<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD XHTML 1.0 Transitional//EN" "http://www.w3.org/TR/xhtml1/DTD/xhtml1-transitional.dtd"> <html lang="en" xml:lang="en" xmlns="http://www.w3.org/1999/xhtml"> <head><meta charset="utf-8"/> <title>Verwaltungsgericht des Kantons ZÃ¼rich: SB.2018.00030</title> <link href="/findinfo/stylesheets/main.css" rel="stylesheet" type="text/css"/> </head> <body> <!-- HEADER --> <table> <tr> <td colspan="5"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td class="submenu_sel" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/standard.htm">Standard Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/advanced.htm">Erweiterte Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/help/index.htm">Hilfe</a></td> </tr> </table> </td> </tr> </table> <!-- /HEADER --> <br/> <!-- ZUM ERSTEN TREFFER --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br/><br/> </td> <td align="right"> <a href="https://vgrzh.djiktzh.ch/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=https://vgrzh.djiktzh.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=218491&amp;W10_KEY=4480719&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=standard/results/printviewdocument.fiw" target="_blank"><img align="bottom" alt="" src="/findinfo/images/icons/drucken.gif" title="Druckansicht"/><span> </span>Druckansicht</a> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /ZUM ERSTEN TREFFER --> <!-- Metadaten --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <table cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td nowrap="nowrap" width="180"><b>GeschÃ¤ftsnummer: </b></td> <td><b>SB.2018.00030</b></td> <td width="100%"> </td> </tr> <tr> <td>Entscheidart und -datum: </td> <td colspan="4">Endentscheid vom 22.08.2018</td> </tr> <tr> <td>SpruchkÃ¶rper: </td> <td colspan="4">2. Abteilung/2. Kammer</td> </tr> <tr> <td>Weiterzug: </td> <td colspan="4">Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 24.10.2018 formell erledigt.</td> </tr> <tr> <td>Rechtsgebiet: </td> <td colspan="4">Steuerrecht</td> </tr> <tr> <td><b>Betreff: </b><br/><br/></td> <td colspan="4"><b>Staats- und Gemeindesteuern 2013 und 2014</b><br/><br/></td> </tr> <tr> <td colspan="5"><br/><b>[Getrennte Besteuerung des Liquidationsgewinns]<br/><br/>Die Verfahren SB.2018.00030 und SB.2018.00031 werden vereinigt (E. 1.1).<br/><br/>Bei Art. 37b DBG, Art. 11 Abs. 5 StHG und Art. 1 der Verordnung vom 3. November 2010 über den Vollzug des Unternehmenssteuerreformgesetzes II des Bundes (Änderung vom 26. September 2012) handelt es sich um eine vom Handelsrecht abweichende, steuerliche Gewinnermittlungsvorschrift. Ein Liquidationsgewinn im Sinn dieser Bestimmungen ist demzufolge aus dem Gesamtreineinkommen herauszulösen und separat zu besteuern. Allfällige (vorgetragene) Verluste sind nach Abzug vom Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit zunächst von den übrigen Einkünften abzuziehen. Ob ein allenfalls überschiessender Betrag anschliessend auch noch vom Liquidationsgewinn abgezogen werden kann, kann vorläufig offenbleiben (E. 3.7).</b></td> </tr> </table> </td> <td> </td> <td align="right" class="stiwos" nowrap="nowrap" rowspan="6" width="203"> <table cellpadding="0" cellspacing="0" width="100%"> <tr> <td>Stichworte:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: AUSLEGUNG">AUSLEGUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: GETRENNTE BESTEUERUNG">GETRENNTE BESTEUERUNG</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: LIQUIDATIONSGEWINN">LIQUIDATIONSGEWINN</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: VERLUST">VERLUST</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: VERLUSTVERRECHNUNG">VERLUSTVERRECHNUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: VERLUSTVORTRAG">VERLUSTVORTRAG</acronym></span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Rechtsnormen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade">Art. 37b DBG</span><br/><span class="gerade">§ 37b StG</span><br/><span class="ungerade">Art. 11 Abs. V StHG</span><br/><span class="gerade">§ 1 VVVO-USR II</span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Publikationen:</td> </tr> <tr> <td> - keine - </td> </tr> <tr> <td>Gewichtung:<br/> (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)</td> </tr> <tr> <td> Gewichtung: 2 </td> </tr> </table> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Metadaten --> <!-- Dokument --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br><br/> <div class="WordSection1"> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="0"> <tr> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span>Verwaltungsgericht</span></p> <p class="Kopf1"><span>des Kantons ZÃ¼rich</span></p> <p class="Kopf1"><span>2. Abteilung</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"> </p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span><img alt="" height="78" id="Bild 1" src="https://vgrzh.djiktzh.ch/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=https://vgrzh.djiktzh.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=39250" width="123"/></span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">SB.2018.00030</p> <p class="MsoNormal">SB.2018.00031</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b><span>Urteil</span></b></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span>der 2. Kammer</span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">vom <a id="VF_DAT_ENTSCHEID">22. August 2018</a></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">Mitwirkend: AbteilungsprÃ¤sident Andreas Frei<span> (Vorsitz)</span>, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, <a id="TN_AUTOTEXT_RICHTER"></a><a id="TN_AUTOTEXT_GS"></a>Gerichtsschreiberin Nicole Aellen. </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">In Sachen</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>A, vertreten durch B AG, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>BeschwerdefÃ¼hrer,</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>gegen</span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>1. Staat ZÃ¼rich,</span></p> <p class="MsoNormal"><span>2. Schweizerische Eidgenossenschaft, </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>beide vertreten durch das kantonale Steueramt, <a id="BT_Z_PLZ_N"></a></span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Beschwerdegegnerschaft,</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b>betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2013 und 2014<br/> Direkte Bundessteuer 2013 und 2014,</b></p> <p class="Zwischentitel">hat sich ergeben: </p> <p class="Sachverhalt1"><b>I. </b> </p> <p class="Sachverhalt2"><b>A. </b>A war Inhaber der beiden Restaurants "C" und "D". Seinen Restaurantbetrieb fÃ¼hrte er als Einzelfirma. Das "C" liquidierte er im Jahr 2013, das "D" im Jahr 2014.</p> <p class="Sachverhalt2">In seiner SteuererklÃ¤rung pro 2013 deklarierte A EinkÃ¼nfte aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit sowie weitere EinkÃ¼nfte. Total beliefen sich die deklarierten EinkÃ¼nfte auf Fr. â¦. Sodann deklarierte A im dafÃ¼r vorgesehenen Formular einen Liquidationsgewinn (vor fiktivem Einkauf) von Fr. â¦ und einen fiktiven Einkauf von Fr. â¦. </p> <p class="Urteilstext">In seiner SteuererklÃ¤rung pro 2014 deklarierte A einen Verlust aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit sowie weitere EinkÃ¼nfte. Unter Anrechnung des Verlusts aus selbstÃ¤ndiger TÃ¤tigkeit beliefen sich die deklarierten EinkÃ¼nfte total auf Fr. â¦. DarÃ¼ber hinaus deklarierte A im dafÃ¼r vorgesehenen Formular einen Liquidationsverlust von Fr. â¦sowie den Liquidationsgewinn aus dem Vorjahr. Insgesamt resultierte ein Liquidationsgewinn (vor fiktivem Einkauf) von Fr. â¦. Als fiktiven Einkauf deklarierte A einen Betrag von Fr. â¦. </p> <p class="Sachverhalt2"><b>B. </b>Der Revisor des kantonalen Steueramts unterbreitete A am 12. September 2016 EinschÃ¤tzungs- bzw. VeranlagungsvorschlÃ¤ge fÃ¼r die Jahre 2013 und 2014. Diese wichen von seiner Deklaration ab. A stimmte den entsprechenden VorschlÃ¤gen am 28. September 2016 zu.