B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung II B-5065/2011 U r t e i l v o m 3 . M a i 2 0 1 2 Besetzung Richter Ronald Flury (Vorsitz), Richter Philippe Weissenberger, Richterin Eva Schneeberger; Gerichtsschreiberin Agata Zielniewicz. Parteien A._______, Beschwerdeführer, gegen Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde RAB, Vorinstanz. Gegenstand Zulassung als Revisor. B-5065/2011 Seite 2 Sachverhalt: A. A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführer) stellte am 7. Dezember 2007 bei der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde ( nachfolgend: Vorinstanz) ein Gesuch um Zulassung als Revisor und Aufnahme in das entsprechende Register. Nach anfänglich provisorischer Zulassung als Revisor aufgrund summarischer Überprüfung wies die Vorinstanz nach vertiefter Prüfung das Gesuch mit Verfügung vom 10. Dezember 2009 ab. Zur Begründung führte sie aus, der Beschwerdeführer erfülle die Anforde- rungen an Leumund und Fachpraxis nicht. Insbesondere biete er keine Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit, da er von 1993 bis 2008 als leitender Revisor des Einzelunternehmens A._______ Treuhand bzw. der A._______ Treuhand GmbH die Revision der B._______ AG durchgeführt habe, bei welcher seine Ehefrau Verwaltungsrätin sei. Hinzu komme, dass er für die B._______ AG mehrere Jahre im Auftragsverhältnis als lei- tender Revisor tätig gewesen sei. Hierdurch habe er gegen di e Unabhän- gigkeitsvorschriften verstossen. B. Die gegen diese Verfügung am 21. Dezember 2009 erhobene Beschwe r- de hiess das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil B -7967/2009 vom 18. April 2011 teilweise gut. Es hob die angefochtene Verfügung auf und wies die Rechtssache an die Vorinstanz zu einem erneuten Entscheid zu- rück. Das Bundesverwaltungsgericht begründete seinen Entscheid damit, dass die Vorinstanz ihrer Prüf - und Begründungspflicht nicht nachg e- kommen war. Sie hatte in Bezug auf den beschwerdeführerischen Leu- mund lediglich die Tatsache gewürdigt, dass der Beschwerdeführer bis Ende 2007 gegen die Unabhängigkeitsvorschriften verstossen hatte. Hi n- gegen liess sich der angefochtenen Verfügung nicht entnehmen, dass für den Zeitraum bis Ende 2007 auch andere leumu ndsrelevante Tatsachen berücksichtigt und mit den begangenen Verfehlungen abgewogen worden wären. Zudem hatte die Vorinstanz es versäumt, den seit der Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften vergangenen Zeitraum zu würdigen. So hatte sie weder die Dauer noch das Wohlverhalten des Beschwerdefü h- rers seit den Verfehlungen berücksichtigt. Des Weiteren hatte sie es u n- terlassen, eine Prognose dahingehend anzustellen, inwiefern sich die Verfehlungen des Beschwerdeführers noch heute und in näherer Zukunft auf seine Gewähr für eine einwandfreie Berufsausübung auswirken so l- len. Schliesslich liess sich der Verfügung nicht entnehmen, in welchem Zeithorizont der Beschwerdeführer gegebenenfalls mit einer erfolgsve r-B-5065/2011 Seite 3 sprechenden erneuten Gesuchsprüfung rechnen konnte. Die Vorinstanz wurde angewiesen im Sinne der Erwägungen neu zu entscheiden. C. Mit Verfügung vom 31. August 2011 wies die Vorinstanz das ursprüngl i- che Gesuch des Beschwerdeführers auf Zulassung als Revisor wiederum ab. In ihrer Begründung führte sie aus, der Beschwerdeführer erfülle auch bei erneuter Überprüfung nicht die Anforderungen an einen unbescholt e- nen Leumund. Neben dem bereits festgestellten Verstoss gegen die U n- abhängigkeitsvorschriften aufgrund seiner Revisionstätigkeit für die B._______ AG habe der Beschwerdeführer zudem vom 12. Februar 1991 bis 29. Januar 1998 die Funktion eines Verwaltung sratspräsidenten der C._______ SA ausgeübt; gleichzeitig sei die B._______ AG seit 13. Mai 1993 Revisionsstelle dieses Unternehmens gewesen. Dies stelle einen weiteren Verstoss gegen die Unabhängigkeit dar. Zwar habe die B._______ AG per 17. März 2008 das Opting -out beantragt, wodurch die Wiederherstellung des ordnungsgemässen Z ustands erfolgt sei. Dies sei aber nur mit Blick auf die anbege hrte Zulassung der B._______ AG und die damit notwendige Umstrukturierung erfolgt, nicht jedoch um die Ve r- letzung der Unabhängigkeit zu beenden. Trotz den Beschwerdeführer entlastender Elemente, namentlich dem Fehlen von Verlustscheinen s o- wie etwaiger strafrechtlicher Verurteilungen und unter Berücksichtigung des Zeitablaufs seit Wiederherstellung des rechtmässigen Zustands, sei das Gesuch mit Blick auf den langjährigen, mehrfachen und groben Ve r- stoss sowie die weitgehend fehlende Einsicht des Beschwerdeführers in die Unabhängigkeitsverletzung daher abzuweisen. D. Gegen diese Verfügung erhob der Beschwerdeführer mit Schriftsatz vom 13. September 2011 