<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD HTML 4.01//EN"> <html> <head> <title>AGVE 2006 56 S.278</title> <meta charset="utf-8"/><meta content="text/html; charset=utf-8" http-equiv="CONTENT-TYPE"/> <meta content="Weblaw - www.weblaw.ch" name="Publisher"/> </head> <body> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">278</span></div> <div class="page" id="S1"> <div role="main"><br/> <span class="ft1"><b>56</b></span> <span class="ft1"><b>Folgen der falschen Besetzung der Veranlagungsbehörde. Rücknahme/</b></span><br/> <span class="ft1"><b>Aufhebung der Veranlagung.</b></span><br/> <span class="ft2">-</span> <span class="ft1"><b>Falsche Besetzung der Veranlagungsbehörde führt in der Regel nicht</b></span><br/> <span class="ft1"><b>zur Nichtigkeit der Veranlagung, sondern nur zu deren Anfechtbar-</b></span><br/> <span class="ft1"><b>keit (Erw. 3).</b></span><br/> <span class="ft2">-</span> <span class="ft1"><b>Vor Eintritt der Rechtskraft kann die Behörde ihre formell fehler-</b></span><br/> <span class="ft1"><b>hafte Verfügung zurücknehmen, ohne dass die Voraussetzungen für</b></span><br/> <span class="ft1"><b>den Widerruf von Verfügungen erfüllt sein müssen (Erw. 4).</b></span><br/> <br/> <span class="ft4">Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 19. Dezember 2006 in</span><br/> <span class="ft4">Sachen M.B. gegen Steuerrekursgericht.</span><br/> <br/> <span class="ft5"><i>Sachverhalt</i></span><br/> <br/> <span class="ft6">Die Steuerkommission Z. veranlagte M.B. mit Verfügung vom</span><br/> <span class="ft6">30. Juni 2004 für das Steuerjahr 2001 zu einem steuerbaren Einkom-</span><br/> <span class="ft6">men von Fr. 82'000.--. Mit Schreiben vom 13. Juli 2004 teilte der</span><br/> <span class="ft6">Vorsteher des Steueramtes Z. dem Steuerpflichtigen mit, die Veranla-</span><br/> <span class="ft6">gungsverfügung vom 30. Juni 2004 sei fälschlicherweise eröffnet</span><br/> <span class="ft6">worden und werde daher innerhalb der Rechtsmittelfrist aufgehoben.</span><br/> <span class="ft6">Danach wurde M.B. mit ("Korrektur-")Verfügung der Steuerkom-</span><br/> <span class="ft6">mission Z. vom 20. Januar 2005 für das Jahr 2001 zu einem steuerba-</span><br/> <span class="ft6">ren Einkommen von Fr. 181'500.-- veranlagt (im Folgenden werden</span><br/> <span class="ft6">die Bezeichnungen Verfügung 04 bzw. Verfügung 05 verwendet).</span><br/> <br/> <span class="ft5"><i>Aus den Erwägungen</i></span><br/> <br/> <span class="ft6">1. Veranlagungsbehörde der Gemeinde ist die Steuerkommis-</span><br/> <span class="ft6">sion. Diese besteht aus einem kantonalen Steuerkommissär, dem</span><br/> <span class="ft6">Vorsteher des Gemeindesteueramtes sowie drei von der Einwohner-</span><br/> <span class="ft6">gemeinde gewählten Mitgliedern. Die Veranlagung wird in der Regel</span><br/> <span class="ft6">im Namen der Steuerkommission durch eine Delegation, bestehend</span><br/> <span class="ft6">aus dem kantonalen Steuerkommissär und dem Vorsteher des Ge-</span><br/> <span class="ft6">meindesteueramtes, vorgenommen (§ 164 StG). Dem Gemeinde-</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Verwaltungsrechtspflege</span> <span class="page_no">279</span></div> <div class="page" id="S2"> <div role="main"><br/> <span class="ft6">steueramt als solchem kommt im Verhältnis zur Steuerkommission</span><br/> <span class="ft6">zudienende und ausführende Funktion zu (vgl. § 163 Abs. 3 StG;</span><br/> <span class="ft6">AGVE 2000, S. 160; siehe auch AGVE 2001, S. 380).</span><br/> <span class="ft6">2./2.1. Der massgebliche Sachverhalt ist nicht streitig. A., der</span><br/> <span class="ft6">ordentliche kantonale Steuerkommissär für die Gemeinde Z., trat in</span><br/> <span class="ft6">den Ausstand, da er Revisionsstelle bei einer dem Beschwerdeführer</span><br/> <span class="ft6">gehörenden Gesellschaft war. Das KStA setzte D. als ausserordentli-</span><br/> <span class="ft6">chen Steuerkommissär ein und teilte dies dem Beschwerdeführer am</span><br/> <span class="ft6">1. Dezember 2003 schriftlich mit. Die Delegation zur Veranlagung</span><br/> <span class="ft6">des Beschwerdeführers setzte sich danach aus D. (ausserordentlicher</span><br/> <span class="ft6">Steuerkommissär) und C. (Vorsteher des Steueramtes Z.) zusammen.</span><br/> <span class="ft6">Die materielle Stellungnahme von D. zur vorzunehmenden Veranla-</span><br/> <span class="ft6">gung datiert vom 18. Oktober 2004, also mehrere Monate nach der</span><br/> <span class="ft6">Verfügung 04.</span><br/> <span class="ft6">2.2. Als A. - versehentlich - bei der Veranlagung des Beschwer-</span><br/> <span class="ft6">deführers mitwirkte (indem er die Veranlagung "zur Eröffnung frei-</span><br/> <span class="ft6">gab"), gehörte er der Delegation nicht mehr an. Es handelt sich so-</span><br/> <span class="ft6">mit, entgegen dem angefochtenen Entscheid, rechtlich nicht um eine</span><br/> <span class="ft6">Verletzung der Ausstandspflicht (eine zur Behörde gehörende Person,</span><br/> <span class="ft6">gegen die ein Ausstandsbegehren hängig ist oder die von sich aus in</span><br/> <span class="ft6">den Ausstand treten müsste, nimmt trotzdem teil), sondern um die</span><br/> <span class="ft6">Veranlagung durch eine personell unrichtig zusammengesetzte</span><br/> <span class="ft6">Behörde.</span><br/> <span class="ft6">3./3.1. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts und des</span><br/> <span class="ft6">Verwaltungsgerichts ist die normale Folge der Fehlerhaftigkeit von</span><br/> <span class="ft6">Verfügungen deren Anfechtbarkeit. Nur ausnahmsweise ist auf</span><br/> <span class="ft6">Nichtigkeit zu schliessen, so, wenn der Mangel besonders schwer</span><br/> <span class="ft6">wiegt, wenn er offensichtlich oder zumindest leicht erkennbar ist und</span><br/> <span class="ft6">wenn die Rechtssicherheit durch die Annahme der Nichtigkeit nicht</span><br/> <span class="ft6">ernsthaft gefährdet wird. Als Nichtigkeitsgründe fallen hauptsächlich</span><br/> <span class="ft6">schwere Verfahrensmängel sowie die Unzuständigkeit der verfügen-</span><br/> <span class="ft6">den Behörde in Betracht; dagegen haben inhaltliche Mängel nur in</span><br/> <span class="ft6">seltenen Ausnahmefällen die Nichtigkeit einer Verfügung zur Folge.</span><br/> <span class="ft6">Die Grenzziehung zwischen Nichtigkeit und Anfechtbarkeit ist nach</span><br/> <span class="ft6">Massgabe einer teleologischen Rechtsauslegung und einer Interes-</span><br/> <span class="ft6">senabwägung vorzunehmen. Nichtigkeit tritt erst dann ein, wenn die</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">280</span></div> <div class="page" id="S3"> <div role="main"><br/> <span class="ft6">Verletzung der in Frage stehenden Vorschrift schwerer wiegt als die</span><br/> <span class="ft6">sich aus der Unwirksamkeit der Anordnung ergebende Beeinträchti-</span><br/> <span class="ft6">gung der Rechtssicherheit und des verfahrensökonomischen staatli-</span><br/> <span class="ft6">chen Interesses (AGVE 2000, S. 159 f. mit Hinweisen; siehe auch</span><br/> <span class="ft6">BGE 129 I 363 f.; AGVE 2001, S. 381).</span><br/> <span class="ft6">3.2./3.2.1. Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung sind Ver-</span><br/> <span class="ft6">fügungen einer unrichtig zusammengesetzten Behörde in der Regel</span><br/> <span class="ft6">nicht nichtig, sondern nur anfechtbar (Urteil des Eidgenössischen</span><br/> <span class="ft6">Versicherungsgerichts vom 15. März 2004 [I 688/03], Erw. 3 mit</span><br/> <span class="ft6">Hinweisen; Urteil des Bundesgerichts vom 27. Januar 2004</span><br/> <span class="ft6">[1P.487/2003], in BGE 130 I 106 ff. nicht publizierte Erw. 4.2; BGE</span><br/> <span class="ft6">98 Ia 474), jedenfalls soweit die Mitglieder nicht in eigener Sache</span><br/> <span class="ft6">handeln (André Grisel, Traité de droit administratif, Bd. I, Neuchâtel</span><br/> <span class="ft6">1984, S. 425).</span><br/> <span class="ft6">Demgegenüber sind nach ständiger Rechtsprechung des Steuer-</span><br/> <span class="ft6">rekursgerichts Veranlagungen und Entscheide, welche von einer</span><br/> <span class="ft6">nicht gesetzmässig zusammengesetzten Steuerkommission gefällt</span><br/> <span class="ft6">werden, nichtig (Entscheid des Steuerrekursgerichts [RGE] vom</span><br/> <span class="ft6">9. August 2001 in Sachen P.M., S. 4; Conrad Walther, in: Kommentar</span><br/> <span class="ft6">zum Aargauer Steuergesetz, Bd. 2, 2. Aufl., Muri/Bern 2004, § 164 N</span><br/> <span class="ft6">20 mit Hinweisen; Plüss/Schade/Walther, ebenda, Vorbemerkungen</span><br/> <span class="ft6">zu §§ 172-200 N 53; Jürg Baur, in: Kommentar zum Aargauer</span><br/> <span class="ft6">Steuergesetz, 1. Aufl., Muri/Bern 1991, § 127 aStG N 27).</span><br/> <span class="ft6">Das Verwaltungsgericht hat entschieden, die Steuerbehörden</span><br/> <span class="ft6">könnten sich nicht darauf berufen, dass eine dem äusseren Anschein</span><br/> <span class="ft6">nach von der Steuerkommission erlassene Veranlagung tatsächlich</span><br/> <span class="ft6">nicht auf einem Beschluss der Steuerkommission beruhe, sondern</span><br/> <span class="ft6">vom Gemeindesteueramt eigenmächtig verschickt worden sei. Dem</span><br/> <span class="ft6">Rechtssicherheits- und Rechtsschutzinteresse der Steuerpflichtigen,</span><br/> <span class="ft6">für welche derartige Mängel nicht erkennbar seien, gebühre der Vor-</span><br/> <span class="ft6">rang vor der richtigen Rechtsanwendung, sofern diese nur über die</span><br/> <span class="ft6">Nichtigerklärung der Veranlagung durchgesetzt werden könnte</span><br/> <span class="ft6">(AGVE 2001, S. 382; anders wohl die Rechtsprechung des Steuerre-</span><br/> <span class="ft6">kursgerichts, das eine Veranlagung, die wohl durch die Steuerkom-</span><br/> <span class="ft6">mission erlassen, aber vor der Eröffnung durch das Gemeindesteuer-</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Verwaltungsrechtspflege</span> <span class="page_no">281</span></div> <div class="page" id="S4"> <div role="main"><br/> <span class="ft6">amt abgeändert wurde, als nichtig bezeichnete [RGE vom 18. Januar</span><br/> <span class="ft6">1974 in Sachen O.G.; Baur, a.a.O., § 127 aStG N 27]).</span><br/> <span class="ft6">3.2.2. Der sachliche Unterschied zwischen einer funktionell</span><br/> <span class="ft6">oder sachlich unzuständigen Behörde, deren Verfügungen anerkann-</span><br/> <span class="ft6">termassen nichtig sind (BGE 129 I 364), und einer Behörde, die nicht</span><br/> <span class="ft6">gesetzmässig zusammengesetzt ist, ist letztlich nur graduell. Dies</span><br/> <span class="ft6">zeigt sich gerade hier, wo ausser dem Vorsteher des Gemeindesteuer-</span><br/> <span class="ft6">amtes kein (berechtigtes) Mitglied der Steuerkommission mitwirkte.</span><br/> <span class="ft6">Im Ergebnis verhält es sich nicht anders, als hätte der Vorsteher des</span><br/> <span class="ft6">Gemeindesteuramtes allein und damit das Gemeindesteueramt - als</span><br/> <span class="ft6">funktionell unzuständige Behörde - anstelle der zuständigen Steuer-</span><br/> <span class="ft6">kommission veranlagt. Gerade in diesem Fall ist es jedoch den Steu-</span><br/> <span class="ft6">erbehörden nach der verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung trotz</span><br/> <span class="ft6">des gravierenden Mangels versagt, sich auf die (von ihnen verur-</span><br/> <span class="ft6">sachten und nur ihnen bekannten) Unregelmässigkeiten im Verfahren</span><br/> <span class="ft6">zu berufen, um auf diese Weise zur Nichtigkeit der anscheinend</span><br/> <span class="ft6">rechtskräftigen Veranlagung zu gelangen (AGVE 2001, S. 382 f.;</span><br/> <span class="ft6">siehe vorne Erw. 3.2.1). Dasselbe muss konsequenterweise auch</span><br/> <span class="ft6">beim vorliegenden Sachverhalt gelten: Es geht ebenfalls um die</span><br/> <span class="ft6">Frage, ob der den Steuerbehörden anzulastende Fehler die Veranla-</span><br/> <span class="ft6">gung nichtig macht, was noch nach Jahr und Tag ermöglichen würde,</span><br/> <span class="ft6">sie zu Lasten des Beschwerdeführers abzuändern. Dies ist zu vernei-</span><br/> <span class="ft6">nen.</span><br/> <span class="ft6">4. Demzufolge bleibt zu prüfen, ob die Verfügung 04 mit dem</span><br/> <span class="ft6">Schreiben des Vorstehers des Steueramtes Z. vom 13. Juli 2004 auf-</span><br/> <span class="ft6">gehoben wurde (was das Steuerrekursgericht im angefochtenen Ur-</span><br/> <span class="ft6">teil bejahte).</span><br/> <span class="ft6">4.1. Gemäss § 26 Abs. 1 VRPG (mit der Marginalie "Widerruf")</span><br/> <span class="ft6">können Verfügungen und Entscheide, die der Rechtslage oder den</span><br/> <span class="ft6">sachlichen Erfordernissen nicht entsprechen, durch die erlassende</span><br/> <span class="ft6">Behörde oder die Aufsichtsbehörde abgeändert oder aufgehoben</span><br/> <span class="ft6">werden, wenn wichtige öffentliche Interessen es erfordern. Vor-</span><br/> <span class="ft6">behalten bleiben Verfügungen, die nach besonderen Vorschriften oder</span><br/> <span class="ft6">der Natur der Sache nicht oder nur unter ganz bestimmten Vor-</span><br/> <span class="ft6">aussetzungen zurückgenommen werden können (vgl. dazu AGVE</span><br/> <span class="ft6">1998, S. 202 ff.). Das StG kennt keine entsprechende Vorschrift,</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">282</span></div> <div class="page" id="S5"> <div role="main"><br/> <span class="ft6">doch hat die Rechtsprechung erkannt, dass die Veranlagungsbehörde</span><br/> <span class="ft6">befugt sei, eine Verfügung nach deren Eröffnung, aber noch vor Ab-</span><br/> <span class="ft6">lauf der Rechtsmittelfrist (insofern liegt eine starke Einschränkung</span><br/> <span class="ft6">gegenüber dem Widerruf vor, da dieser auch bei rechtskräftigen Ver-</span><br/> <span class="ft6">fügungen möglich ist), von sich aus zurückzunehmen (ASA 64/1995-</span><br/> <span class="ft6">96, S. 578 ff.; Martin Plüss, in: Kommentar zum Aargauer Steuerge-</span><br/> <span class="ft6">setz, Bd. 2, 2. Aufl., § 191 N 6). Soweit es um eine gültig erlassene</span><br/> <span class="ft6">Verfügung geht, ist zur Rücknahme nur die erlassende Behörde zu-</span><br/> <span class="ft6">ständig (Plüss, a.a.O.); insoweit besteht Übereinstimmung mit der</span><br/> <span class="ft6">Widerrufsregelung. Dies erscheint denn auch gleichsam selbstver-</span><br/> <span class="ft6">ständlich, da es nicht angeht, dass irgend eine andere Behörde der</span><br/> <span class="ft6">Steuerkommission in ihre Angelegenheiten "pfuscht" (ein Eingreifen</span><br/> <span class="ft6">des KStA als Aufsichtsbehörde erscheint zwar möglich [siehe § 161</span><br/> <span class="ft6">Abs. 2 und 3 StG], wird aber für eine derartige Rücknahme der Ver-</span><br/> <span class="ft6">fügung kaum aktuell, da das KStA stattdessen Einsprache erheben</span><br/> <span class="ft6">kann [§ 192 Abs. 1 lit. a StG]).</span><br/> <span class="ft6">4.2. Die dargestellte Rechtsprechung bezieht sich auf die Rück-</span><br/> <span class="ft6">nahme formell korrekt erlassener Veranlagungsverfügungen. Vorlie-</span><br/> <span class="ft6">gend geht es jedoch nicht darum, sondern um eine Veranlagung, die -</span><br/> <span class="ft6">je nach Blickwinkel - statt von einer aus zwei Mitgliedern bestehen-</span><br/> <span class="ft6">den Delegation der Steuerkommission durch ein einziges Delegati-</span><br/> <span class="ft6">onsmitglied oder aber statt von der Delegation der Steuerkommission</span><br/> <span class="ft6">durch das Gemeindesteueramt vorgenommen wurde. Wenn nach der</span><br/> <span class="ft6">verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung eine solche formell nicht</span><br/> <span class="ft6">gültig zustande gekommene Veranlagung trotzdem wirksam ist, dann</span><br/> <span class="ft6">einzig wegen der hohen Bedeutung des Rechtssicherheits- und</span><br/> <span class="ft6">Rechtsschutzinteresses der Steuerpflichtigen. Aufgrund dieser sind</span><br/> <span class="ft6">die Steuerbehörden gehindert, den von ihnen erweckten Anschein, es</span><br/> <span class="ft6">handle sich um eine formell korrekt vorgenommene Veranlagung, im</span><br/> <span class="ft6">Nachhinein (nach Ablauf der Rechtsmittelfrist) zu widerlegen</span><br/> <span class="ft6">(AGVE 2001, S. 382 f.; siehe vorne Erw. 3.2). Diese Erwägungen</span><br/> <span class="ft6">entfallen, wenn der falsche Anschein noch <i>vor Ablauf</i> der Rechts-</span><br/> <span class="ft6">mittelfrist zerstört wird (siehe dazu auch ASA 64/1995-96, S. 580:</span><br/> <span class="ft6">"Solange das Schicksal einer Veranlagungsverfügung aber derart in</span><br/> <span class="ft6">der Schwebe ist, kann er [der Steuerpflichtige] sich nicht auf die</span><br/> <span class="ft6">Rechtssicherheit berufen."). Es geht mithin um die Offenlegung des</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Verwaltungsrechtspflege</span> <span class="page_no">283</span></div> <div class="page" id="S6"> <div role="main"><br/> <span class="ft6">formellen Fehlers, zu der gerade diejenige Person (bzw. diejenigen</span><br/> <span class="ft6">Personen) prädestiniert ist, die fälschlich im Namen der Steuerkom-</span><br/> <span class="ft6">mission handelte. Demzufolge genügte im vorliegenden Fall das</span><br/> <span class="ft6">Schreiben des Steueramtsvorstehers vom 13. Juli 2004, um die Wirk-</span><br/> <span class="ft6">samkeit der von der nicht korrekt besetzten Steuerkommission erlas-</span><br/> <span class="ft6">senen Veranlagung zu hindern bzw. sie "zurückzunehmen" und den</span><br/> <span class="ft6">späteren, formell einwandfreien Erlass einer Veranlagungsverfügung</span><br/> <span class="ft6">zu ermöglichen.</span><br/> <span class="ft6">4.3. Der Beschwerdeführer macht geltend, die Verfügung 05</span><br/> <span class="ft6">trage den expliziten Vermerk "Korrektur"; eine Korrekturveranla-</span><br/> <span class="ft6">gung sei ein logischer Widerspruch, wenn die ursprüngliche Veranla-</span><br/> <span class="ft6">gung nichtig gewesen oder aufgehoben worden sei. Dem ist von der</span><br/> <span class="ft6">Logik her beizupflichten; doch auch eine unzutreffende Bezeichnung</span><br/> <span class="ft6">der "Folge-Verfügung" vermag die Unwirksamkeit der Verfügung 04</span><br/> <span class="ft6">nicht zu beeinflussen. Einer "Auflösung" des Widerspruchs bedarf es</span><br/> <span class="ft6">nicht. Dem Beschwerdeführer war ungeachtet der Bezeichnung klar,</span><br/> <span class="ft6">dass es sich bei der Verfügung 05 um die neue Veranlagung handelte,</span><br/> <span class="ft6">die an die Stelle der früheren trat.</span><br/> <span class="ft6">(Hinweis: Das Bundesgericht hat eine Beschwerde gegen diesen</span><br/> <span class="ft6">Entscheid abgewiesen.)</span><br/> <br/></div> </div> </body> </html>