Citation: 2A.301/2005 28.04.2006 E. 3

3.1 Als ausserordentliche, der Jahressteuer nach Art. 218 Abs. 2 DBG unterliegende Einkünfte nennt der Absatz 3 dieser Vorschrift Kapitalleistungen, aperiodische Vermögenserträge, Lotteriegewinne sowie ausserordentliche Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 206 Abs. 3 DBG. Die Aufzählung ist nicht abschliessend, sondern hat beispielhaften Charakter, wie sich aus dem Wortlaut ergibt ("insbesondere"). Dividenden werden in Art. 218 Abs. 3 DBG nicht ausdrücklich erwähnt. Nach der Rechtsprechung steht jedoch fest, dass auch diese der Jahressteuer unterliegen, sofern sie ausserordentlichen Charakter aufweisen (ASA 72 663 E. 2.2 = StE 2002 B 65.4 Nr. 11 = RDAF 2003 II S. 193; s. auch zu Art. 69 StHG, Urteil 2A.439/2002 vom 16. September 2003, E. 2.1, StE 2004 B 65.4 Nr. 15 = RDAF 2004 II S. 22; Urteil 2P.199/2003 [2A.342/2003] vom 21. Januar 2004, E. 4, StR 59/2004 S. 367). 3.2 Ausserordentlich sind Einkünfte, die im Lichte des Prinzips der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit zu keiner adäquaten Steuerbelastung führen (aus der kantonalen Rechtsprechung, vgl. Verwaltungsgericht Zürich, 21. Mai 2003, StE 2004 B 65.4 Nr. 14 E. 4a; Verwaltungsgericht Luzern, 16. Juli 2001, StE 2002 B 74.31.1 Nr. 6 E. 3e = StR 2001, 730). Art. 218 DBG will verhindern, dass beim Wechsel des Systems der zeitlichen Bemessung ungerechtfertigte Steuervorteile entstehen (s. auch ASA 69 797 E. 3d und e für Art. 206 DBG, Wechsel der zeitlichen Bemessung bei den juristischen Personen). Für die Ausserordentlichkeit von Einkünften nach Art. 218 Abs. 3 DBG hat das Bundesgericht in Anlehnung an das Kreisschreiben Nr. 6 der Eidgenössischen Steuerverwaltung Kriterien aufgestellt: Danach kann sich der ausserordentliche Charakter einer Leistung namentlich aus deren Einmaligkeit ergeben, wie das etwa beim Lotteriegewinn oder bei der Entschädigung für die Aufgabe oder die Nichtausübung einer Tätigkeit der Fall ist. Die Nichtberücksichtigung solcher Leistungen hätte zur Folge, dass sie nie besteuert werden könnten. Ausserordentlich sind auch Einkünfte, die zwar regelmässig fliessen, aber im Vergleich zu den sonstigen Jahren ungewöhnlich hoch scheinen und sich dadurch vom Üblichen abheben. So kann es sich bei Abfindungen für spezielle Leistungen oder bei ausserordentlichen Gratifikationen verhalten. Schliesslich können auch Änderungen in der Verbuchung der Einkommensquelle zu ausserordentlichen Einkünften führen, etwa dann, wenn Rückstellungen aufgelöst oder geschäftsmässig begründete Abschreibungen unterlassen werden. Hingegen sind private Kapitalgewinne auch in der Übergangsperiode steuerfrei (Urteil 2A.557/2001 vom 11. Juli 2002 in ASA 72 663 E. 2.1; Kreisschreiben Nr. 6 der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 20. August 1999, Ziff. 252, in ASA 68 S. 384). Es handelt sich um Einkünfte, die in der Übergangsperiode nicht unbesteuert gelassen werden können, weil sich sonst eine Disparität zwischen Leistungsfähigkeit und effektiver Steuerbelastung ergäbe. Ihr Merkmal ist, dass die steuerpflichtige Person ihr Einkommen gewöhnlich nicht oder nicht in dieser Art und Weise erzielt. Dabei müssen die gesamten Umstände berücksichtigt werden. Pauschale Abgrenzungen verbieten sich in der Regel (ASA 72 663 E. 2.1; Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, N 14 ff. zu Art. 218 DBG; Dieter Weber, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2b, N 33 zu Art. 218 DBG). Nach ähnlichen Kriterien grenzen auch die kantonalen Gerichte die ausserordentlichen von den ordentlichen Einkünften ab (vgl. Verwaltungsgericht Zürich, 21. Mai 2003, StE 2004 B 65.4 Nr. 14, E. 4a; Verwaltungsgericht Schwyz, 27. Oktober 2003, StE 2004 B 65.4 Nr. 16, E. 3b; Verwaltungsgericht Aargau, 16. Dezember 2004, StE 2005 B 65.4 Nr. 19). 3.3 Im Urteil in ASA 72 663 E. 2.2 führte das Bundesgericht aus, im Normalfall seien Dividenden keine aperiodischen Leistungen. Es handle sich um Einkünfte, die ihrer Natur nach regelmässig fliessen und bei denen es sich daher nicht rechtfertige, sie der Jahressteuer zu unterstellen. Anders könne es sich jedoch bei sog. Substanzdividenden verhalten, die aus thesaurierten Gewinnen früherer Perioden ausgerichtet werden (mit Hinweis auf den Bericht und Antrag der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrates vom 4. Mai 1998, a.a.O., BBl 1998 4939). Das gleiche gelte, wenn zwar nur der im Vorjahr erzielte Gewinn ausgeschüttet werde, aber eine personenbezogene Aktiengesellschaft ihre Dividendenpolitik gerade in dem in die Bemessungslücke fallenden Jahr ändere. Wesentliche Kriterien sind demnach namentlich die Kontinuität der Dividenden- bzw. Ausschüttungspolitik und die Einflussmöglichkeiten des begünstigten Beteiligungsinhabers auf die ihm ausbezahlten Erträge. In gleicher Weise hat das Bundesgericht für Dividendenzahlungen auch unter dem Gesichtswinkel von Art. 69 Abs. 2 und 3 StHG entschieden (Urteil 2P.199/2003 [2A.342/2003] vom 21. Januar 2004, StR 59/2004 S. 367 E. 4.1, sowie Urteil 2A.439/2002 vom 16. September 2003, E. 2.1, StE 2004 B 65.4 Nr. 15 = RDAF 2004 II S. 22; zur kantonalen Praxis: vgl. ausser den bereits zitierten Entscheiden auch Verwaltungsgericht Schwyz, Urteil vom 27. Oktober 2003, StE 2004 B 65.4 Nr. 17).