Citation: 2P.278/2002 02.10.2003 E. 3

La loi sur l'impôt fédéral direct est entrée en vigueur le 1er janvier 1995 et a abrogé l'Arrêté sur l'impôt fédéral direct en vigueur jusqu'au 31 décembre 1994. Les prescriptions de droit matériel de cette loi sont donc applicables à partir de la période fiscale 1995. Comme le présent litige concerne la période 1989-1990, le calcul des éléments imposables s'effectue encore selon le droit en vigueur à cette époque, soit selon l'Arrêté sur l'impôt fédéral direct. C'est également l'Arrêté sur l'impôt fédéral direct qui s'applique à la prescription car - bien qu'elle figure à la cinquième partie, relative à la procédure, de la loi sur l'impôt fédéral direct - il s'agit d'une institution de droit matériel qui concerne directement l'existence de la créance fiscale (ATF 126 II 1 consid. 2a p. 2/3 et les arrêts cités). En règle générale, les nouvelles dispositions de procédure sont applicables immédiatement aux procédures encore ouvertes. Toutefois, la règle selon laquelle les dispositions de procédure sont applicables dès leur entrée en vigueur, lorsque la continuité du droit matériel est garantie et qu'une norme transitoire positive fait défaut, ne vaut pas sans restriction dans le domaine de la procédure administrative, en particulier en cas de taxation d'office (RDAF 1999 II 131 consid. 3d p. 137 = Archives 67 409, 2A. 181/1995). En effet, si la possibilité de recourir élargie de l'art. 132 al. 3 LIFD entrait également en ligne de compte à l'encontre de taxations par appréciation concernant des périodes antérieures à 1995, qui n'étaient pas encore définitives au moment de l'entrée en vigueur de la loi sur l'impôt fédéral direct, ces taxations non susceptibles de recours selon l'art. 92 AIFD pourraient être ainsi attaquées, alors que les taxations entrées en force à ce moment-là, n'auraient pas pu l'être. Sans réglementation expresse, des droits de procédure périmés, selon le droit ancien, ne sauraient renaître ultérieurement. Dès lors, l'art. 92 al. 1 AIFD demeure applicable aux taxations d'office des périodes fiscales antérieures à 1995, même lorsque la procédure a été introduite ou terminée après le 1er janvier 1995.