JAAC64.47 Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 15. Oktober 1999 i.S. M. [SRK 1998-071] Taxe sur la valeur ajoutée. Déduction de l’impôt préalable. Estimation de l’impôt préalable en cas de non-remise des décomptes. - Conditions formelles et exigences applicables aux pièces justificatives qui donnent droit à la déduction de l’impôt préalable (consid. 4). - Si l’assujetti ne remet pas ses décomptes ou si ces derniers ne concordent pas avec la comptabilité, l’AFC doit alors procéder à une taxation par voie d’estimation dans les limites de son pouvoir d’appréciation. Pour ce faire, seul le chiffre d’affaires réalisé est estimé. En revanche, une estimation de l’impôt préalable ne doit pas avoir lieu. Toutefois, lors du calcul de l’impôt, l’AFC doit prendre en considération les justificatifs d’impôt préalable existants, pour autant que ceux-ci remplissent les exigences formelles (consid. 5b). Mehrwertsteuer. Vorsteuerabzug. Schätzung der Vorsteuer bei Nichteinreichen der Abrechnungen. - Formelle Voraussetzungen und Anforderungen an die Belege, welche zum Vorsteuerabzug berechtigen (E. 4). - Reicht der Steuerpflichtige seine Abrechnungen nicht ein oder stimmen diese mit der Buchhaltung nicht überein, so nimmt die ESTV eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Dabei wird nur die Ausgangsumsatzsteuer geschätzt. Eine Schätzung der Vorsteuer hat zu unterbleiben. Immerhin soll die ESTV vorhandene Vorsteuerbelege bei der Berechnung der Steuer mitberücksichtigen, sofern sie den formellen Anforderungen genügen (E. 5b). 1Imposta sul valore aggiunto. Deduzione dell’imposta precedente. Stima dell’imposta precedente in caso di non inoltro dei rendiconti. - Condizioni formali ed esigenze applicabili ai giustificativi che danno diritto alla deduzione dell’imposta precedente (consid. 4). - Se il contribuente non inoltra i rendiconti e se questi non corrispondono alla contabilità, l’AFC esegue una valutazione d’ufficio in base ai limiti del suo potere di apprezzamento. A tale scopo, la stima si basa unicamente sulla cifra d’affari realizzata. Per contro non va effettuata una stima dell’imposta precedente. Tuttavia, nell’ambito del calcolo dell’imposta, l’AFC deve considerare i giustificativi esistenti dell’imposta precedente, nella misura in cui questi adempiono le esigenze formali (consid. 5 b). M.unterliesses,dieMehrwertsteuerabrechnungenfristgerechteinzureichen, weshalbdieEidgenössischeSteuerverwaltung(ESTV)dieSteuermittels Schätzungermittelte. DaderSteuerpflichtigemitdieserSchätzung, insbesonderederHöhederanzurechnendenVorsteuern,nichteinverstanden war,führteerzunächstEinspracheundalsdannBeschwerde. Der EidgenössischenSteuerrekurskommission(SRK)stelltesichinsbesondere dieFrage,obdieVerwaltungverpflichtetist,nichtnurdenUmsatz,sondern auchdieanrechenbarenVorsteuerndurchSchätzungzuermitteln,wennder SteuerpflichtigenichtinderLagebzw. willensist,dieerforderlichenAngaben zumachenbzw. zubelegen. AusdenErwägungen: 4. DerVorsteuerabzugnachArt.29ff. derVerordnungvom22.Juni1994 überdieMehrwertsteuer(MWSTV,SR641.201)isteinwesentlichesElement derschweizerischenMehrwertsteuer,welchevonihremSystemherals Nettoallphasensteuerausgestaltetist. ErstütztsichdirektaufArt.8Abs.2 Bst.hderÜbergangsbestimmungen(UeB)derBundesverfassungder SchweizerischenEidgenossenschaftvom29.Mai1874(BV,SR101)und ermöglichtes,dassderUnternehmernurseineneffektiven«Mehrwert» zuversteuernhat. PraktischfunktioniertderVorsteuerabzugso,dassder