Citation: 2C_470/2007 19.02.2008 E. 3

3.1 Nach Art. 15 Abs. 2 MWSTV ist - dem im grenzüberschreitenden Waren- und Dienstleistungsverkehr geltenden Bestimmungslandprinzip folgend - der Export von Lieferungen und Dienstleistungen von der Steuer befreit, d.h. er berechtigt zum entsprechenden Vorsteuerabzug (Art. 15 Abs. 1 MWSTV). 3.2 Die Steuerbefreiung setzt einen genügenden zollamtlichen Nachweis voraus (Art. 16 Abs. 1, Satz 1 MWSTV). Dieser muss zweifelsfrei erstellt sein (Urteil 2A.546/2003 vom 14. März 2005 E. 2.6). Das Eidgenössische Finanzdepartement bestimmt, wie der Steuerpflichtige den Nachweis zu führen hat (Art. 16 Abs. 2 MWSTV). Es hat von dieser Kompetenz keinen Gebrauch gemacht. In seinem Kommentar vom 22. Juni 1994 zur Mehrwertsteuerverordnung hat es jedoch bereits dargelegt, dass der einwandfreie bzw. rechtsgenügende Nachweis der Ausfuhr von Gegenständen grundsätzlich nur mit zollamtlich gestempelten Dokumenten möglich ist. Entsprechende strenge Anforderungen stellen die Wegleitungen 1994 und 1997 der Eidgenössischen Steuerverwaltung für Mehrwertsteuerpflichtige: Die Steuerbefreiung der Ausfuhr tritt nur ein, wenn das zollamtlich gestempelte Exemplar des jeweils erforderlichen Ausfuhrdokuments vorgelegt wird; besonders betont wird, dass alle Ausfuhrnachweise originalgestempelt sein müssen (je Rz. 533 und 536). Das Erfordernis des zollamtlichen Nachweises für die Ausfuhr von Gegenständen wurde auch in Art. 20 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer beibehalten. 3.3 Die Beschwerdeführerin räumt selber ein, dass sie die zollamtliche Einfuhr in das Bestimmungsland Ägypten nicht nachweisen könne. Eine solche könne unmöglich beigebracht werden, da der Empfänger der Ware, die ägyptische Armee, keine solchen zollamtlichen Formalitäten erfüllen müsse. 3.4 Die bundesgerichtliche Rechtsprechung geht davon aus, dass Art. 16 MWSTV einen strengen zollamtlichen Nachweis für die Ausfuhr verlangt (Urteil 2A.557/1999 vom 10. November 2000 E. 5d). Die besonders strengen Anforderungen an einen zweifelsfreien Ausfuhrnachweis werden damit begründet, dass es im Allgemeinen nicht möglich ist, eine Kontrolle beim Empfänger im Ausland vorzunehmen; im europäischen Warenverkehr sind denn auch die zu Unrecht steuerbefreiten Exporte zahlreich; nachträgliche, infolge einer Steuerkontrolle erstellte Belege können daher nicht berücksichtigt werden (BGE 133 II 153 E. 7.2). 3.5 Soweit sich die Doktrin dazu äussert, verlangt auch sie für den Nachweis der Ausfuhr von Gegenständen das Vorliegen von zollamtlich gestempelten Dokumenten (Alois Camenzind/Niklaus Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer [MWST], Bern 1995, N. 626; Heinz Keller, in: Schweizerisches Steuerlexikon, Hrsg. Klaus A. Vallender/Heinz Keller/Felix Richner/Conrad Stocker, Band 2 Bundessteuern, Zürich 1999, S. 82 Ziff. 2.9.1; Stephan Kuhn/Peter Spinnnler, MWST Ergänzungsband, Muri/Bern 1994, S. 33 f.). 3.6 Die Vorinstanz hat demnach kein Bundesrecht verletzt, indem sie in Übereinstimmung mit Rechtsprechung und Lehre den Nachweis für die steuerbefreite Ausfuhr im Sinne von Art. 16 MWSTV nur dann als erbracht annimmt, wenn diese durch entsprechende schweizerische oder allenfalls ausländische zollamtliche Dokumente belegt ist. Es stellt weder einen überspitzten Formalismus dar, noch ist es unverhältnismässig, wenn sie andere Dokumente, auch wenn diese die Ausfuhr grundsätzlich belegen könnten, dazu nicht genügen lässt. Nur eine strenge Handhabung der gesetzlichen Formvorschriften vermag in diesem Bereich den Grundsätzen der Rechtssicherheit und Rechtsgleichheit zu genügen. Dies auch deshalb, weil die Ausfuhr von Gegenständen allgemein bekannten strengen Formvorschriften unterliegt, die besonders von damit vertrauten Exporteuren und Speditionen ohne unverhältnismässigen Aufwand leicht eingehalten werden können. Es ist deshalb bundesrechtlich nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz die von der Beschwerdeführerin vorgelegten Bestätigungen, auch wenn sie zum Teil von einer staatlichen ägyptischen Behörde ausgestellt worden sind, als privatrechtliche Erklärungen bezeichnet, die nicht als zollamtliche Papiere im Sinne von Art. 16 Abs. 1 MWSTV qualifiziert werden können. Unter diesen Umständen verletzt die (rechtliche) Folgerung, die Beschwerdeführerin habe den ihr obliegenden Nachweis für die Ausfuhr der Motoren nicht rechtsgenüglich erbracht, kein Bundesrecht. 3.7 Auch der von der Beschwerdeführerin angerufene Art. 45a der Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer (MWSTGV; SR 641.201) ändert an diesem Ergebnis nichts. Diese Bestimmung ist zwar gemäss Praxismitteilung "Behandlung von Formmängeln" der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 31. Oktober 2006 auf alle pendenten Fälle anzuwenden. Sie bringt Erleichterungen nur mit Bezug auf die Form, wie der zollamtliche Nachweis zu erbringen ist, hebt aber die Pflicht zu einem amtlichen Nachweis nicht auf, da dieser im Gesetz selber vorgesehen ist. In diesem Sinne stellt bereits die Praxismitteilung klar, dass - wenn kein zollamtlicher Nachweis einer in- oder ausländischen Zollbehörde vorliege - eine entsprechende Erklärung des Leistungsempfängers einen solchen nicht zu ersetzen vermöge; der Nachweis der Ausfuhr sei in diesem Fall nicht erbracht, weshalb keine Steuerbefreiung eintrete. Vorliegend sind jedenfalls Zeit und Ort der Lieferung der Beschwerdeführerin an die Firma A.________ nicht nachgewiesen. 3.8 Unter diesen Umständen spielt es keine Rolle, ob die Beschwerdeführerin das Fehlen der zollamtlichen Ausfuhrbestätigung nach Ablauf von zwei Jahren seit der Ausfuhr im Sinne von Randziffer 542 der Wegleitung 1997 unverzüglich gemeldet hat. Die Vorinstanz durfte deshalb diese Frage ohne Verletzung von Bundesrecht offen lassen.