Citation: BGE 121 II 257 E. 4aa

L'autorité compétente dans la procédure en soustraction fiscale a les mêmes droits, obligations et pouvoirs que l'autorité de taxation (art. 89 à 91 AIFD applicables par renvoi de l'art. 132 al. 2 AIFD). Elle ne jouit notamment pas des pouvoirs d'investigation particuliers appartenant à une autorité pénale, tel le droit d'interroger des témoins, de procéder à des perquisitions ou d'ordonner des mesures de surveillance, sous réserve toutefois du cas exceptionnel de l'intervention des organes spéciaux d'enquête prévus à l'art. 139 AIFD. De plus, le fardeau de la preuve est réglé de manière identique dans les deux procédures. Ainsi, l'autorité fiscale doit apporter la preuve des éléments imposables alors que le contribuable doit établir les faits permettant de diminuer ou de supprimer sa dette fiscale (BLUMENSTEIN/LOCHER, op.cit., p. 351 avec les références à la jurisprudence). Par ailleurs, le contribuable doit prouver l'exactitude de sa déclaration d'impôt et de ses explications ultérieures; il incombe en revanche à l'autorité fiscale d'apporter la preuve de l'existence d'éléments imposables qui n'ont pas été annoncés (ATF 72 I 42 consid. 2 p. 46; RIVIER, op.cit., p. 309; HÖHN, op.cit., n. 16 p. 568 et n. 28 p. 574). Si les preuves recueillies par l'autorité fiscale apportent suffisamment d'informations révélant l'existence d'éléments imposables non déclarés, il appartient à nouveau au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations; il doit justifier l'origine des montants non déclarés et il peut même être obligé de fournir des renseignements supplémentaires sur les rapports contractuels mis à jour par l'autorité fiscale et sur les prestations qui en découlent (art. 89 al. 2 2ème phrase AIFD). Le contribuable n'est cependant pas contraint de témoigner contre lui-même car la preuve de l'existence d'éléments imposables non déclarés ou de rapports contractuels avec certaines personnes incombe à l'autorité fiscale. Il doit uniquement donner des indications concernant les éléments non déclarés dont l'existence a déjà été établie par l'autorité fiscale. Il est ainsi traité comme tout contribuable tenu à collaborer dans la procédure de taxation. Le droit de ne pas témoigner contre soi-même ne saurait ainsi être invoqué pour se libérer du fardeau de la preuve d'établir la véracité de ce que l'intéressé a avancé dans sa déclaration fiscale et pour échapper au contrôle de l'autorité fiscale (art. 89 al. 1 AIFD). A cet égard, un tel contrôle ne saurait être considéré comme une violation de la présomption d'innocence dont bénéficie le contribuable. BGE 121 II 257 S. 267