Tribunal cantonal TC Kantonsgericht KG Rue des Augustins 3, case postale 630, 1701 Fribourg T +41 26 304 15 00 tribunalcantonal@fr.ch www.fr.ch/tc — Pouvoir Judiciaire PJ Gerichtsbehörden GB 604 2022 59 Arrêt du 12 août 2022 Cour fiscale Composition Président : Marc Sugnaux Juges : Christian Pfammatter, Dina Beti Greffière-stagiaire : Désirée Cuennet Parties A.________, recourant contre CENTRALE FRIBOURGEOISE D'ENCAISSEMENT DE LA TAXE DE SÉJOUR, autorité intimée Objet Taxe de séjour – assujettissement à la taxe – notion de séjour professionnel régulier – perception sur une base forfaitaire Recours du 19 mai 2022 contre la facture n o bbb du 14 avril 2022 relative au forfait annuel pour la période du 1 er janvier 2022 au 31 décembre 2022Tribunal cantonal TC Page 2 de 6 considérant en fait A. A.________ (le recourant) est domicilié dans la Commune de C.________ (canton de D.________). Le 14 avril 2022, la Centrale fribourgeoise d'encaissement de la taxe de séjour lui a facturé pour l'année 2022 une taxe de séjour forfaitaire d'un montant de CHF 217.50 (150 nuitées à CHF 1.45), concernant un appartement situé à E.________, dans la Commune de F.________. B. Par acte du 19 mai 2022, le recourant a interjeté recours contre la facture précitée. Il conclut à son annulation et demande principalement à être exempté de la taxe. Il allègue à cet égard qu’il n’occupe l’appartement en question que ponctuellement, essentiellement lors de divers déplacements liés à son engagement associatif en tant que membre du comité de la fédération fribourgeoise de G.________ et membre d’un club affilié à cette association. Il estime que le travail non rémunéré qu’il effectue dans ce contexte équivaut à une activité professionnelle et justifie en conséquence qu’il bénéficie de l’exemption de la taxe de séjour prévue par la loi pour les personnes en séjour professionnel régulier. A titre subsidiaire, il conteste également la perception forfaitaire de la taxe. Il fait valoir sur ce point que le calcul basé sur 150 jours d'occupation ne correspond pas à la réalité car l'appartement n'est pas occupé durant autant de jours. L'avance de frais, fixée à CHF 300.- par ordonnance du 24 mai 2022, a été déposée dans le délai imparti. Dans ses observations du 29 juin 2022, la Centrale fribourgeoise d'encaissement de la taxe de séjour conclut au rejet du recours. Elle indique notamment que le recourant a son domicile légal dans une autre commune et qu'il est dès lors considéré comme un résident secondaire pour l'appartement qu'il possède sur la Commune de F.________. De ce fait, il est astreint au paiement d'une taxe de séjour de 150 nuitées par année. Elle précise ensuite que l’exemption légale prévue pour les personnes en séjour professionnel réguliers s'applique aux personnes qui sont sur place durant toute la semaine pour des raisons de rapprochement professionnel, de manière régulière sur la durée, durant plusieurs mois, et qui sont sur place durant toute la semaine. Elle en déduit que la situation du recourant, qui occupe son logement de manière sporadique, ne remplit pas ces conditions et peut plutôt être comparée à celle d'une personne qui loue de temps à autre une chambre d'hôtel pour des raisons professionnelles, cas de figure dans lequel la taxe de séjour est prélevée. Enfin, au regard de l’argumentation subsidiaire du recourant, elle rappelle en substance que le système forfaitaire prévu par la législation sur le tourisme ne permet pas de prendre en compte le nombre effectif de nuitées passées dans une résidence secondaire, de telle sorte qu’une réduction partielle ou complète du forfait n'est pas autorisée, pour des raisons d'égalité de traitement. en droit 1. Recevabilité 1.1. Selon l'art. 56 al. 1 de la loi fribourgeoise du 8 octobre 2021 sur le tourisme, entrée en vigueur le 1er janvier 2022 (LT; RSF 951.1), les décisions prises en application de cette loi sont sujettes à Tribunal cantonal TC Page 3 de 6 recours conformément au code fribourgeois du 23 mai 1991 de procédure et de juridiction administrative (CPJA; RSF 150.01). La Cour fiscale du Tribunal cantonal est dès lors compétente pour traiter du présent recours (art. 114 al. 1 et 3 CPJA et art. 88 de la loi fribourgeoise du 31 mai 2010 sur la justice : LJ; RSF 130.1). 