VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 14 29 4a Camera presidenza Racioppi giudici Stecher, Meisser attuario ad hoc Paganini SENTENZA del 12 maggio 2015 nella vertenza di diritto amministrativo A._____ Sagl, rappresentata da lic. iur. et oec. Cristina Keller, ricorrente contro Comune di X._____, rappresentato da lic. iur. Andrea Toschini, convenuto concernente tasse di allacciamento (sconto)- 2 - 1. Dopo aver demolito l'edificio preesistente, la A._____ Sagl costruiva in zona B._____, Comune di X._____, sulla particella no. 381 un nuovo edificio (no. 11M). 2. A costruzione ultimata, il 3 settembre 2013 il Comune di X._____ emanava la tassa di allacciamento al depuratore (IDA), la tassa di allacciamento alla rete fognatura e la tassa di allacciamento alla rete dell'acqua potabile. Questi contributi di allacciamento venivano calcolati in base al valore attuale dell'edificio appena costruito, senza però dedurre il valore dell'edificio demolito. 3. Il 13 settembre 2013 la A._____ Sagl presentava reclamo contro le tassazioni del 3 settembre 2013. Quale argomentazione, essa affermava che il calcolo della stima sull'immobile precedente non sarebbe stato preso in considerazione per il calcolo delle nuove tasse. Con decisione 3 ottobre 2013 il Comune respingeva il reclamo sostenendo che, con la demolizione completa dello stabile precedente, il valore attuale dello stesso non sarebbe da tenere in considerazione per il calcolo delle tasse di allacciamento. 4. Il 22 gennaio 2014 la A._____ Sagl inviava al Comune la decisione del Tribunale amministrativo del Cantone dei Grigioni A 13 10. Il 23 marzo 2014 essa presentava poi una domanda di revisione risp. di rettifica, adducendo che la sentenza precedentemente inviata dimostrerebbe l'errore nella fatturazione. 5. Con decisione 7 aprile 2014 il Comune comunicava alla A._____ Sagl che il Municipio, dopo esamina nella seduta del 26 marzo 2014, avrebbe deciso, in via eccezionale e a titolo di sconto, di accettare la proposta di modifica come da sentenza del Tribunale amministrativo inoltratagli. Le (nuove) fatture sarebbero però state solamente valide se saldate entro un - 3 - termine di dieci giorni dalla presente comunicazione. Altrimenti esse sarebbero state ritenute valide secondo l'emissione del 3 settembre 2013. 6. Il 14 aprile 2014 il Comune trasmetteva alla A._____ Sagl le fatture modificate. Nello scritto allegato si sottolineava nuovamente il fatto che, se dette fatture non sarebbero state saldate entro dieci giorni dalla presente comunicazione, esse sarebbero state ritenute valide secondo l'emissione del 3 settembre 2013. 7. Il 23 maggio 2014 la A._____ Sagl pagava l'importo complessivo delle fatture del 14 aprile 2014 pari a fr. 57'953.--. Con decisione 16 giugno 2014 il Comune comunicava alla A._____ Sagl di aver preso atto del versamento, rammentando però che per poter beneficiare dello sconto, il pagamento sarebbe dovuto avvenire entro il 17 aprile 2014. Il Municipio, dopo aver constato il non rispetto del termine di pagamento, avrebbe deciso nella riunione del 28 maggio 2014 di riscuotere l'importo restante pari a fr. 8'130.10. Pertanto il Comune concedeva un termine di cinque giorni per il saldo dello scoperto, in caso contrario esso avrebbe proceduto all'incasso. Contro questa decisione veniva ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale amministrativo. 8. Il 16 luglio 2014 la A._____ Sagl (qui di seguito ricorrente) presentava ricorso al Tribunale amministrativo del Cantone dei Grigioni contro la decisione 16 giugno 2014, chiedendo l'accoglimento del ricorso e l'annullamento della decisione impugnata. Ad argomentazione del ricorso, la ricorrente sosteneva che le tassazioni iniziali nelle decisioni 3 settembre 2013 concernenti i contributi di allacciamento sarebbero state manifestamente viziate, in quanto avrebbero trascurato la sottrazione del valore dell'immobile precedente. Un prelievo di una tassa supplementare sarebbe però possibile soltanto sul plusvalore generato dalla ricostruzione. Il Comune avrebbe riconosciuto l'errore, emanando una - 4 - nuova decisione. Questa e segnatamente il calcolo corretto del contributo sostituirebbero il calcolo risp. le fatturazioni precedenti. La correzione delle tasse di allacciamento errate sarebbe il risultato di una riconsiderazione di decisione viziata e non uno sconto. La condizione posta dal Comune nella nuova decisione (di pagamento entro dieci giorni pena la decadenza dello sconto) non sarebbe un'imposizione alla quale il Comune è autorizzato e perciò non avrebbe valenza. Il Comune contravverrebbe anche al principio della buona fede. Dopo aver riconosciuto l'errore di calcolo, sarebbe abusivo mascherare la correzione delle tassazioni errate come sconto (illegale, siccome l'unico sconto previsto dalla legge sarebbe quello sul pagamento entro 120 giorni dall'emanazione della fattura per l'allacciamento IDA, il quale sarebbe stato applicato dal Comune nella nuova decisione) e per di più vincolarla a un termine di pagamento subitaneo. 9. Con presa di posizione del 25 settembre 2014 il Comune (qui di seguito convenuto) chiedeva il rigetto del ricorso. Il convenuto affermava che sarebbe inammissibile che la ricorrente nell'ambito del ricorso contro la decisione 16 giugno 2014 (la quale sarebbe una decisione di esecuzione della decisione 7 aprile 2014 cresciuta in giudicato), pretenda di rimettere in discussione il contenuto materiale della precedente decisione 7 aprile 2014. Del resto, nell'ipotesi che – come richiesto dalla ricorrente – venisse annullata la decisione 16 giugno 2014, nel merito non cambierebbe nulla, poiché il convenuto, sulla base della decisione cresciuta in giudicato del 7 aprile 2014, potrebbe promuovere un'esecuzione e, in caso di opposizione, chiedere il rigetto definitivo dell'opposizione sempre poggiando su detta decisione. Posto che la ricorrente non contesterebbe il termine di cinque giorni, bisognerebbe concludere che la situazione sarebbe la stessa anche con l'annullamento della decisione 16 giugno 2014, per cui la ricorrente non possiederebbe la necessaria legittimazione ricorsuale. Il convenuto osserva inoltre che la ricorrente avrebbe dedotto - 5 - lo sconto dell'8 % dalla tassa IDA per pagamento entro 120 giorni sebbene non avesse rispettato suddetta scadenza temporale. Oltretutto, la ricorrente non avrebbe pagato l'IVA risultante dalle fatture. Di conseguenza, lo scoperto sarebbe di fr. 9'366.65. 10. Con replica del 9 ottobre 2014 la ricorrente riconfermava la richiesta di ricorso. Essa asseriva che lo sconto dell'8 % sulla tassa di allacciamento IDA sarebbe stato indicato nel nuovo conteggio dell'11 aprile 2014 allegato allo scritto trasmesso alla ricorrente in data 14 aprile 2014, quindi esso avrebbe iniziato a decorrere dal 14 aprile 2014, ragion per cui – avendo la ricorrente saldato la tassa il 23 maggio 2014 – essa beneficerebbe dello sconto. Inoltre, la crescita in giudicato della decisione 3 ottobre 2013 sarebbe ininfluente ai fini del giudizio perché il convenuto sarebbe rinvenuto su questa sua decisione viziata correggendola. La ricorrente non avrebbe ossequiato la condizione formulata nella decisione di eseguire il pagamento entro dieci giorni poiché non si sarebbe sentita vincolata da questa condizione illegale. Il nuovo calcolo delle tasse sarebbe il risultato di correzione (secondo la giurisprudenza) di un precedente calcolo errato, non uno sconto o l'accettazione di una proposta della ricorrente. Il convenuto agirebbe abusivamente e in malafede. Le decisioni originarie sarebbero state superate dalla nuova decisione di tassazione dopo il riesame della situazione. La ricorrente avrebbe unicamente trascurato la condizione illegale in merito al termine di pagamento di dieci giorni. La decisione impugnata si fonderebbe su questa condizione illegale, per cui la legittimazione a insorgere sarebbe data. Infine, il convenuto non potrebbe rimproverare alla ricorrente di non aver corrisposto l'IVA sulle fatture poiché i pagamenti sarebbero stati eseguiti come richiesto dal convenuto (ossia senza IVA). 11. Duplicando, in data 30 ottobre 2014, il convenuto sosteneva che, siccome il pagamento non sarebbe intervenuto entro dieci giorni dalla decisione 7 - 6 - aprile 2014 risp. dal conteggio del 14 aprile 2014, la ricorrente avrebbe dovuto effettuare il pagamento così come previsto nella decisione 3 settembre 2013, ossia versando l'intero importo senza possibilità di dedurre lo sconto per pagamento entro 120 giorni, essendo il termine scaduto il 5 gennaio 2014. La circostanza a sapere se il termine imposto di dieci giorni fosse corretto o meno sarebbe irrilevante, poiché esso risulterebbe da una decisione materialmente cresciuta in giudicato e perciò non più sindacabile nell'ambito di un ricorso contro decisione di esecuzione. Lo scritto del 14 aprile 2014 sarebbe un semplice conteggio interno e non una decisione. Anche se tale conteggio non avrebbe menzionato l'IVA, la stessa sarebbe dovuta comunque, come risulterebbe dalla precedenti comunicazioni. Sulle ulteriori argomentazioni delle parti si ritornerà – per quanto utile ai fini di giudizio – nei considerandi che seguono. Considerando in diritto: 1. Occorre innanzitutto precisare che il presente ricorso è diretto contro la decisione d'esecuzione 16 giugno 2014 del convenuto, in cui viene assegnato alla ricorrente un ultimo termine di cinque giorni per la corresponsione del presunto importo restante delle tassazioni a carico della ricorrente. Siccome la ricorrente non contesta degli aspetti riguardanti la decisione esecutiva impugnata, bensì la liceità di punti legati alle precedenti decisioni di tassazione e quindi essendo gli argomenti della ricorrente rivolti contro queste decisioni, va esaminata la legittimazione a ricorrere. Poiché la ricorrente avanza allegazioni di vizi manifesti delle decisioni materiali nonché un atteggiamento abusivo del convenuto, qui di seguito va previamente stabilito se sussistono dei motivi - 7 - di nullità inerenti alle antecedenti decisioni che stanno alla base della decisione impugnata. 2. a) La nullità di un atto amministrativo può essere invocata in ogni momento e può essere constatata d'ufficio da qualsiasi autorità dello Stato (DTF 139 II 243 cons. 11.2, 122 I 97 cons. 3a, 115 Ia 1 cons. 3, 101 II 149 cons. 3). Per costante prassi, una decisione amministrativa viziata è di regola annullabile, ma non nulla (DTF 104 Ia 172 cons. 2c con riferimenti). Affinché una decisione sia nulla occorre che il vizio di cui questa è affetta sia particolarmente grave, evidente o perlomeno facilmente riconoscibile e, infine, che l'accertamento della nullità non metta in pericolo in modo serio la sicurezza del diritto (DTF 132 II 21 cons. 3.1, 116 Ia 215 cons. 2c con riferimento a 104 Ia 172 cons. 2c; PTA 1993 no. 84). Di norma, vengono considerati quali vizi particolarmente gravi l'incompetenza dell'autorità adita (PTA 1990 nn. 1 e 35) o la notificazione difettosa di una sentenza cagionante un pregiudizio alla parte interessata risp. l'assenza di notificazione (DTF 122 I 97 cons. 3a/aa e bb). Per contro, altri difetti e in particolare gli errori riguardanti il merito della decisione ne provocano solo raramente la nullità (DTF 132 II 21 cons. 3.1, 122 I 97 cons. 3a/aa, 104 Ia 176 cons. 2c e riferimenti; PTA 1993 no. 84). b) Nel caso di specie, le decisioni 3 ottobre e 7 aprile 2014 non presentano vizi manifesti o altri difetti atti a considerarle nulle, ragion per cui il loro contenuto materiale ha efficacia giuridica. La ricorrente aveva la possibilità di presentare ricorso sia contro la decisione di reclamo 3 ottobre 2013 che contro la decisione di riconsiderazione 7 aprile 2014, indipendentemente dal fatto se quest'ultima va considerata come decisione di riesame (art. 24 LGA), di revoca (art. 25 LGA) o di revisione ai sensi dell'art. 67 LGA risp. dell'art. 141 legge sulle imposte per il Cantone dei Grigioni (CSC 720.000) in combinato disposto con l'art. 2 - 8 - legge fiscale del Comune di X._____. Contro la decisione 3 ottobre 2013 la ricorrente ha deliberatamente rinunciato – anche se in buona fede – a ricorrere (cfr. allegato della ricorrente n. 5, scritto del 23 marzo 2014). Per quanto riguarda la decisione di riconsiderazione 7 aprile 2014 invece, va specificato che essa non era munita di alcuna indicazione del rimedio giuridico; tuttavia, trascorso incontestato il termine di due mesi (art. 22 cpv. 2 della legge sulla giustizia amministrativa [LGA; CSC 370.100]), essa è ugualmente passata in giudicato. La ricorrente parte erroneamente dal presupposto che la condizione di pagamento imposta dal convenuto nella decisione di riconsiderazione 7 aprile 2014 non sia vincolante perché illegale. Indipendentemente da un'eventuale illiceità materiale, invece, tale condizione ha effetto giuridico, visto che la ricorrente non si è difesa contro detta decisione. A questo punto, occorre sottolineare che nel caso di specie non erano verosimilmente dati i presupposti né per una revisione ai sensi dell'art. 67 LGA risp. dell'art. 141 legge cantonale sulle imposte, né tantomeno per una revoca ai sensi dell'art. 25 LGA, siccome non è intravedibile nessun cambiamento della situazione in fatto o in diritto rispetto alla base decisionale antecedente. A prescindere dalla classificazione della decisione 7 aprile 2014, la quale non porta né il titolo di revisione né tantomeno di revoca, questa rappresenta una valida decisione condizionata di tassazione. Non essendo stata ossequiata la condizione ivi imposta – vale a dire la corresponsione degli importi modificati entro dieci giorni – essa non permette di considerare dette modifiche ma riconduce alle fatture emesse con decisione 3 settembre 2014, a sua volta valide. 3. a) Ai sensi dell’art. 50 LGA è legittimato al ricorso chiunque sia interessato dalla decisione impugnata e abbia un interesse tutelabile all'abrogazione o alla modifica della decisione o chiunque vi sia autorizzato in base ad una prescrizione speciale. La legittimazione al ricorso ai sensi dell’art. 50 LGA, viene riconosciuta quando il ricorrente, colpito da una decisione, - 9 - comprova un interesse – anche se meramente di fatto – all’abrogazione o modifica della disposizione stessa. Colui che intende impugnare una decisione amministrativa deve quindi dimostrare che, nel caso della mancata abrogazione o modifica della stessa, sarebbe soggetto a degli effettivi svantaggi. Il ricorrente deve pertanto conseguire un vantaggio pratico dall'annullamento o dalla modifica della decisione contestata (DTF 136 II 281 cons. 2.2 e 2.3, 133 II 249 cons. 1.3.1). b) Nell'ambito di un gravame contro una decisione d'esecuzione la ricorrente può fondamentalmente soltanto censurare il fatto che non sussista una decisione eseguibile, le modalità di esecuzione siano improporzionali risp. illecite, l'esecuzione esula dalla decisione materiale da eseguire oppure quest'ultima sia stata notificata difettosamente (PTA 2008 no. 30 cons. 2b). Una decisione che si basa su una precedente decisione cresciuta in giudicato e che esegue oppure conferma soltanto quest'ultima, non può essere impugnata con l'argomento che la precedente decisione cresciuta in giudicato sia illecita. Tali censure si rilevano essere tardive (PTA 2008 no. 30; DTF 105 Ia 15 cons. 3, 104 Ia 172 cons. 2b con riferimenti). c) La ricorrente era dunque solamente autorizzata ad avanzare allegazioni in merito agli aspetti della decisione di esecuzione impugnata, cosa che qui non è avvenuta. Pertanto viene a mancare la legittimazione della ricorrente, poiché con il ricorso contro la decisione esecutiva 16 giugno 2014 si cerca di riesaminare la decisione di riconsiderazione 7 aprile 2014 ormai cresciuta in giudicato (v. sopra cons. 2b). Di conseguenza, annullando la decisione di esecuzione, il ricorrente non conseguirebbe nessun vantaggio. Per questi motivi, le allegazioni materiali riguardanti la decisione 3 ottobre 2013 e la decisione di riconsiderazione 7 aprile 2014 sono tardive e quindi irricevibili. Non è perciò dato entrare nel merito delle considerazioni di dette decisioni. A titolo abbondanziale, va constatato che le censure della ricorrente secondo cui, non sarebbe dovuta l'IVA - 10 - sulle fatture perché mancante sulle fatture del 14 aprile 2014, si palesano vane, dacché l'IVA è indicata sulle fatture originarie emesse il 3 settembre 2013 e facenti stato tuttora. 4. Va tuttavia precisato che, non fosse per la tardività del ricorso, il principio della buona fede (art. 5 cpv. 3 e art. 9 della Costituzione federale della Confederazione Svizzera [Cost.; RS 101]) invocato dalla ricorrente, quello in senso negativo, cioè che vieta l'abuso di diritto e l'adozione di un comportamento contraddittorio, avrebbe meritato attenzione. Secondo tale principio, l'amministrazione deve in special modo astenersi da adottare dei comportamenti idonei a ingannare il cittadino e non deve poter trarre profitto dalle conseguenze di una propria scorrettezza o mancanza ( DTF 124 II 265 consid. 2a con riferimenti). Queste regole valgono anche in ambito fiscale per quel che riguarda i rapporti tra autorità di tassazione e contribuente. Tuttavia in diritto tributario prevale il principio della legalità della tassazione, di modo che quello della buona fede ha solo una portata limitata, soprattutto se si trova in conflitto con quello della legalità (sentenza del Tribunale federale 2P.173/2002 / 2A.389/2002 del 7 febbraio 2003 cons. 5.2 con riferimenti). Vista la condotta riprovevole del convenuto, il quale è rinvenuto sulla sua decisione – evidentemente riconoscendo un apprezzamento della situazione giuridica, giusta la relativa giurisprudenza trasmessa dalla ricorrente – e ha successivamente concesso un termine di pagamento verosimilmente non conforme alla norme legali, appare giustificato esonerare la ricorrente dal risarcimento dei costi procedurali, pur entrando solo marginalmente nel merito delle argomentazioni di ricorso. Secondo l'art. 78 cpv. 2 LGA, al comune convenuto non spettano ripetibili. Il Tribunale decide: 1. Il ricorso è respinto, nella misura in cui è dato entrarne nel merito. - 11 - 2. In via eccezionale non vengono riscossi costi procedurali. 3. [Vie di diritto] 4. [Comunicazioni]