R É P U B L I Q U E E T C A N T O N D E G E N È V E P O U V O I R J U D I C I A I R E A/3948/2015-ICCIFD ATA/1033/2018 COUR DE JUSTICE Chambre administrative Arrêt du 2 octobre 2018 4ème section dans la cause Madame A______ représentée par Monsieur Stéphane Tanner, mandataire contre ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE et ADMINISTATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS _________ Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 3 avril 2017 (JTAPI/344/2017) - 2/30 - A/3948/2015 EN FAIT 1. Le litige concerne une procédure en rappel et soustraction d’impôt s pour les années fiscales 2003 à 2006 tant po ur l’impôt cantonal et communal ( ci-après : ICC) que pour l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD). 2. Madame A______ (B______ à teneur du registre de l'office cantonal de la population et des migrations [ci-après : OCPM]), domiciliée à Genève, est la mère de C______, née le ______ 2000 de sa relation avec Monsieur D______. Selon le registre de l’ OCPM, l'intéressée était domiciliée, du 15 septembre 1996 au 1 er octobre 2009, au ______, place E______, à Genève . Depuis le 15 novembre 2013, elle réside au ______, route F______, à G______. 3. a. I______, est une entreprise individuelle inscrite au registre du commerce le 23 février 1978 et radiée le 27 septembre 2004 , par laquelle Monsieur J______ exerçait le courtage immobilier. b. K______ SA (ci-après : K______ SA), inscrite au registre du commerce le 27 février 1989 et radiée le 24 septembre 2012, avait pour but l'exploitation d'un restaurant. Elle était sise au ______, route F______ depuis son inscription. M. D______ en a été l'administrateur avec signature individuelle de son inscription jusqu'au 29 mars 2000, date à laquelle Mme A______ l'a remplacé dans ses fonctions jusqu'au 15 novembre 2001. c. L______ SA (ci-après : L______ SA), inscrite au registre du commerce le 6 septembre 2000 et radiée le 5 septembre 2017 , avait pour but d’ effectuer toutes opérations immobilières, soit achat, vente d’immeubles, courtage immobilier, ainsi que gérance d’immeubles. Elle était sise au______, route F______ à compter du 15 mai 2008 . Monsieur L______ en a été l’administrateur unique du 6 septembre 2000 au 28 mai 2008. 4. Dans ses déclarations fiscales des années 2003 à 2006, Mme A______ n’a mentionné aucune activité lucra tive dépendante ou indépendante et n’a déclaré aucune fortune. 5. Sur demande de l’administration fiscale cantonale (ci -après : AFC-GE), elle a complété, pour les années 2003, 2004 et 2006, le formulaire servant à déterminer sa dépense annuelle. Elle a exposé être aidée financièrement par le père de sa fille et par sa famille en 2003 et 2004 puis uniquement par le père de sa fille en 2006. À teneur desdits formulaires, s es dépenses mensuelles , qui oscillaient entre CHF 3’410.- et CHF 3’532.-, étaient les suivantes : - 3/30 - A/3948/2015 2003 2004 2006 Loyer CHF 1'499.00 CHF 1'499.00 CHF 1'510.00 Nourriture CHF 700.00 CHF 700.00 CHF 500.00 Électricité, gaz CHF 200.00 CHF 200.00 CHF 100.00 Téléphone CHF 200.00 CHF 200.00 CHF 100.00 Assurances CHF 333.00 CHF 333.00 CHF 600.00 Habillement et loisirs CHF 400.00 CHF 400.00 CHF 500.00 Impôts - - - Intérêts et remboursement de dettes - - - Frais de véhicule ou déplacements CHF 200.00 CHF 200.00 CHF 100.00 Dépenses diverses - - - Montant de la dépense mensuelle CHF 3'532.00 CHF 3'532.00 CHF 3'410.00 6. Par bordereaux de taxation ICC et IFD 2003 à 2006 des 21 janvier 2005, 6 février 2006, 18 septembre 2007 et 18 février 2008, Mme A______ a été taxée pour les années fiscales 2003 à 2006. Ceux-ci retenaient une fortune nulle et un revenu imposable de CHF 34'898.-, respectivement, CHF 34'250.-, CHF 34'250.- et CHF 36'120.-. Non contestés, ces bordereaux sont entrés en force. 7. a. Le 19 avril 2006, l’AFC -GE a informé Mme A______ du fait qu’elle ouvrait à son encontre une procédure en rappel d’impôt et en soustraction d’impôt pour les périodes fiscales 2001 à 2004. Elle s’interrogeait sur ses moyens d’existence dans la mesure où l'intéressée ne déclarait aucune activité lucrative. Une carte de visite à son nom, portant l’indication « courtier en immobilier » et indiquant ses numéros de téléphone professionnel (079/278.55.16 et 6______), lui avait été remise dans le cadre d’une dénonciation. b. Le 24 mai 2006, l'intéressée a été entendue par deux contrôleurs de l’AFC-GE. c. Sur demande de l'AFC -GE, l'intéressée a produit qu atre attestations d’intégralité datées respectivement du 11 juillet 2006, 27 juillet 2006, 13 septembre 2006 et 7 mai 2007 lesquels indiquaient l'absence de relation entre « Madame A______ » et les établissements suivants : la M______, le N______, la O______ pour les années 2001 à 2004 et l’UBS pour les années 2002 à 2004. d. Cette procédure a été clôturée le 14 mai 2007, sans reprise. 8. a. Dans ses déclarations fiscales 2007 à 2009, Mme A______ a déclaré une activité de courtière en immobilier, en raison individuelle en 2007 et 2008, et en société simple en 2009. - 4/30 - A/3948/2015 b. Depuis le 1 er juillet 2010, elle exerce une activité de salariée au sein de P______ Sàrl, dont ell e est l'unique associé e gérante. Cette société, inscrite au registre du commerce le 15 juillet 2010 et sise depuis le 18 novembre 2013 à l'adresse privée de l'intéressée au ______, route F______, a pour but le commerce, le courtage, la gérance, la promotion, le financement, la représentation, les études, les mises en valeur et les constructions dans le domaine immobilier. 9. Par courrier recommandé du 18 novembre 2013, l’AF C-GE a informé Mme A______ de l'ouverture à son encontre d'une procédure en rappel et en soustraction d’impôt pour les périodes fiscales 2003 à 2006. Des éléments portés à sa connaissance permettaient d ’envisager des déclarations inexactes ou incomplètes. Elle avait perçu des honoraires imposables au titre de revenu s’élevant à CHF 110’000. - en 2003, lesquels n'avaient pas été déclarés. Sa taxation 2003 serait modifiée en conséquence. Elle était invitée à spécifier à l’AFC -GE le montant des honoraires pe rçus pour l es années 2003 à 2006. 10. Le 16 janvier 2014, sur question de Mme A______, l’AFC-GE lui a indiqué que le contrôle portait sur des éléments nouveaux dont elle n'avait pas connaissance lors du premier contrôle fiscal clos le 14 mai 2007. Elle était en possession de justificatifs bancaires de M. J______ qui démontraient que celui-ci avait effectué des virements bancaires en sa faveur pour payer des commissions sur ventes immobilières. Selon le site internet de P______ Sàrl, dont des extraits étaient joints au courrier, elle était active depuis plus de quinze ans dans le domaine immobilier et ses numéros professionnels étaient les suivants : 079/278.55.16 et 6______. 11. Il ressort des justificatifs bancaires de M. J______ figurant au dossier  produits dans un premier temps sous secret fi scal avant d'être caviardé s pour ne plus être soumises audit secret  les éléments suivants : - un versement de CHF 100'000. - le 15 août 2003 en faveur de « MME A______ » avec le libellé « Partage honoraires vente propriété M. Q______ » ; - un versement de CHF 1’000. - le 24 novembre 2003 en faveur de « A______ » avec le libellé « Partage honoraires vente appartement M. R______ » - un versement de CHF 9’000. - le 2 décembre 2003 en faveur de « A______» avec le libellé « Partage honoraires vente M. R______ ». 12. Le 5 février 2014, Mme A______ a répondu à l’AFC-GE que le site internet de P______ Sàrl avait uniquement un contenu publicitaire et que cette société n’avait d’ailleurs été constituée qu’en juillet 2010, et non quinze ans auparavant. - 5/30 - A/3948/2015 S'agissant des montants versés sur son compte bancaire par M. J______, ils représentaient des montants dus par ce dernier à M. D______, lequel avait demandé que cette somme soit directement versée sur son compte du fait qu’il souhaitait effectuer une donation en sa faveur et en faveur de leur fille. Était joint un courrier de M. J______, daté du 22 novembre 20 13, dans lequel celui -ci confirmait à Mme A______ que le montant de CHF 110'000. - versé en 2003 sur son compte l'avait été à la demande de M. D______, lequel lui avait indiqué « qu’il fallait vous verser ce montant directement au lieu de chez lui car il voulait vous faire une donation pour subvenir aux besoins de votre famille puisque vous ne travailliez pas ». 13. Le 27 février 2014, l’AFC -GE a informé Mme A______ que la procédure en rappel et soustraction d’impôts pour l’année fiscale 2003 était terminée et lui a notifié des bordereaux rectificatifs de rappel d’impôt et d’amendes ICC et IFD 2003. Le montant de CHF 110’000.- a été retenu comme un gain accessoire à titre de commissions non déclarées. Le rappel d'impôt a été fixé à CHF 27’813.95 en ICC et CHF 6’455. - en IFD, tandis que les amendes ont été fixées à une fois le montant des impôts soustraits, soit CHF 27'813. - en ICC et CHF 6'455. - en IFD. Les amendes étaient infligées en retenant que l'intéressée n'avait pas déclaré , de manière intentionnelle, des commissions imposables au titre de revenus. 14. Le 12 mars 2014, Mme A______ a formé une réclamation à l’encontre des bordereaux précités, au motif que l’AFC -GE n’avait pas tenu compte de ses explications et avait retenu des éléments de revenu qui n’auraient pas dû l’être. 15. Le 19 mars 2014, l’AFC -GE a invité Mme A______ à lui faire parvenir les relevés mensuels des comptes bancaires sur lesquels M. D______ avait effectué des versements pour la période allant du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2006. 