Citation: 2C_594/2009 05.05.2010 E. 3

3.1 Faisant partie du Titre 2 "Impôt sur les opérations réalisées sur le territoire suisse" et intitulé "Remboursement de l'impôt", l'art. 48 aLTVA a la teneur suivante: "1 Si l'impôt préalable déductible excède l'impôt dû, l'excédent est remboursé à l'assujetti. 2 [...] 3 [...] 4 Si l'excédent de l'impôt préalable ou un autre solde en faveur de l'assujetti est remboursé au-delà du 60e jour qui suit celui où le décompte ou la demande écrite de remboursement du solde sont parvenus à l'Administration fédérale des contributions, un intérêt rémunératoire au taux en vigueur pour l'intérêt moratoire sera crédité pour la période allant du 61e jour à celui du remboursement. Un intérêt rémunératoire sera également accordé à l'assujetti si celui-ci se voit rembourser des montants qui lui ont été réclamés à tort." Sous réserve de quelques différences d'ordre rédactionnel, l'art. 39 aOTVA avait la même teneur. Le Département fédéral des finances a fixé le taux de l'intérêt moratoire et celui de l'intérêt rémunératoire à 5% (art. 1 al. 1 et 3 de l'ordonnance du DFF du 20 juin 2000 sur les taux de l'intérêt moratoire et de l'intérêt rémunératoire [RO 2000 2146; en vigueur du 1er janvier 2001 au 30 avril 2007]). Selon le Rapport de la Commission de l'économie et des redevances du Conseil national du 28 août 1996, la norme légale en question vaut aussi pour les soldes en faveur du contribuable qui résultent d'erreurs dans la déclaration (FF 1996 V 774; cf. aussi Thomas P. Wenk, in Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2000, no 4 ad art. 48 LTVA). L'art. 48 est le pendant de l'art. 47 aLTVA: selon cette dernière disposition, intitulée "Paiement de l'impôt", l'assujetti doit verser l'impôt dans les 60 jours qui suivent l'expiration de la période de décompte, laquelle correspond en règle générale à un trimestre civil (cf. art. 45 al. 1 aLTVA). En cas de retard dans le paiement, un intérêt moratoire est dû sans sommation préalable (art. 47 al. 2 aLTVA). Le délai de 60 jours de l'art. 48 aLTVA équivaut à celui dans lequel l'assujetti doit déclarer l'impôt (cf. art. 46 aLTVA) et acquitter celui-ci (cf. art. 47 al. 1 aLTVA). L'intérêt rémunératoire auquel l'assujetti peut prétendre en vertu de l'art. 48 aLTVA représente l'équivalent de l'intérêt moratoire qu'il doit conformément à la disposition précédente, l'idée étant que le contribuable ne doit pas être moins bien traité que l'Administration fédérale (arrêt 2C_191/2007 du 11 octobre 2007 consid. 3.3, RF 64/2009 p. 32, avec renvoi au Rapport précité, FF 1996 V 775; voir aussi Alexandre Sadik/Olivier Comment, Les intérêts moratoires et rémunératoires en matière de TVA, L'Expert-comptable suisse 2007 p. 692). Au demeurant, la justification de l'intérêt rémunératoire est avant tout économique; à la différence de l'intérêt moratoire prévu par le Code des obligations, il ne suppose pas que le débiteur - c'est-à-dire l'Administration fédérale - se trouve en demeure (arrêt 2C_191/2007, précité, consid. 3.2). La réglementation de l'art. 48 aLTVA a été reprise dans le nouveau droit à l'art. 88 LTVA, dont la teneur est la suivante: "1 Si le décompte de l'impôt présente un excédent en faveur de l'assujetti, cet excédent lui est remboursé. 2 [...] 3 L'assujetti peut demander la restitution d'un montant d'impôt non dû tant que la créance fiscale ne fait pas l'objet d'une décision entrée en force. 4 Si le remboursement de l'excédent selon l'al. 1 ou la restitution selon l'al. 3 a lieu plus de 60 jours après la réception par l'AFC du décompte ou de la demande de restitution, un intérêt rémunératoire est versé à partir du 61e jour et jusqu'au versement." 3.2 L'ordonnance du 1er novembre 2006 sur les douanes (OD; RS 631.01; en vigueur depuis le 1er mai 2007) a introduit dans l'ordonnance du 29 mars 2000 relative à la loi sur la TVA (RO 2000 1347 et les modifications ultérieures; en vigueur du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2009; ci-après: aOLTVA) une Section 8a "Impôt sur les importations" (art. 19a à 19f). Intitulé "Intérêt rémunératoire", l'art. 19f aOLTVA prévoit ce qui suit: "1 [...] 2 Un intérêt rémunératoire est servi jusqu'au versement: a. pour les remboursements d'un impôt perçu en trop ou non dû au sens de l'art. 80 LTVA: à partir du 61e jour après réception de la revendication écrite par l'Administration fédérale des douanes; b. [...] c. [...] 3 Le délai sans intérêts de 60 jours ne commence à courir que lorsque: a. l'Administration fédérale des douanes est en possession de toutes les pièces nécessaires à l'établissement des faits et à l'appréciation de la requête; b. [...] c. [...] 4 [...]." Cette disposition a été intégrée dans la nouvelle loi à l'art. 61 LTVA, dont la teneur est la suivante: "1 Un intérêt rémunératoire est versé jusqu'au paiement: a. en cas de remboursement de l'impôt perçu en trop ou par erreur selon l'art. 59: à partir du 61e jour qui suit la réception de la demande écrite par l'AFD; b. [...] c. [...] 2 Le délai de 60 jours sans intérêts commence à courir lorsque: a. les documents nécessaires à la constatation des faits et à l'appréciation de la demande sont parvenus à l'AFD; b. [...] c. [...] 3 [...]."