B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung I A-5499/2012, A-5505/2012 U r t e i l v o m 2 2 . M ä r z 2 0 1 3 Besetzung Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richter Pascal Mollard, Richter Daniel Riedo, Gerichtsschreiber Ralf Imstepf. Parteien A._______ AG, Beschwerdeführerin, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz. Gegenstand Mehrwertsteuer (Steuerperioden 1. Januar 2007 bis 31. De- zember 2011); Sprungbeschwerde; Option. A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 2 Sachverhalt: A. A.a Die A._______ AG (nachfolgend: die Steuerpflichtige) mit Sitz in B._______ bezweckt die Fabrikation und den Handel mit Lebensmitteln und Artikeln verwandter Bra nchen. Sie ist seit dem 1. Januar 1995 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. A.b Im März und im April 2012 führte die Eidgenössische Steuerverwa l- tung (ESTV) bei der Steuerpflichtigen eine Mehrwertsteuerkontrolle durch. Untersucht wurden die Steuerpe rioden vom 1. Quartal 2007 bis zum 4. Quartal 2009 (Zeit vom 1. Januar 2007 bis zum 31. Dezember 2009) sowie diejenigen vom 1. Quartal 2010 bis zum 4. Quartal 2011 (Zeit vom 1. Januar 2010 bis zum 31. Dezember 2011). Sie kam dabei offenbar zum Schluss, die Steuerpflichtige habe zu Unrecht die Vorsteuern auf den Erstellungskosten des Gebäudes "Neubau C._______" (nachfolgend: das Gebäude) geltend gemacht, da bei der Vermietung dieses Gebäudes für die Versteuerung nicht optiert worden sei. A.c Am 15. Mai 2012 stel lte die Steuerpflichtige der Mieterin des betre f- fenden Gebäudes zwei "korrigierte" Rechnungen über den Mietzins vom 1. September 2010 bis zum 31. Dezember 2010 bzw. vom 1. Januar 2011 bis zum 31. Dezember 2011 zu. In diesen Rechnungen wurde die Meh r- wertsteuer ausgewiesen und ausdrücklich darauf hingewiesen, dass für die Versteuerung der Mietzinsumsätze optiert werde. A.d Ebenfalls am 15. Mai 2012 liess die Steuerpflichtige Korrektura b- rechnungen für die Steuerperioden 2010 und 2011 erstellen und diese der ESTV zukommen. A.e Nach Telefongesprächen und diversen E -Mails zwischen der ESTV und der Steuerpflichtigen teilte die ESTV der Steuerpflichtigen mit E -Mail vom 16. August 2012 mit, die von ihr mit den korrigierten Rechnungen vom 15. Mai 2012 angestrebte Option sei als nicht zulässige "rückwirken- de Option" zu betrachten. Auch sei eine Korrektur der Rechnung in A n- wendung von Art. 27 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) nicht möglich, da es sich vo r- liegend nicht um einen Fehler handle, sondern um einen Entscheid zur "Besteuerung bzw. zur Nichtbesteuerung" des Mietumsatzes. A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 3 A.f Mit Schreiben vom 17. August 2012 ("Vom Steuerpflichtigen zu b e- achten") wurde – neben anderem – der Inhalt des E -Mails vom 16. A u- gust 2012 der Beschwerdeführerin nochmals zur Kenntnis gebracht. A.g Am 10. September 2012 erliess die ESTV für die Steuerperioden vom 1. Quartal 2007 bis zum 4. Quartal 2009 die "Einschätzungsmitte i- lung Nr. 262'790 / Verfügung" (nachfolgend: die EM 1) und für die Steuer- perioden v om 1. Quartal 2010 bis zum 4. Quartal 2011 die "Einschä t- zungsmitteilung Nr. 262'791 / Verfügung" (nachfolgend: die EM 2). Darin hielt sie fest, der Steuerpflicht igen stehe der von ihr geltend gemachte Abzug der Vorsteuern in der Höhe von Fr. 186'940.10 (EM 1) bzw. von Fr. 280'130.40 (EM 2) auf den Erstellungskosten des Gebäudes nicht zu, da bei der Vermietung dieses Gebäudes für die Versteuerung nicht optiert worden sei. Sowohl die EM 1 als auch die EM 2 enthielten eine Recht s- mittelbelehrung des Inhalts, die "Verfügung" könne gemäss Art. 83 Abs. 1 MWSTG innert 30 Tagen nach ihrer Eröffnung mit Einsprache angefoc h- ten werden. B. B.a Gegen die EM 1 und die EM 2 gelangte die Steuerpflichtige (nachfol- gend: die Beschwerdeführerin ) am 5. Oktober 2012 mit einer als "Ei n- sprache" bezeichneten Eingabe an die ESTV. Sie beantragt, die Einspr a- che sei als Sprungbeschwerde im Sinne von Art. 83 Abs. 4 MWSTG an das Bundesverwaltungsgericht weiterzuleiten. Materiell beantragt die B e- schwerdeführerin, die EM 1 und die EM 2 seien in Bezug auf die nicht gewährten Vorsteuerabzüge betreffend das Gebäude aufzuheben und ihr sei im Umfang von Fr. 186'940.10 und Fr. 280'130.40 Vorsteuerguthaben gutzuschreiben. Dementsprechend sei die EM 1 in Bezug auf die Steue r- periode 2009 von Fr. 199'269. -- auf Fr. 12'329. -- und die EM 2 f ür die Steuerperiode 2010 von Fr. 289'474.-- auf Fr. 9'344.