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Er be- antragt die Aufhebung der angefochtenen Verfügung und Gutheissung seines Gesuchs um Zulassung als Revisor sowie entsprechende Eintr a- gung in das Revisorenregister. Zur Begründung führt er aus, die Vori n- stanz habe nicht im Sinne der Erwägungen des bundesverw altungsrecht- lichen Urteils B -7967/2009 vom 18. April 2011 neu entschieden. Insb e- sondere habe sie weder entlastende Tatsachen während noch nach B e- endigung des Verstosses gebührend berücksichtigt. Der Verstoss habe lediglich im Innenverhältnis bestanden. Entgegen der Auffassung der Vor- instanz habe der Beschwerdeführer zudem aus eigenem Willen das O p- ting-Out der B._______ AG beantragt und damit den rechtmässigen Z u- stand selbst wiederhergestellt. Die Vorinstanz habe den Grundsatz der B-5065/2011 Seite 4 Verhältnismässigkeit nicht beachtet, da der Unabhängigkeitsverstoss schon lange zurückliege und die Verweigerung der Zulassung für den Be- schwerdeführer damit einem unverhältnismässigen Berufsverbot gleic h- komme. Es sei zudem widersinnig, dem Beschwerdeführer trotz getrü b- ten Leumunds weiterhin die Betreuung von Revisionsmandaten zu e r- möglichen und ihm lediglich die Erlaubnis zur Unterzeichnung von Rev i- sionsberichten abzusprechen. E. In ihrer Vernehmlassung vom 28. Oktober 2011 beantragt die Vorinstanz die Abweisung der Beschwerde. Entgeg en der Auffassung des B e- schwerdeführers berücksichtige die angefochtene Verfügung vom 31. Au- gust 2011 alle positiven und negativen aktenkundigen Umstände. Persön- liche Umstände, welche zugunsten des Beschwerdeführers entlastend zu berücksichtigen wären, läg en gleichwohl nicht vor. Das grundsätzlich nicht zu beanstandende Verhalten des Beschwerdeführers seit Beend i- gung des Verstosses im Januar 2008 spreche nicht näher zu seinen Gunsten und ergebe sich aus den Sorgfaltspflichten eines jeden Rev i- sors. Hingegen fielen Dauer und Schwere des mehrfachen Verstosses sowie insbesondere die weitgehend fehlende Einsicht des Beschwerd e- führers negativ ins Gewicht. Zudem habe der Beschwerdeführer zumi n- dest noch in einem weiteren Fall gegen die Unabhängigkeit verstossen. Die Abweisung des Gesuchs stelle kein faktisches Berufsverbot dar, da der Beschwerdeführer auch weiterhin Revisionsdienstleistungen erbri n- gen könne, sofern er organisatorische und personelle Änderungen vo r- nehme. Die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit könne zwei Jahre nach Rechtskraft der angefochtenen Verfügung als wiederhergestellt b e- trachtet werden, sofern eine Einsicht in die Bedeutung der Unabhängi g- keitsvorschriften bestehe. F. Mit unaufgeforderter Eingabe vom 29. Oktober 2011 hält der Beschwe r- deführer an seinen Anträgen fest. Nach seiner Auffassung sei eine A b- weisung unverhältnismässig und könne auch durch einen Verweis oder eine Busse ersetzt werden. Zudem führe sie zu erheblichen finanziellen Einbussen. B-5065/2011 Seite 5 Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Streitsache zuständig (Art. 31 f. sowie Art. 33 Bst. e des Verwaltungsg e- richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [VGG, SR 173.32] i.V.m. Art. 28 Abs. 2 des Revisionsaufsichtsgesetzes vom 1 6. Dezember 2005 [RAG, SR 221.302]). Der Beschwerdeführer hat am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen, ist durch die angefochtene Verfügung besonders berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 48 Abs. 1 des Bunde sgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 [VwVG, SR 172.021]). Die Beschwerde wurde frist- und formgerecht eingereicht und die übrigen Sachurteilsvoraussetzungen liegen vor (Art. 50 Abs. 1, Art. 52 Abs. 1 und Art. 44 ff. VwVG). Auf die Beschwerde ist daher einzutreten. 2. Das Revisionsaufsichtsgesetz ist seit dem 1. September 2007 in Kraft (Verordnung über die weitere Inkraftsetzung des Revisionsaufsichtsg e- setzes vom 22. August 2007 [AS 2007 3969]). Es regelt die Zulassung und die Beaufsic htigung von Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen, und dient der ordnungsgemässen Erfüllung und der Sicherstel- lung der Qualität von Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 1 und 2 RAG). Natürliche Personen und Revisionsunternehmen, die Revisionsdienstleis- tungen erbringen, bedürfen einer Zulassung durch die Aufsichtsbehörde (Art. 3 Abs. 1 und Art. 28 RAG i.V.m. Art. 1 Abs. 1 der Revisionsaufsichts- verordnung vom 22. August 2007 [RAV, SR 221.302.3]). Diese entsche i- det auf Gesuch hin über die Zulassu ng von Revisionsexpertinnen und Revisionsexperten, Revisorinnen und Revisoren sowie staatlich beau f- sichtigten Revisionsunternehmen (Art. 15 Abs. 1 RAG). Eine natürliche Person wird (unbefristet) als Revisor