B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Das BGer ist mit Entscheid vom 18.3.2021 auf die Beschwerde nicht ein- getreten (2C_225/2021) Abteilung I A-2258/2020 U r t e i l v o m 1 9 . F e b r u a r 2 0 2 1 Besetzung Richter Jürg Steiger (Vorsitz), Richterin Marianne Ryter, Richter Daniel Riedo, Gerichtsschreiber Roger Gisclon. Parteien 1. A._______, 2. B._______ S.A., beide vertreten durch Dr. Dirk Hartmannund lic. iur. Annina Largo, Beschwerdeführende, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI, Vorinstanz. Gegenstand Amtshilfe (DBA CH-ES). A-2258/2020 Seite 2 Sachverhalt: A. Am (Datum) reichte die Agencia Tributaria, Oficina Nacional de Investigación del Fraude, Equipo Central de Información, Madrid, Spanien (nachfolgend: AT), gestützt auf Art. 25 bis des Abkommens vom 26. April 1966 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und Spanien zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (SR 0.672.933.21, nachfolgend: DBA CH- ES) bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (nachfo lgend: ESTV) insgesamt vier Amtshilfeersuchen ein. In sämtlichen Ersuchen bittet die AT um Informationen betreffend A._______ und führt jeweils dieselbe Begründung an: Die AT erklärt, dass A._______ im geprüften Zeitraum keine Steuererklärung als «resident », sondern als «non -resident» eingereicht und dabei nur die sich in Spanien befindlichen Immobilien deklariert habe. Hingegen vermute die AT aufgrund mehrerer Anhaltspunkte, dass die betroffene Person in Spanien (steuerlich) ansässig sei. So seien dem Fami lienarzt in Spani en monatliche Beträge von EUR 4'000.-, EUR 5'000.- und EUR 6'000.- bezahlt worden, zudem arbeite eine Haushälterin in der spanischen Liegenschaft und würden in Spanien eine Vielzahl von Transaktionen mit Bankkarten sowie Bargeldbezüge getätigt. B. Nach Durchführung des Verfahrens der Informationsbeschaffung hiess die ESTV die Amtshilfegesuche mit einer an A._______ und die B._______ S.A. adressierten Schlussverfügung am 19. Juni 2018 gut. C. Am 20. Juli 2018 liessen A._______ (Beschwerdeführer 1) und die B._______ S.A. (Beschwerdeführerin 2) Beschwerde beim Bundesverwal- tungsgericht erheben und im Wesentlichen beantragen, die Schlussverfü- gung der ESTV (nachfolgend: Vorinstanz) vom 19. Juni 2018 sei aufzuhe- ben und die Amtshilfe zu verweigern. D. Mit Urteil A-4228/2018 vom 26. August 2019 hiess das Bundesverwal- tungsgericht die Beschwerde teilweise gut und ordnete an, dass im Sinne der Erwägungen bestimmte, von der ESTV zur Übermittlung an die AT vor- gesehene Antworten auf die Amtshilfeersuchen auf den Beschwerdeführer 1 zu beschränken seien. Im Übrigen wies es die Beschwerde ab. A-2258/2020 Seite 3 E. Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundes- gericht vom 12. September 2019 beantragten die Beschwerdeführenden im Hauptpunkt, unter Aufhebung des Urteils A-4228/2018 vom 26. August 2019 sei die ersuchende Behörde im Sinne von Art. 6 Abs. 3 des Bundes- gesetzes vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG; S R 651.1) zu einer Ge- suchsergänzung aufzufordern. F. Mit Urteil 2C_765/2019 vom 8. April 2020 hiess das Bundesgericht die Be- schwerde teilweise gut. Das Urteil A -4228/2018 vom 26. August 2019 wurde insoweit aufgehoben, als danach d em Ersuchen (…) der AT vom (Datum) Folge zu leisten sei. Das Bundesgericht wies die Sache im Sinne der Erwägungen zur Vervollständigung dieses Ersuchens sowie zu neuem Entscheid über dieses Ersuchen (und die Kosten- und Entschädigungsfol- gen des vorinstanzlichen