Seite 1 Urteil vom 15. Mai 2020 (510 19 130) _____________________________________________________________________ Steueraufschub / Erwerb Ersatzliegenschaft Besetzung Steuergerichtspräsident A. Zähndler, Steuerrichter Dr. Ph. Spitz (Ref.), L. Schneider, P. Salathe, M. Zeller, Gerichtsschreiberin N. Waldmeier Parteien A.B.____ und B.B.____, Rekurrenten gegen Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft, Rheinstrasse 33, 4410 Liestal, Rekursgegnerin betreffend Grundstückgewinnsteuer Seite 2 Sachverhalt: A. Die Pflichtigen kauften mit Vertrag vom 14. Juli 2006 die Liegenschaften Nr. xx (Wohnhaus) und Nr. yy (Garage) Grundbuch (GB) C.____ zu einem Preis von Fr. 730'000.--. Als eine von drei gesetzlichen Erben von D.____ übernahm die Pflichtige gemäss Teilungsver- trag vom 16. Februar 2017 die Liegenschaft Nr. zz GB E.____ (X.____strasse 15) im Wert von Fr. 1'1 50'000.-- zu Alleineigentum und entrichtete im Gegenzug Ausgleichszahlungen an die Miterben. Der Antritt erfolgte rückwirkend auf den 1. Januar 2017. Mit Vertrag vom 12. Mai 2017 verkauften die Pflichtigen die Liegenschaften Nr. xx und Nr. yy GB C.____ für Fr. 1'200'000.--. Mit Veranlagungsverfügung vom 20. Mai 2019 wurde die Grundstückgewinnsteuer auf Fr. 105'080.-- festgesetzt. Am 17. Juni 2019 erliess die Steuerverwaltung eine neue Verfügung, welche jene vom 20. Mai 2019 ersetzte und eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. 75'066.-- vorsah. Am 18. Juni 2019 erliess die Steuerverwaltung wiederum eine rektifizierte Verfügung, in welcher sie die Pflichtigen mit einem steuerbaren Grundstückgewinn von Fr. 243'341.-- und einem Steuersatz von 25% zur Zahlung einer Grundstückgewinnsteuer von Fr. 60'835.-- ver- pflichtete. Den Erwerbspreis des Ersatzobjektes Nr. zz GB E.____ bewertete die Steuerverwal- tung mit Fr. 766'666.45 (2/3 von Fr. 1'150'000.--) exkl. Mehrkosten. B. Gegen die Veranlagung vom 18. Juni 2019 erhob der Vertreter der Pflichtigen mit Schreiben vom 20. Juni 2019 und ausführlicher Begründung vom 11. Juli 2019 Einsprache und begehrte, der Kaufpreis des Ersatzobjektes sei mit Fr. 1'150'000.-- zu berücksichtigen. Zur Begründung führte er u.a. aus, da ss die Liegenschaft an der X.____ strasse 15 in E.____ gemäss Erbtei- lungsvertrag zum Anrechnungswert von Fr. 1'150'000.-- übernommen worden sei. Die Liegen- schaft stehe im Alleineigentum der Pflichtigen, weswegen die Berücksichtigung von lediglich 2/3 Miteigentumsanteil in der Veranlagung falsch sei. Mit Einspracheentscheid vom 8. Oktober 2019 wies die Steuerverwaltung die Einsprache ab und begründete ihren Entscheid damit, dass die Pflichtigen die Liegenschaft Nr. xx GB C.____ gemäss Kaufvertra g vom 14. Juli 2006 für Fr. 730'000.-- erworben hätten und folglich dieser Kaufpreis als Erwerbspreis einzusetzen sei. Der Betrag von Fr. 1'150'000.-- gemäss Erbtei- lungsvertrag vom 16. Oktober 2015 sei für die Steuerverwaltung nicht massgebend. C. Mit Schreiben vom 8. November 2019 erhebt der Vertreter der Pflichtigen Rekurs und bean- tragt, der Erwerbspreis des Ersatzobjektes sei mit Fr. 1'150'000.-- zu berücksichtigen. Zur Be- gründung macht er im Wesentlichen erneut geltend, die Liegenschaft sei gemäss Erb teilungs- vertrag zum Anrechnungswert von Fr. 1'150'000.-- aus Erbgang übernommen worden und ste- he im Alleineigentum der Pflichtigen. In der angefochtenen Veranlagungsverfügung seien ledig- Seite 3 lich 2/3 des Ersatzobjektes im Wert von Fr. 1'150'000.-- berücksichtigt worden, weshalb der aufzuschiebende Grundstückgewinn Fr. 552'230.50, statt wie veranlagt Fr. 168'897.15 betrage. Mit Vernehmlassung vom 15. Januar 2020 beantragt die Steuerverwaltung die Abweisung des Rekurses. Zur Begründung führt sie u.a. aus, dass au s dem Verkauf der Liegenschaften Nr. xx und Nr. yy GB C.