Citation: 2C_503/2017 E. 5.4

5.4. L'art. 103 LFus suppose, pour bénéficier de l'exonération des droits de mutation, que l'on soit en présence d'une restructuration; cette loi comporte des chapitres relatifs à la fusion (art. 3 ss LFus), la scission (art. 29 ss LFus), la transformation (art. 53 ss LFus) et le transfert de patrimoine (art. 69 ss LFus); elle régit les restructurations de sociétés sous l'angle du droit civil et contient également des dispositions de droit fiscal. La notion de restructuration n'est cependant définie dans aucune disposition de la législation fiscale ou civile. Quant aux dispositions fiscales auxquelles renvoie la loi sur la fusion, elles sont conçues de façon large et énumèrent une liste exemplative de ce qui est considéré comme des restructurations ou des transactions assimilables à des restructurations (cf. art. 8 al. 3 et 24 al. 3 LHID, ainsi que art. 19 al. 1 et 61 al. 1 LIFD; MERLINO/MORAND, Fusions, acquisitions et restructurations d'entreprises, 2009, p. 52; NICOLAS MERLINO, Les aspects fiscaux de la nouvelle loi sur la fusion, Revue suisse de droit des affaires 2004 p. 269 ss, p. 275). Ces dispositions, dont l'art. 8 al. 3 LHID, mentionnent ainsi que le privilège fiscal s'applique "...lors de restructurations, notamment lors d'une fusion, d'une scission ou d'une transformation...". Plusieurs types de restructurations outre la fusion, la scission ou la transformation peuvent se présenter et être opérés en neutralité fiscale; il en va, notamment, ainsi des quasi-fusions et des scissions horizontales (parmi la nombreuse doctrine: LOCHER/AMONN, Vermögensübertragungen im Recht der direkten Steuern [cité ci-après: Vermögensübertragungen], Archives 2003, p. 763 ss, p. 769, MERLINO/MORAND, op. cit., p. 9 et 52; STEFAN OESTERHELT, in: Martin Zweifel et al. [éd.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Umstrukturierungen, 2016, § 16, n° 31 ss, p. 1148). Au regard de l'art. 8 al. 3 LHID, la notion de restructuration comprend également le transfert de patrimoine des art. 69 ss LFus.