zugelassen, wenn sie die Anford e- rungen an Ausbildung und Fachpraxis erfüllt und über einen unbescholte- nen Leumund verfügt (Art. 4 RAG). Erfüllt ein Revisor oder ein Revisionsexperte die Zulassungsvorausse t- zungen (Art. 4-6 RAG) nicht mehr, kann die Vorinstanz nach Art. 17 Abs. 1 RAG die Zulassung befriste t oder unbefristet entziehen. Der En t-B-5065/2011 Seite 6 zug ist vorgängig anzudrohen, sofern die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können (Art. 17 Abs. 1 Satz 2 RAG). Im Reviso- renregister wird der entsprechende Eintrag sodann von der Vorinstanz gelöscht (Art. 22 Bst. c RAV). Im Folgenden ist zu prüfen, ob die Vorinstanz dem Beschwerdeführer zu Recht die Voraussetzung des unbescholtenen Leumunds zur Zeit a b- spricht und der unbefristete Entzug der Zulassung als Revisor rechtmä s- sig ist. 3. Nach Art. 4 RAV wird ein Gesuchsteller zugelassen, wenn er über einen unbescholtenen Leumund verfügt und wenn sich aus keinen anderen persönlichen Umständen ergibt, dass er nicht Gewähr für eine einwan d- freie Prüftätigkeit bietet; zu berücksichtigen sind insbesondere strafrech t- liche Verurteilungen, deren Eintrag im Zentralstrafregister nicht entfernt ist, sowie bestehende Verlustscheine. 3.1 Beim Begriff des unbescholtenen Leumunds handelt es sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff, welcher in Art. 4 RAV konkretisiert wird, j e- doch im Weiteren auslegungsbedürftig ist. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist dessen Auslegung und Anwendung eine Rechtsfrage, die grundsätzlich ohne Beschränkung der richterlichen Kognition zu übe r- prüfen ist. Nach konstanter Praxis ist dabei jedoch Zurückhaltung zu üben und den Verwaltungsbehörden ein gewisser Beurteilungsspielraum zuz u- erkennen, wenn der Entscheid besondere Kenntnisse oder Vertrautheit mit den tatsächlichen Verhältnissen voraussetzt und die Behörde die für den Entscheid wesentlichen Ges ichtspunkte geprüft und die erforderl i- chen Abklärungen sorgfältig und umfassend durchgeführt hat (BGE 131 II 680 E. 2.3.2, BGE 127 II 184 E. 5a; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/ FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl., Zürich/St. Gallen 2010, Rz. 446c f.). 3.2 Bei der Frage, ob die von der Vorinstanz genannten Verfehlungen des Beschwerdeführers seinen beruflichen Leumund und guten Ruf beei n- trächtigen und er keine Gewähr für die vertrauenswürdige Ausübung se i- ner Revisionstätigkeit sowie die getreue Ein haltung der entsprechenden Pflichten zu bieten vermag, verfügt die Vorinstanz somit über einen gro s- sen Beurteilungsspielraum; sie hat indessen stets den Grundsatz der Verhältnismässigkeit zu beachten, d.h. für die Verneinung eines guten Leumunds muss eine gewisse Schwere der Verfehlung vorliegen, und B-5065/2011 Seite 7 diese muss mit der Verweigerung bzw. dem Entzug der Zulassung in e i- nem vernünftigen Verhältnis stehen (Urteil des Bundesgerichts 2C_505/2010 vom 7. April 2011 E. 4.3 mit Hinweisen). 3.3 Der Begriff des unbescholten en Leumunds bzw. der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit ist mit Blick auf die besonderen Aufgaben der Revisionsstelle und in Anlehnung an die entsprechenden Bestimmungen des Finanzmarktrechts sowie unter Berücksichtigung der dazu entwicke l- ten Rechtsprechung des Bundesgerichts auszulegen (Urteil des Bunde s- gerichts 2C_505/2010 vom 7. April 2011 E. 4.2 sowie 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-2440/2008 vom 16. Juli 2008 E. 4.2.3; vgl. auch die Antwort des Bunde srates vom 20. September 2010 auf die Frage [10.5350] Revisionsaufsichtsbehörde, Was ist ein Leumundszeugnis?, von Nationalrat Jean Henri Dunant). Bei einer Gewährsprüfung müssen grundsätzlich verschiedene Elemente wie Integrität, Gewissenhaftigkeit und ei nwandfreie Sorgfalt als berufsspezif i- sche Leumundsmerkmale oder allgemeine Eigenschaften wie Ansehen, Achtung und Vertrauenswürdigkeit berücksichtigt werden (Urteil des Bu n- desgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2; URS BERTSCHINGER, in: Rolf Watter/ Urs Bertschinger [Hrsg.], Basler Kommentar, Revision s- recht, Basel 2011, nachfolgend: BSK -Revisionsrecht, Rz. 44 zu Art. 4 RAG). Unter Umständen können auch Aktivitäten, die über die Tätigkeit als Revisor und Revisionsexperte hinausgehen, die Beurteilung de r ein- wandfreien Prüftätigkeit beeinflussen (vgl. BGE 129 II 438 E. 3.3, BGE 99 Ib 104 E. 2b). Eine einwandfreie Prüftätigkeit erfordert fachliche Komp e- tenz und ein korrektes Verhalten im Geschäftsverkehr, worunter in erster Linie die Einhaltung der Rechtso rdnung, namentlich des Revisionsrechts, aber auch des Zivil- und Strafrechts, sowie die Beachtung des Grundsa t- zes von Treu und Glauben zu verstehen ist (Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltung s- gerichts B-6373/2010 vom 20. April 2011 E. 2.4). Nach dem Zweckartikel des Revisionsaufsichtsgesetzes dient dieses der ordnungsgemässen E r- füllung und der Sicherstellung der Qualität von Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 2 RAG). Die Umschreibung des Zwecks ist fü r die Auslegung des Revisionsaufsichtsgesetzes heranzuziehen (Botschaft zur Änderung des Obligationenrechts [Revisionspflicht im Gesellschaftsrecht] sowie zum Bundesgesetz über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revis o- rinnen und Revisoren vom 23. Juni 2004, BBl 2004 3969 ff., 4059., nach- folgend: Botschaft RAG; RETO SANWALD/LORIS PELLEGRINI, Revision ohne Zulassung, Auswirkungen im Straf -, Verwaltungs- und Zivilrecht, in: Der Schweizer Treuhänder [ST] 2010, S. 640 ff., 644). B-5065/2011 Seite 8 3.4 Der gute bzw. einwandfreie Leumund gilt dabei als Standard; insofern sind entlastende bzw. positive leumundsrelevante Tatsachen zwar zu b e- zeichnen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B -7967/2009 vom 18. April 2011 E. 5.2.1 sowie E. 5.3), soweit die Vorinstanz davon Kenn t- nis hat, jed och nicht automatisch als entlastend zu werten, sondern grundsätzlich neutral zu behandeln; diesbezüglich verhält es sich ähnlich wie im Strafrecht betreffend fehlende Vorstrafen (BGE 136 IV 1 E. 2.6.4). Der Leumund bestimmt sich aufgrund aktenkundiger früherer Vorfälle (zur zeitlichen Dimension vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 6.2) oder aktuell zu beurteilender Sachverhalte. Ob e t- was aktenkundig ist, hat letztlich eine zufällige Komponente, ist aber auf jeden Fall erschwerend zu berücksichtigen. Ebenso sind persönliche Um- stände entlastend zu berücksichtigen, wie beispielsweise die Einsicht, die Wiedergutmachung des Schadens (analog der Wiedergutmachung im Strafrecht, Art. 53 des Schweizerischen Strafg esetzbuchs vom 21. De- zember 1937 [StGB, SR 311.0]), die Wiederherstellung des rechtmäss i- gend Zustands oder die Einmaligkeit einer Verfehlung. 3.5 Die Einhaltung der Vorschriften über die Unabhängigkeit der Revis i- onsstelle bei Aktiengesellschaften nach Art. 728 (ordentliche Revision) und 729 (eingeschränkte Revision) des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR, SR 220) ist für die Erfüllung der Voraussetzung des unbeschol- tenen Leumunds offenkundig bestimmend. Dasselbe gilt für die stande s- rechtlichen Unabhängigkeitsbestimmungen (Richtl inien zur Unabhängi g- keit, zuletzt geändert am 6. Dezember 2010, hrsg. von der Treuhand - Kammer), zu deren Einhaltung der Beschwerdeführer als Mitglied der Treuhand-Kammer verpflichtet ist (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-7348/2009 vom 3. Juni 2010 E. 9). Die Unabhängigkeit ist als zentrales Anliegen der Revisionsaufsicht sowie des Berufs - und Standesrechts zu werten (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B -7967/2009 vom 18. April 2011 E. 4.3 mit Hinweisen). 3.6 Art. 728 OR regelt die Unabhängigkeit der Re visionsstelle für Gesell- schaften, die der ordentlichen Revision (Art. 727 OR) unterstehen. Nach Abs. 1 hat die Revisionsstelle unabhängig zu sein und sich ihr Prüfung s- urteil objektiv zu bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein na ch beeinträchtigt sein. Abs. 2 listet einen nicht a b- schliessenden Negativkatalog von Tatbeständen auf, die mit der Una b- hängigkeit unvereinbar sind. Diese Bestimmungen gelten für alle an der Revision beteiligten Personen (Abs. 3). Abs. 5 regelt, inwieweit n aheste- hende Personen die Unabhängigkeitsvorschriften zu erfüllen haben. Nach B-5065/2011 Seite 9 Abs. 6 erfassen die Bestimmungen über die Unabhängigkeit auch Gesell- schaften, die mit der zu prüfenden Gesellschaft oder der Revisionsstelle unter einheitlicher Leitung stehen (Konzernbetrachtung). 3.7 Die eingeschränkt prüfende Revisionsstelle einer Gesellschaft unte r- steht im Grundsatz denselben Anforderungen (Art. 729 OR; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-6373/2010 vom 20. April 2011 E. 2.5.4 mit Hinweisen). Die Unvereinbarkeits tatbestände, deren Aufzählung in Art. 729 OR fehlt, sind nach der Lehre auch bei der eingeschränkten R e- vision anwendbar (ROLF WATTER/CORRADO RAMPINI, in: Heinrich Honsell/ Nedim Peter Vogt/Rolf Watter [Hrsg.], Basler Kommentar, Obligatione n- recht II, Art. 530-1186 OR, 3. Aufl., Basel 2008, nachfolgend: BSK -OR, Rz. 4 zu Art. 729; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B -6373/2010 vom 20. April 2011 E. 2.5.4), oder dienen zumindest als Leitlinie (Bo t- schaft RAG, BBl 2004 4026). Ausnahme bildet Art. 729 Abs. 2 OR, der das Mitwirken bei der Buchführung und das Erbringen anderer Dienstleis- tungen für die zu prüfende Gesellschaft grundsätzlich erlaubt; sofern das Risiko der Überprüfung eigener Arbeiten entsteht, muss durch geeignete organisatorische und personelle Mass nahmen eine verlässliche Prüfung sichergestellt werden (Art. 729 Abs. 2 zweiter Satz OR). 