Tribunal cantonal TC Kantonsgericht KG Augustinergasse 3, Postfach 1654, 1701 Freiburg T +41 26 304 15 00, F +41 26 304 15 01 www.fr.ch/tc — Pouvoir Judiciaire PJ Gerichtsbehörden GB 604 2014 19 604 2014 20 Urteil vom 16. Februar 2015 Steuergerichtshof Besetzung Präsident: Marc Sugnaux Richter: Christian Pfammatter, Hugo Casanova Gerichtsschreiberin: Elisabeth Rime Rappo Parteien A.________, Beschwerdeführer gegen KANTONALE STEUERVERWALTUNG, Vorinstanz Gegenstand Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen; Nichteintretensentscheid Beschwerde vom 25. Februar 2014 gegen den Einspracheentscheid vom 29. Januar 2014; direkte Bundessteuer und Kantonssteuer 2012Kantonsgericht KG Seite 2 von 5 Sachverhalt A. Gemäss Veranlagungsanzeige vom 17. Oktober 2013 wurden B.________ und A.________ für die Steuerperiode 2012 mit einem steuerbaren Einkommen von 128'028 Franken (Kanton; geschuldete Steuer: 11'729.40 Franken) bzw. 117'768 Franken (Bund; geschuldete Steuer: 3'026 Franken) veranlagt. Diese Veranlagung weicht in mehreren Punkten – ohne nähere Begründung – von der eingereichten Steuererklärung ab. Gleichentags wurden auch die Abrechnungen betreffend die direkte Bundessteuer sowie die Kantons- und Gemeindesteuern 2012 erstellt. B. Mit Schreiben vom 10. Dezember 2013 teilte der Beschwerdeführer A.________ der Kantonalen Steuerverwaltung mit, er und seine Ehegattin hätten leider die "Steuerrechnung 2012" noch nicht erhalten. Sie möchten daher nachfragen, bis wann mit dem Entscheid und der Zustellung gerechnet werden könne. Gleichzeitig betonte er, für Rückfragen stehe er gerne zur Verfügung. Als Antwort auf dieses Schreiben wurden den Steuerpflichtigen anscheinend Kopien der drei Do- kumente vom 17. Oktober 2013 zugestellt. Am 3. Januar 2014 (vgl. die entsprechende Postquittung) teilte der Beschwerdeführer der Kanto- nalen Steuerverwaltung mit, er habe nun die "Steuerrechnung 2012" erhalten und müsse "leider Einsprache machen", da verschiedene (näher bezeichnete) Abzüge nicht vorgenommen worden seien. In der Folge trat die Kantonale Steuerverwaltung mit Entscheid vom 29. Januar 2014 infolge Ver- spätung auf die Einsprache nicht ein (wobei das Dispositiv entgegen der diesbezüglich unmissver- ständlichen Begründung auf "Abweisung" lautet). Ohne auf die Frage der tatsächlichen Eröffnung der ursprünglichen Veranlagungsverfügung und der Steuerabrechnungen einzugehen hielt sie fest, es sei "unbestritten, dass die Einsprache nach Ablauf der gesetzlichen Frist von 30 Tagen einge- reicht wurde". Zudem seien keine Gründe für die Wiedereröffnung der Einsprachefrist geltend ge- macht worden. C. Mit Eingabe vom 25. Februar 2014 (Datum des Poststempels) reichte der Beschwerdefüh- rer beim Kantonsgericht gegen diesen Einspracheentscheid Beschwerde ein mit dem sinnge- mässen Antrag, diesen aufzuheben. Er legt insbesondere dar, die Veranlagungsanzeige 2012 sei ihm erst auf die schriftliche Nachfrage vom 10. Dezember 2013 hin eröffnet worden und er habe dann fristgerecht innerhalb von 30 Tagen am 3. Januar 2014 Einsprache erhoben. Der mit Verfügung vom 25. Februar 2014 festgesetzte Kostenvorschuss von 600 Franken wurde fristgemäss bezahlt. Die Kantonale Steuerverwaltung teilte am 16. April 2014 mit, sie verweise auf den Einspracheent- scheid und habe keine weiteren Bemerkungen anzubringen. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf eine Vernehmlassung.Kantonsgericht KG Seite 3 von 5 Erwägungen I. Direkte Bundessteuern (604 2014 19) 1. Der angefochtene Entscheid ist ein Nichteintretensentscheid infolge verspäteter Einsprache. Gegenstand des vorliegenden Beschwerdeverfahrens kann daher einzig die Frage sein, ob die Vorinstanz die Einsprache zu Recht oder zu Unrecht als unzulässig betrachtet hat. 2. a) Gemäss Art. 132 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) kann der Steuerpflichtige gegen eine Veranlagungsverfügung innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben. Auf verspätete Einsprachen kann die Einsprachebehörde nicht eintreten. Die Frist beginnt mit dem auf die Eröffnung folgenden Tage. Sie gilt als eingehalten, wenn die Ein- sprache am letzten Tag der Frist bei der Veranlagungsbehörde eingelangt ist, der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung im Ausland über- geben wurde. Fällt der letzte Tag auf einen Samstag, Sonntag oder staatlich anerkannten Feier- tag, so läuft die Frist am nächstfolgenden Werktag ab (Art. 133 Abs. 1 DBG). b) Die Eröffnung einer Verfügung ist eine empfangsbedürftige einseitige Rechtshandlung. Der Beweis für den Empfang der Verfügung obliegt der Amtsstelle, welche diese erlassen hat. Diese Beweislastverteilung folgt aus der allgemeinen Regel, wonach grundsätzlich derjenige das Vorhandensein einer behaupteten Tatsache zu beweisen hat, der aus ihr Rechte ableitet (Art. 8 ZGB). Es besteht hingegen keine Vorschrift, Verfügungen wie die vorliegend zur Diskussion ste- hende Veranlagungsanzeige dem Adressaten als eingeschriebene Sendung zuzustellen (vgl. Art. 116 Abs. 1 DBG). Eine solche Regelung wäre bei Massenverfügungen und -entscheiden unprakti- kabel und mit zu grossem Aufwand verbunden. Die Beweislastregelung hat jedoch zur Folge, dass die Behörde das Risiko des fehlenden Beweises trägt. Im Zweifel ist auf die Darstellung des Adressaten abzustellen, wenn die Zustellung nicht eingeschriebener Sendungen bestritten wird oder eine verspätete Eröffnung geltend gemacht wird. Denn die blosse Postaufgabe beweist nicht zwingend, dass (und wann) der Adressat die Sendung auch empfangen hat. Ein Fehler bei der Postzustellung liegt nicht derart ausserhalb jeder Wahrscheinlichkeit, dass mit dieser Möglichkeit nicht gerechnet werden müsste (vgl. BGE 105 III 43 sowie das Bundesgerichturteil vom 5. Juli 2000, StE 2001 B 93.6 Nr. 22; MARTIN ZWEIFEL / HUGO CASANOVA, Schweizerisches Steuerverfah- rensrecht, Zürich 2008, § 15 Rz. 48 mit weiteren Hinweisen). Es ist nicht zu verkennen, dass die dargelegte Regelung der Beweislast in Einzelfällen zu Missbräuchen führen könnte. Es empfiehlt sich daher in besonderen Fällen, die Verfügung ausnahmsweise eingeschrieben oder gegen Empfangsbestätigung zu versenden. Im Übrigen kann der Nachweis der Zustellung (bzw. ihr Zeit- punkt) freilich auch aufgrund von weiteren Indizien oder gestützt auf die gesamten Umstände er- bracht werden. So kann sich etwa aus den eigenen Erklärungen oder dem Verhalten des Steuer- pflichtigen ableiten lassen, dass und wann die Verfügung eröffnet worden ist (vgl. BGE 105 III 43 sowie das Bundesgerichturteil 2C_637/2007 vom 4. April 2008, RDAF 2008 II 197 Erw. 2.4.1 [in BGE 134 II 186 nicht veröffentlichte Erwägung]). c) Im vorliegenden Fall erfolgte der Versand der zur Diskussion stehenden Veranlagungsan- zeige (samt den beigelegten Schlussabrechnungen) anscheinend mit Datum vom 17. Oktober Kantonsgericht KG Seite 4 von 5 2013 als B-Post. Gemäss Darstellung des Beschwerdeführers ist diese Sendung jedoch nie bei ihm eingetroffen. Die Vorinstanz ist nicht in der Lage, die tatsächliche Zustellung zu beweisen, und sie hat die diesbezügliche Behauptung des Beschwerdeführers überhaupt nicht in Frage gestellt, weder im Einsprache- noch im vorliegenden Beschwerdeverfahren. Ebenso wenig hat sie irgend- welche Indizien vorgebracht, welche die Sachverhaltsdarstellung des Beschwerdeführers in Zwei- fel zu ziehen vermöchten. Geht man aufgrund der geltenden Beweislastverteilung von der Sachverhaltsdarstellung des Be- schwerdeführers aus, so begann die Einsprachefrist erst mit Erhalt der Mitte Dezember 2013 neu zugestellten Veranlagungskopie zu laufen. Daraus ergibt sich, dass die Vorinstanz die am 3. Januar 2014 eingereichte Einsprache zu Unrecht als verspätet betrachtet hat. Demzufolge ist die Beschwerde gutzuheissen und die Vorinstanz anzuweisen, auf die Einsprache einzutreten und einen neuen materiellen Entscheid zu eröffnen. 3. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend (vgl. Art. 144 Abs. 1 DBG) sowie in Anwendung von Art. 133 VRG sind keine Kosten zu erheben. II. Kantonssteuer (604 2014 20) 4. Der angefochtene Entscheid betreffend die Kantonssteuern ist ebenfalls ein Nichteintretens- entscheid infolge verspäteter Einsprache. Gegenstand des vorliegenden Rekursverfahrens kann daher einzig die Frage sein, ob die Vorinstanz die Einsprache zu Recht oder zu Unrecht als unzu- lässig betrachtet hat. 5. a) Auch nach Art. 175 Abs. 1 des Gesetzes vom 6. Juni 2000 über die Kantonssteuern (DStG; SGF 631.1; vgl. ebenfalls Art. 48 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, StHG; SR 642.14) muss der Steuerpflichtige eine allfällige Einsprache innert 30 Tagen ab Eröffnung der Veranla- gungsverfügung einreichen. Auf verspätete Einsprachen kann die Einsprachebehörde nicht ein- treten. Die Frist beginnt am Tage nach der Mitteilung der Verfügung zu laufen. Fällt der letzte Tag der Frist auf einen Samstag, einen Sonntag oder einen anderen Feiertag oder einem Feiertag gleichgestellten Tag, so endet sie am nächsten Werktag (Art. 27 VRG). Eine Frist gilt als einge- halten, wenn eine schriftliche Eingabe spätestens am letzten Tag der Frist bei der Behörde einge- reicht oder zu deren Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben wird (Art. 28 Abs. 1 VRG). Als gesetzliche Frist kann die Einsprachefrist nicht erstreckt werden (Art. 29 VRG). b) Aus den gleichen Gründen wie bei der direkten Bundessteuer (vgl. vorne Erw. 2) ist also auch bezüglich der Kantonssteuern davon auszugehen, dass die zur Diskussion stehende Ein- sprache zu Unrecht als verspätet betrachtet worden ist. 6. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend (Art. 131 VRG) sowie in Anwendung von Art. 133 VRG sind keine Kosten zu erheben.Kantonsgericht KG Seite 5 von 5 Der Steuergerichtshof erkennt: I. Direkte Bundessteuer (604 2014 19) 1. Die Beschwerde wird gutgeheissen. Der angefochtene Entscheid wird aufgehoben und die Angelegenheit zwecks materiellen Entscheides über die Einsprache vom 3. Januar 2014 an die Vorinstanz zurückgewiesen. 2. Es werden keine Kosten erhoben. II. Kantonssteuer (604 2014 20) 3. Der Rekurs wird gutgeheissen. Der angefochtene Entscheid wird aufgehoben und die Angelegenheit zwecks materiellen Entscheides über die Einsprache vom 3. Januar 2014 an die Vorinstanz zurückgewiesen. 4. Es werden keine Kosten erhoben. Der geleistete Kostenvorschuss im Betrag von 600 Franken wird dem Beschwerdeführer zurückerstattet. III. Zustellung Der vorliegende Entscheid kann sowohl bezüglich der veranlagten direkten Bundessteuern als auch der Kantonssteuern gemäss Art. 146 DBG bzw. 73 StHG und 82 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit Eröffnung mit einer Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, Lausanne, angefoch- ten werden. Freiburg, 16. Februar 2015/hca Präsident Gerichtsschreiberin