VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN A 13 18 4. Kammer bestehend aus Vizepräsident Priuli als Vorsitzender, Verwaltungsrichter Stecher und Präsident Meisser, Aktuar Simmen URTEIL vom 10. September 2013 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache A._____, Beschwerdeführer gegen Steuerverwaltung des Kantons Graubünden, Beschwerdegegnerin 1 Gemeinde B._____, Beschwerdegegnerin 2 und Eidg. Steuerverwaltung, Beschwerdegegnerin 3 betreffend Kantons-, Gemeinde- und direkte Bundessteuer- 2 - 1. Der im Jahr 1955 geborene A._____ ist von Beruf Mechaniker, wohnt in O.1._____ und arbeitet bei der Firma C._____. Im Rahmen der Steuererklärung 2012 deklarierte er Abzüge für Reisekosten von Fr. 10‘416.-- (2 x 155 km x 48 Tage = 2 x 7‘440 km à Fr. 0.70) und für auswärtige Verpflegung von Fr. 6‘240.-- (208 Tage à Fr. 30.--). Im Rahmen der definitiven Veranlagungsverfügungen für die Kantons- und Gemeindesteuern bzw. die direkte Bundessteuer 2011 wurden die geltend gemachten Reisekosten auf Fr. 3‘300.-- (Kosten Generalabonnement Schweiz) reduziert, da die Hin- und Rückreisen zum Arbeitsplatz auch am Samstagmorgen beziehungsweise Sonntagabend mit dem öffentlichen Verkehr erfolgen könnten. Die gesamthaft zu bezahlenden Steuerbeträge erreichten bei der Kantonssteuer Fr. 2‘575.--, bei der Gemeindesteuer Fr. 2‘446.-- und bei der direkten Bundessteuer Fr. 449.30.--. Die dagegen erhobenen Einsprachen vom 16. Februar 2012 wurden mit Einspracheentscheiden vom 4. März 2013 abgewiesen. 2. Dagegen erhob A._____ am 28. März 2013 Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden mit dem sinngemässen Antrag auf Anerkennung des Abzuges der geltend gemachten Reisekosten. Die wöchentliche Fahrt von O.1._____ nach O.2._____ mit dem öffentlichen Verkehr sei nicht zumutbar. Der Arbeitsweg dauere mit dem Privatauto pro Weg 2 Stunden 30 Minuten. Dies erlaube ihm zwei volle Tage Ruhe am Wochenende, wodurch auch ein sicheres Arbeiten gewährleistet sei. Die zwölfstündige An- und Rückreise mit dem öffentlichen Verkehr für lediglich eine Übernachtung zu Hause sei nicht zumutbar. Das Wochenende sollte dem Arbeitnehmer eine gewisse Aus- und Ruhezeit gewähren. Die Reisezeit im Bus und Zug mit viermaligem Umsteigen könne nicht als Ruhezeit angerechnet werden. Überdies sei er seit einem Unfall im Jahr 1989 am rechten Fuss behindert, wie der beigelegte Arztbericht von Prof. Dr. D._____ vom 16. September 1997 - 3 - bestätige. Sowohl in O.1._____ als auch in O.2._____ sei ein Fussmarsch von rund 700 Metern nötig, um die Bushaltestelle zu erreichen. Zudem habe er meist etwas Gepäck dabei. 3. Die kantonale Steuerverwaltung beantragte in ihrer Vernehmlassung die Abweisung der Beschwerde. Massgebend seien Art. 31 Abs. 1 lit. a StG und Art. 26 Abs. 1 lit. a DBG, welche wörtlich übereinstimmten und die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte bei Unselbständigerwerbenden als abziehbar erklärten. Präzisierend werde in Art. 9 Abs. 4 BKV ausgeführt, dass bei auswärtigem Wochenaufenthalt die notwendigen Fahrkosten der regelmässigen Heimkehr an den steuerlichen Wohnsitz abziehbar seien. Vorliegend stehe indessen nicht die Abziehbarkeit an sich, sondern einzig die Höhe des Abzugs zur Diskussion. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtes werde in der Regel bei Verwendung eines Privatautos nur ein Abzug in Höhe jener Auslagen gestattet, welche der Steuerpflichtige bei Benützung eines öffentlichen Verkehrsmittels gehabt hätte. Einzig dort, wo ihm die Benützung eines öffentlichen Verkehrsmittels nicht möglich sei oder nicht zugemutet werden könne, sei ein Abzug von Fr. 0.70 pro Fahrkilometer (Steuerperiode 2011) für Fahrten mit dem Privatauto zu gewähren. Konkret treffe es nicht zu, dass der Beschwerdeführer mit dem Privatauto für eine Hin- oder Rückreise nur 2 Stunden 30 Minuten Zeit benötige. Nach Routenplaner seien dafür mindestens 3 Stunden und 2 Minuten, das heisst wöchentlich mehr als 6 Stunden notwendig. Demgegenüber ergebe die für den öffentlichen Verkehr nach SBB-Onlineportal berechnete Reisezeit 5 Stunden und 20 Minuten inklusive Umsteige- und Wartezeit. Würden für die kurzen Fussstrecken in O.1._____ und O.2._____ noch je 5 Minuten dazu gerechnet, ergebe dies unter Berücksichtigung der Gehbehinderung des Beschwerdeführers eine gesamte Reisezeit von 5 Stunden 30 Minuten, woraus eine wöchentliche - 4 - Fahrzeit von 11 Stunden resultiere. Der zeitliche Mehraufwand durch die Benützung des öffentlichen Verkehrs von rund 5 Stunden sei in jeder Hinsicht zumutbar. Infolge der unfallbedingten Behinderung sei dem Beschwerdeführer, obwohl ihm der Arztbericht aus dem Jahr 1997 einen Invaliditätsgrad von 40 % bescheinige, nie eine Invalidenrente ausgerichtet worden. Sodann bestätige der Arztbericht auch, dass der Beschwerdeführer auf ebenem Terrain einen Kilometer laufen könne. Bereits in der Steuerperiode 2010 habe die kantonale Steuerverwaltung nicht die vom Beschwerdeführer geltend gemachten Fahrkosten mit dem Privatauto von Fr. 5‘208.--, sondern bloss die Kosten für den öffentlichen Verkehr in der Höhe von Fr. 3‘100.-- anerkannt. Diese Aufrechnung sei vom Beschwerdeführer akzeptiert worden. Insbesondere habe er nicht geltend gemacht, die Benützung des öffentlichen Verkehrs sei für ihn wegen seiner Gehbehinderung nicht zumutbar. Da der Arztbericht aus dem Jahr 1997 stamme sei überdies nicht auszuschliessen, dass in der Zwischenzeit eine Verbesserung der gesundheitlichen Situation eingetreten sei. Jedenfalls sei die Beweiskraft des erst vor Verwaltungsgericht eingereichten Arztberichtes höchst fraglich. Somit sei die Benützung des öffentlichen Verkehrs auch aus gesundheitlichen Gründen zumutbar. Falls das Verwaltungsgericht die Unzumutbarkeit der Benützung des öffentlichen Verkehrs für den Beschwerdeführer aufgrund des eingereichten Arztberichtes bejahe, sei bezüglich Kostenfolge zu beachten, dass der Beschwerdeführer den Arztbericht erst vor Verwaltungsgericht vorgelegt habe, obwohl dieser bereits im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren hätte eingereicht werden können. 4. Im Rahmen des zweiten Schriftenwechsels hielten die Parteien an ihren Anträgen und Begründungen vollumfänglich fest. - 5 - Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften sowie in den angefochtenen Einspracheentscheiden wird, soweit erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen. Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Anfechtungsobjekt des vorliegenden Beschwerdeverfahrens bilden die Einspracheentscheide betreffend die Kantons-, Gemeinde- und direkte Bundessteuer 2011 vom 4. März 2013. Streitig und zu prüfen ist die Frage der Abzugsfähigkeit der vom Beschwerdeführer geltend gemachten Reisekosten für die Benützung des Privatautos vom Wohnort zum Arbeitsort von Fr. 10‘416.-- für das Jahr 2011. 