Citation: H 132/05 09.06.2006 E. 3

3.1 Die Steuerverwaltung hat der Ausgleichskasse ausserordentliche Einkünfte des Beschwerdegegners im Geschäftsjahr 1998/99 in der Höhe von Fr. 511'117.- gemeldet, die sich aus periodenfremden Erträgen von Fr. 171'117.- einerseits und einer "Bruttogewinnverbesserung aufgrund Änderung der Inventarisierung" von Fr. 340'000.- andererseits zusammensetzen. Der Beschwerdegegner hat im vorinstanzlichen Beschwerdeverfahren u.a. geltend gemacht, bei den von der Steuerbehörde gemeldeten ausserordentlichen Einkünften handle es sich nicht um Kapitalgewinne. Das Verwaltungsgericht hat diesen Einwand hinsichtlich der periodenfremden ausserordentlichen Einkünfte von Fr. 171'117.- verworfen. Mit Bezug auf die ausserordentlichen Einkünfte von Fr. 340'000.- aus Bruttogewinnverbesserung hat es die Qualifikation als sonderbeitragspflichtigen Kapitalgewinn ebenfalls nicht infrage gestellt, hingegen deren Berechnung abweichend von der Veranlagung der direkten Bundessteuer so vorgenommen, dass nur die im Vergleich zu den Vorjahren per 30. Juni 1999 vorgenommene Verminderung der Warenlagerreserve um 3.125 % einen sonderbeitragspflichtigen Kapitalgewinn darstelle. Das BSV rügt, diese Änderung der Berechnungsweise stelle einen Verstoss gegen die relative Bindungswirkung der Steuermeldung dar. 3.2 Der Wechsel der AHV-Beitragserhebung von der zweijährigen Vergangenheits- zur einjährigen Gegenwartsbemessung ab 1. Januar 2001 führte dazu, dass die beiden vorangegangenen Jahre 1999 und 2000 in eine Bemessungslücke fielen und die kantonalen Steuerbehörden das ahv-beitragspflichtige Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit für diese beiden Jahre nicht zu ermitteln hatten. Abs. 2 der Übergangsbestimmungen bezweckt die in den Jahren 1999 und 2000 von Selbstständigerwerbenden erzielten Kapitalgewinne der Sonderbeitragspflicht zu unterstellen (Cadotsch, Die AHV stellt für die Bemessung der persönlichen Beiträge auf die Gegenwartsbemessung um, StR 2000 S. 366). Laut dieser Übergangsbestimmung unterliegen "Kapitalgewinne nach Art. 17 AHVV" der Sonderbeitragspflicht. Gemäss Art. 17 AHVV gelten u.a. Kapital- und Überführungsgewinne nach Art. 18 Abs. 2 DBG als Einkünfte aus selbstständiger Erwerbstätigkeit. Dazu zählen alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen (Art. 18 Abs. 2 Satz 1 DBG). Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe und Betriebsstätten (Art. 18 Abs. 2 Satz 2 DBG). 3.3 Kapitalgewinne sind abzugrenzen gegenüber den aus der ordentlichen Geschäftstätigkeit erzielten Gewinnen (Erträgen), wofür auf ein zeitliches und ein voluntatives Kriterium abzustellen ist. Nur soweit ein betrieblicher Gewinn regelmässig aus der laufenden Geschäftstätigkeit erzielt wird und somit aperiodischen Charakter aufweist oder vom beitragspflichtigen Selbstständigerwerbenden ausserhalb der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit im Rahmen seiner freien Disposition willentlich durch Auflösung von Rückstellungen oder von stillen Reserven herbeigeführt wird, handelt es sich um beitragspflichtigen Kapitalgewinn im Sinne von Art. 17 AHVV (Weber, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Basel/Genf/München 2000, N 28 und 31 ff. zu Art. 206 DBG). 3.4 Der Beschwerdegegner hat im kantonalen Verfahren dargelegt, dass die Veränderung der Bruttogewinnmarge im Geschäftsjahr 1998/99 auf zwei wirtschaftlichen Faktoren beruhte: Einerseits habe das Unternehmen im Jahr 1999 einen zusätzlichen Grossauftrag in der Höhe von Fr. 3.5 Mio. erhalten, was zu einem sprunghaften Anstieg des hiefür aufgestockten Warenlagers per 30. Juni 1999 führte. Andererseits nahm der Anteil der zugekauften Handelswaren im Vergleich zu den im Betrieb hergestellten Produkte im Geschäftsjahr 1998/99 erheblich zu; je nach Grosskunde um 15 %, 24 % und 37 %. Es leuchtet ein, dass die Realisierung eines zusätzlichen Grossauftrags von Fr. 3.5 Mio. in einem Betrieb mit einem jährlichen Gesamtumsatz von gut Fr. 20 Mio. und die damit notwendig gewordene Erhöhung der Lagerhaltung zu einer erheblichen Veränderung bei den Betriebskosten führt. In gleicher Weise verändert sich die Kostenstruktur eines Betriebes, wenn die Eigenproduktion reduziert und der Vertrieb von Handelswaren ausgedehnt wird. Bei der daraus resultierenden Verbesserung des Geschäftsertrages (Bruttogewinn) handelt es sich aber um das Ergebnis der ordentlichen Geschäftstätigkeit. Der dadurch erhöhten Bruttogewinnmarge liegt weder ein nicht regelmässig anfallender (aperiodischer) Betriebsgewinn zugrunde noch ist dabei ein ausserordentlicher Betriebsgewinn willkürlich durch Auflösung von Rückstellungen oder stillen Reserven herbeigeführt worden. 3.5 Das Verwaltungsgericht hat die im Vergleich zu den Vorjahren um 3.125 % auf 26.1 % verminderte Unterbewertung des Warenlagers von Fr. 8.7 Mio. (Anschaffungskosten) per 30. Juni 1999 als Auflösung von stillen Reserven und damit als beitragspflichtiger Kapitalgewinn in der Höhe von Fr. 272'000.- qualifiziert. Dieser Auffassung kann nicht gefolgt werden. Die Bildung stiller Reserven durch Wertberichtigungen auf dem Warenlager ist gemäss Art. 29 Abs. 1 lit. b DBG steuerlich zulässig, um den Entwertungs- und Verlustrisiken der Lagerhaltung Rechnung zu tragen. Weil die Bewertung dieser Risiken schwierig ist und nur schätzungsweise vorgenommen werden kann, lässt die Eidgenössische Steuerverwaltung eine generelle Unterbewertung des Warenlagers bis zu einem Drittel der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des niedrigeren Marktwerts der Vorräte zu. Die geschäftsmässige Begründetheit der Unterbewertung des Warenlagers in dieser Höhe wird auch dann nicht infrage gestellt, wenn mit dem sogenannten "Warendrittel" offensichtlich stille Reserven gebildet werden und daher keine handelsrechtliche Passivierungspflicht besteht (Reich/Züger, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], a.a.O., N 27 zu Art. 29 DBG; vgl. auch Käser, Unterstellung und Beitragswesen in der obligatorischen AHV, 2. Aufl., Bern 1996, Rz 14.82). Der Beschwerdegegner hat im vorinstanzlichen Verfahren nachgewiesen, dass auf den Gestehungskosten des Warenlagers von Fr. 8.7 Mio. per 30. Juni 1999 eine Abschreibung von Fr. 2.273 Mio. oder von 26.1 % vorgenommen wurde. Die Unterbewertung des Warenlagers (Warenlagerreserve) in dieser Höhe lag somit immer noch deutlich unter dem steuerlich zulässigen "Warendrittel". Dass die Risiken der Lagerhaltung im Jahre 1999 etwas tiefer bewertet wurden als in den Vorjahren (zwischen 29.9 % und 32 %), ist ohne Weiteres dadurch begründet, dass ein höherer Anteil des um rund Fr. 3.65 Mio. aufgestockten Warenlagers auf Grosskunden entfiel. Jedenfalls liegt nichts dafür vor, dass der Beschwerdegegner per 30. Juni 1999 ohne geschäftsmässige Begründung stille Reserven auf dem Warenlager aufgelöst und so einen ausserordentlichen Gewinn willkürlich in die Bemessungslücke verschoben hätte. Vielmehr hat er gar keine Aufwertung des Geschäftsvermögens durch unterlassene oder nur in viel geringerem Ausmass erfolgte Abschreibung erzielt, sondern zusätzliche stille Reserven auf dem Warenlager von Fr. 695'100.- gebildet. Die Vorinstanz hat daher die geringfügig kleinere Unterbewertung des Warenlagers per 30. Juni 1999, die auch von der Steuerverwaltung nicht als ausserordentliches Einkommen erfasst worden ist, zu Unrecht als sonderbeitragspflichtigen Kapitalgewinn qualifiziert. 3.6 Zusammenfassend ergibt sich, dass lediglich die vom Beschwerdegegner im Geschäftsjahr 1998/99 realisierten periodenfremden ausserordentlichen Einkünfte von Fr. 171'117.- als sonderbeitragspflichtiger Kapitalgewinn zu qualifizieren sind. Die analoge Qualifikation einer Bruttogewinnverbesserung in der Höhe von Fr. 340'000.- ist bundesrechtswidrig. Dasselbe gilt für die vom Verwaltungsgericht angenommene Auflösung von stillen Reserven auf dem Warenlager in der Höhe von Fr. 272'000.-. Dabei geht es um Qualifikationsfragen, weshalb Ausgleichskasse und Sozialversicherungsgericht an die entsprechende Steuermeldung nicht gebunden sind. Das das Eidgenössische Versicherungsgericht überdies an die Rechtsbegehren der Verwaltungsgerichtsbeschwerde nicht gebunden ist (Erw. 1.1), ist der angefochtene Entscheid zugunsten des Beschwerdegegners aufzuheben und die Sache zur Erhebung eines Sonderbeitrags auf einem Kapitalgewinn von lediglich Fr. 171'117.- an die Ausgleichskasse zurückzuweisen.