-- zu reduzieren – al- les unter Kosten - und Entschädigungsfolge zu Lasten der ESTV, sofern dem "Verfahrensantrag auf Sprungrekurs" stattgegeben werde. B.b Mit Schreiben vom 19. Oktober 2012, mittels welchem die Sprungb e- schwerde an das Bundesverwaltungsgericht weitergeleitet wurde, bea n- tragt die ESTV, auf die Sprungbeschwerde sei nicht einzutreten, da deren Voraussetzungen nicht erfüllt seie n. Eine Sprungbeschwerde sei nur g e- gen einlässlich begründete Verfügungen der ESTV möglich und solche lägen in den vorliegenden Fällen nicht vor. Zwar hätte zwischen der ESTV und der Beschwerdeführerin telefonische Besprechungen und ein A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 4 E-Mail-Verkehr stattgefunden, doch seien diese nicht Teil der Begründung der beiden angefochtenen Einschätzungsmitteilungen. B.c Mit Eingabe vom 2. November 2012 bezieht die Beschwerdeführerin Stellung zum Antrag der ESTV vom 19. Oktober 2012. Sie führt aus, dass vor dem Hinterg rund, dass anlässlich von Besprechungsterminen, Tel e- fongesprächen und E-Mails die betreffenden Rechtsfragen mehrmals dis- kutiert wo rden und daher die beiden Einschätzungsmitteilungen der ESTV als "wohlreflektierte", begründete Entscheide anzusehen seien. Es könne keine Rolle spielen, ob diese einlässliche Begründung direkt in e i- ner formellen Verfügung "verpackt" sei oder ausserhalb der Verfügung diese "sekundiere". Damit die Argumente der ESTV in ihrer Fülle auch vor dem Bundesverwaltungsgericht gehört würde n, stehe es der ESTV frei, diese im Rahmen einer Replik auf die Beschwerde kund zu tun. Im Übr i- gen habe die zuständige Juristin der ESTV der Beschwerdeführerin im Vorfeld bereits eröffnet, dass ein allfälliger Einspracheentscheid in jedem Fall der bisherigen Begründung der ESTV folgen und damit zu Lasten der Beschwerdeführerin ausfallen würde. B.d Mit Eingabe vom 11. Dezember 2012 legt die Beschwerdeführerin e i- ne anonymisierte Einschätzungsmitteilung ins Recht. Dieser sei zu en t- nehmen, dass die ESTV bei einer a nderen steuerpflichtigen Person eine nachträgliche Option für das Jahr 2010 zugelassen habe mit der Kons e- quenz, dass vorsteuerseitig keine Berichtigung habe vorgenommen wer- den müssen. C. Mit Vernehmlassung vom 28. Dezember 2012 bezieht die ESTV Stellung zu den Vorbringen der Beschwerdeführerin. Sie ist weiterhin der Ansicht, dass auf die Sprungbeschwerde nicht einzutreten sei, da eine abschlie s- sende Auseinandersetzung mit dem Fall durch die ESTV noch nicht e r- folgt sei. Ihre E-Mail vom 16. August 2012 an die B eschwerdeführerin sei nicht Teil der beiden Einschätzungsmitteilungen gewesen. Mit Bezug auf die von der Beschwerdeführerin ins Recht gelegte anonymisierte Ei n- schätzungsmitteilung führt die ESTV aus, dass aufgrund der Anonymisi e- rung keine Aussagen hierzu g emacht werden könnten. Aus den nicht a b- gedeckten Passagen der Einschätzungsmitteilung könne nichts zugun s- ten der Beschwerdeführerin abgeleitet werden. Sollte tatsächlich der Fall vorliegen, dass die ESTV in besagtem Fall irrtümlicherweise eine rüc k- wirkende Option zugelassen habe, könne die Beschwerdeführerin hieraus A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 5 auch nichts zu ihren Gunsten ableiten. Ein Anspruch auf Gleichbehan d- lung im Unrecht bestehe vorliegend nämlich nicht. D. Auf die übrigen Vorbringen in den Eingaben der Parteien wird – soweit entscheidwesentlich – im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen ei n- gegangen. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Bun - desgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfa h- ren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG g e- geben ist. Eine solche Ausnahme liegt hier nicht vor, und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsg e- richt ist demnach für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde sac h- lich zuständig. 1.2 1.2.1 Grundsätzlich bildet jeder vorinstanzliche Entscheid bzw. jede Ve r- fügung ein selbständiges Anfechtungsobj ekt und ist deshalb einzeln a n- zufechten. Es ist gerechtfertigt, von diesem Grundsatz abzuweichen und die Anfechtung in einer gemeinsamen Beschwerdeschrift und in einem gemeinsamen Verfahren mit einem einzigen Urteil zuzulassen, wenn die einzelnen Sachverhalte in einem engen inhaltlichen Zusammenhang st e- hen und sich in allen Fällen gleiche oder ähnliche Rechtsfragen st ellen (statt vieler: BGE 123 V 214 E. 1; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1184/2012 vom 31. Mai 2012 E. 1.2.1 mit Hinweisen ). Unter den glei- chen Voraussetzungen können auch getrennt eingereichte Beschwerden in einem Verfahren vereinigt werden. Die Frage der Vereinigung