<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD HTML 4.01//EN"> <html> <head> <title>AGVE 2000 39 S.148</title> <meta charset="utf-8"/><meta content="text/html; charset=utf-8" http-equiv="CONTENT-TYPE"/> <meta content="Weblaw - www.weblaw.ch" name="Publisher"/> </head> <body> <div class="header"><span class="year">2000</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">148</span></div> <div class="page" id="S1"> <div role="main"><br/> [...]<br/> <br/> <span class="ft3"><b>39</b></span> <span class="ft3"><b>Rückstellung (vorläufige Wertberichtigung).</b></span><br/> <span class="ft3"><b>- Wegen Gefährdung einer Forderung gegen eine Schwestergesellschaft</b></span><br/> <span class="ft3"><b>ist in der Regel keine Rückstellung zulässig.</b></span><br/> <br/> <span class="ft4">Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 16. November 2000 in</span><br/> <span class="ft4">Sachen A. AG gegen Entscheid des Steuerrekursgerichts.</span><br/> <br/> <span class="ft2"><i>Aus den Erwägungen</i></span><br/> <br/> <span class="ft1">2. a) Mit einer Rückstellung wird Aufwand oder Verlust ge-</span><br/> <span class="ft1">winnschmälernd berücksichtigt, der im Rechnungsjahr tatsächlich</span><br/> <span class="ft1">entstanden ist oder zumindest wahrscheinlich verursacht wurde, in</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2000</span> <span class="title">Kantonales Steuerrecht</span> <span class="page_no">149</span></div> <div class="page" id="S2"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">seiner Höhe aber noch nicht bekannt ist und sich erst im nächsten</span><br/> <span class="ft1">oder in einem folgenden Geschäftsjahr geldmässig verwirklichen</span><br/> <span class="ft1">wird (vgl. StE 2000, B 72.14.2 Nr. 25; 1987, B 72.14.2 Nr. 6; Walter</span><br/> <span class="ft1">Koch, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Muri/BE 1991,</span><br/> <span class="ft1">§ 24 N 179; Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Bd. II,</span><br/> <span class="ft1">8. Aufl., Bern 1999, § 37 Rz. 88; Reimann/Zuppinger/Schärrer, in:</span><br/> <span class="ft1">Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Bd. II, Zürich 1963, § 19</span><br/> <span class="ft1">lit. b N 263, je mit Hinweisen). Voraussetzung für eine Rückstellung</span><br/> <span class="ft1">ist somit, dass am Bilanzstichtag ein Verlust mit grosser Wahr-</span><br/> <span class="ft1">scheinlichkeit feststeht und sich in absehbarer Zeit geldmässig aus-</span><br/> <span class="ft1">wirken wird (vgl. § 6 Abs. 1 lit. a-c VAStG).</span><br/> <span class="ft1">Steuerrechtlich werden vorläufige Wertberichtigungen den</span><br/> <span class="ft1">Rückstellungen gleichgestellt und oft unter diesen Begriff subsumiert</span><br/> <span class="ft1">(vgl. Markus Reich/Martina Züger, in: Kommentar zum schweizeri-</span><br/> <span class="ft1">schen Steuerrecht, Bd. I/2a [DBG], Basel/Genf/München 2000,</span><br/> <span class="ft1">Art. 29 N 2 und 4, mit Hinweisen). Vorläufige Wertberichtigungen</span><br/> <span class="ft1">dienen dazu, am Bilanzstichtag tatsächlich oder wahrscheinlich ein-</span><br/> <span class="ft1">getretenen, in ihrem Ausmass aber noch nicht genau feststehenden</span><br/> <span class="ft1">Entwertungen von Aktiven Rechnung zu tragen. Geschäftsmässig be-</span><br/> <span class="ft1">gründet sind nur Wertberichtigungen, die der Sicherung unmittelbar</span><br/> <span class="ft1">drohender, nicht aber bloss irgendwann zukünftiger Risiken dienen</span><br/> <span class="ft1">(StE 1987, B 72.14.2 Nr. 6; Koch, a.a.O., § 24 N 180, je mit Hinwei-</span><br/> <span class="ft1">sen). Vorläufige Wertberichtigungen auf Forderungen, so genannte</span><br/> <span class="ft1">"Delkredere-Rückstellungen", sind unter steuerlichem Gesichtswin-</span><br/> <span