Citation: 2A.484/2002 14.11.2003 E. 5

Mit Bezug auf die Werkstattarbeiten bestreitet die X.B.________ AG die Aufrechnungen von Warenumsatzsteuern auf den gewerblichen Garagenarbeiten und macht geltend, es sei zu Unrecht eine Ermessenstaxation vorgenommen worden. 5.1 Gemäss Art. 15 Abs. 2 WUStB gelten als steuerbare Leistungen die Ablieferungen von Waren in Erfüllung eines Werkvertrages oder Auftrages. Dazu zählen auch Reparatur- und Unterhaltsarbeiten (WL 1982, Rz. 58; Metzger, a.a.O., Rz. 297; Heinz Keller, Die verfassungsrechtliche Lage der Warenumsatzsteuer, in: ASA 50 S. 165 ff., insbesondere S. 183 f.). Steuerbar ist daneben auch der Eigenverbrauch von Waren durch Grossisten (Art. 13 Abs. 1 lit. a WUStB). Eigenverbrauch liegt unter anderem dann vor, wenn der Grossist Waren, die er in seinem Geschäftsbetrieb im Sinne von Art. 10 Abs. 2 WUStB gewerbsmässig herstellt, anders verwendet, als zum Wiederverkauf oder als Werkstoff für die gewerbsmässige Herstellung von Waren (Art. 16 Abs. 1 WUStB). Gewerbsmässigkeit ist nicht nur bei Herstellung für unternehmerische Zwecke gegeben (so genannte originäre Gewerbsmässigkeit), sonder auch bei der Herstellung für andere Zwecke, wie z.B. für den betriebsinternen Gebrauch oder für private Zwecke (so genannte abgeleitete Gewerbsmässigkeit) und wenn diese Arbeiten einen gewissen Umfang übersteigen (Metzger, a.a.O., Rz. 397 ff.). In der Verwaltungspraxis wird diese abgeleitete Gewerbsmässigkeit dann angenommen, wenn die Herstellung für Dritte fünf Prozent der gesamten gleichartigen Arbeiten übersteigt. Stehen Dritte in einem besonders engen Verhältnis zum Hersteller, wird der Toleranzwert auf 33 1/3 % erhöht (WL 1982, Rz. 199 ff., insbesondere Rz. 202). 5.2 Im vorliegenden Fall hat die Eidgenössische Steuerverwaltung bei der Steuerkontrolle der X.B.________ AG festgestellt, dass diese einen Werkhof unterhielt. Auf Grund von Stundenrapporten ist sie überdies zum Schluss gekommen, dass Wartungsarbeiten auch gegenüber anderen X.________-Betrieben erbracht wurden. Anlässlich dieser Prüfung hat sich im Weiteren gezeigt, dass sämtliche Buchhaltungen durch ein Buchhaltungsbüro geführt wurden. Dabei wurden Einzelabrechnungen je Betrieb erstellt. Aus diesen geht hervor, dass die direkt zurechenbaren Erträge und Aufwendungen den einzelnen Betrieben belastet wurden, intern aber keine Verrechnungen vorgenommen wurden. Ende Jahr wurden überdies sämtliche Aufwendungen auf Grund einer konsolidierten Abrechnung in Prozenten der Umsätze auf einzelnen X.________-Betriebe aufgeteilt. Diese Aufwendungen wurden den einzelnen Firmen auf Grund eines Schlüssels belastet. Ein solches Vorgehen, das dazu führt, dass Aufwendungen nicht nach der effektiven Belastung zugeteilt werden, verstösst gegen elementare Grundsätze des Buchführungsrechts und ist auch deshalb nicht haltbar, weil der Warenumsatzsteuerbeschluss keine konsolidierte Betrachtung von verbundenen Unternehmen kennt. Mit Bezug auf die Leistungen an nahe stehende Unternehmen hat dies zur Folge, dass damit Gewinnaufschläge nicht verbucht und verrechnet werden, die gegenüber Dritten in Rechnung zu stellen sind. Liegen - wie im vorliegenden Fall - unvollständige Aufzeichnungen vor bzw. genügen die eingereichten Unterlagen den anerkannten Anforderungen an die Buchführung nicht, so hat die Eidgenössische Steuerverwaltung die Umsätze nach pflichtgemässem Ermessen festzusetzen (BGE 105 Ib 181 E. 4a S. 184; ASA 66 S. 68, E. 2b; Metzger, a.a.O., Rz. 834 ff.). Dabei hat sie diejenige Schätzungsmethode anzuwenden, die den individuellen Verhältnissen im Betrieb des Steuerpflichtigen soweit als möglich Rechnung trägt, auf plausiblen Angaben beruht, und deren Ergebnisse der wirklichen Situation möglichst nahe kommen. Das Bundesgericht prüft derartige Schätzungen nur mit Zurückhaltung, auf offensichtliche Fehler und Irrtümer hin, wobei es dem Steuerpflichtigen obliegt, die Unrichtigkeit der Schätzung zu beweisen (BGE 105 Ib 181 E. 4c S. 186; ASA 61 S. 819, E. 3a, je mit Hinweisen). 