von Ve r- fahren steht im Ermessen des Gerichts und hängt mit dem Grundsatz der Prozessökonomie zusammen, wonach ein Verfahre n möglichst einfach, rasch und zweckmässig zum Abschluss gebracht werden soll, was wi e- derum im Interesse aller Beteiligten liegt. Die Zusammenlegung der Ve r- fahren braucht dabei nicht in einer selbständig anfechtbaren Zwische n- verfügung angeordnet zu werden (BGE 131 V 222 E. 1, 128 V 124 E. 1; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfahren und Verwaltung s- rechtspflege des Bundes, 2. Auflage, Zürich 1998, Nr. 155 S. 54 f.; zum A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 6 Ganzen ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Proze s- sieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 3.17). 1.2.2 Die Beschwerdeführerin führt gegen die EM 1 und die EM 2 mit e i- ner einzigen Beschwerdeschrift Sprungbeschwerde an das Bundesve r- waltungsgericht und ihre Eingaben betreffen jeweils beide Einschät- zungsmitteilungen. Die ESTV ihrerseits bezog in ihren Eingaben jeweils wortgleich Stellung. Da die vorliegenden Sachverhalte in einem engen inhaltlichen Zusa m- menhang stehen und sich gleiche oder gleichartige Rechtsfragen mit Be- zug auf die nämliche Steuerpflichtige stellen, ist es aus prozessökonomi- schen Gründen geboten und im Interesse der Beteiligten, die Verfahren A-5499/2012 und A-5505/2012 zu vereinigen. Folglich wird betreffend die Sprungbeschwerden gegen die EM 1 und die EM 2 nur ein einziger – der vorliegende – Entscheid vor Bundesverwaltungsgericht erlassen, mit wel- chem die Verfahren als vereinigt gelten. 2. 2.1 Am 1. Januar 2010 ist das MWSTG in Kraft getreten. Soweit sich der zu beurteilende Sachverhalt nach diesem Datum zugetragen hat, ist demnach das MWSTG anzuwenden. Der r elevante Sachverhalt hat sich aber auch in den Jahren 2007 bis 2009 ereignet, also vor Inkrafttreten des MWSTG. Gemäss Art. 112 Abs. 1 MWSTG bleiben die bisherigen ge- setzlichen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschri f- ten grundsätzlich we iterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer eing e- tretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar. Jener Teil des Verfahrens untersteht deshalb in materieller Hinsicht dem bisherigen Recht, somit dem (alten) Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300). Unter Vorbehalt der – hier nicht relevanten – Bestimmungen über die Be- zugsverjährung ist dagegen das neue Verfahrensr echt im Sinne von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkrafttretens hängigen Verfahren anzuwenden. Art. 113 Abs. 3 MWSTG ist allerdings insofern restriktiv zu handhaben, als gemäss höchstrichterlicher Rech t- sprechung nur eigentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige Verfa h- ren anzuwenden sind, und es dabei nicht zu einer A nwendung von ne u- em materiellen Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf (au s- führlich: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1113/2009 vom 23. Februar 2010 E. 1.3). A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 7 2.2 Wie eben dargelegt, ist auch auf Sachverhalte, die sich vor dem 1. Januar 2010 zugetragen haben, das Verfahrensrecht des MWSTG a n- zuwenden. Damit sind vorliegend die Voraussetzungen einer Sprungb e- schwerde in erster Linie gemäss Art. 83 Abs. 4 MWSTG zu prüfen. Dabei handelt es sich um Verfahrensrecht im engeren Sinn, weshalb auch bei restriktiver Handhabung von Art. 113 Abs. 3 MWSTG für die ganze im vor- liegenden Fall relevante Zeitperiode das neue Recht anzuwenden ist. Z u- dem geht nach Art. 4 VwVG die Regelung der Sprungbeschwerde g e- mäss MWSTG als lex specialis derjenigen nach Art. 47 Abs. 2 VwVG vor (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A -2650/2012 vom 10. August 2012 E. 1.2.2). 2.3 Verfügungen der ESTV müssen eine Rechtsmittelbelehrung sowie e i- ne angemessene Begründung enthalten (Art. 82 Abs. 2 MWSTG). G e- mäss Art. 83 Abs. 1 MWSTG können Verfügungen innert 30 Tagen nach Eröffnung mit Einsprache angefochten werden. Richtet sich die Einspr a- che hingegen gegen eine einlässlich begründete Verfügung der ESTV, ist sie auf Antrag oder mit Zustimmung des Einsprechers oder der Einspr e- cherin als Besc hwerde an das Bundesverwaltungsgericht weiterzuleiten (sog. "Sprungbeschwerde", Art. 83 Abs. 4 MWSTG; Urteil des Bunde s- verwaltungsgerichts A-1184/2012 vom 31. Mai 2012 E. 2.2). Die Zulässigkeit einer Sprungbeschwerde setzt nach dem Wortlaut des Gesetzes kumulativ voraus, dass eine Verfügung der ESTV ergangen ist (E. 2.4) und diese "einlässlich begründet" wurde (E. 2.5). 