<!DOCTYPE html> <html lang="fr"><head><meta charset="utf-8"/></head><body><div class="WordSection1"> <p class="MsoHeader"><b><span lang="FR">A.<span> </span></span></b><span lang="FR">Selon un contrat de fusion du 8 novembre 2007, les sociétés A., B. et C. ont fusionné par combinaison (D.7a/3). La société issue de cette fusion porte la raison sociale X. SA (ci-après aussi: la société). Selon ses statuts, elle a "pour buts, </span><span>dans une optique d'utilité publique: d'approvisionner et de distribuer de l'énergie électrique, de la chaleur, et du gaz naturel; de produire de l'énergie électrique et de la chaleur; de capter, transporter, traiter et distribuer de l'eau; de valoriser et développer une production locale d'énergies renouvelables; de construire, d'acquérir, d'entretenir, d'exploiter et de gérer des réseaux de distribution de tous genres; d'exercer toutes les activités commerciales en rapport avec les buts précités; de gérer des sociétés et associations d'intérêt régional exerçant des activités similaires à celles précitées; d'exécuter des tâches déléguées par une ou plusieurs communes ou collectivités publiques partenaires, en particulier dans les domaines d'activités précités. Les activités précitées sont exercées en respect des principes du développement durable. La société peut en outre: effectuer toutes opérations propres à favoriser ou faciliter, directement ou indirectement, son développement et la réalisation du but social; procéder à toutes opérations mobilières ou immobilières, commerciales et financières en rapport avec son but; prendre des participations dans des entreprises similaires en Suisse ou à l'étranger; créer des succursales en Suisse ou à l'étranger" (D. 7a/2; art. 4). Ce but social a été modifié le 25 février 2010 (D. 2/4), par l'intégration in fine de la locution suivante: "prendre des participations dans des entreprises régionales poursuivant des buts similaires de service public ou de pure utilité publique; créer des succursales à vocation régionale poursuivant des buts de service public ou de pure utilité publique".</span></p> <p class="MsoHeader"><span>Dans le cadre du projet de fusion qui a abouti à l'opération susmentionnée, une demande d'exonération fiscale a été adressée au Service des contributions le 22 novembre 2007 (D. 7e<sup> </sup>– la société X. SA y était encore désignée par la raison sociale alors envisagée, soit […] SA). Par décision du 12 février 2008, cette demande a été rejetée, au motif résumé que la distribution de dividende prévue par les statuts était le signe d'une activité orientée vers la réalisation de bénéfices, ce qui excluait qu'un but de service public au sens de l'article <a href="#_Art._56_LIFD"><span>56 let. g LIFD</span></a> puisse être reconnu, même si les destinataires des bénéfices étaient des collectivités publiques (D. 7a/4). La réclamation formée contre cette décision a été rejetée le 12 février 2009, le service des contributions refusant l'exonération partielle que la société revendiquait désormais pour ses seules activités monopolistiques (D. 7a/5).</span></p> <p class="MsoHeader"><span>Par jugement du 21 juillet 2010, le Tribunal fiscal a rejeté le recours de X. SA contre le refus d'exonération partielle. Le tribunal a en substance retenu que si le marché de l'électricité était bien, comme le relevait la recourante, largement réglementé, il n'était pas soustrait à toute concurrence, à tout le moins sur le principe, sinon dans les faits (cons. 11); que X. SA versait des intérêts à ses créanciers-actionnaires, de même que des dividendes, et que la recourante recherchait un profit parce qu'elle était tenue de par ses statuts et les conditions de sa création à verser une certaine contribution à ses actionnaires; que l'excédent en cas de liquidation ne reviendrait pas de manière irrévocable à une personne morale poursuivant des buts analogues de pure utilité publique (cons. 12); et qu'ainsi elle ne pouvait bénéficier d'une exonération, même partielle, quand bien même des buts de service public devaient effectivement lui être reconnus pour certaines de ses activités (cons. 10 et 12).</span></p> <p class="MsoHeader"><b><span lang="FR">B.<span> </span></span></b><span lang="FR">Le 25 août 2010, X. SA recourt au Tribunal administratif contre le jugement du Tribunal fiscal en concluant à son annulation, avec renvoi au sens des considérants, et subsidiairement, à ce que lui soit octroyée l'exonération partielle de l'impôt sur le bénéfice au niveau fédéral, cantonal et communal au sens des articles <a href="#_Art._56_LIFD"><span>56 let. g LIFD</span></a> et <a href="http://rsn.ne.ch/ajour_94/dati/f/s/6310.htm"><span>81 let. f LCdir</span></a>, portant sur toutes les activités de type monopolistique liées à la production et à la distribution d'énergies, telles que l'électricité, le gaz naturel et les mandats de prestations sur délégation étatique de même que de l'impôt sur le capital affecté à ces activités, à l'exclusion des activités commerciales annexes soumises à la concurrence, le tout sous suite de frais et dépens. Invoquant une violation du droit, y compris l'excès et l'abus du pouvoir d'appréciation, ainsi qu'une constatation inexacte et incomplète des faits pertinents, au sens de l'article <a href="http://rsn.ne.ch/ajour_94/dati/f/s/152130.htm"><span>33 let. a et b LPJA</span></a>, la recourante soutient en substance que le Tribunal fiscal a retenu à tort que les conditions de l'exonération n'étaient pas réunies, alors qu'elle remplissait toutes les exigences consacrées par la loi et la jurisprudence. Selon elle, elle se trouve en situation de monopole et non pas de concurrence avec d'autres agents économiques, notamment avec le Z. . Elle est en outre astreinte par la LApEl à l'exécution de tâches spécifiques et soumise à la surveillance étatique. Il n'y a donc pas de régime de libre concurrence tel qu'il existe sur d'autres marchés. Partant, c'est à tort que l'autorité intimée a estimé que le principe de neutralité concurrentielle n'était pas