Tribunal cantonal TC Kantonsgericht KG Rue des Augustins 3, case postale 1654, 1701 Fribourg T +41 26 304 15 00 tribunalcantonal@fr.ch www.fr.ch/tc — Pouvoir Judiciaire PJ Gerichtsbehörden GB 604 2018 33 604 2018 34 Arrêt du 31 août 2018 Le Président de la Cour fiscale Composition Président : Marc Sugnaux Greffière-rapporteure : Elisabeth Rime Rappo Parties A.________ et B.________, recourants contre SERVICE CANTONAL DES CONTRIBUTIONS, autorité intimée Objet Impôt sur le revenu; arrêt de renvoi; frais d'entretien d'immeuble; prime d'un contrat d'entretien du système de chauffage; estimation de la part déductible Recours du 28 octobre 2015 contre la décision sur réclamation du 13 octobre 2015 relative à l'impôt cantonal et à l'impôt fédéral direct de la période fiscale 2014Tribunal cantonal TC Page 2 de 5 considérant en fait A. Le 11 avril 2017, le Président de la Cour fiscale a rejeté le recours que A.________ et B.________ avait déposé contre la taxation de l'impôt fédéral direct et de l'impôt cantonal sur le revenu pour la période fiscale 2014 (arrêt TC FR 607 2015 48/49). Il a rejeté notamment la déduction requise à hauteur de CHF 961.- pour le contrat d'entretien annuel de la centrale de chauffe (pompe à chaleur avec module-clé, chauffe-eau et groupe solaire) et a mis à leur charge un émolument total de CHF 400.-. B. Par arrêt du 4 avril 2018, le Tribunal fédéral a partiellement admis le recours en matière de droit public 2C_434/2017 déposé par A.________ et B.________ contre l'arrêt 607 2015 48/49. Il a jugé que les recourants avaient droit à la déduction de la part des CHF 961.- d'abonnement annuel d'entretien du système de chauffage qui couvrait les réparations, les frais de maintenance par CHF 175.- n'étant en revanche pas déductible. Il a annulé l'arrêt du Président de la Cour fiscale et lui a renvoyé la cause afin qu'il détermine le montant de la part afférant aux réparations du système précité et le déduise du revenu imposable des recourants, étant précisé qu'il n'était pas exclu que cette part soit déterminée de manière forfaitaire. Il a mis à la charge des recourants un émolument partiel de CHF 1'000.-. C. Le dossier de la cause a été retourné au Tribunal cantonal le 20 avril 2018. Par courrier du 23 avril 2018, la déléguée à l'instruction du recours 607 2015 48/49 a invité les recourants à indiquer quel montant, sur les CHF 961.20 revendiqués, se rapportait aux réparations du système de chauffage et à produire à l'appui de leur réponse une attestation du vendeur de ce système. Le 21 mai 2018, les recourants ont produit une copie du courrier de l'entreprise avec qui ils avaient conclu un contrat d'entretien de leur système de chauffage. Ils font valoir que les parts déductibles "matériel" et "réparation" s'élève à environ 40% du coût total de l'abonnement d'entretien. Le 11 juillet 2018, le Service cantonal des contributions a déposé ses observations dans le délai prolongé à cet effet. Il se déclare disposé à admettre en déduction une part forfaitaire de 1/3 de la prime annuelle du contrat d'entretien. Cette détermination a été communiquée pour information aux recourants le 13 juillet 2018. Le même jour, l'Administration fédérale des contributions a été invitée à se prononcer sur l'échange d'écritures intervenu jusque là; elle y a renoncé. en droit 1. 1.1. Donnant suite à l'arrêt de renvoi du Tribunal fédéral du 4 avril 2018, le Président de la Cour fiscale prend acte que la part des CHF 961.20 de prime annuelle du contrat d'entretien du système de chauffage servant à couvrir des réparations doit pouvoir être déduite indépendamment du fait Tribunal cantonal TC Page 3 de 5 de savoir si des réparations ont effectivement été effectuées durant la période fiscale concernée, car seul compte le fait que les recourants se sont acquittés d'un montant pour ces réparations. Il prend également acte du fait que selon le Tribunal fédéral, il n'est pas exclu que cette part soit déterminée de manière forfaitaire. 