</p> <p class="Sachverhalt2"><b>C. </b>Mit VeranlagungsverfÃ¼gung bzw. EinschÃ¤tzungsentscheid jeweils vom 23. Februar 2017 setzte der SteuerkommissÃ¤r des kantonalen Steueramts â abweichend von den EinschÃ¤tzungs- bzw. VeranlagungsvorschlÃ¤gen â das steuerbare Einkommen pro 2013 auf Fr. â¦ (direkte Bundessteuer) sowie auf Fr. â¦ (Staats- und Gemeindesteuern) fest. Das steuerbare Einkommen pro 2014 setzte er mit VerfÃ¼gung bzw. Entscheid jeweils desselben Datums auf Fr. â¦ (direkte Bundessteuer) sowie auf Fr. â¦ (Staats- und Gemeindesteuern) fest. Den steuerbaren Liquidationsgewinn veranlagte der SteuerkommissÃ¤r auf Fr. â¦ (direkte Bundessteuer sowie Staats- und Gemeindesteuern), zum Satz von Fr. â¦ (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. â¦ (Staats- und Gemeindesteuern). GemÃ¤ss "Beilage Liquidationsgewinn", auf die im EinschÃ¤tzungsentscheid verwiesen wurde, wurden die realisierten stillen Reserven aus dem Verkauf des Restaurants "C" auf Fr. â¦ und die realisierten stillen Reserven aus dem Verkauf des Restaurants "D" auf Fr. â¦ festgesetzt. Von der Gesamtsumme von Fr. â¦ zog der SteuerkommissÃ¤r die operativen Verluste von Fr. â¦ (2013) und Fr. â¦ (2014) aus der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit ab. </p> <p class="Sachverhalt2"><b>D. </b>Die hiergegen erhobenen Einsprachen wies das kantonale Steueramt mit Entscheiden vom 29. August 2017 ab.</p> <p class="Sachverhalt1"><b>II. </b> </p> <p class="Sachverhalt1">Die dagegen erhobenen Rechtsmittel wies das Steuerrekursgericht mit Entscheid vom 27. Februar 2018 ebenfalls ab.</p> <p class="Sachverhalt1"><b>III. </b> </p> <p class="Sachverhalt2">Mit Beschwerde vom 3. April 2018 beantragte A, pro 2013 seien das steuerbare und das satzbestimmende Einkommen je auf Fr. â¦ (Staats- und Gemeindesteuern) bzw. auf Fr. â¦ (direkte Bundessteuer) zu veranlagen. Pro 2014 seien das steuerbare sowie das satzbestimmende Einkommen je auf Fr. â¦ (Staats- und Gemeindesteuern) bzw. auf Fr. â¦ (direkte Bundessteuer) festzusetzen. Der steuerbare Liquidationsgewinn sei auf Fr. â¦ (Staats- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer) und der satzbestimmende Liquidationsgewinn auf 1/10, also Fr. â¦ (Staats- und Gemeindesteuern) bzw. auf 1/5, also Fr. â¦ (direkte Bundessteuer) festzusetzen â alles unter Kosten- und EntschÃ¤digungsfolgen. </p> <p class="Sachverhalt1">Mit ihrer Beschwerdeantwort beantragte die Beschwerdegegnerschaft die Abweisung der Beschwerden unter Kostenfolgen zulasten des BeschwerdefÃ¼hrers. Die Vorinstanz verzichtete auf eine Vernehmlassung. </p> <p class="Einzug1"><span>Die Kammer</span><span> erwÃ¤gt:</span></p> <p class="Erwgung1"><b>1. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>1.1 </b>Die vorliegenden Beschwerden SB.2018.00030 (Staats- und Gemeindesteuern 2013 und 2014) bzw. SB.2018.00031 (direkte Bundessteuer 2013 und 2014) betreffen denselben Pflichtigen, den gleichen Sachverhalt und dieselbe Rechtslage. Es rechtfertigt sich daher, die Verfahren zu vereinigen.</p> <p class="Erwgung2"><b>1.2 </b>Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend die Staats- und Gemeindesteuern kÃ¶nnen laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Ãberschreitung oder Missbrauch des Ermessens und die unrichtige oder unvollstÃ¤ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. </p> <p class="Erwgung2"><b>1.3 </b>FÃ¼r die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhÃ¤ngige kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 Ã¼ber die direkte Bundessteuer (DBG) die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG Ã¼ber das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Rekurskommission "sinngemÃ¤ss". Nach der Rechtsprechung ist dies dahingehend auszulegen, dass die ÃberprÃ¼fungsbefugnis des Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und Gemeindesteuern auf die Rechtskontrolle beschrÃ¤nkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5; vgl. RB 1999 Nr. 147). </p> <p class="Erwgung1"><b>2. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>2.1 </b>Im vorliegenden Verfahren ist umstritten, ob die operativen Verluste der Jahre 2013 und 2014 zunÃ¤chst von den stillen Reserven, die der Pflichtige in den letzten beiden GeschÃ¤ftsjahren vor Aufgabe seiner selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit realisierte (Liquidationsgewinn), oder aber zunÃ¤chst vom Ã¼brigen, nicht aus der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit stammenden Einkommen abzuziehen sind. Die HÃ¶he der operativen Verluste wie auch die HÃ¶he des Liquidationsgewinns und des VermÃ¶gens sind nicht umstritten. Nicht umstritten ist ferner, dass die allgemeinen Voraussetzungen von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) sowie von § 1 der Verordnung vom 3. November 2010 Ã¼ber den Vollzug des Unternehmenssteuerreformgesetzes II des Bundes (VVO-USR II, Ãnderung vom 26. September 2012; vgl. die BegrÃ¼ndung des Regierungsrats, insbesondere S. 5â7 sowie Art. 72 Abs. 3 StHG) erfÃ¼llt sind. Unbestritten ist schliesslich auch, dass der Pflichtige aufgrund seines Alters keine fiktiven EinkÃ¤ufe geltend machen kann. </p> <p class="Erwgung2"><b>2.2 </b>Der Pflichtige vertritt sinngemÃ¤ss die Auffassung, dass (vorgetragene) Verluste nicht mit dem Liquidationsgewinn verrechnet werden dÃ¼rften. Sie seien vielmehr zwingend vom Ã¼brigen Einkommen abzuziehen. DemgegenÃ¼ber stellt sich die Beschwerdegegnerschaft im Wesentlichen auf den Standpunkt, dass die gesetzlichen Bestimmungen, insbesondere auch die Verordnung Ã¼ber die Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit (LGBV), klar und eindeutig seien. Demnach mÃ¼ssten (vorgetragene) Verluste zuerst mit dem operativen Gewinn aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit und dann mit dem Liquidationsgewinn verrechnet werden. Erst in einem letzten Schritt seien sie vom Ã¼brigen Einkommen abziehbar. Die Vorinstanz stÃ¼tzte sich in ihrem Entscheid massgeblich auf die Bestimmungen von Art. 11 Abs. 5 StHG und Art. 9 lit. d LGBV ab. Sie ist der Ansicht, dass letztere Regelung im umstrittenen Punkt klar sei, weil sie eine Minderung des Liquidationsgewinns durch VerlustvortrÃ¤ge bzw. Verluste verlange. </p> <p class="Erwgung2"><b>2.3 </b>Die (korrigierte) Fassung des § 1 VVO-USR II vom 26. September 2012, welcher fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern der Steuerperioden 2013 und 2014 einschlÃ¤gig ist, trat rÃ¼ckwirkend auf den 1. Januar 2011 in Kraft (vgl. zur bundesgerichtlich angeordneten Anpassung an die bundesrechtlichen Vorgaben: BGr, 29. Juli 2012, 2C_809/2011). Die Norm bestimmt, dass die Summe der in den letzten zwei GeschÃ¤ftsjahren realisierten stillen Reserven ab der Steuerperiode 2011 getrennt vom Ã¼brigen Einkommen zu besteuern ist, wenn die selbstÃ¤ndige ErwerbstÃ¤tigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen UnfÃ¤higkeit zur WeiterfÃ¼hrung infolge InvaliditÃ¤t definitiv aufgegeben wird. EinkaufsbeitrÃ¤ge gemÃ¤ss § 31 Abs. 1 lit. d StG sind abziehbar. Werden keine solche EinkÃ¤ufe vorgenommen, so wird die Steuer auf dem Betrag der realisierten stillen Reserven, fÃ¼r den der Steuerpflichtige die ZulÃ¤ssigkeit eines Einkaufs gemÃ¤ss § 31 Abs. 1 lit. d StG nachweist, wie eine Kapitalleistung aus Vorsorge gemÃ¤ss § 37 StG besteuert. Der Restbetrag der realisierten stillen Reserven wird getrennt, jedoch ebenfalls gemÃ¤ss § 37 StG besteuert.