<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD XHTML 1.0 Transitional//EN" "http://www.w3.org/TR/xhtml1/DTD/xhtml1-transitional.dtd"> <html lang="en" xml:lang="en" xmlns="http://www.w3.org/1999/xhtml"> <head><meta charset="utf-8"/> <title>Verwaltungsgericht des Kantons ZÃ¼rich: SB.2012.00105</title> <link href="/findinfo/stylesheets/main.css" rel="stylesheet" type="text/css"/> </head> <body> <!-- HEADER --> <table> <tr> <td colspan="5"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td class="submenu_sel" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/standard.htm">Standard Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/advanced.htm">Erweiterte Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/help/index.htm">Hilfe</a></td> </tr> </table> </td> </tr> </table> <!-- /HEADER --> <br/> <!-- ZUM ERSTEN TREFFER --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br/><br/> </td> <td align="right"> <a href="https://vgrzh.djiktzh.ch/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=https://vgrzh.djiktzh.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=212935&amp;W10_KEY=4467112&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=standard/results/printviewdocument.fiw" target="_blank"><img align="bottom" alt="" src="/findinfo/images/icons/drucken.gif" title="Druckansicht"/><span> </span>Druckansicht</a> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /ZUM ERSTEN TREFFER --> <!-- Metadaten --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <table cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td nowrap="nowrap" width="180"><b>GeschÃ¤ftsnummer: </b></td> <td><b>SB.2012.00105</b></td> <td width="100%"> </td> </tr> <tr> <td>Entscheidart und -datum: </td> <td colspan="4">Endentscheid vom 12.06.2013</td> </tr> <tr> <td>SpruchkÃ¶rper: </td> <td colspan="4">2. Abteilung/2. Kammer</td> </tr> <tr> <td>Weiterzug: </td> <td colspan="4">Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 29.04.2014 gutgeheissen, den Entscheid aufgehoben und die Sache zur Neubeurteilung an das Verwaltungsgericht zurÃ¼ckgewiesen.</td> </tr> <tr> <td>Rechtsgebiet: </td> <td colspan="4">Steuerrecht</td> </tr> <tr> <td><b>Betreff: </b><br/><br/></td> <td colspan="4"><b>Staats- und Gemeindesteuern 01.01.-31.12.2005, 01.01.-31.12.2006 und 01.01.-31.12.2007</b><br/><br/></td> </tr> <tr> <td colspan="5"><br/><b>Verlustverrechnung / Periodizitätsprinzip vs. Totalgewinnprinzip<br/><br/>Das Verwaltungsgericht hat der Pflichtigen für die vorhergehende Steuerperiode die Verlustvorträge mit rechtskräftigem Urteil verweigert. Aufgrund des später für dieselbe Steuerperiode in der gleichen Sache für die direkte Bundessteuer ergangenen Bundesgerichtsurteils steht demgegenüber nunmehr fest, dass die Pflichtige die Verlustverrechnung auch für die Staats- und Gemeindesteuern der fraglichen Periode hätte durchsetzen können. <br/>Nach herrschender Lehre und Rechtsprechung ist ein Verlustvortrag stets mit dem nächstmöglichen Gewinn zu verrechnen (E. 3.1). Eine Verletzung dieses Grundsatzes muss zumindest zur Folge haben, dass sich der verrechenbare Verlustvortrag um den steuerbaren Reingewinn vermindert, der mit dem Verlust hätte verrechnet werden können. Demnach gelten Verluste, die hätten verrechnet werden können, aber nicht verrechnet wurden, als verrechnet (E. 3.2). Nach der bisherigen Praxis des Verwaltungsgerichts entfällt die Möglichkeit der künftigen Verlustverrechnung generell im Falle einer nicht auf Fr. 0.- lautenden Einschätzung - unabhängig ob es sich um eine ordentliche oder eine Einschätzung nach Ermessen gehandelt hatte (E. 3.3).<br/>In Anbetracht der neueren Rechtsprechung zum Verhältnis zwischen Totalgewinnprinzip und Periodizitätsprinzip kann am generellen Vorrang des Letzteren bei der Verlustverrechnung insoweit nicht festgehalten werden, als dies zur unwiderlegbaren Vermutung führt, nach einer positiven Einschätzung seien alle Vorjahresverluste verrechnet. <br/>Ein Verstoss gegen den Grundsatz der ungesäumten Verlustverrechnung soll dem Steurpflichtigen zwar keinen Vorteil verschaffen, ihn aber - soweit er nicht missbräuchlich oder pflichtwidrig gehandelt hat - nicht schlechter stellen, als wenn er sich an die Regeln gehalten hätte. Dem Steuerpflichtigen muss demnach bei einer Einschätzung im ordentlichen Verfahren grundsätzlich die Möglichkeit offenstehen, die Vermutung zu entkräftenund allfällige noch nicht verrechnete Verlustvorträge rechtsgenügend geltend zu machen und nachzuweisen. Ob dies bei Ermessenseinschätzungen auch gilt, kann hier offen bleiben, weil es sich um eine vorgenommene Einschätzung handelt (E. 3.6). Der Verzicht auf einen Weiterzug des Urteils des Verwaltungsgerichts stellt vorliegend kein pflichtwidriges oder missbräuchliches Verhalten dar. Somit ist der Antrag insoweit gutzuheissen, als er die Festsetzung der steuerbaren Reingewinne für die streitbetroffenen Steuerperioden mit Fr. 0.- verlangt. Gutheissung, soweit darauf eingetreten wird. </b></td> </tr> </table> </td> <td> </td> <td align="right" class="stiwos" nowrap="nowrap" rowspan="6" width="203"> <table cellpadding="0" cellspacing="0" width="100%"> <tr> <td>Stichworte:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: GEWINNSTEUER">GEWINNSTEUER</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: PERIODIZITÃTSPRINZIP">PERIODIZITÃTSPRINZIP</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: TOTALGEWINNPRINZIP">TOTALGEWINNPRINZIP</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: VERLUSTVERRECHNUNG">VERLUSTVERRECHNUNG</acronym></span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Rechtsnormen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade">Art. 127 Abs. 2 BV</span><br/><span class="gerade">§ 63 StG</span><br/><span class="ungerade">§ 70 Abs. 1 StG</span><br/><span class="gerade">§ 83 Abs. 1 StG</span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Publikationen:</td> </tr> <tr> <td> - keine - </td> </tr> <tr> <td>Gewichtung:<br/> (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)</td> </tr> <tr> <td> Gewichtung: 3 </td> </tr> </table> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Metadaten --> <!-- Dokument --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br><br/> <div class="WordSection1"> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span>Verwaltungsgericht</span></p> <p class="Kopf1"><span>des Kantons ZÃ¼rich</span></p> <p class="Kopf1"><span>2. Abteilung</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"> </p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span><img alt="" height="77" src="https://vgrzh.djiktzh.ch/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=https://vgrzh.djiktzh.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=18028" width="123"/></span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">SB.2012.00105</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b><span>Urteil</span></b></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="Zwischentitel"> </p> <p class="MsoNormal"><span>der 2. Kammer</span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">vom <a id="VF_DAT_ENTSCHEID">12. Juni 2013</a></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">Mitwirkend: AbteilungsprÃ¤sident Martin Zweifel<span> (Vorsitz)</span>, Verwaltungsrichter Andreas Frei, Ersatzrichter Marco Greter, <a id="TN_AUTOTEXT_RICHTER"></a><a id="TN_AUTOTEXT_GS"></a>Gerichtsschreiberin Ariane Tinner. </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">In Sachen</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>A AG, vertreten durch B AG, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>BeschwerdefÃ¼hrerin,</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>gegen</span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Staat ZÃ¼rich, vertreten durch das kantonale Steueramt, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Beschwerdegegner,</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><b>betreffend Staats- und Gemeindesteuern<br/> 1.1.â31.12.2005, 1.1.-31.12.2006 und 1.1.â31.12.2007,</b></p> <p class="Zwischentitel">hat sich ergeben: </p> <p class="Sachverhalt1"><b>I. </b> </p> <p class="Sachverhalt2">Die A AG (bzw. ihre RechtsvorgÃ¤ngerin) hatte per 30. November 2004 im Rahmen einer Fusion sÃ¤mtliche Aktiven und Passiven der C AG Ã¼bernommen. <span>In der SteuererklÃ¤rung 2004 brachte sie den Verlustvortrag der C AG von Fr. â¦ vom ausgewiesenen Reingewinn des GeschÃ¤ftsjahres 2004 in Abzug. In der Folge verweigerte das Verwaltungsgericht mit Urteilen vom 18. November 2009 den Verlustabzug sowohl fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern als auch fÃ¼r die direkte Bundessteuer der Steuerperiode vom 1.1.</span>â<span>31.12.2004.</span></p> <p class="Urteilstext"><span>Die Pflichtige zog das Urteil des Verwaltungsgerichts hinsichtlich der direkten Bundessteuer ans Bundesgericht weiter, wÃ¤hrend sie dasjenige bezÃ¼glich Staats- und Gemeindesteuern in Rechtskraft erwachsen liess. Das Bundesgericht erkannte (im zweiten Rechtsgang) mit Urteil vom 4. Januar 2012 auf ZulÃ¤ssigkeit des Abzugs der Vorjahresverluste und setzte den steuerbaren Reingewinn fÃ¼r die direkte Bundessteuer vom 1.1.</span>â<span>31.12.2004 auf Fr. â¦ fest.</span></p> <p class="Sachverhalt1"><b>II. </b> </p> <p class="Urteilstext">In den SteuererklÃ¤rungen 2005, 2006 und 2007 brachte die Pflichtige den um den Gewinn 2004 gekÃ¼rzten, verbleibenden Verlustvortrag der C AG zum Abzug, wonach sich fÃ¼r jede der drei Steuerperioden ein steuerbarer Reingewinn von Fr. â¦ ergab. Mit EinschÃ¤tzungsentscheid vom 25. Mai 2011 rechnete das kantonale Steueramt u.<span> </span>a. den Verlustvortrag fÃ¼r diese drei Steuerperioden auf. Die gegen diese Entscheide erhobenen Einsprachen wurden vom kantonalen Steueramt hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern am 5. April 2012 abgewiesen und die Pflichtige wurde unter Verweigerung der Verlustverrechnung mit steuerbaren Reingewinnen von Fr. â¦ (1.1.â31.12.2005), Fr. â¦ (1.1.â31.12.2006) und Fr. â¦ (1.1.â31.12.2007) eingeschÃ¤tzt. FÃ¼r die direkte Bundessteuer wurde demgegenÃ¼ber die Verlustverrechnung nach Kenntnisnahme vom bundesgerichtlichen Urteil vom 4. Januar 2012 in Gutheissung der diesbezÃ¼glichen Einsprachen zugelassen. Der gegen die Einspracheentscheide hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern erhobene Rekurs wurde vom Steuerrekursgericht am 28. Juni 2012 abgewiesen.</p> <p class="Sachverhalt1"><b>III. </b> </p> <p class="Urteilstext"><span>Mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht vom 30. Juli 2012 beantragte die Pflichtige, die steuerbaren Reingewinne fÃ¼r die Steuerperioden 2005 bis 2007 seien unter BerÃ¼cksichtigung eines anrechenbaren Verlustes von Fr. â¦ auf Fr. â¦ festzusetzen, unter Kosten- und EntschÃ¤digungsfolgen. </span></p> <p class="Urteilstext">Das kantonale Steueramt schloss auf Abweisung der Beschwerde, wÃ¤hrend das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung verzichtete.</p> <p class="Einzug1"><span>Die Kammer</span><span> erwÃ¤gt:</span></p> <p class="Erwgung1"><b>1. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>1.1 </b>Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht kÃ¶nnen laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Ãberschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollstÃ¤ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.</p> <p class="UrteilstextChar"><span class="UrteilstextCharChar">Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschrÃ¤nken; dazu gehÃ¶rt auch die PrÃ¼fung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmÃ¤ssig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission in Ãbereinstimmung mit dem Gesetz ausgeÃ¼bte Ermessen auf Angemessenheit hin zu Ã¼berprÃ¼fen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die PrÃ¼fungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich</span> lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.<span> </span>h. auf ErmessenÃ¼berschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).</p> <p class="Erwgung2"><b>1.2 </b>Im Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. FÃ¼r das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie fÃ¼r die Rekurskommission. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spÃ¤testens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dÃ¼rfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsÃ¤tzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999 Nrn. 149 und 150; BGr 16.9.2005, StE 2005 B 96.22 Nr. 3). Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue tatsÃ¤chliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteu­ergrund (§ 155 beziehungsweise § 160 StG) beruhen oder der StÃ¼tzung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsÃ¤chlicher Vorbringen oder Beweismittel bedÃ¼rfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulÃ¤ssig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stÃ¼tzen, welche unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149, bestÃ¤tigt in BGE 131 II 548).</p> <p class="Einzug1"><span> </span></p> <p class="Erwgung1"><b>2. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>2.1 </b>Der Streit dreht sich um die Frage, ob die Pflichtige die Verluste der im Jahre 2004 mittels Fusion Ã¼bernommenen C AG in den Steuerperioden 2005 bis 2007 noch verrechnen kann. Im vorliegenden Verfahren geht es darum, die massgebenden Steuerfaktoren zu bestimmen. Der Rechtskraft fÃ¤hig ist nur das Dispositiv einer EinschÃ¤tzung, nicht aber deren Motive (RB 1960 Nr. 33). Insofern die Pflichtige Ã¼ber die GewinneinschÃ¤tzung mit Null hinaus die Feststellung eines verrechenbaren Verlustvortrags beantragt, kann auf die Beschwerde nicht eingetreten werden.</p> <p class="Erwgung2"><b>2.2 </b>GemÃ¤ss § 63 StG unterliegt der Reingewinn einer juristischen Person der Gewinnsteuer. Verluste aus sieben der Steuerperiode vorangegangenen GeschÃ¤ftsjahren kÃ¶nnen gemÃ¤ss § 70 Abs. 1 StG vom Reingewinn der Steuerperiode abgezogen werden, soweit sie bei der Berechnung des steuerbaren Reingewinns dieser Jahre nicht berÃ¼cksichtigt werden konnten. <span>Dadurch wird das in § 83 Abs. 1 StG verankerte PeriodizitÃ¤tsprinzip zugunsten des Grundsatzes der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit (Art. 127 Abs. 2 der Bundesverfassung vom 18. April 1999) und dem daraus abgeleiteten Totalgewinnprinzip durchbrochen (VGr 29. Juni 2011, SB.2010.00179). </span>Wie das Rekursgericht zutreffend dargelegt hat â worauf verwiesen werden kann â, gelten die Regeln Ã¼ber die Verlustverrechnung grundsÃ¤tzlich auch fÃ¼r Verluste einer infolge (gewinn-)steuerneutraler Fusion Ã¼bernommenen Kapitalgesellschaft.</p> <p class="Erwgung2"><b>2.3 </b>Das Verwaltungsgericht hatte der Pflichtigen allerdings fÃ¼r die Steuerperiode vom <br/> 1.1.â31.12.2004 die Verrechnung der von der C AG Ã¼bernommenen VerlustvortrÃ¤ge mit rechtskrÃ¤ftigem Urteil vom 18. November 2009 (SB.2008.00119) verweigert. Aufgrund des spÃ¤ter fÃ¼r dieselbe Steuerperiode in der gleichen Sache fÃ¼r die direkte Bundessteuer ergangenen Bundesgerichtsurteils vom 4. Januar 2012 (2C_351/2011) steht demgegenÃ¼ber nunmehr fest, dass die Pflichtige die Verlustverrechnung auch fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern vom 1.1.â31.12.2004 hÃ¤tte durchsetzen kÃ¶nnen, wenn sie das verwaltungsgerichtliche Urteil angefochten hÃ¤tte. Aus den Akten ergibt sich, dass in diesem Fall der ab Steuerperiode 2005 noch verbleibende verrechenbare Verlust Fr. â¦ betragen hÃ¤tte.</p> <p class="Erwgung2"><b>2.4 </b>Das Rekursgericht verweigerte die Verlustverrechnung fÃ¼r die streitbetroffenen Folgeperioden unter Berufung auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts, wonach die VerrechnungsmÃ¶glichkeit in kÃ¼nftigen Steuerperioden generell ausgeschlossen sei, wenn eine rechtskrÃ¤ftige EinkommenseinschÃ¤tzung nicht auf Fr. â¦ laute. Die Pflichtige macht demgegenÃ¼ber im Wesentlichen geltend, der vollumfÃ¤ngliche Verlust der VerlustverrechnungsmÃ¶glichkeit verstosse gegen Bundesrecht. Sie rÃ¤umt indessen antragsgemÃ¤ss ein, dass sich der Verlustvortrag um den Betrag des fÃ¼r die Steuerperiode 1.1.â31.12.2004 rechtskrÃ¤ftig festgesetzten Reingewinns vermindert, auch wenn fÃ¼r diese Periode tatsÃ¤chlich keine Verrechnung stattgefunden hatte.</p> <p class="Erwgung1"><b>3. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>3.1 </b>Nach herrschender Lehre und Rechtsprechung steht es nicht im Belieben des Steuerpflichtigen, wann er einen verrechenbaren Verlustvortrag vom Reingewinn in Abzug bringt: ein Verlustvortrag ist stets mit dem nÃ¤chstmÃ¶glichen Gewinn zu verrechnen (Peter Locher, Kommentar zum DBG, Therwil/Basel 2004, Art. 67 N 10; Frank Lampert, Die Verlustverrechnung von juristischen Personen im Schweizer Steuerrecht, Basel 2000, S. 52; Robert Danon in: Danielle Yersin/Yves NoÃ«l (Hrsg.), Commentaire Romand, ImpÃ´t fÃ©dÃ©ral direct, Basel 2008, Art. 67 N 9; Peter BrÃ¼lisauer/Andreas Helbing in: Martin Zweifel/Peter Athanas (Hrsg.), Kommentar zum Bundesgesetz Ã¼ber die direkte Bundessteuer, 2. Aufl., Basel 2008, Art. 67 N 9; Stephan Kuhn/Peter BrÃ¼lisauer, Kommentar zum Bundesgesetz Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG), 2. Aufl., Art. 25 N 32; Michael Felber, Der Verlustabzug im schweizerischen Beteiligungskonzern, Diss. Bern 2012, S. 61; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, 3. Aufl., ZÃ¼rich 2013, § 70 N. 8).</p> <p class="Erwgung2"><b>3.2 </b>Dieser in Lehre und Rechtsprechung unbestrittene Grundsatz der Verrechnung mit dem nÃ¤chstmÃ¶glichen Gewinn â auch als ungesÃ¤umte Verlustverrechnung bezeichnet â sagt indessen noch nichts Ã¼ber die Rechtsfolgen einer Missachtung aus. Soll er nicht bedeutungslos sein, muss seine Verletzung zumindest zur Folge haben, dass sich der verrechenbare Verlustvortrag um den steuerbaren Reingewinn vermindert, der mit dem Verlust hÃ¤tte verrechnet werden kÃ¶nnen. Damit kÃ¶nnte der Steuerpflichtige aus seiner Disposition keinen Vorteil erzielen und wÃ¤re er gleichgestellt, wie wenn er die Verlustverrechnung ungesÃ¤umt vorgenommen hÃ¤tte. Dieses Ergebnis steht auch im Einklang mit dem Gesetzeswortlaut "soweit sie [die Verluste] bei der Berechnung des steuerbaren Reingewinns dieser Jahre nicht berÃ¼cksichtigt werden konnten", was lediglich voraussetzt, dass noch keine MÃ¶glichkeit zur Verrechnung bestanden hatte. Demnach gelten Verluste, die hÃ¤tten verrechnet werden kÃ¶nnen, aber nicht verrechnet wurden, als verrechnet (RB 1982 Nr. 69; BGr 11. MÃ¤rz 2003, 2A.587/2002, E. 1.1. = StR 58 S. 366).</p> <p class="Erwgung2"><b>3.3 </b>Indem nach der Praxis des Verwaltungsgerichts im Fall einer nicht auf Fr. â¦ lautenden EinschÃ¤tzung die MÃ¶glichkeit der kÃ¼nftigen Verlustverrechnung generell â unabhÃ¤ngig davon, ob es sich dabei um eine ordentliche oder eine EinschÃ¤tzung nach Ermessen gehandelt hatte â vollumfÃ¤nglich entfÃ¤llt, wird Ã¼ber die minimal zu erwartenden Rechtsfolgen hinausgegangen. Das Verwaltungsgericht begrÃ¼ndete dies in seinem â zum alten Recht ergangenen â PrÃ¤judiz vom 17. Mai 1994 (SB 1993.0023), RB 1994 Nr. 41 [Leitsatz] = StE 1995 B 72.19 Nr. 5) zur Hauptsache damit, dass es nicht im Belieben des Steuerpflichtigen stehe, den in einem Vorjahr erlittenen Verlust, auch wenn dies im Hinblick auf erzieltes Einkommen mÃ¶glich wÃ¤re, zunÃ¤chst nicht geltend zu machen, sondern den Abzug erst in einer spÃ¤teren Steuerperiode unter dem Titel des Verlusts aus einem Vorjahr zu verlangen. Vielmehr beanspruche der Grundsatz der EinjÃ¤hrigkeit der Bemessungsperiode den Vorrang gegenÃ¼ber der Verlustverrechnung im Folgejahr, welche lediglich eine im Interesse der Steuergerechtigkeit hilfsweise vorgesehene KompensationsmÃ¶glichkeit darstelle. Werde ein positives Einkommen festgesetzt, begrÃ¼nde dies fÃ¼r die kÃ¼nftigen EinschÃ¤tzungen eine nicht widerlegbare Vermutung, alle verrechenbaren Verluste seien bereits berÃ¼cksichtigt worden, weil sich anders im Licht der GrundsÃ¤tze der PeriodizitÃ¤t und der ungesÃ¤umten Verlustverrechnung ein positiver Einkommenssaldo nicht erklÃ¤ren lasse.</p> <p class="Erwgung2"><b>3.4 </b>Dass als Folge einer positiven Gewinnfestsetzung die MÃ¶glichkeit der Verlustverrechnung generell untergeht, wird von verschiedenen Autoren kritisiert, insbesondere fÃ¼r den Fall einer im ordentlichen Verfahren ergangenen EinschÃ¤tzung. Im Gegensatz zu einer ErmessenseinschÃ¤tzung, in welcher den noch bestehenden verrechenbaren VerlustvortrÃ¤gen von Amtes wegen Rechnung getragen werden mÃ¼sse und der Pflichtige bei unterlassener Anfechtung das Ergebnis akzeptiere, kÃ¶nne bei einer im ordentlichen Verfahren ergangenen EinschÃ¤tzung exakt ermittelt werden, ob â und wenn ja wieviel â VerlustÃ¼berschÃ¼sse tatsÃ¤chlich verrechnet worden seien (Markus Reich/Robert Waldburger, Rechtsprechung im Jahr 2006 (1. Teil), FStR 2007, S. 238; Felix Schalcher, Die Sanierung von Kapitalgesellschaften im schweizerischen Steuerrecht, Bern 2008, S. 91 f.). Aus dem Grundsatz, dass eine Veranlagung nur hinsichtlich der betroffenen Steuerperiode in Rechtskraft erwÃ¤chst und im darauffolgenden Steuerjahr jede Frage neu beurteilt werden kann, wird von Kritikern abgeleitet, dass der Steuerpflichtige ohne prÃ¤judizielle Wirkung in einem Jahr â um den Preis der entsprechenden KÃ¼rzung des Verlustvortrags um den Reingewinn des entsprechenden Jahres â auf die Geltendmachung der Verlustverrechnung verzichten kann (Reich/Waldburger, S. 238; Rolf Benz, Ordentliche Verlustverrechnung bei selbstÃ¤ndig Erwerbenden nach Art. 211 â GeklÃ¤rte und ungeklÃ¤rte Auslegungsfragen, in: zsis) â Zeitschrift fÃ¼r Schweizerisches und Internationales Steuerrecht, 2010, Monatsflash Nr. 7; Schalcher, a.<span> </span>a.<span> </span>O. S. 91 f.; Lampert, a.<span> </span>a.<span> </span>O S. 154). Die Kritik richtet sich nicht grundsÃ¤tzlich dagegen, dass aus einer positiven EinschÃ¤tzung vermutungsweise geschlossen wird, es bestÃ¼nden keine verrechenbaren VerlustvortrÃ¤ge mehr, sondern gegen die Einstufung der Vermutung als unwiderlegbar (praesumptio iuris et de iure).</p> <p class="Erwgung2"><b>3.5 </b>Es trifft wohl zu, dass der Grundsatz der ungesÃ¤umten Verlustverrechnung fÃ¼r sich allein nicht zwingend zum vollumfÃ¤nglichen Verlust der VerrechnungsmÃ¶glichkeit fÃ¼hren muss, wenn der nachgewiesene Verlustvortrag den Betrag der positiven Gewinnfestsetzung Ã¼bersteigt. Diese weitergehende Rechtsfolge wurde vom Verwaltungsgericht aus dem Grundsatz der PeriodizitÃ¤t in Verbindung mit der ungesÃ¤umten Verlustverrechnung abgeleitet.</p> <p class="Urteilstext">Die in der frÃ¼heren bundesgerichtlichen Rechtsprechung vorrangige Bedeutung des PeriodizitÃ¤tsprinzips im Vergleich zum â aus dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit abgeleiteten â Totalgewinnprinzip wird in der jÃ¼ngeren Rechtsprechung differenzierter betrachtet. Das Totalgewinnprinzip wird etwa auch als materielles und ethisch wertendes Ã¼bergeordnetes Prinzip mit fundamentalem Charakter bezeichnet, wogegen das PeriodizitÃ¤tsprinzip der Vereinfachung und PraktikabilitÃ¤t diene und als technisch-budgetÃ¤res Prinzip das Ziel verfolge, den in einer staatlichen Haushaltperiode gegebenen Finanzbedarf zu sichern (Peter BrÃ¼lisauer/Flurin Poltera, in: Martin Zweifel/Peter Athanas (Hrsg.), Kommentar zum Bundesgesetz Ã¼ber die direkte Bundessteuer, 2. Aufl., Basel 2008, Art. 58 N 44; Pascal Taddei, Die gewinnsteuerneutrale BuchwertÃ¼bertragung von VermÃ¶genswerten auf Tochtergesellschaften, Diss. ZÃ¼rich 2012, S. 85 m.<span> </span>w.<span> </span>H.). Mit solchen â hier nicht weiter zu beurteilenden â Ãberlegungen lÃ¤sst sich keine generelle Rangordnung der Prinzipien, wohl aber eine AbwÃ¤gung im Einzelfall begrÃ¼nden, sofern ein entsprechender Auslegungsspielraum besteht. So hat das Bundesgericht im Zusammenhang mit der Nachholung von Abschreibungen dem Totalgewinnprinzip unter bestimmten Voraussetzungen den Vorrang gegenÃ¼ber dem PeriodizitÃ¤tsprinzip eingerÃ¤umt (BGE 137 II 353). Dieser Vorrang ist nicht systematischer Natur, sondern bedarf der AbwÃ¤gung im Einzelfall. Er darf zum Beispiel nicht dazu fÃ¼hren, dass eine steuerpflichtige Unternehmung nach freiem Belieben die Ergebnisse von GeschÃ¤ftsperioden untereinander ausgleicht (BGr 9. August 2011, 2C_429/2010). MissbrÃ¤uchliches Verhalten oder Pflichtverletzungen schliessen die Berufung des Steuerpflichtigen auf den Vorrang des Totalgewinnprinzips von vornherein aus. Auch das Verwaltungsgericht hat in seiner neueren Rechtsprechung â sofern ein Auslegungsspielraum besteht â eine AbwÃ¤gung vorgenommen und in einigen FÃ¤llen das Totalgewinnprinzip hÃ¶her bewertet als das PeriodizitÃ¤tsprinzip (RB 2005 Nr. 84, E. 1.2; RB 2003 Nr. 89 E. 2.2). Dabei wird stets vorausgesetzt, dass dem Steuerpflichtigen kein missbrÃ¤uchliches Verhalten vorzuwerfen ist.</p> <p class="Erwgung2"><b>3.6 </b>Die gesetzliche Regelung Ã¼ber die Verrechnung von Vorjahresverlusten statuiert einerseits einen Einbruch ins PeriodizitÃ¤tsprinzip und orientiert sich anderseits selber wiederum an den Steuerperioden. So bemisst sich der verrechenbare Verlustvortrag nach der Summe der sieben vorangegangenen GeschÃ¤ftsjahre (Steuerperioden), und weiter entfÃ¤llt nach Ablauf dieser Frist die VerrechnungsmÃ¶glichkeit jeweils (nur) fÃ¼r die betroffene Ã¤lteste GeschÃ¤ftsperiode. In Rechtskraft erwachsen bei einer EinschÃ¤tzung nur die Steuerfaktoren, wÃ¤hrend die tatsÃ¤chlichen und rechtlichen VerhÃ¤ltnisse, auf denen eine rechtskrÃ¤ftige Veranlagung beruht, in einer spÃ¤teren Periode anders beurteilt werden kÃ¶nnen (RB 2002 Nr. 109; RB 1995 Nr. 42; RB 1960 Nr. 33; BGE 88 I 244 E. 2). Daraus wird abgeleitet, dass der Verlustvortrag dann geprÃ¼ft werden kann und muss, wenn er zum Abzug geltend gemacht wird (RB 1960 Nr. 33).</p> <p class="Urteilstext">In Anbetracht der neueren Rechtsprechung kann am generellen Vorrang des PeriodizitÃ¤tsprinzips bei der Verlustverrechnung insoweit nicht festgehalten werden, als dies zur unwiderlegbaren Vermutung fÃ¼hrt, nach einer positiven EinschÃ¤tzung seien alle Vorjahresverluste verrechnet. Die gesetzliche Verlustverrechnungsregelung hat den Zweck, das PeriodizitÃ¤tsprinzip einzuschrÃ¤nken, um in einem zeitlich beschrÃ¤nkten Umfang dem Totalgewinnprinzip zum Durchbruch zu verhelfen. Dieser Zweck wird bei Geltung einer unwiderlegbaren Rechtsvermutung in den betroffenen FÃ¤llen vereitelt. Nach einer AbwÃ¤gung im Lichte des Totalgewinnprinzips soll ein Verstoss gegen den Grundsatz der ungesÃ¤umten Verlustverrechnung dem Steuerpflichtigen zwar keinen Vorteil verschaffen, ihn aber âsofern er nicht missbrÃ¤uchlich oder pflichtwidrig gehandelt hat â nicht schlechter stellen, wie wenn er sich an die Regeln gehalten hÃ¤tte. Dieses Ziel wird erreicht, wenn eine (virtuelle) Verrechnung mit dem rechtskrÃ¤ftig veranlagten Reingewinn vorgenommen wird und sich der verrechenbare Verlustvortrag entsprechend reduziert. Liegt eine nicht auf Fr. â¦ lautende EinschÃ¤tzung vor, ist daraus zwar die Vermutung abzuleiten, es bestÃ¼nden keine verrechenbaren VerlustvortrÃ¤ge mehr. Dem Steuerpflichtigen muss aber grundsÃ¤tzlich die MÃ¶glichkeit offenstehen, diese Vermutung zu entkrÃ¤ften und allfÃ¤llige noch nicht verrechnete VerlustvortrÃ¤ge rechtsgenÃ¼gend geltend zu machen und nachzuweisen. Ob dies bei ErmessenseinschÃ¤tzungen durch den Umstand ausgeschlossen wird, dass bei der SchÃ¤tzung nach pflichtgemÃ¤ssem Ermessen den verrechenbaren VerlustvortrÃ¤gen von Amtes wegen Rechnung zu tragen ist, kann hier offenbleiben, weil es sich um eine im ordentlichen Verfahren vorgenommene EinschÃ¤tzung handelt.</p> <p class="Erwgung2"><b>3.7 </b>Der Verzicht auf einen Weiterzug des Urteils des Verwaltungsgerichts vom 18. November 2009 stellt kein pflichtwidriges oder missbrÃ¤uchliches Verhalten dar. Weil mit dem Beschwerdeantrag der Verlustvortrag bereits um den in der vorangegangenen Steuerperiode festgesetzten Gewinn â mit dem eine Verrechnung mÃ¶glich gewesen wÃ¤re â gekÃ¼rzt wurde und die massgebenden Zahlen unbestritten sind, ist der Antrag insoweit gutzuheissen, als er die Festsetzung der steuerbaren Reingewinne fÃ¼r die streitbetroffenen Steuerperioden mit Fr. â¦ verlangt. Ãber die HÃ¶he des darÃ¼ber hinausgehenden Verlustvortrags ist in diesem Verfahren nicht zu befinden.</p> <p class="Erwgung1"><b>4. </b> </p> <p class="Urteilstext">Die Beschwerdegegnerin hÃ¤lt in ihrer Vernehmlassung fest, das kantonale Steueramt stÃ¼tze sich in seiner EinschÃ¤tzungspraxis auf die entsprechenden Gerichtsentscheide ab. Insofern mit diesem Entscheid die Vermutung der vollstÃ¤ndigen Verlustverrechnung nicht mehr als unwiderlegbar betrachtet wird, liegt eine Ãnderung der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts vor. Die Rechtsprechung des Bundesgerichts steht dem nicht entgegen. Die Mehrzahl der frÃ¼heren Urteile betraf FÃ¤lle, in welchen eine positive EinschÃ¤tzung nach pflichtgemÃ¤ssem Ermessen vorgenommen wurde, was hier nicht der Fall ist. Im Entscheid vom 30. Oktober 2002 (2A.55/2002) akzeptierte das Bundesgericht im Ergebnis Ã¼berdies (ohne dies zu begrÃ¼nden), dass die kantonalen Instanzen den Abzug der frÃ¼heren, steuerlich anerkannten VerlustvortrÃ¤ge trotz nachfolgender Ermessensveranlagung zugelassen hatten. In einem neueren Urteil vom 8. April 2011 (2C_240/2011) lag zwar eine EinschÃ¤tzung vor, die im ordentlichen Verfahren ergangen war. Aus dem publizierten Sachverhalt ergibt sich jedoch nicht, weshalb der vom Steuerpflichtigen im Vorjahr geltend gemachte Verlust aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit mit rechtskrÃ¤ftigem Entscheid als nicht abzugsfÃ¤hig festgestellt wurde. Indem der Steuerpflichtige den gemÃ¤ss Bundesgericht "angeblich in der Vorperiode" entstandenen Verlust vollumfÃ¤nglich im Folgejahr zum Abzug bringen wollte, verstiess sein Beschwerdeantrag gegen den nach wie vor unbestrittenen Grundsatz der ungesÃ¤umten Verlustverrechnung, weshalb das Bundesgericht die Beschwerde gemÃ¤ss Art. 109 BGG mit summarischer EntscheidbegrÃ¼ndung abwies. Dem Entscheid lÃ¤sst sich nicht entnehmen, dass er im Falle einer Beschwerde mit rechtsgenÃ¼gend nachgewiesenem und um den besteuerten Vorjahresgewinn gekÃ¼rzten Verlustvortrag ebenso ausgefallen wÃ¤re.</p> <p class="Erwgung1"><b>5. </b> </p> <p class="Urteilstext">Dies fÃ¼hrt zur Gutheissung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten wird. Bei diesem Ausgang erÃ¼brigt sich eine PrÃ¼fung der weiteren, von der BeschwerdefÃ¼hrerin behaupteten Verletzungen der Bundesverfassung. Die Pflichtige ist gemÃ¤ss Deklaration fÃ¼r jede der Steuerperioden vom 1.1.â31.12.2005, 1.1.â31.12.2006 und 1.1.â31.12.2007 mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. â¦ einzuschÃ¤tzen, bei unbestrittenen steuerbaren Eigenkapitalien gemÃ¤ss Einspracheentscheid vom 5. April 2012. </p> <p class="Erwgung1"><b>6. </b> </p> <p class="Urteilstext">AusgangsgemÃ¤ss sind die Kosten des Verfahrens dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 StG). Der Beschwerdegegner ist ausserdem zu verpflichten, der BeschwerdefÃ¼hrerin fÃ¼r das Rekurs- und das Beschwerdeverfahren eine angemessene ParteientschÃ¤digung zu bezahlen (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152, § 153 Abs. 4 und § 213 StG).</p> <p class="Einzug1"><span>DemgemÃ¤ss erkennt <span>die Kammer</span>:</span></p> <p class="Einzug2"><span>1. Die Beschwerde wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Die BeschwerdefÃ¼hrerin wird fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern 1.1.â31.12.2005, 1.1.â31.12.2006 und 1.1.â31.12.2007 mit einem steuerbaren Reingewinn von je Fr. â¦ sowie mit einem steuerbaren Eigenkapital von Fr. â¦, Fr. â¦ bzw. Fr. â¦ (je zum Satz von 0,75 â°) eingeschÃ¤tzt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>2. Die Rekurskosten werden dem Beschwerdegegner auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>3. Die GerichtsgebÃ¼hr wird festgesetzt auf <br/> Fr. 50'000.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> Fr. 120.-- Zustellkosten,<br/> Fr. 50'120.-- Total der Kosten.</span></p> <p class="Einzug2"><span>4. Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdegegner auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>5. Der Beschwerdegegner wird verpflichtet, der BeschwerdefÃ¼hrerin fÃ¼r das Rekurs- und Beschwerdeverfahren zusammen eine ParteientschÃ¤digung von Fr. 20'000.- (MWST inbegriffen) zu bezahlen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>6. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>7. Mitteilung anâ¦</span></p> </div> <br/><br/> </br></td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Dokument --> <!-- FOOTER --> <p class="fusszeile"></p> <!-- /FOOTER --> </body> </html>