Seite 1 Entscheid vom 7. März 2014 (510 13 70) _____________________________________________________________________ Anpassung einer Rechtskräftigen Veranlagungsverfügung Besetzung Steuergerichtspräsident C. Baader, Steuerrichter Markus Zeller, Robert Richner, Gerichtsschreiberin I. Wissler Parteien A. AG, vertreten durch B. AG, C. Rekurrentin gegen Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft, Rheinstrasse 33, 4410 Liestal, Rekursgegnerin betreffend Staatssteuer 2009 Seite 2 In E r w ä g u n g : - dass die Vertreterin der Rekurrentin mit Schreiben vom 29. August 2013 gegen den Ei n- sprache-Entscheid der Steuerverwaltung vom 30. Juli 2013 betreffend die Veranlagungsver- fügung der Staatssteuer 2009 vom 21. Februar 2013 mit dem Begehren, 1. Der Einsprache- Entscheid der Steuerverwaltung Basel-Landschaft vom 30. Juli 2013 betreffend Staats - und Gemeindesteuern 2009 sei aufzuheben. 2. Der steuerbare Ertrag sei auf Fr. 122‘750.-- und der satzbestimmende Ertrag sei auf Fr. 12‘098‘997. -- festzusetzen, 3. Die Kosten des R e- kursverfahrens seien der Rekursgegnerin aufzuerlegen, unter Wahrung von Frist und Form, Rekurs erhoben hat, - dass das Steuergericht gemäss § 124 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (Steuergesetz) vom 7. Februar 1974 (StG) zur Anhandnahme der vorliegenden Streitsache zuständig ist, wobei gemäss § 129 Abs. 2 StG Rekurse, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fall Fr. 8’00 0.-- nicht übersteigt, vom Präsidenten und zwei Richteri n- nen und Richtern des Steuergerichts beurteilt werden, und dass die in formeller Hinsicht an einen Rekurs zu stellenden Anforderungen erfüllt sind, weshalb ohne weitere Ausführungen darauf einzutreten ist, - dass die Pflichtige im Kanton Basel -Landschaft mit Datum vom 20. Januar 2011 erstmals veranlagt wurde, der Kanton C. dem Kanton Basel -Landschaft mit Schreiben vom 8. Januar 2013 mitgeteilt hat, dass letzterer eine Revision durchgeführt habe, wobei die anerkannten Einschätzungsvorschläge zur Kenntnis gebracht würden, der Kanton Basel -Landschaft hie- rauf die Pflichtige erneut mit Veranlagung vom 21. Februar 2013 veranlagte, wobei sie diese entsprechend der Ergebnisse der Revision des Kantons C. angepasst hat, - dass die Vertreterin der Rekurrentin in ihrem Rekurs nun vorbringt, dass die Veranlagung des Kantons Basel -Landschaft vom 20. Januar 2011 bereits rechtskräftig sei, wobei ein Nachsteuerverfahren das Vorliegen neuer Tatsachen oder Beweismittel voraussetze, die der Steuerbehörde vorher nicht bekannt gewesen seien , was aber vorliegend verneint we r- de, da die Veranlagung am Hauptsteuerdomizil später erfolgt sei, die Unterlassung der Steuerverwaltung Basel -Landschaft, ihre Veranlagung mit derjenigen am Hauptsteuerd o- mizil abzustimmen, keinen Nachbesteuerungsgrund dar stelle, ü berdies der Steuerverwa l- tung Basel-Landschaft im Zeitpunkt der Eröffnung der ersten definitiven Veranlagungsverf ü- gung vom 20. Januar 2011 sämtliche steuerrelevanten Fakten bekannt gewesen seien, Seite 3 - dass gemäss § 122 Abs. 1 StG der Steuerpflichtige und bezüglich der Staats - und Gemein- desteuer, die Gemeinden innert 30 Tagen nach der Eröffnung der Veranlagung bei der ka n- tonalen Steuerverwaltung schriftlich Einsprache erheben können, - dass gegen die Veranlagung des Kantons Basel -Landschaft vom 20. Januar 2011 während der noch laufenden Rechtsmittelfrist keine Einsprache erfolgte, weshalb diese Veranlagung unangefochten in Rechtskraft erwuchs, es somit in casu um die Zulässigkeit der Abände- rung einer rechtskräftigen Veranlagung geht, - dass bei den durch die Verwaltungsbehörden veranlagten Steuern die Veranlagungsverf ü- gungen nach unbenütztem Ablauf der Rechtsmittelfrist regelmässig formell rechtskräftig werden, wobei formelle Rechtskraft der Verfügung Unanfechtbarkeit