<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD XHTML 1.0 Transitional//EN" "http://www.w3.org/TR/xhtml1/DTD/xhtml1-transitional.dtd"> <html lang="en" xml:lang="en" xmlns="http://www.w3.org/1999/xhtml"> <head><meta charset="utf-8"/> <title>Verwaltungsgericht des Kantons ZÃ¼rich: SB.2024.00046</title> <link href="/findinfo/stylesheets/main.css" rel="stylesheet" type="text/css"/> </head> <body> <!-- HEADER --> <table> <tr> <td colspan="5"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td class="submenu_sel" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/standard.htm">Standard Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/advanced.htm">Erweiterte Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/help/index.htm">Hilfe</a></td> </tr> </table> </td> </tr> </table> <!-- /HEADER --> <br/> <!-- ZUM ERSTEN TREFFER --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br/><br/> </td> <td align="right"> <a href="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=224354&amp;W10_KEY=13045537&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=standard/results/printviewdocument.fiw" target="_blank"><img align="bottom" alt="" src="/findinfo/images/icons/drucken.gif" title="Druckansicht"/><span> </span>Druckansicht</a> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /ZUM ERSTEN TREFFER --> <!-- Metadaten --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <table cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td nowrap="nowrap" width="180"><b>GeschÃ¤ftsnummer: </b></td> <td><b>SB.2024.00046</b></td> <td width="100%"> </td> </tr> <tr> <td>Entscheidart und -datum: </td> <td colspan="4">Endentscheid vom 25.09.2024</td> </tr> <tr> <td>SpruchkÃ¶rper: </td> <td colspan="4">2. Abteilung/2. Kammer</td> </tr> <tr> <td>Weiterzug: </td> <td colspan="4">Das Bundesgericht ist auf eine Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 04.11.2024 nicht eingetreten.</td> </tr> <tr> <td>Rechtsgebiet: </td> <td colspan="4">Steuerrecht</td> </tr> <tr> <td><b>Betreff: </b><br/><br/></td> <td colspan="4"><b>Staats- und Gemeindesteuern 2021</b><br/><br/></td> </tr> <tr> <td colspan="5"><br/><b>Berufskostenabzug: Abgrenzung Haupt- und Nebenerwerb // Vermögenssteuerwert nicht kotierter Aktien. Fraglich ist, ob die unselbständige Tätigkeit der Pflichtigen als Haupt- oder Nebenerwerb qualifiziert. Die Unterscheidung wirkt sich auf die abziehbaren Berufskostenpauschalen (§ 26 Abs. 2 StG bzw. Art. 10 der Berufskostenverordnung) aus (E. 2.1). Für Auslagen infolge Ausübung einer Nebenbeschäftigung in unselbständiger Stellung beträgt der Pauschalabzug 20% der Einkünfte aus der Nebenbeschäftigung (E. 2.2). Das Bundesgericht ging in einem die Quellensteuer betreffenden Entscheid davon aus, dass Nebenerwerb nach der Praxis vorliege, wenn eine hauptberuflich erwerbstätige Person beim gleichen oder bei anderen Arbeitgebern nebenberuflich tätig sei oder wenn eine nicht hauptberuflich tätige Person zeitweilig bei einem oder mehreren Arbeitgebern erwerbstätig sei. Dabei setze der Nebenerwerb grds. eine Haupterwerbstätigkeit voraus. I.d.R. könne davon ausgegangen werden, dass eine Nebenerwerbstätigkeit vorliege, wenn die wöchentliche Arbeitszeit weniger als 15 Stunden und das monatliche Bruttoeinkommen weniger als Fr. 2'000.- betrage. Dabei könne es sich aber nur um eine Vermutung handeln. Sie könne durch den Nachweis, dass es sich tatsächlich um das Haupterwerbseinkommen handle, umgestossen werden (E. 2.3.3). Vorliegend handelt es sich um eine schon länger und regelmässig ausgeübte Tätigkeit der Pflichtigen, weshalb es sich nicht bloss um einen Nebenerwerb handelt (E. 2.3.4). Rückweisung der Sache zur Prüfung der von der Pflichtigen geltend gemachten «normalen» Berufskostenabzüge (E. 3). Verkehrswert der Aktien des Ehemanns (E. 4): Der Verkehrswert im steuerrechtlichen Sinn ist nicht eine mathematisch exakt bestimmbare Grösse, sondern i.d.R. ein Schätz- oder Vergleichswert (E. 4.1.1). Der Verkehrswert nicht kotierter Wertpapiere ist gestützt auf das KS Nr. 28 zu ermitteln (E. 4.1.2). Bei Handels-, Industrie- und Dienstleistungsgesellschaften ergibt sich der Unternehmenswert laut KS Nr. 28 Rz. 34 grundsätzlich nach der Mittelwertmethode (Praktikermethode) durch zweimalige Gewichtung des Ertragswerts und einfache Gewichtung des Substanzwerts (E. 4.1.3). Bestätigung des Vermögenssteuerwerts, welcher das kantonale Steueramt gestützt auf die Bewertung des Sitzkantons ermittelt hat (E. 4.2). Rückweisung an das Steuerrekursgericht. </b></td> </tr> </table> </td> <td> </td> <td align="right" class="stiwos" nowrap="nowrap" rowspan="6" width="203"> <table cellpadding="0" cellspacing="0" width="100%"> <tr> <td>Stichworte:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: AKTIEN">AKTIEN</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: BERUFSAUSLAGEN">BERUFSAUSLAGEN</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: BERUFSKOSTEN">BERUFSKOSTEN</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: BERUFSKOSTENPAUSCHALE">BERUFSKOSTENPAUSCHALE</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: ERTRAGSWERT">ERTRAGSWERT</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: HAUPTERWERB">HAUPTERWERB</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: HAUPTERWERBSTÃTIGKEIT">HAUPTERWERBSTÃTIGKEIT</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: KREISSCHREIBEN NR. 28">KREISSCHREIBEN NR. 28</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: NEBENERWERB">NEBENERWERB</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: NEBENERWERBSTÃTIGKEIT">NEBENERWERBSTÃTIGKEIT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: PRAKTIKERMETHODE">PRAKTIKERMETHODE</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: SUBSTANZWERT">SUBSTANZWERT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: VERMÃGENSSTEUERWERT">VERMÃGENSSTEUERWERT</acronym></span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Rechtsnormen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="gerade">§ 17 Abs. I StG</span><br/><span class="ungerade">§ 26 StG</span><br/><span class="gerade">§ 26 Abs. I StG</span><br/><span class="ungerade">§ 26 Abs. II StG</span><br/><span class="gerade">§ 39 Abs. I StG</span><br/><span class="ungerade">Art. 13 Abs. I StHG</span><br/><span class="gerade">Art. 14 Abs. I StHG</span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Publikationen:</td> </tr> <tr> <td> - keine - </td> </tr> <tr> <td>Gewichtung:<br/> (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)</td> </tr> <tr> <td> Gewichtung: 2 </td> </tr> </table> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Metadaten --> <!-- Dokument --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br><br/> <div class="WordSection1"> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="591"> <tr> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span>Verwaltungsgericht</span></p> <p class="Kopf1"><span>des Kantons ZÃ¼rich</span></p> <p class="Kopf1"><span>2. Abteilung</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"> </p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span><img alt="" height="78" id="Bild 1" src="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=68077" width="123"/></span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal">SB.2024.00046</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b><span>Urteil</span></b></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="Zwischentitel"> </p> <p class="MsoNormal"><span>der 2. Kammer</span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">vom <a id="VF_DAT_ENTSCHEID">25. September 2024</a></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">Mitwirkend: AbteilungsprÃ¤sident Andreas Frei<span> (Vorsitz)</span>, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, <a id="TN_AUTOTEXT_RICHTER"></a><a id="TN_AUTOTEXT_GS"></a>Gerichtsschreiberin Jsabelle Mayer. </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">In Sachen</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>1. A, </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>2. B, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>BeschwerdefÃ¼hrende, </span></b></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="Zwischentitel">gegen</p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Kanton ZÃ¼rich, <br/> </span><span>vertreten durch das kantonale Steueramt,</span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Beschwerdegegner, </span></b></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b>betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2021,</b></p> <p class="Zwischentitel">hat sich ergeben: </p> <p class="Sachverhalt1"><b>I. </b> </p> <p class="Sachverhalt2"><b>A. </b>Die Eheleute B und A (nachfolgend: die Pflichtigen) deklarierten in der SteuererklÃ¤rung 2021 fÃ¼r den Pflichtigen Fr. â¦ aus unselbstÃ¤ndigem Haupterwerb bei der C AG. FÃ¼r die Pflichtige deklarierten sie, ebenfalls aus unselbstÃ¤ndigem Haupterwerb im Rahmen ihrer TÃ¤tigkeit als â¦ beim Amt D, der Firma E, der Firma F, der Firma G, der H AG und der Firma I, Fr. â¦ (nach Abzug von Berufsauslagen von Fr. â¦). Weitere Fr. â¦ deklarierten sie aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit der Pflichtigen im selben TÃ¤tigkeitsbereich (nach Abzug unter anderem von Weiterbildungskosten). Im Wertschriftenverzeichnis wurden 500 Aktien der C AG (die HÃ¤lfte aller Aktien) mit einem Steuerwert von Fr. â¦ deklariert. Insgesamt wurden das steuerbare Einkommen fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern mit Fr. â¦ und das steuerbare VermÃ¶gen mit Fr. â¦ beziffert. </p> <p class="Sachverhalt2">Die fÃ¼r die Pflichtige geltend gemachten Berufsauslagen von Fr. â¦ setzten sich gemÃ¤ss Formular wie folgt zusammen: Fahrkosten fÃ¼r Ã¶ffentliche Verkehrsmittel und Fahrrad bzw. Kleinmotorrad Fr. â¦ und Fr. â¦, Mehrkosten der Verpflegung Fr. â¦ und pauschal Fr. â¦ fÃ¼r Ã¼brige fÃ¼r die AusÃ¼bung des Berufes erforderliche Kosten. Weiterbildungskosten der Pflichtigen von insgesamt Fr. â¦ waren in der Aufstellung ihrer selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit enthalten. </p> <p class="Sachverhalt2"><b>B. </b>Am 20. Januar 2023 forderte das kantonale Steueramt unter anderem den belegmÃ¤ssigen Nachweis der geltend gemachten Aus- und Weiterbildungskosten ein. In der Folge reichten die Pflichtigen mehrere Belege ein. Am 17. Februar 2023 folgte der EinschÃ¤tzungsvorschlag, wonach das steuerbare Einkommen auf Fr. â¦ festgesetzt werde. In diesem Zusammenhang wurden die von der Pflichtigen deklarierten Fr. â¦ als "EinkÃ¼nfte aus unselbstÃ¤ndigem Nebenerwerb" aufgefÃ¼hrt und die zugehÃ¶rigen Berufsauslagen auf pauschal Fr. â¦, 20% der EinkÃ¼nfte, festgelegt. Das steuerbare VermÃ¶gen wurde mit Fr. â¦ beziffert; fÃ¼r die Aktien der C AG wurden anstatt Fr. â¦ neu Fr. â¦ eingesetzt, dies gemÃ¤ss der EinschÃ¤tzung der SteuerbehÃ¶rde des Kantons J, wo die Gesellschaft ihren Sitz hat. </p> <p class="Sachverhalt2">Am 6. MÃ¤rz 2023 erhoben die Pflichtigen dagegen Einwendungen. Sie machten geltend, der unselbstÃ¤ndige Erwerb der Pflichtigen entspreche einem Arbeitspensum von 65% neben dem selbstÃ¤ndigen Erwerb von ca. 35%. Die Bewertung der Aktien sei ebenfalls unzutreffend, hÃ¤tten doch der Pflichtige und ein weiterer Gesellschafter die Aktien im Jahr 2015 zu je 50% durch Einzahlung eines Eigenkapitals von je Fr. â¦ Ã¼bernommen. Es seien spÃ¤ter grÃ¶ssere Lohnreserven gebildet worden, die jedoch zweckgebunden seien und als normaler Arbeitslohn entrichtet werden mÃ¼ssten. Ein Ã¼ber den Substanzwert hinausgehender Marktwert bestehe ebenfalls nicht. Das kantonale Steueramt forderte am 3. April 2023 Kopien sÃ¤mtlicher ArbeitsvertrÃ¤ge der Pflichtigen ein und eine BestÃ¤tigung jedes Arbeitgebers, an welchen Tagen sie pro 2021 wie viel gearbeitet habe. BezÃ¼glich der Bewertung der Aktien hielt das kantonale Steueramt fest, Einwendungen dagegen mÃ¼ssten direkt im Kanton J erhoben werden. Am 16. Juni 2023 reichten die Pflichtigen weitere Unterlagen ins Recht, darunter Aufstellungen der Arbeitgeber der Pflichtigen. </p> <p class="Sachverhalt2">Mit EinschÃ¤tzungsentscheid vom 27. Juni 2023 wurde das steuerbare Einkommen auf Fr. â¦ festgesetzt, wÃ¤hrend das steuerbare VermÃ¶gen gemÃ¤ss EinschÃ¤tzungsvorschlag bei Fr. â¦ belassen wurde. </p> <p class="Sachverhalt2"><b>C. </b>Dagegen erhoben die Pflichtigen am 17. Juli 2023 Einsprache beim kantonalen Steueramt und wiederholten ihre Standpunkte. Die Einsprache wurde mit Einspracheentscheid vom 1. September 2023 abgewiesen. </p> <p class="Sachverhalt1"><b>II. </b> </p> <p class="Urteilstext">Mit Rekurs vom 19. September 2023 beantragten die Pflichtigen beim Steuerrekursgericht die Veranlagung des 50%-Aktienanteils des Pflichtigen an der C AG gemÃ¤ss dem vorhandenen Eigenkapital von total Fr. â¦; ein 50%-Anteil entspreche Fr. ... Sodann sei die BerufstÃ¤tigkeit der Pflichtigen als â¦ als HaupterwerbstÃ¤tigkeit zu klassifizieren und es sei die GewÃ¤hrung der in der SteuererklÃ¤rung deklarierten AbzÃ¼ge fÃ¼r diese HaupttÃ¤tigkeit zu gewÃ¤hren. Der Rekurs wurde am 10. April 2024 abgewiesen. Die Kosten wurden den Pflichtigen auferlegt. </p> <p class="Sachverhalt1"><b>III. </b> </p> <p class="MsoNormal"><span>Am 13. Mai 2024 reichten die Pflichtigen in Wiederholung der beim Steuerrekursgericht gestellten AntrÃ¤ge Beschwerde beim Verwaltungsgericht ein. Zudem beantragten sie die Auferlegung der Kosten sowohl fÃ¼r das Rekurs- als auch das Beschwerdeverfahren dem Kanton ZÃ¼rich und eine angemessene EntschÃ¤digung fÃ¼r die Ausarbeitung der Beschwerde, nÃ¤mlich Fr. 5'400.-. Das Steuerrekursgericht verzichtete am 16. Mai 2024 auf eine Vernehmlassung. Der Kanton ZÃ¼rich beantragte am 31. Mai die Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulasten der Pflichtigen.</span></p> <p class="Einzug1"><span>Die Kammer</span><span> erwÃ¤gt:</span></p> <p class="Erwgung1"><b>1. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>1.1 </b>Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht kÃ¶nnen laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Ãberschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollstÃ¤ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.</p> <p class="Erwgung2"><b>1.2 </b>Aufgrund des unter Fr. 20'000.- liegenden Streitwerts fiele der Entscheid in die EinzelrichterzustÃ¤ndigkeit (§ 38 b Abs. 1 lit. c des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]). Da sich aber Fragen von grundsÃ¤tzlicher Bedeutung stellen, rechtfertigt sich die Ãbertragung der Entscheidung an die Kammer (§ 38b Abs. 2 VRG).</p> <p class="Erwgung2"><b>1.3 </b>Im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt ein Novenverbot. FÃ¼r das Verwaltungsgericht ist die gleiche Aktenlage massgebend wie fÃ¼r das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spÃ¤testens im Verfahren vor Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dÃ¼rfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsÃ¤tzlich nicht nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue tatsÃ¤chliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund beruhen oder der StÃ¼tzung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsÃ¤chlicher Vorbringen oder Beweismittel bedÃ¼rfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulÃ¤ssig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stÃ¼tzen, die unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).</p> <p class="Urteilstext">Die von den Pflichtigen eingereichten Beilagen unterliegen nur insoweit nicht dem Novenverbot, als sie der StÃ¼tzung der bereits vor Vor­instanz geltend gemachten Rechtsverletzung dienen. </p> <p class="Erwgung1"><b>2. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>2.1 </b>Vorab ist darauf einzugehen, ob die unselbstÃ¤ndige TÃ¤tigkeit der Pflichtigen als â¦ insgesamt ein <i>Haupt- oder Nebenerwerb</i> ist. WÃ¤hrend sich die Pflichtigen auf den Standpunkt stellen, es handle sich dabei um eine HaupterwerbstÃ¤tigkeit, sind der Beschwerdegegner und die Vorinstanz gegenteiliger Ansicht. Die Unterscheidung wirkt sich auf die abziehbaren Berufskostenpauschalen aus. </p> <p class="Erwgung2"><b>2.2 </b>Nach § 26 Abs. 1 StG werden als Berufskosten die notwendigen Kosten bis zu einem HÃ¶chstbetrag von Fr. 5'000.- fÃ¼r Fahrten zwischen Wohn- und ArbeitsstÃ¤tte (lit. a; in der bis 31. Dezember 2023 gÃ¼ltigen Fassung), die notwendigen Mehrkosten fÃ¼r Verpflegung ausserhalb der WohnstÃ¤tte und bei Schichtarbeit (lit. b) und die Ã¼brigen fÃ¼r die AusÃ¼bung des Berufes erforderlichen Kosten (lit. c) abgezogen. GemÃ¤ss § 26 Abs. 2 StG legt die Finanzdirektion PauschalansÃ¤tze fÃ¼r diese Berufskosten fest. Dem Steuerpflichtigen steht der Nachweis hÃ¶herer Kosten offen; der HÃ¶chstbetrag gemÃ¤ss Abs. 1 lit. a bleibt vorbehalten.</p> <p class="Urteilstext">In der VerfÃ¼gung der Finanzdirektion Ã¼ber die Pauschalierung von Berufsauslagen UnselbstÃ¤ndigerwerbender bei der SteuereinschÃ¤tzung unter BerÃ¼cksichtigung des Aus- und Weiterbildungsabzugs (ab Steuerperiode 2018), in der hier relevanten Fassung vom 19. April 2018, sind die entsprechenden Pauschalen im Sinn von § 26 StG festgelegt. Im Kantonsblatt ZÃ¼rich der ESTV, Stand Februar 2024, wird die genannte VerfÃ¼gung mit "VPBU" abgekÃ¼rzt. FÃ¼r Auslagen infolge AusÃ¼bung einer <i>NebenbeschÃ¤ftigung</i> in unselbstÃ¤ndiger Stellung betrÃ¤gt der Pauschalabzug 20% der EinkÃ¼nfte aus der NebenbeschÃ¤ftigung, mindestens jedoch Fr. 800.- und hÃ¶chstens Fr. 2'400.- (vgl. VPBU, Bestimmung I, Ziff. 4). Sind beide Ehegatten erwerbstÃ¤tig, werden die AbzÃ¼ge fÃ¼r die Berufsauslagen fÃ¼r jeden Ehegatten nach Massgabe seiner BeschÃ¤ftigung berechnet (Bestimmung II). Auch auf eidgenÃ¶ssischer Ebene sind gestÃ¼tzt auf Art. 26 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 Ã¼ber die direkte Bundessteuer (DBG) mit Verordnung des EFD vom 10. Februar 1993 Ã¼ber den Abzug der Berufskosten unselbstÃ¤ndig ErwerbstÃ¤tiger bei der direkten Bundessteuer (Berufskostenverordnung) entsprechende PauschalansÃ¤tze festgelegt worden, wobei bei einem Nebenerwerb gemÃ¤ss Art. 10 dieselbe Regelung wie in der kantonalen VPBU gilt.</p> <p class="Erwgung2"><b>2.3 </b> </p> <p class="Erwgung3"><b>2.3.1 </b>Nach § 17 Abs. 1 StG sind alle EinkÃ¼nfte aus privatrechtlichem oder Ã¶ffentlich-rechtlichem ArbeitsverhÃ¤ltnis mit Einschluss der NebeneinkÃ¼nfte, wie EntschÃ¤digungen fÃ¼r Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und JubilÃ¤umsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen, geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile, steuerbar. GemÃ¤ss Felix Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, 4. A., ZÃ¼rich 2021 (§ 17 N 14), ist eine <i>NebenerwerbstÃ¤tigkeit</i> (auch als NebenbeschÃ¤ftigung bezeichnet) eine BetÃ¤tigung ausserhalb des Ã¼bertragenen Aufgabenbereichs, die Ã¼blicherweise dadurch gekennzeichnet sei, dass sie zum Beispiel an einem anderen Arbeitsort, in Benutzung anderer Hilfsmittel, ausserhalb der Arbeitszeit der HauptbeschÃ¤ftigung ausgeÃ¼bt werde. Nebenerwerb sei ein Erwerb, der in zeitlicher und finanzieller Hinsicht von untergeordneter Bedeutung sei. Eine NebenerwerbstÃ¤tigkeit liege in der Regel vor, wenn daneben noch eine HaupterwerbstÃ¤tigkeit bestehe. Trotzdem werde aber auch dann von einer NebenerwerbstÃ¤tigkeit gesprochen, wenn keine eigentliche hauptberufliche ErwerbstÃ¤tigkeit (mehr) ausgeÃ¼bt werde (wie dies bei Studierenden oder Rentnern hÃ¤ufig, aber auch bei Ehepartnern der Fall sei), die ErwerbstÃ¤tigkeit also nur eine (auch zeitlich) untergeordnete Bedeutung habe und die steuerpflichtige Person ihren Lebensunterhalt zur Hauptsache aus anderen Quellen als ihrer ErwerbstÃ¤tigkeit bestreite. Als unselbstÃ¤ndige ErwerbstÃ¤tigkeit im Sinn von § 17 StG gelte daher auch jede gegen Entgelt ausgeÃ¼bte NebenbeschÃ¤ftigung <i>im ArbeitsverhÃ¤ltnis</i>, die <i>nicht</i> dazu diene, den Lebensunterhalt der steuerpflichtigen Person (und ihrer Familie) zu bestreiten, wobei es unerheblich sei, ob das Erwerbsmotiv oder ein ideelles Motiv fÃ¼r die AusÃ¼bung der TÃ¤tigkeit im Vordergrund stehe. Allerdings halten die Kommentatoren in Zusammenhang mit den abziehbaren Berufskosten nach § 26 StG fest, bei einem regelmÃ¤ssigen Nebenberuf kÃ¤men die normalen PauschalabzÃ¼ge fÃ¼r Berufskosten und nicht der Pauschalabzug von 20% des Nettolohns zur Anwendung (§ 26 N. 98; siehe vorn, E. 2.2; so auch schon Kreisschreiben Nr. 26 vom 22. September 1995 der EidgenÃ¶ssischen Steuerverwaltung zum Abzug von Berufskosten der unselbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit; siehe auch Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. A., Basel 2019, Art 26 N 70).</p> <p class="Erwgung3"><b>2.3.2 </b>Das Bundesgericht hat sich mit Entscheid vom 11. Juni 2009 â noch vor der Quellensteuerrevision per 2021 â in Zusammenhang mit dem Quellensteuerabzug fÃ¼r Nebenerwerb zur Definition des <i>Nebenerwerbs</i> geÃ¤ussert, worauf zurÃ¼ckzukommen ist (BGr, 2C_786/2008). Zwar geht es vorliegend nicht um eine Quellenbesteuerung. In den Quellensteuertarifen des Kantons sind aber die Berufskosten nach § 26 StG berÃ¼cksichtigt. Insoweit und wegen des Gleichbehandlungsgebots rechtfertigen sich daher Querverweise (vgl. Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, § 89 N 1; § 90 N. 1, N. 7). </p> <p class="Erwgung3">Vor der Quellensteuerrevision per 2021 betrug der Quellensteuersatz im Bund bei Nebenerwerb 1% der Bruttoleistungen gemÃ¤ss damaligen Tarifcode D (dem sogenannten "Nebenerwerbstarif"; Guido Jud/Patrick Meier in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz Ã¼ber die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022, Art. 85 N 20, auch zum Folgenden). Am 1. Januar 2021 ist die Verordnung des EFD vom 11. April 2018 Ã¼ber die Quellensteuer bei der direkten Bundessteuer (Quellensteuerverordnung, QStV) in Kraft getreten, wonach Konstellationen, in denen ein Quellenbesteuerter eine oder mehrere Teilzeit-ErwerbstÃ¤tigkeiten ausÃ¼bt, neu durch satzbestimmende Umrechnung des Lohns Rechnung getragen wird bei ansonsten Anwendung der ordentlichen Quellensteuertarife. Der Begriff "NebenerwerbstÃ¤tigkeit", wie er noch in der Quellensteuerverordnung vom 19. Oktober 1993 unter Art. 1 Abs. 1 lit. d Ziff. 1 verwendet wurde, erscheint nicht mehr. Dies wurde mit teils markanten Abweichungen begrÃ¼ndet, die sich aus Vergleichsberechnungen unter Anwendung des Tarifcodes D Ziff. 1 einerseits bzw. der effektiv geschuldeten Quellensteuer von Haupt- und Nebenerwerb zum Gesamtsatz auf der Basis des ordentlichen Tarifs andererseits ergeben hÃ¤tten. Tarifcode D Ziff. 1 wurde daher ersatzlos gestrichen (ErlÃ¤uterungen des EFD vom 11. April 2018 zur Totalrevision der Quellensteuerverordnung, Art. 1 Abs. 1). </p> <p class="Erwgung3">FÃ¼r in rechtlich und tatsÃ¤chlich ungetrennter Ehe lebende Ehegatten, bei welchen beide Ehegatten hauptberuflich in der Schweiz erwerbstÃ¤tig waren, galt Tarifcode C (vgl. BGr, 11. Juni 2009, 2C_786/2008, E. 2.1). Nach heutigem Art. 1 Abs. 1 lit. c QStV kommt Tarifcode C bei in rechtlich und tatsÃ¤chlich ungetrennter Ehe lebenden Eheleuten, die beide erwerbstÃ¤tig sind, zur Anwendung, unabhÃ¤ngig von der HÃ¶he der EinkÃ¼nfte.</p> <p class="Erwgung3">Entsprechend sind auch im Kanton ZÃ¼rich seit dem 1. Januar 2021 quellensteuerpflichtige Arbeitnehmende mit mehreren ErwerbstÃ¤tigkeiten nach dem massgebenden ordentlichen Tarif quellensteuerpflichtig und ist der bisherige Tarifcode D fÃ¼r Nebenerwerbseinkommen entfallen (Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, § 90 N. 3a). Bis dahin galten sÃ¤mtliche ErwerbstÃ¤tigkeiten, welche eine quellensteuerpflichtige Arbeitnehmerin bzw. ein quellensteuerpflichtiger Arbeitnehmer neben der HaupterwerbstÃ¤tigkeit ausÃ¼bte, als Nebenerwerb. Beim Erzielen mehrerer Erwerbseinkommen wird demnach nicht mehr der Tarif D angewandt, sondern es werden grundsÃ¤tzlich sÃ¤mtliche Lohneinkommen nach dem massgebenden ordentlichen Tarif quellensteuerpflichtig. FÃ¼r verheiratete, in ungetrennter Ehe lebende Arbeitnehmende galt bei hauptberuflicher ErwerbstÃ¤tigkeit beider Ehegatten kantonal Tarif C (vgl. Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, 3. A [alte Fassung], ZÃ¼rich 2013, § 90 N. 3). Nach der Revision kommt bei in rechtlich und tatsÃ¤chlich ungetrennter Ehe lebenden Eheleuten, die beide erwerbstÃ¤tig sind, Tarif C zur Anwendung. Die HÃ¶he der EinkÃ¼nfte fÃ¼r die Annahme einer ErwerbstÃ¤tigkeit spielt keine Rolle (Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, neue Fassung, § 90 N. 3).</p> <p class="Erwgung3"><b>2.3.3 </b>GemÃ¤ss erwÃ¤hntem, noch vor der Quellensteuerrevision ergangenem Bundesgerichtsentscheid liegt Nebenerwerb nach der Praxis vor, wenn eine hauptberuflich erwerbstÃ¤tige Person beim gleichen oder bei anderen Arbeitgebern nebenberuflich tÃ¤tig ist oder wenn eine nicht hauptberuflich tÃ¤tige Person zeitweilig bei einem oder mehreren Arbeitgebern erwerbstÃ¤tig ist (BGr, 11. Juni 2009, 2C_786/2008, E. 2.1). Das Bundesgericht hielt fest, Nebenerwerb setze grundsÃ¤tzlich eine HaupterwerbstÃ¤tigkeit voraus. In der Regel kÃ¶nne davon ausgegangen werden, dass eine NebenerwerbstÃ¤tigkeit vorliege, wenn die wÃ¶chentliche Arbeitszeit weniger als 15 Stunden und das monatliche Bruttoeinkommen weniger als Fr. 2'000.- betrage. Dabei kÃ¶nne es sich aber nur um eine Vermutung handeln. Sie kÃ¶nne durch den Nachweis, dass es sich tatsÃ¤chlich um das Haupterwerbseinkommen handle, umgestossen werden (BGr, 11. Juni 2009, 2C_786/2008, E. 2.2 [in Verbindung mit E. 2.1, mit Hinweisen]). Im zu beurteilenden Fall hatte der BeschwerdefÃ¼hrer ein Einkommen erzielt, das zeitlich und betragsmÃ¤ssig die Schranken fÃ¼r Nebenerwerb nicht Ã¼berstieg. Das Bundesgericht bejahte unter den gegebenen dortigen UmstÃ¤nden dennoch, dass der BeschwerdefÃ¼hrer eine ausschliessliche ErwerbstÃ¤tigkeit ausgeÃ¼bt habe, ohne Ersatz- oder anderweitige EinkÃ¼nfte erhalten zu haben. Diesfalls liege kein Nebenerwerb vor, der ein Abstandnehmen vom Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit rechtfertige. Vielmehr sei eine solche TÃ¤tigkeit als (bescheidener) Haupterwerb zu betrachten, der mit dem entsprechenden Tarif zu besteuern sei (BGr, 11. Juni 2009, 2C_786/2008, E. 3.1 und E. 3.3).</p> <p class="Erwgung3"><b>2.3.4 </b>Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung lassen somit eine Arbeitszeit von wÃ¶chentlich weniger als 15 Stunden bzw. ein monatliches Bruttoeinkommen von weniger als Fr. 2'000.- nicht einfach auf einen Nebenerwerb schliessen, was schon vor der Quellensteuerrevision galt. Insbesondere setzt ein Nebenerwerb grundsÃ¤tzlich einen Haupterwerb voraus. Sodann ist die Frage der "regelmÃ¤ssigen" oder aber nur "zeitweiligen" TÃ¤tigkeit ebenfalls zu berÃ¼cksichtigen. Nichts anderes kann sich fÃ¼r den Kanton ZÃ¼rich bzw. vorliegend ergeben, gerade bei einem "regelmÃ¤ssigem Nebenberuf" (Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, § 17 N 12; § 26 N 98; zum Ganzen auch Peter Locher/Ernst Giger/Andrea Pedroli, Kommentar DBG, II. Teil, 2. A., Basel 2022, Art. 85 N. 29 f.). An dieser Stelle ist der Klarheit halber festzuhalten, dass sogenannte "HausfrauentÃ¤tigkeit" nicht eine auf Erwerb ausgerichtete TÃ¤tigkeit ist. Entsprechend wird beispielsweise im Zuger Steuerbuch ausgefÃ¼hrt, wenn eine Hausfrau aushilfsweise eine ErwerbstÃ¤tigkeit im BÃ¼ro oder Verkauf ausÃ¼be, handle es sich demzufolge nicht um eine Nebenerwerbs-, sondern um eine HaupterwerbstÃ¤tigkeit (ErlÃ¤uterungen zu § 16 [des Steuergesetzes des Kantons Zug vom 25. Mai 2000] Ziff. 8.7).</p> <p class="Urteilstext">Entsprechend kann es sich bei den unselbstÃ¤ndigen gleichartigen ErwerbstÃ¤tigkeiten der Pflichtigen, die sie schon lÃ¤nger und regelmÃ¤ssig ausÃ¼bt, gesamthaft gesehen nicht bloss um einen Nebenerwerb im dargelegten Sinn handeln, dies auch wegen des Gleichbehandlungsgebots im Vergleich mit Quellensteuerpflichtigen. Immerhin deklarierte die Pflichtige in der SteuererklÃ¤rung 2020 ein Einkommen von Fr. â¦, nebst Fr. â¦ aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit, in der SteuererklÃ¤rung 2021 Fr. â¦, nebst Fr. â¦ aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit und in der SteuererklÃ¤rung 2022 Fr. â¦, nebst Fr. â¦ aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit. Somit gelingt ihr die Umstossung der Vermutung, dass es sich bei ihrer unselbstÃ¤ndigen TÃ¤tigkeit insgesamt "lediglich" um eine NebenerwerbstÃ¤tigkeit und nicht eine HaupterwerbstÃ¤tigkeit handeln soll. Selbstredend kann der Pflichtigen die berufliche TÃ¤tigkeit des Pflichtigen nicht als "ihre" hauptberufliche TÃ¤tigkeit "angerechnet" werden. Die BerufskostenabzÃ¼ge kann denn auch jede unselbststÃ¤ndig erwerbstÃ¤tige Person beanspruchen. Somit kann jeder unselbststÃ¤ndig erwerbstÃ¤tige Ehegatte seine Berufskosten individuell geltend machen (VPBU, Bestimmung II; Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, § 26 N. 9; vgl. Claudia Suter/Sigrit Meier in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar DBG, Art. 26 N. 4). Auch deswegen muss die Qualifikation der ErwerbstÃ¤tigkeit jedes Ehegatten individuell erfolgen. Davon abgesehen kommen bei einem regelmÃ¤ssigen Nebenberuf ohnehin nur die "normalen" BerufskostenabzÃ¼ge bzw. die "normalen" PauschalabzÃ¼ge fÃ¼r Berufskosten infrage (siehe E. 2.3.1).</p> <p class="Erwgung1"><b>3. </b> </p> <p class="Erwgung2">Unter den gegebenen UmstÃ¤nden ist die Sache zur PrÃ¼fung der von der Pflichtigen geltend gemachten "normalen" BerufskostenabzÃ¼ge an die Vorinstanz zurÃ¼ckzuweisen. Da die Pflichtige nicht voll unselbstÃ¤ndig erwerbstÃ¤tig war, wird auch die angemessene KÃ¼rzung der einzelnen BerufskostenabzÃ¼ge zu prÃ¼fen sein. An dieser Stelle ist kurz auf den Umfang des Pensums der Pflichtigen sowie die von ihr geltend gemachten AbzÃ¼ge einzugehen:</p> <p class="Erwgung2"><b>3.1 </b>Die Vorinstanz ging, gestÃ¼tzt auf die Akten, fÃ¼r die infrage stehende Steuerperiode von einer Gesamtarbeitszeit der Pflichtigen bei der Firma E und Firma G von 185 Stunden aus. Die darÃ¼ber hinaus aufgewendeten Stunden kÃ¶nnten nur grob geschÃ¤tzt werden und wÃ¼rden ca. 22 Stunden ausmachen. Die insgesamt 207 Arbeitsstunden wÃ¼rden zeitlich knapp 11% eines Vollzeitpensums von 1'920 Stunden entsprechen. Das Argument der Pflichtigen, jede Einzelstunde sei mit einem Zeitaufwand von vier und mehr Stunden verbunden, weswegen sie faktisch ein Vollzeitpensum ausÃ¼be, sei nicht zu hÃ¶ren. </p> <p class="Urteilstext">Die Pflichtige macht geltend, bei der Firma E und Firma G 185 Einzellektionen mal vier Stunden Aufwand pro Einzellektion erbracht zu haben, also 740 Arbeitsstunden. Es sei zudem lockdownbedingt, dass sie 2021 nicht 50% mehr habe arbeiten kÃ¶nnen, nÃ¤mlich 1'110 Arbeitsstunden. Weitere 90 Arbeitsstunden kÃ¤men fÃ¼r die Ã¼brigen Arbeitgeber hinzu. Es sei daher von 1'200 Arbeitsstunden auszugehen. </p> <p class="Erwgung3">Die Annahme der Vorinstanz ist nicht zu beanstanden. Der von der Pflichtigen geltend gemachten Vervierfachung der Einzellektionen wegen des Aufwands kann nicht gefolgt werden. Auch bei Annahme einer Vorbereitungszeit von 40% (wie beispielsweise beim Lehrerberuf, wovon vorliegend aber nicht auszugehen ist), ergÃ¤be sich eine Arbeitszeit von rund 290 Stunden, was einem Pensum von ca. 15% entsprÃ¤che. Aber auch bei einer lockdownbedingten Verdoppelung der 207 Stunden (weil die Pflichtige pandemiebedingt nicht mehr Stunden habe arbeiten kÃ¶nnen), bliebe es hÃ¶chstens bei einer 22%-igen TÃ¤tigkeit. Von einem 100%-Pensum kann jedenfalls nicht ausgegangen werden.</p> <p class="Erwgung2"><b>3.2 </b>Die Pflichtige macht Verkehrskosten von Fr. â¦ geltend, nÃ¤mlich Fr. â¦ fÃ¼r Ã¶ffentliche Verkehrsmittel und Fr. â¦ fÃ¼r ein Fahrrad, sodann Fr. â¦ Mehrkosten der Verpflegung und Fr. â¦ pauschal fÃ¼r "Ãbrige fÃ¼r die AusÃ¼bung des Berufs erforderliche Kosten", insgesamt demnach Berufsauslagen von Fr. ... Der Beschwerdegegner gewÃ¤hrte dagegen einen Abzug von Fr. â¦, wenn auch im Sinn der Nebenerwerbspauschale. Dies entspricht im Ergebnis rund 24% des von der Pflichtigen geltend gemachten (vollen) Abzugs. </p> <p class="Erwgung3"><b>3.2.1 </b>Eine lineare KÃ¼rzung der Berufskosten insgesamt im VerhÃ¤ltnis zur prozentual ausgeÃ¼bten unselbstÃ¤ndigen TÃ¤tigkeit ist nicht angezeigt. So kÃ¶nnen als Verkehrskosten die "notwendigen" Kosten bis zu einem HÃ¶chstbetrag von Fr. 5'000.- fÃ¼r Fahrten zwischen Wohn- und ArbeitsstÃ¤tte abgezogen werden, wobei als "notwenige" Kosten fÃ¼r Fahrten zwischen Wohn- und ArbeitsstÃ¤tte bei BenÃ¼tzung der Ã¶ffentlichen Verkehrsmittel die tatsÃ¤chlich entstehenden Auslagen abgezogen werden. Bei stÃ¤ndiger BenÃ¼tzung eines Fahrrads kÃ¶nnen jÃ¤hrlich Fr. 700.- abgezogen werden (§ 26 Abs. 1 lit. a StG [in der bis 31. Dezember 2023 gÃ¼ltigen Fassung]; VPBU Bestimmung I/1 lit. b, vgl. auch BGr, 21. September 2017, 2C_745/2017, E. 2.3, [zum Fahrrad] E. 2.5.2). Die "Notwendigkeit" der von der Pflichtigen geltend gemachten Verkehrskosten sind unter diesen Gesichtspunkten zu prÃ¼fen.</p> <p class="Erwgung3"><b>3.2.2 </b>Sodann entfÃ¤llt bei einer unselbstÃ¤ndigen TeilzeiterwerbstÃ¤tigkeit der steuerpflichtigen Person die Berechtigung fÃ¼r die Geltendmachung von Mehrkosten bei auswÃ¤rtiger Verpflegung, wenn sie die ErwerbstÃ¤tigkeit nur halbtags ausÃ¼bt. Geht sie im anderen Halbtag einer selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit nach, kÃ¶nnen die halben Kosten geltend gemacht werden (Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, § 26 N 30 und 91). Ob vorliegend die geltend gemachte Pauschale fÃ¼r auswÃ¤rtige Verpflegung gÃ¤nzlich entfallen oder aber in reduziertem Umfang zuzulassen ist, ist nÃ¤her zu prÃ¼fen.</p> <p class="Erwgung3"><b>3.2.3 </b>Was die "Ã¼brigen Berufskosten" (Fr. 2'000.-) angeht, rechtfertigt sich eine angemessene KÃ¼rzung des Pauschalabzugs bei Teilzeitarbeit, sofern die Pauschale von 3% den Minimalbetrag von Fr. 2'000.- nicht erreicht (Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, § 26 N. 93; vgl. auch Art. 7 Abs. 2 Berufskostenverordnung; siehe auch den â in Zusammenhang mit der angestrebten Neuregelung der Berufskosten UnselbstÃ¤ndig ErwerbstÃ¤tiger â ErlÃ¤uternden Bericht des EFD vom 21. Dezember 2022 zum Bundesgesetz Ã¼ber den steuerlichen Abzug der Berufskosten von unselbstÃ¤ndig ErwerbstÃ¤tigen, S. 9, 17).</p> <p class="Erwgung1"><b>4. </b> </p> <p class="Urteilstext">Im Folgenden ist auf den Steuerwert der Aktien der C AG einzugehen.</p> <p class="Erwgung2"><b>4.1 </b> </p> <p class="Erwgung3"><b>4.1.1 </b>GemÃ¤ss Art. 13 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) unterliegt der VermÃ¶genssteuer das gesamte ReinvermÃ¶gen. Dabei wird das VermÃ¶gen gemÃ¤ss Art. 14 Abs. 1 StHG und § 39 Abs. 1 StG zum Verkehrswert bewertet. Als Verkehrswert gilt der objektive Marktwert eines VermÃ¶gensobjekts. Dieser entspricht dem Preis, der bei einer VerÃ¤usserung im gewÃ¶hnlichen GeschÃ¤ftsverkehr mutmasslich zu erzielen ist, den also ein unbefangener KÃ¤ufer bzw. ein fernstehender Dritter unter normalen UmstÃ¤nden zu zahlen bereit wÃ¤re. Der Verkehrswert im steuerrechtlichen Sinn ist nicht eine mathematisch exakt bestimmbare GrÃ¶sse, sondern in der Regel ein SchÃ¤tz- oder Vergleichswert (vgl. BGE 148 I 210 E. 4.4.4; BGE 128 I 240 E. 3.2.1; BGr, 15. September 2022, 2C_59/2022, E. 4.5; BGr, 22. Juni 2015, 2C_1118/2014, E. 2.1).</p> <p class="Erwgung3"><b>4.1.2 </b>Der Verkehrswert nicht kotierter Wertpapiere ist gestÃ¼tzt auf das Kreisschreiben der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) Nr. 28 vom 28. August 2008 (KS Nr. 28) zu ermitteln (Weisung der Finanzdirektion Ã¼ber die Bewertung von Wertpapieren und Guthaben fÃ¼r die VermÃ¶genssteuer, vom 1. November 2016, ZStB I Nr. 22/202). Die SSK verÃ¶ffentlicht zudem jÃ¤hrlich eine aktualisierte Version des Kommentars zum KS Nr. 28. </p> <p class="Erwgung2">Weder beim KS Nr. 28 noch dem dazugehÃ¶rigen Kommentar handelt es sich um Bundesrecht oder interkantonales Recht. Vielmehr geht es dabei um Verwaltungsverordnungen, die Gerichte nicht binden. Sie wenden sich an die rechtsanwendenden BehÃ¶rden und bezwecken im Interesse der Steuerharmonisierung zwischen den Kantonen eine in der Schweiz einheitliche Bewertung nicht kotierter Wertpapiere. Sie enthalten somit verwaltungsinterne Regeln fÃ¼r das Verhalten der Steuerbeamten, begrÃ¼nden aber keine Rechte und Pflichten (vgl. VGr, 26. August 2020, SB.2020.00024, E. 3.2.1; BGr, 15. September 2022, 2C_59/2022, E. 2.4; siehe auch BGr, 7. April 2020, 2C_1057/2018, E. 4.2.1). Das Bundesgericht orientiert sich an solchen Kreisschreiben, sofern diese eine Ã¼berzeugende Konkretisierung der rechtlichen Vorgaben enthalten (vgl. BGE 142 II 182 E. 2.3.3 sowie BGE 133 II 305 E. 8.1) und es sich um eine eher technische Materie von begrenzter JustiziabilitÃ¤t handelt. Eine solche Konstellation ist in steuerlichen Bewertungsfragen gegeben, weswegen das Bundesgericht in seiner Praxis das KS Nr. 28 jedenfalls im Bereich der Besteuerung natÃ¼rlicher Personen regelmÃ¤ssig in seine ErwÃ¤gungen einbezieht (vgl. BGr, 18. September 2013, 2C_309/2013 und 2C_310/2013, E. 3.5). Das KS Nr. 28 gilt nach stÃ¤ndiger Praxis des Bundesgerichts als zuverlÃ¤ssige Methode zur Bestimmung des Verkehrswerts, da darin die Ãberlegungen, die fÃ¼r die Preisbildung bei nicht an der BÃ¶rse kotierten Wertpapieren im Allgemeinen massgebend sind, zum Ausdruck kommen. Aus GrÃ¼nden der Rechtsgleichheit ist davon nur dann abzuweichen, wenn eine bessere Erkenntnis des Verkehrswertbegriffs dies gebietet oder dies mit RÃ¼cksicht auf Besonderheiten des Einzelfalls notwendig ist (vgl. VGr, 26. August 2020, SB.2020.00024, E. 3.2.2; BGr, 15. September 2022, 2C_59/2022, E. 2.4, je mit weiteren Hinweisen).</p> <p class="Erwgung3"><b>4.1.3 </b>Bei nichtkotierten Wertpapieren, fÃ¼r die keine Kursnotierungen bekannt sind, entspricht der Verkehrswert dem inneren Wert. Er wird nach den Bewertungsregeln der Wegleitung (= KS Nr. 28) in der Regel als FortfÃ¼hrungswert berechnet. Privatrechtliche VertrÃ¤ge wie beispielsweise AktionÃ¤rsbindungsvertrÃ¤ge, welche die Ãbertragbarkeit der Wertpapiere beeintrÃ¤chtigen, sind fÃ¼r die Bewertung unbeachtlich (KS Nr. 28 Rz. 2 Abs. 4).</p> <p class="Erwgung3">Bei Handels-, Industrie- und Dienstleistungsgesellschaften ergibt sich der Unternehmenswert laut KS Nr. 28 Rz. 34 grundsÃ¤tzlich nach der Mittelwertmethode (Praktikermethode) durch zweimalige Gewichtung des Ertragswerts und einfache Gewichtung des Substanzwerts. Der Ertragswert ergibt sich aus dem kapitalisierten ausgewiesenen Reingewinn der massgebenden GeschÃ¤ftsjahre, wobei wahlweise zwei (Modell 1) oder drei (Modell 2) GeschÃ¤ftsjahre berÃ¼cksichtigt werden kÃ¶nnen (KS Nr. 28 Rz. 35). Grundlage fÃ¼r die Bestimmung des Substanzwerts ist die Jahresrechnung unter vollstÃ¤ndiger BerÃ¼cksichtigung der Aktiven und Passiven (vgl. KS Nr. 28 Rz. 11 f.; vgl. VGr, 4. Dezember 2019, SB.2019.00087, E. 3.2). Beim Modell 1, das der Kanton ZÃ¼rich grundsÃ¤tzlich fÃ¼r die Bestimmung des Ertragswerts anwendet, bilden die Jahresrechnungen n und n-1 Grundlage, wobei die Jahresrechnung n nach dem Gesagten doppelt gewichtet wird (Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, § 39 N 24).</p> <p class="Erwgung3"><b>4.1.4 </b>Von der Praktikermethode kann gemÃ¤ss KS Nr. 28 in folgenden Situationen abgewichen werden: WÃ¤hrend des GrÃ¼ndungsjahres, wÃ¤hrend der Aufbauphase oder wenn eine reine Holdinggesellschaft, eine VermÃ¶gensverwaltungs-, Finanzierungsgesellschaft oder eine Immobilien-Gesellschaft vorliegt. Diesfalls wird der Unternehmenswert anhand des Substanzwerts bewertet. Eine Abweichung von der Praktikermethode gibt es sodann fÃ¼r in Liquidation befindlichen Gesellschaften. FÃ¼r diese wird der Wert nach dem mutmasslichen Liquidationsergebnis bestimmt (KS Nr. 28 Rz. 32 f; 38, 48, 42; BGr, 15. September 2022, 2C_59/2022, E. 2.5.1, mit Hinweisen). Im Kommentar SSK 2021 wird zu Rz. 5 sodann darauf hingewiesen, dass in AusnahmefÃ¤llen der Ertragswert einer Unternehmung nicht bzw. schwer verÃ¤usserbar sei. Das kÃ¶nne dann der Fall sein, wenn der Ertrag einer Gesellschaft ausschliesslich oder praktisch ausschliesslich auf der Leistung einer an der Gesellschaft ganz oder mehrheitlich beteiligten Einzelperson (Beteiligung &gt; 50%) beruhe. Werde die WertschÃ¶pfung allein vom Mehrheitsbeteiligten erzielt und werde mit Ausnahme von wenigen HilfskrÃ¤ften fÃ¼r die Administration und Logistik kein weiteres Personal beschÃ¤ftigt, dann kÃ¶nne die Bewertungsstelle dies auf Antrag der Unternehmung berÃ¼cksichtigen, indem der Ertragswert und der Substanzwert je einfach gewichtet wÃ¼rden. </p> <p class="Erwgung3">Nach KS 28 Rz. 61 Abs. 1 wird dem beschrÃ¤nkten Einfluss des Inhabers einer Minderheitsbeteiligung auf die GeschÃ¤ftsleitung und auf die BeschlÃ¼sse der Generalversammlung sowie der eingeschrÃ¤nkten Ãbertragbarkeit von Gesellschaftsanteilen pauschal Rechnung getragen. In Rz. 61 Abs. 3 wird prÃ¤zisiert, dass der Titelinhaber â unter gewissen Vorbehalten â einen Pauschalabzug von 30% geltend machen kann, falls der Verkehrswert nach Rz. 2 Abs. 4 berechnet wird (vgl. BGr, 29. MÃ¤rz 2011, 2C_952/2010, E. 2.1).</p> <p class="Erwgung2"><b>4.2 </b> </p> <p class="Erwgung3"><b>4.2.1 </b>Der Steuerwert pro Titel der C AG, die ihren Sitz in L hat, wurde vom hierfÃ¼r zustÃ¤ndigen kantonalen Steueramt J gemÃ¤ss der Praktikermethode mit Fr. â¦ pro Titel bewertet (KS 28 Rz. 3). Dabei wurde auf die GeschÃ¤ftsjahre 2020 und 2021 abgestellt. Der Erfolg von Fr. â¦ im Jahr 2021 wurde zweifach und jener von Fr. â¦ im Jahr 2020 einfach gewichtet, was Fr. â¦ bzw. einen Durchschnitt von Fr. â¦ ausmachte. Kapitalisiert mit 9,5% belief sich der einfache Ertragswert auf Fr. ... Ausgehend von einem Substanzwert von Fr. â¦ (einfach gewichtet) und einem Ertragswert von Fr. â¦ (doppelt gewichtet) ergab sich schliesslich ein durchschnittlicher Unternehmenswert von Fr. â¦ bzw. ein Steuerwert pro Titel (deren 1'000) von gerundet Fr. â¦</p> <p class="Erwgung3">Das kantonale Steueramt ZÃ¼rich ging in BerÃ¼cksichtigung eines 30%-igen Pauschalabzugs fÃ¼r vermÃ¶gensrechtliche BeschrÃ¤nkungen gemÃ¤ss KS Nr. 28 Rz. 61 Abs. 3 von einem Steuerwert pro Titel von Fr. â¦ (70% von Fr. â¦) aus, insgesamt demnach von Fr. â¦ betreffend die von den Pflichtigen gehaltenen 500 Titeln. </p> <p class="Erwgung3"><b>4.2.2 </b>Die Pflichtigen erachten den genannten Wert als realitÃ¤tsfremd und sind mit der Anwendung der Praktikermethode nicht einverstanden. Im Jahr 2023 hÃ¤tten keine ErtragsÃ¼berschÃ¼sse und somit keine weiteren Lohnreserven gebildet werden kÃ¶nnen (auf die Lohnreserven ist noch zurÃ¼ckzukommen, siehe E. 4.2.4). Es habe ein GeschÃ¤ftsverlust von Fr. â¦ resultiert. GestÃ¼tzt darauf gewichten sie beispielhaft in Anwendung der Praktikermethode (mit der sie aber nicht einverstanden seien) den im Jahr 2023 erwirtschafteten Verlust zweifach und den 2022 erwirtschafteten Erfolg von Fr. â¦ einfach, sodass sich ein durchschnittlicher Ertragswert von Fr. â¦ ergebe (2x minus Fr. â¦, plus 1x Fr. â¦ = Fr. â¦ : 3 = Fr. â¦). Kapitalisiert mit 9,5% ergebe sich ein einfacher Ertragswert von Fr. â¦. Gewichte man diesen zweifach auf Fr. â¦, ergebe sich bei einem Substanzwert von Fr. â¦ ein durchschnittlicher Unternehmenswert von Fr. â¦ (Fr. â¦ plus Fr. â¦ = Fr. â¦: 3 = Fr. â¦), somit ein Wert pro Titel von Fr. ... In BerÃ¼cksichtigung des 30%-igen Pauschalabzugs sei der Wert der Aktien des Pflichtigen noch Fr. â¦ (70% von Fr. â¦ = Fr. â¦ x 500 = Fr. â¦). Dieselbe Berechnung stellen sie in Einbezug der Steuerjahre 2024 und 2023 an, wobei sie fÃ¼r das Jahr 2024 â wegen Abbaus von Lohnreserven â von einem Minusertrag von Fr. â¦ ausgehen. Gewichte man diesen Verlust doppelt und den Verlust des Jahres 2023 von Fr. â¦ einfach, ergebe sich kapitalisiert mit 9,5% ein Steuerwert pro Titel von minus Fr. â¦ bzw., nach dem Pauschalabzug von 30%, minus Fr. â¦ (2 x minus Fr. â¦ plus 1 x minus Fr. â¦ = minus Fr. â¦ : 3 = minus Fr. â¦; dies kapitalisiert mit 9,5% = Ertragswert von minus Fr. â¦ x 2 = minus Fr. â¦ plus Substanzwert von Fr. â¦ = minus Fr.