Citation: 2C_434/2017 E. 4.3

4.3. Compte tenu du parallèle existant entre les frais d'entretien prévus dans l'OFIP et les notions de loyers et de frais accessoires du droit du bail (cf. consid. 4.2 ci-dessus), il est possible de se référer à celui-ci lorsque se pose la question de la déductibilité d'une dépense litigieuse et que l'OFIP ne permet pas d'y répondre. Afin de déterminer quels frais entrent dans la définition du loyer et lesquels entrent dans celle des frais accessoires, il convient donc de se rapporter aux art. 257a et 257b CO, ainsi qu'à l'ordonnance du 9 mai 1990 sur le bail à loyer et la bail à ferme d'habitations et de locaux commerciaux (OBLF; RS 221.213.11). L'art. 257a al. 1 CO dispose que les frais accessoires sont dus pour les prestations fournies par le bailleur ou un tiers en rapport avec l'usage de la chose. L'art. 257b al. 1 CO prévoit quant à lui que pour les habitations et les locaux commerciaux, on entend par frais accessoires les dépenses effectives du bailleur pour des prestations en rapport avec l'usage de la chose, telles que frais de chauffage, d'eau chaude et autres frais d'exploitation, ainsi que les contributions publiques qui résultent de l'utilisation de la chose. Ainsi, selon l'art. 5 al. 1 OBLF, qui renvoie à l'art. 257b al. 1 CO, entrent en ligne de compte comme frais de chauffage et de préparation d'eau chaude les dépenses effectives directement en rapport avec l'utilisation de l'installation de chauffage ou de l'installation générale de préparation d'eau chaude. Selon l'art. 5 al. 2 OBLF, il s'agit notamment des dépenses pour le combustible et l'énergie consommés (let. a); l'énergie électrique utilisée pour les brûleurs et les pompes (let. b); les frais d'exploitation d'énergies de substitution (let. c); le nettoyage de l'installation de chauffage et de la cheminée, le grattage, le brûlage et l'huilage de la chaudière, ainsi que l'enlèvement des déchets et des scories (let. d); la révision périodique de l'installation de chauffage, réservoirs à mazout y compris, et le détartrage de l'installation d'eau chaude, des chauffe-eau et des conduites (let. e); le relevé, le décompte et l'entretien des appareils lorsque les frais de chauffage sont calculés de manière individuelle (let. f); la maintenance (let. g); les primes d'assurance qui se rapportent exclusivement à l'installation de chauffage (let. h); le travail administratif qu'occasionne l'exploitation de l'installation de chauffage (let. i). En revanche, l'art. 6 OBLF exclut comme frais de chauffage et de préparation d'eau chaude les dépenses pour la réparation et la réfection des installations (let. a); le service de l'intérêt et l'amortissement des installations (let. b).