Citation: 2C_194/2021 E. 3.3.2

3.3.2. 3.3.2.1. § 39 Abs. 4 StG/ZH enthält zwar eine ausdrückliche Anweisung zur Korrektur der formelmässigen Bewertung durch eine Individualschätzung nur für den Fall, dass die Formelbewertung zu einem höheren Vermögenssteuerwert führt als der effektive Marktwert. Das ändert aber nichts daran, dass dann, wenn aus der formelmässigen Bewertung Werte resultieren, welche unterhalb von 70 Prozent des Marktwerts der betreffenden Liegenschaft liegen, eine Individualschätzung am Platz ist. 3.3.2.2. § 39 Abs. 3 StG ZH lautete ursprünglich wie folgt: "Der Regierungsrat erlässt die für eine gleichmässige Bewertung von Grundstücken notwendigen Dienstanweisungen. Es kann eine schematische formelmässige Bewertung vorgesehen werden, wobei jedoch den Qualitätsmerkmalen der Grundstücke, die im Fall der Veräusserung auch den Kaufpreis massgeblich beeinflussen würden, angemessen Rechnung zu tragen ist. Der Verkehrswert soll in der Regel 60 Prozent des Marktwerts betragen." Auf eine von Niklaus Scherr sowie dem Mieterinnen- und Mieterverband des Kantons Zürich hin erhobene staatsrechtliche Beschwerde hin hob das Bundesgericht den letzten Satz dieser Bestimmung mit Urteil 2P.311/1997 vom 20. März 1998 auf (BGE 124 I 145). Dies, weil es zur Auffassung gelangt war, dass die Regelung, wonach Liegenschaften nur im Umfang von 60 Prozent ihres Verkehrswerts der Vermögenssteuer unterliegen sollen, Art. 14 Abs. 1 StHG widerspreche. Zwar solle die streitige Klausel nach dem Wortlaut des Gesetzes nur "in der Regel" gelten. Gerade mit Bezug auf vermietete Liegenschaften sei indes festzustellen, so das Bundesgericht damals, dass es sich dabei nicht um Ausnahmetatbestände handle, für welche die Einhaltung der Regel nicht verlangt werden könne (BGE 124 I 158 E. 6b). In einem Urteil vom selben Tag, das eine Regelung des Kantons Tessin betraf, erwog das Bundesgericht, dass es zwar zulässig sei, den Vermögenssteuerwert aufgrund vorsichtiger Schätzungen zu bemessen, dass es aber unhaltbar sei, eine generell deutlich unter dem realen Wert liegende Bewertung anzustreben. Entsprechend sei es mit dem Grundsatz der Rechtsgleichheit unvereinbar, den Vermögenssteuerwert von Grundstücken generell auf 70 Prozent des Verkehrswerts festzulegen. Ausserdem erwog es, dass dieselben Überlegungen umso mehr für die Regelung in § 39 Abs. 3 a.F. StG/ZH zu gelten hätten, weshalb es die betreffende Bestimmung auch aus diesem Grund aufhob (BGE 124 I 145 E. 6c mit Hinweis auf BGE 124 I 159 E. 2h). 3.3.2.3. Gemäss dem mit Art. 14 Abs. 1 Satz 1 StHG in Einklang stehenden § 39 Abs. 1 StG/ZH wird das Vermögen grundsätzlich zum Verkehrswert bewertet. Daraus und aus dem gesetzlichen Auftrag an den Regierungsrat, mit dem Erlass einer Dienstanweisung eine möglichst gleichmässige Bewertung der im Kanton gelegenen Grundstücke für die Zweck der Vermögenssteuer zu bewirken, lässt sich ohne weiteres ableiten, dass der Gesetzgeber des Kantons Zürich ein System schaffen wollte, mit dem eine Festlegung der Vermögenssteuerwerte innerhalb des von der bundesgerichtlichen Rechtsprechung gezogenen Rahmens ermöglicht werden sollte (siehe dazu Urteil 2C_823/2008 vom 21. Juli 2009 E. 4.3). 