Citation: 2A.544/2004 09.12.2004 E. 2

2.1 Gemäss Art. 16 DBG unterliegen der Einkommenssteuer alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte mit Ausnahme der Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Urteil 2A.419/2001 vom 13. November 2002, publ. in: StE 2003 B 23.1 Nr. 54, E. 2.1). Art. 18 Abs. 1 DBG bestimmt, dass alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- oder Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbstständigen Erwerbstätigkeit steuerbar sind. Zu den Einkünften aus selbstständiger Erwerbstätigkeit gehören nach Art. 18 Abs. 2 DBG auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist u.a. die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen. Als Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit gelten auch die Gewinne aus der Veräusserung von Vermögensgegenständen, wenn sie in einer über die schlichte Vermögensverwaltung hinausgehenden Tätigkeit erzielt werden. Nach ständiger Praxis des Bundesgerichts (Urteile 2A.512/2003 vom 2. April 2004, E. 2.1; 2A.512/2001 vom 12. September 2002, publ. in: NStP 56/2002 S. 109, E. 2; 2A.156/2002 vom 2. September 2002, publ. in: StR 58/2003 S. 129, E. 3.2; 2A.234/2001 vom 15. Februar 2002 E. 3.2; 2A.538/2000 vom 2. April 2001, publ. in: NStP 55/2001 S. 21, E. 4a; 2P.56/2000 vom 27. März 2001, publ. in: RDAT 2001 II Nr. 15t S. 496, E. 3b/aa und bb; BGE 125 II 113 E. 6a S. 124) sind Veräusserungsgewinne steuerbar, wenn sie sich aus irgendeiner auf Erwerb (Verdienst) gerichteten Tätigkeit der steuerpflichtigen Person ergeben, gleichgültig ob diese im Haupt- oder Nebenberuf, regelmässig wiederkehrend oder nur einmal ausgeübt wird. Auch Gewinne aus der Veräusserung von Liegenschaften unterliegen der Einkommenssteuer, wenn sie im Rahmen einer solchen Tätigkeit erzielt werden. Steuerfrei sind sie nur, wenn sie im Rahmen der blossen Verwaltung des eigenen Privatvermögens oder in Ausnützung einer zufällig sich bietenden Gelegenheit, ohne eigentliche auf Verdienst gerichtete Tätigkeit, erlangt werden. Ob Veräusserungsgewinne der Besteuerung nach Art. 18 DBG unterliegen, ist im Einzelfall stets nach der Gesamtheit der Umstände zu beurteilen. Als Indizien für eine selbstständige Erwerbstätigkeit können bei Liegenschaftsgewinnen etwa die (systematische bzw. planmässige) Art und Weise des Vorgehens, die Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte, der enge Zusammenhang eines Geschäfts mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, der Einsatz spezieller Fachkenntnisse, die Besitzesdauer, der Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte oder die Realisierung im Rahmen einer Personengesellschaft in Betracht kommen. Jedes dieser Indizien kann zusammen mit andern, im Einzelfall jedoch unter Umständen auch bereits allein zur Annahme einer Erwerbstätigkeit ausreichen (BGE 125 II 113 E. 3c S. 118 und E. 6a S. 124). 2.2 Nach Auffassung der Rekurskommission stammen die Einkünfte der Beschwerdeführer aus den Liegenschaftsverkäufen in A.________ aufgrund verschiedener Indizien insgesamt aus einer auf Erwerb gerichteten Tätigkeit im Sinne von Art. 18 Abs. 1 DBG: Zu diesem Ergebnis kommt sie einmal in Anbetracht der Anzahl Liegenschaftstransaktionen im Jahr 1998 (sieben, wovon zwei Erbvorbezüge an die Söhne). Sodann habe ein Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit des Beschwerdeführers bestanden. Er sei schon in früheren Jahren verschiedentlich an Überbauungen beteiligt gewesen, womit er sich mit den örtlichen Gegebenheiten von A.________ vertraut gemacht und Kontakte zu Architekten und anderen Baufachleuten geknüpft habe. Damit sei die Nähe zum Baugewerbe erwiesen. Weiter habe der Beschwerdeführer im Rahmen einer einfachen Gesellschaft mit einem Architekten zusammengewirkt und die Erstellung des Mehrfamilienhauses in B.