Citation: 2C_180/2008 16.02.2009 E. 5

5.1 Der Beschwerdeführer, geboren am 22. November 1943, schloss den Vertrag mit der Credit Suisse für die Rentenversicherung in US-Dollar im Alter von 57 Jahren am 26. Januar 2001 ab. Versicherte Person und Versicherungsnehmer war der Beschwerdeführer. Der Rentenbeginn für die monatlichen Rentenzahlungen wurde auf den 20. Dezember 2005 festgelegt. Die letzte Rente wäre am 20. November 2022 fällig geworden. Im Todesfall während der Aufschubsphase (Ansparphase) wäre das Deckungskapital, im Todesfall während der Rentendauer der Rückkaufswert fällig geworden. Ab dem 20. Dezember 2022 wäre die Versicherung als Leibrente zugunsten der versicherten Person, solange diese lebte, weitergeführt worden. Finanziert wurde die Versicherung durch den Beschwerdeführer mit einer Einmaleinlage von USD 260'000.-- (einschliesslich Stempelabgabe). Da die Überschüsse offenbar nicht den Erwartungen entsprachen, stellte der Beschwerdeführer am 16. Dezember 2005, also noch vor der ersten Rentenzahlung (20. Dezember 2005), ein Gesuch um Rückkauf der Versicherung. Gemäss Ziff. 8.4 der Allgemeinen Versicherungsbedingungen entspricht der Rückkaufswert der mit einer Einmalprämie finanzierten Versicherung beim Rückkauf vor dem Rentenbeginn dem Deckungskapital vermindert um den allfälligen Zinsrisikoabzug. Beim Rückkauf nach Rentenbeginn entspricht der Rückkaufswert dem Barwert der noch zu leistenden Renten. Am 23. Januar 2007 wurde dem Beschwerdeführer der Rückkaufswert im Betrag von USD 305'630.-- von der Versicherung ausbezahlt. Nicht zutreffend ist im Übrigen die Feststellung des Beschwerdeführers, er habe aus dieser Versicherung einen Verlust erlitten. In der Rechnungswährung (USD) erzielte er vielmehr einen Gewinn. 5.2 Gemäss Art. 90 Abs. 1 VVG ist der Versicherer verpflichtet, jede Lebensversicherung, für welche die Prämien wenigstens für drei Jahre entrichtet worden sind, auf Begehren des Anspruchsberechtigten ganz oder teilweise in eine beitragsfreie Versicherung umzuwandeln. Nach Absatz 2 dieser Vorschrift kann der Versicherungsnehmer statt der Umwandlung auch den Rückkauf wählen (sofern der Vertrag einen Rückkaufswert hat). Der Rückkauf führt somit zur Vertragsbeendigung unter Vergütung des individuellen Rückkaufswerts durch das Versicherungsunternehmen (s. auch Andrea Eisner-Kiefer, Beendigung des Versicherungsvertrages, ZSR 126/2007 I S. 384; Gesamtrevision des Bundesgesetzes über den Versicherungsvertrag [VVG], Erläuternder Bericht der Expertenkommission vom 31. Juli 2006, in: Totalrevision VVG, Ein Wurf für die nächsten 100 Jahre? Beiträge zur Tagung vom 23. November 2006, Anhang S. 88). 5.3 Von der Möglichkeit des Rückkaufs hat auch der Beschwerdeführer Gebrauch gemacht mit der Folge, dass der Versicherungsvertrag mit dem Rückkaufsgesuch an den Versicherer beendet wurde. Damit hatte der Vertrag weniger als fünf Jahre Bestand. Es bestehen keine Anhaltspunkte, dass die Parteien den Vertrag über den Rückkaufszeitpunkt hinaus weitergeführt hätten oder dass bereits Rentenbetreffnisse zur Auszahlung gelangt wären. Vielmehr weist auch der Beschwerdeführer darauf hin, dass ihm das Deckungskapital, vermindert um den allfälligen Zinsrisikoabzug, ausbezahlt worden sei. Unter diesen Umständen stellt sich die Frage, ob die Rückkaufssumme unter die "Einkünfte aus Vorsorge" (vgl. Titel vor Art. 22 DBG) fällt. Art. 22 Abs. 3 DBG findet nur auf Versicherungsverhältnisse Anwendung, die der Vorsorge dienen. Das muss auch für die Kapitalzahlung aus der Ablösung einer Leibrente gelten. Der Begriff der Vorsorge ist in den Steuergesetzen nicht allgemein definiert. Immerhin legt Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG für die rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie fest, wann eine solche Versicherung der "Vorsorge dient". Rückkaufsfähige Kapitalversicherungen mit Einmalprämie sind im Erlebensfall oder bei Rückkauf einkommenssteuerfrei, sofern sie der Vorsorge dienen (Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG). Als der Vorsorge dienend gilt gemäss dieser Vorschrift die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall sind die Leistungen aus der Versicherung einkommenssteuerfrei (Art. 20 Abs. 1 lit. a zweiter und dritter Satz DBG). Es rechtfertigt sich, im vorliegenden Fall, hilfsweise (analog) auf diese Begriffsumschreibung abzustellen. Auch wenn es sich nicht um eine Kapital-, sondern eine Rentenversicherung handelt, müssen doch vergleichbare Verhältnisse hergestellt werden. Erforderlich wäre ein mindestens fünf Jahre andauerndes Vertragsverhältnis (in diesem Sinn Urteil 2C_596/2007 vom 24. Juni 2008 E. 4.5, in RDAF 2008 II p. 390). Diese Frist ist im vorliegenden Fall nicht eingehalten worden. Es rechtfertigt sich daher nicht, dem vorliegend streitigen Vertragsverhältnis, das weniger als volle fünf Jahre gedauert hat, den Vorsorgecharakter zuzuerkennen. Art. 22 Abs. 3 DBG findet auf die vorliegende Rückkaufsleistung keine Anwendung. Dieses Ergebnis rechtfertigt sich umso mehr, als mit der pauschalen Besteuerung von 40 Prozent der Rückkaufssumme nach einer Laufzeit von nicht einmal vollen fünf Jahren offensichtlich mehr als nur die Ertragskomponente besteuert wird. 5.4 Es stellt sich die Frage, wie die Kapitalleistung zu besteuern ist. Als Kapitalversicherung kann die vom Beschwerdeführer geschlossene Rentenversicherung nicht betrachtet werden. Entscheidend ist, dass eine Rentenversicherung, keine Kapitalversicherung abgeschlossen wurde (vgl. vorstehende E. 4.1). Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG (Besteuerung rückkaufsfähiger Kapitalversicherung ohne Vorsorgecharakter mit der Ertragskomponente) ist auf die Rentenversicherung daher nicht direkt anwendbar. Da der Versicherung der Vorsorgecharakter fehlt, kommt auch Art. 24 lit. b DBG nicht in Betracht. Die Aufzählung in Art. 20 Abs. 1 DBG hat indessen lediglich exemplifikativen Charakter, wie aus den Einleitungssatz hervorgeht ("insbesondere"). Es ist daher nicht ausgeschlossen, die Rückkaufssumme nur mit der Ertragskomponente der Einkommenssteuer zu unterstellen. Die gesetzliche Grundlage findet sich in Art. 20 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 16 Abs. 1 DBG. Da die Renten noch nicht zu laufen begonnen haben und das Rentenstammrecht unangetastet ist, stellen sich bei deren Berechnung keine besonderen Schwierigkeiten.