Citation: 2A.475/2006 26.03.2007 E. 6

Selon l'art. 960 al. 2 CO, le terrain en cause ne pouvait être comptabilisé dans le bilan d'entrée au 1er janvier 2003 pour une valeur supérieure à sa valeur vénale à cette date, soit 999'360 fr. Les recourants demandent par conséquent en vain que leur terrain soit comptabilisé à cette date pour une valeur supérieure. En revanche, dans la mesure où elle vise à connaître le mode de calcul d'un éventuel gain ou d'une perte lors d'une aliénation ou d'une réalisation du terrain dans le futur, leur requête appelle une réponse. En cas d'aliénation ou de réalisation d'un immeuble commercial, le bénéfice immobilier imposable correspond à la différence entre, d'une part, le produit de la vente de l'immeuble en cause, déduction faite des frais d'aliénation, ou en l'absence d'aliénation, la valeur vénale de l'immeuble et, d'autre part, sa valeur comptable déterminante sur le plan fiscal telle qu'elle ressort du dernier bilan précédant l'aliénation, ou à défaut, son prix de revient (arrêt 2A.238/2002 du 10 janvier 2003 consid. 2.1). Selon la doctrine et la jurisprudence, en vertu de principe de l'autorité du bilan commercial (« Massgeblichkeit des Handelsbilanz »), le contribuable doit se laisser opposer les valeurs des immeubles qui ressortent de sa comptabilité (Ernst Känzig, Wehrsteuer, 2ème éd., Bâle 1982, n° 219 ad art. 21 al. 1 let. d AIFD). La valeur comptable ne constitue toutefois pas un élément approprié de calcul du bénéfice immobilier notamment lorsqu'elle a subi des amortissements à charge du compte de capital uniquement (Ernst Känzig, op. cit., n° 217 ad art. 21 al. 1 let. d AIFD). Dans cette hypothèse, les amortissements doivent être ajoutés à la valeur comptable servant au calcul du bénéfice immobilier, parce qu'ils n'ont pas été passés à charge du compte de résultat et n'ont par conséquent pas diminué le bénéfice imposable de l'exercice (Ernst Känzig, loc. cit. et les références citées). En outre en l'absence de valeur comptable, parce que le contribuable n'a pas tenu de comptabilité, il convient d'utiliser le prix de revient de l'immeuble aliéné ou réalisé (Ernst Känzig, op.cit., n° 218 ad art. 21 al. 1 let. d AIFD). En l'espèce, que l'on considère soit que les recourants n'ont pas tenu de comptabilité (commencée seulement au 1er janvier 2003) soit qu'ils ont été astreints à procéder à un amortissement de la valeur du terrain à charge du compte de capital, seul le montant de 999'360 fr. étant admis comme valeur d'entrée du terrain, le bénéfice (ou la perte) en capital devrait être calculé sur la base de cette valeur, à laquelle il faut toutefois ajouter l'amortissement qui n'a pas été admis à charge du compte de résultat (999'360 fr. + 815'361 fr.= 1'814'721 fr.). Par conséquent, en cas d'aliénation ou de réalisation du terrain de B.________, le calcul du résultat imposable devra prendre en considération la valeur effective d'acquisition qui correspond au prix de revient du terrain. Cette solution est au demeurant conforme à l'art. 127 al. 2 Cst. En fixant la valeur comptable du terrain à 999'360 fr. au 1er janvier 2003, le Tribunal administratif n'a donc pas violé le droit fédéral.