VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 22 30 4a Camera Giudice unico Racioppi Attuario Rogantini SENTENZA del 16 dicembre 2022 nella vertenza di diritto amministrativo A._____ SA (già H._____ SA), patrocinata dall'avv. Sandro Stadler, ricorrente contro Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni, resistente concernente diritto di pegno legale fiscale- 2 - I. Ritenuto in fatto: 1. Tramite vendita a trattative private ai sensi dell'art. 143b della Legge federale sulla esecuzione e sul fallimento dell'11 aprile 1889 (LEF; RS 281.1) del 20 maggio 2019, l'Ufficio esecuzioni di Mendrisio vendé la particella n. _____ con casa d'abitazione monofamiliare sita nel Comune di D._____ (GR) precedentemente di proprietà di B._____ [n.d.r.: non C._____, nome che figura erroneamente su vari documenti] di G._____ (TI) all'allora H._____ SA (oggi A._____ SA) con sede a I._____ (TI) per un prezzo di aggiudicazione di CHF 520'000.00. Il trapasso di proprietà avvenne il 18 giugno 2019 (act. C.1 e act. B.H). 2. Dalla lista di ripartizione del 22 ottobre 2019 dell'Ufficio esecuzioni di Mendrisio risulta tra l'altro che dal ricavo della vendita degli immobili siti a G._____ (CHF 1'650'000.00) e a D._____ (CHF 520'000.00) fu dedotto un importo pari a CHF 42'157.00 per l'imposta sugli utili immobiliari (act. B.I). 3. La dichiarazione d'imposta concernente l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare di B._____ del 29 giugno 2020 pervenne all'Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni in data 1° luglio 2020. Con decisione del 22 luglio 2020 l'Amministrazione imposte tassò B._____ per l'importo di CHF 59'010.40 (imposta cantonale e comunale) sull'utile da sostanza immobiliare di CHF 205'970.00 in seguito alla vendita della particella n. _____ (act. C.2). B._____ sollevò opposizione, la quale fu respinta con decisione su opposizione del 5 novembre 2020. Egli impugnò pure quest'ultima decisione con ricorso a questo Tribunale amministrativo del Cantone dei Grigioni, il quale con sentenza A 20 65 del 30 marzo 2021, comunicata il 19 aprile 2021, respinse il ricorso, costatando che l'opposizione era tardiva e dunque la decisione originaria del 22 luglio 2020 divenuta definitiva. Detta sentenza crebbe in giudicato senza essere impugnata.- 3 - 4. Il 3 maggio 2021 fu perciò spedita la fattura per detta imposta di complessivi CHF 59'010.40 (act. C.3). B._____ chiese in seguito il pagamento rateale del credito con istanza del 21 maggio 2021 (act. C.4). Fece valere che l'importo di CHF 9'840.45 potrebbe essere prelevato direttamente dall'Ufficio esecuzioni di Mendrisio in una sola volta, in quanto egli avrebbe depositato presso detto ufficio la somma di CHF 42'157.00 a titolo di calcolo provvisorio TUI [acronimo che sta per tassa sugli utili immobiliari, ovvero l'imposta sugli utili immobiliari ticinese], di cui CHF 32'316.55 sarebbero destinati al Cantone Ticino e la differenza di CHF 9'840.45 appunto per il Cantone dei Grigioni. 5. L'Amministrazione imposte concesse la moratoria e il pagamento rateale richiesti con decisione del 16 giugno 2021, precisando che lo scoperto ammonterebbe attualmente a CHF 49'169.97 e andrebbe saldato entro il 30 giugno 2024 (act. C.5). Secondo l'estratto conto dell'Amministrazione imposte in data 11 ottobre 2022 lo scoperto era ancora di CHF 40'169.97, tenendo conto del pagamento di CHF 9'840.43 oltre che di 9 rate da CHF 1'000.00 cadauna (act. C.6). 