© Kanton St.Gallen 2025 Seite 1/13 Publikationsplattform St.Galler Gerichte Fall-Nr.: I/1-2023/157, 158 Stelle: Verwaltungsrekurskommission Rubrik: Abgaben und öffentliche Dienstpflichten Publikationsdatum: 30.08.2024 Entscheiddatum: 30.05.2024 Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 30.05.2024 • Steuerpflicht, Art. Art. 50 und Art. 58 DBG. Der deutsche Fiskus nahm einen steuerrechtlichen Durchgriff vor und besteuerte nicht die steuerpflichtige GmbH, sondern die dahinter stehende Privatperson. Angesichts der fehlenden Steuerpflicht in Deutschland, kann die steuerpflichtige GmbH im Sinne des Doppelbesteuerungsabkommens nicht als in Deutschland ansässig gelten, weshalb auch keine Doppelbesteuerung resultiert. (Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/1, 30. Mai 2024, I/1-2023/157, 158). Gegen diesen Entscheid wurde Beschwerde beim Verwaltungsgericht erhoben (Verfahren B 2024/142). «Entscheid siehe PDF»Kanton St. Gallen Gerichte Verwaltungsrekurskommission Abteilung I - 1. Kammer Entscheid vom 30. Mai 2024 Besetzung Präsident Titus Gunzenreiner, Richter Markus Frei und Roland Luchsinger, Gerichtsschreiber Oliver Schneider Geschäftsnr. I/1-2023/157, 158 Parteien E i d g e n ö s s i s c h e S t e u e r v e r w a l t u n g , Hauptabtei- lung Direkte Bundessteuer, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Beschwerdeführerin, gegen Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen, Vorinstanz, und A.__ GmbH in Liquidation, Beschwerdebeteiligte, vertreten durch avacor ag, Schmiedgasse 15, 9000 St. Gallen, Gegenstand Direkte Bundessteuer 2017 und 2018 (A.__ GmbH in Liquidation) I/1-2023/157, 158 2/12 Sachverhalt : A.- Am 24. April 2006 wurde die A.__ GmbH (heute A.__ GmbH in Liquidation) mit dem Zweck der Vermietung und des Handels mit Bauaustrocknungsgeräten in das Handelsre- gister des Kantons St. Gallen eingetragen. Mit Publikation im Schweizerischen Handels- amtsblatt (SHAB) vom 10. Juni 2009 wurde B.__ als alleiniger Gesel lschafter und Ge- schäftsführer mit Einzelunterschrift eingetragen und der Zweck um die Erstellung von Kon- zepten, Beratung und Betreuung im Bereich der alternativen Energieerzeugung und -nut- zung ergänzt. Am 14. Oktober 2013 schloss B.__ mit C.__ einen Vertrag bezüglich der A.__ GmbH. Darin wurde festgehalten, dass C.__ neuerdings Eigentümer sämtlicher Stamman- teile der Gesellschaft sei und B.__ beauftragt werde, die Stammanteile treuhänderisch zu halten sowie nach den Weisungen und Richtlinien von C.__ tätig zu werden. Im Handelsre- gister wurden diese Änderungen der Eigentümerverhältnisse nicht eingetragen. Folglich blieb B.__ nach aussen Gesellschafter und Eigentümer der Stammanteile der A.__ GmbH. Mit Handelsregistereintrag vom 24. Oktober 2013 wurde der Zweck der A.__ GmbH erneut geändert. Die Gesellschaft bezweckte neu den Export und Import von Weinen, Spirituosen, Getränken und Feinkostartikeln. B.- C.__ betrieb in Deutschland gemeinsam mit D.__ unter der Marke E._ einen Wein- und Spirituosenhandel. Im Jahr 2006 schied C.__ wegen finanziellen Schwierigkeiten aus dem Unternehmen aus. Darauf gründete D.__ 2009 die F.__ GmbH und 2014 die G.__ GmbH. Die deutschen Behörden vermuten, dass C.__ an der F.__ GmbH im Hintergrund nach wie vor beteiligt gewesen sei. Nach der stillen Übernahme der A.__ GmbH durch C.__ betrieb diese hauptsächlich Handel mit den besagten deutschen Gesellschaften. C.- C.__ (2014-2018) und D.__ (2014-2016) waren bei der A.__ GmbH angestellt und be- zogen einen Lohn. Darauf entrichteten sie in der Schweiz die Quellensteuer. In Deutschland deklarierten sie den Lohn nicht als Einkommen, weshalb sie die in der Schweiz erhobene Quellensteuer auch nicht zurückforderten. B.__ erhielt für die Geschäftsführung der A.__ GmbH ein jährliches Pauschalhonorar von Fr. 5'000.–. Seine übrigen Leistungen und Aus- lagen wurden ihm nach Massgabe des Honorartarifs der Schweizerischen Treuhandkam- mer entschädigt. D.- Für die Steuerperiode 2014 wurde die A.__ GmbH in der Schweiz ordentlich besteuert. Die Veranlagung erwuchs unangefochten in R echtskraft. In den Jahren 2015 und 2016 wurde die A.__ GmbH für die Kantonssteuern als Domizilgesellschaft besteuert. Für die I/1-2023/157, 158 3/12 direkte Bundessteuer 2015 und 2016 erfolgte eine ordentliche Besteuerung. Auch diese Veranlagungen wurden rechtskräftig. E.- Als die deutschen Behörden Kenntnis davon erhielten, dass C.__ und D.__ mit der A.__ GmbH verbunden sind, leiteten sie ein Untersuchungsverfahren zur Überprüfung möglicher Steuerfolgen ein. Die Untersuchung resultierte in einer "tatsächlichen Verständigung" (Pro- tokoll vom 1. September 2022) zwischen der Steuerfahndungsstelle des Finanzamts Chem- nitz-Süd (D), dem Festsetzungsfinanzamt und C.__. Darin wurde festgehalten, dass der massgebende Sachverhalt nur schwer zu ermitteln sei (Ziff. 1.2). Zum Zweck der Verfah- rensbeschleunigung bzw. -vereinfachung und zur Herstellung des Rechtsfriedens werde deshalb der Sachverhalt verbindlich vereinbart (Ziff. 2). Vor diesem Hintergrund wertete der deutsche Fiskus den Sachverhalt so, als ob die A.__ GmbH nicht existiert hätte und nahm einen Durchgriff auf den dahinter stehenden C.__ vor. F.- Angesichts dessen reichte die A.__ GmbH am 29. November 2022 ein Revisionsbegeh- ren betreffend die Kantonssteuern und direkte Bundessteuern 2015 und 2016 ein. Mit Ver- fügung vom 14. Juni 2023 trat das Kantonale Steueramt auf die Revisionsbegehren nicht ein. Als Grund für den Nichteintretensentscheid führte das Kantonale Steueramt aus, die A.__ GmbH habe einzig dem Zweck gedient, in Deutschland steuerbare Gewinne in die Schweiz zu verschieben. Erst als die deutschen Behörden die Gewinnverschiebung nicht mehr zugelassen hätten , habe die A.__ GmbH geltend gemacht, die Schweiz habe kein Besteuerungsrecht. Dieses Vorgehen erweise sich als rechtsmissbräuchlich, weshalb eine Revision ausgeschlossen sei. G.- Die A.__ GmbH reichte beim Kantonalen Steueramt St. Gallen für das Geschäftsjahr 2017 die Steuererklärung ein und deklarierte für die direkte Bundessteuer einen steuerba- ren Reingewinn von Fr. 593'943.–. Für das Geschäftsjahr 2018 deklarierte sie einen steu- erbaren Reingewinn von Fr. 11'836'631.–. In der Folge stellte das Kantonale Steueramt mit Verfügungen vom 12. Juni 2023 fest, dass die A.__ GmbH ke ine Steuerpflicht in der Schweiz habe und veranlagte sie für die direkte Bundessteuer 2017 und 2018 mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. 0.–. Zur Begründung verwies das Steueramt auf das Pro- tokoll betreffend die tatsächliche Verständigung vom 1. September 2022 des Finanzamtes Chemnitz-Süd sowie auf das Schreiben des Rechtsvertreters der Beschwerdebeteiligten vom 29. November 2022. Dagegen erhob die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) Beschwerden bei der Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen (VRK). Sie be- antragte, die Veranlagungsverfügungen vom 12. Juni 2023 seien aufzuheben und der steu- erbare Reingewinn gemäss Deklaration festzusetzen. Mit Schreiben vom 8. August 2023 I/1-2023/157, 158 4/12 verzichtete das Kantonale Steueramt auf eine Vernehmlassung, beantragte jedoch die Ab- weisung der Beschwerden. Am 3. November 2023 nahm die Steuerpflichtige zum Verfah- ren Stellung. Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten wird, soweit erforderlich in den Erwägun- gen eingegangen. Erwägungen : 1.- Die Verfahren I/1-2023/157 (direkte Bundessteuer 2017) und I/1-2023/158 (direkte Bun- dessteuer 2018) betreffen die gleichen Verfahrensparteien. Die sich in den Verfahren stel- lenden Fragen hängen aktenmässig und inhaltlich eng zusammen. Vor diesem Hintergrund erscheint es gerechtfertigt, die Beschwerden zu vereinigen und im gleichen Entscheid zu erledigen (vgl. BGE 131 V 59 E. 1). 2.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die VRK ist zum Sachentscheid zuständig (Art. 1 Abs. 2 der Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [sGS 815.1]). Gemäss Art. 141 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [SR 642.11, abgekürzt: DBG] kann die ESTV gegen jede Veranlagungsver- fügung und jeden Einspracheentscheid der Veranlagungsbehörde Beschwerde bei der kan- tonalen Steuerrekurskommission erheben. Durch diese Rechtsmittelmöglichkeit der ESTV soll eine einheitliche Anwendung des DBG erreicht werden (vgl. Art. 102 Abs. 2 und Art. 103 DBG; RICHNER/FREI/KAUFMANN/ROHNER, Handkommentar zum DBG, 4. Auflage, Zürich 2023, Art. 141 N 1). Damit die ESTV ihre Aufsichtsfunktion wahrnehmen kann, ist ihr auch hinsichtlich der Feststellung der Steuerpflicht ein Beschwerderecht einzuräumen. Der ESTV kommt somit im vorliegenden Fall Beschwerdelegitimation zu. Die Beschwerden sind rechtzeitig eingereicht worden. Sie erfüllen die gesetzlichen Anforderungen (vgl. Art. 141 DBG). Auf die Beschwerden ist einzutreten. 3.- In den Beschwerdeverfahren ist umstritten, ob die Beschwerdebeteiligte für die Steuer- perioden 2017 und 2018 in der Schweiz steuerpflichtig war. a) Die Beschwerdeführerin bringt vor, dass es sich bei der Beschwerdebeteiligten um eine schweizerische GmbH mit Sitz im Kanton St. Gallen handle. Mit der Einreichung der Steu- ererklärung habe sie keinerlei im Ausland gelegene Ges chäftsbetriebe, Betriebsstätten oder Grundstücke angegeben. Für die Beurteilung der Steuerpflicht sei deshalb einzig auf I/1-2023/157, 158 5/12 den statuarischen Sitz abzustützen. Irrelevant sei hingegen, ob sich die tatsächliche Ver- waltung im Ausland befunden habe . Demzufolge sei die Beschwerdebeteiligte in der Schweiz unbeschränkt steuerpflichtig. Sofern die Beschwerdebeteiligte darin einen Verstoss gegen das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz und Deutsch- land sehe, sei sie nicht zu hören. Sie habe in der Schweiz ihre Steuererklärungen einge- reicht und auch die provisorisch in Rechnung gestellten Steuern bezahlt. Erst als der deut- sche Fiskus sie als Briefkastendomizil einstufte, habe sie sich auf den Standpunkt gestellt, der Schweiz stehe kein Besteuerungsrecht zu. Dieses Vorgehen sei treuwidrig und rechts- missbräuchlich, weshalb eine Berufung auf das Doppelbesteuerungsabkommen zu verwei- gern sei. Dass es möglicherweise zu einer internationalen Doppelbesteueru ng kommen könnte, sei selbstverschuldet. Selbst wenn das Doppelbesteuerungsabkommen Anwen- dung finden sollte, sei der Schweiz das Besteuerungsrecht nicht abzusprechen. Aufgrund ihrer unbeschränkten Steuerpflicht sei die Beschwerdebeteiligte in der Schweiz a nsässig. Ferner habe der deutsche Fiskus die Beschwerdebeteiligte als inexistent betrachtet, womit in Deutschland keine Steuerpflicht gegeben sei. Deshalb könne überhaupt keine Doppel- besteuerung resultieren. Es sei auch nicht erkennbar, dass die Beschwerdebeteiligte inner- halb einer festen Geschäftseinrichtung in Deutschland eine Tätigkeit ausgeübt hätte. Folg- lich liege überhaupt keine doppelte Ansässigkeit vor. Sofern das Gericht also der Ansicht wäre, es liege kein Rechtsmissbrauch vor, würde auch die Anwendung des Doppelbesteu- erungsabkommens zur Besteuerung der Beschwerdebeteiligten durch die Schweiz führen. Vor diesem Hintergrund würden sich die Veranlagungsverfügungen vom 12. Juni 2023 als bundes- und völkerrechtswidrig erweisen. Die Beschwerdebeteiligte sei stattdessen ge- mäss dem Massgeblichkeitsprinzip auf die von ihr mit den Steuererklärungen 2017 und 2018 eingereichten Jahresrechnungen zu behaften und dementsprechend zu veranlagen. b) Die Beschwerdebeteiligte bringt dagegen vor, dass auf den vorlieg enden Sachverhalt das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz und Deutschland anwendbar sei. Im Falle von doppelter Ansässigkeit sei eine Gesellschaft in demjenigen Staat unbe- schränkt steuerpflichtig, in welchem sich der Mittelpunkt ihrer tatsächli chen Geschäftslei- tung befinde. Ihre tatsächliche Geschäftsleitung habe in Deutschland stattgefunden, wes- halb sie dort steuerpflichtig sei. Dass sie die schweizerischen Rechtsinstitute der Domizil- und der gemischten Gesellschaft verwendet habe, sei sodann nicht rechtsmissbräuchlich gewesen. Die Schweiz habe aus standortpolitischen Gründen die drei Statusgesellschaften der Holding-, Domizil- und gemischten Gesellschaft bis am 31. Dezember 2019 gesetzlich vorgesehen. Domizil- und gemischte Gesellschaften hätten per definitionem eine vollum- I/1-2023/157, 158 6/12 fängliche bzw. überwiegende auslandbezogene Geschäftstätigkeit und höchstens eine un- tergeordnete Verwaltungstätigkeit in der Schweiz. Es sei widersprüchlich und gehe nicht an, als Staat solche Statusgesellschaften gesetzlich zuzulassen und später rückwirkend dieselbe Sachverhaltskonstellation als rechtsmissbräuchlich zu qualifizieren. Die drohende Doppelbesteuerung sei von der Vorinstanz d emnach zu Recht mit einer Nullveranlagung verhindert worden. Im Weiteren führt die Beschwerdebeteiligte aus, dass ihre früheren Eingaben an die Vo r- instanz integrierter Bestandteil ihrer Stellungnahme bilden würden. Diesbezüglich ist die Beschwerdebeteiligte darauf hinzuweisen, dass ein solch pauschaler Verweis auf frühere Eingaben ungenügend ist, da aus ihm nicht hervorgeht, welche Punkte vorgebracht werden sollen (GVP 2000 Nr. 49; CAVELTI/VÖGELI, Verwaltungsgerichtsbarkeit im Kanton St. Gallen, St. Gallen 2003, N 921). In dieser Hinsicht ist die Beschwerdebeteiligte folglich nicht zu hören. c) Die Beschwerdeführerin führte aus, die Beschwerdebeteiligte sei gemäss eigenen Anga- ben als Briefkastendomizil errichtet worden, um Gewinnverschiebungen von Deutschl and in die Schweiz vorzunehmen. Dieses Vo rgehen sei rechtsmissbräuchlich und nicht ver- gleichbar mit Konstellationen, in denen eine Gesellschaft in zwei oder mehreren Ländern tätig sei und deshalb zwei Länder dasselbe Steuersubjekt besteuern wollten. Demnach sei das Doppelbesteuerungsabkommen in diesem Fall nicht anwendbar und die Beschwerde- beteiligte nach dem Massgeblichkeitsprinzip zu veranlagen. Darüber hinaus sei anzumer- ken, dass die Aufhebung einer allfälligen Doppelbesteuerung zwangsläufig nur im Rahmen eines Konsultations- oder Verständigungsverfahrens zwischen der Schweiz und D eutsch- land möglich wäre. Der Auffassung der Beschwerdebeteiligten sei auch hinsichtlich der Sta- tusgesellschaften zu widersprechen. Anders als es die Beschwerdeb eteiligte vorbringe, seien Domizil- oder gemischte Gesellschaften nicht rechtsmissbräuchlich. Die Beschwer- debeteiligte habe aber in der Schweiz eine reine B riefkastenfirma gehalten und dies dem schweizerischen Fiskus nicht offengelegt. Erst als die deutschen Steuerb ehörden die Er- mittlungen aufgenommen hätten, habe sich die Beschwerdebeteiligte konträr zu ihrem früheren Verhalten auf den Standpunkt gestellt, der Schweiz stehe kein Besteuerungsrecht zu. Dieses Verhalten sei als rechtsmissbräuchlich zu qualifizieren. Des Weiteren habe die steuerliche Einordnung der deutschen Steuerbehörden für die Schweiz keinerlei Auswirkungen. Dies sei höchstens in einem späteren Verständigungsver- fahren zu berücksichtigen. Dafür sei jedoch nicht die kantonale Steuerbehörde zuständig, sondern das Staatssekretariat für internationale Finanzfragen (abgekürzt: SIF). I/1-2023/157, 158 7/12 4.- Es handelt sich vorliegend um einen internationalen Sachverhalt, der gewisse rechtliche Eigenheiten mit sich bringt. Grundsätzlich steht es jedem Staat aufgrund seiner Souveräni- tät frei, sein eigenes Steuersystem zu etablieren und zu gestalten. Zunächst ist deshalb zu prüfen, ob gemäss innerstaatlichem Steuerrecht eine Besteuerungsgrundlage bzw. ein- schlägige Steuerregeln bestehen. Trifft dies zu, ist weiter zu prüfen, ob die se durch Best- immungen internationaler Doppelbesteuerungsabkommen eingeschränkt werden, welche eine (internationale) Doppelbesteuerung begrenzen oder eliminieren wollen. Diese Abkom- men schränken den staatlichen Steueranspruch ein, vermögen aber keine neuen Steuer- normen zu begründen oder bestehende Steuernormen auszuweiten, und stellen insofern lediglich Kollisionsrecht dar (BGE 143 II 257 E. 5.1 mit Hinweisen). a) In der Schweiz ansässige juristische Personen unterliegen für ihren erzielten Reingewinn der schweizerischen Besteuerung (Art. 50 und Art. 58 DBG). Eine juristische Person ist per- sönlich zugehörig, wenn sich ihr Sitz oder ihre tatsächliche Verwaltung in der Schweiz be- findet (Art. 50 DBG). Diesfalls ist die Steuerpflicht unbeschränkt; sie erstreckt s ich aber nicht auf Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke im Ausland (Art. 52 Abs. 1 DBG). Als Sitz einer GmbH gilt der Ort, den die Statuten als solchen bezeichnen (Art. 776 Ziff. 1 OR [SR 220] i.V.m. Art. 56 ZGB [SR 210]). Gemäss Art. 56 ZGB kann eine juristische Person ihren Sitz grundsätzlich – unabhängig vom Ort der tatsächlichen Verwaltung – frei wählen. Die GmbH muss den gewählten Sitz in den Statuten festhalten und im Handelsre- gister eintragen lassen ( Art. 776 Ziff. 1 OR i.V.m. Art. 117 Abs. 1 der Handelsregisterver- ordnung [SR 221.411, abgekürzt: HRegV]). Der Ort der tatsächlichen Verwaltung liegt dort, wo die Gesellschaft ihren wirtschaftlichen und tatsächlichen Mittelpunkt hat bzw. wo die normalerweise am Sitz ausgeübte Geschäftsführung besorgt wird (Urteil des Bundesge- richts [BGer] 2C_848/2017 vom 7. September 2018 E. 3.2). Der Sitz und der Ort der tat- sächlichen Verwaltung sind alternative Anknüpfungstatbestände für die Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht aufgrund persönlicher Z ugehörigkeit (OESTERHELT/SCHREI- BER, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 4. Aufl.2022, Art. 20 N 7 f. und 12 f.). Das Hauptsteuerdomizil einer juristischen Person befindet sich jedoch grundsätzlich an ih- rem Sitz. Davon ist abzuweichen, wenn die sich normalerweise am statuarischen Sitz ab- spielende Geschäftsführung und Verwaltung, d.h. die leitende Tätigkeit, in Wirklichkeit an einem anderen Ort stattfindet (vgl. BGer 2C_627/2017 vom 1. Februar 2019 E. 2.3.4, 2C_431/2014 vom 4. Dezember 2014 E. 2.1, 2C_259/2009 vom 22. Dezember 2009 E. 2.1 mit Hinweis auf dieselbe Formulierung bereits in BGE 45 I 190 E. 3). I/1-2023/157, 158 8/12 Die Beschwerdebeteiligte hat ihren statuarischen Sitz seit ihr er G ründung im Kanton St. Gallen. Seit 2009 ist die Gesellschaft in Abtwil domiziliert. Ab Juni 2009 wurde die Be- schwerdebeteiligte durch den Gesellschafter und Geschäftsführer B.__ geführt. Daran än- derte sich – zumindest gegen aussen – nichts, als C.__ mit B.__ am 14. Oktober 2013 einen Vertrag zur Übernahme der Stammanteile schloss. Wie die tatsächliche Verwaltung der Beschwerdebeteiligten im Hintergrund organisiert war, ist nicht abschliessend geklärt. Es bestehen lediglich Hinweise dafür, dass zumindest ein Teil der Verwaltung durch C.__ in Deutschland vorgenommen wurde. Unabhängig davon genügt es f ür die Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht bei internationalen Sachverhalten aber, wenn nur der statua- rische Sitz in der Schweiz liegt (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/ROHNER, a.a.O., Art. 50 N 7). Diese möglichst breite Anknüpfungsbestimmung im nationalen Recht erscheint notwendig, um das der Schweiz zustehende Besteuerungsrecht voll auszuschöpfen (vgl. OESTER- HELT/SCHREIBER, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.] , Kommentar zum Bundesgesetz über die di- rekte Bundessteuer, 4. Aufl. 2022, N 27 zu Art. 50 DBG). Vor diesem Hintergrund kann fest- gehalten werden, dass die Beschwerdebeteiligte nach den Grundsätzen der Besteuerung für die Steuerperioden 2017 und 2018 in der Schweiz unbeschränkt steuerpflichtig war. Im Übrigen ist anzumerken, dass die Beschwerdebeteiligte keine ausländischen Geschäftsbe- triebe, Betriebsstätten oder Grundstücke betrieben bzw. gehalten hat. b) In einem zweiten Schritt ist zu prüfen, ob die Gewinnbesteuerung in der Schweiz durch internationale Doppelbesteuerungsabkommen eingeschränkt wird. Die Beschwerdebetei- ligte wird im Hintergrund von einem deutschen Staatsangehörigen beherrscht , der seinen Wohnsitz in Deutschland hat. Demzufolge ist der Sachverhalt anhand des Abkommens zwi- schen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (SR 0.672.913.62, abgekürzt: DBA CH-D) zu beurteilen. Das Abkommen gilt für Personen, die in einem Vertragsstaat oder in beiden Vertragsstaaten ansässig sind (Art. 1 DBA CH-D). Der Ausdruck "eine in einem Vertragsstaat ansässige Person" umfasst Personen, die nach dem in diesem Staat geltenden Recht dort unbeschränkt steuerpflichtig sind (Art. 4 Abs. 1 DBA CH -D). Ist eine Gesellschaft in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt sie als in dem Vertragsstaat ansässig, in dem sich der Mittelpunkt ihrer tatsächlichen Geschäftsleitung befindet. Die Tatsache allein, dass eine Person an einer Gesellschaft be- teiligt ist, begründet hingegen keinen Mittelpunkt der tatsächlichen Geschäftsleitung an dem Ort, an dem diese Person ansässig ist (Art. 4 Abs. 8 DBA CH -D). Gemäss Art. 7 Abs. 1 DBA CH -D können Gewinne einer Gesellschaft sodann nur im Vertragsstaat versteuert werden, in dem sie ansässig ist. Weiter enthält das DBA CH-D mit Art. 23 Abs. 1 eine Be- stimmung zur Bekämpfung des Abkommensmissbrauchs (sog. Missbrauchsbestimmung; I/1-2023/157, 158 9/12 vgl. GEORG LUTZ, Die Massnahmen gegen die missbräuchliche Inanspruchnahme von Dop- pelbesteuerungsabkommen, Zürich 2000, S. 165 f.). Demnach ist das Abkommen nicht so auszulegen, als hindere es einen Vertragsstaat, seine innerstaatlichen Rechtsvorschriften zur Verhinderung der Steuerumgehung oder Steuerhinterziehung anzuwenden. Sofern dies aber zu einer Doppelbesteuerung führt, haben die zuständigen Behörden gemeinsam dar- über zu beraten, ob die Doppelbesteuerung zu vermeiden ist (Art. 23 Abs. 2 DBA CH-D; sog. Verständigungsverfahren). Dabei werden sich die zuständigen Behörden der Vertrags- staaten bemühen, Schwierigkeiten oder Zweifel, die bei der Auslegung oder Anwendung des Abkommens entstehen, in gegenseitigem Einvernehmen zu beseitigen. Sie kö nnen auch gemeinsam darüber beraten, wie eine Doppelbesteuerung in Fällen, die in dem Ab- kommen nicht behandelt sind, vermieden werden kann (Art. 26 Abs. 3 DBA CH-D). Die Beschwerdebeteiligte ist aufgrund ihres Sitzes im Kanton St. Gallen in der Schweiz un- beschränkt steuerpflichtig (vgl. E. 4a). Damit einher geht die Ansässigkeit der Beschwerde- beteiligten in der Schweiz (Art. 4 Abs. 1 DBA CH-D). Weiter ist zu prüfen, ob durch die stille Beherrschung der Beschwerdebeteiligten durch C.__ eine Ansässigkeit in Deutschland be- gründet wurde. In den Verfahrensakten ist das Protokoll betreffend die "tatsächliche Ver- ständigung" vom 1. September 2022 zu finden. Dabei handelt es sich um eine Einigung zwischen den deutschen Steuerbehörden und C.__, mit der – unter anderem hinsichtlich der Beschwerdebeteiligten – ein Sachverhalt festgelegt wurde. So wurde in Ziff. 1.2 f. des Protokolls Folgendes festgehalten: "Zwischen den Beteiligten besteht Einigkeit, dass hin- sichtlich des für die Besteuerung massgeblichen Sachverhaltes […] Erschwernisse bei der Sachverhaltsermittlung bestehen. Zum Zwecke der Verfahrensbeschleunigung bzw. -ver- einfachung und zur Herstellung des Rechtsfriedens wird deshalb verbindlich vereinbart, hinsichtlich der o.a. strittigen Auffassung bei der Besteueru ng Folgendes zugrunde zu le- gen: […]". Diese Sachverhaltsfeststellung ist für die Schweiz nicht bindend. Insbesondere die rechtliche Würdigung der deutschen Steuerbehörden gibt jedoch Aufschluss darüber, wie der deutsche Fiskus d ie Besteuerung vorgenommen h at. Aus diesem G rund ist die Einigung für die Beurteilung der Ansässigkeit in Deutschland heranzuziehen. Die deutschen Steuerbehörden haben den Sachverhalt unter §42 Abs. 1 Satz 3 der deutschen Abgabe- ordnung vom 16. März 1976 subsumiert. Demnach kann das deutsche Steuergesetz nicht durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts umgangen werden. Ein Miss- brauch ist anzunehmen, wenn eine unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird, die beim Steuerpflichtigen oder einem Dritten im Vergleich zu einer angemessenen Gestal- tung zu einem gesetzlich nicht vorhergesehenen Steuervorteil führt. Gestützt darauf nahm der deutsche Fiskus einen steuerrechtlichen Durchgriff vor und besteuerte nicht die Be- I/1-2023/157, 158 10/12 schwerdebeteiligte, sondern den dahinter stehenden C.__. Angesichts der fehlenden Steu- erpflicht in Deutschland, kann die Beschwerdebeteiligte im Sinne des Doppelbesteuerungs- abkommens nicht als in Deutschland ansässig gelten (vgl. Art. 4 Abs. 1 DBA CH-D). Folg- lich liegt – entgegen der Ansicht der Beschwerdebeteiligten – keine doppelte Ansässigkeit vor und Art. 4 Abs. 8 DBA CH-D kommt nich t zur Anwendung. Stattdessen sind die Ge- winne der Beschwerdebeteiligten im Sinne von Art. 7 Abs. 1 DBA CH-D in der Schweiz zu besteuern. c) Zugegebenermassen resultiert daraus faktisch eine Doppelbelastung der Gewinne der Beschwerdebeteiligten. Es gilt in dessen zu beachten, dass in Deutschland nicht die Be- schwerdebeteiligte, sondern die natürliche Person C.__ belastet wurde. Folglich sind von der Doppelbelastung zwei unterschiedliche Rechtspersönlichkeiten betroffen. Es gebricht somit an der Subjektidentität, welche für das Vorliegen einer Doppelbesteuerung im inter- nationalen Verhältnis erforderlich ist ( vergleichbare Konstellation in BGer 2C_851/2010, 2C_852/2010 vom 1. Juli 2011 E. 6.2). Sofern die Beschwerdebeteiligte dennoch der Auf- fassung ist, dass dadurch eine Doppelbesteuerung resultiert, kann sie ihren Fall – unab- hängig von den nationalen Rechtsbehelfen – der zuständigen Behörde des Vertragsstaates unterbreiten, in dem sie ansässig ist (vgl. Art. 26 Abs. 1 DBA CH-D). In der Schweiz liegt die Zuständigkeit beim SIF (Art. 3 des Bundesgesetzes über die Durchführung von interna- tionalen Abkommen im Steuerbereich [SR 672.2, abgekürzt: StADG]). An dieser Stelle ist jedoch darauf hinzuweisen, dass diesfalls zu prüfen wäre, ob das Vorgehen der Beschwer- debeteiligten unter die Missbrauchsbestimmung v on Art. 23 Abs. 1 DBA CH-D zu subsumieren ist. d) Ergänzend ist kurz auf das Vorbringen der Beschwerdebeteiligten einzugehen, dass nicht ihr Verhalten, sondern die bis Ende 2019 in der Schweiz geltenden Statusgesellschaf- ten rechtsmissbräuchlich gewesen seien. Dieser Ansicht ist nicht zu folgen. Wie die Be- schwerdeführerin korrekt ausführt, ist die Schweiz als souveräner Staat frei, ihr Steuerrecht nach Belieben zu gestalten. Dementsprechend wurden die Statusgesellschaften eingeführt, welche gegenüber ordentlich besteuerten Gesellschaften privilegiert besteuert wurden. Durch die gesetzliche Verankerung erlangten sie Rechtmässigkeit (vgl. aArt. 28 Abs. 2, 3 und 4 StHG sowie aArt. 73 Abs. 1 zweiter Satz, aArt. 92 und aArt. 93 StG). Auf Ende 2019 wurden die Statusgesellschaften wieder abgeschafft und die entsprechenden Bestimmun- gen ersatzlos gestrichen (vgl. GIORGIO MEIER-MAZZUCATO, Steuern Schweiz, Grundriss zu den eidgenössischen und kantonalen Steuern mi t Beispielen und Darstellungen, 2. Aufl., Bern 2022, S. 821). Dass sich die Beschwerdebeteiligte als gemischte Gesellschaft orga- nisierte, war folglich nicht rechtsmissbräuchlich. I/1-2023/157, 158 11/12 e) Nachdem festgestellt werden konnte, dass die Beschwerdebeteiligte für die Jahre 2017 und 2018 in der Schweiz unbeschränkt steuerpflichtig war, ist abschliessend auf die kon- kreten Steuerfolgen einzugehen. Die Beschwerdebeteiligte reichte am 29. November 2018 die Steuererklärung 2017 und am 5. Juni 2019 die Steuererklärung 2018 – jeweils samt Jahresrechnung – ein. Dementsprechend muss sich die steuerpflichtige Gesellschaft auf den in der ordnungsgemässen handelsrechtlichen Bilanz und Erfolgsrechnung ausgeübten Ermessensspielraum festsetzen lassen (Massgeblichkeitsprinzip; BGE 141 II 83 E. 3.2). Die Vorinstanz hat die eingereichten Jahresrechnungen somit auf ihre Handelsrechtskon- formität zu prüfen und die Beschwerdebeteiligte daraufhin für die direkte Bundessteuer 2017 und 2018 zu veranlagen. Im Gegensatz dazu, sind die Veranlagungen der Kantons- steuern 2017 und 2018 unangefochten in Rechtskraft erwachsen. f) Nach dem Gesagten sind die Beschwerden gutzuheissen und die angefochtenen Verfü- gungen vom 12. Juni 2023 aufzuheben. Die Sache ist zu neuer Verfügung im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückzuweisen. 5.- a) Die Kosten des Verfahrens werden der unterliegenden Partei auferlegt (Art. 144 Abs. 1 DBG). Vorliegend obsiegt die Beschwerdeführerin vollständig. Dementsprechend sind die amtlichen Kosten dem Staat (Kantonales Steueramt) sowie der Beschwerdebetei- ligten je zur Hälfte aufzuerlegen. Eine Entscheidgebühr von je Fr. 2'000.– (insgesamt Fr. 4'000.–) erscheint angemessen (vgl. Art. 144 Abs. 5 DBG i.V.m. Art. 7 Ziff. 122 der Ge- richtskostenverordnung, sGS 941.12). Auf die Erhebung der amtlichen Kosten beim Staat ist zu verzichten (Art. 144 Abs. 3 DBG). b) Die Beschwerdebeteiligte unterliegt mit ihren Anträgen. Aufgrund dessen besteht kein Anspruch auf Entschädigung der ausseramtlichen Kosten (e contrario Art. 144 Abs. 4 i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren [SR 172.021, abge- kürzt: VwVG]). I/1-2023/157, 158 12/12 Entscheid: 1. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2017 wird gutgeheissen, und die Verfügung des Kantonalen Steueramts vom 12. Juni 2023 wird aufgehoben. Die An- gelegenheit wird zu neuer Verfügung im Sinn der Erwägungen an die Vorinstanz zu- rückgewiesen. 2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2018 wird gutgeheissen, und die Verfügung des Kantonalen Steueramts vom 12. Juni 2023 wird aufgehoben. Die An- gelegenheit wird zu neuer Verfügung im Sinn der Erwägungen an die Vorinstanz zu- rückgewiesen. 3. Die amtlichen Kosten des Beschwerdeverfahrens betreffend die direkte Bundessteuer 2017 von Fr. 2'000.– (Entscheidgebühr) haben der Staat (Kantonales Steueramt) und die Beschwerdebeteiligte je zur Hälfte zu bezahlen. Auf die Erhebung der Kosten beim Staat wird verzichtet. 4. Die amtlichen Kosten des Beschwerdeverfahrens betreffend die direkte Bundessteuer 2018 von Fr. 2'000.– (Entscheidgebühr) haben der Staat (Kantonales Steueramt) und die Beschwerdebeteiligte je zur Hälfte zu bezahlen. Auf die Erhebung der Kosten beim Staat wird verzichtet. 5. Die ausseramtlichen Kosten der Beschwerdebeteiligten werden nicht entschädigt.