<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD XHTML 1.0 Transitional//EN" "http://www.w3.org/TR/xhtml1/DTD/xhtml1-transitional.dtd"> <html lang="en" xml:lang="en" xmlns="http://www.w3.org/1999/xhtml"> <head><meta charset="utf-8"/> <title>Verwaltungsgericht des Kantons ZÃ¼rich: SB.2013.00156</title> <link href="/findinfo/stylesheets/main.css" rel="stylesheet" type="text/css"/> </head> <body> <!-- HEADER --> <table> <tr> <td colspan="5"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td class="submenu_sel" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/standard.htm">Standard Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/advanced.htm">Erweiterte Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/help/index.htm">Hilfe</a></td> </tr> </table> </td> </tr> </table> <!-- /HEADER --> <br/> <!-- ZUM ERSTEN TREFFER --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br/><br/> </td> <td align="right"> <a href="https://vgrzh.djiktzh.ch/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=https://vgrzh.djiktzh.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=213925&amp;W10_KEY=4467108&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=standard/results/printviewdocument.fiw" target="_blank"><img align="bottom" alt="" src="/findinfo/images/icons/drucken.gif" title="Druckansicht"/><span> </span>Druckansicht</a> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /ZUM ERSTEN TREFFER --> <!-- Metadaten --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <table cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td nowrap="nowrap" width="180"><b>GeschÃ¤ftsnummer: </b></td> <td><b>SB.2013.00156</b></td> <td width="100%"> </td> </tr> <tr> <td>Entscheidart und -datum: </td> <td colspan="4">Endentscheid vom 10.02.2014</td> </tr> <tr> <td>SpruchkÃ¶rper: </td> <td colspan="4">2. Abteilung/2. Kammer</td> </tr> <tr> <td>Weiterzug: </td> <td colspan="4">Dieser Entscheid ist rechtskrÃ¤ftig.</td> </tr> <tr> <td>Rechtsgebiet: </td> <td colspan="4">Steuerrecht</td> </tr> <tr> <td><b>Betreff: </b><br/><br/></td> <td colspan="4"><b>Grundstückgewinnsteuer</b><br/><br/></td> </tr> <tr> <td colspan="5"><br/><b>Wirtschaftliche Handänderung bei Auflösung einer (stillen) einfachen Gesellschaft.<br/><br/>Mangels sachen- bzw. zivilrechtlicher Konsequenzen ist die Auflösung einer einfachen Gesellschaft nicht als zivilrechtliche Handänderung zu betrachten, wenn dabei weder durch Realteilung Gesamteigentum aufzulösen noch Alleineigentum auf einen anderen Gesellschafter oder Dritte zu übertragen ist.<br/><br/>Die wirtschaftliche Verfügungsmacht über ein in die einfache Gesellschaft eingebrachtes Grundstück kommt im Innenverhältnis â ohne abweichende Regelung im Gesellschaftervertrag â den gesellschaftsrechtlich verbundenen Gesellschafter gemeinsam zu, unabhängig von der Grösse der gesellschaftsinternen Anteile und selbst wenn nach aussen lediglich ein einzelner Gesellschafter als sachenrechtlicher Alleineigentümer im Grundbuch eingetragen ist. <br/><br/>Entsprechend stellt die Auflösung einer einfachen Gesellschaft, im Zuge welcher der sachenrechtlich zwar nicht als Eigentümer eingetragene, im Innenverhältnis jedoch gleichwohl wirtschaftlich mitberechtigte (stille) Gesellschafter zugunsten der zivilrechtlichen Alleineigentümer und Mitgesellschafter auf seine wirtschaftliche Verfügungsmacht verzichtet, eine wirtschaftliche Handänderung dar, sofern diese nicht gleichzeitig mit einer grundbuchlichen Mutation oder einem ausserbuchlichem Erwerb einhergeht und damit als zivilrechtliche Handänderung zu erfassen wäre. Schuldner der Grundstückgewinnsteuer ist diesfalls allein derjenige, welcher bei der Gesellschaftsauflösung gegen Entschädigung auf seine bisherige wirtschaftliche Verfügungsmacht und seinen gesellschaftsinternen Anteil am Grundstück verzichtet hat. <br/><br/>Vorliegend wurde ein Grundstück von zwei Gesellschaftern einer eigens zu diesem Zweck gegründeten einfachen Gesellschaft erworben, wobei sich lediglich ein Gesellschafter als Eigentümer ins Grundbuch eintragen liess. Das Grundstück stand den beiden Gesellschaftern gemäss Gesellschaftsvertrag jedoch gleichermassen je zur Hälfte zu und diesepartizipierten im Innenverhältnis gleichermassen an Gewinn und Verlust der Liegenschaft. Nach dem Tod des im Grundbuch als Eigentümer eingetragenen Gesellschafters vereinbarten dessen in die Gesellschafterstellung nachrückenden Erben mit dem überlebenden (stillen bzw. sachenrechtlich nach aussen nicht berechtigten) Gesellschafter die Auflösung der Gesellschaft gegen Entschädigung des stillen Gesellschafters für dessen gesellschaftsrechtlich begründete, wirtschaftliche Berechtigung am Grundstück. Letzterer wurde damit zufolge wirtschaftlicher Handänderung grundstückgewinnsteuerpflichtig. Ausgangsgemässe Kostenauflage an den Beschwerdegegner ohne Zusprechung von Parteientschädigungen. Gutheissung der Beschwerde. </b></td> </tr> </table> </td> <td> </td> <td align="right" class="stiwos" nowrap="nowrap" rowspan="6" width="203"> <table cellpadding="0" cellspacing="0" width="100%"> <tr> <td>Stichworte:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: AUFLÃSUNG">AUFLÃSUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: EINFACHE GESELLSCHAFT">EINFACHE GESELLSCHAFT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: GESAMTEIGENTUM">GESAMTEIGENTUM</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: GESAMTHANDVERHÃLTNIS">GESAMTHANDVERHÃLTNIS</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: HANDÃNDERUNG">HANDÃNDERUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: KETTENGESCHÃFT">KETTENGESCHÃFT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: KETTENHANDEL">KETTENHANDEL</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: STILLE GESELLSCHAFT">STILLE GESELLSCHAFT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: WIRTSCHAFTLICHE HANDÃNDERUNG">WIRTSCHAFTLICHE HANDÃNDERUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: ZIVILRECHTLICHE HANDÃNDERUNG">ZIVILRECHTLICHE HANDÃNDERUNG</acronym></span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Rechtsnormen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade">Art. 90 Abs. I GBV</span><br/><span class="gerade">Art. 530 OR</span><br/><span class="ungerade">Art. 534 Abs. I OR</span><br/><span class="gerade">Art. 535 OR</span><br/><span class="ungerade">Art. 545 Abs. I Ziff. 2 OR</span><br/><span class="gerade">Art. 545 Abs. I Ziff. 4 OR</span><br/><span class="ungerade">§ 216 Abs. I StG</span><br/><span class="gerade">§ 216 Abs. II lit. a StG</span><br/><span class="ungerade">§ 217 StG</span><br/><span class="gerade">§ 219 StG</span><br/><span class="ungerade">§ 222 StG</span><br/><span class="gerade">Art. 652 ZGB</span><br/><span class="ungerade">Art. 653 Abs. II ZGB</span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Publikationen:</td> </tr> <tr> <td> - keine - </td> </tr> <tr> <td>Gewichtung:<br/> (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)</td> </tr> <tr> <td> Gewichtung: 2 </td> </tr> </table> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Metadaten --> <!-- Dokument --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br><br/> <div class="WordSection1"> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span>Verwaltungsgericht</span></p> <p class="Kopf1"><span>des Kantons ZÃ¼rich</span></p> <p class="Kopf1"><span>2. Abteilung</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"> </p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span><img alt="" height="77" src="https://vgrzh.djiktzh.ch/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=https://vgrzh.djiktzh.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=22362" width="123"/></span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">SB.2013.00156</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b><span>Urteil</span></b></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="Zwischentitel"> </p> <p class="MsoNormal"><span>der 2. Kammer</span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">vom <a id="VF_DAT_ENTSCHEID">12. MÃ¤rz 2014</a></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">Mitwirkend: AbteilungsprÃ¤sident Andreas Frei<span> (Vorsitz)</span>, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin Tamara NÃ¼ssle, <a id="TN_AUTOTEXT_RICHTER"></a><a id="TN_AUTOTEXT_GS"></a>Gerichtsschreiber Felix Blocher.</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">In Sachen</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Gemeinde A, <br/> vertreten durch den Gemeinderat,</span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>BeschwerdefÃ¼hrerin, </span></b></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="Zwischentitel">gegen</p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>B, vertreten durch C AG, <a id="BT_Z_PLZ_N"></a></span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Beschwerdegegner, </span></b></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>betreffend GrundstÃ¼ckgewinnsteuer,</span></b></p> <p class="MsoNormal"><b><span> </span></b></p> <p class="Zwischentitel">hat sich ergeben: </p> <p class="Sachverhalt1"><b>I. </b> </p> <p class="Urteilstext"><span>D erwarb am 2.</span> <span>August 1999 fÃ¼r einen Kaufpreis von Fr.</span> â¦<span> das GrundstÃ¼ck Kat.Nr.</span> <span>01 (Mehrfamilienhaus Vers.Nr.</span> <span>02 an der E-Strasse</span> <span>03/04 mit 1</span>'<span>265</span> <span>m<sup>2</sup> GebÃ¤udegrundflÃ¤che und Umschwung) in A. Zwecks Bewirtschaftung dieses GrundstÃ¼cks schloss er sich gleichentags mit B unter dem Namen </span>"<span>Konsortium </span>H"<span> zu einer einfachen Gesellschaft im Sinn von Art.</span> <span>530</span> <span>ff. des Obligationenrechts</span> vom 30. MÃ¤rz 1911<span> (OR) zusammen, wobei als im Grundbuch eingetragener EigentÃ¼mer einzig D fungierte. Im internen VerhÃ¤ltnis stand B aber die HÃ¤lfte der Liegenschaft zu und dieser haftete intern auch fÃ¼r die HÃ¤lfte der Grundpfandschulden. Ebenso sollten gemÃ¤ss Gesellschaftsvertrag alle Einnahmen und Ausgaben hÃ¤lftig geteilt und beide Parteien gleichermassen an Gewinn und Verlust partizipieren.</span></p> <p class="Urteilstext"><span>Nachdem D </span>im <span>Juni 2006 verstorben war, kamen seine Erben F und G mit B am 21.</span> <span>November bzw. 2.</span> <span>Dezember 2008 Ã¼berein, die einfache Gesellschaft rÃ¼ckwirkend per 30.</span> <span>September 2008 aufzulÃ¶sen. Bei der Bemessung der VergÃ¼tung fÃ¼r den ausscheidenden B gingen die Parteien von einem Verkehrswert der Liegenschaft von Fr.</span> â¦<span> aus.</span></p> <p class="Urteilstext"><span>Da der Gemeinderat A die AuflÃ¶sung der einfachen Gesellschaft in Bezug auf das genannte GrundstÃ¼ck als wirtschaftliche HandÃ¤nderung betrachtete, wurde B mit Veranlagungsentscheid vom 13.</span> <span>Februar 2012 eine GrundstÃ¼ckgewinnsteuer von Fr.</span> â¦<span> auferlegt.</span></p> <p class="Urteilstext"><span>Mit Einspracheentscheid vom 17.</span> <span>September 2012 hielt der Gemeinderat </span>A <span>daran fest, dass eine wirtschaftliche HandÃ¤nderung vorliege, ermÃ¤ssigte die GrundstÃ¼ckgewinn</span>­<span>steuer aber unter anteilsmÃ¤ssiger BerÃ¼cksichtigung wertvermehrender Aufwendungen in HÃ¶he von Fr. </span>â¦ <span>(</span>½ <span>von Fr. </span>â¦<span>) auf Fr.</span> â¦<span>.</span></p> <p class="Sachverhalt1"><b>II. </b> </p> <p class="Urteilstext"><span>Einen hiergegen vom Pflichtigen erhobenen Rekurs hiess das Steuerrekursgericht mit Entscheid vom 30.</span> <span>Oktober 2013 gut, wobei im Rekursentscheid festgestellt wurde, dass die mit Vertrag vom 21.</span> <span>November/2.</span> <span>Dezember 2008 vorgenommene AuflÃ¶sung der einfachen Gesellschaft </span>"<span>Konsortium </span>H"<span> nicht der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer unterliege. Weiter wurde die Gemeinde A als unterliegende Rekursgegnerin zur Zahlung einer ParteientschÃ¤digung von Fr.</span> â¦<span> (Mehrwertsteuer inbegriffen) an den obsiegenden Pflichtigen verpflichtet.</span></p> <p class="Sachverhalt1"><b>III. </b> </p> <p class="Urteilstext"><span>Mit Beschwerde vom 4.</span> <span>Dezember 2013 (Datum Poststempel) erhob die Gemeinde A Beschwerde und liess dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer gemÃ¤ss Einsprachentscheid des Gemeinderats A vom 17.</span> <span>September 2012 auf Fr.</span> â¦<span> festzusetzen, die Kosten des Rekursverfahrens seien dem Beschwerdegegner aufzuerlegen und die vom Steuerrekursgericht der BeschwerdefÃ¼hrerin auferlegte Verpflichtung, dem Beschwerdegegner eine ParteientschÃ¤digung von Fr.</span> â¦<span> (Mehrwertsteuer inbegriffen) zu bezahlen, sei aufzuheben. Weiter seien die Kosten des Beschwerdeverfahrens dem Beschwerdegegner aufzuerlegen und dieser sei zur Bezahlung einer angemessenen ParteientschÃ¤digung fÃ¼r das Rekurs- und das Beschwerdeverfahren zu verpflichten.</span></p> <p class="Urteilstext"><span>In seiner Beschwerdeantwort vom 29.</span> <span>Januar 2014 beantragte der Pflichtige die Abweisung der Beschwerde und die Zusprechung einer ParteientschÃ¤digung. Das Steuerrekursgericht verzichtete auf Vernehmlassung.</span></p> <p class="Einzug1"><span>Die Kammer</span><span> erwÃ¤gt:</span></p> <p class="Erwgung1"><b>1. </b> </p> <p class="Urteilstext"><span>Mit der Beschwerde kÃ¶nnen laut § 153 Abs. 3 in Verbindung mit § 213 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Ãberschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollstÃ¤ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.</span></p> <p class="Urteilstext"><span>Das <span class="urteilstextcharchar"><span>Verwaltungsgericht hat sich auf die reine Rechtskontrolle zu beschrÃ¤nken; dazu gehÃ¶rt auch die PrÃ¼fung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmÃ¤ssig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in Ãbereinstimmung mit dem Gesetz ausgeÃ¼bte Ermessen auf Angemessenheit hin zu Ã¼berprÃ¼fen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des Steuerrekursgerichts zu setzen. Die PrÃ¼fungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich</span></span> lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.</span><span> </span><span>h. auf ErmessensÃ¼berschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).</span></p> <p class="Erwgung1"><b>2. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>2.1 </b><span>Als personenbezogene Gesellschaftsform lÃ¶st sich die einfache Gesellschaft beim Aus</span>-<span> bzw. Verscheiden einzelner Gesellschafter grundsÃ¤tzlich auf, sofern der Fortbestand nicht vereinbart oder einstimmig beschlossen wird. So kann insbesondere durch eine sog</span>enannte<span> Nachfolgeklausel im Sinn von Art.</span> <span>545 Abs.</span> <span>1 Ziff.</span> <span>2 OR auch schon im Voraus vereinbart werden, dass bei Dahinscheiden eines Gesellschafters die Gesellschaft mit den Erben fortbestehen soll. Dadurch wird die Gesellschafterstellung vererbbar und die untereinander gesamthÃ¤nderisch verbundenen Erben treten eo ipso in die Gesellschafterstellung des verstorbenen Gesellschafters ein (vgl. Daniel Staehelin in: Heinrich Honsell/Nedim Peter Vogt/Rolf Watter [Hrsg.], Basler Kommentar, Obligationenrecht II, 4.</span> <span>A., Basel 2012, Art.</span> <span>545/546 OR N.</span> <span>10; Stephan Wolf, Subjektwechsel bei einfachen Gesellschaften, ZBGR 81/2000, </span>S. <span>19</span> <span>f. mit weiteren Hinweisen). Ebenso kann die einfache Gesell</span>s<span>chaft jederzeit durch gegenseitige Ãbereinkunft (Art.</span> <span>545 Abs.</span> <span>1 Ziff.</span> <span>4 OR) oder â soweit sie auf unbestimmte Dauer oder Lebenszeit eine</span>s<span> Gesellschafters geschlossen worden ist â durch KÃ¼ndigung seitens eines Gesellschafters (Art.</span> <span>545 Abs.</span> <span>1 Ziff.</span> <span>5 </span>in Verbindung mit<span> Art.</span> <span>546 OR) aufgelÃ¶st werden. </span></p> <p class="Urteilstext">Ein Eigentumswechsel zufolge Erbgang stellt sodann ein Steueraufschubstatbestand im Sinn von § 216 Abs. 3 lit. a StG dar.</p> <p class="Erwgung2"><b><span>2.2 </span></b><span>D sel. und der Pflichtige haben fÃ¼r die von ihnen gegrÃ¼ndete einfache Gesellschaft </span>"<span>Konsortium </span>H"<span> im Sinn einer Nachfolgeklausel nach Art.</span> <span>545 Abs.</span> 1<span> Ziff.</span> <span>2 OR vereinbart, dass bei Versterben eines Gesellschafters die Gesellschaft mit dessen Erben fortgesetzt wÃ¼rde, der Ã¼berlebende Gesellschafter diesfalls jedoch die VerÃ¤usserung der Liegenschaft verlangen oder gemeinschaftlich eine andere LÃ¶sung gefunden werden kÃ¶nne. </span></p> <p class="Erwgung2">Obwohl die Erben von D sel. damit zufolge Universalsukzession nach dessen Tod von Gesetzes wegen und ausserbuchlich (Art. 560 Abs. 1 und 2 des Schweizerischen Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 [ZGB]) in dessen EigentÃ¼merstellung nachgerÃ¼ckt sind, lÃ¶st ein solcher EigentÃ¼merwechsel durch Erbgang noch keine GrundstÃ¼ckgewinnsteuer aus, da ein Aufschubstatbestand nach § 216 Abs. 3 lit. a StG gegeben ist. Hinsichtlich der wirtschaftlichen Berechtigung des Pflichtigen am GrundstÃ¼ck hatte der Todesfall von D sel. zunÃ¤chst lediglich die Auswirkung, dass er damit gemÃ¤ss Gesellschaftsvertrag die Berechtigung erhielt, jederzeit innert Halbjahresfrist den GrundstÃ¼cksverkauf zu verlangen.</p> <p class="Erwgung2"><span>Mit der Vereinbarung betreffend die AuflÃ¶sung der einfachen Gesellschaft </span>"<span>Konsortium </span>H"<span> vom 21.</span> <span>November bzw. 2.</span> <span>Dezember 2008 haben sich der Pflichtige und die verbleibenden Erben von D sel. per gegenseitige</span>r<span> Ãbereinkunft gemÃ¤ss Art.</span> <span>545 Abs.</span> <span>1 Ziff.</span> <span>4 OR fÃ¼r die rÃ¼ckwirkende AuflÃ¶sung der Gesellschaft per 30.</span> <span>September 2008 entschieden. </span></p> <p class="Erwgung2"><span>Zu prÃ¼fen ist, ob und wie </span>die<span> vorgenommene GesellschaftsauflÃ¶sung als zivilrechtliche oder wirtschaftliche HandÃ¤nderung steuerrechtlich zu erfassen ist.</span></p> <p class="Erwgung1"><b>3. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b><span>3.1 </span></b><span>Die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer wird laut § 216 Abs. 1 StG bei HandÃ¤nderungen an GrundstÃ¼cken oder Anteilen von solchen erhoben. Als zivilrechtliche HandÃ¤nderung gilt hierbei der Ãbergang von zivilrechtlichem (sachenrechtliche</span>m<span>) Eigentum an einem GrundstÃ¼ck oder einem GrundstÃ¼ckanteil vom bisherigen RechtstrÃ¤ger auf einen anderen, was eines gÃ¼ltigen Rechtsgrundes und in der Regel eines Grundbucheintrags bedarf (vgl. Felix Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, 3.</span> <span>A., ZÃ¼rich 2013, §</span> <span>216 N.</span> <span>12</span> <span>f. mit weiteren Hinweisen).</span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>3.2 </span></b><span>Mangels RechtsfÃ¤higkeit kann die einfache Gesellschaft im Sinn von Art.</span> <span>530</span> <span>ff. </span>OR <span>nicht selbst TrÃ¤ger von Rechten und Pflichten sein, weshalb nur die einzelnen</span> und<span> gemÃ¤ss Art.</span> <span>652 ZGB gesamthÃ¤nderisch miteinander verbundenen Gesellschafter Steuersubjekte und (Gesamt-)EigentÃ¼mer eines GrundstÃ¼cks sein kÃ¶nnen. Im Gegensatz zu der Kollektiv- und Kommanditgesellschaft ist zur BegrÃ¼ndung sachenrechtlichen Gesamteigentums grundsÃ¤tzlich die Eintragung der einzelnen Gesellschafter erforderlich, da die einfache Gesellschaft nicht unter eigener Firma auftreten kann (vgl. Art.</span> <span>90 Abs.</span> <span>1 lit.</span> <span>b und c der Grundbuchverordnung vom 23.</span> <span>September 2011</span> [GBV]<span>). Diese kÃ¶nnen sich als GesamteigentÃ¼mer und unter Angabe des die Gemeinschaft begrÃ¼ndenden RechtsverhÃ¤ltnisses im Grundbuch eingetragen lassen, wobei ihre gesellschaftsinternen (ideellen) Quoten aufgrund der Natur des von ihnen gebildeten Gesamteigentums nicht eintragungsfÃ¤hig sind. </span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>3.3 </span></b><span>Die Realteilung von gesamthandschaftlichem Eigentum, z.</span><span> </span><span>B. bei AuflÃ¶sung einer Personengesellschaft, fÃ¼hrt dazu, dass den bisherigen GesamteigentÃ¼mern entsprechend ihrem Anteil am Gesamteigentum neu Alleineigentum zugewiesen wird. Dies wird praxisgemÃ¤ss als zivilrechtliche HandÃ¤nderung aufgefasst (VGr, 12.</span> <span>Juni 1992, StE 1993 B 42.21 Nr.</span> <span>7, E.</span> <span>3.b). Von dieser Umwandlung von Gesamt- in Alleineigentum (Realteilung) ist die blosse Umwandlung von Gesamt- in Miteigentum abzugrenzen, welche noch keine zivilrechtliche HandÃ¤nderung </span>darstellt<span> (Richner et al., §</span> <span>216 N.</span> <span>54).</span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>3.4 </span></b><span>Ein- oder Austritt von Gesellschaftern sowie Verschiebungen der ideellen Beteiligungen am Gesamteigentum bewirkt bei der einfachen Gesellschaft zugleich auch die Dekre</span>sz<span>enz (Abwachsung) respektive Akkreszenz (Anwachsung) der Anteile der (verbleibenden) Gesellschafter am GesellschaftsvermÃ¶gen und eine (ausserbuchliche) Ãnderung der zivilrechtlichen Berechtigung an einem im Gesamteigentum der Gesellschafter stehenden GrundstÃ¼ck. Dem Grundbucheintrag ist diesfalls nur deklaratorische Wirkung zuzumessen (vgl. Roland PfÃ¤ffli, Einfache Gesellschaft â Bekanntes und Neues, ZBGR 88/2007, </span>S. <span>411; vgl. auch Obergericht LU, 9.</span> <span>Dezember 1996, ZBGR 80/1999, S.</span> <span>10</span> <span>ff.). Nach der Praxis des Verwaltungsgerichts gelten damit VerÃ¤nderungen im Gesellschafterbestand und Verschiebungen bei den quotenmÃ¤ssigen (ideellen) Anteilen an einem GrundstÃ¼ck unter einfachen Gesellschaftern als zivilrechtliche HandÃ¤nderungen, selbst wenn das sachenrechtliche Eigentum davon unbeeinflusst bleibt. Die Steuerpflicht wird dabei aber lediglich im Umfang der im InnenverhÃ¤ltnis abgetretenen Gesellschaftsanteile ausgelÃ¶st (VGr, 6.</span> <span>Juni 1991, StE 1992 B</span> <span>42.21 Nr.</span> <span>6; RB 1983 Nr.</span> <span>69; VGr, 17.</span> <span>Juni 1978, ZBl 80/1979, </span>S. 80 ff.,<span> E.</span> <span>3; RB 1964 Nr.</span> <span>79; Richner et al., §</span> <span>216 N</span>. <span>57).</span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>3.5 </span></b><span>Hingegen ist die Einbringung eines GrundstÃ¼cks </span>"<span>quoad dominium</span>"<span> in eine einfache Gesellschaft als derivativer Erwerb vom bisherigen AlleineigentÃ¼mer zu betrachten und bedarf deshalb sowohl der Ã¶ffentlichen Beurkundung </span>(<span>Art.</span> <span>657 Abs.</span> <span>1 ZGB</span>)<span> als auch eines konstitutiv wirkenden Grundbucheintrags (</span>Art. 656 Abs. 1 ZGB; <span>Martin Lenz, Die Form der EigentumsÃ¼bertragung am ImmobilienvermÃ¶gen bei Personengesellschaften, Bern 2001, </span>S. <span>66</span> <span>ff.</span>; Christian BrÃ¼ckner, Ausserbuchlicher Eigentumserwerb an GrundstÃ¼cken, ZBGR 81/2000, S. 217 ff., 225 f.<span>). </span></p> <p class="Erwgung2"><span>Entsprechend ist ein ausserbuchlicher Erwerb von (Gesamt-)Eigentum an einem GrundstÃ¼ck unter durch ein GesamthandsverhÃ¤ltnis verbundene Gesellschafter zwar mÃ¶glich, jedoch nur bei Ãnderungen im Gesellschafterbestand oder im BeteiligungsverhÃ¤ltnis innerhalb der Gesellschaft, nicht aber bei Einbringung eines GrundstÃ¼cks </span>"<span>quoad dominium</span>"<span> in die Gesellschaft. Schliessen sich somit mehrere Personen zwecks Erwerbs und Bewirtschaftung eines GrundstÃ¼cks in Form einer einfachen Gesellschaft zu einem Konsortium zusammen und lÃ¤sst sich sodann einer der Gesellschafter allein fÃ¼r das erworbene GrundstÃ¼ck im Grundbuch eintragen, geht das zivilrechtliche Eigentum nicht ipso iure ausserbuchlich auf die Gesellschaftergesamtheit Ã¼ber. Insbesondere erwirbt der nicht im Grundbuch eigetragene (stille) Gesellschafter nicht schon allein dadurch Gesamteigentum, dass er sich mit dem im Grundbuch als AlleineigentÃ¼mer eingetragenen GrundstÃ¼ckseigner zu einer einfachen Gesellschaft zusammenschliesst (VGr, 20.</span> <span>Dezember 1988, StE 1989 B 42.21 Nr.</span> <span>5; </span>vgl. auch <span>VGr, 30.</span> <span>Oktober 1996, StE 1997 B 42.22 Nr.</span> <span>7, E.</span> <span>5a.aa). </span></p> <p class="Erwgung2"><span>Umgekehrt werden die zivilrechtlichen Eigentumsrechte des im Grundbuch weiterhin als AlleineigentÃ¼mer eingetragenen (offenen) Gesellschafters durch eine nachfolgende GesellschaftsauflÃ¶sung nicht tangiert. Mangels sachen- bzw. zivilrechtlichen Konsequenzen ist deshalb die AuflÃ¶sung einer einfachen Gesellschaft nicht als zivilrechtliche HandÃ¤nderung zu betrachten, wenn dabei weder durch Realteilung Gesamteigentum aufzulÃ¶sen, noch Alleineigentum eines Gesellschafters einem anderen Gesellschafter oder Dritten zu Ã¼bertragen ist.</span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>3.6 </span></b><span>Auch wenn der Pflichtige und D sel. von Beginn weg eine einfache Gesellschaft bildeten, war stets nur D sel. als AlleineigentÃ¼mer des GrundstÃ¼cks eingetragen. Mit dem Tod von D sel. traten sodann dessen Erben zufolge Universalsukzession in dessen EigentÃ¼merstellung ein. Da der Pflichtige nie als (Gesamt-)EigentÃ¼mer im Grundbuch eingetragen wurde und auch nie ausserbuchlich zivilrechtliches Eigentum erworben hatte, fÃ¼hrte die GesellschaftsauflÃ¶sung vorliegend weder zu einer Realteilung von gesamthandschaftlichem Eigentum noch zu einer Ãnderung der zivilrechtlichen Berechtigung an einem im Eigentum der Gesellschafter stehenden GrundstÃ¼ck. Vielmehr waren sowohl vor als auch nach der GesellschaftsauflÃ¶sung stets D sel. bzw. dessen Erben sachenrechtliche EigentÃ¼mer des GrundstÃ¼cks. Mangels sachenrechtlicher EigentumsÃ¼bertragung ist deshalb eine zivilrechtliche HandÃ¤nderung zufolge GesellschaftsauflÃ¶sung zu verneinen.</span></p> <p class="Erwgung1"><b>4. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b><span>4.1 </span></b><span>De</span>n<span> als zivilrechtliche HandÃ¤nderungen erfassten sachenrechtlichen Ãbertra­gung</span>en<span> des Eigentums an Grund­stÃ¼cken sind nach § 216 Abs. 2 lit. a StG die wirtschaftlichen HandÃ¤nderungen gleichgestellt. Als solche gelten RechtsgeschÃ¤fte, die bezÃ¼glich der Ver­fÃ¼gungsgewalt Ã¼ber GrundstÃ¼cke tatsÃ¤chlich und wirtschaftlich wie HandÃ¤nderungen wir­ken. Die Annahme einer wirtschaftlichen HandÃ¤nderung setzt voraus, dass wesentliche Teile der dem Grundeigentum innewohnenden VerfÃ¼gungsgewalt rechtsge­schÃ¤ftlich Ã¼bertragen werden, ohne dass dabei die zivilrechtlichen EigentumsverhÃ¤ltnisse eine Ãnderung erfahren. Dieser Tatbestand ist erfÃ¼llt, wenn mit den Ã¼bertragenen Rechten Befugnisse verbunden sind, die dem jeweiligen Inhaber eine Stellung einrÃ¤umen, welche tatsÃ¤chlich und wirtschaftlich jener eines EigentÃ¼mers gleichkommt. Eine solche Stellung ist wiederum </span>in aller Regel <span>spÃ¤testens dann anzunehmen, wenn derart wesentliche Teile der VerfÃ¼gungsgewalt Ã¼bertragen werden, dass der Berechtigte befugt ist, seinen Rechtsnachfolger frei bestimmen zu kÃ¶nnen, ohne dass der zivilrechtliche EigentÃ¼mer dagegen EinwÃ¤nde erheben kann bzw. noch rechtliche Entscheidungsbefugnisse hat (Richner et al., §</span> <span>216 N.</span> <span>63). Dies stellt jedoch lediglich eine obere Grenze dar, bei welcher eine eigentÃ¼merÃ¤hnliche Stellung regelmÃ¤ssig zu bejahen ist. Alsdann ist nicht auf die formelle (Ã¤ussere) Rechtswirkung, sondern auf die erzielte tatsÃ¤chliche wirtschaftliche Wirkung ab­zustellen (RB 1977 Nr. 92; Richner et al., § 216 N. </span>64<span>).</span></p> <p class="Urteilstext"><span>Eine darÃ¼ber hinausgehende rechtsgeschÃ¤ftliche Weitergabe der erlangten (wirtschaftlichen) VerfÃ¼gungsmacht an einen Dritten ist hingegen lediglich in gewissen FÃ¤llen (Kettenhandel) erforderlich, jedoch kein generelles Merkmal der wirtschaftlichen HandÃ¤nderung (Richner et al., §</span> <span>216 N.</span> <span>62; </span>unzutreffend hingegen<span> die Ansicht von </span>August <span>Reimann/</span>Ferdinand <span>Zuppinger/</span>Erwin <span>SchÃ¤rrer, Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, 4.</span> <span>Band, Bern 1966,</span><span> </span><span>§</span> <span>161</span> StG<span> N.</span> <span>46</span>, vgl. dazu die Kritik bei Felix <span>Richner, </span>Die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer und die HandÃ¤nderungssteuer im Kanton ZÃ¼rich [Teil 3], <span>ZStP 3/1992, </span>S. <span>169</span> <span>f.). </span></p> <p class="Erwgung2"><b>4.2 </b><span>Der Nachweis einer wirt­schaftlichen HandÃ¤nderung obliegt â da es sich hierbei um eine steuerbegrÃ¼ndende Tat­sache handelt â der SteuerbehÃ¶rde (RB 1990 Nr. 36; </span>RB <span>1981 Nr. 90 mit Hinweisen; Martin Zwei­fel, Die Sach­verhaltsermittlung im Steuerveranla­gungs­ver­fah­ren, ZÃ¼rich 1989, S. 110). Diese hat aufzuzeigen und zu beweisen, dass der Ersterwerber die eigen­tums­Ã¤hnlichen Befugnisse erworben hat, durch welchen Vor­gang dies ge­sche­hen ist, dass er diese Befugnisse durch Ãbertragung auf eine Drittper­son aus­ge­Ã¼bt hat und durch wel­chen Vorgang dies geschehen ist (RB ORK 1953 Nr. 89). </span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>4.3 </span></b><span>Auch wenn das sachenrechtliche Eigentum an einem in die Gesellschaft neu eingebrachten GrundstÃ¼ck bis zum grundbuchlichen Vollzug der Einbringung weiterhin dem bisherigen AlleineigentÃ¼mer zukommt, kommt im InnenverhÃ¤ltnis der Gesellschaft die (wirtschaftliche) VerfÃ¼gungsmacht ohne abweichende Regelung im Gesellschafts</span>­<span>vertrag von Beginn weg den </span>gesellschaftsrechtlich<span> verbundenen Gesellschaftern gemeinsam zu (vgl. Art.</span> <span>535 OR sowie VGr, 23.</span> <span>August 2006, SB.2006.00017 = StE 2007 B 42.21 Nr. 9, E.</span> <span>2.3.3 und VGr, 30.</span> <span>Oktober 1996, StE 1997 B 42.22 Nr. 7, E.</span> <span>5.a.bb). </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Dabei ist der GrÃ¶sse der ideellen Anteile der Gesellschafter nicht entscheidend fÃ¼r deren wirtschaftliche VerfÃ¼gungsmacht: WÃ¤hrend bei Immobiliengesellschaften erst eine beherrschende Beteiligung von Ã¼ber 50</span> <span>% die (wirtschaftliche) VerfÃ¼gungsgewalt Ã¼ber die GesellschaftsgrundstÃ¼cke vermittelt (</span>Felix <span>Richner, </span>Die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer und die HandÃ¤nderungssteuer im Kanton ZÃ¼rich [Teil 4], <span>ZStP 4/1992, </span>S. <span>260; Richner et al., §</span> <span>216 N.</span> <span>93), vermittelt in Gesellschaften ohne eigene RechtspersÃ¶nlichkeit grundsÃ¤tzlich bereits die Gesellschafterstellung als solche (gemeinsame) wirtschaftliche VerfÃ¼gungsmacht, da </span>die gesellschaftsinternen VerhÃ¤ltnisse<span> vorbehaltlich besonderer Abreden vom Grundsatz der Einstimmigkeit und nicht vom Mehrheitsprinzip beherrscht werden (vgl. Art.</span> <span>534 Abs.</span> <span>1 OR und </span>[sachenrechtlich] <span>Art.</span> <span>653 Abs.</span> <span>2 ZGB). </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Ebenso wenig schliesst der Umstand, dass die einzelnen Gesellschafter gesellschaftsintern nicht allein Ã¼ber das </span>gemeinsam<span> verwaltete GrundstÃ¼ck verfÃ¼gen kÃ¶nnen, deren (gemeinsame) wirtschaftliche VerfÃ¼gungsgewalt aus</span>:<span> Wie bereits erwÃ¤hnt stellt die FÃ¤higkeit, seinen Rechtsnachfolger frei bestimmen zu kÃ¶nnen, ohne dass der zivilrechtliche EigentÃ¼mer dagegen EinwÃ¤nde erheben kann bzw. noch rechtliche Entscheidungsbefugnisse hat, lediglich eine Obergrenze dar, bei welchen eine eigentÃ¼merÃ¤hnliche Stellung regelmÃ¤ssig zu bejahen ist (Richner et al., §</span> <span>216 N.</span> <span>63). Gerade bei </span>gemeinsamer gesellschaftsrechtlicher Berechtigung<span> erscheint dieses Kriterium jedoch untauglich, da diesfalls</span> â in Bezug auf stille Gesellschaften <span>zumindest im InnenverhÃ¤ltnis </span>â <span>Ã¼berhaupt kein Gesellschafter alleinige VerfÃ¼gungsmacht innehat. </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Somit kommt praxisgemÃ¤ss </span>gesellschaftsrechtlich<span> verbundenen Gesellschaftern die wirtschaftliche VerfÃ¼gungsmacht Ã¼ber ein in die Gesellschaft eingebrachtes GrundstÃ¼ck gemeinsam zu, selbst wenn dieses zivilrechtlich weiterhin im Alleineigentum eines einzelnen Gesellschafters steht und </span>lediglich <span>im InnenverhÃ¤ltnis keiner der Gesellschafter frei Ã¼ber die Rechtsnachfolge bestimmen kann. </span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>4.4 </span></b><span>Da alleinige VerfÃ¼gungsmacht in gemeinsame (wirtschaftlich</span>e<span>) VerfÃ¼gungsmacht Ã¼berfÃ¼hrt wird, liegt praxisgemÃ¤ss insbesondere auch eine wirtschaftliche HandÃ¤nderung vor, wenn der AlleineigentÃ¼mer einer Liegenschaft diese ohne Grundbucheintrag nachtrÃ¤glich in eine (stille) einfache Gesellschaft einbringt. Damit dabei aber Ã¼berhaupt ein steuerbarer GrundstÃ¼ckgewinn anfÃ¤llt, ist darÃ¼ber hinaus noch erforderlich, dass der gesellschaftsinterne Verrechnungspreis fÃ¼r die eingebrachte Liegenschaft hÃ¶her ist als deren Anlagewert (vgl. im Zusammenhang mit KettengeschÃ¤ften VGr, 30.</span> <span>Oktober 1996, StE 1997 B 42.22 Nr.</span> <span>7</span>, E. 5.c<span> sowie Richner et al., §</span> <span>216 N.</span> <span>87). Hingegen ist noch keine wirtschaftliche HandÃ¤nderung </span>zu <span>bejahen, wenn eine Liegenschaft bereits von Anfang an fÃ¼r die Gesellschaft bzw. die Gesamtheit der Gesellschafter erworben und deshalb im InnenverhÃ¤ltnis immer schon </span>gemeinsam<span> verwaltet wurde (VGr, 23.</span> <span>August 2006, SB.2006.00017</span><span> </span><span>= StE 2007 B 42.21 Nr. 9, E.</span> <span>2.3.3).</span></p> <p class="Urteilstext"><span>Wenn die nachtrÃ¤gliche Einbringung einer Liegenschaft in eine (stille) einfache Gesellschaft </span>ohne Grundbuchmutation <span>als wirtschaftliche HandÃ¤nderung zu betrachten ist, muss umgekehrt auch die AuslÃ¶sung eine</span>r<span> Liegenschaft aus der </span>gesellschaftsintern gemeinsam ausgeÃ¼bten<span> VerfÃ¼gungsmacht der Gesellschafter und Ãbertragung in die alleinige wirtschaftliche VerfÃ¼gungsmacht einzelner Gesellschafter als wirtschaftliche HandÃ¤nderung erfasst werden, sofern diese nicht gleichzeitig mit einer grundbuchlichen Mutation oder </span>einem <span>ausserbuchlichen Erwerb einhergeht und somit nicht schon als zivilrechtliche HandÃ¤nderung zu erfassen wÃ¤re (vgl. </span>zu letzterem â<span> Umwandlung von Gesamt- in Alleineigentum ­â Steuerrekursgericht AG, 21.</span> <span>Oktober 1985, StE 1986, B 42.21 Nr.</span> <span>2, E.</span> <span>3</span> und<span> Richner et al. §</span> <span>216 N.</span> <span>49). </span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>4.5 </span></b><span>Der GrundstÃ¼ckserwerb durch D sel. steht in unmittelbare</span>m<span> zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit dem gleichentags abgeschlossenen Gesellschaftsvertrag, gemÃ¤ss welchem der Pflichtige als stiller Teilhaber hÃ¤lftig am </span>(GrundstÃ¼cks-)<span>GeschÃ¤ft partizipieren sollte. Da der abgeschlossene Gesellschaftsvertrag und der GrundstÃ¼ckserwerb einander wechselseitig bedingten, ist zwar allein D sel. als EigentÃ¼mer ins Grundbuch eingetragen worden, er und seine Erben haben aber bis zur GesellschaftsauflÃ¶sung nie (allein) die wirtschaftliche VerfÃ¼gungsmacht Ã¼ber das GrundstÃ¼ck erlangt. Vielmehr kam diese wÃ¤hrend der Dauer des Gesellschafts</span>­<span>verhÃ¤ltnisses stets der Gesamtheit der Gesellschafter zu, somit D sel. (bzw. dessen Erben nach dessen </span>D<span>ahinscheiden) und dem Pflichtigen gemeinsam. Im Ge</span>­<span>sellschafts</span>­­<span>vertrag wurde sodann auch offenkundig eine Gleichstellung der Gesellschafter angestrebt, welche gleichermassen an Gewinn und Verlust als auch an der Liegenschaft selbst partizipieren sollten und welche dem Pflichtigen die Mitsprache in allen wichtigen Liegenschaftsbelangen sicherte. Da damit die wesentlichsten EigentÃ¼merbefugnisse geteilt wurden, fÃ¤llt nicht mehr ins Gewicht, ob D sel. die </span>"<span>gewÃ¶hnliche</span>[n]<span> Verwaltungshandlungen, dringliche Massnahmen und augenscheinlich der Sache dienende, nicht erhebliche Arbeiten</span>"<span> auch ohne die interne Zustimmung des Pflichtigen vornehmen konnte. </span>Mit dem Tod von D sel. wuchs die wirtschaftliche VerfÃ¼gungsmacht des Pflichtigen sogar noch weiter an, konnte er nun doch gemÃ¤ss Gesellschaftsvertrag jederzeit und einseitig den Verkauf des GrundstÃ¼cks innerhalb eines halben Jahres verlangen. </p> <p class="Urteilstext"><span>Infolge der AuflÃ¶sung der einfachen Gesellschaft wurde die bis anhin dem Pflichtigen und den Rechtsnachfolgern von D sel. gemeinsam zukommende (wirtschaftliche) VerfÃ¼gungsmacht Ã¼ber das GrundstÃ¼ck allein an letztere Ã¼bertragen. Auch wenn ein zivilrechtlicher (grundbuchlicher) EigentÃ¼merwechsel nicht stattfand, liegt diesbezÃ¼glich eine wirtschaftliche HandÃ¤nderung vor, da den Erben von D sel. im Zuge der GesellschaftsauflÃ¶sung neu die alleinige wirtschaftliche VerfÃ¼gungsmacht eingerÃ¤umt wurde, welche zuvor nur der Gesamtheit der Gesellschafter zugekommen ist. </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Diese Qualifikation als wirtschaftliche HandÃ¤nderung wird entgegen den AusfÃ¼hrungen des Beschwerdegegners auch nicht dadurch in Frage gestellt, dass die ursprÃ¼ngliche Einbringung des GrundstÃ¼cks in die Gesellschaft gemÃ¤ss dem bereits mehrfach zitierten Entscheid des Verwaltungsgericht (VGr, 23.</span> <span>August 2006, SB.2006.00017 = StE 2007 B 42.21 Nr.</span> <span>9, E.</span> <span>2.3.3) selbst noch nicht als wirtschaftliche HandÃ¤nderung zu erfassen ist: Da das GrundstÃ¼ck von Beginn weg fÃ¼r die gleichentags gegrÃ¼ndete einfache Gesellschaft erworben wurde und D sel. damit nie die alleinige wirtschaftliche VerfÃ¼gungsmacht zukam, wechselten die wirtschaftlichen MachtverhÃ¤ltnisse tatsÃ¤chlich erst mit der GesellschaftsauflÃ¶sung. Eine (mindestens) zweimalige wirtschaftliche HandÃ¤nderung ist jedoch nur bei KettengeschÃ¤ften erforderlich, ansonsten jedoch nicht Voraussetzung zur Annahme einer wirtschaftlichen HandÃ¤nderung</span> (vgl. E. 4.1 vorstehend)<span>. </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Damit ist eine steuerbare (erstmalige) wirtschaftliche HandÃ¤nderung zufolge GesellschaftsauflÃ¶sung (ohne sachenrechtliche EigentumsÃ¼bertragung) zu bejahen. </span></p> <p class="Erwgung1"><b>5. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b><span>5.1 </span></b><span>Steuersubjekt der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer ist gemÃ¤ss §</span> <span>217 StG der VerÃ¤usserer, d.</span><span> </span><span>h. bei zivilrechtlichen HandÃ¤nderungen der in der Regel im Grundbuch eingetragene EigentÃ¼mer und bei wirtschaftlichen HandÃ¤nderungen der Inhaber tatsÃ¤chlicher VerfÃ¼gungsmacht </span>bzw. <span>wesentliche Herrschaftsbefugnisse Ã¼ber ein GrundstÃ¼ck, welcher diese ohne zivilrechtliche HandÃ¤nderung einem Dritten Ã¼bertrÃ¤gt (Richner et al., §</span> <span>217 N.</span> <span>2</span> <span>ff.; Reimann/Zuppinger/SchÃ¤rrer, §</span> <span>162 </span>StG <span>N.</span> <span>1). Da eine wirtschaftliche Betrachtungsweise erst greifen kann, wenn eine zivilrechtliche HandÃ¤nderung zu verneinen ist, bestimmt sich der Kreis der Steuerpflichtigen bei einer zivilrechtlichen HandÃ¤nderung anhand der sachenrechtlichen EigentÃ¼merstellung und unabhÃ¤ngig davon, ob und durch wen wirtschaftliche VerfÃ¼gungsgewalt Ã¼bertragen wird (vgl. VGr, 23.</span> <span>August 2006, SB.2006.00017 = StE 2007 B 42.21 Nr.</span> <span>9, E.</span> <span>2.3.3 in fine; vgl. auch Richner et al., §</span> <span>217 N.</span> <span>6, wonach blosse Geldgeber bei zivilrechtlichen</span> [sic]<span> HandÃ¤nderungen auch dann nicht Steuersubjekt sein kÃ¶nnen, wenn sie zugleich stille Gesellschafter an einem GrundstÃ¼ck sind). Erst wenn keine zivilrechtliche HandÃ¤nderung vorliegt, ist im Rahmen einer wirtschaftlichen HandÃ¤nderung darauf abzustellen, wer als ÃbertrÃ¤ger wesentlicher Herrschaftsbefugnisse erscheint (vgl. Richner et al., §</span> <span>217 N.</span> <span>4</span> und § 216 N. 73 ff.<span>).</span></p> <p class="Erwgung2"><span>Wird ein GrundstÃ¼ck durch eine einfache Gesellschaft verÃ¤ussert, sind die </span>gesellschaftsrechtlich<span> verbundenen Gesellschafter VerÃ¤usserer und gemeinsam in das Veran</span>­<span>lagungs</span>­<span>verfahren fÃ¼r die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer miteinzubeziehen (<a id="OLE_LINK2">RB 1961 Nr.</a></span> <span>75</span><span>; Felix Richner, Die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer und die HandÃ¤nderungssteuer im Kanton ZÃ¼rich</span> (Teil 8)<span>, ZStP 4/1993, </span>S. <span>272</span> <span>f.; Richner et al., §</span> <span>217 N.</span> <span>17 und 19; Reimann/Zuppinger/SchÃ¤rrer, §</span> <span>162 StG N.</span> <span>5; Ferdinand Zuppinger et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, ErgÃ¤nzungsband, 2.</span> <span>A., Bern 1983, §</span> <span>162</span> StG<span> N.</span> <span>1). Da grundsÃ¤tzlich der Gesamtheit aller Gesellschafter im InnenverhÃ¤ltnis die wirtschaftliche VerfÃ¼gungsmacht Ã¼ber ein </span>gemeinsam<span> verwaltetes GrundstÃ¼ck zugekommt, sind dabei zumindest bei wirtschaftlichen HandÃ¤nderungen sowohl die im Grundbuch als zivilrechtliche (Allein-)EigentÃ¼mer eingetragenen als auch die aus diesem nicht ersichtlichen stillen Gesellschafter miteinzubeziehen (vgl. VGr, 30.</span> <span>Oktober 1996, StE 1997 B 42.22 Nr.</span> <span>7; hingegen wurde bei VGr, 23.</span> <span>August 2006, SB.2006.00017 = StE 2007 B 42.21 Nr. 9, E.</span> <span>2.3.3 eine zivilrechtliche HandÃ¤nderung angenommen und der stille Gesellschafter ohne sachenrechtliche EigentÃ¼merstellung deshalb</span> in<span> korrekter Weise nicht in die Veranlagung miteinbezogen). </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Sind nicht alle Steuerpflichtige in das Veranlagungsverfahren einbezogen worden, fÃ¼hrt dies zur Nichtigkeit der VeranlagungsverfÃ¼gung, eine "Berichtigung der Parteibezeichung" ist nicht mÃ¶glich (Richner et al., §</span> <span>217 N.</span> <span>20 mit weiteren Hinweisen; VGr, 29.</span> <span>Dezember 1993, StE 1994 B 43 Nr.</span> <span>1; VGr, 6.</span> <span>April 1982, ZB</span>l<span> 83 [1982], 514).</span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>5.2 </span></b><span>Damit ergibt sich, dass bei einer zivilrechtlichen HandÃ¤nderung alle bisherigen (Gesamt-)EigentÃ¼mer in das Veranlagungsverfahren miteinzubeziehen sind, jedoch nicht die stillen Gesellschafter ohne sachenrechtliche EigentÃ¼merstellung</span> (vgl. <span>VGr, 23.</span> <span>August 2006, SB.2006.00017 = StE 2007 B 42.21 Nr. 9, E.</span> <span>2.3.3</span>)<span>. Bei einer wirtschaftlichen HandÃ¤nderung sind wiederum alle </span>gesellschaftsrechtlich <span>am GrundstÃ¼ck berechtigten Gesellschafter gemeinsam zu veranlagen, inklusive den lediglich gesellschaftsintern, jedoch nicht auch sachenrechtlich am GrundstÃ¼ck berechtigten stillen Gesellschafter</span> (vgl. <span>VGr, 30.</span> <span>Oktober 1996, StE 1997 B 42.22 Nr.</span> <span>7</span>)<span>. </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Die diesbezÃ¼gliche Praxis bezieht sich aber auf FÃ¤lle einer VerÃ¤usserung an Dritte</span>, welche im Rahmen von KettengeschÃ¤ften als wirtschaftliche, ansonsten als zivilrechtliche HandÃ¤nderungen erfasst werden und <span>bei welchen alle wirtschaftlich </span>bzw. gesellschaftintern <span>am GrundstÃ¼ck mitberechtigten Gesellschafter zusammenwirken mÃ¼ssen. Bei einer </span>wirtschaftlichen HandÃ¤nderung zufolge <span>GesellschaftsauflÃ¶sung e</span>rscheint aber weniger die Gesamtheit der Gesellschafter als VerÃ¤usserer, vielmehr verzichtet der eigentumslose, aber bislang wirtschaftlich mitberechtigte (stille) Gesellschafter auf seine gesellschaftsinterne Machtposition, wofÃ¼r er sich in der Regel nach Massgabe des Werts seines ideellen Anteils am GrundstÃ¼ck entschÃ¤digen lÃ¤sst. Wie beim Austritt eines GesamthÃ¤nders aus einem GesamthandsverhÃ¤ltnis gemÃ¤ss Lehre allein der ausscheidende GesamthÃ¤nder Steuersubjekt ist (Reimann/Zuppinger/SchÃ¤rrer, § 162 StG N. 10), muss auch bei AuflÃ¶sung der einfachen Gesellschaft unter EntschÃ¤digung des stillen, zivilrechtlich nicht am "Gesellschafts-" GrundstÃ¼ck berechtigten Gesellschafters angenommen werden, dass allein letzterer als steuerpflichtiger VerÃ¤usserer im Sinn von § 217 StG fungiert. </p> <p class="Erwgung2"><b><span>5.3 </span></b><span>Damit ist</span> vorliegend allein der Pflichtige Schuldner der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer, welcher bei der GesellschaftauflÃ¶sung gegen EntschÃ¤digung auf seine bisherige wirtschaftliche VerfÃ¼gungsmacht und seinen gesellschaftsinternen, hÃ¤lftigen Anteil am GrundstÃ¼ck verzichtet hat.</p> <p class="Erwgung1"><b>6. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>6.1 </b><span>GrundstÃ¼ckgewinn ist der Betrag, um welchen der ErlÃ¶s die Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen) Ã¼bersteigt (§</span> <span>219 Abs. 1 StG). Zu den Aufwendungen zÃ¤hlen unter anderem solche fÃ¼r Bauten, Umbauten, Meliorationen und andere dauernde Verbesserungen des GrundstÃ¼cks (§</span> <span>221 Abs.</span> <span>1 lit.</span> <span>a StG). Dabei wird zwischen anrechenbaren wertvermehrenden und nicht anrechenbaren werterhaltenden Aufwendungen unterschieden. Die wertvermehrenden Aufwendungen sind in der HÃ¶he des tatsÃ¤chlich bezahlten Betrags anzurechnen; der objektiv geschaffene Mehrwert ist unbeachtlich (RB 1982 Nr.</span> <span>108). </span></p> <p class="Urteilstext">Als ErlÃ¶s gilt der Kaufpreis mit Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers (§ 222 StG).</p> <p class="Erwgung2"><b><span>6.2 </span></b><span>Der Umfang der Steuer</span>pflicht bemisst sich analog der Verschiebungen ideeller Anteile bei zivilrechtlichen Gesamteigentum (vgl. hierzu Richner et al., § 216 N. 57) nach der GrÃ¶sse des gesellschaftsintern abgetretenen Anteils am GrundstÃ¼ck.</p> <p class="Erwgung2"><b>6.3 </b>Der Pflichtige war gemÃ¤ss Gesellschaftsvertrag vom 2. August 1999 hÃ¤lftig an der Liegenschaft beteiligt und partizipierte im selben Ausmass an Gewinn und Verlust. Als Gegenleistung haftete er hierfÃ¼r intern fÃ¼r die HÃ¤lfte der aufgenommenen Grundpfandschulden in HÃ¶he von zunÃ¤chst insgesamt Fr. â¦ und musste einen Kaufpreisanteil von Fr. â¦ entrichten. Der Erwerbspreis fÃ¼r seinen hÃ¤lftigen Anteil an der Liegenschaft betrÃ¤gt somit Fr. â¦ (½ von Fr. â¦ + Fr. â¦). Unter<span> anteilsmÃ¤ssiger</span>, d.<span> </span>h. hÃ¤lftiger, <span>BerÃ¼cksichtigung wertvermehrender Aufwendungen</span> von insgesamt Fr. â¦ resultieren daraus gesamte Anlagekosten in HÃ¶he von Fr. â¦ (½ von Fr. â¦ + Fr. â¦). Dieselben Anlagekosten wurden auch der GrundstÃ¼ckgewinnsteuerberechnung im Einsprache-Entscheid vom 17. September 2012 zugrundegelegt. </p> <p class="Urteilstext">In der Vereinbarung betreffend die AuflÃ¶sung der einfachen Gesellschaft "Konsortium H" gingen die Parteien von einem gegenwÃ¤rtigen Liegenschaftswert von Fr. â¦ aus. <span>Nach Abzug der auf dem GrundstÃ¼ck lastenden Schuldbriefe in HÃ¶he von </span>Fr. â¦<span> und der jeweiligen Kaufpreisanteile des Pflichtigen und von D sel. von je Fr.</span> â¦<span> gingen die Parteien von einem Wertzuwachs von </span>Fr. â¦<span> aus. Weiter schÃ¤tzten sie die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer bei einem Verkauf zum Zeitpunkt der GesellschaftsauflÃ¶sung auf Fr.</span> â¦<span>, woraus sie einen "Wertzuwachs netto" von Fr.</span> â¦<span> errechneten. Daraus errechneten sie einen VergÃ¼tungsanspruch des Pflichtigen von Fr.</span> â¦<span>, zusammengesetzt aus dessen hÃ¤lftigen Anteil am "Wertzuwachs netto" (</span>½ <span>von Fr.</span> â¦<span>) und aus der RÃ¼ckzahlung seines Kaufpreisanteils (Fr.</span> â¦<span>).</span></p> <p class="Urteilstext">Bei der Ãbernahme der zuvor gesellschaftsintern hÃ¤lftig vom Pflichtigen zu tragenden Schuldbriefschulden und der ebenfalls entsprechend seinem (ideellen) Anteil am GrundstÃ¼ck hÃ¤lftig zu Ã¼bernehmenden GrundstÃ¼ckgewinnsteuer handelt es sich um weitere Leistungen des Erwerbers gemÃ¤ss § 222 StG, welche bei der ErlÃ¶sberechnung zu berÃ¼cksichtigen sind. Der relevante ErlÃ¶s betrÃ¤gt damit:</p> <p class="Urteilstext"> ½ der Schuldbriefforderungen â¦</p> <p class="Urteilstext"> ½ GrundstÃ¼ckgewinnsteuer â¦</p> <p class="Urteilstext"> RÃ¼ckbezahlter Kaufpreisanteil â¦</p> <p class="Urteilstext"> ½ Anteil Wertzuwachs netto â¦</p> <p class="Urteilstext"> ErlÃ¶s â¦ </p> <p class="Urteilstext">Zum selben ErlÃ¶s gelangt man vorliegend auch, wenn man den in der AuflÃ¶sungsvereinbarung vom 21. November/2. Dezember 2008 zugrundegelegten Liegenschaftswert von Fr. â¦ hÃ¤lftig teilt. Dieser ErlÃ¶s-Betrag wurde ebenfalls der Berechnung der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer im Einsprache-Entscheid vom 17. September 2012 zugrundegelegt. Damit erscheint die Steuerberechnung des Einsprache-Entscheids korrekt und die Beschwerde ist gutzuheissen.</p> <p class="Erwgung1"><b>7. </b> </p> <p class="Urteilstext"><span>Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten </span>dem Beschwerdegegner aufzuerlegen<span> (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 StG) </span>und steht ihm keine ParteientschÃ¤digung zu <span>(§ 17 Abs. 2 lit. a des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152, 153 Abs. 4 und § 213 StG)</span>. <span>Weil die Aufwendungen der BeschwerdefÃ¼hrerin fÃ¼r das vorliegende Verfahren nicht Ã¼ber das Mass hinausgegangen sind, das von einer Amtsstelle im Rahmen ihrer gewÃ¶hnlichen TÃ¤tigkeit erwartet werden darf, hat sie keinen Anspruch auf eine ParteientschÃ¤digung (§</span> <span>152 StG in Verbindung mit §</span> <span>153 Abs.</span> <span>4 und 213 StG und §</span> <span>17 Abs.</span> <span>2 lit.</span> <span>a VRG).</span></p> <p class="Einzug1"><span>DemgemÃ¤ss erkennt <span>die Kammer</span>:</span></p> <p class="Einzug2"><span>1. Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer wird auf Fr. â¦ festgesetzt. </span></p> <p class="Einzug2"><span>2. </span><span>Die Rekurskosten werden dem Beschwerdegegner auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>3. Die GerichtsgebÃ¼hr wird festgesetzt auf <br/> Fr. 7'000.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> Fr. 120.-- Zustellkosten,<br/> Fr. 7'120.-- Total der Kosten.</span></p> <p class="Einzug2"><span>4. Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdegegner auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>5. Den Parteien wird weder fÃ¼r das Rekurs- noch fÃ¼r das Beschwerdeverfahren eine ParteientschÃ¤digung zugesprochen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>6. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>7. Mitteilung an:â¦</span></p> <p class="Urteilstext"><span> </span></p> </div> <br/><br/> </br></td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Dokument --> <!-- FOOTER --> <p class="fusszeile"></p> <!-- /FOOTER --> </body> </html>