Steuerpflichtige-beigegebenen(insbesondereformellen)Voraussetzungen- vonderSteueraufseinemAusgangsumsatz(=Ausgangsumsatzsteuer) diejenigeSteuernabziehendarf,welcheihmvonseinenLieferantenund Auftragnehmernüberwälztwurden. DamitreduziertdieVorsteuerseine ZahllastgegenüberderESTV.DerVorsteuerabzugistdasGegenstückzur Ausgangsumsatzsteuer. BeideBereichesinddeshalbauseinanderzuhalten undesistdieSteueraufdemAusgangsumsatzvonderVorsteuergetrennt zuermitteln(vgl. Alois Camenzind / Niklaus Honauer ,Handbuchzurneuen Mehrwertsteuer,Bern1994,S.237ff. Rz.866ff.). DamiteinVorsteuerabzuggeltendgemachtwerdenkann,istgrundsätzlich vorausgesetzt,dassdiebezogeneLieferungoderDienstleistungfürZwecke gemässArt.29Abs.2Bst.a-dMWSTVverwendetwird(vgl. auchArt.8Abs.2 Bst.hUeBBV; Stephan Kuhn / Peter Spinnler ,Mehrwertsteuer,Muri/Bern 1994,S.100). DieDurchführungdesVorsteuerabzugsverlangtinsbesondere 2aufderSeitederVerwaltungnachBelegen,dieeinerasche,einfacheund effizienteKontrollederSelbstveranlagungzulassenundMissbräuche ausschliessen. InKonkretisierungvonArt.8Abs.2Bst.hUeBBVsiehtdaher Art.29Abs.1Bst.aMWSTVvor,dasszumVorsteuerabzugnurberechtigt ist,werdiegeltendgemachtenBeträgemitBelegennachArt.28Abs.1 MWSTVnachweisenkann. DemnachmusseinSteuerpflichtiger,umdie ihmvoneinemanderenSteuerpflichtigeninRechnunggestellteSteuer vonseinerAusgangsumsatzsteuerabziehenzudürfen,Belegebeibringen können,welchedenNamen,dieAdresseunddieMehrwertsteuernummer desLieferers(Art.28Abs.1Bst.aMWSTV),denNamenunddieAdresse desEmpfängers(Bst.b)sowieDatumoderZeitraumderLieferungoder Dienstleistungenthalten(Bst.c). FernermüssenaufdiesenBelegenArt, GegenstandundUmfangderLieferungoderDienstleistungumschrieben sein(Bst.d)sowiedashierfürzubezahlendeEntgelt(Bst.e)undderdarauf geschuldeteSteuerbetragbzw. fürdenFall,dassdasEntgeltdieSteuer einschliesst,derSteuersatz(Bst.f). DieseAnforderungenanBelege,welche zumVorsteuerabzugberechtigen,sindsachgerechtundliegenohneweiteres imRahmenderdemBundesrateingeräumtenKompetenzzumErlassvon AusführungsbestimmungengemässArt.8Abs.1UeBBV.Insbesonderewerden dieübergeordneten,systemtragendenGrundprinzipienderMehrwertsteuer, wieetwadasÜberwälzbarkeitsprinzip,derGrundsatzderAllgemeinheit derSteuer,derSteuerneutralitätsgrundsatz,derGrundsatzdereinmaligen BesteuerungoderdasBestimmungslandprinzipdadurchnichtverletzt(vgl. dazuauchMWST-Journal4/98,S.168ff.,E.6a/aaunddennichtpublizierten EntscheidderSRKvom22.Oktober1997i.S.S.[SRK1996-050],E.2c). Eine genaueAnwendungdiesereherformellenAnordnungendurchdieESTV liegtimInteresseeinergerechtenundmissbrauchsfreienErhebungder Mehrwertsteuer,auchwennbekannterweisedieseFrageinausländischen Rechtsordnungenfreiergehandhabtwird(vgl. EntscheidedesEuropäischen Gerichtshofsvom5.Dezember1996i.S.Reisdorf[C85/95],vom17.September 1997i.S.Langhorst[C 141/96];vgl. denEntscheiddes Conseild’Etat,Frankreich, vom6.April1998,in: RevuedeDROITFISCAL1998/37,S.1097,sowie dasUrteildesBundesfinanzhofs,Deutschland,vom16.April1997,in: Umsatzsteuer-Rundschau[UR]1997,355). DieeinzelnenAnforderungen anmehrwertsteuerkonformeBelegesindvondenSteuerpflichtigenohne übermässigenAufwanderfüllbarundkönnenauchvomEmpfängereiner LieferungoderDienstleistungeinfachundraschüberprüftwerden. Esistan dieserStelleanArt.47Abs.1MWSTVzuerinnern,derdenSteuerpflichtigen anhält,seineGeschäftsbücherordnungsgemässzuführenundsoeinzurichten, dasssichausihnendiefürdieFeststellungderSteuerpflichtsowiefürdie BerechnungderSteuerundderabziehbarenVorsteuernmassgebenden Tatsachenleichtundzuverlässigermittelnlassen. DerSteuerpflichtigehat seineGeschäftsbücher,Belege,GeschäftspapiereundweiterenUnterlagen währendsechsJahrenordnungsgemässaufzubewahren(Art.47Abs.2 MWSTV;vgl. auch VPB63.27 E.3). 