respecté, soit que l'octroi de l'exonération ne serait pas neutre du point de vue de la concurrence. La condition de l'absence d'activité bénéficiaire a également été mal appréciée, puisque le bénéfice qu'elle a pu réaliser certaines années est investi dans des tâches similaires ou à tout le moins dans des tâches d'intérêt public, ce qui a été formalisé – pour le bénéfice de liquidation – dans les statuts modifiés en février 2010. Le fait de verser un dividende, de surcroît limité, ne peut en aucun cas être considéré comme une obligation, ni assimilé à une intention de réaliser un profit. Nier que le dividende restreint versé soit réinvesti dans des tâches d'intérêt public telles que les communes les poursuivent "aurait pour conséquence de refuser à toute administration publique l'autorisation de réaliser un profit, voire d'atteindre des comptes équilibrés". La recourante considère à ce titre que le taux de 6 %, admis par l'Administration fédérale des contributions (ci-après: l'AFC) en matière de droit de timbre, ne saurait être considéré comme un "dividende excessif" au regard des circulaires de l'AFC d'une part et de la Conférence suisse des impôts d'autre part relatives à l'exonération des personnes morales, qui autorisent le versement d'un dividende dans le cadre d'une activité de service public, pour autant qu'il ne soit pas excessif. Finalement, la rémunération qu'elle consent à ses créanciers-actionnaires est inférieure aux taux d'intérêt fixés par l'AFC, de même qu'au WAAC (Weighted Average Cost of Capital ou, en français, coût moyen pondéré du capital, soit le coût moyen de la rémunération des passifs de la société, qu'ils soient constitués de fonds propres – rendement sous forme de dividende - ou étrangers – intérêts sur ces fonds) introduit par la LApEl, et correspond aux rémunérations admises pour des activités de service public et/ou de pure utilité publique régie dans des situations de monopole. Elle en conclut que toutes les conditions d'une exonération partielle sont bien remplies.</span></p> <p class="MsoHeader"><b><span lang="FR">C.<span> </span></span></b><span lang="FR">Le 10 septembre 2010, le Tribunal fiscal conclut implicitement au rejet du recours, qu'il considère mal fondé et qui n'appelle pas d'observations particulières, renvoyant pour le surplus à l'exposé des faits de son jugement du 21 juillet 2010.</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">Le Service des contributions a informé le Tribunal administratif qu'il n'avait pas d'observations à communiquer. Aux termes des siennes, l'Administration fédérale des contributions conclut au rejet du recours, sous suite de frais.</span></p> <p align="center" class="MsoHeader"><b><u><span lang="FR">C O N S I D E R A N T</span></u></b></p> <p align="center" class="MsoHeader"><b><u><span lang="FR">en droit</span></u></b></p> <p class="MsoHeader"><b><span lang="FR">1.<span> </span></span></b><span lang="FR">Depuis l’arrêt du Tribunal fédéral du 5 mars 2009 (publié aux ATF <a href="http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=BGE_135_II_260"><span>135 II 260</span></a>), il est possible de déposer un seul recours, avec une motivation commune pour l’impôt fédéral direct et pour les impôts cantonal et communal lorsque le contenu des dispositions en cause est identique au niveau fédéral et cantonal. </span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">A compter du 1<sup>er</sup> janvier 2011, la Cour de droit public du Tribunal cantonal a succédé au Tribunal administratif et traite les causes qui avaient été déférées à cette dernière instance (art. 47, 83 <a href="http://rsn.ne.ch/ajour_99/dati/f/s/1611.htm"><span>OJN</span></a>).</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">Interjeté dans les formes et délai légaux, le recours est recevable.</span></p> <p class="MsoHeader"><b><span lang="FR">2.<span> </span></span></b><span lang="FR">La recourante s'en prend au refus de lui accorder une exonération partielle pour les activités de type monopolistique liées à la production et à la distribution d'énergie, en particulier d'électricité, au motif qu'elle remplit – pour ces activités – toutes les conditions d'une exonération en raison de la poursuite d'un but de service public.</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">a) Aux termes de l'article <a href="#_Art._56_LIFD"><span>56 let. g LIFD</span></a>, sont exonérées de l'impôt "les personnes morales qui poursuivent des buts de service public ou d'utilité publique, sur le bénéfice exclusivement et irrévocablement affecté à ces buts. Des buts économiques ne peuvent être considérés en principe comme étant d'intérêt public. L'acquisition et l'administration de participations en capital importantes à des entreprises ont un caractère d'utilité publique lorsque l'intérêt au maintien de l'entreprise occupe une position subalterne par rapport au but d'utilité publique et que des activités dirigeantes ne sont pas exercées". En raison de l'article <a href="#_Art._23_LHID"><span>23 al. 1 let. f LHID</span></a>, dont le contenu est identique – sous réserve de l'extension à l'impôt sur le capital, qui n'est pas prélevé au niveau fédéral – à la disposition précitée, les cantons ont repris une telle exonération dans leurs lois sur les impôts directs, à l'article <a href="http://rsn.ne.ch/ajour_94/dati/f/s/6310.htm"><span>81 let. f LCdir</span></a> pour le canton de Neuchâtel. Selon la jurisprudence constante de la Cour de droit public, </span><span lang="FR">les règles cantonales doivent être interprétées en fonction du droit fédéral, non seulement lorsqu’elles ont la même teneur que celui-ci (RJN 1986, p. 165), mais également en raison de l’entrée en vigueur de la LHID au 1<sup>er</sup> janvier 1993 (cf. p. ex. arrêt non publié de la CDP du 16.08.2011, [2010.183], cons. 2b).