Spezialverwaltungsgericht Steuern 3-RV.2019.29 P 32 Urteil vom 24. Februar 2022 Besetzung Präsident Heuscher Richter Schorno Richter Biondo Gerichtsschreiberin Bernhard Rekurrent A._____ vertreten durch Rovi Treuhand AG, Limmattalstrasse 206, Postfach, 8049 Zürich Beigeladene B._____ Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____ vom 19. November 2018 betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2012 - 2 - Das Gericht entnimmt den Akten: 1. Mit Verfügungen vom 17. April 2018 wurden A. und B. von der Steu - erkommission R. für das Jahr 2012 zu einem steuerbaren Einkommen von CHF 233'100.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 522'500.00) und zu einem steuerbaren Vermögen von CHF 223'000.00 (satzbestimmendes Vermögen CHF 624'000.00) veran lagt. Gestützt auf den Bericht des Kantonalen Steueramtes (KStA), Buchprüfungen (BP), vom 12. Dezember 2017 wurden verschiedene Korrektu ren gegenüber der Selbstdeklaration vorgenommen. Berücksichtigt wurde ein Einkauf von Beitragsjahren in die 2. Säule von A. von CHF 750'000.00. Nicht zum Abzug zugelassen wurden von der BVG -Stiftung in Rechnung gestellte Schuldzinsen von CHF 31'892.00. 2. Gegen die Verfügung vom 17. April 2018 liess A. mit Sc hreiben vom 17. Mai 2018 Einsprache erheben. Er liess den Antrag stellen: "Steuerveranlagung 2012 Die Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit sind nochmals zu überprüfen und der Einkauf in die Pensionskasse ist im Umfang von 50 % als geschäfts - mässiger Aufwand zu betrachten. Die im Zusammenhang mit dem Einkauf stehenden Verzugszinsen von CHF 31'892 sind zum Abzug zuzulassen. Die Vermögensanteile an den einfachen Gesellschaften Baukonsortium G. sowie E., beide Q., sind nochmals zu überprüfen resp. zu korrigieren" 3. 3.1. Mit Schreiben des Steueramtes R. vom 23. Oktober 2018 wurde A. und B. eine Reformatio in peius angedroht. 3.2. A. liess dazu mit Schreiben vom 6. November 2018 Stellung nehmen. Neu und sinngemäss wurde beantragt, dass die ordentlichen Ar - beitnehmerbeiträge für das BVG von CHF 89'943.00 zum Abzug zuzulas - sen seien. 4. Mit Entscheid vom 19. November 2018 wies die Steuerkommission Q. die Einsprache ab. In Reformatio in peius wurde das steuerbare Ein kommen auf CHF 314'700.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 865'600.00) und das steuerbare Vermögen auf CHF 454'000.00 (satz bestimmendes Vermögen unverändert CHF 624'000.00) erhöht. - 3 - 5. Den Einspracheentscheid vom 19. November 2018 (Zustellung am 18. De- zember 2018) hat A. mit Rekurs vom 21. Januar 201 9 (Postaufgabe am 26. Januar 2019) an das Spezialverwaltungsgericht, Abtei lung Steu ern, weiterziehen lassen. Er stellt den Antrag: "Die steuerbaren Einkommen sind wie folgt fest zu setzen Kanton Bund Steuerbar Satz Steuerbar Satz CHF CHF CHF CHF Steuerbares Einkommen 176'090 400'715 401'321 401'312 Steuerbares Einkommen Q. 176'090 400'715 401'321 401'321" Auf die Begründung wird, soweit für den Entscheid erforderlich, in den Er - wägungen eingegangen. 6. Das Steueramt R. beantragt die Abweisung und das KStA die teilweise Gutheissung des Rekurses. 7. A. hat eine Replik erstatten lassen. Neu wurde der Antrag gestellt: "CHF CHF Satzbestimmendes Einkommen veranlagt 865'658 abzügl. 50% des PK-Einkaufs -375'000 abzügl. AN-Beiträge BVG -89'943 zuzügl. im Einspracheverfahren doppelt gewährte Schuldzinsen 31'892 -433'051 Satzbestimmendes Einkommen neu 432'607" 8. Das Spezialverwaltungsgericht hat die Akten des Rekursverfahrens 3-RV.2019.31 betreffend Kantons - und Gemeindesteuern 2013 beigezo- gen. 9. Mit Schreiben vom 3. Februar 2022 wurde B. zum Verfahren beigeladen. Ihr wurden der Rekurs, die Vernehmlassungen und die Replik zur Stellungnahme zugestellt. 10. B. reichte keine Stellungnahme ein. - 4 - Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons - und Gemeindesteuern 2012. Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember 1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September 2000 (StGV). 2. 