Citation: BGE 139 II 404 E. 9.9.3

Bei der Frage der Urkundenqualität von Bescheinigungen Driter kommt es auf deren konkreten Verwendungszweck an. Sogar vom Steuerpflichtigen selbst verfasste Dokumente können grundsätzlich unter den Urkundenbegriff des schweizerischen Steuerstrafrechts fallen, soweit sie im ausländischen Fiskalverfahren zum Beweis bestimmt und geeignet sind (vgl. BGE 125 II 250 E. 3c S. 253; Urteil 1A.244/2002 vom 24. Oktober 2003 E. 3.3). Die Frage, ob die Tatsache, dass das Formular W-8BEN von den Organen der Gesellschaft unterzeichnet wird, welche in einem Treuhandverhältnis mit dem Beneficial Owner stehen, sodass ihre Handlungen steuerrechtlich diesem zuzurechnen seien, dazu führt, dass der Urkunde die Eigenschaft einer Bescheinigung Dritter abzusprechen wäre (vgl. WALDBURGER, IFF 2009, a.a.O., S. 111), hat somit nur akademische Relevanz. Sie müsste zudem ohnehin verneint werden. Das Vertragsverhältnis zwischen dem Aussteller der falschen Urkunde und dem Steuerpflichtigen ist insbesondere dann nicht massgeblich, wenn es für die Steuerbehörde nicht erkennbar ist. Das Formular W-8BEN ist somit nicht nur formell, sondern auch materiell eine Bescheinigung Dritter und keine eigene Erklärung des wirtschaftlich Berechtigten. Das Formular W-8BEN ist dann inhaltlich unwahr, wenn im konkreten Fall, entgegen der Angabe im Formular, nicht die Gesellschaft, sondern der Anteilsinhaber an deren Vermögenswerten und an den daraus fliessenden Erträgen steuerlich nutzungsberechtigt ist (vgl. WALDBURGER, IFF 2009, S. 111). Befindet sich ein solch inhaltlich unwahres Formular W-8BEN bei den Akten, ist somit der objektive Tatbestand des Steuerbetrugs im Sinne von Art. 186 DBG erfüllt, sodass der Sachverhalt auch aus diesem Grund in den Anwendungsbereich der Amtshilfe nach Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 und Ziff. 10 Protokoll 96 fällt.