Citation: 2A.85/1999 28.01.2000 E. 3

3.- Die Vorinstanz hat Art. 84 Abs. 5 MWSTV die Anwendung einzig deshalb versagt, weil die neue Ordnung, welche die Lieferung von Mehrweggebinden gegen Depot von der Steuer ausnehme und den Vorsteuerabzug nicht zulasse (Art. 14 Ziff. 21, Art. 30 Abs. 4 MWSTV), nach ihrer Ansicht verfassungswidrig sei; damit sei auch der Lagerbesteuerung nach Art. 84 Abs. 5 MWSTV die Grundlage entzogen. Die Vorinstanz hält dafür, die Aufzählung der in Art. 8 Abs. 2 lit. b ÜbBest. BV ohne Anrecht auf Vorsteuerabzug (unecht) befreiten Lieferungen und Dienstleistungen sei abschliessend, weshalb der Verordnungsgeber nicht befugt sei, in Art. 14 Ziff. 21 MWSTV eine zusätzliche Ausnahme zu schaffen. Wie es sich damit verhält, ist im Folgenden zu prüfen. a) Gemäss Art. 41ter Abs. 1 lit. a und Abs. 3 BV kann der Bund eine Umsatzsteuer (Mehrwertsteuer) erheben. Deren Ausführung ist Sache der Bundesgesetzgebung (Art. 41ter Abs. 6 BV). Bis zum Inkrafttreten des Bundesgesetzes hat der Bundesrat die Ausführungsbestimmungen zur Mehrwertsteuer zu erlassen (Art. 8 Abs. 1 ÜbBest. BV), wobei ihm auch die Kompetenz zusteht, den Übergang von der Warenumsatzsteuer zur Umsatzsteuer zu regeln (Art. 8 Abs. 3 ÜbBest. BV). In Art. 8 Abs. 2 ÜbBest. BV hat der Verfassungsgeber Grundsätze aufgestellt, an welche der Bundesrat sich zu halten hat. Abgesehen davon steht dem Bundesrat, wie bereits in den parlamentarischen Beratungen zur neuen Finanzordnung unbestritten war, in Bezug auf die Ordnung der Mehrwertsteuer eine sehr weitgehende Rechtsetzungsbefugnis zu (AB 1993 N 331, 339). Eine vom Bundesrat in der Mehrwertsteuerverordnung getroffene Lösung, die sich im Rahmen des ihm vom Verfassungsgeber eingeräumten Ermessens hält, die in der Verfassung (besonders Art. 41ter Abs. 3 BV und Art. 8 Abs. 2 ÜbBest. BV) niedergelegten mehrwertsteuerrechtlichen Grundsätze beachtet und die Grundrechte, wie namentlich die Rechtsgleichheit und die Handels- und Gewerbefreiheit, respektiert, darf deshalb durch den Richter nicht korrigiert werden. Insoweit steht dem Bundesrat beim Erlass oder bei der Änderung der Mehrwertsteuerverordnung der gleiche politische Entscheidungsspielraum offen wie dem Gesetzgeber (BGE 125 II 326 E. 3a, 123 II 295 E. 3a, je mit Hinweisen). Diese Beschränkungen, denen sich das Bundesgericht bei der Überprüfung der Mehrwertsteuerverordnung unterzieht, gelten für die Eidgenössische Steuerrekurskommission in gleicher Weise. b) Die Vorinstanz erachtet die in Art. 8 Abs. 2 lit. b ÜbBest. BV enthaltene Aufzählung, welche bestimmte Dienstleistungen und Umsätze, ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug, von der Steuer ausnimmt, als abschliessend. Dies folge daraus, dass Ausnahmen von der Besteuerung der Grundlage in einem Gesetz im formellen Sinn bedürften und, da die Mehrwertsteuerverordnung kein formelles Gesetz sei, einzig in Art. 8 Abs. 2 lit. b ÜbBest. BV hätten angeordnet werden können. Der Bundesrat sei daher nicht befugt, in Art. 14 Ziff. 21 MWSTV die Abgabe von Mehrweggebinden als weiteren Umsatz von der Steuer auszunehmen. Der Vorinstanz ist zuzustimmen, dass Art. 8 Abs. 2 lit. b ÜbBest. BV materiell Detailfragen regelt, die bis zum Inkrafttreten des Gesetzes gelten, und diese Regelung auch den Bundesrat bindet (BGE 124 II 193 E. 5a). Das bedeutet indessen nicht, dass der Bundesrat in der Mehrwertsteuerverordnung keine zusätzlichen Grundsätze über die Steuererhebung aufstellen darf. Die in Art. 8 Abs. 1 ÜbBest. BV enthaltene Rechtsetzungsdelegation zu Gunsten des Bundesrates umfasst den Erlass aller für eine gesetzmässige Steuererhebung nötigen Vorschriften materieller und formeller Art, namentlich auch in Bezug auf die Steuerpflicht (Regel, Ausnahmen, Beginn und Ende usw. , vgl. Bericht Matthey, AB 1993 N 331, 339; BGE 125 II 326 E. 3a). Mit dem Argument, bei der Mehrwertsteuerverordnung handle es sich nicht um ein Gesetz im formellen Sinn, kann die vom Bundesrat in Art. 14 Ziff. 21 MWSTV getroffene Lösung somit nicht als verfassungswidrig bezeichnet werden. c) Die ihm vom Verfassungsgeber eingeräumte Kompetenz überschritten hätte der Bundesrat somit nur, wenn sich aus Art. 8 Abs. 2 lit. b ÜbBest. BV oder aus dem Zusammenhang mit anderen Verfassungsnormen der Wille des Verfassungsgebers ergäbe, dass die Liste der von der Steuer ausgenommenen Umsätze in Art. 8 Abs. 2 lit. b ÜbBest. BV abschliessend sei. Die Vorinstanz verweist auf die parlamentarischen Beratungen zu dieser Vorschrift, wo gefordert worden ist, die von der Eidgenössischen Steuerverwaltung vorgelegte Liste der Steuerausnahmen sei einzuschränken (Votum Nationalrätin Spoerry, AB 1993 N 399). Bei dieser Gelegenheit wurde aber auch gesagt, dass es einer Ausführungsverordnung des Bundesrates bedürfe, um diese Einschränkungen zu konkretisieren, und dass ein Vernehmlassungsverfahren durchzuführen sei (AB 1993 N 399). Das zeigt, dass selbst in den parlamentarischen Beratungen diese Liste nicht als definitiv betrachtet wurde (BGE 124 II 193 E. 5c S. 201). Weder der Bundesbeschluss über die Finanzordnung vom 18. Juni 1993 (BBl 1993 II 877) noch der Entwurf vom 28. Oktober 1993 zur Verordnung des Bundesrates über die Mehrwertsteuer (E-MWSTV) enthielten in der Folge besondere Bestimmungen für die Warenumschliessungen oder Mehrweggebinde. Erst im Vernehmlassungsverfahren wurde von verschiedener Seite angeregt, für die Mehrweggebinde sei eine ausdrückliche Regelung vorzusehen (Bericht des Eidgenössischen Finanzdepartements über das Vernehmlassungsverfahren zum Verordnungsentwurf über die Mehrwertsteuer vom 28. Oktober 1993, ad Art. 5 Abs. 3 lit. c und Art. 13, in fine). Dabei kam zum Ausdruck, dass die bisherige Regelung gemäss Warenumsatzsteuerbeschluss unerwünscht sei, weil sie zu einem erheblichen administrativen Aufwand führe, und dass die Pfandgelder (Depots) auf Mehrweggebinden von der Steuer auszunehmen seien. Wurde aber die Steuerausnahmeliste selbst vom Parlament nicht als abschliessend betrachtet und das Vernehmlassungsverfahren vorbehalten, so hat der Bundesrat die ihm eingeräumte Rechtsetzungskompetenz nicht überschritten, wenn er gestützt auf die Ergebnisse des Vernehmlassungsverfahrens die Steuerausnahmeliste in Art. 14 MWSTV durch eine Ziff. 21 für Mehrweggebinde ergänzt hat.