____ am 1. September 2017 zum Preis von Fr. 1'200'000.-- ein Rohgewinn aus Grundstückveräusserung von Fr. 412'238.-- resultiert habe (Gestehungskosten Fr. 787'761.55). Es könnten nur jene Kosten als G estehungskosten angerechnet werden, wel- che effektiv und tatsächlich aufgewendet werden mussten. Folglich sei nur der effektiv für das Ersatzobjekt bezahlte Betrag für die Berechnung der Ersatzbeschaffung relevant, was vorlie- gend dem Barausgleich plus antei liger Hypothek entspreche (Fr. 507'584.-- + Fr. 233'333.-- = Fr. 740'918.--). Eine bloss teilweise Verwendung des Gewinnes aus dem Verkauf des ur- sprünglichen Grundstücks für das Ersatzobjekt führe nur zu einem anteilmässigen Steuerauf- schub. Es könne maxima l für eine um die Differenz zwischen Gestehungskosten (Fr. 787'761.55) und Erwerbspreis resp. Baukosten (Fr. 956'658.77) resultierender Betrag (Fr. 168'897.15) ein Teilaufschub erfolgen. Erwägungen: 1. Das Steuergericht ist gemäss § 124 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats - und Gemeindesteu- ern (Steuergesetz) vom 7. Februar 1974 (StG ; SGS 331) zur Beurteilung des vorliegenden Re- kurses zuständig. Gemäss § 129 Abs. 3 StG werden Rekurse, deren umstrittener Steuerbetra g wie im vorliegenden Fall Fr. 10'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, vom Präsidenten und vier Rich- terinnen und Richtern des Steuergerichts beurteilt. Da die in formeller Hinsicht an eine n Rekurs zu stellenden Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten. 2. Vorliegend strittig ist die Höhe des Erwerbspreises des Ersatzobjektes Nr. zz GB E.____ zur Berechnung der angefallenen Grundstückgewinnsteuer aus dem Verkauf der Parzellen Nr. xx und Nr. yy GB C.____. 2.1 Gemäss § 71 Abs. 1 StG unterliegen Gewinne aus de r Veräusserung von Grundstücken oder Anteilen an solchen der Grundstückgewinnsteuer. Bei Veräusserung einer dauernd und ausschliesslich selbstbewohnten Liegenschaft wird die Grundstückgewinnsteuer aufgeschoben, sofern der Erlös in der Regel innert zwei Jah ren zum Erwerb einer gleichgenutzten Ersatzlie- genschaft in der Schweiz verwendet wird (§ 73 Abs. 1 lit. k StG). Ziel des Steueraufschubtatbe- standes ist die Förderung des selbstgenutzten Wohneigentums ( WENK, in: Nefz- ger/Simonek/Wenk [Hrsg.], Kommentar zum S teuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, Ba- Seite 4 sel 2004, § 73 N 46). Der Steueraufschub wird auch gewährt, wenn das Ersatzobjekt zum Vo- raus im Hinblick auf die Veräusserung der bisherigen Liegenschaft erworben wurde (sog. Vo- rausbeschaffung). Die Pflichtigen haben die Liegenschaft Nr. zz GB E.____ mit Grundbucheintrag vom 21. Juni 2017 durch Erbgang bzw. Erbteilung erworben und rückwirkend per 1. Januar 2017 angetreten. Mit Vertrag vom 12. Mai 2017 verkauften sie die Liegenschaften Nr. xx und Nr. yy GB C.____. Es ist unbestritten, dass die Pflichtigen das Wohnhaus in C.____ bis zu dessen Verkauf dau- ernd und ausschliesslich selbstbewohnt haben und das Ersatzobjekt im Hinblick auf die Ver- äusserung der bisherigen Liegenschaft zu Wohnzwecken erworben wurde. Damit sind die Vo- raussetzungen eines Steueraufschubes gemäss § 73 Abs. 1 lit. k StG erfüllt. 2.2 Nach der absoluten Methode ist ein Steueraufschub nur in dem Umfang möglich , als der reinvestierte Erlös höher ist als die Gestehungskosten der ursprünglichen Liegenschaft. Über- steigen die für das Ersatzobjekt eingesetzten Mittel die Gestehungskosten der veräusserten Liegenschaft nicht, so steht die vollständige Besteuerung des Grundstückgewinns dem Erwerb des Ersatzobjektes und damit der Mob ilität eines Steuerpflichtigen nicht entgegen ( vgl. zum Ganzen Entscheid des Bundesgerichts [BGE] 130 II 202 E. 5.3). Die Steuerverwaltung hat die Gestehungskosten der Liegenschaften Nr. xx und Nr. yy GB C.