5.3 Die Beschwerdeführerin ficht die Ermessenstaxation als unhaltbar an und macht geltend, die Eidgenössische Steuerverwaltung sei bisher nicht in der Lage gewesen, den Inhalt der Arbeitsrapporte wiederzugeben. Sie vertritt weiter die Auffassung, dass es sich diesbezüglich um Drittkosten handle, was einerseits aus den Bestätigungen hervorgehe, welche bei den Akten liegen, und anderseits aus der Tatsache, dass die Fahrzeugunterhaltskosten in den jeweiligen Jahresrechnungen der X.B.________ AG nicht ausgewiesen seien. Vor Bundesgericht bringt die X.B.________ AG erstmals Drittrechnungen von Unternehmen bei, mit denen belegt werden soll, dass damit Wartungsarbeiten durch Dritte an Fahrzeugen der X.________-Betriebe vorgenommen wurden. Im Weiteren führt sie an, dass der Toleranzwert, der für die Annahme von abgeleiteter Gewerbsmässigkeit erforderlich sei, bei weitem nicht erreicht werde. 5.4 Die Beschwerdeführerin verkennt bei ihrer Argumentation, dass es sich mit Bezug auf die Ausführung von Werkstattarbeiten für Dritte um eine Sachverhaltsfeststellung handelt, an welche das Bundesgericht gebunden ist (Art. 105 Abs. 2 OG). Rechtsgenügliche Beweise dafür, dass der hier zu beurteilende Sachverhalt offensichtlich unrichtig, unvollständig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt worden wäre, liegen nicht vor. Wie oben dargelegt, wurde zu Recht eine Ermessenstaxation vorgenommen, nachdem die Aufwendungen pauschal auf Grund eines Verteilschlüssels auf die einzelnen Firmen umgelegt wurde, was buchhalterisch nicht zulässig ist. Für die von der Schätzung abweichenden Tatsachenbehauptungen ist, wie erwähnt, die Steuerpflichtige beweisbelastet, wobei ein umfassender Unrichtigkeitsnachweis der vorgenommenen Ermessenstaxation erforderlich ist. Nachweise, mit denen bloss ein Teil des bisher ungewissen Sachverhalts erbracht werden, genügen nicht (Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, S. 138 ff.). Die X.B.________ AG hätte demnach nicht nur den Nachweis für die Unrichtigkeit der vorgenommenen Schätzung zu erbringen, sondern durch Vorlage aller Drittrechnungen zu beweisen, dass keine innerbetrieblichen Leistungen zwischen den nahestehenden Unternehmen erfolgt sind. Dabei hilft ihr auch der Einwand nichts, dass die Akten nach Ablauf der zehnjährigen Aufbewahrungsfrist vernichtet und deshalb nicht mehr vorhanden seien. Geschäftsbücher und Belege sind vom Steuerpflichtigen während der fünfjährigen Verjährungsfrist gemäss Art. 28 WUStB aufzubewahren, wobei diese Frist durch die Unterbrechung der Verjährung verlängert wird (Metzger, a.a.O., Rz. 824). Unbehelflich ist auch der Hinweis, dass es sich bei den Fahrzeugkosten nicht um weiterverrechnete eigene Aufwendungen handle, was sich daraus ergebe, dass in der Jahresrechnung der X.B.________ AG keine entsprechenden Einnahmen ausgewiesen seien: Nachdem für alle X.________-Betriebe in der Buchhaltung lediglich eine Kostenumlage erfolgte und gerade keine Verrechnung der Leistungen an die nahe stehenden Gesellschaften stattfand, liegt es auf der Hand, dass diese Leistungen nicht als Ertrag verbucht wurden. Aus diesem Mangel der Buchführung ableiten zu wollen, dass keine Leistungen vorhanden seien, ist offensichtlich falsch. Ebenso wenig genügt die erstmalige Einreichung von Drittrechnungen im Verfahren vor Bundesgericht. Abgesehen davon, dass diese neuen Beweismittel unzulässig sind, wird damit einzig belegt, dass Drittleistungen vorhanden waren. Ein umfassender Nachweis, dass sämtliche in der Buchhaltung unter Fahrzeugunterhalt gebuchten Aufwendungen Kosten von Dritten darstellen und demnach keine Aufwendungen für nahe stehende Betriebe erbracht wurden, gelingt damit nicht. Unglaubwürdig ist schliesslich die Behauptung, es seien keine Werkstattleistungen an die X.C.________ AG und die D.________ AG erbracht worden, nachdem noch im Verfahren vor der Eidgenössischen Steuerverwaltung ausdrücklich anerkannt wurde, dass "einige wenige Fahrzeuge, an denen Arbeiten besorgt würden, Schwestergesellschaften gehören". Gelingt damit der Beschwerdeführerin weder der Nachweis, dass die Ermessenstaxation zu Unrecht vorgenommen wurde, noch dass diese willkürlich ist, so ist nicht weiter zu prüfen, ob die Toleranzwerte für die Anwendung der Gewerbsmässigkeit erreicht wurden oder nicht.