Citation: 2P.204/2006 21.05.2007 E. 5

5.1 De manière générale, la légitimation pour déposer un recours de droit administratif au Tribunal fédéral est réglée par l'art. 103 OJ. Selon cette disposition, a notamment qualité pour recourir quiconque est atteint par la décision attaquée et a un intérêt digne de protection à ce qu'elle soit annulée ou modifiée (a) ainsi que toute autre personne, organisation ou autorité à laquelle la législation fédérale accorde le droit de recours (c). Les collectivités publiques, telles que les communes, sont ainsi habilitées à recourir soit lorsqu'elles sont directement touchées par l'acte litigieux (cf. art. 103 lettre a OJ; consid. 5.2 ci-dessous), soit lorsqu'une disposition de droit fédéral le prévoit (cf. art. 103 lettre c OJ; consid. 5.3 ci-dessous). 5.2 Selon la jurisprudence, une collectivité publique peut se prévaloir de l'art. 103 lettre a OJ lorsqu'elle est touchée par la décision attaquée directement et de la même manière qu'un particulier, dans sa situation matérielle ou juridique (ATF 125 II 192 consid. 2a/aa p. 184; 124 II 409 consid. 1e/ bb p. 417; 123 II 371 consid. 2b p. 374, 425 consid. 3a p. 427/428, 542 consid. 2d p. 544/545; 123 V 113 consid. 5b p. 116; arrêt 2A.178/2002 du 12 juin 2002 consid. 1.2). Tel est notamment le cas lorsqu'elle agit pour la sauvegarde de son patrimoine administratif ou financier (ATF 131 II 58 consid. 1.3 p. 62 et les arrêts cités). La jurisprudence reconnaît aussi la qualité pour recourir à la collectivité qui, agissant dans le cadre de la puissance publique, dispose d'un intérêt propre digne de protection à l'annulation ou à la modification de la décision attaquée, par exemple en tant que créancière d'un émolument (ATF 119 Ib 389 consid. 2e p. 391), bénéficiaire d'une subvention (ATF 122 II 382 consid. 2b p. 383), titulaire d'une compétence en matière de police des constructions (ATF 117 Ib 111 consid. 1b p. 113), lorsqu'elle prévoit de créer une installation sportive ou une décharge, ou lorsqu'elle ordonne des mesures de protection des eaux (cf. ATF 123 II 371 consid. 2c p. 374/375, 425 consid. 3a p. 428). En principe, nimporte quel intérêt financier de l'Etat ne mérite pas protection et ne suffit pas, à lui seul, à lui conférer la qualité pour recourir au sens de l'art. 103 let. a OJ (arrêt 1A.260/2000 du 27 février 2001, FamPra.ch 2001 p. 846, consid. 2; ATF 123 II 425 consid. 2b et c p. 428 et les références). De même, l'intérêt à une application correcte et uniforme du droit fédéral n'est pas déterminant (ATF 131 II 58 consid. 1.3 p.62). L'art. 103 lettre a OJ ne saurait fonder la qualité pour recourir des communes en matière d'harmonisation fiscale, même en relation avec l'art. 73 LHID qui permet au Tribunal fédéral d'examiner des décisions basées sur le droit cantonal et non sur le droit fédéral, comme c'est normalement le cas dans le recours de droit administratif (cf. consid. 6 ci-dessous). En effet, une commune ne peut faire valoir un intérêt digne de protection à l'annulation ou la modification de la décision attaquée que si elle est touchée directement, c'est-à-dire si elle a des attributions dans le domaine en cause, non seulement financières mais aussi d'application de la loi. En l'espèce, dans la mesure où les impôts communaux sont calculés sur des bases cantonales, une commune n'est ni atteinte dans ses activités ou ses droits, ni soumise à de nouvelles obligations. Au surplus, le seul intérêt de la commune est d'optimiser ses recettes fiscales. Il ne suffit pas, à lui seul, à lui conférer la qualité pour recourir au sens de l'art. 103 let. a OJ. 5.3 En tant qu'il confirme la qualité pour agir de certaines autorités fondée sur des dispositions particulières, l'art. 103 lettre c OJ instaure un "droit de recours de l'autorité" (Behördenbeschwerde) qui poursuit un but d'intérêt public, soit d'assurer une application correcte et uniforme du droit fédéral (cf. art. 97 OJ) et de garantir l'égalité de traitement entre les administrés (cf. ATF 129 II 1 consid. 1.1 p. 3/4; 128 II 193 consid. 1 p. 195 et les références; cf. également art. 48 lettre b PA; Pierre Moor, Droit administratif, volume II, Les actes administratifs et leur contrôle, 2e éd., Berne 2002, p. 650/651; Kölz/Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2e éd., Zurich 1998, p. 206 ss; Blaise Knapp, Précis de droit administratif, 4e éd., Bâle 1991, p. 417). Il s'agit d'un recours institué "dans l'intérêt de la loi" (Pierre Moor, La qualité pour agir des autorités et collectivités dans les recours de droit public et de droit administratif, in Etudes de procédure et d'arbitrage en l'honneur de Jean-François Poudret, Lausanne 1999, p. 93 ss, p. 96). L'autorité n'a en effet pas besoin de démontrer l'existence d'un intérêt digne de protection (cf. art. 103 let. a OJ, pour le recours des "particuliers"), la possibilité de recourir étant un droit qui lui est accordé par le seul effet de la loi. Le droit de recours des autorités doit avoir une base légale expresse (cf. ATF 131 II 753 consid. 4.2 p. 757; 127 II 32 consid. 2c p. 37; Pierre Moor, Droit administratif, volume II, op. cit., p. 652). A la différence de l'art. 103 lettre c OJ, l'art. 73 al. 2 LHID ouvre la voie du recours de droit administratif à l'autorité cantonale dans les affaires reposant sur le droit cantonal et non sur le droit fédéral (cf. consid. 6 ci-dessous). Dans cette mesure, il s'agit d'une disposition particulière qui n'est pas directement réservée par l'art. 103 lettre c OJ. Le recours des autorités fondé sur l'art. 73 al. 2 LHID apparaît ainsi comme une voie de droit sui generis et exhaustive. Il n'est toutefois pas nécessaire de résoudre définitivement la question des relations entre les art. 103 lettre c OJ et 73 al. 2 LHID, car dans les deux cas la légitimation de l'autorité doit reposer sur une base légale expresse. En effet, que l'art. 73 al. 2 LHID fasse partie de la législation évoquée à l'art. 103 lettre c OJ ou représente une lex specialis, aucune des deux dispositions ne prévoit expressément la qualité pour recourir des communes et ne saurait la fonder.