Citation: 2A.43/2002 08.01.2003 E. 2.2

2.2.1 Ob mit der Formulierung von Art. 14 Ziff. 13 MWSTV nicht nur die Verwertungsgesellschaften erfasst werden, sondern auch Verlage gemeint sind, ist auf dem Wege der Gesetzesauslegung zu bestimmen. Ausgangspunkt bildet der Wortlaut, wobei dieser für sich allein nicht massgebend sein kann, namentlich dann nicht, wenn der Text unklar ist oder wenn er verschiedene Deutungen zulässt. Abzustellen ist unter Berücksichtigung der übrigen Auslegungselemente (insbesondere Entstehungsgeschichte, Systematik sowie Zweck der Bestimmung) auf die wahre Tragweite des Wortlauts. Das Bundesgericht hat sich bei der Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten lassen und nur dann allein auf das grammatikalische Element abgestellt, wenn sich daraus zweifelsfrei eine sachlich richtige Lösung ergab (BGE 125 II 480 E. 4 S. 484 mit Hinweisen). Bei der Auslegung von Normen des Mehrwertsteuerrechts verhält es sich nicht anders (Jean-Marc Rivier, L'interprétation des règles de droit qui régissent la Taxe à la Valeur Ajoutée, in: ASA 63 S. 355 ff.; Danielle Yersin, La jurisprudence du Tribunal fédéral concernant l'Ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée [OTVA], in: ASA 68 S. 689 ff., insbesondere S. 696 ff.). Allerdings können hier auch die Materialien zur Gesetzesrevision eine Rolle spielen, nachdem die vom Bundesrat erlassene Mehrwertsteuerverordnung vom 22. Juni 1994 schon bald durch das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer abgelöst worden ist. 2.2.2 Nach dem Wortlaut von Art. 14 Ziffer 13 MWSTV sind "kulturelle Dienstleistungen der Schriftsteller und Komponisten sowie die Dienstleistungen von deren Verwertungsgesellschaften" von der Steuer ausgenommen; Dienstleistungen von Verlagen werden nicht genannt. Insoweit ist der Wortlaut klar und unmissverständlich. Verlage können entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin nicht unter den Begriff der Verwertungsgesellschaft subsumiert werden. Verwertungsgesellschaften (vgl. Art. 40 des Bundesgesetzes vom 9. Oktober 1992 über das Urheberrecht und verwandte Schutzrechte, Urheberrechtsgesetz; SR 231.1) bezwecken, für "einen bestimmten Kreis von Rechteinhabern Urheber- und Leistungsschutzrechte wahrzunehmen" (Ernst Hefti, Die Tätigkeit der schweizerischen Verwertungsgesellschaften, in: Schweizerisches Immaterialgüter- und Wettbewerbsrecht, Basel 1995, Bd. 2/1, S. 467). Sie befassen sich demnach mit der kollektiven Wahrnehmung der urheberrechtlich geschützten Interessen der Urheber und Leistungsschutzberechtigten und unterscheiden sich klar von einem Verlag, der aufgrund des Erwerbs von Verlagsrechten ein Werk herstellt oder herstellen lässt und verbreitet (Eva Maria Catillon, in: Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, Rzn. 13 und 16 zu Art. 18). Verlage bezwecken denn auch nicht den Schutz von Urheberrechten, wie die Beschwerdeführerin darlegt. Den Begriffen Verwertungsgesellschaft und Verlag ist je eine eigenständige Bedeutung zuzumessen. Die Vorinstanz kommt demnach zu Recht zum Schluss, dass nach der grammatikalischen Auslegung, die hier zur Diskussion stehenden Bühnen- oder Musikverlage offensichtlich nicht unter Art. 14 Ziff. 13 MWSTV fallen. 