1.2. Le recours du 19 mai 2022 contre la facture n o bbb du 14 avril 2022 a été interjeté dans le délai et les formes prescrits (art. 79 à 81 CPJA) et l'avance de frais a été déposée en temps utile. Partant, il est recevable. 2. Règles générales sur la taxe de séjour par forfait 2.1. L'art. 58 LT prévoit à titre transitoire que la perception des taxes de séjour a lieu conformément à l'ancien droit jusqu'à la fin de l'année qui suit l'entrée en vigueur de la loi. Il en résulte que la perception des taxes de séjour pour la période du 1 er janvier 2022 au 31 décembre 2022 est soumise à l'ancien droit, à savoir à l’ancienne loi fribourgeoise du 13 octobre 2005 sur le tourisme, dans sa version en vigueur du 1 er janvier 2011 au 31 décembre 2021 (aLT; RSF 951.1), et à l'ancien règlement fribourgeois du 21 février 2006 sur le tourisme, dans sa version en vigueur du 1er avril 2019 au 31 décembre 2021 (aRT; RSF 951.11). Dans le cas présent, la facture litigieuse a été établie le 14 avril 2022 et concerne la période 2022, si bien que l'ancien droit est applicable. 2.2 L'aLT règle les taxes de séjour en son chapitre quatrième (art. 26 à 41). L'art. 26 aLT prévoit la perception d'une taxe cantonale de séjour sur l'ensemble du territoire cantonal. Une taxe régionale peut être perçue dans chaque région touristique pour le financement des tâches d'information touristique visées par l'art. 20 (art. 27 aLT). Toute société de développement reconnue peut en outre percevoir dans son rayon d'activité une taxe locale de séjour (art. 28 aLT). Le produit des taxes de séjour cantonale, régionale et locale est utilisé dans l'intérêt des hôtes. Il contribue notamment à financer les prestations d'accueil, d'information et d'animation, ainsi que les équipements touristiques d'intérêt général (art. 29 aLT). 2.3. Sous le titre "Personnes assujetties", l'art. 30 aLT dispose que les hôtes de passage ou en séjour, notamment dans les résidences secondaires telles que chalets et appartements (let. b), sont astreints au paiement des taxes de séjour. Est assimilé à une résidence secondaire, toute habitation ou tout équipement destiné à l'hébergement, mobile ou non, installé de manière manifestement durale (art. 36 al. 1 aLT). L'art. 31 al. 1 aLT prévoit toutefois l'exemption de certaines catégories de personnes, en particulier les personnes en séjour professionnel régulier, pour l'unité d'hébergement dont elles disposent contractuellement à cet effet (let. b). L'exemption pour cause de séjour professionnel régulier a été introduite explicitement dans la législation fribourgeoise par l’entrée en vigueur de l’aLT le 1er janvier 2006. Auparavant, l’ancienne loi fribourgeoise du 20 septembre 1990 sur le tourisme (RSF 951.1; version en vigueur jusqu’au 31 décembre 2005) fixait à son art. 28 un cercle de personnes assujetties et à son art. 29 une série d’exceptions. Pour déterminer les personnes assujetties, elle se référait déjà, Tribunal cantonal TC Page 4 de 6 comme l’art. 30 aLT, à la notion d’hôtes de passage ou en séjour. Quant à la liste des cas d’exemption, elle ne mentionnait pas la catégorie des personnes en séjour professionnel régulier. Toutefois, sous l’empire de cette ancienne législation, la Cour fiscale avait déjà eu l’occasion de rendre une série d’arrêts concernant des personnes en séjour professionnel régulier (« Wochenaufenthalter ») dans lesquels elle avait précisé que celles-ci n’étaient pas soumises à la taxe de séjour. Un de ces cas (voir arrêt TA FR 4F 96 60, publié in RFJ 1997 p. 162 ss) concernait une personne qui séjournait dans le canton de Fribourg uniquement la semaine et qui rentrait à son domicile dans un autre canton les mercredis et fins de semaine. La société de développement concernée lui avait facturé une taxe de séjour forfaitaire annuelle. Dans son arrêt, la Cour fiscale s’est référée à une décision de la Commission de recours en matière d’impôt du canton de Vaud dont il ressortait qu’une personne résidant à Lausanne durant la semaine pour son travail, mais qui avait son domicile à Sion, là où elle passait généralement ses fins de semaine, n’était pas un hôte imposable (RDAF 1975 p. 406 ss). Elle a également fait mention d’un arrêt du 12 novembre 1975 qui concernait une situation différente mais dans lequel le Tribunal fédéral a confirmé en passant cette solution, en précisant que dans le cas précité, la personne concernée résidait à Lausanne uniquement pour son travail professionnel (ATF 101 Ia 437 consid. 