Citation: 2A.81/2005 07.02.2006 E. 3

In der Sache ist umstritten, ob die Beschwerdeführerin die Ausnahmeregelung von Art. 10 Abs. 4 MWSTV betreffend Stellvertretung im Rahmen von Auktionen im Kunst- und Antiquitätenhandel (sogenannte Auktionatorenregelung) auch für die von ihr in den fraglichen Steuerperioden durchgeführten Auktionen im Bereich von Uhren und Spielsachen beanspruchen kann. 3.1 Lieferungen und Dienstleistungen, die gegen Entgelt erbracht werden, unterliegen der Mehrwertsteuer, wenn sie nicht ausdrücklich davon ausgenommen sind (vgl. Art. 4 lit. a und b MWSTV; Art. 5 lit. a und b MWSTG). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstands im Sinn von Art. 5 MWSTV ist (Art. 6 Abs. 1 MWSTV). 3.2 Mit Bezug auf Vermittlungsdienstleistungen hat die Mehrwertsteuergesetzgebung eine besondere Reglung vorgesehen. Die Mehrwertsteuerverordnung unterscheidet, wie auch das Mehrwertsteuergesetz, hinsichtlich der Steuerfolgen zwischen direkter und indirekter Stellvertretung: Tritt der Vertreter als blosser Vermittler von Leistungen auf, so dass das Austauschverhältnis direkt zwischen dem Vertretenen und dem Dritten entsteht, kommt es zwischen diesen beiden zu einem steuerbaren Umsatz (Art. 10 Abs. 1 MWSTV; Art. 11 Abs. 1 MWSTG). In diesem Fall liegt direkte Stellvertretung vor. Daneben gilt die vom Vermittler erbrachte Leistung als Dienstleistung, die grundsätzlich im Rahmen von Art. 6 MWSTV (Art. 7 MWSTG) steuerbar ist. Voraussetzung für eine solche direkte Stellvertretung ist ein ausdrückliches Handeln des Vertreters im Namen und auf Rechnung des Vertretenen. Dies ergibt sich aus dem klaren Gesetzeswortlaut von Art. 10 Abs. 1 MWSTV (vgl. den nahezu identischen Art. 11 Abs. 1 MWSTG). 3.3 Für Auktionen im Kunst- und Antiquitätenhandel hat die Gesetzgebung eine besondere Lösung vorgesehen: Direkte Stellvertretung wird auch dann angenommen, wenn der Verkäufernamen nicht genannt wird, wobei aber kumulativ folgende Voraussetzungen erfüllt sein müssen (Art. 10 Abs. 4 MWSTV bzw. Art. 11 Abs. 4 MWSTG): a) Der Auktionator muss vor Beginn der Auktion einen schriftlichen Auftrag erhalten, aus dem hervorgeht, dass die Gegenstände im Namen und für Rechnung eines Dritten veräussert werden; b) der Auktionator gibt gegenüber dem Kaufinteressenten ausdrücklich bekannt, dass er die betreffenden Gegenstände in fremdem Namen und für fremde Rechnung anbietet; c) der Auktionator hat der Eidgenössischen Steuerverwaltung die von ihr verlangten Auktionsunterlagen einzusenden. (Dies wird im Mehrwertsteuergesetz nicht mehr verlangt.) Damit wurde eine für die Abwicklung von Auktionsgeschäften erwünschte und zweckmässige Lösung eingeführt, mit der Folge, dass keine Lieferung der Gegenstände an den Auktionator und von diesem an den Käufer angenommen wird, sondern der Verkauf direkt dem Vertretenen zugerechnet wird (Camenzind/Honauer/Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Auflage, Bern/Stuttgart/Wien 2003, S. 119, Rz. 290 f.). Steuerbar ist die Lieferung dann, wenn sie von einem Steuerpflichtigen erfolgt, nicht aber, wenn sie von nicht steuerpflichtigen Privatpersonen ausgeht. Der Organisator der Auktion selber wird wie ein Kommissionär behandelt und ist für seine Kommissionsleistung steuerpflichtig, wenn die subjektiven und objektiven Besteuerungsvoraussetzungen erfüllt sind (Jean-Marc Rivier/Annie Rochat Pauchard, Droit fiscal Suisse, La Taxe sur la Valeur Ajoutée, Fribourg 2000, S. 198 f.). 3.4 Das Bundesgericht hat die Verfassungsmässigkeit der umschriebenen Stellvertretungsregelung von Art. 10 MWSTV (Art. 11 MWSTG) ausdrücklich bestätigt und insbesondere erkannt, dass es sich bei der in Art. 10 Abs. 4 MWSTV (Art. 11 Abs. 4 MWSTG) vorgesehenen Lösung für den Kunst- und Antiquitätenhandel um eine Spezialregelung handelt, die auf die Besonderheiten dieser Branche ausgerichtet ist und deshalb ausschliesslich für den Handel mit solchen Gütern zur Anwendung kommt (ASA 73 S. 502, E. 3; 72 S. 316, E. 5 und 6; Urteil 2A.599/2002 vom 29. Juli 2003, E. 2). 