B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Das BGer ist mit Entscheid vom 13.07.2017 auf die Beschwerde nicht eingetreten (2C_573/2017) Abteilung I A-404/2017 U r t e i l v o m 8 . J u n i 2 0 1 7 Besetzung Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richter Michael Beusch, Richter Pascal Mollard, Gerichtsschreiber Beat König. Parteien A._______, vertreten durch RA lic. iur. Adriel Caro, Beschwerdeführerin, gegen Eidg. Steuerverwaltung ESTV, Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI, Vorinstanz. Gegenstand Amtshilfe (DBA-NL). A-404/2017 Seite 2 Sachverhalt: A. Mit Schreiben vom 3. Februar 2016 reichte der Belastingdienst der Nieder- lande (nachfolgend: BD) gestützt auf das Abkommen vom 26. Februar 2010 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem König- reich der Niederlande zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (SR 0.672.963.61; nachfolgend: DBA- NL) bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) ein Amtshilfegesuch ein. Das Ersuchen betrifft dem BD namentlich nicht bekannte natürliche Perso- nen, welche im Zeitraum vom 1. Februar 2013 bis 31. Dezember 2015 In- haber eines oder mehrerer Konten bei der B._______ AG (nachfolgend: B._______) waren und in diesem Zeitraum (kumulativ) folgende Kriterien erfüllt haben: a) Der Kontoinhaber verfügte gemäss bankinterner Dokumentation über eine Domiziladresse in den Niederlanden. b) Die B._______ hat dem Kontoinhaber ein Schreiben gesandt, mit wel- chem dieser mit dem Hinweis, dass er mit früheren Briefen der Bank erfolglos zur Einreichung eines Steuerkonformitätsnachweises aufge- fordert worden sei, über die Kündigung der Geschäftsbeziehung man- gels Nachweises der Steuerkonformität orientiert wurde. c) Der Kontoinhaber hat der B._______ trotz des vorgenannten Schrei- bens keinen der Bank genügenden Nachweis der Steuerkonformität erbracht. Davon ausgenommen sind Konten, welche bestimmte weitere, im Gesuch genannte Kriterien erfüllen. Der BD verlangt nach dem Amtshilfeersuchen in Bezug auf jede dieser Per- sonen Informationen über Vorname(n), Nachname, Domiziladresse, Ge- burtsdatum, Bankkontonummer(n) und Vermögensstand auf den betreffen- den Konten per 1. Februar 2013, 1. Januar 2014, 1. Januar 2015 und 31. Dezember 2015. B. Aufgrund des Amtshilfegesuches des BD forderte die ESTV die B._______ mit Verfügung vom 4. Februar 2016 dazu auf, alle unter das Ersuchen fal- lenden Personen zu identifizieren, der ESTV die vom BD verlangten sowie die für die Prüfung der Amtshilfefähigkeit notwendigen Informati onen zu A-404/2017 Seite 3 übermitteln und die beschwerdeberechtigten Personen mit Wohnsitz im Ausland mittels eines der Verfügung beigelegten Schreibens der ESTV über das Amtshilfeverfahren zu informieren. Die B._______ reichte der ESTV fristgerecht verschiedene Dokumente ein. Nach diesen Unterlagen ist unter anderem A._______ eine unter das Er- suchen des BD fallende Person. C. Nachdem die vom Amtshilfeersuchen betroffenen Personen über das Amtshilfeverfahren informiert worden waren, liess A._______ der ESTV mit E-Mail sowie Schreiben vom 20. Mai 2016 mitteilen, dass sie durch RA lic. iur. Adriel Caro vertreten sei. Nach weiterer Korrespondenz zwischen RA lic. iur. Adriel Caro und der ESTV erklärte dieser Anwalt mit Schreiben vom 28. November 2016 na- mens seiner Mandantin, der Übermittlung der im Amtshilfegesuch verlang- ten Informationen an die ersuchende Behörde nicht zuzustimmen. D. Am 19. Dezember 2016 erliess die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) eine Schlussverfügung gegenüber A._______. Sie kam darin zum Schluss, dass dem BD betreffend