</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">b) L'Administration fédérale des contributions (ci-après aussi: l'AFC) a codifié sa pratique en matière d'exonération de personnes morales sur la base des dispositions précitées dans une circulaire </span><span lang="FR">no 12 de l'AFC du 8 juillet 1994 relative à l'exonération de l'impôt pour les personnes morales poursuivant des buts de service public ou de pure utilité publique (art. <a href="#_Art._56_LIFD"><span>56 let. g LIFD</span></a>) ou des buts cultuels (art. 56 let. h LIFD). La circulaire ne fait toutefois que codifier une pratique et ne dispense pas l’autorité de procéder à un examen détaillé du cas d’espèce. Elle ne lie pas les juridictions; les autorités d’exécution doivent les respecter pour autant qu’elles expriment fidèlement le sens de la loi (cf. notamment arrêt du TA du 07.07.2008, [<a href="http://jurisprudence.ne.ch/scripts/omnisapi.dll?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=jurisprudence.ne.ch&amp;WebServerScript=/scripts/omnisapi.dll&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,localhost:7000&amp;Parametername=NEWEB&amp;Schema=NE_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getMarkupDocument&amp;cSprache=FRE&amp;nF30_KEY=3614&amp;W10_KEY=243645&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=search_result_document.html"><span>TA.2006.6</span></a>] cons. 6a). </span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">c) Le Tribunal fédéral a rendu, en rapport précisément avec une société anonyme ayant notamment pour but statutaire la production, l'acquisition, la distribution et la vente d'énergie électrique, une jurisprudence topique aux termes de laquelle la prise en charge de tâches qui servent des intérêts publics ne justifie pas sans autre un droit à une exonération (ATF <a href="http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=BGE_131_II_1"><span>131 II 1</span></a> ss, traduit à la RDAF 2005 II 262 ss). Une exonération, même partielle, est exclue lorsqu'une personne morale poursuit essentiellement des buts lucratifs, même si ceux-ci servent également des buts de service public, tels que la fourniture d'électricité (arrêt précité cons. 3.1 à 3.3). Lorsque la personne morale en cause poursuit des buts commerciaux qui dépassent une certaine mesure, toute exonération est exclue, comme cela a été rappelé encore récemment (arrêt du TF du 28.12.2010 [<a href="http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=28.12.2010_2C_383/2010"><span>2C_383/2010</span></a>] cons. 2.2 in fine). </span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">Plus précisément, une exonération fiscale selon les articles <a href="#_Art._56_LIFD"><span>56 let. g LIFD</span></a> et <a href="#_Art._23_LHID"><span>23 al. 1 let. f LHID</span></a> (correspondant à l'art. <a href="http://rsn.ne.ch/ajour_94/dati/f/s/6310.htm"><span>81 let. f LCdir</span></a>) présuppose, selon la teneur de ces dispositions, que la personne morale concernée poursuive des buts de service public (ou de pure utilité publique) et que le bénéfice soit exclusivement et irrévocablement affecté à ces buts. La notion de buts de service public doit être interprétée de manière restrictive compte tenu du principe constitutionnel de la généralité de l'impôt contenu à l'article 127 al. 2 Cst. Comme déjà mentionné, l'alimentation de base en énergie électrique correspond entièrement à des buts de service public. Selon la jurisprudence et la pratique fiscale, une exonération en raison de la poursuite de buts de service public est en principe exclue lorsqu'une personne morale poursuit principalement des buts lucratifs, même si elle poursuit simultanément des buts de service public. Est réservée une exonération d'impôt (le cas échéant partielle) lorsqu'une personne morale de ce type est chargée par un acte fondé sur le droit public (p. ex. une loi) de l'exécution d'une tâche de service public, que cette tâche publique est effectivement accomplie de manière contrôlable concrètement, qu'elle ne distribue pas de dividendes, qu'elle est soumise à une certaine surveillance de la collectivité publique et que ses fonds propres sont affectés par ses statuts exclusivement et de manière irrévocable à ces buts de service public. La doctrine, approuvant cette jurisprudence, est d'avis que la poursuite de buts de service public au sens de l'article <a href="#_Art._56_LIFD"><span>56 let. g LIFD</span></a> ne doit jamais être admise si le but final d'une entreprise est principalement l'obtention d'un bénéfice. En particulier dans le cas d'une privatisation, une exonération pour la poursuite de buts de service public ne pourrait a priori être accordée que si l'entreprise reprenant les tâches publiques ne réalisait aucun bénéfice, ou un bénéfice modeste. Le Tribunal fédéral en retient que toute exonération, également partielle, est exclue lorsque la personne morale poursuit des buts lucratifs ou d'assistance mutuelle dépassant une certaine mesure (ATF <a href="http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=BGE_131_II_1"><span>131 II 1</span></a> précité, cons. 3.3 traduit à la RDAF 2005 II, p. 262, 267 à 269, et les références citées; arrêt du TF du 28.12.2010 [<a href="http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=28.12.2010_2C_383/2010"><span>2C_383/2010</span></a>], cons. 2.2). Cette jurisprudence reste d'actualité, ce que la recourante ne conteste pas comme tel.</span></p> <p class="MsoHeader"><b><span lang="FR">3.<span> </span></span></b><span lang="FR">La recourante, X. SA est une société anonyme de droit privé au sens des articles 620ss CO, issue de la fusion, le 12 décembre 2007 de trois sociétés anonymes, A. , B. et C.. Elle n'a pas été constituée par une loi cantonale spéciale (cf. art. 763 CO). Son actionnariat est composé de communes (art. 16 des statuts) et son conseil d'administration, de 5 à 7 membres, comprend au minimum 2 membres pour la Ville de La Chaux-de-Fonds, 2 membres pour la Ville de Neuchâtel et 1 membre pour la Ville du Locle (art. 28 des statuts). On pourrait donc considérer que les communes intéressées disposent d'un droit de surveillance sur les activités de la société. Ceci n'est cependant pas suffisant pour considérer qu'elle ne poursuit pas de but économique dans l'optique de réaliser un bénéfice qui sera ensuite distribué aux actionnaires.