<!DOCTYPE html> <html lang="it"><head><meta charset="utf-8"/></head><body><div class="content"> <div class="para"> </div> <div class="para">Bundesgericht </div> <div class="para">Tribunal fédéral </div> <div class="para">Tribunale federale </div> <div class="para">Tribunal federal </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <img height="74" src="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/clir/http/displayimage.php?id=2023-12-22-9C_399-2023.1&amp;type=gif" width="95"/> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>9C_399/2023</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>Sentenza del 22 dicembre 2023</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>III Corte di diritto pubblico</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Composizione </div> <div class="para">Giudici federali Parrino, Presidente, </div> <div class="para">Beusch, Scherrer Reber, </div> <div class="para">Cancelliere Savoldelli. </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Partecipanti al procedimento </div> <div class="para">A.________ Ltd, </div> <div class="para">patrocinata dall'avv. Ergin Cimen, </div> <div class="para">ricorrente, </div> <div class="para"> </div> <div class="para">contro </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Divisione delle contribuzioni della Repubblica e Cantone Ticino, viale Stefano Franscini 6, 6501 Bellinzona, </div> <div class="para">opponente. </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Oggetto </div> <div class="para">Decisione di assoggettamento a partire dal 2011, </div> <div class="para"> </div> <div class="para">ricorso contro la sentenza della Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino dell'11 maggio 2023 (80.2022.39 - 80.2022.43). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>Fatti:</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.a.</b> A.________ Ltd è stata costituita negli Emirati Arabi Uniti, il... 2011. Il... 2020, l'Ufficio di tassazione delle persone giuridiche del Cantone Ticino ha notificato alla stessa, mediante pubblicazione sul foglio ufficiale cantonale, una decisione pregiudiziale di assoggettamento illimitato alle imposte sull'utile e sul capitale a partire dalla sua costituzione. </div> <div class="para">Visionato l'incarto, con atto del 13/16 novembre 2020 la A.________ Ltd ha impugnato la decisione pregiudiziale di assoggettamento con un reclamo, sostenendo: in via principale, la nullità dell'intimazione; in via subordinata, che la rivendicazione del domicilio fiscale principale in Svizzera non poteva essere condivisa. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.b.</b> Con decisione del 12 gennaio 2022 il reclamo è stato respinto e la decisione di assoggettamento illimitato della società nel Cantone Ticino, a partire dal 16 febbraio 2011, è stata confermata. </div> <div class="para">Nel seguito, l'agire dell'autorità fiscale è stato tutelato anche dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino, che, con sentenza dell'11 maggio 2023, ha respinto il ricorso di A.________ Ltd contro la decisione su reclamo, nella misura in cui fosse ammissibile. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>B.</b> </div> <div class="para">Con ricorso in materia di diritto pubblico del 15 giugno 2023, A.________ Ltd ha impugnato questo giudizio davanti al Tribunale federale, chiedendo di riconoscere che l'assoggettamento illimitato alle imposte federali e cantonali a partire dal 2011 non è dato. </div> <div class="para">La Camera di diritto tributario, la Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino e l'Amministrazione federale delle contribuzioni hanno proposto che l'impugnativa sia respinta. In replica, la ricorrente ha confermato la propria posizione. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>Diritto:</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.1.</b> Redatto nei termini (<span class="artref">art. 100 cpv. 1 LTF</span>) dalla destinataria del giudizio contestato (<span class="artref">art. 89 cpv. 1 LTF</span>), il gravame va esaminato come ricorso in materia di diritto pubblico giusta l'art. 82 segg. LTF (al riguardo, cfr. anche l'art. 146 della legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta [LIFD; RS 642.11] e l'art. 73 della legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni [LAID; RS 642.14]). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.2.</b> In questo contesto, il Tribunale federale applica il diritto federale d'ufficio (<span class="artref">art. 106 cpv. 1 LTF</span>). Nondimeno, salvo in caso di violazioni manifeste, si confronta di regola solo con gli argomenti proposti (<span class="artref">art. 42 cpv. 2 LTF</span>; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=07.12.2023&amp;to_date=26.12.2023&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F138-I-274%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page274">DTF 138 I 274</a> consid. 1.6). La denuncia della lesione di diritti fondamentali, va formulata con precisione (<span class="artref">art. 106 cpv. 2 LTF</span>; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=07.12.2023&amp;to_date=26.12.2023&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F143-II-283%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page283">DTF 143 II 283</a> consid. 1.2.2). Sul piano dei fatti, il Tribunale federale si fonda sugli accertamenti dell'autorità inferiore (<span class="artref">art. 105 cpv. 1 LTF</span>). Può rettificarli o completarli d'ufficio se sono manifestamente inesatti, cioè arbitrari, o risultano da una lesione del diritto ai sensi dell'<span class="artref">art. 95 LTF</span> (<span class="artref">art. 105 cpv. 2 LTF</span>; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=07.12.2023&amp;to_date=26.12.2023&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F140-III-115%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page115">DTF 140 III 115</a> consid. 2). Nuovi fatti e prove sono ammessi solo alle condizioni previste dall'<span class="artref">art. 99 LTF</span> (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=07.12.2023&amp;to_date=26.12.2023&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F139-III-120%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page120">DTF 139 III 120</a> consid. 3.1.2). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.</b> </div> <div class="para">La Camera di diritto tributario ha confermato l'assoggettamento illimitato dell'insorgente nel Cantone Ticino a partire dal 2011. </div> <div class="para">Esposto il quadro legale sia per quanto riguarda le imposte cantonali che per quanto attiene all'imposta federale diretta (giudizio impugnato, consid. 2-4), i Giudici ticinesi hanno infatti proceduto a un apprezzamento delle prove e concluso che la ricorrente è sempre stata amministrata in Svizzera; in particolare, da B.________, "che l'ha sempre avuta a disposizione" (giudizio impugnato, consid. 5.1-5.6). Rilevato che a tale conclusione non si opponeva nemmeno la convenzione conclusa il 6 ottobre 2011 tra la Confederazione Svizzera e gli Emirati Arabi Uniti per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito (CDI CH-EAU; RS 0.672.932.51), hanno d'altra parte aggiunto che, visti i rapporti tra l'insorgente e B.________ rispettivamente le società tramite le quali operava, si sarebbe potuta considerare anche una tassazione per trasparenza, ma che la questione non andava approfondita (giudizio impugnato, consid. 5.7 e 6). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <i>I. Imposta federale diretta</i> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.1.</b> Nel ricorso, l'impostazione giuridica data al caso dai Giudici ticinesi non viene contestata, perché il gravame non contiene considerazioni né in merito alle disposizioni legali applicate né riguardo a un'eventuale lesione delle stesse. In assenza di violazioni manifeste, che occorrerebbe rilevare d'ufficio, su tale aspetto non è quindi necessario tornare nemmeno in questa sede (precedente consid. 1.2). </div> <div class="para">In proposito, basti rilevare: (a) che in base all'<span class="artref">art. 50 LIFD</span>, le persone giuridiche sono assoggettate all'imposta in virtù della loro appartenenza personale quando hanno sede o amministrazione effettiva in Svizzera; (b) che l'assoggettamento non concerne solo le persone giuridiche di diritto svizzero, ma anche le persone giuridiche estere, che hanno la loro amministrazione in Svizzera (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=07.12.2023&amp;to_date=26.12.2023&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F139-II-78%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page78">DTF 139 II 78</a> consid. 2; sentenza 2C_1086/2012 del 16 maggio 2013 consid. 2.1); (c) che l'amministrazione di una società si trova dove la società ha il centro dei propri interessi economici ed effettivi e dove sono esercitate quelle attività dirigenziali che di solito si svolgono nel luogo in cui ha sede (sentenza 2C_1086/2012 del 16 maggio 2013 consid. 2.2; PETER LOCHER/ADRIANO MARANTELLI/ANDREA OPEL, Einführung in das internationale Steuerrecht der Schweiz, 4a ed. 2019, pag. 292 segg.). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.2.</b> Davanti al Tribunale federale la ricorrente fa valere un accertamento dei fatti manifestamente inesatto. Sotto questo titolo lamenta in particolare: (a) la mancata comprensione del senso e della portata di mezzi di prova pertinenti, ma non considerati, quali i bilanci 2012-2020 della società e la dichiarazione del 17 dicembre 2020; (b) la mancata comprensione del senso e della portata dei mezzi di prova sui quali la Corte cantonale si è basata per giungere alla conferma dell'assoggettamento in Svizzera. </div> <div class="para">Così argomentando, pone quindi questioni di fatto rispettivamente di apprezzamento delle prove, che il Tribunale federale rivede nell'ottica del divieto d'arbitrio (sentenze 9C_636/2022 del 24 ottobre 2023 consid. 8.1; 9C_644/2022 del 13 marzo 2023 consid. 4.4). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.3.</b> L'arbitrio nell'accertamento dei fatti e/o nell'apprezzamento (anche anticipato) delle prove è dato solo se l'istanza inferiore non ha manifestamente compreso il senso e la portata di un mezzo di prova, ha omesso di considerare un mezzo di prova pertinente senza un serio motivo, oppure se ha tratto delle deduzioni insostenibili (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=07.12.2023&amp;to_date=26.12.2023&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F143-IV-500%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page500">DTF 143 IV 500</a> consid. 1.1; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=07.12.2023&amp;to_date=26.12.2023&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F141-III-564%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page564">141 III 564</a> consid. 4.1). </div> <div class="para">Chi ricorre deve argomentare, per ogni accertamento di fatto criticato, in che modo le prove avrebbero dovuto essere valutate, perché l'apprezzamento dell'autorità sia insostenibile e in che misura la lesione invocata sarebbe suscettibile di influenzare l'esito del litigio nel suo complesso (<span class="artref">art. 97 cpv. 1 LTF</span>; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=07.12.2023&amp;to_date=26.12.2023&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F143-IV-500%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page500">DTF 143 IV 500</a> consid. 1.1; sentenza 9C_636/2022 del 24 ottobre 2023 consid. 8.2). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.4.</b> Nella fattispecie, una violazione dell'<span class="artref">art. 9 Cost.</span> non è però dimostrata, né in relazione ai bilanci 2012-2020, né alla dichiarazione del 17 dicembre 2020, agli atti ma prodotti di nuovo come doc. D ed E, sui quali l'insorgente si sofferma nei capitoli intitolati "omissione di mezzi di prova pertinenti" e "mancata comprensione del senso e della portata dei mezzi di prova che sono stati omessi". </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.4.1.</b> In effetti, in merito ai bilanci trasmessi all'autorità fiscale, nel giudizio impugnato (consid. 4.5.1) si può leggere: (a) che i conti presentati per gli anni 2015-2020, durante i quali si sono alternati profitti contenuti a delle perdite, non sono stati firmati e che da essi non emergono spese di rilevo; (b) che i conti presentati per gli anni 2012-2014, sottoscritti da quella che risultava essere la direttrice tra il... 2012 e il... 2014, indicano invece entrate più importanti e costi più significativi, ma che tra questi non risultano comunque costi di personale e locazione sostenuti negli Emirati Arabi Uniti. </div> <div class="para">Confrontata con tali osservazioni, la ricorrente si limita invece a sostenere che sotto la voce di bilancio "general ad administrative expenses" si debbano necessariamente intendere anche i costi per la locazione e i salari dei dipendenti, quindi a fornire una propria e personale lettura dei documenti contabili prodotti - indicando come sarebbe "logico" leggerli, contestualizzarli ed "intenderli" - ciò che non basta (sentenza 9C_636/2022 del 24 ottobre 2023 consid. 8.2). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.4.2.</b> Come osservato in risposta dall'istanza inferiore e dalle autorità fiscali, va inoltre rilevato che - al di là dei termini usati nei bilanci - il giudizio impugnato constata la mancanza di documenti specifici sia in merito a infrastrutture che a personale impiegato all'estero perché, nonostante questi documenti fossero stati espressamente richiesti anche dall'autorità fiscale, che aveva assegnato all'insorgente un termine per presentare le distinte dei salari e una copia dei contratti di locazione 2011-2019, essi non erano stati prodotti (giudizio impugnato, consid. E e 5.5.3). </div> <div class="para">Di conseguenza, anche il richiamo alla dichiarazione doc. E, per sostenere che i bilanci 2012-2014 sarebbero stati sottoscritti da persona legittimata in tal senso, non dimostra certo l'insostenibilità del giudizio impugnato nell'avere considerato, al di là di quanto genericamente indicato in tali bilanci, l'assenza di prove specifiche in merito all'operatività della società ricorrente nello Stato in cui ha la propria sede formale (giudizio impugnato consid. 5.4.1 e 5.5.3). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.5.</b> Oltre che in relazione ai doc. D ed E, l'arbitrio non è dimostrato nemmeno riguardo alle altre prove, che la Camera di diritto tributario ha posto alla base del proprio giudizio. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.5.1.</b> Nel capitolo intitolato "mancata comprensione del senso e della portata dei mezzi di prova che sono stati ammessi", la ricorrente osserva infatti che la sentenza impugnata si fonda essenzialmente sull'identificazione degli azionisti della società, alla luce della documentazione trasmessa al fisco ticinese dalle autorità degli Emirati Arabi Uniti, ma che gli atti presi in considerazione sarebbero "datati" e che, nella determinazione del luogo dell'attività effettiva, la questione dell'azionariato non avrebbe rilievo. </div> <div class="para">Ribadisce quindi che la Corte cantonale avrebbe dovuto ignorare i documenti che si riferiscono alla costituzione della società per fondare il proprio giudizio sui menzionati doc. D ed E. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.5.2.</b> Anche in questo contesto, una critica qualificata all'accertamento dei fatti e/o all'apprezzamento delle prove, conforme a quanto indicato nel precedente considerando 3.3, non viene però formulata. </div> <div class="para">In effetti, riguardo all'apprezzamento dei bilanci societari (doc. D) e alla dichiarazione del 17 dicembre 2020 (doc. E) si è già detto; la ricorrente ne fornisce una propria lettura e ciò non è sufficiente. Per quanto attiene al ragionamento svolto dall'istanza inferiore, va invece constatato che esso è più complesso di quanto descritto nell'impugnativa. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.5.3.</b> La Corte cantonale è infatti giunta alla conclusione che la ricorrente "è sempre stata amministrata dalla Svizzera e, in particolare, da B.________, che l'ha sempre avuta a disposizione" dopo avere valutato di una serie di aspetti, ovvero: (a) le informazioni ottenute dagli Emirati Arabi Uniti in merito all'azionariato rispettivamente alla direzione della società e la mancata confutazione delle stesse da parte della ricorrente, fondatasi su "una documentazione a dir poco raffazzonata"; (b) i rapporti tra l'insorgente, la C.________ SA e la D.________ SA (il cui amministratore unico è B.________); (c) l'assenza di infrastrutture nello Stato in cui la ricorrente ha la propria sede formale e di mandati ad avvocati, come emerso dagli atti ricevuti dalle autorità degli Emirati Arabi Uniti a seguito della domanda di assistenza amministrativa formulata dalle autorità elvetiche; (d) l'assenza di prove dell'asserito passaggio di proprietà sostenuto dall'insorgente in corso di procedura; (e) il coinvolgimento della ricorrente in operazioni commerciali tra società ed azionisti residenti in Svizzera, strettamente connessi a B.________ e alla sua attività di fiduciario in Ticino. </div> <div class="para">Per dimostrare l'insostenibilità della sentenza cantonale, l'insorgente avrebbe quindi dovuto mettere in discussione questo ragionamento nel suo complesso, non solo una parte di esso. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <i>II. Imposte cantonali</i> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>4.</b> </div> <div class="para">L'art. 60 cpv. 1 della legge tributaria del Cantone Ticino del 21 giugno 1994 [LT; RL/TI 640.100], contiene una norma analoga all'<span class="artref">art. 50 cpv. 1 LIFD</span>, in conformità all'<span class="artref">art. 20 cpv. 1 LAID</span>. </div> <div class="para">Di conseguenza, l'impugnativa - con cui vengono formulate critiche relative all'apprezzamento delle prove e conclusioni valide sia per l'imposta federale diretta che per le imposte cantonali, senza ulteriori distinzioni - è infondata anche con riferimento alle imposte cantonali. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <i>III. Spese e ripetibili</i> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>5.</b> </div> <div class="para">Per quanto precede, il ricorso dev'essere respinto sia per quanto riguarda l'imposta federale diretta che per quanto attiene alle imposte cantonali. Le spese giudiziarie seguono la soccombenza (<span class="artref">art. 66 cpv.1 LTF</span>). Non sono dovute ripetibili (<span class="artref">art. 68 cpv. 3 LTF</span>). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b> Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.</b> </div> <div class="para">In riferimento all'imposta federale diretta, il ricorso è respinto. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.</b> </div> <div class="para">In riferimento alle imposte cantonali, il ricorso è respinto. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.</b> </div> <div class="para">Le spese giudiziarie di fr. 3'000.- sono poste a carico della ricorrente. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>4.</b> </div> <div class="para">Comunicazione alle parti, alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino e all'Amministrazione federale delle contribuzioni. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Lucerna, 22 dicembre 2023 </div> <div class="para"> </div> <div class="para">In nome della III Corte di diritto pubblico </div> <div class="para">del Tribunale federale svizzero </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Il Presidente: Parrino </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Il Cancelliere: Savoldelli </div> </div></body></html>