Citation: 2C_658/2009 12.03.2010 E. 3

Die Beschwerdeführer berufen sich weiter auf den am 1. Januar 2006 in Kraft getretenen Art. 79b Abs. 3 BVG. Der erste (und hier allein massgebliche) Satz dieser Vorschrift bestimmt: "Wurden Einkäufe getätigt, so dürfen die daraus resultierenden Leistungen innerhalb der nächsten drei Jahre nicht in Kapitalform aus der Vorsorge zurückgezogen werden." 3.1 In Ermangelung von bundesrätlichen Ausführungsbestimmungen zu Art. 79b Abs. 3 BVG in der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 18. April 1984 (BVV 2, SR 831.441.1) hat das Bundesamt für Sozialversicherungen bekanntgegeben, nur der dem Einkauf entsprechende Betrag inklusive Zinsen könne während drei Jahren nicht in Kapitalform zurückgezogen werden; demzufolge sei das ganze, vor dem Einkauf erworbene Vorsorgeguthaben durch diese Bestimmung nicht betroffen (vgl. Mitteilung über die berufliche Vorsorge Nr. 88 vom 28. November 2005 [Nr. 511], bestätigt durch die Mitteilungen über die berufliche Vorsorge Nr. 93 vom 11. Juli 2006 [Nr. 540] u. Nr. 110 vom 15. Januar 2009 [Nr. 678]). Die zuständige sozialrechtliche Abteilung des Bundesgerichts hat sich zu diesem Punkt soweit ersichtlich noch nicht geäussert. 3.2 Die Beschwerdeführer stützen sich auf die Stellungnahmen des Bundesamts für Sozialversicherungen. Sie leiten daraus ab, die zwischen Dezember 2004 und September 2006 erfolgten Einzahlungen seien unabhängig vom Kapitalrückzug des Jahres 2007 und müssten somit als vom steuerbaren Einkommen abziehbar eingestuft werden. 3.2.1 Unzutreffend ist diese Auffassung schon insofern, als angenommen wird, mangels einer Übergangsregelung sei die neue Bestimmung sogar auf die vor ihrem Inkrafttreten (anfangs 2006) erfolgten Einzahlungen anwendbar. Einzig die dritte hier massgebliche Leistung fällt unter Art. 79b Abs. 3 BVG. Ebenfalls nicht beigepflichtet werden kann indessen dem Verwaltungsgericht, das meint, die betreffende Vorschrift sei für die vorliegend zu beurteilende steuerrechtliche Frage nicht (direkt) von Belang und beschränke sich auf die Regelung eines vorsorgerechtlichen Problems (vgl. oben E. 1.3). 3.2.2 Den Beschwerdeführern kann auch insoweit nicht gefolgt werden, als sie davon ausgehen, die Stellungnahmen des Bundesamts für Sozialversicherungen seien für die steuerrechtliche Beurteilung direkt massgeblich und sogar verbindlich. Diese Stellungnahmen beziehen sich auf eine andere als die hier zu prüfende Frage und betreffen ausschliesslich das vorsorgerechtliche Problem, unter welchen Bedingungen ein Rückzug in Kapitalform für eine kurz zuvor geleistete Einzahlung zulässig ist. Dazu kann und muss vorliegend nichts gesagt werden, sondern nur zur steuerrechtlichen Tragweite von Art. 79b Abs. 3 BVG, d.h. zur Frage, ob die im Jahr 2006 geleistete Einzahlung vom steuerbaren Einkommen der Beschwerdeführer abgezogen werden kann. 3.3 Art. 79b Abs. 3 BVG ist zwar eine primär vorsorgerechtliche Norm, beruht aber klar auf steuerrechtlichen Motiven. Dem Wortlaut nach regelt sie wohl nur das Problem der Zulässigkeit einer Kapitalauszahlung innert drei Jahren seit der Einzahlung und äussert sich scheinbar nicht (direkt) zur Frage, ob diese Einzahlung vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden darf. Die parlamentarischen Beratungen zu Art. 79b Abs. 3 BVG (vgl. namentlich AB N 2002 S. 503 u. 566 f.; S 2002 S. 1035 u. 1053; N 2003 S. 630) lassen jedoch unmissverständlich erkennen, dass mit der Sperrfrist (soweit ersichtlich) dieselben Missbräuche der Steuerminimierung bekämpft