2.4 Der Begriff der "Verfügung" in Art. 83 Abs. 4 MWSTG richtet sich grundsätzlich nach dem VwVG (vgl. Art. 81 Abs. 1 MWSTG). Nach Art. 5 Abs. 1 VwVG gelten als Verfügungen Anordnungen der Behörden im Ein- zelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum G e- genstand haben die Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten (Bst. a), die Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder des Umfang s von Rechten oder Pflichten (Bst. b) oder die Abwe i- sung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststel- lung von Rechten oder Pflichten, oder das Nichteintreten auf solche B e- gehren (Bst. c). Als Verfügungen gelten gemäss Art. 5 Abs. 2 VwVG auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b VwVG), Zw i- schenverfügungen (Art. 45 und 46 VwVG), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und Art. 74 VwVG), Beschwerdeentscheide (Art. 61 VwVG), Entscheide im Ra hmen einer Revision (Art. 68 VwVG) und die Erläut e- rung (Art. 69 VwVG). Nicht als Verfügungen gelten namentlich Erkläru n-A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 8 gen von Behörden über die Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind (vgl. Art. 5 Abs. 3 VwVG; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A -6606/2012 vom 30. Januar 2013 E. 2.1). 2.5 2.5.1 Zweite zwingend erforderliche Voraussetzung für die Zulässigkeit der Sprungbeschwerde ist gemäss Art. 83 Abs. 4 MWSTG, dass die von der ESTV erlassene Verfügung "einlässlich begründet " ist. Was darunter zu verstehen ist, was eine solche Begründung genau enthalten muss, um "einlässlich" im Sinn des Gesetzes zu sein, wird in diesem nicht näher festgelegt. 2.5.2 Zur Klärung der Bedeutung des Begriffs der "einlässlichen Begrü n- dung" ist vorab auf den Sinn und Zweck der Begründung einer Verfügung bzw. eines Entscheids einzugehen. An erster Stelle steht regelmässig das Interesse der betroffenen Person auf Kenntnis der Urteilsgründe, um den Entscheid allenfalls sachgerecht anfechten zu können. Zudem soll auch die Rechtsmittelinstanz der Begründung die Überlegungen entnehmen können, von denen sich die verfügende bzw. urteilende Behörde leiten liess und auf welche sich die Verfügung stützt (vgl. LORENZ KNEUBÜHLER, Die Begründungspflicht, Bern/Stuttgart /Wien 1998, S. 26 f.; FELIX UHL- MANN/ALEXANDRA SCHWANK, in: Praxiskommentar VwVG, Wal d- mann/Weissenberger [Hrsg.], Zürich 2009 [nachfolgend: Praxisk ommen- tar VwVG], Art. 35 N. 10 ff.). Damit eine Begründung diese Funktionen er- füllen kann, ist es notwendig, dass ihr neben dem Entscheiddispositiv der rechtserhebliche Sachverhalt, die angewandten Rechtsnormen sowie die Subsumtion des Sachverhalts unter diese Normen entnommen werden können. Die Begründung der Verfügung muss nicht zwingend in der Ve r- fügung selbst enthalten sein. Genügen kann auch ein Verweis in der Ve r- fügung auf separate Schriftstücke, auf frühere Entscheide oder klare A n- gaben der Entscheidgründe in früheren Schreiben an den Verfügungsa d- ressaten (BGE 123 I 31 E. 2c f.; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A- 6241/2011 vom 12. Juni 2012 E. 1.4 mit Hinweisen; LORENZ KNEUBÜHLER, in: Christoph Auer/Markus Müller/Benjamin Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], Zü rich 2008 [nachfolgend: Kommentar VwVG], N 8 zu Art. 35 VwVG ). Des Weiteren muss auch eine Auseinandersetzung mit allfälligen Argumenten und Vo r- bringen der betroffenen Person erfolgen. A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 9 Wie ausführlich und in welcher Anordnung die einzelnen Elemente in der Verfügung enthalten sein müssen, hängt stark von den konkreten U m- ständen des Einzelfalles ab. So sind die Anforderungen bei einfachen Sachverhalten oder Rechtsfragen tiefer anzusetzen, als bei komplexen Fragen. In jedem Fall muss aber aus der Verfügung klar hervorgehen, was die Behörde anordnet und w ie sie diese Anordnung begründet ( UHL- MANN/SCHWANK, Praxiskommentar VwVG, Art. 35 N.12). Das Erfordernis der Begründung ist dergestalt ein wichtiger Bestandteil des Rechts auf ein faires Verfahren im Sinne von Art. 29 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101), insbesondere des Anspruchs auf rechtliches Gehör ( KNEUBÜHLER, Kom- mentar VwVG, N 4 f. zu Art. 35 VwVG). 