A 08 36 - 52 4a Camera SENTENZA del 4 giugno 2009 nella vertenza di diritto amministrativo concernente tassa di allacciamento (per risanamento IDA) 1. Il 14 febbraio 1975, il Comune di … approvava il regolamento per le canalizzazioni (RC) che prevedeva il prelievo di una tassa d’allacciamento - il cui scopo principale era il finanziamento dell’ammortamento degli impianti di depurazione, delle canalizzazioni, dei collettori pubblici e per la costituzione di un fondo di riserva per il rinnovamento degli impianti - e di una tassa annuale d’esercizio a copertura delle spese normali di gestione e manutenzione degli impianti e canalizzazioni. Il 30 maggio successivo, il Sovrano comunale approvava in sede assembleare l’ordinanza comunale per il prelevamento delle tasse di allacciamento e delle tasse annuali per l’utilizzazione della canalizzazione e degli impianti di depurazione (OT). Ai sensi dell’OT, la tassa di allacciamento unica serviva al finanziamento delle spese di costruzione degli impianti di depurazione, mentre quella annuale era volta a finanziare i costi d’esercizio, di manutenzione, di rinnovo e ammortamento delle spese di costruzione. Nell’ambito della stessa Assemblea comunale veniva pure approvato il credito di fr. 2'830'000.-- per la realizzazione dell’Impianto depurazione acque (IDA) per la frazione di ... I costi di costruzione dell’impianto a carico del comune, dedotti i sussidi di altri enti pubblici, erano stimati a fr. 795'000.-- e quelli d’esercizio annui a fr. 55'000.--. Per il finanziamento degli impianti di depurazione, in aggiunta alle normali tasse di allacciamento alla canalizzazione, era previsto il prelievo di una tassa dello 0.4% del valore assicurativo dei fabbricati ubicati nella frazione, pari a fr. 51'463’000.--, per un ammontare di fr. 205'852.-- e di una tassa dello 0.7% per i fabbricati previsti allacciarsi in seguito (quantificazione di fr. 55'497'000.--) per un importo stimato a fr. 388'479.--. Nel 1975 venivano iniziati i lavori di costruzione dell’IDA e nel 1978 potevano aver luogo i primi allacciamenti. Come spese per il mantenimento dell’impianto in oggetto, il comune investiva nel 1989 fr. 153'981.25, nel 1998 fr. 36'863.40 e nel 2002 fr. 62'135.25. 2. Nel 1998 venivano realizzati anche gli impianti per la depurazione delle acque dei Comuni di …, … e … paese con la frazione di ... I costi a carico del comune di … per la realizzazione di tale infrastruttura e per il completamento della rete fognaria erano di fr. 9'195'000.--, importo che il comune intendeva finanziare tramite una tassa unica di allacciamento del 2% sul valore a nuovo (VAN) delle costruzioni per il finanziamento della canalizzazione, una tassa unica dell’1.75% per coprire i costi dell’IDA e un contributo unico in base alla superficie edificabile di fr. 3.-- per ogni metro quadrato di superficie edificabile non ancora costruita per sovvenzionare ambedue le opere. Poiché si palesava la necessità di procedere in un prossimo futuro al risanamento dell’IDA di …, in occasione dell’adozione della nuova OT nel 1998, i cittadini di … approvavano quindi il sistema di finanziamento proposto dall’esecutivo. Per … la modifica della normativa comunale significava l’aumento della tassa IDA dallo 0.7% all’1.75% per nuovi e futuri allacciamenti, come per il resto del territorio comunale. Nel corso del 2002, il Consiglio comunale decideva una riduzione della tassa per coprire i costi dell’IDA dall’1.75% all’1.25% e il prelievo di una tassa supplementare da destinare alla copertura dei costi di risanamento dell’IDA per la frazione di … dello 0.55%. Quest’ultimo importo era inteso come la differenza tra la tassa dello 0.7% stabilita in precedenza a … e l’attuale tasso ridotto dell’1.25%. 3. Il 5 giugno 2002, l’Assemblea comunale approvava un credito di fr. 2'350'000.- - per il risanamento e l’ammodernamento dell’IDA di …, di cui fr. 1'860'000.-- a carico del comune. In detta occasione si procedeva pure alla modifica del RC nel senso che le tasse d’uso e annuali potevano in parte essere usate anche per la costituzione di un fondo di riserva per il rinnovamento degli impianti. Per il finanziamento del risanamento dell’IDA di … il comune prevedeva l’utilizzazione di parte della riserva contabile, di fr. 370'000.--, presente nel fondo risanamento, e il prelievo di una tassa complementare di allacciamento dello 0.55% del VAN dei fabbricati esistenti. Le prime decisioni di tassazione emanate in seguito per la frazione di … venivano dall’esecutivo annullate, poiché la tassa supplementare era stata fissata dal solo Consiglio comunale. In occasione dell’Assemblea comunale del 13 dicembre 2006, il Sovrano riportava la tassa di allacciamento per le nuove costruzioni all’1.75% e approvava una tassa supplementare per il rinnovo dell’IDA … dello 0.5%. 4. Il 16 aprile 2007, il Comune di … notificava ai proprietari d’immobili a … la tassa supplementare di risanamento all’IDA dello 0.5% in base al VAN degli edifici. I tempestivi numerosi reclami interposti contro detto contributo venivano integralmente respinti con decisioni 10 giugno 2008. A sostegno della liceità del contributo venivano sostanzialmente addotte la necessità di addebitare i costi di rinnovo dell’impianto a coloro che ne traevano beneficio e l’insufficienza dei contributi prelevati in precedenza per far fronte al nuovo investimento previsto. 