2.2.3 Entstehungsgeschichtlich ergeben sich keine andern Erkenntnisse. Namentlich ist dem Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartements zur Verordnung über die Mehrwertsteuer (BBl 1994 III/1 S. 530 ff.), welcher zusammen mit den Materialien zu Art. 8 Abs. 2 lit. b Ziff. 5 ÜbBest. aBV die Grundlage für die Auslegung der bundesrätlichen Verordnung bildet, kein Hinweis zu entnehmen, wonach auch Verlage zu den Verwertungsgesellschaften zu zählen wären (vgl. Kommentar, Art. 14 Ziff. 13 MWSTV). Zwar steht aufgrund der Entstehungsgeschichte fest, dass als Vorbild für diese Bestimmung Art. 13 Abs. 1 lit. n der 6. Mehrwertsteuer-Richtlinie der Europäischen Gemeinschaft (im Folgenden: EU) diente und dass die schweizerische Lösung bewusst darüber hinausgeht. Während nach der EU-Norm eine massgebliche Rolle spielt, ob kulturelle Leistungen von der öffentlichen Hand oder durch eine private Trägerschaft erbracht werden, sollte mit der in der Mehrwertsteuerverordnung gewählten Lösung jede Art von kulturellen Veranstaltungen von der Besteuerung ausgenommen werden (Alois Camenzind/Niklaus Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern 1995, Rzn. 502 ff.). Daraus kann aber nicht abgeleitet werden, dass mit der schweizerischen Lösung Vorleistungen, wie sie z.B. von Verwertungsgesellschaften erbracht werden, ebenfalls von der Besteuerung ausgenommen werden sollten. Wie das EU-Recht (vgl. dazu Ben J.M. Terra/Julie Kajus, A Guide to the European VAT Directives, Commentary on the Value Added Tax of the European Community, Art. 13, X.2.14. "Culture", S. 83 ff.) befreit die Mehrwertsteuerverordnung nur kulturelle Dienstleistungen. Diese werden entweder dem Publikum unmittelbar erbracht (vgl. Art. 14 Ziff. 12 MWSTV) oder es sind Leistungen, die von Schriftstellern und Komponisten bzw. von Verwertungsgesellschaften erbracht werden (Art. 14 Ziff. 13 MWSTV). Was unter "kulturellen Leistungen" zu verstehen ist, ergibt sich aus den Ausführungen des Nationalrats zur massgeblichen Verfassungsbestimmung (Art. 8 Abs. 2 lit. b Ziff. 5 ÜbBest. aBV; vgl. AB 1993 N 332). Im Sinne dieser Bestimmung gelten als kulturelle Leistungen: a) Die Dienstleistungen von kulturellen Einrichtungen wie Theatern, Kinos, Orchestern, Kammermusikensembles, Chören, choreographischen Veranstaltungen, Museen, Galerien, botanischen Gärten, Tierparks, Archiven, Bibliotheken, Dokumentationsstellen, historischen Stätten, Denkmälern der Bau- und Gartenbaukunst, Veranstaltungen von Ausstellungen und Vorträgen sowie sportliche Veranstaltungen, wobei man davon ausging, dass im Wesentlichen die aus dem Verkauf der Eintrittskarten erzielten Umsätze von der Steuer ausgenommen werden sollten, die vielfach einer kantonalen oder kommunalen Billettsteuer unterliegen. b) Die Dienstleistungen der Künstler selber, welche z.B. von Schauspielern, Musikern, Tänzer und anderen darstellenden Künstler dem Publikum erbracht werden. c) Die Dienstleistungen von Autoren, Komponisten und Schriftstellern. Welche kulturellen Dienstleistungen von der Mehrwertsteuer ausgenommenen sein sollten, wurde in der bundesrätlichen Mehrwertsteuerverordnung detailliert festgelegt. Aus der Entstehungsgeschichte ist ersichtlich, dass man nur bestimmte Leistungen im Kulturbereich von der Mehrwertsteuer ausnehmen wollte. Darunter fallen beispielsweise nicht (gleich wie in der EU) die kulturellen Leistungen der Radio- Fernsehanstalten (Art. 8 Abs. 2 lit. e Ziff. 2 ÜbBest. aBV) oder Lieferungen mit kulturellem Inhalt, wie Zeitungen, Zeitschriften, Bücher und andere Druckerzeugnisse sowie die Lieferung von Musik-Kassetten (Art. 8 Abs. 2 lit. e Ziff. 1 ÜbBest. aBV; Camenzind/Honauer, a.a.O., Rzn. 503 und 508). 2.2.4 Die Beschwerdeführerin macht geltend, systematisch stehe Art. 14 Ziff. 13 MWSTV in engem Zusammenhang mit Art. 14 Ziff. 12 MWSTV, der eine Befreiung von dem Publikum unmittelbar erbrachten kulturellen Dienstleistungen vorsehe; zudem seien die Künstler selber von der Besteuerung ausgenommen. Deshalb müssten auch die Verlage von der Mehrwertsteuer befreit werden, ansonsten Art. 14 Ziff. 12 MWSTV zum toten Buchstaben verkomme. Die Beschwerdeführerin verkennt, dass es sich bei Art. 14 Ziff. 12 und Ziff. 13 MWSTV um zwei inhaltlich unterschiedliche Bestimmungen handelt, die nur beschränkt miteinander vergleichbar sind. Systematisch gehören beide zu den Ausnahmen von der Steuerpflicht. Bei der Ausweitung solcher Bestimmungen ist Zurückhaltung geboten, wie die Vorinstanz und auch das Bundesgericht verschiedentlich festgestellt haben (BGE 124 II 372 E. 6a S. 377 mit Hinweis). Dies deshalb, weil Ausnahmen von der Besteuerung dem Grundprinzip der Endbelastung des Konsumenten zuwiderlaufen und insofern systemwidrig erscheinen. 2.2.5 Aufgrund der teleologischen Auslegung ergibt sich ebenfalls, dass die Steuerbefreiung auf die Verwertungsgesellschaften zu beschränken ist: Mit der Nichtbesteuerung von kulturellen Leistungen wird eine Entlastung des Endverbrauchers aus kulturpolitischen Motiven bezweckt (Camenzind/Honauer, a.a.O., Rz. 429; Stephan Kuhn/Peter Spinnler, Mehrwertsteuer, Muri/Bern 1994, S. 56). Dieses Ziel wird mit einer Steuerausnahme gemäss Art. 14 MWSTV nur beschränkt erreicht, weil bei solchen von der Besteuerung ausgenommenen Umsätzen der Vorsteuerabzug nicht geltend gemacht werden kann (Art. 13 MWSTV); immerhin findet damit zumindest eine partielle Entlastung statt. Die Vorinstanz weist zu Recht darauf hin, dass auch bei subjektiven Befreiungen, die auf der Vorstufe eingeführt werden, keine vollumfängliche Entlastung erreicht wird und dass subjektive Befreiungen zudem zu weiteren Verzerrungen führen können und deshalb problematisch sind (vgl. dazu insbesondere Pascal Mollard, La TVA suisse et la problématique des exonérations, in: ASA 63 S. 443 ff., insbesondere S. 454 ff.). Bei der in Art. 14 Ziff. 12 MWSTV vorgesehenen Ausnahme von kulturellen Leistungen, die unmittelbar dem Publikum erbracht werden, handelt es sich um Umsätze, bei denen der Endumsatz befreit wird und demnach eine teilweise Befreiung von der Steuerpflicht eintritt. Anders verhält es sich bei den in Art. 14 Ziffer 13 MWSTV genannten Dienstleistungen: Diese werden dem Publikum in der Regel nicht unmittelbar erbracht (Camenzind/Honauer, a.a.O., Rz. 508); die Befreiung knüpft vielmehr an das Subjekt des Schriftstellers, des Komponisten oder deren Verwertungsgesellschaft an und erfolgt demnach nicht auf der Endstufe gegenüber dem Konsumenten. Eine solche Steuerbefreiung auf der Vorstufe führt, wie dargelegt, zu einer weiteren "taxe occulte". Deshalb hat die Vorinstanz zu Recht erkannt, dass sich für solche Befreiungen eine restriktive Auslegung rechtfertigt. 2.2.6 Gemäss Art. 18 Ziffer 16 MWSTG sind nunmehr auch die kulturellen Dienstleistungen der Verleger von der Besteuerung ausgenommen. Daraus kann die Beschwerdeführerin indessen nichts zu ihren Gunsten ableiten: Es handelt sich um eine Bestimmung, die neu ins Gesetz eingefügt wurde und nicht um eine Konkretisierung und Verdeutlichung der in der Mehrwertsteuerverordnung vorgesehenen Regelung (vgl. Bericht vom 28. August 1996 der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats zur parlamentarischen Initiative Dettling, BBl 1996 V 713 ff., insbesondere S. 749 f.; ebenso Catillon, a.a.O., Rz. 16 zu Art. 18). 2.2.7 Zusammenfassend ist demnach festzuhalten, dass sich aufgrund der Auslegung von Art. 14 Ziff. 13 MWSTV eine Unterstellung von Verlagen unter die Ausnahmeliste von Art. 14 MWSTV nicht rechtfertigen lässt. 2.3 Die Beschwerdeführerin macht bei diesem Auslegungsergebnis geltend, Art. 14 Ziff. 13 MWSTV sei verfassungswidrig. Nachdem indessen an der Verfassungsmässigkeit der in der Mehrwertsteuerverordnung getroffenen Regelung - namentlich unter Berücksichtigung von Art. 8 Abs. 2 lit. b Ziff. 5 ÜbBest. aBV - keine ernsthaften Zweifel bestehen (vgl. oben E. 2.2.3) und die behauptete Verfassungsverletzung in der Beschwerde auch nicht näher begründet wird, besteht für das Bundesgericht kein Anlass, der Frage der Verfassungsmässigkeit (von Amtes wegen) weiter nachzugehen.