16. Le 15 avril 2014, Mme A ______ a signalé ne plus avoir les documents sollicités. Lors du contrôle dirigé contre elle en 2006, e lle avait fourni tous les documents en sa possession pour les années 2003 et 2004 . Elle avait même laissé fouiller son sac. Le contrôle ayant été clôturé sans reprise, elle n’avait pas conservé ce qui lui restait. Ce compte bancaire avait ensuite été clôturé et n'existait donc plus pour les périodes suivantes. Au surplus, elle n’avait utilisé que des comptes bancaires dont l’existence était déjà connue de l’AFC-GE. 17. Le 10 juin 2014, l’AFC-GE a indiqué à Mme A______ que les seules pièces qui lui avaient été transmises lors du premier contrôle étaient les attestations d’intégralité, les quelles ne mentionnaient aucun compte bancaire . Selon sa compréhension, l'intéressée ne détenait aucun compte bancaire et recevait l’argent - 6/30 - A/3948/2015 de la main à la main, ce que celle-ci avait d’ailleurs démontré lors de l'examen de son sac à main qui ne contenait aucune carte bancaire. Or, elle savait maintenant que M. J______ avait versé des sommes sur son compte bancaire en 2003 et qu'elle avait clôturé ce compte. Afin de démontrer qu'elle n'avait pas reçu d'autres commissions durant les années 2004 à 2006, e lle était invitée à remettre les relevés relatifs au compte bancaire sur lequel M. J______ lui avait versé de l’argent et à tout autre compte , ainsi qu'à justifier leur fermeture ou ouvert ure durant cette période. Elle était aussi invitée à produire la déclara tion officielle d e la donation qu’elle invoquait et à communiquer les montants des commissions non déclarées pour les années 2004 à 2006. Les documents sollicités n'avaient jamais été fournis jusque -là et elle était priée de justifier sur pièce la remise de ceux-ci si elle contestait cet état de fait. 18. Le 2 juillet 2014, Mme A______ a soutenu avoir, lors du premier contrôle, remis les références de ses relations bancaires et fourni les documents demandés . Les documents et informations ayant été remis lors des réunions dans les locaux de l'AFC-GE, il n'était pas possible de fournir une pièce attestant de la remise des documents en question. Les deux contrôleurs avaient trouvé ses cartes bancaires dans son sac à main et les lui avaient immédiatement restituées, après les avoir observées, en lui expliquant que les éléments découverts ne modifiaient pas sa charge fiscale. Ils avaient donc décidé de clôturer le contrôle sans reprise. Elle n'avait pas conserv é les relevés bancaires mensuels pour les années 2003 et 2004, le contrôle portant sur ces années ayant été clôturés. D'ailleurs, l'AFC-GE détenait déjà ces pièces. Elle était disposée à demander aux établissements financiers concernés les documents portan t sur les années 2005 à 2006 et à les produire. En revanche, la déclaration de donation relative aux montants versés en 2003 n’avait été ni remplie ni remise à l’AFC -GE. Les précédents contrôleurs savaient cependant que M. D______ lui remettait des sommes d’argent afin de participer aux dépenses liées à leur fille et à son entretien, mais ils n’avaient pas estimé devoir établir une imposition complémentaire. 19. Le 11 septembre 2014, Mme A______ a renouvelé ses explications concernant le déroulement du premier contrôle fiscal et notamment le fait qu'elle avait indiqué à l'époque les « relations bancaires de la période contrôlée (2001 - 2004) ». Elle n'avait pas conservé lesdits documents , ne pouvant imaginer onze ans après qu'on les lui demande à nouveau. Étaient joints les relevés banc aires d’un compte -chèques en Euros n° 1______ ouvert dans les livres du T______ (ci-après : T______), en France, couvrant la période du 31 décembre 2004 au 21 décembre 2006. - 7/30 - A/3948/2015 20. Le 31 octobre 2014, l’AFC -GE a informé Mme A______ qu’en l’absence de remise des documents sollicités, il serait procédé à une taxation par estimation des années 2004 à 2006 sur la base des éléments de l’année 2003, soit un revenu imposable supplémentaire de CHF 110’000.- par année. 21. Le 24 novembre 2014, la contribuable a réitéré ne pas être en mesure de fournir de documents relatifs aux années 2003 et 2004. 22. Le 27 avril 2015, l’AFC -GE a informé Mme A______ que la procédure en rappel et pour soustraction d’impôts pour les périodes fiscales 2004 à 2006 était terminée et lui a notifié des bordereaux rectificatifs de rappel d’impôt et d’amendes ICC et IFD pour lesdites années. Un montant de CHF 110’000. - a été retenu comme un gain accessoire pour chaque année concernée. Les montants des rappels d’impôt ont été fixés à CHF 27'319.20 et CHF 6'275.- pour l ’ICC et l’IFD 2004 , CHF 26'969.50 et CHF 6'275.- pour l’ICC et l’IFD 2005 ainsi que CHF 27'405.35 et CHF 6'089.- pour l’ICC et l’IFD 2006. S’agissant des amendes, leur quotité a été fixée à une fois le montant des impôts soustraits , l'intéressée n'ayant , de manière intentionnelle, pas déclaré des commissions imposables au titre de revenu. 23. Le 27 mai 2015, Mme A______ a formé des réclamations à l’encontre des bordereaux précités. Elle avait plusieurs années d'expérience dans l'immobilier. Employée pendant huit ans auprès de S______ SA au cours des années 1990 , elle avait fait une pause dans sa vie professionnelle de la naissance de sa fille en 2000 jusqu’en 2007, année où elle avait commencé une activité indépendante. Elle n’avait exercé aucune activité professionnelle au cours des années litigieuses. Le montant total de CHF 110’000. - reçu de la part de M. J______ résultait d’un accord entre ce dernier et le père de sa fille, qui subvenait à leurs besoins et qui avait demandé, « par mesure de simplification », à M. J______ d’effectuer le versement directement sur son compte. Cette donation, unique, en faveur de sa fille, dont le but était l'entretien de cette dernière, ne s’était pas réitérée par la suite. Elle avait pleinement collaboré à la procédure. Elle n'était pas en mesure de délivrer ses extraits de compte bancaire pour les années 2003 et 2004, les banques ne délivrant plus ce type de documents après une période de dix ans. Étaient notamment joints les relevés bancaires du compte-chèques en Euros n° 1______ ouvert dans les livres du T______, co uvrant la période du 2 janvier 2004 au 31 décembre 2004 et de septembre 2006 à janvier 2007. 24. Il ressort des relevés bancaires de Mme A______ figurant au dossier les éléments suivants : - 8/30 - A/3948/2015 - elle était en possession d’une carte de crédit Gold Mastercard n° 2______ et elle payait des cotisations pour une deuxième carte n° 3______ ; - en 2004, les débits de ce compte se sont élevés à EUR 27’520.19 (soit CHF 42’493.95 au cours moyen de 1.5441), dont EUR 23’507.19 de dépenses effectuées avec sa carte de crédit Gold Mastercard. Des crédits équivalents ont été enregistrés ; - en 2005, les débits de ce compte se sont élevés à EUR 25’412.49 (soit CHF 39’341.10 au cours moyen de 1.5481), dont EUR 17’238.77 de dépenses effectuées avec sa carte de crédit Gold Mastercard. Des crédits équivalents ont été enregistrés ; - en 2006, les débits de ce compte se sont élevés à EUR 3’838.29 (soit CHF 6’037.65 au cours moyen de 1.5730), dont EUR 714.63 de dépenses effectuées avec sa carte de crédit Gold Mastercard, laquelle n’a plus été utilisée à partir de la mi-janvier ; - l'intéressée a loué un coffre auprès du T______ en 2004, 2005 et 2006. Les débits susmentionnés concernaient principalement des dépenses relatives à des frais de nourriture (restaur ants), d’habillement, de loisirs et de déplacement. 25. Par décisions sur réclamation ICC et IFD 2003 à 2006 du 9 octobre 2015, l’AFC-GE a maintenu les taxations 2003 à 2006 ainsi que les bordereaux d’amendes. Un contrôle avait été ouvert en relation avec trois versements totalisant CHF 110’000.- reçus en 2003 sur un compte bancaire alors qu’elle avait affirmé ne pas en détenir. En outre, il n’avait pas été démontré que ces montants avaient déjà été imposés ou déclarés par M. D______, qui n’était d’ailleurs pas un professionnel de l’immobilier, ni que ce dernier lui en avait fait donation. La reprise était donc justifiée. Les reprises des années 2004 à 2006 se basaient sur l’année 2003 , dans la mesure où elle n’avait pas produit les relevés bancaires permettant de déterminer avec exactitude le montant des produits imposables, étant relevé qu’elle avait été informée que sans la remise desdits relevés, il serait procédé de la sorte. Ces reprises tenaient aussi co mpte de l’incohérence existant entre le train de vie de la contribuable selon le revenu imposé et celui lié à la nature des dépenses figurant sur le compte -chèques du T______. En effet, les dépenses résultant des relevés bancaires de ce compte démontraient globalement un train de vie supérieur à celui déclaré, étant relevé que ce compte était alimenté par des versements au guichet au fur et à mesure des dépenses. De plus, la contribuable n’avait déclaré aucun - 9/30 - A/3948/2015 élément de fortune, sauf une dette de CHF 5’221. - en 2003, qu’elle avait remboursée. S’agissant de la fixation de la quotité de l’amende à une fois le montant de l’impôt soustrait, elle n’apparaissait nullement disproportionnée. 