Seite 1 Entscheid vom 25. August 2017 (510 17 37) __________________________________________________ ___________________ Steuererlass Besetzung Steuergerichtspräsident C. Baader, Steuer richter R. Richner, M. Zeller, J. Felix, Dr. Ph. Spitz, Gerichtsschreiber i.V. L. Fankhauser Parteien A.____ , Rekurrenten gegen Taxations - und Erlasskommission , Rheinstrasse 33 , 4410 Liestal , Rekursgegnerin betreffend Erlass der Staats - und direkten Bundessteuern 2012 und 2013 Seite 2 Sachverhalt: 1. Mit Verfügungen vom 17. April 2014 wurden die Pf lichtigen zur Zahlung der Staatssteuer 2012 in Höhe von Fr. 73‘872.35 und der direkten Bun dessteuer 2012 in Höhe von Fr. 51‘619.-- veranlagt. 2. Mit Schreiben vom 6. Mai 2015 beantragten die Pfl ichtigen sinngemäss, die Staats-, Gemeinde- und die direkte Bundessteuer 2012 seien ihn en zu erlassen. Zur Begründung führ- ten sie aus, dass sie sich durch die Verkettung von verschiede nen unglücklichen Umständen in einer Notsituation befinden würden. Der Ehemann sei se it 2014 wieder selbständig tätig und baue eine Vertriebs- und Retailfirma auf. Die Marktla ge habe sich dramatisch verschlechtert, sodass er nicht wie geplant vorangekommen sei, weshalb e r sich noch keinen Lohn aus der Firma C.____ GmbH auszahlen könne. Die Lebenshaltungskost en würden durch das Einkom- men der Ehefrau und die Unterstützung der Eltern des E hemannes bestritten. Aufgrund der Selbständigkeit sei das Haus zusätzlich mit einer Hypothek , die durch eine Bürgschaft des Va- ters gesichert sei, belastet. Nach Bezahlung von Fr. 10 0'000.-- betreffend die Bundes-‚ Staats- und Gemeindesteuern könne er keine zusätzlichen Mittel aufbringen. Da man im Jahr 2011 und Anfang 2012 noch nicht gewusst habe, dass die Läden der D.____ GmbH nicht weiterhin be- trieben werden würden, sei eine Rücklage für Steuern e iner nicht geplanten und getätigten Ausschüttung gar nicht zur Diskussion gestanden. Im Novembe r 2012 habe man ein Übernah- meangebot eines Kunden kurzfristig angenommen, damit die Läden weiter hätten existieren können. Erst im Gespräch mit dem Steuerberater sei klar geworden, dass eine Ausschüttung entstehe, wenn die Darlehen an die D.____ GmbH nicht zurückgezahlt werden könnten. Aber die Darlehen hätten aus Sicht der GmbH erlassen und au sgebucht werden müssen, damit der neue Gesellschafter keine Darlehensforderung an die Pf lichtigen privat habe geltend machen können. Bis zu diesem Zeitpunkt sei man sich nicht bewusst gewesen, dass die Darlehen zu steuerbaren Einkünften führen würden, obwohl die Dar lehensauszahlungen stattgefunden hät- ten, als die Steuerpflicht noch in E.____ bestanden habe. 3. Mit Verfügungen vom 27. August 2015 wurden die P flichtigen zur Zahlung der Staats- steuer 2013 in Höhe von Fr. 5‘991.-- und der direkten Bundessteuern 2013 in Höhe von Fr. 537.-- veranlagt. Seite 3 4. Mit Schreiben vom 6. November 2015 beantragten die Pflichtigen sinngemäss, die Staatssteuern 2013 seien ihnen zu erlassen. Zur Begründu ng führten sie aus, dass sie die ver- anlagten Steuern leider zum jetzigen Zeitpunkt immer noch nicht aufbringen könnten, da sie in derselben Notsituation seien, wie dies bereits im Erla ssgesuch vom 6. Mai 2015 für die Steuer- veranlagung 2012 beschrieben worden sei. 5. Mit Eingabe der Pflichtigen vom 23. Mai 2016 an di e Taxations- und Erlasskommission reichten sie die nachgefragten Angaben zum Monatsbudget mit Nachweisbelegen ein. Des Weiteren führten sie aus, dass der Pflichtige seit dem 1. Januar 2016 einer Teilzeitanstellung nachgehe und sie deswegen besser über die Runden kommen würden. Die Notsituation bleibe dennoch dieselbe. 6. Mit Entscheid vom 28. März 2017 wies die Taxations- un d Erlasskommission das Ge- such um Erlass der Staats- und direkten Bundessteuern 20 12/2013 ab. Zur Begründung führte sie u.a. aus, laut Steuererlassverordnung müsse auch gepr üft werden, wieweit die Zahlung der geschuldeten Steuer aus dem Vermögen zumutbar sei. Den eingereichten Unterlagen hätten folgende Vermögenswerte entnommen werden können: Dive rse Konten (Stand per 30. April 2016) mit insgesamt Fr. 10‘694.-- Guthaben, mehrere L ebensversicherungen mit einem totalen Rückkaufswert von Fr. 59‘873.70 und eine Liegenschaft im Wert von Fr. 1‘500‘000.-- (Ver- kehrswert von Fr. 2‘200‘000.-- minus Hypothekarbelastungen von Fr. 700‘000.--). Somit betrage das Vermögen Fr. 1‘570‘567.--. Angesichts dieser Vermög enswerte sei in der Begleichung der noch offenen Staats- und direkten Bundessteuern 2012/2 013 in der Höhe von Fr. 49‘653.80 sowie der Gemeindesteuern F.____ von Fr. 27‘553.80 keine Notlage gegeben. 