____ in der Veranlagungsverfügung vom 18. Juni 20 19 mit Fr. 787'761.55 beziffert. Diese Berechnung wurde von den Pflichtigen nicht bestritten und ist nicht zu beanstanden. Die Rekurrentin ist eine von drei gesetzlichen Erben, welche mit dem Tode des Erblassers im Jahr 2015 u.a. die Liegenschaft Nr. zz GB E.____ zu Gesamteigentum erwarben. Folglich stand der Rekurrentin bereits mit dem Tod des Erblassers 1/3 der Ersatzliegenschaft zu (vgl. Art. 560 Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 [ZGB, SR 210]). Im Teilungsvertrag vom 16 . Februar 2017 wiesen die Erben die fragliche Liegenschaft der Rekur- rentin zu Alleineigentum zu, woraufhin diese das Grundstück mit Grundbucheintrag vom 21. Juni 2017 vollständig erwarb. Eine Sache – oder auch ein Anteil daran – kann nicht zweimal erworben werden. Die Rekurrentin erhielt mittels Universalsukzession im Jahr 2015 (unentgelt- lich) 1/3 Eigentum an der Liegenschaft Nr. zz GB E.____ und erwarb mittels Erbteilung (entgelt- lich) im Jahr 2017 die restlichen 2/3 des Grundstückes. Der Wert des Grundstückes beläuft sich gemäss Teilungsvertrag auf Fr. 1'150'000.--. Da die Rekurrentin bereits seit 2015 zu 1/3 Eigen- tümerin der Liegenschaft war, hat sie im Rahmen der Ersatzbeschaffung im Jahr 2017 lediglich die restlichen 2/3 erworben. Was unentgeltlich erwor ben wurde, kann zudem nicht als Ersatz- beschaffung qualifizieren. Folglich ist der Erwerbsp reis des Ersatzobjektes mit Fr. 766'666.65 zu berücksichtigen (2/3 von Fr. 1'150'000.--). Zuzüglich Mehrkosten von Fr. 189'992.05 belau- fen sich die Kosten des Ersatzobjektes insgesamt auf Fr. 956'658.70. In casu übersteigen die für das Ersatzobjekt aufgewendeten Mittel von Fr. 956'658.70 die Ge- stehungskosten der Liegenschaften Nr. xx und Nr. yy GB C.____ von Fr. 787'761.55 um Fr. 168'897.15, was einen teilweisen Aufs chub des Grundstückgewinnes in besagtem Umfang zur Folge hat. Seite 5 2.3 Die Rekurrenten haben die Liegenschaften Nr. xx und Nr. yy GB C.____ für Fr. 1'200'000.-- veräussert. Abzüglich Gestehungskosten von Fr. 787'761.55 und dem aufzuschiebendem Grundstückgewinn von Fr. 168'897.15 resultiert ein steuerbarer Grundstückgewinn von Fr. 243'341.--. Bei einem Steuersatz von 25% (§ 80 Abs. 1 lit. c StG) ergibt sich eine Grund- stückgewinnsteuer von Fr. 60'835.30. Die Steuerverwalt ung hat die Grundstückgewinnsteuer korrekt veranlagt. 3. Der Rekurs erweist sich nach dem Ausgeführten als unbegründet und ist abzuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens haben die Rekurrenten die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 2'500.-- zu bezahlen (§ 130 StG i. V.m. § 20 Abs. 3 des Gesetzes vom 16. Dezember 1993 über die Verfassungs - und Verwaltungsprozessordnung [Verwaltungsprozessordnung, VPO; SGS 271]). Eine Parteientschädigung wird im Unterliegensfall nicht entrichtet (§ 130 StG i.V.m. § 21 Abs. 3 e contrario VPO). Seite 6 Demgemäss erkennt das Steuergericht: 1. Der Rekurs wird abgewiesen. 2. Die Rekurrenten haben die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 2’500.-- zu bezahlen, welche mit dem bereits geleisteten Kostenvorschuss verrechnet werden. 3. Der Antrag auf Ausrichtung einer Parteientschädigung wird abgewiesen. 4. Mitteilung an den Vertreter, für sich und zhd. der Rekurrenten (2) und die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft (3).