Citation: BGE 148 II 536 E. 9.4.3

L'art. 17 al. 3 LAAF prévoit un mode d'information spécifique pour les personnes dont le domicile est à l'étranger. La notificationintervient alors soit par l'intermédiaire du représentant autorisé à recevoir des notifications (ce qui suppose que la personne concernée en ait indiqué un), soit directement, si la notification postale de documents à destination du pays concerné est admise. Selon la lettre de l'art. 17 al. 3, 2e phrase, LAAF ("à défaut"), ce n'est qu'à titre subsidiaire que la notification de la décision finale intervient par publication dans la Feuille fédérale. Dans ce cas, la décision finaleest réputée avoir été notifiée le jour de la publication (fiction denotification), de sorte que le délai de recours commence à courir le lendemain (art. 20 al. 1 PA [RS 172.021];CHARLOTTE SCHODER, in StAhiG, Praxiskommentar zum Bundesgesetz über die internationale Amtshilfe in Steuersachen, 2014, n°231 ad art.17 LAAF). Pour les personnes liées à un domicile en France et qui n'ont pas indiqué d'adresse de notification en Suisse, la notification directe au sens de l'art. 17 al. 3, 2e phrase, LAAF est en principe possible en vertu de l'art. 17 par. 3 de la Convention du 25 janvier 1988 concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale, entrée en vigueur pour la Suisse le 1er janvier 2017 et qui lie aussi la France (RS 0.652.1, communément désignée comme la "MAC" [Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters]). Toutefois, cette convention ne couvre les périodes d'imposition qu'à partir du 1er janvier 2018 (cf. art. 28 par. 6 MAC et l'arrêt 2C_160/2019 du 5 novembre 2019 consid. 3.6, in RF 75/2020 p. 168). Par ailleurs, la Suisse et la France ont ratifié la Convention européenne du 24novembre 1977 sur la notification à l'étranger des documents en matière administrative, qui est entrée en vigueur pour la Suisse le 1er octobre 2019 (RS 0.172.030.5), mais cette Convention n'est pas applicable à la matière fiscale (cf. l'art. 1 par. 2 de ladite convention et l'arrêt 2C_160/2019 du 5 novembre 2019 précité consid. 3.5). Enfin, si l'art.28bis de la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse et la France en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales (RS 0.672.934.91; ci-après: CDI CH-FR) prévoit qu'un Etat peut faire procéder directement par voie postale à la notification d'un document à une personne se trouvant sur le territoire de l'autre Etat, cette disposition a été prévue à la demande de la France, en lien avec l'assistance à la notification de créances fiscales (commandements de payer relatifs à des créances publiques françaises; BGE 148 II 536 S. 547 arrêt 2C_160/2019 du 5 novembre 2019 précité consid. 3.3 et les références) et ne s'applique donc pas à la notification d'actes relatifs à une procédure d'assistance administrative (cf. aussi déjà dans le même sens l' ATF 145 II 119 consid. 3.2, qui avait toutefois laissé cette question ouverte, la notification concernant en l'espèce une entité enregistrée dans un Etat tiers).