6. Il 10 giugno 2021 l'Amministrazione imposte emanò una decisione di diritto di pegno (act. C.7). Ritenne in motivazione che B._____ avrebbe venduto il fondo n. _____ sito sul Comune di D._____ all'A._____ SA e che l'utile realizzato dall'alienazione sarebbe stato tassato con decisione del 22 luglio 2020, ma che l'alienatrice [recte: l'alienatore] finora non avrebbe saldato il suo debito fiscale e gli sarebbe stato concesso il pagamento rateale fino al 30 giugno 2024. Andrebbe così a scadere il termine di due anni per l'iscrizione, dimodoché andrebbe annotato il diritto di pegno legale nel registro fondiario. Per questi motivi con detta decisione l'Amministrazione diede l'ordine all'Ufficio del registro fondiario di Thusis di iscrivere un diritto di pegno legale nel registro fondiario del Comune di D._____ sul fondo n. _____ per - 4 - l'importo di CHF 59'010.40. Quale oggetto del pegno indicò il fondo n. _____, quale debitore del credito fiscale B._____, quale proprietaria del pegno l'A._____ SA, e quale credito garantito dal pegno compresi interessi e spese CHF 59'010.40 (imposte sugli utili da sostanza immobiliare del Cantone dei Grigioni di CHF 29'505.20 e del Comune di D._____ di CHF 29'505.20), spiegandone in dettaglio la composizione. Spiegò che contro la presente decisione la proprietaria del pegno potrebbe inoltrare reclamo scritto e motivato entra 30 giorni ai sensi dell'art. 133 cpv. 4 LICC in combinazione con gli artt. 137 segg. LIG/GR rispettivamente l'art. 1 cpv. 2 LImpCC in combinazione con dette disposizioni. Nei confronti della proprietaria del pegno precisò infine che la messa in atto della decisione di diritto di pegno sarebbe rimandata fino al termine dei provvedimenti d'incasso contro B._____, che la decisione di diritto di pegno sarebbe parificata a una sentenza esecutiva ai sensi dell'art. 80 LEF e che anche per la proprietaria del pegno sarebbe data la possibilità di presentare opposizione scritta e motivata entro 30 giorni dalla notifica. 7. L'A._____ SA sollevò opposizione contro la decisione di diritto di pegno legale in data 13 luglio 2021, chiedendone l'annullamento in quanto sarebbe arbitraria. Chiese inoltre che venga revocato l'ordine all'Ufficio del registro fondiario di Thusis di annotare a favore del Cantone dei Grigioni e del Comune di D._____ l'iscrizione dell'ipoteca legale per imposte a partire dal 18 giugno 2019 per un totale di CHF 59'010.40 con effetto ex tunc. 8. Con decisione su opposizione del 19 agosto 2022 l'Amministrazione imposte respinse l'opposizione, senza riscuotere spese per la procedura di opposizione (act. B.A; la decisione manca invece negli atti trasmessi a questa Corte dall'Amministrazione imposte). Precisò che la messa in atto della decisione di diritto di pegno del 10 giugno 2021 continuerebbe a essere rimandata fino al termine dei provvedimenti d'incasso contro il debitore delle imposte.- 5 - 9. L'A._____ SA ha interposto ricorso contro detta decisione su opposizione in data 21 settembre 2022 (act. A.1), chiedendo l'annullamento della decisione di diritto di pegno del 10 giugno 2021 e inoltre la revoca dell'ordine all'Ufficio del registro fondiario di Thusis di annotare a favore del Cantone dei Grigioni e del Comune di D._____ l'iscrizione dell'ipoteca legale per imposte a partire dal 18 giugno 2019 per un totale di CHF 59'010.40, sotto protesta di tasse, spese e ripetibili. Quanto alla motivazione ha ripreso essenzialmente quella dell'opposizione, aggiungendovi unicamente ancora che l'importo di CHF 9'840.45 sarebbe stato versato all'Amministrazione imposte per la fattura della tassa TUI a saldo e non quale acconto alla copertura parziale della relativa imposta sugli utili da sostanza immobiliare. 10. La ricorrente ha replicato il 23 novembre 2022 (act. A.3), approfondendo la sua argomentazione. 