26. Par deux actes distincts du 9 novembre 2015, Mme A______ a interjeté recours contre ces décisions par devant le Tribunal administratif de première instance (ci -après : le TAPI), concluant à leur annulation, avec suite de frais et dépens, reprenant les explications fournies jusqu'alors. Elle n’avait pas exercé d’activité lucrative de 2000 à 2007 afin de s'occuper de sa fille et elles avaient été entièrement entretenues par M. D______, hormis en 2002 où elle avait rendu des services dans le restaurant de son compagnon et avait été rémunérée pour cela. Lors du premier contrôle fiscal, un collaborateur de l’AFC-GE avait procédé à une fouille de son sac et avait constaté la présence de deux cartes de crédit, à savoir une carte Mastercard Gold et une carte Visa. Elle avait indiqué que la carte Mastercard G old était liée à un compte de débit au T______. M. D______ avait procédé à une unique donation, en 2003, en faveur de sa fille. Cette somme avait été versée par l’intermédiaire de M. J______ qui lui en était redevable à la suite de deux ventes immobiliè res qu’ils avaient réalisées ensemble. Elle n'avait pas déclaré cette donation c ar elle pensait qu’elle était sans conséquence fiscale. Elle avait été unique et aucun élément ne démontrait qu’un autre versement se serait reproduit après l’année 2003. Elle avait entièrement collaboré lors des deux procédures de contrôle. Étaient notamment joints aux recours une attestation de M. D______ du 28 janvier 2008, lequel certifiait avoir subvenu entièrement aux besoins de sa fille et de Mme A______ qui lui avait r emis toutes ses factures en 2006, « ceci par un commun accord », ainsi qu'une attestation du 29 octobre 2015 de M. J______ qui y affirmait connaître M. D______ « depuis plus de quarante ans, car nous sommes de la même génération. D______ avait des Immeuble s de rendement à Genève. Nous avons réalisés ensembles [sic] deux ventes immobilières en 2003 ». 27. Dans sa réponse du 17 mars 2016, l’AFC-GE a conclu au rejet des recours. Si l'intéressée avait déclaré une activité de courtière en immobilier dans ses déclarations fiscales dès l’année 2007, des indices permettaient d’établir qu’elle exerçait ladite activité dès l’année 2001 déjà. En mars 2015, l'AFC-GE avait eu connaissance d’une procédur e contentieuse de 2010 dans laquelle des procès -verbaux d’audiences d’une procédure civile antérieure , dans laquelle L______ SA était partie, avaient été produits. Il en ressortait notamment que Mme A______ travaillait en qualité de - 10/30 - A/3948/2015 courtière en immobilier , qu’elle était l’actionnaire unique et la représentante de L______ SA et qu’elle avait acquis en 2001 une parcelle, sise route F______, qui était exploitée par la société K______ SA dont elle était devenue l’unique actionnaire l’année précédente. Ces décl arations n’avaient pas été contestées par l'intéressée dans le cadre de la procédure civile. Son activité de courtière ressortait également d’un article paru dans le magazine « U______ » du 22 juin 2009 qui la reliait à L______ SA et qui indiquait son nu méro professionnel, soit le 4______. Mme A______ était aussi administratrice avec signature individuelle d’ V______ SA, société inscrite au registre du commerce du canton de Neuchâtel le 15 février 2013 avec pour but la réalisation d’opérations dans le doma ine de l’immobilier ; cette société était copropriétaire de la parcelle sise à la route F______. Les conditions d’ouverture du rappel d’impôt étaient remplies . L’AFC-GE ne pouvait se rendre compte, sur le seul vu des déclarations fiscales déposées par l'intéressée, que cette dernière avait omis de comptabiliser des commissions perçues à la suite de ventes immobilières. Ces éléments n’avaient été découverts que par le biais des relevés bancaires appartenant à M. J______. La première procédure de contrôle avait été clôturée faute d’éléments probants, aucun document bancaire n’ayant été produit, hormis des attestations d’intégralité de quatre établissements bancaires. En revanche, les relevés bancaires de M. J______ confirmaient que Mme A______ avait perçu des commissions de vente de CHF 110’000. - sur un compte bancaire en 2003 et démontraient qu’elle avait exercé une activité lucrative indépendante dans le domaine de l’immobilier durant les années en cause et qu’elle détenait a u moins un compte bancaire en 2003. Elle n’avait dès lors pas fourni tous les documents relatifs à ses relations bancaires, contrairement à ce qu’elle prétendait et malgré les demandes qui lui avait été adressées dans ce sens. De plus, les relevés bancaires des années 2004 à 2006 produits dans le cadre de la seconde procédure de rappel d’impôt ne concordaient pas avec les formulaires, servant à déterminer la dépense , que Mme A______ avait remp lis pour les années litigieuses. Son train de vie élevé (dépenses de plus de CHF 1’000.- par mois dans des magasins de luxe, des centres de bien -être ainsi que pour des voyages à Monaco et à Cannes ) ne coïncidait pas avec celui d’une personne sans activité lucrative. Ces relevés bancaires révélaient également l’existence d’une deuxième carte, outre la Gold Mastercard, pour laquelle elle cotisait et dont elle n’avait remis aucun document ou relevé bancaire détaillant les dépenses. Partant, non seulement elle n’avait pas remis des déclarations conformes à la vérité s’agi ssant des montants déclarés à titre de dépenses, mais elle n’avait pas apporté de preuve attestant de sa capacité économique à dépenser ces sommes. Les reprises opérées étaient également bien fondées. - 11/30 - A/3948/2015 S’agissant de l’année 2003, les libellés des versemen ts de M. J______ étaient clairs et précis, énonçant un « partage [d’] honoraires » en sa faveur pour la vente d’un appartement, respectivement d’une propriété. Ces inscriptions ne laissaient pas de place à interprétation. Rien ne laissait penser que ces ve rsements avaient été effectués en faveur de M. D______ qui aurait voulu lui faire une donation. La carte de visite remise lors du premier contrôle laissait apparaître les mêmes numéros de téléphone professionnel que ceux utilisés par Mme A______ dans le cadre de ses activités pour P______ Sàrl et L______ SA. Il était vraisemblable qu’elle avait conservé cette activité, sans interruption, depuis 2001. La consultation du site internet d’ P______ Sàrl ne permettant pas de dissocier la société de Mme A_____ _, il apparaissait que c’était bien depuis quinze ans que celle-ci agissait en tant qu’experte en immobilier. Il n'était nullement prouvé que le montant de CHF 110’000. - corresponde à une donation du père de sa fille. Mme A______ n’avait pas entrepris le s démarches nécessaires à l’enregistrement de cette donation. Dans l’hypothèse où M. D______ aurait effectivement demandé à M. J______ de verser directement l’argent qui lui était dû sur le compte de l'intéressée, cela s’apparentait à une cession de créance qui aurait dû revêtir la forme écrite. Or, seul le courrier du 22 novembre 2013 signé par M. J______ indiquait que M. D______ souhaitait effectuer une donation. Il apparaissait surprenant qu’un débiteur paie sa dette en main de tiers sans procéder à une cession de créance valable et encoure le risque de ne pas en être libéré. M. D______ n’apparaissait de surcroît pas être un professionnel de l’immobilier. Quant aux périodes fiscales 2004 à 2006, Mme A______ n’avait pas déclaré une dépense correspondant à son train de vie réel et un faisceau d’indices démontrait qu’elle exerçait une activité lucrative dans le domaine de l’immobilier. C'était donc à bon droit que l’AFC -GE avait opéré les reprises litigieuses par estimation pour chacune des années 2004 à 2006. Mme A______ n’ayant pas fait preuve d’une attitude coopérative lors de l’établissement des faits, c ’était à juste titre que la quotité de l’amende avait été fixée au montant de l’impôt soustrait. Contrairement à ses déclarations, elle n’avait jamais produit des relevés bancaires dans le cadre du premier contrôle ; elle avait même prétendu ne pas les avoir. Était notamment joint un bordereau de pièces soumis au secret fiscal - produit depuis lors à nouveau dans la procédure devant la chambre de céa ns de manière caviardée et non soumise au secret fiscal - contenant des procès-verbaux d’audience s'étant tenues par devant le Tribunal de première instance (ci -après : le TPI) durant l’année 2005. Il en résultait les informations suivantes : M. L______ avait déclaré que Mme A______ était l'actionnaire et l’administrateur de fait de - 12/30 - A/3948/2015 L______ SA. Monsieur W______, qui travaillait entre décembre 2000 et janvier 2002 au sein de l'agence genevo ise de la X______, avait indiqué avoir été approché par Mme A_____ _ qui souhaitait un financement de CHF 3'000'000.- pour acquérir une parcelle à Collonge-Bellerive. Ce financement avait été accordé à L______ SA et elle était codébitrice. La banque avait comme garantie de crédit les avoirs de Mme A______ à hauteur de CH F 500'000.- Elle s’était présentée comme la véritable propriétaire de L______ SA. M. W______ avait déjà eu des contact s professionnels avec elle et l a connaissait en tant que courtière en immeubles. Mme A______ avait déclaré être l’actionnaire unique de L______ SA et de K______ SA, avoir acquis en 2001 une parcelle sise route F______ sans que son nom apparaisse . Elle avait précisé : « Je n’avais pas envie d’acheter l’immeuble en nom propre raison pour laquelle j’ai acheté les actions d’une société. Je voulais rester discrète par rapport à cette acquisition ». Elle avait attendu une année avant de l’acquérir , alors qu’elle avait créé L______ SA en août 2000, du fait qu’elle devait monter le financement et qu’elle venait de donner naissance à sa fille. Elle avait acheté, à la même époque que le terrain, les actions de K______ SA à M. D______ pour le prix de CHF 300 '000.-. L'argent lui avait été prêté par son frère. Lorsqu'elle avait acquis ce bien, ce n'était pas dans l'idée de le revendre, mais de l'exploiter. Pour des raisons « de discrétion » elle n'avait plus voulu être administratrice de K______ SA et avait démissionné. M. D______ avait indiqué que Mme A______ avait elle-même créé L______ SA. Il n'avait jamais été actionnaire de cette société et ign orait quels étaient les actionnaires. 28. Par réplique du 24 juin 2016, Mme A______ a persisté dans ses conclusions. Elle avait toujours indiqué à l'AFC-GE, durant les années où elle n’avait pas exercé d’activité lucrative, que M. D______ subvenait tant à ses besoins qu’à ceux de leur enfant. Il approvisionnait son compte auprès du T______ et elle se servait de la carte bancaire y relative pour payer les frais relatifs à son entretien et celui de leur fille. En 2003, M. D______ et M. J______ avaient effectué ensemble deux transactions immobilières, à la suite desquelles le père de sa fille av ait été titulaire d'une créance. M. D______ avait demandé à M. J______ de transférer le solde de cette créance sur son compte à elle, puisqu'il souhaitait procéder à un versement en capital pour l'entretien de sa fille. Le montant de CHF 110’000.