Spezialverwaltungsgericht Steuern 3-BU.2025.36 2022/18151 Urteil vom 25. März 2025 Besetzung Präsident Heuscher Gerichtsschreiberin Ha Anklagebehörde Steueramt des Kantons Aargau Angeklagte A._____ Gegenstand Strafbefehl Nr. 2022/18151 betreffend Ordnungsbusse- 2 - Der Präsident entnimmt den Akten: 1. Am 23. Januar 2023 wurde A.____ (nachfolgend Angeklagte) die Steuererklärung 2022 zugestellt. Die Angeklagte reichte die Steuererklä- rung 2022 ein. 2. Das Gemeindesteueramt Q._____ forderte die Angeklagte mit Schreiben vom 26. Juni 2024 zur Aktenergänzung auf. 3. Mit Schreiben vom 14. August 2024 wurde der Angeklagten per A-Post Plus eine letzte Mahnung unter Ansetzung einer Frist von 20 Tagen zur Einreichung zusätzlicher Unterlagen zur Steuererklärung 2022 zugesandt. Des Weiteren wurde die Angeklagte auf die Folgen im Unterlassungsfall (insbesondere Busse) hingewiesen. 4. Da dem zuständigen Steueramt innert Mahnfrist keine Aktenergänzung zu- ging, wurde beim Steueramt des Kantons Aargau (KStA), Sektion Bezug, ein Bussenantrag gestellt. 5. Mit Strafbefehl des KStA, Sektion Bezug, vom 4. Oktober 2024 wurde der Angeklagten eine Busse von CHF 80.00 (zuzüglich Staatsgebühr/Auslagen von CHF 100.00) auferlegt. 6. Gegen diesen Strafbefehl erhob die Angeklagte mit Schreiben vom 28. Oktober 2024 Einsprache. 7. In seiner Stellungnahme vom 26. November 2024 beantragte das Gemein- desteueramt Q._____ die Abweisung der Einsprache. 8. Am 7. Februar 2025 erhob das KStA beim Spezialverwaltungsgericht ge- gen die Angeklagte folgende Anklage: "1. Gestützt auf den angefochtenen Strafbefehl sei das Verfahren vor Spezial- verwaltungsgericht, Abteilung Steuern gemäss § 249 ff. des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 durchzuführen. 2. Die angeklagte Person sei im Sinne des Strafbefehls zu bestrafen."- 3 - 9. Mit Verfügung vom 12. Februar 2025 wurde die Angeklagte auf den 25. März 2025 vorgeladen. Gleichzeitig wurde die Anklage zugestellt. 10. Mit Schreiben vom 26. Februar 2025 wurde der Angeklagten die Vorladung zusätzlich per A-Post Plus zugestellt. 11. Das Spezialverwaltungsgericht hat beim Gemeindesteueramt Q._____ weitere Abklärungen vorgenommen (Aktennotiz vom 21. März 2025). 12. Die Angeklagte ist nicht zur Verhandlung erschienen.- 4 - Der Präsident zieht in Erwägung: I. 1. Massgebend für die Beurteilung der vorliegenden Anklage ist das Steuer- gesetz vom 15. Dezember 1998 (StG). 2. 2.1. Im Steuerstrafverfahren ist das KStA für Ermittlung, Untersuchung und Strafbefehl (§ 242 StG) zuständig. Nach Abschluss der Untersuchung wird ein Strafbefehl erlassen oder das Verfahren eingestellt (§ 245 Abs. 1 StG). Die angeschuldigte Person und der Gemeinderat können innert 30 Tagen nach Zustellung des Strafbefehls beim KStA schriftlich Einsprache erhe- ben; diese bewirkt die Aufhebung des Strafbefehls (§ 247 Abs. 1 StG). Ist Einsprache erhoben worden, kann das KStA weitere Untersuchungen durchführen und bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen Straf- befehl erlassen (§ 247 Abs. 2 StG). Erachtet das KStA den Erlass eines neuen Strafbefehls nicht als geboten, stellt es das Verfahren ein oder er- hebt Anklage beim Spezialverwaltungsgericht (§ 247 Abs. 3 StG). Der an- gefochtene Strafbefehl gilt als Anklageschrift (§ 247 Abs. 4 StG). 