Citation: 2A.166/2005 08.05.2006 E. 10

10.1 La recourante ne s'en prend pas directement à la constitutionnalité de la norme cantonale de délégation, mais soutient qu'elle n'est pas conforme aux exigences de l'art. 17 al. 4 OTVA, disposition dont elle dénonce la violation. Comme la jurisprudence se rapportant principalement à cette norme se réfère aux conditions de la délégation de l'exercice de la puissance publique à des organismes privés, telles qu'elles ressortent du droit public, l'examen du grief implique de déterminer si, en l'espèce, les dispositions sur lesquelles repose la délégation à l'Association Y.________ de la tenue du registre professionnel satisfont à ces conditions. Il s'agit là d'une question préjudicielle qui peut être tranchée dans le cadre de la présente procédure. 10.2 Selon la doctrine, le transfert à des organismes privés de prérogatives découlant de la puissance publique, impliquant le pouvoir de rendre des décisions au sens technique (art. 5 PA), requiert une base légale formelle (Fritz Gygi, Verwaltungsrecht, Berne 1986, p. 56-58; Pierre Moor, Droit administratif, vol. III, Berne 1992, p. 105, 116; Tobias Jaag, Dezentralisierung und Privatisierung öffentlicher Aufgaben: Formen, Voraussetzungen und Rahmenbedingungen, in Idem [édit.], Dezentralisierung und Privatisierung öffentlicher Aufgaben, Zurich 2000, p. 23 ss, 38; Pierre Tschannen/Ulrich Zimmerli, Allgemeines Verwaltungsrecht, 2ème éd., Berne 2005, § 10 nos 2 s.). L'art. 178 al. 3 Cst. exige d'ailleurs une base légale formelle, plus généralement, pour confier des tâches administratives à des organismes ou personnes extérieurs à l'administration fédérale (Jean-François Aubert/Pascal Mahon, Petit commentaire de la Constitution fédérale de la Confédération suisse, Zurich 2003, nos 9 s. ad art. 178). Il est très fréquent que l'exécution de tâches publiques soit confiée à des organismes privés. Cela peut se faire notamment par le biais d'un contrat de droit administratif, d'un arrêté ou d'une ordonnance du Conseil d'Etat ou encore d'une décision d'un département. En pratique, il est alors souvent difficile de déterminer si, lorsqu'il exécute ces tâches, l'organisme privé exerce la puissance publique au sens mentionné plus haut (consid. 7), c'est-à-dire s'il rend des décisions contraignantes. L'existence d'une base légale formelle habilitant la collectivité à transférer à un organisme privé le pouvoir de rendre des décisions constitue dès lors un critère d'application simple, tant pour l'assujetti - qui est responsable de l'imposition correcte et complète de son chiffre d'affaires en vertu du principe de l'auto-taxation sur lequel se fonde la TVA - que pour l'administration fiscale, ce qui renforce la sécurité juridique. Au demeurant, il se justifie que l'exigence de base légale formelle vaille aussi bien en droit de la TVA, en relation avec l'art. 17 al. 4 OTVA, qu'en droit administratif général. En effet, lorsqu'une norme de droit fiscal ou la jurisprudence y relative se réfère à une notion de droit administratif général - comme, en l'occurrence, la délégation de l'exercice de la puissance publique à des organismes privés - il convient en principe, pour des motifs tenant à la sécurité juridique, que le droit fiscal reprenne à son compte la réglementation que le droit administratif général a élaborée à ce propos. Les travaux préparatoires se rapportant à l'ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée et à la loi du même nom ne contiennent aucun élément qui puisse conduire à une autre conclusion. 10.3 En l'occurrence, la délégation de la tenue du registre professionnel à l'Association Y.________ reposait sur l'arrêté du Conseil d'Etat. Une base légale formelle n'existait ni en droit fédéral, ni en droit cantonal. En droit fédéral, la délégation ne pouvait se fonder en particulier sur la loi fédérale du 19 avril 1978 sur la formation professionnelle, car celle-ci autorisait les cantons à déléguer aux associations professionnelles uniquement l'exécution des cours de formation pour maîtres d'apprentissage (art. 11) ainsi que l'organisation des examens de fin d'apprentissage (art. 42), des examens professionnels et des examens professionnels supérieurs (art. 51). En droit cantonal, ni l'ancienne Constitution du canton de Vaud, du 1er mars 1885 (Recueil 1885 p. 25), encore en vigueur durant les périodes litigieuses en l'espèce, ni la loi du 11 février 1970 sur l'organisation du Conseil d'Etat (RS/VD 172.115), ni les lois cantonales sur la formation professionnelle successives (du 23 mai 1950 [Recueil 1950 p. 134 ss], du 14 décembre 1965 [Recueil 1965 p. 401 ss], du 1er juin 1983 [Recueil 1983 p. 178 ss] et du 1er septembre 1990 [Recueil 1990 p. 472 ss]) ne contiennent de norme générale habilitant le Conseil d'Etat à déléguer une tâche d'exécution à un organisme privé. En l'absence d'une base légale formelle autorisant le transfert à l'Association Y.________ du pouvoir de rendre des décisions, il y a lieu d'admettre que les prestations effectuées dans le cadre de la tenue du registre professionnel n'étaient pas fournies dans l'exercice de la puissance publique et que les « émoluments » en cause représentaient la contre-prestation de celles-ci. Cette conclusion s'impose d'autant plus que la notion de « puissance publique » au sens de l'art. 17 al. 4 OTVA doit être interprétée de manière restrictive. Au surplus, on peut se demander si l'Association Y.________ rendait véritablement des décisions au sens technique. Il faut relever en effet que les demandes d'inscription devaient être adressées au Département de l'agriculture, de l'industrie et du commerce, lequel établissait un préavis qui était transmis à l'Association Y.________ avec la réquisition d'inscription. Même si ce préavis ne liait apparemment pas l'Association Y.________, il avait assurément pour effet de restreindre, de fait, son pouvoir de décision. A cela s'ajoute que les décisions de l'Association Y.________ n'étaient en principe pas motivées, puisque, selon l'art. 14 de l'arrêté, le Département compétent - auteur du préavis - pouvait demander l'exposé des motifs d'une décision. Enfin, dans le cadre d'une procédure d'exécution forcée portant sur les émoluments, il n'est pas établi que l'Association Y.________ ait été habilitée à rendre une décision valant titre de mainlevée. La question de la nature de ses prononcés peut demeurer ouverte, le recours devant de toute manière être admis en raison de l'absence de base légale formelle.