Seite 1 Entscheid vom 8. November 2013 (510 13 64) __________________________________________________ ___________________ Haushaltshilfe / Rente aus Vorsorge Besetzung Steuergerichtspräsident C. Baader, Steuer richter Markus Zeller, Dr. Pascal Leumann, Gerichtsschreiber D. Brügger Parteien A. B. Rekurrent gegen Steuerverwaltung des Kantons Basel -Landschaft , Rheinstrasse 33 , 4410 Liestal, Rekursgegnerin betreffend Staatssteuer 2012 Seite 2 S a c h v e r h a l t : 1. Mit Veranlagungsverfügung der Staatssteuer 2011 vom 25. April 2013 hat die Steuer- verwaltung den vom Pflichtigen geltend gemachten Ab zug für Lohnkosten für die Hausange- stellte in Höhe von Fr. 19'421.--, mit der Begründung, es handle sich um Lebenshaltungskosten, gestrichen. 2. a) Mit Eingabe vom 30. April 2013 hat der Pflich tige, mit dem sinngemässen Begeh- ren, die Lohnkosten für die Hausangestellte in Höhe von Fr. 19'421.-- seien zum Abzug zuzu- lassen, Einsprache erhoben. Zur Begründung machte e r geltend, er sei krebskrank und benöti- ge Gesundheitspflege. b) Mit Verfügung vom 8. Juli 2013 machte die Steue rverwaltung den Pflichtigen da- rauf aufmerksam, dass sie zur Beurteilung, ob eine allfällige Abzugsmöglichkeit bestehe, auf zusätzliche Nachweise und Erläuterungen angewiesen sei. Um sich ein genaueres Bild von der Krebserkrankung und dem Bedarf an Hilfe machen zu k önnen, werde der Pflichtige ersucht, vom behandelnden Arzt den Fragebogen für Ärzte ausfüllen zu lassen und zu retournieren. c) Mit Eingabe vom 16. Juli 2013 sandte der Pflich tige den Fragebogen unausgefüllt zurück und machte geltend, er sei alleinstehend und habe diverse alterstypische Beschwerden. Zurzeit fühle er sich gut, aber frühere Krankheiten könnten zurückkommen oder sich verstärken. Deshalb habe er sich eine jüngere Lebenspartnerin gesucht, die bereit sei für ihn zu sorgen und als Spitex-Fachfrau auch die Erfahrung mitbringe für eine allfällige spätere Pflege. 3. Mit Einsprache-Entscheid vom 24. Juli 2013 wies die Steuerverwaltung die Einsprache ab. Zur Begründung führte sie aus, die gegenseitige Hilfe in einer Partnerschaft stütze sich auf gemeinsam getroffene Abmachungen, die aus steuerlicher Sicht Privatsache seien. Die bezahl- te Entschädigung sei damit den gewöhnlichen Lebensh altungskosten und dem persönlichen Vorsorgeinteresse resp. der gesundheitlichen Präven tion zuzuordnen. Zudem habe der Rekur- rent eingeräumt, im Sinne des ärztlichen Fragebogen s zurzeit nicht invalid zu sein, so dass die Auslagen auch nicht als behinderungsbedingte Aufwendungen abgezogen werden könnten. Seite 3 4. Mit Eingabe vom 29. Juli 2013 erhob der Pflichtige mit dem sinngemässen Begehren, die Lohnkosten für die Hausangestellte in Höhe von Fr. 19'421.-- seien zum Abzug zuzulassen, Rekurs. Zur Begründung machte er geltend, die Haushäl terin und er würden im Konkubinat zu- sammenleben und würden somit einzeln veranlagt. Sie arbeite halbtags bei der Spitex und den Rest als Haushälterin und Pflegerin für ihn, wofür er sie mit 13-mal Fr. 1'500.-- netto im Jahr, plus AHV etc. vergüte. Für diesen Betrag würden sie bei de, also doppelt, Einkommenssteuern bezahlen. Die Steuergerechtigkeit werde verletzt. 5. Mit Vernehmlassung vom 12. September 2013 beantra gte die Steuerverwaltung die Ab- weisung des Rekurses. Zur Begründung führte sie aus, Ko sten im Zusammenhang mit einer Haushaltshilfe gehörten grundsätzlich zu den privaten Lebenshaltungskosten und seien steuer- lich nicht abzugsfähig. Die einzige Ausnahme, bei der sich solche Aufwendungen steuerlich auswirken würden, fände sich bei den behinderungsbeding ten Kosten. Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit sei das Vorliegen eines ärztlichen Zeugn isses, das bestätige, dass Haushalts- arbeiten in Folge der Behinderung nicht mehr ohne H ilfe ausgeübt werden könnten. Der Rekur- rent räume ein, zurzeit nicht invalid zu sei. Entspreche nd könnten die Auslagen auch nicht als behinderungsbedingte Aufwendungen abgezogen werden. 6. Mit Eingabe vom 8. Oktober 2013 hat der Pflichtige den Rekurs unter der Bedingung, dass ein Deklarationsfehler die Pensionskassenrente betref fend korrigiert werde, zurückgezo- gen. Zur Begründung machte er geltend, dass er seit de m Jahr 1970 in eine freiwillige Pensi- onskasse einbezahlt habe. Die Pensionskassenrente in Höhe von Fr. 30'120.-- sei daher zu 80 % und damit Fr. 24'096.-- zu besteuern. 7. Mit Schreiben vom 15. Oktober 2013 wies das Steuerge richt den Pflichtigen darauf hin, dass ein Rekursrückzug ausdrücklich, unmissverständlich und bedingungslos erfolgen müsste. Seite 4 Das Steuergericht zieht i n E r w ä g u n g : 1. Das Steuergericht ist gemäss § 124 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteu- ern (Steuergesetz) vom 7. Februar 1974 (StG) zur Beurt eilung des vorliegenden Rekurses zu- ständig. Gemäss § 129 Abs. 2 StG werden Rekurse, deren u mstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fall Fr. 8'000.-- pro Steuerjahr nicht übersteigt, vom Präsidenten und zwei Richte- rinnen und Richtern des Steuergerichts beurteilt. Da di e in formeller Hinsicht an einen Rekurs zu stellenden Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weitere Ausführungen darauf einzutreten. 2. Strittig ist vorliegend zum einen, ob die Lohnkosten für die Hausangestellte als behinde- rungsbedingte Kosten in Höhe von Fr. 19‘421 zum Abzu g zuzulassen sind und zum anderen, ob die Pensionskassenrente in Höhe von Fr. 30'120.-- zu 80 % und damit in Höhe von Fr. 24'096.-- zu besteuern ist. 3. Mit Eingabe vom 8. Oktober 2013 hat der Pflichtige den Rekurs unter der Bedingung, dass ein Deklarationsfehler die Pensionskassenrente betref fend korrigiert werde, zurückgezo- gen. a) Ein Rekursrückzug muss ausdrücklich, unmissverständlich und bedingungslos erfolgen (Amtliche Sammlung der Entscheidungen des Sch weizerischen Bundesgerichts [BGE] 119 V 36 E. 1b). b) Mit Schreiben vom 15. Oktober 2013 wies das Steuerge richt den Pflichtigen, da der Rückzug nicht bedingungslos erfolgt war, auf die ziti erte Praxis hin. Weder mittels einer er- neuten Eingabe noch anlässlich der heutigen Verhandlun g hat der Rekurrent den Rekurs be- dingungslos zurückgezogen. Entsprechend ist der Fall materiell zu behandeln. Seite 5 c) Gemäss § 125 Abs. 2 StG stehen dem Steuergericht di e gleichen Befugnisse zu wie den Einschätzungsbehörden. Nach § 126 Abs. 2 StG k ann das Steuergericht seine Unter- suchungs- und Beweismassnahmen auf andere Punkte der Einschä tzung ausdehnen, wenn nach den Akten Grund zur Annahme besteht, dass die Einsch ätzung unrichtig ist. In jedem Fall hat es offensichtliche Fehler zu berichtigen. Entsprechen d ist das Steuergericht befugt, über beide der eingangs gestellten Fragen zu befinden. 