7. Mit Schreiben vom 26. April 2017 erhoben die Pflich tigen mit dem sinngemässen Begeh- ren, die Staats-, Gemeinde- und direkte Bundessteuern 2012 und 2013 seien ihnen zu erlas- sen, Rekurs. Zur Begründung führten sie aus, dass der Pfl ichtige die Firma C.____ GmbH auf- grund der fehlenden Investitionskraft und des Ausbleiben s eines Ertrages auf das Minimum habe reduzieren müssen. Die Pflichtigen wollten aber d as Haus, das ihnen ohne ein Vorerbe nicht gehören würde, nicht verlieren. Seit dem 3. April 2017 habe der Pflichtige nun wieder eine Arbeit im Angestelltenverhältnis. Leider reiche das Einkommen aber nicht aus, um die Hypothek Seite 4 aufstocken zu können und damit die Steuern bezahlen zu können. Die Lebensversicherungen seien auch nicht verfügbar, da die Restwerte zur Wiedera ufnahme der Selbstständigkeit fast komplett ausbezahlt worden seien. 8. Mit Vernehmlassung vom 24. Mai 2017 beantragte di e Taxations- und Erlasskommission die Abweisung des Rekurses. Zur Begründung führte sie a us, gemäss den im damaligen Ent- scheidzeitpunkt vorhandenen Unterlagen hätten die Pflich tigen über eine Lebensversicherung im Betrag von rund Fr. 60‘000.-- verfügt‚ welche jedoch für die seinerzeitige Aufnahme der selb- ständigen Erwerbstätigkeit anscheinend vollständig belehn t worden sei. Ferner besässen die Pflichtigen eine Liegenschaft in F.____ mit einem Nettowert - also abzüglich Hypothek - von ca. Fr. 1,5 Mio. Andererseits bestünden Steuerausstände von rund Fr. 77‘000.--. Eine Bezahlung der ausstehenden Steuern mit dem Vermögen erscheine scho n auf den ersten Blick als zumut- bar. Grundsätzlich gelte auch hier, dass ein Steuererl ass nicht indirekt zur langfristigen Finan- zierung von zu hohen Wohnkosten bzw. einem überdurchschni ttlichen Wohnkomfort dienen dürfe. 9. Mit Schreiben vom 18. August 2017 legten die Pflich tigen ihre gegenwärtige Einkom- mens- und Ausgabensituation dar. Des Weiteren sei eine Tilgung ihrer Schulden bei der G.____-Versicherung und der Hypotheken nicht möglich. Z udem stellten sie das sinngemässe Eventualbegehren, die Steuerschuld für die Steuerjahre 2012 und 2013 sei auf Fr. 30‘000.-- herabzusetzen und die darüber hinausgehende Steuerschuld sei zu erlassen (Teilerlass). 10. Anlässlich der heutigen Verhandlung hielten die P arteien an ihren Begehren fest. Das Steuergericht zieht in Erwägung : 1. Das Steuergericht ist gemäss § 139b Abs. 2 des Gesetze s über die Staats- und Ge- meindesteuern (Steuergesetz) vom 7. Februar 1974 (StG) sowie § 11 Abs. 2 der Vollzugsver- ordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vo m 13. Dezember 1994 (Voll- Seite 5 zugsverordnung) zur Beurteilung des vorliegenden Rekurses zuständig. Im Übrigen gelten die Bestimmungen gemäss den §§ 124 - 132 StG. Gemäss § 129 A bs. 3 StG werden Rekurse, de- ren umstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fal l Fr. 8'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen und Richtern des St euergerichts beurteilt. Da die in for- meller Hinsicht an einen Rekurs zu stellenden Anforderung en erfüllt sind, ist ohne weiteres da- rauf einzutreten. 2. Zu beurteilen ist, ob die Taxations- und Erlasskommi ssion das Gesuch um Erlass der Staats- und direkten Bundessteuern 2012 und 2013 zu Recht abgewiesen hat. a) Gemäss Art. 167 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die d irekte Bundessteuer (DBG) vom 14. Dezember 1990 können steuerpflichtigen Personen, für die infolge einer Not- lage die Bezahlung der Steuer, eines Zinses oder einer Busse wegen Übertretung eine grosse Härte bedeuten würde, die geschuldeten Beträge ganz oder teilweise erlassen werden. Ein ent- sprechendes Gesuch ist nach Art. 167b Abs. 1 und Art. 167 c DBG i.V.m. Art. 5 ff. der Verord- nung des EFD über die Behandlung von Gesuchen um Erla ss der direkten Bundessteuer vom 12. Juni 2015 (Steuererlassverordnung) bei der zuständi gen kantonalen Verwaltung für die di- rekte Bundessteuer einzureichen. Entsprechend bestimmt § 139b Abs. 1 StG, dass steuer- pflichtigen Personen, für die infolge einer Notlage d ie Bezahlung der Steuern, Zinsen, Bussen und Gebühren eine grosse Härte bedeuten würde, die g eschuldeten Beträge ganz oder teilwei- se erlassen werden können. Über ein entsprechendes Gesuch entscheidet die Taxations- und Erlasskommission nach Anhörung des zuständigen Gemeinderat es (§ 139b Abs. 2 StG). Ein Erlass oder Teilerlass der Staatssteuer hat auch die ent sprechende Herabsetzung der Gemein- desteuer zur Folge (§ 139b Abs. 3 StG). b) Seinem Wesen nach bedeutet Steuererlass den nacht räglichen, endgültigen Verzicht des Gemeinwesens auf einen ihm zustehenden steue rrechtlichen Anspruch, mit wel- chem das öffentliche Vermögen verringert wird. Ein solcher erfolgt letztlich jeweils mit Rücksicht auf die "Person" der Steuerschuldnerin oder des Steu erschuldners, welche bzw. welcher aus humanitären, sozialpolitischen oder volkswirtschaftlichen G ründen nicht in ihrer bzw. seiner wirtschaftlichen Existenz gefährdet werden soll. Daneben kann ein Erlass der Steuern auch im Rahmen einer Unternehmenssanierung in Betracht fallen (vgl. Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. A., Zürich 2016, S. 421 f.). Der Steuererlass hat indessen infolge der verfassungsrechtlichen Grundsätze der Allgeme inheit und Gleichmässigkeit der Be- Seite 6 steuerung sowie der Besteuerung nach der wirtschaftliche n Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft v om 18. April 1999 [BV]) die seltene Ausnahme zu bleiben. Eine grosszügigere Erlasspraxis würde nämlich diejenigen Steu- erpflichtigen benachteiligen, die ihre Leistungen tro tz spürbarer finanzieller Belastung jeweils anstandslos erbringen (vgl. Beusch/Raas, in: Zweifel/Beu sch [Hrsg.], Kommentar zum Schwei- zerischen Steuerrecht, Vor Art. 167-167g DBG N 8). Anst elle eines Erlasses der Steuern ist jeweils auch die Möglichkeit einer Stundung oder ander er Zahlungserleichterungen vorgesehen (Art. 166 DBG i.V.m. Art. 13 Abs. 3 Steuererlassverord nung sowie § 139a StG) (vgl. Entscheid des Steuergerichts [StGE] vom 22. April 2016, 510 15 92, E. 2b, m.w.H.). c) Der Entscheid über einen Steuererlass stellt nach all gemeiner Auffassung in Leh- re und Rechtsprechung weitgehend einen Ermessensentschei d dar (Richner/Frei/Kaufmann/ Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zür ich 2013, § 183 N 5). Entsprechend gewähren sowohl Art. 167 Abs. 1 DBG als auch § 139b Abs . 1 StG den zuständigen Erlassbe- hörden - neben der Verwendung der unbestimmten Rechtsb egriffe der "Notlage" bzw. der "grossen Härte" - durch die Verwendung von "Kann"-Formu lierungen einen gewissen Entschei- dungsspielraum. Die Erlassbehörden sind in ihrer Entsche idung indessen nicht völlig frei. Viel- mehr haben sie von dem ihnen eingeräumten Ermessen pfl ichtgemäss und nach einheitlichen Kriterien Gebrauch zu machen (vgl. Häfelin/Müller/Uhl mann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7. A., Zürich 2016, N 409) (vgl. StGE vom 22. April 2016, 510 15 92, E. 2c, m.w.H.; StGE vom 25. Mai 2016, 510 16 22, E. 2b; StGE vom 12. August 2016 , 510 16 50, E. 2b; StGE vom 23. Sep- tember 2016, 510 16 39, E. 2b; StGE vom 23. September 2016, 510 16 48, E. 2b). 3. a) Materielle Voraussetzung des Steuererlasses ist in o bjektiver Hinsicht, dass die Steuerveranlagung abgeschlossen ist und eine rechtskräf tig veranlagte Steuer vorliegt (Art. 7 Abs. 1 Steuererlassverordnung). Erst wenn die genaue Höhe der geschuldeten Beträge im Ver- anlagungsverfahren festgesetzt worden ist, kann im Rahme n des Erlassverfahrens auch über einen allfälligen Erlass derselben entschieden werden. Das Erlassverfahren ersetzt mithin we- der das Rechtsmittelverfahren noch soll damit die Revision rechtskräftiger Steuerveranlagungen bezweckt werden (vgl. ausdrücklich Art. 7 Abs. 1 Steuererlassve rordnung; Beusch/Raas, a.a.O., Vor Art. 167-167g DBG N 9). Weiter ist voraus gesetzt, dass die Steuer noch nicht oder nur unter Vorbehalt bezahlt worden ist. Wurde eine St euer (vorbehaltlos) bezahlt, so ist die Steuerforderung durch Erfüllung untergegangen und e in Erlass derselben naturgemäss nicht mehr möglich. Der betreffende Steuerbetrag ist mithin nicht mehr "geschuldet" im Sinne von Art. Seite 7 167 Abs. 1 DBG bzw. § 139b Abs. 1 StG (vgl. im Zusammenh ang mit der direkten Bundes- steuer ausdrücklich Art. 5 Abs. 2 bzw. Abs. 3 lit. b Steuererlassverordnung). b) In subjektiver Hinsicht wird die Gewährung des Steuer erlasses sodann vom Vor- liegen einer Notlage bzw. einer grossen Härte für die gesuchstellende Person abhängig ge- macht (Art. 167 Abs. 1 DBG und § 139b Abs. 1 StG). Eine Notlage im Sinne von Art. 167 Abs. 1 DBG liegt bei natürlichen Personen vor, wenn der ganze geschuldete Betrag in einem Missver- hältnis zur finanziellen Leistungsfähigkeit der steuerpflichtigen Person steht (Art. 2 Abs. 1 Steu- ererlassverordnung) und bei juristischen Personen, wenn d iese sanierungsbedürftig sind (Art. 4 Abs. 1 Steuererlassverordnung). Bei natürlichen Personen ist ein solches Missverhältnis insbe- sondere dann gegeben, wenn die Steuerschuld trotz Einsch ränkung der Lebenshaltungskosten auf das Existenzminimum in absehbarer Zeit nicht vollumfänglich beglichen werden kann (Art. 2 Abs. 2 Steuererlassverordnung). Dabei ist ein Zeitraum von