Citation: 2A.679/2005 03.11.2006 E. 5

5.1 Streitig ist der Abzug von 5 %, den die kantonale Steuerverwaltung bei der Berechnung der Kapitalgewinne 1999 und 2000 gewährte. Dieser Abzug stützt sich auf eine Praxis der kantonalen Steuerverwaltung, wonach für die Unkosten des Liegenschaftenhändlers bei der Berechnung des Liegenschaftsgewinns neben den Herstellungskosten ein Kostenanteil von 5 % des Verkaufserlöses bzw. des Verkehrswerts zugelassen werden kann. Damit soll den Kosten der Verwaltung und des Verkaufs der Liegenschaft Rechnung getragen werden. Demgegenüber vertritt die Beschwerdeführerin (Eidgenössische Steuerverwaltung) mit ihrer Verwaltungsgerichtsbeschwerde die Ansicht, aufgrund des klaren Wortlautes von Art. 218 Abs. 2 in fine DBG verbleibe für die Anwendung eines Pauschalabzuges gestützt auf eine kantonale "Praxisfestlegung" kein Raum. 5.2 Gemäss Art. 218 Abs. 2 DBG, letzter Satz, können die "Aufwendungen, die mit der Erzielung der ausserordentlichen Einkünfte unmittelbar zusammenhängen", abgezogen werden. Diese Aufwendungen sind von den in Art. 218 Abs. 4 und 5 DBG geregelten ausserordentlichen Aufwendungen zu unterscheiden, die nicht mit ausserordentlichen Einkünften im Zusammenhang stehen und nur vor- oder nachgetragen werden können (vgl. Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zu DBG, N 56 ff. zu Art. 218 ). Hier geht es einzig um Aufwendungen im Zusammenhang mit den ausserordentlichen Einkünften nach Art. 218 Abs. 2 und 3 DBG. Es ist durch die Verwaltungspraxis anerkannt und unbestritten, dass auch ein Liegenschaftenhändler Anspruch darauf hat, die mit dem Verkauf und der Realisierung eines Liegenschaftsgewinnes zusammenhängenden Unkosten vom Verkaufserlös abzuziehen, auch wenn es sich bei den Liegenschaftsgewinnen um ausserordentliche Einkünfte im Sinne von Art. 218 Abs. 2 und 3 DBG handelt. Gegen die Berücksichtigung solcher Kosten ist auch im Lichte der bundesgerichtlichen Praxis nichts einzuwenden. In diesem Sinne äusserte sich die Eidgenössische Steuerverwaltung bereits in einem früheren Verfahren vor Bundesgericht (Verfahren 2A.192/2004, Vernehmlassung der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 26. Juli 2004, S. 3 Ziff. 4). Sie bringt indessen den Vorbehalt an, dass die Pauschalierung der Unkosten sich auf eine ausdrückliche gesetzliche Grundlage abstützen müsse, was hier nicht der Fall sei. 5.3 Der von der Vorinstanz gewährte Abzug von 5 % vom Verkaufserlös stützt sich offenbar auf eine Verwaltungspraxis der bernischen Steuerverwaltung, wie sie in der "Neuen Steuerpraxis" (NStP 51/1997 S. 172 f.) erläutert wird. Es ist fraglich, ob es sich bei dieser (von der Vorinstanz so genannten) "Praxisfestlegung" um einen Pauschalabzug handelt und ob eine solche "Praxisfestlegung" im Rahmen der Besteuerung nach Art. 218 Abs. 2 DBG überhaupt zulässig ist. Pauschalabzüge im Steuerrecht bedürfen einer gesetzlichen Grundlage, welche in Art. 218 Abs. 2 DBG offensichtlich nicht gegeben ist (zur Pauschalierung, vgl. Rudolf Tschumper, Zur Frage der Pauschalierung im schweizerischen Steuerrecht, Diss. Zürich 1953, S. 10 ff., besonders 20 f.; ferner Peter Locher, Kommentar zum DBG, Therwil/Basel 2001, N 70 ff. zu Art. 26 DBG; s. auch Verwaltungsgericht Basel-Stadt, Urteil vom 26. März 2001, StE 2002 B 24.7 Nr. 4). Wie die "Praxisfestlegung" der bernischen Steuerverwaltung zu interpretieren ist, kann indessen offen bleiben, weil der Abzug bereits aus anderen Gründen überprüft werden muss. 5.4 Es ist in der Tat nicht nachvollziehbar, welchen Unkosten die Vorinstanz mit der "Pauschale" von 5 % vom Verkaufserlös Rechnung trug oder tragen wollte. Über den Umfang des Liegenschaftenbetriebs und dessen Kostenstruktur bestehen aufgrund der eingereichten Akten keine Anhaltspunkte. Sofern es sich bei den mit dem Pauschalabzug zu berücksichtigenden Kosten um die Mäklergebühren und die Promotionskosten handelt, die für den Liegenschaftenhändler wohl den Hauptbestandteil der aufgrund von Art. 218 Abs. 2 in fine DGB abziehbaren Aufwendungen darstellen, dürften diese bereits in den Bauabrechnungen (die nicht bei den Akten liegen) enthalten sein, so dass die Anwendung der Pauschale zu einem doppelten Abzug führen würde, was nicht angeht. Im Übrigen ist unbekannt, mit welchen Überlegungen die bernische Steuerverwaltung gerade zu einer Pauschale von 5 % gelangte. Der Prozentsatz stammt wohl aus dem interkantonalen Doppelbesteuerungsrecht, wo es aber um eine andere Frage geht, und dürfte nicht auf Statistiken über die im Normalfall mit dem Liegenschaftsgewinn unmittelbar zusammenhängenden Aufwendungen von Liegenschaftenhändlern beruhen. Unter diesen Umständen rechtfertigt es sich, die Beschwerde der Eidgenössischen Steuerverwaltung gutzuheissen und die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen. Diese erhält damit Gelegenheit, die Anwendung der Pauschale zu rechtfertigen oder aber die abziehbaren Aufwendungen konkret, aufgrund der nachgewiesenen Auslagen, neu zu berechnen.