5. Tramite tempestivi ricorsi contro la tassa complementare di rinnovo dell’IDA al Tribunale amministrativo la … (A 08 36), … (A 08 37), … (A 08 38), … (A 08 39), … (A 08 40), … (A 08 41), nonché le … (A 08 42), … (A 08 43), … (A 08 44), … (A 08 45), … (A 08 46), … (A 08 47), … (A 08 48), … (A 08 49), … (A 08 50), … (A 08 51) e … (A 08 52) chiedevano l’annullamento delle citate decisioni. Per i ricorrenti, il contributo supplementare sancito sulla base di una semplice ordinanza comunale - oltre ad esulare dal contesto della delega fatta al riguardo nel rispettivo regolamento e ad introdurre un concetto contrario allo spirito stesso della normativa - non disporrebbe di una sufficiente base legale formale e violerebbe il principio della non retroattività delle leggi, essendo stata creata una base legale nel 2006 per dei lavori iniziati nel 2002 e già quasi finiti nel 2006. In ogni caso l’agire del comune convenuto, che avrebbe omesso di procedere all’accantonamento delle necessarie riserve, non potrebbe essere ora opposto ai ricorrenti, i quali avrebbero debitamente corrisposti i necessari contributi al rinnovo dell’impianto con il versamento della tassa unica di allacciamento e tramite le tasse annuali pagate per decenni. I lavori eseguiti sarebbero inoltre dei semplici interventi di risanamento, o meglio di correzione degli errori fatti in passato (tetto, eccessiva capienza dell’impianto e cattiva manutenzione), e non di rinnovo. La tassa ingenererebbe poi una disparità di trattamento, poiché sul territorio dello stesso comune la cerchia dei contribuenti per il finanziamento dello stesso tipo di tassa - anche se riferito a due opere distinte - sarebbe diverso: mentre a … e a … anche i proprietari di fondi non ancora edificati contribuirebbero al finanziamento dell’IDA questo non avverrebbe a … Il prelievo del tributo in base al VAN dell’edificio contravverrebbe al principio di causalità, non tenendo in considerazione l’effettiva quantità di liquidi prodotta, e penalizzerebbe poi oltremodo i contribuenti con vecchi stabili che sarebbero tenuti a pagare in modo sovraproporzionale rispetto al valore venale del loro edificio e che avrebbero oltretutto già da anni contribuito con le tasse annuali ad incrementare il fondo di rinnovo e per gli ammortamenti dell’impianto IDA. Prelevando poi dei contributi annuali completi anche da parte di strutture turistiche rimaste chiuse, il comune violerebbe il principio della buona fede. Infatti, questi soggetti fiscali avrebbero incrementato unicamente il fondo di rinnovo con il loro contributo annuale completo, non avendo in realtà usufruito dell’infrastruttura pubblica a disposizione durante il periodo di chiusura dell’esercizio. Il comune contravverrebbe poi al principio della doppia o tripla imposizione pretendendo un’ulteriore separata tassa per il rinnovo dell’impianto, poiché già le tasse annuali e quelle uniche di allacciamento includerebbero questo titolo giuridico. Nonostante il costante rifiuto del comune convenuto di fornire cifre attendibili sul finanziamento dell’impianto IDA di …, atteggiamento che violerebbe il diritto di essere sentiti dei contribuenti rendendo loro impossibile sostanziare con cifre alla mano le censure di ricorso, gli insorgenti riterrebbero comunque, sulla base dei dati in loro possesso e di quelli stimati, che l’imposizione in parola violerebbe anche manifestamente il principio della copertura dei costi, avendo le entrate di gran lunga già superato i costi di rinnovo dell’impianto. Basterebbe infatti ricordare che in base al messaggio del Municipio al Consiglio comunale del 28 maggio 2002, il fondo rinnovo IDA sarebbe già il 31 dicembre 2001 ammontato a fr. 370'000.--, ai quali andrebbero ad aggiungersi le tasse di allacciamento corrisposte tra il 2002 e il 2007, che da una stima prudenziale dovrebbero ammontare a circa fr. 380'000.--. Ritenuto poi che il fondo rinnovo sarebbe stato indebitamente privato dei costi dei tre ammortamenti effettuati in passato per un ammontare complessivo di fr. 252'379.--, attualmente non sarebbe più comprovato alcun fabbisogno finanziario per il rinnovo dell’impianto in discussione. 6. Nella propria presa di posizione, il Comune di … chiedeva la reiezione dei ricorsi e la conferma dei provvedimenti impugnati. La liceità di fondo di una tassa supplementare per finanziare il rinnovo di un impianto come quello in oggetto sarebbe già stata confermata ripetutamente dalla prassi giudiziaria. I lavori di rinnovo dell’IDA andrebbero poi considerati nella loro complessità, per questo la pretesa impossibilità di accollare ai ricorrenti quella parte di spese insorte tra il 2002 e il 2005, ovvero prima dell’introduzione della tassa complementare nella normativa comunale, andrebbe respinta. La base legale per il prelievo del contributo sarebbe stata creata nel 2006, durante l’esecuzione dei lavori, e non sarebbe pertanto dato parlare di violazione del principio della non retroattività delle leggi. Dal profilo formale non vi sarebbe nulla da eccepire sulla base legale, giacché le ordinanze comunali verrebbero varate dal Sovrano comunale e non si distinguerebbero dalle leggi comunali che per la terminologia usata. La tassa supplementare pretesa non violerebbe neppure il principio della copertura dei costi. Già per la realizzazione dell’IDA, i costi di costruzione avrebbero superato il preventivo e raggiunto fr. 3'538'729.-- di cui fr. 1'045'802.-- a carico del comune. A tre riprese sarebbero poi state sostenute delle ingenti spese di mantenimento. Per questo, non sarebbe stato possibile incrementare con le tasse uniche e quelle periodiche il fondo di rinnovo dell’IDA a … oltre i fr. 370'000.--. La pretesa degli istanti, volta a comprovare che le tasse di allacciamento versate dall’entrata in funzione dell’IDA e fino al rinnovo dell’impianto sarebbero state ben superori a quanto preteso dal comune, sarebbe infondata. Nel 1982 il patrimonio immobiliare della frazione, di fr. 68’000’000.--, avrebbe permesso di incassare tasse di allacciamento per un ammontare di fr. 283'000.--. Nel 2002 questo patrimonio sarebbe stato di fr. 230’000’000.--, che dopo la deduzione dei precedenti fr. 68’000’000.--, avrebbe permesso la riscossione di fr. 1'134'000.