Citation: 2C_501/2020 E. 7.1.2

7.1.2. Un commerçant d'immeubles peut détenir un immeuble dans sa fortune privée (cf. arrêt 2A.677/2004 du 3 novembre 2005 consid. 3.2, traduit in RDAF 2006 II 221; cf. aussi 2C_937/2019 du 8 juin 2020 consid. 8.1). L'appartenance d'un immeuble à la fortune commerciale ou à la fortune privée d'un commerçant immobilier résulte parfois d'emblée de ses caractéristiques extérieures (cf. ATF 112 Ib 79 consid. 3a, traduit in RDAF 1990 p. 21). Lorsqu'un bien peut tout autant faire partie de l'une ou l'autre fortune, son attribution doit être effectuée de cas en cas, sur la base de l'ensemble des circonstances (ATF 140 V 241 consid. 4.2; 133 II 420 consid. 3.3; 112 Ib 79 consid. 3a; arrêt 2C_156/2015 du 5 avril 2016 consid. 2.2.7, in StE 2016 B 23.2 Nr. 51, traduit in RDAF 2017 II 229). Les projets et intentions qui existaient au moment de l'acquisition du bien en cause n'entrent pas en considération (cf. arrêt 2C_1083/2018 du 23 avril 2019 consid. 4.1 et les références). C'est la fonction technique et économique de l'immeuble, c'est-à-dire le point de savoir s'il sert effectivement à l'activité commerciale, qui constitue le critère d'attribution déterminant (ATF 133 II 420 consid. 3.2; 120 Ia 349 consid. 4c/aa; 112 Ib 79 consid. 3a; arrêts 2C_392/2020 du 1er juillet 2020 consid. 2.4.3; 2C_156/2015 du 5 avril 2016 consid. 2.2.7, in Archives 71/2016 p. 870, traduit in RDAF 2017 II 229; 2A.677/2004 du 3 novembre 2005 consid. 2.2, traduit in RDAF 2006 II 221). La fonction technique et économique d'un bien ne correspond pas forcément avec l'utilisation effective de l'élément de fortune, en particulier pour les immeubles. Le Tribunal fédéral a ainsi jugé que si le contribuable est entrepreneur en construction, une maison familiale affectée en soi à une habitation privée peut également remplir une fonction au profit de l'entreprise, si elle favorise l'activité de l'entreprise en lui procurant du travail ou d'une autre manière (ATF 133 II 420 consid. 4.5; 112 Ib 79 consid. 3a et la référence; arrêts 2C_966/2016 du 25 juillet 2017 consid. 3.5; 2C_322/2013 du 31 juillet 2013 consid. 3.2; 2C_1273/2012 du 13 juin 2013 consid. 2.3). Par ailleurs, de jurisprudence constante, le fait qu'un immeuble serve de garantie dans une opération de crédit ou qu'il ait, au vu d'une analyse globale, une fonction de réserve en lien avec l'activité professionnelle peut être un indice de l'appartenance à la fortune commerciale (arrêts 2C_392/2020 du 1er juillet 2020 consid. 2.4.4; 2C_939/2019 du 25 mai 2020 consid. 2.2.3 et la référence à l'ATF 70 I 257 consid. 3; 2A.677/2004 du 3 novembre 2005 consid. 2.2, traduit in RDAF 2006 II 21 et les références, notamment à l'arrêt 2A.311/1995 du 1er décembre 1997 consid. 2f). A cela s'ajoute qu'un immeuble acquis au moyen de fonds provenant de la fortune privée peut aussi changer de fonction et faire partie de la fortune commerciale, notamment lorsqu'il servait effectivement, au moment de son aliénation, à l'exploitation de l'entreprise (cf. arrêt 2A.677/2004 précité consid. 2.2, traduit in RDAF 2006 II 221). Au surplus, les actifs de la fortune commerciale demeurent commerciaux malgré l'écoulement du temps (arrêts 2C_937/2019 du 8 juin 2020 consid 8.1; 2C_164/2009 du 13 août 2009 consid. 5.4; 2A.105/2007 du 3 septembre 2007, in RDAF 2007 II 299 et les références citées).