<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD HTML 4.01//EN"> <html> <head> <title>AGVE 2003 86 S.329</title> <meta charset="utf-8"/><meta content="text/html; charset=utf-8" http-equiv="CONTENT-TYPE"/> <meta content="Weblaw - www.weblaw.ch" name="Publisher"/> </head> <body> <div class="header"><span class="year">2003</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">329</span></div> <div class="page" id="S1"> <div role="main"><br/> [...]<br/> <br/> <span class="ft2"><b>86</b></span> <span class="ft2"><b>Entschädigung mit Vorsorgecharakter (§ 34 Abs. 3 lit. e aStG).</b></span><br/> <span class="ft3">-</span> <span class="ft2"><b>Der Umstand, dass ein Steuerpflichtiger nach dem Ausscheiden aus</b></span><br/> <span class="ft2"><b>einer Firma weiterhin einer gewissen (dauerhaft erheblich schlechter</b></span><br/> <span class="ft2"><b>entlöhnten) Erwerbstätigkeit nachgeht, schliesst den Vorsorge-</b></span><br/> <span class="ft2"><b>charakter einer Kapitalabfindung nicht aus, wenn diese den finan-</b></span><br/> <span class="ft2"><b>ziellen Schaden ausgleichen soll, welcher dem Steuerpflichtigen</b></span><br/> <span class="ft2"><b>durch die lebenslängliche Kürzung der Pensionskassenrente infolge</b></span><br/> <span class="ft2"><b>Ausscheiden vor dem reglementarischen Pensionsalter entsteht.</b></span><br/> <br/> <span class="ft5">20. Februar 2003 in Sachen R. + A.B., RV. 2002.50056/K 7241</span><br/> <br/> <span class="ft6"><i>Aus den Erwägungen</i></span><br/> <br/> <span class="ft1">3. a) Der Rekurrent war seit mehr als 30 Jahren bei der X. tätig.</span><br/> <span class="ft1">Anlässlich der Übernahme einer neuen Aufgabe innerhalb der X.</span><br/> <span class="ft1">hatte er per 1. Januar 1999 vereinbart, den neuen Job noch bis zum</span><br/> <span class="ft1">31. Oktober 2001 auszuüben und dann, nach 38 Dienstjahren mit</span><br/> <span class="ft1">dem maximalen Rentenanspruch von 65 % in den vorzeitigen Ruhe-</span><br/> <span class="ft1">stand zu treten. Anfangs Dezember 1999 ist ihm überraschend eröff-</span><br/> <span class="ft1">net worden, dass der von ihm geleitete Geschäftsbereich per 1. Janu-</span><br/> <span class="ft1">ar 2000 mit jenem der Y. zusammengelegt und von Deutschland aus</span><br/> <span class="ft1">geführt werde. Es wurde dem Rekurrenten mangels einer passenden</span><br/> <span class="ft1">andern Aufgabe nahegelegt, den vereinbarten Rücktritt auf den</span><br/> <span class="ft1">31. März 2000 vorzuziehen. In diesem Zusammenhang haben die X.</span><br/> <span class="ft1">und der Rekurrent die folgende Vereinbarung vom 23. Dezember</span><br/> <span class="ft1">1999 abgeschlossen:</span><br/> <span class="ft7">"Wie bereits mit Ihnen besprochen, werden Sie per 31. März 2000 von</span><br/> <span class="ft7">der Möglichkeit der vorzeitigen Pensionierung Gebrauch machen. In diesem</span><br/> <span class="ft7">Zusammenhang setzen wir voraus, dass Sie bei der Firma Z. das Arbeits-</span><br/> <span class="ft7">verhältnis per 1. April 2000 aufnehmen werden.</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2003</span> <span class="title">Steuerrekursgericht</span> <span class="page_no">330</span></div> <div class="page" id="S2"> <div role="main"><br/> <span class="ft7">Die Altersrente aus der Pensionskasse wird bei vorzeitiger Pensionie-</span><br/> <span class="ft7">rung reglementarisch gekürzt. Als teilweisen Ausgleich für die Kürzung der</span><br/> <span class="ft7">lebenslänglich geschuldeten Rente sind wir bereit, ihnen als einmalige</span><br/> <span class="ft7">Zahlung den Betrag von Fr. 120'000.-- im April 2000 (abzüglich allfällig</span><br/> <span class="ft7">geschuldete AHV/IV/ALV Arbeitnehmerbeiträge) auszuzahlen.