-- a titolo di tasse di allacciamento IDA. Poiché i costi per i lavori di risanamento iniziati nel 2002 e terminati nel 2008 sarebbero stati stimati a fr. 2'350'000.--, con una quota parte a carico del comune di fr. 1'860'000.--, sarebbe stata per l’autorità comunale da subito chiara l’impossibilità di finanziare tale rinnovo con le tasse d’allacciamento percepite in passato. Con l’imposizione di una tassa supplementare dello 0.5% sul VAN sarebbe stato possibile riscuotere da parte dei proprietari di stabili già allacciati, che avevano versato in precedenza un importo sulla base dello 0.4% o dello 0.7%, l’importo di fr. 1'300'000.--. Così facendo, le tasse di allacciamento future avrebbero potuto essere riservate ai rinnovi che si sarebbero resi poi necessari con il passare del tempo. Anche l’ammontare massimo della tassa complessiva per l’allacciamento, pari all’1.2% (0.7% o 0.4% + 0.5%) ossequierebbe il principio dell’equivalenza e si rivelerebbe alquanto contenuto rispetto alla percentuale pretesa da altri comuni di montagna. La tassa supplementare non creerebbe neppure una disparità di trattamento tra cittadini dello stesso comune, trattandosi di due impianti diversi e che richiederebbero da parte degli interessati delle partecipazioni ai costi delle infrastrutture diverse, comunque a indubbio vantaggio degli istanti. Il contributo preteso in base alla superficie sarebbe stato introdotto nel 1998 e non avrebbe permesso la sua applicazione per l’impianto IDA già esistente senza contravvenire al principio della non retroattività. Anche con l’introduzione di una simile tassa, l’esiguità dei terreni ancora da edificare a … non avrebbe comunque permesso degli introiti suscettibili di incidere in modo rilevante sulle attuali pretese del comune nei confronti degli istanti. La liceità della presa in considerazione, per la tassa di allacciamento, del VAN sarebbe già stata confermata dalla prassi del Tribunale amministrativo. Infine, il principio di causalità non verrebbe violato dal prelievo della tassa di allacciamento sul VAN del fabbricato, non essendo il contributo dipendente dalla quantità di liquidi prodotta, ma più precisamente dal potenziale oggettivo che lo stabile potrebbe produrre. 7. Tramite le loro repliche parte dei ricorrenti si riconfermavano essenzialmente nelle loro precedenti motivazioni e proposte. Per gli istanti, il comune non avrebbe neppure in sede di risposta al ricorso allegato tutta la documentazione richiesta, ma si sarebbe limitato a fornire i dati utili alla propria causa e a tralasciare di compiegare quelli effettivamente determinanti, come ad esempio la distinta delle fatturazioni emesse dalla messa in esercizio dell’impianto ad oggi. A conferma dell’erroneità delle cifre presentate dal comune, gli istanti operano un loro calcolo dei movimenti contabili del fondo di rinnovo. Anche se i calcoli proposti in questa sede non sarebbero del tutto identici, le ricostruzioni contabili operate si fonderebbero essenzialmente su analoghe considerazioni. In base alle informazioni fornite dal comune convenuto nell’ambito della procedura oggetto della sentenza del TA del 1. maggio 1984 (DTA 136/78, 349/78 e 305/81), le spese ancora da coprire per l’IDA il 31 dicembre 1983 sarebbero state di fr. 415'700.-- (differenza tra spesa per la costruzione dell’IDA di fr. 3'538'700.-- e i contributi pubblici e privati di fr. 3'123'000.--). Considerati i molti complessi immobiliari realizzati da allora in poi a …, conformemente alle allegazioni del comune nel 2002 il valore complessivo dei fabbricati sarebbe stato di fr. 230’000’000.--, le successive tasse di allacciamento avrebbero dovuto apportare alle casse comunali almeno fr. 1'134'000.-- (0.7% della differenza tra il valore immobiliare nel 1982 di 68’000’000.-- e quello del 2002 pari a 230’000’000.--). Volendo poi tenere nella debita considerazione il fatto che la tassa fissa durante questo lasso di tempo sarebbe stata aumentata dallo 0.7 all’1.75% nel 1998, e che nel calcolo andrebbero incluse anche le tasse di allacciamento riferite agli ultimi 4 anni, le entrate andrebbero incrementate con ulteriori fr. 300'000.-- e fr. 625'000.--. Complessivamente, il fondo rinnovo IDA dovrebbe pertanto presentare, anche senza i necessari interessi sul capitale accumulato, un’eccedenza di fr. 1'644'000.-- escludente il prelievo di qualsiasi successiva tassa a tale titolo. Irrilevanti sarebbero pure le considerazioni in merito all’insufficienza degli introiti per le spese di gestione ordinaria dell’impianto, non riguardando il litigio le tasse annue bensì solo la tassa unica di allacciamento. I tre investimenti effettuati in passato andrebbero qualificati come degli interventi di manutenzione e detti costi dovrebbero pertanto essere posti in aggiunta agli attivi del fondo di rinnovo. Infatti, se queste spese fossero state effettivamente sostenute a titolo di rinnovo, come preteso dal comune convenuto, il Consiglio comunale avrebbe dovuto stanziare il credito necessario a questo titolo, cosa che invece non sarebbe stata fatta. Già nel 1998, il principale argomento a sostegno dell’aumento della tassa dallo 0.7% all’1.75% sarebbe stato la necessità di incentivare un fondo destinato al finanziamento del rinnovo dell’impianto. Attualmente addirittura tre distinte tasse sarebbero reputate alimentare sempre ancora lo stesso fondo, i cui attivi resterebbero però ampiamente invariati. Per i ricorrenti, l’attuale tassa complementare andrebbe in realtà a coprire, in modo del tutto contrario alla normativa comunale, i deficitari costi di gestione dell’infrastruttura del passato, benché già nel 1981 si fosse palesata l’insufficienza delle tasse annuali per far fronte ai costi di gestione ordinaria dell’impianto. Dalla presentazione dei conti fatta dall’autorità comunale non sarebbe comunque neppure adesso possibile distinguere contabilmente i proventi da tasse di esercizio e quelli da tasse uniche di allacciamento. Tale separazione sarebbe però decisiva per stabilire l’eventuale ben fondato dell’ulteriore tassa complementare pretesa. Il fatto che il comune avrebbe violato l’obbligo di tenere una contabilità separata non potrebbe nuocere ai ricorrenti. I lavori di rinnovo sarebbero poi stati ultimati già nel 2006, per cui la tassa imposta contravverrebbe senza dubbio al principio della non retroattività delle leggi. 