<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD XHTML 1.0 Transitional//EN" "http://www.w3.org/TR/xhtml1/DTD/xhtml1-transitional.dtd"> <html lang="en" xml:lang="en" xmlns="http://www.w3.org/1999/xhtml"> <head><meta charset="utf-8"/> <title>Verwaltungsgericht des Kantons ZÃ¼rich: SB.2019.00073</title> <link href="/findinfo/stylesheets/main.css" rel="stylesheet" type="text/css"/> </head> <body> <!-- HEADER --> <table> <tr> <td colspan="5"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td class="submenu_sel" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/standard.htm">Standard Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/advanced.htm">Erweiterte Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/help/index.htm">Hilfe</a></td> </tr> </table> </td> </tr> </table> <!-- /HEADER --> <br/> <!-- ZUM ERSTEN TREFFER --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br/><br/> </td> <td align="right"> <a href="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=219894&amp;W10_KEY=13013488&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=standard/results/printviewdocument.fiw" target="_blank"><img align="bottom" alt="" src="/findinfo/images/icons/drucken.gif" title="Druckansicht"/><span> </span>Druckansicht</a> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /ZUM ERSTEN TREFFER --> <!-- Metadaten --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <table cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td nowrap="nowrap" width="180"><b>GeschÃ¤ftsnummer: </b></td> <td><b>SB.2019.00073</b></td> <td width="100%"> </td> </tr> <tr> <td>Entscheidart und -datum: </td> <td colspan="4">Endentscheid vom 18.12.2019</td> </tr> <tr> <td>SpruchkÃ¶rper: </td> <td colspan="4">2. Abteilung/2. Kammer</td> </tr> <tr> <td>Weiterzug: </td> <td colspan="4">Dieser Entscheid ist rechtskrÃ¤ftig.</td> </tr> <tr> <td>Rechtsgebiet: </td> <td colspan="4">Steuerrecht</td> </tr> <tr> <td><b>Betreff: </b><br/><br/></td> <td colspan="4"><b>Quellensteuerpflicht </b><br/><br/></td> </tr> <tr> <td colspan="5"><br/><b>[Quellensteuerpflicht.] Die beschwerdeführende Schweizer AG setzte auf einem ihrer Projekte in der Schweiz einen Arbeitnehmer ihrer deutschen Muttergesellschaft ein. Daraufhin verpflichtete das kantonale Steueramt sie, als faktische Arbeitgeberin für diesen Arbeitnehmer die Quellensteuer zu erheben, abzurechnen und abzuliefern. Die Beschwerdeführerin macht geltend, es treffe nicht zu, dass sie zur faktischen Arbeitgeberin geworden sei; vielmehr habe die Zusammenarbeit mit ihrer deutschen Muttergesellschaft in Form eines Subunternehmerverhältnisses stattgefunden. Eine Gesamtwürdigung der tatsächlich gelebten Konstellation führt vorliegend aber zum Schluss, dass die Beschwerdeführerin zur faktischen Arbeitgeberin geworden ist und somit zu Recht als Schuldnerin der Quellensteuer ins Recht gefasst wurde. Abweisung. </b></td> </tr> </table> </td> <td> </td> <td align="right" class="stiwos" nowrap="nowrap" rowspan="6" width="203"> <table cellpadding="0" cellspacing="0" width="100%"> <tr> <td>Stichworte:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: FAKTISCHER ARBEITSVERTRAG">FAKTISCHER ARBEITSVERTRAG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: INTERNATIONALER SACHVERHALT">INTERNATIONALER SACHVERHALT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: KETTENPERSONALVERLEIH">KETTENPERSONALVERLEIH</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: KONZERN">KONZERN</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: KONZERNVERHÃLTNIS">KONZERNVERHÃLTNIS</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: QUELLENSTEUERPFLICHT">QUELLENSTEUERPFLICHT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: SUBUNTERNEHMER">SUBUNTERNEHMER</acronym></span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Rechtsnormen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="gerade">Art. 91 DBG</span><br/><span class="ungerade">§ 94 StG</span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Publikationen:</td> </tr> <tr> <td> - keine - </td> </tr> <tr> <td>Gewichtung:<br/> (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)</td> </tr> <tr> <td> Gewichtung: 3 </td> </tr> </table> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Metadaten --> <!