Citation: 2C_115/2007 11.02.2008 E. 6

La recourante invoque la pratique du fisc selon laquelle l'annulation de prestations exécutées, et donc en principe imposables, serait admise, l'autorité renonçant, dans ce cas, à prélever l'impôt anticipé (Stornopraxis). 6.1 La pratique "de l'extourne" s'applique aux conditions suivantes: - la prestation imposable est comptabilisée avant tout contrôle effectué par l'administration fiscale, - la comptabilisation de cette prestation intervient correctement au cours de l'exercice comptable concerné, à tout le moins avant l'approbation des comptes par l'assemblée générale et ce au plus tard un an après la fin de l'exercice comptable concerné (cf. RDAF 1984 p. 460 consid. 2 = Archives 52 p. 569, A.311/1980). Si la société comptabilise la prestation au cours de l'année de la distribution dissimulée de bénéfice, préalablement à l'établissement des comptes, ceux-ci sont considérés comme conformes sous l'angle du droit commercial. Toutefois, dans la mesure où l'écriture rectificative intervient après l'approbation des comptes annuels par l'assemblée générale (mais toujours avant tout contrôle effectué par l'administration fiscale), l'Administration fédérale tient compte des corrections apportées pour autant que la prestation imposable en cause n'ait pas été fournie de mauvaise foi ou en violation des règles comptables (cf. RDAF 1984 p. 460 consid. 2 = Archives 52 p. 569, A.311/1980; Archives 44 p. 384 ss; Michael Beusch in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, II/2, Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, ch. 17 ad art. 12 p. 394; Robert Pfund, op. cit., ch.1.19, p. 345; Maja Bauer-Balmelli/ Markus Küpfer/Hans Peter Hochreutener, op. cit., 1. Im Allgemeinen, no 9 ad art. 12). 6.2 Cette pratique est appliquée dans le cas où des distributions dissimulées de bénéfices sont annulées (Maja Bauer-Balmelli/Markus Küpfer/Hans Peter Hochreutener, op. cit., 1. Im Allgemeinen, no 8 ad art. 12) et où les comptes sont corrigés en conséquence ("Storni und Nachtragsbuchungen"). Ce sont des situations où la prestation imposable, soit la distribution dissimulée, n'est réalisée et ne devient effective ("perfektioniert") qu'avec l'approbation des comptes. C'est à cette date que la prestation peut être considérée comme échue et que naît la créance d'impôt. En effet, elle n'est consentie définitivement qu'avec l'approbation des comptes et c'est à cette date qu'elle paraît échue. Tant que les comptes n'ont pas été approuvés, ils peuvent être corrigés et la prestation comptabilisée correctement. Si les comptes sont rectifiés avant leur approbation, la créance d'impôt ne naît pas (Maja Bauer-Balmelli/Markus Küpfer/Hans Peter Hochreutener, op. cit., 1. Im Allgemeinen, no 8 ad art. 12; Robert Pfund, op. cit., no 2.5 ad art. 12, p. 349; Conrad Stockar, Storni - eine Ausnahme bei der Verrechnungssteuer, op. cit., 1ère colonne p. 358). En revanche, un dividende décidé par une assemblée générale, sur la base de comptes approuvés, est échu à la date fixée par cette assemblée. Ainsi, bien qu'obéissant aux mêmes règles, l'obligation fiscale relative à ces deux types de prestations ne prend pas naissance au même moment: dans le premier cas, elle prend naissance avec l'approbation des comptes, dans le second, avec l'échéance du dividende fixée par l'assemblée générale. La pratique développée pour les prestations appréciables en argent n'apparaît pas comme une exception, mais comme une précision de la réglementation légale. Elle n'est pas transposable à la distribution d'un dividende échu à laquelle les actionnaires renoncent (Robert Pfund, op. cit., no 2.5 ad art. 12, p. 349; Conrad Stockar, Storni - eine Ausnahme bei der Verrechnungssteuer, op. cit., p. 358).