8. In sede di duplica, il comune di … concludeva alla perfetta conformità delle decisioni impugnate ai principi della parità di trattamento, dell’equivalenza e del divieto di doppia imposizione per i motivi già addotti in sede di risposta al ricorso. Quanto alla pretesa violazione del principio della copertura dei costi, parte convenuta esponeva meglio i calcoli prodotti in sede di risposta, apportando alcune modifiche alle cifre indicate in precedenza (le tasse di allacciamento a … sarebbero state introdotte nel 1978 e non nel 1982 e il patrimonio immobiliare nel 2002 sarebbe ammontato a fr. 288’000’000.-- e non solo a fr. 230’000’000.--, anche se tale differenza sarebbe dovuta in parte all’aumento del VAN delle costruzioni in seguito all’indicizzazione dei prezzi e pertanto senza riscontro diretto sull’ammontare delle tasse di allacciamento percepite). Le rettifiche non avrebbero comunque alcuna incidenza di rilievo sull’esito della controversia. La sentenza del TA, invocata dai ricorrenti, avrebbe avuto un seguito al TF (sentenza P 1491/84 e P 1492/84 del 21 gennaio 1986) e dai considerandi della sede federale sarebbe dato concludere che gli attivi del fondo rinnovo risultanti dalla differenza di valori operata dagli istanti e pari a fr. 415'700.-- non sarebbero stati finanziati solo tramite tasse di allacciamento, ma anche grazie ad altri accantonamenti del comune. Come comproverebbero i rendiconti comunali dal 1984 al 2006, il comune avrebbe in questi 23 anni incassato fr. 602'390.-- a titolo di tasse di allacciamento, alle quali andrebbero aggiunte le tasse incassate fino al 1983 e pari a fr. 630'100.--. Al totale degli introiti da tasse di allacciamento così stabilito pari a fr. 1'232'490.-- andrebbero opposti l’investimento iniziale di fr. 1'045'800.-- e i tre investimenti successivi di fr. 250'000.-- per una spesa complessiva di fr. 1'295'800.--. Che la contabilità non chiuda con un saldo negativo di fr. 63'000.--, ma presenti un saldo positivo di fr. 370'000.--, sarebbe da ricondurre al fatto che il comune non avrebbe mai stornato la parte dell’investimento iniziale finanziata con altri accantonamenti e non con le tasse di allacciamento. Essendo pertanto così dimostrata l’inesistenza di una riserva finanziaria a cui attingere per operare il rinnovo dell’infrastruttura, le decisioni di tassazione complementari emanate, che dovrebbero permettere d’incassare fr. 1'300'000.-- in relazione ad una spesa preventivata a carico del solo comune di fr. 1'860'000.--, meriterebbero pertanto piena conferma. 9. Su esplicita richiesta del giudice dell’istruzione il comune convenuto introduceva la distinta delle tasse d’uso e delle relative spese, munite di giustificativi, per gli anni dal 1999 al 2008 e il resoconto dell’incasso delle tasse IDA per gli anni 2007 e 2008, con copia delle schede contabili. Al proposito il comune precisava che dal 1998 sul territorio comunale verrebbe percepita una tassa d’esercizio unica volta a coprire i costi d’esercizio e di manutenzione di tutta la canalizzazione comunale e dei due impianti per la depurazione delle acque da lui utilizzati. I ricorrenti che prendevano posizione sulla nuova documentazione data in edizione, censuravano in primo luogo l’assenza di una contabilità analitica tra l’impianto per la canalizzazione e la depurazione delle acque di … (un solo insediamento con circa 1000 appartamenti e 300 case unifamiliari su di un comprensorio di pochi chilometri quadrati e dotato di una rete di canalizzazione semplice che convoglierebbe le acque all’IDA) e quello di … e … (cinque insediamenti tra di loro alquanto distaccati con un numero di unità abitative inferiori a quelle di … ed una rete fognaria che coprirebbe decine di chilometri quadrati e che sarebbe necessariamente da quattro a cinque volte superiore a quella di …), malgrado la palese diversità di dimensioni delle rispettive reti di canalizzazione. L’esatta attribuzione di queste tasse alle varie frazioni e infrastrutture sarebbe però decisiva per sapere se il principio della copertura dei costi verrebbe rispettato. I conti presentati indicherebbero poi dei ristorni e degli annullamenti di tassazione non debitamente motivati. Sarebbe comunque significativo il fatto che fino al 1998 il contributo comunale di proprietari di abitazioni primarie consisteva nel ristorno dell’80% di tutte le tasse di allacciamento, alla canalizzazione e all’IDA, pratica che oltre ad essere manifestamente contraria alla parità di trattamento e ad andare ad intero scapito dei ricorrenti non permetterebbe neppure di trarre qualsivoglia conclusione da questi conteggi per la verifica della contestata copertura dei costi. Balzerebbero poi all’occhio dei dati poco convincenti. Nel 1999 a … sarebbero stati incassati fr. 114'165.50 di tasse di allacciamento, mentre l’importo complessivo riguardante le tasse d’uso e di allacciamento ammonterebbe a fr. 130'203.50. La differenza tra questi due importi di fr. 16'038 dovrebbe necessariamente riferirsi alla tassa annuale d’uso su tutto il territorio comunale, importo decisamente non attendibile. Operando con lo stesso criterio anche dal consuntivo 2001 e dal 2003 in poi emergerebbero dei dati non giustificabili. Dalla documentazione prodotta emergerebbe poi un’ingiustificata esplosione dei salari riguardanti il conto fognatura e depurazione, che passerebbero da fr. 60'000.