Citation: 2P.280/2001 30.04.2002 E. 2

Gemäss Art. 20 Abs. 1 lit. c des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) sind als Ertrag aus beweglichem Vermögen insbesondere steuerbar Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art. 2.1 Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG entspricht weitgehend Art. 21 Abs. 1 lit. c des aufgehobenen Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer (BdBSt). Es handelt sich dabei um eine Norm mit wirtschaftlichen Anknüpfungspunkten. Sie ist nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise auszulegen, und es muss nicht strikt von der zivilrechtlichen Gestaltung ausgegangen werden, die der Steuerpflichtige gewählt hat. Vielmehr haben die Steuerbehörden den Sachverhalt steuerrechtlich auch entsprechend seinem wirtschaftlichen Gehalt zu würdigen (Urteil des Bundesgerichts 2A.53/2000 vom 15. August 2000, Pra 2000 Nr. 182 S. 1117, E. 2b, S. 1118, mit Hinweisen). 2.2 Als geldwerte Vorteile aus Beteiligungen gelten alle durch Zahlung, Überweisung, Gutschrift, Verrechnung oder auf andere Weise bewirkten in Geld messbaren Leistungen, die der Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte unter irgendeinem Titel gerade kraft seiner Beteiligung an der Gesellschaft von dieser erhält und welche keine Rückzahlung der bestehenden Kapitalanteile darstellen (s. nebst anderen BGE 113 Ib 23 E. 4a S. 27 f.). Dazu gehören insbesondere die in der Lehre und teils in der Rechtsprechung so genannten verdeckten Gewinnausschüttungen, welche der Gesetzgeber in Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG ausdrücklich unter dieser Bezeichnung als Bestandteil des steuerbaren Reingewinns von Unternehmungen erwähnt. Es handelt sich dabei um Leistungen der Gesellschaft an den Inhaber von Beteiligungsrechten, denen keine oder keine genügenden Leistungen gegenüberstehen und die einem an der Gesellschaft nicht beteiligten Dritten nicht oder in wesentlich geringerem Umfang erbracht worden wären (Urteile des Bundesgerichts 2A.111/2000 vom 10. November 2000, StE 2001 B.24.4 Nr. 58, E. 2, und 2A.177/1994 vom 13. Dezember 1996, ASA 66 554, E. 3b, S. 559, mit Hinweisen). Derartige Zuwendungen an Anteilsinhaber sind insofern "verdeckte" Gewinnausschüttungen, als sie bei der Gesellschaft nicht ordnungsgemäss als eigentliche Gewinnverwendung bzw. als das verbucht werden, was wirtschaftlich gemeint ist (Urteil 2A.232/1995 vom 2. April 1996, ASA 66 458, E. 4a, S. 463, mit Hinweisen; Markus Reich, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], N. 46 zu Art. 20). Ob eine Leistung der Gesellschaft an den Inhaber von Beteiligungsrechten gerade wegen dieser Eigenschaft erfolgt ist und einem Dritten nicht erbracht worden wäre, sodass sie als eine für jenen steuerbare Zuwendung gelten muss, bestimmt sich danach, ob die Leistung ungewöhnlich ist und sich mit einem sachgemässen Geschäftsgebaren nicht vereinbaren lässt, also geschäftsmässig nicht begründet erscheint (BGE 113 Ib 23 E. 2c). Anzustellen ist dazu ein Drittvergleich. Beim Drittvergleich sind in jedem Einzelfall alle konkreten Umstände des zwischen der Gesellschaft und dem Anteilseigner abgeschlossenen Geschäfts zu berücksichtigen, und es muss davon ausgehend bestimmt werden, ob das Geschäft in gleicher Weise mit einem mit der Gesellschaft nicht Verbundenen auch abgeschlossen worden wäre (StE 2001 B.24.4 Nr. 58, E. 2, und ASA 66 554, E. 3c, S. 559, mit Hinweisen). In dem Sinne stellt das Darlehen einer Aktiengesellschaft an ihren Aktionär eine gemäss Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG dessen steuerbarem Einkommen zuzurechnende geldwerte Leistung dar, wenn die Gesellschaft das betreffende Darlehen nur aus dem Grund überhaupt bzw. jedenfalls nur deshalb in einer bestimmten Höhe und zu den konkreten Bedingungen gewährt, weil der Darlehensnehmer Beteiligungsinhaber ist (StE 2001 B.24.2 Nr. 58, E. 2, und ASA 66 554, E. 3c, S. 559; ferner Urteil A.124/1982 vom 25. November 1983, ASA 53 54, E. 3 und folgende, S. 58 ff.). 2.3 Ebenfalls als geldwerte Vorteile, die gemäss Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG (wie früher gemäss Art. 21 Abs. 1 lit. c BdBSt) dem Beteiligungsinhaber als steuerbares Einkommen anzurechnen sind, erweisen sich Zuwendungen der Gesellschaft an einen Dritten, sofern die Zuwendung ihren Grund in erster Linie darin hat, dass dieser dem Beteiligungsinhaber nahe steht (vgl. Urteil 2A.315/1991 vom 22. Oktober 1992, ASA 63 145, E. 4a, S. 151; ferner ASA 66 458, E. 7, S. 468; umfassend dazu Thomas Gehrig, Der Tatbestand der verdeckten Gewinnausschüttung an einen nahestehenden Dritten, Diss. St.Gallen, Bamberg 1998, S. 287 ff.). Auch bei dieser Konstellation wird aufgrund eines Drittvergleichs untersucht, ob die der dem Beteiligungsinhaber nahe stehenden Person zugehaltene Leistung im Vergleich zu üblichem Geschäftsgebaren derart ungewöhnlich ist, dass der Schluss nahe liegt, sie wäre so nicht erbracht worden, wenn der Leistungsempfänger dem Anteilsinhaber nicht nahe stehen würde (vgl. ASA 63 145, E. 4b, S. 152). Grundsätzlich ist eine in diesem Sinne ungewöhnliche Leistung steuerrechtlich dem Beteiligungsinhaber unabhängig davon zuzurechnen, ob es sich beim Nahestehenden um eine natürliche oder um eine juristische Person handelt. Der Beteiligungsinhaber ist auch für Zuwendungen der Gesellschaft zu besteuern, die einer von ihm beherrschten weiteren Gesellschaft zufliessen (vgl. BGE 113 Ib 23 E. 3a S. 26f., ASA 66 458 E. 7; Reich, a.a.O., N. 52 zu Art. 20 DBG; s. auch Gehrig, a.a.O., S. 304 ff.). Die Erbringung einer Leistung durch eine Aktiengesellschaft an eine von ihrem Aktionär beherrschte andere Aktiengesellschaft darf, bei fehlender geschäftsmässiger Begründetheit, grundsätzlich zur Besteuerung des Aktionärs führen (Reich, a.a.O.; N. 52 zu Art. 20 DBG).