La représentation dans le cadre de l'acquisition de prestations de services serait régie par les règles générales du Code des obligations (art. 32). En l'occurrence, il ressortirait des pièces du dossier que, vis-à-vis des marins engagés, I.________ Ltd est intervenue en qualité de représentante directe, au sens de l'art. 32 al. 1 CO, des armateurs. L'intimée n'aurait donc pas acquis (en son propre nom) des prestations de services de I.________ Ltd avant de les fournir aux armateurs. Dès lors, celle-là ne serait pas tenue de verser la TVA sur ces prestations. Selon la recourante, l'art. 10 al. 1 OTVA règle aussi bien la représentation de l'acquéreur (destinataire) que celle du fournisseur des prestations de services, et cela même si elles sont acquises en provenance de l'étranger. Ainsi, l'autorité intimée y aurait contrevenu en se fondant sur les dispositions générales du Code des obligations. Des deux conditions posées par l'art. 10 al. 1 OTVA pour que l'assujetti soit considéré comme un simple intermédiaire, à savoir qu'il dispose de pouvoirs de représentation et ait agi expressément au nom et pour le compte du représenté, seule la première serait réalisée en l'occurrence. En effet, le contrat de «crewing services» conclu entre l'intimée et I.________ Ltd porterait certes sur le recrutement de marins au nom et pour le compte des armateurs; toutefois, l'intimée l'aurait signé en son propre nom et cette convention ne constituerait qu'un «contrat-cadre destiné à définir les modalités générales d'une collaboration future pour des navires et des sociétés non encore identifiés». L'intimée n'aurait donc pas agi en tant que représentante directe des armateurs. Pour que l'effet de représentation se produise, il aurait fallu que l'intimée conclût avec la société d'Odessa des «mandats concrets» en agissant expressément au nom et pour le compte des armateurs. L'intimée n'ayant produit aucun contrat de ce genre, elle ne pourrait être considérée comme un simple intermédiaire. Elle aurait donc acquis elle-même les prestations de services de I.________ Ltd, et il y aurait une double opération de mise à disposition de personnel, d'une part de I.________ Ltd à l'intimée et, d'autre part, de l'intimée aux armateurs. La première opération était en principe imposable auprès de l'intimée à titre d'acquisition de prestations de services en provenance de l'étranger. La recourante a cependant renoncé à une reprise, car l'impôt sur l'acquisition de prestations de services en provenance de l'étranger pouvait être déduit en totalité en tant que charge préalable. En revanche, elle entend prélever la TVA sur la seconde opération, soit la mise à disposition de personnel par l'intimée à l'intention des armateurs. A cet égard, la recourante relève que c'est bien cette prestation qui constitue l'objet du litige, et non pas la prestation fournie par I.________ Ltd, comme l'a admis l'autorité intimée, qui pourrait avoir en cela commis un déni de justice. Dans sa réponse, l'intimée relève que les conditions de la représentation directe doivent être réalisées non pas lors de la conclusion du contrat de «crewing services», comme l'affirme la recourante, mais «lors de chaque acquisition des services par V.________ pour le compte de l'armateur, c'est-à-dire lors de chaque exercice de la représentation». Or, lors de ces opérations, les deux conditions de la représentation directe étaient remplies. En particulier, l'intimée agissait expressément au nom et pour le compte de l'armateur, puisque I.________ Ltd connaissait l'identité de celui-ci lorsqu'elle a conclu - précisément en son nom et pour son compte - les contrats d'engagements avec les marins. A titre subsidiaire, l'intimée fait valoir que si l'on considère que la représentation est régie dans le cas d'espèce, non par l'art. 10 OTVA, mais par la règle générale de l'art. 32 CO, les conditions de cette dernière disposition seraient également réalisées. Partant, il y aurait représentation et la reprise litigieuse serait infondée également à la lumière de cette disposition.