3.5 Was unter dem Begriff "Kunst- und Antiquitätenhandel" zu verstehen ist, ergibt sich weder aus der Mehrwertsteuerverordnung selber noch aus den Materialien (vgl. Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartements zur Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22 Juni 1994, Erläuterungen zu Art. 10 Abs. 4 E-MWSTV [BBl 1994 III/1 S. 530 ff.]). Aus diesen ist immerhin ersichtlich, dass bei Auktionen, im Unterschied zu Laden- und Versandgeschäften, eine schon unter der Warenumsatzsteuer gefestigte Praxis bestand, die für die Mehrwertsteuerverordnung übernommen werden sollte. Nach der Wegleitung 1994 für Mehrwertsteuerpflichtige galt die Regelung für den Kunst- und Antiquitätenhandel auch für "Auktionen von Briefmarken, Münzen, Uhren, Oldtimer-Automobilen u. dgl." (Rz. 294). In der Wegleitung 1997 wurde die Auslegung (in Randziffer 294) wie folgt präzisiert: "Diese Regelung gilt ausschliesslich für Auktionen im Rahmen des Kunst- und Antiquitätenhandels. Als Antiquitätenhandel gilt vorwiegend der Handel mit Gegenständen des Kunsthandwerks (Möbel, Keramik aller Art, Glas, Schmuck usw.) bis zur Zeit des Jugendstils und der Art Deco (Abs. 1); sie gilt nicht für Auktionen von Gegenständen wie Spielzeugen, Uhren, Waffen, Oldtimer-Automobilen, Weinen u. dgl." (Abs. 2). 3.6 Auch dem Mehrwertsteuergesetz und den dazugehörigen Materialien kann nicht entnommen werden, was unter dem Begriff Auktionen im "Kunst- und Antiquitätenhandel" zu verstehen ist. Hingegen enthält die bundesrätliche Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer (MWSTGV; SR 641.201) eine detaillierte Aufzählung dessen, was als "Kunstgegenstand", "Sammlungsstück" oder "Antiquität" zu gelten hat. Art. 11 MWSTGV lautet wie folgt: "1. Als Kunstgegenstände gelten: a. Vom Künstler persönlich geschaffene Gemälde wie Ölgemälde, Aquarelle, Pastelle und Zeichnungen sowie Collagen und ähnliche dekorative Bildwerke; ausgenommen sind Baupläne und -zeichnungen, technische Zeichnungen und andere Pläne und Zeichnungen zu Gewerbe-, Handels-, topografischen oder ähnlichen Zwecken, bemalte oder verzierte gewerbliche Erzeugnisse, bemalte Gewebe für Theaterdekorationen, Atelierhintergründe oder dergleichen; b. Originalstiche, -schnitte und -steindrucke, die unmittelbar in begrenzter Zahl von einer oder mehreren vom Künstler vollständig handgearbeiteten Platten nach einem beliebigen, jedoch nicht mechanischen oder fotomechanischen Verfahren auf ein beliebiges Material in schwarz-weiss oder farbig abgezogen wurden; c. Originalerzeugnisse der Bildhauerkunst, aus Stoffen aller Art, sofern vollständig vom Künstler geschaffen; unter Aufsicht des Künstlers oder seiner Rechtsnachfolger hergestellte Bildgüsse bis zu einer Höchstzahl von acht Exemplaren; d. handgearbeitete Tapisserien und Textilwaren für Wandbekleidung nach Originalentwürfen von Künstlern, höchstens jedoch acht Kopien je Werk; e. Originalwerke aus Keramik, vollständig von Hand geschaffen und von ihm signiert; f. Werke der Emaillekunst, vollständig von Hand geschaffen, bis zu einer Höchstzahl von acht nummerierten und mit der Signatur des Künstlers oder des Kunstateliers versehenen Exemplaren; ausgenommen sind Erzeugnisse des Schmuckhandwerks, der Juwelier- und Goldschmiedekunst; g. vom Künstler aufgenommene Fotografien, die von ihm oder unter seiner Überwachung abgezogen wurden und signiert sowie nummeriert sind; die Gesamtzahl der Abzüge darf, alle Formate und Trägermaterialien zusammengenommen, 30 nicht überschreiten.