11. Con scritto del 6 dicembre 2022 (act. A.4) l'Amministrazione imposte ha dichiarato di rinunciare a una duplica, confermando i suoi petiti. Sulle ulteriori argomentazioni delle parti si tornerà – per quanto utile ai fini del giudizio – nelle considerazioni di merito che seguono. II. Considerando in diritto: 1. Giusta l'art. 133 cpv. 4 della Legge d'introduzione al Codice civile svizzero del 12 giugno 1994 (LICC; CSC 210.100) contro la decisione di diritto di pegno si può fare capo agli stessi strumenti di opposizione e di impugnazione come contro il credito garantito (il testo italiano è impreciso a tale proposito, comunque il senso è quello). Secondo l'art. 137 cpv. 1 della Legge sulle imposte per il Cantone dei Grigioni dell'8 giugno 1986 (CSC 720.000; abbreviazione inufficiale qui utilizzata LIG/GR) contro le decisioni definitive di tassazione, come d'altronde anche contro quelle - 6 - concernente le imposte sugli utili da sostanza immobiliare, la persona contribuente può presentare reclamo scritto all'autorità di tassazione entro 30 giorni dalla notifica della decisione [n.d.r.: si precisa a tal proposito nuovamente che il termine italiano "reclamo", inteso come traduzione del termine tedesco "Einsprache", è antiquato e fallace; andrebbe sostituito dal termine "opposizione" come viene usato ad esempio nel diritto processuale amministrativo, civile e penale; vedi l'art. 27 della Legge sulla giustizia amministrativa del 31 agosto 2006 (LGA; CSC 370.100), l'art. 260 del Codice di diritto processuale civile svizzero del 19 dicembre 2008 (Codice di procedura civile, CPC; RS 272) e l'art. 354 del Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP; RS 312.0)]. Ai sensi dell'art. 139 LIG/GR contro tali decisioni può poi essere presentato ricorso scritto al Tribunale amministrativo entro 30 giorni dalla notifica della decisione. Il ricorso va presentato in due esemplari, deve contenere il petito, la fattispecie, una proposta quantificata nonché una breve motivazione e va firmato. Le prove vanno indicate con precisione e, se possibile, allegate (cfr. anche l'art. 38 LGA). Nell'occorrenza l'opposizione del 13 luglio 2021 contro la decisione di diritto di pegno del 10 giugno 2021, presa in consegna dalla qui ricorrente il 14 giugno 2021, si rivela tempestiva, al contrario di quella sollevata all'epoca da B._____ contro la decisione di tassazione del 22 luglio 2020. A giusto titolo dunque l'Amministrazione imposte è entrata nel merito dello stesso. Il ricorso del 21 settembre 2022 contro la decisione su opposizione del 19 agosto 2022, recapitata alla ricorrente il 22 agosto 2022, si rivela anch'esso tempestivo ed è redatto nella dovuta forma. Rispetta tutti i presupposti formali, cosicché questa Corte, competente in materia, può entrare nel merito dello stesso. Il Tribunale amministrativo decide di regola nella composizione di tre giudici (art. 43 cpv. 1 LGA), salvo quando il valore litigioso non supera CHF 5'000.00 e non è prescritta una composizione di cinque giudici, oppure quando un rimedio giuridico è palesemente - 7 - inammissibile o palesemente fondato o infondato (art. 43 cpv. 3 LGA). Nel caso in giudizio sono dati i presupposti di cui al cpv. 3, cosicché la decisione compete al presidente della camera competente in materia in qualità di giudice unico. 