100 18 420 200 18 341 Gemeinde: E.________ ZPV-Nr.: ________ Eröffnung: 28.3.2019 PKA/CLE/cbi STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN Am 28. März 2019 hat der Präsident der Steuerrekurskommission im Rahmen seiner Kompetenz als Einzelrichter im Sinn von Art. 70 Abs. 4 des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichts- behörden und der Staatsanwaltschaft sowie Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer in der Rekurs- und Beschwerdesache der A.________ AG vertreten durch D.________ gegen Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach 8334, 3001 Bern betreffend die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer 2015 - 2 - den Akten entnommen: A.Die A.________ AG (Rekurrentin) betreibt eine Zahnarztpraxis in E.________. Sämtliche Aktien im Nominalwert von CHF 100'000.-- werden von B.________ und C.________ in ihrer privaten Steuererklärung 2015 aufgeführt (Formular 3.1, Rekursbeilage 10), wobei sich die Ak- tien im Eigentum von B.________ befinden dürften (so bspw. im Schreiben der Steuerverwal- tung vom 18.7.2018 vermerkt, Akten Vorinstanz, pag. 8). Dessen ungeachtet werden im Fol- genden beide Ehegatten als Aktionäre bezeichnet, zumal die tatsächlichen Eigentumsverhält- nisse für die zu klärenden steuerrechtlichen Fragen keine Rolle spielen. Beide Aktionäre arbei- ten als Zahnarzt bzw. Zahnärztin für die Rekurrentin. Im Handelsregister sind sie als einzeln zeichnungsberechtigter Präsident bzw. als einzeln zeichnungsberechtigtes Mitglied des Verwal- tungsrats eingetragen, dem keine weiteren Personen angehören. B.Nachdem die Rekurrentin für das Steuerjahr 2015 offenbar trotz Mahnung keine Steu- ererklärung eingereicht hatte, wurde sie gemäss Angaben der Steuerverwaltung des Kantons Bern, Region ________ (Steuerverwaltung), am 21. August 2017 nach Ermessen veranlagt (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 19.10.2018, S. 3, die entsprechenden Veran- lagungsverfügungen sind nicht in den Akten). Am 21. September 2017 gingen die Steuer- erklärung 2015 (Akten Vorinstanz, pag. 34-38) und der entsprechende Jahresabschluss (pag. 26-33) bei der Steuerverwaltung ein. Diese nahm die Unterlagen als Einsprache entge- gen. Mit Entscheiden vom 20. August 2018 wurde die Rekurrentin für das Steuerjahr 2015 bei den kantonalen Steuern und bei der direkten Bundessteuer auf einen steuerbaren Gewinn von CHF 169'800.-- und ein steuerbares Kapital von CHF 145'000.-- (nur Kanton) veranlagt (kanto- nale Steuern: pag. 5a, direkte Bundessteuer: pag. 41a). Der ebenfalls vom 20. August 2018 datierten Schlussabrechnung (pag. 2-5) können die exakten Beträge von CHF 169'876.-- (Ge- winn) bzw. CHF 145'233.-- (Kapital) entnommen werden. Im gleichen Dokument vermerkte die Steuerverwaltung, dass sie eine in der Steuerperiode vorgenommene Erhöhung eines Darle- hens an die Aktionäre über CHF 250'000.-- als geldwerte Leistung erfasse, zuzüglich CHF 30'000.-- für eine nicht geleistete Amortisation (pag. 4, "Zusätzliche Begründungen"). C.Dagegen erhob die Rekurrentin, vertreten durch Fürsprecher D.________ (Vertreter), mit Eingabe vom 10. September 2018 bei der Steuerrekurskommission des Kantons Bern (Steuer- rekurskommission) Rekurs betreffend die kantonalen Steuern und Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer. Der Vertreter stellt folgende Rechtsbegehren: 1. Die Einspracheverfügung vom 20. August 2018 betreffend die definitive Veranlagung der Kantons- und Gemeindesteuern sowie der direkten Bundessteuer 2015 sei aufzuheben und auf die Aufrechnung der geldwerten Leistung aus Darlehen in der Höhe von CHF 280'000.-- sei zu verzichten.- 3 - 2. Eventualiter sei die Sache zur Neuveranlagung im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückzuweisen. Der Vertreter bringt im Wesentlichen vor, dass das strittige Darlehen gemessen an den vom Bundesgericht formulierten Kriterien nicht als simuliert zu gelten habe. So sei ein Darlehens- vertrag abgeschlossen worden, die erforderliche Bonität der Aktionäre sei ebenso gegeben wie ihr Rückzahlungswille. Aus Sicht der Rekurrentin stelle das Darlehen zudem kein Klumpenrisiko dar. D.Die Steuerverwaltung hat sich am 19. Oktober 2018 vernehmen lassen und die kosten- pflichtige Abweisung von Rekurs und Beschwerde beantragt. Sie führt u.a. aus, dass der von der Rekurrentin genannte Darlehenszweck, nämlich die Finanzierung von Sanierungsarbeiten an der privaten Liegenschaft der Aktionäre, nicht zutreffe. Die entsprechenden Investitionen seien aus anderen Quellen finanziert worden (Erhöhung private Hypothek, Bezüge aus der Säule 3a). Weiter ist die Steuerverwaltung der Ansicht, dass der vorhandene Darlehensvertrag mit einem unabhängigen Dritten nicht in dieser Form abgeschlossen worden wäre. Der Konto- korrentkredit stelle aus Sicht der Rekurrentin sehr wohl ein Klumpenrisiko dar und die Bonität der Aktionäre werde vom Vertreter zu optimistisch dargestellt. Schliesslich verstosse der den Aktionären gewährte Kredit auch gegen das aktienrechtliche Verbot der Einlagenrückgewähr, was die Nichtigkeit des Darlehensvertrags zur Folge habe. E.Dazu hat der Vertreter am 5. November 2018 für die Rekurrentin Stellung genommen. Er erachtet das Verbot der Einlagenrückgewähr als rein zivilrechtliche Kapitalschutznorm, die nicht ohne weiteres auf steuerrechtliche Sachverhalte angewendet werden dürfe. Für den Fall, dass die Steuerrekurskommission dies anders beurteile, stellt der Vertreter einen neuen Eventualan- trag, wonach die Aufrechnung höchstens CHF 16'990.-- betragen dürfe. Der bisherige Eventu- alantrag sei subeventuell zu verstehen. F.Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen. Auf die weiteren Vorbringen der Parteien wird, soweit für den Entscheid von Bedeutung, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen. - 4 - Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung: 1.Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Gewinn- und Kapitalveranla- gung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw. Beschwerde angefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und örtlich zuständig. Auch ist die Eingabe form- und fristgerecht erfolgt. 1.1Nach einhelliger Lehre und Praxis kann die Steuerrekurskommission auf einen Rekurs bzw. eine Beschwerde indes nur eintreten, wenn die rekurrierende Partei beschwert ist. Dies bedeutet, dass sie ein steuerrechtliches bzw. schutzwürdiges Interesse an der Aufhebung oder Änderung der angefochtenen Veranlagungsverfügungen haben muss (Richner/Frei/Kauf- mann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 11 zu Art. 140 DBG und N. 12 f. zu Art. 132 DBG, mit Hinweisen). Für die kantonalen Steuern folgt die Prozessvoraussetzung des schutzwürdigen Interesses direkt aus Art. 151 StG i.V.m. Art. 86 und Art. 65 Abs. 1 Bst. c des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21). Ein schutzwürdiges Interesse liegt vor, wenn die rechtliche oder tatsächliche Situation der betroffe- nen Person durch den Ausgang des Verfahrens beeinflusst und damit ein materieller oder ideel- ler Nachteil verhindert werden kann (VGE 100 2015 126/127 vom 31.1.2017, E. 1.2.1). Im vor- liegenden Verfahren geht es dabei einzig um die steuerlichen Auswirkungen der Einspra- cheentscheide auf die Rekurrentin als juristische Person (und nicht um allfällige Folgen für die Aktionäre). 1.2Die Steuerverwaltung erklärt im Einspracheentscheid vom 20. August 2018, dass sie "CHF 280'000.