A._______ Amtshilfe zu leisten sei und dieser Be- hörde folgende Informationen zu übermitteln seien: «Vorname(n) […] Nachname A._______ Domiziladresse […] Geburtsdatum […] Bankkontonummer(n) […] Vermögensstand per 1. Februar 2013 CHF […] Vermögensstand per 1. Januar 2014 CHF […] Vermögensstand per 31. Dezember 2014 CHF […]» E. Am 19. Januar 2017 liess A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin) gegen die genannte Schlussverfügung der ESTV Beschwerde beim Bun- desverwaltungsgericht erheben. Die Beschwerde enthält folgendes Rechtsbegehren (Beschwerde, S. 2): «1. Es sei das vorliegende Beschwerdeverfahren zu sistieren, bis die schriftli- che Begründung des Urteils des Schweizerischen Bundesgerichts vom 12. September 2016 im Verfah ren 2C_276/2016 vorliegt; anschliessend A-404/2017 Seite 4 sei der Beschwerdeführerin ein zweiter Schriftenwechsel zur allfälligen Er- gänzung der Beschwerde zu gewähren; 2. Eventualiter sei die Schlussverfügung der Eidgenössischen Steuerverwal- tung vom 19. Dezember 2016 aufz uheben und die Amtshilfe gegenüber dem Königreich der Niederlande zu verweigern; alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen (zzgl. 8% MwSt.) zulasten der Vorinstanz.» F. Mit (zur amtlichen Publikation vorgesehenem ) Urteil 2C_276/2016 vom 12. September 201 6 befand das Bundesgericht, dass aufgrund eines Gruppenersuchens des BD vom 23. Juli 2015 betreffend Informationen über – dieser niederländischen Behörde nicht namentlich bekannte (frühere) – Inhaber von Konten bei der UBS Switzerland AG Amtshilfe zu leisten sei. G. Nachdem die schriftliche Begründung des erwähnten bundesgerichtlichen Urteils öffentlich zugänglich geworden war, schrieb das Bundesverwal- tungsgericht das Sistierungsbegehren der Beschwerdeführerin als gegen- standlos geworden ab. Ferner wies es de n Antrag, es sei «ein zweiter Schriftenwechsel zur allfälligen Ergänzung der Beschwerde zu gewähren» (Beschwerde, S. 2), ab. Schliesslich gab das Bundesverwaltungsgericht der Beschwerdeführerin Gelegenheit zur Stellungnahme (siehe zum Gan- zen Instruktionsverfügung vom 21. Februar 2017). H. Mit Eingabe vom 13. März 2017 bekräftigt die Beschwerdeführerin ihren Antrag, unter Aufhebung der vorinstanzlichen Schlussverfügung vom 19. Dezember 2016 sei die Amtshilfe zugunsten des Königreiches der Nie- derlande zu verweigern. I. Die ESTV erklärt mit Schreiben vom 20. April 2017, auf eine Vernehmlas- sung zu verzichten. J. Auf ein entsprechendes Gesuch der Beschwerdeführerin vom 4. Mai 2017 hin gewährte ihr das Bundesverwaltungsgericht mit Verfügung vom 8. Mai 2017 Einsicht in die Akten der Vorinstanz. A-404/2017 Seite 5 Die Beschwerdeführerin liess die ihr mit der zuletzt genannten Verfügung angesetzte Frist zur freigestellten Stellungnahme ungenutzt verstreichen. K. Auf die weiteren Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die eingereich- ten Akten wird – sofern erforderlich – in den folgenden Erwägungen einge- gangen. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersu chen des nieder- ländischen BD gestützt auf das DBA -NL zugrunde. Da das in Frage ste- hende Amtshilfegesuch am 3. Februar 2016, also nach dem Inkrafttreten des Bundesgesetzes vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG; SR 651.1) am 1. Februar 2013 eingereicht wurde, richtet sich die Durchführung dieses Abkommens nach diesem Gesetz (vgl. Art. 24 StAhiG e contrario). Zu beachten ist sodann die Konkretisierung des StAhiG auf Verordnungs- stufe, d.h. die frühere Verordnung vom 20. August 2014 über die internati- onale Amtshilfe in Steuersachen ( frühere Steueramtshilfeverord- nung; AS 2014 2753; im