Citation: 2C_1094/2014 E. 3.2.2

3.2.2. Entstehungsgeschichtlich ergibt sich folgendes: Unter der Herrschaft des alten Bundesgesetzes vom 28. Juni 1878 betreffend den Militärpflichtersatz (MPG; BS 5, 157) erfolgte die Veranlagung in den meisten Kantonen durch besondere Ersatz-Veranlagungsbehörden ( ARMIN JEGER, Das Recht der schweizerischen Militärpflichtersatzabgabe, 1942, S. 158 ff.) mittels einer Taxation ( JEGER, a.a.O., S. 181 ff.). In der Praxis lehnten sich aber die meisten Kantone für die Veranlagung an die Staatssteuerakten an (Botschaft über die Neuordnung des Militärpflichtersatzes vom 11. Juli 1958, BBl 1958 II 360). Die Ersatzanlage hatte alljährlich zu erfolgen (Art. 12 MPG). Die Bemessung erfolgte auf der Grundlage des Vermögensstands am 1. Januar des Ersatzjahres (Art. 33 der Verordnung vom 26. Juni 1934 über Vollziehung des Bundesgesetzes betreffend den Militärpflichtersatz) und des Einkommens, das der Pflichtige in dem dem Ersatzjahre vorangegangenen Jahre gehabt hatte (Art. 43 MStV). Die Verjährungsfrist betrug nach Art. 11 Abs. 1 MPG fünf, bei Landesabwesenden zehn Jahre. Diese Fristen galten als peremptorische Fristen, die weder unterbrochen noch suspendiert werden konnten ( H. BISE/G. GRAF, Handbuch über den schweizerischen Militärpflichtersatz, 1935, S. 23 N 6 f.; JEGER, a.a.O., S. 136 f.). Nach der Praxis handelte es sich sowohl um eine Veranlagungs- als auch eine Bezugsverjährung (kritisch JEGER, a.a.O., S. 137 f.; JOHANN PAUL LIENHART, Der schweizerische Militärpflichtersatz, 1923, S. 98), so dass die Veranlagung und der Bezug nur bis zum Ablauf der Verjährungsfrist möglich waren (Entscheid des Bundesrates vom 16. Juni 1919, Vierteljahresschrift für schweizerisches Abgaberecht 1920, Entscheid Nr. 145 S. 308 ff.; BISE/GRAF, a.a.O., S. 23 N 1f.). Nach Art. 11 Abs. 2 MPG begann die Verjährungsfrist mit dem Ablauf desjenigen Jahres, in welchem der Ersatz fällig wurde. Das Gesetz definierte jedoch den Fälligkeitszeitpunkt nicht. Nach Art. 86 der Verordnung wurde der Ersatz auf dem im Taxationszettel mitgeteilten Zahlungstermin fällig, wenn kein Rekurs eingereicht wurde, oder - im Falle eines Rekurses - an dem auf den letzten Tag der Beschwerdefrist folgenden Tag, sofern keine Beschwerde eingereicht wurde. Ohne Bezugnahme auf diese Verordnungsbestimmung entschied aber das Bundesgericht in einem Urteil vom 21. September 1945 (in: Eidgenössische Steuerverwaltung, Sektion für Militärpflichtersatz, Aus der Praxis des Bundesgerichts, Juli 1946, Nr. 36), die Abgabe werde in dem Jahre fällig, für welches sie geschuldet sei. Die Abgabe für das Jahr 1939 sei deshalb Ende 1944 verjährt, weshalb nachher auch der Bezug der vorher bereits veranlagten Taxe nicht mehr erfolgen könne; eine Unterbrechung oder Hemmung der Verjährung durch die Veranlagung sei im Gesetz nicht vorgesehen und auch sachlich nicht gerechtfertigt, da die Fristen von fünf bzw. zehn Jahren lang genug seien, um auch den Bezug zu ermöglichen (analog BGE 71 I 44 und 61 I 200 für die Verjährung der Rückerstattungsforderung). Mit dem heute geltenden Bundesgesetz über den Militärpflichtersatz vom 12. Juni 1959 (MPEG; heute WPEG) wurde bezweckt, zur Vermeidung von Doppelspurigkeiten die Militärpflichtersatzveranlagung an die Steuergesetzgebung anzulehnen (Botschaft vom 11. Juli 1958 über die Neuordnung des Militärpflichtersatzes, BBl 1958 II 333, 360 ff.). Es sollte eine Regelung getroffen werden, die eine Auswertung der Veranlagungsergebnisse der direkten Bundessteuer für den Militärpflichtersatz erlaubt (a.a.O., 363). Dementsprechend sah Art. 11 Abs. 3 MPEG (in der Fassung