</span><br/> <span class="ft7">Ein provisorischer Leistungsausweis der Pensionskasse liegt diesem</span><br/> <span class="ft7">Schreiben bei. Die definitive Leistungszusicherung erhalten Sie nach Vor-</span><br/> <span class="ft7">liegen der definitiven Salärzahlen.</span><br/> <span class="ft7">Der SUVA-Versicherungsschutz für Betriebs- und Nichtbetriebsunfall</span><br/> <span class="ft7">fällt bei Pensionierung weg. Es ist deshalb unbedingt notwendig, ab dem</span><br/> <span class="ft7">Datum der Pensionierung die Krankenversicherung zu ergänzen und das</span><br/> <span class="ft7">Unfallrisiko zu versichern</span><span class="ft1">."</span><br/> <span class="ft1">Am 25. April 2000 wurden dem Rekurrenten gestützt auf diese</span><br/> <span class="ft1">Vereinbarung Fr. 116'401.-- ausbezahlt.</span><br/> <span class="ft1">b) Der Rekurrent stellt den Antrag, die Fr. 116'401.-- seien als</span><br/> <span class="ft1">Abgangsentschädigung mit Vorsorgecharakter im Sinne von § 34</span><br/> <span class="ft1">Abs. 3 lit. e aStG zu 40 % des Tarifs B zu besteuern, weil die Zah-</span><br/> <span class="ft1">lung von der Arbeitgeberin klar und eindeutig als Vorsorgekapital</span><br/> <span class="ft1">definiert und ausbezahlt worden sei. Das Kapital bilde eine Teilkom-</span><br/> <span class="ft1">pensation der aus dem vorzeitigen Rücktritt resultierenden, lebens-</span><br/> <span class="ft1">langen Renteneinbusse von Fr. 7'764.-- pro Jahr. Zu jenem Zeitpunkt</span><br/> <span class="ft1">sei es noch nicht möglich gewesen, Kapitalzahlungen zur Auf-</span><br/> <span class="ft1">stockung des Rentenkapitals in die Pensionskasse der X. (nach Leis-</span><br/> <span class="ft1">tungsprimat) einfliessen zu lassen. Damit sei nur der Weg einer Aus-</span><br/> <span class="ft1">zahlung offen geblieben. Die Vorinstanz vertritt demgegenüber die</span><br/> <span class="ft1">Auffassung, dass der Kapitalzahlung kein Vorsorgecharakter zu-</span><br/> <span class="ft1">komme, weil der Rekurrent weiterhin einer Erwerbstätigkeit nachge-</span><br/> <span class="ft1">he.</span><br/> <span class="ft1">4. a) Zu entscheiden ist also, ob eine Entschädigung mit Vorsor-</span><br/> <span class="ft1">gecharakter vorliegt. Fest steht, dass nicht jede Entschädigung bei</span><br/> <span class="ft1">Beendigung eines Arbeitsverhältnisses Vorsorgecharakter im Sinne</span><br/> <span class="ft1">von § 34 Abs. 3 lit. e aStG hat. Je nach den Umständen kann es sich</span><br/> <span class="ft1">um eine Lohnnachzahlung für jahrelange Dienstleistungen handeln</span><br/> <span class="ft1">(ein Hauptfall der Entschädigung für wiederkehrende Leistungen im</span><br/> <span class="ft1">Sinne von § 34 Abs. 1 lit. b aStG) oder aber um Entschädigungen für</span><br/> <span class="ft1">das Ausbleiben künftiger Lohnzahlungen. Bei den letzteren stellt sich</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2003</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">331</span></div> <div class="page" id="S3"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">die Frage der Abgrenzung zu den Zahlungen mit "Vorsorgecharakter"</span><br/> <span class="ft1">(Baur/Klöti/Koch/Meier/Ursprung, Kommentar zum Aargauer</span><br/> <span class="ft1">Steuergesetz, Muri-Bern 1991, § 34 aStG N 13).</span><br/> <span class="ft1">b) Bis Ende 1994 lautete der entsprechende § 34 Abs. 3 lit. c</span><br/> <span class="ft1">aStG wie folgt:</span><br/> <span class="ft1">"zu 40 % des Tarifs A:</span><br/> <span class="ft1">a) ...</span><br/> <span class="ft1">b) ...</span><br/> <span class="ft1">c) Entschädigungen mit Vorsorgecharakter bei Beendigung des</span><br/> <span class="ft1">Arbeitsverhältnisses."