2.5.3 Sodann ist zur Klärung der Bedeutung des Begriffs der "einlässl i- chen Begründung" nach der Tragweite der für Verfügungen der ESTV im Bereich der Mehrwertsteuer geltenden "normalen Begründung" zu fragen. Grundsätzlich müssen Verfügungen der ESTV gemäss Art. 82 Abs. 2 MWSTG eine "angemessene Begründung" enthalten. Diesbezüglich lässt sich der Botschaft Mehr wertsteuer entnehmen, dass eine Begründung über die blosse Bestätigung des Kontrollergebnisses hinausgehen mü s- se. Nur so könne der Rechtsweg von Anfang an effizient beschritten we r- den und dies erlaube der steuerpflichtigen Person auch, eine Sprungb e- schwerde einzureichen (vgl. Botschaft Mehrwertsteuer, BBl 2008 7006 ; Urteil des Bundesgerichts 2C_659/2912 vom 21. November 2012 E. 3.3.2). Art. 82 Abs. 2 MWSTG ist somit eine Bestätigung des Mindes t- standards, welcher sich bereits aus der Bundesverfassung und dem ein- schlägigen Verfahrensrecht ergibt (vgl. IVO P. BAUMGARTNER/DIEGO CLA- VADETSCHER/MARTIN KOCHER, Vom alten zum neuen Mehrwertsteuerg e- setz, Einführung in die neue Mehrwertsteuerordnung, Langenthal 2010, § 10 N. 120; FELIX GEIGER, in: MWSTG Kommentar, Schweizerisches Mehrwertsteuergesetz mit den Ausführungserlassen sowie Erlasse zum Zollwesen, Regine Schluckebier/Felix Geiger [Hrsg.], Zürich 2012 [nac h- folgend: MWSTG Kommentar], N. 18 zu Art. 42, N. 12 zu Art. 82). 2.5.4 Demgegenüber verlangt die Sprungbeschwerde nach einer einläss- lich begründeten Verfügung. Schon aus dieser terminologischen Unte r- scheidung ergibt sich zwangslos, dass der Gesetzgeber betreffend die Begründungsdichte ein qualifizierendes Merkmal für die Verfügungen festgelegt hat, welche Gegenstand einer Sprungbeschwerde sein können sollen (Urteil des Bundesgerichts 2C_659/2012 vom 21. November 2012 E. 3.3.1) . Daran ändert nichts, dass in der Botschaft festgehalten wird, A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 10 Art. 82 Abs. 2 MWSTG erlaube es der steuerpflichtigen Person, eine Sprungbeschwerde einzureichen. Der Stellenwert der terminologischen Unterscheidung, welche der Gesetzgeber getroffen hat, zeigt sich im Ü b- rigen noch deutlicher – als in der deutschen – in der französischen und italienischen Fassung der Gesetzestexte, welche gleichwe rtig heranz u- ziehen sind (Art. 14 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 18. Juni 2004 über die Sammlungen des Bundesrechts und das Bundesblatt [PublG, SR 170.512]). Art. 83 Abs. 4 MWSTG spricht in diesen nämlich davon, um Gegenstand einer Sprungbeschwerde darstelle n zu können, müsse die Verfügung "motivée en détail" (detailliert begründet) bzw. "già esaustiv a- mente motivata" (bereits erschöpfend begründet) sein. Der unterschiedli- che Wortlaut weist mit anderen Worten darauf hin, dass der Gesetzgeber betreffend die Beg ründungsdichte ein qualifizierendes Merkmal für die Verfügungen der ESTV festgelegt hat, welche Gegen stand einer Sprung- beschwerde bilden können. Dieser Eindruck bestätigt sich nach der bu n- desgerichtlichen Rechtsprechung bei Betrachtung der Gesetzessystem a- tik: Art. 83 Abs. 1 MWSTG sieht als Grundsatz das Rechtsmittel der Ei n- sprache bei der ESTV vor. Art. 83 Abs. 2 und Abs. 3 MWSTG enthalten die Modalitäten dieses Regelfalls. Die in Art. 83 Abs. 4 MWSTG statuierte Möglichkeit einer Sprungbeschwerde erscheint demgegenüber als Au s- nahme vom zuvor festgelegten Grundsatz, woraus ersichtlich wird, dass nicht alle, sondern bloss eine qualifiziert begründete Gruppe von Verf ü- gungen der ESTV direkt beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbar sein sollen (Urteil des Bundes gerichts 2C_659/2012 vom 21. November 2012 E. 3.3.1 mit Hinweis auf die Lehrmeinung von GEIGER, in: MWSTG - Kommentar, N. 19 zu Art. 84). Daran ändert nichts, dass in der Botschaft festgehalten wird, Art. 82 Abs. 2 MWSTG erlaube es der steuerpflichtigen Person, eine Sprungbeschwerde einzureichen (zum Ganzen: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1184/2012 vom 31. Mai 2012 E. 3.3.3, bes- tätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_659/2012 vom 21. November 2012 E. 3.3.1). 2.5.5 Wo die Grenze genau zu ziehen ist, wann ein e Begründung als "angemessen" im Sinn von Art. 82 Abs. 2 MWSTG gelten kann und wann eine in diesem Licht angemessene Begründung zur "einlässlichen" im Sinn von Art. 83 Abs. 4 MWSTG wird, lässt sich abstrakt nur umreissen. So ist etwa bei einfachen Sachverh alten oder klaren Rechtsfragen nicht von Vornherein ausgeschlossen, dass sich die Anforderungen an eine angemessene und an eine einlässliche Begründung wenig unterscheiden und die Ausführungen der verfügenden Behörde durchaus kurz ausfallen können. Andererseits ist es bei komplizierten Sachverhalten dem Verf ü-A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 11 gungsadressaten und bei Weiterzug der Rechtsmittelinstanz nur möglich, die Motive und Gründe der Vorinstanz, welche zum Entscheid