- reçu ne constituait pas un revenu mais un versement en capital effectué en vertu de l’obligation d’entretien et devant être exonéré. L’AFC-GE ne lui avait demandé de produire qu’en date du 19 mars 2014 les relevés bancaires pour 2003 à 2006 afférents au compte sur lequel était intervenu le versement de M. J______. Or, les ban ques ne conservaient pas les documents de leurs clients après une durée de dix ans. - 13/30 - A/3948/2015 L’essentiel des dépenses figurant sur les relevés de son compte auprès du T______ concernaient sa fille . L es dépenses effectuées à Cannes ou à Monaco l’avaient été à l’oc casion de courts séjours d’une journée en compagnie de M. D______ et de leur fille. Aucune dépense relative à un quelconque hôtel ne figurait d’ailleurs sur les relevés bancaires. De plus, le fait que la cotisation relative à une seconde carte bancaire soit prélevée sur son unique compte bancaire démontrait bien qu’il n’existait pas un compte distinct qui aurait été lié à cette seconde carte. Les numéros téléphoniques 5______ et 6______ étaient ses numéros personnels, dont elle était titulaire depuis 199 8. Elle s’en servait également à titre professionnel depuis le début de son activité de courtière en immobilier en 2007. En 2006, elle avait effectué quelques démarches en vue d'entreprendre une activité indépendante de courtière en immobilier l’année suiv ante ; elle avait notamment commandé des cartes de visite. Lors de l’entretien du 24 mai 2006, où son mandataire Monsieur Y______ l’avait accompagnée, les contrôleurs avaient constaté l’existence d’une carte Mastercard Gold auprès du T______ et d’une carte Visa auprès de l’UBS. L’AFC- GE n’avait toutefois pas demandé plus d’information au sujet de l a carte Mastercard Gold. Les rappels d’impôt pour les années 2003 à 2006 étant infondés, les amendes y relatives devaient être annulées en l’abse nce de soustraction fiscale. Subsidiairement, il y aurait lieu de réduire le montant de l’amende prononcée à un tiers de l’impôt soustrait. Était notamment jointe une attestation « sur l ’honneur » du 7 avril 2016 de M. Y______ selon laquelle il avait accompagné l'intéressée au service du contrôle de l’AFC-GE en 2006, entretien au cours duquel cette dernière avait présenté son porte-monnaie à la demande des deux contrôleurs, qui avaient constaté que celui - ci contenait, mis à part divers documents privés, au moins une carte bancaire et (« sauf erreur ») une carte de crédit. La recourante avait reconnu l’existence de ses cartes de visite, mais avait précisé ne pas avoir commencé cette activité. L’un des contrôleurs lui avait demandé de transmettre un formula ire à quelques banques de la place pour déterminer leurs éventuelles relations. 29. Par duplique du 18 juillet 2016, l’AFC-GE a persisté dans ses conclusions. 30. Le 31 octobre 2016, le TAPI a informé Mme A____ __ qu'une faute particulièrement grave pouvait lui être reproché e, ayant pour effet que la quotité des amendes soit arrêtée à un taux plus élevé que celui retenu par l’AFC -GE. Un délai lui était imparti pour se déterminer sur cette reformatio in pejus et éventuellement retirer son recours. - 14/30 - A/3948/2015 31. Le 14 novembre 2016, l’AFC-GE s’en est rapporté à justice s’agissant d’une éventuelle reformatio in pejus. 32. Le 29 novembre 2016, l'intéressée a fait valoir que l’éventuelle reformatio in pejus serait injustifiée puisque la condition de la faute grave n’était pas remplie. En effet, le critère de récid ive n’était pas rempli et elle avait coopéré avec 1’AFC-GE tout au long de la procédure. 33. Par jugement du 3 avril 2017, le TAPI a partiellement admis le recours de Mme A______. L’AFC-GE avait appris l’existence de trois virements bancaires pour un montant de CHF 110’000. - de la part de M. J______ en faveur de l'intéressée en 2013. Il s’agi ssait sans conteste d’un fait nouveau, sans corrélation directe avec l’information l’ayant amené e à ouvrir une procédure en 2006, inconnu dans le cadre de la procédure de taxation et découvert postérieurement à l’entrée en force des taxations en cause. L'o uverture de la procédure en rappel d'impôt était ainsi justifiée. Ce montant de CHF 110'000. - constituait un revenu provenant d’une activité lucrative. La teneur des indications figurant sur les ju stificatifs bancaires ne souffrait d’aucune ambiguïté ; il s’agissait de partage d’honoraires. Plusieurs éléments laiss aient douter de la véracité d es allégations de la recourante selon lesquelles elle n'avait exercé aucune activité professionnelle en 2003 , en particulier les procès-verbaux des audiences qui s'éta ient tenues par devant le TPI en 2005 et l’existence de cartes de visite à son nom et portant l’indication « courtier en immobilier ». Les déclarations de M. J______ semblaient avoir été formulées pour les besoins de l a cause, et il était surprenant qu'il ait accepté de payer sa dette en main de tiers sans procéder à une cession de créance. M. D______ n’apparaissait par ailleurs pas être un professionnel de l’immobilier. Au demeurant, le versement de CHF 110’000.- n'équivalait pas à une prestation versée en exécution d’une obligation d’entretien fondée sur le droit de la famille exonérée de l’impôt. Le rappel d’impôt 2003 était par conséquent justifié. S'agissant des reprises de CHF 110’000. - pour les périodes fiscales 2004 à 2006, on pouvait certes admettre que l'intéressée avait vraisemblablement exercé une activité lucrative durant ces années. Cela ne signifiait pas pour autant qu’elle ait réalisé des revenus de cet ordre. Ces reprises étaient injustifiées et devaient être annulées. Cela étant , des reprises devaient néanmoins être effectuées pour les années 2004 et 2005. L'intéressée avait déclaré avoir dépensé lors de chacune de ces années la somme de CHF 15’600. - hors loyer, électricité et gaz, téléphone et primes d’assurances . Il ressort ait pourtant de son compte auprès de la T______ des frais de nourriture, d’habillement, de loisirs et de déplacement, de respectivement CHF 42’493.95 et CHF 39’341.10. L a différence entre les débits effectifs sur le compte et les sommes que la recourante avait déclarées ne pouvaient provenir que d’une source de revenu inconnu e, étant donné que la recourante ne disposait d’aucune fortune. Il fallait ainsi retenir qu'elle avait réalisé - 15/30 - A/3948/2015 des revenus non déclaré s de CHF 26’893.95 en 2004 et de CHF 23 ’741.10 en 2005, lesquels de vaient faire l’objet de rappels d’impôts. En revanche, aucun rappel d’impôt ne devait être effectué pour l’année 2006, avec pour conséquence l'annulation de l’amende 2006. Il existait une différence entre le montant d’impôt de s taxations définitives et celui résultant des reprises, et donc un dommage pour la collectivité, de sorte que la condition de la soustraction d’un montant d’impôt était remplie. Il y avait lieu d’augmenter la quotité des amendes infligées et de la fixer à deux fois le montant des impôts soustraits. Alors qu'elle avait proclamé tout au long de la procédure qu’elle avait collaboré de son mieux avec 1’AFC -GE, elle avait en réalité sciemment dissimulé des revenus en 2003, 2004 et 2005 et a vait aussi caché l’existence d’au moins un compte bancaire. Le fait de persister intentionnellement dans ses dénégations inexactes constitu ait une faute particulièrement grave. Au demeurant, elle n’avait pas allégué d’autres circonstances personnelles devant être prises en compte. 34. Par acte daté du 2 mai 2017, Mme A______ a interjeté recours contre le jugement précité par devant la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative), concluant à son ann ulation, à ce qu'il soit dit que le montant de CHF 110'000.- perçu en 2003 était constitutif d'une donation et donc pas soumis à l'impôt sur le revenu et à ce que l'amende pour soustraction soit, d e manière résiduelle, limitée à une fois les droits « (annu lation de la reformatio in pejus et de ses effets) ». Aucun procès-verbal de son audition lors de la première procédure en rappel et soustraction d'impôts ne lui avait été remis ni versé à la procédure, de sorte que l'intégralité des éléments identifiés par l'AFC-GE dans le cadre de cette audition n'avait pas été portée à la connaissance du TAPI. Elle ne prétendait pas que le montant de CHF 110'000.