Citation: 2A.335/1999 28.01.2000 E. 3

3.- L'autorité intimée soutient que l'exonération, sans droit à la déduction de l'impôt préalable, des livraisons d'emballages faisant le va-et-vient contre versement d'un dépôt (cf. les art. 14 ch. 21 et 30 al. 4 OTVA) serait inconstitutionnelle, ce qui retirerait toute justification à l'imposition des stocks prévue par l'art. 84 al. 5 OTVA. Des exonérations ne pourraient en effet être instituées que par une loi au sens formel, ce que ne serait pas l'art. 14 ch. 21 OTVA. a) Conformément à l'art. 41ter al. 1 lettre a, al. 3 et al. 6 aCst. , la Confédération peut, par le biais d'une loi fédérale, prélever un impôt sur le chiffre d'affaires (taxe sur la valeur ajoutée). Jusqu'à l'entrée en vigueur de cette loi, le Conseil fédéral établit les dispositions d'exécution (art. 8 al. 1 Disp. trans. aCst. ). Il peut notamment régler le passage de l'impôt sur le chiffre d'affaires à la TVA (art. 8 al. 3 Disp. trans. aCst. ) en respectant certains principes (cf. art. 8 al. 2 Disp. trans. aCst. ). Il dispose à cet égard d'une très large compétence législative (cf. BO CN 1993 p. 331 et 339). Le Juge ne corrigera ses prescriptions que si elles excèdent son pouvoir d'appréciation ou sont contraires aux principes constitutionnels en matière de TVA (cf. notamment les art. 41ter al. 3 aCst. et 8 al. 2 Disp. trans. aCst. ) ou à d'autres droits garantis par la Constitution, notamment à l'égalité de traitement et à la liberté du commerce et de l'industrie. Le Conseil fédéral dispose du même pouvoir de décision politique que le législateur (ATF 125 II 326 consid. 3a p. 330-331; 123 II 295 consid. 3a p. 298-299 et les références citées). C'est sous cet angle restreint que le Tribunal fédéral, ainsi d'ailleurs que la Commission fédérale de recours, examinent la constitutionnalité de l'ordonnance régissant la TVA. b) L'autorité intimée relève, à juste titre, que l'art. 8 al. 2 lettre b Disp. trans. aCst. règle des questions de détail de droit matériel jusqu'à l'entrée en vigueur de la loi fédérale en matière de TVA et lie le Conseil fédéral (cf. ATF 124 II 193 consid. 5a p. 199). Ce dernier peut toutefois y ajouter d'autres principes. Sa compétence législative (cf. art. 8 al. 1 Disp. trans. aCst. ) lui permet en effet d'adopter toutes les dispositions nécessaires au prélèvement de la TVA, d'un point de vue formel ou matériel, notamment en matière d'assujettissement (règle, exceptions, début et fin, représentation, succession, etc. ; cf. BO CN 1993 p. 331 et 339; ATF 125 II 326 consid. 3a p. 331). L'exonération prévue par l'art. 14 ch. 21 OTVA ne peut dès lors être considérée comme inconstitutionnelle pour le seul motif que l'ordonnance régissant la TVA n'est pas une loi au sens formel. c) Le Conseil fédéral n'aurait excédé sa compétence législative que si le Constituant avait manifesté sa volonté d'établir une liste exhaustive des opérations exclues du champ de l'impôt à l'art. 8 al. 2 lettre b Disp. trans. aCst. Certes, comme le relève l'autorité intimée, lors des débats portant sur cette disposition, le Parlement a demandé une restriction de la liste des exonérations proposée par l'Administration fédérale des contributions. Toutefois, il a également jugé utile que le Conseil fédéral établisse une ordonnance d'application et qu'une procédure de consultation soit préalablement entreprise (cf. BO CN 1993 p. 399). Il ne considérait dès lors pas cette liste comme définitive (cf. ATF 124 II 193 consid. 5c p. 201). Aucune disposition spéciale concernant les emballages faisant le va-et-vient n'a été prévue, ni par l'arrêté fédéral du 18 juin 1993 sur le régime financier (RO 1994 p. 258 ss), ni par le projet d'ordonnance régissant la TVA établi par le Conseil fédéral le 28 octobre 1993 (ci-après: le projet d'OTVA). Une réglementation concernant expressément ces emballages n'a été demandée qu'au cours de la procédure de consultation (cf. Rapport du Département fédéral des finances relatif à la procédure de consultation concernant le projet d'ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée du 28 octobre 1993, ad art. 5 al. 3 lettre c et ad art. 13 in fine). Celle-ci a en outre fait ressortir que la réglementation en matière d'impôt sur le chiffre d'affaires - qui engendrait de grands frais administratifs - n'était pas voulue et que l'exonération des consignes versées pour lesdits emballages était souhaitée. Dès lors, en complétant la liste des exonérations par celle prévue à l'art. 14 ch. 21 OTVA, le Conseil fédéral n'a nullement excédé sa compétence législative.