Citation: 2A.351/2002 05.11.2002 E. 4

4.1 Dans le cas particulier, pour parvenir à la conclusion que l'intimé n'avait pas agi intentionnellement, le Tribunal administratif a constaté que celui-ci avait interpellé l'administration cantonale pour lui soumettre explicitement son cas afin de s'assurer que la distribution d'actions gratuites qu'il se proposait d'opérer ne serait pas soumise à l'impôt sur le revenu au plan cantonal; à cette occasion, il n'avait pas caché au fisc qu'il savait qu'une telle opération était imposable en matière d'impôt fédéral direct. En outre, les juges cantonaux ont également retenu qu'il avait rempli et signé pour le compte de ses deux sociétés le "formulaire 105", en y indiquant clairement qu'il était le seul bénéficiaire des actions gratuites distribuées en juillet et août 1996, ainsi que la valeur de celles-ci. Enfin, le Tribunal administratif a encore relevé que les augmentations de capital des sociétés concernées avaient été publiées dans la Feuille officielle suisse du commerce (FOSC) et que les nouvelles actions émises avaient été portées dans l'état des titres de la déclaration fiscale du contribuable. Sur le vu de ces constatations, les juges cantonaux ont exclu un comportement intentionnel de la part de l'intimé, même sous la forme d'un dol éventuel, en considérant que si l'intention de ce dernier avait été de soustraire à l'impôt fédéral direct le revenu provenant des actions gratuites qu'il avait reçues, il n'aurait pas pareillement attiré l'attention du fisc, comme il l'avait fait au travers de ses questions et des informations qu'il lui avait fournies, notamment par la remise des "formulaires 105". 4.2 Au regard des circonstances, notamment de la correspondance échangée entre les autorités fiscales et l'intimé, il apparaît que ce dernier était instruit du fait que les actions gratuites qu'il avait reçues en 1996 n'étaient, pour la dernière année, pas imposables au titre du revenu dans le canton de Genève, en même temps qu'il savait qu'elles l'étaient en revanche en matière d'impôt fédéral direct; les "formulaires 105" qu'il a remplis en octobre 1996 pour le compte de ses sociétés lui rappelaient d'ailleurs expressément que, comme bénéficiaire de ces actions, il serait imposé sur la valeur de celles-ci au titre de l'impôt fédéral direct. Par ailleurs, il ressort également des faits retenus par les premiers juges que l'intimé possède des connaissances plus étendues qu'il ne veut bien l'admettre en matière de fiscalité et, surtout, qu'il s'intéresse de près, en intelligence avec sa fiduciaire, à l'impact fiscal de ses décisions économiques, singulièrement à la manière de réduire celui-ci: c'est ainsi qu'il n'a procédé à une distribution d'actions gratuites en 1996 qu'après avoir reçu l'assurance que cette opération ne serait pas imposable au plan cantonal et, plus récemment, qu'il a laissé s'écouler un délai de cinq avant de liquider ses sociétés afin, là aussi, d'échapper à une imposition cantonale. Cela étant, si les faits constatés dans le jugement attaqué n'apparaissent en eux-mêmes pas critiquables, leur qualification juridique n'est en revanche pas soutenable, car elle implique de considérer implicitement comme avérés des faits qui s'écartent manifestement des enseignements de l'expérience. Il n'est en effet pas possible d'admettre, comme le sous-tend finalement le raisonnement des premiers juges, qu'une omission portant sur un montant de plus de huit millions de francs au titre du revenu aurait pu échapper à la vigilance de l'intimé: par son ampleur, une telle omission était au contraire facilement reconnaissable pour n'importe quel contribuable; elle l'était donc assurément pour l'intimé qui, ainsi que l'ont justement constaté les premiers juges, n'ignorait rien des conséquences fiscales résultant des actions gratuites qu'il avait reçues. A cet égard, celui-ci ne saurait valablement objecter qu'il aurait signé la déclaration d'impôt remplie par sa fiduciaire sans même la lire, car il n'est tout simplement pas vraisemblable qu'un homme d'affaires aussi averti que lui n'ait même pas pris cette peine, surtout si l'on considère l'intérêt certain qu'il manifeste pour les questions d'ordre fiscal et le caractère exceptionnel du revenu en cause; il a d'ailleurs certifié par sa signature que sa déclaration était "sincère, complète et conforme à la vérité", ce qui présuppose qu'il l'ait à tout le moins lue (pour comp. ATF 119 II 443 consid. 1a p. 445 s.). Au demeurant, le contribuable qui mandate une fiduciaire pour remplir sa déclaration d'impôt n'est pas déchargé de ses obligations et responsabilités fiscales, mais doit supporter les inconvénients d'une telle intervention; il répond en particulier des erreurs de l'auxiliaire qu'il n'instruit pas correctement ou dont il ne contrôle pas l'activité (cf. RDAF 1999 II 535 ss, consid. 3b in fine p. 539 s. et les références), du moins s'il était en mesure de reconnaître ces erreurs (cf. RDAF 1989 p. 429 ss, consid. 4c p. 433), ce qui était bien le cas de l'intimé, comme on l'a vu. 4.3 Dans ces conditions, force est d'admettre que le contribuable était parfaitement conscient de l'omission commise par sa fiduciaire au moment où il a signé sa déclaration; cette conscience conduit, conformément à la jurisprudence rappelée plus haut, à présumer que l'intimé a volontairement voulu tromper les autorités fiscales en leur remettant une déclaration incomplète afin d'obtenir une taxation moins élevée ou, du moins, qu'il a agi par dol éventuel en s'accommodant d'un tel résultat au cas où il se produirait. Le fait que l'omission pouvait facilement être identifiée par le fisc, compte tenu des éléments que celui-ci connaissait, n'est d'aucun secours à l'intimé (cf. RDAF 1997 II 646 ss consid. 3d p. 650), car ce dernier pouvait espérer qu'à la suite d'une lacune dans son système interne d'information ou de contrôle, l'autorité de taxation laisserait échapper les revenus non déclarés; cette éventualité était d'autant moins improbable si l'on considère le caractère fortement fédéraliste du système fiscal suisse qui se concrétise notamment, s'agissant des impôts fédéral direct et anticipé, par un partage des compétences entre autorités fédérales et cantonales (cf. art. 102 ss LIFD; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, Bâle 1998, p. 13 ss); en tout cas, le contribuable ne pouvait pas compter avec certitude que sa déclaration serait complétée d'office par le fisc (cf. RDAF 1987 p. 404 ss, consid. 3a/3b p. 407). Par conséquent, l'élément subjectif de la tentative de soustraction est réalisé, de sorte que l'amende infligée à l'intimé doit, contrairement à l'opinion des premiers juges, être confirmée dans son principe.