3.3.2.4. Anders, als die Steuerpflichtige meint, hat das Bundesgericht mit den beiden erwähnten Entscheiden betreffend die Kantone Zürich und Tessin nicht etwa nur die systematische Unterbewertung von Liegenschaften unterhalb des Schwellenwerts als bundesrechtswidrig erklärt. Es ergibt sich vielmehr, gerade auch aus der jüngsten Rechtsprechung, dass das Bundesgericht es mit Blick auf den Vermögenssteuerwert von Grundstücken, der gemäss Art. 14 Abs. 1 Satz 1 StHG grundsätzlich dem Verkehrswert zu entsprechen hat, zwar als zulässig erachtet, dass der notwendigerweise mit der Bewertung von Liegenschaften verbundenen Unsicherheit und eventuellen mit der Veräusserung eines unbeweglichen Gutes zusammenhängenden Schwierigkeiten durch die Anwendung vorsichtiger Schätzungsgrundsätze Rechnung getragen wird (Urteil 2C_418/2020 vom 21. Dezember 2021 E. 4.4.4 m.H., zur Publikation vorgesehen). Das bedeutet indessen nicht, dass auf den "vorsichtig" ermittelten Wert abgestellt werden dürfte, wenn dieser deutlich unter dem Verkehrswert liegt. Vielmehr geht die bundesgerichtliche Rechtsprechung davon aus, dass die konkreten kantonalrechtliche Bewertungen sich nur dann innerhalb des harmonisierungsrechtlichen Rahmens halten, wenn die angewendeten Schätzungsgrundsätze zu Werten führen, die sich noch im Rahmen des schätzerischen Ermessens halten bzw. innerhalb der jeder Schätzung innewohnenden Unsicherheitsmarge (die u.a. auch aus den mit der eventuellen Veräusserung zusammenhängenden Schwierigkeiten resultiert) liegen. Führen indessen die in einem Kanton zur Bestimmung des Verkehrswerte angewendeten Grundsätze zu einem Wert, der klarerweise unter- oder oberhalb dieses Rahmens liegt, erweist sich die entsprechende Bewertung bzw. der darauf gestützt festgelegte Vermögenssteuerwert ohne weiteres als harmonisierungswidrig. 3.3.2.5. Entgegen der Auffassung der Steuerpflichtigen ergibt sich damit bereits aufgrund von Art. 14 Abs. 1 Satz 1 StHG - und ebenso aus der Anweisung in § 39 Abs. 1 StG/ZH, wonach das Vermögen nach dem Verkehrswert zu bewerten ist -, dass eine Korrektur vorzunehmen ist, wenn eine mit dieser Zielsetzung erfolgende Formelbewertung klarerweise zu einem Wert ausserhalb des "Unsicherheitsrahmens" von minimal 70 Prozent und maximal 100 Prozent des effektiven Marktwerts führt. Einer, wie von der Steuerpflichtigen postuliert, gesonderten gesetzlichen Grundlage bedarf es dafür nicht. Dementsprechend erweist sich auch Rz. 79 der Weisung RR/ZH 2009, der für diesen Fall die Vornahme einer individuellen Schätzung vorsieht, ohne weiteres als gesetzeskonform. Zu Recht macht die Steuerpflichtige denn auch nicht etwa geltend, die Vornahme einer Individualschätzung sei eine ungeeignete Methode zur Ermittlung des Verkehrswerts ihrer Liegenschaft. 3.3.2.6. Im Lichte dieser Überlegungen ist es jedenfalls nicht willkürlich (vorne E. 1.3.2 und 1.3.3), wenn die Vorinstanz zum Ergebnis gekommen ist, dass § 39 Abs. 4 StG/ZH eine individuelle Schätzung mit dem Zielwert 90 Prozent des effektiven Marktwerts vorsieht, wenn die Formelbewertung zu einem höheren als dem effektiven Marktwert führt. Eine über Einzelfälle hinausgehende Unterschreitung von 70 Prozent ebenso wie eine Überschreitung von 100 Prozent des effektiven Marktwerts ist, wie dargelegt, schon von Bundesrechts wegen ausgeschlossen. Es steht den Kantonen aber frei, was sie für den Fall vorsehen, dass aus den im jeweiligen Kanton angewandten Bewertungsmethoden (d.h. im Kanton Zürich die formelmässige Bewertung) Werte unter- oder oberhalb des Rahmens von 70 Prozent bis 100 Prozent des effektiven Marktwerts resultieren. Es muss aber sichergestellt sein, dass die korrigierten Werte, welche als Vermögenssteuerwerte festgelegt werden, sich innerhalb des bundesrechtlich vorgegebenen Rahmens halten. Davon kann für den Kanton Zürich ausgegangen werden: Bei einer Überschreitung des Rahmens sieht § 39 Abs. 4 StG/ZH als Zielwert einer individuellen Schätzung 90 Prozent des effektiven Marktwerts vor (ebenso auch Rz. 82 Weisung RR/ZH 2009). Bei einer Unterschreitung des Rahmens der formelmässigen Bewertung ist, wie im vorliegenden Fall, der Vermögenssteuerwert gestützt auf eine individuelle Schätzung festzulegen, wobei er 70 Prozent des auf diese Weise ermittelten Verkehrswerts zu betragen hat.