4 . 4 . B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung I A-5126/2020 U r t e i l v o m 1 . S e p t e m b e r 2 0 2 1 Besetzung Richter Keita Mutombo (Vorsitz), Richter Jürg Steiger, Richter Raphaël Gani, Gerichtsschreiberin Monique Schnell Luchsinger. Parteien MWST-Gruppe A._______, vertreten durch BDO AG, Beschwerdeführerin, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz. Gegenstand MWST; Vorsteuerabzugskorrektur / Einlageentsteuerung (1. Quartal 2015 bis 4. Quartal 2016). A-5126/2020 Seite 2 Sachverhalt: A. A.a Die Mehrwertsteuergruppe A._______ (nachfolgend: MWST-Gruppe A._______) ist seit dem (Datum) im Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen der Eidgenössischen Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) eingetragen. Sie besteht aus B._______ (nachfolgend: B._______), wel- che als Gruppenvertreterin der MWST-Gruppe KKL fungiert. Weiteres Mit- glied ist die C._______ (nachfolgend: C._______). Die C._______ ist Ei- gentümerin des im Baurecht erstellten Gebäudes (nachfolgend: C._______-Gebäude) in (Ort) und hält (Anteil) der Aktien der B._______, welche den B._______-Betrieb (nachfolgend: B._______-Betrieb) betreibt. A.b Die C._______ ist für die Bewirtschaftung des C._______-Gebäudes und dessen Instandsetzung verantwortlich und hat ihre Tochtergesellschaft B.________ mit den Wartungs- und Instandsetzungsaufgaben betraut. B. B.a Die C._______ war vom (Tag/Monat) 1998 bis zum (Tag/Monat) 2003 im Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen eingetragen. B.b Die D._______ richtet der C._______ seit jeher verschiedene Beiträge aus. Diese Beiträge waren vorerst für den Bau des C._______-Gebäudes bestimmt. Später wurden sie als jährliche Beiträge ausgerichtet. Die mehr- wertsteuerliche Qualifikation der laufenden Beiträge wurde in der Vergan- genheit mehrfach geändert und führte schliesslich zur Entlassung der C._______ aus der Mehrwertsteuerpflicht (Tag/Monat) 2003. B.c Die C._______ hatte während der Dauer der Eintragung im Mehrwert- steuerregister Vorsteuerabzüge auf Bauleistungen für das C._______-Ge- bäude geltend gemacht, mithin die Vorsteuern auf den Baukosten für die Erstellung des C._______-Gebäudes zurückgefordert. B.d Anlässlich der Entlassung aus der Steuerpflicht wurden die Bauleis- tungen eigenverbrauchsbesteuert. Mit anderen Worten, es wurden die zu- vor geltend gemachten Vorsteuerabzüge im Rahmen der Eigenver- brauchsbesteuerung «nachgefordert». Die Vorsteuerabzüge auf den Bau- leistungen wurden hierbei in einem ersten Schritt im Umfang von 83.26% gekürzt, weil die C._______ Subventionen für den Bau des C._______ - Gebäudes erhalten hatte. In einem zweiten Schritt erfolgte eine weitere Korrektur im Um fang von 10.36% bzw. 10.33% des Vorsteueranspruchs wegen gemischter Verwendung. A-5126/2020 Seite 3 C. C.a Vom (Tag/Monat) 2011 bis (Tag/Monat) 2014 war die C._______ er- neut im Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen eingetragen. Wie eingangs erwähnt ist die C._______ seit dem (Datum) Mitglied der MWST- Gruppe A._______. C.b Anlass für die rückwirkende Wiedereintragung per (Tag/Monat) 2011 war, dass die ESTV bei der B._______ im Jahre 2011 eine Mehrwertsteu- erkontrolle durchgeführt hatte. Dabei war ein Streit entbrannt über die mehrwertsteuerlichen Konsequen- zen des nachfolgenden Sachverhalts: Mit öffentlich beurkundetem Baurechtsvertrag vom (Tag/Monat) 1996 hatte die D._______ der C._______ ein selbstständiges und dauerndes Bau- recht eingeräumt und die C._______ ermächtigt, auf dem Baurechtsgrund- stück das C._______-Gebäude mit der dafür erforderlichen Infrastruktur zu erstellen. Im Hinblick darauf, dass die C.________ mit der Erstellung und dem Be- trieb des neuen B._______-Betrieb in (Ort) eine Aufgabe im öffentlichen Interesse wahrnimmt, verzichtete die D._______ auf die Entrichtung eines Baurechtszinses. Die C._______ hatte sich anlässlich der Einräumung des Baurechts ferner auch obligatorisch verpflichtet, der D._______ und (von dieser bezeichne- ten) Dritten die (Räumlichkeiten) an einer bestimmten Anzahl von Tagen zur Verfügung zu stellen. Dafür sollte die D._______ der C._______ einen jährlichen Betrag bezahlen. Dem Baurechtsvertrag entsprechend erliess der (Legislative) von D._______ am (Tag/Monat) 1997 ein (Reglement). Am (Tag/Monat) 2001 schlossen die C._______ und die B._______ einen Pachtvertrag ab. In der Folge blieb die B._______ die Pacht weitgehend schuldig. Wegen finanzieller Schwierigkeiten kam es im Jahre 2004 zu einer Umfi- nanzierung und Neuregelung der Beiträge an die C._______. Es wurde zwischen der D._______ und der C._______ eine (weitere) Subventions- vereinbarung getroffen. Anlässlich der besagten MWST-Kontrolle bei der B._______ (im Jahr 2011) war die ESTV zum Schluss gekommen, dass die C._______ der A-5126/2020 Seite 4 D._______ eine Dienstleistung erbringe, indem sie ihr die (Räumlichkeiten) zur Verfügung stelle. Folgerichtig seien die entrichteten Beträge im Zusam- menhang mit der Nutzung des B._______-Betriebes durch die Stadt (und durch von ihr bezeichnete Dritte) ein Dienstleistungsentgelt. Entsprechend erbringe auch die B._______ der C._______ eine Dienstleistung, wenn die B._______ die Nutzung der (Räumlichkeiten) durch D._______ bzw. die Dritten dulde. Des Weiteren habe die C._______ der B._______ eine Spende zukommen lassen, indem sie auf den Pachtzins verzichtet habe. Dies ziehe eine Vorsteuerabzugskürzung nach sich. C.c Auf Anweisung der ESTV hin wurde die C._______ per (Tag/Monat) 2011 bzw. per (Tag/Monat) 2007 wieder ins MWST-Register eingetragen. C.d Später (zwischen dem [Tag/Monat] 2012 und [Tag/Monat] 2015) reichte die C._______ die MWST-Abrechnungen für die Jahre 2011 bis 2014 ein, wobei sie per (Tag/Monat) 2011 auf den vormaligen Baukosten für die Erstellung des C._______-Gebäudes die Einlageentsteuerung gel- tend machte. Hierbei sowie bei den weiteren MWST-Abrechnungen kalku- lierte sie Vorsteuerabzugskürzungen infolge des Erhalts von Subventio- nen. C.e Der Streit wurde schliesslich durch das Bundesverwaltungsgericht mit den beiden Urteilen (Quelle) dahingehend entschieden, dass sich D._______ ein zeitweiliges Nutzungsrecht an den (Räumlichkeiten) vorbe- halten habe, weshalb insoweit kein Leistungsverhältnis vorliege (Zitat). Ferner stellte das Bundesverwaltungsgericht fest, dass die C._______ der B._______ eine unentgeltliche Leistung unter Nahestehenden erbringe, soweit sie der Letzteren das Gebäude kostenl os zur Verfügung stelle (Zi- tat). C.f In Anlehnung an diese beiden Urteile kam die ESTV zum Schluss, dass mit Bezug auf die Nutzung des C._______ -Gebäudes durch D._______ kein Leistungsverhältnis bestehe. Infolgedessen seien die von D._______ im Zusammenhang mit der Nutzung an C._______ entrichteten Beträge als Subventionen zu betrachten (Schreiben der ESTV vom 7. Juni 2016). Mit Bezug auf den Verzicht auf den Pachtzins und die daraus resultierende unentgeltliche Leistung unter Nahestehenden folgerte die ESTV, dass es sich hierbei um eine steuerausgenommene Immobilienvermietung handle. Diese ziehe eine Korrektur des Vorsteuerabzugs nach sich (Schreiben der ESTV vom 27. September 2016). A-5126/2020 Seite 5 C.g Im Rahmen eines Meinungsaustauschs mit der ESTV reichte die da- malige Vertreterin unter anderem die MWST-Korrekturabrechnungen der C._______ bzw. der B._______ für die Abrechnungsperioden vom 1. Quar- tal 2011 bis 2. Quartal 2016 ein. D. D.a Nach weiterer Korrespondenz zwischen der ESTV und der damaligen Vertreterin über diverse Punkte führte die ESTV im August 2017 auch bei der C._______ eine Mehrwertsteuerkontrolle durch über den Zeitraum vom 1. Januar 2011 bis 31. Dezember 2014. Gleichzeitig unterzog sie auch die MWST-Gruppe A._______ für den Zeit raum vom 1. Januar 2015 bis 31. Dezember 2016 einer Mehrwertsteuerkontrolle. D.b Mit Einschätzungsmitteilung (Nummer) vom 10. November 2017 for- derte die ESTV von der C._______ für die Steuerperioden 2011 bis 2014 Mehrwertsteuern im Betrag von Fr. 1'368'542.