2. a) Der Bund, der Kanton sowie die Gemeinden erheben eine Einkommenssteuer von den natürlichen Personen (Art. 1 lit. a des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11], Art. 1 lit. a des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden [StG; BR 720.000], Art. 2 Abs. 1 lit. a des Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchensteuern [GKStG; BR 720.200]). Zu diesem Zweck wird das Reineinkommen ermittelt, indem von den gesamten steuerbaren Einkünften (Art. 16 - 24 DBG, Art. 16 - 29 StG) die Aufwendungen und allgemeinen Abzüge (Art. 26 - 33a DBG, Art. 31 - 36 StG) abgezogen werden. Gemäss Art. 26 Abs. 1 lit. a DBG beziehungsweise dem gleichlautenden Art. 31 Abs. 1 lit. a StG können unselbständig erwerbende die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte als Berufsauslagen abziehen. Vorliegend steht indessen - wie die kantonale Steuerverwaltung in ihrer Vernehmlassung zutreffend ausführte - nicht die Abzugsberechtigung als solche, sondern einzig die Höhe des Abzuges zur Diskussion. - 6 - b) Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtes wird bei der Verwendung eines Privatautos in der Regel nur ein Abzug in der Höhe jener Auslagen gestattet, welche der Steuerpflichtige bei Benützung eines öffentlichen Verkehrsmittels gehabt hätte. Einzig dort, wo diesem die Benützung eines öffentlichen Verkehrsmittels nicht möglich ist oder nicht zugemutet werden kann, beziehungsweise objektiv nicht zugemutet werden kann (gemäss Art. 5 Abs. 3 der Berufskostenverordnung des Eidgenössischen Finanzdepartements [BKV; SR 642.118.1]), ist ein Abzug von Fr. 0.70 pro Fahrkilometer (Steuerjahr 2011) mit dem Privatauto zu gewähren. Die Aufwendungen für die Fahrten mit dem privaten Wagen werden in diesem Falle zu Gewinnungskosten. Das Kriterium der Unzumutbarkeit ist stets dann als erfüllt zu erachten, wenn der Steuerpflichtige aus gesundheitlichen Gründen (Krankheit, Gebrechen, Alter, etc.) nicht mehr in der Lage ist, die nächste Haltestelle eines öffentlichen Verkehrsmittels innert vernünftiger Frist zu erreichen, oder wenn sich der Fahrplan nicht mit dessen Berufstätigkeit in Einklang bringen lässt. Beim Kriterium der Unmöglichkeit ist dagegen immer bloss auf den Bestand öffentlicher Transportmittel zwischen Wohn- und Arbeitsstätte bzw. auf die theoretische Möglichkeit der Verwendung öffentlicher Verkehrsmittel durch den Steuerpflichtigen abzustellen. Ein Abzug von Fahrspesen kann nach verwaltungsgerichtlicher Rechtsprechung jedenfalls grundsätzlich nur dann in Betracht gezogen werden, wenn es sich um eindeutig geschäftsmässig begründete Berufsunkosten handelt, welche mit der Einkommenserzielung des Unselbständigerwerbenden in einem unmittelbaren Zusammenhang stehen (Urteile des Verwaltungsgerichtes A 03 33 vom 17. Juni 2003 E.2, A 03 21 vom 6. Juni 2003 E.2b; PVG 1990 Nr. 59 E.4b, 1987 Nr. 55 E.3 mit weiteren Hinweisen). - 7 - 3. a) Während die kantonale Steuerverwaltung lediglich die Kosten für die öffentlichen Verkehrsmittel von Fr. 3‘300.-- anerkennt, vertritt der Beschwerdeführer die Auffassung, die wöchentliche zwölfstündige Fahrt von O.1._____ nach O.2._____ mit dem öffentlichen Verkehr sei nicht zumutbar, zumal er für den Arbeitsweg mit dem Privatauto wöchentlich bloss fünf Stunden benötige. Die Fahrt mit dem Privatauto erlaube ihm im Gegensatz zur Reise mit dem öffentlichen Verkehr zwei volle Tage Ruhe am Wochenende. Zudem sei er seit einem Unfall im Jahr 1989 am rechten Fuss behindert, was ebenfalls gegen die Zumutbarkeit der zwölfstündigen Reise mit dem öffentlichen Verkehr spreche. Insofern seien ihm die entsprechenden Aufwendungen von Fr. 10‘416.-- für das von ihm benutzte Privatauto als Berufsauslagen vollumfänglich zum Abzug zu gewähren. b) In seinen Urteilen A 03 33 vom 17. Juni 2003, A 03 21 vom 6. Juni 2003 sowie A 02 46 vom 17. September 2002 (bestätigt im Urteil des Bundesgerichtes 2P.254/2002 vom 12. Mai 2003) ist das Verwaltungsgericht regelmässig davon ausgegangen, dass auch eine ungefähr doppelt so lange Dauer der Fahrt mit den öffentlichen Verkehrsmitteln gegenüber der Fahrt mit dem Privatauto und eine damit zusammenhängende Verlegung der Reise von Freitagabend auf den Samstagmorgen bzw. von Montagmorgen auf den Sonntagabend immer noch als zumutbar zu betrachten ist. c) Für die Fahrt von O.1._____ nach O.2._____ beziehungsweise für die Gegenrichtung benötigt der Beschwerdeführer mit dem öffentlichen Verkehr gemäss Onlineportal der SBB 5 Stunden und 20 Minuten, wenn er die schnellstmögliche Verbindung mit dreimaligem Umsteigen nimmt. Dazu kommt in O.1._____ sowie in O.2._____ je ein Fussmarsch von maximal 5 Minuten. Die gesamte Reisezeit für eine Einzelfahrt beträgt - 8 - dementsprechend rund 5 Stunden 30 Minuten, was eine wöchentliche Reisezeit von rund 11 Stunden ergibt. Hinsichtlich der Dauer des Arbeitsweges mit dem Privatauto weichen die Angaben des Beschwerdeführers (2 Stunden 30 Minuten pro Fahrt) und die Berechnungen der kantonalen Steuerverwaltung (rund 3 Stunden pro Fahrt) um rund 30 Minuten voneinander ab. Gemäss „Google Maps Routenberechnung“ benötigt man für das Befahren der Strecke zwischen O.1._____ und O.2._____ zwischen 2 Stunden (Route von 140 km über Italien; SS 37, SS 36, A13) und 2 Stunden 32 Minuten (Route von 186 km; Hauptstrasse 3 und A13). Vor diesem Hintergrund erscheint die vom Beschwerdeführer geltend gemachte durchschnittliche Fahrzeit mit dem Privatauto von 2 Stunden 30 Minuten entgegen den Ausführungen und Berechnungen der kantonalen Steuerverwaltung als durchaus erreichbar und realistisch. Es ist demnach davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer für die Fahrt mit dem Privatauto unter Berücksichtigung des unregelmässigen Verkehrsflusses sowie der unterschiedlichen Strassenverhältnisse durchschnittlich rund 2 Stunden 30 Minuten benötigt, was eine wöchentliche Reisezeit von 5 Stunden ergibt. Daraus resultiert bei der Benutzung der öffentlichen Verkehrsmittel anstelle des Privatautos ein wöchentlicher zeitlicher Mehraufwand von rund 6 Stunden. Bei konsequenter Weiteführung der verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung, wonach eine doppelt so lange Dauer der Fahrt mit den öffentlichen Verkehrsmitteln gegenüber der Fahrt mit dem Privatauto noch als zumutbar zu betrachten ist, gelangt man vorliegend e contrario zum Schluss, dass dem Beschwerdeführer für den wöchentlichen Arbeitsweg die öffentlichen Verkehrsmittel nicht mehr zugemutet werden können, beträgt die Fahrzeit mit den öffentlichen Verkehrsmitteln mit 11 Stunden doch mehr als doppelt so lange wie jene mit dem Privatauto von 5 Stunden. Dieses Ergebnis wird zusätzlich bestärkt durch die Tatsache, dass bei Tagespendlern ein täglicher - 9 - zeitlicher Mehraufwand von einer Stunde noch als zumutbar erachtet wird. Daraus lässt sich e contrario wiederum schliessen, dass einem Wochenaufenthalter grundsätzlich ein wöchentlicher Mehraufwand von über 5 Stunden nicht mehr zugemutet werden kann. Im konkreten Fall beträgt der wöchentliche Mehraufwand durch die Benützung der öffentlichen Verkehrsmittel wie gesehen 6 Stunden, weshalb die Zumutbarkeit auch vor diesem Hintergrund abzulehnen ist. Des Weiteren spricht auch die Tatsache, dass es dem Beschwerdeführer nicht möglich ist, seinen Wohnort mit den öffentlichen Verkehrsmitteln noch am Freitagabend, sondern erst am Samstagmittag zu erreichen und er bereits am Sonntagnachmittag wieder an seinen Arbeitsort nach O.2._____ reisen muss, dafür, dass die Zumutbarkeit der Benützung der öffentlichen Verkehrsmittel im konkreten Fall zu verneinen ist, ansonsten seine nötige Ruhezeit in unzumutbarer Weise verkürzt würde. d) Dazu kommt, dass der Beschwerdeführer gemäss Arztbericht von Prof. Dr. D._____ vom 16. September 1997 seit einem im Jahr 1989 erlittenen Unfall am rechten Fuss zu 40 % bleibend eingeschränkt ist. Auch wenn der Beschwerdeführer für diese gesundheitliche Einschränkung keine Invalidenrente bezieht, weist der erwähnte Arztbericht doch eine Laufbehinderung aus, welche die Zumutbarkeit der Benützung des öffentlichen Verkehrs zusätzlich erschwert, zumal der Beschwerdeführer bei Benützung der öffentlichen Verkehrsmittel dreimal umsteigen müsste. Vor dem Hintergrund, dass der erwähnte Arztbericht von einer bleibenden Einschränkung des rechten Fusses von 40 % spricht, ist es auch nicht abträglich, dass der Arztbericht aus dem Jahre 1997 datiert, kann doch aufgrund der attestierten 40%igen bleibenden Einschränkung ohne Weiteres davon ausgegangen werden, dass die Laufbehinderung auch heute noch Bestand hat.- 10 - 4. a) Angesichts der elfstündigen Fahrzeit mit dem öffentlichen Verkehr inklusive dreimaligem Umsteigen sowie des erheblichen Zeitgewinns von wöchentlich 6 Stunden bei Verwendung des Privatautos und der ausgewiesenen bleibenden gesundheitlichen Einschränkung am rechten Fuss von 40 % ist die Zumutbarkeit für die Benützung der öffentlichen Verkehrsmittel für den Beschwerdeführer nicht mehr gegeben. Die Beschwerde erweist sich somit als begründet, weshalb sie gutzuheissen ist. Folglich sind die angefochtenen Einspracheentscheide betreffend die Kantons-, Gemeinde- und direkte Bundessteuer 2011 vom 4. März 2013 samt Veranlagungsverfügungen vom 11. Februar 2013 aufzuheben und die Sache zur Neuveranlagung im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückzuweisen. b) Für den Fall, dass das Verwaltungsgericht den Nachweis der Unzumutbarkeit der Benützung des öffentlichen Verkehrs als erbracht erachtet, was vorliegend wie gesehen der Fall ist, stellt die Vorinstanz den Antrag, die Verfahrenskosten trotzdem dem Beschwerdeführer zu überbinden, da er seinen Mitwirkungspflichten im Einspracheverfahren nicht nachgekommen sei, indem er den Arztbericht von Prof. Dr. D._____ vom 16. September 1997 erst im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht als Beweismittel eingereicht habe. Da das Verwaltungsgericht die Beschwerde jedoch nicht hauptsächlich aufgrund des eingereichten Arztberichtes von Prof. Dr. D._____, sondern vielmehr aufgrund der unzumutbaren elfstündigen Fahrzeit mit dem öffentlichen Verkehr sowie des erheblichen Zeitgewinns von wöchentlich 6 Stunden bei Verwendung des Privatautos gutheisst, kann diesem Antrag nicht stattgegeben werden. Daran vermag die Tatsache, dass das Resultat durch den erwähnten Arztbericht zusätzlich bestärkt wird, nichts zu ändern. Dementsprechend gehen die Verfahrenskosten gestützt auf Art. 73 Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; - 11 - BR 370.100) zulasten der Vorinstanz. Der obsiegende Beschwerdeführer hat keinen Anspruch auf eine aussergerichtliche Entschädigung, da er nicht anwaltlich vertreten ist. Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird gutgeheissen, die angefochtenen Einspracheentscheide samt der ihnen zugrunde liegenden Veranlagungs- verfügungen aufgehoben und die Sache zur Neuveranlagung im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend - aus einer Staatsgebühr von Fr. 800.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 304.-- zusammen Fr. 1‘104.-- gehen zulasten des Kantons Graubünden (Steuerverwaltung) und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen. 3. [Rechtsmittelbelehrung] 4. [Mitteilungen]