C our I A -1534/2006 {T 0/2} A rrêt du 9 m ai 2007 C om position : Juges : Pascal M ollard (Président du C ollège), Thom as Stadelm ann (Président de la C ham bre), M arianne R yter Sauvant. G reffière : M arie-C hantal M ay C anellas X._______, recourante, représentée par M e Yves Auberson, avocat, route de la G lâne 107/C P 137, 1752 Villars-sur-G lâne, contre la décision sur réclam ation du 6 décem bre 2005 de L'A dm inistration fédérale des contributions A FC , D ivision principale de la taxe sur, la valeur ajoutée, Schw arztorstrasse 50, 3003 Berne, Autorité intim ée concernant La taxe sur la valeur ajoutée (TVA ); assujettissem ent volontaire (début et rétroactivité); acquisition de prestations de services d'une entreprise ayant son siège à l'étranger; art. 10, 14 al. 2 et 3, 24, 27 LTVA . B u n d e s v e rw a ltu n g s g e ric h t T rib u n a l a d m in is tra tif fé d é ra l T rib u n a le a m m in is tra tiv o fe d e ra le T rib u n a l a d m in is tra tiv fe d e ra l2 Faits : A. X._______, à _______, est active dans le dom aine de l'achat, de l'élevage et de la vente de chevaux de com pétition, dans celui des com pétitions hippiques et dans l'achat, la gestion et la vente de haras. Elle a débuté son activité en juin 2001. Le 2 décem bre 2003, l'Adm inistration fédérale des contributions (ci-après : l'AFC ) lui a adressé un décom pte com plém entaire (D C ) portant le n° _______, par lequel elle a estim é que X._______ lui devait Fr. 18'000.-, plus intérêts à 5 % dès le 31 octobre 2002, à titre de TVA sur l'acquisition de prestations de services d'une entreprise sise à l'étranger, pour les périodes fiscales 2001 et 2002. B. Par décision form elle du 24 février 2005, l'AFC a annulé le décom pte com plém entaire litigieux. Elle a édité un nouveau décom pte com plém entaire (D C n° _______), par lequel elle a réclam é à X._______ un m ontant de Fr. 4'855.-, plus intérêts à 5 % dès le 30 avril 2002, au titre d'im pôt sur l'acquisition de prestations de services fournies par une entreprise sise à l'étranger en 2001. Elle s'est fondée en cela sur le m ontant des deux factures adressées par un cabinet d'avocats sis en France à X._______ en septem bre 2001 (FF 275'000.-), converti en francs suisses au cours m oyen du m ois de septem bre 2001 (ce qui donne Fr. 63'888.25). Elle a considéré que ces prestations étaient réputées fournies à l'endroit où le destinataire de la prestation (en l'espèce : X._______) avait le siège de son activité économ ique, en application de l'art. 14 al. 3 let. c LTVA, et que, contrairem ent à ce qu'en pensait X._______, il ne s'agissait pas d'une prestation de services en relation avec un bien im m obilier au sens de l'art. 14 al. 2 let. a LTVA. S'agissant de l'assujettissem ent volontaire de X._______, l'AFC a relevé qu'aucune requête expresse tendant à bénéficier de cette option n'avait été form ulée avant le 16 octobre 2003. Le form ulaire transm is en octobre 2002 ne pouvait être considéré com m e telle. C 'est d'ailleurs l'AFC qui avait pris l'initiative à l'époque de contrôler si X._______ devait être assujettie à titre obligatoire. C . Le 21 m ars 2005, X._______ a déposé une réclam ation à l'encontre de cette décision. Elle y a joint une série de pièces. Elle a conclu à ce que le décom pte com plém entaire de Fr. 4'855.55 déjà cité soit annulé, en développant son argum entation quant à la localisation des prestations de services litigieuses en France. Par ailleurs, elle a conclu à ce qu'il soit constaté qu'elle était assujettie à la TVA, conform ém ent à l'art. 27 al. 1 LTVA, dès le 1er octobre 2002. Selon elle, le questionnaire pour l'enregistrem ent com m e contribuable TVA qu'elle avait rem is à l'AFC le 14 octobre 2002 devait nécessairem ent être interprété com m e une dem ande d'assujettissem ent volontaire. L'AFC ferait preuve de form alism e excessif en lui reprochant d'avoir utilisé le m auvais form ulaire. D . Par décision sur réclam ation du 6 décem bre 2005, l'AFC a confirm é que 3 l'assujettissem ent à titre volontaire de X._______ produisait ses effets à com pter du 1er octobre 2003; elle a par ailleurs confirm é le m ontant de Fr. 4'855.- de taxe sur la valeur ajoutée due au titre d'acquisition de prestations de services d'entreprises ayant leur siège à l'étranger pour l'année civile 2001, plus intérêt m oratoire dès le 1er m ai 2002. Après avoir rappelé les conditions régissant l'assujettissem ent volontaire, elle a rejeté l'argum entation de X._______ visant à bénéficier de cette option à com pter du 1er octobre 2002, en relevant qu'elle n'avait pas été saisie à l'époque d'une requête ad hoc et qu'il ne lui appartenait pas de déduire de l'existence des conditions objectives de l'option une quelconque intention de recourir à l'assujettissem ent optatif. C oncernant l'im pôt dû sur l'acquisition de prestations de service de l'étranger (Fr. 4'855.-, fondé sur les notes d'honoraires adressées par l'avocat français à X._______ en 2001), elle a égalem ent écarté les argum ents de X._______ au m otif qu'il ne s'agissait pas de services rendus en relation avec la constitution ou le transfert de droits réels im m obiliers, m ais de sim ples conseils relatifs à l'acquisition de parts d'une société im m obilière (la "Y._______") et à la constitution d'une société par actions sim plifiée, active dans le dom aine des services annexes à l'élevage (la SAS Z._______). E. Par m ém oire du 20 janvier 2006, X._______ (ci-après : la recourante) a interjeté recours à l'encontre de la décision précitée auprès de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions (ci-après : la C R C ). Elle se prévaut du droit à l'égalité de traitem ent et fait grief à l'AFC d'avoir adopté à son égard un com portem ent contradictoire. Elle lui reproche égalem ent de faire preuve de form alism e excessif dans la m esure où il est question de l'utilisation exclusive du form ulaire spécifique d'assujettissem ent optionnel. Subsidiairem ent, la recourante prétend à pouvoir bénéficier d'un assujettissem ent volontaire à titre rétroactif. F. D ans sa réponse du 25 avril 2006, l'AFC a conclu au rejet du recours. Elle a réfuté l'argum entation de la recourante, fondée sur le grief de violation de l'égalité de traitem ent ainsi que celui de form alism e excessif. Par ailleurs, elle a relevé que sa pratique – selon laquelle la vente de parts d'une société im m obilière (en l'espèce : la "Y._______") ne présentait pas de lien étroit avec un bien im m obilier – correspondait à la solution retenue en Allem agne, m êm e si tel n'était pas le cas en France. Pour ce qui est de la société Z._______ celle-ci était active dans le dom aine des services annexes à l'élevage, de sorte qu'elle n'avait rien à voir avec une société im m obilière. G . Le dossier de la cause a été transm is dès le 1er janvier 2007 au Tribunal adm inistratif fédéral, com m e relevant de sa com pétence. Les autres faits seront repris, en tant que besoin, dans les considérants qui suivent. 