Citation: BGE 142 II 197 E. 5.6

Reste à déterminer si l'abandon de créance consenti par la banque peut être qualifié de gain en capital privé au sens de l'art. 16 al. 3 LIFD. D'après cette disposition, les gains en capital réalisés lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée ne sont pas imposables. L'exonération des gains en capital privés est une exception au principe de l'imposition d'après la capacité contributive (art. 127 al. 2 Cst.), concrétisé par le principe de l'accroissement net du patrimoine. Cette exception a été voulue par le législateur, notamment pour des motifs d'économie de procédure (ATF 114 Ia 221 consid. 5c p. 230 s.), mais doit être appliquée avec retenue (cf. ATF 115 Ib 238 consid. 4 p. 243). Dans un système caractérisé par un impôt général sur le revenu, les exceptions doivent être interprétées restrictivement (ATF 139 II 367 consid. 2.2 p. 367). Comme il a été vu (cf. consid. 5.5.1 supra), le Tribunal fédéral a déjà eu l'occasion de nier l'existence d'un gain en capital en cas d'abandon de créance de la part d'une banque en faveur d'un client privé (cf. arrêt 2C_120/2008 précité, consid. 2.3). Cette jurisprudence doit être confirmée à cet égard. L'aliénation implique en principe une diminution de la substance. La condition sine qua non du gain en capital exonéré est par conséquent l'aliénation intégrale ou partielle de droits réels ou personnels. Ceux-ci quittent la propriété de l'aliénateur, ce qui réduit temporairement sa substance jusqu'à la réception de la contre-prestation (cf. ATF 139 II 363 consid. 2.3 p. 367; cf. aussi ATF 141 II 326 consid. 7 p. 335 ss). Or, dans le cas d'un abandon de créance, force est de constater que l'existence d'une aliénation fait défaut. On ne décèle du reste aucun acte de la part de l'aliénateur, l'abandon étant le seul fait du créancier. Il s'ensuit que la créance abandonnée ne saurait être qualifiée de gain en capital au sens de l'art. 16 al. 3 LIFD. BGE 142 II 197 S. 205