Citation: 2A.72/2004 04.07.2005 E. 6

Fraglich ist, ob das Nachreichen der vollständig ausgefüllten Steuererklärung ebenfalls Prozessvoraussetzung bei der Anfechtung von Ermessensveranlagungen nach Art. 132 Abs. 3 DBG ist. Die Beschwerdeführerin betrachtet das Nachreichen der vollständig ausgefüllten Steuererklärung als Voraussetzung, die erfüllt sein muss, damit auf die Einsprache eingetreten werden kann. Die Beschwerdegegner bestreiten dies. Da die Kritik an der Ermessensveranlagung sich auf die gesamte Veranlagung beziehen muss und sich nicht auf einzelne Elemente beschränken darf, ist es in der Regel unabdingbar, eine vollständig ausgefüllte Steuererklärung nachzureichen. Dabei handelt es sich aber um eine Frage der ausreichenden Begründung der Einsprache. In speziellen Situationen, wo beispielsweise mangels verfügbarer Informationen von dritter Seite das rechtzeitige Nachreichen nicht möglich war, müssen je nach den Umständen ausreichend substanziierte Vorbringen bereits genügen. Das Nachreichen der Steuererklärung ist daher nicht eigentliche Prozessvoraussetzung. Sie wird in Art. 132 Abs. 3 DBG auch nicht genannt. Das kommt in der bisherigen Rechtsprechung nicht immer deutlich zum Ausdruck, weil regelmässig Fälle zu entscheiden waren, wo der Steuerpflichtige seinen Mitwirkungspflichten im Steuerveranlagungsverfahren nicht nachgekommen war und aus diesem Grund die fehlenden Dokumente und namentlich die Steuererklärung nachgereicht werden mussten. Das ändert aber nichts daran, dass vom Steuerpflichtigen keine Handlungen erwartet werden können, die er aus besonderen Gründen nicht vornehmen kann. Die Anfechtung einer Ermessensveranlagung muss daher auch dann möglich sein, wenn der Steuerpflichtige aus besonderen Gründen nicht in der Lage ist, eine vollständig ausgefüllte Steuererklärung einzureichen (Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, N 57 zu Art. 132). Ob die Veranlagung qualifiziert unrichtig und zu korrigieren sei, ist eine Frage der materiellen Beurteilung, nicht eine Prozessvoraussetzung (Thomas Meister, Rechtsmittelsystem der Steuerharmonisierung, Diss. St. Gallen 1995, S. 144; Hans Ulrich Meuter, Einspracheverfahren, ZStP 13/2004 S. 16 f.; Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., N 54 zu Art. 132; Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2b, N 33 zu Art. 132 DBG). Hingegen muss der Steuerpflichtige allfällige Beweismittel nennen. In Art. 132 Abs. 3 DBG kommt klar zum Ausdruck, dass die Einsprache gegen eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen zu begründen ist und allfällig Beweismittel nennen muss (zit. Urteil 2A.39/2004 vom 29. März 2005, E. 5.2 mit Hinweisen; vgl. Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., N 51 zu Art. 132; anderer Ansicht Zweifel, a.a.O., N 36 zu Art. 132 DBG). Der Steuerpflichtige hat daher nicht nur darzulegen, weshalb die Ermessensveranlagung offensichtlich unrichtig sein soll, sondern er muss auch die für seine Behauptung relevanten Beweise nennen. Was die weiteren Modalitäten betrifft wie beispielsweise die Anforderungen an Laieneinsprachen und -beschwerden, die Anforderungen an die Einhaltung der Fristen, die Vollmacht usw. gelten auch bei der Anfechtung von Ermessenstaxationen die üblichen Grundsätze. Sie geben hier zu keinen weiteren Bemerkungen Anlass.