2.1. Verheiratete, welche in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, üben die ihnen zukommenden Verfahrensrechte und -pflichten gemeinsam aus (§ 172 Abs. 1 StG). Es besteht zudem für Rechtsmittelverfahren eine Vertretungsvermutung (vgl. auch § 172 Abs. 3 StG). Die Ehegatten bilden bei einer rechtlich und tatsächlich ungetrennten Ehe im Rechtsmittelverfah- ren eine Art notwendige Streitgenossenschaft, was beide zu Verfahrensbe- teiligten macht. Demgemäss gelten beide Ehegatten auch dann als Rekur- renten, wenn ein Rekurs nur von einem Eh egatten eingereicht wird. Dies ist bei der Parteibezeichnung zu berücksichtigen und hat entsprechende Konsequenzen hinsichtlich der Verfahrenskosten, für welche die Ehegatten solidarisch haften (Urteil des Bundesgerichts vom 2. Februar 2018 [2C_80/ 2018], Erw. 2.3.; AGVE 2008 S. 126; VGE vom 7. April 2008 [WBE.2007. 287]). 2.2. Vorliegend haben sich der Rekurrent und seine Ehefrau B. per 1. Januar 2013 getrennt. Zu prüfen sind vorab die verfahrensrechtlichen Folgen dieser Trennung. 2.3. 2.3.1. Ehegatten werden nach § 61 Abs. 1 StG für die ganze Steuerperiode ge - meinsam besteuert. Voraussetzung ist, dass eine rechtlich und tatsächlich ungetrennte Ehe (§ 61 Abs. 2 StG e contrario) besteht, wobei die Verhält - nisse am Ende der Steuerperiode massgebend sind. Eine Trennung nach Ablauf der Steuerperiode hat auf die gemeinsame Veranlagung keinen Ein- fluss (VGE vom 7. Dezember 2011 [WBE.2011.153], mit Hinweis). 2.3.2. Unbestritten bestand per 31. Dezember 2012 eine rechtlich und tatsächlich ungetrennte Ehe, so dass für die Steuerper iode 2012 zu Recht eine ge - meinsame Veranlagung für den Rekurrenten und seine Ehefrau B. vorgenommen wurde. - 5 - 2.4. Aufgrund der tatsächlichen Trennung ab 1. Januar 2013 galt im Zeitpunkt der Rekurserhebung vom 21. Januar 2019 jedoch die Vertretungsvermu- tung nach § 172 StG nicht mehr. Vorliegend wurde die Vollmacht der Ver- treterin nur vom Rekurrenten unterzeichnet. Der Rekurs wurde damit nur in seinem Namen erhoben. Da die Ehefrau ausweislich der Akten auch keine Vollmacht zu Gunsten des Rekurrenten ausgestell t hat, kann sie nicht als durch den Rekurrenten vertreten gelten (VGE vom 17. März 2010 [WBE. 2009.301]). 2.5. 2.5.1. Gemäss § 197 Abs. 4 StG in Verbindung mit § 12 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007 (VRPG) können Dritte von Amtes wegen zum Verfahren beigeladen werden, wenn sie durch den Ausgang des Verfahrens in eigenen Interessen berührt werden könnten. Durch die Beiladung erlangt die beigeladene Person Parteistellung mit den entsprechenden Rechten und Pflichten, und der Entscheid ist auch für sie verbindlich. Die Kostenpflicht entfällt, wenn die beigeladene Person auf eine aktive Teilnahme am Verfahren verzichtet. 2.5.2. Der Ausgang des Rekursverfahrens kann Auswirkungen auf die die Ehe - frau B. treffende Steuerlast haben. Da sie durch den Ent scheid des Spezialverwaltungsgerichtes in ihren eigenen Interessen berührt sein kann, wurde die Ehefrau B. zum Verfahren beige laden und hat dadurch Parteistellung erhalten. 2.5.3. Indem sich die Ehefrau B. innert Frist zum Rekursbegehren nicht geäussert hat, hat sie am Verfahren nicht teilgenommen. Sie hat demnach keine Verfahrenskosten zu tragen. Das Urteil ist aber so oder anders auch für sie verbindlich (vgl. SGE vom 25. Januar 2018 [3-RV.2017.121], mit Hinweis). 3. Mit "Rekurs/Beschwerde" vom 21. Januar 2019 wird auch die Reduktion des für die direkte Bundessteuer 2012 massgeblichen steuerbaren Einkom- mens beantragt. Anfechtungsobjekt ist vorliegend jedoch einzig der Ein - spracheentscheid betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2012. Ein anfechtbarer Einspracheentscheid betreffend die direkte Bundessteuer 2012 liegt nicht vor. Dementsprechend kann auf den Antrag betreffend di - rekte Bundessteuer 2012 nicht eingetreten werden. - 6 - 4. 4.1. 4.1.1. Die Steuerkommission kan n im Einspracheentscheid alle Faktoren neu festsetzen. Ändert sie die Veranlagung zu Ungunsten der steuerpflichtigen Person (Reformatio in peius), hat sie ihr zuvor Gelegenheit zu geben, sich schriftlich oder mündlich zu äussern (§ 195 Abs. 2 StG). Mit dieser Bestim- mung wird das bundesverfassungsrechtliche Verbot formeller Rechtsver - weigerung (Art. 29 Abs. 2 BV) für den Bereich des Steuerrechts in der Aus- gestaltung als Recht auf Äusserung konkretisiert. Sinn und Zweck des rechtlichen Gehörs ist es, dass der Steuerpflichtige Stellung nehmen kann, bevor über seine Einsprache entschieden wird. Da- bei soll die Sachlage, unter Teilnahme des Betroffenen, möglichst optimal aufgeklärt werden. Gegenstand der Äusserung ist der gesamte Verfahrens- stoff. Der Betroffe ne kann sich zu allen entscheidrelevanten Sachfragen äussern. Bezüglich der Bestimmung von § 195 Abs. 2 StG bedeutet dies, dass die Einsprachebehörde dem Steuerpflichtigen vor dem Entscheid konkret auf- zuzeigen hat, in welcher Hinsicht und in welchem Umfang die Veranlagung bzw. Schätzung zu seinem Nachteil abgeändert werden soll (SGE vom 22. Dezember 2016 [3 -RV.2016.104]; Kommentar zum Aar gauer Steuer- gesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 195 StG N 8, mit Hinweisen). 4.1.2. Vorliegend hat das Steueramt R. den Rekurrenten mit Schreiben vom 23. Oktober 2018 eine Reformatio in peius angedroht: "Die aus dem Buchprüfungsbericht resultierenden Anteile wurden in der Veranlagung netto, d.h. nach Verrechnung der Aktiven und Passiven er - fasst. Im Buchprüfungsbericht si nd die Aktiven und Passiven brutto, d.h. getrennt aufgelistet. Wir haben nun im Einspracheverfahren die Erfassung gemäss dem Buchprüfungsbericht brutto vorgenommen. Die Details erse- hen Sie aus der Beilage ["Veranlagungsdetails 2009 – 2013 (inkl. Aus - scheidung)"]. Satz bestimmend ergeben sich die gleichen Faktoren wie in der Veranla - gung. Aufgrund der quotenmässigen Zuteilung der Passiven (nach Lage der Aktiven) ergibt sich nun in jedem Jahr eine Schlechterstellung der Pflichtigen. Sie erhalten nach § 195 Abs. 2 des Aarg. Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 (StG) Gelegenheit, sich zum Sachverhalt zu äussern." In der Folge äusserte sich die Vertreterin des Rekurrenten mit Schreiben vom 6. November 2018 zur mit Schreiben vom 23. Oktober 2018 angedroh- ten Reformatio in peius. - 7 - 4.1.3. Mit dem angefochtenen Einspracheentscheid wurden CHF 375'000.00 (An- teil Einkauf) zum steuerbaren Einkommen hinzugerechnet. Zur Begrün - dung wurde ausgeführt: "Allerdings zeigt sich bei der erneuten Prüfung eine weitere Schlechterstel- lung an. In d er Buchhaltung sind 50 % der ordentlichen Beiträge sowie 50 % des Einkaufsbetrages verbucht. Entgegen der Aussage der Vertre - terin sind die ordentlichen Beiträge sowie 50 % des Einkaufbetrages ver - bucht. Entgegen der Aussage der Vertreterin sind die ordentlichen Bei - träge in voller Höhe als (zusätzlicher) Abzug erfasst. Allerdings wurde ver- gessen, die verbuchten Einkaufsbeiträge in Höhe von CHF 375'000 zum Einkommen aufzurechnen. Diese wurden bereits unter Ziff. 13.1 vollum - fänglich zum Abzug zugelassen. Ohne die Aufrechnung würde der Betrag gleich doppelt in Abzug gebracht. Der Betrag von CHF 375'000 wird im Verhältnis 1 : 9 zwischen den Kantonen AG und ZH aufgerechnet." 4.1.4. Aus der Gegenüberstellung des Schreibens des Steueramtes R. vom 23. Oktober 2018 und den Ausführungen im Einspracheentscheid ergibt sich ohne Weiteres, dass die "vergessene" Aufrechnung von CHF 375'000.00 zu einer Erhöhung des steuerbaren Einkommens im Ein- spracheverfahren führt, welche dem Rekurrenten und der Beigeladenen vor Entscheidfällung nicht konkret bzw. gar nicht angedroht wurde. Zu die- ser Erkenntnis ist auch das KStA in seiner Vernehmlassung im Rekursver- fahren gekommen. Die Steuerkommission R. hat damit den Anspruch der Steuerpflichtigen auf rechtliches Gehör verletzt. 4.2. 4.2.1. Der Einspracheentscheid ist gemäss § 195 Abs. 3 StG schriftlich zu be - gründen. Die Begründung muss so abgefasst sein, dass jedenfalls die bun- desrechtlichen Minimalanforderungen, wie sie aus Art. 29 Abs. 2 BV (" Die Parteien haben Anspruch auf r echtliches Gehör") abgeleitet werden, Be- achtung finden. Die tatsächli chen Feststellungen und rechtlichen Überle - gungen, welche die Einsprachebehörde dem Entscheid zu Grunde gelegt hat, müssen nachvollzogen werden können. Die Begründung hat zudem eine Beurteilung der Beweismittel zu enthalten. Weiter hat die Einsprache- behörde zu den Anträgen der steuerpflichtigen Person so Stellung zu neh- men, dass ersichtlich wird, wieweit ihnen entsprochen wird. Sie muss sich jedoch nicht mit jedem Vorbringen der steuerpflichtigen Person auseinan - dersetzen und jedes einzelne Argument ausdrücklich widerlegen. Sie darf sich auf die für den Entscheid wesentlichen Punkte beschränken. Als Mini- malerfordernis verbleibt aber stets, dass sich die am Verfahren beteiligten Personen anhand der Begründung über die Tragweite des Entscheids Re- chenschaft ablegen können. Dieses Minimalerfordernis wird verletzt, wenn sich die Steuerbehörde im Einspracheentscheid mit Begehren und mit Be- weismitteln, welche die steuer pflichtige Person angerufen hat, überhaupt - 8 - nicht auseinandersetzt ( Bundesgerichtsurteil vom 20. Dezember 2012 [2C_843/2012]; Bundesgerichtsurteil vom 3. Mai 2005 [1P.115/2 005], mit Verweis auf BGE 126 I 97; VGE vom 1. Dezember 2008 [WBE.2007.154]; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 175 StG N 31, § 195 StG N 9, mit Hinweisen). 4.2.2. In der Stellungnahme der Vertreterin des Rekurrenten vom 6. November 2018 wurde geltend gemacht, die ordentlichen BVG-Arbeitnehmerbeiträge von CHF 89'943.00 seien nicht berücksichtigt worden. Sinngemäss wurde damit deren Abzug beantragt. Die Steuerkommission R. hat sich dazu im angefochtenen Einspracheentscheid mit keinem Wort geäussert. Damit hat sie ihre Begründungpflicht und damit wiederum den Anspruch auf recht - liches Gehör verletzt. 4.3. 4.3.1. Die Verletzung des rechtlichen Gehörs führt in der Regel zu einer Rückwei- sung der Angelegenheit zur nochmaligen Durchführung des Einsprache - verfahrens (schwere Verfahrensfehler). Von einer Rückweisung der Sache kann indessen ausnahmsweise selbst bei schwerwiegenden Verfahrens - fehlern abgesehen werden, wenn und soweit die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen Verzögerungen f ühren würde, die mit dem Interesse der betroffenen Parteien nicht zu vereinbaren wäre (VGE vom 26. Oktober 2011 [WBE.2008.134], mit Hinweis auf BGE 133 I 201). 4.3.2. Da vorliegend (vgl. nachfolgende Erw. 5) in Bezug auf die steuerliche Be- handlung der Einkaufs beiträge und der ordentlichen BVG -Beiträge über- einstimmende Anträge (massgeblich ist seitens der Steuerbehörden der Antrag des KStA) vorliegen, kann hier ausnahmsweise auf eine Rückwei - sung verzichtet werden. Hingegen ist der mehrfachen Verletzung des recht- lichen Gehörs bei der Kostenverlegung Rechnung zu tragen. 5. 5.1. Mit der Steuererklärung deklarierten der Rekurrent und die Beigeladene ein Einkommen des Rekurrenten aus selbständiger Erwerbstätigkeit von CHF 963'539.00. Weiter wurden Einkäufe in die 2. Säule von CHF 464'943.00 (darin enthalten ½ -Anteil am Einkauf in die 2. Säule von CHF 750'000.00 gemäss Bestätigung d er F. AG vom 18. Januar 2013 sowie ½-Anteil an den persön lichen BVG-Beiträgen von CHF 89'943.00) geltend gemacht. Die Ge schäftsaktiven wurden mit CHF 4'050'029.00 angegeben. - 9 - 5.2. Die Steuerkommission R. nahm mit der Veranlagung verschiedene Korrekturen und Aufrechnungen vor. Sie stützte sich dabei insbesondere auch auf den Bericht des KStA BP vom 12. Dezember 2017. Im Bericht KStA BP wurde zum Einkauf in die berufliche Vorsorge (2.Säule) ausge - führt: "Per 01.01.2010 hat sich der Pflichtige der Sammelstiftun g BVG der F. angeschlossen. Es ist ein Jahreslohn von Fr. 835'200 versichert. Der versicherte Lohn ist in den geprüften Jahren angemessen. Die getä tigten Einkäufe sind BVG-konform. Die BVG-Beiträge und die Einkäufe der Jahre 2010, 2011 wurden erst im 2012 geleistet. Der von der Sammelstiftung im Jahr 2012 in Rechnung ge- stellte Verzugszins stellt weder einen geschäftsmässig begründeten Auf - wand noch einen Schuldzinsaufwand dar und kann steuerlich nicht ge - währt werden." Aufgerechnet wurden die von der F. in Rechnung gestellten Schuldzinsen auf dem Einkauf von CHF 31'892.00. Weiter wurden die Ein künfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit auf CHF 808'600.00 und die Ein künfte aus Kommandit-, Kollektiv - und einfacher Gesellschaft auf CHF 577'844.00 festgesetzt. 5.3. In der Einsprache liess der Rekurrent ausführen, dass nach bundesgericht- licher Praxis Selbständigerwerbende den Einkauf in die Pensionskasse im Umfang von 50 % als geschäftsmässig begründeten Aufwand verbuchen und damit beim AHV-pflichtigen Einkommen in Abzug bringen könnten. Mit der von den Steuerbehörden vorgenommenen Korrektur ändere sich zwar das steuerbare Einkommen nicht, das AHV -pflichtige Einkommen aber schon. Die auf den Einkäufen in Rechnung gestellten Verzugszinsen müss- ten, wenn nicht als Geschäftsaufwand akzeptiert, als private Schuldzinsen berücksichtigt werden. Weiter wurde ausgeführt: "Die Anteile am Baukon - sortium G. sowie E. können von uns nicht nach vollzogen werden und entsprechen nicht dem Einschätzungsvorschlag 12. Dezember 2017." 5.4. 5.4.1. Mit Schreiben vom 23. Oktober 2018 wurde dem Rekurrenten und der Bei- geladenen eine Reformatio in peius angedroht. Dabei wurde ausgeführt, die gemäss Bericht KStA BP ermittelten Anteile seien in der Veranlagung netto und damit nach Verrechnung der Akt iven und Passiven erfasst wor- den. Im Bericht KStA BP seien die Aktiven und Passiven demgegenüber brutto (getrennt) aufgelistet worden. Im Einspracheverfahren werde die Er- fassung wie im Bericht KStA BP brutto vorgenommen. Zwar ergäben sich satzbestimmend die gleichen Steuerfaktoren. Hingegen resultiere aufgrund - 10 - der quotenmässigen Zuteilung der Aktiven und Passiven nach Lage der Aktiven eine Schlechterstellung der Steuerpflichtigen. Zu den BVG-Beiträgen wurde ausgeführt, es seien sämtliche Beiträge be- rücksichtigt worden, so dass sich keine Auswirkungen auf das steuerbare Einkommen ergäben. 5.4.2. In der Stellungnahme der Vertreterin der Rekurrenten vom 6. November 2018 wurde erklärt, dass ordentliche BVG -Arbeitnehmerbeiträge von CHF 89'943.00 nicht zum Abzug z ugelassen worden seien. Zudem seien die zusätzlichen Einkäufe in die Pensionskasse bei der Meldung des bei - tragsrelevanten Einkommens an die AHV zu berücksichtigen. 5.5. Mit dem angefochtenen Einspracheentscheid wurde festgehalten, dass sämtliche Einkäufe in die 2. Säule berücksichtigt worden seien. Es ergebe sich keine Veränderung des steuerbaren Einkommens, weshalb auf den Antrag nicht einzutreten sei. AHV-rechtliche Auswirkungen änderten daran nichts. Gleichzeitig wurde festgestellt, dass in der Buchhaltung 50 % der ordentli- chen Beiträge und 50 % der Einkaufsbeiträge an die 2. Säule verbucht wor- den seien. Die ordentlichen Beiträge an die 2. Säule seien jedoch in vollem Umfang zusätzlich zum Abzug zugelassen worden. Allerdings sei verges - sen worden, die ve rbuchten Einkaufsbeiträge im Betrag von CHF 375'000.00 zum Einkommen aufzurechnen. Der gleiche Betrag sei bereits unter Ziff. 13.1 vollumfänglich zum Abzug zugelassen worden. Ohne Aufrechnung resultiere eine doppelte Berücksichtigung des Abzuges. Der Betrag von CHF 375'000.00 sei im Verhältnis 1 : 9 zwischen den Kan- tonen Aargau und Zürich aufzurechnen. Zum Abzug zugelassen wurden die auf dem Einkauf 2010 erhobenen Schuldzinsen von CHF 31'892.00. In diesem Punkt wurde die Einsprache gutgeheissen. Weiter wurden die "Vermögensanteile" überprüft. Dabei wurde statt eine r Netto-Erfassung neu eine Brutto-Erfassung gewählt. Aufgrund der deshalb neu vorgenommenen Steuerausscheidung wurde das steuerbare Einkom- men in Reformatio im peius androhungsgemäss auf CHF 314'700.00 (satz- bestimmendes Einkommen CHF 865'600.00) und das steuerbare Vermö - gen auf CHF 454'000.00 (satzbestimmendes Vermögen unverändert) er - höht. - 11 - 5.6. Mit Rekurs wird eine Reduktion des steuerbaren Einkommens auf CHF 176'090.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 400'715.00) bean - tragt. Im Wesentlichen wurde geltend gemacht, der anteilige Arbeitgeber - anteil am Einkauf von CHF 375'000.00 sei mit dem Einspracheentscheid doppelt aufgerechnet worden. Die ordentlichen BVG -Beiträge von CHF 89'943.00 seien sodann nicht zum Abzug zugelassen worden. Die or- dentlichen BVG-Arbeitnehmerbeiträge sowie der BVG -Arbeitnehmeranteil am Einkauf seien dem Privatkonto des Rekurrenten belastet worden. 5.7. Das KStA beantragte mit der Vernehmlassung eine teilweise Gutheissung des Rekurses. Es wurde mit detaillierter Begründung dargelegt, dass die ordentlichen Arbeitnehmerbeiträge der beruflichen Vorsorge im Betrag von CHF 89'943.00 und der hälftige Einkauf von CHF 375'000.00 nicht berück- sichtigt worden seien. Demgegenüber beant ragte das KStA mit der Ver - nehmlassung die Aufrechnung der auf den Einkäufen geschuldeten Schuldzinsen von CHF 31'892.00. Zum einen wurde ausgeführt, die Steu- erkommission habe die umstrittenen Schuldzinsen von CHF 31'892.00 im Einspracheverfahren "erneut" gewährt. Zudem wurde der Abzug von CHF 31'892.00 auch grundsätzlich als unzulässig bezeichnet. 5.8. In der Replik wurde vom Rekurrenten geltend gemacht, im Jahr 2010 sei eine BVG-Kadervorsorge abgeschlossen worden, welche zu erheblich hö- heren Prämien ab dem Jahr 2010 geführt hätten. Die Zahlung von CHF 370'000.00 auf dem Konto 4060 habe die ordentlichen Beiträge 2010 und 2011 betroffen. Nachdem ein Ausgleich des Kontokorrents im Jahr 2012 erfolgt sei, seien die Verzugszinsen für die periodischen ordentlichen Beiträge der Jahre 2010 bis 2012 mit CHF 31'891.00 belastet worden. Es handle sich um geschäftsmässig begründeten Aufwand. Auch wenn es sich nicht um geschäftsmässig begründeten Aufwand handeln sollte, seien diese als private Schuldzinsen gemäss § 40 Abs. 1 lit. a StG abziehbar. Da die Aufrechnung der Schuldzinsen bei den totalen Einkünften des Architek- turbüros erfolgt seien, müsse ein Abzug als Schuldzins zugelassen werden. 5.9. Nachfolgend wird zuerst auf die abziehbaren BVG-Beiträge und anschlies- send auf die geltend gemachten Schuldzinsen eingegangen. 6. 6.1. Verwaltungsgericht und Spezialverwaltungsgericht betrachten es in lang - jähriger, konstanter Praxis auch vor dem Hintergrund der Offizialmaxime als zulässig, übereinstimmenden Anträgen der Beteiligten zur Erledigung des Verfahrens stattzugeben, sofern sich diese – nach einer summarischen - 12 - Prüfung – als gesetzmässig erweisen und allfällige Zugeständnisse der Be- teiligten innerhalb des Spielraumes bleiben, den das Gesetz ohnehin ge - währt (VGE vom 20. Februar 2 004 [BE.2003.00301]; SGE vom 22. April 2021 [3-RV.2019.52]). Das ist vorliegend in Bezug auf die Aufrechnung des BVG-Einkaufs und in Bezug auf die aufgerechneten ordentlichen BVG-Bei- träge der Fall, obwohl das Gemeindesteueramt R. die Abweisung des Rekurses beantragt. Massgeblich ist der Antrag des KStA (VGE vom 21. April 2005 [BE.2004.00176-K2, Art. 20]). 6.2. Mit Rekurs wird geltend gemacht, das steuerbare Einkommen sei um CHF 464'943.00 zu hoch veranlagt worden. Diese Auffassung wird in der Vernehmlassung des KStA zu Recht geteilt. Dort wird mit detaillierter Be - gründung aufgezeigt, dass die ordentlichen Arbeitnehmerbeiträge der be - ruflichen Vorsorge im Betrag von CHF 89'943.00 (1/2-Anteil an den mit Bei- tragsabrechnung der F. für den Rekurrenten in Rechnung gestellten CHF 179'886.25) u nd der hälftige Einkauf von CHF 375'000.00 (Be - scheinigung der F. vom 18. Januar 2013 über den am 24. Dezember 2012 geleisteten Einkauf von CHF 750'000.00) nicht berücksichtigt wurden. "Die mit Einspracheentscheid vom 19. November 2018 verfügten Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit erweisen si ch gesamthaft im Umfang von Fr. 464'943 als übersetzt". Dementsprechend ist der Rekurs in diesem Punkt gutzuheissen. Das satz- bestimmende Einkommen ist um CHF 464'943.00 herabzusetzen. 7. 7.1. 7.1.1. Mit dem Bericht vom 12. Dezember 2017 ermittelte das KStA BP abzieh - bare geschäftliche Schuldzinsen von CHF 32'899.00 ("verbuchte Schuld - zinsen von CHF 64'791.00 ./. 31'892") zuzüglich CHF 8'879.00 ("verbuchte Schuldzinsen 'Baukonsortien' gem. Selbstdeklaration"), total CHF 41'778.00. Nicht berücksichtigt wurden Schuldzinsen von CHF 31'892.00 für "Verzugszins der F. für nicht im Jahr 2010 einbezahlte, aber steuerlich in Abzug gebrachte BVG-Beiträge und Einkäufe". 7.1.2. Im Veranlagungsverfahren wurden Schuldzinsen im Gesamtbetrag von CHF 119'266.00 zum Abzug zugelassen: "Schuldzinsen Geschäft (S) 64'791 Schuldzinsen Geschäft (S) 8'879 Schuldzinsen Privat 18'749 Schuldzinsen Privat / Steuerschulden 26'409 Verzugszins Steuern 438" - 13 - 7.1.3. Mit dem Einspracheentscheid berücksichtigte die Vorinstanz folgende Schulzinsen im Gesamtbetrag von CHF 151'158.00: "Schuldzinsen Geschäft (S) 64'791 Schuldzinsen Geschäft (S) 8'879 Schuldzinsen Geschäft (S):VZZ BVG 31'892 Schuldzinsen Privat 18'749 Schuldzinsen Privat / Steuerschulden 26'409 Verzugszins Steuern 438" 7.1.4. Vorliegend sind die privaten Schuldzinsen im Gesamtbetrag von CHF 45'596.00 nicht umstritten. Zu prüfen sind die geschäftlichen Schuld- zinsen von insgesamt CHF 105'562.00. 7.2. 7.2.1. Zu den im Einspracheverfahren zusätzlich zum Abzug zugelassenen Ver - zugszinsen von CHF 31'892.00 wurde von der Vorinstanz im Einsprache - entscheid zur Begründung ausgeführt, dass im Jahr 2010 offenbar BVG- Beiträge und -Einkäufe nicht bezahlt worden seien, obwohl sie steuerlich in Abzug gebracht worden seien. Darauf seien Verzugszinsen von CHF 31'892.00 erhoben worden, die im Veranlagungsverfahren nicht be - rücksichtigt worden seien. "Wenngleich dieses Vo rgehen fragwürdigen Charakter aufweist, sind die Verzugszinsen gemäss § 40 lit. a StG als Schuldzinsen abziehbar." 7.2.2. In der Vernehmlassung des KStA wurde zum einen ausgeführt, Schuldzin- sen von CHF 31'892.00 seien (in Abweichung zum Bericht KStA BP) dop - pelt gewährt worden, da diese in dem im Veranlagungsverfahren berück - sichtigten Betrag von CHF 64'791.00 an geschäftlichen Schuldzinsen be- reits enthalten gewesen seien. Der Rekurrent habe sich im Jahr 2010 der BVG-Sammelstiftung der F. angeschlossen. Die im Umfang von CHF 31'892.00 geltend gemachten Schuldzinsen entfielen nach eigenen Angaben auf solche im Zu - sammenhang mit Einkäufen. Da Einkäufe keinen geschäftsmässig begrün- deten Aufwand darstellten, seien diesbezügliche Verzugszinsen ebenfalls nicht geschäftsmässig begründet. Es seien Einkäufe getätigt worden, ob - wohl die reglementarischen periodischen Beiträge noch nicht oder nur teil- weise beglichen worden seien. Deshalb seien die getätigten Zahlungen pri- mär den geschuldeten ordentlichen Beiträgen z uzuordnen, bevor über - haupt von einem freiwilligen Einkauf die Rede sein könne. Wenn der Ver - sicherte als Selbständigerwerbender die Zahlungen in die Pensionskasse - 14 - selber koordiniere bzw. seine ordentlichen Beiträge nicht bezahle und statt- dessen Einkäufe tätige, so stelle der Verzugszins auf den weiterhin ge - schuldeten Beiträgen faktisch einen Verzugszins auf den Einkäufen dar, der steuerlich nicht absetzbar sei. 7.3. Der Rekurrent lässt in der Replik geltend machen, die Schuldzinsen von CHF 31'892.00 seien bereits mit der Veranlagungsverfügung vom 17. De- zember 2018 zu den totalen Einkünften des Architekturbüros aufgerechnet worden. Im Jahr 2010 sei die BVG-Vorsorge des Architekturbüros des Re- kurrenten mit einer Kaderversicherung verbessert worden. Das habe zu er- heblich höheren Prämien ab dem Jahr 2010 geführt, welche ab 2011 be - zahlt worden seien. Pensionskasseneinkäufe habe der Rekurrent erstmals 2011 geleistet. Die Darstellung der Zahlungsflüsse in den Beilagen zur Ver- nehmlassung des KStA sei nicht korrekt bzw. die Zahlungen seien (mit Aus- nahme der Zahlung von CHF 370'000.00) den falschen Jahren zugewie - sen. Aus den Kontokorrentauszügen der F. der Jahre 2021 – 2014 gehe klar hervor, dass auf das Kontokorrent keine Einkaufsbeiträge zu Gunsten des Rekurre nten geleistet worden seien. Mit der Zahlung vom 26. November 2012 sei das Kontokorrent im Betrag von CHF 192'080.75 ausgeglichen worden. Nach Ausgleich des Kontokorrents des Jahres 2012 seien die Verzugszinsen für die periodischen ordentlichen Beiträge de r Jahre 2010 – 2012 mit CHF 31'891.90 berechnet und dem Kontokorrent belastet worden. Auch wenn diese Schuldzinsen nicht dem geschäftsmäs- sigen Aufwand zuzurechnen sein sollten, seien sie als private Schuldzinsen abziehbar. Das satzbestimmende Einkommen wurde wie folgt berechnet: "CHF CHF Satzbestimmendes Einkommen veranlagt 865'658 abzügl. 50 % des PK-Einkaufs -375'000 abzügl. AN-Beiträge BVG -89'943 zuzügl. Im Einspracheverfahren doppelt gewährte Schuldzinsen 31'892 -433'051 Satzbestimmendes Einkommen neu 432'607" 7.4. 7.4.1. Zu den geschäfts - oder berufsmässig begründeten Kosten gehören nach § 36 Abs. 1 lit. f StG die Zinsen auf Geschäftsschulden. Ebenso sind auch die privaten Schuldzinsen im Umfang der steuerbaren Vermögenserträge und weiterer CHF 50'000.00 von den Einkünften abziehbar (§ 40 Abs. 1 lit. a StG). Abziehbar sind sodann die gemäss Gesetz, Statut oder Regle - ment geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von Ansprü- chen aus der Alters -, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge (§ 40 Abs. 1 lit. d StG). - 15 - 7.4.2. Daraus ergibt sich, dass die geltend gemachten CHF 31'892.00 – unter welchem Titel auch immer – von den Einkünften abgezogen werden kön- nen. Damit muss nicht entschieden werden, ob es sich um geschäftliche oder private Schuldzinsen handelt. Ebenso muss nicht entschieden wer - den, ob es sich um einen Anteil an den ordentlichen (periodischen) BVG - Beiträgen oder um Einkaufsbeiträge an die Einrichtung der beruflichen Vor- sorge handelt. 7.4.3. Zu korrigieren ist damit einzig der mit dem angefochtenen Einspracheent - scheid doppelt gewährte Abzug von CHF 31'892.00. Davon wird zu Recht sowohl in der Vernehmlassung des KStA wie auch in der Replik der Vertre- terin ausgegangen. 8. In teilweiser Gutheissung des Rekurses ist das satzbestimmende Einkom- men von CHF 865'658.00 um CHF 433'051.00 auf CHF 432'607.00 herab- zusetzen. Die Steuerkommission R. wird angewiesen, eine neue Steu - erausscheidung vorzunehmen. 9. 9.1. Bei diesem Verfahrensausgang obsiegen der Rekurrent und die Beigela - dene gemessen an den Rekursanträgen zu rund 90 %. Zu berücksichtigen ist sodann bei der Kostenverlegung die Verletzung des rechtlichen Gehörs durch die Steuerk ommission R. . Dementsprechend sind die Kosten des Rekursverfahrens vollumfänglich auf die Staatskasse zu nehmen (§ 189 Abs. 1 und 3 StG). 9.2. 9.2.1. Ausserdem ist den Rekurrenten für die Vertretung im Rekursverfahren eine Parteientschädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG). Die Kostennote der Vertreterin beläuft sich auf CHF 12'654.75 (inkl. MWSt), betrifft jedoch auch das Parallelverfahren 3 -RV.2019.31 betreffend Kantons - und Gemeinde- steuern 2013. Es ist daher geboten, den geltend gemachten Aufwand auf die beiden Verfa hren aufzuteilen. Dem geltend gemachten Aufwand ent - sprechend entfallen rund 40 % mit CHF 5'061.90 auf das vorliegende Ver- fahren. 9.2.2. Auch bei der Vertretung durch Treuhänder und Steuerberater stellt der An- waltstarif gemäss dem Dekret über die En tschädigung der Anwälte vom 10. November 1987 (Anwaltstarif, AnwT) die obere Grenze des Parteikos- tenersatzes dar (AGVE 1981 S. 281 ff.; SGE vom 21. Juli 2016 [3-RV. - 16 - 2015.160]). In analoger Anwendung des Anwaltstarifes (§ 8a Abs. 1 lit. a Ziff. 3 und Abs. 2 AnwT sowie § 8c Abs. 1 AnwT ist den Rekurrenten eine Parteientschädigung von CHF 3'500.00 (inkl. 7.7 %) zuzusprechen. - 17 - Das Gericht erkennt: 1. In teilweiser Gutheissung des Rekurses wird das satzbestimmende Ein - kommen auf CHF 432'607.00 festgesetzt. 2. Die Steuerkommission R. wird angewiesen, eine neue Steueraus - scheidung vorzunehmen. 3. Die Kosten des Rekursverfahrens werden auf die Staatskasse genommen. 4. Dem Rekurrenten wird eine Parteientschädigung von CHF 3'500.00 (inkl. 7.7 % MWSt) ausgerichtet. Zustellung an: die Vertreterin des Rekurrenten (2) die Beigeladene B. das Kantonale Steueramt das Gemeindesteueramt R. Rechtsmittelbelehrung Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be- schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialverwaltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau , einzureichen. Die Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Ve rbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]). - 18 - Aarau , 24. Februar 2022 Spezialverwaltungsgericht Steuern Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin: Heuscher Bernhard