Citation: 2C_44/2008 28.07.2008 E. 3

3.1 Das Instrument der Grundverbilligung (vgl. dazu BGE 129 II 125 E. 2.4 S. 129) wird in der Botschaft des Bundesrates vom 17. September 1973 zum Wohnbau- und Eigentumsförderungsgesetz erläutert (BBl 1973 II 679). In zeitlicher Hinsicht ist zu beachten, dass in der sogenannten Auszahlungsphase von acht bis zehn Jahren Grundverbilligungsvorschüsse gewährt werden, die dann in der nachfolgenden Rückzahlungsphase von gegen 15 Jahren (insgesamt normalerweise 25 Jahre) mit Zins zurückzuzahlen sind (Botschaft des Bundesrates vom 24. Februar 1999 zur Änderung des Wohnbau- und Eigentumsförderungsgesetzes [BBl 1999 3337]). Die zur Verwirklichung der Kreditzusicherung vom Bund mit den Gesuchstellern einzugehenden Rechtsverhältnisse werden durch öffentlich-rechtlichen Vertrag begründet, welcher der schriftlichen Form bedarf (Art. 56 Abs. 2 WEG). Dasselbe gilt für Beitragszusicherungen (Art. 57 Abs. 3 WEG). Diese vertragliche Rechtsbeziehung bindet die Vertragsparteien (Bundesamt für Wohnungswesen und Gesuchsteller) und ist damit relativer bzw. obligatorischer Natur. Allerdings kommt der öffentlich-rechtliche Vertrag stets nur mit "Wohnungsanbietern" (BBl 1973 II 713) zustande, weshalb auch die Rede von "Objekthilfe" ist (BBl 1973 II 713 f.). Selbst wenn es sich damit nicht um eine echte Realobligation handelt (vgl. hierzu Peter Tuor/Bernhard Schnyder/Jörg Schmid, Das Schweizerische Zivilgesetzbuch, 12. Auflage Zürich 2002, S. 919 f.), kommt die Konzeption des Wohnbau- und Eigentumsförderungsgesetzes im Ergebnis einer solchen doch nahe. Die Obligation ist grundpfändlich sicherzustellen; ein gesetzliches Grundpfand ist hingegen nicht vorgesehen (Art. 37 Abs. 1 WEG). Darüber hinaus gilt ein Zweckentfremdungsverbot, indem die mit Bundeshilfe finanzierten Wohnungen bis zur vollständigen Tilgung der Bundesvorschüsse und Zinsbetreffnisse nur für Wohnzwecke verwendet werden dürfen (Art. 46 Abs. 1 WEG). Zur Sicherung des Zweckentfremdungsverbotes steht dem Bund während der gleichen Dauer ein gesetzliches Kauf- und Vorkaufrecht zu (Art. 46 Abs. 2 WEG). Verbot und Recht sind für die Dauer ihrer Geltung als öffentlich-rechtliche Eigentumsbeschränkung im Grundbuch anzumerken (Art. 46 Abs. 3 WEG). Bei einer Handänderung ist der Erwerber verpflichtet, den bestehenden Finanzierungsplan und die Mietzinsliste zu übernehmen. Dies ergibt sich zwar nicht explizit aus dem Wohnbau- und Eigentumsförderungsgesetz, aber aus Art. 18 und Art. 18a der Verordnung vom 30. November 1981 zum Wohnbau- und Eigentumsförderungsgesetz (VWEG, SR 843.1; vgl. auch BGE 125 III 295 E. 3b S. 298; 129 II 125 E. 2.6.1 S. 131). 3.2 Die Vorinstanz hat die Rückzahlung des Grundverbilligungsvorschusses als eine nicht untrennbar mit dem Erwerb der Liegenschaft verbundene Ausgabe beurteilt. Dieser Auffassung kann nicht gefolgt werden. Auch wenn die rechtlichen Grundlagen nicht unbestritten sind (vgl. Alexander Dubach, Wohneigentum-Finanzierung nach WEG und Zwangsverwertung, ST 72 [1998], S. 821 ff.; Derselbe, Duplik [auf E. Hauri, Wohneigentumsförderung nach WEG, ST 1998/11, S. 12], ST 73 [1999], S. 105 ff.; Urs Bürgi, Überbindung von Pflichten aus dem WEG in der Zwangsvollstreckung - eine Verletzung des Pfandstellenprinzips, BlSchK 1999 S. 161 ff.; Thomas Koller, Die von der Wohnbau- und Eigentumsförderung des Bundes grundverbilligte Liegenschaft in der Betreibung auf Grundpfandverwertung und im Konkurs, AJP 8 [1999], S. 1249 ff.), ist festzuhalten, dass der Konkurs 1994 nur fünf Jahre nach Begründung des öffentlich-rechtlichen Vertrags (1. Juli 1989) eröffnet, und die Liegenschaft rund sechs Jahre später versteigert wurde (17. August 1995). Damit befand sich das Grundverbilligungsmodell klarerweise noch in der Auszahlungs- und noch nicht in der Rückzahlungsphase. Die Forderung auf Rückzahlung der ausbezahlten Grundverbilligungsvorschüsse, die im Konkurs eingegeben wurde, war damit noch gar nicht entstanden, geschweige denn fällig; damit konnte es sich auch nicht um eine Forderung handeln, die mangels Deckung unterging; daran vermag nichts zu ändern, dass in Ziffer 4.2 des Kaufvertrags vom 28. Oktober 1999 ausgeführt wird, die Beschwerdeführerin übernehme alle Grundpfandrechte mit zudienenden Schuldbriefen unbelastet und unverpfändet. Da es sich bei den im Lastenverzeichnis aufgenommenen Auflagen um öffentlich-rechtliche Eigentumsbeschränkungen handelt, die von Gesetzes wegen gelten und deren Anmerkung nur deklaratorisch wirkt, haben sie auch im Rahmen einer Zwangsverwertung Bestand und gehen auf den neuen Eigentümer über (BGE 121 III 242 E. 1 S. 243 f.). Massgebend ist im vorliegenden Fall indessen die Tatsache, dass es bereits der Ersteigerin der Liegenschaft im Jahre 1995, der damaligen Bank B.