Folgenden: a StAhiV) bzw. die Verordnung vom 23. November 2016 über die internation ale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfeverordnung, StAhiV; SR 651.11 ). Die aStAhiV war vom 1. August 2014 bis 31. Dezember 2016 in Kraft (vgl. Art. 4 aStAhiV und Art. 15 StAhiV) . D ie StAhiV wurde per 1. Januar 2017 in Kraft gesetzt (Art. 17 StAhiV). In inhaltlicher Hinsicht wurden die beim vorliegenden Fall einschlägigen Vorschriften der aStAhiV unverändert in die Bestimmungen der StAhiV überführt. Deshalb muss hier nicht geklärt werden, ob bei der zu beurteilenden Sachverhaltskonstellation die frühere oder die heute gel- tende Steueramtshilfeverordnung massgebend ist. 1.2 Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Beurteilung von Beschwerden gegen Schlussverfügungen der ESTV betreffend die Amtshilfe gestützt auf das DBA-NL zuständig (vgl. Art. 19 Abs. 5 StAhiG in Verbindung mit Art. 31- 33 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungs- gericht [VGG; SR 173.32]). Das Verfahren vor di esem Gericht richtet sich A-404/2017 Seite 6 nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungs- verfahren (VwVG; SR 172.021), soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). 1.3 Die Beschwerdeführerin erfüllt als Verfügungsadressat in die Voraus- setzungen der Beschwerdebefugnis (vgl. Art. 19 Abs. 2 StAhiG in Verbin- dung mit Art. 48 Abs. 1 VwVG). 1.4 Da die Beschwerde im Übrigen form - und fristgerecht eingereicht wurde, ist darauf einzutreten. 1.5 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Ver- letzung von Bundesrecht (Art . 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachver- halts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG). Im Beschwerdeverfahren gelten die Untersuchungsma- xime, wonach der Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist (vgl. UL- RICH HÄFELIN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 7. Aufl. 2016, N . 988 und 990 ff.; PIERRE TSCHANNEN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 30 N. 23), und der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen (vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG). 2. Das am 26. Februar 2010 unterzeichnete DBA -NL trat am 9. November 2011 in Kraft (vgl. Art. 29 Abs. 1 DBA-NL). Die Amtshilfeklausel des DBA -NL, Art. 26 DBA -NL, und die zugehörige Ziff. XVI des Protokolls zum DBA-NL sind laut Art. 29 Abs. 2 DBA-NL «an- wendbar auf Ersuchen, die am oder nach dem Datum des Inkrafttretens dieses Abkommens gestellt werden und die Informat ionen betreffen, die sich auf einen Zeitraum beziehen, der am oder nach dem auf die Unter- zeichnung des Abkommens folgenden 1. März beginnt». Da das vorliegende Amtshilfegesuch vom 3. Februar 201 6 nach dem In- krafttreten des DBA-NL eingereicht wurde, sind nach der zuletzt genannten Abkommensklausel Art. 26 DBA-NL und Ziff. XVI des Protokolls zum DBA- NL intertemporalrechtlich anwendbar, zumal das Gesuch Informationen zu einem Zeitraum nach dem 1. März 2010 betrifft. Die am 31. Oktober 2011 abgeschlossene und gleichentags in Kraft getre- tene Verständigungsvereinbarung über die Auslegung von Ziff. XVI Bst. b A-404/2017 Seite 7 des Protokolls zum DBA -NL (nachfolgend: Verständigungsvereinbarung zum DBA-NL) ist ab ihrem Inkr afttreten anzuwenden (Abs. 4 Verständi- gungsvereinbarung DBA-NL). 3. 3.1 Gemäss Art. 26 Abs. 1 Satz 1 DBA -NL tauschen die zuständigen Be- hörden der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen aus, «die zur Durchführung dieses Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts betreffend für Rechnung der Vertragsstaaten, ihrer politischen Unterabteilungen oder lokalen Körper- schaften erhobenen Steuern jeder Art und Bezeichnung voraussichtlich er- heblich sind, soweit die diesem R echt entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht» (vgl. zu den Beschränkungen dieser Amts- hilfepflicht Art. 26 Abs. 3 und 5 DBA-NL). 