</p> <p class="Erwgung1"><b>3. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>3.1 </b>Um die vorliegend umstrittene Rechtsfrage zu beantworten, sind einerseits der § 1 VVO-USR II und andererseits die bundesrechtlichen Bestimmungen von Art. 37b Abs. 1 DBG bzw. von Art. 11 Abs. 5 StHG auszulegen. Dabei ist zu beachten, dass das Steuerharmonisierungsgesetz eine Harmonisierung der direkten Steuern sowohl in horizontaler Richtung (zwischen den Kantonen) wie auch in vertikaler Richtung (zwischen dem Bund und den Kantonen) bezweckt (BGr, 29. Juli 2012, 2C_809/2011, E. 2.2, mit Hinweisen u.<span> </span>a. auf BGE 130 II 65 E. 5.2; 128 II 56 E. 6a). Der Grundsatz der vertikalen Steuerharmonisierung gebietet, dass die kantonalrechtliche Norm gleich auszulegen ist wie die bundesrechtlichen Bestimmungen (vgl. BGr, 23. Oktober 2009, 2C_868/2008, E. 2.1). Hierbei kann auch die Rechtsprechung (soweit vorhanden) und Lehre zum DBG herangezogen werden (vgl. BGr, 31. Oktober 2017, 2C_456/2017, E. 1.2; BGr, 17. Juli 2017,2C_69/2017, E. 4.2, jeweils mit Hinweisen). </p> <p class="Erwgung2"><b>3.2 </b>Ausgangspunkt jeder Auslegung ist der Wortlaut des Gesetzes (grammatikalisches Element). Ist der Normtext nicht klar und sind verschiedene Interpretationen mÃ¶glich, muss unter BerÃ¼cksichtigung aller Auslegungselemente nach seiner wahren Tragweite gesucht werden. Dabei ist namentlich auf die Entstehungsgeschichte (historisches Element), auf den Zweck der Norm (teleologisches Element), auf die ihr zugrundeliegenden Wertungen und auf ihre Bedeutung im Kontext mit anderen Bestimmungen (systematisches Element) abzustellen. Bleiben bei nicht klarem Wortlaut letztlich mehrere Auslegungen mÃ¶glich, so ist jene zu wÃ¤hlen, die der Verfassung am besten entspricht (BGE 142 I 135 E. 1.1.1; BGr, 23. Mai 2017, 2C_1139/2016, 2C_1140/2016, E. 3.4.1). Das Bundesgericht lehnt es ab, die einzelnen Auslegungselemente einer PrioritÃ¤tsordnung zu unterstellen, und befÃ¼rwortet einen pragmatischen Methodenpluralismus (vgl. BGE 143 II 685 E. 4, mit Hinweis auf BGE 140 II 80 E. 2.5.3 sowie 139 IV 62 E. 1.5.4). Gefordert sei die sachlich richtige Entscheidung im normativen GefÃ¼ge, ausgerichtet auf ein befriedigendes Ergebnis der <i>ratio legis</i> (BGE 143 III 646 E. 37).</p> <p class="Urteilstext">Im Rahmen der Rechtsanwendung ist auch das VerhÃ¤ltnis von Gesetzes- und (unselbstÃ¤ndigem) Verordnungsrecht zu beachten. Verordnungsrecht ist gesetzeskonform auszulegen. Es sind die gesetzgeberischen Anordnungen, Wertungen und der in der Delegationsnorm erÃ¶ffnete Gestaltungsspielraum mit seinen Grenzen zu berÃ¼cksichtigen. Auch hat der Verordnungsgeber den Grundrechten und verfassungsmÃ¤ssigen GrundsÃ¤tzen Rechnung zu tragen. Dies in dem Sinn, dass â sofern durch den Wortlaut (und die weiteren massgeblichen normunmittelbaren Auslegungselemente) nicht klar ausgeschlossen â der Verordnungsbestimmung jener Rechtssinn beizumessen ist, welcher im Rahmen des Gesetzes mit der Verfassung (am besten) Ã¼bereinstimmt (verfassungskonforme oder verfassungsbezogene Interpretation; vgl. BGr, 19. August 2015, 2C_202/2014, E. 3.2.2, mit Hinweis auf BGE 140 V 538 E. 4.3 sowie 137 V 373 E. 5.2).</p> <p class="Urteilstext">GemÃ¤ss Art. 199 DBG und Art. 182 Abs. 2 BV ist der Bundesrat nur zum Erlass von Vollzugsverordnungen ermÃ¤chtigt, nicht aber zum Erlass von gesetzesvertretenden Verordnungen (Martin E. Looser, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz Ã¼ber die direkte Bundessteuer, 3. A., Basel 2017, Art. 199 N. 2, mit Hinweisen). AusfÃ¼hrungs- bzw. Vollzugsverordnungen sollen die gesetzlichen Bestimmungen konkretisieren und gegebenenfalls untergeordnete LÃ¼cken fÃ¼llen, soweit dies fÃ¼r den Vollzug des Gesetzes erforderlich ist. Die AusfÃ¼hrungsbestimmungen mÃ¼ssen sich jedoch an den gesetzlichen Rahmen halten und dÃ¼rfen insbesondere keine neuen Vorschriften aufstellen, welche die Rechte der BÃ¼rger beschrÃ¤nken oder ihnen neue Pflichten auferlegen, selbst wenn diese Regeln mit dem Zweck des Gesetzes vereinbar wÃ¤ren. Vollzugsbestimmungen sind zudem nur in dem Umfang zulÃ¤ssig, als das Gesetz dafÃ¼r Raum lÃ¤sst und nicht bewusst auf eine prÃ¤zisere Regelung der betreffenden Frage verzichtet (BGE 126 II 283 E. 3b, mit Hinweisen). AusfÃ¼hrungs- und Vollziehungsverordnungen sind mit anderen Worten darauf beschrÃ¤nkt, die Bestimmungen des betreffenden Bundesgesetzes durch Detailvorschriften nÃ¤her auszufÃ¼hren. Sie sollen zur verbesserten Anwendbarkeit des Gesetzes beitragen. Dabei ist jedoch vom Sinn und Zweck des formellen Gesetzes auszugehen (vgl. BGE 141 II 169 E. 3.3, mit zahlreichen Hinweisen auf die Rechtsprechung). </p> <p class="Urteilstext">In Bezug auf Verwaltungsverordnungen wie Kreisschreiben der ESTV gilt ferner, dass sie Dienstanweisungen sind. Sie richten sich an untergeordnete BehÃ¶rden. Ihr Inhalt berÃ¼hrt die Rechtsstellung des einzelnen BÃ¼rgers in der Regel nicht. Auch sind sie fÃ¼r die JustizbehÃ¶rden nicht verbindlich. Erweisen sie sich jedoch als verfassungs- und gesetzmÃ¤ssig und gewÃ¤hrleisten sie eine dem Einzelfall angepasste LÃ¶sung und eine gerechte Auslegung, sind sie gleichwohl mitzuberÃ¼cksichtigen (BGE 122 V 362 E. 3; vgl. zum Ganzen auch: Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DGB, 3. A., Art. 199 N. 17 ff., <span>m.w.H.</span>). </p> <p class="Erwgung2"><b>3.3 </b>GemÃ¤ss dem Wortlaut von § 1 VVO-USR II sowie nach jenem von Art. 37b Abs. 1 DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG ist der Liquidationsgewinn als die Summe der in den letzten zwei GeschÃ¤ftsjahren realisierten stillen Reserven "<i>getrennt vom Ã¼brigen Einkommen"</i> zu besteuern. Die franzÃ¶sischen Normtexte der beiden bundesrechtlichen Bestimmungen lauten in dieser Hinsicht gleich. <span>Ihnen zufolge ist der Liquidationsgewinn "<i>imposable</i> <i>sÃ©parÃ©ment des autres revenus</i>". </span>Ãhnliches lÃ¤sst sich auch den italienischen bundesrechtlichen Fassungen entnehmen, wonach die in den letzten beiden GeschÃ¤ftsjahren realisierten stillen Reserven "<i>sono sommate e imposte congiuntamente, ma separatamente dagli altri redditi</i>". Aus dem Gesetzeswortlaut aller drei Bestimmungen geht ferner hervor, dass vom Liquidationsgewinn EinkaufsbeitrÃ¤ge gemÃ¤ss Art. 31 Abs. 1 lit. d StG bzw. Art. 9 Abs. 2 lit. d StHG bzw. Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG abgezogen werden kÃ¶nnen. In Bezug auf diesen Abzug enthalten § 1 VVO-USR II, Art. 11 Abs. 5 StHG und Art. 37b DBG folglich eine hinreichend klare gesetzliche Grundlage. Der Umstand, dass die genannten Normen nicht auch auf weitere Bestimmungen Ã¼ber zulÃ¤ssige AbzÃ¼ge verweisen, ist indes interpretationsbedÃ¼rftig. Unklar ist dabei insbesondere, ob (vorgetragene) Verluste Ã¼berhaupt vom Liquidationsgewinn abgezogen werden kÃ¶nnen.</p> <p class="Erwgung3"><b>3.3.1 </b>Einer Lehrmeinung zufolge suggeriert der Wortlaut von Art. 37b Abs. 1 DBG, dass abgesehen von den ausdrÃ¼cklich erwÃ¤hnten EinkaufsbeitrÃ¤gen keine weiteren AbzÃ¼ge zulÃ¤ssig sein sollen (vgl. Ivo P. Baumgartner, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz Ã¼ber die direkte Bundessteuer [DBG], 3. A., Basel 2016, Art. 37b N. 14). Der zitierte Autor befÃ¼rwortet in diesem Zusammenhang, dass ein (vorgetragener) Verlust vom Liquidationsgewinn abziehbar sein soll (in diesem Sinn auch: Reich/Cavelti, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. A., Basel 2017, Art. 11 N. 77 2. Gedankenstrich; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, <span>a.a.O.