1.2. Le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire de l'impôt les frais nécessaires à leur entretien (art. 32 al. 2 phr. 1 de la loi du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), 33 al. 2 phr. 1 de la loi fribourgeoise du 6 juin 2000 sur les impôts cantonaux directs (LICD; RSF 631.1) et 9 al. 3 phr. 1 de la loi sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID; RS 642.14)). Pour les immeubles occupés en propre, seuls sont déductibles les frais d'entretien qui sont en rapport immédiat avec la valeur locative (imposable). De manière similaire à la distinction effectuée entre loyer et charges (voir art. 257b du code des obligations du 30 mars 1911 (CO; RS 220)) lorsqu'un immeuble est loué à des tiers, seuls les frais d'entretien que le propriétaire doit supporter lui-même en louant son immeuble à des tiers constituent des frais d'entretien déductibles. Ne peuvent en revanche être déduits les autres frais et dépenses, en particulier les dépenses pour l'entretien privé du contribuable et de sa famille, y compris les frais d'acquisition, de production ou d'amélioration d'éléments de fortune (art. 34 let. a et d LIFD, 35 let. a et d LICD). Les frais pour l'entretien privé du contribuable représentent des dépenses de consommation ou d'utilisation du revenu, dont font en principe partie les frais annexes au loyer, tels que les frais d'eau courante et de chauffage. 1.3. En l'espèce, l'attestation du 9 mai 2018 produite par le vendeur du système de chauffage installé dans l'immeuble des recourants est rédigée en ces termes : "Nous n'avons pas de définitions particulières et détaillées en ce qui concerne les différentes parties d'une prime d'abonnement d'entretien, et ce de par le fait que chaque abonnement est différent. Abonnement avec ou sans matériel, abonnement pour un système ou pour un appareil simple, etc. Ce que nous pouvons dire, et qui est usuellement utilisée dans la branche, est ce qui est pratiqué en cas de résiliation. Comme principe de base, en cas de résiliation d'un abonnement hors délais contractuel et lorsqu'aucune prestation n'a été fournie dans la période couverte, nous acceptons de rembourser 60% de la valeur du contrat. Les 40% restant étant utilisé pour les couvertures d'infrastructure telles que service de piquet, call center, assurance de couverture, etc. De ces 60% il est difficile de définir exactement quelle est la part pure entretien ou part matériel ou part réparation, mais par contre nous l'estimons et dans votre cas cela peut être répartis pour un tiers de ce solde, donc environ 20% du montant total de l'abonnement, et vous pouvez évaluer à 20% donc également la part matériel. A savoir que les 20 % par exemple du montant, dans votre cas, ne couvrent vraiment pas la partie entretien qui coûterait bien plus chère s'il s'agissait d'une intervention en régie par exemple. Tout comme pour le matériel. Il se peut qu'une année il n'y ait que des pièces d'usure, et une autre année du matériel plus conséquent et plus coûteux que la valeur de la prime. Dans tous les cas, en rappel, il ne saurait s'agir d'une science infuse et exacte". Sur cette base, les recourants on fait valoir que la part de la prime annuelle pour l'abonnement d'entretien afférente au matériel peut être estimée approximativement à 20% tout comme la part afférente aux réparations, également à 20%. De son côté, l'autorité intimée propose de fixer la part déductible, non pas à 40% de la prime annuelle mais à un tiers, les 2/3 restants pouvant être considérés comme autres frais non déductibles. Selon elle, l'application du forfait sur le montant Tribunal cantonal TC Page 4 de 5 total s'avère particulièrement avantageuse dans le cas d'espèce au motif que la facture de CHF 961.20 comporte CHF 120.