vom 12. Juni 1959) vor, dass die im Ersatzjahr für die Bundessteuer geltenden Vorschriften über die Ermittlung des Reineinkommens anwendbar sind. Zu Art. 25 MPEG wurde in der Botschaft ausgeführt, die Verlegung von Veranlagung und Bezug vom Ersatzjahr auf das dem Ersatzjahre folgende Jahr habe gegenüber dem bisherigen Recht mannigfaltige Vorteile; im Zeitpunkt der Veranlagung werde Klarheit über Bestand oder Nichtbestand der Ersatzpflicht bestehen, wodurch viele Veranlagungen und Rückerstattungen überflüssig würden; bei der Veranlagung könnten die das Ersatzjahr betreffenden, nunmehr abgeschlossen zur Verfügung stehenden Steuerakten ausgewertet werden (BBl 1958 II 378). Dementsprechend sah Art. 26 Abs. 2 und 3 MPEG vor, dass die Einkommenstaxe der im Inland wohnhaften Ersatzpflichtigen auf der Grundlage der Einschätzung der kantonalen oder Bundessteuer veranlagt wird. Der Gesetzgeber ging offensichtlich davon aus, dass für die Veranlagung des Militärpflichtersatzes die rechtskräftige Steuerveranlagung benutzt werden könne. Art. 28 Abs. 1 der Vollziehungsverordnung vom 14. Dezember 1959 zum MPEG (AS 1959 2052) sah denn auch ausdrücklich vor, dass die Einkommenstaxe der Ersatzpflichtigen mit gewissen Ausnahmen auf Grund der rechtskräftigen Wehrsteuerveranlagung festgesetzt wird. Die letztgenannte Verordnung wurde indessen per Ende 1971 aufgehoben. Sodann enthalten weder die sie ersetzende Vollziehungsverordnung vom 20. Dezember 1971 (AS 1972 6) noch die heute in Kraft stehende WPEV irgend eine Bestimmung, wonach die Wehrpflichtersatzabgabe aufgrund einer rechtskräftigen Steuerveranlagung festgesetzt werden müsste. Massgebend für die Verlegung des Veranlagungs- und Bezugsjahres vom Ersatzjahr auf das folgende Jahr waren vielmehr in erster Linie die Überlegungen betreffend Bestand oder Nichtbestand der Ersatzpflicht. Die Äusserungen des Bundesrates in der genannten Botschaft aus dem Jahre 1958 können daher nur bedeuten, dass mit der Verlegung des Veranlagungsjahres auf das dem Ersatzjahr folgende Jahr für die Bemessung der Ersatzabgabe inskünftig mehr und zuverlässigere steuerliche Unterlagen zur Verfügung stehen würden. Die Rechtskraft der Steuerveranlagung war dagegen für die Veranlagung der Ersatzabgabe und für den Beginn der Verjährung nicht relevant, hätte doch der Gesetzgeber dies andernfalls so festgelegt und vorgeschrieben, dass das Vorliegen einer solchen definitiven Bundessteuerveranlagung Voraussetzung für die Veranlagung des Wehrpflichtersatzes darstelle. Ob es wirklich die Absicht des Gesetzgebers gewesen ist, den Beginn der Verjährungsfrist bis zur Rechtskraft der Bundessteuerveranlagung hinauszuschieben, ist auch aus anderen Gründen fraglich: Die Verjährung wurde in Art. 38 MPEG, der bis heute (abgesehen von einer Änderung des Titels [AS 1979 1733] und einer Anpassung an das Zivildienstgesetz [AS 1996 1445]) unverändert geblieben ist, neu geregelt: Sie sollte gemäss Botschaft einheitlich fünf Jahre betragen, aber ruhen, solange der Ersatzpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz hat und darum eine Exekution unmöglich ist; eine Schlechterstellung der Landesabwesenden (gemeint offenbar: gegenüber dem bisherigen Recht) trete dadurch nicht ein, da die ordentliche Fünfjahresfrist durch Stillstand und Unterbrechung um nicht mehr als fünf Jahre verlängert werden könne (BBl 1958 II 379). Diese Überlegung - in Verbindung mit dem früheren Rechtszustand - spricht ebenfalls dafür, den Beginn der Verjährungsfrist nicht an die rechtskräftige Steuerveranlagung anzuknüpfen, sondern an den Ablauf des ordentlichen Veranlagungsjahres.