Citation: 2P.306/2004 24.06.2005 E. 7

7.1 L'art. 89 AIFD, relatif à la production des documents et des pièces stipule ce qui suit: "Art. 89 Audition du contribuable et invitation à produire des preuves 1 (...). 2 L'autorité de taxation peut exiger, en outre, que le contribuable produise les livres, documents et pièces justificatives se trouvant en sa possession et qu'il remette des attestations et états présentant de l'importance pour sa taxation, qu'il doit se procurer ou établir lui-même. En particulier, le contribuable indiquera à l'autorité de taxation, à sa demande, les noms des personnes avec lesquelles il a conclu des affaires ou auxquelles il a fait des prestations appréciables en argent; il renseignera sur ses rapports contractuels avec ces personnes, ainsi que sur les prestations et prétentions réciproques qui en découlent. Sont réservés le secret professionnel protégé légalement de même que l'opposition à la déclaration des prestations d'assurances prévues à l'art. 19 de la loi fédérale du 13 octobre 1956 sur l'impôt anticipé. 3 (...). " Cette obligation générale de renseigner porte sur tous les rapports d'affaires du contribuable. Il faut entendre par là les affaires de n'importe quelle nature engendrant des droits acquis ou aliénés, des obligations qui naissent ou s'éteignent (Maurice Pichon, L'obligation de produire renseignements et pièces justificatives pour éviter une taxation d'office, Revue fiscale 44/1989 p. 498). La taxation d'office peut être opérée non seulement lorsque le contribuable faillit à son obligation de renseigner le fisc mais aussi chaque fois que les indications qu'il fournit sont insuffisantes, sans égard au fait que le défaut de renseignements sur sa situation lui serait ou non imputable (ATF 71 I 131 consid. 1 p. 133; Archives 14 p. 482; arrêt 2A.387/1997 du 16 mars 1999, RDAF 2000 II 41, consid. 2b). Le contribuable doit être taxé dans la mesure du possible d'après sa capacité économique réelle. L'autorité de taxation appelée à évaluer d'office le revenu imposable d'un contribuable doit tenir compte, selon sa propre appréciation, de toutes les données disponibles au moment de prendre sa décision. On ne peut exiger d'elle d'effectuer des enquêtes et des clarifications par trop détaillées, en particulier lorsqu'elle ne dispose pas d'éléments probants. Lorsque les seules indications vérifiables ont trait à l'évolution de la situation de fortune, l'autorité fiscale peut se baser sur la différence entre l'état de fortune au début et à la fin de la période fiscale et ajouter les dépenses privées et le train de vie estimés au montant ainsi obtenu pour déterminer le revenu imposable (arrêt 2A.387/1997 du 16 mars 1999, RDAF 2000 II 41, consid. 2d; Maurice Pichon, op. cit., p. 502 s. et les références citées). 7.2 En l'occurrence, le recourant soutient avoir collaboré autant qu'il pouvait être tenu de le faire, d'abord avec l'Administration des impôts, ensuite avec le Tribunal administratif. Il s'agit d'examiner si le recourant pouvait, comme il l'a fait, refuser de produire le "AFK Agreement". Le recourant, bien qu'imposé personnellement comme employé de Y.________ SA, était actionnaire unique de cette société avec laquelle il formait une entité économique. Le recourant, grâce à ses courses, lui procurait des recettes et il était le seul bénéficiaire des gains réalisés par Y.________ SA. Le Tribunal administratif a correctement analysé la situation en considérant que le recourant, sa société - Y.________ SA - et la société H.________, A.________ F.________ K.________ SA (ci-après: AFK) se trouvaient dans une relation triangulaire. Le recourant était lié à Y.________ SA par un contrat de travail (voire par d'autres contrats encore). Y.________ SA avait conclu avec AFK un "AFK Agreement": les services du recourant étaient mis à disposition de AFK; le recourant avait conclu avec AFK un "Deed of undertaking", par lequel il garantissait à AFK qu'il mettrait tout en oeuvre pour que sa société puisse satisfaire à ses obligations envers AFK (le recourant s'obligeait même à indemniser AFK pour le cas où sa société violerait le "AFK Agreement"). Ce "Deed of undertaking" s'apparentait à une convention de porte-fort (art. 111 CO) et était étroitement lié au "AFK Agreement" auquel il se référait à plusieurs reprises; enfin, le "AFK Agreement" était annexé au "Deed of undertaking" comme l'indiquait le préambule de ce document. Dans ces conditions, l'argument du recourant selon lequel les pièces précitées ne pouvaient pas être exigées de lui sous prétexte que AFK ne faisait pas partie du cercle de ses relations d'affaires (cette société n'aurait été le partenaire contractuel que de Y.