Citation: 2A.60/2002 25.04.2003 E. 4

4.1 Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (Art. 151 Abs. 1 DBG). Hat der Steuerpflichtige Einkommen, Vermögen und Reingewinn in seiner Steuererklärung vollständig und genau angegeben und das Eigenkapital zutreffend ausgewiesen und haben die Steuerbehörden die Bewertung anerkannt, so kann keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn die Bewertung ungenügend war (Art. 151 Abs. 2 DBG). 4.2 Bei der Beantwortung der Frage, ob neue Tatsachen oder Beweismittel schon zur Zeit der Veranlagung vorlagen, ist der Aktenstand in diesem Zeitpunkt massgeblich (Urteil des Bundesgerichts 2A.187/2000 vom 3. November 2000). Ein Verschulden des Steuerpflichtigen ist nicht erforderlich (vgl. etwa Agner/ Jung/Steinmann, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Zürich 1995, S. 439; Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 345). Im Übrigen kommt es entscheidend auf die Würdigung der jeweiligen Pflichten des Steuerpflichtigen und der Steuerbehörde bei der Veranlagung an. Dabei stehen die Prinzipien der objektiven Gesetzmässigkeit und der Rechtsgleichheit in einem Spannungsfeld zum Grundsatz der Rechtssicherheit und zum Vertrauensprinzip. Dieses Spannungsfeld soll nach der Regel von Art. 151 DBG aufgelöst werden, wobei das Gesetz allerdings auslegungsbedürftig ist. 4.2.1 Nach Art. 123 Abs. 1 DBG stellen die Veranlagungsbehörden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest. Daraus geht zunächst hervor, dass Behörden und Steuerpflichtiger grundsätzlich gemeinsam auf eine richtige und vollständige Veranlagung hin arbeiten. Der Steuerpflichtige muss alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (Art. 126 Abs. 1 DBG). Insbesondere muss er das Formular für die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig ausfüllen (Art. 124 Abs. 2 DBG); dazu hat er bestimmte Beilagen einzureichen, unter anderem Verzeichnisse über sämtliche Wertschriften, Forderungen und Schulden (Art. 125 Abs. 1 lit. c DBG). Der Steuerpflichtige trägt dabei die Verantwortung für die Richtigkeit und Vollständigkeit der Steuererklärung. Ist er sich über die steuerrechtliche Bedeutung einer Tatsache im Unklaren, darf er diese nicht einfach verschweigen, sondern hat er auf die Unsicherheit hinzuweisen. Jedenfalls muss er die Tatsache als solche vollständig und zutreffend darlegen. 4.2.2 Demgegenüber prüft die Veranlagungsbehörde die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor (Art. 130 Abs. 1 DBG). Die Steuerbehörde darf sich jedoch grundsätzlich darauf verlassen, dass die Steuererklärung richtig und vollständig ist. Sie ist nicht verpflichtet, ohne besonderen Anlass Quervergleiche mit Akten anderer Steuerpflichtiger vorzunehmen (Urteil des Bundesgerichts 2A.187/2000 vom 3. November 2000) oder im Steuerdossier nach ergänzenden Unterlagen zu suchen. Die Steuerbehörde darf freilich auch nicht unbesehen in der Art auf die Steuererklärung abstellen, wie wenn es sich um eine Selbstveranlagung handeln würde. Die Steuerbehörde muss insbesondere berücksichtigen, dass in die Steuerdeklarationsformulare nicht nur Tatsachen einzutragen sind, sondern sich dabei auch eigentliche Rechtsfragen stellen (vgl. dazu Blumenstein/Locher, a.a.O., S. 345; Klaus A. Vallender, a.a.O., N 7 ff. zu Art. 151; Ders., in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 2. Aufl., Basel/Genf/München 2002, N 8 zu Art. 53). 4.2.3 Nicht gefestigt ist, was gilt, wenn die Veranlagungsbehörde einen nicht eindeutigen oder unvollständigen Sachverhalt ungeklärt liess und die auf derart unsicherer Grundlage getroffenen Annahmen sich nachträglich als unzutreffend herausstellen (vgl. Vallender, a.a.O., N 9 zu Art. 151). Eine Pflicht zu ergänzender Untersuchung besteht für die Steuerbehörden aber auch diesfalls nur dann, wenn die Steuererklärung Fehler enthält, die klar ersichtlich bzw. offensichtlich sind. Bloss erkennbare Mängel genügen nicht, dass davon ausgegangen werden muss, bestimmte Tatsachen oder Beweismittel seien den Behörden schon zur Zeit der Veranlagung bekannt gewesen bzw. es müsse diesen ein entsprechendes Wissen angerechnet werden. 4.3 Im vorliegenden Fall ist die Veranlagung unbestrittenermassen rechtskräftig geworden. Da der Beschwerdegegner den Überschuss aus der Liquidation der A.