3.8 Die dem Beschwerdeführer vorgeworfenen Unabhängigkeitsverle t- zungen fallen in den Zeitraum zwischen 1992 bis 2008: Der Beschwerd e- führer hat im Rahmen der Tätigkeit der A._______ Treuhand GmbH als Revisionsstelle der B._______ AG im Jahr 1992 den Revisionsbericht an die B._______ AG als leitender Revisor unterzeichnet. Laut Handelsregis- terauszug war die A._______ Treuhand GmbH ausserdem vom 12. November 1997 bis zum 1 . April 2008 als Revisionsstelle der B._______ AG eingetragen. In derselben Zeitspanne, d.h. vom 21. März 1996 bis am 29. November 2007, war der Beschwerdeführer gemäss Handelsregisterauszug alleiniger Geschäftsführer der A._______ Treu- hand GmbH. Seit dem 16. Mai 2008 übt er diese Position gemeinsam mit seiner Ehefrau aus. Ferner war der Beschwerdeführer vom 12. Februar 1991 bis 29. Januar 1998 Verwaltungsratspräsident der C._______ SA, wobei die B._______ AG seit 13. Mai 1993 deren Revisionsstelle war. 3.9 Bereits unter dem ab dem Jahr 1992 bis im Jahr 2007 geltenden Recht mussten Revisoren von den revidierten Gesellschaften und ihren beherrschenden Aktionären und Organen unabhängig sein (Art. 727c Abs. 1 aOR in der Fassung vom 4. Oktober 1991, AS 1992 774; in Kraft vom 1. Juli 1992 bis zum 31. Dezember 2007 [AS 2007 4791, 4839]); B-5065/2011 Seite 10 darunter wurde die Fähigkeit verstanden, frei, unkontrolliert und unbeei n- flusst vom geprüften Unternehmen bzw. dessen verantwortlichen Org a- nen zu handeln und gegen Aussen entspreche nd zu erscheinen. Die R e- visoren durften weder Arbeitnehmer der zu prüfenden Gesellschaft sein noch Arbeiten für diese ausführen, die mit dem Prüfungsauftrag unve r- einbar gewesen wären. Wurde eine Handelsgesellschaft als Revision s- stelle bestellt, so galt das Erfordernis der Unabhängigkeit sowohl für di e- se als auch für alle Personen, welche die Prüfung durchführten (Art. 727d Abs. 3 aOR in der Fassung vom 4. Oktober 1991; Urteil des Bundesve r- waltungsgerichts B-7967/2009 vom 18. April 2011 E. 4.1). Art. 727c aOR regelte die Unabhängigkeit lediglich rudimentär, wurde jedoch durch die Rechtsprechung und Selbstregulierung der Branche konkretisiert ( WAT- TER/RAMPINI, BSK-OR, Rz. 14 zu Art. 728). 4. In seinem Urteil B -7967/2009 vom 18. April 2011 stellte das Bundesve r- waltungsgericht fest, dass der Beschwerdeführer über eine lange Zeit die Unabhängigkeitsvorschriften verletzt hatte, was bei Kunden und sac h- kundigen Aussenstehenden objektiv gesehen den Anschein der Befa n- genheit erwecken konnte (E. 4.4.2). Aus den Akten ging hervor, dass die A._______ Treuhand GmbH vom November 1997 bis im April 2008, d.h. während rund zehn Jahren, als Revisionsstelle der B._______ AG im Handelsregister eingetragen war. Der Beschwerdeführer hat in dieser Zeit, zumindest bis im November 2007, a ls alleiniger Geschäftsführer der A._______ Treuhand GmbH jeweils den Revisionsbericht für die B._______ AG erstellt. Da die Ehefrau des Beschwerdeführers zur selben Zeit einziges Verwal tungsratsmitglied der B._______ AG war, war der Revisor damit zumindes t von der revidierten Gesellschaft und ihren b e- herrschenden Organen nicht unabhängig. Zudem war der Beschwerd e- führer auch beruflich für die B._______ AG tätig. Er hatte damit erwies e- nermassen während rund zehn Jahren gegen die bis am 31. Dezember 2007 in K raft stehende Unabhängigkeitsbestimmung von Art. 727c OR verstossen. Der vom Beschwerdeführer vorgebrachte Einwand, seit dem 1. Januar 2008 sei dieser Vorwurf aufgrund des Opting -out der B._______ AG hinfällig geworden, vermochte an dem langjährigen Ve r- stoss gegen die damals geltenden Unabhängigkeitsvorschriften nichts zu ändern (E. 4.4.1). 4.1 Hingegen rügte das Bundesverwaltungsgericht die Ausführungen der Vorinstanz in dreierlei Hinsicht als unvollständig: Zunächst hatte die Vo r- instanz in Bezug auf die Gewä hr für eine einwandfreie Revisorentätigkeit B-5065/2011 Seite 11 bis Ende des Jahres 2007 ausschliesslich die Verfehlungen des B e- schwerdeführers im Zusammenhang mit der Unabhängigkeit gewürdigt; entlastende bzw. positive leumundsrelevante Tatsachen hatte sie hing e- gen nicht in ihre Beurteilung einfliessen lassen. Ferner war die Vorinstanz nicht auf den seit der Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften ve r- gangenen Zeitraum von gut zwei Jahren eingegangen. Sie hatte nicht be- rücksichtigt, dass der Beschwerdeführer seine Revisoren tätigkeit seit dem 1. Januar 2008 offenbar beanstandungslos ausgeübt hatte und ihm weder in beruflicher noch in privater Hinsicht irgendwelche leumundsrel e- vante Verfehlungen vorgeworfen werden können. Schliesslich hatte die Vorinstanz es versäumt, eine Pro gnose zu erstellen und sich vor dem Hintergrund der begangenen Verfehlungen dazu zu äussern, inwiefern diese heute noch Auswirkungen auf die Tätigkeit des Beschwerdeführers hätten und wie sie sich gegebenenfalls in Zukunft auf seine Gewähr au s- wirkten. Insb esondere fehlten Ausführungen, mit welchem Zeithorizont der Beschwerdeführer bis zu einer aussichtsreichen erneuten Gesuch s- prüfung zu rechnen hätte, wenn er sich in der Zwischenzeit nichts z u- schulden kommen liesse. 4.2 Soweit es die bislang fehlende Berücksi chtigung positiver Tatsachen bis zur Beendigung des Verstosses betrifft, kommt die Vorinstanz in ihrer Verfügung vom 31. August 2011 zum Schluss, solche fänden vorliegend zu Gunsten des Beschwerdeführers keine Anwendung. Zwar lägen bis zum Jahre 2009 weder strafrechtliche Verurteilungen noch Verlustscheine gegen den Beschwerdeführer vor. Auch sei eine aus eigener Initiative e r- folgte Wiederherstellung des rechtmässigen Zustandes grundsätzlich ent- lastend zu berücksichtigen. Allerdings sei das Opting -Out der B._______ AG im Jahre 2008, durch welches der Unabhängigkeitsverstoss beendet worden sei, dem Beschwerdeführer nicht entlastend an zurechnen. Viel- mehr sei es mit Blick auf die anbegehrte Zulassung des Unternehmens erfolgt. Der Beschwerdeführer habe neben dem Verstoss gegen die U n- abhängigkeitsvorschriften im Zusammenhang mit seiner Tätigkeit für die B._______ AG zusätzlich einen solchen aufgrund seiner Tä tigkeit für die C._______ SA begangen. So sei er von Februar 1991 bis Januar 1998 Verwaltungsratspräsident dieses Unternehmens gewesen, wobei die B._______ AG gleichzeitig seit Mai 1993 als Revisionsstelle der C._______ SA fungiert habe. Zudem falle die fehlende Einsicht des B e- schwerdeführers, einen Verstoss gegen die Unabhängigkeit begangen zu haben, negativ i ns Gewicht, was insgesamt zu keinerlei entlastenden Umständen für ihn führen könne. B-5065/2011 Seite 12 Der Beschwerdeführer bringt hiergegen vor, er sei nicht an der Erstellung des Jahresabschlusses der C ._______ SA beteiligt gewesen und habe dem Unternehmen lediglich beratend zur Seite gestanden. Die Vorinstanz ignoriere, dass er die Unabhängigkeitsvorschriften sehr wohl einhalte, wie sich nicht zuletzt auch daran zeige, dass die B._______ AG das Mandat als Revisionsstelle der D._______ AG niedergelegt habe, nachdem der Beschwerdeführer ein Verwaltungsratsmandat bei diesem Unternehmen angenommen habe. Zudem habe die Vorinstanz erneut nicht berücksic h- tigt, dass seine jahrelange Revisionstätigkeit nie beanstandet worden sei. Die Annahme der Vorinstanz, das Opting -Out sei ihm ni cht zuzurechnen, sei willkürlich und durch nichts bewiesen. Dem Beschwerdeführer kann insoweit gefolgt werden, als er sich seit der Aufnahme seiner selbständigen Erwerbstätigkeit im Jahr 1985 nichts A k- tenkundiges hat zuschulden kommen lassen. Weder zivilre chtliche noch strafrechtliche oder betreibungs - und konkursrechtliche Verurteilungen sind gegen ihn bekannt. Ebenso wenig ist bekannt, dass er sich bei der Betreuung seiner Mandate in fachlicher oder persönlicher Hinsicht etwas hätte zuschulden lassen kommen. Jedoch ist der Vorinstanz dahingehend zuzustimmen, dass ein solch einwandfreies Verhalten von jedem Revisor erwartet werden kann und daher sein Wohlverhalten ihn nicht entlasten kann. Auch im Hinblick auf das Opting-Out der B._______ AG ist der Vorinstanz zuzustimmen, dass dieses nicht zu Gunsten des Beschwerdeführers zu berücksichtigen ist. Zwar erfolgte das Opting-Out im März 2008 und damit lange vor Abweisung des ursprünglichen Gesuchs durch Verfügung vom 10. Dezember 2009. Gleichwohl ist davon auszugehen, dass der Verzicht auf eine eingeschränkte Revision in erster Linie im Hinblick auf die anb e- gehrte Zulassung des Unternehmens als Revisor, und nicht zur Beend i- gung des Unabhängigkeitsverstosses erfolgte. Hingegen fällt der von der Vorinstanz ermitte lte weitere Verstoss des Be- schwerdeführers gegen die Unabhängigkeitsvorschriften nicht wesentlich ins Gewicht. Zwar ist davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer i n- soweit gegen die Unabhängigkeit verstossen hat, als er neben dem Ma n- dat des Verwaltungsratspräsidenten der C ._______ SA die Revision des Unternehmens durch die B._______ AG, welcher seine Ehefrau vorstand, genehmigte. Gleichwohl fand dieser Verstoss bis zu seinem Rücktritt als Verwaltungsratspräsident im Jahre 1998 statt und liegt damit 14 Jahre zu- rück. Dabei ist zu beachten, dass die Vorinstanz selbst in ihrer Praxis in B-5065/2011 Seite 13 der Regel nur Unabhängigkeitsverstösse der letzten 10 Jahre vor der B e- urteilung des Gesuchs berücksichtigt. Der Verstoss fällt daher gegenüber dem Hauptvorwurf kaum noch ins Gewicht. 4.3 Hinsichtlich des Verstreichens von drei Jahren sowie dem zwische n- zeitlichen Wohlverhalten des Beschwerdeführers seit Beendigung der Hauptverfehlung stellt die Vorinstanz in ihrer Verfügung vom 31. August 2011 fest, dass die Beendigung im Verhältnis zur Dauer und Schwere der Verfehlungen erst verhältnismässig kurz zurückliege. Zudem zeige sich der Beschwerdeführer wenig einsichtig, weshalb Zweifel bestünden, ob er mit dem Konzept und der Tragweite der Unabhängigkeitsvorschriften g e- nügend vertraut und a uch gewillt sei, diese einzuhalten. Offensichtliche Verstösse dieser Art gegen Unabhängigkeitsvorschriften könnten von j e- dermann leicht durch Konsultation des Handelsregisterauszugs festg e- stellt werden. Die Vertrauenswürdigkeit von Personen, welche in der jün- geren Vergangenheit gegen die Unabhängigkeit verstossen hätten, sei durch die öffentlich zugänglichen Informationen herabgesetzt. Der Beschwerdeführer beanstandet, die Vorinstanz habe sich erneut nicht zu seinem einwandfreien Verhalten seit Beendigung des Verstosses ge- äussert. Wie bereits im Zusammenhang mit dem Verhalten des Beschwerdefü h- rers bis zur Beendigung des Verstosses e rörtert, ist von einem Revisor ein einwandfreies Verhalten zu erwarten (E. 4.2). Insoweit ist die Vori n- stanz nicht verpflichte t, dieses ohnehin erwartete Wohlverhalten des B e- schwerdeführers bei ihrer Beurteilung in besonderer Weise zu dessen Gunsten zu berücksichtigen. Hinzu kommt, dass sich aus dem ganzen Schriftverkehr des Beschwerdeführers mit der Vorinstanz und dem G e- richt de r Eindruck bestätigt, dass der Beschwerdeführer – wenn übe r- haupt – nur bedingt Einsicht in sein Fehlverhalten zeigt. 4.4 Bezüglich einer zu erstellenden Prognose, mit welchem Zeithorizont der Beschwerdeführer bis zu einer aussichtsreichen erneuten Gesuch s- prüfung zu rechnen habe, stellt die Vorinstanz fest, die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit könne zwei Jahre nach Eintritt der Rechtskraft der Verfügung als wiederhergestellt betrachtet werden. Da bereits drei Jahre seit Beendigung des Verstosses vergangen seien, könne ein sac h- kundiger Dritter vorliegend nach insgesamt rund 5 Jahren wieder Ve r- trauen in die Tätigkeit des Beschwerdeführers fassen. B-5065/2011 Seite 14 Der Beschwerdeführer wendet hiergegen ein, dass die Möglichkeit einer erneuten Einreichung des Gesuchs ers t zwei Jahre nach Rechtskraft der angefochtenen Verfügung einem zweijährigen Berufsverbot gleich ko m- me, was faktisch die endgültige Aufgabe der Revisorentätigkeit bedeuten würde. Die Vorinstanz hat sich in ihrer Verfügung vom 31. August 2011 eing e- hend mit der Frage auseinandergesetzt, wann der Beschwerdeführer mit einer erneuten Gesuchsprüfung rechnen könne. Dabei hat sie sich dazu geäussert, inwiefern der begangene Verstoss gegen die Unabhängi g- keitsvorschriften heute noch Auswirkungen auf die Tätigkeit des Be- schwerdeführers habe und sich in Zukunft auf seine Gewähr auswirke. So hat sie aufgrund der Dauer und Schwere des Verstosses sowie der ledi g- lich bedingt vorhandenen Einsicht des Beschwerdeführers in sein Feh l- verhalten die Gewähr für eine einwandfreie Er bringung von Revision s- dienstleistungen zum jetzigen Zeitpunkt mit überzeugenden Gründen verneint und mit ebenso guten Gründen angenommen, die Gewähr könn- te in zwei Jahren nach Eintritt der Rechtskraft der Verfügung wieder be- jaht werden. Zudem kann die Abweisung eines Gesuches um Zulassung als Revisor zum heutigen Zeitpunkt nicht als Berufsverbot angesehen werden. Zwar ist es dem Beschwerdeführer verwehrt, als leitender Rev i- sor Dienstleistungen zu erbringen. Hingegen kann der Beschwerdeführer über seine Gesellschaften weiterhin eine Vielzahl von (Treuhand-) Dienst- leistungen anbieten, da diese nicht von einer Zulassung der Aufsichtsb e- hörde abhängig sind. Auch ist zu beachten, dass die B._______ AG reor- ganisiert und neu strukturiert werden kann, in dem eine ber eits zugelas- sene Person ins Unternehmen aufgenommen wird (Urteil des Bunde s- verwaltungsgerichts B-2440/2008 vom 16. Juli 2008 E. 6). Die Würdigung aller Umstände durch die Vorinstanz und die gezogenen Schlussfolgerungen sind daher als angemessen zu betrachten und e r- weisen sich als gerechtfertigt. 4.5 Der Beschwerdeführer rügt weiter, die Vorinstanz habe den Grun d- satz der Verhältnismässigkeit verletzt. Die Unabhängigkeitsverletzung habe lediglich im Innenverhältnis bestanden. Der Entzug der Zulassung bedeute ein Berufsverbot; als angemessene mildere Massnahme hätte ein Verweis oder eine Busse genügt. Die Vorinstanz macht geltend, die Massnahme sei erforderlich, um den gesetzlichen Schutzzielen gerecht zu werden. Der Beschwerdeführer h a-B-5065/2011 Seite 15 be jahrelang gegen U nabhängigkeitsvorschriften verstossen und besitze auch jetzt keine Einsicht in das eigene Fehlverhalten. Von eine m fakti- schen Berufsverbot könne nicht gesprochen werden, da sich der B e- schwerdeführer entsprechend neu organisieren könne. Bei der Verhältnismässigkeitsprüfung ist insbesondere zu beachten, dass die Revisionspflicht den Schutz von Investoren, von Personen mit Mi n- derheitsbeteiligungen sowie von Gläubigern bezweckt und der Unte r- nehmensüberwachung dient (zur Sicherung von Arbeitsplätzen und einer nachhaltigen wirtschaftlichen Entwicklung; Botschaft RAG, BBl 2004 3969 ff., 3989). Der Revisionsstelle kommt dabei eine zentrale Rolle zu. Sie soll die Zuverlässigkeit der Jahres - und Konzernrechnung sicherstel- len und damit alle geschützten Personengruppen in die Lage versetzen, die wirtschaftliche Lage eines Unternehmens verlässlich zu beurteilen. Dieses Ziel der gesetzlichen Regelung von Revisionsdienstleistungen kann nur erreicht werden, wenn diese durch fachlich hinreichend qualif i- zierte Personen erbracht werden, deren Qualifikation im Rahmen der Z u- lassung anhand der strengen Zulassungsvoraussetzungen zu prüfen ist. Die Sicherung der Qualität der Revisionsdienstleistungen ist daher von erheblichem öffentlichen Interesse (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_438/2008 vom 16. Oktober 2008 E. 3). Im Zusammenhang mit dem Entzug der Zulassung hat das Bundesgericht immerhin festgestellt, diese solle die ultima ratio bilden für den Fall, dass zum Schutz der in Frage stehenden öffentlichen Interessen und zur Abwendun g von weiteren St ö- rungen einzig die Möglichkeit bleibe, den Betroffenen von der weiteren Berufsausübung auszuschliessen (Urteil des Bundesgerichts 2C_505/2010 vom 7. April 2011 E. 4.3 sowie 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 6.2.3; DANIEL C. PFIFFNER, in: BSK-Revisionsrecht, Rz. 5 zu Art. 17 RAG). Der Beschwerdeführer hat über einen Zeitraum von mehreren Jahren g e- gen die für seine Tätigkeit zentralen Unabhängigkeitsvorschriften verstos- sen. Revisionstätigkeit setzt voraus, dass den einschlägigen Normen vollumfänglich Beachtung geschenkt wird (Urteil des Bundesgerichts 2C_505/2010 vom 7. April 2010 E. 4.4). Als Mitglied der Treuhand - Kammer muss dem Beschwerdeführer zudem das geltende Standesrecht geläufig sein. Der Umstand, dass dem Beschwerdeführer ansonsten b e- ruflich nichts vorzuwerfen ist, kann diese Verletzungen bei weitem nicht aufwiegen. Bei derart schweren Verstössen gegen die Unabhängigkeit s- vorschriften kommt ein allfällig zulässiger schriftlicher Verweis (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-3988/2010 vom 31. Mai 2011 E. 3) als mil-B-5065/2011 Seite 16 dere Massnahme nicht in Betracht. Die Verweigerung der Zulassung er- weist sich damit als verhältnismässig. 4.6 Aus dem Obenstehenden folgt, dass die Vorinstanz die Anforderu n- gen an den unbescholtenen Leumund bzw. die Gewähr für e ine einwand- freie Prüftätigkeit richtig beurteilt und dem Beschwerdeführer zu Recht die Zulassung verweigert hat. Die Beschwerde ist demnach abzuweisen. 5. Bei diesem Ausgang des Verfahren ergibt sich, dass der Beschwerdefü h- rer als unterlegene Partei die Kos ten des Verfahrens zu tragen hat (Art. 63 Abs. 1 VwVG, Art. 1 ff des Reglements vom 28. April 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320]). Diese werden au f Fr. 2'000.- festgelegt und nach Eintritt der Recht skraft des vorliegenden Urteils mit dem vom Beschwe r- deführer geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet. Der Beschwerdeführer hat bei diesem Ausgang des Verfahrens keinen Anspruch auf Parteientschädigung (Art. 64 Abs. 1 VwVG, Art. 7 Abs. 1 VGKE). Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 2'000.- werden dem Beschwerdefürer aufer- legt. Sie werden nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. B-5065/2011 Seite 17 4. Dieses Urteil geht an: – den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde) – das Eidgenössische Justiz und Polizeidepartement, EJPD (Gericht s- urkunde) Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin: Ronald Flury Agata Zielniewicz Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14 , Beschwerde in öffentlich -rechtlichen An- gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesg e- richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rech tsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren B e- gründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthal ten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: 9. Mai 2012