4. Das Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkt en Steuern der Kantone und Ge- meinden vom 14. Dezember 1990 (StHG) regelt die mögl ichen Abzüge von den steuerbaren Einkünften – vorbehältlich der kantonalen Sozialabzüge – gemäss ausdrücklicher Regelung von Art. 9 Abs. 4 StHG abschiessend. Es besteht kein Raum für weitergehende kantonalrechtliche Bestimmungen (Reich in: Kommentar zum Schweizerischen Steu errecht I/1, Art. 9 StHG N 2). Gemäss § 29 StG, welcher die Abzüge für das kantonale Re cht regelt, ist ein Abzug für Lohn- kosten einer Hausangestellten nicht vorgesehen. Da der Rekurrent nicht selbständig erwerbstä- tig ist, können die Lohnkosten auch nicht als geschäfts- oder berufsmässig begründete Auf- wendungen im Sinne von § 29 Abs. 1 lit. b StG abgezo gen werden. Damit ist nachfolgend zu prüfen, ob die geltend gemachten Kosten unter dem Ti tel der behinderungsbedingten Kosten zum Abzug zuzulassen sind. 5. a) Gemäss § 29 Abs. 1 lit. m StG werden von den ste uerbaren Einkünften die be- hinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderung im Sinne des Behinderungsgleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 (Be- hiG) abgezogen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt. Da der Begriff der behinde- rungsbedingten Kosten in § 29 Abs. 1 lit. m StG und Art. 9 Abs. 2 lit. h bis StHG wörtlich gleich wie in Art. 33 Abs. 1 lit. h bis des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. De- zember 1990 (DBG) zu verstehen ist, sind für die Staatsste uern die gleichen Anforderungen für die Abzugsfähigkeit von behinderungsbedingten Kosten, wie sie die eidgenössische Steuerver- waltung (ESTV) für die direkten Bundessteuern festlegt e, anzuwenden (vgl. Entscheid des Steuergerichts [StGE] vom 27. März 2009, 510 08 75, E. 3c; StGE vom 22. Januar 2010, E 3a). Seite 6 b) Gemäss Kreisschreiben Nr. 11 der ESTV vom 31. August 2005 (ESTV KS Nr. 11) ist ein Mensch mit Behinderung eine Person, der es eine voraussichtlich dauernde körperli- che, geistige oder psychische Beeinträchtigung erschwert od er verunmöglicht, alltägliche Ver- richtungen vorzunehmen, soziale Kontakte zu pflegen, sich f ortzubewegen, sich aus- und fort- zubilden oder eine Erwerbstätigkeit auszuüben. Die Beei nträchtigung ist dauernd, wenn sie be- reits während eines Jahres die Ausübung der genannten Tätigkeiten verunmöglicht oder er- schwert hat oder voraussichtlich während mindestens eines Jahres verunmöglichen oder er- schweren wird. c) Der Nachweis für steuerbegründende Tatsachen obliegt der Steuerbehörde und der Beweis für steueraufhebende oder steuermindernde T atsachen ist grundsätzlich vom Steu- erpflichtigen zu erbringen, wobei steuermindernde Tats achen nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen sind (vgl. Blumenstein/Locher, System d es Steuerrechts, 6. Auflage, Zürich 2002, S. 416 und 453). Die vom Steuerpflichtigen fü r sich oder für eine vom ihm unterhaltene Person geltend gemachten krankheits-, unfall- und behind erungsbedingten Kosten sind durch ärztliche Bescheinigungen, Rechnungen, Versicherungsbele ge etc. nachzuweisen (vgl. Schweizerisches Bundesgericht (BGer) 2A.84/2005 vom 24. F ebruar 2005). Durch das Ausfül- len eines ärztlichen Fragebogens können sich Hinweise auf die Art einer Behinderung und da- mit auch auf die mit der Behinderung zusammenhängende n Kosten ergeben. Dieser Fragebo- gen kann bei Geltendmachung von behinderungsbedingten Kosten von einem Arzt oder einer Ärztin ausgefüllt und der Steuererklärung beigelegt werden (vgl. ESTV KS Nr. 11). d) Nachdem der Rekurrent weder mit der Steuererkläru ng vom 26. Februar 2013 noch der Einsprache vom 30. April 2013 Nachweise hinsi chtlich der geltend gemachten behin- derungsbedingten Kosten beigebracht hatte, wurde ihm seitens der Steuerverwaltung mit Ver- fügung vom 8. Juli 2013 der Fragebogen für Ärzte und Ärztinnen (Beilage zum ESTV KS Nr. 11) zugestellt und der Rekurrent aufgefordert, denselben vo m behandelnden Arzt ausfüllen zu las- sen. Mit Eingabe vom 16. Juli 2013 sandte der Pflichti ge den Fragebogen unausgefüllt zurück und machte geltend, er habe diverse alterstypische Besch werden. Auch im Rekursverfahren wurden seitens des Pflichtigen keine Belege ins Recht gelegt. Damit liegen keinerlei Nachweise dafür vor, dass die geltend gemachten Lohnkosten für di e Hausangestellte unter die behinde- rungsbedingten Kosten zu subsumieren wären. Gestützt auf die oben zitierte Praxis, wonach steuermindernde Tatsachen vom Steuerpflichtigen zu bele gen sind, hat der Rekurrent die Fol- Seite 7 gen der Beweislosigkeit zu tragen. Die geltend gemacht en Auslagen sind deshalb als - nicht abziehbare - Lebenshaltungskosten einzustufen. Dabei han delt es sich um Kosten, die auch ohne Behinderung angefallen wären, also Aufwendunge n zur Befriedigung der persönlichen Bedürfnisse (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommen tar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A. Zürich 2013, § 31 N 152). e) Schliesslich machte der Rekurrent geltend, der Bet rag von Fr. 19'500.-- würde sowohl bei der Haushälterin als auch bei ihm besteuert, was zu einer unzulässigen Doppelbe- steuerung führe. Voraussetzung einer unzulässigen Doppel besteuerung ist unter anderem, dass die gleiche Person besteuert wird (vgl. Höhn/Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2000, § 4 N 5), was hier nicht g egeben ist. Eine Doppelbesteuerung liegt daher nicht vor. Der Rekurs erweist sich demnach in diesem Punkt als unbe gründet. 6. a) Gemäss § 27 bis Abs. 2 lit. a StG gilt für Renten und Kapitalabfindungen aus beruf- licher Vorsorge, die entweder vor dem 1. Januar 1987 zu laufen beginnen oder fällig werden, oder die vor dem 1. Januar 2002 zu laufen beginnen oder fällig werden und auf einem Vorsor- geverhältnis beruhen, das am 31. Dezember 1986 bereit s bestanden hat, folgende Übergangs- regelung: Renten werden besteuert zu 60 % der Einkünfte, wenn die Leistungen, auf denen der Anspruch des Steuerpflichtigen beruht, ausschliesslich vom S teuerpflichtigen erbracht worden ist, zu 80 % der Einkünfte, wenn die Leistungen, auf d enen der Anspruch des Steuerpflichtigen besteht, mindestens zu 20 % vom Steuerpflichtigen erbra cht worden sind, zu 100 % in allen übrigen Fällen. Da diese Bestimmung mit Art. 204 Abs. 1 DBG praktisch identisch ist, rechtfer- tigt es sich, zur Auslegung auch die Rechtsprechung und Literatur zum DBG beizuziehen. b) Die Ausnahmebestimmungen von § 27 bis StG und Art. 204 DBG sind historisch begründet. Im Hinblick auf das Inkrafttreten der wesentl ichen Bestimmungen des Bundesgeset- zes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) vom 25. Juni 1982 am 1. Januar 1987 wechselten der Bund und der Kanton B asel-Landschaft (vgl. Findeisen in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kant ons Basel-Landschaft, 27 bis N Seite 8 16) von ihrem bisherigen System der Besteuerung der beru flichen Vorsorge (beschränkte Ab- zugsfähigkeit der Beiträge – beschränkte