2.2. Das KStA hat gegenüber der Angeklagten einen Strafbefehl erlassen. Die- ser gilt aufgrund der eingereichten Einsprache als aufgehoben. Gestützt auf die vorstehend zitierten Gesetzesbestimmungen ist das KStA befugt, Anklage zu erheben, und das Spezialverwaltungsgericht ist zuständig für deren Beurteilung. Auf die Anklage ist dementsprechend einzutreten. 3. Erscheint die Angeklagte – wie im vorliegenden Verfahren – trotz Vorla- dung nicht zur Verhandlung und wurde vorgängig nicht ausdrücklich um die Ansetzung eines neuen Gerichtstermins ersucht, geht das Spezialverwal- tungsgericht davon aus, dass das Gericht ermächtigt wird, das Urteil in Ab- wesenheit aufgrund der Akten zu fällen (§ 250 Abs. 2 lit. c StG, Hinweis in der Vorladung).- 5 - II. 1. 1.1. Eine Bestrafung nach § 235 Abs. 1 StG setzt drei Tatbestandselemente vo- raus: Eine Verfahrenspflicht nach Massgabe des Steuergesetzes, eine fruchtlos erfolgte Mahnung sowie die vorsätzliche oder fahrlässige Verlet- zung dieser gesetzlichen Verfahrenspflicht. 1.2. 1.2.1. Die steuerpflichtige Person trifft neben der Pflicht zur Einreichung einer Steuererklärung mit den notwendigen Beilagen auch eine allgemeine Aus- kunftspflicht zur Schliessung von Lücken in der Sachdarstellung und Be- seitigung von Unklarheiten. Die Leitung des Veranlagungsverfahrens liegt in der Hand der Veranlagungsbehörde. Im Rahmen des Verhältnismässig- keitsgebots kann sie nach eigenem Ermessen entscheiden, welche Aus- künfte und Unterlagen sie einholen bzw. ob sie eine Prüfung in den Räum- lichkeiten des Steuerpflichtigen vornehmen oder die Unterlagen einverlan- gen will. Abhängig von den Umständen im Einzelfall können entweder mündliche oder schriftliche Auskünfte eingeholt oder kann die Vorlage von Beweismitteln (Bescheinigungen, Geschäftsunterlagen, Aufstellungen usw.) verlangt werden. Solange sich die Veranlagungsbehörde bei der Ver- fahrensleitung von sachlichen, namentlich auch von verfahrensökonomi- schen Überlegungen leiten lässt und den Steuerpflichtigen nicht ungerecht- fertigt benachteiligt, steht es diesem nicht zu, einen anderen Verfahrens- ablauf zu verlangen und sich seinen Mitwirkungspflichten zu entziehen (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage, Muri-Bern 2023, § 182 StG N 16 f., mit Hinweisen auf die Rechtsprechung). Die Veranlagungsbehörde kann vom Steuerpflichtigen alle Auskünfte und Unterlagen verlangen, die für seine Veranlagung von Bedeutung sein kön- nen, vorausgesetzt, dass sie für den Steuerpflichtigen keinen unzumutba- ren Aufwand bedingen (RGE vom 25. Oktober 2012 [3-RV.2011.194]; BGE 133 II 114 Erw. 3.5 = StE 2008 A 23.1 Nr. 15; BGE 120 Ib 417). Ist der Steuerpflichtige der Auffassung, die von ihm verlangten Auskünfte oder Unterlagen seien nicht notwendig oder deren Einreichung sei unzumutbar, so ist er gehalten, dies der Veranlagungsbehörde innert der gesetzten Frist unter Darlegung seiner Gründe mitzuteilen; ansonsten riskiert er, dass seine Weigerung als unbegründet angesehen wird (RGE vom 26. April 2012 [3-RV.2011.77]; AGVE 1989, S. 171).