________ in hohem Grad fremdfinanziert. Im Sinn einer Gesamtbetrachtung habe deshalb der Beschwerdeführer im massgebenden Verkaufszeitpunkt eine auf Erwerb gerichtete Tätigkeit ausgeübt, und die erzielten Gewinne seien nach Art. 18 Abs. 1 DBG steuerbar. Dabei handle es sich ohne weiteres um ausserordentliche Einkünfte, die gemäss Art. 218 Abs. 2 und 3 DBG (in der Fassung vom 9. Oktober 1998, in Kraft seit 1. Januar 1999) einer Sonderbesteuerung unterliegen. 2.3 Diese Schlussfolgerungen der Rekurskommission sind nicht zu beanstanden. Einzelne der festgestellten Indizien genügten bereits für sich allein betrachtet, um den von ihr gezogenen Schluss zu rechtfertigen (BGE 125 II 113 E. 3c S. 118). Im Urteil 2A.512/2001 vom 12. September 2002 (publ. in: NStP 56/2002 S. 109) hat das Bundesgericht ebenfalls - trotz ursprünglich fehlender Verkaufsabsicht - eine auf Erwerb gerichtete Tätigkeit angenommen, obwohl vom neu erstellten Mehrfamilienhaus mit sieben Stockwerkeinheiten bloss fünf Einheiten in einem Jahr veräussert und zwei weitere später auf Rechnung künftiger Erbschaft an Nachkommen abgetreten worden waren. Während es in diesem Fall keine weiteren Indizien gab, kommen beim Beschwerdeführer seine Nähe zum Baugewerbe sowie seine vertiefte Kenntnis des Liegenschaftsmarktes hinzu. Dasselbe gilt für das Zusammenwirken mit einem Architekten im Rahmen einer einfachen Gesellschaft und für den hohen Fremdfinanzierungsgrad. Von der Vorinstanz nur am Rand gewürdigt wurde sodann der Umstand, dass der Beschwerdeführer sowohl in A.________ wie auch in B.________ wesentlich zur Wertsteigerung der Liegenschaften beitrug, indem er sich um die Einzonung bzw. das Einholen der Baubewilligung (A.________) und mit der Überbauung sowie der Schaffung von Stockwerkeigentum (B.________) befasste. All dies sprengt klarerweise den Rahmen der schlichten Verwaltung des eigenen Vermögens (Peter Locher, Kommentar DBG, Therwil/Basel 2001, N. 38 zu Art. 18 DBG mit Hinweisen auf die Judikatur). Daran ändert nichts, dass der Beschwerdeführer die Liegenschaften in A.________ ursprünglich für den Eigenbedarf ("Generationenhaus") bzw. zum Aufbau einer Altersvorsorge erworben hatte (Urteile 2A.512/2003 vom 2. April 2004 E. 2.3; 2P.119/2001 vom 10. Oktober 2001 E. 5a). Ebenso wenig schliesst ein äusserer Druck, einzelne Liegenschaften verkaufen zu müssen, eine Gewinnabsicht und damit das Vorliegen einer auf Erwerb gerichteten Tätigkeit aus (Urteil 2A.221/1999 vom 14. März 2000, publ. in: BStPra XV [2000/2001] S. 188, E. 3b mit Hinweisen). Dem subjektiven Element - selbst demjenigen, einen Gewinn erzielen zu wollen - wird im Übrigen nur eine untergeordnete Bedeutung beigemessen: Es ist in der Regel nur dann entscheidend, wenn eine Betrachtung der objektiven Elemente Zweifel an der Natur der vorgenommenen Grundstückgeschäfte entstehen lässt (Danielle Yersin, Les gains en capital considérés comme le revenu d'une activité lucrative, ASA 59 S. 137-171, insbesondere 147 f.), was hier nicht der Fall ist. 2.4 Diese Gewinne sind sodann als ausserordentliche Einkünfte im Sinn von Art. 218 Abs. 2 und 3 DBG aufzufassen und unterliegen einer Sonderbesteuerung (vgl. dazu Urteil 2A.37/2004 vom 25. März 2004 E. 2.4). Diese Rechtsprechung stimmt im Übrigen mit der Praxis überein, die das Bundesgericht beim Liegenschaftshandel für Gewinne in der Bemessungslücke im Zusammenhang mit einer Zwischenveranlagung bzw. der Aufgabe der Steuerpflicht verfolgt und dort ebenfalls sämtliche Gewinne als ausserordentlich qualifiziert (Urteil 2A.237/2003 bzw. 2P.130/2003 vom 28. Mai 2004 E. 2 mit weiteren Hinweisen).