class="ft1">kel erst zulässig, wenn sich das Risiko eines Forderungsverlusts dem</span><br/> <span class="ft1">Grundsatz nach manifestiert hat oder der Steuerpflichtige nach den</span><br/> <span class="ft1">konkreten Umständen mit diesem Risiko zumindest ernsthaft rech-</span><br/> <span class="ft1">nen muss (StE 2000, B 72.14.2 Nr. 25; Reimann/Zuppinger/Schärrer,</span><br/> <span class="ft1">a.a.O., § 19 lit. b N 288). Die Nachholung früher unterlassener Wert-</span><br/> <span class="ft1">berichtigungen ist steuerlich nur beschränkt zulässig (StE 1999,</span><br/> <span class="ft1">B 72.14.2 Nr. 23; Reich/Züger, a.a.O., Art. 29 N 13).</span><br/> <span class="ft1">b) Forderungen zwischen verbundenen Unternehmen sind einer</span><br/> <span class="ft1">vorläufigen Wertberichtigung in der Regel nicht zugänglich. Es ist</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2000</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">150</span></div> <div class="page" id="S3"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">Sache der die Unternehmen beherrschenden gemeinsamen Aktionäre,</span><br/> <span class="ft1">dafür zu sorgen, dass eine Gefährdung von gegenseitigen For-</span><br/> <span class="ft1">derungen gar nicht erst eintritt. Erscheint die Schuldnergesellschaft</span><br/> <span class="ft1">nicht mehr als zahlungsfähig, ist diese mit genügend Eigenkapital</span><br/> <span class="ft1">auszustatten, um deren Bonität zu garantieren. Besteht Zahlungsun-</span><br/> <span class="ft1">willigkeit trotz berechtigtem Anspruch, muss die widerstrebende Ge-</span><br/> <span class="ft1">sellschaft zur Begleichung ihrer Schuld angehalten werden.</span><br/> <span class="ft1">Nur wenn die Forderungsgefährdung durch Umstände bewirkt</span><br/> <span class="ft1">wurde, welche ausserhalb der Beeinflussungsmöglichkeiten der ge-</span><br/> <span class="ft1">meinsamen Aktionäre liegen und auch unter unabhängigen Gesell-</span><br/> <span class="ft1">schaften zu einer vorläufigen Wertberichtigung berechtigten, ist bei</span><br/> <span class="ft1">verbundenen Unternehmen (z.B. Schwestergesellschaften) eine Del-</span><br/> <span class="ft1">kredere-Rückstellung bzw. eine Wertberichtigung auf der Forderung</span><br/> <span class="ft1">geschäftsmässig begründet (vgl. StE 2000, B 72.14.2 Nr. 25; 1996,</span><br/> <span class="ft1">B 72.14.1 Nr. 15). Ob eine Wertberichtigung zulässig sei, ist auf-</span><br/> <span class="ft1">grund der konkreten Umstände im Einzelfall zu beurteilen. Nach-</span><br/> <span class="ft1">weispflichtig für die geschäftsmässige Begründetheit als steuermin-</span><br/> <span class="ft1">dernden Umstand ist die Steuerpflichtige (StE 2000, B 72.14.2</span><br/> <span class="ft1">Nr. 25; AGVE 1994, S. 325, mit Hinweisen; Jürg Baur, in: Kom-</span><br/> <span class="ft1">mentar zum Aargauer Steuergesetz, § 133 N 16).</span><br/> <span class="ft1">3. a) Vorliegend streitig ist die steuerliche Begründetheit der per</span><br/> <span class="ft1">31. Dezember 1992 auf dem Guthaben gegenüber der B. AG vorge-</span><br/> <span class="ft1">nommenen vorläufigen Wertberichtigung über Fr. 1'007'143.--. Dass</span><br/> <span class="ft1">die Einbringlichkeit des Guthabens in höchster Weise gefährdet war,</span><br/> <span class="ft1">steht fest. Dennoch stellt sich die Frage, ob die Wertberichtigung ge-</span><br/> <span class="ft1">schäftsmässig begründet war.</span><br/> <span class="ft1">b) aa) Bis zur Veräusserung der Aktien der A. AG (der heutigen</span><br/> <span class="ft1">Beschwerdeführerin) im April 1993 war B. Alleinaktionär sowohl</span><br/> <span class="ft1">der A. AG als auch der Darlehensschuldnerin B. AG. Per Bilanz-</span><br/> <span class="ft1">stichtag 31. Dezember 1992, auf welchen die Wertberichtigung er-</span><br/> <span class="ft1">folgte, handelte es sich somit um Schwestergesellschaften. Dass im</span><br/> <span class="ft1">Zeitpunkt der Erstellung des Jahresabschlusses im Jahre 1994 die</span><br/> <span class="ft1">Beschwerdeführerin einen neuen Anteilseigner hatte, ist für die Be-</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2000</span> <span class="title">Kantonales Steuerrecht</span> <span class="page_no">151</span></div> <div class="page" id="S4"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">urteilung der geschäftsmässigen Begründetheit der Wertberichtigung</span><br/> <span class="ft1">per Ende 1992 ohne Bedeutung. Zu prüfen ist, ob die Gefährdung</span><br/> <span class="ft1">durch Umstände eintrat, welche ausserhalb der Beeinflussungs-</span><br/> <span class="ft1">möglichkeit des gemeinsamen Aktionärs lagen und auch unter unab-</span><br/> <span class="ft1">hängigen Gesellschaften zu einer Wertberichtigung berechtigen wür-</span><br/> <span class="ft1">den (vgl. vorne Erw. 2/b).</span><br/> <span class="ft1">bb) Die Darlehensforderung geht auf die Unternehmungsum-</span><br/> <span class="ft1">strukturierung im Jahre 1988 zurück. Damals gründete B. mittels bar</span><br/> <span class="ft1">liberiertem Aktienkapital von Fr. 200'000.-- die B. AG, welche von</span><br/> <span class="ft1">der A. AG den Autoreparaturbetrieb zu Verkehrswerten übernahm.</span><br/> <span class="ft1">Die Mittel, den dafür festgesetzten Kaufpreis zu bezahlen, waren in</span><br/> <span class="ft1">der neugegründeten B. AG jedoch nicht vorhanden, weshalb die</span><br/> <span class="ft1">veräussernde der übernehmenden Gesellschaft ein verzinsliches</span><br/> <span class="ft1">Darlehen über Fr. 714'965.-- (Kontokorrent und Darlehen) gewähren</span><br/> <span class="ft1">musste. Aufgrund des schlechten Geschäftsgangs konnten die</span><br/> <span class="ft1">Schuldzinsen und die Mietschulden nicht beglichen, sondern mussten</span><br/> <span class="ft1">auf das Darlehen aufgestockt werden. Bis zum 31. Dezember 1992</span><br/> <span class="ft1">erhöhte sich das Darlehen auf Fr. 1'007'143.--.</span><br/> <span class="ft1">Die Ursache der Forderungsgefährdung lag zum einen im vor-</span><br/> <span class="ft1">hersehbaren unerfreulichen Geschäftsgang - im ersten Geschäftsjahr</span><br/> <span class="ft1">resultierte bei der neuen B. AG ein Verlust von Fr. ...; bereits vor der</span><br/> <span class="ft1">Umstrukturierung hatte der Garagenbetrieb Verluste eingetragen -,</span><br/> <span class="ft1">zum anderen im Umstand, dass die B. AG von Beginn weg mit zu</span><br/> <span class="ft1">wenig Eigenkapital und wenig Aussicht auf baldige Gewinne sehr</span><br/> <span class="ft1">hohe Schuldverpflichtungen eingegangen war. Unter unabhängigen</span><br/> <span class="ft1">Dritten hätte die Beschwerdeführerin ein Darlehen in dieser Höhe</span><br/> <span class="ft1">zweifellos nicht gewährt und der kontinuierlichen Erhöhung der</span><br/> <span class="ft1">Darlehensschuld, weil die B. AG weder die Schuld- noch die Miet-</span><br/> <span class="ft1">zinsen entrichten konnte, nicht zugestimmt, jedenfalls nicht ohne</span><br/> <span class="ft1">Einräumung von entsprechenden Sicherheiten.</span><br/> <span class="ft1">Wohl trifft es zu, dass die Beschwerdeführerin trotz Veräusse-</span><br/> <span class="ft1">rung des Garagenbetriebs gestützt auf Art. 181 Abs. 2 OR während</span><br/> <span class="ft1">zweier Jahre den Gläubigern ohnehin noch haftbar blieb. Dies ändert</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2000</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">152</span></div> <div class="page" id="S5"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">allerdings nichts daran, dass die Bonität der B. AG von Beginn weg</span><br/> <span class="ft1">völlig ungenügend war. Durch die Veräusserung des Garagenteils im</span><br/> <span class="ft1">Rahmen der Umstrukturierung gab die Beschwerdeführerin diese</span><br/> <span class="ft1">Aktiven her, ohne dafür eine valable Gegenleistung in Form einer</span><br/> <span class="ft1">einbringlichen Darlehensforderung zu erhalten. Das Einstehenmüs-</span><br/> <span class="ft1">sen der Beschwerdeführerin für die Darlehensnehmerin war denn</span><br/> <span class="ft1">auch nicht Folge einer Haftung aus Art. 181 Abs. 2 OR. Vielmehr</span><br/> <span class="ft1">hatte sie zugunsten der Darlehensnehmerin weitere Sicherheiten</span><br/> <span class="ft1">gestellt ..., die sie im Zusammenhang mit dem Wechsel des Anteils-</span><br/> <span class="ft1">eigners im Frühjahr 1993 auszulösen suchte.</span><br/> <span class="ft1">cc) Die Einräumung des Darlehens und der zusätzlichen Sicher-</span><br/> <span class="ft1">heiten ist offensichtlich allein auf den Umstand zurückzuführen, dass</span><br/> <span class="ft1">es sich um verbundene Unternehmen handelte. Es wäre Sache des</span><br/> <span class="ft1">Alleinaktionärs gewesen, eine Forderungsgefährdung für die dar-</span><br/> <span class="ft1">lehensgebende Beschwerdeführerin gar nicht erst eintreten zu lassen,</span><br/> <span class="ft1">sondern die B. AG mit genügend Eigenkapital auszustatten und die</span><br/> <span class="ft1">erforderlichen Sicherheiten selber zu stellen. Zwar mag zutreffen,</span><br/> <span class="ft1">dass die Verluste aus dem Garagenbetrieb auch ohne dessen Abspal-</span><br/> <span class="ft1">tung in eine neue Gesellschaft entstanden wären und die Be-</span><br/> <span class="ft1">schwerdeführerin hiefür direkt einzustehen gehabt hätte; wirtschaft-</span><br/> <span class="ft1">lich hätte es sich gleichwohl nicht um dasselbe gehandelt. Ohne Um-</span><br/> <span class="ft1">strukturierung wären vom Garagenbetrieb weder Schuld- noch</span><br/> <span class="ft1">Mietzinsen zu finanzieren gewesen. Vielmehr wurde diese Mehrbe-</span><br/> <span class="ft1">lastung vom Anteilseigner mit der Abspaltung bewusst in Kauf</span><br/> <span class="ft1">genommen.</span><br/> <span class="ft1">Die Forderungsgefährdung hat die Beschwerdeführerin bzw. ihr</span><br/> <span class="ft1">dannzumaliger Anteilseigner damit selbst zu vertreten. Sie wurde</span><br/> <span class="ft1">nicht durch Umstände bewirkt, welche ausserhalb der Einflussnah-</span><br/> <span class="ft1">memöglichkeit des Aktionärs lagen. Die streitige Wertberichtigung</span><br/> <span class="ft1">kann somit steuerlich nicht anerkannt werden.</span><br/> <span class="ft1">4. Zusammenfassend ergibt sich, dass die Wertberichtigung</span><br/> <span class="ft1">nicht in objektiven, vom Anteilseigner nicht beeinflussbaren Verhält-</span><br/> <span class="ft1">nissen begründet liegt; die Gefährdung bzw. Uneinbringlichkeit der</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2000</span> <span class="title">Kantonales Steuerrecht</span> <span class="page_no">153</span></div> <div class="page" id="S6"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">Forderung entstand vielmehr durch das Verhalten des früheren An-</span><br/> <span class="ft1">teilseigners, der die Mittel der einen Gesellschaft, ohne dieser dafür</span><br/> <span class="ft1">eine angemessene Gegenleistung zu sichern, der anderen zunutze</span><br/> <span class="ft1">machte. Die Wertberichtigung wurde zu Recht zum steuerbaren Er-</span><br/> <span class="ft1">trag aufgerechnet. Damit erweist sich die Beschwerde als unbegrün-</span><br/> <span class="ft1">det und ist abzuweisen.</span><br/> <span class="ft1">(Redaktioneller Hinweis: Gegen diesen Entscheid ist staats-</span><br/> <span class="ft1">rechtliche Beschwerde erhoben worden.)</span><br/> <br/></div> </div> </body> </html>