-- nel 1988 a fr. 168'085.-- nel 1996 per poi diminuire di nuovo tra il 2000 e il 2007 ad una media di circa fr. 64'000.--. Tra il 1988 e il 1996 sarebbero quindi state contabilizzate delle spese salariali superori al periodo precedente ed a quello successivo per un ammontare complessivo di circa fr. 640'000.--, importo che andrebbe invece bonificato sul conto costruzione IDA ... Strano sarebbe che per i conti acqua potabile, raccolta rifiuti e manutenzione cimitero non sarebbero - in venti anni di attività - mai state contabilizzate delle spese salariali. Per tutti i servizi comunali, gli stipendi sarebbero andati unicamente a carico del conto “impianto depurazione acque”. Andrebbe conseguentemente operata anche una giusta imputazione di questi salari sugli altri conti e quindi incrementato il bonifico per l’IDA di … Dal 2003 in poi a carico del conto “impianti depurazione/eliminazione acque di rifiuto” sarebbero stati conteggiati degli ammortamenti per un importo complessivo di fr. 2'014'652.--. Poiché per l’IDA di … l’ammortamento degli investimenti sarebbe già avvenuto, l’importo sarebbe dovuto andare a favore del rinnovamento dell’impianto. Sul conto in oggetto verrebbe poi operata una compensazione di interessi passivi a carico dei proprietari di … per un ammontare di fr. 404'742.--, malgrado il conto fosse stato, per stessa ammissione del comune, in attivo. Dal consuntivo degli anni 2006 e 2007 sarebbe poi dato desumere che le importanti eccedenze prodotte dalle tasse annuali di … andrebbero sistematicamente destinate a finanziare gli impianti di … e …, basti ricordare che i costi di gestione dell’impianto IDA … sarebbero stati solo nei tre anni dal 2001 al 2003 di fr. 9'623, 4'300.72 e 2'098’00 rispetto ai fr. 101'288, 148'716.70 e 168'645.25 del DAAM. 10. Nella propria quadruplica, il comune convenuto confermava di non avere in passato incassato sufficienti tasse per finanziare l’investimento previsto a …. Le tasse d’uso annuali tra il 1981 e il 2007 avrebbero generato una perdita di oltre mezzo milione di franchi, andata a carico della collettività pubblica. Il prelievo di una tassa d’esercizio globale avrebbe una debita base legale nella regolamentazione comunale e la disparità di trattamento addotta dagli istanti per la tassa d’uso sarebbe in palese contraddizione con l’argomentazione fornita per le tasse d’allacciamento. Escluso il collegamento …-…, la rete fognaria di questi due insediamenti conterebbe circa il doppio dei chilometri presenti a …, frazione sulla quale sarebbe ubicata un terzo della superficie edificabile comunale. Criticando l’assenza di una contabilità analitica, i ricorrenti non si sarebbero avveduti che l’ulteriore documentazione introdotta dalla parte convenuta riguarderebbe esclusivamente le tasse annuali d’uso e non anche quelle di allacciamento. I ristorni e gli annullamenti censurati risulterebbero dalle correzioni che si imporrebbero al momento della tassazione definitiva rispetto a quanto incassato a titolo provvisorio al momento del rilascio della licenza edilizia. L’enorme fluttuazione dei salari e il loro incremento, oltre ad essere influenzati da fattori riconducibili a malattia, vacanze, formazione, manutenzione ecc., verrebbe poi in parte compensata dalle voci “prestazioni”, ovvero per prestazioni svolte dagli impiegati per altri servizi. In diversi altri servizi le prestazioni salariali verrebbero poi addebitate a voci “compensazioni interne”, per conguagliare lavori eseguiti da personale comunale. Gli ammortamenti sarebbero poi stati finanziati tramite il fondo finanziamento speciale e non attraverso le tasse d’uso. Dal 2003 in poi sarebbe indispensabile conteggiare gli interessi attivi sui fondi a disposizione e passivi per i debiti contratti per finanziare gli impianti, mentre in precedenza i ricorrenti avrebbero potuto beneficiare del fatto che tali importi non sarebbero mai stati calcolati e sarebbero semplicemente andati a carico del comune. Anche il confronto tra il contributo globale al DAAM e la singola spesa a … sarebbe fuorviante, non includendo quest’ultima, nel calcolo proposto dai ricorrenti, la totalità dei costi che andrebbero sostenuti dal servizio. Concretamente per il 2001 al contributo di gestione DAAM di fr. 101'288.-- non andrebbero contrapposti fr. 9'623.-, ma dei costi complessivi di gestione pari a fr. 120'111.38. Considerando in diritto: 1. a) L’oggetto del contenzioso riguarda prioritariamente la legittimità e l’equità della tassa di risanamento IDA notificata dal Comune di … il 16 aprile 2007 ai ricorrenti, proprietari di immobili nella frazione di … b) Il diritto tributario distingue fra le imposte, le tasse, i contributi preferenziali e i contributi surrogatori. Determinante ai fini dell'accertamento della natura giuridica del tributo dovuto all'ente pubblico, secondo costante prassi, non appare la definizione dello stesso nella relativa norma, bensì la reale causa per la quale il cittadino è chiamato al versamento. Mentre le imposte costituiscono dei tributi dovuti allo Stato senza controprestazione diretta, le tasse caratterizzano il singolo indennizzo da parte del cittadino all'amministrazione pubblica per una prestazione da questa ricevuta. Gli oneri preferenziali sono, a loro volta, dei contributi ai costi di gestione di una struttura pubblica, imposti a una determinata cerchia di persone che trae particolare vantaggio da detta struttura. Gli stessi appaiono giustificati dai vantaggi particolari che il singolo cittadino gode in virtù della struttura pubblica. I contributi surrogatori che, come le tasse e gli oneri preferenziali, appartengono alla categoria dei tributi causali, costituiscono dei tributi dovuti dall'amministrato a titolo di compensazione per un'altra prestazione basata sul diritto pubblico alla quale egli sarebbe legalmente tenuto (cfr. Imboden/Rhinow, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, tomo II, pag. 758 e segg.; DTF 106 Ia 242; PTA 1989 no. 69). Le tasse, quali indennizzi pecuniari dovuti dal cittadino per una particolare prestazione dell'amministrazione pubblica, sono suddivise in tasse amministrative e tasse d'utilizzazione (cfr. DTF 95 I 506 e segg.). In tal senso, le tasse si distinguono dalle imposte in quanto non dovute incondizionatamente, bensì a titolo di pagamento di una ben definita prestazione da parte dello Stato (cfr. DTF 97 I 334). I contributi d'allacciamento costituiscono, a causa del loro scopo, degli oneri preferenziali che il cittadino versa allo Stato onde contribuire ai costi di gestione e manutenzione di una struttura pubblica dalla quale trae dei vantaggi particolari. Gli oneri preferenziali (Vorzugslasten) sono vincolati al rispetto del principio della copertura dei costi (Kostendeckungsprinzip) e a quello dell'equivalenza (Aequivalenzprinzip). Secondo il principio della copertura dei costi, l'importo totale di tutti i contributi a carico dei proprietari non può superare le spese sopportate dall'Ente pubblico per la realizzazione dell'opera (DTF 104 Ia 116; PTA 1988 no. 68). In ottemperanza al principio dell'equivalenza, il contributo riscosso deve essere contenuto entro limiti ragionevoli nonché proporzionale alla prestazione che lo Stato fornisce al cittadino (cfr. DTF 106 Ia 252). c) Secondo la dottrina e giurisprudenza illustrate dal Tribunale Federale nella propria sentenza 2P.45/2003 del 28 agosto 2003, la tassa di allacciamento, in virtù del proprio scopo, viene considerata quale tributo unico (taxe unique). In singoli casi l’incasso di tasse d’allacciamento supplementari è ammissibile, per esempio qualora un fondo allacciato venga sovraedificato successivamente oppure quando uno stabile ivi esistente venga ristrutturato o ampliato. La pretesa di tasse d’allacciamento successive, rispettivamente supplementari, in relazione a fondi allacciati è considerata ammissibile nel caso l’infrastruttura pubblica che garantisce l’allacciamento e serve alla funzionalità dello stesso venga ricostruita, ampliata o radicalmente ristrutturata (cfr. DTF 112 Ia 260 cons. 5a pag. 263; 97 I 337 cons. 2a pag. 341; 92 I 450 cons. 2c/aa pag. 455; Marie-Claire Pont Veuthey, Les Taxes de raccordement: Qualification et régime juridique, in: BR 1997 pag. 37; Peter Karlen, Grundsätze des Erschliessungsabgaberechts, in: Raumplanungsgruppe Nordostschweiz (RPG-NO) Informationsblatt 3/1993, pag. 15; René A. Rhinow/Beat Krähenmann, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Ergänzungsband, Basel/Frankfurt A.M. 1990, Nr. 16 B III.e; Werner Spring/Rudolf Stüdeli, Die Finanzierung kommunaler Abwasseranlagen, Schriftenfolge Nr. 41/Schweizerische Vereinigung für Landesplanung, Bern 1985, pag. 17; Frédéric Maeder, Zur Erhebung von Kanalisationsabgaben, in: Br 1984 pag. 8). In simili casi non ci si trova confrontati con un effetto retroattivo vero e proprio della tassa in quanto, se, da un canto, l’allacciamento non può essere considerato quale realizzato ex novo, d’altro canto l’infrastruttura che allaccia il fondo subisce un cambiamento tale da incidere positivamente sulla qualità delle prestazioni d’allacciamento e quindi da procurare all’utente ulteriori vantaggi che permettono, previo la creazione di una base giuridica idonea, di giustificare una tassa d’allacciamento supplementare. In una tale evenienza, però, ai sensi delle considerazioni del Tribunale Federale l’ente pubblico non può ritardare oltremodo la notifica della tassa d’allacciamento supplementare ai singoli proprietari ma, entro un lasso di tempo ragionevole dal termine della ristrutturazione, rispettivamente della nuova costruzione, deve procedere all’incasso del tributo onde non ledere il principio del divieto della retroattività (cfr. DTF 102 Ia 69 cons. 3 pag. 72; BVR 1984 pag. 44, 1978 pag. 390; Rhinow/Krähenmann, a.a.O., Nr. 16 B III.e; Spring/Stüdeli, a.a.O., pag. 17; Maeder, a.a.O., pag. 8). 2. a) La base legale per l’incasso delle tasse di smaltimento delle acque luride trova riscontro negli art. 3a e 60a della legge federale sulla protezione delle acque (LPAc) che statuiscono il principio della causalità delegando ai cantoni il compito di realizzazione e gestione delle strutture, rispettivamente l’obbligo della fissazione e dell’incasso degli oneri e tributi connessi, nonché negli art. 21 e 22 della legge cantonale sulla protezione delle acque (LCPAc) che delegano ai comuni i compiti relativi alla costruzione, gestione, manutenzione e ristrutturazione degli impianti di depurazione delle acque imponendo altresì la creazione dei necessari regolamenti. Il comune convenuto ha ossequiato ai propri obblighi nel merito introducendo il regolamento sulle canalizzazioni del 14 febbraio 1975 (in seguito: regolamento) e l’ordinanza comunale per il prelevamento delle tasse d’allacciamento e delle tasse annuali per l’utilizzazione della canalizzazione e degli impianti comunali di depurazione del 30 maggio 1975 (in seguito: ordinanza). L’art. 5 di tale ordinanza, per la frazione di …, prevedeva il prelievo di una tassa d’allacciamento dello 0,4% del valore d’assicurazione dei fabbricati esistenti e in costruzione e dello 0,7% del valore d’assicurazione dei fabbricati futuri e quindi non ancora allacciati. Nel 1998, in occasione della costruzione del collettore consortile e dell’impianto di depurazione per le frazioni di … e … e per i comuni di … e …, l’ordinanza è stata nuovamente sottoposta a revisione nell’ambito dell’assemblea comunale del 7 maggio 1998, prevedendo, fra l’altro, per l’allacciamento delle nuove costruzioni all’impianto di depurazione di … un tributo in misura dell’1,75% del valore a nuovo. In data 5 giugno 2002 l’assemblea comunale ha approvato un credito di fr. 2'350’000.-- per il risanamento e l’ammodernamento dell’impianto di depurazione delle acque (IDA) di … A carico del comune erano previsti dei costi residui, al netto dei sussidi, dell’ammontare di fr. 1'860’000.--. I lavori si sono protratti nell’arco di tempo fra il 2002 e il 2008. In occasione dell’assemblea comunale del 13 dicembre 2006 l’ordinanza è stata nuovamente sottoposta a revisione, fra l’altro tramite l’introduzione dell’art. 5bis titolato “tassa di risanamento dell’IDA di …” ai sensi del quale per il rifacimento completo del vetusto impianto di depurazione delle acque a … viene percepita una tassa di allacciamento supplementare in aggiunta a quanto già corrisposto pari allo 0,5% del valore a nuovo dei fabbricati dato dalle stime ufficiali. b) Secondo costante prassi e giurisprudenza, il principio della legalità in campo tributario impone la necessità di una base legale in senso formale che circoscriva il soggetto, l’oggetto e l’ammontare del tributo. Quale base legale in senso formale si intende una legge o un regolamento emanati dall’autorità legislativa cioè dal popolo o dal Parlamento con possibilità di referendum obbligatorio o facoltativo. Alla luce di quanto esaminato risulta che le normative comunali sulle quali si basano le tasse d’allacciamento e i contributi di utilizzazione, indipendentemente dalla definizione data alle stesse, costituiscono formalmente delle leggi approvate, di volta in volta, nel rispetto di quanto sancito dall’art. 25 cifra 2 dello Statuto comunale, dal popolo sovrano e quindi sono formalmente idonee a costituire la base legale per l’incasso di tasse e tributi. Ai sensi della prassi e giurisprudenza riassunte in precedenza, preso atto che l’impianto di depurazione delle acque dopo praticamente 30 anni di servizio andava radicalmente risanato nonché tenuto conto dell’ingente investimento necessario che, in ogni caso, non avrebbe potuto essere finanziato neanche nell’evenienza di cospicui accantonamenti, l’art. 5bis dell’ordinanza non collide con il divieto della retroattività delle leggi, visto che la norma in questione è stata introdotta ancor prima che i lavori di ristrutturazione fossero terminati e che la decisione di tassazione è stata notificata il 16 aprile 2007, a propria volta prima della fine dei lavori. Inoltre i proprietari, anche se sulla base di una insufficiente decisione del municipio, erano già stati informati prima in dettaglio sulla loro prevista partecipazione finanziaria. c) Come precedentemente considerato, il carattere di tributo causale della tassa d’allacciamento è retto dal principio della copertura dei costi che impone all’ente pubblico di limitare l’importo preteso dal cittadino a quanto necessario per finanziare l’opera. Ai sensi dell’art. 60a LPAc e della relativa giurisprudenza, il tributo deve tenere conto di eventuali interessi passivi del debito nonché della necessità di creare accantonamenti per eventuali riparazioni o ulteriori spese di rinnovo. In tale contesto il comune gode di un certo margine d’apprezzamento nello stimare l’importo necessario, in particolare per quanto concerne le riserve da accantonare, per cui il principio della copertura dei costi può ritenersi leso unicamente quando i tributi richiesti anche nell’ottica di una previsione prudente delle necessità finanziarie future, appaiono esagerati (cfr. sentenza del Tribunale Federale 2P.337/1991 del 2 giugno 1992). Nel 2002 il comune stimava i costi per il risanamento dell’IDA in fr. 2'350’000.-- dei quali fr. 490’000.-- sarebbero stati coperti da sussidi mentre fr. 1'860’000.-- sarebbero caduti a carico della cassa comunale. Dalla contabilità di tale periodo risulta la presenza di una riserva di fr. 370’000.-. Le tasse di allacciamento incassate durante il periodo dal 1982 al 2002 avevano quindi consentito di finanziare l’impianto e di accantonare la riserva in questione. A giusta ragione il comune è giunto alla conclusione che le presumibili future ordinarie tasse d’allacciamento non sarebbero state sufficienti a creare una provvista finanziaria per il rinnovo. Con l’introduzione della tassa di risanamento si è quindi previsto di incassare un ulteriore contributo di ca. fr. 1'300’000.--, cifra che, unitamente al fondo di fr. 490’000.--, avrebbe permesso di finanziare la ristrutturazione dell’impianto di depurazione destinando le tasse d’allacciamento future all’accantonamento per le ristrutturazioni con le quali, anche in futuro, il comune si sarebbe certamente trovato confrontato. Nell’ambito della procedura in giudizio gli importi in questione sono stati dettagliatamente giustificati e documentati dal comune convenuto. Alla luce delle premesse legali precedentemente illustrate si constata quindi come la tassa di risanamento introdotta dal comune si conformi al principio della copertura dei costi. d) La problematica dello smaltimento delle acque luride nel Comune di …, vista la morfologia del territorio, ha dovuto essere risolta facendo capo a due impianti di depurazione, cioè a quello che serve la frazione di …, realizzato alla fine degli anni ’70, e a quello che allaccia le frazioni di … e …, realizzato venti anni più tardi. La divergenza temporale e, in parte, strutturale dei due impianti ha implicato delle differenze nelle modalità di finanziamento che hanno visto la tassa d’allacciamento all’IDA di … ammontare allo 0,7% del valore per le nuove costruzioni e allo 0,4% di quello degli edifici esistenti. Con l’introduzione della tassa di risanamento in misura dello 0,5% del valore degli edifici esistenti, complessivamente, la tassa d’allacciamento per la frazione di … ammonta, al massimo, all’1,2%. Per il finanziamento dell’impianto consortile che serve le frazioni di … e …, invece, si è reso necessario prelevare una tassa d’allacciamento di gran lunga maggiore, ammontante all’1,75% del valore a nuovo dei fabbricati. Ai proprietari dei terreni edificabili, ma non edificati, nel perimetro di tale impianto è stato inoltre imposto un contributo di miglioria pari a fr. 3.