________ AG nicht als Wertschriftenertrag bzw. als Einkommen im Bemessungsjahr 1996 ausgewiesen und die Steuerbehörde in der Folge einen solchen nicht als Einkommen veranlagt hat, steht überdies fest, dass die Veranlagung unvollständig geblieben ist. Zu prüfen bleibt freilich, ob der fragliche Liquidationsüberschuss der Steuerbehörde im Sinne von Art. 151 Abs. 1 DBG bekannt war oder ihr allenfalls erkennbar gewesen wäre. 4.3.1 In der Steuererklärung hatte der Beschwerdegegner seinen Beteiligungsüberschuss aus der Liquidation der A.________ AG bzw. den Umstand, dass die Liquidation inzwischen abgeschlossen war, überhaupt nicht angeführt. In der Wegleitung zur Steuererklärung 1997/98 für die direkte Bundessteuer wird in Ziff. 3 unter anderem ausgeführt: "Als Zinsen und Gewinnanteile gelten auch die in Form von Gratisaktien, Gratisobligationen, Gratisliberierungen, Liquidationsüberschüssen oder in irgendeiner anderen Form enthaltenen geldwerten Leistungen aus Guthaben und Beteiligungen, die rechtlich keine Rückzahlung eines der steuerpflichtigen Person zustehenden Kapitalguthabens oder Kapitalanteils darstellen." Zwar ist dem Beschwerdegegner teilweise zugute zu halten, dass es nicht offensichtlich ist, von welchem massgeblichen Zeitpunkt bei einem Liquidationsanteil, wie er im vorliegenden Fall zur Diskussion steht, steuerrechtlich auszugehen ist. Aufgrund der allfälligen Unsicherheit hätte er aber an die Steuerbehörden gelangen können und müssen und nicht einfach auf eine Deklaration des Liquidationsüberschusses als Einkommen verzichten dürfen. Der Beschwerdegegner hat somit seine gesetzlichen Pflichten bei der Steuererklärung nicht erfüllt. 4.3.2 Die Steuerbehörde hat das Wertschriftenverzeichnis mit dem Vermerk "Aktien A.________ AG, Em --> in Liq." ergänzt. Unklar ist, ob die weitere Anmerkung "Übertrag auf Kto. ...", die sich jedenfalls auf zwei zusätzliche Ergänzungen des Wertschriftenverzeichnisses bezieht, auch für den Vermerk über die Beteiligung an der A.________ AG gilt. Dem zuständigen Steueramt war somit sowohl die Beteiligung des Beschwerdegegners an der A.________ AG als auch der Umstand, dass sich diese in Liquidation befand, bekannt. Woher das Steueramt davon wusste, ist nicht erstellt, aber auch nicht entscheidend. Denn die Veranlagungsbehörde konnte nicht wissen, dass die Liquidation vollendet und der daraus hervorgegangene Erlös dem Beschwerdegegner zugeflossen war. Der Beschwerdegegner hatte sie auch in keiner Art darauf aufmerksam gemacht. Damit erweist sich der Tatbestand von Art. 151 Abs. 2 DBG, wonach eine Nachbesteuerung ausgeschlossen ist, wenn der Steuerpflichtige richtig deklariert und die Steuerbehörde die Bewertung anerkannt hat, als nicht erfüllt. 4.3.3 Darüber hinaus war die Veranlagungsbehörde auch nicht verpflichtet, im Dossier ergänzend nachzuprüfen, ob ein Meldeformular oder sonstige aufschlussreiche Unterlagen vorhanden waren. Hätte die Steuerbehörde allerdings das Dossier des Beschwerdegegners konsultiert, wäre sie auf die Meldung der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 4. März 1997 gestossen, welche beim zuständigen Steueramt unbestrittenermassen am 4. April 1997 und damit vor Abschluss des Veranlagungsverfahrens am 22. Januar 1998 eingegangen ist. Der Beschwerdegegner hat im vorliegenden Fall ein solches Gesuch für einen Liquidationsüberschuss im Betrag von Fr. 188'747.-- gestellt, und diesem Gesuch ist von der Eidgenössischen Steuerverwaltung stattgegeben worden. Darüber erhielt das für die Veranlagung der Einkommenssteuer zuständige Steueramt an sich rechtzeitig Meldung. Da es jedoch aufgrund des Fehlens jeglichen Hinweises auf den Liquidationserlös in der Steuererklärung zu keinen entsprechenden Nachforschungen verpflichtet war, darf dem Steueramt das mögliche Wissen um das Meldeformular nicht entgegengehalten werden. 4.4 Demnach handelt es sich beim fraglichen Liquidationserlös des Beschwerdegegners nicht um eine der Steuerbehörde bekannte Tatsache bzw. um eine solche, deren Kenntnis sich das Steueramt anrechnen lassen muss. Der Beschwerdegegner durfte aus der unvollständigen Veranlagung folglich auch nicht ableiten, dass die Steuerbehörde den Liquidationsüberschuss als nicht steuerbar erachtete. Damit ist eine Nachsteuer zu erheben, und das Verwaltungsgericht hat insoweit Bundesrecht verletzt, als es von einer Nachsteuer absah.