- nach (Zitat). D.c Mit Einschätzungsmitteilung (Nummer), ebenfalls vom 10. November 2017, ermittelte die ESTV gegenüber der MWST-Gruppe A._______ einen Rückerstattungsanspruch im Betrag von Fr. 121'239.-. Dieser Rückerstat- tungsanspruch resultierte aus Korrekturen im Rahmen der Einlageentsteu- erung (infolge Nutzungsänderung) per (Tag/Monat) 2015 beim Gruppen- mietglied C.________ zum einen auf den Investition en für den Bau des C._______-Gebäudes und zum anderen im Zusammenhang mit einer spä- teren Dachsanierung. Des Weiteren hatte die MWST -Gruppe A._______ irrtümlicherweise auch Unkostenbeiträge der B._______ abgerechnet, wel- che jedoch Gruppeninnenumsätze waren und daher nicht der Steuer un- terlagen. E. E.a Am 9. Januar 2018 erstattete die ESTV der C._______ Fr. 307'939.29. Es handelte sich hierbei um die Auszahlung des Vorsteuerguthabens ge- mäss der Einschätzungsmitteilung (Nummer) sowie um die Rückvergütung von unter Vorbehalt bezahlten Mehrwertsteuern (Steuerperioden 2011 – 2014; Zitat). E.b Mit Zahlung vom 28. März 2018 in der Höhe von Fr. 144'399.17 erstat- tete die ESTV der MWST-Gruppe A._______ unter anderem den mit der Einschätzungsmitteilung (Nummer) festgestellten Rückerstattungsa n- spruch von Fr. 121'239.- (Steuerperioden 2015 und 2016). A-5126/2020 Seite 6 F. F.a Nach weiterer umfangreicher Korrespondenz bestätigte die ESTV mit Verfügung vom 25. September 2018 die Steuernachforderung für die Steu- erperioden 2011 bis 2014 (Zeitraum vom 1. Januar 2011 bis 31. Dezember 2014) gegenüber der C._______ in der Höhe von Fr. 1'368'542. -. Ferner sprach sie Letzterer einen Vergütungszins zu. F.b Ebenfalls am 25. September 2018 setzte die ESTV die Mehrwertsteu- erforderung gegenüber der MWST-Gruppe A._______ für die Steuerperio- den 2015 und 2016 (Zeitraum vom 1. Januar 2015 bis 31. Dezember 2016) gemäss besagter Einschätzungsmitteilung (Nummer), d.h. auf Fr. 1'093'276.- und Fr. 1'225'406.- fest und bestätigte den Rückerstattungs- anspruch von Fr. 121'239.- ohne Vergütungszins. G. G.a Am 25. Oktober 2018 liess die C._______ bei der ESTV gegen die Verfügung vom 25. September 2018 betreffend die Steuerperioden 2011 bis 2014 Einsprache erheben. G.b Die MWST -Gruppe A._______ erhob gegen die Verfügung vom 25. September 2018 betreffend die Steuerperioden 2015 und 2016 eben- falls am 25. Oktober 2018 Einsprache. In der Folge nahm die ESTV hierzu weitere Abklärungen vor. H. H.a Mit Einspracheentscheid vom 17. Dez ember 2019 erhöhte die ESTV die gegenüber der C.________ für die Steuerperioden 2011 bis 2014 nach- geforderte Mehrwertsteuer auf Fr. 1'384'542.-. Des Weiteren korrigierte sie den Vergütungszins. H.b Der Einspracheentscheid betreffend die MWST -Gruppe A._______ und die Steuerperioden 2015 und 2016 erging am 14. September 2020. Hierbei wies die ESTV die Einsprache der MWST-Gruppe A._______ vom 25. Oktober 2018 ab und bestätigte sowohl die Mehrwertsteuerforderung für die fraglichen Steuerperioden sowie auch den Rück erstattungsan- spruch ohne Vergütungszins. I. I.a Mit Beschwerde vom 31. Januar 2020 gelangt e die C._______ an das Bundesverwaltungsgericht (Verfahren [Nummer]) und beantragte im We- sentlichen, den Einspracheentscheid vom 17. Dezember 2019 betreffend A-5126/2020 Seite 7 die Steuerperioden 2011 bis 2014 unter Kosten- und Entschädigungsfol- gen aufzuheben und die Steuernachforderung neu festzusetzen. I.b Mit Urteil (Quelle) wies das Bundesverwaltungsgericht die Beschwerde der C._______ betreffend die Steuerperioden 2011 bis 2014 ab. J. J.a Die MWST-Gruppe A._______ (nachfolgend einfachheitshalber: Be- schwerdeführerin) erhebt gegen den Einspracheentscheid vom 14. Sep- tember 2020 betreffend die Steuerperioden 2015 und 2016 mit Eingabe vom 14. Oktober 2020 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragt, den Einspracheentscheid vom 14. September 2020 aufzu- heben, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Des Weiteren seien die Vorsteuerberichtigungsquoten der Jahre 2015 und 2016 für die gemischte Verwendung auf den kumulierten Erträgen der G ruppenmitglieder zu be- rechnen und die Vorsteuer für das Jahr 2015 auf Fr. 183'691.33 und für das Jahr 2016 auf Fr. 159'704.95 zu berichtigen. Eventualiter sei eine objekt- mässige Kürzung vorzunehmen. Schliesslich sei die Vorsteuerberichtigung für die Einlag eentsteuerung per (Tag/Monat) 2015 ohne Spenden und Schadenersatz zu bemessen und auf Fr. 151'234.19 (Investitionen 1993 bis 2003) festzusetzen. Die Beschwerdeführerin führt aus, die C._______ und die B._______ seien wirtschaftlich betrachtet ein Gesamtunt ernehmen. Auch D._______ be- trachte den B._______-Betrieb als eine Subventionseinheit. Es würden so- mit beide Unternehmen von den von D._______ ausgerichteten Subven- tionen profitieren, wenngleich D._______ formell nur C._______ Subven- tionen ausrichte. Die vo n D._______ ausgerichteten Subventionen seien zweckgebunden und seien zum Unterhalt der Gebäude, Anlagen, Einrich- tungen und der Umgebung sowie zum Schuldendienst zu verwenden. Fer- ner würden sie auch den Pachtzinsausfall kompensieren, welcher C._______ dadurch entstehe, dass sich D._______ am B.________-Be- trieb Nutzungsrechte vorbehalten habe. Davon profitiere auch die B._______. Wie die Subventionen unter den Gruppengesellschaften effek- tiv alloziert werden, spiele daher keine Rolle. Es liege gesamthaft ein ein- ziger Tätigkeitsbereich vor. Auch mit Bezug auf die Vorsteuerberichtigung sei daher eine Gesamtbetrachtung anzuwenden . D ie Vorsteuerberichti- gung solle somit auf einem einzigen Umsatzschlüssel berechnet werden, wobei die erhaltenen Subventionen gesamthaft ins Verhältnis zu setzen seien zu den gesamten Aussenumsätzen. A-5126/2020 Seite 8 Zum Eventualstandpunkt führt die Beschwerdeführerin aus, D._______ richte C._______ Subventionen aus, die für die Instandsetzung des C._______-Gebäudes bestimmt seien. Entsprechend seien die Vorsteuern objektmässig zu kürzen. Anders als vom Bundesverwaltungsgericht im mit Urteil (Quelle) beurteilten Fall, liege hier eine auf einen bestimmten Zweck beschränkte Subvention in Form einer Geldzahlung vor. Bei Guth eissung des Eventualstandpunktes sei der vorliegende Fall zur Neuberechnung an die ESTV zurückzuweisen. Schliesslich bringt die Beschwerdeführerin mit Bezug auf die Einlageent- steuerung vor, das s das Bundesverwaltungsgericht in seinem Urteil A-1382/2015 vom 11. August 2015 zwar die rückwirkende Anwendung der neuen Regelung verneint habe, wonach Spenden keine Vorsteuerkürzun- gen mehr nach sich ziehen würden, aufgrund gewichtiger Kritik in der Lite- ratur rechtfertige es sich jedoch, hinsichtlich dieser Frage eine Neubeurtei- lung vorzunehmen. Infolgedessen sei eine Einlageentsteuerung im Betrag von Fr. 151'234.19 vorzunehmen. J.b Die ESTV (nachfolgend: Vorinstanz) beantragt vernehmlassungsweise am 11. Dezember 2020 die kostenfällige Abweisung der Beschwerde, wo- bei sie im Wesentlichen auf ihre Ausführungen im angefochtenen Ent- scheid verweist. Auf die einzelnen Vorbringen der Parteien und die eingereichten Akten wird nachfolgend soweit eingegangen, als sie für den vorliegenden Entscheid wesentlich sind. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Verwal- tungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahren sgesetzes vom Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt hier nicht vor. Die angefochtene Verfügung stellt eine solche im Sinne von Art. 5 VwVG dar. Die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 Bst. d VGG. Das Bundesverwaltungs- gericht ist demnach für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zu- ständig. Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). A-5126/2020 Seite 9 1.2 Die Beschwerdeführerin ist Adr essatin der angefochtenen Verfügung und hat ein Interesse an deren Abänderung. Sie ist damit zur Beschwerde- erhebung berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG). 1.3 Auf die im Übrigen form - und fristgerecht eingereichte Beschwerde (Art. 50 Abs. 1 VwVG sowie Art. 52 Abs. 1 VwVG) ist somit einzutreten. 2. 2.1 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Ver- letzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG). 2.2 Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf den unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten festgestellten Sachverhalt die richti- gen Rechtsnormen und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist (vgl. BGE 119 V 347 E. 1a). 3. 3.1 Am 1. Januar 2010 sind das Mehrwertsteuergesetz vom 12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) und die Mehrwertsteuerverordnung vom 27. Novem- ber 2009 (MWSTV, SR 641.201) in Kraft getreten. In materieller Hinsicht bleiben die bisherigen Vorschriften auf alle wäh rend ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwend- bar (Art. 112 Abs. 1 und 2 MWSTG). Der vorliegend zu beurteilende Sachverhalt untersteht – soweit er die Mehrwertsteuerforderung und den Vorsteueranspruch für die Z eit vom 1. Januar 2015 bis 31. Dezember 2016 betrifft – grundsätzlich dem am 1. Januar 2010 in Kraft getretenen MWSTG sowie der dazugehörigen MWSTV. Dies gilt grundsätzlich auch mit Bezug auf die per (Tag/Monat) 2015 vorgenommene Einlageentsteuerung. Letzt ere bezieht sich jedoch teilweise auf Vorsteuern, die in den 90er Jahren beim Bau des C._______- Gebäudes angefallen und per (Tag/Monat) 2003 mittels Ei genverbrauch wiederum korrigiert worden sind (vgl. dazu nachfolgend: E. 3.4.4.1 f. und E. 4.2.3). Daneben werden aber auch Vorsteuern einlageentsteuert, die in den Jahren 2011 bis 20214 im Rahmen der Dachsanierung und damit unter dem «neuen Recht» entstanden sind. Die Einlageentsteuerung betreffend A-5126/2020 Seite 10 die Vorsteuern auf der Dachsanierung unterliegt einzig dem «neuen Re- gime». 3.2 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit dieses Gesetz keine Aus- nahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 1 Abs. 2 Bst. a und Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Die Erhebung erfolgt unter anderem nach dem G rundsatz der Wettbewerbsneutralität (Art. 1 Abs. 3 Bst. a MWSTG; siehe auch : Art. 21 Abs. 5 MWSTG; BVGE 2008/63 E. 4.4.2.1; ausführlich: Urteil des BVGer A-5786/2018 vom 27. Mai 2020 E. 2.2.2 m.Hw. [teilweise bestätigt durch Urteil des BGer 2C_562/2020 vom 21. Mai 2021]). 3.3 Mangels Leistung gelten Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge nicht als Entgelt, auch wenn sie gestützt auf einen Leistungsauf- trag oder eine Programmvereinbarung gemäss art. 46 Abs. 2 BV ausge- richtet werden (Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG). 3.4 3.4.1 Gemäss Art. 28 Abs. 1 und 3 MWSTG kann die steuerpflichtige Per- son unter Vorbehalt von Art. 29 und 33 MWSTG Vorsteuern im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit abziehen, sofern sie nachweist, dass sie die Vorsteuern bezahlt hat. 3.4.2 Kein Anspruch auf Vorsteuerabzug besteht bei Leistungen und bei der Einfuhr von Gegenständen, die für die Erbringung von Leistungen, die von der Steuer ausgenommen sind und für deren Versteuerung nicht op- tiert wurde, verwendet werden (Art. 29 Abs. 1 MWSTG). 3.4.3 Vereinnahmte Subventionen führen zu einer verhältnismässigen Kür- zung des Vorsteuerabzugs (vgl. Art. 33 Abs. 2 MWSTG). 3.4.4 Sind die Voraussetzungen des Vorsteuerabzuges zum Zeitpunkt des Leistungsempfanges nicht gegeben, treten sie jedoch später ein, kann der Vorsteuerabzug gemäss Art. 32 MWSTG bei Eintritt der Voraussetzungen nachgeholt werden ( Einlageentsteuerung; TOBIAS FELIX ROHNER, Der nachträgliche Vorsteuerabzug [Einlageentsteuerung] im schweizerischen MWSTG und nach der 6. MwSt.-Richtlinie der EU, 2007, S. 109 f.; vgl. dazu A-5126/2020 Seite 11 auch: DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Ver- brauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweize- rische Recht, 1999, S. 273 ff.). Gemäss Art. 32 Abs. 1 MWSTG müssen dafür die Kriterien des Vorsteuera bzugsrechts (Art. 28 ff. MWSTG) erfüllt sein; gegebenenfalls kann der Vorsteuerabzug in derjenigen Abrechnungs- periode vorgenommen werden, in der die Voraussetzungen hierfür einge- treten sind (Urteile des BVGer A -4090/2016 vom 22. Dezember 2016 E. 6.1, A-1382/2015 vom 11. August 2015 E. 8.1.1 [Entscheid bestätigt durch das BGer mit Urteil 2C_773/2016 vom 17. September 2015]). Die Einlageentsteuerung gemäss Art. 32 Abs. 1 MWSTG setzt eine Nut- zungsänderung voraus, sei es beim Eintritt in die Steuerpflicht oder später. Es tritt also eine Veränderung bei der Verwendung von Gegenständen oder Dienstleistungen ein, die noch gar nicht oder nicht vollständig entsteuert sind (PHILIP ROBINSON, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kom- mentar zum Schweizerischen Ste uerrecht, Bundesgesetz über die Mehr- wertsteuer, 2015 [nachfolgend: MWSTG -Kommentar], Art. 32 N 10). Dienstleistungen dürfen allerdings nicht bereits verbraucht oder nicht mehr nutzbar sein (vgl. MWST-Info 10 Nutzungsänderungen [MI 10; webbasierte Fassung, eingesehen am 31. Mai 2021], Ziff. 3.3.3). 