4d). Dans son message du 9 mai 2005 au Grand Conseil, le Conseil d’Etat a explicitement indiqué en lien avec l’art. 31 aLT que la nouvelle teneur proposée pour cette disposition ajoutait notamment, pour tenir compte de la jurisprudence du Tribunal administratif, la catégorie des personnes en séjour professionnel régulier dans un lieu. Il faut dès lors en déduire, dans le sens de la jurisprudence explicitée ci-dessus, que la personne en séjour professionnel régulier au sens de l'art. 31 al. 1 let. b aLT est celle qui est présente régulièrement et de manière durable sur son lieu de séjour dans l’unique but d'exercer une activité lucrative. 2.4. Le calcul de la taxe fait l'objet des art. 33 à 38 aLT. La taxe de séjour est perçue par nuitée, par mois ou par forfait (art. 33 aLT). Les taxes cantonales et régionales sont fixées par le règlement d'exécution (art. 34 al. 3 aLT). Toutefois, l'art. 35 aLT prévoit une limite maximale par nuitée de CHF 1.50 pour la taxe cantonale de séjour (al. 1), de CHF 0.50 pour la taxe régionale de séjour (al. 2) et de CHF 2.- pour la taxe locale de séjour (al. 3; pour cette dernière, voir également l'ordonnance du 2 octobre 2006 fixant les taxes locales de séjour: OTLS; RSF 951.16). Selon l'art. 37 al. 1 aLT, sont soumises au paiement par forfait de la taxe certaines catégories de personnes, parmi lesquelles les propriétaires de résidences secondaires immobilières ou mobilières (let. a), ainsi que les locataires de résidences secondaires au bénéfice d'un contrat de location dont la durée est supérieure à soixante jours (let. b). L'art. 38 al. 1 let. a aLT prévoit que cette perception forfaitaire se fait, pour les résidences secondaires, sur la base de 150 nuitées par année. L'art. 49 aRT énonce que le montant forfaitaire selon les articles 37 et 38 de la loi est exigible, pour l'année en cours, à partir du 1er mars; sous réserve de l'art. 41 aRT (relatif au transfert de propriété), il n'est en aucun cas divisible. Il ressort d'un tableau établi par l'Union fribourgeoise du tourisme que, pour la Commune de F.________, sur laquelle aucune société de développement n’exerce son activité, une taxe forfaitaire de CHF 1.45 par nuitée et par personne est prélevée pour les résidences secondaires (voir www.fribourgregion.ch, tableau-des-taxes-de-séjour-dans-le-canton.pdf). Tribunal cantonal TC Page 5 de 6 2.5 La taxe de séjour est un impôt d'affectation (un impôt à but spécial, un impôt d'attribution des coûts "Zwecksteuer bzw. eine Kostenanlastungssteuer") et non une contribution causale (ATF 124 I 289 consid. 3b). Elle est donc indépendante de toute contre-prestation. Pour être astreint au paiement de la taxe de séjour, il suffit que le recourant soit propriétaire d'une résidence secondaire où il est susceptible de passer ses loisirs (voir arrêts TC FR 604 2022 37 du 7 juillet 2022 consid. 2.4, TC FR 604 2019 52 du 30 octobre 2019 consid. 4.1 et les références). 3. Discussion sur la taxe de séjour par forfait relative à la résidence secondaire du recourant 3.1. La facture litigieuse porte sur une taxe de séjour par forfait de CHF 217.50 sur la base de 150 nuitées, à CHF 1.45 la nuitée, pour une résidence secondaire sise à E.________, étant précisé que le recourant a son domicile légal dans le canton de D.________. 