werden sollten, welche schon die bundesgerichtliche Praxis zur Verweigerung der Abzugsberechtigung wegen Steuerumgehung (vgl. oben E. 2.1) veranlasst haben. Aus Entstehungsgeschichte, Wortlaut und Systematik ergibt sich deshalb für die hier zu beurteilende steuerrechtliche Problematik (vgl. oben E. 3.2.2) Folgendes: 3.3.1 Art. 79b Abs. 3 BVG übernimmt und konkretisiert die bundesgerichtliche Rechtsprechung zur Verweigerung der Abzugsberechtigung wegen Steuerumgehung (vgl. oben E. 2.1) im Sinne einer einheitlichen und verbindlichen Gesetzesregelung. Wenn diese Vorschrift die getätigten Einkäufe für die "daraus resultierenden Leistungen" einer dreijährigen Kapitalrückzugssperre unterwirft, so ist das im hier massgeblichen Zusammenhang nicht - wie sich aus dem Wortlaut zu ergeben scheint - als eine notwendigerweise direkte Verknüpfung zwischen dem Einkauf und der Leistung zu verstehen. Einer solchen Verknüpfung muss ohnehin entgegengehalten werden, dass die in die Vorsorgeeinrichtung einbezahlten Beträge nicht ausgesondert und die Leistungen aus Vorsorgeeinrichtungen nicht aus bestimmten Mitteln, sondern aus dem Vorsorgekapital der versicherten Person insgesamt finanziert werden (vgl. PETER LANG/WOLFGANG MAUTE, Steuerliche Aspekte der 1. BVG-Revision, StR 59/2004 12; ZÜGER, a.a.O., S. 543). Diesen Gesichtspunkten wird die Praxis der Thurgauer Steuerbehörden gerecht, welche Art. 79b Abs. 3 BVG so auslegen, dass jegliche Kapitalauszahlung in der Dreijahresfrist missbräuchlich ist und jede während der Sperrfrist erfolgte Einzahlung vom Einkommensabzug somit ausgeschlossen werden muss (vgl. StR 61/2006 324 f.; siehe dazu u.a. auch GLADYS LAFFELY MAILLARD, Commentaire romand de la LIFD, Bâle 2008, N 63 ad art. 33 LIFD; RAINER ZIGERLIG/GUIDO JUD, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht [I/2a], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2. Aufl. Basel 2008, Rz 24d zu Art. 33 DBG; MARIO LAZZARINI/MAX LEDERGERBER, Steuerliche Auswirkungen der 1. BVG-Revision, TREX 2005, 334; MARINA ZÜGER, Steuerliche Missbräuche nach Inkrafttreten der 1. BVG-Revision, ASA 75 513 ff., insb. 542 ff.; vgl. auch MARKUS MOSER, Vom Regen in die Traufe? - Bemerkungen zu den neuen Einkaufsbestimmungen und zur Plafonierung des versicherbaren Lohnes gemäss Art. 79a-c BVG, SZS 2006, 81 ff., 93 ff.; SCHWEIZERISCHE STEUERKONFERENZ, Vorsorge und Steuern, Muri/Bern, Loseblatt, Stand Frühjahr 2009, A 4.2.6). 3.3.2 Die konsequente - und grundsätzlich ausnahmslose - Gleichsetzung von Kapitalauszahlung in der Dreijahresfrist mit missbräuchlicher Steuerminimierung erweist sich auch im hier zu prüfenden Einzelfall als zutreffend. Zwar wurde vorliegend eine klare Trennung zwischen später Einzahlung und Rentenausrichtung einerseits, langfristig angespartem Vorsorgevolumen und Kapitalauszahlung andererseits, vollzogen. Wie schon hervorgehoben (vgl. oben E. 2.2), ist nicht dieser Unterschied gegenüber dem klassischen Missbrauchsmodell entscheidend. Wesentlich ist vielmehr die Übereinstimmung, die darin besteht, dass kurz nach einer späten Einzahlung Vorsorgemittel ausbezahlt werden, und zwar so, dass das Hin und Her nicht als sachgerechte Verbesserung des Versicherungsschutzes, sondern als vorübergehende und steuerlich motivierte Geldverschiebung erscheinen muss. Dagegen wendet sich Art. 79b Abs. 3 BVG (im hier massgeblichen steuerrechtlichen Rahmen) einheitlich und verbindlich, indem die Abzugsberechtigung immer dann zu verweigern ist, wenn innerhalb der Sperrfrist eine Kapitalauszahlung erfolgt.