geführt h a- ben, nachzuvollziehen, wenn die Begründung eine gewisse Dichte auf- weist und insbesondere der rechtserhebliche Sachverhalt und die Su b- sumtion genügend dargelegt und dabei auch die Argumente des Betro f- fenen miteinbezogen worden sind. Je umfangreicher und komplexer ein Fall ist, desto mehr ist eine verwaltungsexterne Re chtsmittelinstanz auf einen einlässlich begründeten Entscheid (bzw. Verfügung) der Vorinstanz angewiesen. Wenn eine Begründung mithin nur sehr kurz und wenig di f- ferenziert ausfällt, kann bei komplexen Fällen nicht von einer einlässlich, erschöpfend begründ eten Verfügung gesprochen werden und ist eine Sprungbeschwerde aus den oben genannten Gründen nicht möglich (Ur- teil des Bundesgerichts 2C_659/2912 vom 21. November 2012 E. 3.3.2). 3. 3.1 Vorliegend ficht die Beschwerdeführerin die beiden als "Einschä t- zungsmitteilung / Verfügung" bezeichneten und mit einer Rechtsmittelb e- lehrung versehenen Dokumente der ESTV vom 10. September 2012, die EM 1 und die EM 2, an. Umstritten ist, ob es sich bei den Einschä t- zungsmitteilungen um zulässige Anfechtungsobjekte handelt. Es ist daher entsprechend dem Ausgeführten (E. 2.3) zu prüfen, ob es sich bei diesen Einschätzungsmitteilungen um mit der Sprungbeschwerde anfechtbare Verfügungen handelt (E. 3.2), welche einlässlich begründet sind (E. 3.3). Die Vorinstanz ist diesbezüglich der Auffassung, es handle sich um Ve r- fügungen im Sinn von Art. 5 VwVG, welche nicht einlässlich begründet seien, und daher nicht als Anfechtungsobjekt dienen könnten. 3.2 3.2.1 Das Gesetz selbst gebraucht den Begriff der Einschätzungsmittei- lung im Zusammenhang mit der Rechtskraft der Steuerforderung (Art. 43 Abs. 1 Bst. b MWSTG), dem Abschluss von Kontrollen durch die ESTV bei der steuerpflichtigen Person (Art. 78 Abs. 5 MWSTG), der Erme s- senseinschätzung (Art. 79 Abs. 2 MWSTG) und der Revision (Art. 85 MWSTG), nicht aber in Art. 82 MWSTG, der die Marginale "Verfügungen der ESTV" trägt. Bei Art. 85 MWSTG fällt sodann auf, dass der Begriff der Einschätzungsmitteilung als erster in einer Aufzählung erscheint, an d e- ren zweiter Stelle sich der Begriff "Verfügung" und an deren dritter Stelle sich der Begriff "Einspracheentscheid" (sämtliche Begriffe sind im Gesetz im Plural gesetzt) findet. In der Lehre wird die Auffassung, die Einschät- zungsmitteilung stelle eine Verfügung dar, wiederholt als unzutreffend kri- tisiert (vgl. BAUMGARTNER/CLAVADETSCHER/KOCHER, a.a.O, § 8 N. 39, § A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 12 10 N. 83 ff., die Autoren bezeichnen die EM als "Verfügungssurrogat"; MICHAEL BEUSCH, in: MWSTG Kommentar, N. 18 zu Art. 42; derselbe, Der Untergang der Steuerforderung, Zürich etc. 2012, S. 122, 306 f.; BEATRI- CE BLUM, Auswirkungen des neuen Verfahrensrechts für die steuerpflic h- tigen Personen, in: Schweizer Treuhänder [ST] 2010, S. 289, 291 f.; di e- selbe, in: zsis) 2010 Best Case Nr. 7, Ziff. 3.3; die selbe, in: MWSTG Kommentar, N. 35 zu Art. 78; GEIGER, in: MWSTG Kommentar, N. 5 zu Art. 82; a.M. dagegen ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VAL- LENDER/MARCEL R. JUNG/SIMEON L. PROBST, Handbuch zum Meh r- wertsteuergesetz [MWSTG], Bern/Stuttgart/Wien 2012, Rz. 2261 ff.). Wie es sich damit verhält, ob es sich mithin bei der EM 1 und bei der EM 2 um Verfügungen im Sinn von Art. 5 VwVG handelt oder nicht, braucht vorli e- gend nicht abschliessend beurteilt zu werden. Wie sich aus den nachst e- henden Erwägungen ergibt, liegt die weitere Voraussetzung für die Zuläs- sigkeit einer Sprungbeschwerde, die "einlässliche Begründung" durch die ESTV, ohnehin nicht vor. 3.3 3.3.1 Hinsichtlich dieser zweiten Voraussetzung ist für den vorliegenden Fall nämlich das Folgende zu bemerken. 3.3.2 Die zu beurteilenden EM 1 und EM 2 sind je zwei Seiten lang. Die ersten Seiten bestehen aus dem "Dispositiv" mit jeweils drei Ziffern und einer "Begründung", die zweiten Seiten bestehen aus den Rechtsmittel- belehrungen. Die erwähnte "Begründung" enthält neben dem nachst e- hend in der Klammer wiedergegebenen Text ("Wir machen Sie darauf aufmerksam, dass allfällige seit der Aushändigung des Kontrollergebni s- ses unter Vorbehalt gemachte Zahlungen bereits Teil dieser Verfügung sind. Sollten Sie an Ihren Einwänden fes thalten wollen und damit mit der vorliegenden Verfügung nicht einverstanden sein, weisen wir Sie auf das in der Rechtsmittelbelehrung beschriebene Vorgehen hin.") folgenden Hinweis: "Zur Begründung verweisen wir auf die Beiblätter". Diese wi e- derum bestehen jeweils aus zwei Seiten und zwei weiteren