4 Le Tribunal adm inistratif fédéral considère : 1. 1.1 C onform ém ent à l'art. 8 al. 1 des dispositions transitoires (disp. trans.) de l'ancienne constitution de 1874 (aC st.), respectivem ent à l'art. 196 ch. 14 al. 1 de la nouvelle constitution fédérale de la C onfédération suisse du 18 avril 1999 (C st; R S 101), le C onseil fédéral était tenu d'édicter des dispositions d'exécution relatives à la TVA, qui devaient avoir effet jusqu'à l'entrée en vigueur d'une législation fédérale en la m atière. Sur cette base, le C onseil fédéral a adopté le 22 juin 1994 l'ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée (O TVA; R O 1994 258). Le 2 septem bre 1999, le Parlem ent a accepté la loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA; R S 641.20). C ette dernière étant entrée en vigueur le 1er janvier 2001 (cf. arrêté du C onseil fédéral du 29 m ars 2000; R O 2000 1346), il en résulte que l'O TVA a été abrogée à partir de cette m êm e date. Selon l'art. 93 al. 1 LTVA, les dispositions abrogées ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables, sous réserve de l'art. 94 LTVA, à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance au cours de leur durée de validité. Aux term es de l'art. 94 al. 1 LTVA, le nouveau droit s'applique aux opérations effectuées dès son entrée en vigueur. 1.2 En l'espèce, la recourante a débuté son activité en juin 2001, si bien qu'en vertu de l'art. 94 al. 1 LTVA, la LTVA est seule applicable. 2. 2.1 Aux term es de l'art. 65 LTVA (R O 2000 1300), en relation avec l'art. 71a al. 1 de la loi fédérale du 20 décem bre 1968 sur la procédure adm inistrative (R O 1992 288), tous deux en vigueur jusqu'au 1er janvier 2007, les décisions sur réclam ation rendues par l'AFC pouvaient faire l'objet d'un recours auprès de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions, dans les trente jours suivant leur notification. C es dispositions ont été abrogées par le ch. 52, respectivem ent par le ch. 10 de l'annexe à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal adm inistratif fédéral (LTAF; R S 173.32), avec effet au 1er janvier 2007. Aux term es de l'art. 33 let. d LTAF, le Tribunal adm inistratif fédéral connaît désorm ais des recours contre les décisions des départem ents et des unités de l'adm inistration fédérale qui leur sont subordonnées ou adm inistrativem ent rattachées. Selon l'art. 53 al. 2 LTAF, les recours pendants devant les com m issions fédérales de recours à l'entrée en vigueur de cette loi sont traités par le Tribunal adm inistratif fédéral dans la m esure où celui-ci est com pétent. C es recours sont par ailleurs jugés sur la base du nouveau droit de procédure (art. 53 al. 2 in fine LTAF), c'est-à-dire par celle prévue par la loi fédérale du 20 décem bre 1968 sur la procédure adm inistrative (PA; R S 172.021) pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrem ent (art. 37 LTAF). 2.2 En l'occurrence, la décision sur réclam ation de l'autorité fiscale, datée du 6 décem bre 2005, a été notifiée à la recourante au plus tôt le 7 décem bre 5 2005. Le recours adressé à la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions le 20 janvier 2006 est intervenu dans le délai légal de trente jours prescrit par l'art. 50 al. 1 PA, com pte tenu des féries (art. 22a PA). Interjeté auprès de la C R C , alors autorité de recours com pétente, il a été transm is d'office par cette dernière au Tribunal adm inistratif fédéral à com pter du 1er janvier 2007. U n exam en prélim inaire du recours révèle en outre que cet acte rem plit les exigences posées à l'art. 52 PA et qu'il ne présente aucune carence de form e ou de fond. Il y a dès lors lieu d'entrer en m atière. 3. 3.1 Il s'agit de préciser l'objet du litige, dans la m esure où, par ses conclusions, le recourant est à m êm e de réduire ce dernier (en n'attaquant plus certains points de la décision entreprise) (A N D R E M O SE R , in : M O SE R / U EBE R SAX, Prozessieren vor eidgenössischen R ekurskom m issionen, Bâle et Francfort-sur-le-M ain 1998, ch. 2.13 et 2.85). 3.2 En l'occurrence, la recourante conteste la date à laquelle elle a été inscrite au registre des contribuables TVA en qualité d'assujettie à titre volontaire (à savoir le 1er octobre 2003) et soutient que l'inscription aurait dû intervenir dès le 1er octobre 2002. Elle conteste en outre le principe m êm e de l'im position de l'acquisition des prestations de services de l'avocat sis en France auquel elle a eu recours, dans le cadre des opérations relatives à l'acquisition du capital de la "Y._______", respectivem ent à la constitution de la SAS Z._______ en 2001. En revanche, elle ne revient pas sur le calcul du m ontant de TVA com m e tel (Fr. 4'855.- selon le décom pte com plém entaire n° 133 111), lequel se fonde sur le m ontant des docum ents qu'elle a elle-m êm e fournis à l'adm inistration fiscale. Ainsi, l'objet du litige se lim ite à cet égard à l'exam en de la seule question de l'im position de l'acquisition de ces prestations de services. 4. 4.1 4.1.1 Si une personne ou une entreprise ne rem plit pas les conditions d'un assujettissem ent obligatoire, il lui est néanm oins possible de s'assujettir à titre volontaire dans la m esure où certaines conditions sont réunies. En effet, dans le but de préserver la neutralité concurrentielle ou afin de sim plifier la perception de l'im pôt, le législateur adm et l'assujettissem ent volontaire avec le droit de déduire l'im pôt préalable de certaines entreprises et personnes exem ptées de l'assujettissem ent obligatoire (art. 27 LTVA; option subjective). Selon l'art. 27 al. 1 LTVA, ceci concerne en prem ier lieu les entreprises qui ne rem plissent pas les conditions d'assujettissem ent fixées à l'art. 21 al. 1 LTVA, ou qui sont exem ptées de l'assujettissem ent en vertu de l'art. 25 al. 1 LTVA. Aux term es de l'art. 27 al. 2 LTVA, ont par ailleurs droit à l'assujettissem ent volontaire les entreprises qui se sont lancées dans une activité visant à réaliser, sur le territoire suisse et au plus tard 6 dans les cinq ans à venir, un chiffre d'affaires annuel im posable dépassant régulièrem ent Fr. 250'000.