Citation: 2C_354/2018 E. 4.2.2

4.2.2. Im rein internen Verhältnis erfasst das Verbot der Steuerumgehung in erster Linie Fälle, in denen sich Steuerpflichtige einer absonderlichen Rechtsgestaltung bedienen, um sich der Subsumtion unter eine belastende Steuernorm zu entziehen (vgl. Urteil 2C_117/2017 vom 13. Februar 2018 E. 3.2.2, in: StE 2018 B 99.2 Nr. 25). Der Besteuerung wird in diesen Fällen praxisgemäss diejenige Rechtsgestaltung zugrunde gelegt, die sachgemäss gewesen wäre, um den angestrebten wirtschaftlichen Zweck zu erreichen (sog. Sachverhaltsfiktion; vgl. BGE 138 II 239 E. 4.1 S. 245). Zu dieser Grundform der Steuerumgehung tritt jedoch eine weitere Spielart hinzu: Statt sich der Subsumtion unter eine belastende Steuernorm zu entziehen, versucht der Steuerpflichtige in dieser Variante, mittels absonderlicher Sachverhaltsgestaltung Zugang zu einer anderen, ihn entlastenden Norm zu erhalten. Der Vorwurf liegt hier im Kern in der zweckwidrigen Berufung auf die entlastende Norm (vgl. Urteil 2C_117/2017 vom 13. Februar 2018 E. 3.2.2, in: StE 2018 B 99.2 Nr. 25, mit Hinweisen). Geradezu typisch ist diese zweite Spielart für das internationale Verhältnis, da Doppelbesteuerungsabkommen und andere völkerrechtliche Verträge wie etwa das AIA-A CH-EU zahlreiche entlastende Normen enthalten (vgl. dazu sogleich E. 4.3). Die Rechtsprechung unterscheidet im rein internen Verhältnis gemeinhin nicht zwischen den beiden Varianten, greift also auch dann zum Mittel der Sachverhaltsfiktion, wenn sich der Steuerpflichtige auf eine entlastende Norm des internen Rechts beruft (vgl. z.B. BGE 138 II 239 E. 4.1 S. 245 und E. 5 S. 250 [Vorsteuerabzug bei der Mehrwertsteuer]).