Citation: 2C_220/2009 10.08.2009 E. 5

Le recourant se plaint de ce que l'instance précédente a refusé l'amortissement de 450'000 fr. sur la participation dans la société C.________ ainsi que la provision de 3'350'000 fr. sur la créance de la société E.________ SA pour la période fiscale 2001/2002. 5.1 Selon l'art. 27 al. 1 et 2 lettre a LIFD, les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel, dont font notamment partie les amortissements et les provisions au sens des articles 28 et 29 LIFD. A l'instar du revenu imposable, qui se détermine d'après les revenus acquis durant la période de calcul (art. 43 al. 2 et 210 al. 1 LIFD), les déductions prévues par l'art. 27 LIFD sont soumises au principe de périodicité et ne sont admises que lorsqu'elles trouvent leur cause dans des événements ayant lieu durant la période de calcul (arrêt 2A.475/2006 du 26 mars 2007 in RDAF 2007 II 278, consid. 5.1; ATF 132 I 175 consid. 2.2 p. 177 s.). Selon l'art. 28 LIFD, les amortissements des actifs, justifiés par l'usage commercial, sont autorisés, à condition que ceux-ci soient comptabilisés ou, à défaut de comptabilité tenue selon l'usage commercial, qu'ils apparaissent dans un plan spécial d'amortissements. En général, les amortissements sont calculés sur la base de la valeur effective des différents éléments de fortune ou doivent être répartis en fonction de la durée probable d'utilisation de chacun de ces éléments (art. 28 al. 2 LIFD). Cet alinéa constitue une exception limitée au principe de périodicité selon lequel l'amortissement doit porter sur la diminution de valeur ayant lieu durant la période de calcul (M. Reich/M. Züger, op. cit., n° 14 ad art. 28 LIFD et les références de jurisprudence citées). Selon l'art. 29 al. 1 let. b LIFD, des provisions peuvent être constituées à la charge du compte de résultats pour les risques de pertes sur des actifs circulants, notamment sur les marchandises et les débiteurs. Les provisions qui ne se justifient plus sont ajoutées au revenu commercial imposable (art. 29 al. 2 LIFD), contrairement aux amortissements dont le caractère est définitif. Le point de savoir si la justification commerciale d'une provision doit être admise s'examine à la lumière de la situation prévalant au jour de l'établissement du bilan ("Bilanzstichtag"). Pour ce faire, on peut prendre en considération tous les faits intervenus jusqu'au jour où le bilan est établi ("Bilanzerrichtung"), dans la mesure où ils éclairent les circonstances telles qu'elles étaient effectivement à la date de clôture du bilan et qui ont une influence sur le bilan et les comptes de pertes et profits (Reich/Züger, op. cit. , n° 11 ad art. 29 LIFD). Selon l'art. 31 LIFD enfin, les pertes subies durant les trois périodes de calcul précédentes peuvent être déduites du revenu moyen de la période de calcul (art. 43), à condition qu'elles n'aient pas pu être prises en considération lors du calcul du revenu imposable des années précédentes. 5.2 En l'espèce, c'est à bon droit que l'instance précédente a refusé d'admettre, pour la période fiscale 2001/2002, l'amortissement comptabilisé dans l'exercice commercial 1998/1999 à concurrence de 450'000 fr. sur la participation au sein de la société C.________. Il est établi que cette société a été liquidée en 1994. L'amortissement litigieux aurait dû être comptabilisé durant l'exercice commercial 1994, ce que n'a pas fait le recourant. Aucune des explications destinées à justifier et excuser cette inaction, en particulier le faible montant de la participation par rapport au total des actifs de l'époque ou encore l'ignorance dans laquelle le recourant est resté de la liquidation de la société C.________ au Liechtenstein, ne modifient cette conclusion. On ne saurait non plus suivre l'argumentation subsidiaire du recourant qui souhaite que cet amortissement soit pris en compte pour la période fiscale 1995/1996, plutôt que pour la période 2001/2002. Le recourant perd de vue que le montant de 450'000 fr. n'a pas été comptabilisé dans l'exercice commercial 1992/1994 servant de base de calcul pour la période fiscale 1995/1996. La condition de comptabilisation prévue par l'art. 28 al. 1 LIFD n'étant réalisée que pour l'amortissement de 400'000 fr. déjà admis par l'instance précédente, il est exclu d'accepter un amortissement de 450'000 fr. supplémentaires. Le grief de violation de l'art. 28 LIFD, mal fondé, doit être rejeté. 5.3 Dans la décision attaquée, l'instance précédente a également refusé d'admettre, pour la période fiscale 2001/2002, la provision de 3'350'000 fr. sur la créance E.________ SA que le recourant a inscrite en octobre 2001 au bilan de l'exercice commercial 1999/2000 clos au 30 avril 2000. Elle a considéré en fait que la société débitrice du recourant était solvable et que le recourant le savait, puisqu'il en était administrateur. Jugeant que le risque sur le paiement du solde de la créance résultant du contrat de vente était limité dans ces circonstances, elle n'a confirmé la provision que jusqu'à concurrence de 1'000'000 fr. Le recourant conteste la réduction du montant de la provision. A cet effet, toutefois, il se borne à affirmer que l'argumentation de l'instance précédente ne résiste pas à l'examen, faisant valoir des faits qui ne ressortent pas de la décision attaquée. Il n'expose cependant pas d'une manière conforme aux exigences de motivation prévues par les art. 97 al. 1 et 106 al. 2 LTF (cf. consid. 2 ci-dessus) en quoi les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit. Il est dès lors exclu de retenir des faits qui diffèrent des constatations contenues dans la décision attaquée. L'instance précédente ayant retenu que la société débitrice était solvable et que le recourant le savait, elle pouvait, sans violer l'art. 29 LIFD, juger qu'à la date de l'établissement du bilan, le risque sur la créance en cause était limité et refuser d'admettre une provision d'un montant de 3'350'000 fr. Le grief de violation de l'art. 27 LIFD, mal fondé, doit être rejeté.