3.4.4.1 Nach Art. 113 Abs. 2 MWSTG gelten die Bestimmungen über die Einlageentsteuerung nach Art. 32 MWSTG auch für Leistungen, für die vor dem Inkrafttreten des MWSTG (also vor dem 1. Januar 2010) kein An- spruch auf Vorst euerabzug gegeben war. Sog. Eingangsleistungen, wel- che vor Inkrafttreten des MWSTG bezogen worden sind und für welche kein Vorsteuerabzugsrecht bestand, können demnach zum Vorsteuerab- zug unter dem neuem Recht berechtigen, falls die Voraussetzungen für die Einlageentsteuerung erfüllt sind (vgl. BGE 142 II 488 E. 2.3.7; Urteile des BVGer A-4090/2016 vom 22. Dezember 2016 E. 6.2, A -1382/2015 vom 11. August 2015 E. 8.1.2 [Entscheid bestätigt durch das BGer mit Urteil 2C_773/2016 vom 17. September 2015], A-5534/2013 vom 5. November 2014 E. 2.6; BAUMGARTNER et al., Vom alten zum neuen Mehrwertsteuer- gesetz, 2010, § 13 N 12). 3.4.4.2 Gemäss Art. 165 Bst. a MWSTV sind die Bestimmungen über die Einlageentsteuerung jedoch nicht anwendbar bei nicht als Entgelt gelten- den Mittelzuflüssen (Art. 18 Abs. 2 MWSTG), die mit dem Inkrafttreten des neuen Rechts nach Art. 33 Abs. 1 MWSTG nicht mehr zu einer Kürzung des Vorsteuerabzugs führen (i.d.R. Spenden). A-5126/2020 Seite 12 Das Bundesverwaltungsgericht hat mit rechtskräftigem Urteil A-1382/2015 vom 11. August 2015 (bestätigt durch Urteil des BGer 2C_ 773/2015 vom 17. September 2015) und ausführlicher Begründung (vgl. daselbst E. 9.6.2.2 f.) Art. 165 Bst. a MWSTV als gesetzeskonform betrachtet und festgehalten, dass das MWSTG für die in dieser Verordnungsvorschrift ge- nannten Fälle (gemäss Art. 113 Abs. 2 MWSTG e contrario) keine Einlage- entsteuerung vorsieht. Mit Urteil A-642/2020 vom 5. Januar 2021 hielt das Bundesverwaltungsge- richt an der bisherigen Rechtsprechung fest (daselbst E. 4.2.4). 3.4.5 3.4.5.1 Verwendet der S teuerpflichtige Gegenstände, Teile davon oder Dienstleistungen innerhalb seiner unternehmerischen Tätigkeit sowohl für Leistungen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für Leistungen, die vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind, muss er den Vorsteuerab- zug nach dem Verhältnis der Verwendung korrigieren (vgl. Art. 30 Abs. 1 MWSTG; Vorsteuerabzugskorrektur). Eine detaillierte Regelung zum Vor- gehen bei der entsprechenden Korrektur lässt sich dem Gesetz nicht ent- nehmen (vgl. Urteile des BVGer A -2740/2018 vom 15. April 2019 E. 4.1, A-5757/2015 vom 19. Februar 2016 E. 3.4.3; BÉATRICE BLUM, in: Gei- ger/Schluckebier [Hrsg.], Kommentar MWSTG, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: OFK-MWSTG], Art. 30 N 9; CAMENZIND et al., Handbuch zum Mehr wert- steuersteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012 [nachfolgend: Handbuch], Rz. 1737). Die annährungsweise Ermittlung der massgebenden Faktoren muss jedoch jedenfalls sachgerecht erfolgen (vgl. Art. 68 Abs. 1 MWSTV sowie Urteil des BGer 2C_264/2014 vom 17. August 2015 E. 2.2.5). Als sachgerecht erachtet wird «jede Anwendung einer oder mehrerer Metho- den, die den Grundsatz der Erhebungswirtschaftlichkeit berücksichtigt, be- triebswirtschaftlich nachvollziehbar ist und die Vorsteuern nach Massgabe der Verwendung für eine bestimmte Tätigkeit zuteilt » (Art. 68 Abs. 2 MWSTV; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-6253/2018 vom 10. Dezember 2019 E. 2.4.2). 3.4.5.2 Die Korrektur des Vorsteuerabzuges kann gemäss Art. 65 MWSTV berechnet werden nach dem effektiven Verwendungszweck (Bst. a der Be- stimmung), anhand von Pauschalmethoden mit von der ESTV festgelegten A-5126/2020 Seite 13 Pauschalen (Bst. b der Bestimmung) oder gestützt auf eigene Berechnun- gen (Bst. c der Bestimmung). 3.4.5.3 Bei der effektiven Methode (Art. 65 Bst. a MWSTV) wird die Kor- rektur entsprechend dem Verhältnis der effektiven Verwendung vorgenom- men. Die ESTV versteht hierunter gemäss ihrer Praxis namentlich die so- genannte 3 -Topf-Methode. Demnach werden die Vorsteuern soweit wie möglich direkt zugeordnet; die nicht direkt zuordenbaren Aufwendungen werden nach betrieblich motivierten Schlüsseln umgelegt. Als Aufteilungs- schlüssel kommen beispielsweise Umsätze oder Quadrat- bzw. Kubikme- ter bei Liegenschaften in Frage (MWST -Info 09 Vorsteuerabzug und Vor- steuerabzugskorrekturen [nachfolgend: MI 09; webbasierte Fassung, ein- gesehen am 31. M ai 2021], Ziff. 4.2 und 4.5.1; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-6253/2018 vom 10. Dezember 2019 E. 2.4.2.1). 3.4.5.4 Bei der Methode Umsatzschlüssel wird hingegen auf eine Direktzu- teilung der Vorsteuern (in die Töpfe A und B) verzichtet und die Vorsteuer- abzugskorrektur auf sämtlichen Aufwendungen und Investitionen entspre- chend der Zusammensetzung des massgebenden Gesamtumsatzes vor- genommen (vgl. zum Ganzen: MI 09, Ziff. 4.5 und Anhang, Ziff. 11.1 ff.; CAMENZIND et al., Handbuch., Rz. 1737 ff.; Urteil des BVGer A-6253/2018 vom 10. Dezember 2019 E. 2.4.2.3). 3.4.5.5 Bei den eigenen Berechnungen (Art. 65 Bst. c MWSTV) kommt nach der Praxis der ESTV namentlich die 3 -Topf-Methode in verschiede- nen Varianten oder die Anwendung der Methode Umsatzschlüssel (eben- falls in verschiedenen Varianten) in Frage (Urteil des BVGer A-6253/2018 vom 10. Dezember 2019 E. 2.4.2.3). Stützt die steuerpflichtige Person die Korrektur des Vorsteuerabzugs auf eigene Berechnungen, so muss sie die Sachverhalte, die ihren Berechnun- gen zugrunde liegen, umfassend belegen sowie eine Plausibilitätsprüfung durchführen (Art. 67 MWSTV). 3.4.5.6 Da die schweizerische Regelung keine Korrekturmethode verbind- lich vorschreibt, hat die Unternehmung eine umfassende Wahlfreiheit. Da- mit ist jede Methode zulässig, sofern sie für die k onkrete steuerpflichtige Person als sachgerecht bezeichnet werden kann (Art. 68 Abs. 1 MWSTV; Urteil des BVGer A -6253/2018 vom 10. Dezember 2019 E. 2.4.2; CAMENZIND et al., Handbuch, Rz. 1739; DIEGO CLAVADETSCHER, MWSTG- Kommentar, Art. 30 N 27). A-5126/2020 Seite 14 3.4.6 Art. 75 MW STV umschreibt bei Subventionen im Sinne von Art. 18 Abs. 2 Bst. a – c MWSTG die Vorsteuerabzugskürzung für drei verschiedene Fallkonstellationen. Nach Abs. 1 der Bestimmung hat die Vorsteuerabzugskürzung zu unterbleiben, wenn die erhaltenen Mittel einem Tätigkeitsbereich zuzuordnen sind, für den entweder keine Vorsteuer anfällt oder sie nicht geltend gemacht werden kann (1. Fallkonstellation). Andernfalls ist die Vorsteuer anteilsmässig zu kürzen (vgl. Art. 75 Abs. 2 MWSTV; 2. Fallkonstellation). Erfolgt die Subvention im Sinne von Art. 18 Abs. 2 Bst. a – c MWSTG zur Deckung eines Betriebsdefizits, so ist die Vorsteuer im Verhältnis zwischen ihr und dem Gesamtumsatz ohne Mehrwertsteuer zu kürzen (vgl. Art. 75 Abs. 3 MWSTV; 3. Fallkonstellation). 3.4.7 Nach der R echtsprechung zum vorrevidierten Mehrwertsteuerrecht hat die Kürzung des Vorsteuerabzugs in jedem Fall «sachgerecht» zu er- folgen und muss «den tatsächlichen Verhältnissen des Einzelfalls soweit als möglich entsprechen» (vgl. u.a. Urteil des BVGer A -6898/2014 vom 21. Mai 2015 E. 2.7.1). Dieser Grundsatz gilt auch für die Vorsteuerabzugs- kürzung nach Art. 33 Abs. 2 MWSTG (Urteil des BVGer A-2599/2015 vom 19. Oktober 2015 E. 3.2.2). 3.5 3.5.1 Bei antragsgemäss bewilligter Gruppenbesteuerung bilden die betei- ligten Gruppenmitglieder nach Art. 13 Abs. 1 Satz 1 MWSTG ein einziges Steuersubjekt (vgl. Urteil des BVGer A -5757/2015 vom 19. Februar 2016 E. 3.5). 3.5.2 Weil bei einer Mehrwertsteuergruppe nicht das einzelne Mitglied, sondern die Mehrwertsteuergruppe als solche das Steuersubjekt bildet, be- gründen Leistungsbeziehungen zwischen den einzelnen Mitgliedern als sog. Innenumsätze keine mehrwertsteuerlichen Leistungsverhältnisse. Auch hinsichtlich der Vorsteuerabzugsberechtigung gelten sämtliche an der Gruppenbesteuerung beteilig ten Mitglieder zusammen als ein Steu- ersubjekt. Die Gruppenbesteuerung hat den positiven Effekt, dass die aus der Be- steuerung der konzerninternen Leistungen allenfalls entstehende «taxe oc- culte» vermieden werden kann. Daneben dient die Gruppenbesteuerung aber auch der Vereinfachung der administrativen Abläufe und demzufolge A-5126/2020 Seite 15 auch der Entrichtungs - und der Erhebungswirtschaftlichkeit (Urteil des BGer 2C_962/2018 vom 29. Januar 2020 E. 3 und 4.3). 3.5.3 Der Anspruch auf Vorsteuerabzug der Gruppe auf Lieferungen und Dienstleistungen ist grundsätzlich aus Sicht jedes einzelnen Gruppenmit- glieds zu beurteilen (vgl. hierzu auch: Art. 21 Abs. 2 MWSTV) und zwar aufgrund der selbst gegenüber Dritten (Nicht -Gruppenmitgliedern) er- brachten Aussenleistungen (SUSANNE GANTENBEIN, MWSTG-Kommentar, Art. 13 N 34). Im Zusammenhang mit Gruppeninnenumsätzen richtet sich der Vorsteuerabzug der Gruppe auf Lieferungen und Dienstleistungen der leistungserbringenden Gesellschaft grundsätzlich nach dem Leistungsaus- senverhältnis der leistungsemp fangenden Gesellschaft. Gruppeninterne Transaktionen an Mitglieder mit keinem oder nur beschränktem Recht auf Vorsteuerabzug haben somit eine Rückwirkung auf das Vorsteuerabzugs- recht des gruppeninternen Leistungserbringers (MWST -Info 03 Gruppen- besteuerung [nachfolgend: MI 03], Ziff. 8.3 f. [webbasierte Fassung, einge- sehen am 31. Mai 2021]; MI 09, Ziff. 8; SONJA BOSSART MEIER/DIEGO CLA- VADETSCHER, OFK-MWSTG, Art. 13 N 59; GANTENBEIN, MWSTG -Kom- mentar, Art. 13 N 34). Soweit Vorsteuern aus Leistungsbezügen von D rit- ten anfallen, kann auf diesen Eingangsleistungen mit der Gruppenbesteu- erung kein höherer Vorsteuerabzug erreicht werden. Es ist insbesondere nicht möglich, durch eine Konzentration aller Einkäufe bei einer Gesell- schaft mit hohem Vorsteuerabzug einen Ste uervorteil für die Gruppe zu erzielen (CAMENZIND et al., Handbuch, Rz. 1758). 3.5.4 Nutzungsänderungen im Zusammenhang mit der Gruppenbesteue- rung werden ebenfalls aus der Sicht des einzelnen Gruppenmitglieds be- urteilt. Bei einer Übertragung innerhalb einer Mehrw ertsteuergruppe und gleichzeitiger Änderung des Verwendungszwecks, wird die Änderung beim leistenden Gruppenmitglied berücksichtigt, während spätere Änderungen hingegen bei der übernehmenden Gesellschaft erfolgen. Entscheidet sich eine Mehrwertsteuergruppe für die annäherungsweise Ermittlung bei par- tiellen Nutzungsänderungen, ist diese grundsätzlich von sämtlichen Grup- penmitgliedern anzuwenden (MI 10 Ziff. 5). 3.6 Die Veranlagung und Entrichtung der Inlandsteuer erfolgt nach dem Selbstveranlagungsprinzip. Der S teuerpflichtige stellt dabei eigenständig fest, ob er die Voraussetzungen der subjektiven Steuerpflicht (Art. 10 und 66 MWSTG) erfüllt, ermittelt die Steuerforderung selber (Art. 71 MWSTG) und begleicht diese innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungs- periode (Art. 86 Abs. 1 MWSTG). Das Selbstveranlagungsprinzip bedeutet A-5126/2020 Seite 16 somit, dass der Leistungserbringer selbst für die Feststellung der Mehr- wertsteuerpflicht bzw. -forderung verantwortlich ist (vgl. BGE 140 II 202 E. 5.4; Urteile des BVGer A -1418/2018 vom 24. April 2019 E. 2.2, A-2788/2018 vom 27. September 2018 E. 2.6, A -3574/2013 vom 18. No- vember 2014 E. 6.5; nichts daran ändert, dass neuere deutschsprachige Bundesgerichtsentscheide von «modifizierter Selbstveranlagung» spre- chen [BGE 144 I 340 E. 2.2.1, m.Hw.]; Urteil des BVGer A-4610/2019 vom 11. März 2020 E. 2.1.2). 4. 4.1 Im vorliegenden Fall ist die Korrektur, vorab die Einlageentsteuerung per (Tag/Monat) 2015 und die Kürzung des Vorsteuerabzugs in den Steu- erperioden 2015 und 2016 unter dem Regime der Gruppenbesteuerung strittig. 4.2 4.2.1 Die Vorinstanz korrigierte – unter anderem – die aus der Einlageent- steuerung zu berücksichtigenden Vorsteuern in der Einschätzungsmittei- lung (Nummer) vom 10. November 2017 für die Errichtung des C._______- Gebäudes und für die Dachsanierung. Mit Bezug auf die Einlageentsteue- rung von Vorsteuern, die bei der Errichtung des C._______-Gebäudes an- gefallen waren, korrigierte die ESTV die Vorsteuern in einem ersten Schritt wegen vereinnahmter Subventionen und Spenden um 83.26% und berei- nigte den Restwert altersbedingt. In einem zweiten Schritt korrigier te sie die Vorsteueransprüche aufgrund der zwischen 2011 und 2015 veränder- ten Nutzung bzw. Erhöhung der Vorsteuerabzugsquote von 5.66% auf 14.7%, sodass noch ein Vorsteuerbetrag von Fr. 39'286.- verblieb (vgl. Bei- lage 3 zur Einschätzungsmitteilung [Nummer] vom 10. November 2017) . Mit Bezug auf die Einlageentsteuerung für die Vorsteuern, die im Rahmen der Dachsanierung in den Jahren 2011 bis 2014 angefallen sind, bereinigte die ESTV die Vorsteueransprüche in einem ersten Schritt altersbedingt. In einem weiteren Schritt korrigierte sie die Vorsteuern um die Differenz zwi- schen der Vorsteuerabzugsquote für das jeweilige Jahr und der Vorsteuer- abzugsquote für 2015. Der im Rahmen der Einlage entsteuerung für die Dachsanierung berechnete Vorsteuerabzug belief sich auf total Fr. 43'458.- (vgl. Beilage 4 zur Einschätzungsmitteilung [Nummer] vom 10. November 2017). In der Folge bestätigte die Vorinstanz beide Beträge sowohl in der Verfü- gung vom 25. September 2018 als auch im Einspracheentscheid vom 14. September 2020. A-5126/2020 Seite 17 4.2.2 Die Beschwerdeführerin verlangt sinngemäss vor Bundesverwal- tungsgericht, dass die bis zum 31. Dezember 2003 angefallenen Baukos- ten lediglich um 65.20% z u kürzen seien (Beschwerde vom 14. Oktober 2020, S. 37). Sie begründet dies im Wesentlichen dam it, dass sie für den Bau des C._______-Gebäudes neben Subventionen auch Spenden erhal- ten habe. Diese seien im Jahre 2003 nach dem damals anwendbaren Recht bei de r Berechnung der Kürzungsquote zu berücksichtigen gewe- sen. Demgegenüber seien sie im Jahre 2011 und damit auch im Jahre 2015 nicht mehr zu berücksichtigen, weil nach dem im Jahre 2011 und dem im Jahre 2015 geltenden Recht Spenden keine Vorsteuerabzugskürzu ng mehr nach sich ziehen würden. Art. 165 MWSTV, der für altrechtliche Spenden weiterhin die Vorsteuerabzugskürzung vorsehe, entbehre einer gesetzlichen Grundlage und führe zu einer Ungleichbehandlung. Im Urteil des BVGer A -1382/2015 vom 11. August 2015 ha be das Bundesveral- tungsgericht eine zu enge wörtliche Auslegung vorgenommen, welche von der Literatur mit gewichtigen Gegenargumenten kritisiert werde. Die Be- schwerdeführerin verweist hierzu auf den Kommentar zum Mehrwertsteu- ergesetz ( RALPH IMSTEPF, MWSTG -Kommentar, Art. 113 N 15 ff.). Dies müsse auch bei einem Wiedereintritt in die Steuerpflicht bzw. Wechsel zur Gruppenbesteuerung gelten, wie er bei ihr (der Beschwerdeführerin) vor- liege. 4.2.3 Strittig ist somit die Kürzung der einlageentsteuerten Vorsteuern auf den Baukosten des C._______-Gebäudes, soweit sie mit Spendengeldern finanziert worden sind. Das Bundesverwaltungsgericht sieht trotz der von der Beschwerdeführerin geäusserten Kritik an seiner im Urteil A -1382/2015 vom 11. August 2015 geäusserten und mit Urteil A-642/2019 vom 5. Januar 2021 erneut bestä- tigten Auffassung keinen überzeugenden Grund, von seiner bisherigen Rechtsprechung abzuweichen. Im Übrigen hat sich das Bu ndesverwal- tungsgericht im von der Beschwerdeführerin zitierten Urteil aus dem Jahre 2015 im Wesentlichen bereits mit der von der Beschwerdeführerin ange- führten Lehrmeinung und sinngemäss mit ihrer Argumentation auseinan- dergesetzt. Darauf ist zu verweisen (siehe ebendort E. 9.6.2.2 f.). Demzufolge ist mit der Vorinstanz bei der Einlag eentsteuerung per (Tag/Monat) 2015 in einem ersten Schritt eine Kürzung von 83.26% vorzu- nehmen (wegen objektbezogener Subventionen und Spenden für den Bau des C._______ -Gebäudes), welche alsdann altersbedingt zu bereinigen sind. A-5126/2020 Seite 18 4.3 4.3.1 Die Vorinsta nz ermittelte die Vorsteuerabzugsquote für die Jahre 2015 und 2016 pro Gruppenmitglied (siehe Beilage 1 zur Einschätzungs- mitteilung [Nummer] vom 10. November 2017, auch zum Folgenden) . Sie errechnete hierbei in einem ersten Schritt die Q uote des einzelnen Grup- penmitglieds anhand der steuerbaren Aussenumsätze im Verhältnis zu den erhaltenen Subventionen und der gesamten Aussenumsätze. Die von D._______ ausgerichteten Subventionen rechnete die Vorinstanz C._______ zu. In einem zweiten Schritt setzte sie die gesamten Aussen- umsätze ins Verhältnis zum Gesamtumsatz des Gruppenmitglieds. Daraus ergab sich eine Vorsteuerabzugsquote aufgrund der Aussenumsätze des Gruppenmitglieds. Zu dieser addierte sie die Vorsteuerabzugsquote auf- grund der Innenumsätze. Letztere bestimmte sie anhand des Verhältnisses der Innenumsätze am Gesamtumsatz des Gruppenmitglieds , unter Be- rücksichtigung der Vorsteuerabzugsquote des anderen Gruppenmitglieds. Zu beachten war hierbei, dass beide Gruppenmitglieder einander gegen- seitig Leistungen erbracht hatten. 4.3.2 Die Beschwerdeführerin wendet sich gegen den von der Vor instanz verwendeten Schlüssel für die Vorsteuerabzugskorrektur wegen gemisch- ter Verwendung bzw. -kürzung wegen laufender Subventionen . Sie ver- langt in diesem Zusammenhang im Wesentlichen, dass ein Umsatzschlüs- sel verwendet werde, der aufgrund der konsolidierten Aussenumsätze aller Gruppenmitglieder ermittelt werde. Mit anderen Worten soll statt für jedes Gruppenmitglied eine eigene V orsteuerabzugsquote, nur eine einzige Quote für die ganze MWST-Gruppe berechnet werden. Die Beschwerdeführerin führt in diesem Zusammenhang sinngemäss aus, die von der ESTV in der MI 09 Ziff. 8 vorgesehene Methode der Vorsteuer- abzugskorrektur, wonach jedes Gruppenmitglied aufgrund der von ihm selbst gegenüber Dritten auss erhalb der Mehrwertsteuergruppe erbrach- ten Aussenleistungen seine eigene Vorsteuerabzugsquote bzw. Vorsteuer- korrektur ermittle, könne für den «Normalfall» einer Gruppenbesteuerung durchaus als sachgerechte Lösung betrachtet werden . Im vorliegenden Fall füh re diese Methode jedoch zu keiner sachge rechten Vorsteuerab- zugskorrektur. Im hier zu beurteilenden Fall erhalte formell nur eine der beiden Gesellschaften Subventionen. Diese Subventionen kämen jedoch wirtschaftlich betrachtet beiden Gesellschaften zu Gute . Beide Gesell- schaften würden wirtschaftlich und organisatorisch voneinander abhängen. Die Subventionen würden auch die Pachtzinsen umfassen, die B._______ nicht mehr zu tragen habe. Die beiden Gesellschaften würden auch unter A-5126/2020 Seite 19 einem einheitlichen Aussenauf tritt operieren. Art. 13 MWSTG bezwecke die mehrwertsteuerliche Gleichstellung einer Konzernstruktur mit einer Stammhausstruktur. Auch D._______ betrachte letztlich die beiden Gesell- schaften als Subventionseinheit. Daher sei im hier zu beurteilenden Fall die MWST-Gruppe für die Zwecke der Vorsteuerabzugskorrektur bzw. -ab- zugskürzung als Gesamtunternehmen zu betrachten und ein einziger Um- satzschlüssel anzuwenden, bei welchem die Subventionen ins Verhältnis zu den gesamten steuerbaren Aussenumsätzen gesetzt werden. Diese Lö- sung entspreche der vormaligen Pauschalmethode 3, welche im Merkblatt Nr. 1 zur Gruppenbesteuerung (Ausgabe 10/1994) zum Ausdruck gebracht worden sei. Auch in der MI 09 Ziff. 4.5.2 sei diese Lösung vorgesehen. 4.3.3 Die Vorinstanz hält dagegen, dass die an das Gruppenmitglied C._______ ausgerichteten Subventionen einem bestimmten Tätigkeitsbe- reich der C._______ zuzurechnen seien, weshalb die Kürzung nach Art. 75 Abs. 2 MWSTV zu erfolgen habe. Da C._______ nur über einen einzigen Tätigkeitsbereich verfüge, führe dies im Ergebnis zu einer Kürzung gemäss Art. 75 Abs. 3 MWSTV. Damit werde die Beschwerdeführerin gleich behan- delt wie eine steuerpflichtige Person, die aus einem einzigen Unterneh- mensträger bestehe und sowohl über einen subventionierten als auch über einen nicht subventionierten Tätigkeitsbereich verfüge. Die Argumentation der Beschwerdeführerin führe demgegenüber zu einem Verstoss gegen Art. 33 Abs. 2 MWSTG bzw. Art. 75 MWSTV, wonach nur diejenigen (im Rahmen der unternehmerischen zum Vorsteuerabzug berechtigenden Tä- tigkeit angefallenen) Vorsteuern zu kürzen seien, welche tatsächlich mit Subventionen finanziert werden. Umgekehrt sei eine Vorsteuerabzugskür- zung beim Bezug von nicht subventionierten Eingangsleistungen von vorn- herein nicht in Betracht zu ziehen. Ausserdem wäre – würde der Argumen- tation der Beschwerdeführerin gefolgt – die Unterscheidung zwischen Vor- steuerabzugskürzungen nach Art. 75 Abs . 2 MWSTV und nach Art. 75 Abs. 3 MWSTV obsolet. Im Falle einer Gruppenbesteuerung profitiere bei der Anwendung von Art. 75 Abs. 2 MWSTV nicht nur der subventionierte Tätigkeitsbereich bzw. das subventionierte Gruppenmitglied, sondern letzt- lich stets die gesamte MWST-Gruppe. 4.3.4 4.3.4.1 Vorliegend geht es – wie in der im Parallelfall (Nummer) beurteilten Konstellation – um eine kombinierte Vorsteuer abzugskorrektur und Vorsteuerabzugskürzung. A-5126/2020 Seite 20 Die MWST-Gruppe besteht im hier zu beurteilenden Fall aus zwei Mitglie- dern, die sich unter anderem auch gegenseitig Leistungen erbringen. Wäh- rend C._______ ohne Gruppenbesteuerung eine hohe Vorsteuerkorrektur bzw. -kürzung hinzunehmen hätte, würde B._______ der volle Vorsteuer- abzug zustehen. Die Gruppenbesteuerung führt nach der Berechnung der Vorinstanz zu einer Erhöhung der Vorsteuerabzugs quote für C._______ (auf 14.7% pro 2015 und auf 13.6% pro 2016), während sie für B._______ zu einer Reduktion (auf 93.2% pro 2015 und auf 92.2% pro 2016) führt. Die Betrachtungsweise der Beschwerdeführerin führt im Vergleich zur Aus- gangslage vor der Gruppe nbesteuerung grundsätzlich ebenfalls zu einer Erhöhung der Vorsteuerabzugsquote für C._______ (auf 81.06% pro 2015 und auf 80.43% pro 2016) und zu einer Reduktion für B._______ (auf die gleichen Quoten). Im vorliegenden Fall führt die Berechnungsweise der Beschwerdeführerin jedoch zu einer massiv höheren Vorsteuerabzugs- quote für C._______ und letztlich zu einem betragsmässig höheren Vor- steuerabzug, obschon C._______ in den Jahren 2015 und 2016 weniger vorsteuerbelastete Leistungen bezog als B._______. 4.3.4.2 In einem ersten Schritt ist nachfolgend auf die allgemeinen Aspekte zur Frage der Gesamtbetrachtung einzugehen. Die MWST-Gruppe besteht vorliegend aus einer Stiftung und einer Aktien- gesellschaft und damit aus zwei rechtlich eigenständigen Rechtssubjekten. Ein zivilrechtlich eigenständiges Rechtssubjekt gilt auch im Bereich der Mehrwertsteuer als eigener Unternehmensträger ( CLAUDIO FISCHER, MWSTG-Kommentar, Art. 10 N 68). Dieser Grundsatz wird im grenzüber- schreitenden Verkehr durch das Dual -Entity-Prinzip ( FISCHER, MWSTG - Kommentar, Art. 10 N 70) oder im Falle einer Steuerumgehung durchbro- chen. Für beides fehlt es vorliegend jedoch an Anhaltspunkten. Der Unter- nehmensträger kann selber ein eigenes Unternehmen betreiben oder zu- sammen mit einem weiteren Unternehmensträger. Im hier zu beurteilenden Fall ist davon auszugehen, dass C._______ und B._______ je ein eigenes Unternehmen betreiben. Wäre von einem gemeinsamen Aussenauftritt auszugehen – wie das die Beschwerdeführerin geltend macht –, so wäre zu prüfen, ob die beiden Unternehmensträger, nämlich C._______ und B._______ in mehrwertsteuerlicher Hinsicht – neben ihren bisherigen Unternehme n – zusätzlich ein gemeinsames (Sub)unternehmen betreiben. Davon geht jedoch auch die Beschwerdeführerin nicht aus, denn diesfalls würde sich die Steuerpflicht des gemeinsamen (Sub)unternehmens nach Art. 10 A-5126/2020 Seite 21 MWSTG beurteilen und wäre das Verhältnis zwischen den drei Unternehmen gesondert zu betrachten (wie es z.B. bei Unkostengemeinschaften von Anwälten der Fall wäre; zur Einheit des Unternehmens vgl. auch: Urteil des BGer 2C_345/2020 vom 14. April 2021 E. 7.1). Eine Gruppenbesteuerung wäre diesfalls obsolet. Nach der Auffassung der Beschwerdeführerin bildet die MWST-Gruppe nach Art. 13 MWSTG ein einziges Steuersubjekt, weshalb eine Gesamtbe- trachtung zumindest für die Vorsteuer durch die Bestimmung gedeckt sei. Die Beschwerdeführerin lässt hierbei jedoch ausser Acht, dass nach Art. 21 Abs. 2 MWSTV jeder Unternehmensträger eigenständig zu betrachten bleibt (E. 3.5.3). Eine Zusammenrechnung ist insoweit ausgeschlossen. Damit steht im Einklang, dass mit Art. 13 MWSTG eine spezielle Norm für die Gruppenbesteuerung geschaffen wurde, welche sich gerade durch die separate Betrachtung der einzelnen Gruppenmitglieder auszeichnet und sich dadurch von der allgemeinen Regelung gemäss Art. 10 MWSTG un- terscheidet. Die Beschwerdeführerin hält weiter dafür, dass Art. 13 MWSTG die Gleichstellung einer Konzernstruktur mit einer Stammhausstruktur bezwecke. Nach ihrer Darstellung werden bei den Stammhäusern intern von Abteilung zu Abteilung erbrachte Leistungen nicht besteuert und es falle so zwischen den Abteilungen auch keine Vorsteuer an. Bei den Stammhäusern komme es dann – und hierbei lediglich mit Bezug auf die Eingangsleistungen – zu einer Korrektur, wenn eine Abteilu ng eine steuerbare Leistung an eine andere Abteilung erbringe, welche diese Leistung dann für eine von der MWST ausgenommene Ausgangsleistung des Unternehmens verwende. Bei Konzernen erleide aber die die Leistung empfangende Gesellschaft stets eine definit ive Kostenbelastung, weil ihr aufgrund der von der MWST ausgenommenen Ausgangsleistung kein Vorsteuerabzugsrecht zustehe. Diese Überlegungen der Beschwerdeführerin sind insoweit zutreffend als sie den Fokus darauflegen, wofür die vorsteuerbelasteten Leistu ngen verwendet werden. Sie lassen aber unbeachtet, dass im hier zu beurteilenden Fall auch Subventionen vereinnahmt wurden, denen in der vorliegenden Konstellation rechnerisch grundsätzlich die gleiche Wirkung zukommt wie den von der Steuer ausgenommenen Aussenumsätzen. Mit anderen Worten liegt rechnerisch die gleiche Situation vor, wie bei der von der Beschwerdeführerin angerufenen « Stammhausstruktur», bei we lcher steuerausgenommene Aussenleistungen erbracht werden , und ist eine A-5126/2020 Seite 22 Vorsteuerabzugskorrektur bzw. eine -kürzung vorzunehmen. Eine Zusammenrechnung der Umsätze würde die aufgrund der erhaltenen Subventionen vorzunehmende Vorsteuerabzugskürzung verwässern. 4.3.4.3 Im nächsten Schritt ist auf die Vorsteuerabzugskorrektur wegen ge- mischter Verwendung einzugehen. Die Beschwerdeführerin will die Korrektur letztlich gestützt auf eigene Be- rechnungen vornehmen (vgl. E. 3.4.5.5). Sie hat hierbei den Sa chverhalt umfassend dargelegt und mit zahlreichen Dokumenten belegt (E. 3.4.5.5). Ihre Berechnungen finden sich in Rz. 78, Rz. 99 und ansatzweise in Rz. 101 der Beschwerdeschrift vom 14. Oktober 2020. Uneins sind sich die Parteien jedoch über die Frage, ob die gewählte Methode der Zusammen- rechnung aller Aussenumsätze auch sachgerecht ist. Beide Gruppenmitglieder bezwecken gemäss Handelsregisterauszug den B._______-Betrieb, indessen beschränkt sich C._______ faktisch auf die Instandsetzung und -haltung sowie die Vermietung des C._______-Gebäu- des, wobei sie die Instandhaltung an B._______ ausgelagert hat. Demge- genüber betreibt die B._______ den B._______-Betrieb. Die Beschwerdeführerin hat mit ihrer Struktur, mithin einer separaten Ge- sellschaft für die Immobilie und einer weiteren Gesellschaft für das Ma- nagement des B._______-Betriebs, eine unternehmerische Entscheidung für eine getrennte Behandlung dieser Unternehmen und Betriebe getroffen. Es liegen somit verschiedene Unternehmungen bzw. Betriebe vor, nämlich auf Stufe der Muttergesellschaft ein Immobilienbetrieb und auf Stufe der Tochtergesellschaft der B.________-Betrieb. Im Rahmen des Immobilienbetriebs der C._______ sind verschiedene Tä- tigkeiten denkbar. Allerdings handelt es sich bei der Instandsetzung und - haltung nicht um eine geschäftliche Tätigkeit der C._______ an sich, weil diese Leistungen die eigene Liegenschaft betreffen . Mithin liegt insoweit eine Vorleistung vor, welche die Vermietungstätigkeit der C._______ erst ermöglicht. Im Rahmen des B._______-Betriebes der B._______ sind ebenfalls ver- schiedene Tätigkeiten denkbar. Schon naturgemäss unterscheiden sich diese Tätigkeiten grundlegend von jenen eines Immobilienbetriebes. Dem- gegenüber erbringt B._______ zusätzlich die Instandhaltungs- bzw. War- tungsarbeiten gegenüber C._______ im Rahmen eines Auftragsverhältnis- ses und stellen diese Arbeiten bei ihr somit eine geschäftliche Tätigkeit dar. A-5126/2020 Seite 23 Die vorsteuerbelasteten Leistungen der beiden Gesellschaften, sind daher schon natur gemäss verschiedenen Tätigkeitsbereichen zuzuordnen, es sind daher verschiedene Töpfe gegeben (vgl. E. 3.4.5.3). Infolgedessen ist entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin von einer konsolidierten Umsatzbetrachtung abzusehen. 4.3.4.4 Auf die Frage nach der Vorsteuer abzugskürzung wegen des Er- halts von Subventionen ist im nächsten Schritt einzugehen. Die Vorinstanz nimmt eine Vorsteuer abzugskürzung nach Art. 75 Abs. 2 MWSTV vor. Ihrer Ansicht nach übt die C._______ nur eine geschäftliche Tätigkeit aus, weshalb die Subventionen letztlich ihre m gesamten Betrieb zu Gute komme und damit im Ergebnis zu e iner Kürzung nach Art. 75 Abs. 3 MWST führe. Mit der Kürzung gemäss Art. 75 Abs. 2 MWSTV werde die Beschwerdeführerin gleich behandelt wie eine steuerpflichtige Person, welche aus einem einzigen Unternehmensträger bestehe und sowohl über einen subventionierten als auch über einen nicht subventionierten Tätig- keitsbereich verfüge. Die Beschwerdeführerin will jedoch die Vorsteuern – wie bereits bei der Vorsteuerabzugskorrektur wegen gemischter Verwendung (E. 4.3.4.3) – ebenfalls aufgrund einer Gesamtbetrachtung kürzen, zumal die D._______ C._______ und B._______ als Subventionseinheit betrachten würde. Das Bundesverwaltungsgericht sieht aus folgenden Überlegungen eine Vorsteuerabzugskürzung nach Art. 75 Abs. 2 MWSTV (i.S. der «2. Fall- konstellation», E. 3.4.6) als sachgerecht an: C._______ bewirtschaftet im Wesentlichen ihr eigenes Gebäude. Der B._______-Betrieb wird durch B._______ besorgt. Damit unterscheiden sic h die geschäftlichen Tätig- keitsbereiche der beiden Gruppenmitglieder grundlegend. Im Bereich der von C._______ an B._______ ausgelagerten Tätigkeiten scheint auf den ersten Blick eine Gemeinsamkeit vorzuliegen . Auf den Zweiten Blick ist dies jedoch auch hier nicht der Fall. Aus der Sicht der C._______ stellt die Instandhaltung des C._______-Gebäudes – wie erwähnt – eine Grundlage für die Vermietungstätigkeit und damit quasi eine «Eigenleistung» dar, während B._______ das Gebäude nicht für sich selbst Instand hält, son- dern für C._______ und damit im Rahmen ihrer Geschäftstätigkeit mit «Kunden» tätig ist. Der B._______-Betrieb wird – soweit ersichtlich – von B._______ im eigenen Interesse besorgt. A-5126/2020 Seite 24 Es ist in dieser Konstellation nicht ersichtlich, dass die von B._______ be- zogenen vorsteuerbelasteten Leistungen nicht nur für deren eigenen ge- schäftlichen Tätigkeiten, sondern ebenso für diejenigen der C._______ verwendet werden. Umgekehrt ist auch nicht ersichtlich, dass die von C._______ bezogenen vorsteuerbelasteten Leistungen nicht nur für die ei- genen geschäftlichen Tätigkeiten Letzterer, sondern ebenso für diejenigen der B._______ verwendet werden. Analoge Überlegung gelten auch für die Finanzierung dieser Tätigkeitsbereiche mittels Subventionen. Die von D._______ in den Jahren 2015 und 2016 ausgerichteten Subven- tionen werden gemäss Subventionsvertrag vom 1. Januar 2008 ausdrück- lich C._______ ausgerichtet. Gemäss diesem Subventionsvertrag sind sie jedoch nicht nur für die Instandsetzung und die Instandhaltung des C._______-Gebäudes bestimmt, sondern sie enthalten auch einen jährli- chen Betriebsbeitrag zur Erreichung der im Leitbild des B._______-Betrie- bes verfolgten Ziele. Letzterer Subventionsanteil stellt für die C._______ wirtschaftlich betrachtet ein Ertragsersatz dar. Insoweit wird mit den vorlie- genden Subventionen nicht nur die Immobilie der C._______ finanziert, sondern auch die eingeschränkte Vermietung dieser Immobilie durch die C._______. Es ist daher sachlich gerechtfertigt, die Subventionen allein C._______ zuzurechnen und die Vorsteuerabzugskürzung gemäss Art. 75 Abs. 2 MWSTV vorzunehmen. Eine Gesamtbetrachtung – wie sie die Be- schwerdeführerin anstrebt – ist unter diesem Gesichtspunkt nicht ange- zeigt. 4.4 4.4.1 Die Beschwerdeführerin beantragt eventualiter, dass die von ihr jähr- lich vereinnahmten Subventionen als objektbezogen zu betrachten seien. Entsprechend unterscheidet die Beschwerdeführerin zwischen Aufwen- dungen und Investitionen für das C._______-Gebäude und den allgemei- nen Kosten. Für Erstere ist ihrer Ansicht nach der Vorsteuerabzug vollum- fänglich zu verweigern. Für Letztere hat die Kürzung nach ihrer Auffassung gemäss einem Umsatzschlüssel zu erfolgen, den sie jedoch wiederum ab- weichend von der Vorinstanz kalkuliert. 4.4.2 Das Bundesverwaltungsgericht hält hierzu fest, dass die Tätigkeit der Beschwerdeführerin vorab in der Bewirtschaftung ihrer einzigen Immobilie, dem C._______-Gebäude, besteht. Sie verfügt damit über einen Immobi- lienbetrieb. Damit einhergehend erzielt die Beschwerdeführerin einen aus- genommenen Umsatz aus der Überlassung des C._______-Gebäudes an ihre Tochterunternehmung in der Höhe von Fr. 500'000.-. Diese Einkünfte A-5126/2020 Seite 25 aus der Vermietung sind ohne Weiteres dem Immobilienbetrieb zuzurech- nen. Ferner erzielt die Beschwerdeführerin jährlich einen ausgenommenen Umsatz aus der Überlassung der (Beschrieb) im Betrag von Fr. 300'000.- sowie in den Jahren 2015 bis 2016 steuerbare Umsätze, welche in den Akten unter der Bezeichnung (Bezeichnung) geführt werden. Auch diese Umsätze sind dem Immobilienbetrieb zuzurechnen (vgl. hierzu auch: Urteil des BVGer A -460/2019 vom 9. März 2020 E. 10.2.3 [insoweit bestätigt durch Urteil des BGer 2C_356/2020 vom 21. Oktober 2020 E. 10, insbe- sondere E. 10.2]). Die von D._______ ausgerichteten Subventionen sind nach einlässlicher Darlegung der Vorinstanz und – wie vorstehend ausgeführt – nicht nur für die Instandsetzung bzw. -haltung des C._______-Gebäudes bestimmt , sondern enthalten auch einen Ertragsersatzanteil . Demzufolge kann mit Bezug auf die laufenden Beiträge der D._______ etc. nicht von objektbe- zogenen Subventionen ausgegangen werden, sondern liegen vielmehr Subventionen vor, die einerseits dem Objekt zuzurechnen sind, anderer- seits aber auch zur Deckung von Mindereinnahmen aus der Immobilienbe- wirtschaftung durch die Beschwerdeführerin dienen. Eine objektmässige Kürzung der Vorsteuern ist damit ausgeschlossen. 4.5 Zusammenfassend ergibt sich, dass sämtliche Anträge und Einwände der Beschwerdeführerin zu verwerfen sind. Demzufolge ist auch die Be- schwerde vollumfänglich abzuweisen. 5. Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten, die auf CHF 5'000.- festzu- setzen sind, der unterliegenden Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 2 und 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der geleistete Kostenvorschuss in gleicher Höhe ist zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario). Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. A-5126/2020 Seite 26 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 5'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Der geleistete Kostenvorschuss in gleicher Höhe wird zur Bezah- lung der Verfahrenskosten verwendet. 3. Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet. 4. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin: Keita Mutombo Monique Schnell Luchsinger (Die Rechtsmittelbelehrung befindet sich auf der nächsten Seite.) A-5126/2020 Seite 27 Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Ver- tretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Un- terschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: