Citation: 2A.583/2004 21.04.2005 E. 3

Gemäss Art. 129 Abs. 1 BdBSt unterliegt einer Busse bis zum Vierfachen des entzogenen Steuerbetrages, wer dem Staat einen Steuerbetrag dadurch vorenthält, dass er Tatsachen, die für den Bestand oder den Umfang der Steuerpflicht wesentlich sind, verschweigt oder über sie vorsätzlich oder fahrlässig unrichtige Angaben macht. Ausser der Busse ist der entzogene Steuerbetrag zu bezahlen. Eine Nachsteuer kann demnach - im Unterschied zum neuen Recht (vgl. Art. 151 DBG) - nur erhoben werden, wenn eine Verurteilung wegen Steuerhinterziehung erfolgt (vgl. E. 2.1). 3.1 Der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung setzt voraus, dass aufgrund des Verhaltens der steuerpflichtigen Person eine Veranlagung überhaupt unterbleibt oder eine rechtskräftige Veranlagung sich als unvollständig erweist und damit ein zu geringer Steuerbetrag einverlangt wird (vgl. Ernst Känzig/Urs R. Behnisch, Die direkte Bundessteuer, 2. Aufl., III. Teil, Basel 1992, N 18 zu Art. 129 BdBSt; zum neuen Recht [Art. 175 DBG] vgl. ASA 73 482 E. 4.2 S. 490 f.). Wie in den angefochtenen Entscheiden vom 24. August 2004 festgestellt wird, erging im vorliegenden Fall aufgrund der unvollständigen Steuererklärung für die Veranlagungsperiode 1993/94 eine ungenügende Veranlagung (Verfügung vom 16. August 1995), die in Rechtskraft erwuchs. Der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung ist damit erfüllt. 3.2 Der subjektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung setzt Vorsatz oder Fahrlässigkeit voraus (Känzig/Behnisch, a.a.0., N 70 zu Art. 129 BdBSt; vgl. ASA 73 482 E. 4.3 S. 491). Vorliegend ist umstritten, ob dem Beschwerdegegner eine fährlässige Begehung vorzuwerfen ist. Fahrlässig handelt, wer die Folgen seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die Unvorsichtigkeit, wenn der Täter die Vorsicht nicht beobachtet, zu der er nach den Umständen und nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist (vgl. Art. 18 Abs. 3 StGB). Aufgrund von Art. 333 StGB ist diese Bestimmung auch auf Art. 129 BdBSt anwendbar (ASA 68 240 E. 3a S. 243). 3.3 Nach Auffassung der Vorinstanz hat der Beschwerdegegner die ihm aus der Darlehensgewährung bzw. -abschreibung (bei der Z.________ AG) zugeflossene geldwerte Leistung ohne eigenes Verschulden in seiner Steuererklärung für die Veranlagungsperiode 1993/ 94 nicht deklariert. Zu diesem Schluss kommt sie aufgrund folgender Überlegungen: - Bei der Qualifizierung eines Darlehens zwischen zwei Schwestergesellschaften als verdeckte Gewinnausschüttung und Erfassung derselben gestützt auf die Dreieckstheorie bei den Beteiligten handle es sich um ein "sehr komplexes und kontrovers diskutiertes steuerrechtliches Problem"; - selbst für Fachleute handle es sich um einen nicht ohne weiteres einsichtigen und nachvollziehbaren "Tatsachenkomplex"; - es handle sich im Übrigen nur um einen "fiktiven Ertrag" zumal die Vermögenslage dadurch nicht ändere, weil der Wert der Beteiligungen gleich bleibe. Die verschiedenen Theorien und Auslegungen (Dreieckstheorie, modifizierte Dreieckstheorie bzw. Direktbegünstigungstheorie) machten es auch für Steuerrechtsexperten schwierig, die steuerrechtlichen Konsequenzen einer Darlehensgewährung zwischen zwei Schwestergesellschaften vorauszusehen; - der Beschwerdegegner sei in der Y.________ AG für die Bereiche Marketing und Vertrieb zuständig gewesen und verfüge über keine besondere Ausbildung im Bereich des Steuerrechts; - die Darlehensgewährung sei auf Druck der Hausbank erfolgt zu einem Zeitpunkt, in welchem der Konkurs der Y.________ AG kurz bevorgestanden sei; man habe diese mit allen Mitteln zu retten versucht und nicht "komplexen Rechtstheorien zu den Dreiecksverhältnissen" Beachtung schenken können; - auch wenn der Beschwerdegegner hätte erkennen können oder sollen, dass das Darlehen einem Drittvergleich nicht standhalte, habe er daraus nicht ableiten müssen, dass diese Sanierungsleistung zwischen den beiden Schwestergesellschaften bei ihm zu einem steuerbaren Ertrag führe. 3.4 Nach Auffassung der Beschwerdeführerin wird auf diese Weise die anwendbare Sorgfaltspflicht indessen zu eng gefasst. Danach kämen nur noch Steuerrechtsspezialisten als mögliche Täter von Steuerhinterziehungen in Frage. Die Beschwerdeführerin verweist ihrerseits auf folgende Sachverhaltselemente, welche die Vorinstanz nicht beachtet habe: - Der Beschwerdegegner sei im Zeitpunkt der Darlehensgewährung im Verwaltungsrat (recte: Verwaltungsratspräsident) beider Gesellschaften und damit an der Meinungsbildung direkt beteiligt gewesen; - der Beschwerdegegner habe nach dieser indirekten Sanierung im Februar 1992 noch direkt Kapital in die finanziell angeschlagene Y.________ AG eingeworfen; - der Beschwerdegegner habe seine Steuererklärung für die Veranlagungsperiode 1993/94 erst nach diesen Sanierungsbemühungen am 7. Juni 1993 eingereicht; in der ersten Hälfte 1993 sei noch mit der Steuerbehörde wegen eines unterpreisigen Kaufs einer Gewerbeliegenschaft von der Z.________ AG korrespondiert worden, womit der Beschwerdegegner für die Problematik einer verdeckten Gewinnausschüttung sensibilisiert worden sei.