-. C e nouveau droit à l'assujettissem ent est un com plém ent de l'art. 42 LTVA. Selon cette disposition, les entreprises peuvent requérir leur assujettissem ent volontaire à la TVA déjà pendant leur phase de fondation et d'investissem ent et dem ander le rem boursem ent im m édiat de l'im pôt préalable qui grève les investissem ents. Ainsi, on résout les problèm es de pertes d'intérêts dues au rem boursem ent différé de la TVA lors d'investissem ents im portants (cf. Initiative parlem entaire – loi fédérale sur la taxe sur la valeur ajoutée - R apport de la C om m ission de l'économ ie et des redevances du C onseil national du 28 août 1996 publié dans la Feuille fédérale [FF] 1996 V 755, com m entaire ad art. 25 du projet de loi). Il est en outre possible d'opter pour l'im position de certaines opérations exclues du cham p de l'im pôt (art. 26 LTVA; option objective). L'assujettissem ent optionnel ne constitue pas une nouveauté, l'art. 31 al. 1 de l'arrêté du C onseil fédéral du 29 juillet 1941 instituant un im pôt sur le chiffre d'affaires (AC hA, R S 6 176 et les m odifications ultérieures) ayant déjà adm is la possibilité pour une société de se faire enregistrer com m e grossiste à titre volontaire (cf. ALO IS C AM EN ZIN D / N IKLAU S H O N AU ER , M anuel du nouvel im pôt sur la taxe à la valeur ajoutée (TVA) destinée aux entreprises et aux conseillers fiscaux, éd. française par M arco M olino, Berne 1996, p. 204). Par ailleurs, tant l'option subjective que l'option objective étaient déjà prévues par l'art. 20 al. 1 let. a O TVA. 4.1.2 Selon la pratique systém atisée par l'adm inistration fiscale, la personne concernée doit pour requérir un assujettissem ent volontaire réaliser annuellem ent plus de Fr. 40'000.- de chiffre d'affaires provenant notam m ent de livraisons ou prestations de services im posables fournies à des assujettis sur territoire suisse, respectivem ent à des entreprises étrangères auxquelles l'im pôt peut être rem boursé, et d'exportations ou de prestations de services/livraisons effectuées à l'étranger par des entreprises suisses (opérations qui seraient im posables si elles étaient fournies sur le territoire suisse; cf. Instructions 2001 sur la TVA, publiées par l'AFC , été 2000, ch. m arg. 688; Brochure spéciale n° 2, "Assujettissem ent à la TVA", édition septem bre 2000, ch. 4.2.1). L'AFC adm et donc égalem ent l'option pour l'assujettissem ent lorsque les chiffres d'affaires déterm inants sont réalisés par le biais de livraisons effectuées à l'étranger (opérations étranger-étranger) dans la m esure où elles seraient im posables si elles étaient effectuées sur le territoire suisse, ce qui touche aux confins de la tolérance instaurée par l'art. 27 al. 1 en relation avec l'art. 21 al. 1 LTVA. C ette pratique n'en dem eure pas m oins conform e au cadre légal fixé par l'art. 27 al. 1 LTVA. S'agissant de la lim ite de Fr. 40'000.- posée par l'AFC , la C R C a eu l'occasion d'exam iner la pratique précitée de l'adm inistration fiscale sous l'em pire de l'O TVA, et a confirm é cette dernière (cf. décision de la C R C du 6 août 2003, in : JAAC 68.20 consid. 2c; cf. égalem ent décision de la C R C du 28 novem bre 2002 7 in : JAAC 67.78 consid. 4b/bb). C elui qui veut opter subjectivem ent ou objectivem ent doit en outre déposer une dem ande écrite en ce sens à l'AFC , dite autorité devant l'exam iner et, le cas échéant, l'accepter si les autres conditions sont rem plies. Le requérant doit justifier d'un intérêt m anifeste et durable à l'assujettissem ent optionnel; il doit garantir l'accom plissem ent de ses devoirs de contribuable. Il faut en particulier entendre par là la tenue des livres com ptables, la conservation des pièces com ptables et l'envoi régulier du décom pte TVA à l'AFC ; enfin, la durée m inim um de l'option est de cinq ans (cf. Brochure spéciale n° 2, "Assujettissem ent à la TVA" déjà citée, ch. m arg. 4; pour un aperçu de la pratique prévalant sous l'em pire de l'O TVA, cf. décision de la C R C du 4 novem bre 2005 in : JAAC 70.40, consid. 4 b/bb). 4.1.3 U ne option est, en règle générale, possible au plus tôt au début du trim estre au cours duquel elle est dem andée par écrit (cf. Brochure spéciale n° 2, "Assujettissem ent à la TVA" déjà citée, ch. m arg. 4.1). La question de savoir si une option, portant rétroactivem ent sur des opérations m enées avant le dépôt de la dem ande form elle, peut être adm ise a été laissée ouverte par le Tribunal fédéral dans son arrêt non publié du 18 février 2004 (en la cause C . AG [2A.339/2003], consid. 2.1). D e m anière générale, cependant, il a été retenu qu'une option à titre rétroactif ne devrait pas être adm ise. Toutefois, sur ce point, l'AFC a en pratique développé une certaine tolérance, ainsi que la C R C l'a rappelé dans sa jurisprudence. En effet, selon la pratique de l'AFC , la rétroactivité peut être adm ise m êm e s'il n'y a pas eu de dem ande d'option form elle, ni d'autorisation, si toutes les conditions m atérielles et form elles ont été rem plies dès le départ par l'assujetti (cf. décision de la C R C du 4 novem bre 2005 déjà citée in : JAAC 70.40, consid. 4 b/bb in fine). Par com paraison, dans le cadre de l'option selon l'art. 27 al. 2 LTVA, selon la notice n° 17 de l'AFC ("O ption en vertu de l'art. 27 alinéa 2 LTVA", valable dès l'entrée en vigueur de la LTVA le 1er janvier 2001, p. 3, ch. 4), l'AFC adm et que l'option visée par cette disposition déploie ses effets à partir du début de l'activité (m êm e im productive) de la requérante, que la dem ande d'option ait été déposée durant le trim estre au cours duquel les travaux ont débuté ou plus tard. L'AFC précise encore dans cette notice qu'en cas de dem ande tardive, elle n'adm ettra cependant aucun droit à un intérêt rém unératoire pour les m ontants d'im pôt préalable déduits pour le passé. Il s'ensuit que la rétroactivité est égalem ent adm ise par l'AFC en cas d'assujettissem ent optatif selon l'art. 27 al. 2 LTVA. 4.2 4.2.1 En l'espèce, on observe tout d'abord que la recourante atteint le m ontant lim ite de chiffre d'affaires annuel (Fr. 40'000.-) lui perm ettant d'opter pour l'assujettissem ent, ainsi que cela ressort de la liasse de pièces justificatives qu'elle a transm ise à l'AFC le 16 décem bre 2003 (série de factures de vente de chevaux à des clients à l'étranger en 2002, totalisant plus de EU R 36'000), ce qui n'est pas contesté. 