________, nicht gelang, die Zustimmung des Bundesamtes für Wohnungswesen zur Handänderung zu erhalten; das Bundesamt verweigerte die Genehmigung, weil sich die Erwerberin mit ihm nicht über die Übernahme des Mietzins- und Finanzierungsplanes einigen konnte. Schon die Bank B.________ ging somit davon aus, sie müsse - trotz Erwerb durch Steigerung - die sich aus diesem Plan ergebenden Verpflichtungen zusätzlich übernehmen, weshalb sie denn auch die Liegenschaft im Jahre 1999 (unter Verlust) an die Beschwerdeführerin weiterverkaufte. Auch diese Erwerberin ging davon aus, sie habe sämtliche, sich aufgrund des ursprünglichen Finanzierungsplanes ergebenden Rückzahlungsverpflichtungen gegenüber dem Bund zu übernehmen und einigte sich mit dem Bundesamt über den Betrag, worauf sie die Zustimmung zur Handänderung erhielt. Daraus ist ersichtlich, dass beide Erwerberinnen die vom Bund beanspruchte öffentlich-rechtliche Schuldverpflichtung im Grundsatz anerkannten, auf die Zustimmung des Bundesamtes angewiesen waren und sich entsprechend verhielten. Damit hat der Bund seine in der Bundesgesetzgebung verankerten Ansprüche faktisch durchgesetzt. Somit war aber auch für die Beschwerdeführerin als Zweiterwerberin die Schuldpflicht gegenüber dem Bund eine Ausgabe, die "mit dem Erwerb untrennbar verbunden" war und bei der Berechnung des Grundstücksgewinns als Teil der Aufwendungen zum Abzug zuzulassen ist. Es würde zu weit führen, bei vom Gemeinwesen (hier dem Bundesamt) gestützt auf eine bestehende rechtliche Grundlage erzwungenen Schuldübernahmeverpflichtungen im Rahmen einer Veranlagung für Grundstückgewinn zu prüfen, ob diese Verpflichtungen tatsächlich unabdingbar waren oder mit ausgeklügelter Argumentation und aufwendiger Anfechtung nicht hätten umgangen werden können. Was der Bund gestützt auf die entsprechenden Rechtsgrundlagen an Schuldübernahmeverpflichtungen verlangt und durchsetzt, muss auch der Kanton anerkennen. Es kann nicht Aufgabe der kantonalen Steuerbehörden sein, solche Pflichten - denen der Steuerpflichtige nachgekommen ist - zu hinterfragen und den Pflichtigen im Rahmen einer Steuerveranlagung finanzielle Nachteile dafür tragen zu lassen, dass er sie nicht auf dem Rechtsweg - mit zweifelhaften Aussichten - bestritten hat (vgl. dazu das Urteil 2C_42/2008 und 2C_43/2008 vom 14. Mai 2008 E. 3.3 und E. 4, mit ähnlichen Überlegungen). Zusammenfassend erscheint es verfehlt, der Rückzahlung der Grundverbilligung samt Zins von Fr. 540'797.-- den unmittelbaren Zusammenhang mit dem Erwerb der fraglichen Liegenschaft im Sinne von Art. 142 StG/BE abzusprechen. 3.3 Selbst wenn hier der unmittelbare Zusammenhang mit dem Erwerb der Liegenschaft zu verneinen wäre, müsste die Rückzahlung der Grundverbilligung jedenfalls als Aufwendung qualifiziert werden, die zur Verbesserung oder Wertvermehrung des veräusserten Vermögensgegenstandes im Sinne von Art. 142 Abs. 1 bzw. 2 StG BE beigetragen hat. Denn es ist unbestritten, dass zumindest das Zweckentfremdungsverbot, die Veräusserungsbeschränkung sowie das Kauf- und Vorkaufrecht als - angemerkte - öffentlich-rechtliche Eigentumsbeschränkungen trotz zweimaligem Eigentumswechsel (Versteigerung 1995 und Freihandverkauf 1999) auf der Liegenschaft lasteten, und so deren Wert schmälerten (vgl. auch Thomas Koller, a.a.O., S. 1256). Mit der Zahlung der Beschwerdeführerin vom 29. Oktober 2002, mit welcher sie die vom Bund an den ehemaligen Eigentümer geleisteten Grundverbilligungsvorschüsse samt Zins zurückzahlte, fiel diese öffentlich-rechtliche Eigentumsbeschränkung dahin, womit das Grundstück eine Wertsteigerung erfuhr.