Verfahrens) an das Bundesverwaltungsgericht zurück. Im Übrigen wies es die Beschwerde ab. Zur Begründung legte das Bundesgericht im Wesentlichen dar, es gebe im Ersuchen (…) der AT vom (Datum) selbst mehrere Hinweise, dass dieses nicht vollständig sei. Insbesondere sei denkbar, dass eine Seite des Ersu- chens fehle. Ein Amtshilfeersuchen müsse zwar nicht lückenlos und wider- spruchfrei sein. Im Amtshilfeersuchen müsse aber der Sachverhalt in einer Art und Weise dargestellt werden, dass ein genügender Zusammenhang mit den verlangten Informationen ersichtlich sei. Dara n fehle es beim er- wähnten Ersuchen. Aus der vorhandenen (unvollständigen) Sachverhalts- schilderung sei nicht ersichtlich, weshalb der dem Ersuchen zugrundelie- gende Sachverhalt nach Ansicht der AT die amtshilfeweise Übermittlung von Informationen zu den unte r dem Abschnitt «Requested information» aufgelisteten Kreditkarten erforderlich machen soll. Bei dieser Sachlage sei davon auszugehen, dass das aktenkundige Ersuchen (…) keine hinrei- chende Angabe des damit verfolgten Steuerzwecks enthalte (E. 4.3). Das Bundesverwaltungsgericht habe die AT auf die Unvollständigkeit des Ersu- chens (…) sowie die weiteren, von den Beschwerdeführenden genannten Ungereimtheiten dieses Ersuchens aufmerksam zu machen, dieser Be- hörde Gelegenheit zur Ergänzung des genannten Ersuchens einzuräumen und anschliessend unter Wahrung der Verfahrensrechte der Beschwerde- führenden neu über dieses Ersuchen zu entscheiden (E. 6). A-2258/2020 Seite 4 G. Das Bundesverwaltungsgericht nimmt das Verfahren unter der Geschäfts- nummer A-2258/2020 wieder auf. H. Mit Zwischenverfügung vom 8. Mai 2020 nimmt das Bundesverwaltungs- gericht Bezug auf das Urteil 2C_765/2019 des Bundesgerichts vom 8. April 2020 und fordert die ESTV auf, die AT auf die folgenden von den Beschwer- deführenden dargelegten U ngereimtheiten ihres Ersuchens aufmerksam zu machen: – Referenznummer: Als Referenznummer auf der ersten Seite wird (…) angegeben, auf der zweiten Seite (…). – Kreditkarte mit der Nummer (…): Diese Kreditkartennummer wird unter Ziff. 4 "Description of the case" nicht erwähnt, dann aber unter Zi ff. 5 "Requested information" aufgeführt. – Informationsinhaberin: Die unter Ziff. 3 "Persons believed to be in pos- session of the requested information" genannte Inhaberin (C._______ AG) stimmt nicht mit der unter Ziff. 5 "Requested Information" genann- ten Person (D.______ SA) überein. – Nicht zu Ende geführter Satz bzw. Tabelle ohne Einführung: Der Satz am Ende der Seite unter Ziff. 4 "Description of the case" wird nicht zu Ende geführt ("The mentioned card is prepayment card made through a bank account open under the name of a Panamanian entity at"). Die anschliessende Tabelle auf der nächsten Seite hat keine Einführung. Es besteht deshalb die Möglichkeit, dass eine Seite fehlt. Im Weiteren wird die unter Ziff. 4 "Description of the case" erwähnte "Panamanian entity" nicht weiter präzisiert. I. Am 29. Juni 2020 reicht die ESTV die Antwort der AT ein. Diese legt in ihrer E-Mail vom (Datum) dar, das Ersuchen (…) habe eine falsche zweite Seite enthalten. Sie habe diese nun ersetzt. J. Mit Eingabe vom 24. August 2020 nehmen die Beschwerdeführenden Stel- lung zum berichtigten Ersuchen der AT. Sie stellen den Antrag, die Schluss- verfügung der ESTV vom 19. Juni 2018 sei betreffend das Ersuchen (…) vom (Datum) aufzuheben und die Amtshilfe betreffend dieses Ersuchens A-2258/2020 Seite 5 zu verweigern. Der AT sei es nicht gelungen aufzuzeigen, wieso der dem Ersuchen zugrundeliegende Sachverhalt die amtshilfeweise Übermittlung der Kreditkartenauszüge sowie die Identifizierung der mit den Kreditkarten verbundenen Bankkonten erforderlich mach en soll. Auch das berichtigte Ersuchen genüge weiterhin den Anforderungen nicht. Den Beschwerdefüh- renden sei nach wie vor insbesondere unerklärlich, weshalb die Kreditkar- tennummer eines E._______ im Ersuchen enthalten sei. Diese Person stehe in keinerlei Verhältnis zu den Beschwerdeführenden. K. Mit Eingabe vom 25. September 2020 stellt die Vorinstanz den Antrag auf Abweisung der Beschwerde, soweit sie noch Bestand habe. Die von der AT neu eingereichte korrekte Seite 2 des Ersuchens beantworte sämtliche Fragen des Bundesgerichts. Die AT hätte deshalb nicht mehr näher auf die einzelnen Fragen eingehen mü ssen. Es seien nun alle Ungereimtheiten, die im Urteil 2C_765/2019 vom 8. April 2020 erwähnt worden seien, geklärt. L. Die Beschwerdeführenden halten mit Schreiben vom 16. November 2020 und die Vorinstanz mit Stellungnahme vom 30. November an ihren Stand- punkten fest. M. Auf die Eingaben der Parteien wird – soweit entscheidwesentlich – im Rah- men der nachfolgenden Erwägungen eingegangen Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts im vorliegenden Verfahren ist aufgrund der Rückweisung durch das Bundesgericht ohne Weiteres gegeben. 1.2 Heisst das Bundesgericht die Beschwerde (teilweise) gut und weist es die Sache an die Vorinstanz zurück, ist Letztere an die Erwägungen im Rückweisungsentscheid gebunden. Würde sich die Rückweisungsinstanz – im vorliegenden Fall das Bundesverwaltungsgericht – über die verbindli- chen Erwägungen des bundesgerichtlichen Urteils hinwegsetzen, lä ge eine Rechtsverweigerung vor. Von den verbindlichen Erwägungen könnte nur dann abgewichen werden, wenn ein Revisionsgrund vorläge (Urteile A-2258/2020 Seite 6 des BVGer A-5311/2015 vom 28. Oktober 2015 E. 1.2, A -850/2014 vom 20. August 2014 E. 1.1, A-268/2012 vom 22. Oktober 2012 E. 1.2, mit Hin- weisen auf die Literatur), was hier nicht der Fall ist. Es ist dem Bundesver- waltungsgericht infolge der Bindung an die rechtlichen Erwägungen im Rückweisungsentscheid verwehrt, der Beurteilung des Rechtsstreits einen anderen als den bisherigen Sachverhalt zugrunde zu legen oder die Sache unter rechtlichen Gesichtspunkten zu prüfen, die im Rückweisungsent- scheid ausdrücklich abgelehnt oder überhaupt nicht in Erwägung gezogen wurden (BGE 135 III 334 E. 2; Urteil des BGer 1C_398/2012 vom 2 7. Mai 2013 E. 1; Urteil e des BVGer A-2905/2020 vom 5. August 2020 E. 1.2, A-850/2014 vom 20. August 2014 E. 1.1, mit Hinweisen auf die Literatur). 2. 2.1 2.1.1 Staatsvertragliche Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steu- ersachen gegenüber Spanien ist für die fraglichen Steuerperioden 2012 bis 2014 Art. 25 bis DBA CH-ES sowie Ziff. IV des dazugehörigen Protokolls vom 29. Juni 2009 in den geltenden Fassungen gemäss Art. 9 bzw. Art. 10- 12 des Änderungsprotokolls vom 27. Juli 2011, von der Bundesversamm- lung genehmigt am 15. Juni 2012, in Kraft seit 24. August 2013 und im Fall von Einkommens - und Vermögenssteuern Anwendung findend auf die Steuerjahre seit 1. Januar 2010 (Art. 13 Abs. 2 Bst. [iii] des Änderungspro- tokolls, AS 2013 2365 2375 f.; BBl 2011 9153). 2.1.2 Gemäss Art. 25bis Abs. 1 DBA CH-ES tauschen die zuständigen Be- hörden der Vertragsstaaten diejenigen Informationen aus, die zur Durch- führung des Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des in- nerstaatlichen Rechts über Steuern jeder Art und Bezeichnung, die für Rechnung der Vertragsstaaten, ihrer politischen Unterabteilungen oder lo- kalen Körperschaften erhoben werden, voraussichtlich erheblich sind, so- weit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht. Der Informationsaustausch ist dabei durch die Art. 1 und 2 DBA CH -ES nicht ein geschränkt (Urteil des BVGer A -5772/2019 vom 26. August 2020 E. 3.2). 2.1.3 Gemäss Art. 6 Abs. 1 StAhiG muss ein Amtshilfeersuchen die im an- wendbaren Abkommen vorgesehenen Angaben enthalten. Zu diesen An- gaben zählt nach Ziff. IV Unterziff. 2 Bst. d des Protokolls zum DBA CH-ES insbesondere der Steuerzweck, für welchen die Informationen verlangt werden (Urteil des Bundesgerichts 2C_765/2019 vom 8. April 2020 E. 3.1). A-2258/2020 Seite 7 2.2 Im Rahmen der internationalen Behördenzusammenarbeit besteht grundsätzlich kein Anlass, an Sachverhaltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (sog. völkerrechtliches Vertrauensprinzip). Die Vorinstanz ist deshalb an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen insoweit gebunden, als diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüchen sofort entkräftet werden kann. Gleiches gilt für die vom ersuchenden Staat abgegebenen Erklärungen. Werden diese sofort entkräftet, kann der ersuchte Staat ihnen nicht mehr vertrauen. Es liegt da- bei an der beschwerdeführenden Person, den Sachverhalt mittels Urkun- den klarerweise und entscheidend zu widerlegen (vgl. zum Ganzen statt vieler Urteil des BVGer A-5146/2018 vom 28. Juli 2020 E. 4.2 mit Hinwei- sen). 2.3 Die Übermittlung von Informationen zu Personen, die nicht betroffene Personen sind, ist gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG unzulässig, wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Per- son nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersu- chenden Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen. Rechtsprechungsgemäss ist der Begriff der nicht betroffenen Person nach Art. 4 Abs. 3 StAhiG restriktiv auszulegen (vgl. BGE 142 II 161 E. 4.6.1 f.). Damit sollen in Anwendung des Verhältnismässigkeitsprinzips Personen geschützt werden, die nichts mit dem im Amtshilfeersuchen geschilderten Sachverhalt zu tun haben, deren Namen also rein zufällig in den weiterzu- leitenden Dokumenten auftauchen ("fruit d'un pur hasard"; Botschaft des Bundesrates vom 5. Juni 2015 zur Genehmigung des Übereinkommens des Europarats und der OECD über die gegenseitige Amtshilfe in Steuer- sachen und zu seiner Umsetzung [Änderung des Steueramtshilfegesetzes] BBl 2015 5585 ff., 5623 und statt vieler Urteil des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 3.1 mit Hinweisen). In gewissen Konstellationen ist es in- des unumgänglich, auch über Personen Informationen zu erteilen, deren Steuerpflicht im ersuchenden Staat nicht geltend gemacht wird. Können die ersuchten Informationen für die Steuerpflicht der im ersuchenden Staat zu besteuernden Person voraussichtlich erheblich sein, so sind sie dem ersuchenden Staat zu übermitteln (vgl. BGE 141 II 436 E. 4.4.3 f. und BGE 143 II 506 E. 5.2.1 in Bezug auf Daten von Bankangestellten sowie Urteile des BVGer A-6871/2018 vom 8. April 2019 E. 6.1.1 und A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 3.1, je mit Hinweisen). A-2258/2020 Seite 8 3. 3.1 Im vorliegende n Fall hat das Bundesgericht in seinem Urteil 2C_765/2019 vom 8. April 2020 festgehalten, dass das Ersuchen (…) der AT die Anforderungen von Ziff. IV Unterziff. 2 Bst. d des Protokolls zum DBA CH-ES in Verbindung mit Art. 6 Abs. 1 StAhiG nicht erfülle. Aus dem Ersuchen gehe nicht genügend hervor, weshalb der diesem zugrunde liegende Sachverhalt nach Ansicht der AT die amtshilfeweise Übermittlung von Informationen zu den unter dem Abschnitt «Requested information» aufgelisteten Kreditkarten erforderlich machen soll (E. 4.3). Es hob das Urteil des Bundesverwaltungsgericht A -4228/2018 vom 26. August 201 9 insoweit auf, a ls danach dem Ersuchen (…) der AT Folge zu leisten sei . Das Bundesgericht hat die Sache diesbezüglich mit verbindlichen Anweisungen an das Bundesverwaltungsgericht zu weiteren Abklärungen zurückgewiesen. Betreffend die übrigen drei Amtshilfeersuchen hat es die Beschwerde abgewiesen. 3.2 Im Rückweisungsentscheid des Bundesgerichts nicht in Frage gestellt wurde, dass genügend Anhaltspunkte bestehen, die eine unbeschränkte Steuerpflicht des Beschwerdeführers 1 in Spanien zumindest wahrschein- lich erscheinen lassen. Insofern wurde das Urteil des BVGer A-4228/2018 vom 26. August 2019 bestätigt. Im Übrigen ist unbestritten, dass der Be- schwerdeführer 1 in Spanien aufgrund seines Eigentums an Liegenschaf- ten zumindest beschränkt steuerpflichtig ist. Die Amtshilfeverpflichtung der Schweiz ist im vorliegende n Fall demnach grundsätzlich zu bejahen (vgl. auch Urteile des BVGer A -4144/2018 vom 28. Mai 20 19 E. 2.3.1 und A-3275/2018 vom 28. November 2018 E. 2.3.1). 3.3 Aufgrund der Anweisungen des Bundesgerichts in seinem Rückwei- sungsentscheid (vgl. E. 6) hat das Bundesverwaltungsgericht mit Zwi- schenverfügung vom 8. Mai 2020 die ESTV (vgl. oben Sachverhalt Bst. H) aufgefordert, die AT auf die Unvollständigkeit und Ungereimtheiten des Er- suchens (…) aufmerksam zu machen und dieser Gelegenheit zur Ergän- zung ihres Ersuchens einzuräumen . Die AT kam der Aufforderung der ESTV nach, indem sie eine neue Seite 2 des Ersuchens einreichte, welche die korrekte sei (vgl. Sachverhalt Bst. I). 3.4 Gemäss den verbindlichen Erwägungen des Rückweisungsentscheids des Bundesgerichts war ein genügender Zusammenhang zwischen dem im bisherigen Ersuchen dargestellten Sachverhalt und den verlangten In- formationen nicht ersichtlich (vgl. E. 4.3 des Rückweisungsentscheids). Zu prüfen ist in der Folge, ob aufgrund der Berichtigung des Ersuchens (durch A-2258/2020 Seite 9 die neue Seite 2) ein genügender Zusammenhang ersi chtlich geworden und die von der AT beantragte Amtshilfe zu leisten ist. 3.4.1 Zunächst ist festzuhalten, dass aufgrund der Berichtigung des Ersu- chens durch die korrekte Seite 2 die vom Bundesgericht bemängelten Un- gereimtheiten bereinigt wurden. Alle Seiten des Ersuchens beziehen sich nun auf die richtige Referenznummer (…). Die Kreditkartennummer (…) wird sowohl unter «Description of the case» als auch unter «Requested information» aufgeführt. Die unter «Persons believed to be in possession of the requested information» genannte Inhaberi n (“D._______”) stimmt nun mit der unter «Requested Information» genannten Person überein. Der Inhalt der einzelnen Seiten setzt sich logisch fort. Entgegen dem ursprüng- lichen Ersuchen gibt es keine Sätze mehr, die sprachlich unvollständig sind. 3.4.2 Im Weiteren führt die AT unter «Description of the case» aus, dass der Beschwerdeführer 1 bei Bejahung seiner steuerlichen Ansässigkeit in Spanien sein weltweites Einkommen und Vermögen in Spanien zu versteu- ern habe («…must be taxed in Spain for his worldwide income a nd as- sets»). Nach den ihnen vorliegenden Informationen habe er die aufgeführ- ten sechs Bankkarten («banking cards») benutzt, welche von der D._______ SA ausgegeben worden seien. Unter «Requested Information» ersucht die AT in der Folge um Übermittlung der entsprechenden Kredit- kartenabrechnungen sowie Identifikation der mit diesen Kreditkarten ver- bundenen Bankkonten. Die AT hat somit in ihrem Ersuchen dargelegt, dass sie die verlangten Informationen für die Ermittlung des weltweiten Einkom- mens und Vermögens des Beschwerdeführers 1 benötige, welches dieser bei Bejahung seiner steuerlichen Ansässigkeit in Spanien zu versteuern habe. Grundsätzlich ist es Sache des ersuchenden Staats zu bestimmen, welche Informationen für die Besteuerung voraussichtlich erheblich sind. Es ist indessen offensichtlich, dass d ie betreffenden Kreditkarten - und Bankinformationen der AT ermöglichen, die finanzielle Situation des Beschwerdeführers näher abzuklären. Der ESTV ist deshalb beizupflichten, dass die verlangten Informationen für die Besteuerung des Beschwerdeführers 1 voraussichtlich erheblich sind. Zudem ist es nicht ausgeschlossen, dass die betreffenden Informationen auch für die Beantwortung der Frage der steuerlichen Ansässigkeit des Beschwerdeführers 1 erheblich sein können (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3275/2018 vom 28. November 2018 E. 3.4). A-2258/2020 Seite 10 Es ist demnach ein genügender Zusammenhang zwischen dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt und den verlangten Informationen bzw. dem Steuerzweck ersichtlich. Die ersu chten I nformationen sind voraussichtlich erheblich i.S.v. Art. 25bis Abs. 1 DBA CH -ES und grundsätzlich zu übermitteln. Im Übrigen wird die «Panamanian entity» im nun berichtigten Ersuchen (…) nicht mehr aufgeführt und ist somit vorliegend nicht mehr relevant. 3.5 Die Beschwerdeführenden wenden ein, das Amtshilfeersuchen müsse zumindest die Identität der in eine Überprüfung oder Untersuchung einbe- zogenen Person enthalten. Vorliegend habe die ersuchende Behörde we- der im Ersuchen noch in ihrer Antwort auf die Nac hfrage der ESTV E._______ benannt oder identifiziert. Den Beschwerdeführenden sei nach wie vor unerklärlich, wieso die Kreditkartenummer (…) lautend auf E._______ in ihrer Sache angefragt werde. Zunächst verkennen die Beschwerdeführenden, dass nach der Rechtspre- chung des Bundesverwaltungsgerichts die Angabe einer Kreditkartennum- mer im Amtshilfeersuchen zur Identifikation einer Person ausreicht (Urteile des BVGer A-1272/2019 vom 2. September 2020 E. 5.3, A-2591/2017 vom 5. März 2019 E. 5.3.1.2). Im vorliegenden Fall wurde die betroffene Person, der Beschwerdeführer 1, indessen namentlich durch die AT und nicht durch die Angabe einer Kreditkartennummer identifiziert. Die AT nennt den Be- schwerdeführer 1 im Ersuchen namentlich als betroffene Person und gibt an, dass er auch die Kreditkarte mit der Nummer (…) verwendet habe. Die Tatsache, dass E._______ letztlich Inhaber dieser Kreditkarte sein soll und nicht der Beschwerdeführer 1, stellt keinen Verstoss gegen die formalen Anforderungen an das Amtshil feersuchen dar (Urte il des BVGer A-1272/2019 vom 2. September 2020 E. 5.3). Im Weiteren verstösst die Übermittlung der Informationen zur Kreditkarte von E._______ auch nicht gegen Art. 4 Abs. 3 StAhiG (vgl. E. 2.3). Zweck des spanischen Amtshilfeersuchen s ist die Abklärung der Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Beschwerdeführers 1 . Nach den Darle- gungen der AT in ihrem Ersuchen wurde auch die besagte Kreditkarte vom Beschwerdeführer 1 verwendet («According to the available information A._______ used the