2. Va precisato che nella procedura ricorsuale vige il principio devolutivo, cioè la decisione originaria confermata con decisione su opposizione non può essere oggetto di impugnazione, bensì va contestata la decisione su opposizione. Nel caso di accoglimento del ricorso, il tribunale può annullare la decisione su opposizione e con essa pure quella originaria; nel caso contrario invece respinge il ricorso in conferma della decisione su opposizione. Segue così una cascata di decisioni esecutive: quella del tribunale elimina il ricorso e fa per così dire rivivere quella su opposizione, e quest'ultima elimina l'opposizione e fa per così dire resuscitare quella originaria che può quindi essere eseguita come previsto fin dall'inizio. Non è dunque corretto se la ricorrente chiede l'accoglimento del ricorso e direttamente l'annullamento della decisione originaria. Comunque è sufficientemente chiaro cosa intenda, quindi si può procedere al esame di merito. 3. L'Amministrazione imposte ha spiegato con dettaglio e precisione il sistema del diritto di pegno. Conviene ciononostante riepilogarlo in questa sede. 3.1. L'ipoteca legale a carico del fondo gravato per crediti di diritto pubblico è disciplinato dagli artt. 130 segg. LICC. Giusta l'art. 160 cpv. 1 LIG/GR e l'art. 131 cpv. 1 n. 1 LICC sussiste un pegno immobiliare legale fra l'altro per le imposte del Cantone e dei comuni sull'aumento del valore di fondi. L'imposta cantonale sugli utili da sostanza immobiliare ai sensi degli artt. 41 segg. LIG/GR e quella comunale ai sensi dell'art. 6 della Legge sulle imposte comunali e di culto del 31 agosto 2006 (LImpCC; CSC 720.200) – la cui percentuale equivale a quella stabilita per l'imposta - 8 - cantonale e alla quale secondo l'art. 1 cpv. 2 LImpCC sono applicabili gli artt. 41 segg. LIG/GR, l'art. 160 LIG/GR e quindi anche gli artt. 130 segg. LICC per analogia – costituiscono delle tali imposte relative ai fondi sull'incremento del valore (cfr. la Prassi dell'Amministrazione imposte in merito all'art. 160 LIG/GR e agli artt. 130 segg. LICC). Secondo l'art. 6 cpv. 4 LImpCC la tassazione e la riscossione dell'imposta comunale sugli utili da sostanza immobiliare vengono eseguite dall'Amministrazione imposte insieme all'imposta cantonale. Ciò include in particolare il diritto di pegno legale per detta imposta comunale. 3.2. L'ipoteca legale si costituisce con il credito di diritto pubblico, ma si estingue se entro due anni dalla data di scadenza non viene iscritta a registro fondiario (art. 132 cpv. 1 LICC). La sospensione degli atti esecutivi, la moratoria o l'impugnazione del credito da garantire non sospendono la decorrenza dei termini (art. 132 cpv. 2 LICC). Se il credito si estingue mediante ammortamento, prescrizione, condono o in altro modo, si estingue in ogni caso anche l'ipoteca (art. 132 cpv. 3 LICC). Chi fa valere un'ipoteca legale oppure vuole impedirne l'estinzione mediante iscrizione a registro fondiario deve emanare una decisione di diritto di pegno impugnabile (art. 133 cpv. 1 LICC). L'avente diritto può infine disporre un'annotazione per l'iscrizione provvisoria a registro fondiario prima di udire gli interessati; in questo caso la decisione di diritto di pegno deve essere emanata entro un termine di decadenza di 60 giorni dall'iscrizione provvisoria (art. 133 cpv. 3 LICC). A questo punto va precisato che nel testo italiano dell'art. 133 cpv. 1 LICC figura l'inserto "dopo aver udito gli interessati", cosa che manca invece sia nella versione tedesca sia in quella romancia. Ci si potrebbe chiedere se vada rispettato in più anche questo requisito. Ciò pare altamente improbabile, visto d'un canto lo scopo dell'ipoteca legale e d'altro canto i principi del diritto processuale amministrativo, secondo cui in procedure in cui la persona interessata può esprimersi in sede di opposizione non deve - 9 - necessariamente essere concessa la possibilità di esprimersi già prima della prima decisione di