3.2 Das Protokoll zum DBA -NL hält insbesondere Folgendes fest (vgl. Ziff. XVI Bst. c des Protokolls): «Der Zweck der Verweisung auf Informationen, die voraussichtlich erheblich sind, besteht darin, einen möglichst weit gehenden Informationsaustausch in Steuerbelangen zu gewährleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlauben, 'fishing expeditions' zu betreiben oder Inf ormationen anzufordern, deren Er- heblichkeit hinsichtlich der Steuerbelange einer bestimmten steuerpflichtig en Person unwahrscheinlich ist.» 4. 4.1 Das Bundesgericht kam in seinem Urteil 2C_276/2016 vom 12. Sep- tember 2016 zum Schluss, dass sich die rechtliche Grundlage für die Leis- tung von internationaler Amtshilfe bei Gruppenersuchen aus dem einschlä- gigen Abkommen ergeben mü sse. Die seit dem 1. August 2014 in Kraft stehenden Vorschriften des StAhiG zu Gruppenersuchen gemäss Geset- zesänderung vom 21. März 2014 (AS 2014 2309) würden nur dann zum Tragen kommen, wenn das einschlägige Abkommen selbst solche Ersu- chen zulasse (E. 4 des Urteils). Das Bundesgericht hielt im erwähnten Urteil ferner fest, dass das DBA-NL in Verbindung mit der Verständigungsvereinbarung zu diesem Abkommen bei Gruppenersuchen ohne Identifikation der betroffenen Personen mittels Angabe der Namen Amtshilfe grundsätzlich erlaube (E. 5 des Urteils). 4.2 Zur Beantwortung der Frage, ob sich das ohne namentliche Erwäh- nung der betroffenen Personen gestellte Gruppenersuchen des BD vom 23. Juli 2015 (vgl. vorn Bst. F) «von einer unzulässigen Fishing Expedition A-404/2017 Seite 8 abzugrenzen vermag», zog das Bundesgericht zum einen Ausführungen aus dem OECD-Kommentar (offizieller Kommentar zum OECD-Musterab- kommen) in der Fassung des Updates vom 17. Juli 2012 und zum anderen Art. 2 Abs. 1 aStAhiV mit der in dieser Vorschrift enthaltenen Aufzäh- lung der in einem Gruppenersuchen zu machenden Angaben heran (vgl. E. 6.1 ff. des genannten Urteils). Dabei erklärte es die Bestimmungen des StAhiG zu Gruppenersuchen so wie sinngemäss auch Art. 2 Abs. 1 aStAhiV (nur) insoweit für anwendbar, als damit die – Amtshilfe bei Grup- penersuchen zulassende staatsvertragliche – Regelung des DBA-NL kon- kretisiert wird (E. 6.2 des Urteils). Das Bundesgericht nannte sodann aus dem OECD-Kommentar in der er- wähnten Fassung das folgende Beispiel für eine Situation, bei welcher (ge- mäss diesem Kommentar) keine Amtshilfe gestützt auf ein Gruppenersu- chen zu leisten ist (siehe zum Ganzen E. 6.1.2 des Urteils): «8.1 a) La Banque B est établie dans l'État B. L'État A taxe ses résidents sur la base de leurs revenus mondiaux. L'autorité compétente de l'État A demande à l'autorité compétente de l'État B de lui fournir les noms, les dates et lieux de naissance et le solde des comptes (notamment des renseignements sur tout actif financier détenu dans ces comptes) des résidents de l'État A qui ont un compte auprès de la Banque B de l'État B, possèdent un pouvoir de signature sur un tel compte ou ont un intérêt en tant que bénéficiaire sur un tel compte. La demande indique que la Banque B est connue pour avoir de nombreux titulaires étrangers, sans apporter toutefois d es informations complémen- taires.» Das Bundesgericht erwog zudem namentlich das Folgende, um die Zuläs- sigkeit der Amtshilfeleistung gestützt auf das Gruppenersuchen des BD vom 23. Juli 2015 zu begründen (E. 6.3 des Urteils): «Da das Ersuchen keine Namen ne nnt bzw. gerade um solche ersucht, sind die übrigen Umstände umso detaillierter zu beschreiben, damit die Notwen- digkeit bzw. die voraussichtliche Erheblichkeit der Informationsübermittlung beurteilt und eine unzulässige Beweisausforschung verhindert werden kann. Dies gilt umso mehr, als das Ersuchen eine grosse Anzahl von Bankkunden betreffen könnte. Die bundesgerichtliche Rechtsprechung verlangt daher hohe Anforderungen an den Detaillierungsgrad der Darstellung des Sachverhalts. Denn nur wenn der Sachverha lt genügend klar dargestellt wurde, kann das zulässige Ersuchen von einer verpönten Beweisausforschung abgegrenzt werden […]. […] [Es] würde […] gemäss Kommentar zum OECD-MA eine un- zulässige Fishing Expedition darstellen, wenn, wie in Beispiel 8.a), von Staat B die Nennung derjenigen im Staat A ansässigen Personen verlangt würde, die ein Konto bei der Bank B im Staat B besitzen. Das hier umstrittene niederlän- dische Ersuchen [vom 23. Juli 2015] erweist sich im Vergleich zu diesem […] A-404/2017 Seite 9 Beispiel immerhin als konkreter, werden doch zusätzliche Identifikationsmerk- male genannt. Zudem beschreibt das Gesuch die spezifischen Tatsachen und Umstände, die zum Ersuchen geführt haben. Es zeigt auf, weshalb Gründe vorliegen, welche annehmen lassen, die Steuerpflichtigen, we lche das ge- nannte Verhaltensmuster erfüllten, seien ihren Verpflichtungen nicht nachge- kommen, und es ergibt sich daraus ohne Weiteres, dass die verlangten Infor- mationen zur Erfüllung der Verpflichtungen dieser Steuerpflichtigen führen können […]. Insgesamt lässt sich das Ersuchen daher von einer verpönten Beweisausforschung abgrenzen und erscheint damit – wenn auch im Sinne eines Grenzfalls – gerade noch als zulässig.» Die natürliche Person, über welche die ESTV seinerzeit Informationen an den BD zu übermitteln beabsichtigte, fiel nach Ansicht des Bundesge- richts unter die im Amtshilfeersuchen definierte Gruppe (vgl. Urteil des BGer 2C_276/2016 vom 12. September 2016 E. 6.4). Das Bundesgericht bestätigte deshalb die von der ESTV getroffene Amtshilfeanordnung. 5. 5.1 Das vorliegende Ersuchen des BD vom 3. Februar 2016 ist unbestrit- tenermassen rechtswesentlich vergleichbar mit dem Gruppenersuchen , das Anlass zum bundesgerichtlichen Verfahren 2C_276/2016 gab (vgl. auch Urteil des BGer 2C_276/2016 vom 12. September 2016 E. 1.3.3, wo darauf hingewiesen wurde, dass nebst dem streitigen Ersuchen bereits ein weiteres, sich auf das DBA -NL stützendes Gruppenersuchen hängig sei). Bei dieser Sachlage besteht hier kein Anlass, die vom Bundesgericht bejahte Frage, ob Gruppenersuchen ohne Identifikation der betroffenen Personen mittels Angabe der Namen unter dem DBA-NL grundsätzlich zu- lässig sind (vgl. vorn E. 4.1), erneut aufzuwerfen. Dies gilt umso mehr, als die Beschwerdeführerin gegen die prinz ipielle Zulässigkeit solcher Ersu- chen (unter Verweisung auf den im bundesgerichtlichen Verfahren 2C_276/2016 angefochtenen Entscheid) einzig Gesichtspunkte ins Feld führt, die vom Bundesgericht bereits umfassend gewürdigt worden sind (vgl. Urteil des BGer 2C_276/2016 vom 12. September 2016 E. 3-5 sowie Beschwerde, S. 5). 