JAAC67.126 Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 8. April 2003 in Sachen X. SA [SRK 2001-193] Taxe sur la valeur ajoutée. Principe de l’auto-taxation. Intérêt moratoire. Imposition de groupe. Compensation des dettes fiscales de la taxe sur la valeur ajoutée et des excédents d’impôt préalable entre des sociétés d’un groupe de sociétés. - Un des corollaires du principe de l’auto-taxation aux termes des art. 37 s. OTVA est l’obligation pour l’assujetti à l’impôt de remettre à l’administration le montant de l’impôt dû, sans requête préalable de l’Administration fédérale des contributions (consid. 2a). - L’obligation de payer des intérêts en cas de remise tardive de la taxe sur la valeur ajoutée ne dépend ni d’une sommation ni d’une faute de l’assujetti à l’impôt. L’intérêt moratoire correspond à l’avantage illicite, que l’assujetti, qui verse ses impôts avec retard, obtient pendant ce retard, dans la mesure où il peut disposer de l’argent qui ne lui revient pas, ainsi que de ses rendements (consid. 2b). - Hormis l’imposition de groupe, il n’existe en principe dans l’ordre juridique suisse aucun droit spécifique sur les groupes de sociétés; les sociétés intégrées dans un groupe sont traitées indépendamment les unes des autres (consid. 2d). Le droit de déduire l’impôt préalable n’appartient qu’à l’assujetti à l’impôt. En l’espèce, la recourante n’a pas demandé d’imposition de groupe, raison pour laquelle elle ne peut compenser ses dettes d’impôt avec l’ensemble des créances résultant des déductions d’impôt de soi-disant sociétés appartenant au même groupe (consid. 3a). - En l’espèce, la recourante n’a de manière incontestable pas réglé sa dette d’impôt dans les délais et a disposé de la sorte de ressources financières revenant à la Confédération plus longtemps que ne l’autorise la loi (consid. 3b). 1Mehrwertsteuer. Prinzip der Selbstveranlagung. Verzugszins. Gruppenbesteuerung. Verrechnung von Mehrwertsteuerschulden und Vorsteuerguthaben in Konzernverhältnissen. - Ein Ausfluss des Prinzips der Selbstveranlagung nach den Art. 37 f. MWSTV ist die Verpflichtung des Steuerpflichtigen, ohne vorheriges Tätigwerden der Eidgenössischen Steuerverwaltung, den geschuldeten Steuerbetrag an die Verwaltung abzuliefern (E. 2a). - Die Verzinsungspflicht für verspätet geleistete Mehrwertsteuerzahlung hängt weder von einer Mahnung, noch von einem Verschulden seitens des Steuerpflichtigen ab. Der Verzugszins gleicht den unrechtmässigen Vorteil aus, den der Steuerpflichtige, der seine Steuern zu spät bezahlt, während dieser Verspätung besitzt, indem er über Geld, das ihm nicht zusteht, sowie über dessen Erträge verfügen kann (E. 2b). - Abgesehen von der Gruppenbesteuerung, gibt es in der schweizerischen Rechtsordnung grundsätzlich kein spezielles Konzernrecht; Konzerngesellschaften werden unabhängig von einander behandelt (E. 2d). Das Recht zum Vorsteuerabzug steht somit allein dem Steuerpflichtigen zu. Die Beschwerdeführerin im vorliegenden Fall hat keine Gruppenbesteuerung verlangt, weshalb sie ihre