Citation: BGE 139 II 404 E. 7.2.2

Der Amtshilfe nach Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 liegt gemäss Abkommenstext u.a. der Zweck zugrunde, Betrugsdelikte und dergleichen zu verhüten. Die Auskunftspflicht bezieht sich jedoch nicht nur auf vorbeugende Massnahmen. Die Auskunftspflicht besteht auch, wenn bereits ein Steuerbetrug begangen wurde (vgl. BGE 96 I 737 E. 3b S. 741). Die Verfolgung und Ahndung von Steuerdelikten dient dem Schutz der Ordnung, welche die Durchsetzung des Steueranspruchs gewährleisten soll (vgl. ANDREAS DONATSCH, in: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Zweifel/Athanas [Hrsg.], Bd. I/2b, 2. Aufl. 2008, N. 7 zu Art. 186 DBG). Der Umstand, dass hinreichende Anhaltspunkte für ein Delikt gegeben sind, stellt demnach die notwendige und gleichzeitig ausreichende Voraussetzung für die Gewährung der Amtshilfe dar. Die Sachlage ist diesbezüglich bei Amtshilfe für Steuerbetrug im Sinne von Art. 26 DBA-USA 96 nicht anders als bei der internationalen Amtshilfe in Börsenangelegenheiten nach Art. 38 Abs. 2 BEHG bezüglich der Verfolgung von Börsendelikten. Für diesen Bereich hat das Bundesgericht verlangt, dass die ausländische Aufsichtsbehörde den relevanten Sachverhalt darstellt, die gewünschten Auskünfte oder Unterlagen bezeichnet und den Grund ihres Ersuchens angibt. Die Beantwortung der Frage, ob hinreichende Verdachtsmomente bestehen, welche die Gewährung der Amtshilfe zu rechtfertigen vermögen, ist im Übrigen am Auftrag der ersuchenden Behörde zu messen (vgl. BGE 125 II 65 E. 6b/aa S. 73 f.). Aber auch in der Rechtsprechung zur internationalen Rechtshilfe in Strafsachen hat das Bundesgericht wiederholt festgehalten, die Rechtshilfemassnahmen müssten ihrem Zweck entsprechen und zu BGE 139 II 404 S. 424 ihm in einem ausgewogenen Verhältnis stehen; sie dürften nicht über das hinausgehen, was zu seiner Erreichung notwendig sei (vgl. Urteil 1A.254/1998 vom 1. April 1999 E. 4). Die Frage, welche Beweise zur Erhärtung des Verdachts erforderlich sind, ist dabei grundsätzlich dem Ermessen des ersuchenden Staates überlassen. Der ersuchte Staat ist im Allgemeinen gar nicht in der Lage, dies beurteilen zu können. Er verweigert daher die Beweismassnahmen für den im Rechtshilfeersuchen gültig umschriebenen Sachverhalt nicht, solange das Verhältnismässigkeitsprinzip nicht offensichtlich oder durch eindeutig überwiegende Gründe verletzt ist (vgl. Urteil 1A.254/1998 vom 1. April 1999 E. 4). Den mit dem ausländischen Begehren verlangten Beweismassnahmen ist in aller Regel nur dann nicht zu entsprechen, wenn sie keinen Zusammenhang mit der verfolgten Straftat aufweisen und offensichtlich für die Zwecke des Untersuchungsverfahrens ungeeignet sind, d.h. wenn das Ersuchen als blosser Vorwand für eine unzulässige Beweisausforschung dient (vgl. BGE 136 IV 83 E. 4.1 S. 85 f.; BGE 121 II 241 E. 3a S. 242 f.). Was im Bereich der internationalen Amtshilfe in Börsenangelegenheiten sowie bei der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen gilt, ist sinnvollerweise auch im Bereich der internationalen Amtshilfe in Steuerfragen zur Verfolgung von Steuerdelikten anzuwenden, denn so kann auch in Fiskalangelegenheiten eine kohärente internationale Zusammenarbeit gewährleistet werden (vgl. oben E. 2.1.2; Urteil 2A.219/2002 vom 14. Mai 2002 E. 2.2). Soweit die Behörden des ersuchenden Staates verpflichtet sind, den massgeblichen Sachverhalt darzulegen, kann von ihnen allerdings nicht erwartet werden, dass sie dies im Amtshilfegesuch bereits lückenlos und völlig widerspruchsfrei tun. Dies wäre mit Sinn und Zweck der Amtshilfe, wie mit jenem der Rechtshilfe, nicht vereinbar, sollen doch aufgrund von Informationen und Unterlagen, die sich im ersuchten Staat befinden, bisher im Dunkeln gebliebene Punkte erst noch geklärt werden (vgl. BGE 136 IV 4 E. 4.1 S. 8; BGE 117 Ib 64 E. 5c S. 88). So ist insbesondere die Tatsache, dass die Namen der Betroffenen im Rechtshilfegesuch nicht erwähnt werden, nicht entscheidend, sofern aus dem dargelegten Sachverhalt hervorgeht, dass sie in die Angelegenheit verwickelt sind (vgl. Urteil 1A.47/1995 vom 12. Mai 1995 E. 3b; ZIMMERMANN, a.a.O., N. 295; HONEGGER/KOLB, a.a.O., S. 799). Zur Entstehung eines individuellen Anfangsverdachts ist mit anderen Worten der Sachverhalt ausreichend. Der Verdacht gegenüber einer bestimmten Person als Täter ist nicht erforderlich. BGE 139 II 404 S. 425 Zu beachten ist, dass die Auskunftspflicht nach Art. 26 Ziff. 1 DBA- USA 96 im Vergleich zu Amtshilfeersuchen zum Zweck der ordentlichen Steuerveranlagung, wie sie die Schweiz seit der Übernahme des OECD-Standards in neueren Doppelbesteuerungsabkommen vorsieht (vgl. Medienmitteilung des Bundesrates vom 13. März 2009, im Internet abrufbar unter www.efd.admin.ch, Dokumentation/Medieninformationen/Medienmitteilungen ab 2005; URS BEHNISCH, Amtshilfe der Schweiz in Steuer(straf)sachen, insbesondere an die USA: Durcheinandertal [nachfolgend: Durcheinandertal], ASA 77 S. 737 S. 780 ff.), anderer Natur ist. Sie bezweckt die Verfolgung eines deliktischen Handelns, dessen Vorgehensweise genau bekannt ist, so dass durch die detaillierte Beschreibung dieser Vorgehensweise ein Rückschluss auf die konkrete Täterschaft und deren Identifikation erfolgen kann. Die Amtshilfe nach dem OECD-Standard hingegen bezweckt die Übermittlung von Daten zur ordentlichen Veranlagung bzw. zur Überprüfung der Veranlagung, ohne dass Hinweise auf ein Steuerdelikt vorhanden sein müssen. Die betroffenen Steuerpflichtigen können in diesem Fall nur schwer durch ihr Vorgehen identifiziert werden, so dass an ihre anderweitige Identifikation höhere Anforderungen zu stellen sind (vgl. Mise à jour de l'art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE et du commentaire s'y rapportant, adoptée par le Conseil de l'OCDE le 17 juillet 2012 [nachfolgend: Mise à jour], § 5.2). Der spezifische Wortlaut von Art. 26 DBA-USA 96 und die Tatsache, dass zu dieser Regelung keine Protokollbestimmung besteht, welche Anforderungen an die Amtshilfeersuchen enthielte, lässt somit Ersuchen zu, welche die betroffenen Steuerpflichtigen nicht namentlich erwähnen (vgl. ROBERT WALDBURGER, Sind Gruppenersuchen an die Schweiz rechtlich zulässig? [nachfolgend: IFF 2013], IFF Forum für Steuerrecht 2013 S. 110 S. 123).