merito. Comunque sia, non si impone statuire definitivamente su quale sia la versione giusta (anche se molto verosimilmente si tratta di un errore nella versione italiana dovuto a un malinteso nell'ambito della traduzione), poiché nell'occorrenza d'una parte la ricorrente ha comunque avuto luogo di esprimersi in sede di opposizione e con questo un'eventuale violazione del diritto di essere uditi sarebbe in ogni caso sanata e dall'altra si ricorda che l'Amministrazione imposte ha proceduto ai sensi dell'art. 133 cpv. 3 LICC, cosicché non era necessario udire la proprietaria del pegno. 3.3. Nel caso che qui ci occupa in motivazione del ricorso la ricorrente ha essenzialmente ripreso quanto già fatto valere in sede di opposizione dinanzi all'Amministrazione imposte. Adduce in sostanza – correttamente – che la decisione di diritto di pegno stabilirebbe esplicitamente che il debitore delle imposte sarebbe B._____ e che a quest'ultimo sarebbe concesso un pagamento rateale fino al 30 giugno 2024. Ritenuto il pagamento rateale concesso, però, a mente della ricorrente mal si comprenderebbe come l'Amministrazione imposte abbia ordinato all'Ufficio del registro fondiario di Thusis di annotare l'iscrizione provvisoria dell'ipoteca legale per imposte [inteso: non dovute dalla ricorrente]. Questo modo di agire sarebbe contrario al principio della buona fede per due motivi: a B._____ sarebbe stato concesso un pagamento rateale fino al 30 giugno 2024 e da nessuna parte nei documenti prodotti verrebbe fatta menzione di una riserva relativa all'imposta cantonale e comunale [inteso: grigionese] sugli utili da sostanza immobiliare. 3.4. Viste le disposizioni legali citate, mal si comprende piuttosto come l'Amministrazione imposte potrebbe qui aver violato il principio della buona fede. Il modo di procedere è anzi stato perfettamente corretto. Le imposte sugli utili da sostanza immobiliare erano divenute definitive al più tardi con la comunicazione della sentenza A 20 65 del 30 marzo 2021, con la quale - 10 - questa Corte costatò la tardività dell'opposizione contro la rispettiva tassazione che divenne così esecutiva. Gli importi erano dunque ormai chiari, incontestatamente dovuti ed esigibili il 22 luglio 2020. All'Amministrazione imposte era perciò senz'altro concesso, sotto il diritto vigente grigionese, di chiedere e fare annotare l'iscrizione provvisoria dell'ipoteca legale per dette imposte. Essa ha pure spiegato alla ricorrente a più riprese che l'annotazione sarebbe stata richiesta per salvaguardare la scadenza del termine di due anni ai sensi dell'art. 132 cpv. 1 LICC (il quale giusta l'art. 151 cpv. 1 lett. c LIG/GR e l'art. 151 cpv. 2 LIG/GR qui inizia a decorrere appunto dal 22 luglio 2020). Si ricorda che la moratoria non sospende la decorrenza di detto termine (art. 132 cpv. 2 LICC). Va menzionato infine che l'Amministrazione imposte ha pure dichiarato nei confronti della ricorrente espressamente – nella decisione di diritto di pegno del 10 giugno 2021 (in grassetto) come pure nella decisione su opposizione del 19 agosto 2022 qui in causa – che la messa in atto della decisione di diritto di pegno sarebbe rimandata fino al termine dei provvedimenti d'incasso contro B._____. 3.5. Il sistema grigionese prevede del resto sufficienti misure per tutelare i diritti del proprietario del pegno. Secondo l'art. 160 cpv. 2 LIG/GR, infatti, l'acquirente può chiedere all'Amministrazione imposte un'informazione sulle imposte dovute e al venditore una rispettiva garanzia. Se il venditore non dà seguito a questo sollecito, l'acquirente può garantire le presumibili imposte con pegno sul prezzo d'acquisto. Giusta l'art. 160 cpv. 3 LIG/GR poi, il pubblico ufficiale rende esplicitamente attente le parti circa l'esistenza del pegno legale per le imposte sull'aumento del valore risultanti da trapassi di proprietà attuali e precedenti. Ciò deve essere fissato nel contratto di alienazione. 