Steuerschuld nicht mit allfälligen Vorsteuerguthaben möglicher Schwestergesellschaften verrechnen kann (E. 3a). - Die Beschwerdeführerin hat im vorliegenden Fall unbestrittenermassen ihre Steuerschuld nicht fristgerecht beglichen und somit länger als rechtlich zulässig über dem Bund zustehende Geldmittel verfügt (E. 3b). Imposta sul valore aggiunto. Principio dell’autotassazione. Interesse di mora. Imposizione di gruppo. Compensazione dei debiti fiscali dell’imposta sul valore aggiunto e delle eccedenze dell’imposta precedente fra società appartenenti ad un consorzio. - Una delle conseguenze del principio dell’autotassazione ai sensi dell’art. 37 seg. OIVA è l’obbligo per il contribuente di versare all’amministrazione l’importo dell’imposta dovuta, senza che sia necessaria una richiesta preventiva da parte dell’Amministrazione federale delle contribuzioni (consid. 2a). - L’obbligo di pagare interessi in caso di pagamento tardivo dell’imposta sul valore aggiunto non dipende né da un richiamo né da un errore del contribuente. L’interesse di mora corrisponde al vantaggio illecito ottenuto dal contribuente che versa l’imposta con ritardo, nella misura in cui egli, durante questo periodo di ritardo, può disporre dei soldi che non gli appartengono, come pure dei relativi redditi (consid. 2b). - Esclusa l’imposizione del consorzio, in linea di principio nell’ordinamento giuridico svizzero non esiste alcun diritto specifico inerente i consorzi; le società integrate in un consorzio sono trattate in modo indipendente le une dalle altre (consid. 2d). Il diritto di dedurre 2l’imposta precedente appartiene esclusivamente a chi è assoggettato all’imposta. Nella fattispecie, la ricorrente non ha chiesto l’imposizione di gruppo, per cui essa non può compensare i suoi debiti d’imposta con l’insieme dei crediti risultanti dalle deduzioni d’imposta di società presunte appartenenti allo stesso gruppo (consid. 3a). - Nella fattispecie, è incontestato che la ricorrente non ha regolato il suo debito d’imposta entro i termini e che essa ha così potuto disporre di risorse finanziarie spettanti alla Confederazione per un periodo più lungo rispetto a quanto autorizzato dalla legge (consid. 3b). ZusammenfassungdesSachverhalts: A. DieX.SAistseitdem1.Januar1995gemässArt.17derVerordnung überdieMehrwertsteuervom22.Juni1994(MWSTV,AS 1994 1464)indem vonderEidgenössischenSteuerverwaltung(ESTV)geführtenRegisterder Steuerpflichtigeneingetragen. B. EineKontrollebeiderSteuerpflichtigengemässArt.50MWSTVimJahre 1998überdieSteuerperiodenvom1.Quartal1995bis2.Quartal1998 (Zeitraumvom1.Januar1995biszum30.Juni1998)führtezurAusstellung zweierErgänzungsabrechnungen(EA).Erstenswurdeam16.Oktober1998 dieEANr.23838übereinengeschuldetenSteuerbetragvonFr.12’348.-und zweitensam20.November1998dieEANr.23846übereinengeschuldeten SteuerbetragvonFr.98’061.65ausgestellt. Diesichdarausergebende GesamtschuldvonFr.110’409.-hatdieSteuerpflichtigemitverschiedenen RatenzahlungenzwischenMärz1999undFebruar2000vollständiggetilgt. C. Am24.Februar2000stelltedieESTVderSteuerpflichtigendieindenbeiden EAangekündigteRechnungüberdenVerzugszinsinHöhevonFr.12’509.