bedeutet und der Steu- erpflichtige die Verfügung nicht mehr mit einem Rechtsmittel anfechten kann, die Veranla- gungsverfügungen ausserdem auch für die Steuerbehörde rechtsbeständig sind, was b e- deutet, dass die Steuerbehörde sie von sich aus nicht mehr abändern darf (Höhn/Waldburger, Steuerrecht Bd. I, Bern/ Stuttgart/Wien, 9. Aufl., 2001, § 36 N. 3; Jürg Martin, Leitfaden für den Erlass von Verfügungen, Zürich, 1996, S. 185; Entscheid des Steuergerichts [StGE] Nr. 9/1995 vom 6. Januar 1995); die erschwerte Abänderbarkeit sol- cher Verfügungen mit dem Gebot der Rechtssicherheit begründet werden und damit, dass sie aufgrund eines Veranlagungs - oder Ermittlungsverfahrens ergehen, bei dem der Sac h- verhalt besonders eingehend untersucht wird, und sie das Steuerrechtsverhältnis ähnlich einem Urteil für einen zeitlich abgeschlossenen und einmaligen Sachverhalt regeln (vgl. Entscheid des Steuergerichts [StGE] vom 19. Oktober 2012, 510 12 29; [StGE] vom 24. Ap- ril 2009, 510 2008 84, www.bl.ch/steuergericht), - dass a uf einen Veranlagungsentscheid daher nur ausnahmsweise zurückgekommen we r- den kann, nämlich dann, wenn ein gesetzlicher Revisionsgrund erfüllt ist, - dass diese Überlegungen jedoch nicht zur Annahme zwingen, dass die Steuerfestsetzung auch während der laufenden Rechtsmittelfrist unabänderlich sein muss , der Steuerpflichtige bis zum Ablauf der Rechtsmittelfrist sogar seitens der Behörden mit einer Beschwe rde zu rechnen hat, s olange das Schicksal einer Veranlagungsverfügung aber derart in der Schwebe ist, er sich nicht auf die Rechtssicherheit berufen kann, es angesichts der grossen Zahl solcher Verfügungen zwingend ist, dass dem objektiven Recht in einem e infachen und Seite 4 raschen Verfahren zur Durchsetzung verholfen wird, wobei es d er Veranlagungsbehörde deshalb möglich sein muss, während der Einsprachefrist auf eine nicht angefochtene Verfü- gung zurückzukommen (vgl. Entscheid des Bundesgerichts [BGE] 121 II 273 , E. 1 bb , www.bger.ch), - dass in der Literatur und Rechtsprechung allgemein anerkannt ist, dass eine Steuerveranla- gung, die unangefochten geblieben oder durch Einsprache oder Beschwerdeentscheid b e- stätigt bzw. abgeänd ert worden ist, mit der formellen grundsätzlich auch die materielle Rechtskraft erlangt, die Festsetzung der Steuerschuld damit sowohl für den Steuerpflicht i- gen als auch für das Gemeinwesen endgültig und verbindlich wird, ohne Rücksicht darau f, ob sie mate riell richtig ist, dies ein Gebot der Rechtssicherheit ist und sich daraus ergibt, dass der Steuerpflichtige bei der Veranlagung oder zumindest im Rahmen des Einsprache - und Beschwerdeverfahrens eine Mitwirkungsmöglichkeit hat (vgl. BIStpr. 1990, Bd. X, Seite 443 ff.). - dass die Steuerverwaltung die Einsprache der Pflichtigen mit Einsprache-Entscheid vom 30. Juli 2013 abwies, wobei sie hauptsächlich ausführte, die Steuerverwaltung habe erst mit Schreiben vom 8. Januar 2013 von den Aufrechnungen des Hauptsitzkantons erfahren, weshalb es sich dabei um neue Tatsachen handeln würden, die zur Vornahme einer Anpas- sung führen würden, - dass gemäss den bisherigen Ausführungen festzustellen, ist, dass die Abänderung der er s- ten bereits rechtskräftigen Veranl agungsverfügung vom 20. Januar 2011 nicht ohne weite- res möglich ist, - dass die Verwaltungsbehörden Verfügungen, selbst wenn sie in formelle Rechtskraft e r- wachsen sind, unter bestimmten Voraussetzungen ändern können, dies n ach Auffassung des Bundesgerichts "der Eigenart des öffentlichen Rechts" und der Natur der öffentlichen In- teressen entspricht, dass ein Verwaltungsakt, der dem Gesetz nicht oder nicht mehr gerecht wird, nicht unabänderlich ist (vgl. BGE 94 I 336, 343), d ie Initiative für die Änderung ei ner Verfügung entweder von den Behörden oder von den betroffenen Privaten ausgehen kann, der