Besteuerung de r Leistungen) zum sog. Waadtländer Modell (vollumfänglicher Abzug der Beiträge – vollumfä ngliche Besteuerung der Leistungen). Art. 204 DBG ist eine schematische Lösung, die der Übergang zum Waadtländer Modell bei der Besteuerung der beruflichen Vorsorge ermöglicht und som it nur für die Übergangsgeneration gilt. Solche schematischen Lösungen sind zulässig (BGer, 25 . März 1997, Die neue Steuerpra- xis [NStP] 1997, 73 [78], BGer, 28. September 1990, A rchiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 60, 326 [332] = Der Steuerentscheid [StE] 1991 B 27.1 Nr. 11; vgl. zum Ganzen Rich- ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A. Zürich 2009, Art. 204 N 2). Art. 204 DBG schafft den Ausgleich dafür, dass die Vorsorgenehm er ihre Beiträge an Vorsorgeein- richtungen bis zum 31. Dezember 1986 nur in beschränktem Umfang hatten abziehen können (im Rahmen des allgemeinen Versicherungsabzugs). Deshal b wird die Anwendung dieser Vor- schrift zum einen auf jene Vorsorgeverhältnisse beschränkt, die am 31. Dezember 1986 bereits bestanden. Zum anderen wird für eine Ausnahme vom Gru ndsatz, wonach Vorsorgeleistungen vollumfänglich steuerbar sind, auch verlangt, dass die Vor sorgeleistungen vom Vorsorgeneh- mer ganz oder mindestens teilweise aus eigenen Mitteln erworben worden sind. In Anwendung von Art. 98 Abs. 4 BVG wird im Weiteren die steuerliche Privilegierung nur während der Über- gangsfrist von 15 Jahren seit Inkrafttreten der steuerlich en Bestimmungen des BVG am 1. Ja- nuar 1987 gewährt. Wer also bereits vor 1986 einer V orsorgeeinrichtung angehört hatte und seine entsprechenden Beiträge bis dahin nur beschränkt hatte abziehen können, dessen Ren- ten oder Kapitalleistungen aber erst nach 2001 zu l aufen begannen oder fällig wurden, kommt nicht in den Genuss der privilegierten Besteuerung (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Hand- kommentar zum DBG, 2. A. Zürich 2009, Art. 204 N 3). c) Im vorliegenden Fall hat der Rekurrent erstmals im Jahr 2006 eine Rente aus beruflicher Vorsorge bezogen, also nach dem 1. Januar 2002. Damit gehört der Pflichtige nicht zur privilegierten Übergangsgeneration und kommt entsprechend nicht in den Genuss des privi- legierten Bemessungssatzes. Die Frage nach dem Grad der Eigenfinanzierung, d.h. dem Anteil der Arbeitnehmerbeiträge an die Vorsorgeeinrichtung , kann deshalb, selbst dann, wenn der Rekurrent effektiv bereits seit dem Jahr 1970 und damit vor dem Jahr 1986 in eine freiwillige Pensionskasse einbezahlt haben sollte, offen bleiben. Di e Rente aus beruflicher Vorsorge ist damit zu 100 % steuerbar. Seite 9 Der Rekurs erweist sich somit auch in diesem Punkt als unb egründet und ist abzuweisen. 7. Ausgangsgemäss sind dem unterliegenden Rekurrenten die Verfahrenskosten aufzuerle- gen (§ 130 StG i.V.m. § 20 Abs. 1 und Abs. 3 des Gesetz es vom 16. Dezember 1993 über die Verfassungs- und Verwaltungsprozessordnung [VPO]). Seite 10 Demgemäss w i r d e r k a n n t : ://: 1. Der Rekurs wird abgewiesen. 2. Dem Rekurrenten werden gemäss § 130 StG i.V.m. § 2 0 VPO die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 800.-- (inkl. Auslagen) auferlegt, w elche mit dem bereits geleisteten Kostenvorschuss verrechnet werden. 3. Mitteilung an den Rekurrenten (1), die Gemeinde C. (1) und die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft (3). Steuergerichtspräsident: C. Baader Gerichtsschreiber: D. Brügger