Citation: 2A.63/2005 10.08.2005 E. 9

Même si, dans le contexte qui prévaut au moment de leur mise en oeuvre, les mesures de prévoyance litigieuses respectent les exigences de l'art. 49 al. 2 AIFD, elles doivent néanmoins entrer en considération pour le calcul du rendement net imposable, dans la mesure où elles doivent être qualifiées de distributions dissimulées de bénéfices (art. 49 al. 1 lettre b AIFD). Il convient donc d'examiner les reprises litigieuses à la lumière des principes développés par la jurisprudence en la matière (cf. consid. 5 ci-dessus). 9.1 Avec le Tribunal administratif et la recourante, force est d'admettre que la société intimée n'a versé à aucun autre de ses employés des rentes comparables à celles allouées à A.________. S'agissant des rentes mensuelles, le Tribunal administratif a toutefois constaté que ce dernier avait été à l'origine de la création des sociétés Y.________ SA et Z.________ SA et de l'important développement dont elles avaient bénéficié, qu'il avait également exercé la fonction de directeur général de Z.________ SA de 1975 à 1977 sans rémunération et enfin, qu'il était le seul collaborateur qui avait travaillé à plein temps aussi longtemps dans l'entreprise et qui avait atteint l'âge de 60 ans au moment de la constitution du premier fonds de prévoyance en faveur des employés de Y.________ SA. Ces circonstances de fait, au demeurant suffisamment établies par la production des contrats des 4 et 7 février 1977, démontrent que les rentes reposaient sur des clauses contractuelles qui faisaient partie intégrante d'un contrat de travail et s'inscrivaient ainsi dans un rapport de prestations et contre-prestations dont personne n'a considéré qu'elles pouvaient être déséquilibrées (cf. sur ce point Jürg Brühwiler, op. cit., p. 566 s., n° 32). L'existence d'une contre-prestation conduisant à exclure toute distribution dissimulée de bénéfice, l'autorité intimée pouvait à bon droit considérer ces rentes mensuelles comme des charges justifiées par l'usage commercial. Au demeurant, à l'instar de l'opinion exprimée par la société intimée dans ses observations sur recours, il est douteux que A.________, qui ne détenait que deux actions du capital social de celle-ci, ait pu exercer une quelconque influence sur le versement des rentes. C'est un motif supplémentaire pour écarter l'existence d'une distribution dissimulée de bénéfice à son endroit. Il en va de même de la treizième rente, dont il a déjà exposé ci-dessus qu'elle avait été attribuée par le conseil de la Fondation Y.________ par soucis d'égalité de traitement. Le recours sur ce point est par conséquent mal fondé. 9.2 S'appuyant sur la comparaison des montants attribués aux employés assurés par la Fondation Y.________, la recourante considère que la clé de répartition bien qu'objective in abstracto conduisait à ne favoriser que les directeurs actionnaires de la société intimée, ce qui constituerait une distribution dissimulée de bénéfice. L'opinion de la recourante ne saurait être suivie. En 1989, la Fondation Y.________ assurait cinq employés de la société intimée dont deux seulement étaient actionnaires. En 1990, 1991 et 1992, sur les sept employés assurés quatre d'entre eux n'étaient pas actionnaires. Les attributions versées sur les "livrets d'épargne prévoyance" ne permettent pas d'établir de corrélation entre la qualité d'actionnaire et le montant de ces attributions, d'autant moins que des employés qui ne participent pas au capital de la société intimée ont bénéficié de montants plus élevés que certains actionnaires et que, parmi les actionnaires, il n'y a pas de corrélation entre le nombre d'actions détenues et les montants versés. Par conséquent, les attributions litigieuses n'ont pas seulement profité à des actionnaires mais également à des employés de la société intimée qui ne participaient pas à son capital-actions. Ils en ont profité certes de manière différente mais conforme à la clé de répartition choisie. Il s'ensuit que le motif à l'origine des attributions litigieuses ne réside pas dans la qualité d'actionnaire de la société intimée mais dans l'obligation légale de la Fondation Y.________ de prendre des mesures spéciales pour la génération d'entrée. Au surplus, il est douteux que B.________, qui détenait 368 actions du capital social de la société intimée sur 1600 actions au total, ait disposé par ce biais d'un pouvoir déterminant au sein de la société intimée. Par conséquent, en considérant les attributions litigieuses comme conformes à l'usage commercial et déductibles du bénéfice imposable de la société intimée, le Tribunal administratif n'a pas violé l'art. 49 al.1 lettre b AIFD. 9.3 Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'autorité intimée a annulé les reprises effectuées par l'autorité fiscale cantonale. Il n'est donc plus nécessaire d'examiner les motifs qui, selon la recourante, exigent une aggravation de l'imposition de la société intimée. Le recours est également mal fondé à cet égard.