Corte I A-1591/2006 {T 0/2} S e n t e n z a d e l 1 0 s e t t e m b r e 2 0 0 8 Giudici Markus Metz (presidente del collegio), Pascal Mollard, Michael Beusch, cancelliere Marco Savoldelli. X._______, ricorrente, contro Amministrazione federale delle contribuzioni, Divisione principale dell'imposta sul valore aggiunto, Schwarztorstrasse 50, 3003 Berna, autorità inferiore. Imposta sul valore aggiunto, aliquota a saldo, deduzione dell'imposta precedente, quota privata per veicoli a moto- re, diritto di essere sentiti. Periodo 1.1.1995-31.12.1999 (1.1.1995-31.12.1996, in funzione delle controprestazioni ricevute, procedura sem- plificata; 1.1.1997-31.12.1999, in applicazione del meto- do dell'aliquota a saldo). B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l Composizione Parti OggettoA-1591/2006 Fatti: A. La Y._______ era una società in nome collettivo (...). Essa veniva sciolta (...) a seguito del decesso del Signor Z._______. A partire da quel momento, X._______, proseguiva l'attività a titolo individuale adottando a registro di commercio la ragione sociale K._______. Lo scopo perseguito restava per contro il medesimo, ovvero la gestione di un'impresa di costruzioni rispettivamen te di uno studio tecnico. B. In data 30 dicembre 1994 la Y._______ formulava all'Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) la richiesta di allestire i rendiconti per il pagamento dell'imposta sul valore aggiunto in funzione delle controprestazioni ricevute secondo la procedura semplificata. Tale richiesta veniva accolta il 24 gennaio successivo, con effetto dal 1. gennaio 1995. In base ad una sua ulteriore domanda del 22 novem bre 1996, il 26 novem bre 1996 essa riceveva l'autorizzazione ad allestire i rendiconti d'imposta secondo il metodo dell'aliquota a saldo al tasso del 4%, con effetto dal 1. gennaio 1997. C. Nel mese di novembre 2000 la Y._______ veniva fatta oggetto di un controllo da parte dell'AFC, a seguito di cui – con riferimen to al periodo fiscale dal 1. gennaio 1995 al 31 dicembre 1999 – il 23 novem - bre 2000 l'AFC le notificava una ripresa per un importo di fr. 51'855.-- oltre a interessi di mora del 5% dal 30 aprile 1998 (conto complemen- tare no. ...). Constatate varie lacune nella contabilità dell'impresa, la ripresa veniva sostanzialmente messa in relazione con la necessità di revocare retroattivamente l'autorizzazione ad allestire i rendiconti d'im- posta secondo il metodo dell'aliquota a saldo in quanto non ne erano dati gli estremi. Nel medesimo rapporto, l'AFC constatava inoltre che, nel periodo tra l'1.1.1995 e il 31.12.1999, i titolari della ditta avevano fatto uso indebito di veicoli aziendali a scopi privati. La ripresa era quindi il risultato di un nuovo calcolo dell'imposta dovuta in base ai documenti forniti. D. L'importo richiesto veniva formalmente conferma to con decisione del 14 giugno 2001 dell'AFC. Contro la decisione dell'AFC la Y._______ interponeva reclamo il 4 luglio 2001. Con tale atto, essa si opponeva, Pagina 2A-1591/2006 in via principale, alla revoca retroattiva dell'autorizzazione concessa. In via abbondanziale, con specifico riferimento al calcolo dell'imposta effettuato in occasione della revoca di quell'autorizzazione, essa con- testava quindi che i veicoli della ditta venissero utilizzati anche per scopi privati, opponendosi al pagamento di un'imposta in base al consumo proprio, e stigma tizzava l'ammon tare dell'imposta precedente dedotta per i subappaltanti osservando che – a suo parere – doveva essere quella indicata sulle loro fatture e non quella calcolata sul saldo netto corrisposto. Accludendo ulteriore documen tazione in merito a subappalti risalenti al 1998 e promettendo di inviare quella inerente il 1999 appena le sarebbe stata ritornata dal suo legale, concludeva all'annullamen to della decisione impugnata. E. Il 30 marzo 2006 l'AFC accoglieva parzialmente il citato reclamo ridu- cendo la ripresa fiscale da fr. 51'855.-- a fr. 49'795.-- sempre oltre a in- teressi. Nella sostanza, essa confermava però la decisione emanata il 14 giugno 2001, sottolineando la tenuta carente della contabilità della reclamante come pure il mancato invio della documentazione rispet- tivamen te dei giustificativi nella forma da lei richiesta. Per quanto ri- guarda la revoca retroattiva dell'autorizzazione a procedere ad allesti- re i rendiconti d'imposta secondo il metodo dell'aliquota a saldo, il provvedimen to veniva motivato – con generico riferimento alle indica- zioni in diritto – con il superamento della cifra d'affari annua di fr. 667'000.-- come pure del debito fiscale annuo massimo di fr. 30'000.--. In proposito, l'AFC osservava unicamente che “in simili circostanze, la reclamante non aveva diritto all'applicazione dell'aliquota a saldo”. F. La decisione su reclamo dell'AFC veniva impugnata con ricorso del 9 mag gio 2006 davanti all'allora Commissione di ricorso in materia di contribuzioni (CRC). Con questo atto, la K._______, e per essa il suo titolare Signor X._______ (ricorrente) riproponeva le censure sollevate in sede di opposizione. In particolare, egli postulava l'annullamen to della decisione impugnata, contestando nuovamente la revoca dell'au- torizzazione ad allestire i rendiconti d'imposta secondo il metodo dell'aliquota a saldo. Subordinatamente, il ricorrente si opponeva alle correzioni attuate dall'AFC per gli anni 1998 e 1999 sostenendo che l'AFC non avrebbe tenuto in considerazione tutta la documen tazione inviatale; ribadiva pure l'erroneità dell'ammontare dell'imposta prece- dente dedotta per i subappaltanti e la mancanza degli estremi per il Pagina 3A-1591/2006 prelevamento di un'imposta in base al consumo proprio; contestava infine il pagamento degli interessi conteggiati e sollevava l'eccezione dell'intervenuta prescrizione. Su tali basi, il ricorrente concludeva all'annullamento della decisione impugnata, rispettivamente alla sua mo difica in base alla documen tazione recapitata all'AFC. Da parte sua, con risposta dell'11 luglio 2006, l'AFC invitava la CRC a respingere il ricorso protestando spese e ripetibili. G. Al momento dello scioglimento della CRC, il 31 dicembre 2006, l'in- carto veniva trasmesso al Tribunale amministrativo federale. Con lette- ra del 19 gennaio 2007 quest'ultimo confermava alle parti la ripresa del dossier e comunicava loro la composizione del collegio giudicante. Ulteriori fatti e argomentazioni verranno menzionati, per quanto neces- sario, in diritto. Diritto: 1. 1.1 Il Tribunale amministrativo federale è competente per decidere il presente gravame in virtù degli art. 1, 31, 32 e 53 cpv. 2 della legge fe- derale del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF; RS 173.32). Sempre giusta l'art. 53 cpv. 2 LTAF, esso giudica i ricorsi pendenti presso le commissioni federali di ricorso o d'arbitrato o presso i servizi dei ricorsi dei dipartimenti al 1. gennaio 2007, nella fattispecie la CRC, applicando il nuovo diritto processuale. Fatta eccezione per quanto direttamente prescritto dalla LTAF come pure da normative speciali (cfr. art. 37 LTAF, art. 2 e art. 4 della legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa [PA; RS 172.021]), la presente procedura soggiace alla PA. 1.2 Il ricorso è stato interposto tempestivamente (art. 20 segg., art. 50 PA), nel rispetto delle esigenze di forma e di contenuto previste dalla legge (art. 52 PA). Quando è stato inoltrato, pacifica era anche la com- petenza della CRC, istanza da cui il Tribunale amministrativo federale ha ricevuto il gravame. Pagina 4A-1591/2006 1.3 In quanto destinatario della decisione impugnata, che gli revoca un'autorizzazione precedentemente accordatagli e lo condanna al pa- gamento di un importo quale ripresa fiscale, il ricorrente, titolare della ditta K._______, ha senz'altro qualità per ricorrere (art. 48 cpv. 1 PA). Al momento del decesso del Signor Z._______ l'attività della Y._______ è infatti passata – con tutti i suoi crediti e oneri – nelle mani di X._______ ex art. 579 della legge federale del 30 marzo 1911 di complemen to del codice civile svizzero (CO; RS 220; D ANIEL STÄHLIN , Basler Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht, art. 579 OR, no. 2, 2. edizione, Basilea 2007). Per quanto precede, il ricorso è ricevibile in ordine e dev'essere esami- nato nel merito. 2. Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invo- cati la violazione del diritto federale, l’accertamento inesatto o incom- pleto di fatti giuridicamente rilevanti e l’inadeguatezza (art. 49 PA). Da parte sua, il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai mo tivi addotti (art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (PIERRE M OOR , Droit administratif, vol. II, 2. edizione, Berna 2002, no. 2.2.6.5.). An che in ambito fiscale, i principi della massima inquisitoria e dell’ap- plicazione d’ufficio del diritto sono tuttavia limitati. L’autorità competen- te procede infatti spontaneamente a constatazioni complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (DTF 122 V 157, consid. 1a; 121 V 204, con- sid. 6c; DTAF 2007/27, consid. 3.3; XAVIER OBERSON , Le contentieux fis- cal, in: Les procédures en droit fiscal, 2. edizione, Berna 2005, pag. 722 segg.). Nella fattispecie il ricorrente si oppone alla revoca retroattiva dell'auto- rizzazione ad allestire i rendiconti d'imposta secondo il metodo dell'ali- quota a saldo; contestualmente al calcolo alla base della ripresa effet- tuata a seguito della revoca citata, rileva in particolare l'erroneità dell'ammon tare dell'imposta precedente dedotta per i subappaltanti e la mancanza degli estremi per il prelevamento di un'imposta in base al consumo proprio. Egli nega infine di non avere fornito la documen ta- zione richiesta dall'AFC, ritiene di non dovere affatto pagare gli in- teressi conteggiati e solleva l'eccezione dell'intervenuta prescrizione. Pagina 5A-1591/2006 3. Per l'art. 93 cpv. 1 della legge federale del 2 settembre 1999 concer- nente l'imposta sul valore aggiunto (LIVA; RS 641.20), le operazioni eseguite prima della sua entrata in vigore soggiaciono al diritto previ- gente. La LIVA e l'ordinanza del 29 marzo 2000 relativa alla legge fe- derale concernente l'imposta sul valore aggiunto (OLIVA; RS 641.201) sono entrate in vigore il 1. gennaio 2001, la presente fattispecie ha in- vece per oggetto il periodo 1.1.1995-31.12.1999: alla stessa risulta pertanto applicabile l'ordinanza del 22 giugno 1994 concernente l'im- posta sul valore aggiunto (OIVA, RU 1994 1464 e successive modifi- che; cfr. decisione del Tribunale federale 2A.25/2005 del 17 gennaio 2006, consid. 2; decisione del Tribunale amministrativo federale A-1649/2006 del 5 febbraio 2008, consid. 4.1). 4. Con la sua impugnazione il ricorrente solleva, tra l'altro, l'eccezione di prescrizione di un'eventuale credito dell'AFC nei suoi confronti e il di- ritto da parte dell'AFC di riscuotere degli interessi sullo stesso. 4.1 Tutti i crediti di diritto pubblico, e in particolare quelli di natura fi- scale, sono soggetti a prescrizione in base ai principi generali del dirit- to, anche in assenza di norme specifiche (DTF 112 Ia 262, consid. 5). Per quanto riguarda l'IVA, la prescrizione è regolata dall'art. 40 OIVA. In base a questa norma, il credito fiscale si prescrive in cinque anni dalla fine dell'anno civile in cui è sorto (cpv. 1). La prescrizione è inter- rotta da qualsiasi atto d'esazione o rettifica da parte dell'autorità com- petente (cpv. 2). Per giurisprudenza, tra gli atti che hanno come conse- guenza l'interruzione della prescrizione vi sono pure semplici comuni- cazioni al contribuente da parte dell'AFC, dalle quali risulti, con rife- rimento ad una fattispecie specifica, che egli è considerato sottoposto all'imposta. Una semplice lettera dell'AFC può essere sufficiente. La OIVA non conosce inoltre nessun termine di prescrizione assoluto. Do- po ogni interruzione comincia quindi a decorrere un nuovo termine di prescrizione della durata di cinque anni (cfr. decisioni del Tribunale am ministrativo federale A-1402/2006 del 17 luglio 2007, consid. 2.4; A-1427/2006 del 23 novem bre 2007, consid. 2.6). 4.2 Il caso in esame ha per oggetto crediti fiscali per l'imposta sul va- lore aggiunto riguardanti il periodo 1.1.1995-31.12.1999. A seguito della revisione svolta, essi sono stati fatti valere una prima volta con conto complemen tare del 23 novembre 2000. La notifica di Pagina 6A-1591/2006 tale conto ha validamente interrotto il termine di prescrizione di 5 anni concernente i crediti in questione prima della sua scadenza. Da quel mo men to ha cominciato a decorrere un nuovo termine di prescrizione – sempre di 5 anni – che è stato poi a sua volta nuovamente interrotto a più riprese, in particolare con l'emanazione delle decisioni del 14 giugno 2001 e del 30 marzo 2006, qui impugnata. Per quanto precede, contrariamente a quanto sostenuto dal ricorrente, i crediti d'imposta fatti valere dall'AFC, il cui fondamento è oggetto del presente procedi- men to, non sono affatto prescritti (decisione del Tribunale amministrati- vo federale A-1591/2006 del 17 luglio 2007, consid. 3.1; Giurispruden- za delle autorità amministrative della Confederazione [GAAC] 69.109, consid. 56 segg., con ulteriori riferimenti). 4.3 Al pari della prescrizione, anche il diritto di riscuotere degli inte- ressi di mora è espressamen te previsto dall'OIVA. Giusta l'art. 38 cpv. 2 OIVA, gli interessi sono dovuti senza diffida e pure nel caso in cui il credito fiscale vantato non sia ancora definitivo, inoltre essi sono indi- pendenti da un'eventuale comportamento colpevole delle parti (GAAC 68.126, consid. 3g. bb.; decisione del Tribunale amministrativo federale A-1402/2006 del 17 luglio 2007, consid. 2.5). In base all'art. 81 lett. i OIVA, i tassi d'interesse vengono stabiliti dal Dipartimen to federale delle finanze (DFF). Giusta l'art. 1 dell'ordinanza del DFF concernente il pagamento degli interessi del 14 dicembre 1994 (RU 1994, 3170) rispettivamente dell'ordinanza del DFF concer- nente l'interesse moratorio e rimuneratorio del 4 aprile 2007 (RS 641.201.49), l'interesse moratorio dovuto ammonta al 5% l'anno (al ri- guardo cfr. anche decisione del Tribunale federale 2A.534/2003 del 5 novem bre 2003, consid. 3.4). 5. 5.1 In materia di IVA, la dichiarazione e il pagamento dell'imposta av- vengono secondo il principio dell'autotassazione (art. 37 OIVA; deci- sione del Tribunale amministrativo federale A-1405/2006 del 21 giugno 2007, consid. 6.2 confermata con decisione del Tribunale federale 2C_382/2007 del 23 novembre 2007; GAAC 64.81, consid. 6a; GAAC 63.80, consid. 2a; GAAC 63.27, consid. 3a; ERNST BLUMENSTEIN /PETER LOCHER , System des schweizerischen Steuerrechts, 6. edizione, Zurigo 2002, pag. 421 segg.). Secondo tale principio, il contribuente è tenuto a dichiarare spontaneamente l'imposta e l'imposta precedente all'AFC. Solo responsabile del completo ed esatto assoggettamento delle sue Pagina 7A-1591/2006 operazioni imponibili e del calcolo corretto dell'imposta precedente, egli deve versare all'AFC l'imposta dovuta entro sessanta giorni dalla fine del periodo di rendiconto (al riguardo cfr. anche Commento del Di- partimen to federale delle finanze dell'ordinanza concernente l'imposta sul valore aggiunto del 22 giugno 1994 [Commento DFF], pag. 41 segg.). Sempre in base al principio dell’autotassazione, dal contribuen- te sottoposto all'imposta si può pretendere che faccia prova di una par- ticolare conoscenza degli obblighi che gli incombono (in merito cfr. ad esem pio Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 48, pag. 433, consid. 3; N ICOLAS SCHALLER /YVES SUDAN /PIERRE SCHEUNER /PASCAL HUGUENOT [editori], TVA annotée, Zurigo 2005, art. 46). 5.2 Giusta l'art. 47 cpv. 3 OIVA, se l'accertamento esatto dei singoli fatti essenziali al calcolo dell'imposta grava eccessivamente il contribu- ente, l'AFC può accordare facilitazioni, alle condizioni da essa stabi- lite, o permettere una valutazione approssimativa dell'imposta. L'impo- sta non deve però risultare notevolmente diminuita o aumentata, non si deve verificare una distorsione notevole della concorrenza e non de- vono diventare eccessivamente difficoltosi la compilazione dei rendi- conti di altri contribuenti ed i controlli fiscali. Il calcolo dell'imposta in base a una valutazione approssimativa presuppone sempre l'autoriz- zazione da parte dell'AFC (Commento DFF, pag. 48 seg.). 5.3 L'AFC ha fatto uso della facoltà concessale dall'art. 47 cpv. 3 OIVA, introducendo la possibilità di conteggiare l'imposta secondo il me todo dell'aliquota a saldo (cfr. GAAC 66.14, decisione in cui viene confermata la costituzionalità dell'art. 47 cpv. 3 OIVA). Questa opzione è stata in particolare concepita per facilitare dal profilo amministrativo – non però finanziario – l'allestimento dei rendiconti d'imposta alle pic- cole e medie imprese (DTF 126 II 443 consid. 9; cfr. inoltre ERNST HÖHN / R OBERT W ALDBURGER , Steuerrecht, vol. I, 9. edizione, Berna 2001, § 24 no. 204). 5.4 Vigente l'OIVA, l'AFC ha dapprima accordato la possibilità di appli- care il metodo dell'aliquota a saldo a contribuenti con una cifra d'affari annua massima di 500'000.--. Dal 1. gennaio 1997, l'AFC ha esteso questa opzione anche a contribuenti che realizzano una cifra d'affari annua massima di fr. 1'500'000.-- e un debito fiscale netto di fr. 30'000.--, poi aumentato a fr. 35'000.-- a partire dal 1. gennaio 1999 (cfr. opuscolo “Aliquote saldo per l'imposta sul valore aggiunto” valido dal 1. gennaio 1997, cifra 1.1 e il relativo supplemento contenente le Pagina 8A-1591/2006 modifiche introdotte dal 1. gennaio 1999; decisione del Tribunale am- ministrativo federale A-1405/2006 del 21 giugno 2007, consid. 4; GAAC 65.22, consid. 3c). A partire dal 1. gennaio 1997, l'AFC ha nel contempo stabilito che quando il limite annuo di cifra d'affari di fr. 1'500'000.-- e/o di debito fiscale netto di fr. 30'000.-- viene superato durante due anni civili consecutivi, il contribuente deve conteggiare l'imposta secondo il metodo legale dal 1. gennaio del terzo anno. In questi casi il contribuente è obbligato ad adottare in tempo utile i provvedimenti contabili che il cambiamento comporta e ad informa re in forma scritta l'AFC al più tardi entro la fine di gennaio del terzo anno. Quest'ultima si è quindi pure riservata la facoltà di revocare retro- attivamente l'autorizzazione al conteggio dell'imposta secondo il meto- do dell'aliquota a saldo nei casi di un massiccio superamen to di uno o di ambedue dei suddetti limiti (cfr. opuscolo “Aliquote saldo per l'impo- sta sul valore aggiunto” valido dal 1. gennaio 1997, cifra 5.2). 6. Nel caso in esame, l'AFC ha concesso l'autorizzazione ad allestire i rendiconti d'imposta secondo il metodo dell'aliquota a saldo al 4% il 26 novembre 1996 in base ai dati dichiarati dal contribuente, che a quel tempo indicava il conseguimento di una cifra d'affari annua massima prevista – per gli anni 1996 e 1997 – pari a fr. 667'000.-- (cfr. richiesta del 22 novembre 1996). Tale autorizzazione permetteva di far capo al me todo dell'aliquota a saldo a far tempo dal 1. gennaio 1997. L'autorizzazione è stata poi revocata – con effetto sempre al 1. genna- io 1997, quindi retroattivamente – con decisione del 14 giugno 2001, confermata con decisione su opposizione del 30 marzo 2006 qui impu- gnata. Con quest'ultimo atto – rilevato, in base ai dati da lei accertati, che la cifra d'affari del contribuente si attestava a fr. 926'183.-- nel 1995, fr. 1'000'184.-- nel 1996 e fr. 1'046'881.-- nel 1997 e che il debito fiscale annuo netto dichiarato raggiungeva in quegli stessi anni fr. 29'276.--, fr. 51'380.-- rispettivamen te fr. 30'021.-- – l'AFC ha rinviato generica- mente agli estremi per l'applicazione del metodo dell'aliquota a saldo indicati nell'opuscolo (ovvero al massimo il conseguimento di fr. 1'500'000.-- di cifra d'affari e/o fr. 30'000.-- di debito fiscale annuo netto) e quindi giustificato il provvedimento preso sia con il supera- mento da parte del contribuente della cifra d'affari annua dichiarata di fr. 667'000.-- sia del debito fiscale annuo netto massimo di fr. 30'000.--. Pagina 9A-1591/2006 Senza diffondersi ulteriormente in merito – né sulle cifre, né sui criteri da lei concretamente applicati per procedere alla revoca retroattiva dell'autorizzazione concessa – essa ha quindi concluso osservando che “in simili circostanze, la reclamante non aveva diritto all'applicazio- ne dell'aliquota a saldo, la quale perciò le è stata giustamente revoca- ta”. 7. Sennonché una simile motivazione non risulta essere sufficientemente sostanziata rispettivamente comprensibile e, come tale, comporta una lesione del diritto di essere sentiti garantito dalla Costituzione federale del 19 aprile 1999 (Cost; RS 101). 7.1 Ancorato nell'art. 29 cpv. 2 Cost, ed inteso quale garanzia minima, il diritto di essere sentiti ha tra l'altro quale conseguenza l'obbligo da parte di un'autorità di motivare, almeno in modo succinto, le decisioni rese (DTF 130 II 530, consid. 4.3). Tale diritto non impone all'autorità di esporre e di discutere tutti i fatti, i mezzi di prova e le censure solle- vate (DTF 126 I 97, consid. 2b), è necessario tuttavia che l'autorità citi i motivi su cui fonda il suo ragionamen to e che l'hanno condotta alla decisione presa. La motivazione addotta deve infatti permettere all'in- teressato ed a un'eventuale autorità di ricorso di rendersi conto della portata e della correttezza della decisione che lo concerne (DTF 133 III 439, consid. 3.3; 130 II 530, consid. 4.3; 129 I 232, consid. 3.2 segg.; 126 I 97, consid. 2b; decisione del Tribunale amministrativo federale A-1752/2006 del 22 novembre 2007, consid. 3.3; G IOVAN NI BIAGGINI, Kommentar BV, Zurigo 2007, ad art. 29 no. 6 e no. 25; LORENZ KNEUBÜHLER , Die Begründungspflicht, Bern 1998, pag. 94 segg.). 7.2 Nella fattispecie, così però non è stato. In luogo di prendere posi- zione sui dati da lei accertati indicandone l'origine e – facendo riferi- mento alla sua prassi –, metterli in relazione con i limiti massimi di fr. 1'500'000.-- e fr. 30'000.-- rispettivamente fr. 35'000.--, quindi di spie- gare perché e in che misura i limiti in questione sarebbero stati su- perati, nella propria decisione l'AFC si è infatti limitata a tirare delle conclusioni generiche e non circostanziate che non permettono al let- tore di comprenderne la reale portata. 7.3 Una volta constatato il superamento dei limiti previsti, l'AFC avreb- be inoltre – e soprattutto – dovuto prendere posizione in merito alle condizioni per una revoca retroattiva dell'autorizzazione concessa, ov- vero per il provvedimento da lei concretamente prospettato e deciso. Pagina 10A-1591/2006 Una misura, quella della revoca retroattiva dell'autorizzazione conces- sa, espressamente considerata dall'AFC stessa di “carattere straordi- nario” (decisione impugnata, consid. 2.2). Anche sotto questo ulteriore aspetto, invero centrale per la fattispecie in esame, la decisione impugnata risulta però essere carente. Invece di definire concretamente e quindi confrontarsi con i criteri da essa in- dicati nell'opuscolo cui fa riferimen to anche la dichiarazione di adesio- ne fatta sottoscrivere dal ricorrente, in particolare con quello di “mas- siccio superamento”, durante due anni civili consecutivi, della cifra d'affari annua massima consentita e/o del debito fiscale annuo netto, l'AFC ha unicamente concluso che l'autorizzazione è stata “giustamen - te revocata”, determinando l'insufficienza di motivazione riscontrata. Il fatto che nell'ambito dell'applicazione dell'art. 47 cpv. 3 OIVA la giu- risprudenza riconosca un ampio spazio di manovra all'AFC (decisione della CRC 2002-140 del 31 marzo 2004, consid. 3e.bb; GAAC 66.14, consid. 3c) non giova inoltre affatto a quest'ultima. Proprio tale libertà, le avrebbe semmai imposto ancor maggior rigore nel motivare la decisione resa (DTF 133 I 270, consid. 3; R EGINA KIENER /W ALTER KÄLIN, Grundrechte, Berna 2007, pag. 426; GEROLD STEINMANN , Die schweizeri- sche Bundesverfassung, Kommentar, 2. edizione, Zurigo 2008, ad art. 29, no. 27). 7.4 Facendo astrazione dalla ripresa effettuata per la quota privata al- le spese d'automobile, che riguarda anche il 1995 e il 1996, dalla deci- sione impugnata non risulta infine neppure chiaro come e in che misu- ra il periodo fiscale 1.1995-31.12.1996 – di per sé non direttamente influenzato dall'autorizzazione concessa il 26 novembre 1996 a proce- dere secondo il metodo dell'aliquota a saldo, valida a partire dal 1. gennaio 1997 – sia toccato dalla decisione impugnata. Dopo aver specificato (p.to. A dei fatti), che il 25 gennaio 1995 il contri- buente aveva ricevuto l'autorizzazione per l'allestimento trimestrale dei rendiconti secondo le controprestazioni ricevute (incassato), mentre – a partire dal 1. gennaio 1997 – al ricorrente era stata concessa l'auto- rizzazione a procedere secondo il metodo dell'aliquota a saldo, l'AFC dichiara infatti di aver proceduto – in occasione del controllo svolto – a determinare il diritto alla deduzione dell'imposta precedente secondo l'origine dei costi sulla base delle fatture pagate nel periodo tra il 1995 e il 1999, senza sostanziare però ulteriormen te tale affermazione, in Pagina 11A-1591/2006 particolare, senza chiarire se, in quale misura e su quali basi la situa- zione fiscale degli anni 1995 e 1996 sia pure ancora in discussione. Anche tale modo di agire viola l'obbligo da parte dell'AFC di motivare le proprie decisioni nel senso sopra descritto (cfr. precedente consid. 7.1). Esso non permette infatti né al ricorrente, né all'autorità di ricorso di prendere conoscenza – nemmeno attraverso il rinvio alla volumi- nosa ducumentazione componente l'incarto – dei motivi su cui l'auto- rità inferiore ha fondato il suo ragionamento e che l'hanno concreta- men te condotta alla sua decisione (DTF 133 III 439, consid. 3.3; 133 III 235, consid. 5; 121 I 54, consid. 2c). 7.5 Per altro, occorre aggiungere che, benché una motivazione possa essere accompagnata pure da rinvii ad altri atti componenti l'incarto, per giurisprudenza del Tribunale federale questa maniera di agire ha un suo chiaro limite quando ostacola oltremodo la comprensione della decisione o addirittura la preclude, ad esempio quando viene fatto ri- ferimento a un nume ro rilevante o generico di documenti (cfr. decisioni del Tribunale federale 2A.199/2003 del 10 ottobre 2003, consid. 2.2.2 [in cui la consultazione di documen ti contenuti in un classificatore fe- derale corredato di indice viene considerata ancora accettabile] rispet- tivamente 1P.708/1999 del 2 febbraio 2000, consid. 2 [in cui un gene- rico rinvio ad atti non viene considerato sufficiente]). La carenza di motivazione in concreto riscontrata non è necessaria- men te dipendente da un rinvio ad ulteriori atti. In ogni caso, il solo rinvio a un calcolo – non ulteriormente spiegato né chiaramente com- prensibile – figurante su un conto complementare o su un rapporto di controllo di un ispettore – come nella fattispecie – non è ammissibile. 8. Constatata la violazione del diritto di essere sentiti da parte dell'AFC, occorre ancora chiedersi se a tale violazione non sia stato posto rime- dio nel corso della procedura che ci occupa. In via eccezionale, la giu- risprudenza ammette infatti che se l'autorità di ricorso adita dispone dello stesso potere di esame dell'istanza inferiore, quando ciò non co- stituisca un pregiudizio per il ricorrente ed egli abbia potuto esprimersi compiutamente davanti a tale istanza in merito a nuovi elementi addot- ti dall'autorità inferiore (quali ad esempio, un complemen to di motiva- zione della decisione impugnata), vi è effettivamente la possibilità che una violazione del diritto di essere sentiti possa essere considerata sanata (DTF 126 V 130, consid. 2b; 124 II 132, consid. 2d; M ICHELE Pagina 12A-1591/2006 ALBERTINI , Der verfassungsmässige Anspruch auf rechtliches Gehör im Verwaltungsverfahren, Berna 2000, pag. 458 segg.; PIERRE M OOR , op. cit., no. 2.2.7.4). Così però non è nella fattispecie. Benché il Tribunale amministrativo federale abbia un pieno potere d'esame (art. 49 PA) e sia chiamato di regola a statuire esso stesso senza far uso della facoltà di rinvio del gravame all'autorità inferiore (art. 61 cpv. 1 PA), nel caso in esame esso non dispone degli elementi necessari per esprimersi in merito all'esattezza del montante richiesto al ricorrente. Non desumibili dalla decisione impugnata e dai suoi annessi, tali elementi non sono nep- pure emersi in corso di procedura, in particolare con la risposta dell'11 luglio 2006 (U LRICH H ÄFELIN /GEORG M ÜLLER /FELIX U HLMANN , Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. edizione, Zurigo 2006, no. 1710 seg.; M ICHELE ALBERTINI , op. cit., pag. 462). In conseguenza, l'incarto dev'essere rinviato all'AFC. Quest'ultima do- vrà nuovamente pronunciarsi, nel rispetto dei criteri indicati, facendo concerto riferimento alla prassi da lei sviluppata e quindi sostanziando il ben fondato della pretesa avanzata. L'AFC potrà fare rinvio anche ad altri documenti, a condizione che li indichi puntualmente come tali in modo che siano facilmente identificabili e verificabili. 9. Riassumendo, il ricorso dev'essere parzialmente accolto ai sensi dei considerandi (p.ti 4, 7 e 8). Di conseguenza, la decisione del 30 marzo 2006 è annullata e l'incarto rinviato all'AFC, affinché si pronunci nuo- vamente in merito. 10. In applicazione dell'art. 63 cpv. 2 PA, non si prelevano spese proces- suali. Con riferimento all'art. 7 segg. del regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale am ministrativo federale (TS-TAF; RS 173.32), al ricorrente, agente in prima persona, non viene riconosciuta nessuna indennità per ripetibili. Pagina 13A-1591/2006 Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronun- cia: 1. Il ricorso è parzialmente accolto ai sensi dei considerandi (p.ti 4, 7 e 8). Di conseguenza, la decisione del 30 marzo 2006 è annullata e l'in- carto rinviato all'Amministrazione federale delle contribuzioni, affinché si pronunci nuovamente in merito. 2. Non si prelevano spese processuali. Ad avvenuta crescita in giudicato del presente giudizio, l'anticipo spese di fr. 3'500.-- versato dal ricor- rente gli verrà restituito. 3. Non si assegnano ripetibili. 4. Comunicazione a: - ricorrente (atto giudiziario) - autorità inferiore (atto giudiziario) Il presidente del collegio: Il cancelliere: Markus Metz Marco Savoldelli Rimedi giuridici: Contro la presente decisione può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un ter- mine di 30 giorni dalla sua notificazione, nella misura in cui sono ri- spettate le condizioni di cui agli art. 82 e segg., 90 e segg. e 100 della legge sul Tribunale federale del 17 giugno 2005 (LTF, RS 173.110). Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l’indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e – se in possesso della parte – i do- cumen ti indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42 LTF). Data di spedizione: Pagina 14A-1591/2006 Pagina 15