</span><br/> <span class="ft1">Seit dem 1. Januar 1995 und damit auch im vorliegenden Fall</span><br/> <span class="ft1">ist § 34 Abs. 3 lit. e aStG anwendbar, welcher neu ausdrücklich</span><br/> <span class="ft1">festhält, dass unter Entschädigungen mit Vorsorgecharakter insbe-</span><br/> <span class="ft1">sondere Abgangsentschädigungen bei vorzeitiger Pensionierung</span><br/> <span class="ft1">fallen. Dazu kann den Materialien zur Teilrevision 1995 des Steuer-</span><br/> <span class="ft1">gesetzes folgendes entnommen werden (Botschaft des Regierungs-</span><br/> <span class="ft1">rates des Kantons Aargau an den Grossen Rat vom 11. November</span><br/> <span class="ft1">1992, S. 23):</span><br/> <span class="ft7">"In der Veranlagungspraxis führt die Abgrenzung von Kapitalzahlun-</span><br/> <span class="ft7">gen nach § 34 Abs. 1 lit. a und § 34 Abs. 3 lit. c aStG bisweilen zu Abgren-</span><br/> <span class="ft7">zungsproblemen. Oft wird eine solche Zahlung zum Teil als Über-</span><br/> <span class="ft7">brückungsentschädigung (finanzielle Erleichterung bis zum Antritt einer</span><br/> <span class="ft7">neuen Stelle) voll, zum andern Teil als Zahlung mit Vorsorgecharakter zu</span><br/> <span class="ft7">40</span> <span class="ft7">% des Tarifs besteuert. Abgangsentschädigungen bei vorzeitiger</span><br/> <span class="ft7">Pensionierung haben in der Regel Vorsorgecharakter, weshalb dem in den</span><br/> <span class="ft7">Vernehmlassungen geäusserten Wunsch nach einer entsprechenden ge-</span><br/> <span class="ft7">setzlichen Konkretisierung nachgekommen werden kann."</span><br/> <span class="ft1">Der neue Zusatz in § 34 Abs. 3 lit. e aStG zeigt, dass der Ge-</span><br/> <span class="ft1">setzgeber vor allem Abgangsentschädigungen bei vorzeitiger Pensio-</span><br/> <span class="ft1">nierung steuerlich privilegieren will. Die Aufzählung der unter § 34</span><br/> <span class="ft1">Abs. 3 lit. e aStG fallenden Tatbestände ist allerdings nicht abschlies-</span><br/> <span class="ft1">send. Der Wortlaut des Zusatzes ("insbesondere") lässt auch bei an-</span><br/> <span class="ft1">deren, mit einer vorzeitigen Pensionierung vergleichbaren Fällen</span><br/> <span class="ft1">eine steuerliche Privilegierung zu. Anderseits ist aufgrund der oben</span><br/> <span class="ft1">erwähnten Ausführungen in der Botschaft, wo sowohl die "Über-</span><br/> <span class="ft1">brückungsentschädigungen" als auch die "Abgangsentschädigungen</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2003</span> <span class="title">Steuerrekursgericht</span> <span class="page_no">332</span></div> <div class="page" id="S4"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">bei vorzeitiger Pensionierung" erwähnt werden, und dem Umstand,</span><br/> <span class="ft1">dass der Gesetzgeber in der Folge im Sinne einer Konkretisierung</span><br/> <span class="ft1">(und nicht einer Änderung der [vom Gesetzgeber geschilderten] Pra-</span><br/> <span class="ft1">xis) nur die "Abgangsentschädigungen bei vorzeitiger Pensionie-</span><br/> <span class="ft1">rung" ausdrücklich ins Gesetz aufnahm, davon auszugehen, dass er</span><br/> <span class="ft1">die "Überbrückungsentschädigungen" (weiterhin) steuerlich nicht</span><br/> <span class="ft1">privilegieren will. Andernfalls hätte er letztere mit Sicherheit als</span><br/> <span class="ft1">weiteres Beispiel in § 34 Abs. 3 lit. e aStG ebenfalls ausdrücklich</span><br/> <span class="ft1">aufgeführt (RGE vom 30. Juni 1999 in Sachen K.B.).</span><br/> <span class="ft1">c) Das Verwaltungsgericht hat sich diesen Ausführungen ange-</span><br/> <span class="ft1">schlossen und folgendes hinzugefügt (VGE vom 28. Februar 2000 in</span><br/> <span class="ft1">Sachen K. + R.B.):</span><br/> <span class="ft7">"Nach der zuvor geltenden Rechtsprechung kam denjenigen Zahlun-</span><br/> <span class="ft7">gen 'Vorsorgecharakter' zu, die dazu dienten, 'im Vorsorgefall (Tod, Alter,</span><br/> <span class="ft7">Invalidität) dem Empfänger die Fortsetzung seiner gewohnten Lebenshal-</span><br/> <span class="ft7">tung in angemessener