- 6 - 1.2.2. Das Gemeindesteueramt Q._____ ersuchte um zusätzliche Unterlagen: "Lohnausweis 2022 der B._____ GmbH. (Es wird der offizielle Lohnausweis für das Jahr 2022 benötigt. Es wurde mit der Steuererklärung den Lohnausweis vom 2021 (von Hand korrigiert) eingereicht.)" Diese vom Gemeindesteueramt Q._____ verlangten Unterlagen dienten klarerweise der Eruierung der Einkommensverhältnisse der Angeklagten. Es wurden die üblichen Unterlagen, welche der Steuererklärung beigelegt werden müssen, verlangt. 1.2.3. Der von der Angeklagten eingereichte Lohnausweis der B._____ GmbH vom 18. Februar 2022 bezog sich auf den Zeitraum vom 1. Januar 2021 bis am 31. Dezember 2021. Dieser Lohnausweis wurde handschriftlich von "01.01.21 bis 21.12.21" von Hand auf "01.01.22" und "31.12.22" geändert. Da der Lohnausweis vom 18. Februar 2022 datiert, konnte es sich beim von der Angeklagten mit der Steuererklärung 2022 eingereichten Beleg klarerweise nicht um den für die erwähnte Steuererklärung 2022 benötigten Lohnausweis handeln. Es bestand somit bezüglich ihrer Einkommensverhältnisse für den Zeitraum vom 1. Januar 2022 bis am 31. Dezember 2022 begreiflicherweise Abklärungsbedarf. 1.3. Die Angeklagte hatte am 31. Dezember 2022 unbestrittenermassen Wohn- sitz in Q._____. Somit war sie verpflichtet, dem Gemeindesteueramt Q._____ die Aktenergänzung zur Steuererklärung 2022 einzureichen. 1.4. 1.4.1. Die Angeklagte wurde gemahnt, was sie nicht bestreitet. 1.4.2. Die Angeklagte bringt vor, sie habe ihre Steuererklärung 2022 durch einen beauftragten Treuhänder einreichen lassen. Sie habe nicht auf das Schrei- ben des Gemeindesteueramts Q._____ vom 13. August 2024 (recte: 14. August 2024) reagiert, weil sie gedacht habe, es handle sich um einen "Fake Brief". 1.4.3. Das Gemeindesteueramt Q._____ hält in seiner Vernehmlassung vom 26. November 2024 fest, die Angeklagte hätte sich nach Empfang der letz- ten Mahnung (Versand per A-Post Plus) mit dem Gemeindesteueramt in Verbindung setzen können (und müssen), um die Richtigkeit des Schrei- bens abzuklären. Dies sei aber nicht geschehen.- 7 - 1.4.4. Es wäre vorliegend der Angeklagten ohne Weiteres zuzumuten gewesen, sich beim Gemeindesteueramt Q._____ über die Korrektheit der letzten Mahnung vom 14. August 2024 zu informieren. Angesichts der Tatsache, dass gegen die Angeklagte gemäss Bussenregister bereits eine Ordnungs- busse betreffend Nichteinreichen zusätzlicher Unterlagen zur Steuererklä- rung (im Jahr 2018) sowie bereits vier Bussen betreffend Nichteinreichen der Steuererklärung (in den Jahren 2010, 2017, 2020 sowie 2021) ausge- fällt worden sind, erscheint der Einwand der Angeklagten, die (nicht zuletzt per A- Post Plus versandte) letzte Mahnung des Gemeindesteueramts Q._____ sei ein "Fake Brief" gewesen, als nicht glaubhaft. Er erweist sich als reine Schutzbehauptung. 