zwei bis drei Jahren als absehbar zu betrachten (zum Zeitraum mit weiteren Hinweisen vgl. Entscheid des Bundesverwaltungsge- richts [BVGE] vom 11. Juni 2009, Abteilung I, A-3663/2 007, E. 4.2). Aus welchem Grund die steuerpflichtige Person in eine solche Notlage geraten ist, ist für den Erlassentscheid grund- sätzlich unerheblich. Nicht berücksichtigt wird indessen eine selbstverschuldete Notlage, wie dies etwa bei einer freiwilligen Entäusserung von Eink ommensquellen oder Vermögenswerten der Fall ist (Art. 167a DBG). Anerkannte Ursachen für eine Notlage im Sinne der vorstehenden Erwägungen sind demnach vorwiegend ausserordentliche Um stände wie eine aussergewöhnli- che Belastung durch den Unterhalt der Familie, andau ernde Arbeitslosigkeit oder Krankheit so- wie Unglücksfälle etc. (vgl. Art. 3 Abs. 1 lit. a und b Steuererlassverordnung). Für die Voraus- setzungen im Hinblick auf einen Erlass der Staats- und Gem eindesteuern nach § 139b Abs. 1 StG kann nichts anderes gelten. Danach liegt eine Not lage vor, wenn die steuerpflichtige Per- son nicht in der Lage ist, mit dem zur Verfügung stehend en Einkommen ihren Lebensunterhalt zu bestreiten. Eine unbillige Härte ist sodann zu bejah en, wenn die Bezahlung des geschulde- ten Betrags für den Schuldner ein Opfer bedeuten würde, das in einem Missverhältnis zu seiner finanziellen Leistungsfähigkeit steht und ihm nicht zug emutet werden kann (vgl. StGE vom 22. April 2016, 510 15 92, E. 3b). c) Die Erlassbehörde berücksichtigt bei ihrer Einschätz ung der subjektiven Erlass- voraussetzungen die gesamten wirtschaftlichen Verhältnisse der steuerpflichtigen Person. Mas- sgebend ist dabei in erster Linie die Situation im Zei tpunkt des Entscheides, daneben auch die Entwicklung seit der Veranlagung, auf die sich das Erlassbe gehren bezieht, sowie die Aussich- ten für die Zukunft (vgl. für die direkte Bundessteuer Art. 10 Steuererlassverordnung). Insbe- Seite 8 sondere prüft die Behörde, ob für die steuerpflichtig e Person Einschränkungen in der Lebens- haltung geboten und zumutbar sind oder gewesen wären. Einschränkungen gelten grundsätz- lich als zumutbar, wenn die Auslagen die nach den Ansät zen für die Berechnung des betrei- bungsrechtlichen Existenzminimums (Art. 93 des Bundesgese tzes über Schuldbetreibung und Konkurs [SchKG] vom 11. April 1889) sich ergebenden Lebenshaltungskosten übersteigen (vgl. in Konkretisierung des DBG Art. 2 Abs. 3 Steuererlassveror dnung). Berücksichtigt werden darf auch, ob der gesuchstellenden Person die fristgerechte Bezahlung der Steuern im Zeitpunkt der Fälligkeit möglich gewesen wäre (Art. 167a lit. c DBG) (vgl. StGE vom 22. April 2016, 510 15 92, E. 3c, m.w.H.). d) Neben der Höhe der Einkünfte ist insbesondere au ch die Vermögenslage von Bedeutung. Besitzt der Steuerpflichtige Vermögenswerte , so wird ihm in der Regel die Bezah- lung der vollen Steuer aus der Vermögenssubstanz zugemut et. Nur bei nichterwerbstätigen Steuerpflichtigen wird berücksichtigt, inwieweit das Verm ögen für den Lebensunterhalt exis- tenznotwendig ist (Zigerlig/Oertli/Hofmann, Das st. ga llische Steuerrecht, 7 A., Muri bei Bern 2014, VII. Teil N 149). Vorhandenes Vermögen schliesst einen Steuererlass nur aus, wenn und soweit eine Belastung oder Verwertung desselben als zum utbar erscheint (Art. 12 Abs. 1 Steu- ererlassverordnung). Ein Steuerlass kann somit gewährt werden, bevor die letzten Ersparnisse der gesuchstellenden Person aufgezehrt sind. Einer steu erpflichtigen Person soll ein Notgro- schen belassen bleiben (vgl. Schorno, in: Klöti-Weber/Si egrist/Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. A., Muri-Bern 2015, § 230 N 12, mit weiteren Hinweisen, insb. auf BVGE vom 11. Juni 2009, a.a.O.; StGE vom 4. Dezember 2 015, 510 15 40, E 4d; StGE vom 22. April 2016, 510 15 92 E. 3d). Auf jeden Fall zum utbar ist gemäss Art. 12 Abs. 2 Steuerer- lassverordnung jedoch die Zahlung aus dem Vermögen bei S teuern auf einmalige Einkünfte. Die Vermögensverwendung betrifft sowohl bewegliches wie unbewegliches Vermögen und es bestehen auch keine Schutzbestimmungen bezüglich des Woh neigentums. Ein Vermögensver- zehr über das Existenzminimum hinaus erfüllt den Ausschlu ssgrund des grobfahrlässigen Sich- ausser-Stande-Setzens, den Verpflichtungen nachzukommen (vgl. Langenegger in: Leuch/Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxiskommentar zum B erner Steuergesetz, Bd. 2, Bern/Muri 2014, Art. 240b N 34). Als Vermögen gilt d as zu Verkehrswerten bewertete Reinver- mögen (Art. 12 Abs. 3 Steuererlassverordnung), also der Überschuss der Aktiven über den Passiven eines Steuerpflichtigen (vgl. Dzamko-Locher/Teuscher, a.a.O., Art. 13 StHG N 1). Ein Steuererlass ist denkbar, wenn es sich beim Vermögen um einen unentbehrlichen Bestandteil der Altersvorsorge handelt (Art. 12 Abs. 4 Steuererlassve rordnung). Ein Erlass ist in solchen Fällen aber nur zu prüfen, nicht jedoch zwingend. Bis an hin wurde etwa angenommen, dass Seite 9 dann ein Erlass möglich sein sollte, wenn ältere Steuer pflichtige ohne Erwerbseinkünfte und anderes Vermögen ihr selbstbewohntes und (weitgehend) hypothekenfreies Wohneigentum belasten oder veräussern müssten (Beusch/Raas, a.a.O., Art. 167 DBG N 15, m.w.H.). e) Der Steuererlass soll zu einer langfristigen und da uernden Sanierung der wirt- schaftlichen Lage der steuerpflichtigen Person beitragen. Er hat dabei bestimmungsgemäss der steuerpflichtigen Person selbst und nicht ihren Gläubi gern zugute zu kommen. Entsprechend wird ein Steuererlass durch die Erlassbehörden regelmässig abgelehnt, wenn ein Konkurs oder ein Nachlassvertrag des Steuerschuldners bevorsteht (vgl. Art. 14 Abs. 1 Steuererlassverord- nung). Es kann nicht Aufgabe des Instituts des Steuererlasses sein, im Ergebnis gleichsam eine Sicherheit für private Kredite zu leisten. Im Falle ei ner allseitigen Überschuldung der um Steu- ererlass ersuchenden Person kann vom Staat mithin nicht ein Sonderopfer verlangt werden, indem er einseitig auf seine Steuerforderung verzicht et. Von einem solchen Verzicht der öffent- lichen Hand würde nämlich nicht die steuerpflichtige Person selbst profitieren, sondern allein die übrigen Gläubiger, welche beim Zugriff auf das pfändb are Einkommen und Vermögen einen Konkurrenten verlören. Unter solchen Umständen erscheint e s daher mit Blick auf den Zweck des Rechtsinstituts als sachlich vertretbar, von einem Steuer erlass abzusehen oder die ganze oder teilweise Gewährung eines solchen von einem Sanier ungskonzept abhängig zu machen, in dessen Rahmen sämtliche Gläubiger in gleichem Umfan g wie die Steuerbehörden auf ihre Forderungen verzichten (vgl. BGE vom 9. Dezember 2004, 2 P.307/2004, E. 3.2). Der Grund- satz, dass ein Steuererlass der steuerpflichtigen Person u nd nicht ihren Gläubigern zugute- kommen muss, ist in Art. 167 Abs. 2 DBG geregelt. Für de n Erlass der direkten Bundessteuer bestimmt Art. 3 Abs. 2 Steuererlassverordnung ausdrücklich, dass der Bund auf seine gesetzli- chen Ansprüche zugunsten anderer Gläubiger nicht verzichte n kann, soweit die Überschuldung der gesuchstellenden Person z.B. auf geschäftlichen Misse rfolgen, Bürgschaftsverpflichtungen, hohen Grundpfandschulden oder Kleinkreditschulden als Fo lge eines überhöhten Lebens- standards beruht. Jedoch ist in den Fällen von Art. 3 A bs. 1 Steuererlassverordnung, also bei aussergewöhnlicher Belastung durch den Unterhalt der Fa milie oder Unterhaltspflichtigen, ho- her Kosten in Folge Krankheit, Unfall oder Pflege, w elche nicht von Dritten getragen werden, längerer Arbeitslosigkeit oder für ausserordentliche Auf wendungen aufgrund anderer persönli- cher Verhältnisse, für welche die Steuerpflichtige Per son nicht einzustehen hat, ein Erlass trotz Drittschulden möglich. Ein Erlass kann jedoch stets im selbe n prozentualen Umfang gewährt werden, wie andere Gläubiger ganz oder teilweise auf ihre Forderungen verzichten (Art. 3 Abs. 2 Steuererlassverordnung). Aus Sinn und Zweck des Instit uts des Steuererlasses folgt auch, dass durch die Forderungsverzichte die Verschuldung der ge suchstellenden Person insgesamt Seite 10 auf ein tragbares Mass reduziert werden muss. Der Steuer erlass stellt grundsätzlich ein ein- maliges Entgegenkommen dar, weshalb eine Wiederholun g von Erlassverfahren in späteren Steuerperioden vermieden werden soll (vgl. StGE vom 20 . November 2015, 510 15 60, E. 3d). Ohne eine solche "Gesamtsanierung" mit Gleichbehandlun g aller Gläubiger würde die zum Steuererlass führende Situation nicht bereinigt, sodass n icht nur der Forderungsverzicht der öffentlichen Hand ein einseitiger wäre; mangels Bese itigung der Überschuldung müssten viel- mehr noch weitere Steuererlassgesuche entgegengenomme n werden, was klarerweise dem Ausnahmecharakter des Rechtsinstituts zuwiderliefe (vgl. StGE vom 22. April 2016, 510 15 92, E. 3e, m.w.H.). 4. a) In Bezug auf die objektiven Erlassvoraussetzungen i st festzuhalten, dass diese vorliegend erfüllt sind. Die Gemeinde-, Staats- und direkten Bundessteuern 2012 und 2013 sind rechtskräftig veranlagt. Zudem wurden die auf diese Steu erjahre entfallenden Steuerschulden, mit Ausnahme der Gemeindesteuer 2013, nicht vollständig bezahlt, so dass die betreffenden Ansprüche gegenüber den Rekurrenten noch bestehen. b) Zu prüfen bleiben die Erlassvoraussetzungen in subje ktiver Hinsicht. 