Weise sicherzustellen', also namentlich den bei Ein-</span><br/> <span class="ft7">stellung der Erwerbstätigkeit oder bei dauerhafter Einschränkung der Leis-</span><br/> <span class="ft7">tungsfähigkeit oder der Einkommenserzielung ausgerichteten Zahlungen</span><br/> <span class="ft7">(vgl. Koch, a.a.O., § 34 N 40 ff.), nicht aber blossen 'Überbrückungsent-</span><br/> <span class="ft7">schädigungen' für die Zeit der Suche nach einer neuen Stelle. Hätte der</span><br/> <span class="ft7">Gesetzgeber beabsichtigt, neu auch die Letzteren dem günstigeren Steuer-</span><br/> <span class="ft7">satz des § 34 Abs. 3 StG zu unterstellen, so müsste dies in den Materialien</span><br/> <span class="ft7">zur Gesetzesänderung seinen Ausdruck gefunden haben. Dies gilt umso</span><br/> <span class="ft7">mehr, als sich eine derartige Privilegierung von Überbrückungsentschädi-</span><br/> <span class="ft7">gungen</span> <span class="ft7">sachlich keineswegs aufdrängt."</span><br/> <span class="ft1">5. Vorweg ist festzuhalten, dass sich der vorliegende Fall sach-</span><br/> <span class="ft1">verhaltsmässig mit keinem der vom Steuerrekursgericht bisher beur-</span><br/> <span class="ft1">teilten Fällen direkt vergleichen lässt, so dass aus diesen Entscheiden</span><br/> <span class="ft1">nichts für den vorliegenden Fall abgeleitet werden kann.</span><br/> <span class="ft1">6. Der Rekurrent war im Zeitpunkt, als er aus der X. ausschied</span><br/> <span class="ft1">und die Vereinbarung vom 23. Dezember 1999 über die Kapitalab-</span><br/> <span class="ft1">findung abgeschlossen wurde, gut 56 Jahre alt. Gemäss dem Wortlaut</span><br/> <span class="ft1">der Vereinbarung ging die X. davon aus, dass sich der Rekurrent</span><br/> <span class="ft1">noch nicht vollständig aus dem Erwerbsleben zurückziehen, sondern</span><br/> <span class="ft1">ab dem 1. April 2000 bei der Firma Z. ein Arbeitsverhältnis beginnen</span><br/> <span class="ft1">werde (der Rekurrent hat sich dann entschieden, bei der Z. ein Bera-</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2003</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">333</span></div> <div class="page" id="S5"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">tungsmandat auf Honorarbasis zu übernehmen [er hat per 8. Februar</span><br/> <span class="ft1">2000 eine GmbH gegründet; am 25. Mai 2000 hat er eine Einzel-</span><br/> <span class="ft1">firma im Handelsregister eintragen lassen]). Sie rechnete also damit,</span><br/> <span class="ft1">dass der Rekurrent auch nach dem Ausscheiden aus der X. weiterhin</span><br/> <span class="ft1">ein gewisses Erwerbseinkommen erzielt. Weil durch das Ausschei-</span><br/> <span class="ft1">den des Rekurrenten vor dem reglementarischen Pensionierungsalter</span><br/> <span class="ft1">eine lebenslängliche Kürzung der Pensionskassenrente resultiert (und</span><br/> <span class="ft1">dem Rekurrenten überdies ab dem 1. April 2000 bis zum Zeitpunkt</span><br/> <span class="ft1">der vom Rekurrenten beabsichtigten Pensionierung mit voller Rente</span><br/> <span class="ft1">im Umfang der Differenz zwischen dem theoretisch erzielten Lohn</span><br/> <span class="ft1">und der ausbezahlten Pensionskassenrente ein Einkommensausfall</span><br/> <span class="ft1">entsteht), hat die X. dem Rekurrenten als teilweisen Ausgleich dieses</span><br/> <span class="ft1">finanziellen "Schadens" einen Betrag von brutto Fr. 120'000.-- zuge-</span><br/> <span class="ft1">sprochen (der Rekurrent hatte im Zeitpunkt der Kapitalauszahlung</span><br/> <span class="ft1">eine mittlere Lebenserwartung von ca. 26 Jahren [vgl. Stauf-</span><br/> <span class="ft1">fer/Schätzle, Barwerttafeln, Zürich 2001, Tafel 42], so dass sich der</span><br/> <span class="ft1">"Schaden" infolge Rentenkürzung aufgrund der statistischen Lebens-</span><br/> <span class="ft1">erwartung auf total Fr. 201'864.-- [26 x Fr. 7'764.--] beläuft). Gemäss</span><br/> <span class="ft1">der Stellungnahme der Personalvorsorgestiftung der X. vom 3. De-</span><br/> <span class="ft1">zember 2002 hat die Arbeitgeberin die netto Fr. 116'401.-- direkt dem</span><br/> <span class="ft1">Rekurrenten ausbezahlt, weil im Zeitpunkt des Ausscheidens des</span><br/> <span class="ft1">Rekurrenten ein Einkauf in die Pensionskasse oder eine Aufstockung</span><br/> <span class="ft1">der durch die Frühpensionierung erfolgten Kürzung der Altersrente</span><br/> <span class="ft1">(noch) nicht möglich war (nach dem heute gültigen Reglement kann</span><br/> <span class="ft1">eine Einlage in der Höhe, wie sie dem Rekurrenten zugesprochen</span><br/> <span class="ft1">wurde, in die Pensionskasse eingebracht werden). Einer unter diesen</span><br/> <span class="ft1">Umständen und in der vorliegenden Höhe bei Beendigung eines</span><br/> <span class="ft1">Arbeitsverhältnisses ausgerichteten Kapitalzahlung kommt Vor-</span><br/> <span class="ft1">sorgecharakter zu, auch wenn der Rekurrent weiterhin einer gewissen</span><br/> <span class="ft1">(im Vergleich zum vorherigen Lohn [Bruttolohn 1999: Fr. 188'705.--]</span><br/> <span class="ft1">erheblich schlechter entlöhnten) Erwerbstätigkeit nachgeht (der</span><br/> <span class="ft1">Rekurrent weist die folgenden Erwerbseinkünfte aus: 1. April bis</span><br/> <span class="ft1">31. Dezember 2000: Fr. 26'316.--; 2001: Fr. 68'893.--]) und daher</span><br/> <span class="ft1">fraglich ist, ob (trotz Fliessen einer Pensionskassenrente seit dem</span><br/> <span class="ft1">1. April 2000) von einer vorzeitigen Pensionierung im Sinne von</span><br/> <span class="ft1">§ 34 Abs. 3 lit. e aStG gesprochen werden kann; es liegt auf jeden</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2003</span> <span class="title">Steuerrekursgericht</span> <span class="page_no">334</span></div> <div class="page" id="S6"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">Fall eine mit einer vorzeitigen Pensionierung vergleichbare Situation</span><br/> <span class="ft1">vor. Der Umstand, dass der Rekurrent nach dem Ausscheiden aus der</span><br/> <span class="ft1">X. weiterhin erwerbstätig ist, schliesst entgegen der Auffassung der</span><br/> <span class="ft1">Vorinstanz den "Vorsorgecharakter" der Kapitalabfindung nicht aus,</span><br/> <span class="ft1">weil aufgrund des Alters des Rekurrenten und der Höhe seines von</span><br/> <span class="ft1">ihm bei der X. zuletzt erzielten Lohnes davon auszugehen ist, dass er</span><br/> <span class="ft1">bis zur endgültigen Erwerbsaufgabe kein ähnlich hohes</span><br/> <span class="ft1">Erwerbseinkommen mehr erzielen wird. Es ist von einer dauerhaften</span><br/> <span class="ft1">Einschränkung der Einkommenserzielung auszugehen (vgl.</span><br/> <span class="ft1">Ausführungen im VGE vom 28. Februar 2000 in Sachen K. + R.B.).</span><br/> <span class="ft1">Da die dem Rekurrenten von der X. ausgerichtete Kapitalabfindung</span><br/> <span class="ft1">nicht den Charakter einer "Überbrückungsentschädigung" im Sinne</span><br/> <span class="ft1">des Gesetzgebers (finanzielle Erleichterung bis zum Antritt einer</span><br/> <span class="ft1">neuen Stelle) hat und auch nicht der Abgeltung der durch die Auf-</span><br/> <span class="ft1">nahme der neuen Erwerbstätigkeit eingetretenen Lohneinbusse dient,</span><br/> <span class="ft1">sind folglich in Gutheissung des Rekurses der Einspracheentscheid</span><br/> <span class="ft1">vom 26. Februar 2002 und die Veranlagungsverfügung vom 17. De-</span><br/> <span class="ft1">zember 2001 aufzuheben und die Vorinstanz ist anzuweisen, auf den</span><br/> <span class="ft1">Fr. 116'401.-- eine Jahressteuer zu 40 % des Tarifs B zu erheben.</span><br/> <br/></div> </div> </body> </html>