Citation: 2C_1001/2014 E. 3.5

3.5. Im Kreisschreiben Nr. 5 Umstrukturierungen vom 1. Juni 2004 (nachfolgend: Kreisschreiben Nr. 5) hat die ESTV ihre Praxisrichtlinien u.a. zur Behandlung von Fusionen und Quasifusionen hinsichtlich der direkten Steuern, der Verrechnungssteuer und der Emissionsabgabe dargelegt. Danach bedingt eine Quasifusioneine Kapitalerhöhung der übernehmenden Gesellschaft unter Ausschluss der Bezugsrechte der bisherigen Gesellschafter und einen Aktientausch der übernehmenden Gesellschafter. Sie stellt bei der direkten Bundessteuer dann eine Transponierung dar, wenn die Gesellschafter der übernommenen Gesellschaft nach Einbringung ihrer Beteiligungsrechte 50 % oder mehr der Kapitalanteile der übernommenen Gesellschaft halten. Im Übrigen bleibt bei einer Quasifusion das Ausschüttungssubstrat der übernommenen Gesellschaft erhalten und stellen Nennwerterhöhungen oder Ausgleichszahlungen für den Aktionär Veräusserungserlös dar, weshalb eine Besteuerung bei der direkten Bundessteuer unterbleibt (Kreisschreiben Nr. 5, Ziff. 4.1.1.4, 4.1.7.3.1). Beteiligungsrechte, die in Durchführung von Beschlüssen über Fusionen und Quasifusionen begründet oder erhöht werden, sind gemäss Art. 6 Abs. 1 lit. a bis StG auch von der Emissionsabgabe ausgenommen (Kreisschreiben Nr. 5, Ziff. 4.1.7.5). Voraussetzung für die Befreiung von Quasifusionen von der Emissionsabgabe ist, dass die übernehmende Gesellschaft mindestens 50 % der Stimmrechte an der übernommenen Gesellschaft hält und höchstens 50 % des effektiven Werts der übernommenen Beteiligungsrechte bar ausbezahlt wird (Kreisschreiben Nr. 5, Ziff 4.1.7.1). Damit hat die ESTV auf Verwaltungsstufe den offenen Begriff des fusionsähnlichen Zusammenschlusses für die Einkommens-, Gewinn- und Verrechnungssteuer einschliesslich der Stempelabgaben konkretisiert (s. dazu Urteil 2C_976/2014 vom 10. Juni 2015 E. 3.6 mit Hinweis auf Reich, a.a.O., N. 140 zu Art. 61 DBG). Nicht von der Emissionsabgabe befreit sind indessen Kapitalerhöhungen der übernehmenden Gesellschaft, die das nominelle Kapital der übernommenen Gesellschaft übersteigen, sofern die Merkmale der Abgabeumgehung erfüllt sind. Das gilt für echte Fusionen wie auch für Quasifusionen (Kreisschreiben Nr. 5, Ziff. 4.1.2.5., 4.1.4.5). Die erwähnten Ziffern beruhen auf dem damals geltenden Nennwertprinzip und sollen verhindern, dass Umstrukturierungen missbraucht werden, um in deren Rahmen mehr steuerfrei rückzahlbaren Nennwert zu schaffen, als unter der alten Struktur vorhanden war (Hans Peter Hochreutener, Die Eidgenössischen Stempelabgaben und die Verrechnungssteuer, 2013, S. 181 Rz. 980 ff. und S. 291 Rz. 208 ff.).