following banking cards ….»). Es kann demnach da- von ausgegangen werden, dass auch die bezeichnete Kreditkarte nach dem Dafürhalten der AT in ihren Abklärungen im Zusammenhang mit dem A-2258/2020 Seite 11 Beschwerdeführer 1 eine Rolle spielt. Im Sinne des völkerrechtlichen Ver- trauensprinzips kann die ESTV also darauf vertrauen, dass auch die be- treffenden Kreditkarten- und Bankinformationen für die Abklärung der Steu- erpflicht des Beschwerdeführers 1 und der Bemessung seiner Steuern vo- raussichtlich erheblich sein können. Sodann ist d ie Übermittlung auch unter Verhältnismässigkeitsgesichts- punkten erforderlich (E. 2.3). Denn e ine Schwärzung des Name ns wäre nicht zielführend, verlangt die AT doch gerade eine Identifikation zumindest des mit der Kreditkarte verbundenen Bankkontos. Zudem hat die Überprü- fung der Frage, wer die Kreditkarte effektiv verwendet hat, nicht im Amts- hilfeverfahren zu erfolgen, sondern obliegt der ersuchenden Behörde, wel- che mit den ihr übermittelten Dokumenten ihren Verdacht erhärten oder aber ausräumen kann (Urteil des BVGer A-3095/2018 vom 29. Mai 2019 E. 3.4.5.2). Im Übrigen ist darauf hinzuweisen, dass E._______ nach der jüngsten Rechtsprechung des Bundesgerichts durch das Spezialitätsprin- zip geschützt ist (vgl. unten E. 4). Auch die Informationen betreffend die Kreditkarte und das damit zusam- menhängende Bankkonto lautend auf E._______ sind demnach voraus- sichtlich erheblich für die Abklärung der Steuerpflicht des Beschwerdefüh- rers 1 in Spanien bzw. zur Bemessung der Steuer. 3.6 Nach dem Gesagten erfüllt das Am tshilfeersuchen (…) die formellen Anforderungen und enthält nach der Berichtigung durch die AT keine Un- stimmigkeiten mehr. Sämtliche darin ersuchten Informationen sind voraus- sichtlich erheblich für die Abklärung der Steuerpflicht des Beschwerdefüh- rers 1 und zur Bemessung der allfällig in Spanien geschuldeten Steuer. Die Amtshilfe ist dementsprechend zu gewähren. Folglich ist die Beschwerde abzuweisen. 4. Die in den zu übermittelnden Unterlagen genannten Personen sind durch das Spezialitätsprinzip geschützt, w elches auch eine persönliche Dimen- sion aufweist (Urteile des BGer 2C_537/2019 vom 13. Juli 2020 E. 3.4.3 und 3.5, 2C_376/2019 vom 13. Juli 2020 E. 7.1.3). Die zu übermittelnden Informationen dürfen von der AT nur im Zusammenhang mit der direkt be- troffenen Person, d.h. den Beschwerdeführer 1 , und insbesondere nicht gegenüber E._______ verwendet werden. Nachdem international wie na- tional unterschiedliche Auffassungen darüber bestehen, wie weit dieser A-2258/2020 Seite 12 Spezialitätsvorbehalt reicht und insbesondere, ob ihm eine persönliche Di- mension zukommt, ist es angezeigt, dass die ESTV den AT anlässlich der Übermittlung der ersuchten Informationen über den Umfang der Verwen- dungsbeschränkung informiert (Urtei le des BGer 2C_537/2019 vom 13. Juli 2020 E. 3.7, 2C_545/2019 vom 13. Juli 2020 E. 4.7). Die ESTV wird das Dispositiv der angefochtenen Verfügung entsprechend zu präzi- sieren haben. 5. Gemäss dem Rückweisungsentscheid 2C_765/2019 vom 8. April 2020 hat das Bundesverwaltungsgericht neu über die Kosten- und Entschädigungs- folgen des Verfahrens A-4228/2018 zu entscheiden. Die Beschwerdefüh- renden unterliegen nach dem oben Ausgeführten mit Bezug auf die Be- schwerde betreffend das Ersuchen (…) der AT. Dennoch hätte die ESTV bereits im vorinstanzlichen Verfahren die AT auf die Ungereimt heiten im betreffenden Ersuchen aufmerksam machen und dieser Gelegenheit zur Ergänzung im Sinn von Art. 6 Abs. 3 StAhiG geben müssen. Dieser Ver- fahrensfehler wurde nun im vorliegenden Beschwerdeverfahren geheilt. Es rechtfertigt sich, diesen Umstand bei de r Kostenverlegung im Verfahren A-4228/2018 zu berücksichtigen. Die V erfahrenskosten des Verfahrens A-4228/2018 von CHF 5'000. - werden den Beschwerdeführenden auf- grund der teilweisen Gutheissung (Art. 63 Abs. 1 VwVG) und des erwähn- ten Verfahrensfehlers in r eduziertem Umfang von CHF 3'200.- auferlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss im Verfahren A -4228/2018 von CHF 5'000.- ist im Umfang von CHF 3'200.- zur Bezahlung der Verfahrens- kosten zu verwenden. Im Mehrbetrag (CHF 1'800. -) ist der Kostenvor- schuss zurückzuerstatten. Der Vorinstanz sind keine Kosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Sodann hat die Vorinstanz den Beschwerdeführen- den eine reduzierte Parteientschädigung (unter Berücksichtigung des teil- weisen Obsiegens u nd der zusätzlichen Aufwendungen im Zus ammen- hang mit dem Verfahrensfehler) für das Verfahren A-4228/2018 vor Bun- desverwaltungsgericht in der Höhe von CHF 2'000.- auszurichten (Art. 64 Abs. 1 VwVG und Art. 7 Abs. 2 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem B undesverwaltungsgericht [VGKE; SR 173.320.2]). 6. Für das vorliegende Verfahren sind keine Kosten zu erheben (Art. 6 Bst. b VGKE) und keine Parteientschädigungen zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario sowie Art. 7 VGKE). A-2258/2020 Seite 13 7. Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer - sachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG, SR 173.110) inner- halb von zehn Tagen nur dann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen An- gelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinn von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet das Bundesgericht. Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen und dem Ersuchen (…) der AT vom (Da- tum) wird Folge geleistet. 2. Die ESTV wird angewiesen, das Dispositiv der angefochtenen Schlussver- fügung dahingehend zu ergänzen, als die AT zusätzlich darauf hinzuweisen ist, dass die im Rahmen des vorliegenden Amtshilfeverfahrens zu übermit- telnden Informationen unter Beachtung von A rt. 25bis Abs. 2 DBA CH -ES nur in Verfahren betreffend den Beschwerdeführer 1 verwendet werden dürfen. 3. Für das Verfahren A -4228/2018 werden die Verfahrenskosten von Fr. 5'000.- den Beschwerdeführenden im Umfang von CHF 3'200.- aufer- legt. Der entsprechende Betrag wird dem Kostenvorschuss von CHF 5'000.- entnommen. Der Restbetrag von CHF 1’800.- wird den Be- schwerdeführenden nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet. 4. Die Vorinstanz wird verpflichtet, den Beschwerdeführenden für das Verfah- ren A-4228/2018 eine reduzierte Parteientschädigung von CHF 2'000.- zu bezahlen. A-2258/2020 Seite 14 5. Für das vorliegende Verfahren w erden keine Kosten erhoben und keine Parteientschädigungen zugesprochen. 6. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführenden (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: Jürg Steiger Roger Gisclon Rechtsmittelbelehrung: Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli- cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schwei- zerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsulari- schen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die A-2258/2020 Seite 15 Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismit- tel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizule- gen (Art. 42 BGG). Versand: