<!DOCTYPE html> <html lang="de"><head><meta charset="utf-8"/></head><body><div class="content"> <div class="para"> </div> <div class="para">Bundesgericht </div> <div class="para">Tribunal fédéral </div> <div class="para">Tribunale federale </div> <div class="para">Tribunal federal </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <img height="74" src="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/clir/http/displayimage.php?id=2024-08-07-9C_323-2023.1&amp;type=gif" width="95"/> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>9C_323/2023</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>Urteil vom 7. August 2024</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>III. öffentlich-rechtliche Abteilung</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Besetzung </div> <div class="para">Bundesrichter Parrino, Präsident, </div> <div class="para">Bundesrichter Stadelmann, </div> <div class="para">Bundesrichterin Moser-Szeless, Bundesrichter Beusch, Bundesrichterin Scherrer Reber, </div> <div class="para">Gerichtsschreiber Kocher. </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Verfahrensbeteiligte </div> <div class="para">Steuerverwaltung des Kantons Zug, Bahnhofstrasse 26, 6300 Zug, </div> <div class="para">Beschwerdeführerin, </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <i>gegen</i> </div> <div class="para"> </div> <div class="para">A.________ AG, </div> <div class="para">vertreten durch Martin Busenhart und/oder Rechtsanwältin Daniela Hottiger, </div> <div class="para">Beschwerdegegnerin, </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Kantonales Steueramt Zürich, </div> <div class="para">Dienstabteilung Recht, Bändliweg 21, 8090 Zürich. </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Gegenstand </div> <div class="para">Direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2015, </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 27. März 2023 (A-360/2022). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>Sachverhalt:</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.a.</b> Die A.________ AG (nachfolgend: die Steuerpflichtige) hatte seit dem 21. Februar 2011 statutarischen Sitz in U.________/ZH. Am 22. Mai 2015 verlegte sie diesen nach V.________/ZG. Dort reichte sie am 1. November 2016 die Steuererklärung zur hier interessierenden Steuerperiode 2015 ein, wobei sie nicht geltend machte, auch in einem anderen Kanton steuerpflichtig zu sein. Dementsprechend ging die Steuerverwaltung des Kantons Zug (KSTV/ZG) in den Veranlagungsverfügungen vom 10. Januar 2017 davon aus, dass die Steuerpflichtige im Kanton Zug persönlich zugehörig und unbeschränkt steuerpflichtig sei. Aufgrund der erfolgten Sitzverlegung nahm die KSTV/ZG für den Zeitraum vom 1. Januar 2015 bis zum 22. Mai 2015 eine Ausscheidung <i>pro rata temporis</i> an den Kanton Zürich vor, dies einzig bezogen auf die Staats- und Gemeindesteuern. Die Veranlagungsverfügungen vom 10. Januar 2017 blieben unangefochten und wurden rechtskräftig. Für die Zwecke der direkten Bundessteuer (Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]) ergab sich bei einem steuerbaren Gewinn von Fr. 1'060'100.- ein Steuerbetrag von Fr. 90'108.50. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.b.</b> Ein knappes halbes Jahr später, mit Verfügung vom 6. Juni 2017, leitete das Steueramt des Kantons Zürich (KSTA/ZH) gegenüber der Steuerpflichtigen eine Untersuchung über den Ort der tatsächlichen Verwaltung ein. Sie verlangte namentlich Kontoauszüge (Mietaufwand, Mietnebenkosten, Umzugskosten), Fotos des Büros im Kanton Zug mit Grundrissplan, eine Beschreibung der dortigen Infrastruktur, Angaben zur Abwicklung der Administration, zu Empfang und Akquisition von Kunden. Die Steuerpflichtige wirkte im Verfahren mit und äusserte sich mit Eingabe vom 31. Juli 2017 dahingehend, dass mit der Sitzverlegung auch die "strategische, organisatorische und finanzielle Führung, Verwaltung, die Kundenakquisition und die Rechnungsstellung" in den Kanton Zug verlegt worden seien. Im Kanton Zürich seien "nur noch wenige administrative Verwaltungsarbeiten" erledigt worden. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.c.</b> Weitere vier Monate später, am 22. November 2017, unterbreitete die Steuerpflichtige dem Kanton Zug ein "vorsorgliches" Gesuch um Revision der Veranlagungsverfügung vom 10. Januar 2017 (hinten lit. A.e). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.d.</b> Mit Veranlagungsverfügung vom 19. Februar 2018 veranlagte der Kanton Zürich die Steuerpflichtige für die Staats- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2015. Daraus ergab sich eine direkte Bundessteuer von Fr. 90'108.50. Da der Kanton Zürich annahm, dass der Ort der tatsächlichen Verwaltung auf seinem Gebiet liege und im Kanton Zug keine Betriebsstätte bestehe, unterliess er für die Zwecke der Staats- und Gemeindesteuern eine Ausscheidung zugunsten des Kantons Zug. Die Steuerpflichtige erhob am 16. März 2018 Einsprache, worin sie namentlich geltend machte, sie habe dem Kanton Zug ein Revisionsgesuch unterbreitet. Das Verfahren sei noch hängig, weshalb sie darum ersuche, das Einspracheverfahren bis zur Erledigung des Revisionsverfahrens zu sistieren. Der Kanton Zürich wies die Einsprache der Steuerpflichtigen - beschränkt auf die Staats- und Gemeindesteuern - mit Einspracheentscheid vom 31. Oktober 2018 ab. Er erwog im Wesentlichen, der Mietaufwand zum Geschäftsjahr 2015 habe sich im Kanton Zürich auf Fr. 15'360.-, im Kanton Zug lediglich auf Fr. 1'800.- belaufen. Im Kanton Zug unterhalte die Steuerpflichtige keinen Telefonanschluss. Der Umzug sei insgesamt nicht nachgewiesen. Vielmehr lasse der Domizilvertrag auf ein Scheindomizil schliessen. Der Ort der tatsächlichen Leitung liege unverändert im Kanton Zürich. Gegen die Einspracheentscheide gelangte die Steuerpflichtige am 27. November 2018 an das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.e.</b> Am 7. Februar 2019 wies der Kanton Zug das Revisionsgesuch vom 22. November 2017 (vorne lit. A.c) ab. Der Kanton Zug legte dar, dass er die Steuerpflichtige am 18. April 2018 aufgefordert habe, im Revisionsverfahren weitere Unterlagen einzureichen. Am 23. Mai 2018 habe die Steuerpflichtige erklärt, dem Geschäftsleiter, der ein Arbeitspensum von 100 Prozent erfülle, stünden im Kanton Zug Büroräumlichkeiten zur Verfügung. Die Angestellte mit einem Pensum von 50 Prozent betreue dagegen im Kanton Zürich "lokale Kunden". Der Kanton Zug erwog weiter, am 31. Juli 2018 sei das Revisionsverfahren antragsgemäss sistiert und am 28. November 2018 ebenso antragsgemäss weitergeführt worden. Im Verfahren im Kanton Zürich habe die Steuerpflichtige eingeräumt, sämtliche Geschäftsaktivitäten dort wahrgenommen zu haben; die beabsichtigte Verlagerung in den Kanton Zug sei ausgeblieben. Die Steuerpflichtige hätte, so der Kanton Zug, diesen Umständen rechtzeitig Rechnung tragen und die erforderlichen Abklärungen treffen müssen. Sorgfaltswidrig habe sie dies unterlassen und zudem eine tatsachenwidrige Steuererklärung eingereicht, weshalb die Berufung auf das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung treuwidrig und rechtsmissbräuchlich sei. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.f.</b> Das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich wies den Rekurs vom 27. November 2018 (vorne lit. A.d) mit Entscheid vom 26. Februar 2019 ab. Das Steuerrekursgericht erwog, die Steuerpflichtige anerkenne (nunmehr) sowohl die Steuerhoheit des Kantons Zürich als auch die Veranlagungsverfügung vom 19. Februar 2018. Sie strenge das Rechtsmittelverfahren eigenen Angaben zufolge nur an, um den kantonalen Instanzenzug zu durchlaufen, damit sie schliesslich vor Bundesgericht eine Verletzung des Verbots der interkantonalen Doppelbesteuerung geltend machen könne. Da hinsichtlich der Steuerhoheit und der Steuerfaktoren kein vom Einspracheentscheid abweichender Antrag vorliege, sei das Rechtsmittel abzuweisen. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.g.</b> Die Steuerpflichtige erhob am 2. April 2019 bezüglich der Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich, Steuerperiode 2015, Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, das diese mit Urteil SB.2019.00018 vom 29. Mai 2019 abwies. Die Steuerpflichtige habe, so das Verwaltungsgericht, im Geschäftsjahr 2015 sämtliche Geschäftsaktivitäten im Kanton Zürich wahrgenommen. Wie schon das Rechtsmittel an das Steuerrekursgericht diene die Beschwerde einzig dazu, den kantonalen Instanzenzug zu durchlaufen, damit die Steuerpflichtige in der Folge vor Bundesgericht eine Verletzung von <span class="artref">Art. 127 Abs. 3 BV</span> geltend machen könne. Die Steuerpflichtige verfüge über ein Rechtsschutzinteresse, selbst wenn sie die Steuerhoheit des Kantons Zürich und die Veranlagungsverfügung anerkenne. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.h.</b> Mit Eingabe vom 16. Juli 2019 erhob die Steuerpflichtige beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragte, in Bestätigung der Veranlagungsverfügungen des Kantons Zürich zu den Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich und der direkten Bundessteuer, Steuerperiode 2015, seien die Veranlagungsverfügungen des Kantons Zug zu den Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zug und der direkten Bundessteuer, Steuerperiode 2015, aufzuheben und die interkantonale Doppelbesteuerung dadurch zu beseitigen. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>A.i.