Citation: 9C_304/2023 E. 5.2.1

5.2.1. Aux termes de l'art. 117 al. 1 LIFD, le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l'application de la présente loi, dans la mesure où sa collaboration personnelle n'est pas nécessaire. L'al. 2 de cette disposition prévoit notamment que l'autorité peut exiger du représentant qu'il justifie de ses pouvoirs de représentation en produisant une procuration écrite. Selon la jurisprudence, le contribuable est présumé n'avoir octroyé aucun pouvoir de représentation en matière d'impôt fédéral direct. Cette présomption est renversée lorsqu'il existe une procuration écrite (cf. art. 33 CO) ou encore lorsque les autorités peuvent, de bonne foi, déduire des circonstances une volonté claire et sans ambiguïté du contribuable de se faire représenter. Certes, il ne peut être déduit de la LIFD une exigence de forme, mais en raison du secret fiscal (cf. art. 110 LIFD), il doit résulter des circonstances une volonté claire et univoque du contribuable de désigner un représentant. Il doit en tous les cas exister un rapport de représentation au sens des art. 32 ss CO entre le contribuable et son représentant. Un des cas typiques dans lesquels une telle procuration est réputée avoir été valablement conférée est celle dans lequel le contribuable désigne textuellement un représentant sur sa déclaration d'impôt (arrêts 9C_711/2022 du 17 novembre 2023 consid. 3.7.1 et les références, destiné à la publication; 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2 et les références; cf. ATF 145 II 201 consid. 5.1). La communication des pouvoirs peut aussi résulter d'actes concluants du représenté, tels qu'ils peuvent être compris par le tiers selon le principe de la confiance (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 21 mai 1986 in Archives 60 p. 424 consid. 2a; arrêt du Tribunal fédéral du 1er octobre 1965 in Archives 34 p. 297 consid. 4b). Le Tribunal fédéral a toutefois jugé qu'un contribuable qui laissait uniquement à une société fiduciaire le soin de donner des renseignements à l'autorité fiscale ne signifiait pas nécessairement l'avoir désignée comme son représentant (arrêt 2A.451/1996 du 21 mai 1997 consid. 2b, in RDAF 1999 II 440; PETER LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Teil III, 2015, n° 17 ad art. 117 LIFD). Dans le cas où l'existence d'un pouvoir de représentation est incertain, l'administration peut (cf. art. 117 al. 2 LIFD) exiger la production d'une procuration; elle n'y est toutefois pas contrainte (arrêt 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2.5 et les références). S'il n'est pas possible d'établir que le représentant a été valablement mandaté, le fardeau de la preuve incombe à la partie qui entend en tirer une conséquence juridique (arrêt 9C_711/2022 du 17 novembre 2023 consid. 3.7.1 et les références, destiné à la publication; arrêt 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2 et les références). Dans une affaire dans laquelle un contribuable n'avait pas fourni de procuration en faveur de sa fiduciaire, le Tribunal fédéral a néanmoins considéré qu'un pouvoir de représentation pouvait être établi sur la base d'actes concluants. En l'occurrence, la fiduciaire avait échangé toute la correspondance avec l'administration fiscale, avait sollicité à plusieurs reprises des prolongations de délai pour déposer les déclarations d'impôt, avait remis ces dernières pour le compte de sa mandante et avait fourni par la suite divers renseignements. En outre, l'administration fiscale avait procédé au contrôle des comptes dans les locaux de la fiduciaire et les décisions de taxation lui avaient été notifiées (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 1er octobre 1965 in Archives 34 p. 297 consid. 5).