5. Folglich ist zu prüfen, ob die Pflichtigen mittels i hrer Einkommen in der Lage sind, die aufgelaufenen Steuerschulden betreffend die Steuerjah re 2012 und 2013 gemäss Gesamtkon- toauszug vom 4. Mai 2017 betreffend die Staats- und di rekte Bundessteuer von Fr. 49‘884.10 sowie die Gemeindesteuer F.____ betreffend das Steuerjahr 2012 gemäss Kontoauszug vom 6. Juli 2017 von Fr. 27‘553.80 – demzufolge insgesamt Fr. 77‘437.90 – zu begleichen. a) Das durchschnittliche Einkommen der Rekurrenten, welch es als Grundlage für die Berechnung des Existenzminimums dient, beträgt gemäss d em Schreiben der Pflichtigen vom 18. August 2017 Fr. 8‘946.-- pro Monat (Lohn Ehemann: Fr. 6‘292.-- plus Lohn Ehefrau: Fr. 2‘654.--, ohne 13. Monatslohn gerechnet). Gemäss Aussag e des Rekurrenten an der heutigen Verhandlung erhält jedoch die Ehefrau einen 13. Mon atslohn. Somit beträgt das durchschnittli- che Einkommen der Rekurrenten Fr. 9‘167.17 pro Monat ( Fr. 6‘292.-- plus Fr. 2‘654.-- plus Fr. 221.17 [= Fr. 2‘654.-- / 12 Monate]). Seite 11 b) Demgegenüber errechnet sich der monatliche Grundbed arf gestützt auf die Richtlinien für die Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums (Notbedarf) nach Art. 93 SchKG vom 1. Juli 2009 der Konferenz der Betr eibungs- und Konkursbeamten der Schweiz (Richtlinien) und den ins Recht gelegten Unterlagen wie folgt: Grundbetrag für ein Ehepaar Fr. 1‘700.00 Grundbetrag für 2 Kinder über 10 Jahre Fr. 1‘200.00 Hypothekarzins (gemäss Beleg) Fr. 1‘133.33 Nebenkosten ermessensweise Fr. 250.00 Ø Liegenschaftsunterhaltskosten ermessensweise Fr. 250. 00 Krankenkasse KVG (gemäss Beleg) Fr. 1‘180.70 U-Abos Fr. 160.00 Unvorhergesehenes Fr. 200.00 Laufende Steuern 2017 Fr. 1‘000.00 Total Fr. 7‘ 074 .03 Festzustellen ist, dass für den im Schreiben der Pflichtige n vom 18. August 2017 behaupteten monatlichen Liegenschaftsunterhalt in Höhe von Fr. 2‘100 .-- keine Belege vorliegen und dieser folglich nicht berücksichtigt werden kann. Die Begründun g liegt darin, dass es stossend wäre, wenn dem Schuldner Beträge zum Existenzminimum zugeschla gen würden, die er gar nicht dem vorgesehenen Zweck zuführt (SchKG-Vonder Mühll, Art. 93 N 25). Jedoch kann der Lie- genschaftsunterhalt ermessensweise berücksichtigt werden. F ür die geltend gemachten Ne- benkosten der Liegenschaft von Fr. 658.-- sind ebenfalls ke ine Belege vorhanden. Gemäss der Richtlinie sind die durchschnittlichen - auf zwölf Monate verteilten - Aufwendungen für die Be- heizung und Nebenkosten der Wohnräume als Zuschlag zum Gr undbetrag anzurechnen. Es darf als notorisch gelten, dass sich die notwendigen und laufenden Neben- und Betriebskosten, welche als Zuschlag zum Grundbetrag separat anzurechnen sind, für eine Liegenschaft auf monatlich zwischen Fr. 300.-- und Fr. 500.-- belaufen ( Urteil des Kantonsgerichts Abteilung Zi- vilrecht [KGE ZR] vom 7. Juli 2015, 410 15 158, E. 5.2) . Vorliegend werden die Nebenkosten auf ermessensweise Fr. 250.-- festgelegt. Die geltend gemachten monatlichen Versicherungskosten i n Höhe von Fr. 110.-- können nicht berücksichtigt werden, da keine Belege einger eicht wurden und damit auch die Versicherungsart nicht bestimmt werden kann. Denn besteh ende Kosten für die Hausrats- und Haftpflichtversicherung sind nicht zu berücksichtigen, da diese gemäss ständiger Gerichtspraxis bereits im Grundbetrag enthalten sind (vgl. Urteil d es Kantonsgerichts Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht [KGE VV] vom 7. August 2013, 810 13 114 / 810 13 124, E. 6.4.2 Seite 12 [ www.bl.ch/kantonsgericht ]). Der im Schreiben der Pflichtigen vom 18. August 20 17 geforderte Betrag von Fr. 1‘718.-- für Steuern (in monatlichen Rücklagen gerechnet) ist auf die Höhe der laufenden Steuern für das Jahr 2017 in Höhe von Fr. 1‘000.-- pro Monat anzupassen (approxi- mative Schätzung des steuerbaren Einkommens: [voraussichtli ches Jahreseinkommen pro 2017 der Ehepartner + Eigenmietwert] minus Abzüge [ pauschaler Liegenschaftsunterhalt + pri- vate Hypothekarzinsen + Versicherungsprämien Ehepaare + V ersicherungsprämien Kinder + Abzug bei Erwerbstätigkeit beider Ehegatten]). c) Aus der Gegenüberstellung des Grundbedarfs mit dem d urchschnittlichen Ein- kommen resultiert schliesslich der monatliche Überschuss bzw. das monatliche Defizit: Durchschnittliches Einkommen Fr. 9‘167.17 Monatlicher Grundbedarf Fr. 7‘074.03 Überschuss/Defizit Fr. 2‘093.14 Daraus folgt, dass die Gesuchsteller monatlich einen Üb erschuss von Fr. 2‘093.14 zu verzeich- nen haben. Damit liegt das monatliche Einkommen über dem monatlichen Grundbedarf. Daraus geht hervor, dass die Pflichtigen rund 37 Monate benö tigen würden, um die Steuerschulden ([noch offene Staats- und direkte Bundessteuern 2012 u nd 2013; Fr. 49‘884.10 puls noch offe- ne Gemeindesteuer 2012; Fr. 27‘553.80] / monatlicher Überschuss; Fr. 2‘093.14) zu tilgen. Eine Bezahlung innerhalb einer nützlicher Frist (vgl. Erwägu ng 3b - max. 36 Monate) ist somit nicht möglich. 