</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">En effet, les dispositions statutaires relatives aux comptes annuels et à la répartition du bénéfice (art. 42-44 des statuts) ne font que reproduire le cadre légal du code des obligations, laissant au surplus la société décider de l'utilisation de son bénéfice net, après affectation à la réserve telle que prévue par l'article 44. Cet article reprend le libellé de l'article 671 al.1 et 3 CO, sans qu'il ait été fait usage des possibilités de l'article 672 CO, qui permet la constitution de réserves statutaires supérieures. Cela démontre un souhait de ne pas se voir lié par des contraintes pour l'utilisation du bénéfice et, partant, de conserver la possibilité de le distribuer ce qui, on le verra ci-dessous, a été fait. Le but lui-même de la société est notamment d'exercer toutes les activités commerciales en rapport avec l'approvisionnement et la distribution d'énergie électrique, de chaleur et de gaz naturel, la production d'énergie électrique et de chaleur, la captation, le transport, le traitement et la distribution d'eau (art. 4 des statuts). Certes, le but statutaire est également d'exécuter des tâches déléguées par une ou plusieurs communes ou collectivités publiques partenaires, en particulier dans les domaines d'activité de la société, ce qui peut recouvrir un but de service public. Dans une telle hypothèse toutefois, une exonération d'impôt ne serait compatible avec l'article <a href="#_Art._56_LIFD"><span>56 let. g LIFD</span></a> que si l'activité orientée vers l'obtention d'un bénéfice, considérée dans son ensemble, n'avait qu'un caractère tout à fait subordonné, respectivement si le but de service public exonéré d'impôt que la société poursuit effectivement dépassait manifestement le but lucratif (cf. ATF <a href="http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=BGE_131_II_1"><span>131 II 1</span></a> précité, cons. 3.4). Tel n'est pas le cas en l'espèce.</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">Les statuts de la recourante démontrent qu'hormis des buts qui peuvent être qualifiés de service public par délégation, elle poursuit des objectifs purement commerciaux, ce qu'elle ne nie pas dans la mesure où elle ne sollicite plus qu'une exonération partielle, limitée à ses activités de type monopolistique sur délégation étatique. Ces dernières sont cependant largement secondaires, du point de vue statutaire, par rapport aux buts lucratifs. Ceux-ci se traduisent clairement dans les comptes. En effet, on constate pour l'année 2008 par exemple que la société réalise un produit résultant des ventes d'énergie de plus de 183'000'000 francs (env. 85 mio en 2007) avec des charges d'approvisionnement de 118'000'000 francs (env. 52 mio en 2007), le résultat opérationnel global dépassant 10'000'000 francs (env. 6,5 mio en 2007). L'électricité commercialisée est essentiellement acquise auprès de tiers (p. 17). La recourante ne reçoit pas d'indemnité pour l'accomplissement de son mandat "de service public", mais est elle-même redevable d'une redevance d'utilisation du domaine public (env. 7,5 mio en 2008 et 3,7 mio en 2007, le poste "produits mandats d'exploitation" concernant l'approvisionnement en eau, gaz ou autre chauffage à distance seulement et ne s'élevant qu'à 17 mio en 2008 et 11 mio en 2007 – rapport 2008, p. 12, 21 et 23). Les comptes démontrent ainsi que la société poursuit bien un but lucratif et, du reste, l'atteint. Le résultat net (après notamment affectation aux réserves légales) de 4'500'000 francs en 2007 et de 4'600'000 francs en 2008 a été redistribué à hauteur de 4'200'000 francs chaque année, soit presque intégralement. Il ressort en outre des comptes que le degré de couverture des investissements et du dividende fait l'objet d'un ratio, ce qui s'inscrit dans la logique d'une prévision financière afin d'assurer le paiement régulier du dividende. Ainsi, celui-ci doit être considéré comme un but en soi. Dans un tel contexte, la société ne cherche pas seulement à financer les livraisons d'énergie qu'elle effectue mais, en plus de la couverture de ses coûts, à obtenir un bénéfice, afin que ses actionnaires – hors la rémunération des prêts qu'ils lui octroient – reçoivent une compensation à l'investissement de leur capital. A cette fin, elle peut exiger des prix conformes au marché, sous réserve des plafonds de refacturation pour l'utilisation de son réseau (art. 14 et 15 de la loi fédérale sur l'approvisionnement en électricité, LApEl, RS 734.7). Le rapport d'activité 2008 de la recourante met d'ailleurs expressément en évidence ces objectifs puisque s'il y est précisé que la société poursuit "l'intérêt de [ses] clients qui sont les habitants du canton", il se réfère aussi à "l'intérêt de [ses] actionnaires que sont les collectivités publiques du […], de […] et de […]" (p. 3). Le but lucratif de la société est dès lors prépondérant puisqu'elle vise en premier lieu la réalisation d'un bénéfice. De ce fait déjà, une exonération en raison de la poursuite d'un but de service public au sens des articles <a href="#_Art._56_LIFD"><span>56 let. g LIFD</span></a> et <a href="http://rsn.ne.ch/ajour_94/dati/f/s/6310.htm"><span>81 let. f LCdir</span></a> n'entre pas en ligne de compte, pas plus qu'une exonération partielle (cf. ATF <a href="http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=BGE_131_II_1"><span>131 II 1</span></a> ss cons. 3.3 et 3.4.2).