Beilagen. Die erwähnten Beiblätter ihrerseits bestehen zu einem grossen Teil aus einer tabellarischen Aufstellung der von der ESTV vorgenommenen Korrekt u- ren beim steuerbaren Umsatz sowie beim Vorsteuerabzug. Den einzelnen Korrekturposten sind jeweils einige Anmerkungen beigefügt. Rechtsnor- men sind keine ange führt. Verweise auf weitere Dokumente, welche zur Begründung herangezogen werden könnten, lassen sich weder der EM 1 noch der EM 2 entnehmen. A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 13 3.3.3 Die Beschwerdeführerin bringt vor, zwischen ihr und der ESTV hä t- ten "intensive" Diskussionen stattgefunden. Vor dem Hintergrund dieser Diskussionen – insbesondere unter Einschluss der E-Mail vom 16. August 2012 der ESTV an die Beschwerdeführerin – könne von einer einlässl i- chen Begründung der EM 1 und der EM 2 seitens der ESTV gesprochen werden. Der Wortlaut der E-Mail vom 16. August 2012 lautet wie folgt: "Guten Tag Herr [Name] Zu dem offenen Punkt rückwirkende Option [Bezeichnung des Gebäu- des]: Es entspricht dem klaren ge setzgeberischen Willen, mit der Neubeu r- teilung der Option (keine Bewilligung mehr erforderlich, offener Au s- weis bei Rechnungsstellung) die rückwirkende Option nicht mehr zuzu- lassen, da diese als nicht sachgerecht angesehen wird. Auch ist eine Korrektur der Rechnung in Anwendung von Art. 27 Abs. 2 MWSTG nicht möglich, da es sich hier nicht um einen Fehler handelt, sondern um einen Entscheid zur Besteuerung bzw. eben Nichtbesteuerung. Der Steuerpflichtige hat damit vielmehr eine Art der Abrechnung g e- wählt, die von ihm beizubehalten ist. Im vorliegenden Fall, sind die im Zusammenhang mit der Erstellung angefallen Vorsteuern rückgängig zu machen. Eine Einlageentsteuerung ist auf den Zeitpunkt der Option möglich. Ich habe diesen Sachverhalt vorgängig auf Ihren Wu nsch beim Rechtsdienst abgeklärt und am 15.8. diese Antwort erhalten. Es wird daran festgehalten, dass eine rückwirkende Option nach nMWSTG nicht möglich ist. Ich werde Herr [Name] telefonisch info r- mieren und die Einschätzungsmitteilung ihm zustellen. Sie wird ca. nächste Woche beim Stpfl. eintreffen. Freundliche Grüsse" Der Inhalt dieser E -Mail vom 16. August 2012 findet sich in vergleichb a- rem Wortlaut und in ähnlicher Dichte auch im Schreiben vom 18. August 2012 der ESTV an die Beschwerdeführerin. Weitere Dokumente, welche den Rechtsstandpunkt der ESTV begründen würden, lassen sich in den Akten nicht finden. 3.3.4 Alleine aufgrund dieses knappen Inhalts der EM 1, der EM 2 und der angeführten E -Mail vom 16. August 2012 kann – entgegen den Vor- bringen der Beschwerd eführerin – keine Rede davon sein, es liege eine A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 14 "einlässlich begründete Verfügung" vor. Obwohl die mehrwertsteuerliche Behandlung des vorliegenden Sachverhalts sich als von einer gewissen Komplexität erweist – es geht offensichtlich materiell um die bisher noch nicht entschiedene Rechtsfrage, ob eine rückwirkende Optierung für die Versteuerung von ausgenommenen Umsätzen im Immobilienbereich ge- mäss MWSTG möglich ist –, enthalten die EM 1 und die EM 2 gar keine und die Beiblätter nur einige sehr kurze Erwägu ngen der Vorinstanz. Dasselbe gilt auch für die E -Mail vom 16. August 2012 und das inhaltlich identische Schreiben vom 18. August 2012 . Zwar wird darin – wie in den EM 1 und der EM 2 – kurz erwähnt, wieso die Rückwirkung des Option s- recht nicht möglich bzw. wieso die Korrektur der Abrechnung ausg e- schlossen sein soll. So geht die ESTV davon aus, dass eine rückwirke n- de Optierung vom Gesetzgeber nicht gewollt gewesen sei und keine feh- lerhafte Rechnung vorliege, welche unter Umständen korrigiert werden könnte. Eine (vertiefte) Auseinandersetzung mit dem Sachverhalt, den anwendbaren Rechtsnormen oder auch den allfälligen Vorbringen der Beschwerdeführerin ist darin aber nicht zu sehen. So kann der E -Mail beispielsweise nicht entnommen werden , auf welche Grundlagen die ESTV sich zur Eruierung des gesetzgeberischen Willen s stützt. Es braucht daher mit Bezug auf die E -Mail vom 16. August 2012 und das Schreiben vom 18. August 2012 nicht geprüft zu werden, ob diese – wie die Beschwerdeführerin behauptet – Teil der EM 1 bzw. der EM 2 bilden, obwohl weder auf die E -Mail noch auf das Schreiben ausdrücklich Bezug genommen wird. Mangels Ausführlichkeit erfüllen sie nach dem Ausg e- führten nämlich die Anforderungen – auch zusammen mit den Einschä t- zungsmitteilungen – ohnehin nicht, welche an eine einlässlich begründete Verfügung zu stellen sind. Unter diesen Umständen ist es dem Bundesverwaltungsgericht nicht möglich, sich aus den Einschätzungsmitteilungen hinreichend ein Bild des Falles und der Überlegungen der Vorinstanz zu machen. 