3.2. Le recourant conteste la taxe au motif qu'il bénéficierait d'une exemption au titre de l'art. 31 al. 1 let. b aLT. Il fait valoir que sa situation serait assimilable à celle d’une personne en séjour professionnel régulier au sens de cette disposition. Or, au vu des bases légales et de la jurisprudence précitée, l'exemption de la taxe de séjour sur la base de l'art. 31 al. 1 let. b aLT répond à des conditions précises. Le séjour doit être professionnel, à savoir dans le but d'exercer une activité lucrative, et régulier. Le recourant ne remplit pas ces conditions. Ses séjours dans son appartement de E.________ sont essentiellement de nature associative, en lien avec une activité bénévole dans le cadre d’une association sportive. Le fait qu’il soit membre du comité de cette association et qu’il effectue pour celle-ci des prestations d’une certaine importance (dessin de cartes, organisation de manifestations, réunions associatives) ne suffit à l’évidence pas pour assimiler cette activité bénévole à une activité professionnelle rémunérée. A cela s’ajoute que les 17 nuitées en quatre mois et demi dont il fait état dans son recours ne permettent pas non plus de qualifier sa présence dans sa résidence secondaire de séjour régulier au sens de ce qui a été vu ci-dessus. En conséquence, le recourant ne peut pas être assimilé à une personne en séjour professionnel régulier au sens de l’art. 31 al. 1 let. b aLT, de telle sorte que l’exemption de la taxe de séjour sur cette base ne se justifie pas. 3.3. Le recourant conteste en outre le principe de la taxation forfaitaire au motif qu’il n’aurait passé en 2022 que 17 jours jusqu'à la décision de la Centrale fribourgeoise d'encaissement de la taxe de séjour. De jurisprudence constante, la taxe de séjour forfaitaire, telle qu'elle est aménagée dans la législation fribourgeoise, est un impôt annuel qui ne peut pas donner lieu à un prélèvement basé sur le nombre de nuitées passées dans la résidence secondaire. La raison du forfait est de simplifier la tâche de l'administration et de diminuer les dépenses relatives à l'examen des particularités de chaque cas, si bien que ce but serait remis en cause par l'introduction d'un calcul pro rata temporis. Et le fait d'abaisser le montant de cet impôt serait contraire à la volonté du législateur, lequel a prévu le forfait aussi pour de courtes durées, comme par exemple à partir du soixantième jour de bail (voir notamment arrêt TC FR 604 2019 52 consid. 4.1 et les références citées).Tribunal cantonal TC Page 6 de 6 Par conséquent, la taxe de séjour forfaitaire facturée le 14 avril 2022, sur la base de 150 nuitées, au tarif de CHF 1.45 par nuitée, pour une résidence secondaire immobilière, est conforme aux bases légales cantonales et à la jurisprudence susmentionnée. Elle est de ce fait justifiée. 4. Sort du recours Sur le vu de ce qui précède, le recours est rejeté. 5. Frais En vertu de l'art. 131 al. 1 CPJA, les frais de procédure doivent être mis à la charge du recourant débouté. Le montant de l'émolument est fixé compte tenu du temps et du travail requis, de l'importance de l'affaire ainsi que, dans les affaires de nature pécuniaire, de la valeur litigieuse en cause (art. 2 du tarif fribourgeois du 17 décembre 1991 des frais de la procédure et des indemnités en matière de juridiction administrative : Tarif JA; RSF 150.12). Il peut être compris entre CHF 100.- et CHF 50'000.- (art. 1 Tarif JA). En l'espèce, il se justifie de fixer les frais à CHF 300.-. la Cour arrête : I. Le recours est rejeté. Partant la facture n° bbb du 14 avril 2022 est confirmée. II. Un émolument de CHF 300.- est mis à la charge du recourant au titre de frais de justice. Il est compensé par l'avance de frais. III. Notification. Conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF; RS 173.110), le présent arrêt peut être porté devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent sa notification par la voie du recours en matière de droit public. La fixation du montant des frais de procédure peut, dans un délai de 30 jours, faire l'objet d'une réclamation auprès de l'autorité qui a statué, lorsque seule cette partie de la décision est contestée (art. 148 CPJA). Fribourg, le 12 août 2022/adm/msu Le Président : La Greffière-stagiaire :