________ SA) est insoutenable. Le "AFK Agreement" était un document présentant une importance certaine pour arrêter les éléments imposables du recourant. Ce dernier était tenu de le produire sur demande de l'autorité fiscale. En ne le faisant pas, il a violé ses obligations de procédure, autorisant ainsi le Tribunal administratif à procéder à une taxation d'office. Le recourant ne peut pas se retrancher derrière une éventuelle clause de confidentialité; seuls les secrets légalement protégés étant opposables au fisc (concernant ce dernier point: art. 89 al. 2 AIFD; Ernst Känzig/Urs R. Behnisch, op. cit., n. 22 ad art. 89 p. 128; Heinz Masshardt/François Gendre, op. cit., ch. 3 ad art. 89 AIFD, p. 379; Heinz Masshardt, op. cit., n. 3 ad art. 89 AIFD, p. 412). Pour sa défense, le recourant fait valoir qu'il ne pouvait pas produire les pièces réclamées par les autorités fiscales: ces justificatifs n'auraient plus été entre ses mains mais auraient été portés dans la comptabilité de Y.________ SA. En outre le délai de conservation des pièces - art. 747 et 962 CO - serait échu. De tels arguments sont à la limite de la témérité et ne sauraient être accueillis. D'une part, le recourant qui (comme on l'a vu) était actionnaire unique de Y.________ SA et, à ce titre, pouvait accéder aux pièces réclamées pour les remettre aux autorités de taxation. D'autre part, le recourant savait qu'une procédure était pendante à son encontre. C'était le 11 mai 1994 déjà que l'inspection fiscale de l'Administration des impôts avait informé le recourant de l'ouverture d'une procédure en soustraction fiscale. C'est donc à juste titre que l'autorité intimée a admis que les conditions de la taxation d'office étaient remplies. 7.3 Le recourant critique l'estimation que le Tribunal administratif a faite de ses revenus imposables. Toutefois, en l'absence d'éléments probants, le Tribunal administratif n'avait pas à effectuer des enquêtes et des clarifications trop détaillées. On ne saurait lui reprocher d'avoir estimé des revenus imposables du recourant en se basant sur les seules pièces à sa disposition. Le Tribunal administratif a relevé que l'évolution de la fortune et du train de vie du recourant étaient difficiles à cerner, ce d'autant plus que ce dernier n'était resté assujetti dans le canton de Vaud que du 28 mai 1991 au 20 novembre 1993, soit durant une période brève. Pour la période 1991-1992, le recourant avait déclaré un revenu imposable pour l'impôt cantonal et communal de 130'000 fr. et une fortune imposable nulle. A ces chiffres, le Tribunal administratif a substitué sa propre estimation qui se décomposait comme il suit: Revenu déclaré: Fr. 130'000.-- Reprise liées à des dépenses privées, indemnisées au titre de frais de représentation et de voyage: Fr. 120'000.-- Reprise correspondante à une insuffisance de rémunération de services: Fr. 40'000.-- Revenu annuel total estimé: Fr. 290'000.-- Pour la période 1993-1994, le Tribunal administratif a également estimé que le revenu annuel imposable du recourant s'élevait à 290'000 francs. Le Tribunal administratif s'est fondé sur la révision opérée par l'Administration fédérale des contributions qui a retenu que Y.________ SA avait fourni à son actionnaire unique des prestations de service sans obtenir de rémunération adéquate en contrepartie. L'insuffisance de rémunération équivalait à une prestation appréciable en argent pour un montant de 43'000 fr. pour l'année 1992. Il en découlait une dette d'impôt anticipé, laquelle a été acquittée par Y.________ SA. Selon le recourant, la reprise forfaitaire effectuée par l'Administration fédérale des contributions et la reprise effectuée par le Tribunal administratif sour rubrique "reprise correspondante à une insuffisance de rémunération de services" pour un montant de 40'000 fr. se recoupent, de sorte que, si la première est admise, la seconde n'a pas lieu d'être. Le recourant semble oublier toutefois que les prestations appréciables en argent font l'objet d'une double imposition économique auprès de la société (art. 49 al. 1 lettre b AIFD) et de l'actionnaire (art. 21 al. 1 lettre c AIFD) de sorte que son grief est infondé. Enfin, l'argument du recourant selon lequel le Tribunal administratif aurait renversé le fardeau de la preuve des faits doit être écarté. En effet, il appartient à l'autorité fiscale d'établir les faits qui fondent la créance d'impôt ou qui l'augmentent, alors que le contribuable doit alléguer et prouver les faits qui suppriment ou réduisent cette créance (Jean-Marc Rivier, L'imposition du revenu et de la fortune, 2ème éd. 1998, p. 142; voir aussi Walter Ryser/Bernard Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4ème éd., Berne 2002, p. 462). En l'occurrence, l'arrêt querellé est fondé sur une répartition correcte du fardeau de la preuve, qui n'a pas été mis à la charge du recourant. Les chiffres retenus par le Tribunal administratif ressortent du dossier et sont vraisemblables au regard du forfait fiscal négocié par le recourant avec le Canton de E.________ sur une base d'une dépense annuelle de 400'000 fr., cela pour les années 1993 à 1997 ainsi que du loyer souscrit par le recourant dès août 1993 de l'ordre de 75'000 fr. annuellement. Le recourant conteste en vain cette appréciation et ne démontre pas que le chiffres retenus par le Tribunal administratif seraient erronés; son argument doit dès lors être rejeté. 7.4 Enfin, le recourant ne critique pas les amendes fixées par le Tribunal administratif, soit 5'000 fr. pour la période fiscale 1991-1992 et 2'000 fr. pour la période fiscale 1993-1994. L'arrêt entrepris doit être confirmé sur ce point.