Widerruf unter den gleichen Voraussetzungen - sowohl durch die Behörde, die in der Sache entschieden hat, als auch durch deren Aufsichtsbehörden erfolgen kann (vgl . Häfe- lin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, N. 994ff.), Seite 5 - dass d er Grundsatz der Unabänderbarkeit rechtskräftiger Steuerveranlagungen im Base l- landschaftlichen Steuerrecht durch gesetzlich umschriebene Ausnahmen durchbrochen werden kann, demgem äss nach § 140 StG die Berichtigung von Rechnungsfehlern und Schreibversehen in rechtskräftigen Verfügungen möglich ist, ei ne rechtskräftige Veranl a- gung oder ein rechtskräftiger Entscheid zudem nach § 132 StG auf Antrag oder von Amtes wegen zugunsten des Steuerpflichtigen revidiert werden kann, - dass im Weiteren die Änderung einer Veranlagung zuungunsten des Steuerpflichtigen z u- lässig ist, sofern die Voraussetzungen für die Erhebung einer Nachsteuer gemäss § 146 StG er füllt sind, ein Irrtum der Steuerverw altung über den rechtserheblichen Sachverhalt oder falsche Rechtsanwendung (Subsumtionsirrtum) nicht Anlass zu einer Nachsteuer bi l- den können (Vallender in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Art. 53 StHG N 15), - dass g emäss § 132 Abs. 1 StG eine rechtskräftige Veranlagung oder ein rechtskräftiger Entscheid auf Antrag oder von Amtes wegen zugunsten des Steuerpflichtigen revidiert we r- den kann, wenn erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel entdeckt werden (lit. a); die erkennende Behörde erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel, die ihr bekannt waren oder bekannt sein mussten, ausser acht gelassen oder in anderer Weise wesentliche Verfahrensgrundsätze verletzt hat (lit. b); wenn ein Verbrechen oder Vergehen die Verfügung oder den Entscheid beeinflusst hat (lit. c), eine Revision jedoch ausgeschlos- sen ist, wenn der Antragsteller als Revisionsgrund vorbringt, was er bei der ihm zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können (Abs. 2) , insbeson- dere die Revision als ausserordentliches Rechtsmittel nicht mit Einwendungen begründet werden kann, die im ordentlichen Rechtsmittelverfahren hätten erhoben werden können , aus diesem Grunde die Revision einer Veranlagungsverfügung nur in den seltensten Fäll en möglich ist (vgl. Bundesgerichtsentscheid [BGE] 111 1b 209, 210 E. 1 mit Hinweisen; in die- sem Sinne auch Vallender, in: Zweifel/Athanas, Kommentar zum Schweizerischen Steue r- recht, Bd. I/2b, Basel 2000, Art. 147 DBG N. 6 ff.), - dass bei rechtskräftigen Veranlagungen eine einfache Nachforderung von Steuerbeträgen, die nicht durch die Verfügung gedeckt sind, nicht möglich ist, das Prinzip der Rechtskraft je- doch in den Gesetzen regelmässig durchbrochen wird, indem auch dem Fiskus die Möglich- keit gegeben wi rd, die Verfügung unter bestimmten Voraussetzungen zu seinen Gunsten abzuändern und einen zusätzlichen Steuerbetrag (samt Zins) als Nach steuer einzufordern, Seite 6 die Nachsteuer in den Bundes steuererlassen als Gegenstück zur Revision ausgestaltet ist (Höhn/Waldburger, Steuerrecht Bd. I, Bern/ Stuttgart/Wien, 9. Aufl., 2001, § 36 N. 22). - dass in Theorie und Praxis über das Institut der Nachsteuer unterschiedliche Auffassungen herrschen (August Reimann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zu m Zürcher Steuergesetz, Band III, S. 491 ff.; H. Rüegg, Materielle Rechtskraft und Nach - und Strafsteuererhebung im Zürcherischen Steuerrecht, in: Zentralblatt für Staats - und Gemein- deverwaltung [ZBl] 1933, S. 657 ff. und 664 ff.; BGE 98 Ia 24 ff.), d ie ei ne Meinung die Steuernachforderung als eine öffentlich -rechtliche Schadenersatzforderung versteht, die i h- ren Grund im schuldhaften gesetzwidrigen Verhalten des Steuer pflichtigen hat, demgegen- über eine andere Rechtsauffassung herrscht, die Nachsteuer als ei ne vom schuldhaften Verhalten losgelöste Sanktion zu betrachten sei, welche den Steuerausfall decken soll , demnach die Nachsteuer als Revision der Steuerveranlagung zuungunsten der steuerpflich- tigen Person verstanden wird, dies zur Folge hat, dass nur neue Tatsachen und Beweismit- tel nachsteuerpflichtig sind, d.h. solche Umstände, die im Veranlagungszeitpunkt schon b e- standen, aber aus irgendwelchen Gründen nicht bekannt waren (Re i- mann/Zuppinger/Schärrer, a.a.O., S. 500; H. Rüegg, a.a.O., S. 664), falls jedoch der e r- kennbare unklare bzw. unvollständige Tatbestand von der Steuerverwaltung nicht näher u n- tersucht worden ist, dies in einem Nachsteuerverfahren nicht mehr eingeholt werden kann (vgl. Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Basel -Landschaft [VGE] v om 27. August 1997, in: Basellandschaftliche Steuerpraxis [BStPra], VIII, S. 490, E. 2b), - dass gemäss der Praxis des Bundesgerichts hinsichtlich einer Abänderung von rechtskräft i- gen Veranlagungsverfügungen im interkantonalen Verhältnis festzuhalten ist, dass im Falle eines noch nicht abgeschlossenen Verfahrens am Hauptsteuerdomizil die Verwaltung die Möglichkeit habe, die Steuer einstweilen, unter Vorbehalt des Ausgangs dieses Verfahrens nur provisorisch zu beziehen, diese Möglichkeit zwar nur bei der di rekten Bundessteuer ausdrücklich vorgesehen sei, aber auch im kantonalen Recht als zulässig erachtet werde; falls die Einschätzung des Hauptsteuerdomizils nicht berücksichtigt oder die Veranlagung provisorisch erstellt werde, kein Nachsteuergrund vorliege, der es rechtfertige, auf die defini- tive Veranlagung zurückzukommen (vgl. Der Steuerentscheid [StE], 2007, B 97.41 Nr.19, E. 3.4.2), - dass die von der Steuerverwaltung vorgebrachte Argumentation, beim ausgewiesenen F u- sionsverlust handle es sich um eine neue Tatsache ins Leere stösst, da der Fusionsverlust Seite 7 bereits bei der Erstellung der ersten Veranlagung im Jahre 2011 aus den von der Rekurre n- tin eingereichten Unterlagen zur Steuererklärung bereits ersichtlich war und somit bekannt gewesen ist, - dass die Steuerverwaltung mit Veranlagungsverfügung der Staatssteuer 2009 vom 21. Feb- ruar 2013 eine unzulässige Revision vorgenommen hat, - dass demgemäss der Rekurs gutzuheissen und die Veranlagungsverfügung vom 21. Fe b- ruar 2013 aufzuheben ist, - dass der Re kurrentin ausgangsgemäss keine Verfahrenskosten aufzuerlegen sind (§ 130 StG i.V.m. § 20 des Gesetzes vom 16. Dezember 1993 über die Verfassungs - und Verwal- tungsprozessordnung [VPO]), - dass die Vertreterin der Rekurrentin eine Parteientschädigung von Fr . 1‘971. -- mit einem Zeitaufwand von 2 Stunden betreffend den Rekurs sowie 3 Stunden betreffend die Einspr a- che geltend macht, der geltend gemachte Stundenansatz somit über dem üblicherweise für Steuerberater gewährten Stundenansatz von Fr. 150. -- liegt, ei ne Parteientschädigung überdies lediglich nur für den Aufwand betreffend das Rekursverfahren vor Steuergericht zugesprochen werden kann, demzufolge das Beratungshonorar auf 2 x Fr. 150. -- anzuset- zen ist und sich somit inkl. Mehrwertsteuer auf insgesamt Fr. 324.-- beläuft, weshalb der Rekurrentin eine Parteientschädigung (inkl. MWSt) in Höhe von Fr. 324.-- zu zusprechen ist (§130 StG i.V.m. § 21 VPO), Seite 8 w i r d e r k a n n t : ://: 1. Der Rekurs wird gutgeheissen. 2. Es werden keine Kosten erhoben. Der bereits bezahlte Kostenvorschuss in Höhe von Fr. 800.-- wird der Rekurrentin zurückerstattet. 3. Die Steuerverwaltung hat der Rekurrentin eine Parteientschädigung in Höhe von Fr. 324.-- (inklusive Auslagen und MWSt) zu bezahlen. 4. Mitteilung an die Vertreterin, für sich und zhd. der Rekurrentin (2), die Gemeinde D. (1) und die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft (3). Steuergerichtspräsident: C. Baader Gerichtsschreiberin: I. Wissler