Citation: 2A.555/1999 15.05.2000 E. 1

elle ne peut l'annuler. Si le fisc continue de l'appliquer, ses décisions peuvent être cassées en procédure de réclama- tion ou de recours (cf. dans ce sens Manfrini, op. cit., p. 200-201; Raymond Spira, Le contrôle juridictionnel des ordonnances administratives en droit fédéral des assurances sociales, in Mélanges André Grisel, Neuchâtel 1983, p. 803 ss, p. 817). c) La notice no 5 est une directive administrative in- diquant pour la première fois de quelle manière l'Adminis- tration fédérale des contributions interprète l'art. 14 ch. 7 OTVA et, en particulier, à quelles conditions elle admet qu'une maison de retraite bénéficie de l'exonération prévue par cette disposition. Cette notice renferme l'expression initiale d'une pratique administrative et ne modifie aucune directive déjà existante. Il n'y a ainsi pas lieu d'examiner son application dans le temps au regard des principes de la sécurité du droit ou de l'égalité de traitement. Cette noti- ce n'a en outre pas force de loi. Elle est dès lors en prin- cipe applicable dès l'entrée en vigueur de la disposition qu'elle interprète (1er janvier 1995). Contrairement à ce qu'a retenu l'autorité intimée, l'assujettissement de l'intéressée doit dès lors être déter- miné en fonction de ladite notice dès la première période de décompte TVA (1er janvier au 31 mars 1995; cf. art. 36 al. 1 lettre a OTVA), sans qu'un délai d'adaptation ne doive lui être accordé. Au demeurant, cette directive a été établie le 3 février 1995, ce qui laissait aux contribuables un laps de temps non négligeable pour s'y adapter avant l'échéance de cette première période de décompte. d) En l'absence d'assurances du fisc lui garantissant son exonération dès l'entrée en vigueur de l'art. 14 ch. 7 OTVA (cf. consid. 4 ci-dessus) et conformément au principe de l'auto-taxation (cf. art. 37 OTVA; cf. également Metzger, op. cit., n. 59 et 817), la Fondation est seule responsable de l'entière et correcte imposition des prestations qu'elle a fournies entre le 1er janvier 1995 et le 17 avril 1996, date de la modification de ses statuts. Le fait de ne plus pouvoir répercuter la TVA sur les destinataires de ses pres- tations durant cette période ne fait pas obstacle à son im- position (cf. Camenzind/Honauer, op. cit., p. 281). L'Admi- nistration fédérale des contributions n'exerçait en outre qu'une fonction de contrôle (cf. art. 50 OTVA; Stephan Kuhn/Peter Spinnler, Mehrwertsteuer, Berne 1994, p. 108; Camenzind/Honauer, op. cit., p. 270 ss et 280 ss) et n'était pas tenue de l'informer spontanément de l'étendue de ses ob- ligations fiscales. En particulier, contrairement à ce que pense la Commission fédérale de recours, elle n'avait aucune obligation de l'aviser d'office avant l'entrée en vigueur de l'art. 14 ch. 7 OTVA de la manière dont elle envisageait d'appliquer cette disposition. Par ailleurs, dès la modification de ses statuts, et comme l'a affirmé à juste titre l'autorité intimée, l'inté- ressée a rempli les conditions lui permettant de bénéficier de l'exonération prévue par l'art. 14 ch. 7 OTVA. Avant cette modification, elle était certes soumise au droit neu- châtelois en matière d'établissements spécialisés pour per- sonnes âgées. Cette législation ne contenait toutefois aucu- ne disposition garantissant l'affectation irrévocable de ses fonds au but poursuivi, notamment lors de sa dissolution (cf. en particulier l'art. 6 de la loi cantonale, dans sa version en vigueur avant sa modification du 6 février 1995, ainsi que l'art. 29a de son règlement d'exécution du 28 mai 1974). De plus, ses statuts ne contenaient aucune disposi- tion faisant apparaître comme superflue la modification ef- fectuée le 17 avril 1996. Au surplus, comme l'a relevé à bon droit la Commission fédérale de recours, les dispositions du droit civil fédéral applicables aux fondations n'étaient pas suffisantes pour garantir une telle affectation (cf. les art. 80 ss ainsi que 57 CC; cf. également Hans Michael Riemer, Berner Kommentar, n. 93-104 ad art. 88/89 CC).