Citation: 2A.330/2002 01.04.2004 E. 3

D'après l'art. 4 lettre a OTVA, sont soumises à l'impôt, pour autant qu'elles ne soient pas expressément exclues du champ de l'impôt (art. 14), les livraisons de biens faites à titre onéreux sur le territoire suisse par des assujettis. 3.1 Il y a livraison, aux termes de l'art. 5 al. 1 OTVA, lorsqu'est accordé le pouvoir de disposer économiquement d'un bien en son propre nom. Selon la jurisprudence, l'acquéreur peut disposer économiquement d'un bien lorsqu'il peut soit l'affecter à son propre usage (p. ex. le consommer ou l'utiliser lui-même), soit le remettre dans le circuit économique en son propre nom, notamment en le vendant ou en priant son propre fournisseur de l'adresser directement à un tiers, le pouvoir de donner de telles instructions étant une expression du pouvoir de disposer. Peu importe en revanche de savoir si la possession ou la propriété de la marchandise a passé à l'acquéreur sous l'angle du droit civil. Il faut considérer que l'acheteur a acquis le pouvoir de disposer économiquement d'un bien lorsqu'il peut en disposer comme un propriétaire (cf. Archives 62 565 consid. 3a; 60 506 consid. 2a; 60 647 consid. 2a; 44 257 consid. 3; Jean-Marc Rivier/Annie Rochat Pauchard, Droit fiscal suisse, La taxe sur la valeur ajoutée, Fribourg 2000, p. 40 s.). Une livraison ne peut intervenir que si le fournisseur a la volonté de l'effectuer. Si celle-ci manque, l'opération échappe au système de TVA. Celui que l'on dessaisit d'une marchandise contre sa volonté ne réalise aucune livraison (Aloïs Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2e éd. 2003, nos 168-170; Ivo P. Baumgartner, Die Entgeltlichkeit bei der schweizerischen Mehrwertsteuer, RF 1996 p. 264; Dieter Metzger, Handbuch der Warenumsatzsteuer, 1983, n° 267; cf. aussi Johann Bunjes/Reinhold Geist, Umsatzsteuergesetz Kommentar, 7e éd., Munich 2003, n° 16 ad §3 p. 154). 3.2 Seules sont imposables les livraisons effectuées à titre onéreux, ce qui suppose qu'elles soient réalisées en échange d'une contre-prestation. Il faut ainsi un lien économique entre la livraison et la contre-prestation, de même qu'un rapport causal direct entre les deux, ce qui est le cas lorsque l'échange repose sur un contrat (ATF 126 II 443 consid. 6a; Archives 72 226 consid. 3.2; 71 251 consid. 3a). La conclusion du contrat n'est toutefois pas une condition nécessaire pour qu'il y ait livraison. Seul est à cet égard déterminant le comportement de fait du fournisseur. Il est sans importance que ce dernier se trouve, ou non, dans un rapport obligatoire ou, si tel est le cas, qu'un tel rapport soit illicite, contraire à l'usage, annulable ou nul (ATF 126 II 249 consid. 4a et les références citées). En principe, c'est le destinataire qui verse la contre-prestation, mais il peut aussi s'agir d'un tiers, à condition que sa contribution se trouve en relation de causalité avec la livraison. Ainsi, les dommages et intérêts ne font pas partie de la contre-prestation imposable, sauf lorsqu'ils sont versés pour remplacer la contre-prestation due par l'acquéreur. En particulier, l'indemnité payée au fournisseur par son assurance en raison du vol de sa marchandise ne constitue en principe pas une contre-prestation, puisque le fournisseur n'a opéré aucune livraison (Rivier/Rochat Pauchard, op. cit., p. 36 et 127; Metzger, op. cit., nos 260-263, 267 et 530; cf. aussi Bunjes/Geist, op. cit., nos 28/30 ad §1 p. 22/26). D'après l'art. 26 OTVA, l'impôt se calcule sur la contre-prestation (al. 1). Est réputé contre-prestation tout ce que le destinataire, ou un tiers à sa place, dépense en contre-partie de la livraison ou de la prestation de services (al. 2). Par conséquent, la contre-prestation constitue non seulement une condition de l'existence d'un échange de prestations, mais encore la base de calcul de la taxe (ATF 126 II 443 consid. 6a; Archives 72 226 consid. 3.2; 71 251 consid. 3a). 3.3 Enfin, une livraison n'est imposable que si elle est effectuée en Suisse. Le lieu de la livraison se détermine d'après l'art. 11 OTVA. Selon cette disposition, la livraison est réputée effectuée à l'endroit où le bien se situe lors du transfert du pouvoir de disposer économiquement de celui-ci (lettre a), ou à l'endroit où commence le transport ou l'expédition du bien à destination de l'acquéreur (ou sur ordre de ce dernier, à destination d'un tiers) (lettre b). Ainsi, lorsqu'un bien est transporté ou expédié de Suisse à l'étranger, il n'est soumis à la TVA suisse qu'à la condition que sa livraison (au sens défini au consid. 3.1 supra) ait été préalablement effectuée en Suisse. Si celle-ci n'advient qu'à l'étranger, l'opération échappe en principe à la TVA suisse.