8 En définitive, le litige a trait à la date à laquelle l'assujettissem ent optionnel devrait produire ses effets (le 1er octobre 2002, selon la recourante, ou le 1er octobre 2003, selon l'AFC ), ce qui dépend selon l'AFC du m om ent de la dem ande écrite de la recourante. La question de savoir à quelle date cette dem ande a été déposée est m oins évidente qu'il n'y paraît, puisque la recourante a com plété et retourné un questionnaire standard pour l'enregistrem ent com m e contribuable TVA le 14 octobre 2002, sans y m entionner – sous une form e ou sous une autre - qu'elle sollicitait un assujettissem ent optatif. La recourante laisse entendre qu'elle s'est trom pée de form ulaire et fait valoir que cela ne saurait lui porter préjudice. Toutefois, l'AFC ne lui fait pas grief d'avoir utilisé le m auvais form ulaire, m ais de ne pas avoir m anifesté, dans son envoi du 14 octobre 2002, sa volonté d'être assujettie à titre optionnel. U ne telle expression de volonté ne ressort certes pas du questionnaire litigieux. Si l'on peut adm ettre com m e une évidence, sur la base des données figurant sur ledit questionnaire (m entionnant un chiffre d'affaires im posable nul), que la recourante n'était pas assujettie à titre obligatoire, cela ne signifie pas en soi qu'elle entendait requérir son assujettissem ent optatif. D e surcroît, la recourante n'a pas réagi au courrier de l'AFC du 31 janvier, lui rappelant qu'elle n'était assujettie à la TVA ni à titre obligatoire ni à titre volontaire. Elle a pourtant bien accusé réception de ce courrier et a m anifestem ent com pris son contenu, ainsi que le dém ontre sa réponse du 10 avril 2003 à l'AFC . Par ailleurs, elle n'a pas exprim é clairem ent son désir d'être assujettie à titre volontaire avant le 16 octobre 2003, par le biais du courrier que son m andataire nouvellem ent constitué a envoyé à l'AFC . Q uoi qu'il en soit, cette question peut dem eurer ouverte en l'espèce et l'on peut égalem ent se dispenser d'exam iner le grief de form alism e excessif évoqué par la recourante, étant donné qu'il convient d'adm ettre le recours sur ce point pour un autre m otif. 4.2.2 En effet, com m e déjà relevé, l'AFC adm et en pratique que l'assujettissem ent volontaire déploie un effet rétroactif, m êm e s'il n'y a pas eu de dem ande d'option form elle ou d'autorisation, si toutes les conditions m atérielles et form elles étaient rem plies dès le départ. D ans un précédent tranché par la C R C , cette pratique avait d'ailleurs conduit l'AFC à considérer que l'assujettie avait opté avec effet rétroactif alors qu'il s'agissait d'une société im m obilière qui n'avait jam ais rem pli et rem is le form ulaire concernant une option dans le secteur im m obilier, m ais s'était toujours com portée com m e assujettie à la TVA, soum ettant ses loyers à la TVA, encaissant cette dernière et la reversant à l'AFC ; la C R C avait rappelé cette pratique de l'adm inistration fiscale et confirm é le caractère rétroactif de l'option dans un arrêt qui doit être considéré com m e une jurisprudence de principe (cf. décision de la C R C du 4 novem bre 2005 déjà citée, in : JAAC 70.40, consid. 6 c/aa) qui peut être reprise par le Tribunal de céans. 9 En l'occurrence, la situation n'est pas dissem blable. C ertes, la recourante n'a probablem ent pas indiqué de TVA sur ses factures et ne l'a ainsi pas reversée à l'AFC , durant la période allant du 1er octobre 2002 au 1er octobre 2003 ce qui résulte cependant du fait que son chiffre d'affaires provient d'opérations réalisées exclusivem ent à l'étranger et ne peut donc lui porter préjudice ou justifier un traitem ent plus sévère de son assujettissem ent optatif. Par surabondance de m otifs, en cas d'assujettissem ent volontaire selon l'art. 27 al. 2 LTVA, qui n'a pas vocation à s'appliquer dans le cas d'espèce, l'assujettissem ent com m ence avec le début de l'activité (qu'elle soit productive ou non), de sorte qu'il a potentiellem ent un effet rétroactif. C ertes, l'option ouverte à l'art. 27 al. 2 LTVA est différente de celle de l'art. 27 al. 1 LTVA, notam m ent dans la m esure où elle vise les entreprises qui se sont lancées dans une activité visant à réaliser sur le territoire suisse (exclusivem ent) un certain chiffre d'affaires im posable (alors que l'option de l'art. 27 al. 1 LTVA est ouverte égalem ent lorsqu'il s'agit de prestations de services ou de livraisons à l'étranger). C ela étant, il s'im pose m anifestem ent, et l'argum ent est décisif, d'avoir une vision identique de la rétroactivité de l'option, sans s'arrêter à ces différences. C ertes, l'im portance de l'élém ent volontaire est ainsi relativisée. Il n'en dem eure pas m oins que c'est l'AFC elle-m êm e qui a introduit une pratique adm ettant un effet rétroactif à la dem ande d'assujettissem ent volontaire, ce qui procède précisém ent d'une vision détachée de tout élém ent form el exagéré. Par conséquent, l'AFC doit se laisser opposer les m anifestations de volonté qui m anqueraient de clarté. In casu, on ne saurait donc reprocher à la recourante de n'avoir pas exprim é de m anière suffisam m ent explicite à l'époque son souhait d'être assujettie à titre optatif. Au surplus, dès lors que cela ressort de la décision de la C R C du 4 novem bre 2005 déjà citée, on ne saurait en aucun cas adm ettre une pratique plus ou m oins stricte, selon qu'elle favorise l'AFC ou le contribuable, dans tel ou tel cas d'espèce. U ne telle pratique poursuivrait un objectif fiscalisant qui confinerait à l'arbitraire, ce que le Tribunal adm inistratif fédéral ne pourrait en aucun cas cautionner. Il en va égalem ent de la sécurité du droit, dans le sens où – en adoptant une pratique donnée – l'AFC doit l'appliquer de m anière uniform e et éviter qu'elle ne débouche sur une casuistique sans fin. Par conséquent, la recourante doit être im m atriculée au registre des contribuables en qualité d'assujettie à titre volontaire depuis le 1er octobre 2002. Elle obtient donc gain de cause sur ce point. 5. 5.1 5.1.1 Subsiste la question de savoir si l'AFC a considéré à juste titre que la recourante était assujettie (de m anière lim itée, en vertu de l'art. 24 LTVA) en 2001, en raison de l'acquisition de prestations de services d'une 10 entreprise ayant son siège à l'étranger et par conséquent si elle lui a réclam é à bon droit la som m e de Fr. 4'855.-, au titre de TVA grevant les prestations que le cabinet d'avocat sis en France a facturées à la recourante en septem bre 2001. A m esure que le prestataire de service en question a son siège à l'étranger, il s'agit de déterm iner si ses prestations sont im posables en Suisse, au chef de l'acquéreur assujetti, ce qui peut être les deux cas de figure cités par l'art. 10 LTVA, lequel se réfère lui-m êm e aux alinéas 1 et 3 de l'art. 14 LTVA. Par rapport à la règle générale de l'art. 14 al. 1 LTVA, les art. 14 al. 2 et al. 3 LTVA distinguent le lieu des prestations de services en fonction de la nature des dites prestations. Selon l'alinéa 3, certaines prestations de services sont réputées localisées à l'endroit où le destinataire a le siège de son activité économ ique ou un établissem ent stable pour lequel les prestations de services sont fournies ou à défaut, au lieu de son dom icile ou à l'endroit à partir duquel il exerce son activité. En règle générale, le lieu du siège du destinataire sera en effet identique au lieu où ladite prestation de service sera consom m ée (cf. R apport de la C om m ission de l'économ ie et des redevances du C onseil national du 28 août 1996 déjà cité, in : FF 1996 V 730, ad art. 13 du projet de loi). Les prestations concernées sont énum érées aux let. a à h de cet alinéa. Selon la let. c, il s'agit notam m ent des prestations des conseillers, gestionnaires de fortune, fiduciaires, bureaux d'encaissem ents, ingénieurs, bureaux d'études, avocats, notaires (sous réserve de l'al. 2 let. a), experts-com ptables, interprètes et traducteurs, les prestations de m anagem ent et les prestations analogues. Lesdites prestations sont donc réputées fournies en Suisse, lorsque leur destinataire y a son siège, un établissem ent stable ou son dom icile. 5.1.2 L'art. 14 al. 2 let. a LTVA concerne les prestations de services en relation avec un bien im m obilier, à savoir selon l'énum ération du texte légal "(l')adm inistration et (l')estim ation de ce bien, (les) prestations de services en relation avec l'acquisition ou la constitution de droits réels im m obiliers, (les) prestations de services en relation avec la préparation ou la coordination de travaux im m obiliers, notam m ent les travaux d'architectes et d'ingénieurs". Selon les travaux préparatoires de la loi, font notam m ent partie des activités visées la conclusion et l'authentification de contrats, en particulier les contrats de vente d'im m eubles, les contrats de constitution de propriété par étage, la constitution de droits de superficie et d'autres servitudes ainsi que des droits de gage im m obiliers et de charges, y com pris les inscriptions au registre foncier. C es prestations présupposent un lien étroit avec l'im m euble visé, soit un rapport prédom inant entre la prestation de services et la construction, l'utilisation ou l'entretien du bien im m obilier. Tel n'est par exem ple pas le cas pour un notaire qui prendrait des 11 renseignem ents pour l'achat d'une m aison de vacances ou qui agirait dans le cadre de l'exécution d'un testam ent, m êm e si la m asse successorale com prend un im m euble (cf. R apport de la C om m ission de l'économ ie et des redevances du C onseil national du 28 août 1996 déjà cité, in : FF 1996 V 730, ad. art. 13 du projet de loi, et la réf. citée; ALO IS C AM EN ZIN D , Kom m entar zum Bundesgesetz über die M ehrw ertsteuer [m w st.com ], Basel/G enf/M ünchen 2000, p. 171 ch. 51 ss, ad art. 14 LTVA). Il faut en outre se reporter à l'art. 655 al. 2 C C S pour définir à quels biens im m obiliers l'art. 14 al. 2 let. a LTVA se réfère (cf. ALO IS C AM EN ZIN D , m w st.com , p. 170, ch. 46 ad art. 14 LTVA). Il s'agit donc de biens-fonds, de droits distincts et perm anents, im m atriculés au registre foncier, de m ines et de parts de copropriété sur un im m euble. Le lieu des prestations visées à l'art. 14 al. 2 let. a LTVA correspond à celui où se trouve le bien fonds en question. C es prestations ne sont pas susceptibles d'entraîner un assujettissem ent lié à l'acquisition de prestations de services d'entreprises ayant leur siège à l'étranger, selon l'art. 24 LTVA, étant donné qu'elles ne sont pas visées par l'art. 10 LTVA (il en allait à cet égard différem m ent sous le régim e prévu par l'O TVA; cf. décision de la C R C du 27 juillet 2006, in : JAAC 70.103, consid. 2b et 3b). 5.2 5.2.1 En l'espèce, les opérations dont le traitem ent fiscal est en cause constituent des prestations de services au sens de l'art. 7 LTVA, qu'il convient de catégoriser en fonction des règles exposées à l'art. 14 LTVA. Si l'on se réfère aux factures du cabinet d'avocat déjà cité, datées du 3 septem bre 2001 (pièces n° 6 jointe par la recourante à sa lettre à l'AFC du 3 m ars 2004), qui ont servi de base à l'im position, il s'avère que les prestations en question ont trait d'une part à "l'acquisition de parts sociales de la Y._______", et d'autre part à "la négociation et à la m ise en place des accords" relatifs à la société Z._______. C es factures ne sont pas plus détaillées. Le cabinet d'avocat a fourni des explications qui perm ettent de m ieux cerner la nature de son intervention, dans un courrier du 30 juin 2003 (cf. pièce n° 7, jointe par la recourante à sa lettre à l'AFC du 3 m ars 2004). S'agissant de la "Y._______", il a expliqué qu'il s'était agi d'une opération de cession du 90 % du capital de cette société au profit de la recourante; par ailleurs, la SAS Z._______ avait été constituée afin de se porter acquéreur du bail rural et des agencem ents réalisés sur l'im m euble; la recourante avait ainsi acquis le 70 % de cette seconde société. La recourante a en outre produit avec son recours (cf. pièces n° 24, annexées au recours) une copie des deux contrats de cession de parts sociales de la "Y._______", datés du 3 septem bre 2001, sans toutefois qu'il ressorte de ces pièces qu'elles aient été élaborées par le cabinet d'avocat en question (ce qui n'a cependant aucune influence sur le sort du litige). O n trouve égalem ent au dossier un contrat de partenariat conclu entre la recourante et la SAS Z._______ (cf. pièce n° 5, jointe par la recourante à sa lettre à l'AFC du 29 octobre 2004 pour justifier le versem ent d'un m ontant à titre 12 de participation à ladite société en 2002). C e docum ent qui, contrairem ent aux précédents, porte le tim bre du cabinet d'avocat susm entionné, a été signé le 3 septem bre 2001 (cf. courrier de la recourante à l'AFC du 3 novem bre 2004) et fait certainem ent partie des accords auxquels se rapporte la seconde des factures adressée par l'avocat à la recourante le 3 septem bre 2001. Il établit le cadre des relations contractuelles entre les deux sociétés, en stipulant que la recourante confiera à la SAS Z._______ la m ission d'entraîner, de soigner et de préparer les chevaux en vue de participer à des com pétitions. Il précise égalem ent que cette dernière société est spécialisée dans ces dom aines. Au vu de ces pièces, il appert que les prestations de l'avocat précité avaient trait à des conseils voire à la rédaction de contrats pour l'acquisition d'une société, à savoir la "Y._______", ainsi qu'à l'élaboration d'accords en relation avec une seconde société, à savoir la SAS Z._______, active dans le dom aine de l'élevage de chevaux. 5.2.2 Le fait que la prem ière société citée ait été propriétaire d'un im m euble, ait m êm e revêtu la form e d'une société civile im m obilière ainsi que les associés soient personnellem ent im posables sur la part des profits de la société leur revenant (cf. courrier du cabinet d'avocat à la recourante du 20 janvier 2006, produit en annexe au courrier de la recourante à la C R C du 26 janvier 2006), selon le droit français, ne change rien au fait que les prestations en question ne sont pas étroitem ent liées à l'im m euble en cause au sens de l'art. 14 al. 2 let. a LTVA. C es prestations concernent en effet la société "Y._______" et non l'im m euble com m e tel. O r, la vente de parts d'une société im m obilière ne relève pas de l'art. 14 al. 2 let a LTVA (cf. ALO IS C AM EN ZIN D , m w st.com , p. 173, ch. 58 ad art. 14 LTVA). Si tant est que des prestations autres que celles relatives à l'élaboration de contrats d'achat de parts sociales soient en cause en l'espèce, on relèvera que leur nature dem eure floue. Q uoi qu'il en soit, les prestations de conseils en m atière financière, juridique ou fiscale en relation avec l'acquisition d'un im m euble ne relèvent pas non plus de l'art. 14 al. 2 let. a LTVA (cf. ALO IS C AM EN ZIN D , m w st.com , p. 173, ch. 58 ad art. 14 LTVA et les réf. citées). Il en va a fortiori ainsi lorsque de tels conseils sont prodigués non pas en relation avec un im m euble, m ais avec l'acquisition d'une société, fût-elle im m obilière. Par ailleurs, ce qui vient d'être dit vaut égalem ent pour la SAS Z._______ qui n'est pas propriétaire d'un im m euble au sens de l'art. 655 al. 2 C C S, m ais détient apparem m ent des installations m obilières (cf. à ce sujet, ALO IZ C AM EN ZIN D , m w st.com , p. 174, ch. 60 ad art. 14 LTVA) et déploie son activité dans le dom aine de l'élevage des chevaux. Le seul accord en relation avec cette société, élaboré par le cabinet d'avocat précité et qui figure au dossier, concerne d'ailleurs bien un partenariat dans le cadre de l'élevage de chevaux et n'a pas de relation directe avec un im m euble. 13 Il s'ensuit que, contrairem ent à l'avis de la recourante, les prestations en question ne relèvent pas de l'art. 14 al. 2 let. a LTVA m ais bien de l'art. 14 al. 3 LTVA. Elles sont donc localisées en Suisse au siège de leur destinataire, à savoir de la recourante. 5.3 R este à exam iner les autres argum ents soulevés par le recourant, étant précisé que le juge n'a pas l'obligation d'exposer et de discuter tous les faits, m oyens de preuve et griefs invoqués par les parties et peut donc se lim iter à ceux qui, sans arbitraire, apparaissent pertinents (ATF 129 I 232 consid. 3.2, ATF 126 I 97, consid. 2b, 121 I 57 consid. 2b, ATF 117 Ib 86 consid. 4, ATF 114 ia 242 consid. 2, ATF 112 Ia 107 et les références). 5.3.1 Il découle du principe de l'appréciation économ ique que c'est le résultat économ ique qui prévaut, et dès lors l'interprétation économ ique qui prim e l'interprétation de droit civil (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 14 novem bre 2003 [2A.304/2003], consid. 3.6.1, avec les références et arrêt du Tribunal fédéral du 8 janvier 2003, traduit in : R evue de droit adm inistratif et fiscal [R D AF] 2003 II 394 consid. 3.2; entre autres, décision de la C R C du 12 janvier 2005 in : JAAC 69.62, consid. 3; ; décision de la C R C du 4 décem bre 2003 in : JAAC 68.71, consid. 4a; du 18 m ai 1998 [C R C 1997- 014], consid. 8, in TVA/M W ST/VAT - Journal [TVA-Journal] 3/98, p. 138 [cassée par l'arrêt non publié du Tribunal fédéral du 27 février 2001; 2A.314/1999], m ais pas sur ce point; en détail : D AN IEL R IED O , Vom W esen der M ehrw ertsteuer als allgem eine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden W irkungen auf das schw eizerische R echt, Berne 1999, p. 112; cf. aussi STEFAN KU H N / PETER SPIN N LE R , M ehrw ertsteuer , M uri/Berne 1994, p. 38 in fine, 41; IVO P. BAU M G AR TN ER , Kom m entar zum Bundesgesetz über die M ehrw ertsteuer, [M w st.com ], Bâle/G enève/M unich 2000, ad art. 33 LTVA, ch. m arg. 12). En ce qui concerne la qualification juridique d'états de fait, il faut entendre par appréciation économ ique le fait que les rapports de droit privé (contrats) qui sont à la base des prestations fournies par les assujettis ne sont pas déterm inants, s'ils ne correspondent pas à la réalité économ ique des transactions. Les rapports de droit privé qui ne peuvent être à la base des prestations ont en principe seulem ent une valeur d'indice et ne peuvent à eux seuls justifier une classification ayant valeur générale. L'approche économ ique résulte donc de l'essence et du but de la TVA qui, en tant qu'im pôt général sur la consom m ation, taxe la consom m ation et repose sur des concepts économ iques com m e les livraisons et les prestations de services (cf. décision de la C R C du 18 m ai 1998 déjà citée, en la cause A. [C R C 1997-014], consid. 7, in TVA- Journal 3/98, p. 138 [cassée par l'arrêt non publié du Tribunal fédéral du 27 février 2001 [2A.314/1999], m ais pas sur ce point). Il convient toutefois de rappeler qu'il im porte de juger la situation globale d'après les form es juridiques choisies et non selon un état de fait hypothétique (voir notam m ent arrêt du Tribunal fédéral du 1er décem bre 2004, en la cause N . [2A.351/2004], consid. 5.5). Le contribuable doit en effet tolérer le traitem ent qui résulte de la form e juridique donnée à des rapports de droit. M êm e si cette solution peut apparaître com m e sévère, il 14 doit en définitive sim plem ent supporter les conséquences fiscales, au sens large, de son am énagem ent des relations économ iques (cf. Archives 68 753 [R D AF 2000 II p. 59] consid. 3d; 67 757 consid. 3c; 65 674 consid. 2d/bb; 55 72 consid. 4c; JAAC 67.46 consid. 5b/cc; décisions non publiées de la C R C du 27 m ars 2002 en la cause W . [C R C 2000-109] consid. 3 d/cc et du 13 juillet 2001 en la cause K. [C R C 1999-155] consid. 3b in fine et 6; a contrario, XAVIER O BER SO N , D roit fiscal suisse, 2èm e éd., Bâle et Francfort- sur-le-M ain 2002, § 4 n. m arg. 13). Au surplus, il n'appartient pas à l'autorité fiscale ni au juge de se substituer aux parties pour rétablir une hypothétique situation plus favorable à l'encontre des opérations qu'elles ont effectivem ent choisi de m ener (arrêt du Tribunal fédéral du 14 m ai 2004 en la cause I. SA [2A.249/2003], consid. 4.3 in fine; décision de la C R C du 5 juillet 2005 dans la cause X. SA in : JAAC 70.7 consid. 2 et 6a). 5.3.2 En l'espèce, il convient d'observer que le résultat économ ique de l'opération à laquelle le cabinet d'avocat précité a prêté son concours n'est pas celui que la recourante voudrait faire accroire. En effet, la "Y._______" est dem eurée propriétaire de l'im m euble litigieux. C e dernier n'a donc pas été aliéné au term e de cette opération. U n contrat de vente de parts sociales ne produit en effet pas un résultat identique à celui d'un acte authentique de vente d'im m euble. Par conséquent, l'interprétation économ ique ne conduit pas à un résultat différent de l'interprétation de droit civil. La recourante a choisi d'acquérir non pas l'im m euble en tant que tel, propriété de la "Y._______", m ais des parts de cette société. Il ne lui est pas possible d'invoquer que le traitem ent fiscal de la prestation considérée eût été différent si elle avait choisi de procéder à une vente im m obilière en lieu et place d'une vente de parts sociales. L'appréciation divergente que serait susceptible d'avoir le fisc français, notam m ent en m atière d'im pôt sur le revenu des m em bres d'une telle société, n'est aucune m anière relevante. L'argum ent de la recourante tom be donc à faux. 5.4 5.4.1 Le principe de l'égalité de traitem ent au sens de l'art. 8 al. 1 C st. (art. 4 al. 1 aC st.) exige que la loi elle-m êm e et les décisions d'application de la loi traitent de façon égale des choses égales et de façon différente des choses différentes. Ainsi, il y a violation de ce principe lorsqu'on établit des distinctions juridiques qui ne se justifient par aucun m otif raisonnable au regard de la situation de fait, ou lorsqu'on om et d'opérer les distinctions qui s'im posent au vu des circonstances (ATF 126 V 53 consid. 3b, 125 II 345 consid. 10b, 124 V 15 consid. 2a, 121 I 104 consid. 4a, 121 II 204 consid. 4a, 118 Ia 2 consid. 3a; U LR IC H H ÄFELIN / G EO R G M Ü LLER , G rundriss des allgem einen Verw altungsrechts, 3e éd., Zurich 1998, ch. 401 ss; BLAISE KN AP P, Précis de droit adm inistratif, Bâle et Francfort-sur-le-M ain 1991, 4e éd., ch. 485 ss). Le principe de l'égalité de traitem ent com m ande de traiter de façon égale uniquem ent des choses égales. D ès lors, des prestations de services de natures différentes ne sont assurém ent pas com parables. 5.4.2 En l'espèce, la recourante n'a pas procédé à un contrat de vente 15 d'im m euble m ais à un contrat de vente de parts d'une société im m obilière, ce qui est substantiellem ent différent. C ontrairem ent à l'acte authentique d'achat ou de vente d'un im m euble (dont l'instrum entation est d'ailleurs l'apanage du notaire en droit suisse), le contrat relatif à l'acquisition ou la vente de parts d'une société im m obilière n'affecte pas la propriété de l'im m euble qui dem eure acquise à la société en question. D ans un tel cas, que le prestataire de service soit un avocat ou un notaire im porte peu; dans les deux hypothèses en effet, les prestations de service en question sont localisées au lieu où le destinataire de la prestation a son siège, en vertu de l'art. 14 al. 3 LTVA (cf. ALO IS C AM EN ZIN D , m w st.com , p. 174, ch 59). Il n'y a donc nulle inégalité de traitem ent dont la recourante serait fondée à se plaindre. 5.5 5.5.1 L'art. 14 al. 2 let. a LTVA correspond à l'art. 45 de la D irective 2006/112/C E du C onseil de l'U nion Européenne du 28 novem bre 2006 relative au systèm e com m un de taxe sur la valeur ajoutée, entrée en vigueur le 1er janvier 2007 (cf. auparavant : art. 9 (2) a de la sixièm e directive 77/388/C EE du C onseil de l'U nion Européenne du 17 m ai 1977 en m atière d'harm onisation des législations des Etats m em bres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires – systèm e com m un de taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniform e [ci-après : la sixièm e directive]). C ette euro- com patibilité a pour avantage de réduire les confits de com pétence fiscale internationaux (cf. ALO IS C AM EN ZIN D , m w st.com , p. 169, ch. 42 ad art. 14 LTVA ). Toutefois, il est indéniable que le systèm e prévu à l'art. 14 LTVA, en coordination avec d'autres dispositions, ne peut éviter des risques de double im position, dans la m esure où la prestation de services serait déjà im posée dans le pays du prestataire (à ce sujet : XAVIER O BER SO N , D roit fiscal suisse, 3èm e éd., Bâle/G enève/M unich 2007, § 16, ch. m arg. 123). Toutefois, la jurisprudence a déjà précisé qu'il n'en était pas pour autant rem is en question (cf. décision de la C R C du 22 m ai 2001 déjà citée in : JAAC 65.103 consid. 8d; reconnaissant la justification de l'im position des prestations de services en provenance de l'étranger, XAVIER O BER SO N , Q ualification et localisation des services internationaux en m atière de TVA in : Archives 69 417), ce qui doit être confirm é. Au surplus, dans la m esure où la réglem entation du systèm e de l'im position de l'acquisition des prestations de services d'une entreprise sise à l'étranger contenue dans la LTVA suscite des questions de concurrence fiscale internationale, elle revêt un certain caractère politique; le législateur a d'ailleurs donné la faculté au C onseil fédéral de déterm iner le lieu où l'opération est im posable en dérogeant aux art. 13 à 15, pour éviter une double im position, une non-im position ou une distorsion de la concurrence (cf. art. 16 LTVA). C ela étant, le C onseil fédéral n'a pas fait usage de cette faculté. 5.5.2 En l'espèce, on observe d'une part qu'il n'y a pas eu double im position, dans la m esure où les factures litigieuses adressées par le cabinet d'avocat à la recourante ne m entionnent aucune TVA. D 'autre part, m êm e s'il en avait été autrem ent, il n'appartient pas à l'autorité fiscale de garantir, 16 en fonction des réglem entations des divers Etats m em bres de l'U nion Européenne en m atière de TVA (qui peuvent être divergentes, com m e le constate d'ailleurs en l'espèce l'AFC en citant l'exem ple de l'Allem agne [cf. réponse de l'AFC du 24 avril 2006, ch. 3]), que la TVA ne soit pas prélevée en Suisse si l'opération en question est déjà grevée de la TVA à l'étranger. La recourante ne peut dès lors tirer aucun droit de l'im position potentielle de la prestation en cause à l'étranger. 5.6 Il s'ensuit que les prestations de services litigieuses, qui ont été fournies par un cabinet d'avocat sis en France, lequel n'était pas assujetti sur territoire suisse et n'avait pas non plus opté pour l'assujettissem ent au sens de l'art. 27 LTVA (ce qui n'est pas contesté), relèvent bien de l'art. 14 al. 3 LTVA et sont donc localisées sur le territoire suisse (au siège de la recourante). Par ailleurs, les notes d'honoraires relatives à ces prestations ont totalisé Fr. 63'888.- en 2001 (FF 275'000.- converti en francs suisses au cours m oyen du m ois de septem bre 2001; calcul qui n'est pas contesté par la recourante), ce qui est largem ent supérieur au seuil de Fr. 10'000.-, et entraîne dès lors l'assujettissem ent de la recourante (lim ité à ces acquisitions de prestations de services) au sens de l'art. 24 LTVA, pour l'année 2001. Finalem ent, ainsi qu'on l'a déjà relevé, le m ontant d'im pôt objet de la reprise (Fr. 4'855.- [Fr. 63'888.- x 7,6 % ]) n'est pas contesté en soi. ll s'ensuit qu'il doit être confirm é. C 'est dès lors à juste titre que l'AFC a constaté que la recourante était assujettie au sens de l'art. 24 LTVA pour l'année 2001 et lui a réclam é un m ontant de Fr. 4'855.- de TVA, sur la base des factures que lui avait adressées le cabinet d'avocat sis en France durant cette période. 6. 6.1 Les considérations qui précèdent conduisent le Tribunal de céans à adm ettre partiellem ent le recours, dans la m esure où il concerne la date à laquelle l'assujettissem ent volontaire de la recourante produit ses effets, à savoir le 1er octobre 2002. En revanche, le recours doit être rejeté dans la m esure où il a trait à l'im position de l'acquisition de prestations de services d'une entreprise à l'étranger en 2001, à savoir l'im pôt de Fr. 4'855.- réclam é par l'AFC sur la base des factures d'honoraires de l'avocat consulté par la recourante en 2001. 6.2 C onform ém ent à l'art. 63 al. 1 PA, les frais de procédure, lesquels com prennent en règle générale l'ém olum ent d'arrêté, les ém olum ents de chancellerie et les débours, sont m is dans le dispositif, à la charge de la partie qui succom be. Si celle-ci n'est déboutée que partiellem ent, ces frais sont réduits. L'autorité de recours im pute, dans le dispositif, l'avance sur les frais de procédure correspondants et rem bourse le surplus éventuel (art. 1 ss, plus particulièrem ent art. 5 al. 3 de l'ordonnance sur les frais et indem nités en procédure adm inistrative du 10 septem bre 1969 [R S 172.041.0]). En outre, aucun frais de procédure n'est m is à la charge 17 de l'autorité inférieure déboutée (art. 63 al. 2 PA). 6.3 Aux term es de l'art. 64 al. 1 PA, l'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrem ent ou partiellem ent obtenu gain de cause, une indem nité pour les frais indispensables et particulièrem ent élevés qui lui ont été occasionnés (voir égalem ent art. 7 du règlem ent du 11 décem bre 2006 concernant les frais, dépens et indem nités fixés par le Tribunal adm inistratif fédéral [FITAF, R S 173.320.2]). Il faut entendre par- là les frais de quelque im portance absolum ent nécessaires à une défense efficace, eu égard à la nature de l'affaire, à la capacité des parties et au com portem ent de l'autorité (cf. AN D R É G R ISEL, Traité de droit adm inistratif, vol. II, N euchâtel 1984, p. 848; JEAN -FR AN Ç O IS PO U D R E T, C om m entaire de la loi fédérale d'organisation judiciaire du 16 décem bre 1943, vol. V, Berne 1992, ad art. 159, ch. 1). 6.4 En l'espèce, la recourante ayant partiellem ent obtenu gain de cause, il convient de réduire les frais de procédure par-devers le Tribunal adm inistratif fédéral de Fr. 900.- à Fr. 450.-. La différence par rapport à l'avance de frais que la recourante a effectuée le 17 m ars 2006, soit Fr. 450.-, lui est restituée dès l'entrée en force du présent arrêt. 6.5 Enfin, vu l'issue de la cause, la recourante, représentée par un m andataire professionnel durant toute la procédure, a droit à des dépens réduits, fixés à Fr. 4'500.- (TVA com prise), à charge de l'autorité intim ée. 18 Par ces m otifs, le Tribunal adm inistratif fédéral prononce : 1. Le recours de la société X._______ du 20 janvier 2006 est partiellem ent adm is au sens du considérant 4.2.2 et la décision de l'Adm inistration fédérale des contributions du 6 décem bre 2005 est réform ée en son chiffre 2, en ce sens que X._______ est im m atriculée au registre des contribuables en qualité d'assujettie à titre volontaire dès le 1er octobre 2002. Elle est confirm ée pour le surplus. 2. Les frais de procédure par Fr. 450.-, com prenant l'ém olum ent d'arrêté et les ém olum ents de chancellerie, sont m is à la charge de la recourante et im putés sur l'avance de frais de Fr. 900.-, le surplus par Fr. 450.- lui étant rem boursé dès l'entrée en force du présent arrêt. 3. L'Adm inistration fédérale des contributions est tenue de verser à la recourante une indem nité de dépens de Fr. 4'500.-. 4. Le présent arrêt est com m uniqué : - à la recourante (par son conseil; acte judiciaire); - à l'Adm inistration fédérale des contributions, D ivision principale de la TVA (n° de réf. _______; acte judiciaire). Le Juge Président de la C ham bre : La G reffière : Thom as Stadelm ann M arie-C hantal M ay C anellas Voies de droit C ontre le présent arrêt, un recours en m atière de droit public peut être adressé au Tribunal fédéral. Il doit être déposé dans les trente jours qui suivent la notification de l’expédition com plète, accom pagné de l’arrêt attaqué. Le m ém oire de recours, rédigé dans une langue officielle, doit indiquer les conclusions, m otifs et m oyens de preuve et être signé. Il doit être rem is au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, soit, à son attention, à La Poste Suisse ou à une représentation diplom atique ou consulaire suisse (cf. art. 42, 48, 54 et 100 de la loi sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 [LTF], R S 173.110). D ate d'expédition :