</span>, Art. 37b N. 12). Dies begrÃ¼ndet er damit, dass Verluste in zukÃ¼nftigen Steuerperioden nicht vom Ã¼brigen Einkommen abgezogen werden kÃ¶nnten, weil die selbstÃ¤ndige ErwerbstÃ¤tigkeit definitiv aufgegeben worden sei. Auch wenn die Lehre damit von der Auffassung des Pflichtigen abweicht, wonach Art. 37b DBG keine weiteren als den ausdrÃ¼cklich normierten Abzug zulasse, beantwortet sie die vorliegend umstrittene Frage nicht. Denn selbst wenn (vorgetragene) Verluste abgezogen werden kÃ¶nnen, stellt sich immer noch die Frage, wie vorzugehen ist, wenn auch Einkommen vorliegt, das nicht aus der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit stammt (sondern, wie vorliegend, beispielsweise aus LiegenschaftsertrÃ¤gen). </p> <p class="Erwgung3"><b>3.3.2 </b>Fraglich ist damit, inwieweit die AusfÃ¼hrungsnorm von Art. 9 LGBV den unklaren Gesetzeswortlaut prÃ¤zisiert und damit zur verbesserten Anwendbarkeit der bundesrechtlichen Vorschriften beitragen kann (vgl. vorne, E. 3.2). Von vornherein nicht zu hÃ¶ren ist in diesem Zusammenhang das sinngemÃ¤sse Argument des Pflichtigen, wonach (vorgetragene) Verluste aus ordentlicher TÃ¤tigkeit in den letzten beiden Jahren vor der Liquidation eindeutige EinkÃ¼nfte seien und nichts mit der Liquidation zu tun hÃ¤tten, weshalb Art. 9 LGBV nicht anwendbar sei. Gleiches gilt hinsichtlich seines Arguments, wonach Art. 9 lit. d LGBV in Widerspruch zu Art. 1 Abs. 3 lit. a LGBV stehe, weil vorgetragene Verluste negative EinkÃ¼nfte aus selbstÃ¤ndiger TÃ¤tigkeit darstellten. Vorgetragene und aktuelle Verluste aus ordentlicher TÃ¤tigkeit gelten als AbzÃ¼ge, nicht als (negatives) Einkommen. Art. 9 LGBV ist deshalb vorliegend einschlÃ¤gig. Die Norm bestimmt, wie der (Ã¼brige) Liquidationsgewinn zu bemessen ist. So ist <span>u.</span><span> </span><span>a.</span> der durch die Realisierung der stillen Reserven verursachte Aufwand (lit. c) sowie der Verlustvortrag und der Verlust des laufenden GeschÃ¤ftsjahres abzuziehen â letztere soweit sie nicht mit dem Einkommen aus der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit verrechnet werden konnten (lit. d). Damit hat der Verordnungsgeber den vom Gesetz eingerÃ¤umten Gestaltungsspielraum nicht Ã¼berschritten. Art. 9 lit. d LGBV verbietet es nicht ausdrÃ¼cklich, einen (vorgetragenen) Verlust zunÃ¤chst noch von allfÃ¤lligen anderen Einkommensquellen abzuziehen, bevor ein Abzug vom Liquidationsgewinn erfolgt. Dies zu Recht, denn diesfalls wÃ¼rde es sich um eine gesetzesvertretende Anordnung handeln, die im Bereich des Steuerrechts nicht zulÃ¤ssig ist (vgl. vorne, E. 3.2). Art. 9 LGBV ist damit entgegen der Auffassung von Vorinstanz und Beschwerdegegnerschaft im vorliegend umstrittenen Punkt gerade nicht klar. Die ErlÃ¤uterungen zu Art. 9 LGBV im Anhang II des KS 28 (s. dort S. 15) bringen ebenfalls keine KlÃ¤rung. Abgesehen davon, dass es sich dabei bloss um eine Verwaltungsverordnung handelt (vgl. zu diesen vorne, E. 3.2), sehen sie vor, dass VerlustvortrÃ¤ge zuerst mit den <i>nicht</i> <i>aus der Liquidation</i> <i>stammenden</i> EinkÃ¼nften zu verrechnen seien und allfÃ¤llige VerlustÃ¼berhÃ¤nge vom Liquidationsgewinn abgezogen werden <i>kÃ¶nnten</i>. Wenngleich die diesbezÃ¼gliche Interpretation der Vorinstanz durchaus vertretbar erscheint, kÃ¶nnen die ErlÃ¤uterungen auch anders verstanden werden. So ist einerseits denkbar, dass mit "nicht aus der Liquidation stammenden EinkÃ¼nfte" auch jene Einkommensbestandteile gemeint sind, die aus anderen Quellen als der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit zuflossen. Andererseits lÃ¤sst sich Art. 9 lit. d LGBV als Kann-Norm interpretieren, die es der Praxis Ã¼berlÃ¤sst, die Reihenfolge der Verlustanrechnung zu bestimmen. </p> <p class="Erwgung2"><b>3.4 </b>Da der Gesetzeswortlaut die vorliegend umstrittene Frage nicht eindeutig beantwortet und auch Art. 9 lit. d LGBV keine abschliessende KlÃ¤rung bringt, ist als nÃ¤chstes das historische Element heranzuziehen. </p> <p class="Erwgung3"><b>3.4.1 </b>FÃ¼r das Bundesgericht ist offensichtlich, dass der Gesetzgeber die Besteuerung von Liquidationsgewinnen mittels der Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG von der ordentlichen Besteuerung des Einkommens abkoppeln wollte. Die beiden Einkunftsarten â das Einkommen aus der Liquidation einerseits und jenes aus der ordentlichen GeschÃ¤ftstÃ¤tigkeit andererseits â sollten sich nicht gegenseitig beeinflussen. Ferner sollte die Progression auf den realisierten stillen Reserven gebrochen werden. Denn wÃ¤ren diese Gewinne Ã¼ber die Jahre kontinuierlich realisiert worden, wÃ¤ren sie gestaffelt und mit kleinerer Progressionswirkung in das steuerbare Einkommen geflossen (BGr, 29. Juli 2012, 2C_809/2011, E. 3.3). Der Gesetzgeber schien sich keine Gedanken darÃ¼ber gemacht zu haben, was gelten soll, wenn der SelbstÃ¤ndigerwerbende â abgesehen vom Liquidationsgewinn â weiteres Einkommen erzielt, im Rahmen der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit aber auch Verluste erlitten hat. Der Botschaft vom 22. Juni 2005 zum Bundesgesetz Ã¼ber die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen fÃ¼r unternehmerische TÃ¤tigkeiten und Investitionen (Unternehmenssteuerreformgesetz II; BBl 2005 4733; nachstehend: Botschaft USR II) lÃ¤sst sich indes entnehmen, dass der Bundesrat noch vorgeschlagen hatte, die realisierten stillen Reserven fÃ¼r die Berechnung des Steuersatzes nur zu einem Achtel dem Ã¼brigen Einkommen dazuzuschlagen (vgl. Botschaft USR II, S. 4824 und 4846). Im Rahmen der parlamentarischen Debatten wurde jedoch eine getrennte Besteuerung befÃ¼rwortet. Dementsprechend wurde nicht mehr eine LÃ¶sung nach dem Muster von Art. 37 DBG, sondern nach jenem von Art. 38 DBG getroffen. GemÃ¤ss Lehre entspricht diese LÃ¶sung letztlich den Vorstellungen des Gesetzgebers, wonach die akkumulierten stillen Reserven fÃ¼r den Unternehmer eine Vorsorgefunktion aufwiesen (vgl. zum Ganzen: Ivo P. Baumgartner, <span>a.a.O.</span>, Art. 37b N. 5 f., <span>m.w.H.</span>; Reich/Cavelti, <span>a.a.O.</span>, Art. 11 N. 62; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, <span>a.a.O.</span>, Art. 37b N. 1, verweisen auf Art. 11 Abs. 5 StHG, der ausdrÃ¼cklich auf die Besteuerung als Kapitalleistung aus Vorsorge Bezug nehme). Den Vorsorgezweck schien der Bundesrat zunÃ¤chst zwar nicht anerkennen zu wollen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, <span>a.a.O.</span>, Art. 37b N. 1). Im Nationalrat wurde jedoch abweichend davon die Ansicht vertreten, dass die in kleineren und mittleren Unternehmen gebundenen stillen Reserven immer auch Vorsorgecharakter aufweisen wÃ¼rden, weil sie zum Aufbau des GeschÃ¤fts benÃ¶tigt wÃ¼rden und wÃ¤hrend der Berufsphase fÃ¼r den Einkauf in eine Vorsorgeeinrichtung nicht zur VerfÃ¼gung stÃ¼nden (diesbezÃ¼glich zustimmend: Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, <span>a.a.O.