- perçu en 2003 devait faire l'objet d'une exonération des impôts directs fondés sur le droit de la famille , mais avoir reçu une donation, soumise le cas échéant au x droits d'enregistrement. Alors même qu'il n'avait pas tenu compte des attestations établies par M. J______, considérant que ses dires semblaient avoir été formulés pour les besoins de la cause, le TAPI n'avai t pas pris la peine d'auditionner celui-ci. La pertinence de la seconde procédure en rappel d'impôts et soustraction ouverte le 18 novembre 2013 pour les années 2003 à 2006, laquelle se superposait à la première procédure portant sur les anné es 2003 et 2004 et clôturée sans reprise le 14 mai 2007, n'était pas démontrée. Le versement de CHF 110'000. - revêtait la caractéristique d'une donation, exonérée de l'ICC et de l'IFD, mais potentiellement soumise aux droits d'enregistrement. Le fait qu 'il n'ait pas été démontré que ce montant avait été - 16/30 - A/3948/2015 déclaré ou imposé par M. D______ et que ce dernier ne soit pas un profes sionnel de l'immobilier n'était pas déterminant. Les procès-verbaux d'audiences s'étant tenues devant le TPI en 2005 en lien avec L______ SA n'avaient fait l'objet d'aucune investigation spécifique de l'AFC-GE ni d'aucune conséquence fiscale. Ils n'avaient donc aucune pertinence in casu. Si elle était par ailleurs effectivement détentrice des actions de L______ SA, elle ne l'était que dans le cadre d'un rapport fiduciaire, pour le compte de M. D______. Elle n'exerçait ainsi pas d'activité lucrative indépendante et n'avait pas réalisé de revenus de cette nature. Le TAPI avait procédé à une reformatio in pejus en retenant qu'elle n'avait pas collaboré de son mieux pendant la procédure et qu'elle avait caché l'existence à tout le moins d'un compte bancaire. Or, elle avait tout au plus fait preuve de réticence dans le cadre de la seconde procédure de contrôle, à la suite de l'examen hors de toute légitimité de son sac à main au cours de la première procédure de contrôle. S'agissant du compte bancaire, il n'avait donné lieu à aucune reprise fiscale sur la fortune ou les revenus, de sorte que son défaut de productio n était resté sans incidence et ne pouvait constituer un motif d'aggravation de la sanction. Par ailleurs, les rappels d'impôts retenus par le TAPI totalisai ent un montant de CHF 43'398. - sur une période de quatre ans, soit CHF 91'202. - ou 67.75% de moins que ce qu'avait retenu l'AFC-GE. Les rappels d'impôts étaient, en moyenne annuelle, d'un montant peu élevé voire faible, et en tous les cas non susceptibles de constituer un facteur d'aggravation de la sanction. Il convenait de maintenir une amende équivalente au « simple montant du rappel d'impôts ». Étaient notamment joints : - une convention de fiducie conclue entre M. D______ et Mme A______ , datée du 7 novembre 2003, à teneur de laquelle cette dernière détenait les cinq cents actions de CHF 1'000.- de L______ SA en son nom mais pour le compte de M. D______ qui en était l'ayant droit. Une commission unique de 3 % du montant payé par T______ T______ SA, en relation avec la pr océdure dirigée contre celle-ci ; ce paiement trouvait son origine dans u n jugement définitif ou dans une transaction extrajudiciaire. Tous les frais résultant de l'exécution de ce contrat devaient être remboursés à Mme A______. 35. Le 8 mai 2017, le TAPI a transmis son dossier sans formuler d’observations. 36. Dans sa réponse du 8 juin 2017, l'AFC -GE a conclu au rejet du recours, se référant à son argumentation déjà développée devant le TAPI. 37. Lors de l'audience de comparution personnelle des parties du 24 août 2017, Mme A______ a notamment indiqué qu'elle avait désormais une activité lucrative et se passait du soutien de M. D______, lequel continuait en revanche d'aider - 17/30 - A/3948/2015 financièrement leur fill e. Elle n'avait jamais travaillé pour M. J______ ni servi d'intermédiaire dans des activités financières ou immobilières. Elle avait signé un contrat de fiducie avec M. D______ mais n'avait en réalité rien f ait pour lui dans ce cadre, mis à part dans le cadre du litige opposant L______ SA à Z______ SA. Elle avait fait des déclarations dans ce litige sur la base des instructions de M. D______. Elle n'était jamais intervenue dans la gestion de L______ SA. Elle n'avait plus de justificatifs pour la période 20 03-2006, ayant déménagé deux fois. La convention de fiducie de 2003 n'avait été produite que durant cette procédure car elle avait dû la rechercher. Elle insistait sur le fait que lors de son audition durant le premier contrôle de l'AFC -GE, elle avait sur elle deux cartes bancaires dont les numéros avaient été relevés et inscrits. C'était sur l'un de ces deux comptes qu'avait été versé le montant de CHF 110'000.- litigieux. L'AFC-GE a indiqué qu'il n'y avait pas d'autres procédures en cours concernant l'intéressée. 38. Le 8 septembre 2017, l'AFC-GE a transmis le compte-rendu de l'audition de Mme A______ du 24 mai 2006, relevant que le contenu de cette pièce ne remettait pas en question la procédure. Aucune pièce au dossier ne perme ttait d'attester sur quel compte la commission de vente de CHF 110'000.- avait été versée et le relevé bancaire de M. J______, confirmant ce transfert bancaire, constituait bien un élément nouveau permettant l'ouverture d'une procédure en rappel d'impôt po ur les années concernées. Le compte-rendu susmentionné indiquait que Mme A______ avait ouvert un compte au T______ avec une carte de crédit, dont le numéro était 6________. Le père de sa fille couvrait le compte à la fin du mois. Elle avait également une carte visa, mais pas de compte à l'UBS. Le contrôleur avait annoncé à M. Y______, mandataire de l'intéressée, qu'il allait lui demander de produire des attestations d'inté gralité à remplir auprès de plusieurs banques ainsi que les relevés bancaires mensuels de ces comptes et de celui ouvert auprès du CA. 39. Par avis du 15 septembre 2017, le juge délégué a convoqué les parties à une audience de compar ution personnelle et d'enquêtes le 5 octobre 2017 . M. D______ a également été convoqué pour y être entendu en qualité de témoin. 40. Par courrier du 25 septembre 2017, M. D______ a indiqué que pour des raisons de santé, il ne pouvait être présent à l'audience. Il confirmait en revanche son témoignage écrit de 2003, soit avoir demandé à M. J______ de verser la somme totale de CHF 110'000.- sur le compte de Mme A______. Il ne pouvait pas verser lui-même de l'argent à cette dernière, étant dans une situation personnelle compliquée à cause de son divorce avec la mère de ses deux premiers enfants. M. J______ lui devait de l'argent depuis longtemps et avait été en mesure de lui rembourser une partie en 2003. - 18/30 - A/3948/2015 41. Par courrier du 6 octobre 2017, le juge délégué a indiqué à M. D______ que le motif de défaut n'était en l'état pas justifié et qu'une audience serait reconvoquée. 42. Lors de l' audience de comparution personnelle des parties et d'enqu êtes du 25 janvier 2018 , à laquelle M. D______ a été convoqué, ce dernier a fait défaut sans être excusé. Mme A______ a précisé n'avoir reçu aucun montant dans le cadre de l'exécution du contrat de fiducie signé en novembre 2003, notamment du fait que L______ SA avait perdu devant le Tribunal fédéral. Elle avait signé cette convention pour rendre service à M. D______, se sentant coupable de l'avoir mis dans une situation difficile sur le plan personnel et familial. Tout ce qu'elle devait faire c'était « apparaître au procès contre Axa ». Elle ne savait pas où en était L______ SA et si son immeuble avait été vendu ou non. Elle n'avait pas non plus d'éléments à propos de K______ SA. Elle n'avait jamais vu les comptes de ces sociétés. Sa situation professionnelle actuelle n'était pas bonne. S'agissant du premier contrôle de l'AFC -GE, cette dernière lui avait indiqué qu'elle lui demanderait ses relevés bancaires, ce qu'elle n'avait pas fait. Elle avait rapidement utilisé les CHF 100'000.- reçus en 2003 pour rembourser des dettes, notamment des loyers de retard, et aménager une chambre d'enfant. Elle n'avait pas déclaré ces dettes en 2003 car elle n'y avait pas pensé. 43. Dans ses observations du 27 février 2018, la recourante a conclu à l'annulation du jugement du TAPI du 3 avril 2017 et à ce que les bordereaux de rappel d'impôt notifiés le 27 avril 2014 soi ent annulés au motif que les conditions du rappel d'i mpôt n'étaient pas remplies au moment de l'ouverture de cette procédure. À titre subsidiaire, s'il était admis que la procédure en rappel d'impôt était justifiée, il devait être considéré que le montant de CHF 100'000. - était une donation non soumise à l'impôt sur le revenu, et l'amende pour soustraction devait être limitée à une fois les droits, voir réduite en deçà. Réitérant ses précédentes explications, elle a exposé pour le surplus que l es conditions du rappel d'impôt n'étaient pas remplies. En tout e connaissance de ses relations bancaires avec le T______, l'AFC-GE s'était satisfaite, lors du premier contrôle, des explications reçues, sans souhaiter plus de détails. Il ne pouvait ainsi lui être reproché de ne pas avoir fourni des informations que l'AFC-GE n'avait pas jugé utile d'obtenir. L'AFC -GE avait procédé à une appréciation fiscale et juridique des faits qui la liait, quand bien même elle serait erronée. Le fait de modifier cette appréciation suite à des informations obtenues ultérieurement, mais qu'elle aurait pu obtenir dans le cadre du premier contrôle, ne pouvait constituer un motif de rappel d'impôt. S'il devait être considéré que le rappel d'impôt était justifié, il devait être retenu que les conditions pour l'aggravation de l'amende n'étaient pas remplies. - 19/30 - A/3948/2015 44. Dans ses observations complémentaires du 28 février 2018, l'AFC -GE a relevé qu'il ressortait des extraits de procès -verbaux de 2005 produits que les activités de la recourante allaient au -delà des simples pr érogatives listées dans le contrat de fiducie. Il apparaissait notamment que la garantie du crédit octroyé à L______ SA était couverte par ses avoirs à hauteur de CHF 500'000.-. La recourante ne pouvait par ailleurs prétendre ignorer si L______ SA était toujours propriétaire du bien sis ______, route F______ alors que la société V______ SA, dont elle était administratrice, était copropriétaire de cette même parcelle et alors qu'elle résidait elle -même à cette adresse, selon le registre de l'OCPM. La r ecourante prétendait par ailleurs avoir rapidement utilisé les CHF 110'000.