5.2 Zu Recht wird nicht in Abrede gestellt, dass vorliegend bei einem Ab- stellen auf die Wertungen des Bundesgerichts in dessen Ur- teil 2C_276/2016 vom 12. September 2016 Amtshilfe in dem von der ESTV beabsichtigten Umfang zu leisten wäre. Rechtswesentliche Unterschiede zwischen dem vorliegenden und dem seinerzeit vom Bundesgericht gewür- digten Sachverhalt sind nicht ersichtlich, zumal davon auszugehen ist, dass die Beschwerdeführerin unter die im Amtshilfeersuchen des BD vom 3. Februar 2016 definierte Gruppe fällt. A-404/2017 Seite 10 Nach Ansicht der Beschwerdeführerin kann das bundesgerichtliche Urteil 2C_276/2016 vom 12. September 2016 freilich vorliegend nicht schranken- los herangezogen werden. Zur Begründung führt sie im Wesentlichen aus, das Bundesgericht habe es versäumt zu erklären, «inwiefern sich die hier vorliegende Situation [recte: die seinerzeit beurteilte Situation] von dem Beispiel für nicht zulässige Gruppenersuchen […] [in Ziff. 8.1 Bst. a des OECD-Kommentars in der Fassung vom 17. Juli 2012] unterscheidet » (Stellungnahme der Beschwerdeführerin vom 13. März 2017, S. 3). Tat- sächlich bestünden zwischen der seinerzeit vom Bundesgericht beurteilten Konstellation sowie dem vorliegenden Sachverhalt zum einen und dem ge- nannten Beispiel zum anderen keine rechtswesentlichen Unterschiede. Vielmehr fehle es bei all diesen Fällen an äusseren Elementen, «welche einen Hinweis auf fehlendes Legalverhalten geben könnten» (Stellung- nahme der Beschwerdeführerin vom 13. März 2017, S. 3). Der Umstand, dass ein Bankkunde gegenüber der Bank keinen Nachweis über seine Steuerkonformität erbringe , bilde nicht ein solches äusseres Element . Denn der Bankkunde sei nicht verpflichtet, der Bank einen solchen Nach- weis zu liefern, selbst wenn bei Nichteinreichung des Nachweises eine Auf- lösung der Bankbeziehung durch die Bank erfolge. Nach Meinung der Be- schwerdeführerin liefe es im Übrigen gewissermassen auf einen Zirkel- schluss hinaus, wenn entsprechend der bundesgerichtlichen Vorgehens- weise die fehlende Steuerkonformität allein au s einer fehlenden Bereit- schaft zur Bestätigung der Steuerkonformität gegenüber der Bank abgelei- tet würde. Der Beschwerdeführerin erscheint es vor diesem Hintergrund als geboten, dass «bei der Frage des A nlassverdachtes (wie z.B. hinsichtlich der in Art. 2 Abs. 1 lit. g [a]StAhiV verlangten 'klare[n] und auf Tatsachen ge- stützte[n] Begründung der Annahme, dass die Steuerpflichtigen der Gruppe, über welche die Informationen verlangt werden, das anwendbare Recht nicht eingehalten haben' oder bei gleichlautenden oder analogen staatsvertraglichen Vereinbarungen) mehr verlangt wird, als lediglich die nicht eingereichte Bestätigung der Steuerkonformität gegenüber einer Bank» (Stellungnahme der Beschwerdeführerin vom 13. März 2017, S. 4; vgl. dazu auch die in dieselbe Richtung zielende Argumentation auf S. 6 ff. der Beschwerde). 5.3 Die hiervor (E. 5.2) erwähnten Vorbringen der Beschwerdeführerin ver- fangen – wie im Folgenden aufgezeigt wird – nicht: A-404/2017 Seite 11 5.3.1 Zum einen hat das Bundesgericht untersucht, ob die von ihm beur- teilte Sachverhaltskonstellation gleich zu behandeln ist wie das hiervor mehrfach genannte, im OECD-Kommentar in der aktuellsten Fassung auf- geführte Beispiel eines unzulässigen Ersuchens (Staat A verlangt von Staat B die Nennung derjenigen im Staat A ansässigen Personen, welche ein Konto bei der angeblich über zahlreiche Auslandbeziehungen verfü- genden Bank B im Staat B besitzen). Das Bundesgericht erklärte in diesem Zusammenhang – wie ausgeführt – ausdrücklich, dass sich das damalige Ersuchen des BD vom 23. Juli 2015 als konkreter als das im OECD-Kom- mentar an der einschlägigen Stelle erwähnte Ersuchen erweise (vgl. vorn E. 4.2). Da das Bundesgericht in jenem Fall somit einen rechtswesentl i- chen Unterschied zum gena nnten Beispiel aus dem OECD -Kommentar ausgemacht hat, besteht kein Grund, bei der vorliegenden , im Wesentli- chen gleich gelagerten Konstellation die Amtshilfe in Anlehnung an dieses Beispiel zu verweigern. 5.3.2 Zum anderen geht die Beschwerdeführerin fehl, soweit sie das Krite- rium der Nichteinreichung eines Nachweises über die Steuerkonformität bei der Bank als unzulässig erachtet: 5.3.2.1 Mit dem genannten Urteil 2C_276/2016 vom 12. September 2016 hat das Bundesgericht sinngemäss die Auffassung geäussert, dass im An- wendungsbereich von Art. 26 DBA-NL abkommensrechtlich für eine Amts- hilfeleistung genügende Anhaltspunkte für ein rechtswidriges Verhalten vorliegen, wenn Bankkunden deshalb zum Kreis der in einem Gruppener- suchen definierten Gruppe zählen, weil sie innert ein er angesetzten Frist trotz entsprechender Aufforderung sowie Androhung der Kündigung der Bankbeziehung im Unterlassungsfall einen von der Bank geforderten Nachweis der Steuerkonformität nicht erbracht haben. Denn das Bundes- gericht hat das entsprechende Kriterium im Ersuchen des BD vom 23. Juli 2015 im Ergebnis gestützt auf eine Auslegung des DBA -NL unter Heran- ziehung des Updates des OECD-Kommentars vom 17. Juli 2012 für recht- mässig befunden (vgl. insbesondere E. 6.1 und 6.3 des Urteils). Mit Blick auf die erwähnte Auffassung des Bundesgerichts muss bei einem Fall wie dem vorliegenden a fortiori abkommensrechtlich von im Gruppen- ersuchen hinreichend dargelegten Anhaltspunkten für die nicht vollumfäng- liche Erfüllung steuerlicher Pflichten durch die Gruppenange hörigen aus- gegangen werden. Vorliegend fallen nämlich nach der Umschreibung des BD nur Bankkunden unter die Gruppe, denen die Bank (bzw. die A-404/2017 Seite 12 B._______) bereits ein Kündigungsschreiben mit der Begründung, trotz da- hingehender Aufforderung sei kein Nachweis der Steuerkonformität einge- reicht worden, verschickt hat. Der Kreis der unter die Gruppe fallenden Per- sonen erweist sich folglich insofern, als die Bank schon zur Kündigung ge- schritten sein muss, als enger gezogen als beim früheren Ersuchen des BD vom 23. Juli 2015. Zum hier gezogenen Schluss ins Bild passt, dass nach einem Teil der Dokt- rin begründete Anhaltspunkte dafür, dass bei einem Gruppenersuchen ein Angehöriger der Gruppe und Bankkunde seine steuerlichen Pflichten nicht vollumfänglich erfüllt hat, dann vorliegen, wenn die Bank die Kundenbezie- hung aufgelöst hat, weil der Bankkunde innerhalb einer von der Bank an- gesetzten Frist den von der Bank geforderten Nachweis der Steuerkonfor- mität nicht erbringen konnte (in diesem Sinne DANIEL HOLENSTEIN, in: Mar- tin Zweifel et al. [Hrsg.], Kommentar zum Internationalen Steuerrecht, 2015, Art. 26 N. 111). Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin kann in diesem Kontext im Übrigen keine Rolle spielen, ob der Bankkunde gegenüber der Bank zur Einreichung eines St euerkonformitätsnachweises verpflichtet ist oder nicht. Selbst wenn keine entsprechende Pflicht best ünde, würde nämlich jedenfalls die Inkaufnahme einer Kündigung mangels Nachweises der Steuerkonformität ein Indiz für eine mögliche Nichterfüllung steuerlic her Pflichten bilden. Aus dem gleichen Grund suggeriert die Beschwerdeführe- rin auch ohne Erfolg, dass das bundesgerichtliche Abstellen auf das Nicht- erbringen des Steuerkonformitätsnachweises gegenüber der Bank im hier interessierenden Kontext zirkulär anmutet. 5.3.2.2 Das Abstellen auf das Kriterium des Nichteinreichens eines Nach- weises über die Steuerkonformität bei der Bank führt zwar bei Gruppenan- fragen der hier interessierenden Art dazu, dass vom ersuchenden Staat keine Schilderung eines eigentlichen konkreten Tatmusters, welches auf ein gesetzeswidriges Verhalten der Gruppenangehörigen schliessen lässt, verlangt wird (dies wurde in der Doktrin bereits im Zusammenhang mit dem Ersuchen des BD vom 23. Juli 2015 erkannt [vgl. ANDREA OPEL, Fischen in trüben Gewässern – Rechtsstaatlich fragwürdige Gruppenauskünfte an die Niederlande, in: Jusletter vom 15. Februar 2016, N. 43 und 49]). Darin liegt aber in der hier zu beurteilenden Konstellation k ein Verstoss gegen Art. 3 Bst. c StAhiG, wonac h als Gruppenersuchen im Sinne dieses Gesetzes Amtshilfeersuchen gelten, «mit welchen Informationen über mehrere Per-A-404/2017 Seite 13 sonen verlangt werden, die nach einem identischen Verhaltensmuster vor- gegangen sind und anhand präziser Angaben identifizierbar sind». Ebenso wenig erblicken lässt sich darin in casu ein Verstoss gegen Art. 2 Abs. 1 Bst. g aStAhiV und/oder Art. 3 Abs. 1 Bst. g StAhiV, die übereinstimmend vorsehen, dass ein Gruppenersuchen «eine klare und auf Tatsachen ge- stützte Begründung der Annahme» enthalten muss, «dass die Steuerpflich- tigen der Gruppe, über welche die Informationen verlangt werden, das an- wendbare Recht nicht eingehalten haben»: Zum einen sind angesichts der in E. 5.3.2.1 genannten bundesgerichtli- chen Rechtsprechung abkommensrechtlich (auch ohne weitere Ausführun- gen im streitbetroffenen Ersuchen vom 3. Februar 2016) für eine Amtshil- feleistung genügende Anhaltspunkte für ein rechtswidriges Verhalten de r Beschwerdeführerin zu bejahen. Zum anderen können die erwähnten lan- desinternen Vorschriften zu Gruppenersuchen nur insoweit zur Anwendung kommen, als damit die Amtshilfe bei Gruppenersuchen zulassende staats- vertragliche Regelung des DBA-NL konkretisiert wird (vgl. E. 4.2). Vor diesem Hintergrund kann aus der Lehrmeinung, dass ein Verzicht auf die Schilderung eines spezifischen Tatmusters im eigentlichen Sinne in ei- nem gestützt auf Art. 26 DBA-NL gestellten Gruppenersuchen gegen Art. 3 Bst. c StAhiG verstosse (in diesem Sinne OPEL, a.a.O., N. 49), nichts zu- gunsten der Beschwerdeführerin abgeleitet werden. 6. Die Beschwerde ist nach dem Gesagten unbegründet und abzuweisen. 7. 7.1 Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten, die unter Berücksichti- gung der Kosten für die Zwischenverfügung des Bundesverwaltu ngsge- richts vom 21. Februar 2017 auf Fr. 3'500. - festgesetzt werden, der Be- schwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Ent- schädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Dieser Betrag ist dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 4'000.- zu ent- nehmen. Der Restbetrag von Fr. 500. - ist der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten. 7.2 Eine Parteientschädigung an die unterliegende Beschwerdeführerin ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario; Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario). A-404/2017 Seite 14 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 3'500.- festgesetzt und der Beschwer- deführerin auferlegt. Dieser Betrag wird dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 4'000. - entnommen. Der Restbetrag von Fr. 500. - wird der Be- schwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zu- rückerstattet. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde; Beilage: Rückerstattungsformular) – die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: Daniel Riedo Beat König Rechtsmittelbelehrung: Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von gr undsätzli- cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). In der Rechtsschrift ist auszu führen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen A-404/2017 Seite 15 und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweis- mittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: