Citation: 2C_331/2019 E. 4.3.2

4.3.2. 4.3.2.1. Das Bundesgericht hatte sich bisher erst einmal mit einer Konstellation zu beschäftigen, bei der in tatsächlicher Hinsicht klar war, dass die unzutreffende Veranlagung auf einen Fehler im Veranlagungsprogramm bzw. im Programm für die Berechnung des Steuerbetrags zurückzuführen war ("due à une defectuosité du programme informatique contenant le barème applicable"; Urteil 2P.401/1994 vom 19. Februar 1996, in: SJ 1996 S. 655). Dabei hat das Gericht eine Korrektur nicht aufgrund der Möglichkeit zur Berichtigung zugelassen. Dennoch hat es die von der Steuerverwaltung vorgenommene Korrektur als gesetzes- und verfassungskonform erachtet, indem es gestützt auf den Grundsatz von Treu und Glauben und das Rechtsmissbrauchsverbot bei leichter Erkennbarkeit des Fehlers die Möglichkeit einer Revision zu Lasten des Steuerpflichtigen zugelassen hat (vgl. auch die beiden Urteile A.316/77 vom 5. Mai 1978, in: ASA 48, 188 [Kommafehler bei der Ermittlung des steuerbaren Einkommens] und A. 495/1984 vom 24. Juli 1984, in: ASA 55, 512 [Falscheingabe bzw. Nichtlöschen eines Computercodes, was dazu führte, dass in der definitiven Veranlagung kein steuerbarer Ertrag und keine Gewinnsteuer ausgedruckt wurden] sowie das Urteil 2A.508/2002 vom 4. April 2003 E. 2.2). 4.3.2.2. Die genannte Rechtsprechung ist indessen noch unter altem Recht, d.h. zum kantonalen Recht vor Massgeblichkeit des StHG für die Kantone und unter Geltung des Bundesratsbeschlusses über die direkte Bundessteuer vom 9. Dezember 1940 ergangen. Unter neuem Recht - DBG und StHG - ist dagegen, wie bereits dargelegt, anerkannt, dass es über die im Gesetz genannten Möglichkeiten hinaus grundsätzlich keine Korrektur rechtskräftiger Veranlagungen gibt. Vorbehalten bleibt neurechtlich allein der Fall des offenbaren Rechtsmissbrauchs. Ein solcher ist jedoch nicht leichthin anzunehmen, sondern kommt nur dann in Frage, wenn der Fehler der Steuerbehörde offensichtlich war und vom Steuerpflichtigen ohne weiteres erke nnbar gewesen wäre. Eine grosszügige Anwendung des Tatbestands des Rechtsmissbrauchs wäre konträr zum Wille des Gesetzgebers, der die Revision ausdrücklich nur zu Gunsten des Steuerpflichtigen vorsieht (siehe vorne E. 3.1; Urteil 2C_200/2014 vom 4. Juni 2015 E. 2.4.5; siehe dazu auch Peter Locher, Kommentar zum DBG, III. Teil, 2015 N. 35 zu Art. 151, Zweifel/ Casanova/Beusch/Hunziker, a.a.O. § 26 Rz 37 S. 424 sowie Martin E. Looser, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar DBG, 3. Aufl. 2017, N. 28 zu Art. 147). 4.3.2.3. In der Doktrin wird ein weites Verständnis für den Begriff des Rechnungsfehlers bzw. des Schreibversehens gefordert. Darunter sollen nicht nur Ablese-, Übertragungs- und Kommafehler, sondern insbesondere auch Software- bzw. Programmierfehler fallen (Locher, a.a.O., N 12 zu Art. 150; ebenso Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker, a.a.O., § 26 N 98 S. 447 m.H. und Looser, a.a.O. N 6b zu Art. 150). Im Steuerveranlagungsverfahren besteht mit Bezug auf das Risiko des Nichtbemerkens von Fehlern keine volle Symmetrie zwischen den Steuerbehörden und den Steuerpflichtigen: Die Steuerpflichtigen kontrollieren erfahrungsgemäss genau, ob ihre Steuerveranlagung einen Fehler zu ihren Ungunsten aufweist. Auf Seiten der Steuerbehörden stellt die Veranlagung dagegen ein Massengeschäft dar, wo sich zwangsläufig menschliche Flüchtigkeits- und durch die fortschreitenden Digitalisierung vermehrt auch Programmier- oder Softwarefehler einschleichen. Veranlagungsfehler zulasten der Steuerpflichtigen bleiben deshalb weniger häufig unbemerkt als solche, die sich zu ihren Gunsten auswirken. Ein sehr enges Verständnis des Begriffs des Rechnungsfehlers bzw. des Schreibversehens hätte damit angesichts des numerus clausus der steuerrechtlichen Aufhebungs- und Abänderungsgründe (vorne E. 3.1) ein Ungleichgewicht in der Risikoverteilung zwischen den Steuerbehörden und den Steuerpflichtigen zur Folge. Abgesehen von der nur sehr restriktiv anwendbaren Korrekturmöglichkeit des Rechtsmissbrauchsverbots (vorne E. 4.3.2.2) wären die Steuerbehörden im Vergleich zu den Steuerpflichtigen benachteiligt. Damit dieser ungleichen Risikoverteilung entgegengewirkt werden kann, ist eine eher weite Auslegung des Berichtigungstatbestands angezeigt. 4.3.2.4. Software- und Programmierungsfehler betreffen nicht in jedem Fall die Rechtsanwendung, so etwa wenn es um Vorgänge geht, welche im Rahmen der Vorbereitung und Vornahme der Veranlagung ebenfalls mittels des Einsatzes der Veranlagungssoftware bewältigt werden (Erfassung und rechnerische Aufbereitung des erforderlichen Datenmaterials). Jedenfalls in einem solchen Fall, wo es um die Bewältigung von Aufgaben geht, die früher mittels "Handarbeit" erledigt wurden, steht nichts entgegen, den Berichtigungstatbestand beim Einsatz von EDV-Programmen auch bei durch Programmierungsfehlern generierten Fehlern in einer Veranlagung zum Zuge kommen zu lassen. Es macht keinen Unterschied, ob ein falscher Übertrag, ein Verschrieb oder ähnliche Fehler auf einer (direkten) menschlichen Fehlleistung beruhen oder das Ergebnis einer fehlerhaft programmierten Software sind. Diesbezüglich gilt es auch zu berücksichtigen, dass zum Zeitpunkt der Einführung des DBG und StHG nicht vorausgesehen werden konnte, wie sich die Abläufe im Veranlagungsverfahren im Rahmen der Digitalisierung entwickeln werden. Standen damals der Berichtigung zugängliche menschliche Rechnungs- und Schreibfehler im Vordergrund, nehmen zunehmend Programmierungs- und Softwarefehler deren Platz ein. Somit rechtfertigt sich mitunter auch vor dem Hintergrund der neuen digitalen Möglichkeiten eine nicht all zu enge Auslegung von Art. 150 DBG (vgl. vorne E. 4.3.1). 4.3.2.5. Hier liegt, auch wenn als Fehlerursache ein Programmierungs-fehler angenommen wird, kein Rechtsanwendungsfehler vor (vgl. im Ergebnis ebenso schon im angeführten Urteil 2P.401/1994 vom 19. Februar 1996 E. 2b). Es ist nicht vorstellbar, dass die im Kanton Schwyz eingesetzte Veranlagungssoftware in der Weise falsch programmiert ist, dass sie hinsichtlich der Erfassung und Berücksichtigung von Baurechtszinsen bei der Einkommenssteuerveranlagung - als Rechtsanwendungsakt - diese zwar sowohl bei der Veranlagung der kantonalen Steuern als auch der direkten Bundessteuer als Einkommen erfasst, sie dann aber in einem weiteren Schritt - allein bei der direkten Bundessteuer, nicht aber bei den kantonalen Steuern - wiederum zum Abzug bringt. Selbst wenn dieser Fehler als Programmierungsfehler systematisch auftreten sollte und nicht auf eine Fehlmanipulation eines Veranlagungsbeamten zurückzuführen wäre, betrifft er nicht die Rechtsanwendung, sondern einen Vorgang, der, würde heute noch "von Hand" veranlagt, als typischer "Kanzleifehler" zu charakterisieren wäre. Deshalb steht aber auch entgegen der Auffassung der Beschwerdeführer nichts entgegen, diesen Fehler auf dem Wege der Berichtigung zu korrigieren.