Steuerrekursgericht des Kantons Zürich 1. Abteilung 1 ST.2011.127 Entscheid 30. August 2011 Mitwirkend : Einzelrichter Anton Tobler und Gerichtsschreiberin Nadja Obreschkow In Sachen 1. A, 2. B, Rekurrenten, gegen S t a a t Z ü r i c h , Rekursgegner, vertreten durch das kant. Steueramt, Division Nord, Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich, betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2008 - 2 - 1 ST.2011.127 hat sich ergeben: A. A und B (nachfolgend der bzw. die Pflichtige, zusammen die Pflichtigen ) reichten am 26. Oktober 2009 die Steuererklärung 2008 ein und deklarierten darin ein steuerbares Gesamteinkommen von Fr. 14'581.- bzw. ein steuerbares Einkommen im Kanton Z ürich von Fr. 11'877.-, sowie ein steuerbares Vermögen von Fr. - 753'853.- (0.-). Mit Auflage vom 19. April und Mahnung vom 1. Juni 2010 forderte sie die Steuer- kommissärin auf, einen Nachweis für die geltend gemachten Fahrkosten des Pflichti- gen von Fr. 19'656.- bzw. die gefahrenen 30'240 Kilometer, sowie weitere Unterlagen betreffend Kran kheitskosten, gemeinnützige Z uwendungen und Liegenschaftenun - terhaltskosten einzureichen. Am 7. Juni 2010 gingen beim kantonalen Steueramt en t- sprechende Unterlagen (Abrechnungen, Belege, etc.) der Pflichtigen ein. Mit Entscheid vom 27. Juli 2010 schätzte d ie Steuerkommissärin die Pflichtigen für die Staats - und Gemeindesteuern 2008 mit e inem steuerbaren und satzbestimmenden Einkommen von Fr. 45'200.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 0.- ein. Dabei hatte sie in s- besondere die Fahrkosten des Pflichtigen als nicht ausreichend nachgewiesen erachtet und in Anwendung von § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen auf Fr. 7'800.- geschätzt. B. Hiergegen erhoben die Pflichtigen am 17. August 2010 Einsprache mit dem Antrag, die Einschätzung gemäss der eingereichten Steuererklärung vorzunehmen. Nachdem die Pflichtigen einen entsprechenden Einschätzungsvorschlag im Einspr a- cheverfahren vom 7. Dezember 2010 am 23. Dezember 2010 sinngemäss abgelehnt hatten, wies das kantonale Steueramt die Einsprache mit Entscheid vom 21. April 2011 ab. C. Mit Rekurs vom 16. Mai 2011 beantragten die Pflichtigen, die ursprünglich in der Steuererklärung geltend gemachten Fahrkosten von Fr. 26'456.- (recte: Fr. 19‘656. -) in vollem Umfang zu berücksichtigen. Das kantonale Steue ramt schloss am 29. Juni 2011 auf kostenfällige Abweisung des Rekurses. - 3 - 1 ST.2011.127 Auf die Parteivorbringen wird – soweit rechtserheblich – in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen. Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 1. a) G emäss § 26 Abs. 1 lit. a des S teuergesetzes vom 8. Juni 1997 ( StG) können u nselbstständig Erwerbstätige u.a. die notwendigen Kosten für Fahrten zw i- schen Wohn - und Arbeits stätte von den gesamten steuerbaren Einkünften abziehen. Laut § 26 Abs. 2 StG l egt die Finanzdirektion für die Berufskosten gemäss § 26 Abs. 1 lit. a - c StG Pauschalansätze fest; im Fall von lit. a und c steht dem Steuerpflichtigen der Nachweis höherer Kosten offen. b) Die für die strittige Steuerperiode 2008 massgebende Verfügung der F i- nanzdirektion vom 23. Oktober 2006 über die Pauschalierung von Berufsauslagen U n- selbständigerwerbender bei der Steuereinschätzung ( ZStB I Nr. 17/202) enthält folgen- de Regelung: I. Unselbstständigerwerbende können als notwendige Berufsauslagen im Sinn von § 26 StG ohne besondere Nachweise geltend machen: 1. Für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte: a) bei ständiger Benützung öffentlicher Verkehrsmittel (Bahn, Schiff, Strassen- bahn, Autobus) die notwendigen Abonnementskosten b) (…) c) bei ständiger Benützung eines Motorrades oder Autos die Abonnementskos- ten des öffentlichen Verkehrsmittels Die Kosten für das private Motorfahrzeug können nur ausnahmsweise geltend gemacht werden:  wenn ein öffentliches Verkehrsmittel fehlt, d.h. wenn die Wohn- oder Ar- beitsstätte von der nächsten Haltestelle mindestens 1 km entfernt ist oder bei Arbeitsbeginn oder -ende kein öffentliches Verkehrsmittel fährt;  wenn sich mit dem privaten Motorfahrzeug eine Zeitersparnis von über einer Stunde (gemessen von der Haustüre zum Arbeitsplatz und zurück) ergibt; - 4 - 1 ST.2011.127  soweit der Steuerpflichtige auf Verlangen und gegen Entschädigung des Arbeitgebers das private Motorfahrzeug ständig während der Arbeitszeit benützt und für die Fahrten zwischen der Wohn- und Arbeitsstätte keine Entschädigung erhält;  (…) In diesen Fällen können zum Abzug geltend gemacht werden: (…) für Auto 65 Rp. pro Fahrkilometer. Wenn die Verfügung davon spricht, dass die notwendigen Berufsausl agen ohne besondere Nachweise geltend gemacht werden können , so ist damit nicht g e- meint, dass nicht nachgewiesen werden müsste, dass entsprechende Kosten übe r- haupt angefallen sind, sondern lediglich, dass der Pflichtige vom Nachweis der effekt i- ven Kostenhöhe befreit ist. Hinsichtlich der Notwendigkeit der Arbeitswegkosten und hinsichtlich der gefahrenen Strecke trifft den Pflichtigen somit sehr wohl eine Beweis- pflicht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Ste u- ergesetz, 2. A., 2006, § 26 N 123). c) Die Veranlagungsbehörden stellen zus ammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest (§ 132 Abs. 1 StG). Daraus ergibt sich die Pflicht der Steuerbehörde, den für den Einschätzungsentscheid rechtse rheblichen Sachverhalt von Amts wegen abzuklären und ihm nur solche Tatsachen zugrunde zu legen, von deren Vorhandensein sie sich selber überzeugt hat (Untersuchungsgrundsatz; Ric hner/ Frei/Kaufmann/Meuter, § 138 N 14 mit Hinweisen). Der Steuerpflichtige m uss auf Ver- langen der Veranlagungsbehörde insbesondere mündlich oder schriftlich Auskunft e r- teilen und Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden über den Geschäftsverkehr vorlegen (§ 135 Abs. 2 StG). Damit ist dem Steuerpflichti gen im Einschätzungsverfahren zunächst Gele- genheit einzuräumen, den von ihm geforderten Nachweis der Berufsauslagen zu erbringen. Der Steuerpflichtige ist dabei zur Mitwirkung an der Sachverhaltsaufklärung verpflichtet. Kommt er dieser Pflicht nur ungenüge nd (oder überhaupt nicht) nach, so greift grundsätzlich die allgemeine Beweislastregel und der Abzug der Berufsauslagen ist mangels Nachweises vollständig zu verweigern. Indes stellen nicht alle Berufsau s-- 5 - 1 ST.2011.127 lagen eindeutige Einzeltatsachen dar, die ohne entsprechenden Nachweis ohne Weite- res als nicht gegeben betrachtet werden können (so z.B. die Notwendigkeit eines gel- tend gemachten Arbeitszimmers). Viele Berufsauslagen lassen sich zwar an sich exakt erfassen (z.B. Anzahl beruflich bedingter Fahrten), häufig f ehlt es aber auch nach Durchführung der Untersuchung an einem schlüssigen Nachweis für den genauen U m- fang der beruflich bedingten Auslagen, obwohl klar ist, dass jedenfalls in einem b e- stimmten Umfang entsprechende Auslagen beruflich bedingt entstanden sind . Da fest- steht, dass zumindest ein Anteil der geltend gemachten Kosten angefallen und auch beruflich bedingt ist, kann dem Steuerpflichtigen der Abzug nicht generell gestützt auf die allgemeine Beweislastregel verweigert werden. In solchen Fällen sind viel mehr die beruflich bedingten Kosten – nach Vornahme einer hier zwingend erforderlichen Ma h- nung – in der Regel nach pflichtgemässem Ermessen zu schätzen (§ 139 Abs. 2 StG). d) aa) Die Pflichtigen machten in der Steuerklärung 2008 für Autofahrkosten des E hemanns zwischen Wohn - und Arbeitsstätte den Betrag von Fr. 19'656.-, en t- sprechend 240 x 126 km x Fr. 0.65, geltend. Mit Auflage vom 19. April bzw. Mahnung vom 1. Juni 2010 forderte sie das kantonale Steueramt auf, mittels aussagekrä ftiger Belege (Bordbuch, Abgaswartungsdokumente, Servicebelege, etc.) den Nachweis der in der Steuerperiode 2008 zurückgelegten Autokilometer zu erbringen. Am 7. Juni 2010 reichten die Pflichtigen in diesem Zusammenhang je eine Rechnungsk opie der C und der D AG betreffend Servic eleistungen am Fahrzeug ZH … vom 5. Dezember 2007 bzw. vom 29. April 2008 , einen Inspektionsnachweis der D AG vom 5. März 2009 (Fahrzeug nicht erwähnt) sowie einen nicht datierten und nicht unterzeichneten Kauf- vertrag über das obige Fahrzeug ein. In einem Email vom 18. Mai bzw. 3. Juni 2010 hatten sie diesbezüglich folgende Angaben gemacht:  KM Nachweis o Service Rechnung … 05.12.2007 km 55'501 o Service Rechnung … 14.04.2008 km 71'997 o Km-Stand beim Verkauf km 82'000 o Gefahrene km altes Fhz km 26'499 o Service Rechnung neues Fahrzeug 05.03.2009 km 15'000 Total gefahrene Km im 2008 km 41'499 - 6 - 1 ST.2011.127 bb) Die obige Aufstellung lässt sich jedoch an hand der eingereichten Bele g- kopien nicht vollständig nachvollziehen. So ist die Service Rechnung der C derart unle- serlich, dass die Zahl "55'501" darauf zwar erkennbar, jedoch nicht als Kilomete rstand eruierbar ist. Weiter ist der Stand von 82'000 km auf dem Kaufvertrag zwar vermerkt, indes ist nicht bekannt, zu welchem Zeitpunkt der Verkauf erfolgte bzw. dieser K ilome- terstand tatsächlich erreicht war. Schliesslich enthält der Inspektionsnac hweis vom 5. März 2009 neben dem Datum und dem Firmenstempel lediglich den Hinweis "Fahr- leistung 20'991" und ist somit unklar, w orauf sich die Angabe "Service Rechnung neu- es Fahrzeug, 05.03.2009, km 15'000 " im obengenannten Email der Pflichtigen stützt . Mithin waren die eingereichten Unterlagen nicht geeignet, den Nac hweis der im Jahr 2008 zurückgelegten Autokilometer zu erbringen und war eine Schätzung der Fahrkos- ten nach pflich tgemässem Ermessen schon allein deswegen gerechtfertigt. Selbst wenn jedoch das kantonale Steueramt den Nachweis der gefahrenen 41'499 km als erbracht erachtet hätte, wären die Voraussetzungen für eine Schätzung nach pflich t- gemässem Ermessen mangels Klarhe it über den genauen Umfang der beruflich b e- dingten Fahrten erfüllt gewesen: cc) Der Pflichtige gab auf dem Beiblatt "Berufsauslagen 2008 " zur Steuerer- klärung als Arbeitsort "…strasse 21, E" an. Gemäss Googlemaps (www.maps.google. ch) ergibt dies einen Arbeitsweg (ab dem Wohnsitz in F) von je 60 - 65 km hin und zu- rück, was mit den Angaben des Pflichtigen von 126 km für beide Wege übereinsti m- men würde. Indes hat der Pflichtige gemäss den eingereichten Lohnauswe isen von Januar bis und mit Juni 2008 bei der "G AG, …strasse 10, H " und von Juli bis und mit Dezember 2008 bei "I GmbH, …strasse 72, H " gearbeitet und verfügte gemäss Han- delsregisterauszügen keine dieser Firmen über eine Zweigniederlassung in E. Ausser- dem ergibt auch eine Suche im Telefonverzeichnis ( www.local.ch) an der …strasse 21 in E keine Treffer für die beiden genannten Arbeitgeber. Demnach ist nicht nachvol l- ziehbar geschweige denn nachgewiesen, wieso sich der Arbeitsort des Pflichtigen im Jahr 2008 in E befunden haben soll. Lag dieser Ort jedoch in H – sei dies an der …strasse oder an der …strasse – so ergibt sich laut Googlemaps eine Str ecke von rund 25 km für einen Weg bzw. 50 km hin und zurück, mithin 12'000 km an beru flich bedingten Fahrten für das ganze Jahr (240 x 50 km). dd) Unter den ge gebenen Umständen fehlte es auch nach Durchführung der Untersuchung a n einem schlüssigen Nachweis über den Umfang der abzugsfäh igen - 7 - 1 ST.2011.127 Fahrkosten de r Pflichtigen und hat das kantonale Steueramt diese daher zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt. Bei all edem ist nicht streitig, dass der Pflichtige für den Arbeitsweg auf ein Auto angewiesen war und somit die entsprechenden Kosten als Berufsauslagen abzi e- hen kann. 2. a) Ist eine Ermessenseinschätzung zu Recht ergangen, so kann sie gemäss § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen offensichtlicher Unric htigkeit angefochten werden. Der Steuerpflichtige hat den Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit im Einspr a- cheverfahren, spätestens aber im Verfahren vor dem Steuerrekursgericht zu erbringen, und zwar dadur ch, dass er innerhalb der Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahren s- pflichten erfüllt, eine zur Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhäl t- nisse erforderliche substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige B e- weismittel beibringt oder zumindest anbietet (RB 1999 Nr. 150). Teilnachweis genügen grundsätzlich nicht; vielmehr hat der Nachweis umfassend zu sein (RB 1994 Nr. 45). Die Verfahrenspflichten müssen indes nicht nur formell, sondern auch materiell nac h- geholt werden. Notwendig sind alle Handlungen, welche erforderlich sind , eine vol l- ständige und richtige, d.h. gesetzmässige Einschätzung zu ermöglichen (vgl. § 135 Abs. 1 StG). Den Steuerpflichtigen treffen beim Unrichtigkeit snachweis u.U. höhere Anforderungen hinsichtlich der Mi twirkungspflichten, als sie vor der Säumnis an ihn gestellt wurden (RB 1976 Nr. 55). Nur unter d en genannten formellen Voraussetzun- gen wird der Ste uerpflichtige überhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache - bzw. Rek ursbehörde zur Untersuchung und B e- weisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessenseinschä tzung als solche bestehen bleibt und einzig ihrer Höhe nach der Prüfung auf offensichtliche Unri chtigkeit unterliegt (vgl. RB 1994 Nr. 45 mit Hinweisen; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 140 N 79 f.; Martin Zweifel, in : Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. A., 2002, Art. 48 N 58 StHG). Als offensichtlich unrichtig erweist sich eine Schätzung dann, wenn sie sachlich nicht begründbar (z.B. erkennbar pönal oder fiskalisch begründet) ist, sich auf sachwi d- rige Schätzungsgrundlagen, -methoden oder -hilfsmittel stützt oder sonst wie mit den konkreten aktenkundigen Verhältnissen aufgrund der Lebenserfahrung vernünftige r- weise nicht vereinbar ist (Zweifel, Art. 48 N 59 StHG, mit Hinweisen). Ist dieser Nac h-- 8 - 1 ST.2011.127 weis geleistet, bleibt es zwar bei einer Ermessenseinschätzung, doch wird die ang e- fochtene durch eine neue (tiefere) Schätzung der Rechtsmittelinstanz ersetzt. Im Rekurs - bzw. Beschwerdeverfahren betreffend eine Ermessenseinschä t- zung bzw. -veranlagung sind dem Steuerrekursgericht weitere Untersuchungen ve r- wehrt. Es hat vielmehr bei seiner eingeschränkten Überprüfung des angefochtenen Entscheids auf offensichtliche Unrichtigkeit hin nur jene im Zeitpunkt der Entscheidfä l- lung vorhandenen Schriftstücke zu berücksichtigen, welche den behaupteten Sachve r- halt sofort beweisen oder zumindest als sehr wahrscheinlich erscheinen lassen (VGr, 27. Mai 1986, SB 10/1986 und 11. September 1986, SB 38/1986; Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, 1989, S. 144). b) Die Pflichtigen haben weder mit der Einsprache noch mit dem Rekurs wei- tere Belege betreffend die Autofahrkosten eingereicht noch diesbezüglich zusätzliche Angaben gemacht. Damit haben sie die Ungewissheit über die tatsächlichen Verhäl t- nisse nach wie vor nicht beseitigt und muss es bei der Ermessenseinschätzung sein Bewenden haben. Diese ist somit lediglich noch der Höhe nach auf offensichtliche U n- richtigkeit zu prüfen. c) Das kantonale Steueramt hat die Fahrkosten de r Pflichtigen auf Fr. 7'800.- geschätzt. Dies entspricht 240 x 50 km x 0.65 Fr., mithin also dem Betrag, den der Pflichtige als Fahrkosten geltend machen kann, wenn man vom Arbeitsort in H ausgeht (siehe oben E. 1 d) cc)). Diese Schätzung ist somit ohne Weiteres sachlich b egründbar und erweist sich keinesfalls als offensichtlich zu hoch. 3. Nach dem Gesagten ist der Einspracheentscheid des kantonale n Steue r- amts vom 21. April 2011 zu bestätigen und der Rekurs abzuweisen. Die Verfahren s- kosten sind ausgangsgemäss den Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). - 9 - 1 ST.2011.127 Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 1. Der Rekurs wird abgewiesen. […]