-- (gerundet) als geldwerte Leistung aufgerechnet" habe (pag. 4). Die Rechtsbe- gehren der Rekurrentin beziehen sich ausschliesslich auf diese (vermeintliche) Aufrechnung. Auf den steuerbaren Gewinn der Rekurrentin hat sich das Darlehen freilich nicht ausgewirkt, wie dessen Herleitung im Einspracheentscheid zeigt (pag. 2 f.): Saldo der Erfolgsrechnung 158'206 Nicht zulässige pauschale Steuerrückstellung (2015) 9'670 Amortisation Darlehen (Erhöhung 2015) -280'000 Privatanteile (inkl. Darlehen) 282'000 Steuerbarer Reingewinn (Kanton und Bund) 169'876 Die Differenz zwischen dem Saldo der Erfolgsrechnung und dem steuerbaren Reingewinn be- trägt CHF 11'670.-- und ist auf Aufrechnungen zurückzuführen, die nicht in Zusammenhang mit - 5 - dem umstrittenen Darlehen stehen. Das Eigenkapital gemäss Bilanz per 31. Dezember 2015 beträgt CHF 487'564.-- (pag. 28). Durch die von der Steuerverwaltung vorgenommenen Korrek- turen beläuft sich das steuerbare Kapital auf rund CHF 145'000.-- (pag. 2): Aktienkapital 100'000 Gesetzliche Reserven 8'000 Gewinnvortrag 379'563 Minusreserve aus versteuertem Darlehen (2013) -72'000 Minusreserve aus versteuertem Darlehen (2015) -280'000 Versteuerte Reserve aus Steuerrückstellung (2015) 9'670 Steuerbares Gesamtkapital 145'233 Im Ergebnis haben sich die von der Steuerverwaltung in Zusammenhang mit dem strittigen Dar- lehen vorgenommenen Korrekturen bei der Gewinnsteuer überhaupt nicht und bei der Kapital- steuer zu Gunsten der Rekurrentin ausgewirkt. Die Rekurrentin ist somit durch die Einspra- cheentscheide nicht beschwert, würde doch der von ihr beantragte Verzicht auf die "Aufrech- nung" zu einem höheren steuerbaren Kapital und damit zu einer höheren Steuerbelastung führen. Im Normalfall fehlt in einer solchen Konstellation ein schutzwürdiges Interesse an der Abänderung der Einspracheverfügungen (vgl. den vergleichbaren Sachverhalt in RKE 100 2017 272 vom 25.1.2018). 1.3Weder die Steuerverwaltung noch der Vertreter haben Gründe vorgebracht, die aus- nahmsweise ein Eintreten trotz beantragter Veranlagung auf ein höheres steuerbares Kapital zu rechtfertigen vermögen. Die Steuerrekurskommission könnte allerdings auf die Rechtsmittel eintreten, wenn die Steuerverwaltung die von ihr angenommene Darlehenssimulation zu Un- recht als erfolgsneutralen Geschäftsvorfall qualifiziert hätte. Die eingereichte Bilanz der Rekur- rentin per 31. Dezember 2015 präsentiert sich zusammengefasst wie folgt (pag. 27 f., gerundet auf ganze CHF): Umlaufvermögen 411'744 Kurzfristiges Fremdkapital 123'024 Darlehen an Aktionäre1) 468'553 Langfristiges Fremdkapital 682'158 Anlagevermögen 412'450 Aktienkapital 100'000 Reserven, Gewinnvortrag 387'564 Total Aktiven 1'292'747 Total Passiven 1'292'747 1) In der eingereichten Bilanz als Minusposition unter den Passiven aufgeführt Die Steuerverwaltung anerkennt das Darlehen an die Aktionäre nur im Umfang von CHF 113'933.--. Die Differenz, total ausmachend CHF 354'620.--, erachtet sie als simuliert, d.h. den Aktionären endgültig zugeflossen. Weil CHF 72'000.-- bereits in der Steuerperiode 2013 steuerlich korrigiert worden sind, beträgt die vorliegend relevante Korrektur CHF 282'260.-- - 6 - (vgl. Berechnung der Steuerverwaltung im Begründungsschreiben vom 18.7.2018, pag. 7). Bei diesem Betrag handelt es sich nach Auffassung der Steuerverwaltung um eine verdeckte Ge- winnausschüttung, die jedoch weder unter einem Aufwandtitel der Erfolgsrechnung belastet worden noch auf eine Gewinnvorwegnahme zurückzuführen ist, sondern aus versteuerten, in der Gesellschaft zurückbehaltenen, Gewinnen stammt. Folglich schmälert ein simuliertes Darle- hen das Eigenkapital und zeitigt keine Gewinnsteuerfolgen. Solche wären erst zu berück- sichtigen, wenn das Guthaben durch die Gesellschaft erfolgsmindernd abgeschrieben würde (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 120 zu Art. 58 DBG; Reto Heuberger, Die verdeckte Gewinnausschüttung aus Sicht des Aktienrechts und des Gewinnsteuerrechts, 2001, S. 289). In der (vereinfachten) Steuerbilanz wird diesem Umstand mit der erwähnten Minusreserve auf der Passivseite Rechnung getragen: Umlaufvermögen 411'744 Kurzfristiges Fremdkapital 123'024 Darlehen an Aktionäre 113'933 Langfristiges Fremdkapital 682'158 Anlagevermögen 412'450 Aktienkapital 100'000 Reserven, Gewinnvortrag 387'564 Minusreserve1) -354'620 Total Aktiven 938'127 Total Passiven 938'127 1) Inkl. CHF 72'000.-- aus dem Jahr 2013 Im Ergebnis hat die Steuerverwaltung die Folgen der von ihr angenommenen Darlehenssimula- tion auf den steuerbaren Gewinn und das steuerbare Kapital der Rekurrentin korrekt umgesetzt. Dementsprechend fehlt es der Rekurrentin an einem schutzwürdigen Interesse an der Auf- hebung der angefochtenen Einspracheentscheide. Auf den Rekurs und die Beschwerde ist so- mit nicht einzutreten. 1.4Da auf den Rekurs und die Beschwerde nicht eingetreten werden kann, fällt der vorlie- gende Entscheid in die einzelrichterliche Zuständigkeit (Art. 70 Abs. 4 Bst. a des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]). 2.Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird die Rekurrentin kostenpflichtig. Sie hat die ge- samten Verfahrenskosten zu tragen einschliesslich allfälliger Auslagen für Gutachten oder an- dere externe Kosten (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG sowie Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die Verwal- tungsgebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]).- 7 - Da die Rekurrentin im vorliegenden Fall unterliegt, werden keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG sowie Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]). Aus diesen Gründen wird erkannt: 1. Auf den Rekurs betreffend die kantonalen Steuern pro 2015 wird nicht eingetreten. 2. Auf die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer pro 2015 wird nicht eingetreten. 3. Die Kosten des Verfahrens vor der Steuerrekurskommission, bestimmt auf eine Pau- schalgebühr von CHF 500.--, werden der Rekurrentin zur Bezahlung auferlegt. 4. Es werden keine Parteikosten gesprochen. 5.Gegen den Entscheid betreffend die kantonalen Steuern kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben werden. Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechts- schrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Be- schwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der beschwer- deführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechts- schrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen. Gegen den Entscheid betreffend die direkte Bundessteuer kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben werden (Art. 145 DBG i.V.m. Art. 9 Abs. 3 BStV). Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer schweizeri- schen Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der beschwerdeführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen. - 8 - Wird beim Verwaltungsgericht für die kantonalen Steuern und die direkte Bundes- steuer Beschwerde erhoben, können diese, soweit den gleichen Gegenstand betref- fend, in einer gemeinsamen Rechtsschrift eingereicht werden. Sie hat insbesondere die jeweiligen Rechtsbegehren sowie die Begründungen zu enthalten. 6. Zu eröffnen an: ▪D.________, Fürsprecher, zuhanden der A.________ AG ▪Steuerverwaltung des Kantons Bern ▪Eidgenössische Steuerverwaltung ▪Gemeinde E.________ IM NAMEN DER STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN Der Präsident Der Gerichtsschreiber Kästli Leumann