1.4.5. Die Angeklagte brachte weiter vor, sie habe die korrekte "Lohnabrechnung" (recte: Lohnausweis 2022) nachträglich eingereicht, da die "alte Lohnab- rechnung scheinbar falsch" gewesen sei. 1.4.6. Die Angeklagte rief am 11. Oktober 2024 beim Gemeindesteueramt Q._____ an und nahm Stellung zur versäumten Reaktion auf die letzte Mahnung vom 14. August 2024. Sie reichte den korrekten Lohnausweis vom 11. Oktober 2024 für den Zeitraum vom 1. Januar 2022 bis 31. Dezember 2022 mit E-Mail vom 11. Oktober 2024 ein. Die letzte Mahnfrist zur Einreichung der zusätzlichen Unterlagen zur Steu- ererklärung 2022 war jedoch am 4. September 2024 abgelaufen. Die An- geklagte reichte die verlangten Unterlagen somit rund fünf Wochen nach Ablauf der Frist ein. 1.4.7. Die Erfüllung der Mitwirkungspflicht nach Ablauf der angesetzten Frist ver- mag die Ordnungswidrigkeit nicht mehr zu beseitigen (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 235 StG N 49). Der sanktionswürdige Tatbestand der Verfahrenspflichtverletzung war im Zeitpunkt, in welchem die angesetzte Frist ohne Einreichung zusätzlicher Unterlagen zur Steuer- erklärung abgelaufen war, erfüllt. Der Einwand der Angeklagten erweist sich als unbegründet und vermag die Pflichtverletzung nicht zu beheben. 1.4.8. Weitere Gründe, welche der Angeklagten die fristgerechte Einreichung der Aktenergänzung zur Steuererklärung 2022 oder zumindest eines Frister- streckungsgesuches verunmöglicht hätten, sind nicht ersichtlich. Die Ange- klagte hat damit ihre Pflicht zur fristgerechten Einreichung zusätzlicher Un-- 8 - terlagen zur Steuererklärung 2022 verletzt. Der objektive Tatbestand ist er- füllt. 1.5. Zu prüfen bleibt der subjektive Tatbestand. Ob dieser erfüllt ist, beurteilt sich aufgrund strafrechtlicher Grundsätze. In diesem Zusammenhang fin- den gemäss ständiger Rechtsprechung des Spezialverwaltungsgerichts die allgemeinen Bestimmungen des Schweizerischen Strafgesetzbuches vom 21. Dezember 1937 (StGB, SR 311.0) Anwendung (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 236 StG N 10, mit Hinweisen auf die Rechtsprechung). Vorsatz (Art. 12 Abs. 2 StGB) setzt ein Wissen und Wol- len des Pflichtigen voraus. Fahrlässig begeht gemäss Art. 12 Abs. 3 StGB eine Tat, wer die Folge seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtig- keit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genommen hat. Der Angeklagten musste aufgrund der Aufforderung und Mahnung sowie der früher ausgefällten Busse bewusst gewesen sein, dass sie die zusätz- lichen Unterlagen zur Steuererklärung 2022 bis zur angesetzten Frist hätte einreichen müssen. Dennoch hat sie dies unterlassen, womit sie zumindest fahrlässig handelte. Folglich erweist sich auch der subjektive Tatbestand von § 235 Abs. 1 StG als erfüllt. 1.6. Zusammenfassend ergibt sich, dass die Angeklagte gegen § 235 Abs. 1 StG verstossen hat und dementsprechend zu bestrafen ist. 2. Es liegen weder Rechtfertigungsgründe noch Schuldausschliessungs- oder -milderungsgründe vor. 3. 3.1. Liegt eine Verfahrenspflichtverletzung vor, ist eine Busse auszufällen (§ 235 Abs. 1 StG, letzter Teilsatz). Diese beträgt in leichten Fällen maxi- mal CHF 1'000.00, in schweren Fällen oder bei Rückfall maximal CHF 10'000.00. Gemäss konstanter Praxis des KStA sowie des Spezial- verwaltungsgerichts richtet sich die Stufung der Busse bei der Nichteinrei- chung von Aktenergänzung nach dem einkommensunabhängigen Bus- sentarif. Massgebend ist die Anzahl früherer Ordnungsbussen. Das KStA beantragt eine Busse in der Höhe des Strafbefehls, also von CHF 80.00 (zuzüglich Staatsgebühr/Auslagen von CHF 100.00). 3.2. Die Angeklagte musste gemäss Anklageschrift innerhalb der letzten fünf Steuerperioden (d.h. bezüglich der Steuerveranlagungen der Jahre 2017 bis 2021) wegen Verletzung von Verfahrenspflichten/Nichteinreichen einer- 9 - Aktenergänzung bereits ein Mal gebüsst werden (2018). Gemäss Bussen- tarif des KStA beträgt die Busse bei der zweiten Widerhandlung für das Nichteinreichen einer Aktenergänzung CHF 80.00. Nachdem sich die An- geklagte nicht zur Bussenhöhe äusserte und die beantragte Busse dem aktuellen Bussentarif entspricht, ist die von der Vorinstanz ausgefällte Busse von CHF 80.00 nicht zu beanstanden. Gründe für eine Reduktion der Busse sind keine ersichtlich.- 10 - III. 1. Soweit die §§ 249 ff. StG betreffend das Strafverfahren vor Spezialverwal- tungsgericht keine abweichenden Vorschriften enthalten, gelten die Be- stimmungen über das Rekursverfahren bei ordentlichen Veranlagungen sinngemäss (§ 251 StG). Gemäss § 189 Abs. 1 StG werden die amtlichen Kosten grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt; bei teilweisem Obsiegen/Unterliegen sind die Kosten anteilsmässig zu verteilen. 2. Nachdem die vom KStA beantragte Busse von CHF 80.00 und die Gebüh- ren von CHF 100.00 bestätigt werden, unterliegt die Angeklagte und die Verfahrenskosten sind ihr vollumfänglich aufzuerlegen. Es ist keine Partei- entschädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG). 3. Das KStA hat der Angeklagten eine Gebühr von CHF 100.00 auferlegt. Diese ist angemessen und ist von der Angeklagten zu tragen (vgl. die aus- führliche Begründung in SGE vom 27. Mai 2020 [3-BU.2020.17], Erw. III.2.). 4. Die Angeklagte macht geltend, "am Rand des Existenzminimums" zu leben und sich "keine unnötigen Rechnungen/Bussen erlauben" könne. Sie macht sinngemäss geltend, die Busse nicht bezahlen zu können. Ob die Busse bezahlt werden kann, ist nicht Gegenstand des Ordnungs- bussenverfahrens. Dazu ist ein schriftliches Gesuch um Erlass der Busse oder Teilzahlung in Raten beim Kantonalen Steueramt zu stellen.- 11 - Der Präsident erkennt: 1. Gestützt auf § 235 Abs. 1 StG wird die Angeklagte wegen Verletzung von Verfahrenspflichten zu einer Busse von CHF 80.00 verurteilt. 2. Die Angeklagte hat die Kosten von CHF 100.00 zu tragen, welche vom KStA zusammen mit der Busse bezogen werden. 3. Die Angeklagte hat die Gerichtsgebühr von CHF 50.00 zu bezahlen. 4. Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet. Zustellung an: die Angeklagte das Kantonale Steueramt das Gemeindesteueramt Q._____ Mitteilung an: die Gerichtskasse Rechtsmittelbelehrung Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be- schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver- waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen . Die Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der angefochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizulegen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungs- rechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schweizerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).- 12 - Aarau, 25. März 2025 Spezialverwaltungsgericht Steuern Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin: Heuscher Ha