- versés en 2003 pour rembourser des dettes, notamment de loyers en retard, et aménager une chambre d'enfant. Or, d'une part, ces dettes ne figuraient pas dans la déclaration fisca le pour l'année 2003 , et elle avait toujours argué que M. D______ subvenait à ses besoins et ceux de sa fille. D’autre part, elle avait exposé dans le cadre de cette procédure que cette somme était une donation pour sa fille, alors qu'elle exposait mainten ant l'avoir utilisée pour ses besoins courants. Enfin, lors des années en cause, la recourante déclarait résider dans un appartement de deux pièces sis au Bourg -de-Four. Il était difficile d'imaginer qu'une chambre d'enfant puisse être aménagée dans un espace comprenant uniquement une pièce à vivre et une cuisine. L'AFC-GE avait enfin ouvert la procédure de contrôle litigieuse après avoir appris le versement des commissions de vente pour un total de CHF 110'000. -. Cet élément ét ait nouveau. La recourante n'ayant jamais produit les relevés bancaires des comptes sur lesquels elle avait reçu ces sommes, aucun lien ne pouvait être établi entre ces versements et la carte bancaire détenue. 45. Après plusieurs échanges avec le juge délégué, l'AFC-GE a, par courrier du 9 avril 2018, produit sous form e caviardée les documents bancaires de M. J______ faisant état des versements à la recourante ainsi que les procès-verbaux des audiences s'étant tenues par devant le TPI durant l’année 2005 dans un litige concernant L______ SA, indiquant que ceux -ci n'étaient dès lors plus soumis au secret fiscal. 46. Le 10 avril 2018, la chambre administrative a transmis à la recourante copie de l'écriture de l' AFC-GE du 9 avril 2018, ainsi que les pièces annexées, afin qu'elle puisse éventuellement faire valoir son droit de réplique. La recourante n'a pas fait usage d'un tel droit. 47. Le 12 juillet 2018, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger. - 20/30 - A/3948/2015 EN DROIT 1. Interjetés en temps utile devant la juridiction compétente, les recours sont recevables (art. 132 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17). 2. À titre préalable, il convient de définir l'objet du litige. 3. a. Aux termes de l’art. 65 LPA, l’acte de recours contient, sous peine d’irrecevabilité, la désignation de la décision attaquée et les conclusions du recourant (al. 1). L’acte de recours contient également l’exposé des motifs ainsi que l’indication des moyens de preuve (al. 2 1 ère phrase). La juridiction administrative applique le droit d’office et ne peut aller au -delà des conclusions des parties, sans pour autant être liée par les motifs invoqués (art. 69 al. 1 LPA). b. L’objet du litige est principalement défini par l’objet du recours (ou objet de la contestation), les conclusions du recourant et, accessoirement, par les griefs ou motifs qu’il invoque. L’objet du litige correspond objectivement à l’objet de la décision attaquée, qui délimite son cadre matériel admissible (ATF 136 V 362 consid. 3.4 et 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_581/2010 du 28 mars 2011 consid. 1.5 ; ATA/56/2017 du 24 janvier 2017 consid. 2b). La contestation ne peut excéder l’objet de la dé cision attaquée, c’est-à-dire les prétentions ou les rapports juridiques sur lesquels l’autorité inférieure s’est prononcée ou aurait dû se prononcer. L’objet d’une procédure administrative ne peut donc pas s’étendre ou qualitativement se modifier au fil d es instances, mais peut tout au plus se réduire dans la mesure où certains éléments de la décision attaquée ne sont plus contestés. Ainsi, si un recourant est libre de contester tout ou partie de la décision attaquée, il ne peut pas prendre, dans son mémoi re de recours, des conclusions qui sortent du cadre des questions traitées dans la procédure antérieure (ATA/56/2017 précité consid. 2b ; ATA/907/2016 du 25 octobre 2016 consid. 2b). Par ailleurs, les conclusions prises postérieurement au dépôt de l’acte créant le lien d’instance, hors du délai de recours, sont irrecevables ( ATA/420/2017 du 11 avril 2017 consid. 2 ; ATA/706/2016 du 23 août 2016 consid. 4d et les références citées), à moins que la conduite de la procédure ne les rende nécessaires, par exemple suite à la conclusion du contrat lié à l'adjudication d'un marché public (ATA/176/2007 du 17 avril 2007 consid. 1). c. En l'espèce, par le jugement at taqué, le TAPI a confirmé que l'ouverture de la procédure en rappel d'impôt était justifiée , a confirmé la reprise de CHF 110'000.- effectuée à titre de gain accessoire pour l'année 2003, a annulé les reprises effectuées par l'AFC -GE pour 2004 à 2006 , a fixé de nouvelles reprise s pour les années 2004 et 20 05 à hauteur de CHF 26’893.95, respectivem ent - 21/30 - A/3948/2015 CHF 23’741.10. S'agissant des amendes, le TAPI a augmenté leur quotité à deux fois le montant de l'impôt soustrait pour les années 2004 à 2005 et a annulé celle relative à l'année 2006. Dans son acte de recours du 2 mai 2017 , la recourante a conclu à l'annulation du jugement du TAPI et à ce qu'il soit dit que le montant de CHF 110'000. - n'était pas soumis à l'impôt sur le revenu et que l'amende soit limitée à une fois les droits. Ce faisant, la recourante n'a contesté ni le principe du rappel d'impôt ni les reprises effectuées pour les années 2004 et 2005. Dans son écriture du 27 février 2018 , la recourante a, pour la première fois devant la chambre de céans, conclu à ce que les rappels d'impôt soient annulés au motif que les conditions du rappel d'impôt n'étaient pas remplies au moment de l'ouverture de la procédure. Cette conclusion est toutefois tardive, de sorte qu'elle devra être déclarée irrecevable. Nonobstant, la chambre administrative relèvera que les conditions pour l'ouverture de la procédure en rappel d'impôt étai ent remplies (art. 151 LIFD ; art. 53 LHID ; art. 59 LPFisc). En effet, l'AFC-GE a appris, postérieurement aux taxations litigieuses et à la première procédure de contrôle, l'existence d'un versement de CHF 110'000. - en faveur de la recourante en 2003. Le fait que la recourante ait ou non remis à l'AFC -GE durant la première procédure d e contrôle les relevés bancaires de son compte au T______ pour les années fiscales 2003 et 2004 et le fait que l'AFC -GE ait connu l'existence de ce compte, sont sans incidence, dès lors qu'il n'est pas prouvé que le versement litigieux de CHF 110'000. - soit intervenu sur ledit compte. D'autre part, c'est également postérieurement aux taxations litigieuses et à la procédure close en 2007 que l'AFC-GE a eu connaissance de pièces nouvelles démontrant que la recourante se livrait à une activité lucrative dans le domaine immobilier durant les périodes fiscales litigieuses. L'objet du présent litige portera donc uniquement sur le bien -fondé de la reprise de CHF 110'000.- en ICC et IFD 2003 ainsi que sur la quotité des amendes pour les années 2003 à 2005. 4. La prescription ou la péremption sont des questions de droit matériel que la chambre administrative, à l’instar du Tribunal fédéral, examine d’office lorsqu’elles jouent en faveur du contribuable (ATF 138 II 169 consid. 3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_760/2017 du 15 juin 2018 consid. 4 ; ATA/1155/2017 du 2 août 2017 et les références citées). L’art. 152 al. 1 LIFD prévoit que le droit d’introduire une procédure de rappel d’impôt s’éteint dix ans après la fin de la période fiscale pour laquelle la taxation n’a pas été effectuée, alors qu’elle aurait dû l’être, ou pour laquelle la taxation entrée en force était incomplète. Le droit de procéder au rappel d’impôt s’éteint quinze ans après la fin de la période fiscale à laquelle il se rapporte - 22/30 - A/3948/2015 (art. 152 al. 3 LIFD). Les art. 61 al. 1 et 3 LPFisc et 53 al. 2 et 3 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs de s cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) posent les mêmes principes. En l’espèce, il resso rt du dossier que l’AFC -GE a ouvert la procédure en rappel d’impôt en novembre 2013 pour les années 2003 à 2006, de sorte que le délai de dix ans prévu aux art. 152 al. 1 LIFD, 61 al. 1 LPFisc et 53 al. 2 LHID a été respecté. Il en va de même pour le délai concernant le droit de procéder au rappel d’impôt, étant précisé que pour la période fiscale 2003, la prescription absolue interviendra le 31 décembre 2018. 5. Le litige con cerne les périodes fiscales 2003 à 2005  les reprises et l'amende pour l'année 2006 ayant été annulées par le TAPI et ne faisant plus l'objet d'une contestation dans la présente procédure  tant en matière d’ICC que d’IFD, de sorte qu’il convient au préalable d’examiner le droit matériel applicable. a. De jurisprudence constante, les questions de droit matériel sont résolues en fonction du droit en vigueur lors des périodes fiscales litigieuses ( arrêt du Tribunal fédéral 2C_663/2014 du 25 avril 2015 consid. 4 ; 2C_476/2014 du 21 novembre 2014 consid. 4.1 ; ATA/379/2018 du 24 avril 2018 et les références citées). b. Le 1 er janvier 2010 est entrée en vigueur la loi sur l’imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), dont l’art. 69 a abrogé les cinq anciennes lois sur l’imposition des personnes physiques (aLIPP -I à aLIPP -V du 22 septembre 2000). L’art. 72 al. 1 LIPP prévoit que cette loi s’applique pour la première fois pour les impôts de la période fiscale 2010. Pour les périodes fiscales antérieures, les dispositions des anciennes loi s s’appliquent même après l’entrée en vigueur de la loi. c. En l’espèce, le recours concerne l es périodes fiscales 2003 à 2005 . Dès lors, l'IFD est soumis à la LIFD, dans sa teneur lors des périodes fiscales en cause (ATA/426/2014 du 12 juin 2014 et les références citées), tandis que pour l'ICC, c’est l’ancien droit (aLIPP-I à aLIPP-V) qui s’applique, sous réserve de l’amende, pour laquelle le principe de la lex mitior s’applique. d. Par ailleurs, la question étant traitée de la même manière en droit f édéral et en droit cantonal harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme l’admet la jurisprudence (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 1 ; ATA/379/2018 précité et les références citées). 