5.a. ( ...) b. BeiVorliegenderVoraussetzungen(vgl. hierzu VPB63.27 E.4)kann eineSchätzungderMehrwertsteuerdurchdieVerwaltungentwedernach vorangehenderKontrolledesBetriebesdesSteuerpflichtigen(insbesondere derGeschäftsbücher;sogenannte«externeSchätzung»)oderohneeine 3derartigeKontrollevorOrtvorgenommenwerden(sogenannte«interne Schätzung»),diesjedochunterdemVorbehalteinerspäterenKontrolle. DieinterneSchätzungwirdvorallemdannAnwendungfinden,wenn derSteuerpflichtigeseinerAufzeichnungs-undAbrechnungspflicht nichtnachgekommenistbzw. ernichteinmalrudimentäregeschäftliche AufzeichnungenvorweisenkannodererseineAbrechnungnichteingereicht hat. ObwohlArt.48MWSTVkeineUnterscheidungzwischeneinerSchätzung miteinervorhergehendenKontrolleundeinerSchätzungohnevorgängige Kontrollevornimmt,istdiediesbezüglichePraxisderVerwaltungnichtzu beanstanden. ZurDurchsetzungderZahlungendesSteuerpflichtigenmussdie VerwaltungübereinMittelverfügen,umdenSteuerbetragfestzusetzen,falls derSteuerpflichtigeseinerAbrechnungspflichtnichtodernurungenügend nachkommt. IndiesemFallistzurFestsetzungdesSteuerbetragesdie SchätzungdesgeschuldetenBetragesunumgänglich. DieMethodeder internenSchätzungistzurErmittlungdesSteuerbetragesalssachgerecht, angemessen,praktikabelsowiealsmitArt.4BVvereinbaranzusehenund deshalbvomRichternichtzubeanstanden(vgl. EntscheidederSRKvom 27.August1998i.S.B.[SRK1997-103],E.2d/aaundvom16.April1999i.S.C. [SRK1998-001],E.3b;vgl. auch VPB63.27 E.5). VomWortlautderVerordnungheristdabeinichteindeutig,obdieVerwaltung blossdenAusgangsumsatzschätzensoll,oderobsieaucheineSchätzung derVorsteuernvornehmenmuss. Zubeachtengiltesvorersteinmal, dassdie Berechnung derSteueraufdemAusgangsumsatzvonderjenigen derVorsteuernauseinanderzuhaltenist. OhneBedeutungistdieFrage ausserdembeijenenSteuerpflichtigen,welchenachSaldosteuersätzen abrechnen,dennhierhatdieESTVdenAusgangsumsatzzuschätzen unddieSteuersodannmittelsdembranchenkonformenSaldosteuersatz, derdieVorsteuerpauschalberücksichtigt,zuberechnen. Bezüglichder übrigenFällescheintdieLehreeherzurAuffassungzuneigen,esseibei fehlendenBelegenauchdieVorsteuernachpflichtgemässemErmessen zuschätzen. SoerachtenesKuhn/Spinnler(Kuhn/Spinnler,a.a.O.,S.117f.) alsgerechtfertigt,inFällenvonErmessenstaxationeneinenangemessenen geschätztenVorsteuerbetragzumAbzugzuzulassen,daauchbeimFehlen vonentsprechendenRechnungenmitGewissheitdavonausgegangenwerden könne,dassderSteuerpflichtigezumindestineinembestimmtenUmfang LeistungenvonanderenSteuerpflichtigenbezogenhat. Camenzind/Honauer (Camenzind/Honauer,a.a.O.,S.283Rz.1049)gehensogareinenSchrittweiter undvertretendieAnsicht,esseimitdemWesenderErmessenstaxation nichtvereinbar,jedenVorsteuerabzuginfolgefehlenderRechnungenzu verweigern. Sieschlagenvor,beiderErmittlungdesVorsteuerabzugssolledie ESTVaufdiefürjedeBrancheermitteltenPauschalsätzeabstellen. Bühlmann (Jörg R. Bühlmann,DasSchweizerMehrwertsteuer-Handbuch,Zürich1994, S.225f.) schliesslichlässtdieFrageoffen,weistjedochdaraufhin,dassin DeutschlandeineSchätzungnurdannalszulässigerachtetwerde,wenn davonausgegangenwerdenkönne,dassvollständigeUnterlagenfürden Vorsteuerabzugvorhandenwaren. DievorgenanntenAutoren-soweitsieeineSchätzungderVorsteuer befürworten-übersehenindes,dassderVerwaltungblossobliegt,den pflichtwidrignichtoderfalschdeklariertenUmsatzdesSteuerpflichtigen zuermitteln. DieGeltendmachungdereventuellangefallenenVorsteuernist 4demgegenübereinRechtdesSteuerpflichtigen;ihmistesanheimgestellt,ob erdavonGebrauchmachenwill. EsistnichtdieAufgabederESTV,einRecht, dasdemSteuerpflichtigenzusteht,fürdiesenauszuüben. Sofernervonder selbstdeklariertenbzw. dervonderESTVgeschätztenAusgangsumsatzsteuer Vorsteuernabziehenwill,sohaterdafürdenvollenNachweisgemässArt.29 Abs.1Bst.ainVerbindungmitArt.28Abs.1MWSTVzuerbringen. Ohne diesenNachweiskannnichtmitgenügenderWahrscheinlichkeitdavon ausgegangenwerden,dassderLiefereroderDienstleistungserbringer, vondemderSteuerpflichtigeeineLieferungoderLeistungbezog,selber steuerpflichtigwarunddieSteuerauchtatsächlichabgelieferthatoder nochabliefernwird. ImWeiterenbestündebeiderMöglichkeiteiner VorsteuerschätzungdieGefahr,dasseinSteuerpflichtiger,welchersichvon einemNichtsteuerpflichtigenLieferungenundDienstleistungenerbringen lässt,einInteressedaranhätte,dieentsprechendenFakturenverschwinden zulassen,umseineVorsteueralsdannvonderESTVschätzenzulassen. UmsolchenundähnlichenMissbräuchenvorbeugenzukönnen,istes deshalbunabdingbar,dassderAnfallvonVorsteuernimmernachgewiesen werdenmuss. DaessichbeidenVorsteuernumsteuerminderndeTatsachen handelt,obliegtderformgerechteBeweis(vgl. Art.29Abs.1Bst.ain VerbindungmitArt.28Abs.1MWSTV;E.4hiervor)fürderenVorliegendem Steuerpflichtigen(Ernst Blumenstein / Peter Locher ,SystemdesSteuerrechts, 5.Aufl.,Zürich1995,S.379). ZwarmussdieESTVdenGrundsatzder NeutralitätderMehrwertsteuerrespektieren. Dieskannindesnurdann gelten,wennderSteuerpflichtigeseinenausdemSelbstveranlagungsprinzip fliessendenPflichtennachkommt. Esbleibtsodanndaraufhinzuweisen, dassesdemSteuerpflichtigenunbenommenist,sogarnochimRahmen einerBeschwerdegegeneineSchätzungmittelsBelegendenNachweis fürangefalleneVorsteuernzuerbringen. Schliesslichbleibtanzufügen, dassdieESTVVorsteuern,fürwelcheihrdienotwendigenBelegenach Art.29Abs.1Bst.ai.V.m. Art.28Abs.1MWSTVimZeitpunktderSchätzung vorliegen,auchohneausdrücklichenAntragdesSteuerpflichtigenandie geschätzteAusgangsumsatzsteueranrechnensollte. Hingegenistsienicht verpflichtet,nachentsprechendenVorsteuerbelegenzusuchen. Esobliegtdem Steuerpflichtigen,imRahmenseinerMitwirkungspflichtdieentsprechenden DokumentezurVerfügungzustellen. ImBeschwerdeverfahrenkannderSteuerpflichtigedievorgenommene SchätzungderAusgangsumsatzsteueralssolchebestreitenunderhat dieMöglichkeit,dieerforderlichenBeweismitteleinzureichen,umdie UnrichtigkeitderdurchdieVerwaltungvorgenommenenSchätzung nachzuweisen. SinddieVoraussetzungeneinerErmessenstaxationerfüllt, obliegtesihm,denBeweisfürdieUnrichtigkeitderSchätzungzuerbringen (vgl. ArchivfürSchweizerischesAbgaberecht[ASA]61819,58384,50432 E.1b; BGE105Ib186 ;nichtpublizierteEntscheidederSRKvom19.Februar 1998i.S.S.[SRK1997-021],E.2b,vom19.Februar1998i.S.H.[SRK1997-045], E.2bundvom9.Oktober1996i.S.V.[SRK1995-030],E.3d). Erstwennder SteuerpflichtigedenNachweisdafürerbringt,dassderVorinstanzbeider SchätzunggrössereErmessensfehlerunterlaufensind,setztdieSRKihr eigenesErmessenandieStellejenesderVorinstanz. 5Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali JAAC 64.47 - Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 15. Oktober 1999 i.S. M. [SRK 1998-071] In Verwaltungspraxis der Bundesbehörden Dans Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération In Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione Jahr 2000 Année Anno Band 64 Volume Volume Seite --- Page Pagina Ref. No 150 004 757 Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert. Le document a été digitalisé par les Archives Fédérales Suisses et la Chancellerie fédérale. Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.