-- Dokument --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br><br/> <div class="WordSection1"> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="0"> <tr> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span>Verwaltungsgericht</span></p> <p class="Kopf1"><span>des Kantons ZÃ¼rich</span></p> <p class="Kopf1"><span>2. Abteilung</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"> </p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span><img alt="" height="78" id="Grafik 2" src="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=46176" width="123"/></span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal">SB.2019.00073</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b><span>Urteil</span></b></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="Zwischentitel"> </p> <p class="MsoNormal"><span>der 2. Kammer</span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">vom 18. Dezember 2019</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">Mitwirkend: AbteilungsprÃ¤sident Andreas Frei<span> (Vorsitz)</span>, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Ersatzrichter Marco Greter, Gerichtsschreiberin Katharina Haselbach. </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">In Sachen</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>A International AG, vertreten durch B AG, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>BeschwerdefÃ¼hrerin,</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="Zwischentitel">gegen</p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Staat ZÃ¼rich, vertreten durch das kantonale Steueramt, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Beschwerdegegner, </span></b></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="Zwischentitel"><b>betreffend Quellensteuerpflicht,</b></p> <p class="Zwischentitel">hat sich ergeben: </p> <p class="Sachverhalt1"><b>I. </b> </p> <p class="Sachverhalt2"><b>A. </b>Die beschwerdefÃ¼hrende A INTERNATIONAL AG mit Sitz in C (CH; nachfolgend A CH/BeschwerdefÃ¼hrerin) ist eine Tochtergesellschaft der A AG mit Sitz in D (Deutschland; nachfolgend A DE). Um die rechtlichen Rahmenbedingungen fÃ¼r den konzerninternen Austausch bestimmter Dienstleistungen zu klÃ¤ren, schlossen die beiden Gesellschaften zusammen mit weiteren Tochtergesellschaften der A Group am 1. Juli 2012 einen Kooperations- und Dienstleistungsvertrag ab (nachfolgend: Kooperations- und Dienstleistungsvertrag). Die A CH verpflichtete sich am 4. Juli 2016 in einem "Master Agreement for Professional Services" gegenÃ¼ber der E Ltd. mit Sitz in C (CH) zur Erbringung gewisser Dienstleistungen (nachfolgend: Master Agreement). Die A DE ihrerseits vereinbarte am 15. August 2016 im Rahmen eines "Entsendevertrages" mit ihrem Arbeitnehmer F, wohnhaft in D (D), dass dieser fÃ¼r die Zeit vom 1. September 2016 bis 31. August 2017 als Partner zur E Ltd. in C entsandt werde, um auf dem Projekt "G" zu arbeiten (nachfolgend: Entsendevertrag). Zu diesem Zweck wurde F vom Migrationsamt des Kantons ZÃ¼rich am 30. August 2016 eine Aufenthaltsbewilligung EU/EFTA ausgestellt, welche ihn zu einem Aufenthalt in der Schweiz von 120 Tagen innerhalb eines Jahres berechtigte. </p> <p class="Sachverhalt2"><b>B. </b>Mit VerfÃ¼gung vom 10. Oktober 2017 verpflichtete das kantonale Steueramt die A CH, fÃ¼r den von ihr beschÃ¤ftigten auslÃ¤ndischen Arbeitnehmer F die Quellensteuer zu erheben, abzurechnen und abzuliefern. Die <span>A CH</span> erhob dagegen am 9. November 2017 Einsprache, welche mit Entscheid vom 19. Juni 2018 abgewiesen wurde. </p> <p class="Sachverhalt1"><b><span>II. </span></b><span> </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Gegen den Einspracheentscheid gelangte die A CH am 17. Juli 2018 mit Rekurs an das Steuerrekursgericht. Dieses wies den Rekurs am 18. Juni 2019 ab.</span></p> <p class="Sachverhalt1"><b><span>III. </span></b><span> </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Dagegen erhob die A CH am 18. Juli 2019 Beschwerde und beantragte, es sei der vorinstanzliche Entscheid aufzuheben und festzustellen, dass die A CH nicht zur faktischen Arbeitgeberin von F geworden sei und dementsprechend keine Pflicht zur Abrechnung von Quellensteuern habe, unter Kostenfolge zulasten des Beschwerdegegners. </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Das Steuerrekursgericht reichte am 24. Juli 2019 die Akten ein und verzichtete auf Vernehmlassung. Das kantonale Steueramt beantragte am 15. August 2019 mit Verweis auf die ErlÃ¤uterungen im Einspracheentscheid vom 19. Juni 2018 und im Rekursentscheid vom 18. Juni 2019 die Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulasten der BeschwerdefÃ¼hrerin. </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Die eidgenÃ¶ssische Steuerverwaltung und die Stadt C, welche mit PrÃ¤sidialverfÃ¼gung vom 23. Juli 2019 ebenfalls zur freigestellten Vernehmlassung eingeladen worden waren, liessen sich nicht vernehmen. </span></p> <p class="Einzug1"><span>Die Kammer</span><span> erwÃ¤gt:</span></p> <p class="Erwgung1"><b>1. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>1.1 </b>Gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts kann gemÃ¤ss § 153 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) bzw. Art. 145 Abs. 1 und 2 i.<span> </span>V.<span> </span>m. Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 Ã¼ber die direkte Bundessteuer (DBG) innert 30 Tagen nach Zustellung Beschwerde beim Verwaltungsgericht erhoben werden. GemÃ¤ss § 25 der Verordnung Ã¼ber die DurchfÃ¼hrung des Bundesgesetzes Ã¼ber die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998 in Verbindung mit Art. 139 Abs. 2 DBG richtet sich das Veranlagungs- und Rechtsmittelverfahren nach den fÃ¼r die kantonalrechtlichen Quellensteuern massgebenden kantonalen Verfahrensvorschriften, wenn der streitige Quellensteuerabzug â wie vorliegend â sowohl auf Bundesrecht als auch auf kantonalem Recht beruht. Mit der Beschwerde an das Verwaltungsgericht kÃ¶nnen alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Ãberschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollstÃ¤ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (§ 153 Abs. 3 StG).</p> <p class="Erwgung2"><b><span>1.2 </span></b>Im Verfahren bei Erhebung der Quellensteuer steht das Beschwerderecht auch dem Schuldner der steuerbaren Leistung zu (§ 153 Abs. 2 StG). Die BeschwerdefÃ¼hrerin, die ihre Eigenschaft als Schuldnerin der Quellensteuer bestreitet, ist somit zur Rechtsmittelerhebung befugt (VGr, 29. Mai 2019, <span>SB.2018.00083, E. 1.2).<b> </b></span></p> <p class="Erwgung1"><b>2. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>2.1 </b>Die BeschwerdefÃ¼hrerin beantragt nebst der Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheides, es sei festzustellen, dass sie nicht zur faktischen Arbeitgeberin von F geworden sei und dementsprechend keine Pflicht zur Abrechnung von Quellensteuern habe. </p> <p class="Erwgung2"><b>2.2 </b>Ein Feststellungsanspruch besteht regelmÃ¤ssig dann nicht, wenn die gesuchstellende Person in der betreffenden Angelegenheit ein im gerichtlichen Verfahren zu treffendes Gestaltungsurteil erwirken kann; insofern ist der Feststellungsanspruch subsidiÃ¤r (VGr, 12. Dezember 2018, VB.2017.00066, E. 1.2; VGr, 13. August 2018, VB.2017.00709, E. 1.2, je mit Verweis auf JÃ¼rg Bosshart/Martin Bertschi in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons ZÃ¼rich [VRG], 3. A., ZÃ¼rich etc. 2014, § 19 N. 26). WÃ¼rde das angefochtene Urteil und damit auch die Quellensteuerpflicht der BeschwerdefÃ¼hrerin in Gutheissung der Beschwerde â vollumfÃ¤nglich oder teilweise â aufgehoben, wÃ¤re das mit dem Feststellungsbegehren erfolgte Anliegen bereits erreicht, ohne dass zusÃ¤tzlich eine fÃ¶rmliche Feststellung, dass die BeschwerdefÃ¼hrerin nicht zur faktischen Arbeitgeberin von F geworden sei und dementsprechend keine Pflicht zur Abrechnung von Quellensteuern habe, erforderlich wÃ¤re. Ein selbstÃ¤ndiges Feststellungsinteresse ist damit nicht gegeben. Auf das entsprechende Rechtsbegehren ist somit nicht einzutreten.</p> <p class="Erwgung1"><b>3. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>3.1 </b>NatÃ¼rliche Personen, die im Kanton bzw. in der Schweiz kraft persÃ¶nlicher oder wirtschaftlicher ZugehÃ¶rigkeit steuerpflichtig sind (Art. 3 und 4 DBG; § 3 ff. StG; Art. 3 und 4 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG]), werden fÃ¼r die Einkommens- und VermÃ¶genssteuern im ordentlichen (gemischten) Veranlagungsverfahren veranlagt. Ausnahmsweise werden diese Steuern an der Quelle erhoben. Der Quellensteuerabzug tritt an die Stelle der im ordentlichen Verfahren zu veranlagenden Steuern des Bundes, des Kantons und der Gemeinde (Art. 87 DBG; Art. 35 Abs. 2 StHG; § 91 StG). Die Quellensteuer ist keine eigenstÃ¤ndige Steuerart, sondern lediglich eine besondere Methode der Steuererhebung (vgl. Guido Jud/Adrian Rufener, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [Kommentar StHG], 3. A., Basel 2017, Vor Art. 32â38 StHG N. 6). Das heisst, durch die Bestimmungen Ã¼ber die Quellenbesteuerung werden keine eigenstÃ¤ndigen TatbestÃ¤nde einer Steuerpflicht begrÃ¼ndet. Die Steuerpflicht muss sich vielmehr aus den Bestimmungen Ã¼ber die steuerliche ZugehÃ¶rigkeit (Art. 3 ff. DBG; § 3 ff. StG; Art. 3 ff. StHG) ergeben (VGr, 29. Mai 2019, SB.2018.00083, E. 2.1). Dass F in der Schweiz beschrÃ¤nkt steuerpflichtig ist, ist vorliegend nicht umstritten; strittig ist einzig, ob zur Erhebung der Steuer das Quellensteuerverfahren zur Anwendung kommt oder nicht. </p> <p class="Erwgung2"><b>3.2 </b>GemÃ¤ss § 94 StG bzw. Art. 91 DBG unterliegt, wer ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz fÃ¼r kurze Dauer oder als GrenzgÃ¤nger oder Wochenaufenthalter in unselbstÃ¤ndiger Stellung im Kanton erwerbstÃ¤tig ist, fÃ¼r sein Erwerbseinkommen der Quellensteuer gemÃ¤ss §§ 88â90 StG bzw. Art. 83-86 DBG. Damit die Besteuerung jedoch an der Quelle, nÃ¤mlich beim Arbeitgeber des Steuerpflichtigen erfolgen kann (VGr, 29. Mai 2019, SB.2018.00083, E. 2.3), muss der Arbeitgeber Wohnsitz bzw. Sitz in der Schweiz haben und somit der Schweizer Steuerhoheit unterliegen. </p> <p class="Erwgung2"><b>3.3 </b>Als in der Schweiz ansÃ¤ssiger Schuldner kommt nicht nur der formelle Arbeitgeber, sondern auch ein allfÃ¤lliger faktischer Arbeitgeber infrage. Das kantonale Steueramt hat in seinem Informationsblatt zur faktischen Arbeitgeberschaft vom 28. Februar 2018 die kantonale Praxis zur Annahme einer faktischen Arbeitgeberschaft bei der Entsendung von Arbeitnehmenden unter verbundenen Gesellschaften zusammengefasst (nachfolgend: Informationsblatt). Das Informationsblatt ist als Verwaltungsverordnung zwar fÃ¼r das Verwaltungsgericht ebenso wenig verbindlich wie fÃ¼r die Vorinstanz, aber zumindest insoweit mitzuberÃ¼cksichtigen, als es eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulÃ¤sst bzw. keine triftigen GrÃ¼nde einer Anwendung entgegenstehen (BGE 121 II 473 E. 2.b; BGE 141 II 199 E. 5.5; BGE 142 II 182 E. 2.3.3). DemgemÃ¤ss sind fÃ¼r die Frage, ob wÃ¤hrend des Einsatzes eines entsandten Arbeitnehmers ein faktisches ArbeitsverhÃ¤ltnis zur aufnehmenden Konzerngesellschaft entstanden ist, insbesondere folgende Kriterien heranzuziehen: wer die Verantwortung und das Risiko fÃ¼r die Leistung des entsandten Mitarbeiters trÃ¤gt, wer die Weisungshoheit ausÃ¼bt, in welchem Umfang die auslÃ¤ndische mitarbeitende Person in die Betriebsorganisation der schweizerischen Unternehmung eingegliedert wird, wer die effektiven Lohnkosten trÃ¤gt und ob die Art der erbrachten Leistung einen integralen Bestandteil der GeschÃ¤ftstÃ¤tigkeit der schweizerischen Unternehmung darstellt. Diese Kriterien entsprechen im Ãbrigen auch dem Kreisschreiben Nr. 45 der EStV vom 12. Juni 2019, Quellenbesteuerung des Erwerbseinkommens von Arbeitnehmern, Ziff. 2.2.3. Die AufzÃ¤hlung ist nicht abschliessend. Ebenso mÃ¼ssen fÃ¼r das Vorliegen einer faktischen Arbeitgeberschaft nicht sÃ¤mtliche Kriterien kumulativ erfÃ¼llt sein.</p> <p class="Erwgung1"><b>4. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>4.1 </b>Vorliegend behielt F unbestrittenermassen seinen Wohnsitz in D, und war formell Arbeitnehmer der A DE, erledigte aber seine Arbeit zur ErfÃ¼llung eines zwischen der BeschwerdefÃ¼hrerin und der E Ltd. abgeschlossenen Beratungsvertrags einsatzweise in C bei der E Ltd.. Strittig ist, ob ein faktisches ArbeitsverhÃ¤ltnis zwischen ihm und der BeschwerdefÃ¼hrerin bestand, sodass die Quellensteuer bei dieser zu erheben ist.</p> <p class="Erwgung2"><b>4.2 </b>Die Vorinstanz kam zum Schluss, dass die BeschwerdefÃ¼hrerin zur faktischen Arbeitgeberin von F geworden sei, obwohl dessen Arbeitsvertrag mit der A DE bestand und er den Lohn von dieser erhielt. Sie stÃ¼tzt sich dabei auf verschiedene Indizien: So werde im Master Agreement zwischen der BeschwerdefÃ¼hrerin und der E Ltd. ausdrÃ¼cklich unterschieden zwischen den "Provider's Affiliates", d.<span> </span>h. den der BeschwerdefÃ¼hrerin im Konzern verbundenen Gesellschaften, und "Provider's Sub-Contractors", welche Dritte als echte Unterbeauftragte umfassen wÃ¼rden. Der Kooperationsvertrag zwischen der A DE und der BeschwerdefÃ¼hrerin habe den Kreis der ArbeitskrÃ¤fte der BeschwerdefÃ¼hrerin erweitert und dieser ermÃ¶glicht, Ã¼ber nicht direkt bei ihr angestelltes Personal zu disponieren und den Vertrag mit E Ltd. einzugehen, ohne dazu einen Subunternehmervertrag mit der A DE abschliessen zu mÃ¼ssen. Die Arbeitsleistung von F stelle somit einen integralen Bestandteil der BeschwerdefÃ¼hrerin dar. Ãberdies seien die Personalkosten fÃ¼r F aufgrund der Weiterbelastung von tÃ¤glich Euro 1'250.- letztlich von der BeschwerdefÃ¼hrerin und nicht von der A DE getragen worden. Die BeschwerdefÃ¼hrerin habe gegenÃ¼ber der E Ltd. auch fÃ¼r dessen Leistung gehaftet. Da je nach Sitz des Endkunden die jeweilige lokale LÃ¤ndergesellschaft der A-Gruppe den Vertrag mit dem Kunden abschliesse, wÃ¼rden diese LÃ¤ndergesellschaften jeweils auch als faktischer Arbeitgeber des fÃ¼r das konkrete Projekt benÃ¶tigten Fachpersonals auftreten, was es rechtfertige, diese als Schuldnerinnen der steuerbaren Leistung zu betrachten. </p> <p class="Erwgung2"><b>4.3 </b>Die BeschwerdefÃ¼hrerin bringt dagegen vor, dass im Master Agreement zwischen der BeschwerdefÃ¼hrerin und der E Ltd. zwischen "Provider's Affiliates" und "Provider's Sub-Contractors" unterschieden werde und fÃ¼r den Beizug Ersterer keine Zustimmung der E Ltd. erforderlich gewesen sei, liege daran, dass sich die E Ltd. bei Beizug von Personen innerhalb der A Gruppe auf die hohen QualitÃ¤tsstandards, insbesondere auch bezÃ¼glich Datenschutz, habe verlassen kÃ¶nnen und deshalb ihre Zustimmung zu deren Beizug nicht fÃ¼r nÃ¶tig hielt. Der Kooperationsvertrag zwischen der BeschwerdefÃ¼hrerin und der A DE habe nicht zu einer Erweiterung des Arbeitnehmerpools der BeschwerdefÃ¼hrerin gefÃ¼hrt. Vielmehr sei es Ã¼blich, dass sie fÃ¼r die ErfÃ¼llung ihrer komplexen IT-Dienstleistungen regelmÃ¤ssig Know-How auch von unabhÃ¤ngigen Dritten einkaufen mÃ¼sse. Die der BeschwerdefÃ¼hrerin weiterbelasteten Kosten von Euro 1'250.- pro Einsatztag von F wÃ¼rden Ã¼ber dessen Bruttolohnkosten hinausgehen und eine marktkonforme Gewinnmarge beinhalten. Ãberdies hÃ¤tten die BeschwerdefÃ¼hrerin und die A DE vereinbart, dass ihre Zusammenarbeit jeweils in Form eines Subunternehmervertrages erfolge, woraus sich ergebe, dass die A DE gegenÃ¼ber der BeschwerdefÃ¼hrerin fÃ¼r die Leistung von F haftbar gewesen sei. Schliesslich sei F jederzeit in den Betrieb der A DE integriert gewesen, gleichzeitig fÃ¼r diese auch auf anderen Projekten tÃ¤tig gewesen und Ã¼berdies sei ihm auch sÃ¤mtliches Arbeitsmaterial von der A DE zur VerfÃ¼gung gestellt worden. </p> <p class="Erwgung1"><b>5. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>5.1 </b>Unbestrittenermassen unterscheidet das Master Agreement zwischen "Provider Affiliates" und "Provider's Sub-Contractors" und hÃ¤lt in Ziff. 11 fest, dass abgesehen von "Provider Affiliates" ohne Zustimmung der E Ltd. keine Drittpersonen zur ErfÃ¼llung der Dienstleistungen beigezogen werden dÃ¼rfen. Selbst wenn diese Unterscheidung auch deshalb getroffen wurde, weil innerhalb der A Group dieselben QualitÃ¤ts- und Datenschutzstandards gelten, Ã¤ndert dies nichts daran, dass diese Regelung darauf hindeutet, dass es fÃ¼r die E Ltd. nicht darauf ankam, ob und wie innerhalb der A Group eine Aufteilung der Aufgaben stattfindet, sondern sie sÃ¤mtliche in das Projekt involvierte Mitarbeitende der BeschwerdefÃ¼hrerin zuordnete. Der Vorinstanz ist beizupflichten, dass daran auch die Tatsache, dass den Angebotsunterlagen bei genauerem Hinsehen entnommen werden konnte, dass der in D wohnhafte F bei der A DE angestellt war, nichts zu Ã¤ndern vermag. Vielmehr ist die BeschwerdefÃ¼hrerin gegen aussen als dessen Arbeitgeberin aufgetreten, indem sie die VertragserfÃ¼llung durch ihn angeboten hat. So trifft â wie die Vorinstanz angenommen hat â auch zu, dass der Kooperations- und Dienstleistungsvertrag den Kreis der ArbeitskrÃ¤fte der BeschwerdefÃ¼hrerin erweiterte. Dass sich die BeschwerdefÃ¼hrerin nicht frei aus dem "Mitarbeiterpool" der A Group habe bedienen kÃ¶nnen, sondern dies jeweils einer projektbezogenen vorgÃ¤ngigen Vereinbarung bedurft habe, vermag daran nichts zu Ã¤ndern. Der Schluss der Vorinstanz, dass die TÃ¤tigkeit von F einen integralen Bestandteil der GeschÃ¤ftstÃ¤tigkeit der BeschwerdefÃ¼hrerin darstellte, ist somit nicht zu beanstanden.</p> <p class="Erwgung2"><b>5.2 </b>Was die Lohnkosten von F betrifft, so bezog er gemÃ¤ss dem Entsendevertrag seinen Lohn zwar weiterhin von der A DE. Diese konnte aber dafÃ¼r der BeschwerdefÃ¼hrerin pro Arbeitstag von F Euro 1'250.- in Rechnung stellen. Die Vorinstanz fÃ¼hrt aus, entscheidend sei, dass somit letztlich die BeschwerdefÃ¼hrerin und nicht die A DE die Personalkosten fÃ¼r den Einsatz des Pflichtigen bei der E Ltd. getragen habe. Die BeschwerdefÃ¼hrerin bringt dagegen vor, die entscheidende Frage sei vielmehr, ob diese EntschÃ¤digung eine angemessene Gewinnmarge beinhaltet habe. Sie rechnet vor, dass die Personalkosten fÃ¼r F im fraglichen Zeitraum inklusive SozialversicherungsbeitrÃ¤ge rund Euro 17'000.- monatlich betragen hÃ¤tten, was bei 20 Arbeitstagen pro Monat Tageskosten von Euro 850.- ergebe. Entsprechend enthalte die vereinbarte EntschÃ¤digung von monatlich Euro 1'250.- eine angemessene EntschÃ¤digung fÃ¼r die im Rahmen eines echten SubunternehmerverhÃ¤ltnisses erbrachten Beratungsleistungen. Die konzerninterne VergÃ¼tung werde gestÃ¼tzt auf § 4 Ziff. 1 des Kooperations- und Dienstleistungsvertrages unabhÃ¤ngig von den konkreten Lohnkosten des einzelnen Arbeitnehmers festgelegt, was ebenfalls fÃ¼r eine Gewinnmarge spreche. </p> <p class="Urteilstext">Die BeschwerdefÃ¼hrerin substanziiert mit diesen rudimentÃ¤ren AusfÃ¼hrungen eine angebliche Gewinnmarge nicht rechtsgenÃ¼gend, geschweige denn, dass sie eine solche belegen wÃ¼rde. Entsprechend kann auch nicht nachvollzogen werden, ob die behauptete Gewinnmarge angemessen wÃ¤re oder nicht. Auch der Verweis der BeschwerdefÃ¼hrerin auf § 4 Ziff. 1 des Kooperations- und Dienstleistungsvertrags ist unbehelflich, zumal dieser auf ein VergÃ¼tungsverzeichnis verweist, welches dem Gericht nicht vorliegt. Ohnehin ist die Aussagekraft des Kriteriums der Gewinnmarge zu relativieren, darf doch auch im Rahmen einer Entsendung bzw. eines (Ketten-)Personalverleihs â selbst im KonzernverhÃ¤ltnis â eine gewisse Gewinnmarge einberechnet werden (vgl. Kreisschreiben Nr. 45 der EStV vom 12. Juni 2019, Quellenbesteuerung des Erwerbseinkommens von Arbeitnehmern, Ziff. 2.2.3). Dass der formelle Arbeitgeber zur Lohnzahlung verpflichtet bleibt, ist fÃ¼r EntsendeverhÃ¤ltnisse geradezu typisch (vgl. VGr, 14. Mai 2014, SB.2013.00034, E. 2.3).</p> <p class="Erwgung2"><b>5.3 </b>Weiter beanstandet die BeschwerdefÃ¼hrerin, die Vorinstanz habe zu Unrecht die Tatsache, dass die BeschwerdefÃ¼hrerin gegenÃ¼ber der E Ltd. fÃ¼r die Arbeit von F hafte (inkl. fÃ¼r FahrlÃ¤ssigkeit), als Indiz fÃ¼r ein faktisches ArbeitsverhÃ¤ltnis gewertet. Dass der Hauptleistungserbringer gegenÃ¼ber seinem Kunden auch fÃ¼r die Leistungen der durch ihn beigezogenen Subunternehmer haftet, sei aber grundsÃ¤tzlich bei jedem SubunternehmerverhÃ¤ltnis der Fall. Massgeblich sei vielmehr, wer im InnenverhÃ¤ltnis zwischen der BeschwerdefÃ¼hrerin und der A DE letztlich fÃ¼r die Kosten aufkomme. Vorliegend sei mit der A DE vereinbart gewesen, dass diese im InnenverhÃ¤ltnis gegenÃ¼ber der BeschwerdefÃ¼hrerin fÃ¼r die Leistung von F vollumfÃ¤nglich hafte, was eben fÃ¼r ein SubunternehmerverhÃ¤ltnis spreche.</p> <p class="Urteilstext">Diesen AusfÃ¼hrungen kann nur teils gefolgt werden. Ein Auftragnehmer haftet bei genehmigter AufgabenÃ¼bertragung auf Dritte nur fÃ¼r die Wahl und Instruktion des Dritten und kann der Auftraggeber die AnsprÃ¼che, die dem Beauftragten gegen den Dritten zustehen, unmittelbar gegen diesen geltend machen (Art. 399 Abs. 2 und 3 des Bundesgesetzes betreffend die ErgÃ¤nzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches [FÃ¼nfter Teil: Obligationenrecht] vom 30. MÃ¤rz 1911 [OR]). Zieht der Auftragnehmer demgegenÃ¼ber weitere Personen als Arbeitnehmer bei, haftet er fÃ¼r deren Leistung als Hilfspersonen gestÃ¼tzt auf Art. 101 OR auch fÃ¼r deren gehÃ¶rige Ãberwachung und kann der Auftraggeber im Fall von MÃ¤ngeln nicht direkt auf diese zugreifen. Die Frage, welche der Parteien vom Hauptauftraggeber direkt in Anspruch genommen werden kÃ¶nnen und in welchem Umfang der Hauptauftragnehmer gegenÃ¼ber dem Hauptauftraggeber fÃ¼r die Leistung des beigezogenen Dritten haftet, ist also sehr wohl unterschiedlich zu beantworten abhÃ¤ngig davon, ob im VerhÃ¤ltnis zwischen dem Hauptauftragnehmer und einem Dritten ein (faktisches) ArbeitsverhÃ¤ltnis oder ein AuftragsverhÃ¤ltnis angenommen wird. Bei der Vereinbarung zwischen der BeschwerdefÃ¼hrerin und der E Ltd. handelt es sich gemÃ¤ss Angabe der BeschwerdefÃ¼hrerin um einen Beratungsvertrag fÃ¼r IT-Dienstleistungen. Es bestehen keine Anhaltspunkte dafÃ¼r, dass auf diesen nicht Auftragsrecht zur Anwendung kommt, zumal auch VertrÃ¤ge Ã¼ber Arbeitsleistungen, die keiner besonderen Vertragsart unterstellt sind, unter den Vorschriften Ã¼ber den Auftrag stehen (Art. 394 Abs. 2 OR), und die BeschwerdefÃ¼hrerin selbst von "Auftrag" resp. "Subunternehmerauftrag" spricht (Beschwerdeschrift, Ziff. 2.2.1 und Ziff. 2.2.2.1). Dementsprechend hat die Vorinstanz die Tatsache, dass die BeschwerdefÃ¼hrerin gegenÃ¼ber der E Ltd. vollumfÃ¤nglich fÃ¼r die TÃ¤tigkeit von F haftete, zu Recht als Indiz fÃ¼r ein faktisches ArbeitsverhÃ¤ltnis gewertet.</p> <p class="Urteilstext">Fraglich ist, ob eine umfassende Haftung der A DE gegenÃ¼ber der BeschwerdefÃ¼hrerin fÃ¼r die Leistungen von F gegen ein faktisches ArbeitsverhÃ¤ltnis spricht. Dazu ist allerdings festzustellen, dass eine solche Haftung im Kooperations- und Dienstleistungsvertrag nicht explizit vereinbart wurde, sondern die BeschwerdefÃ¼hrerin die umfassende Haftung ihrer Muttergesellschaft lediglich aus dem Passus, dass die Zusammenarbeit im SubunternehmerverhÃ¤ltnis erfolge, ableitet. Auch das Schreiben der A DE vom 7. November 2017 ist diesbezÃ¼glich nicht klar formuliert, sondern spricht lediglich von "den Ã¼blichen gesetzlichen GewÃ¤hrleistungspflichten", welche die A DE fÃ¼r die allfÃ¤llige SchlechterfÃ¼llung der vereinbarten projektvertraglichen Leistungen gegenÃ¼ber der BeschwerdefÃ¼hrerin trage. Insofern vermag die BeschwerdefÃ¼hrerin daraus nichts zu ihren Gunsten abzuleiten. Hinzu kommt, dass nicht gegen die faktische Arbeitgeberschaft spricht, dass die auslÃ¤ndische Gesellschaft eine GewÃ¤hrleistungspflicht im Zusammenhang mit dem Arbeitsergebnis trÃ¤gt (vgl. auch Kreisschreiben Nr. 45 der EStV vom 12. Juni 2019, Quellenbesteuerung des Erwerbseinkommens von Arbeitnehmern, Ziff. 2.2.3).</p> <p class="Erwgung2"><b>5.4 </b> </p> <p class="Erwgung3"><b>5.4.1 </b>Zur Frage, wer die Weisungshoheit gegenÃ¼ber F fÃ¼r die bei E Ltd. erbrachten Leistungen ausÃ¼bte und in welchem Umfang eine Eingliederung in die Betriebsorganisation der schweizerischen Unternehmung erfolgte, Ã¤ussert sich der vorinstanzliche Entscheid nicht. Der Beschwerdegegner hielt dazu lediglich in seiner VerfÃ¼gung vom 10. Oktober 2017 fest, dass F der Projektleitung der BeschwerdefÃ¼hrerin unterstehe, ohne dies weiter auszufÃ¼hren. DemgegenÃ¼ber antwortete die BeschwerdefÃ¼hrerin am 9. August 2017 auf die Frage des Steueramtes vom 25. Juli 2017, wer die Weisungshoheit Ã¼ber F wÃ¤hrend seines Einsatzes ausÃ¼be, das Weisungsrecht liege bei der A DE, ebenfalls ohne weitere PrÃ¤zisierung. Es ist somit nicht erstellt, wessen Weisungshoheit F unterlag.</p> <p class="Erwgung3"><b>5.4.2 </b>Ebenso Ã¤ussert sich weder der Beschwerdegegner noch der vorinstanzliche Entscheid zur Frage, inwiefern F in den Betrieb der BeschwerdefÃ¼hrerin eingegliedert worden sei. Die BeschwerdefÃ¼hrerin fÃ¼hrt dazu in ihrer Beschwerdeschrift aus, die TÃ¤tigkeit sei teils in den RÃ¤umlichkeiten der E Ltd., teils remote von Deutschland aus durchgefÃ¼hrt worden. In einem Schreiben vom 27. Februar 2017 an das Steueramt der Stadt C brachte die BeschwerdefÃ¼hrerin vor, dass F unverÃ¤ndert in den Betrieb der A DE integriert sei. Daran hielt sie in der Rekursschrift vom 17. Juli 2018 fest und ergÃ¤nzte, sÃ¤mtliche ArbeitsgerÃ¤te wÃ¼rden F ausschliesslich durch seine auslÃ¤ndische Arbeitgeberin zur VerfÃ¼gung gestellt. Soweit die Leistungserbringung (im Projektteam, zusammen mit Arbeitnehmern der BeschwerdefÃ¼hrerin) in den RÃ¤umlichkeiten der E Ltd. erfolgte, wÃ¤re von einer gewissen Eingliederung in die Betriebsorganisation der BeschwerdefÃ¼hrerin auszugehen. DemgegenÃ¼ber sprechen die Angaben der BeschwerdefÃ¼hrerin bezÃ¼glich ZurverfÃ¼gungstellen von Arbeitsmaterial gegen eine Eingliederung von F in den Betrieb der BeschwerdefÃ¼hrerin, ohne dass diese jedoch in irgendeiner Form belegt worden wÃ¤ren. </p> <p class="Erwgung3"><b>5.4.3 </b>Die BeschwerdefÃ¼hrerin stellt sich auf den Standpunkt, dass die SteuerbehÃ¶rde beweispflichtig sei fÃ¼r das Vorliegen einer faktischen Arbeitgeberschaft. Es stimmt zwar grundsÃ¤tzlich, dass steuerbegrÃ¼ndende Tatsachen von der SteuerbehÃ¶rde nachzuweisen sind (BGE 143 II 661 E. 7.2; 142 II 488 E. 3.8.2). Die BeschwerdefÃ¼hrerin Ã¼bersieht bei dieser Argumentation aber, dass es sich bei UmstÃ¤nden wie der Weisungsgebundenheit ihres Angestellten oder der Eingliederung in die Arbeitsorganisation um Tatsachen handelt, welche nur die BeschwerdefÃ¼hrerin kennen und belegen kann. Entsprechend darf im Sinn einer natÃ¼rlichen Vermutung angenommen werden, dass sie die fÃ¼r sie sprechenden Argumente und Belege von sich aus geltend macht (Martin Zweifel/Hugo Casanova/Michael Beusch/Silvia Hunziker, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. A., ZÃ¼rich 2018, § 5 N 12). Nachdem aber ohnehin genÃ¼gend Anhaltspunkte fÃ¼r ein faktisches ArbeitsverhÃ¤ltnis vorliegen (siehe unten E. 6), braucht darauf nicht weiter eingegangen zu werden. </p> <p class="Erwgung2"><b>5.5 </b>Schliesslich sprechen vorliegend zwei weitere, im Einspracheentscheid zutreffend festgehaltene Tatsachen gegen ein SubunternehmerverhÃ¤ltnis und fÃ¼r ein faktisches ArbeitsverhÃ¤ltnis:</p> <p class="Erwgung2">So hielt das Steueramt im Einspracheentscheid vom 19. Juni 2018 fest, dass kein Subunternehmervertrag beigebracht worden sei, welcher die Leistungspakete von General- und Subunternehmer voneinander abgrenzt, was im Rahmen eines SubunternehmerverhÃ¤ltnisses erforderlich wÃ¤re, um den Auftrag als Gesamtheit korrekt erfÃ¼llen zu kÃ¶nnen. Ebenso wenig habe die E Ltd. direkt der A DE einen konkreten Auftrag erteilt. Dazu fÃ¼hrte die BeschwerdefÃ¼hrerin in ihrer Beschwerdeschrift lediglich aus, beiden Parteien seien die ZustÃ¤ndigkeiten, Verantwortlichkeiten etc. jederzeit klar gewesen, nÃ¤mlich dass die Leistungen im Bereich "IT Program Management Support" von der A AG als Subunternehmerin zu erbringen gewesen seien. Das Schreiben der A DE vom 7. November 2017, auf welches zum Beweis verwiesen wird, wird diesbezÃ¼glich aber nicht konkreter. Die BeschwerdefÃ¼hrerin hat damit nicht substanziiert dargelegt, unter welchen UmstÃ¤nden und wie eine solche Abgrenzung erfolgt sein soll, was dagegen spricht, dass die A DE in Eigenregie ein Teilprojekt des Gesamtauftrages der E Ltd. als Subunternehmerin ausfÃ¼hrte. </p> <p class="Erwgung2">Ebenso deutet die Tatsache, dass F in Ziff. 1.4 des Entsendevertrages zugesagt wurde, nach Abschluss seines Einsatzes fÃ¼r die BeschwerdefÃ¼hrerin wieder eine gleichwertige TÃ¤tigkeit zugeteilt zu erhalten, darauf hin, dass vorÃ¼bergehend die BeschwerdefÃ¼hrerin seine Arbeitgeberin wurde, ansonsten eine solche Zusicherung nicht erforderlich gewesen wÃ¤re. Dass F parallel dazu fÃ¼r die A DE auf anderen Projekten tÃ¤tig gewesen ist, schliesst dies nicht aus, kann ein Arbeitnehmer doch auch fÃ¼r mehrere Teilzeitpensen gleichzeitig verschiedene Arbeitgeber haben. </p> <p class="Erwgung1"><b>6. </b> </p> <p class="Erwgung1">Eine GesamtwÃ¼rdigung der vorliegend tatsÃ¤chlich gelebten Konstellation fÃ¼hrt in Ãbereinstimmung mit der Vorinstanz zum Schluss, dass die BeschwerdefÃ¼hrerin zur faktischen Arbeitgeberin von F geworden ist. Die BeschwerdefÃ¼hrerin wurde somit zu Recht als Schuldnerin der steuerbaren Leistung ins Recht gefasst und ist zur Entrichtung von Quellensteuern verpflichtet. </p> <p class="Urteilstext">Die Beschwerde ist deshalb abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist (siehe oben E. 2.2).</p> <p class="Erwgung1"><b>7. </b> </p> <p class="Erwgung1"><span>Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der BeschwerdefÃ¼hrerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und steht ihr keine ParteientschÃ¤digung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).</span></p> <p class="Einzug1"><span>DemgemÃ¤ss erkennt <span>die Kammer</span>:</span></p> <p class="Einzug2"><span>1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. </span></p> <p class="Einzug2"><span>2. Die GerichtsgebÃ¼hr wird festgesetzt auf <br/> Fr. 1'000.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> Fr. 140.-- Zustellkosten,<br/> Fr. 1'140.-- Total der Kosten.</span></p> <p class="Einzug2"><span>3. Die Gerichtskosten werden der BeschwerdefÃ¼hrerin auferlegt. </span></p> <p class="Einzug2"><span>4. Eine ParteientschÃ¤digung wird nicht zugesprochen. </span></p> <p class="Einzug2"><span>5. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>6. Mitteilung an â¦</span></p> </div> <br/><br/> </br></td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Dokument --> <!-- FOOTER --> <p class="fusszeile"></p> <!-- /FOOTER --> </body> </html>