</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">Même en faisant abstraction de cela, les conditions à l'exonération ne seraient pas non plus réalisées dans la mesure où le bénéfice n'est pas affecté de manière exclusive et irrévocable à des buts de service public. En effet, si les statuts prévoient bien à leur article 46 al. 2 qu'en cas de liquidation de la société, l'excédent de liquidation sera "dévolu aux actionnaires pour la poursuite des buts analogues de pure utilité publique" (sans qu'il soit nécessaire ici de se prononcer sur le caractère irréversible ou non et la possibilité de contrôle d'une telle réaffectation), on ne saurait considérer, contrairement à ce qu'affirme la recourante, que les dividendes versés par la société aux différentes communes actionnaires se trouvent, eux, forcément réinvestis dans des activités revêtant un but de service public, par le seul fait qu'elles sont des entités communales. En effet, toute activité étatique ne revêt pas forcément la caractéristique de service public, notion qui s'interprète restrictivement et ne recoupe que les tâches se rattachant étroitement aux tâches étatiques (arrêt du TF du 28.12.2010 [<a href="http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=28.12.2010_2C_383/2010"><span>2C_383/2010</span></a>], cons. 2.2 précité). En l'occurrence, aucune disposition statutaire ne limite le versement du dividende en fonction de l'affectation de celui-ci par son bénéficiaire, pas plus qu'elle ne prévoit un contrôle de cette affectation. Or si l'Etat ou les communes peuvent poursuivre des activités de nature commerciale, ils ne sauraient être exonéré pour de telles activités.</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">A ce stade, on constate que deux des conditions fixées par la jurisprudence à une exonération en raison de la poursuite d'un but de service public font en tous cas défaut, à savoir l'absence d'un but lucratif prépondérant et la renonciation à la distribution d'un dividende, qu'il soit ou non réinvesti dans des activités de service public.</span></p> <p class="MsoHeader"><b><span lang="FR">4.<span> </span></span></b><span lang="FR">Les arguments de la recourante, fondés sur la circulaire no 12 de l'AFC précitée ainsi que sur la réglementation en matière de droit de timbre, en relation avec la possibilité de bénéficier d'une exonération tant et aussi longtemps que la société verse des "dividendes non excessifs" tombent à faux. Il est de jurisprudence constante - et le Tribunal fédéral l'a encore rappelé dans son arrêt <a href="http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=BGE_131_II_1"><span>131 II 1</span></a>, cons. 4.1 – que les circulaires de l'administration, que ce soit l'Administration fédérale des contributions ou la Conférence suisse des impôts restent une expression de la pratique administrative, sans lier le juge (cf. cons. 2b ci-dessus). Ainsi, la question n'est pas de savoir si les conditions exigées par le Service des contributions s'écartent de celles de la circulaire no 12 de l'AFC – qui, elle-même, relève dans ses observations que les différentes conditions de l'exonération font ici défaut – mais de déterminer si elles sont compatibles avec le droit fédéral. Or sous cet angle, l'exonération dépend de manière déterminante du fait que la société poursuit des buts lucratifs et dans quelle mesure. On a vu ci-dessus qu'un tel but lucratif était prépondérant, ce qui exclut d'ores et déjà l'exonération, fût-elle partielle. Ainsi, il n'est pas nécessaire de trancher la question de savoir si les limites posées par l'Administration fédérale des contributions au versement de dividendes dans le cadre du droit de timbre s'appliquent mutatis mutandis à l'exonération fiscale des impôts directs, pas plus qu'il est nécessaire de se pencher sur le WAAC maximum imposé par la LApEl ou les taux d'intérêt admis pour les prêts d'actionnaires, le but lucratif étant d'ores et déjà évident sur la base des comptes.</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">S'agissant finalement de la question de la position monopolistique de la recourante, qui ôterait à une exonération partielle son impact concurrentiel, avec pour effet, selon la recourante, de la rendre admissible, il convient de rappeler que le Tribunal fédéral a rejeté l'idée selon laquelle le principe de l'absence de but lucratif ne s'appliquerait pas en présence d'un monopole (RDAF 2005 II, p. 262 cons. 4.3). Du reste, la recourante ne bénéficie que d'un monopole de fait, y compris dans le cadre des prestations qu'elle est seule à fournir, et, selon la jurisprudence fédérale en relation avec la loi sur les cartels, la concurrence s'applique également au domaine de l'électricité (ATF <a href="http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=BGE_129_II_497"><span>129 II 497</span></a>). Le marché de l'électricité tel qu'il existe aujourd'hui n'exclut pas des rapports de concurrence dans le domaine de l'alimentation en électricité ou de toute autre énergie. Bien au contraire d'ailleurs puisque la LApEl, entrée en vigueur au 1<sup>er</sup> janvier 2008, poursuit précisément le but "de créer les conditions propres à assurer un approvisionnement en électricité sûr ainsi qu'un marché de l'électricité axé sur la concurrence" (art. 1 al. 1 LApEl). La recourante l'a bien compris et a organisé ses activités en fonction de cette finalité, comme en témoignent notamment l'article 8 de ses statuts (qui permet de refuser le transfert d'actions à un acquéreur exploitant une entreprise concurrente, y participant ou y étant employé) et son rapport d'activité 2008 dans lequel il est question de "l'ouverture du marché de l'électricité", de "prix compétitifs" et de "marché de l'énergie" (p. 3) ou encore du développement de son département commercial (p. 24). L'existence d'un marché occupé aujourd'hui par un seul intervenant mais ouvert à d'autres implique, pour garantir la neutralité concurrentielle, de refuser toute exonération fiscale. En effet, dans le cadre d'un monopole de fait, ce n'est pas tant la distorsion effective ou concrète de concurrence, existant au moment de l'examen, qui est déterminante, mais la potentielle distorsion qui empêcherait un autre concurrent d'entrer sur le marché. Or ici, à supposer que cela soit déterminant (RDAF 2005 II, p. 262 cons.4.3), la recourante ne se trouve pas en situation monopolistique du point de vue juridique, mais tout au plus du point de vue factuel.</span></p> <p class="MsoHeader"><b><span lang="FR">5.