</span>, Art. 37b N. 1). Indem Liquidationsgewinne wie Kapitalleistungen aus Vorsorgeeinrichtungen besteuert werden, sollte den kleinen und kleinsten Unternehmen, die ihre Mittel im Betrieb behielten, die MÃ¶glichkeit gegeben werden, ihre Altersvorsorge steuerbegÃ¼nstigt zu bestreiten. Im Differenzbereinigungsverfahren wurden die Art. 37a Abs. 1 E-DBG und Art. 11 Abs. 4 E-StHG noch dahingehend ergÃ¤nzt, dass die gesetzlich zulÃ¤ssigen EinkaufsbeitrÃ¤ge an Vorsorgeeinrichtungen gemÃ¤ss Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG und Art. 9 Abs. 2 lit. d StHG abziehbar sein sollten. Damit sollte die rechtliche Gleichbehandlung der SelbstÃ¤ndigerwerbenden, die ihr GeschÃ¤ft liquidieren, mit den Arbeitnehmern bei der Vorsorge hergestellt werden. Ferner sollte sichergestellt werden, dass Gewerbetreibende ohne ausreichende Altersvorsorge nicht gezwungen werden, sich in eine Vorsorgeeinrichtung einzukaufen, um kurz darauf die einbezahlten Mittel wieder zu beziehen. Deshalb war â als weitere ErgÃ¤nzung â vorgesehen, dass Steuerpflichtige so behandelt werden, wie wenn ein Einkauf in eine Vorsorgeeinrichtung mit anschliessendem Bezug stattgefunden hÃ¤tte, sofern sie nachweisen, dass ein Einkauf in eine Vorsorgeeinrichtung zulÃ¤ssig gewesen wÃ¤re (vgl. zur Entstehungsgeschichte ausfÃ¼hrlich: BGr, 29. Juli 2012, 2C_809/2011, E. 3.3â3.5, u.<span> </span>a. mit Hinweisen auf die Materialien sowie auf Anhang II zum KS 28). </p> <p class="Erwgung3"><b>3.4.2 </b>Die Beschwerdegegnerschaft bringt vor, die geforderte Reihenfolge der Verlustverrechnung rechtfertige sich aus steuersystematischer Sicht. Die VerlustvortrÃ¤ge bestÃ¼nden nur, weil in den Vorjahren stille Reserven geÃ¤ufnet, statt dass Gewinne ausgewiesen worden seien. So seien sie letztlich ursÃ¤chlich fÃ¼r den Liquidationsgewinn. Aufgrund solcher Ãberlegungen waren Liquidationsgewinne indessen unter altem Recht noch nicht einem Sondertarif unterstellt worden. Von einem solchen war seinerzeit gerade deshalb abgesehen worden, weil Liquidationsgewinne zum grossen Teil dadurch entstanden seien, dass frÃ¼here Jahresgewinne durch Abschreibungen, RÃ¼ckstellungen und Nichtverbuchung eingetretener, aber nicht realisierter Mehrwerte geschmÃ¤lert worden seien (vgl. Markus Reich, Die Realisation stiller Reserven im Bilanzsteuerrecht, ZÃ¼rich 1983, S. 66, <span>m.H.</span>). Dass der Bundesgesetzgeber mit den Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG doch noch einen Sondertarif eingefÃ¼hrt hat, spricht dafÃ¼r, dass Herkunft bzw. Ursache der Liquidationsgewinne fÃ¼r ihn keine Rolle mehr spielten. </p> <p class="Erwgung3"><b>3.4.3 </b>Der Gesetzgeber wollte Liquidationsgewinne â anders als der Bundesrat ursprÃ¼nglich vorschlug â im Ergebnis also nicht zusammen mit dem Ã¼brigen Einkommen, sondern getrennt von diesem besteuern. Dies spricht dafÃ¼r, dass er einen Liquidationsgewinn im Sinn von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG aus dem Gesamteinkommen herauslÃ¶sen und damit der Verlustverrechnung entziehen wollte. Mit Blick auf ihre Entstehungsgeschichte kÃ¶nnen die beiden Bestimmungen also als â vom Handelsrecht abweichende â steuerrechtliche Gewinnermittlungsvorschriften interpretiert werden. Gleiches gilt hinsichtlich § 1 VVO-USR II (vgl. vorne, E. 3.1).</p> <p class="Erwgung2"><b>3.5 </b>Dieses Auslegungsergebnis lÃ¤sst sich auch aus der Gesetzessystematik ableiten. So findet sich der Art. 37b DBG â der die Marginalie "Liquidationsgewinne" trÃ¤gt â nicht etwa bei den Bestimmungen, die fÃ¼r die Ermittlung des steuerbaren Einkommens einschlÃ¤gig sind (1. bis 4. Kapitel des zweiten Titels). Vielmehr wurde er bei den Bestimmungen Ã¼ber die Steuerberechnung eingefÃ¼gt (5. Kapitel des zweiten Titels). Dort stellt er einen von mehreren SonderfÃ¤llen dar (so die Ãberschrift des 2. Abschnitts). Ãhnliches gilt in Bezug auf das StHG. Dessen Art. 11 ist der einzige Artikel des 3. Abschnitts. Letzterer enthÃ¤lt die Bestimmungen zur "Steuerberechnung". Die Bestimmungen zur Ermittlung des steuerbaren Einkommens finden sich demgegenÃ¼ber im 1. und 2. Abschnitt desselben (2.) Kapitels. Der Gesetzesaufbau der beiden Bundesgesetze widerspiegelt damit das gesetzgeberische Anliegen, die Besteuerung des anlÃ¤sslich der GeschÃ¤ftsaufgabe realisierten Liquidationsgewinns von der ordentlichen Besteuerung des Einkommens abzukoppeln und mittels der separaten Besteuerung eine Progressionsverzerrung zu vermeiden (vgl. dazu vorne, E. 3.4.1). In der Lehre wird ferner gesagt, dass es sich bei Art. 11 Abs. 5 StHG nicht nur um eine Tarifnorm, sondern auch um eine Berechnungsgrundlage handle (vgl. Markus Reich/Luzi Cavelti, in Zweifel/Beusch, <span>a.a.O.</span>, Art. 11 N. 65). Dies dÃ¼rfte auch fÃ¼r Art. 37b DBG gelten (in dieser Hinsicht etwas unbestimmter: Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, <span>a.a.O</span>, Art. 37b N. 9; ihnen zufolge sei der Unternehmensgewinn der selbstÃ¤ndig erwerbenden Person insofern aufzuteilen, als nur die in den letzten zwei Jahren vor GeschÃ¤ftsaufgabe realisierten stillen Reserven nach Art. 37b DBG besteuert werden). </p> <p class="Erwgung3"><b>3.5.1 </b>Die Vorinstanz erwog sinngemÃ¤ss, bei einem negativen handelsrechtlichen Saldo kÃ¶nne kein selbstÃ¤ndiges Erwerbseinkommen und damit auch kein Liquidationsgewinn besteuert werden, sodass sich das Problem der Steuerprogression gar nicht erst stelle. Diese Argumentation erscheint auf den ersten Blick stichhaltig. Auch die Generalklauseln in Art. 16 DBG, Art. 7 Abs. 1 StHG und § 16 Abs. 1 StG sprechen im Grunde dagegen, Liquidationsgewinne aus der einkommenssteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage auszuklammern. Bei nÃ¤herer Betrachtung erhellt jedoch, dass Liquidationsgewinne durchaus als Einkommen im Sinn von Art. 16 DBG, Art. 7 Abs. 1 StHG und § 16 Abs. 1 StG gelten und auch als solches besteuert werden. Zu beachten ist in diesem Zusammenhang, dass die erwÃ¤hnten Bestimmungen dem Modell von Art. 38 DBG bzw. Art. 11 Abs. 3 StHG nachgebildet sind (vgl. vorne, E. 3.4.1; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, <span>a.a.O.</span>, Art. 38 N. 28). Deutlicher als aus dem DBG ergibt sich dieser Zusammenhang aus der Systematik des StHG. So nimmt der Art. 11 Abs. 5 StHG im Gegensatz zum Art. 37b DBG ausdrÃ¼cklich auf Kapitalleistungen aus Vorsorge Bezug, indem er auf die entsprechende Gesetzesnorm von Art. 11 Abs. 3 StHG verweist, die der hier einschlÃ¤gigen Norm von Art. 11 Abs. 5 StHG sogar noch vorausgeht. Sowohl der Verweis auf Kapitalleistungen aus Vorsorge als auch die Systematik des StHG wurden in das StG Ã¼bernommen: § 37b StG verweist auf den vorangehenden § 37 StG, welcher die Besteuerung von Kapitalleistungen aus Vorsorge normiert. Aufgrund des inneren Zusammenhangs zwischen Art. 38 und Art. 37b DBG bzw. zwischen Art. 11 Abs. 5 und Art. 11 Abs. 3 StHG liegt es nahe, vorliegend auch die Lehre und Rechtsprechung zu Art. 38 DBG und Art. 11 Abs. 5 StHG heranzuziehen.</p> <p class="Erwgung3"><b>3.5.2 </b>In der Lehre wird in diesem Zusammenhang die Auffassung vertreten, dass Kapitalleistungen aus Vorsorge im Sinn von Art. 38 DBG und Art. 11 Abs. 5 StHG nicht einer Sonder<i>steuer</i> unterliegen wÃ¼rden. Vielmehr wÃ¼rden sie von der Einkommens<i>steuer</i> erfasst, jedoch zu einem Sonder<i>satz</i> besteuert (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a. a. O., Art. 38 N. 3; Reich/Cavelti, <span>a.a.O.</span>, Art. 11 N. 38). Zwar wird in der Lehre auch die Auffassung vertreten, die soeben zitierten Autoren schlÃ¶ssen sich ausdrÃ¼cklich nicht jener Betrachtungsweise an, wonach Kapitalleistungen im Sinn von Art. 38 DBG bzw. Art. 11 Abs. 3 StHG aus der Bemessungsgrundlage der (ordentlichen) Einkommenssteuer herausgelÃ¶st wÃ¼rden (so Ivo P. Baumgartner, <span>a.a.O.</span>, Art. 38 N. 5 ff.). Ob dies zutrifft, ist indessen fraglich. Im Gegenteil scheint es, dass die zitierten Autoren zwischen einem HerauslÃ¶sen aus dem Gesamtreineinkommen einerseits und einem HerauslÃ¶sen aus der Einkommenssteuer andererseits differenzieren. Ersteres scheinen sie zu befÃ¼rworten, letzteres hingegen abzulehnen. Anders kann die Aussage, mit der gesonderten Besteuerung werde verhindert, dass die Kapitalleistung aus Vorsorge durch das Ã¼brige Einkommen auf eine hÃ¶here Progressionsstufe gehoben werde (und umgekehrt; vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a. a. O., Art. 38 N. 5), jedenfalls nicht verstanden werden.