3.6. Nel caso in giudizio dalla lista di ripartizione del 22 ottobre 2019 dell'Ufficio esecuzioni di Mendrisio risulta che dall'utile della vendita degli immobili a G._____ (CHF 1'650'000.00) e a D._____ (CHF 520'000.00) è stato - 11 - dedotto un importo pari a CHF 42'157.00 per imposte sugli utili da sostanza immobiliare. La maggior parte di questo importo, ossia CHF 32'316.55, è stata utilizzata per saldare l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare del Cantone Ticino dalla vendita dell'immobile a G._____. L'importo restante di CHF 9'840.45 è stato versato all'Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni. Esso poteva però coprire soltanto parzialmente le relative imposte cantonali e comunali. Nulla può dedurne comunque a suo favore la ricorrente, poiché lo scritto dell'Amministrazione imposte all'Ufficio di esecuzioni di Mendrisio aveva esclusivamente come scopo di farsi versare la differenza di cui alle dichiarazioni di B._____ stesso. Non è di certo un documento idoneo a provare il vero ammontare delle imposte sugli utili da sostanza immobiliare dovuti al Cantone dei Grigioni e al Comune di D._____, fissato piuttosto con decisione di tassazione e contestato fino a questa Corte. Infine, se secondo la dichiarazione scritta dell'Amministrazione imposte l'Ufficio esecuzioni di Mendrisio non si è informato presso di lei circa la somma prevista di imposte sugli utili da sostanza immobiliare e non ha dunque informato correttamente o complessivamente la ricorrente, ciò non può andare a scapito dell'Amministrazione imposte. Il problema che ha causato il presente contenzioso è dovuto alle differenze intercantonali, non a un errore processuale né materiale. Spetta alla ricorrente trarne le relative conclusioni, qualora lo ritenga necessario. Anche qui va però ricordato che al momento non vi è ancora alcun danno, posto che finora B._____ sta pagando le rate come convenuto. 4. Ne segue che il ricorso si rivela manifestamente infondato e va respinto. Le spese della procedura di ricorso giudiziario di CHF 1'000.00 vanno a carico della ricorrente soccombente (art. 73 cpv. 1 LGA). All'Amministrazione imposte non vanno riconosciute spese ripetibili, avendo agito nell'ambito delle sue attribuzioni ufficiali e non essendo dati - 12 - i presupposti per corrispondere un'indennità a titolo eccezionale (art. 78 cpv. 2 LGA). III. Per questi motivi il Tribunale giudica: 1. Il ricorso è respinto. 2. Vengono prelevate le seguenti spese processuali: - una tassa di Stato di CHF 1'000.00 - e le spese di cancelleria di CHF 248.00 totale CHF 1'248.00 Tali spese sono poste a carico dell'A._____ SA. 3. Contro questa decisione può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico ai sensi degli artt. 82 segg. della Legge sul Tribunale federale del 17 giugno 2005 (LTF; RS 173.110). Il ricorso è da inoltrare al Tribunale federale, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerna, per scritto entro 30 giorni dalla notificazione della decisione con il testo integrale nel modo prescritto dagli artt. 42 seg. LTF. Per l'ammissibilità, il diritto, gli ulteriori presupposti e la procedura di ricorso fanno stato gli artt. 29 segg., 82 segg. e 90 segg. LTF. 4. [Comunicazioni] [Con sentenza 9C_106/2023 del 21 marzo 2023 il Tribunale federale ha respinto il ricorso interposto contro questa decisione.]