<span> </span></span></b><span lang="FR">En résumé, la recourante assume certes, avec la fourniture d'énergie de base pour les consommateurs, que ce soit du courant électrique ou autre, sur un territoire communal, une tâche de service public. Toutefois, dans la mesure où son activité est essentiellement orientée vers la réalisation de revenus et de profits, elle ne peut pas fonder sa demande d'exonération sur l'accomplissement de but de service public au sens de l'article <a href="#_Art._56_LIFD"><span>56 let. g LIFD</span></a> ou <a href="http://rsn.ne.ch/ajour_94/dati/f/s/6310.htm"><span>81 let. f LCdir</span></a>. Sa (prétendue) position semblable à un monopole ou la participation des communes ne peuvent rien y changer. On se trouve dans l'exacte situation de la jurisprudence fédérale qui exclut dans ces cas l'octroi d'une exonération, fût-elle partielle.</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">Au vu de ce qui précède, il y a lieu de rejeter le recours et de confirmer le jugement rendu le 21 juillet 2010.</span></p> <p class="MsoHeader"><b><span lang="FR">6.<span> </span></span></b><span lang="FR">La recourante succombant, les frais seront mis à sa charge (art. 47 <a href="http://rsn.ne.ch/ajour_98/dati/f/s/152130.htm"><span>LPJA</span></a>). Elle ne peut prétendre à l'allocation de dépens (art. 48 <a href="http://rsn.ne.ch/ajour_98/dati/f/s/152130.htm"><span>LPJA</span></a> a contrario), ayant au surplus agi seule.</span></p> <p align="center" class="MsoHeader"><b><u><span lang="FR">Par ces motifs</span></u><span lang="FR">,<u><br/> <span>la Cour de droit public</span></u></span></b></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">1.<span> </span></span><span lang="FR">Rejette le recours.</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">2.<span> </span></span><span lang="FR">Met à la charge de la recourante un émolument de décision de 3'000 francs et des débours par 300 francs, montants partiellement compensés par son avance de frais.</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">3.<span> </span></span><span lang="FR">N'alloue pas de dépens.</span></p> <p class="MsoHeader"><span lang="FR">Neuchâtel, le 9 septembre 2011</span></p> <div align="center" class="MsoNormal"><span lang="FR"><img alt="---" border="0" height="10" src="/scripts/omnisapi.dll?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/scripts/omnisapi.dll&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,7000&amp;Parametername=NEWEB&amp;Schema=NE_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=6079" width="600"/></span></div> <h3><a name="_Art._56_LIFD"></a><span lang="FR">Art. 56 LIFD</span></h3> <p><span lang="FR">Sont exonérés de l’impôt:</span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">a. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">la Confédération et ses établissements; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">b. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les cantons et leurs établissements; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">c. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les communes, les paroisses et les autres collectivités territoriales des cantons, ainsi que leurs établissements; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">d.<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_11/a56.html#fn1">1</a></sup> </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les entreprises de transport et d’infrastructure titulaires d’une concession de la Confédération qui reçoivent des indemnités pour cette activité ou qui doivent, du fait de leur concession, maintenir toute l’année un service d’importance nationale; les gains qui sont issus d’une activité soumise à concession et sont disponibles librement sont également exonérés de l’impôt; les exploitations annexes et les biens fonciers qui n’ont pas de relation nécessaire avec l’activité soumise à concession sont cependant exclus de cette exonération; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">e. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les institutions de prévoyance professionnelle d’entreprises qui ont leur domicile, leur siège ou un établissement stable en Suisse et d’entreprises qui ont avec elles des liens étroits, à condition que les ressources de ces institutions soient affectées durablement et exclusivement à la prévoyance en faveur du personnel; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">f. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les caisses indigènes d’assurances sociales et de compensation, notamment les caisses d’assurance chômage, d’assurance maladie, vieillesse, invalidité et survivants, à l’exception des sociétés d’assurances concessionnaires; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">g. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les personnes morales qui poursuivent des buts de service public ou d’utilité publique, sur le bénéfice exclusivement et irrévocablement affecté à ces buts.<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_11/a56.html#fn2">2</a></sup> Des buts économiques ne peuvent être considérés en principe comme étant d’intérêt public. L’acquisition et l’administration de participations en </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">capital importantes à des entreprises ont un caractère d’utilité publique lorsque l’intérêt au maintien de l’entreprise occupe une position subalterne par rapport au but d’utilité publique et que des activités dirigeantes ne sont pas exercées; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">h.<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_11/a56.html#fn3">3</a></sup> </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les personnes morales qui poursuivent, sur le plan national, des buts cultuels, sur le bénéfice exclusivement et irrévocablement affecté à ces buts; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">i.