6. La recourante considère que la reprise de CHF 110'000. - dans son revenu pour l'année 2003 est injustifiée, cette somme correspondant à une donation devant être soumise aux droits d'enregistrement. - 23/30 - A/3948/2015 7. a. En matière d'imposition directe, pour l'IFD, l'imposition des personnes physiques a pour objet le revenu (art. 1 let. a LIFD). En matière d'ICC, l'imposition se fait sur le revenu et la fortune (art. 2 al. 1 let. a LHID). b. L’impôt sur le re venu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu’ils soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD ; art. 1 aLIPP-IV). Tout revenu que la loi n’exclut pas expressément du champ d’ application de la LIFD et de l’aLIPP-IV est considéré comme faisant partie du revenu imposable. Celui-ci comprend l’ensemble des revenus du contribuable, quelle qu’en soit leur nature ou leur forme. L’impôt frappe le revenu global ( ATA/905/2015 du 1er septembre 2015 consid. 4b ; ATA/342/2015 du 14 avril 2015 consid. 6b et les arrêts cités). Si la notion de revenu n’est pas définie précisément par la loi, la jurisprudence et la doctrine retiennent en principe comme déterminante la théorie de l’accroissement net du patrimoine (ATF 125 II 113 consid. 4a ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_766/2010 du 29 juillet 2011 consid. 2.1), c’est -à-dire une conception extensive de la notion de revenu (ATA/167/2012 du 27 mars 2012 consid. 7). Selon celle-ci, le revenu acquis par un contribuable se compose de tout accroissement de son patr imoine constaté au cours de la période fiscale considérée, ce qui peut provenir tant d’une augmentation des actifs que d’une diminution des passifs (ATA/342/2015 précité consid. 6c). c. Selon les art. 24 let. a LIFD et 10 let. c aLIPP -IV, sont exonérés de l'impôt les dévolutions de fortune ensuite d'une succession, d'un legs, d'une donation ou de la liquidation du régime matrimonial. La donation est la disposition entre vifs par laquelle une personne cède tout ou partie de ses biens à une autre sans cont represtation correspondante (art. 239 al. 1 de la loi fédérale complétant le Code civil suisse du 30 mars 1911 - Livre cinquième : Droit des obligations - CO - RS 220). La donation est un contrat unilatéral  car une seule des parties s’oblige  et un acte bilatéral, car la concordance des volontés est exigée (art. 1 et 239 CO). La concordance des volontés des parties s’expr ime par la volonté des parties - du donateur et du donataire - de conclure un contrat selon lequel le donateur consent à fai re une attribution à titre gratuit que le donataire est prêt à accepter. Le donateur et le donataire doivent être conscients des éléments du contrat, qui sont objectivement et subjectivement essentiels pour l’un d’eux ou pour les deux. Sans cette concordance des volontés, la donation n’est pas valable (Margareta BADDELEY in Luc THÉVENOZ/Franz WERRO, Code des obligations I, Commentaire romand, 2012, p. 1605 n. 5 à 7 ad art. 239 CO). d. Les art. 24 let. e LIFD et 10 let. e aLIPP -IV prévoient que sont exonéré s de l'impôt les prestations versées en exécution d'une obligation fondée sur le droit de - 24/30 - A/3948/2015 la famille, à l'exception des pensions alimentaires et des contributions d'entretien mentionnées à l'art. 23 let. f LIFD, respectivement à l'art. 9 let. f aLIPP-IV. 8. En procédure de taxation, la maxime inquisitoire prévaut : l'autorité n'est pas liée par les éléments imposables reconnus ou déclarés par le contribuable. Si des indices paraissent mettre en doute l'exactitude de la déclaration, l 'administration, après investigation, pourra s'en écarter et modifier les éléments du revenu en faveur ou en défaveur de ce dernier (Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 4 ème éd., 2012, p. 513 ss ; Peter AGNER/Beat JUNG/Gotthard STEINMANN, Commentaire de l a loi sur l'impôt fédéral direct, 2001, p. 421 n. 2 ad art. 130 ; Isabelle ALTHAUS -HOURIET in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN, Impôt fédéral direct, Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2 ème éd., 2017, p. 1637 ss n. 4 ss ad art. 123). En droit fiscal, le principe de la libre appréciation de la preuve s'applique. L'autorité forme librement sa conviction en analysant la force probante des preuves administrées, en choisissant entre les preuves contradictoires ou les indices contraires qu'elle a recueillis. Cette liberté d'appréciation, qui doit s'exercer dans le cadre de la loi, n'est limitée que par l'interdiction de l'arbitraire (Ernst BLUMENSTEIN/Peter LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 7ème éd., 2016, p. 502 s. ; Jean -Marc RIVIER, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, 2ème éd., 1998, p. 139). Il n'est pas indispensable que la conviction de l'autorité de taxation confine à une certitude absolue qui exclurait toute autre possibilité. Il suffit qu'elle déc oule de l'expérience de la vie et du bon sens et qu'elle soit basée sur des motifs objectifs (arrêts du Tribunal fédéral 2C_89/2014 du 26 novembre 2014 consid. 7.2 ; 2C_63/2014 du 5 novembre 2014 consid. 3.1 ; ATA/379/2018 du 24 avril 2018 consid. 11 ; Martin ZWEIFEL , Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, 1989, p. 109). Il peut arriver que, même après l'instruction menée par l'autorité, un fait déterminant pour la taxation reste incertain. Ce sont les règles générales du fardeau de l a preuve qui s'appliquent pour déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un tel fait. En matière fiscale, ce principe veut que l'autorité fiscale établisse les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (ATF 140 II 248 consid. 3.5 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_307/2015 du 13 octobre 2015 consid . 4.2 ; 2C_89/2014 du 26 novembre 2014 consid. 7.2 ; ATA/379/2018 précité consid. 11 ; Ernst BLUMENSTEIN/Peter LOCHER, op. cit., p. 518 et les références citées). Par ailleurs, le contribuable doit prouver l'exactitude de sa déclaration d'impôt et de ses explications ultérieures. On ne peut pas, en revanche, lui demander de prouver un fait négatif et de démontrer, par exemple, qu'il n'a pas d'autres revenus que ceux annoncés (arrêts du Tribunal - 25/30 - A/3948/2015 fédéral 2C_63/2014 et 2C_64/2014 du 5 novembre 2014 consid. 3. 1 ; 2C_986/2013 et 2C_987/2013 du 15 septembre 2014 consid. 5.1.4 ; ATA/17/2016 du 12 janvier 2016 ; Jean-Marc RIVIER, op. cit., p. 138). Il incombe en effet à l'autorité fiscale d'apporter la preuve de l'existence d'éléments imposables non déclarés. Si les preuves recueillies par l'autorité fiscale apportent suffisamment d'informations révélant l'existence de tels éléments imposables, il appartient à nouveau au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations (arrêts du Tribunal fédéral 2C_89/2014 du 26 novembre 2014 consid. 7.2 ; 2C_63/2014 et 2C_64/2014 du 5 novembre 2014 consid. 3.1 ; ATA/17/2016 du 12 janvier 2016). Ce dernier devra justifier l'origine des montants non déclarés et il pourra même être obligé de fournir des renseignements supplém entaires sur les rapports contractuels mis à jour par l'autorité fiscale et sur les prestations qui en découlent (ATF 121 II 257 consid. 4c/aa et les références citées ; arrêt du Tribunal fédéral 2A.374/2006 du 30 octobre 2006 consid. 4.2 ; ATA/1155/2017 d u 2 août 2017 ). L’omission ou l’échec de ces preuves contraires peut être considéré comme un indice suffisant de la véracité des allégations de la partie adverse si ces dernières paraissent vraisemblables (arrêts du Tribunal fédéral 2A.373/2003 du 1er avri l 2004 consid. 3.2.2 ; 2A.347/2002 du 2 juin 2003 consid. 2.1 ; ATA/17/2016 du 12 janvier 2016). 9. En l'espèce, l es explications de la recourante au sujet de la prétendue donation de CHF 110'000. - intervenue en 2003 ne sont pas cr édibles et sont contredites par différentes pièces au dossier. D'une part, le libellé des versements effectués par M. J______ à la recourante, énonçant un « partage [d’] honoraires » en sa faveur pour la vente d’un appartement, respectivement d’une propriété, sont sans équivoque quant à la nature de leur versement. Il est pour le moins surprenant, dans l'hypothèse avancée par la recourante, que lesdits libellés ne fassent aucunement mention de M. D______ et du versement opéré pour son compte, mais en faveu r de la recourante . Il est vrai que M. J______, dans des attestations des 22 novembre 2013 et 29 octobre 2015, a confirmé avoir opéré les versements litigieux à la recourante, sur demande de M. D______. Toutefois, ces attestations, établies postérieurement à l'ouverture de la procédure en rappel et soustraction d'impôt - quatre jours après s'agissant de la première - semblent en réalité avoir été établies pour les besoins de la cause . Par ailleurs, si la recourante a expliqué l'origine de la dette de M. J______ envers M. D______, dans son écriture du 24 juin 2016, par la réalisation de deux transactions immobilières en 2003, M. D______ a quant à lui indiqué , dans son courrier du 25 septembre 2017 adressé à la chambre de céans, que M. J______ lui devait de l 'argent depuis longtemps et qu'il avait été en mesure de lui rembourser une partie en 2003. Nonobstant, les écrits de M. D______, qui a refusé par deux fois de se présenter aux audiences de la chambre de céans après y avoir été dûment convoqué en qualité de témoin, ne sont pas d'une grande force probante. Il apparaît que les - 26/30 - A/3948/2015 explications fournies par ce dernier sur ses relations av ec la recourante sont fluctuantes et contradictoires. Après avoir affirmé par devant le TPI, lors d'une audience ayant eu lieu au cours de l'année 2005, que la recourante avait elle-même créé L______ SA et qu'il n'en avait jamais été actionnaire, il a signé un contrat de fiducie avec celle -ci à teneur duquel il serait l'ayant droit économique desdites actions. Enfin, la recourante a tantôt allégué que le versement litigieux correspondait à une donation en faveur de sa fille, tantôt qu'il s'agissait d'un versement en capital pour l'entretien de sa fille et d'elle-même. Par ailleurs, il ressort de plusieurs pièces au dossier, soit notamment des procès-verbaux des audiences tenues par le TPI en 2005 , des extraits du registre du commerce ainsi que du site int ernet de P______ Sàrl, que la recourante est active depuis de nombreuses années, y compris durant la période litigieuse, dans le domaine de l'immobilier. Vu ce qui précède, l’AFC-GE a apporté la preuve de l’existence d'un revenu de CHF 110'000. - à intég rer dans le calcul du montant de l’impôt dû par la recourante pour l'année 2003, cette dernière ayant échoué à démontrer l’existence d’une donation correspondant à la somme précitée. Dès lors et en application des art. 16 al. 1 LIFD et 1 aLIPP -IV, c'est conformément au droit que l'AFC -GE a procédé à la reprise de CHF 110'000. - pour l'année 2003. Pour le surplus, comme susmentionné, les reprises retenues par le TAPI pour les années 2004 et 2005 n'ont pas été contestées dans l'acte de recours, de sorte que leur bien-fondé n'a pas à être rediscuté dans le présent arrêt. Ce grief sera ainsi écarté. 