6. Demnach ist zu prüfen, ob die Rekurrenten in der La ge sind und es ihnen zumutbar ist, die aufgelaufenen Steuerschulden betreffend die Steuerjahre 2012 und 2013 von insgesamt Fr. 77‘437.90 (vgl. Erwägung 5) aus ihrem Vermögen zu begleichen. a) Die Rekurrenten sind gemäss Grundbucheintrag Eigentü mer (je ½ Miteigen- tumsanteil) einer selbstbewohnten Liegenschaft in F.___ _. Diese Liegenschaft hat gemäss Grundbuch eine Gesamtfläche von 1‘147 m 2 (Wohnhausgrundfläche von 143 m 2; Garage von 31 m 2; Gartenhaus von 16 m 2; Wasserbecken von 50 m 2, Gartenanlage von 907 m 2). b) Fraglich ist, zu welchem Wert diese Liegenschaft zu be rücksichtigen ist. Möglich ist eine Bewertung nach dem Steuerwert, dem interkant onalen Repartitionswert oder dem Ver- Seite 13 kehrswert (StGE vom 23. Juni 2017, 510 17 2, E. 8a). G emäss Art. 12 Abs. 3 Steuererlassver- ordnung ist das Reinvermögen zum Verkehrswert zu bewerten . Die Rekurrenten haben im Er- lassgesuch vom 23. Mai 2016 für ihre Liegenschaft einen Verkehrswert von Fr. 2‘200‘000.-- angegeben. Dieser Wert wurde im Entscheid der Taxations - und Erlasskommission vom 27. März 2017 übernommen. Im Rekurs gehen die Pflichtigen selbst von diesem Wert aus. Folglich ist in casu der unbestrittene Verkehrswert von Fr. 2‘2 00‘000.-- als Vermögenswert zu berück- sichtigen. c) Die Liegenschaft ist mittels Hypotheken über Fr. 70 0‘000.-- finanziert, womit der- zeit ein Anteil am Eigenkapital von Fr. 1‘500‘000.-- resultiert. Neben der Liegenschaft gehören gemäss der Veranlagung der Staatssteuer 2013 vom 27. Au gust 2015 auch noch Lebens- und Rentenversicherungen in Höhe von Fr. 120‘000.-- zum Ver mögen der Rekurrenten. Ein unter- zeichneter Vorauszahlungsvertrag vom 24. April 2014 in H öhe von 97‘000 Euro für eine Le- bensversicherung der G.____ Versicherung (Versicherung Nr. (…)) liegt vor, jedoch ist die Vo- rauszahlung dieses Betrags nicht belegt. Im Weiteren ist für diese Lebensversicherung zum 30. November 2105 ein garantierter Rückkaufswert von 115‘30 9.03 Euro ausgewiesen. Es beste- hen noch weitere Lebensversicherungen deren Status nicht restlos geklärt ist. Auch sind die aktuellen Salden der Bankkonten der Rekurrenten nicht bekannt. d) Selbst ohne Berücksichtigung dieser Versicherungen un d allfälliger Bankgutha- ben haben die Rekurrenten bereits ein Vermögen in Hö he von Fr. 1‘500‘000.--. Von diesem Vermögen ist der Notgroschen im Betrag von Fr. 22‘876 .83, der dem 3-fachen Grundbedarf entspricht, abzuziehen. Somit ist vorliegend von einem R einvermögen von mindestens Fr. 1‘477‘123.17 auszugehen. e) Ein Steuererlass muss die seltene Ausnahme bilden. B ei Personen mit einem derart hohen Vermögen, wie es die Rekurrenten aufweisen, wäre ein Steuererlass mehr als nur stossend. Dabei spielt es keine Rolle, dass der Grossteil des Vermögens nicht in liquider, son- dern in Form von Grundbesitz vorliegt (vgl. Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 15. Dezember 2009 i.S.J., E. 6, publ. in: D ie neue Steuerpraxis [NStP], 64 [2010], S. 17 ff.). f) Demnach ist zu prüfen, ob den Rekurrenten ein Ver kauf der Liegenschaft zumut- bar ist. Seite 14 Sie bringen vor, dass sie die Liegenschaft als Vorerbe erhalten hätten und eine Verwertung unbedingt vermeiden wollten. Dem ist entge genzuhalten, dass Miteigentumsanteile gemäss Art. 646 Abs. 3 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZBG) einzeln verkauft werden können und sowohl Miteig entums- als auch Gesamteigen- tumsanteile an Grundstücken gemäss Art. 43 Ziff. 1 des Bu ndesgesetzes über Schuldbetrei- bung und Konkurs vom 11. April 1889 (SchKG) für Steuer schulden auf dem Wege der Pfän- dung zwangsverwertet werden können (Miteigentumsanteile gemäss der Verordnung des Bun- desgerichts über die Zwangsverwertung von Grundstücken vom 23. April 1920 [VZG] und Ge- samteigentumsanteile gemäss der Verordnung des Bundes gerichts über die Pfändung und Verwertung von Anteilen an Gemeinschaftsvermögen vom 1 7. Januar 1923 [VVAG]). Zudem weist die Liegenschaft gemäss dem Beschrieb in Erwägung 6a aufgrund der Grösse der Lie- genschaft und der Bebauung (so z. B. Wasserbecken) einen ü berdurchschnittlichen Wohnkom- fort auf. Es kann nicht Sinn und Zweck des Instituts des S teuererlasses sein, im Ergebnis einen überdurchschnittlichen Lebenskomfort zu erhalten (vgl. Beu sch/Raas, a.a.O., Art. 167 DBG N 15). Den Rekurrenten ist es zumutbar ihre Liegenschaft zu verwerten, da durch den Verkauf ihre Steuerschulden und Hypotheken getilgt werd en können. Zudem könnten die Re- kurrenten mit den nach der Bezahlung der Steuerschulden verbleibenden Mitteln wieder eine Liegenschaft erwerben. Den Rekurrenten ist demnach di e Bezahlung ihrer Steuerschulden aus ihrem Vermögen möglich und auch zumutbar. Demzufolge i st weder ein Erlass noch ein Teiler- lass der Steuerschuld zu gewähren. g) Abschliessend ist festzuhalten, dass die Rekurrenten s eit April 2017 über ein höheres Einkommen als zuvor verfügen. Aufgrund dessen wäre eine Aufstockung der Hypothek zur Bezahlung der Steuerschulden nochmals zu überprüfen . Wird eine Aufstockung durch die Bank nicht gewährt, besteht für die Rekurrenten neben der Möglichkeit der Verwertung ihrer Liegenschaft auch die Möglichkeit bei der Steuerverwalt ung ein Gesuch um Zahlungserleichte- rung gemäss Art. 166 Abs. 1 DBG resp. § 139a Abs. 1 StG zu stellen. Zahlungserleichterungen sind der Bezugsbehörde dabei i.d.R. schriftlich und mit hinreichender Begründung einzureichen (Richner/Frei/K aufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. A. Zürich 2016, Art. 166 N 4). Bei der Zahlu ngserleichterung handelt es sich um einen Zahlungsaufschub (Erstreckung der Zahlungsfrist, Stundun g) oder eine Ratenzahlung, auch eine Kombination beider Massnahmen kommt in Frage. Allerdings besteht kein Rechtsanspruch auf die Gewährung von Zahlungserleichterungen (vgl. R ichner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art.166 N 1 und 2). Seite 15 Die Rekurrenten haben der Bezugsbehörde die erhebl iche Härte glaubhaft dar- zulegen, indem sie ihre gegenwärtige und künftige wir tschaftlichen Lage darlegen. Im Gegen- satz zum Steuererlass, der zu einer langfristigen und da uernden Sanierung der wirtschaftlichen Lage der steuerpflichtigen Personen beitragen soll, dient die Gewährung von Zahlungserleichte- rungen der Überbrückung einer vorübergehenden wirtschaf tlichen Notlage der Steuerpflichti- gen. Die Zahlungserleichterung wird in der Regel gew ährt, wenn die Steuerpflichtigen glaubhaft machen, dass ihnen besondere Umstände die fristgerechte Be zahlung der Steuern verunmögli- chen oder erschweren. Die Voraussetzungen für einen Steu ererlass gemäss 167 Abs. 1 DBG müssen nicht vorliegen (vgl. Frey, in: Zweifel/Beusch, a.a.O., Art. 166 DBG N 2 und 3). Mittels Zahlungserleichterung soll vermieden werden, dass rechtli ch zwar zulässige, aber im Hinblick auf die Interessen aller am Steuerverhältnis Beteiligt en voreilige Zwangsvollstreckungsmass- nahmen stattfinden (vgl. Schorno, a.a.O., § 229 N 3). Die erhebliche Härte, die eine Zahlungs- erleichterung rechtfertigen kann, liegt bei einer vorü bergehender Illiquidität vor (vgl. Rich- ner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art.166 N 5). Der Entscheid über die Gewährung und den Umfang vo n Zahlungserleichterun- gen liegt im Ermessen der Bezugsbehörde (Frey, a.a.O., Art. 166 N 5). Gemäss Art. 166 Abs. 2 DBG resp. Art. 139a Abs. 2 StG können Zahlungserleichte rungen von einer angemessenen Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. Schliesslich ist die Schuldensituation der Rekurrenten einer genaueren Untersu- chung zu unterziehen. Diese ist anhand der vorliegenden Unterlagen nicht eindeutig feststell- bar. Fest steht, dass eine Hypothekarschuld von insgesamt Fr . 700‘000.-- besteht. Nach Anga- ben der Rekurrenten im Schreiben vom 18. August 2017 be steht jedoch noch eine weitere Schuld bei der G.____ Versicherung, wobei weder der G rund noch die Höhe substanziiert dar- gelegt worden sind. Aufgrund all dieser Erwägungen ist der Rekurs abzuweisen. 7. Ausgangsgemäss sind den Rekurrenten Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 2‘000.-- auf- zuerlegen (§ 130 StG i.V.m. § 20 Abs. 1 und 3 des Geset zes vom 16. Dezember 1993 über die Verfassungs- und Verwaltungsprozessordnung [VPO]). Seite 16 Demgemäss w i r d e r k a n n t : ://: 1. Der Rekurs wird abgewiesen. 2. Die Rekurrenten haben gemäss § 130 StG i.V.m. § 20 VPO die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 2‘000.-- (inkl. Auslagen von pauschal F r. 100.--) zu bezahlen, welche mit dem bereits geleisteten Kostenvorschuss verrechnet werden. 3. Mitteilung an die Rekurrenten (1), die Gemeinde F.____ (1), die Eidgenössische Steu- erverwaltung, Bern (1) und die Taxations- und Erlasskomm ission des Kantons Basel- Landschaft (1).