-- per ogni m2 di superficie edificabile. La notevole differenza dell’ammontare delle tasse d’allacciamento fra le frazioni di … e … da una parte e quella di …, sensibilmente meno gravata, dall’altra, come accennato, è dovuta alla circostanza dell’allacciamento a due impianti di depurazione specifici realizzati in tempi diversi. A prescindere dal fatto che i ricorrenti in giudizio, tutti proprietari di immobili allacciati all’impianto IDA di …, non sono svantaggiati dal citato sistema tributario dualistico traendone al contrario cospicuo vantaggio, giova rilevare come proprio la diversità degli impianti, che crea due situazioni completamente diverse, e il principio della causalità che impone a chi si serve di un ben definito impianto di partecipare proporzionalmente alla copertura dei costi connessi allo stesso, giustificano le differenti modalità d’imposizione ed escludono quindi la lesione del principio dell’uguaglianza di trattamento. e) In base al principio dell’equivalenza l’importo delle tasse non deve superare il valore oggettivo della prestazione di cui costituisce il corrispettivo. Affinché il principio dell’equivalenza possa essere considerato quale ossequiato è sufficiente che la tassa, calcolata in base a criteri schematici, appaia ragionevolmente proporzionata alla prestazione; il principio dell’equivalenza è violato solo in caso di sproporzione manifesta (cfr. STA A 02 10; RDAT I-1995 no. 18 e riferimenti). Nel caso in giudizio la tassa d’allacciamento, tenendo conto di quella ordinaria e di quella di risanamento, per la frazione di … ammonta al massimo all’1,2%. Premesso che, come precedentemente accertato, tale tassa si conforma al principio della copertura dei costi, risulta pure che la stessa non lede il principio dell’equivalenza, a maggior ragione tenendo conto che il cittadino paga per lo smaltimento delle acque luride in una frazione di montagna soggetta a tutte le difficoltà logistiche che una simile ubicazione implica. Una tassa d’allacciamento dell’1,2% del valore a nuovo dei fabbricati, visto il servizio erogato dal comune, non può certo essere considerata eccessiva bensì si colloca entro i parametri usuali per tali categorie di tasse rette dal principio della causalità. f) Le contestazioni sollevate dall’…, che lamenta come il comune si sia rifiutato di accogliere la sua richiesta di rinuncia alle tasse annue di utilizzo in relazione al periodo durante il quale l’albergo resta chiuso, non sono pertinenti con la presente causa che vede in giudizio la tassa unica di risanamento dell’IDA, tassa che è dovuta, quale tributo causale, già e solo in virtù dell’allacciamento della struttura alberghiera alla canalizzazione comunale. Alla stessa stregua non sono pertinenti le contestazioni degli altri ricorrenti per quanto dirette contro le tasse annue destinate a coprire i costi per l’esercizio e la manutenzione degli impianti comunali e consortili di smaltimento delle acque. Tali tasse non costituiscono oggetto delle decisioni impugnate e quindi, in ossequio al principio della via gerarchica, non possono essere preventivamente giudicate in questa sede. In via puramente abbondanziale giova rilevare nel merito che la tassa d’esercizio, come definito dall’art. 11 della relativa ordinanza comunale, è destinata a coprire i costi correnti per l’esercizio e la manutenzione degli impianti di smaltimento delle acque di … e …/…. Mediamente l’ammontare di tali tasse deve corrispondere, con un’equa tolleranza nel rispetto del potere discrezionale garantito al comune in tale materia, ai costi di gestione correnti degli impianti, tenuto pure conto degli opportuni accantonamenti per future riparazioni e risanamenti. Come il comune ha dettagliatamente documentato nel contesto della propria quadrupla del 27 aprile 2009, esponendo pure lo specchietto delle singole tasse d’uso annuali incassate durante il periodo dal 1981 al 2007, i vari periodi sono caratterizzati talvolta da maggiori, talvolta da minori entrate con un saldo negativo di fr. 522'931.72. Alla luce di tale fattispecie traspare quindi come, addirittura, le tasse d’uso incassate per oltre 25 anni non siano neppure state sufficienti a coprire i costi di gestione correnti, documentati e giustificati dal comune convenuto. Tale circostanza conferma ulteriormente la necessità di introdurre la tassa di risanamento contestata onde finanziare la ristrutturazione dell’impianto di … Per le stesse ragioni non s’impone neppure la richiesta perizia contabile. Questa Corte prende infine atto di come il comune, avvalendosi dei mezzi probatori pertinenti e delle dovute spiegazioni, abbia fornito degli argomenti validi ed atti ad inficiare le contestazioni ricorsuali per quanto relative alla ripartizione dei costi del personale fra i singoli settori dell’amministrazione comunale e ai paventati illeciti addebiti contabili sotto le voci “canalizzazione” e “IDA”. 3. Alla luce delle conclusioni addotte i ricorsi devono quindi essere integralmente respinti. Le spese processuali vengono poste in parti uguali a carico dei ricorrenti (art. 73 LGA). In applicazione dell’art. 78 cpv. 2 LGA il comune convenuto non gode del diritto all’assegnazione di ripetibili. Il Tribunale decide: 1. I ricorsi A 08 36 - 52 sono respinti. 2. Vengono prelevate - una tassa di Stato di fr. 17’000.-- - e le spese di cancelleria di fr. 782.-- totale fr. 17'782.-- il cui importo sarà versato dai ricorrenti in misura di fr. 1'046.-- ciascuno entro 30 giorni dalla notifica della presente decisione all’Amministrazione delle finanze del Cantone dei Grigioni, Coira. L’interposto ricorso al Tribunale federale è ancora pendente.