-zu. DagegenmachtedieSteuerpflichtigeinihrenSchreibenvom2.und27.März sowie12.April2000geltend,siekönnedenVerzugszinsnichtbezahlen undseiüberzeugt,nuraufeinerMehrwertsteuerschuldvonFr.21’216.- Verzugszinszuschulden. DieseSummeseidieDifferenzzwischendemvon ihrgeschuldetenMehrwertsteuerbetragunddenVorsteuerguthabender Y.SAundderZ.AG,diedieselbeEigentümerschafthätten. DieESTVhielt inihrenSchreibenvom15.Märzund7.April2000unterHinweisaufdas SelbstveranlagungsprinzipunddieRegelungdesVerzugszinsesinArt.38 MWSTVanderVerzugszins-Rechnungfest. D. MitEntscheidvom30.Juli2001gemässArt.51MWSTVeröffnetedieESTV derX.SA,dasssiefürdieSteuerperiodenvom1.Quartal1995bis2.Quartal 1998(1.Januar1995bis30.Juni1998)einenVerzugszinsvonFr.12’509.-zu bezahlenhabe. BegründetwurdederEntscheidimWesentlichenmitArt.38 Abs.2MWSTV,wonachbeiverspäteterZahlungderMehrwertsteuerohne MahnungeinVerzugszinsgeschuldetist. GegendiesenEntscheidderESTV erhobdieX.SAmitEingabevom15.August2001Einspracheundführteim Wesentlichenaus,siehabedieErhebungderMehrwertsteuergemässden 3beidenEAnieinFragegestellt. DieAusständehättenabernurtheoretisch bestandenundsiehabedaherdasGeldgarniegeschuldet,weshalbihres ErachtenseinVerzugszinsnichtgerechtfertigtsei. E. MitEinspracheentscheidvom5.November2001wiesdieESTVdie Einspracheab. ZurBegründungführtesiehauptsächlichan,beinicht fristgerechterBezahlungderMehrwertsteuertretegemässArt.38MWSTV abdem61.TagnachAblaufderAbrechnungsperiodeVerzugein. Die EinsprecherinhabedieMehrwertsteuerwederfristgerechtabgerechnetnoch fristgerechtbezahlt. DieVerzugszinsforderungbestehedaherzuRecht. F .MitEingabevom13.November2001führtdieX.SA(imFolgenden: Beschwerdeführerin)beiderEidgenössischenSteuerrekurskommission(SRK) Beschwerde. DieBeschwerdeführerinbeantragtsinngemässdieAufhebung desEinspracheentscheidesderESTVvom5.November2001. ZurBegründungmachtdieBeschwerdeführeringeltend,derfakturierte Schuldzinsseinichtkorrekt,weilsiedasGeldderESTVeffektivnicht geschuldethabe. DerZinsergebesichgemässMWSTV,diebesage,dass aufzuspätdeklarierteundbezahlteSteuerneinZinszubezahlensei,dass aberaufzuspätgeforderterVorsteuerkeinZinserhobenwerdenkönne. DiesführeinihremFallzueinerBestrafungwegenNichtwissensvonüber Fr.12’000.-,entgegenderAussagederMehrwertsteuerinspektorin,dieihr zugesicherthabe,dassdieDeklarationderinternenGegenverrechnungenein Nullsummenspieldarstelle. Esstimmenicht,dasssielängerüberdemBund zustehendeGeldmittelverfügthabe,dasiejaauchkeineVorsteuerdeklariert undabgezogenhabe. MitSchreibenvom10.Januar2002verzichtetdieESTVaufeine Vernehmlassung. AusdenErwägungen: 1. (Zuständigkeit,Eintreten) 2.a. (Selbstveranlagungsprinzip;vgl. dazuuntervielen: VPB66.97 E.3a) EinweitererAusflussdesSelbstveranlagungsprinzipsistdieVerpflichtung desSteuerpflichtigenzurAblieferungdergeschuldetenSteuerbeträgeandie Verwaltung. DerSteuerpflichtigeistauchindiesemFallverpflichtet,ohneein vorherigesTätigwerdenbzw. eineMitwirkungderESTV(durchZusendung vonFormularen,AufforderungzurZahlung,usw.) diegeschuldeteSteuerzu bezahlen,wobeidiePflichtzurEntrichtungdieserBeträgeunabhängigvon derVornahmederAbrechnungderMehrwertsteuerimSinnevonArt.37 MWSTVbesteht(vgl. EntscheidderSRKvom24.Juni1998,mitHinweisen, veröffentlichtin: DerSchweizerTreuhänder[ST]12/1998,S.1473f. E.3c.). b. DieVerzinsungspflichtfürverspätetgeleisteteMehrwertsteuerzahlungen hängtnachderVorschriftvonArt.38Abs.2MWSTVwedervoneiner MahnungnochvoneinemVerschuldenseitensdesSteuerpflichtigenab. DieVerzugszinssätzewerdengemässArt.81Bst.iMWSTVdurchdas EidgenössischeFinanzdepartementfestgelegt(vgl. Stephan Kuhn/Peter Spinnler,Mehrwertsteuer,Muri/Bern1994,S.111). DerSteuerpflichtigegerät ohnevorangehendeMahnungdurchdieESTVinVerzug;einVerzugszins istimmerverschuldensunabhängig(KommentardesEidgenössischen FinanzdepartementszurVerordnungvom22.Juni1994überdie 4Mehrwertsteuer[KommentarEFD [246]],S.38). WenndieZahlungdes Steuerpflichtigenzuspäterfolgt,trittalleinaufgrunddieserVerspätung dievorgeseheneRechtsfolge(Verzugszinspflicht)ein. DieserVerzugszins istselbstdanngeschuldet,wennderSchuldnergarnichtimStandegewesen wäre,früherzuzahlenoderdieSteuerforderungnochnichtrechtskräftig festgesetztist(vgl. EntscheidderSRKvom24.Juni1998,a.a.O.E.3dund 4b,mitHinweisen;Blumenstein/Locher,a.a.O.,S.278). DerSteuerpflichtige, derseineSteuernzuspätbezahlt,verfügtwährenddieserVerspätungüber Geld,dasihmnichtzusteht,sowieüberdessenErträge. DerVerzugszins gleichtdiesenunrechtmässigenVorteilwiederaus(EntscheidderSRKi.S. U.vom5.Juli2000[SRK1999-131],E.2b;EntscheidedesBundesgerichts i.S.O.vom15.Oktober1993[2A.271/1991],E.8undi.S.O.AGvom2.Juni 1989[2A.133/1988],E.7). GestütztaufArt.81Bst.iMWSTVerliessdas EidgenössischeFinanzdepartementdieVerordnungvom14.Dezember 1994überdieVerzinsung(AS 1994 3170),derenArt.1vorsieht,dassder beiverspäteterZahlungderMehrwertsteuernachArt.38Abs.2MWSTV geschuldeteZinsab1.Januar19955%proJahrbeträgt. c. GemässArt.17Abs.3MWSTVkönnenjuristischePersonenmitSitzoder BetriebsstätteinderSchweiz,welcheengmiteinanderverbundensind, beantragen,gemeinsamalseineinzigerSteuerpflichtiger(Gruppe)behandelt zuwerden. DieUmsätzederGruppenmitgliederwerdensodanndem Gruppenträgerzugerechnet. DieLeistungeninnerhalbdesGruppenkreises, sogenannteInnenumsätze,geltendannnichtalssteuerbareUmsätze(vgl. Camenzind/Honauer,a.a.O.,S.190f. Rz.671; BGE125II326 ff.). DavonabgesehengibtesaberinderschweizerischenRechtsordnung grundsätzlichkeinspeziellesKonzernrecht. Dasschweizerische GesellschaftsrechtkenntmitAusnahmederBestimmungenzumErwerb eigenerAktiendurchTochtergesellschaften,zurKonzernrechnung,zu WohnsitzundNationalitätderVerwaltungsrätevonHoldinggesellschaften,zur ReservenbildungspflichtderHoldinggesellschaftenundzurUnabhängigkeit derRevisionsstelle(Art.659 b,663e ff.,671,708und727 c desBundesgesetzes betreffenddieErgänzungdesSchweizerischenZivilgesetzbuches[Fünfter Teil: Obligationenrecht]vom30.März1911[OR,SR220])keinebesonderen BestimmungenzumZusammenschlusseinerodermehrererGesellschaften untereinheitlicherLeitung,demsogenanntenKonzern( Roland von Büren, SchweizerischesPrivatrecht-Kommentar,BandVIII/6: DerKonzern,Basel 1997,S.5f.). DieserGrundsatzfindetauchimSteuerrechtBeachtung,d.h. dieKonzerngesellschaftenwerdenunabhängigvoneinanderbehandelt( BGE 110Ib226 E.3a;EntscheiddesBundesgerichtsvom5.April1984i.S.X.SA, E.3b/bb,veröffentlichtin: ArchivfürSchweizerischesAbgaberecht[ASA], 1984/53S.286f.; Heinz Keller,DiewarenumsatzsteuerlicheBelastungvon LeistungenzwischenwirtschaftlichengverbundenenUnternehmen,in: ASA 1982/51S.225ff.,insbesondereS.267f.). d. DerVorsteuerabzugnachArt.29ff. MWSTVisteinwesentlichesElement derschweizerischenMehrwertsteuer,welchevonihremSystemherals Nettoallphasensteuerausgestaltetist. ErstütztsichdirektaufArt.8Abs.2 Bst.hderÜbergangsbestimmungen(UeB)derBundesverfassungder SchweizerischenEidgenossenschaftvom29.Mai1874(aBV [247])bzw. aufArt.196Ziff.14Bst.hderBundesverfassungderSchweizerischen Eidgenossenschaftvom18.April1999(BV,SR101)undermöglichtes,dass 5derUnternehmernurseineneffektiven«Mehrwert»zuversteuernhat. PraktischfunktioniertderVorsteuerabzugso,dassderSteuerpflichtige- beigegebenen(insbesondereformellen)Voraussetzungen-vonderSteuer aufseinemAusgangsumsatz(=Ausgangsumsatzsteuer)diejenigenSteuern abziehendarf,welcheihmvonseinenLieferantenundAuftragnehmern überwälztwurden. DamitreduziertdieVorsteuerseineZahllastgegenüberder EidgenössischenSteuerverwaltung. DerVorsteuerabzugistdasGegenstückzur Ausgangsumsatzsteuer. BeideBereichesinddeshalbauseinanderzuhalten undesistdieSteueraufdemAusgangsumsatzvonderVorsteuergetrenntzu ermitteln(vgl. Camenzind/Honauer,a.a.O.,S.237ff. Rz.866ff.). DasRechtzumVorsteuerabzugstehtsomitnurdemSteuerpflichtigenzu. Er kannnurdieihmdurcheinenandernSteuerpflichtigeninRechnunggestellte MehrwertsteuerinAbzugbringen. KeinSteuerpflichtigerkannjedocheinen Vorsteuerabzuggeltendmachen,dereinemDrittenzusteht(Art.29MWSTV e contrario;EntscheidderSRKvom15.Oktober1999i.S.M.[SRK1998-071],E.4, veröffentlichtin VPB64.47,unveröffentlichterEntscheidderSRKvom17.Juni 2002i.S.G.AG[SRK2001-050],E.2b). 3. ImvorliegendenFallbestreitetdieBeschwerdeführerinsinngemässdie RechtmässigkeitderHöhedervonihrgeschuldetenundbereitsbezahlten MehrwertsteuerfürdiebetreffendenQuartale. Bestrittenistfernerdie RechtmässigkeitderErhebungeinesVerzugszinsesfürdieverspäteten Ratenzahlungen. a. Vorabistfestzuhalten,dassdieBeschwerdeführerineinevonderY.SAund derZ.AGunabhängigejuristischePersonist. FürdieRechteundPflichtender Beschwerdeführerinistesgrundsätzlichunerheblich,obihrHauptaktionär nochAktienandererUnternehmenhältodernicht. Ebenfallsistfestzuhalten, dassdieBeschwerdeführerinfürsichunddiebeidenandernGesellschaften keineGruppenbesteuerungnachArt.17Abs.3MWSTVbeantragthat(hiervor E.2c). FürdieMehrwertsteuerschuldderBeschwerdeführerinheisstdas, dassdieBeschwerdeführerinsichnichtgegendieHöhederihrinRechnung gestelltenundvonihrbereitsbezahltenMehrwertsteuerwehrenkann, indemsieaufeventuellbestehendeVorsteuerguthabenandererjuristischer Personenverweist. SelbstwenndiebehauptetenVorsteuerguthabenderY.SA undderZ.AGimvorliegendenVerfahrenausgewiesenwären,könntedie BeschwerdeführerinihreSteuerschuldnichtmitallfälligenVorsteuerguthaben dieseranderenjuristischenPersonenverrechnen(hiervorE.2d). Die Rechtslagewäresogardanndieselbe,wenndiegenanntenGesellschaften zumgleichenKonzerngehörenwürden. DieursprünglicheSteuerschuldvonFr.110’409.-bestandsomitnicht nurtheoretisch,sondernganzreal,undzwaralseinziggegendie BeschwerdeführeringerichteteForderung. SiehatdiesedennauchzuRecht bezahlt. EsbestehtmithinkeinAnlass,anderbetragsmässigenFestlegungder bereitsbeglichenenMehrwertsteuerschuldderBeschwerdeführerindurchdie ESTVetwaszuändern. b. WasdenvonderESTVfestgesetztenVerzugszinsbetrifft(vgl. E.2b), istvomSelbstveranlagungsprinzip(hiervorE.2a)auszugehen. Jeder Steuerpflichtigeistverpflichtet,innerhalbvon60TagenseitAblaufder AbrechnungsperiodedengeschuldetenSteuerbetrag(SteuervomUmsatz abzüglichdereigenenVorsteuern,nichtzuverwechselnmitdenVorsteuern 6Dritter)derVerwaltungeinzubezahlen. AuchindiesemFallmussder Steuerpflichtigevonsichaustätigwerden,ohnedassdieESTVdabei mitwirkenmüsste(z.B.durchZusendungvonFormularen,Aufforderungen, usw.). Darauswirdersichtlich,dasszuRechtfürzuspätgeforderte,d.h. vomSteuerbetraginAbzuggebrachteVorsteuernkeinZinszubezahlenist, obliegtdochdieRückforderungdemSteuerpflichtigen. Hingegenwirdeinzu spätausbezahlterVorsteuerüberschusssehrwohlverzinst,undzwarunter gleichenVoraussetzungenundingleicherHöhewiederVerzugszins(Art.39 Abs.4MWSTV). DieBeschwerdeführerinhatihreSteuerschuldunbestrittenermassennicht fristgerechtbeglichen. EntgegenihrerAuffassunghatsiesomitlängerals rechtlichzulässigüberdemBundzustehendeGeldmittelverfügt(hiervor E.2b). DiegeltendgemachtenVorsteuerguthabenderanderenGesellschaften hättesieohnehinnichtvondereigenenSteuerschuldinAbzugbringen können(hiervorE.3a). MithinerweistsichderdurchdieESTVgeforderte VerzugszinsvonFr.12’509.-alsrechtens. DieHöhederMehrwertsteuerforderungunddesVerzugszinsesvon5%auf derjeweilsverbleibendenSteuerforderung(insgesamtFr.12’509.-)sindvon derESTVfürdiehierfraglichenSteuerperiodenvom1.Quartal1995bis zum2.Quartal1998gegenüberderBeschwerdeführerinnachdemGesagten zutreffendfestgesetztwordenundgebenzukeinenBeanstandungendurchdie SRKAnlass. 4. DemGesagtenzufolgeistdieBeschwerdeabzuweisen. [246]ZubeziehenbeiderEidgenössischenSteuerverwaltung(ESTV),Abteilung Mehrwertsteuer,Schwarztor.50,3003Bern [247]ZulesenaufderInternetseitedesBundesamtesfürJustizunter http://www.ofj.admin.ch/etc/medialib/data/staat_buerger/gesetzgebung/ bundesverfassung.Par.0006.File.tmp/bv-alt-d.pdf 7Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali JAAC 67.126 - Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 8. April 2003 in Sachen X. SA [SRK 2001-193] In Verwaltungspraxis der Bundesbehörden Dans Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération In Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione Jahr 2003 Année Anno Band 67 Volume Volume Seite --- Page Pagina Ref. No 150 005 846 Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert. 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