</b> Das Bundesgericht wies die Beschwerde mit Urteil 2C_663/2019 vom 26. März 2020 ab. Es erwog, für den Zeitraum vom 23. Mai bis zum 31. Dezember 2015 beanspruchten sowohl der Kanton Zürich als auch der Kanton Zug die (alleinige) persönliche Zugehörigkeit der Steuerpflichtigen und damit deren unbeschränkte Steuerpflicht (<span class="artref">Art. 20 Abs. 1 StHG</span>). Es liege eine aktuelle Doppelbesteuerung vor (dortige E. 2.1). Der Rechtsstandpunkt der Steuerpflichtigen habe im Verlauf der Verfahren "einige Brüche und Kehrtwenden erfahren". Ihre Argumentation sei von Anbeginn weg nicht schlüssig gewesen. Spätestens nach Ablauf der Steuerperiode 2015 habe ihr klar sein müssen, dass sie zwar eine Verlegung des handelsrechtlichen Sitzes vorgenommen hatte, dass alleine dadurch aber keine Verlagerung des Ortes der tatsächlichen Verwaltung erfolgt sein konnte. Die Steuerpflichtige anerkenne dies und vermöge im bundesgerichtlichen Verfahren hauptsächlich nur vorzubringen, die Verlegung weiterer Unternehmensfunktionen in den Kanton Zug [sei] geplant und an die Hand genommen worden, sie habe jedoch nicht wie geplant umgesetzt werden können. Die Geschäftsaktivitäten im Jahre 2015 seien ihrer Angabe zufolge überwiegend im Kanton Zürich vorgenommen worden (dortige E. 2.2). </div> <div class="para">Der Kanton Zug bestreite im bundesgerichtlichen Verfahren nicht, fuhr das Bundesgericht damals fort, dass der Ort der tatsächlichen Verwaltung in der Steuerperiode 2015 im Kanton Zürich gelegen habe. Er berufe sich vielmehr auf die Verwirkung des Beschwerderechts der steuerpflichtigen Person. Das Bundesgericht erwog alsdann beweiswürdigend, dass die dem Kanton Zug unterbreitete Steuererklärung zumindest als irreführend zu bezeichnen sei. In der Folge habe sie die Veranlagungsverfügungen des Kantons Zug vom 10. Januar 2017 hingenommen. Wenngleich der Kanton Zürich erst am 6. Juni 2017 in Erscheinung getreten sei, so sei dennoch absehbar gewesen, dass dieser die Steuerhoheit beanspruchen werde. Das Verhalten der Steuerpflichtigen gegenüber dem Kanton Zug erweise sich als treuwidrig und damit rechtsmissbräuchlich. Die Steuerpflichtige sei daher auf ihre Rechtsgestaltung zu behaften. Sie habe die Folgen der durch ihr Verhalten hervorgerufenen Doppelbesteuerung zu tragen (dortige E. 2.3). </div> <div class="para">Dies alles betraf die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zug, ist aber unter dem Aspekt der im vorliegenden Verfahren behaupteten Verwirkung der direkten Bundessteuer bedeutsam. Was die direkte Bundessteuer angeht, erwog das Bundesgericht (dortige E. 1.6, leicht gekürzt und redaktionell überarbeitet) : </div> <div class="para"> </div> <div class="para">"Die Steuerpflichtige ersucht über die Klärung der interkantonalen Doppelbesteuerung hinaus um Regelung der direkten Bundessteuer. Darauf ist nicht einzutreten: Der Streitgegenstand kann vor Bundesgericht, verglichen mit dem vorinstanzlichen Verfahren, zwar eingeschränkt (minus), nicht aber ausgeweitet (plus) oder geändert (aliud) werden (<span class="artref">Art. 99 Abs. 2 BGG</span>;...). Entsprechend ist hier weder adhäsionsweise über die direkte Bundessteuer zu entscheiden noch die Sache an die ESTV zu überweisen (...). Es ist ohnehin unklar, wie weit die Veranlagung der direkten Bundessteuer vorangeschritten ist. Hinzuweisen ist lediglich darauf, dass gemäss <span class="artref">Art. 105 Abs. 3 DBG</span> jener Kanton die direkte Bundessteuer erhebt, wo die juristische Person am Ende der Steuerperiode oder Steuerpflicht ihren Sitz oder den Ort ihrer tatsächlichen Verwaltung hat. Im Konfliktfall ist es am Kanton des Sitzes und am Kanton der tatsächlichen Verwaltung, über den Veranlagungsort eine verständigende Lösung zu finden (<span class="artref">Art. 111 Abs. 1 DBG</span>). Misslingt dies, haben die beiden Kantone die ESTV anzurufen (<span class="artref">Art. 108 Abs. 1 DBG</span>; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F146-II-111%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page111">BGE 146 II 111</a> E. 2.3.5-2.3.7)." </div> <div class="para">Insofern trat das Bundesgericht auf die Beschwerde nicht ein. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>B.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>B.a.</b> Am 19. Oktober 2020 ersuchte der Kanton Zürich die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) hinsichtlich der Steuerpflichtigen um Festlegung des Veranlagungsortes für die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2015 (<span class="artref">Art. 108 DBG</span>). Er erklärte, Abklärungen mit dem Kanton Zug hätten ergeben, dass dieser nicht gewillt sei, seine Veranlagungsverfügung aufzuheben; es solle zunächst das Verfahren gemäss <span class="artref">Art. 108 DBG</span> durchlaufen werden. </div> <div class="para">Im ersten Schriftenwechsel stellte der Kanton Zürich sich auf den Standpunkt, es liege ein "klarer Fall" vor. Die Kontakte zwischen den beiden Kantonen hätten zu keiner einvernehmlichen Lösung geführt. Die Steuerpflichtige habe im Einspracheverfahren eingeräumt, dass nie ein Wegzug erfolgt sei (Vernehmlassung vom 3. Dezember 2020). Der Kanton Zug beantragte am 8. Januar 2021, das Verfahren sei "zu sistieren, bis ein Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts zum Thema Verwirkung des Anspruchs auf ein Verfahren nach <span class="artref">Art. 108 DBG</span> vorliegt". Eventualiter sei die Verwirkung des Anspruchs der Steuerpflichtigen auf ein Verfahren nach <span class="artref">Art. 108 DBG</span> festzustellen. Subeventualiter sei der Veranlagungsort durch die ESTV abzuklären und festzulegen. </div> <div class="para">Die ESTV ordnete am 14. April 2021 einen zweiten Schriftenwechsel an und hielt darin zuhanden des Kantons Zug fest, dass die Steuerpflichtige die Veranlagungsverfügung des Kantons Zürich vom 19. Februar 2018 (Sachverhalt, Bst. A.d) am 16. März 2018 mit Einsprache angefochten habe (auch dazu Sachverhalt, Bst. A.d); die Rechtskraft sei noch nicht eingetreten. </div> <div class="para">Der Kanton Zug modifizierte seine Anträge in der Eingabe vom 7. Mai 2021 dahingehend, dass die Verwirkung des Anspruchs der Steuerpflichtigen auf ein Verfahren nach <span class="artref">Art. 108 DBG</span> festzustellen sei. Eventualiter sei der Veranlagungsort durch die ESTV abzuklären und festzulegen. Die Steuerpflichtige stellte den Antrag, die ESTV habe sicherzustellen, dass "nur einem Kanton das Besteuerungsrecht zukommt". Der Kanton sah von einer weiteren Stellungnahme ab. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>B.b.</b> Kurz nach dem Gesuch des Kantons Zürich vom 19. Oktober 2020, am 27. Oktober 2020, nahm die Steuerpflichtige eine Rückverlegung ihres statutarischen Sitzes von V.________/ZG nach U.________/ZH vor. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>B.c.</b> Am 6. Dezember 2021 erliess die ESTV die Verfügung betreffend Feststellung des Veranlagungsortes gemäss <span class="artref">Art. 108 DBG</span> für die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2015. </div> <div class="para">Die ESTV erwog, dass der Kanton Zug die "Veranlagungsbefugnis" zwar "nicht mehr ausdrücklich" beanspruche, aber weitere Untersuchungsmassnahmen beantragt und "nicht ausgeschlossen [habe], dass das Steuerdomizil doch im Kanton Zug" liege (dortige E. 2.1). Bis zum Nachweis eines anderen steuerrechtlichen Sitzes gelte "die Steuerpflichtige wie für die Vorperiode 2014 als steuerlich im Kanton Zürich ansässig" (dortige E. 2.3). Beweiswürdigend gelangte die ESTV alsdann zum Ergebnis, dass "für die Steuerperiode 2015 auf einen steuerrechtlichen Sitz und Veranlagungsort für die direkte Bundessteuer im Kanton Zürich zu schliessen" sei (dortige E. 3.5.2). </div> <div class="para">Sie habe, fuhr die ESTV fort, zwar "im Rahmen ihrer Zuständigkeit allfällige Veranlagungshandlungen und Veranlagungsverfügungen des als nicht zuständig erklärten Kantons - vorliegend Zug - betreffend die direkte Bundessteuer aufzuheben". Der Kanton Zug erhebe in seinen Stellungnahmen vom 8. Januar 2021 und 7. Mai 2021 aber "ausdrücklich die Einrede der Verwirkung des Anfechtungsrechts hinsichtlich der direkten Bundessteuer der Steuerperiode 2015" (dortige E. 4.1). Die Frage der etwaigen Verwirkung des Besteuerungsrechts eines Kantons könne sich auch bei der direkten Bundessteuer stellen, wobei bundesgerichtlich noch nicht festgestellt sei, ob dies auch auf das Verfahren gemäss <span class="artref">Art. 108 DBG</span> zutreffe (dortige E. 4.2). Es sei aber davon auszugehen, dass es das Bundesgericht im Fall der direkten Bundessteuer nicht zur doppelten Erhebung kommen lassen wolle (dortige E. 4.3). Die ESTV könne indes "gestützt auf <span class="artref">Art. 108 DBG</span> kantonale Veranlagungsverfügungen betreffend die direkte Bundessteuer aufgrund der Zuständigkeit nur aufheben, sofern diese zumindest in einem Kanton noch nicht definitiv und rechtskräftig sind" (dortige E. 4.4). </div> <div class="para">Nach weiteren Überlegungen kam die ESTV zum Schluss, dass "mit Blick auf die bereits rechtskräftige Veranlagung des Kantons Zug" auf die von diesem "ausdrücklich erhobene Verwirkungseinrede einzugehen" sei. Die Steuerpflichtige habe sich den Vorwurf gefallen zu lassen, dass sie sich im Veranlagungs- und im anschliessenden Untersuchungsverfahren gegenüber dem Kanton Zug treuwidrig und rechtsmissbräuchlich verhalten habe. Der ausdrücklich erhobenen Einrede der Verwirkung sei stattzugeben. Die Steuerpflichtige habe ihr "Anfechtungsrecht mit Bezug auf die doppelte Erhebung der direkten Bundessteuer im Kanton Zug" daher verwirkt (dortige E. 5). </div> <div class="para">Insgesamt sei der Kanton Zürich zur Veranlagung der direkten Bundessteuer der Steuerpflichtigen betreffend die Steuerperiode 2015 zuständig. Die rechtskräftige Veranlagungsverfügung des Kantons Zug vom 10. Januar 2017 bleibe "infolge Verwirkung des Anfechtungsrechts der Steuerpflichtigen bestehen und kann von der ESTV nicht aufgehoben werden" (dortige E. 6). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>C.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>C.a.</b> Die Steuerpflichtige wandte sich mit Eingabe vom 21. Januar 2022 an das Bundesverwaltungsgericht. Sie ersuchte um die Aufhebung der Verfügung der ESTV vom 6. Dezember 2021 und gleichzeitig jener des Kantons Zug vom 10. Januar 2017, wobei der Kanton Zug anzuweisen sei, die für die Steuerperiode 2015 bezogene direkte Bundessteuer (Fr. 90'108.50) an die Steuerpflichtige zurückzuerstatten. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>C.b.</b> Mit Urteil A-360/2022 vom 27. März 2023 hiess das Bundesverwaltungsgericht die Beschwerde gut (Ziff. 1 des Dispositivs). In Aufhebung der Verfügung der ESTV vom 6. Dezember 2021 (Sachverhalt, Bst. B.c) und jener der KSTV/ZG vom 10. Januar 2017 (Sachverhalt, Bst. A.a) wies das Bundesverwaltungsgericht den Kanton Zug an, die für die Steuerperiode 2015 von der Steuerpflichtigen bezogene direkte Bundessteuer vollständig zurückzuerstatten (Ziff. 2 des Dispositivs). Schliesslich stellte das Bundesverwaltungsgericht fest, dass für die Steuerperiode 2015 der Kanton Zürich zur Veranlagung der direkten Bundessteuer betreffend die Steuerpflichtige zuständig sei (Ziff. 3 des Dispositivs). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>D.</b> </div> <div class="para">Mit Eingabe vom 11. Mai 2023 erhebt der Kanton Zug beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Er beantragt, in Aufhebung des angefochtenen Entscheids sei festzustellen, dass die Steuerpflichtige ihr Beschwerderecht gegenüber dem Kanton Zug verwirkt habe. Der Kanton Zug nimmt für sich in Anspruch, "in erster Linie Rechtssicherheitsinteressen" zu vertreten, indem in allgemeiner Weise zu klären sei, ob die bundesgerichtliche Praxis zu den "geradezu rechtsmissbräuchlichen bzw. treuwidrigen Fällen" nicht auch auf die direkte Bundessteuer anzuwenden sei. Die eigentlichen Vermögensinteressen stünden im Hintergrund. </div> <div class="para">Der Kanton Zürich beantragt, die Beschwerde sei gutzuheissen, unter Kostenfolge zulasten der Steuerpflichtigen. Die Steuerpflichtige ersucht im Hauptantrag um Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Eventualiter sei der Kanton Zürich anzuweisen, beim Bezug der direkten Bundessteuer zur Steuerperiode 2015 die von der Steuerpflichtigen im Kanton Zug bezahlte Steuer vollumfänglich anzurechnen. Subeventualiter sei die Sache an die Vorinstanz zwecks Neubeurteilung zurückzuweisen. Sie gibt eine Kostennote über Fr. 10'587.- zu den Akten. Die ESTV stellt den Antrag, die Beschwerde sei gutzuheissen. Die Steuerpflichtige bezieht abschliessend Stellung und ersucht um Abweisung der Beschwerde. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>Erwägungen:</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.1.</b> Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit und die weiteren Eintretensvoraussetzungen sowie diejenigen eines bundesrechtlich geregelten vorinstanzlichen Verfahrens (<span class="artref">Art. 111 BGG</span>) von Amtes wegen (Art. 29 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [BGG; SR 173.110]) und mit freier Kognition (<span class="artref">Art. 95 lit. a BGG</span>; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-II-442%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page442">BGE 149 II 442</a> E. 1.1). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.2.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.2.1.</b> Die allgemeinen Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheit sind erfüllt (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario, <span class="artref">Art. 86 Abs. 1 lit. a, <artref id="CH/173.110/90" type="start"></artref>Art. 90, <artref id="CH/173.110/100/1" type="start"></artref>Art. 100 Abs. 1 BGG</span><artref id="CH/173.110/90" type="end"></artref><artref id="CH/173.110/86/1/a" type="end"></artref>). Zu untersuchen bleibt, ob die KSTV/ZG zur vorliegenden Beschwerde legitimiert sei (<span class="artref">Art. 89 BGG</span>). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.2.2.</b> Gemäss <span class="artref">Art. 146 Satz 2 DBG</span> ist auch die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht berechtigt (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F130-II-65%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page65">BGE 130 II 65</a> E. 2.1; Urteil 9C_682/2022 / 9C_683/2022 vom 23. Juni 2023 E. 1.2, nicht publ. in: <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-II-400%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page400">BGE 149 II 400</a>). Im hier interessierenden Kanton Zug kommt die Funktion als kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer der KSTV/ZG zu (§ 105 Abs. 1 des Steuergesetzes [des Kantons Zug] vom 25. Mai 2000 [StG/ZG; BGS 632.1]). Eine ausdrückliche Ermächtigung der Steuerverwaltung zum Ergreifen der Beschwerde an das Bundesgericht lässt sich dem kantonalen Recht nicht entnehmen, denn auch aus § 45 der Verordnung [des Kantons Zug] vom 30. Januar 2001 zum Steuergesetz (StV/ZG; BGS 632.11) geht nichts Näheres hervor. Dies schadet nicht: Rechtsprechungsgemäss gilt die zur Veranlagung der direkten Bundessteuer berechtigte und verpflichtete Behörde als zur Beschwerde an das Bundesgericht legitimiert (auch dazu Urteil 9C_682/2022 / 9C_683/2022 vom 23. Juni 2023 E. 1.2, nicht publ. in: <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-II-400%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page400">BGE 149 II 400</a>). Gemäss <span class="artref">Art. 146 Satz 2 DBG</span> in Verbindung mit <span class="artref">§ 105 Abs. 1 StG</span>/ZG und <span class="artref">Art. 89 Abs. 2 lit. d BGG</span> ist die Legitimation der KSTV/ZG damit gegeben. Auf die Beschwerde ist einzutreten. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.3.</b> Das Bundesgericht wendet das Bundesgesetzesrecht von Amtes wegen an (<span class="artref">Art. 106 Abs. 1 BGG</span>) und prüft es mit uneingeschränkter (voller) Kognition (<span class="artref">Art. 95 lit. a BGG</span>; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-I-105%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page109">BGE 149 I 109</a> E. 2.1). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.4.</b> Anders als im Fall des Bundesgesetzesrechts geht das Bundesgericht der Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (einschliesslich der Grundrechte) nur nach, falls und soweit eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet wird (qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit gemäss <span class="artref">Art. 106 Abs. 2 BGG</span>; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-I-105%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page109">BGE 149 I 109</a> E. 2.1; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-III-81%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page81">149 III 81</a> E. 1.3). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.5.</b> Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (<span class="artref">Art. 105 Abs. 1 BGG</span>; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-I-207%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page207">BGE 149 I 207</a> E. 5.5; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-II-43%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page43">149 II 43</a> E. 3.5; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-IV-57%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page57">149 IV 57</a> E. 2.2; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-V-108%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page108">149 V 108</a> E. 4). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.1.</b> Der Bund verfügt über die zurzeit bis Ende 2035 befristete Befugnis (Art. 42 Abs. 1 i.V.m. <span class="artref">Art. 128 und <artref id="CH/101/196/13" type="start"></artref>Art. 196 Ziff. 13 BV</span><artref id="CH/101/128" type="end"></artref>), eine "direkte Steuer" (so <span class="artref">Art. 128 Abs. 1 BV</span>) zu erheben. Diese ist "von den Kantonen" zu veranlagen und zu beziehen (Art. 128 Abs. 4 Satz 1 i.V.m. <span class="artref">Art. 46 Abs. 1 BV</span>; <span class="artref">Art. 104 ff. und <artref id="CH/642.11/160" type="start"></artref>Art. 160 DBG</span><artref id="CH/642.11/104" type="end"></artref>). Der Verfassungsgeber delegiert auf diese Weise die erforderlichen Verwaltungsbefugnisse an die Kantone. Dadurch erwächst dem betreffenden Kanton eine abgeleitete Rechtsanwendungskompetenz. Es trifft ihn das "Pflichtrecht", die direkte Bundessteuer zu veranlagen und zu beziehen (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F142-II-182%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page182">BGE 142 II 182</a> E. 2.4.3; Urteile 2C_946/2019 vom 14. Mai 2020 E. 2.3; 2C_843/2016 vom 31. Januar 2019 E. 3.2.3 und 3.2.4). Die Wahrnehmung dieses "Pflichtrechts" unterliegt der Aufsicht des Bundes (Art. 2 sowie <span class="artref"><artref id="CH/642.11/102" type="start"></artref>Art. 102 und 103 DBG</span><artref id="CH/642.11/103" type="end"></artref>). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.2.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.2.1.</b> Die kantonalen Behörden für die direkte Bundessteuer erheben die direkte Bundessteuer von den natürlichen Personen bzw. den juristischen Personen, die am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht persönlich zugehörig sind (<span class="artref">Art. 105 Abs. 1 und Abs. 3 DBG</span>). Dass eine natürliche oder juristische Person - für die Zwecke der direkten Bundessteuer - in einem Kanton persönlich und in einem oder mehreren anderen Kantonen wirtschaftlich zugehörig ist, lässt das geltende Recht nicht zu (dazu Urteil 9C_496/2023 vom 29. Februar 2024 E. 4.3.3 a.E., zur Publ. vorgesehen). Dies alles dient der "Vermeidung einer Aufsplitterung der Veranlagung" (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F137-I-327%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page331">BGE 137 I 331</a> E. 3.3.1). Entsprechend gilt die "Oder"-Regel: Die natürliche Person mit steuerrechtlichem Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz (<span class="artref">Art. 3 Abs. 1 DBG</span>) bzw. die juristische Person mit Sitz oder tatsächlicher Verwaltung in der Schweiz (<span class="artref">Art. 50 DBG</span>) ist entweder im Kanton A oder im Kanton B persönlich zugehörig und unterliegt der direkten Bundessteuer einzig dort; ein "sowohl als auch" ist undenkbar ( <i>tertium non datur</i>). In Bezug auf die direkte Bundessteuer fliessen daraus die Einheit des Veranlagungsortes (<span class="artref">Art. 105 DBG</span>) und die Einheit des Bezugsortes (<span class="artref">Art. 160 DBG</span>; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F142-II-182%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page182">BGE 142 II 182</a> E. 2.2.6; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F146-II-111%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page111">146 II 111</a> E. 2.3.4; Urteile 2C_514/2021 vom 5. August 2021 E. 2.2.2; 2C_946/2019 vom 14. Mai 2020 E. 2.1). Für den Bezug bedeutet dies namentlich, dass die Eidgenossenschaft die ihr zustehende Steuer nur einmal - und nicht mehrfach - beanspruchen kann. Dieselbe steuerpflichtige Person darf damit für dasselbe Einkommen oder denselben Gewinn und dieselbe Steuerperiode nur einmal mit der direkten Bundessteuer belastet werden (Urteile 9C_216/2023 vom 31. Oktober 2023 E. 11; 2C_597/2019 vom 14. April 2022 E. 3.2; 2C_974/2019 vom 17. Dezember 2020 E. 15). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.2.2.</b> Dass im "externen" Verhältnis mehr als ein einziger Kanton die direkte Bundessteuer veranlagen und/oder beziehen kann und darf, ist daher begrifflich ausgeschlossen. Am Konzept des einheitlichen Veranlagungsortes ändert nichts, dass auch auf Ebene der direkten Bundessteuer Bezüge zu zwei oder mehreren Kantonen bestehen können. Diese Anknüpfungspunkte werden in einer zweiten, behördeninternen Phase, gleichsam "hinter den Kulissen", berücksichtigt. Dabei rechnen die Kantone - unter Ausschluss der Beteiligung der steuerpflichtigen Person - über die kantonalen Anteile an den Steuerbeträgen, Bussen wegen Steuerhinterziehung oder Verletzung von Verfahrenspflichten sowie Zinsen untereinander ab (<span class="artref">Art. 197 Abs. 1 DBG</span>; Urteil 2A.609/1998 vom 28. September 1999 E. 4a; Peter Locher, Kommentar zum DBG, III. Teil, 2015, N. 3 zu Art. 197). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.2.3.</b> Für den Fall, dass zwei oder mehrere Kantone von der persönlichen Zugehörigkeit einer steuerpflichtigen Person zu ihrem Kanton ausgehen, woraus sie ihre eigene Zuständigkeit bzw. die Unzuständigkeit des anderen Kantons ableiten, besteht zur Klärung bzw. Streitschlichtung ein besonderes Institut: Gemäss <span class="artref">Art. 108 Abs. 1 Satz 1 DBG</span> verfügt die ESTV über das weitere "Pflichtrecht", den Ort der Veranlagung festzustellen und darüber eine Verfügung zu treffen (<span class="artref">Art. 108 Abs. 1 Satz 2 DBG</span>; zum Ganzen zuletzt: Urteil 9C_496/2023 vom 29. Februar 2024 E. 4.1, zur Publ. vorgesehen). Diese Verfügung, sobald rechtskräftig geworden, ist für alle betroffenen Kreise verbindlich, also für die beteiligten Kantone ebenso wie für die steuerpflichtige Person. Welche Rechtswirkungen mit einer Verfügung nach <span class="artref">Art. 108 DBG</span> verbunden sind, bleibt zu zeigen (hinten E. 3.5.4). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.3.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.3.1.</b> Dem veranlagenden und beziehenden Kanton fallen von Verfassungs wegen <i>mindestens 17 Prozent</i> vom Rohertrag der direkten Steuer zu (<span class="artref">Art. 128 Abs. 4 Satz 2 BV</span> in der geltenden Fassung vom 28. November 2004 [AS 2007 5765]). In der interessierenden Steuerperiode 2015 hatten die Kantone "83 Prozent der bei ihnen eingegangenen Steuerbeträge, Bussen wegen Steuerhinterziehung oder Verletzung von Verfahrenspflichten sowie Zinsen dem Bund" abzuliefern (<span class="artref">Art. 196 Abs. 1 und <artref id="CH/642.11/197" type="start"></artref>Art. 197 DBG</span><artref id="CH/642.11/196/1" type="end"></artref> in der damaligen Fassung vom 6. Oktober 2006 [AS 2007 5779]; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F142-II-182%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page182">BGE 142 II 182</a> E. 2.2.4 mit Hinweisen<span class="artref">; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F141-I-161%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page161">141 I 161</a></span> E. 3.3). Entsprechend verblieben ihnen 17 Prozent. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.3.2.</b> Obwohl der Anspruch auf die direkte Bundessteuer weit überwiegend dem Bund zusteht, gilt im "externen" Verhältnis (nur) der Kanton als Steuergläubiger. Die Kantone nehmen die Veranlagung "aus eigenem Recht" und nicht als "Inkassomandatare" vor (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F142-II-182%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page182">BGE 142 II 182</a> E. 2.2.5 mit Hinweisen<span class="artref">; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F141-I-161%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page161">141 I 161</a></span> E. 3.3; Urteile 5A_894/2021 vom 20. April 2022 E. 5; 2C_946/2019 vom 14. Mai 2020 E. 2.3; 2C_451/2018 vom 27. September 2019 E. 7.2; 5P.471/2000 vom 19. Februar 2001 E. 5; Michael Beusch/Arthur Brunner, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar DBG, 4. Aufl. 2022, N. 14 zu Art. 120; Martin Kocher, ebenda, N. 425 zu Art. 146; Hans Frey, ebenda, N. 33c zu Art. 170; Michael Beusch, ebenda, N. 3 zu Art. 196; Pierre Curchod, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2. Aufl. 2017, N. 3 ff. zu Art. 160; Locher, a.a.O., N. 2 der Einführung zu Art. 160 ff.). Da die Gläubigereigenschaft im "externen" Verhältnis beim Kanton liegt, kann die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer etwa auch jederzeit eine Sicherstellungsverfügung erlassen, die als Arrestbefehl nach <span class="artref">Art. 274 SchKG</span> gilt (Urteile 5A_487/2023 vom 2. April 2024 E. 2.3.2, zur Publ. vorgesehen; 5A_559/2020 vom 19. April 2021 E. 2.1; 5A_1067/2020 vom 19. April 2021 E. 2.1). Im "internen" Verhältnis zwischen Bund und Kanton kommt die Gläubigerstellung aber letztlich - im Sinne des Nettobetrags nach Abzug des Kantonsanteils - der Eidgenossenschaft zu. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.3.3.</b> Das herrschende System entfaltet Auswirkungen auf den Nationalen Finanzausgleich (NFA). Denn gemäss Art. 3 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 3. Oktober 2003 über den Finanz- und Lastenausgleich (FiLaG; SR 613.2) wird das Ressourcenpotential eines Kantons (dazu <span class="artref">Art. 3 Abs. 1 FiLaG</span>) unter anderem aufgrund der steuerbaren Einkommen der natürlichen Personen und der steuerbaren Gewinne der juristischen Personen erhoben, wie diese sich jeweils aufgrund des DBG ergeben (siehe dazu Urteil 9C_591/2023 vom 2. April 2024 E. 4.4, zur Publ. vorgesehen). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.1.</b> Es ist nicht (mehr) bestritten, dass das "Pflichtrecht", die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2015 zu veranlagen, dem Kanton Zürich zukommt. Im vorinstanzlichen Verfahren und in den Rechtsschriften an das Bundesgericht steht vielmehr die Frage der Verwirkung im Mittelpunkt. Abgesehen davon, dass nicht durchwegs klar wird, ob es dabei ausschliesslich um die Verwirkung des Beschwerderechts der steuerpflichtigen Person gegenüber der streitbetroffenen Feststellungsverfügung der ESTV vom 6. Dezember 2021 geht oder ob die Verwirkung in einem weiteren Ausmass eingetreten sein soll, ist der Vorinstanz und den beteiligten Kantonen zugute zu halten, dass sie um die seitherige bundesgerichtliche Rechtsprechung (noch) nicht wissen konnten. Im Nachgang zum angefochtenen Urteil vom 27. März 2023 sind insbesondere zwei Leitentscheide ergangen, denen im vorliegenden Zusammenhang einige Bedeutung zukommt. Dabei handelt es sich um das Urteil 9C_710/2022 vom 17. August 2023, seither amtlich publiziert in <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-II-354%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page354">BGE 149 II 354</a> (zur Frage der Verwirkung des Beschwerderechts der steuerpflichtigen Person im interkantonalen Verhältnis), sowie um das Urteil 9C_496/2023 vom 29. Februar 2024, das zur amtlichen Publikation vorgesehen ist (zur Frage der Rechtsfolgen der Erhebung der direkten Bundessteuer durch den örtlich unzuständigen Kanton). Entsprechend ist vorab diese jüngste Rechtsprechung zu erörtern. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.2.</b> Ausgangspunkt bildet <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-II-354%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page354">BGE 149 II 354</a>. In Änderung einer langjährigen Rechtsprechungslinie hat das Bundesgericht darin erwogen, dass in Anbetracht der veränderten Sach- und Rechtslage an der Praxis zur <i>prozessrechtlichen</i> Verwirkung des Beschwerderechts in Fällen der interkantonalen Doppelbesteuerung nicht länger festzuhalten sei (dortige E. 2). Auch auf <i>materiellrechtlicher</i> Ebene sei das verfassungsmässige Individualrecht auf Schutz vor interkantonaler Doppelbesteuerung (<span class="artref">Art. 127 Abs. 3 BV</span>) grundsätzlich streng durchzusetzen. Vorbehalten blieben gewisse Fälle qualifiziert missbräuchlichen Verhaltens (dortige E. 4). Im Übrigen könne das Bundesgericht treuwidrigem Verhalten bei der Verlegung der Kosten- und Entschädigungsfolgen Rechnung tragen (dortige E. 2.5.1 und 5.2). Das Urteil bezieht sich freilich auf das <i>Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung</i>, wogegen es hier um die direkte Bundessteuer geht. Diese folgt eigenen Gesetzmässigkeiten. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.3.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.3.1.</b> Von Bedeutung ist umso mehr das Urteil 9C_496/2023 vom 29. Februar 2024, in dessen Fokus die direkte Bundessteuer steht. Es betrifft den Kanton Bern (nachfolgend: "Berner Fall") und bestätigt das in Dreierbesetzung (<span class="artref">Art. 20 Abs. 1 BGG</span>) gefällte und daher amtlich nicht publizierte Urteil 2C_806/2019 / 2C_807/2019 vom 8. Juni 2020 zum Kanton Wallis (nachfolgend: "Walliser Fall"). </div> <div class="para">Im "Walliser Fall" hatte die dortige Steuerverwaltung - beschränkt auf die Staats- und Gemeindesteuern - eine <i>Steuerhoheitsverfügung</i>erlassen und darin erwogen, das Hauptsteuerdomizil der beiden steuerpflichtigen Personen liege nicht im Kanton Tessin, sondern im Kanton Wallis. Zur direkten Bundessteuer konnten der Steuerhoheitsverfügung keinerlei Hinweise entnommen werden. Auf Einsprache hin bestätigte die Steuerverwaltung die Verfügung, worauf die Steuerpflichtigen an die damals kantonal letztinstanzlich erkennende Steuerrekurskommission des Kantons Wallis gelangten. Diese wich von der unterinstanzlichen Sichtweise ab und erwog, die Beziehung der Steuerpflichtigen zum Kanton Wallis stelle sich als beruflicher Natur dar; sie habe von Beginn weg den Charakter einer Übergangslösung getragen. Der Lebensmittelpunkt der Steuerpflichtigen befinde sich folglich im Kanton Tessin. Dies focht die Steuerverwaltung des Kantons Wallis vor Bundesgericht an. </div> <div class="para">Das Bundesgericht rief im Urteil 2C_806/2019 / 2C_807/2019 vom 8. Juni 2020 in Erinnerung, dass die Veranlagungsbehörde oder eine Rechtsmittelinstanz, noch ehe sie weitere Veranlagungsschritte ergreife, die ESTV anzugehen und eine Verfügung im Sinne von <span class="artref">Art. 108 DBG</span> zu erwirken habe, wenn sie vom konkurrierenden Anspruch eines andern Kantons erfahre (dortige E. 5.1). Mit Blick darauf zeige sich, dass die Steuerrekurskommission des Kantons Wallis, die auch über die Steuerhoheit bezüglich der direkten Bundessteuer entschieden hatte, weder sachlich noch funktionell zuständig gewesen sei, um darüber zu befinden (dortige E. 5.2). Werde eine sachlich und funktionell unzuständige Behörde tätig, sei deren Entscheid "grundsätzlich völlig unwirksam, d.h. nichtig". Dem Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Wallis gehe somit - was die direkte Bundessteuer betrifft - jegliche Verbindlichkeit ab (dortige E. 5.3). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.3.2.</b> Im "Berner Fall" bestand eine ähnliche Konstellation. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern hatte eine <i>Steuerhoheitsverfügung</i>erlassen, diese allerdings sowohl für die Staats- und Gemeindesteuern als auch für die direkte Bundessteuer, und dabei den Lebensmittelpunkt im Kanton Bern verortet. Spätestens im Einspracheverfahren musste die Steuerverwaltung des Kantons Bern wissen, wie sich später zeigte, dass der Kanton Luzern als Veranlagungsort für die direkte Bundessteuer denkbar war. </div> <div class="para">In seiner Beurteilung hielt das Bundesgericht fest, dass die im "Walliser Fall" entwickelte Nichtigkeitsfolge in der Lehre zwar auf Kritik getroffen sei. Dennoch erscheine die Nichtigkeit auch weiterhin als die angemessene Rechtsfolge, wenn eine kantonale Behörde ihre Veranlagungszuständigkeit bejahe, wenngleich andere Kantone als Veranlagungsorte infrage kämen. </div> <div class="para">Die Auslegung von <span class="artref">Art. 108 DBG</span> bestätige die im "Walliser Fall" gewonnenen Erkenntnisse: Nach dem klaren Wortlaut der Norm bestimme die ESTV - und nicht etwa die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer - den Veranlagungsort, wenn mehrere Kantone in Betracht fielen (grammatikalisches Element; dortige E. 4.3.1). Die Entstehungsgeschichte stütze diesen Befund: Der Gesetzgeber habe die Regelung aus dem früheren Recht übernommen (Art. 79 Abs. 1 des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer [BRB WSt 1940, BdBSt; BS 6 390]). Der Rechtsmittelzug führe heute von der ESTV über das Bundesverwaltungsgericht an das Bundesgericht. Zur Festlegung des Veranlagungsortes seien ausschliesslich eidgenössische Behörden zuständig bzw. zuständig gewesen (historisches Element; dortige E. 4.3.2). Weiter zeige sich, dass es darum gehe, den Kompetenzkonflikt zwischen den Kantonen frühestmöglich zu lösen. Mit <span class="artref">Art. 108 DBG</span> schütze der Gesetzgeber die steuerpflichtige Person, ebenso die übrigen, potenziell zur Veranlagung zuständigen Kantone, auf die schon von Verfassungs wegen Rücksicht zu nehmen sei. Hinzu komme, dass die örtliche Zuständigkeit in Bezug auf die direkte Bundessteuer und in Bezug auf die harmonisierten Staats- und Gemeindesteuern nicht durchwegs übereinstimmend geregelt sei (systematisches und teleologisches Element; dortige E. 4.3.3 und 4.3.4). </div> <div class="para">Entscheidend müsse letztlich sein, ob der Mangel so schwerwiegend und offensichtlich sei, dass er auch dann die Nichtigkeit herbeigeführt hätte, wenn der Entscheid nicht rechtzeitig angefochten worden wäre. Dies sei hier der Fall: Der Kanton Bern habe über den Veranlagungsort entschieden, wenngleich dafür der Kanton Luzern infrage gekommen sei. Die Verletzung von <span class="artref">Art. 108 Abs. 1 DBG</span> wiege schwer, weil sie Kompetenzkonflikte verschärfe, statt zu beheben, und sie der Gefahr Vorschub leiste, dass mehrere Kantone die direkte Bundessteuer veranlagten (dortige E. 4.3.5). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.4.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.4.1.</b> Im Vergleich zu den beiden Fällen weist der vorliegende Sachverhalt rechtserhebliche Unterschiede auf. Anders als im "Walliser Fall" und im "Berner Fall" ist nirgendwo - weder im Kanton Zug noch im Kanton Zürich - eine auf <span class="artref">Art. 105 DBG</span> oder zumindest <span class="artref">Art. 127 Abs. 3 BV</span> gestützte Steuerhoheitsverfügung ergangen; hauptfrageweise ist darüber nie entschieden worden. Beide Kantone haben den Domizilpunkt vorfrageweise in ihren Veranlagungsverfügungen vom 10. Januar 2017 (Kanton Zug; Sachverhalt, Bst. A.a) bzw. 19. Februar 2018 (Kanton Zürich; Sachverhalt, Bst. A.d) behandelt. Soweit ersichtlich, stützte der Kanton Zug sich dabei auf den statutarischen Sitz, wogegen der Kanton Zürich weitergehende Vorabklärungen getroffen hatte (Verfügung vom 6. Juni 2017; Sachverhalt, Bst. A.b). Als die Veranlagungsverfügung des Kantons Zug (unangefochten) in Rechtskraft trat, war das Zürcher Verfahren noch nicht eröffnet. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.4.2.</b> Ein fehlerhafter Verwaltungsakt ist in der Regel zwar anfechtbar, nicht aber nichtig. Nichtigkeit tritt, wenn das Gesetz nichts Anderes bestimmt (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F148-II-564%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page564">BGE 148 II 564</a> E. 7.2), kraft bundesgerichtlicher Rechtsprechung nur ein, wenn kumulativ: der dem fehlerhaften Verwaltungsakt anhaftende Mangel besonders schwer wiegt; er sich als offensichtlich oder zumindest leicht erkennbar erweist, und die Rechtssicherheit durch die Annahme der Nichtigkeit nicht ernsthaft gefährdet wird. Dies entspricht der ständigen "Formel", wie sie gemeinhin verwendet wird. Als Nichtigkeitsgründe fallen vorab formelle Mängel (funktionelle und sachliche Unzuständigkeit, krasse Verfahrensfehler) in Betracht (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-IV-9%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page9">BGE 149 IV 9</a> E. 6.1; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F148-II-564%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page564">148 II 564</a> E. 7.2; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F148-IV-445%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page445">148 IV 445</a> E. 1.4.2). Wie zu zeigen ist (hinten E. 3.5), schliesst das Bundesgericht vom Umstand, dass ein Kanton zur Veranlagung der direkten Bundessteuer unzuständig ist, zumeist unmittelbar auf die Nichtigkeit (erstes Tatbestandselement der obigen Formel). Die Kriterien der Evidenz und der Rechtssicherheit (zweites und drittes Tatbestandselement) stehen, wenn sie überhaupt berücksichtigt werden, in diesen Fällen im Hintergrund. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.4.3.</b> Die Nichtigkeit einer Verfügung oder eines Entscheids ist, ob ausdrücklich festgestellt oder nicht, von jeder mit der Sache befassten Behörde jederzeit und von Amtes wegen zu berücksichtigen (Urteil 9C_496/2023 vom 29. Februar 2024 E. 4.4, zur Publ. vorgesehen; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F148-IV-445%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page445">BGE 148 IV 445</a> E. 1.4.2). Sie entfaltet Wirkung " <i>ex tunc</i> ", mithin rückwirkend auf den Zeitpunkt des Erlasses der sich als nichtig erweisenden Verfügung bzw. des Entscheids. Insofern folgt die abgaberechtliche Praxis der allgemeinen Lehre zur Nichtigkeit (Michael Beusch, Der Untergang der Steuerforderung, 2012, S. 78). Die Nichtigkeit führt hinsichtlich erbrachter Geldleistungen - jedenfalls zivilrechtlich - grundsätzlich zur Rückabwicklung der bereits erbrachten Leistungen (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F137-III-243%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page243">BGE 137 III 243</a> E. 4.4.6 mit Hinweisen). Inwiefern dies auch vorliegend geboten ist, wird zu prüfen sein (hinten E. 3.6). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.5.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.5.1.</b> Die abgaberechtliche Praxis des Bundesgerichts bezüglich der Zuständigkeit zur Erhebung der direkten Bundessteuer stellt tendenziell weniger strenge Anforderungen an die Nichtigkeit. Im "Walliser Fall", den der "Berner Fall" fortsetzt, konnte das Bundesgericht von einer detaillierten Prüfung der drei klassischen Tatbestandselemente, die zur Nichtigkeit führen, absehen. Der Tatbestand der abgaberechtlichen Nichtigkeit ist in diesem Sachbereich <i>objektiviert</i>. Hinreichend und ausschlaggebend war jeweils, dass mit <span class="artref">Art. 108 DBG</span> eine einschlägige Norm besteht, die derlei Kompetenzkonflikten vorbeugen bzw. sie beheben will. Entgegen <span class="artref">Art. 108 DBG</span> hatten die Veranlagungsbehörden des Kantons Wallis bzw. des Kantons Bern von einer Anrufung der ESTV abgesehen und eigenständig entschieden. Dies geschah in Überschreitung der klaren gesetzlichen Kompetenzen. Das Bundesgericht sprach in den beiden Fällen von der <i>sachlichen und funktionellen</i> Unzuständigkeit des Kantons. Denn dem Kanton war unter den jeweils gegebenen Umständen benommen, die persönliche Zugehörigkeit für die Zwecke der direkten Bundessteuer eigenmächtig zu bestimmen. Zur - ebenfalls denkbaren und zu demselben Ergebnis führenden - <i>örtlichen</i> Unzuständigkeit äusserte das Bundesgericht sich in diesen Fällen nicht. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.5.2.</b> Es fragt sich nun, ob die Nichtigkeitsfolge auch im vorliegenden Sachzusammenhang am Platz sei. Denn hier haben die beiden Kantone nicht hauptfrageweise (mit einer Steuerhoheitsverfügung), sondern <i>vorfrageweise</i> über die Steuerhoheit entschieden, mithin im Rahmen der Veranlagungsverfügung. Die bundesgerichtliche Rechtsprechung neigt in solchen Konstellationen gleichermassen zur Nichtigkeitsfolge. Die Frage kam beispielsweise auf, als ein Kanton eine Veranlagungsverfügung zur direkten Bundessteuer erliess, wenngleich die steuerpflichtige Person im dortigen Kanton nur wirtschaftlich (nicht also persönlich) zugehörig war. Das Bundesgericht erblickte darin einen Verstoss gegen die bundessteuerrechtliche Zuständigkeitsordnung und schloss auf örtliche Unzuständigkeit, weswegen die Veranlagungsverfügung unwirksam bleibe (Urteil 2A.241/2006 vom 26. Oktober 2006 E. 2.2; zuvor schon Urteile 2A.74/2003 vom 8. September 2004 E. 2.1; 2A.53/1998 vom 12. November 1998 E. 7a/aa). </div> <div class="para">Diese strikte Betrachtungsweise geht auf die Praxis zu Art. 77 Abs. 1 BRB WSt 1940 zurück. Zu dieser Norm hatte das Bundesgericht erkannt, dass der Grundsatz der Einheit des Veranlagungsortes nicht nur ein Recht der Veranlagungsbehörde auf Veranlagung schaffe, sondern auch ein solches der steuerpflichtigen Person, von den Behörden ihres Wohnsitzkantons veranlagt zu werden und gegebenenfalls eine Überprüfung der Veranlagungsverfügung durch dessen Steuerjustizbehörden fordern zu können (Urteile 2A.209/1988 vom 17. April 1989 E. 2c; 2A.609/1998 vom 28. September 1999 E. 4b/aa). Gründe für eine Relativierung der strikten Nichtigkeitsfolge vermochte das Bundesgericht in einem anderen Fall keine festzustellen (Urteil 2A.241/2006 vom 26. Oktober 2006 E. 2.5). Das Bundesgericht hatte dabei eine frühere Erwägung vor Augen, worin offengelassen worden war, ob bei örtlicher Unzuständigkeit tatsächlich geradewegs auf Nichtigkeit geschlossen werden dürfe (Urteil 2A.609/1998 vom 28. September 1999 E. 4b/bb). </div> <div class="para">Im Urteil 2C_463/2010 vom 1. Juli 2011, das amtlich publiziert wurde (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F137-I-273%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page273">BGE 137 I 273</a>), führte das Bundesgericht alsdann in einem obiter dictum aus, dass die Unzuständigkeit eines Kantons (nur) "unter Umständen" die Nichtigkeit der betreffenden Veranlagungsverfügung auslösen könne (dortige E. 3.3.1). Worin diese "Umstände" bestehen könnten, konkretisierte es nicht. In der jüngsten Praxis deutete das Bundesgericht indes an, dass die Nichtigkeitsfolge mehr oder weniger unbedingt eintrete ("... sofern diese [Veranlagungshandlungen] infolge der Missachtung der Zuständigkeitsordnung nicht ohnehin nichtig sind"; Urteil 9C_496/2023 vom 29. Februar 2024 E. 4.3.4, zur Publ. vorgesehen). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.5.3.</b> Als Zwischenergebnis zeigt sich: Ob ein Kanton hauptfrageweise oder aber "nur" vorfrageweise über den Ort der Veranlagung befindet (<span class="artref">Art. 105 DBG</span>), ohne hierfür überhaupt zuständig zu sein, führt zu keinen unterschiedlichen Rechtsfolgen. So oder anders bleibt die Verfügung des unzuständigen Kantons rechtlich unwirksam; sie ist nichtig. Die Zuständigkeit des Kantons Zürich ist im vorliegenden Verfahrensstadium nicht mehr bestritten. Im Umkehrschluss vermag der Kanton Zug keine Zuständigkeit zu beanspruchen; seine die direkte Bundessteuer betreffende Veranlagungsverfügung vom 10. Januar 2017, worin (vorfrageweise) die Zuständigkeit bejaht wurde, ist nichtig. Ihr fehlt "jegliche Rechtsverbindlichkeit" (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F147-III-226%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page226">BGE 147 III 226</a> E. 3.1.2; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F145-IV-197%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page197">145 IV 197</a> E. 1.3.3<span class="artref">; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F137-I-273%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page273">137 I 273</a></span> E. 3.1). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.5.4.</b> Die Nichtigkeit einer Verfügung oder eines Entscheids ist von jeder Behörde jederzeit und von Amtes wegen zu berücksichtigen (vorne E. 3.4.3). Die ESTV hatte in ihrer Verfügung vom 6. Dezember 2021 festgestellt, sie könne "gestützt auf <span class="artref">Art. 108 DBG</span> kantonale Veranlagungsverfügungen betreffend die direkte Bundessteuer aufgrund der Zuständigkeit nur aufheben, sofern diese zumindest in einem Kanton noch nicht definitiv und rechtskräftig sind" (dortige E. 4.4; Sachverhalt, Bst. B.c). Dass das in <span class="artref">Art. 108 DBG</span> verankerte "Pflichtrecht" der ESTV die Befugnis mitumfasst, rechtskräftige oder noch nicht rechtskräftige Veranlagungsverfügungen eines Kantons betreffend die direkte Bundessteuer "aufzuheben", ist nicht offenkundig. Noch unter dem vorrevidierten Recht war dies kraft ausdrücklichen Wortlauts der Norm zulässig. So sah Art. 79 Abs. 3 BRB WSt 1940 vor, dass Veranlagungshandlungen, die im Widerspruch zu Art. 77 (persönliche Zugehörigkeit) bzw. Art. 78 (wirtschaftliche Zugehörigkeit) stünden, durch die ESTV und die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer aufgehoben werden könnten. Auch wenn das heutige Recht keine vergleichbare Rechtsgrundlage enthält (<span class="artref">Art. 108 Abs. 3 DBG</span> e contrario), hat das Bundesgericht in einem Einzelfall dafür gehalten, dass auch neurechtlich die Befugnis zur "Aufhebung von Veranlagungshandlungen" bestehe (Urteil 2A.609/1998 vom 28. September 1999 E. 2b/cc). Wie es sich damit verhält, kann in der vorliegend zu beurteilenden Konstellation offenbleiben, denn eine nichtige Verfügung ist nicht aufzuheben, sondern einzig der Feststellung zu unterziehen, dass sie nichtig sei. Demzufolge hätte auch das Bundesverwaltungsgericht, wenn es zur Gutheissung der Beschwerde gelangt, einzig die Verfügung der ESTV vom 6. Dezember 2021 aufzuheben und hinsichtlich der Veranlagungsverfügung des Kantons Zug vom 10. Januar 2017 die Nichtigkeit festzustellen gehabt (Ziff. 2 des Dispositivs des angefochtenen Entscheids). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.6.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.6.1.</b> Den vorinstanzlichen Feststellungen zufolge bestand ein steuerbarer Gewinn von Fr. 1'060'100.-, was zu einer direkten Bundessteuer von Fr. 90'108.50 führte. Ebenso verbindlich festgestellt bzw. aus den Umständen hervorgehend ist, dass die Steuerpflichtige die direkte Bundessteuer im Kanton Zug entrichtet hat. Der Kanton Zug ersucht im vorliegenden Verfahren um Feststellung, dass die Steuerpflichtige ihr Beschwerderecht gegenüber dem Kanton Zug verwirkt habe. Er begründet dies mit dem widersprüchlichen Verhalten. Im Fall einer nichtigen Veranlagungsverfügung hat die steuerpflichtige Person freilich nicht Beschwerde zu führen, da die Nichtigkeit von Amtes wegen festzustellen ist. Fraglich kann daher nur noch sein, ob es zur Rückabwicklung zu kommen habe. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.6.2.</b> Dazu ist Folgendes zu sagen: Der Steuertatbestand setzt sich aus der "Summe aller Normen [zusammen], welche eine bestimmte Steuerschuld entstehen lassen" (Beusch, a.a.O., S. 45). Eines dieser Konstitutivelemente, die allesamt einer formell-gesetzlichen Grundlage bedürfen (zuletzt dazu <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F150-I-1%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page1">BGE 150 I 1</a> E. 4.4), besteht in der Steuerhoheit (Beusch, a.a.O., S. 36). Sind alle Elemente des generell-abstrakten Steuertatbestandes vereint, entsteht im individuell-konkreten Fall die abgaberechtliche Forderung der öffentlichen Hand ("Steuerforderung"), und zwar unmittelbar von Gesetzes wegen (Beusch, a.a.O., S. 71 und 74). Die Forderung kommt materiell in der Steuerschuld zum Ausdruck (Beusch, a.a.O., S. 72), die aus der formellen Veranlagungsverfügung hervorgeht. Da die Steuerforderung von Gesetzes wegen entsteht, beansprucht die Veranlagungsverfügung lediglich deklaratorische Bedeutung (Beusch, a.a.O., S. 75). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.6.3.</b> Fehlt auch nur ein Tatbestandselement oder - wenn es nur vermeintlich vorgelegen hat - ist es gar nicht entstanden, kann nach dem Gesagten keine Leistungspflicht der steuerpflichtigen Person erwachsen. Denn die Steuerforderung setzt als unerlässlich voraus, dass der generell-abstrakte Steuertatbestand im individuell-konkreten Fall insgesamt erfüllt ist. Wenn aber, wie hier, die steuerpflichtige Person der sie treffenden (vermeintlichen) Steuerforderung bereits nachgekommen ist und die Steuerforderung beglichen hat, kommt zwangsläufig die Frage nach der <i>Rückabwicklung</i> auf (vorne E. 3.4.3). Dazu stehen zwei Lösungsansätze im Vordergrund. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.6.4.</b> Es liesse sich, <i>erstens</i>, erwägen, dass bei unerfülltem Steuertatbestand auf Ebene des vereinnahmenden Gemeinwesens eine <i>ungerechtfertigte Bereicherung</i>eingetreten sei (<span class="artref">Art. 62 ff. OR</span>; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F137-III-243%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page243">BGE 137 III 243</a> E. 4.4.6), die zur Rückabwicklung zu führen habe. Auch im abgaberechtlichen Umfeld hat das Bundesgericht die Lehre von der ungerechtfertigten Bereicherung herangezogen, dies mit der Begründung, dass es sich bei <span class="artref">Art. 62 ff. OR</span> um einen allgemeinen Rechtsgrundsatz handle. Folglich seien die aus einem nicht verwirklichten oder nachträglich weggefallenen Grund erfolgten Zuwendungen bzw. rechtsgrundlos erbrachten Leistungen von der öffentlichen Hand zurückzuerstatten. Als ungerechtfertigt erwiesen sich, wie das Bundesgericht erkannte, namentlich Leistungen, auf welche die öffentliche Hand <i>materiell-rechtlich keinen Anspruch</i> hat. Eine Zahlung sei aber dann nicht rechtsgrundlos erbracht, wenn sie einerseits aufgrund einer zwar materiell-rechtlich unzutreffenden, aber rechtskräftigen Verfügung erfolgt sei und anderseits kein Grund bestehe, auf diese Verfügung zurückzukommen (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F144-II-412%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page412">BGE 144 II 412</a> E. 3.1 mit zahlreichen Hinweisen). Folgt man dieser Sichtweise, hätte die steuerpflichtige Person tätig zu werden und die Rückleistung zu verlangen. Bei gegebenen Voraussetzungen hätte das Gemeinwesen die rechtsgrundlos erlangte Leistung an die steuerpflichtige Person zurückzuführen (wobei die Frage der Verzinsung aufkommen könnte, worauf hier - aus den nachfolgenden Gründen - nicht einzugehen ist). Alsdann hätte der berechtigte Kanton neu zu verfügen, worauf die steuerpflichtige Person dort den bereits bezahlten, aber durch Rückleistung erlangten Betrag zu entrichten hätte. Die Rückabwicklung erfolgte hier also "im Dreieck". </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.6.5.</b> Ebenso denkbar ist aber, <i>zweitens</i>, den letztendlichen Gläubiger der direkten Bundessteuer zum Ausgangspunkt zu nehmen. Die direkte Bundessteuer steht - abzüglich des Kantonsanteils - der Eidgenossenschaft zu (<span class="artref">Art. 128 BV</span>). Diese kann im "internen" Verhältnis (Bund - Kanton) die Gläubigereigenschaft beanspruchen. Der Eidgenossenschaft steht alles zu, was über den Kantonsanteil hinausreicht (vorne E. 2.3.1 und 2.3.2). Nachdem die geschuldete direkte Bundessteuer diesfalls nicht nur im "externen" Verhältnis beglichen, sondern auch - wie ohne weiteres vermutet werden darf - im "internen" Verhältnis der Bundesanteil an den Bund überwiesen worden ist, ist die Eidgenossenschaft als letztendliche Gläubigerin schadlos. 83 Prozent der erhobenen Steuer stehen dem Bund zu, ungeachtet dessen, welcher Kanton im "externen" Verhältnis zur Veranlagung berechtigt (und verpflichtet) ist. Durch verfassungstreue (<span class="artref">Art. 44 Abs. 1 BV</span>) und gesetzeskonforme (<span class="artref">Art. 196 Abs. 1 DBG</span>) Veranlagungstätigkeit der Kantone, die durch den Bund beaufsichtigt wird (<span class="artref">Art. 102 Abs. 1 DBG</span>), ist gewährleistet, dass der Bundesanteil in die allgemeine Bundeskasse fliesst. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.6.6.</b> Selbst wenn eine steuerpflichtige Person damit vom <i>unzuständigen</i> Kanton veranlagt und die gesetzmässige Steuer dort entrichtet wird, ergibt sich nach diesem zweiten Lösungsansatz für die steuerpflichtige Person eine <i>befreiende Leistung</i>. Daraus folgt rechtsprechungsgemäss: "Cela étant, il n'y a pas de motif que la Confédération perçoive un montant d'impôt supérieur à l'impôt légalement dû" (Urteile 9C_216/2023 vom 31. Oktober 2023 E. 11; 2C_597/2019 vom 14. April 2022 E. 3.2; 2C_974/2019 vom 17. Dezember 2020 E. 15; dazu schon vorne E. 2.2.1). Zeigt sich später, dass der beziehende Kanton unzuständig war, obliegt es diesem Kanton, von Amtes wegen die ESTV anzurufen. Dies geht insbesondere aus der bereichsspezifischen bundesstaatlichen Treuepflicht zwischen dem Bund und den Kantonen bzw. unter den Kantonen (<span class="artref">Art. 44 Abs. 2 BV</span>; vgl. <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F142-II-182%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page182">BGE 142 II 182</a> E. 3.2.4<span class="artref">; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F139-I-64%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page64">139 I 64</a></span> E. 3.6; Urteil 2C_1055/2020 vom 3. März 2021 E. 3.2.2) hervor, die insofern durch <span class="artref">Art. 108 DBG</span> konkretisiert wird. Die ESTV hat - sofern dies noch nicht geschehen ist - die Zuständigkeitsfrage zu entscheiden (<span class="artref">Art. 108 Abs. 1 DBG</span>) und den Geldfluss zu regeln (siehe <span class="artref">Art. 108 Abs. 3 DBG</span>). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.6.7.</b> Dieser zweite Lösungsansatz ist zu bevorzugen. Er erweist sich als in Einklang mit <span class="artref">Art. 108 DBG</span> stehend und führt im Ergebnis zu einer effizienten Lösung. Die bereits bei der ESTV befindlichen Mittel (bzw. gleichermassen der noch nicht erfüllte Anspruch auf den Bundesanteil) können auf Ebene der ESTV einer blossen Umbuchung (von einem auf den anderen Kanton) unterzogen werden. Die steuerpflichtige Person hat befreiend geleistet, weshalb keine Notwendigkeit besteht, die Mittel "im Dreieck" an sie zurückzuführen, damit sie die Mittel dann an den anderen Kanton überweise, falls die dortige Steuerforderung noch offen ist. Die Rückführung "im Dreieck" bzw. die Feststellung, dass die steuerpflichtige Person befreiend geleistet habe, trifft nun aber auf die Kritik seitens des Kantons Zug. In Analogie zu den Regeln über die Verwirkung des Beschwerderechts billigt der Kanton Zug der Steuerpflichtigen kein Recht auf "Gutschreibung" bzw. Rückerstattung zu. Die Ausgangslage ist jedoch merklich anders als in <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-II-354%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page354">BGE 149 II 354</a> (vorne E. 3.2). Denn die Eidgenossenschaft ist in Bezug auf den ihr zustehenden <i>Bundesanteil</i> von 83 Prozent schadlos gehalten, und eine Pflicht zur "doppelten" Bezahlung der direkten Bundessteuer hat das Bundesgericht ausdrücklich verneint (vorne E. 3.6.6). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.7.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.7.1.</b> Zu untersuchen bleibt der <i>Kantonsanteil</i> von 17 Prozent (vorne E. 2.3.1). Dieser befindet sich im vorliegenden Fall unstreitig in den "falschen" Händen, d.h. bei dem für die Veranlagung unzuständigen Kanton Zug. Insofern kann formell keine befreiende Leistung erfolgt sein, denn der Kantonsanteil steht - wie sich aus der insofern unbestritten gebliebenen Verfügung der ESTV vom 6. Dezember 2021 ergibt - dem Kanton Zürich zu. Ein verfahrensrechtliches Splitting der erbrachten Zahlung (hier Bundesanteil, da Kantonsanteil) ist freilich nicht am Platz; es würde dies zu Weiterungen führen, die sich vermeiden lassen. Denn materiell bleibt es dabei, dass die Steuerpflichtige die direkte Bundessteuer <i>vollständig</i>entrichtet hat, wenngleich der Kantonsanteil nicht dem Kanton Zug zusteht. Hier kann der Konflikt nicht mit der blossen Umbuchung durch die ESTV behoben werden, ein Mittelfluss ist unerlässlich. Wie dies zu geschehen habe, musste der Bundesgesetzgeber nicht bedenken, zumal es sich um eine Angelegenheit unter den Kantonen handelt. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.7.2.</b> Eine Rückabwicklung "im Dreieck" erscheint auch hier wenig sinnvoll. Abgesehen davon, dass dies ein unnötiges Delkredererisiko schafft und weitere Komplikationen hervorrufen kann (z.B. Zinsenlauf), darf unmittelbar auf die bereichsspezifische bundesstaatliche Treuepflicht unter den Kantonen (<span class="artref"><artref id="CH/101/44/2" type="start"></artref><artref id="CH/101/44/1" type="start"></artref>Art. 44 Abs. 1 und 2 BV</span><artref id="CH/101/44/2" type="end"></artref><artref id="CH/101/2" type="end"></artref>) zurückgegriffen werden. Steht die Zuständigkeitsfrage einmal rechtskräftig fest, ist der unzuständige, bereicherte Kanton gehalten, den Kantonsanteil an den zuständigen Kanton zu überweisen. Für die etwaige Verzinsung haben die Kantone untereinander eine praktikable Lösung zu finden. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.7.3.</b> Dies alles verursacht im Kanton, der die Koordination des Bundesanteils in Gang zu setzen und die Überweisung des Kantonsanteils zu regeln hat, zwangsläufig einen gewissen administrativen Aufwand. Entsprechend wirft der Kanton Zug die Frage auf, ob die ihm entstandenen Kosten (ganz oder zumindest teilweise) auf die steuerpflichtige Person überwälzt werden könnten. Die Antwort darauf findet sich im Verfassungsrecht: Gemäss <span class="artref">Art. 5 Abs. 3 BV</span> (bzw. <span class="artref">Art. 2 Abs. 1 ZGB</span> analog) unterliegen nicht nur die staatlichen Organe, sondern ausdrücklich auch die Rechtsunterworfenen (die "Privaten") dem Gebot des Verhaltens nach Treu und Glauben (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F146-IV-297%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page297">BGE 146 IV 297</a> E. 2.2.6; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F144-IV-189%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page189">144 IV 189</a> E. 5.1; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F142-II-206%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page206">142 II 206</a> E. 2.3). Nach "Treu und Glauben" geht vor, wer dem öffentlich-rechtlichen Gemeinwesen gegenüber Loyalität walten lässt und sich vertrauenswürdig verhält (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F142-IV-286%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page286">BGE 142 IV 286</a> E. 1.6.2). Den Rechtsunterworfenen bleibt es unbenommen, im Verkehr mit dem Gemeinwesen auf die Verwirklichung eigener Vorteile hinzuwirken. Das Gebot des Verhaltens nach Treu und Glauben verlangt von den Rechtsunterworfenen nur, aber immerhin, dass sie "Fairness" üben, bestimmte "Verhaltensstandards" einhalten und keinen "Normmissbrauch" betreiben. Die Rechtsentwicklung in diesem Bereich ist noch nicht weit vorangeschritten. Bundesgerichtlicher Rechtsprechung zufolge ist immerhin klar, dass widersprüchliches Verhalten, das Rechtsunterworfene im Verkehr mit dem öffentlich-rechtlichen Gemeinwesen äussern, grundsätzlich keinen Schutz verdient (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F146-IV-297%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page297">BGE 146 IV 297</a> E. 2.2.6; <a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F143-V-66%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page66">143 V 66</a> E. 4.3; zum Ganzen: Urteil 9C_545/2023 vom 19. Dezember 2023 E. 3.5.3). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.7.4.</b> Das Verhalten der Steuerpflichtigen gegenüber dem Kanton Zug genügt diesen Standards nicht. Der Rechtsstandpunkt der Steuerpflichtigen hat im Verlauf der Verfahren "einige Brüche und Kehrtwenden erfahren". Ihre Argumentation war von Anbeginn weg nicht schlüssig gewesen. Spätestens nach Ablauf der Steuerperiode 2015 hätte ihr klar sein müssen, dass sie zwar eine Verlegung des handelsrechtlichen Sitzes vorgenommen hatte, dass alleine dadurch aber keine Verlagerung des Ortes der tatsächlichen Verwaltung erfolgt sein konnte. Dies alles hat das Bundesgericht bereits im interkantonalen Verfahren festgestellt (Urteil 2C_663/2019 vom 26. März 2020 E. 2.5; Sachverhalt, Bst. A.i). Unmittelbar gestützt auf die hiervor genannten verfassungsrechtlichen Grundlagen (<span class="artref">Art. 5 Abs. 3 BV</span> bzw. <span class="artref">Art. 2 Abs. 1 ZGB</span> analog) besteht daher ein Anspruch des Kantons Zug auf Erstattung der Kosten, die diesem bei Veranlagung der direkten Bundessteuer, Steuerperiode 2015, entstanden sind. Es herrscht insofern dieselbe Rechtslage wie im Bereich des Verbots der interkantonalen Doppelbesteuerung (<a class="bgeref_id" href="https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&amp;type=highlight_simple_query&amp;page=1&amp;from_date=19.07.2024&amp;to_date=07.08.2024&amp;sort=relevance&amp;insertion_date=&amp;top_subcollection_aza=all&amp;query_words=&amp;rank=0&amp;azaclir=aza&amp;highlight_docid=atf%3A%2F%2F149-II-354%3Ade&amp;number_of_ranks=0#page354">BGE 149 II 354</a> E. 2.5.1 und 5.2; dazu vorne E. 3.2). Der Kanton Zug wird hierzu gegenüber der Steuerpflichtigen eine Verfügung erlassen können. Das Bundesgericht hat in anderem Zusammenhang einen Kostenansatz von Fr. 400.- pro Steuerperiode, wie ihn der betreffende Kanton genannt hatte, als angemessen erachtet (Urteil 9C_591/2023 vom 2. April 2024 E. 5.3, zur Publ. vorgesehen). Ein Betrag in dieser Grössenordnung erscheint jedenfalls nicht als übersetzt. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.8.</b> Zusammenfassend ergibt sich, dass: </div> <div class="para"> </div> <div class="para">- das "Pflichtrecht", die Steuerpflichtige hinsichtlich der direkten Bundessteuer der Steuerperiode 2015 zu veranlagen, dem Kanton Zürich zukommt (vorne E. 3.1); </div> <div class="para">- die Veranlagungsverfügung des Kantons Zug vom 10. Januar 2017, worin dieser die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2015 veranlagt hat, nichtig ist, was die ESTV und das Bundesverwaltungsgericht festzustellen gehabt hätten, wogegen eine "Aufhebung" ausgeschlossen ist (vorne E. 3.5); </div> <div class="para">- die Steuerpflichtige bezüglich des Bundesanteils von 83 Prozent (der veranlagten und bezogenen direkten Bundessteuer) befreiend geleistet hat, wobei die Rückabwicklung auf der Verwaltungsebene zwischen dem Bund und den beteiligten Kantonen vorzunehmen ist, was Sache der ESTV ist, wogegen eine Rückabwicklung "im Dreieck" nicht infrage kommt und eine Verwirkung des Beschwerderechts der Steuerpflichtigen unmassgeblich bleibt (vorne E. 3.6); </div> <div class="para">- der Kantonsanteil von 17 Prozent an sich nicht befreiend an den unzuständigen Kanton geleistet werden kann, dass dieser Anteil aber von Amtes wegen an den zuständigen Kanton weiterzuleiten ist, was sich unmittelbar aus dem Verfassungsrecht ergibt und es einem mit dadurch verursachtem administrativem Aufwand belasteten Kanton unbenommen bleibt, seine Kosten mittels einer Verfügung auf die steuerpflichtige Person zu überwälzen (vorne E. 3.7). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.9.</b> Es ist damit festzustellen, dass das "Pflichtrecht" zu Veranlagung und Bezug der direkten Bundessteuer der Steuerperiode 2015 dem Kanton Zürich zukommt, dass die Veranlagungsverfügung des Kantons Zug vom 10. Januar 2017 nichtig ist und die steuerpflichtige Person die geschuldete direkte Bundessteuer von Fr. 90'108.50 befreiend geleistet hat. Etwaige Veranlagungs- und/oder Bezugshandlungen des Kantons Zürich in Bezug auf die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2015 haben zu unterbleiben bzw. sind rückgängig zu machen. Über den Kantonsanteil haben die Kantone Zug und Zürich untereinander abzurechnen. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>4.</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>4.1.</b> Nach dem Unterliegerprinzip sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der unterliegenden Partei aufzuerlegen (<span class="artref">Art. 65 und <artref id="CH/173.110/66/1/1" type="start"></artref>Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG</span><artref id="CH/173.110/65" type="end"></artref>), mithin dem Kanton Zug. Diesem dürfen Gerichtskosten auferlegt werden, nachdem er in seinem amtlichen Wirkungskreis handelt und Vermögensinteressen wahrnimmt (<span class="artref">Art. 66 Abs. 4 BGG</span>). Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung dürfen die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens aber insbesondere dann abweichend vom Unterliegerprinzip verlegt werden, wenn die obsiegende steuerpflichtige Person treuwidrig vorgegangen ist (Verursacherprinzip; <span class="artref">Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BGG</span>). Dies ist, wie dargelegt, hier der Fall (vorne E. 3.7.4). Dem Kanton Zug ist deshalb - für die Zwecke der Kostenverlegung - nicht umfassend vorzuwerfen, dass er nicht erwogen hatte, unzuständig zu sein. Zusammenfassend rechtfertigt es sich, die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens hälftig auf den Kanton Zug und die Steuerpflichtige zu verlegen. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>4.2.</b> Mit Blick darauf erweist es sich als bundesrechtswidrig, wenn die Vorinstanz die Kosten des bundesverwaltungsgerichtlichen Verfahrens vollständig auf den Kanton Zug überwälzt hat. In Gutheissung des Subeventualantrags ist der angefochtene Entscheid damit aufzuheben und die Sache zur neuen Verlegung der Kosten und Entschädigungen des vorinstanzlichen Verfahrens an das Bundesverwaltungsgericht zurückzuweisen. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>4.3.</b> Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden Partei zu ersetzen sind (<span class="artref">Art. 68 Abs. 1 BGG</span>). Der Kanton Zug hat der Steuerpflichtigen, die sich durch einen Rechtsanwalt vertreten lässt, eine angemessene Parteientschädigung auszurichten (<span class="artref">Art. 68 Abs. 1 BGG</span> in Verbindung mit Art. 2 des Reglements des Bundesgerichts vom 31. März 2006 über die Parteientschädigung und die Entschädigung für die amtliche Vertretung im Verfahren vor dem Bundesgericht [SR 173.110.210.3]). Das Bundesgericht legt die Entschädigung aufgrund der Akten als Gesamtbetrag fest, in welchem auch die Mehrwertsteuer enthalten ist (Art. 12 Abs. 1 dieses Reglements; Urteil 2C_140/2021 vom 17. November 2022 E. 4.2). Mit Blick auf den vernünftigerweise zu erbringenden Beratungsaufwand und den Streitwert von rund Fr. 90'000.- (Sachverhalt, Bst. A.a) stellt die Kostennote vom 2. November 2023, die den Betrag von Fr. 10'587.- ausweist (Sachverhalt, Bst. C), sich als übersetzt dar. Sie ist von Amtes wegen zu kürzen, zumal der Steuerpflichtigen - auch wenn sie in das bundesgerichtliche Verfahren als Beschwerdegegnerin einbezogen worden ist - treuwidriges Verhalten vorgeworfen werden kann. Dem Kanton Zug ist keine Entschädigung zuzusprechen (<span class="artref">Art. 68 Abs. 3 BGG</span>). </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>Demnach erkennt das Bundesgericht:</b> </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>1.</b> </div> <div class="para">Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. In Aufhebung des Urteils A-360/2022 des Bundesverwaltungsgerichts vom 27. März 2023 wird festgestellt, dass die Veranlagungsverfügung des Kantons Zug vom 10. Januar 2017 zur direkten Bundessteuer der Steuerperiode 2015 nichtig ist. Zur Neuverlegung der Kosten und Entschädigungen des vorangegangen Verfahrens wird die Sache an das Bundesverwaltungsgericht zurückgewiesen. Im Übrigen wird die Beschwerde im Sinne der Erwägungen abgewiesen. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>2.</b> </div> <div class="para">Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 5'000.- werden je hälftig dem Kanton Zug und der A.________ AG auferlegt. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>3.</b> </div> <div class="para">Der Kanton Zug hat die A.________ AG für das bundesgerichtliche Verfahren mit Fr. 4'000.- zu entschädigen. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> <b>4.</b> </div> <div class="para">Dieses Urteil wird den Parteien, dem Kantonalen Steueramt Zürich, dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt. </div> <div class="para"> </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Luzern, 7. August 2024 </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung </div> <div class="para">des Schweizerischen Bundesgerichts </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Der Präsident: Parrino </div> <div class="para"> </div> <div class="para">Der Gerichtsschreiber: Kocher </div> </div></body></html>