Citation: 2C_47/2009 26.05.2009 E. 4

4.1 Il ressort des faits constatés par l'instance précédente qu'en procédure de réclamation, l'objet du litige n'a porté que sur deux points. Le premier concernait le calcul des pertes reportées; il n'est plus en cause devant le Tribunal fédéral. Le deuxième portait sur la question de savoir si la valeur de l'appartement occupé par les intimés était comprise dans la valeur comptable de l'exploitation du manège. Les intimés soutenaient que tel n'était pas le cas, de sorte que la valeur de l'appartement devait être ajoutée à la première pour calculer le bénéfice en capital imposable résultant du passage de la fortune commerciale dans la fortune privée des biens servant à l'exploitation du manège. 4.2 En revanche, le litige n'a en aucune manière porté sur le caractère commercial prépondérant du bâtiment, voire de la parcelle, supportant l'appartement dans lequel les intimés ont habité en famille durant une quarantaine d'années. Dans leur "mémoire de réponse" du 25 février 2009 adressé au Tribunal fédéral, les intimés affirment une nouvelle fois ne pas contester qu'en application du principe de prépondérance, l'appartement qu'ils ont occupé comme logement familial à titre privé appartenait à la fortune commerciale. Cet aspect de l'application de l'art. 18 al. 2 LIFD ne fait l'objet d'aucun grief de la part des parties, de sorte que la Tribunal fédéral, qui applique le droit d'office (art. 106 al. 1 LTF) pour autant qu'un grief soit suffisamment motivé au sens de l'art. 42 al. 2 LTF, ne saurait examiner d'office cette question ni remettre en cause la prépondérance commerciale retenue par les parties. 4.3 La lecture de l'arrêt du Tribunal administratif - qui relate le contenu de la décision de la Commission cantonale de recours - montre que ces deux instances ont fait application de la méthode de la prépondérance afin de résoudre la question de savoir si la valeur de l'appartement occupé par les intimés était comprise dans la valeur comptable de l'exploitation du manège. A l'instar de la Commission cantonale de recours, l'instance précédente a constaté que l'appartement était un élément de la fortune privée et en a immédiatement déduit que sa valeur devait être ajoutée à la valeur comptable figurant au bilan commercial. Ce raisonnement pour le moins difficile à suivre méconnaît le système d'imposition des bénéfices en capital tel qu'il est prévu par l'art. 18 al. 2 LIFD et la jurisprudence en la matière. 4.4 La méthode de la prépondérance n'a pas pour fonction de déterminer ce que le contribuable fait figurer, à tort ou à raison, dans son bilan commercial. Le mode de comptabilisation du bien passant de la fortune commerciale à la fortune privée n'est en effet qu'un indice parmi les circonstances qui conduisent à attribuer ce bien à l'une ou l'autre fortune (cf. consid. 3.2 ci-dessus). Dans la mesure où elle considérait que l'attribution de l'appartement des intimés à leur fortune commerciale était encore litigieuse, l'instance précédente devait examiner en premier lieu la fonction technique et économique de celui-ci à la lumière de la jurisprudence (ATF 133 II 420) et décider de son attribution à la fortune commerciale ou privée des intimés. A cet égard, il n'est pas certain que le domicile de l'exploitant d'un manège doive d'emblée, comme c'est le cas de l'appartement d'un boulanger, être attribué à la fortune privée. En effet, il n'est pas exclu du point de vue technique que les soins qu'il convient de vouer chaque jour à une trentaine de chevaux nécessitent une présence permanente. Il y aurait ainsi lieu de considérer l'appartement comme un élément essentiel de l'exploitation, à l'instar de ce que le Tribunal fédéral a pu juger en définissant une "entreprise agricole" (art. 7 de la loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural [LDFR; RS 211.412.11]) exploitant du bétail. Dans l'hypothèse où, comme en l'espèce, l'instance précédente jugeait que cet appartement appartenait à la fortune privée des intimés, il lui appartenait alors de mettre en oeuvre la méthode de la prépondérance conformément aux directives de l'Administration fédérale des contributions, c'est-à-dire, en mettant en relation tous les rendements qui se rapportent à la partie de l'immeuble servant à l'exploitation, avec le rendement total de l'immeuble. Une fois cette opération menée à bien et dans l'hypothèse où comme l'affirment les parties, le caractère commercial (prépondérant) de l'immeuble supportant l'appartement devait être tenu pour établi, ce qu'il n'y a pas lieu de mettre en cause ici, il lui incombait de trancher la question de savoir si la valeur de l'appartement était comprise dans la valeur figurant au bilan de l'exploitation du manège.