10. La recourante conteste la reformatio in pejus opérée par le TAPI s'agissant de la qu otité des amendes et considèr e que celles-ci doivent être limitées tout au plus à une fois le montant de l'impôt soustrait. 11. a. Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète, est puni de l'amende. En règle générale, l'amende est égale au montant de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant ; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée (art. 175 al. 1 et 2 LIFD ; art. 56 al. 1 LHID ; art. 69 al. 1 et 2 LPFisc). b. Il en dé coule qu'en présence d’une infraction intentionnelle sans circonstances particulières, l'amende équivaut en principe au montant de l'impôt soustrait. Ce dernier constitue donc le premier critère de fixation de l'amende, la faute intervenant seulement, mais de manière limitée, comme facteur de réduction ou d’augmentation de sa quotité. Il convient notamment de réduire le montant de l'amende lorsque le contribuable a agi par négligence, celle -ci devant être - 27/30 - A/3948/2015 considérée comme un cas de faute légère au sens de l ’art. 175 LIFD (ATA/1641/2017 du 19 décembre 2017 consid. 16 et les références citées). c. Les dispositions générales du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 (CP - RS 311.0) sont applicables à la poursuite pénale selon la LIFD (art. 333 al. 1 let. a CP), ce qui vaut en particulier pour les dispositions relatives à la fixation de la peine (art. 47 CP) et à l'atténuation de celle -ci (art. 48 CP ; Andreas DONATSCH/Mirjam FREI, Allgemeine Strafmilderungs - und Strafbefreiungsgründe im Steuerstrafrecht, RF 201 0 pp. 12 -21, not. 13). Les art. 47 et 48 CP correspondent aux art. 63 et 64 aCP applicables pour les années fiscales 2003 à 2006. Leur contenu est fondamentalement similaire. La bonne collaboration à l'enquête peut, même lorsqu'elle ne remplit pas les conditions d'un repentir sincère au sens de l'art. 48 let. d CP, constituer un élément favorable pour la fixation de la peine dans le cadre ordinaire de l'art. 47 CP. Le juge pourra atténuer la peine en raison de l'aveu ou de la bonne coopération de l'auteur de l'infraction avec les autorités policières ou judiciaires, notamment si cette coopération a permis d'élucider des faits qui, à ce défaut, seraient restés obscurs (arrêt du Tribunal fédéral 6B_265/2010 du 13 août 2010 consid. 1.1 et 2.3 et les arrêts cités). d. La quotité de l'amende n'est pas déterminée en fonction de l'intention de soustraire ou de la négligence qui peut être reprochée au contribuable (art. 175 al. 1 LIFD) mais de l'intensité de la faute et doit être fixée en fonction de la culpabilité (art. 48 aCP ou art. 106 CP, en vigueur depuis le 1er janvier 2007, mais dont la portée est inchangée ; ATF 135 II 86 consid. 4.4). En revanche, le fait que l’auteur ait agi intentionnellement ou par négligence peut avoir une incidence sur l'intensité de la faute et, partant, sur la quotité de l’amende (ATA/1155/2017 du 2 août 2017 consid. 23b). Il y a négligence lorsque, par une imprévoyance coupable, un contribuable ne se rend pas compte ou ne tient pas compte des conséquences de son acte. Le comportement est intentionnel dès lors qu'il est établi avec une sécurité suffisante que le contribuable était conscient que les informations données étaient incomplètes ou incorrectes ; si cette conscience est établie, on peut alors présumer l'intention ou du moins le dol éventuel (RDAF 2003 II 622, 631 ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 2012, § 26 n. 17 -18). Une telle présomption est difficile à renverser à teneur de la jurisprudence constante du Tribunal fédéral, celui-ci estimant que l'on peine à imagine r quel autre motif que la volonté de se soustraire à l'impôt pourrait conduire un contribuable à fournir au fisc des informations qu'il sait incorrectes ou incomplètes (ATF 114 Ib 27 consid. 3a ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_898/2011 du 28 mars 2012 consi d. 2.2 ; 2C_528/2011 du 17 janvier 2012 consid. 2 et les arrêts cités). - 28/30 - A/3948/2015 Selon l'art. 106 al. 3 CP, applicable par les renvois respectifs des art. 333 CP et 82 LPFisc, le juge fixe l'amende en tenant compte de la situation de l'auteur afin que la peine corresponde à la faute commise. Les principaux éléments à prendre en considération sont ainsi le montant de l'impôt éludé, la manière de procéder, les motivations, de mê me que les circonstances personnelles et économiques de l'auteur (arrêts du Tribunal fédéral 2C_180/2013 du 5 novembre 2013 consid. 9.1 ; 2C_851/2011 du 15 août 2012 consid. 3.3). e. Dans la mesure où elles respectent le cadre légal, les autorités fisca les cantonales disposent d'un large pouvoir d'appréciation lors de la fixation de l'amende (ATF 114 Ib 27 consid. 4a ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1007/2012 du 15 mars 2013 consid. 5.2 ; 2C_480/2009 du 16 mars 2010 consid. 6.2) et l'autorité de recours ne censure que l'abus du pouvoir d'appréciation. Ces autorités doivent, dans le respect du principe de la proportionnalité, faire preuve de sévérité afin d'assurer le respect de la loi (ATA/164 1/2017 précité consid. 16 et la jurisprudence citée). 12. En l'espèce, il ne fait pas de doute que la recourante a, intentionnellement ou à tout le moins par dol éventuel, omis de déclarer les revenus soumis à rappel d'impôt pour les périodes fiscales litigieuses. Par ailleurs, contrairement à ce qu'elle affirme, on ne peut considérer qu'elle a fait preuve d'une collaboration exemplaire. Elle a en effet tardé à remettre certaines pièces, soit notamment ses relevés bancaires, et a sans cesse allégué ne pas avoir reçu d'autres versements que celui de CHF 110'000. - reçu en 2003, alors qu'il ressort de ses relevés bancaires pour les années 2004 et 2005 des verse ments et des dépenses supérieur s aux montants indiqués dans les formulaires servant à déterminer sa dépense annuelle , remplis au stade de sa ta xation initiale. Par conséquent, aucune des circonstances atténuantes de l'art. 48 CP n'est réalisée dans la présente espèce. En revanche, bien qu'il existe d'importants indices tendant à démontrer que la recourante a déployé, pour les périodes fiscales litigieuses, une activité lucrative indépendante dans le domaine immobilier et a été administratrice et/ou actionnaire d'une ou plusieurs sociétés, le TAPI a confirmé la reprise de CHF 110'000. - pour l'année 2003 mais a limité les reprises, pour les années 2004 à 2005, aux montants des dépenses de la recourante ressortant des documents bancaires produits durant cette procédure. Dès lors, compte tenu de la diminution des reprises pour les années 2004 et 2005, dont les montants ne peuvent être considérés com me étant très élevés, et de la durée de la faute commise (2003 à 2005), la fixation de l'amende à deux fois le montant soustrait , en lieu et place d'une fois le montant soustrait, apparaît disproportionnée. Dans ces circonstances, le recours sera partie llement admis. Le jugement du TAPI du 3 avril 2017 sera confirmé en ce qu 'il concerne les rappels d'impôts ICC et IFD 2003 à 20 05. En revanche, il sera annulé en tant qu'il augmente la quotité des amendes pour l'ICC et l'IFD 2003 à 2005 à deux fois le montant des impôts - 29/30 - A/3948/2015 soustraits et qu'il renvoie le dossier à l'intimée pour qu'elle notifie de nouveaux bordereaux d'amendes ICC et IFD. 13. Vu l’issue du recours, un émolument , réduit de CHF 1'000.-, sera mis à la charge de la recourante, qui n'obtient que partiellement gain de cause (art. 87 al. 1 LPA). Aucune indemnité de procédure ne sera allouée, en l’absence de conclusions dans ce sens (art. 87 al. 2 LPA). * * * * * PAR CES MOTIFS LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE à la forme : déclare recevable le recours interjeté le 2 mai 2017 par Madame A______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 3 avril 2017 ; au fond : l'admet partiellement ; annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 3 avril 2017 en tant qu'il augmente la quotité des amendes infligées à Madame A______ ; le confirme pour le surplus ; met à la charge de Madame A______ un émolument de CHF 1'000.- ; dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par -devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l'art. 4 2 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l'envoi; communique le présent arrêt à Monsieur Stéphane Tanner, mandataire de la recourante, à l’administration fiscale cantonale, à l ’administration fédérale des contributions, ainsi qu’au Tribunal administratif de première instance. - 30/30 - A/3948/2015 Siégeant : Mme Krauskopf, présidente, Mme Junod, M. Verniory, juges Au nom de la chambre administrative : la greffière-juriste : S. Hüsler Enz la présidente siégeant : F. Krauskopf Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. Genève, le la greffière :