</p> <p class="Erwgung3">Der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zufolge statuiert Art. 38 DBG insoweit eine Sonderregelung, als Kapitalleistungen aus Vorsorge vom Ã¼brigen Einkommen gesondert und nur zu einem FÃ¼nftel der nach dem ordentlichen Tarif (Art. 36 DBG) berechneten Steuer erfasst wÃ¼rden. Auch das StHG sehe in Art. 11 Abs. 3 fÃ¼r Leistungen in Kapitalform eine separate Besteuerung vor. Dabei handle es sich um eine erhebliche steuerliche Privilegierung der Kapitalleistungen gegenÃ¼ber den Rentenleistungen, da die Letzteren vollumfÃ¤nglich und progressionswirksam mit dem Ã¼brigen Einkommen zu versteuern seien (vgl. BGr, 7. Juni 2011, 2C_156/2010, E. 4.3). Auch daraus kann letztlich nur abgeleitet werden, dass Kapitalleistungen aus Vorsorge zwar nicht aus der Einkommenssteuer, jedoch aus dem Gesamtreineinkommen herausgelÃ¶st und von diesem separat besteuert werden. Eine Schranke findet diese Privilegierung darin, dass Art. 38 DBG bzw. Art. 11 Abs. 3 StHG nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung nicht extensiv zu interpretieren, sondern auf die in Gesetz und Verordnung umschriebenen FÃ¤lle zu beschrÃ¤nken sind. Mit anderen Worten ist der Begriff der Kapitalleistungen aus Vorsorge eng auszulegen (vgl. BGr, 7. Juni 2011, 2C_156/2010, E. 4.3). </p> <p class="Erwgung3"><b>3.5.3 </b>Nachdem die Art. 37b DBG sowie Art. 11 Abs. 5 StHG bzw. § 1 VVO-USR II dem Modell von Art. 38 DBG sowie Art. 11 Abs. 3 StHG bzw. § 37 StG folgen, muss das zu den Kapitalleistungen aus Vorsorge Gesagte auch fÃ¼r Liquidationsgewinne gelten. Anders liesse sich der Wille des Gesetzgebers kaum umsetzen. So unterliegen Liquidationsgewinne zwar der Einkommenssteuer, sind jedoch aufgrund des historischen Willens des Gesetzgebers und entsprechend der Gesetzessystematik aus dem Gesamtreineinkommen herauszulÃ¶sen. Im Ergebnis dÃ¼rfte dies auch der Rechtsprechung des Bundesgerichts zum § 1 aVVO-USR II entsprechen. In jenem Verfahren war umstritten, ob der Kanton ZÃ¼rich den Betrag des fiktiven Einkaufs separat vom Ã¼brigen Liquidationsgewinn zu besteuern hat, oder ob er den fiktiven Einkauf zusammen mit dem Liquidationsgewinn besteuern kann. Das Bundesgericht erwog, dass der Gesetzgeber zweifellos sowohl fÃ¼r die direkte Bundessteuer wie auch fÃ¼r das Steuerharmonisierungsgesetz fÃ¼r den Betrag des mÃ¶glichen ("fiktiven") Einkaufs und fÃ¼r den Restbetrag die separate Besteuerung vorgesehen habe (BGr, 29. Juli 2012, 2C_809/2011, E. 5). Daraus folgt, dass sowohl der fiktive Einkauf als auch der restliche Liquidationsgewinn derart steuerlich zu erfassen sind, als sie nicht nur voneinander getrennt zu besteuern, sondern beide auch aus dem Gesamtreineinkommen herauszulÃ¶sen sind. Nichts anderes kann gelten, wenn wie hier kein fiktiver Einkauf vorliegt. Die einleuchtende, jedoch rein handelsrechtliche Betrachtungsweise der Vorinstanz erweist sich nach all dem Gesagten als verkÃ¼rzt. </p> <p class="Erwgung3"><b>3.5.4 </b>Die Beschwerdegegnerschaft bringt vor, mit Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG hÃ¤tte der Gesetzgeber eine mÃ¶glichst weitgehende steuerliche Gleichbehandlung von SelbstÃ¤ndigerwerbenden und UnselbstÃ¤ndigerwerbenden im Vorsorgebereich bewirken wollen. Keinesfalls habe er auf eine Privilegierung der SelbstÃ¤ndigerwerbenden gegenÃ¼ber den UnselbstÃ¤ndigerwerbenden und sicher auch nicht auf eine gemilderte Besteuerung der Ã¼brigen EinkÃ¼nfte gezielt. Genau dazu kÃ¤me es jedoch, wenn der Auffassung des Pflichtigen gefolgt wÃ¼rde. Denn die LiegenschaftsertrÃ¤ge aus den Jahren 2013 sowie 2014 wÃ¼rden nicht besteuert. Eine derartige doppelte Privilegierung sei vom Gesetzgeber sicher nicht vorgesehen gewesen. Die Beschwerdegegnerschaft spielt damit auf das Gebot der rechtsgleichen Behandlung gemÃ¤ss Art. 8 Abs. 1 BV an. Sie bestreiten sinngemÃ¤ss, dass die vom Pflichtigen vertretene Auffassung einer verfassungskonformen Auslegung von Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG entspreche.</p> <p class="Erwgung3">Das Rechtsgleichheitsgebot von Art. 8 Abs. 1 BV wird im Bereich der Steuern insbesondere durch die GrundsÃ¤tze der Allgemeinheit und GleichmÃ¤ssigkeit der Besteuerung sowie den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit konkretisiert (Art. 127 Abs. 2 BV; BGE 137 I 145 E. 2.1; 133 I 206 E. 6.1). Der Grundsatz der Allgemeinheit der Besteuerung verlangt, dass alle Personen oder Personengruppen nach denselben gesetzlichen Regeln erfasst werden; Ausnahmen, fÃ¼r die kein sachlicher Grund besteht, sind unzulÃ¤ssig. Ferner verbietet der Grundsatz, einer kleinen Gruppe von Steuerpflichtigen im VerhÃ¤ltnis zu ihrer wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit erheblich grÃ¶ssere Lasten aufzuerlegen (zum Ganzen: BGE 137 I 145 E. 2.1). Der Gesetzgeber hat die separate Besteuerung des Liquidationsgewinns auf bestimmte Sachverhalte beschrÃ¤nkt (definitive Aufgabe der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit nach dem 55. Altersjahr oder wegen UnfÃ¤higkeit zur WeiterfÃ¼hrung infolge InvaliditÃ¤t). Wie sich aus den Materialien ergibt, lÃ¤sst sich die separate Besteuerung zudem sachlich begrÃ¼nden. Der Grundsatz der Allgemeinheit der Besteuerung ist damit eingehalten. Allerdings fragt sich, ob eine separate und mildere Besteuerung von Liquidationsgewinnen auch dem Grundsatz der GleichmÃ¤ssigkeit der Besteuerung sowie dem Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit standhÃ¤lt. Der Bundesrat gab zu bedenken, dass die separate und mildere Besteuerung von Liquidationsgewinnen in allen FÃ¤llen zu einer Unterbesteuerung im volkswirtschaftlichen Sinn fÃ¼hren dÃ¼rfte, sodass die GleichmÃ¤ssigkeit der Besteuerung beeintrÃ¤chtigt wÃ¤re (zum Ganzen: Botschaft USR II, S. 4864). Doch schien der Gesetzgeber im Ergebnis offenbar in Kauf zu nehmen, dass er mit Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG vom Grundsatz der GleichmÃ¤ssigkeit der Besteuerung abweichen kÃ¶nnte. Dieser gesetzgeberische Entscheid ist vorliegend zu respektieren (Art. 190 BV; vgl. BGr, 15. Juni 2018, 2C_386/2018, E. 2.2).</p> <p class="Erwgung3">So bleibt zu prÃ¼fen, ob das bisherige Auslegungsergebnis auch dem Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit gerecht wird (sog. vertikale Steuergerechtigkeit; vgl. dazu RenÃ© Matteotti, Steuergerechtigkeit und Rechtsfortbildung, Bern 2007, S. 20 f.). Dieses besagt, dass die Steuerpflichtigen entsprechend ihrer LeistungsfÃ¤higkeit an die Steuerlasten beizutragen haben (BGE 137 I 145 E. 2.1; 133 I 206 E. 6.1). Der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit wird durch das Gesamtreineinkommensprinzip konkretisiert. Liquidationsgewinne werden â wenn auch zu einem tieferen Satz â von der Einkommenssteuer erfasst (vgl. vorne, E. 3.5.3). Anders als beispielsweise die Steuerfreiheit privater Kapitalgewinne stellt die separate und mildere Besteuerung von Liquidationsgewinnen folglich hÃ¶chstens graduell eine systemwidrige Ausnahme dar. Hinzu kommt, dass mit Art. 37b DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 StHG gerade der Konflikt zwischen dem PeriodizitÃ¤tsprinzip und dem Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit gelÃ¶st werden sollte. Ziel der Bestimmungen ist es, die Liquidationsgewinne von SelbstÃ¤ndigerwerbenden periodengerecht im Jahr ihrer Realisation, jedoch derart zu besteuern, dass die Steuerlast auf den â in der Regel Ã¼ber mehrere Jahre geÃ¤ufneten â Liquidationsgewinnen mÃ¶glichst mit dem wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeitsprinzip Ã¼bereinstimmt (zum Ganzen: Reich/Cavelti, <span>a.a.O.</span>, Art. 11 N. 64). Mit der separaten Besteuerung von Liquidationsgewinnen soll eine Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit also erst ermÃ¶glicht werden. Das bisherige Auslegungsergebnis ist demzufolge verfassungskonform. Entsprechend der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu den Kapitalleistungen aus Vorsorge gemÃ¤ss Art. 38 DBG bzw. Art. 11 Abs. 3 StHG muss jedoch auch diese steuerliche Privilegierung zur Folge haben, dass der Begriff des Liquidationsgewinns eng ausgelegt wird (vgl. BGr, 7. Juni 2011, 2C_156/2010, E. 4.3). Da vorliegend nicht umstritten ist, dass ein Liquidationsgewinn im Sinn von Art. 37b DBG, Art. 11 Abs. 5 StHG und § 1 VVO-USR II vorliegt, muss darauf nicht weiter eingegangen werden. Zu prÃ¼fen bleibt allerdings, ob das bisherige Auslegungsergebnis auch der <i>ratio legis</i> von Art. 37b DBG, Art. 11 Abs. 5 StHG und Art. 37b StG entspricht. </p> <p class="Erwgung2"><b>3.6 </b>Der Sinn und Zweck der zu untersuchenden Norm ergibt sich gemÃ¤ss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung namentlich aus der Entstehungsgeschichte (BGE 133 V 9 E. 3.6). Das teleologische Auslegungselement, die <i>ratio legis</i>, ist demnach in erster Linie ebenfalls aus den Absichten des Gesetzgebers, aus den von ihm getroffenen Wertungen zu erschliessen (BGE 130 III 76 E. 4.2, mit Hinweis auf BGE 129 III 335 E. 4; historisch-teleologisches Element). Weiter ist zu prÃ¼fen, ob die historische Auslegung den Sinn und Zweck der einschlÃ¤gigen Gesetzgebung im Licht der aktuellen tatsÃ¤chlichen Gegebenheiten zeitgerecht wiedergibt (vgl. BGE 141 II 262 E. 5.2; 137 II 164 E. 3 und 6; geltungszeitlich-teleologisches Element). Bei der Auslegung neuerer Bestimmungen kommt den Materialien nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung jedoch eine besondere Bedeutung zu, weil verÃ¤nderte UmstÃ¤nde oder ein gewandeltes RechtsverstÃ¤ndnis eine andere LÃ¶sung weniger rasch nahelegen (BGE 141 II 262 E. 4.2; 139 III 98 E. 3.1; 138 II 440 E. 13; 133 III 497 E. 4.1).</p> <p class="Erwgung3"><b>3.6.1 </b>Aus der in E. 3.4 dargestellten Entstehungsgeschichte und der dazu ergangenen bundesgerichtlichen Rechtsprechung ergeben sich drei Absichten des Gesetzgebers: Erstens sollen Liquidationsgewinne vom Einkommen aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit abgekoppelt werden. Zweitens sollen sie separat vom Ã¼brigen Einkommen besteuert werden, um die (allfÃ¤llige) Progressionswirkung zu dÃ¤mpfen. Drittens sollen SelbstÃ¤ndigerwerbende mit dem Liquidationsgewinn ihre Altersvorsorge absichern kÃ¶nnen. All dies lÃ¤sst sich nur verwirklichen, wenn der Liquidationsgewinn aus dem Gesamtreineinkommen herausgelÃ¶st wird. Das von der Beschwerdegegnerschaft und von der Vorinstanz befÃ¼rwortete Auslegungsergebnis wird den gesetzgeberischen Absichten hingegen nicht gerecht. Die von der Beschwerdegegnerschaft und der Vorinstanz geforderte Reihenfolge der Verlustverrechnung lÃ¤uft nÃ¤mlich darauf hinaus, dass (vorgetragene) Verluste â soweit sie nicht vom Einkommen aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit abgezogen werden konnten â ebenfalls aus dem Gesamtreineinkommen herauszulÃ¶sen und zunÃ¤chst von einem Liquidationsgewinn abzuziehen sind. Dem Gewinn eines einzelnen GeschÃ¤ftsjahres haftet immer etwas mehr oder weniger ZufÃ¤lliges an (Reich/ZÃ¼ger/Betschart, in Zweifel/Beusch, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, Bundesgesetz Ã¼ber die direkte Bundessteuer [DBG], 3. A., Basel 2017, Art. 31 N. 1). Das muss auch fÃ¼r Verluste gelten. Ein mehr oder weniger zufÃ¤lliges Ereignis darÃ¼ber entscheiden zu lassen, ob der Liquidationsgewinn in vollem Umfang der separaten und damit milderen Besteuerung zugefÃ¼hrt werden kann, erscheint stossend. So fÃ¼hrt auch die teleologisch-historische Auslegung zum Ergebnis, dass der Liquidationsgewinn im Sinn von Art. 37b DBG, Art. 11 Abs. 5 StHG und § 1 VVO-USR II aus dem Gesamtreineinkommen herauszulÃ¶sen ist, noch bevor (vorgetragene) Verluste abgezogen werden. </p> <p class="Urteilstext">Anders als die Vorinstanz erwog, dÃ¼rfte sich das Problem der Steuerprogression im Ãbrigen auch dann stellen, wenn ein anrechenbarer Verlust(vortrag) aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit vorliegt. Denn die Progressionsverzerrung ergibt sich insbesondere aus dem Umstand, dass die zur Besteuerung gelangenden stillen Reserven in aller Regel Ã¼ber einen lÃ¤ngeren Zeitraum gebildet worden waren (vgl. Ivo. P. Baumgartner, a.<span> </span>a.<span> </span>O., Art. 37b N. 3; vgl. ferner die Botschaft USR II, 4824, wonach die vorgesehenen Massnahmen den Vergleich zwischen der einkommenssteuerlichen Auswirkung der <i>Entstehung</i> stiller Reserven und der Auswirkung, die deren <i>Realisierung</i> nach sich zieht, betreffen sollen [Hervorhebungen im Original]). Wird der Liquidationsgewinn nicht aus dem Gesamtreineinkommen ausgesondert, dÃ¼rfte die Progression selbst dann hÃ¶her ausfallen, wenn vom gesamten Einkommen auch noch (vorgetragene) Verluste abgezogen werden kÃ¶nnen. Zwar vermÃ¶chte letzteres die Progression tatsÃ¤chlich wieder zu dÃ¤mpfen. Doch ist zweifelhaft, ob dieser Umstand bzw. die Tatsache, dass (mehr oder weniger zufÃ¤llig angefallene) abzugsfÃ¤hige Verluste vorliegen, ein hinreichender Grund sein kann, dem Liquidationsgewinn vollumfÃ¤nglich die separate und damit mildere Besteuerung zu versagen.</p> <p class="Erwgung3"><b>3.6.2 </b>So stellt sich letztlich die Frage, ob dieses Auslegungsergebnis auch einer teleologisch-geltungszeitlichen Auslegung standhÃ¤lt. In diesem Zusammenhang ist zu berÃ¼cksichtigen, dass es sich bei Art. 37b DBG, Art. 11 Abs. 5 StHG und § 1 VVO-USR II um relativ junge Rechtsnormen handelt. Art. 11 Abs. 5 StHG ist seit dem 1. Januar 2009, Art. 37b DBG sowie § 1 VVO-USR II sind seit dem 1. Januar 2011 in Kraft. So ist anzunehmen, dass die geltungszeitliche <i>ratio legis</i> der historischen grundsÃ¤tzlich entspricht.</p> <p class="Erwgung3">Allerdings ist bekannt, dass die USR II erheblich grÃ¶ssere Steuerverluste zur Folge hatte als ursprÃ¼nglich geschÃ¤tzt worden war. Jedoch ist fraglich, ob die entsprechende Fehlkalkulation Ã¼ber das teleologisch-geltungszeitliche Auslegungselement korrigiert werden kann und soll. Dies ist schon deshalb zu verneinen, weil aufgrund von erledigten und aktuellen politischen VorstÃ¶ssen anzunehmen ist, dass nicht die separate Besteuerung von Liquidationsgewinnen, sondern das mit der USR II neu eingefÃ¼hrte Kapitaleinlageprinzip fÃ¼r die Steuerverluste verantwortlich gemacht wird (vgl. etwa die Interpellation 17.3617 Kiener Nellen Margret, Unternehmenssteuerreform IV. NÃ¶tige Korrektur der USR II beim undurchsichtigen Kapitaleinlageprinzip [im Rat noch nicht behandelt]; Interpellation 12.3618 Kiener Nellen Margret, Keine Unternehmenssteuerreform III ohne vorgÃ¤ngige Korrektur zu den verheimlichten SteuerausfÃ¤llen aus der Unternehmenssteuerreform II [erledigt durch Abschreibung]; Postulat 12.3481 Badran Jacqueline, SteuerausfÃ¤lle auf allen Ebenen als Folge der Unternehmenssteuerreform II [erledigt, abgelehnt durch Nationalrat]; Motion 12.336 Bischof Pirmin, Unternehmenssteuerreform II. Kapitaleinlageprinzip anpassen [erledigt weil zurÃ¼ckgezogen]). Die Kommission fÃ¼r Wirtschaft und Abgaben des StÃ¤nderats (WAK-S) will das Kapitaleinlageprinzip denn auch mit einer RÃ¼ckzahlungsregel einschrÃ¤nken (vgl. Medienmitteilung vom 25. Mai 2018 des Schweizerischen Parlaments). FÃ¼r Art. 37b DBG und Art. 11 Abs. 5 StHG ist keine Gesetzesrevision in Sicht. Eine solche wÃ¤re vorliegend aufgrund des LegalitÃ¤tsprinzips bzw. des RÃ¼ckwirkungsverbots aber ohnehin unbeachtlich.</p> <p class="Erwgung3">Im Ergebnis sind keine verÃ¤nderten UmstÃ¤nde ersichtlich, die gegen eine separate Besteuerung von Liquidationsgewinnen im Sinn von Art. 37b DBG, Art. 11 Abs. 5 StHG und § 1 VVO-USR II sprechen wÃ¼rden. Auch ist nicht anzunehmen, dass sich in Bezug auf die separate Besteuerung das RechtsverstÃ¤ndnis gewandelt hat. </p> <p class="Erwgung2"><b>3.7 </b>Zusammenfassend ergibt sich, dass die Bestimmungen von Art. 37b DBG, Art. 11 Abs. 5 StHG und § 1 VVO-USR II vom Handelsrecht abweichende, steuerliche Gewinnermittlungsvorschriften darstellen. Ein Liquidationsgewinn im Sinn dieser Bestimmungen ist demzufolge aus dem Gesamtreineinkommen herauszulÃ¶sen und separat zu besteuern. AllfÃ¤llige (vorgetragene) Verluste sind nach Abzug vom Einkommen aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit zunÃ¤chst von den Ã¼brigen EinkÃ¼nften abzuziehen. Ob ein allenfalls Ã¼berschiessender Betrag anschliessend auch noch vom Liquidationsgewinn abgezogen werden kann, kann vorliegend offenbleiben.</p> <p class="Erwgung2">Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2013 und 2014 wie auch jene betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2013 und 2014 ist nach all dem Gesagten gutzuheissen. Da die Berechnungsgrundlagen allesamt unbestritten sind, kÃ¶nnen die operativen Verluste der Jahre 2013 und 2014 zum vorinstanzlich festgestellten Liquidationsgewinn addiert und von den jeweiligen Reineinkommen subtrahiert werden. Daraus ergeben sich die folgenden, massgebenden Steuerfaktoren:</p> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top"> <p class="Erwgung2"><b>Pro 2013</b></p> </td> <td valign="top"> <p class="Erwgung2">Reineinkommen</p> </td> <td valign="top"> <p class="Erwgung2">Liquidationsgewinn<br/> (nach Abzug AHV)</p> </td> </tr> <tr> <td valign="top"> <p class="Erwgung2">Direkte Bundessteuer</p> </td> <td valign="top"> <p class="Erwgung2">Fr. â¦</p> </td> <td valign="top"> <p class="Erwgung2">Fr. â¦</p> </td> </tr> <tr> <td valign="top"> <p class="Erwgung2">Staats- und Gemeindesteuern</p> </td> <td valign="top"> <p class="Erwgung2">Fr. â¦</p> </td> <td valign="top"> <p class="Erwgung2">Fr. â¦</p> </td> </tr> </table> <p class="Erwgung2"> </p> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top"> <p class="Urteilstext"><b>Pro 2014</b></p> </td> <td valign="top"> <p class="Urteilstext">Reineinkommen</p> </td> <td valign="top"> <p class="Erwgung2">Liquidationsgewinn<br/> (nach Abzug AHV)</p> </td> </tr> <tr> <td valign="top"> <p class="Urteilstext">Direkte Bundessteuer</p> </td> <td valign="top"> <p class="Urteilstext">Fr. â¦</p> </td> <td valign="top"> <p class="Urteilstext">Fr. â¦</p> </td> </tr> <tr> <td valign="top"> <p class="Urteilstext">Staats- und Gemeindesteuern</p> </td> <td valign="top"> <p class="Urteilstext">Fr. â¦</p> </td> <td valign="top"> <p class="Urteilstext">Fr. â¦</p> </td> </tr> </table> <p class="Urteilstext"> </p> <p class="Urteilstext">Das gerundete steuerbare Reineinkommen betrÃ¤gt bei den Staats- und Gemeindesteuern Fr. â¦ (2013) bzw. Fr. â¦ (2014). Bei der direkten Bundessteuer betrÃ¤gt es Fr. â¦ (2013) bzw. Fr. â¦ (2014). Die Summe des pro 2014 separat zu besteuernden Liquidationsgewinns betrÃ¤gt insgesamt Fr. â¦. Die SteuersÃ¤tze sind unbestritten.</p> <p class="Urteilstext">Das vom Pflichtigen beantragte steuerbare Reineinkommen von Fr. â¦ (Staats- und Gemeindesteuern 2013) bzw. Fr. â¦ (direkte Bundessteuer 2013) betrÃ¤gt leicht weniger. Gleiches gilt in Bezug auf den beantragten Liquidationsgewinn von Fr. â¦. Die (geringfÃ¼gigen) Abweichungen begrÃ¼ndet der Pflichtige nicht. Deshalb ist darauf nicht weiter einzugehen (§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 147 Abs. 4 StG bzw. Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 2 DBG). </p> <p class="Erwgung1"><b>4. </b> </p> <p class="Erwgung2">Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Verfahrenskosten der Beschwerdegegnerschaft aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG; Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG; § 4 GebÃ¼hrenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 23. August 2010 [GebV VGr]).</p> <p class="Urteilstext">Dem Pflichtigen steht eine ParteientschÃ¤digung zu (§ 17 Abs. 2 lit. a VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG; Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).</p> <p class="Einzug1"><span>DemgemÃ¤ss erkennt <span>die Kammer</span>:</span></p> <p class="Einzug2"><span>1. Die Verfahren SB.2018.00030 und SB.2018.00031 werden vereinigt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>2. Die Beschwerde betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2013 und 2014 (SB.2018.00030) wird gutgeheissen. Der BeschwerdefÃ¼hrer wird fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern 2013 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. â¦ und einem VermÃ¶gen von Fr. â¦ eingeschÃ¤tzt. FÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuer 2014 wird der BeschwerdefÃ¼hrer mit einem steuerbaren Reineinkommen von Fr. â¦ und einem VermÃ¶gen von Fr. â¦ eingeschÃ¤tzt. </span></p> <p class="Einzug2"><span>3. Die Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer 2013 und 2014 (SB.2018.00031) wird gutgeheissen. Der BeschwerdefÃ¼hrer wird fÃ¼r die direkte Bundessteuer 2013 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. â¦ und fÃ¼r die direkte Bundessteuer 2014 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. â¦ veranlagt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>4. Der pro 2014 separat zu besteuernde Liquidationsgewinn wird auf Fr. â¦veranlagt. </span></p> <p class="Einzug2"><span>5. Die Kosten fÃ¼r das Rekursverfahren vor dem Steuerrekursgericht werden dem Beschwerdegegner 1 auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>6. Die Kosten des Beschwerdeverfahrens vor dem Steuerrekursgericht werden der Beschwerdegegnerin 2 auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>7. Die GerichtsgebÃ¼hr fÃ¼r das Verfahren SB.2018.00030 wird festgesetzt auf <br/> Fr. 4'000.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> Fr. 60.-- Zustellkosten,<br/> Fr. 4'060.-- Total der Kosten.</span></p> <p class="Einzug2"><span>8. Die GerichtsgebÃ¼hr fÃ¼r das Verfahren SB.2018.00031 wird festgesetzt auf <br/> Fr. 3'000.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> Fr. 60.-- Zustellkosten,<br/> Fr. 3'060.-- Total der Kosten.</span></p> <p class="Einzug2"><span>9. Die Gerichtskosten fÃ¼r das Verfahren SB.2018.00030 werden dem Beschwerdegegner 1 auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>10. Die Gerichtskosten fÃ¼r das Verfahren SB.2018.00031 werden der Beschwerdegegnerin 2 auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>11. Der Beschwerdegegner 1 wird verpflichtet, dem BeschwerdefÃ¼hrer fÃ¼r das Rekurs- und Beschwerdeverfahren eine ParteientschÃ¤digung von insgesamt Fr. 4'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>12. Die Beschwerdegegnerin 2 wird verpflichtet, dem BeschwerdefÃ¼hrer fÃ¼r die Beschwerdeverfahren eine ParteientschÃ¤digung von insgesamt Fr. 3'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>13. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>14. Mitteilung an â¦</span></p> </div> <br/><br/> </br></td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Dokument --> <!-- FOOTER --> <p class="fusszeile"></p> <!-- /FOOTER --> </body> </html>