Citation: BGE 128 II 311 E. 3.2

Le Tribunal fédéral s'est prononcé à plusieurs reprises sur la recevabilité de recours dirigés contre des décisions octroyant ou refusant l'entraide administrative prévue à l'art. 112 LIFD (précédemment à l'art. 90 al. 1 AIFD, respectivement AIN). Ainsi, il a considéré comme recevable le recours dirigé par un contribuable à l'encontre d'une décision du juge instructeur de Sion admettant la demande de renseignements du fisc, alors que le Tribunal cantonal avait refusé d'entrer en matière sur l'opposition de ce contribuable, qualifiée de plainte au sens du code de procédure pénale (ATF 113 Ib 193). Il a également jugé recevable le recours de l'Administration fédérale des contributions contre une décision du procureur général de Bâle-Ville ne lui accordant que partiellement les renseignements demandés (Archives 58 p. 359, A.283/1987). S'agissant d'une décision prise par un juge d'instruction du canton de Genève, contre laquelle le contribuable avait recouru d'abord à la Chambre d'accusation, puis contre la décision d'irrecevabilité de celle-ci au Tribunal fédéral par la voie du recours de droit administratif, ainsi que directement au Tribunal fédéral par cette même voie, ce dernier a jugé recevable le recours contre la décision de la Chambre d'accusation, autorité de dernière instance cantonale; celle-ci avait décliné toutefois sa compétence sans arbitraire en considérant que la décision du juge d'instruction n'était pas une mesure intéressant directement l'instruction d'une cause pénale, mais que, portant sur une demande d'entraide fiscale, elle n'était pas de son ressort; le recours contre la décision du juge d'instruction, qualifié d'autorité judiciaire statuant en dernière instance cantonale en la matière, a été jugé recevable (Archives 65 p. 649, 2A.406/1995, consid. 2a, 3a et 4 p. 652 s., 654 et 656). Dans un arrêt paru aux ATF 124 II 58 consid. 1 p. 62 ss, cité par la recourante et les autorités intimées, le Tribunal fédéral est finalement entré en matière sur le recours déposé par l'Administration fédérale des contributions contre la décision d'un juge d'instruction du canton de Berne ne lui accordant que partiellement l'entraide demandée. Celle-ci avait également recouru auprès de la Direction de la justice, indiquée par erreur comme autorité de recours, qui déclina sa compétence après avoir été interpellée par le Tribunal fédéral, et organisa un échange de vues entre autorités cantonales; BGE 128 II 311 S. 318 le Tribunal administratif se déclara alors incompétent pour le motif que les moyens de droit de la procédure pénale étaient ouverts et transmit le recours à la Chambre d'accusation qui le rejeta. Le Tribunal fédéral jugea que le recours à la Chambre d'accusation n'était pas un moyen de droit effectif, mais de surveillance - cela ressortait notamment de sa cognition restreinte à l'arbitraire - de sorte que la recourante était dispensée de recourir à l'encontre de son jugement. En revanche, il émit des doutes sur la qualité d'autorité judiciaire du juge d'instruction au regard de l'art. 98a OJ. Laissant la question ouverte car cette disposition n'était pas encore applicable, il a suggéré qu'une solution tenant également compte des exigences de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (ci-après citée: LHID ou loi fédérale d'harmonisation; RS 642.14) soit adoptée; à cet égard, on pouvait imaginer que la compétence de juger en dernière instance cantonale de l'octroi ou du refus de l'entraide fiscale soit confiée aux instances mentionnées à l'art. 50 LHID. Un arrêt récent concerne la décision d'une autorité autre que pénale: le Tribunal fédéral a admis - tout en soulignant que l'art. 98a OJ ne s'appliquait pas encore - que la décision de l'autorité de liquidation d'une banque refusant de donner suite à une demande de renseignements de l'autorité fiscale cantonale pouvait être portée devant lui directement par la voie du recours de droit administratif. La plainte à l'autorité de surveillance, puis au Tribunal fédéral (art. 17 et 19 LP) n'était pas ouverte, car il ne s'agissait pas d'appliquer le droit de la poursuite pour dette et la faillite, mais l'art. 112 LIFD (RF 54/1999 p. 347, 2A.28/1997). Ces arrêts ont été rendus alors que l'art. 98a OJ n'était pas encore applicable pour les cantons. Il convient dès lors d'examiner dans quelle mesure ils demeurent valables.