- d'heures de travail pour le détartrage. Et en effet, si l'on se réfère à la facture du 2 juillet 2014, la prime facturée couvre un tel montant pour le "détartrage(s) tous les 5 ans". Or le détartrage fait partie des frais de chauffage qui ne sont pas déductibles (art. 5 al. 1 let. e de l'ordonnance sur le bail à loyer et le bail à ferme d'habitations et de locaux commerciaux du 9 mai 1990 : OBLF; RS 221.213.11) et son coût représente un huitième de la prime. De plus, il ressort du courrier du 9 mai 2018 que les parts pur entretien, ou matériel ou réparation sont difficiles à définir exactement, la proportion de 40% à laquelle est parvenu le vendeur constituant une estimation. Dans ces circonstances, la proposition de l'autorité intimée de fixer à un tiers la déduction en cause correspond à une solution appropriée. Il s'ensuit que les recourants ont droit à une déduction de CHF 320.- sur les CHF 961.- francs de prime annuelle pour l'abonnement d'entretien de leur chauffage. 2. 2.1. Le recours du 28 octobre 2015 formé tant en droit fédéral qu'en droit cantonal est partiellement admis. Les recourants ont droit à la déduction d'un tiers de la prime annuelle du contrat d'entretien de leur système de chauffage. Pour le reste le recours est rejeté. 2.2. En vertu des articles 144 al. 1 de la loi du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) et 131 al. 1 du code fribourgeois du 23 mai 1991 de procédure et de juridiction administrative (CPJA, RSF 150.1), les frais de procédure sont mis à la charge du recourant débouté. S'il n'est que partiellement débouté, les frais sont réduits en proportion. Le montant de l'émolument est fixé compte tenu du temps et du travail requis, de l'importance de l'affaire ainsi que, dans les affaires de nature pécuniaire, de la valeur litigieuse en cause (art. 2 du tarif fribourgeois du 17 décembre 1991 des frais de procédure et des indemnités en matière de juridiction administrative: RSF 150.12). Il peut être compris entre CHF 100.- et CHF 50'000.- (art. 1 Tarif JA). En l’espèce, comme les recourants obtiennent gain de cause pour près de 30% (CHF 320.- sur les CHF 961.- et CHF 175.- initialement revendiqués), il se justifie de mettre à leur charge un émolument réduit. Celui-ci sera fixé à CHF 140.- pour la procédure fédérale et à CHF 140.- pour la procédure cantonale. Tribunal cantonal TC Page 5 de 5 le Président prononce : I. Impôt fédéral direct (604 2018 33) 1. Le recours est partiellement admis. Les recourants ont droit à la déduction d'un tiers de la prime annuelle du contrat d'entretien de leur système de chauffage (CHF 320.-). Pour le reste le recours est rejeté. 2. Un émolument de CHF 140.- est mis à la charge des recourants au titre de frais de justice. Il est compensé par l'avance de frais payée par ceux-ci. II. Impôt cantonal (604 2018 34) 3. Le recours est partiellement admis. Les recourants ont droit à la déduction d'un tiers de la prime annuelle du contrat d'entretien de leur système de chauffage (CHF 320.-). Pour le reste le recours est rejeté. 4. Un émolument de CHF 140.- est mis à la charge des recourants au titre de frais de justice. Il est compensé par l'avance de frais payée par ceux-ci, le solde par CHF 120.- leur étant restitué. III. Notification Conformément aux art. 146 LIFD, 73 LHID et 82 ss de la loi sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF; RS 173.110), le présent arrêt peut être porté devant le Tribunal fédéral à Lausanne dans les 30 jours qui suivent sa notification par la voie du recours en matière de droit public. La fixation des montants des frais de procédure peut, dans un délai de 30 jours, faire l'objet d'une réclamation auprès de l'autorité qui a statué, lorsque seule cette partie de la décision est contestée (art. 148 CPJA). Fribourg, le 31 août 2018/eri Le Président : La Greffière-rapporteure :