3.3.5 Das Argument der Verfahrensbeschleunigung bzw. das Vorbringen der Beschwerdeführerin, für sie sei aufgrund verschiedener E -Mails und Telefonate mit Vertretern der ESTV klar, wie deren Rechtsauffassung im vorliegenden Fall aussehe und wie sie bei eine r Rückweisung entsche i- den würde, vermag an dieser Sach - bzw. Rechtslage nichts zu ändern. Zwar trifft zu, dass die Möglichkeit einer Sprungbeschwerde prozessök o- nomische Zwecke verfolgt. Doch soll sie primär dort eine Beschleunigung erreichen, wo ansonsten Verfahrensleerläufe absehbar sind. Von drohen- den Verfahrensleerläufen kann indes von Vornherein nur dann die Rede A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 15 sein, wenn sich eine Behörde bereits abschliessend (bzw. eben "erschöp- fend" im Sinne des italienischen Wortlauts von Art. 83 Abs. 4 MWSTG [E. 2.5.4]) mit einem Fall auseinandergesetzt hat und dabei gegebene n- falls auch auf die abweichende Rechts auffassung des Steuerpflichtigen eingegangen ist, sodass sich weitere Ausführungen erübrigen. Wie da r- gelegt (E. 3.3), ist dies mit Be zug auf die angefochtenen EM 1 und EM 2 gerade nicht der Fall. In diesem Zusammenhang gilt es, namentlich auch die berechtigten Interessen der mittels einer Sprungbeschwerde anger u- fenen Rechtsmittelinstanz zu berücksichtigen: Dieser muss es bereits a n- hand der angefochtenen Ver fügung ohne erheblichen Aufwand möglich sein, sowohl den Streitgegenstand als auch die Argumentation der Vori n- stanz detailliert zu erfassen (vgl. dazu: Urteil des Bundesgerichts 2C_659/2012 vom 21. November 2012 E. 3.3.2 mit Hinweisen), was vo r- liegend – wie erwähnt – nicht zutrifft. Nicht im vorliegenden Verfahren zu befinden ist schliesslich über die Fr a- ge, ob die EM 1 und die EM 2 den Anforderungen an eine angemessene Begründung gemäss Art. 82 Abs. 2 MWSTG genügen. 3.4 Das Bundesverwaltungsgericht ist demnach für die Beurteilung der vorliegenden Sprungbeschwerde funktional nicht zuständig. Auf die B e- schwerde ist nicht einzutreten (Art. 9 Abs. 2 VwVG). Sie wird zuständi g- keitshalber an die Vorinstanz überwiesen (Art. 8 Abs. 1 VwVG). Dabei ist es grundsätzlich ni cht Aufgabe des Bundesverwaltungsgerichts, der ESTV vorzuschreiben, wie sie in dieser Angelegenheit weiter vorzugehen hat. Die ESTV wird sich im weiteren Verfahren und bei dessen Abschluss freilich an die gesetzlichen Vorgaben des geltenden Rechts zu halten und insbesondere dem in Art. 29 Abs. 1 BV enthaltenen Beschleunigungsg e- bot Rechnung zu tragen haben. 3.5 Da auf die Beschwerde nicht einzutreten ist, braucht auf die Vorbri n- gen der Beschwerdeführerin zum materiellen Recht – insbesondere auch zur Frage, ob ei n Fall der Gleichbehandlung im Unrecht vorliegt – nicht eingegangen zu werden. 4. Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Kosten der Beschwerde- führerin auferlegt und im entsprechenden Umfang mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet (Art. 63 Abs. 1 VwVG und Art. 1 ff. des Reg- lements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 16 dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Eine Parteien t- schädigung steht der Beschwerdeführerin nicht zu (Art. 64 Abs. 1 VwVG). Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Verfahren A-5499/2012 und A-5505/2012 werden vereinigt. 2. Auf die Beschwerde wird nicht eingetreten. 3. Die Beschwerde wird zuständigkeitshalber an die Eidgenössische Ste u- erverwaltung überwiesen. 4. Die V erfahrenskosten werden auf Fr. 1 '000.-- festgesetzt und der B e- schwerdeführerin auferlegt. Sie werden im entsprechenden Umfang mit den geleisteten Kostenvorschü ssen für die Verfahren A -5499/2012 und A-5505/2012 von gesamthaft Fr. 10'000.-- verrechnet. Der Restbetrag von Fr. 9'000.-- wird der Beschwerdeführerin nach Rechtskraft des vorliege n- den Urteils zurückerstattet. 5. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen. 6. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Gerichtsurkunde) Die Rechtsmittelbelehrung befindet sich auf der nächsten Seite. Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: Michael Beusch Ralf Imstepf A-5499/2012, A-5505/2012 Seite 17 Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14 , Beschwerde in öffentlich -rechtlichen An- gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesg e- richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren B e- gründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: