Citation: 2A.74/2003 08.09.2004 E. 3

Zu prüfen ist im folgenden, ob die Tätigkeit der Beschwerdeführer im Rahmen der einfachen Gesellschaft als selbständige Erwerbstätigkeit (Art. 18 DBG) oder als Verwaltung des privaten Vermögens (Art. 16 Abs. 3 DBG) zu qualifizieren ist. 3.1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte (Art. 16 Abs. 1 DBG). Steuerbar als Einkommen sind nach Art. 18 Abs. 1 DBG - wie schon unter dem Bundessteuerbeschluss 1940 - alle Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit. Dazu zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen (Art. 18 Abs. 2 DBG). Zu unterscheiden ist zwischen der selbständigen Erwerbstätigkeit und der Verwaltung des privaten Vermögens, in deren Rahmen Kapitalgewinne steuerfrei sind (Art. 16 Abs. 3 DBG). Die Verwaltung des eigenen Vermögens stellt dann keine selbständige Erwerbstätigkeit dar, wenn sie über die gewöhnliche Verwaltung des Privatvermögens nicht hinausgeht und ein Gewinn nur in Ausnützung einer zufällig sich bietenden Gelegenheit erlangt wird (vgl. BGE 122 II 446 E. 3 S. 448 ff.; 112 Ib 79 E. 2a S. 81). Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit liegt vor, wenn eine Tätigkeit entfaltet wird, die in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtet ist (StE 2003 B 23.1 Nr. 51, 2A.66/2002, E. 2.1; ASA 69 788, 2A.4/1998, E. 2a). Dies ist insbesondere der Fall, wenn der Steuerpflichtige nicht nur vereinzelte Vermögensdispositionen trifft, sondern damit einen planmässigen, kombinierten Einsatz von Arbeit und Kapital auf eigenes Risiko zwecks Gewinnerzielung betreibt. Dieser kann auf haupt- oder auf nebenberuflicher Basis erfolgen. Nicht erforderlich ist, dass der Steuerpflichtige nach aussen sichtbar am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt oder die Tätigkeit in einem eigentlichen, organisierten Unternehmen ausübt (BGE 125 II 113 E. 5d und e S. 122 f. und E. 6a S. 124; ASA 69 788, 2A.4/1998, E. 2a). Auf Grund der Generalklauseln von Art. 16 Abs. 1 und Art. 18 Abs. 1 DBG sind auch Erwerbseinkommen aus selbständiger gelegentlicher Beschäftigung steuerbar, wo trotz Gewinnstrebigkeit die Planmässigkeit fehlt (StE 2003 B 23.1 Nr. 51, 2A.66/2002, E. 2.1; vgl. BGE 125 II 113 E. 5f S. 123). 3.2 Unter dem Gesichtspunkt des selbständigen gelegentlichen Erwerbseinkommens hat sich die Praxis vor allem mit dem Liegenschaften- und Wertschriftenhandel befasst (vgl. etwa BGE 125 II 113 bzw. ASA 69 788, 2A.4/1998). Nach der Rechtsprechung ist auf Grund der Gesamtheit der Umstände des Einzelfalles zu beurteilen, ob einfache Vermögensverwaltung oder selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt. Als Indizien für eine selbständige Erwerbstätigkeit kommen in Betracht: die systematische bzw. planmässige Art und Weise des Vorgehens, die Häufigkeit der Geschäfte, der enge Zusammenhang eines Geschäftes mit der beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen, der Einsatz spezieller Fachkenntnisse, die Besitzesdauer, der Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte, die erneute Investition des Erlöses in Liegenschaften oder die Realisierung im Rahmen einer Personengesellschaft. Jedes dieser Indizien kann zusammen mit anderen, im Einzelfall jedoch unter Umständen auch bereits allein zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit ausreichen. Dass einzelne typische Elemente einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Einzelfall nicht erfüllt sind, kann durch andere Elemente kompensiert werden, die mit besonderer Intensität vorliegen. Entscheidend ist, dass die Tätigkeit in ihrem gesamten Erscheinungsbild auf Erwerb ausgerichtet ist (BGE 125 II 113 E. 3c S. 118 f. und E. 6a S. 124; ASA 69 788, 2A.4/1998, E. 2a; StE 2003 B 23.1 Nr. 51, 2A.66/2002, E. 2.2; Bundesgerichtsurteile 2A.234/2001 vom 15. Februar 2002, E. 3.2; 2A.272/2003 vom 13. Dezember 2003, E. 2.3; vgl. auch Danielle Yersin, Les gains en capital considérés comme le revenu d'une activité lucrative, ASA 59 S. 137-171 und die dort dargestellte Praxis). 3.3 Mit Bezug auf geerbte Liegenschaften, die der Erblasser bereits in seinem Privatvermögen hielt und bei denen er keine über die gewöhnliche Vermögensverwaltung hinausgehende Tätigkeit entfaltete, ist auch nach dem Erbgang grundsätzlich nicht auf Erwerbstätigkeit zu schliessen. Die Qualifikation eines Vermögensgegenstandes ändert durch den Erbgang allein nicht (Bundesgerichtsurteil 2A.52/2003 vom 23. Januar 2004; vgl. Fabian Amschwand, Geschäftsvermögen oder Privatvermögen? Eine Übersicht, StR 55/2000 S. 480 ff., insbesondere S. 488; ASA 65 660, 2A.278/1994, E. 3a; BGE 105 Ib 238 E. 3b S. 241; ASA 40 385). Gewinne aus der Veräusserung solcher Liegenschaften können aber dann steuerbar sein, wenn die Erben selber eine Tätigkeit entfalten, die über die Privatvermögensverwaltung hinausgeht, namentlich wenn die Erben sich zu einer Personengesellschaft zusammenschliessen (ASA 40 346; vgl. auch Peter Locher, Kommentar zum DBG, Therwil/ Basel 2001, N. 40 zu Art. 18) und wertvermehrende Massnahmen treffen (vgl. Beat Hirt, Grundfragen der Einkommensbesteuerung, Diss. St. Gallen 1998, S. 296). 3.4 Bei einfachen Gesellschaften ist nach der bundesgerichtlichen Praxis eine Erwerbstätigkeit zu vermuten, wenn sich der Steuerpflichtige für ein bestimmtes Grundstücksgeschäft (beispielsweise in einem Baukonsortium) mit einer andern Person verbindet, die sich in Ausübung ihres Berufes beteiligt und die Geschäftsführung für gemeinsame Rechnung im Einvernehmen mit ihm besorgt. In einem solchen Fall muss sich der Gesellschafter, der zur Erreichung des gemeinsamen Erwerbszweckes nur mit einer Kapitaleinlage beigetragen hat, die vom geschäftsführenden Fachmann für Rechnung aller Teilhaber unternommenen Bemühungen wie eine eigene Erwerbstätigkeit entgegenhalten lassen (BGE 122 II 446 E. 3b S. 450; 96 I 655 E. 2 S. 659 f.; ASA 47 487, A.274/1976; ASA 40 346; Locher, a.a.O., N. 37 zu Art. 18 DBG; Danielle Yersin, La distinction entre l'activité indépendante et la gestion de la fortune privé dans le domaine immobilier, in ASA 67 S. 97-116, 103, 105). Ist keiner der Gesellschafter in Ausübung seines Berufes beteiligt, schliesst das die Erwerbstätigkeit nicht aus. Vielmehr ist die Bildung einer Gesellschaft sowie der allfällige Beizug von fachkundigen Personen, deren Wissen als Hilfspersonen wiederum der Gesellschaft zuzurechnen ist, zusammen mit den andern Indizien bei der Gesamtbeurteilung zu berücksichtigen (vgl. BGE 122 II 446 E. 3b und c S. 450; ASA 63 43, 2A.383/1991, E. 3c). Gewinne der Gesellschaft sind als Einkommen steuerbar, wenn sie auf einer Erwerbstätigkeit seitens der Personengesamtheit beruhen. In diesem Fall ist auf der Stufe der Personengesamtheit der Reingewinn zu ermitteln, und das Ergebnis ist den einzelnen Gesellschaftern nach Massgabe ihrer Anteilsrechte als eigenes Einkommen anzurechnen. Dabei kommt es nicht darauf an, ob jeder Gesellschafter persönlich eine eigentliche auf Verdienst gerichtete Tätigkeit für gemeinsame Rechnung ausgeübt hat. Es genügt, dass eine solche Betätigung auf der Stufe der Gesamtheit vorliegt. Der gesamte von der Gesellschaft durch Erwerbstätigkeit erzielte Reingewinn ist steuerbares Einkommen (BGE 96 I 655 E. 2 S. 659 f.; vgl. auch Bernhard Greminger, in Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Basel 2000, N. 3 zu Art. 10 DBG; Ernst Känzig, Die eidgenössische Wehrsteuer [Direkte Bundessteuer], I. Teil, 2. Auflage, Basel 1982, N. 9 zu Art. 18 BdBSt). Keine Rolle spielt dabei, ob die Gesellschafter ausbezahlt oder dem Wert entsprechend mit Wohnungen aus dem Gesellschaftsvermögen abgefunden werden.