<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_11/a56.html#fn4">4</a></sup> </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les Etats étrangers, sur leurs immeubles suisses affectés exclusivement à l’usage direct de leurs représentations diplomatiques et consulaires, ainsi que les bénéficiaires institutionnels d’exemptions fiscales visés à l’art. 2, al. 1, de la loi du 22 juin 2007 sur l’Etat hôte<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_11/a56.html#fn5">5</a></sup>, pour les immeubles dont ils sont propriétaires et qui sont occupés par leurs services; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">j.<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_11/a56.html#fn6">6</a></sup> </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe, dans la mesure où les investisseurs sont exclusivement des institutions de prévoyance professionnelle au sens de la let. e ou des caisses indigènes d’assurance sociale et de compensation au sens de la let. f, qui sont exonérées de l’impôt.</span></p> <div align="center" class="MsoNormal"><span lang="FR"> <hr align="center" noshade="" size="1" width="100%"/> </span></div> <p><a name="fn1"><u><sup><span lang="FR">1</span></sup></u></a><span lang="FR"> Nouvelle teneur selon le ch. II 10 de la loi du 20 mars 2009 sur la réforme des chemins de fer 2, en vigueur depuis le 1<sup>er</sup> janv. 2010 (<a href="http://www.admin.ch/ch/f/as/2009/5597.pdf">RO <b>2009</b> 5597</a> 5628; <a href="http://www.admin.ch/ch/f/ff/2005/2269.pdf">FF <b>2005</b> 2269</a>, <b>2007</b> 2517).<br/> </span><a name="fn2"><u><sup><span lang="FR">2</span></sup></u></a><span lang="FR"> Nouvelle teneur selon le ch. 3 de l’annexe à la LF du 8 oct. 2004 (Droit des fondations), en vigueur depuis le 1<sup>er</sup> janv. 2006 (<a href="http://www.admin.ch/ch/f/as/2005/4545.pdf">RO <b>2005</b> 4545</a>; <a href="http://www.admin.ch/ch/f/ff/2003/7425.pdf">FF <b>2003</b> 7425</a> 7463).<br/> </span><a name="fn3"><u><sup><span lang="FR">3</span></sup></u></a><span lang="FR"> Nouvelle teneur selon le ch. I 1 de la LF du 10 oct. 1997 sur la réforme 1997 de l’imposition des sociétés, en vigueur depuis le 1<sup>er</sup> janv. 1998 (RO <b>1998</b> 669; FF <b>1997</b> II 1058).<br/> </span><a name="fn4"><u><sup><span lang="FR">4</span></sup></u></a><span lang="FR"> Nouvelle teneur selon le ch. II 7 de l’annexe à la loi du 22 juin 2007 sur l’Etat hôte, en vigueur depuis le 1<sup>er</sup> janv. 2008 (<a href="http://www.admin.ch/ch/f/as/2007/6637.pdf">RO <b>2007</b> 6637</a>; <a href="http://www.admin.ch/ch/f/ff/2006/7603.pdf">FF <b>2006</b> 7603</a>).<br/> </span><a name="fn5"><u><sup><span lang="FR">5</span></sup></u></a><span lang="FR"> RS <b><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/c192_12.html">192.12</a></b><br/> </span><a name="fn6"><u><sup><span lang="FR">6</span></sup></u></a><span lang="FR"> Introduite par le ch. II 6 de l’annexe à la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs, en vigueur depuis le 1<sup>er</sup> janv. 2007 (<a href="http://www.admin.ch/ch/f/as/2006/5379.pdf">RO <b>2006</b> 5379</a>; <a href="http://www.admin.ch/ch/f/ff/2005/5993.pdf">FF <b>2005</b> </a></span></p> <div align="center"><span><img alt="---" border="0" height="10" src="/scripts/omnisapi.dll?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/scripts/omnisapi.dll&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,7000&amp;Parametername=NEWEB&amp;Schema=NE_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=6079" width="600"/></span></div> <h3><a name="_Art._23_LHID"></a><span lang="FR">Art. 23 LHID</span></h3> <h3><span lang="FR">Exonérations</span></h3> <p><a name="1"><u><sup><span lang="FR">1</span></sup></u></a><span lang="FR"> Seuls sont exonérés de l’impôt:</span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">a. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">la Confédération et ses établissements, dans les limites fixées par la législation fédérale; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">b. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">le canton et ses établissements dans les limites fixées par le droit cantonal; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">c. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les communes, les paroisses, ainsi que les autres collectivités territoriales du canton, et leurs établissements, dans les limites fixées par le droit cantonal; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">d. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les institutions de prévoyance professionnelle d’entreprises qui ont leur domicile, leur siège ou un établissement stable en Suisse et d’entreprises qui les touchent de près, à condition que les ressources de ces institutions soient affectées durablement et exclusivement à la prévoyance en faveur du personnel; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">e. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les caisses indigènes d’assurances sociales et de compensation, notamment les caisses d’assurance chômage, d’assurance maladie, d’assurance vieillesse et d’assurance invalidité et survivants, à l’exception des sociétés d’assurances concessionnaires; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">f. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les personnes morales qui poursuivent des buts de service public ou d’utilité publique, sur le bénéfice et le capital exclusivement et irrévocablement affectés à ces buts.<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_14/a23.html#fn1">1</a></sup> Des buts économiques ne peuvent être considérés en principe comme étant d’intérêt public. L’acquisition et l’administration de participations en capital importantes à des entreprises ont un caractère d’utilité publique lorsque l’intérêt au maintien de l’entreprise occupe une position subalterne par rapport au but d’utilité publique et que des activités dirigeantes ne sont pas exercées; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">g. </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les personnes morales qui visent des buts cultuels dans le canton ou sur le plan suisse, sur le bénéfice et le capital exclusivement et irrévocablement affectés à ces buts; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">h.<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_14/a23.html#fn2">2</a></sup> </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les Etats étrangers, sur leurs immeubles suisses affectés exclusivement à l’usage direct de leurs représentations diplomatiques et consulaires, ainsi que les bénéficiaires institutionnels d’exemptions fiscales visés à l’art. 2, al. 1, de la loi du 22 juin 2007 sur l’Etat hôte<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_14/a23.html#fn3">3</a></sup>, pour les immeubles dont ils sont propriétaires et qui sont occupés par leurs services; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">i.<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_14/a23.html#fn4">4</a></sup> </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe, dans la mesure où les investisseurs sont exclusivement des institutions de prévoyance professionnelle au sens de la let. d ou des caisses indigènes d’assurance sociale et de compensation au sens de la let. e, exonérées de l’impôt; </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">j.<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_14/a23.html#fn5">5</a></sup> </span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">les entreprises de transport et d’infrastructure titulaires d’une concession de la Confédération qui reçoivent des indemnités pour cette activité ou qui doivent, du fait de leur concession, maintenir toute l’année un service d’importance nationale; les gains qui sont issus d’une activité soumise à concession et sont disponibles librement sont également exonérés de l’impôt; les exploitations annexes et les biens fonciers qui n’ont pas de relation nécessaire avec l’activité soumise à concession sont cependant exclus de cette exonération.</span></p> <p><a name="2"><u><sup><span lang="FR">2</span></sup></u></a><span lang="FR"> ...<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_14/a23.html#fn6">6</a></sup></span></p> <p><a name="3"><u><sup><span lang="FR">3</span></sup></u></a><span lang="FR"> Les cantons peuvent prévoir, par voie législative, des allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvellement créées qui servent les intérêts économiques du canton, pour l’année de fondation de l’entreprise et pour les neuf années suivantes. Une modification importante de l’activité de l’entreprise peut être assimilée à une fondation.</span></p> <p><a name="4"><u><sup><span lang="FR">4</span></sup></u></a><span lang="FR"> Les personnes morales mentionnées à l’al. 1, let. d à g et i, sont toutefois soumises dans tous les cas à l’impôt sur les gains immobiliers. Les dispositions relatives aux biens acquis en remploi (art. 8, al. 4), aux amortissements (art. 10, al. 1, let. a), aux provisions (art. 10, al. 1, let. b) et à la déduction des pertes (art. 10, al. 1, let. c) s’appliquent par analogie.<sup><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/642_14/a23.html#fn7">7</a></sup></span></p> <div align="center" class="MsoNormal"><span lang="FR"> <hr align="center" noshade="" size="1" width="100%"/> </span></div> <p><u><sup><span lang="FR">1</span></sup></u><span lang="FR"> Nouvelle teneur selon le ch. 4 de l’annexe à la LF du 8 oct. 2004 (Droit des fondations), en vigueur depuis le 1<sup>er</sup> janv. 2006 (<a href="http://www.admin.ch/ch/f/as/2005/4545.pdf">RO <b>2005</b> 4545</a>; <a href="http://www.admin.ch/ch/f/ff/2003/7425.pdf">FF <b>2003</b> 7425</a> 7463).<br/> </span><u><sup><span lang="FR">2</span></sup></u><span lang="FR"> Nouvelle teneur selon le ch. II 8 de l’annexe à la LF du 22 juin 2007 sur l’Etat hôte, en vigueur depuis le 1<sup>er</sup> janv. 2008 (<a href="http://www.admin.ch/ch/f/as/2007/6637.pdf">RO <b>2007 </b>6637</a>; <a href="http://www.admin.ch/ch/f/ff/2006/7603.pdf">FF <b>2006 </b>7603</a>).<br/> </span><u><sup><span lang="FR">3</span></sup></u><span lang="FR"> RS <b><a href="http://www.admin.ch/ch/f/rs/c192_12.html">192.12</a></b><br/> </span><u><sup><span lang="FR">4</span></sup></u><span lang="FR"> Introduite par le ch. II 7 de l’annexe à la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs, en vigueur depuis le 1<sup>er</sup> janv. 2007 (<a href="http://www.admin.ch/ch/f/as/2006/5379.pdf">RO <b>2006 </b>5379</a>; <a href="http://www.admin.ch/ch/f/ff/2005/5993.pdf">FF <b>2005 </b>5993</a>).<br/> </span><u><sup><span lang="FR">5</span></sup></u><span lang="FR"> Introduite par le ch. II 11 de la loi du 20 mars 2009 sur la réforme des chemins de fer 2, en vigueur depuis le 1<sup>er</sup> janv. 2010 (<a href="http://www.admin.ch/ch/f/as/2009/5597.pdf">RO <b>2009</b> 5597</a>; <a href="http://www.admin.ch/ch/f/ff/2005/2269.pdf">FF <b>2005</b> 2269</a>, <b>2007</b> 2517).<br/> </span><u><sup><span lang="FR">6</span></sup></u><span lang="FR"> Abrogé par le ch. II 11 de la loi du 20 mars 2009 sur la réforme des chemins de fer 2, avec effet au 1<sup>er</sup> janv. 2010 (<a href="http://www.admin.ch/ch/f/as/2009/5597.pdf">RO <b>2009</b> 5597</a>; <a href="http://www.admin.ch/ch/f/ff/2005/2269.pdf">FF <b>2005</b> 2269</a>, <b>2007</b> 2517).<br/> </span><a name="fn7"><u><sup><span lang="FR">7</span></sup></u></a><span lang="FR"> Nouvelle teneur selon le ch. II 7 de l’annexe à la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs, en vigueur depuis le 1<sup>er</sup> janv. 2007 (<a href="http://www.admin.ch/ch/f/as/2006/5379.pdf">RO <b>2006 </b>5379</a>; <a href="http://www.admin.ch/ch/f/ff/2005/5993.pdf">FF <b>2005 </b>5993</a>).</span></p> <div align="center" class="MsoNormal"><span lang="FR"><img alt="---" border="0" height="10" src="/scripts/omnisapi.dll?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/scripts/omnisapi.dll&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,7000&amp;Parametername=NEWEB&amp;Schema=NE_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=6079" width="600"/></span></div> </div></body></html>