B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i ch t T ri b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T ri b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T ri b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung I A-5440/2021 U r t e i l v o m 1 0 . J u l i 2 0 2 3 Besetzung Richter Keita Mutombo (Vorsitz), Richterin Emilia Antonioni Luftensteiner, Richter Jürg Steiger, Gerichtsschreiber Kaspar Gerber. Parteien 1. A._______, (…), 2. B._______, (…), beide vertreten durch lic. iur. LL.M. Evelyne Noth, (…), Beschwerdeführer, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Vorinstanz. Gegenstand Amtshilfe (DBA CH-ES). A-5440/2021 Seite 2 Sachverhalt: A. A.a Die Agencia Tributaria, Oficina Nacional de Investigación del Fraude, Equipo Central de Información , (…), Spanien (nachfolgend: ersuchende Behörde oder AEAT), hat mit Schreiben vom 10. März 2021 und gestützt auf Art. 25bis des Abkommens vom 26. April 1966 zwischen der Schweize- rischen Eidgenossenschaft und Spanien zur Vermeidung der Doppelbe- steuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermö- gen (SR 0.672.933.21; nachfolgend: DBA CH -ES) betreffend C._______ SA, (…) (ehemals D._______ SI, […]; nachfolgend auch: betroffene Per- son 1), A._______, (…) (nachfolgend: betroffene Person 2) , und B._______, (…) (nachfolgend: betroffene Person 3), vier Amtshilfeersu- chen (Verfahrensnummern […]) an die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) gerichtet. A.b Die AEAT hat zum Sachverhalt im Wesentlichen Folgendes ausge- führt: Die zuständige spanische Behörde führe gegen die betroffenen Per- sonen 1-3 eine Steuerprüfung durch . Die betroffenen Personen 2 und 3 hätten eine Offshore-Unternehmensstruktur mit Gesellschaften aus (Län- der) geschaffen und kontrolliert, die während des untersuchten Zeitraums erhebliche Bewegungen aufweisen würden. Im Jahr 2010 hätten die be- troffenen Personen 2 und 3 die schweizerische Gesellschaften E._______ AG und die F._______ AG gegründet und [fast 100] % ihrer Beteiligungen an die spanischen Gesellschaften der (Name) Group, namentlich die C._______ SA, D._______ SI und G._______ SL übertragen. Im gleichen Jahr hätten die betroffenen Personen 2 und 3 Bankkonten im Namen der E._______ AG und F._______ AG bei der CH-Bank eröffnet. Aus den Dokumentationen gehe hervor, dass die betroffenen Personen 2 und 3 die genannten Schweizer Gesellschaften kontrollieren würden. Wei- ter hätten die betroffenen Personen 2 und 3 im Jahr 2010 die Kontrolle über die (Land) Gesellschaften H._______ SA und I._______ SA erlangt. Diese Gesellschaften seien Eigentümer der Schweizer Gesellschaften E._______ AG und F._______ AG. Demzufolge seien die Beteiligungen der E._______ AG und F._______ AG an die I._______ SA übertragen worden. Im Jahr 2015 sei die betroffene Person 1, geführt von den betroffenen Per- sonen 2 und 3, im Eigentum der spanischen Gesellschaft C._______ SA zu [über 15] % und den schweizerischen Gesellschaften E._______ AG und F._______ AG zu je [über 40] % gestanden. Die erwähnte Offshore- Firmenstruktur sei benutzt w orden, um Vermögen im Ausland zu A-5440/2021 Seite 3 verbergen, indem sie in Spanien keine Steuern für die realen Gewinne ge- zahlt hätten, die die spanischen Unternehmungen beim Verkauf von Immo- bilien erzielt hätten, insbesondere im Jahr 2013 durch die C._______ SA und im Jahr 2015 durch die D._______ SI. Insbesondere die D._______ SI habe am 7. August 2015 eine Immobilie im Wert von EUR [knapp zwei Mil- lionen] in (Ort) mit einem erheblichen Gewinn von EUR [weit über eine Mil- lion] veräussert. Es gebe mehrere Beweise für die wahrscheinliche Exis- tenz eines höheren Preises, der auf Bankkonten im Ausland von Offshore- Gesellschaften im Besitz von den betroffenen Personen 2 und 3 kanalisiert worden sei. Ziel dieses Ersuchens sei, anhand der Kontobewegungen zu überprüfen, ob die betroffene Person 1 in ihrer Steuererklärung des Jahres 2015 für das Jahr 2015 und die betroffenen Personen 2 und 3 in ihrer Ein- kommenssteuererklärung einen vermutlich verdeckten Vorteil erhalten hät- ten, der nicht deklariert worden sei. A.c Die AEAT hat die ESTV für den Zeitraum vom 1. Januar 2015 bis 31. Dezember 2015 um nachstehende Informationen ersucht: in (Dossier-Nr.): «As regards CH-Bank, The documents of information requested are in respect of all accounts held by the entity E._______ AG, including, but not limited to the below men- tioned account numbers and being copies of the following: a) Account opening forms, together with Know Your Customer (KYC) and Client Due Diligence (COD) Documents identifying the beneficial owner(s) of each Account. b) Bank statements covering the calendar year 2015.» in (Dossier-Nr.): «As regards CH-Bank, The documents of information requested are in respect of all accounts held by the entity F._______ AG, including, but not limited to the below men- tioned account numbers and being copies of the following: a) Account opening forms, together with Know Your Customer (KYC) and Client Due Diligence (COD) Documents identifying the beneficial owner(s) of each Account. b) Bank statements covering the calendar year 2015.» A-5440/2021 Seite 4 in (Dossier-Nr.): «As regards CH-Bank, The documents or information requested are in respect of all accounts held by A._______, whether in his sole name, jointly with others or in respect of which either A._______ is a signatory or the ultimate beneficial owner, and being copies of the following: a) Account opening forms, together with Know Your Customer (KYC) and Client Due Diligence (COD) Documents identifying the beneficial owner(s) of each Account. b) Bank statements covering the calendar year 2015.» in (Dossier-Nr.): «As regards CH-Bank, The documents or information requested are in respect of all accounts held by B._______, whether in his sole name, jointly with others or in respect of which either B._______ is a signatory or the ultimate beneficial owner, and being copies of the following: a) Account opening forms, together with Know Your Customer (KYC) and Client Due Diligence (COD) Documents identifying the beneficial owner(s) of each Account. b) Bank statements covering the calendar year 2015.» A.d Die ESTV sah bereits zu Beginn des innerstaatlichen Verfahrens vor, aufgrund des engen sachlichen Zusammenhangs sowie au s prozessöko- nomischen Gründen für die vier Ersuchen (Dossier-Nrn.) eine gemeinsame Schlussverfügung zu erlassen und die Verfahren somit zu vereinigen. A.e Im anschliessenden innerstaatlichen Verfahren haben die betroffenen Personen 2 und 3 in ihren Stellungnahmen vom 28. Juni 2021, 3. Septem- ber 2021, 9. September 2021 und 28. Oktober 2021 an die ESTV gegen die Gewährung der Amtshilfe opponiert bzw. Ergänzungen des Übermitt- lungstextes verlangt. A.f Die AEAT bestätigte je auf entsprechende Anfrage der ESTV hin mit E-Mails vom 22. Juli 2021, 29. September 2021 und 6. Oktober 2021, dass die Verjährung der Steuerverfahren gegen die betroffenen Personen 1-3 in Spanien in casu nicht eingetreten sei bzw. die Informationen nach wie vor voraussichtlich erheblich seien. A-5440/2021 Seite 5 A.g Zum Abschluss des innerstaatlichen Verfahrens erkannte die ESTV mit Schlussverfügung vom 11. November 2021 soweit vorliegend relevant Fol- gendes: 1) Die ESTV leistet der AEAT Amtshilfe betreffend die betroffenen Perso- nen 1-3. 2) Die ESTV übermittelt der AEAT folgende von G._______ AG, (…) (ehe- mals CH-Bank), edierten Informationen: «In (Dossier-Nr.): Based on Article 25bis DTA CH-ES we send you the following information pro- vided by G._______ AG, former CH-Bank: As regards CH-Bank, The documents of information requested are in respect of all accounts held by the entity E._______ AG , including, but not limited to the below mentioned account numbers and being copies of the following: a) Account opening forms, together with Know Your Customer (KYC) and Client Due Diligence (COD) Documents identifying the beneficial owner(s) of each Account. Please find enclosed the account opening forms, together with KYC and COD documents identifying the beneficial owner (enclosure 1) provided by G._______ AG, former CH-Bank. b) Bank statements covering the calendar year 2015. Please find enclosed the bank statements covering the calendar year 2 015 (enclosure 2) provided by G._______ AG, former CH-Bank. in (Dossier-Nr.): Based on Article 25bis DTA CH-ES we send you the following information pro- vided by G._______ AG, former CH-Bank: As regards CH-Bank, The documents of information requested are in respect of all accounts held by the entity F._______ AG , including, but not limited to the below mentioned account numbers and being copies of the following: A-5440/2021 Seite 6 a) Account opening forms, together with Know Your Custo mer (KYC) and Client Due Diligence (COD) Documents identifying the beneficial owner(s) of each Account. Please find enclosed the account opening forms, together with KYC and COD documents identifying the beneficial owner (enclosure 1) provided by G._______ AG, former CH-Bank. b) Bank statements covering the calendar year 2015. Please find enclosed the bank statements covering the calendar year 2015 (enclosure 2) provided by G._______ AG, former CH-Bank. in (Dossier-Nr.): Based on Article 25bis DTA CH-ES we send you the following information pro- vided by G._______ AG, former CH-Bank: As regards CH-Bank, The documents or information requested are in respect of all accounts held by A._______, whether in his sole name, jointly with others or in respect of which either A._______ is a signatory or the ultimate beneficial owner, and being copies of the following: According to G._______ AG , former CH-Bank, A._______ was beneficial owner of the account held by E._______ AG. No other bank relationship ex- isted. a) Account opening forms, together with Know Your Customer (KYC) and Client Due Diligence (COD) Documents identifying the beneficial owner(s) of each Account. Please find enclosed the account opening forms, together with KYC and COD documents identifying the beneficial owner (enclosure 1) provided by G._______ AG, former CH-Bank. b) Bank statements covering the calendar year 2015. Please find enclosed the bank statements covering t he calendar year 2015 (enclosure 2) provided by G._______ AG, former CH-Bank. in (Dossier-Nr.): Based on Article 25bis DTA CH-ES we send you the following information pro- vided by G._______ AG, former CH-Bank: As regards CH-Bank, A-5440/2021 Seite 7 The documents or information requested are in respect of all accounts held by B._______, whether in his sole name, jointly with others or in respect of which either B._______ is a signatory or the ultimate beneficial owner, and being copies of the following: According to G._______ AG , former CH-Bank, B._______ was beneficial owner of the account held by E._______ AG. No other bank relationship ex- isted. a) Account opening forms, together with Know Your Customer (KYC) and Client Due Diligence (COD) Documents identifying the beneficial owner(s) of each Account, Please find enclosed the account opening forms, together with KYC and COD documents identifying the beneficial owner (enclosure 1) provided by G._______ AG, former CH-Bank. b) Bank statements covering the calendar year 2015. Please find enclosed the bank statements covering the calendar year 2015 (enclosure 2) provided by G._______ AG, former CH-Bank. Informationen, die nicht amtshilfefähig sind und nicht ausgesondert werden können, wurden von der Eidgenössischen Steuerverwaltung geschwärzt.» 3) Der Antrag, dem Amtshilfeverfahren sei nicht stattzugeben und es sei keine Amtshilfe zu erteilen, wird abgewiesen. 4) Der Eventualantrag auf Anbringung der ergänzenden Bemerkungen wird abgewiesen. 5) Die ESTV wird die AEAT darauf hinweisen, dass a) die unter Ziffer 2 genannten Informationen im ersuchenden Staat nur in Verfahren gegen die betroffenen Personen 1-3 und nur für den im Amts- hilfeersuchen genannten Sachverhalt verwertet werden dürfen; b) die erhaltenen Informationen, wie die aufgrund des innerstaatlichen Rechts beschafften Informationen, geheim zu halten sind und nur Perso- nen oder Behörden (einschliesslich der Gerichte und der Verwaltungsbe- hörden) zugänglich gemacht werden dürfen, die mit der Veranlagung oder der Erhebung, mit der Vollstreckung oder der Strafverfolgung oder mit der Entscheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der in Artikel 25 bis Absatz 1 des DBA CH -ES genannten Steuern befasst sind. Diese Personen oder Behörden dürfen die Informationen nur für diese Zwecke verwenden. A-5440/2021 Seite 8 A.h Die AEAT bekräftigte gegenüber der ESTV mit E-Mail vom 9. Dezem- ber 2021 erneut, dass die ersuchten Informationen voraussichtlich erheb- lich seien und insbesondere zügig benötigt würden. Daraufhin hat die ESTV der AEAT mit E-Mail vom 10. Dezember 2021 nahegelegt, die Ersu- chen zurückzuziehen, da die Übermittlung der ersuchten Informationen sich verzögern könne, falls eine Beschwerde eingereicht werde. Mit E-Mail vom 15. Dezember 2021 hat d ie AEAT wiederum bestätigt, da ss sie d ie Ersuchen nicht zurückziehen wolle und die Informationen brauche. B. B.a Gegen die Schlussverfügung vom 11. November 2021 lassen die be- troffenen Personen 2 und 3 (nachfolgend: Beschwerdeführer 1 und 2) am 13. Dezember 2021 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht erheben und folgende Anträge stellen: 1) Es sei die Schlussverfügung der «Beschwerdegegnerin» vom 11. Novem- ber 2021 aufzuheben und es sei die Amtshilfe an die AEAT nicht zu leisten bzw. es seien die edierten Informationen basierend auf den vier spanischen Ersuchen vom 10. März 2021 (Dossier-Nr.) der AEAT nicht zu übermitteln. 2) Eventualiter sei die Schlussverfügung der «Beschwerdegegnerin» vom 11. November 2021 aufzuheben und zur Neubeurteilung mit der verbindli- chen Weisung zur Durchführung eines Beweisverfahrens, allenfalls unter Beizug eines neutralen Gutachtens, an die «Beschwerdegegnerin» zurück- zuweisen. 3) Unter Kosten - und Entschädigungsfolgen zuzüglich Mehrwertst euer zu Lasten der «Beschwerdegegnerin». Im Weiteren lassen die Beschwerdeführer folgenden prozessualen Antrag stellen: 1) Es seien die vorinstanzlichen Akten der Eidgenössischen Steuerverwal- tung ESTV (Dossier-Nr.) beizuziehen. B.b Die ESTV (nachfolgend: Vorinsta nz) schliesst mit Vernehmlassung (inkl. Akteneinsendung) vom 21. Januar 2022 auf kostenpflichtige Abwei- sung der Beschwerde. B.c Die Beschwerdeführer ersuchen mit Eingabe vom 26. Januar 2022 um Akteneinsicht, welche ihnen der Instruktionsrichter am 27. Januar 2022 mittels Zusendung eines USB-Sticks gewährt. A-5440/2021 Seite 9 B.d Die Beschwerdeführer 1 und 2 ersuchen mit Eingabe vom 2. Februar 2022 erneut um Akteneinsicht und retournieren gleichzeitig den USB-Stick, dessen Inhalt gelöscht wurde. B.e Die Beschwerdeführer 1 und 2 lassen am 4. Februar 2022 unaufgefor- dert replizieren. Sie halten an ihrer Darstellung fest und zusätzlich folgen- den Subeventualantrag stellen: «1) Subeventualiter […] sei die Schlussverfügung der Beschwerdegeg- nerin vom 11. November 2021 aufzuheben und es sei die Be- schwerdegegnerin anzuweisen, den spanischen Behörden (i) die Konto- und Depotauszüge 2015 der Schweizer Gesellschaften E._______ AG und F._______ AG einzig mit den Zahlungsein- gängen zu übermitteln bzw. die Zahlungsausgänge in den Konto- und Depotauszügen 2015 der Schweizer Gesellschaften E._______ AG und F._______ AG abzudecken bzw. zu schwär- zen; (ii) die Konto- und Depotauszügen 2015 der Schweizer Gesellschaf- ten E._______ AG und F._______ AG ohne Namen und Vorna- men, ohne genaue Wohnadressen, ohne Telefonnummern, ohne Emailadressen und ohne Passnummern zu übermitteln bzw. die Namen und Vornamen, genaue Wohnadressen, Telefonnummer, Emailadressen und Passnummern abzudecken.» Zudem lassen die Beschwerdeführer 1 und 2 den folgenden superproviso- rischen prozessualen Antrag stellen: «1) Es sei der Beschwerdegegnerin bzw. Vorinstanz superprovisorisch vorsorglich und vorläufig zu untersagen, der Agencia Tributaria Spanien im Amtshilfeverfahren betreffend die Gesellschaft C._______ SA (ehemals D._______ SI) Unterlagen und Informati- onen zu übermitteln, die inhaltlich identisch sind oder einen ähnli- chen Inhalt und Informationsgehalt a ufweisen […] wie denjenigen des vorliegenden Verfahrens (Dossier-Nr.); solange bis über die Be- schwerde vom 13. Dezember 2021 rechtskräftig entschieden ist.» B.f Mit Zwischenverfügung vom 8. Februar 2022 heisst der Instruktions- richter das Akteneinsichtsgesuch gut und übermittelt den Beschwerdefüh- rern 1 und 2 einen USB-Stick mit der Bezeichnung « Nr.» zur Einsicht- nahme (Dispositiv Ziff. 1). Im Weiteren erkennt der Instruktionsrichter, dass der Beschwerde von Gesetzes wegen aufschiebende Wirkung zukomme. Vor rechtskräftigem Abschluss des vorliegenden Verfahrens k önne keine A-5440/2021 Seite 10 Amtshilfe geleistet werden und dürf ten insbesondere keine Unterlagen oder Informationen an ausländische Behörden übermittelt werden (Ziff. 3). B.g Mit Eingabe vom 18. Februar 2022 teilt die Vorinstanz dem Bundes- verwaltungsgericht unter Verweis auf bereits gemachte Ausführungen in der angefochtenen Schlussverfügung vom 11. November 2021 sowie in der Vernehmlassung vom 21. Januar 2022 mit, dass sie auf weitere Einga- ben verzichte. Auf die detaillierten Vorbringen der Verfahrensbeteiligten wird – soweit dies für den Entscheid wesentlich ist – im Rahmen der folgenden Erwägungen eingegangen. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Dem vorliegenden Verfahren lieg en vier Amtshilfeersuchen der AEAT gestützt auf das DBA CH-ES zugrunde. Die Durchführung der mit diesem Abkommen vereinbarten Bestimmungen richtet sich nach dem Steuer- amtshilfegesetz vom 28. September 2012 (StAhiG, SR 651.1). Vorbehalten bleiben abweichende Bestimmungen des im vorliegenden Fall anwendba- ren DBA CH-ES (Art. 1 Abs. 2 StAhiG). 1.2 Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Beurteilung von Beschwerden gegen Schlussverfügungen der ESTV betreffend die Amtshilfe gestützt auf das DBA CH -ES zuständig (vgl. Art. 19 Abs. 5 StAhiG i.V.m. Art. 31 - 33 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [VGG, SR 173.32]). Das Verfahren richtet sich nach dem Verwaltungsverfahrensgesetz vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021), soweit das VGG oder das StA- hiG nichts anderes bestimmen (Art. 37 VGG und Art. 19 Abs. 5 StAhiG). Die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung der Be- schwerde ist folglich gegeben. 1.3 1.3.1 Die Beschwerdeführer haben am vorinstanzlichen Verfahren teilge- nommen, sind durch die angefochtene Verf ügung besonders berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung. Sie sind zur Be- schwerdeführung berechtigt (Art. 19 Abs. 2 StAhiG i.V.m. Art. 48 Abs. 1 VwVG). Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist einzu- treten (Art. 50 Abs. 1 VwVG, Art. 52 Abs. 1 VwVG). A-5440/2021 Seite 11 1.3.2 Der Vollständigkeit halber ist Folgendes zu ergänzen: Auf Rechtsmit- tel, welche stellvertretend für Dritte bzw. in deren Interesse erhoben wer- den, ist gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung nicht einzutreten (BGE 139 I I 404 E. 11.1 und 137 IV 134 E. 5.2.2; Urteil des BVGer A-1450/2021 vom 3. Mai 2022 E. 1.2.2 m.w.H.). Die Beschwerde vom 13. Dezember 2021 wurde einzig namens und im Auftrag der Beschwerde- führer (= betroffene Personen 2 und 3) und nicht der betroffenen Person 1 erhoben. Soweit die Beschwerdeführer in ihrer Eingabe vom 4. Februar 2022 ein Verbot der Übermittlung von Unterlagen und Informationen an die AEAT im Amtshilfeverfahren der betroffenen Person 1 , welche inhaltlich gleich oder ähnlich sind wie diejenigen des vorliegenden Verfahrens und welche im unmittelbaren Zusammenhang mit der Streitsache stehen, be- antragen (Sachverhalt Bst. B.e), ist darauf grundsätzlich nicht einzutreten. Da allerdings – wie bereits in der Zwischenverfügung vom 8. Februar 2022 festgestellt – der vorliegenden Beschwerde von Gesetzes wegen aufschie- bende Wirkung zukommt, weshalb vor rechtskräftigem Abschluss des vor- liegenden Beschwerdeverfahrens keine Amtshilfe geleistet werden kann, erübrigt sich vorliegend im Lichte der besagten gesetzlichen Vorgaben die Prüfung der Eintretensvoraussetzungen im Zusammenhang mit Vorbrin- gen hinsichtlich der betroffenen Person 1. 1.4 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführer können neben der Ver- letzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhal ts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG). 1.5 Nach dem Grundsatz der freien Beweiswürdigung bildet sich die Be- hörde unvoreingenommen, gewissenhaft und sorgfältig ihre Meinung dar- über, ob der Sachverhalt als rechtsgenügend erstellt zu gelten hat. Sie ist dabei nicht an bestimmte förmliche Beweisregeln gebunden, die genau vorschreiben, wie ein gültiger Beweis zustande kommt und welchen Be- weiswert die einzelnen Beweismittel im Verhältnis zueinander haben (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER/MARTIN KAYSER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3. Aufl. 2022, Rz. 3.140). 2. 2.1 A-5440/2021 Seite 12 2.1.1 Staatsvertragliche Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steu- ersachen gegenüber Spanien ist vorliegend Art. 25bis DBA CH-ES sowie Ziff. IV des dazugehörigen Protokolls (nachfolgend: Protokoll zum DBA CH-ES). Die aktuell geltenden Fassungen sind diejenigen gemäss Art. 9 bzw. Art. 12 des Protokolls vom 27. Juli 2011 zwischen der Schweizeri- schen Eidgenossenschaft und dem Königreich Spanien zur Änderung des Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (AS 2013 2367, nachfol- gend: Änderungsprotokoll vom 27. Juli 2011). Diese sind am 24. August 2013 in Kraft getreten und auf das vorliegende Amtshilfeersuchen, welches Einkommenssteuern für das Jahr 2015 betrifft (Sachverhalt Bst. A.c), an- wendbar (vgl. Art. 13 Abs. 2 Bst. [iii] des Änderungsprotokolls vom 27. Juli 2011). 2.1.2 Art. 25bis DBA CH-ES entspricht weitgehend dem Wortlaut von Artikel 26 des OECD -Musterabkommens (vgl. Botschaft des Bundesrats vom 23. November 2011 zur Genehmigung eines Protokolls zur Änderung des Doppelbesteuerungsabkommens vom 26. April 1966 zwischen der Schweiz und Spanien auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, BBl 2011 9153, 9160). Gemäss Art. 25bis Abs. 1 DBA CH- ES tauschen die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten diejenigen In- formationen aus, die zur Durchführung des Abkommens oder zur Anwen- dung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts über Steuern jeder Art und Bezeichnung, die für Rechnung der Vertragsstaaten, ihrer politi- schen Unterabteilungen oder lokalen Körperschaften erhoben werden, vor- aussichtlich erheblich sind, soweit die diesem Recht entsprechende Be- steuerung nicht dem Abkommen widerspricht. Dabei ist der Informations- austausch nicht durch Art. 1 DBA CH -ES (persönlicher Geltungsbereich) und Art. 2 DBA CH-ES (unter das Abkommen fallende Steuern) einge- schränkt. 2.1.3 Zu den zurzeit bestehenden Steuern, für die das DBA CH -ES gilt, gehören in Spanien insbesondere die Einkommenssteuer der natürlichen Personen (Art. 2 Abs. 3 Bst. a [i] DBA CH-ES). 2.2 Die formellen Voraussetzungen für Amtshilfebegehren gestützt auf das DBA CH-ES sind in Ziff. IV Abs. 2 des Protokolls zum DBA CH-ES geregelt. Demnach besteht Einvernehmen darüber, dass die Steuerbehörden des ersuchenden Staats bei der Stellung eines Amtshilfebegehrens nac h Arti- kel 25bis DBA CH-ES den Steuerbehörden des ersuchten Staats die nach- stehenden Angaben zu liefern haben: A-5440/2021 Seite 13 a) die Identität der in eine Überprüfung oder Untersuchung einbezogenen Person; b) die Zeitperiode, für welche die Informationen verlangt werden; c) eine Beschreibung der verlangten Informationen sowie Angaben hin- sichtlich der Form, in der der ersuchende Staat diese Informationen vom ersuchten Staat zu erhalten wünscht; d) den Steuerzweck, für den die Informationen verlangt werden; e) soweit bekannt, den Namen und die Adresse des mutmasslichen Inha- bers der verlangten Informationen. 2.3 2.3.1 Gemäss Art. 25bis Abs. 1 DBA CH-ES tauschen die zuständigen Be- hörden der Vertragsstaaten diejenigen Informationen aus, die zur Durch- führung des Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des in- nerstaatlichen Rechts über Steuern jeder Art und Bezeichnung voraus- sichtlich erheblich sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteue- rung nicht dem Abkommen widerspricht. 2.3.2 Gemäss Ziff. IV Abs. 3 des Protokolls zum DBA CH-ES besteht Ein- vernehmen darüber, dass der Zweck der Verweisung auf Informationen, die voraussichtlich erheb lich sind, darin besteht, einen möglichst weitge- henden Informationsaustausch in Steuerbelangen zu gewährleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlauben, «fishing expeditions» zu betreiben oder um Informationen zu ersuchen, deren Erheblichkeit hinsichtlich de r Steu- erbelange einer bestimmten steuerpflichtigen Person unwahrscheinlich ist. Ziff. IV Abs. 2 des Protokolls sieht zwar wichtige verfahrenstechnische Vor- aussetzungen für die Vermeidung von «fishing expeditions» vor; seine Buchstaben a-e sind jedoch nich t so auszulegen, dass sie einen wirksa- men Informationsaustausch behindern. 2.3.3 Das Vorliegen einer «fishing expedition» ist im Grundsatz ausge- schlossen, wenn ein Amtshilfeersuchen alle Angaben enthält, welche nach dem anwendbaren Abkommen erforderlich sind (Urteil des BGer 2C_953/2020 vom 24. November 2021 E. 3.3 m.w.H.). 2.3.4 Als zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts voraussichtlich erheblich gelten Informationen, die für den ersuchenden Staat notwendig sind, um eine in diesem Staat steuerpflichtige Person dort korrekt zu besteuern (vgl. BGE 143 II 185 E. 3.3.1, 141 II 436 E. 4.4.3). Die Voraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit ist erfüllt, wenn im A-5440/2021 Seite 14 Zeitpunkt der Einreichung des Amtshilfeersuchens eine vernünftige M ög- lichkeit besteht, dass sich die verlangten Informationen als erheblich erwei- sen werden (BGE 143 II 185 E. 3.3.2). Keine Rolle spielt, ob sich diese Informationen nach deren Übermittlung für die ersuchende Behörde als nicht erheblich herausstellen. Ob eine Information erheblich ist, kann in der Regel nur der ersuchende Staat abschliessend feststellen (BGE 145 II 112 E. 2.2.1, 142 II 161 E. 2.1.1). Der ersuchte Staat hat sich im Rahmen des Amtshilfeverfahrens nicht zum innerstaatlichen Steuer - und Verfahrens- recht des ersuchenden Staats zu äussern. Für die voraussichtliche Erheb- lichkeit reicht vielmehr aus, dass im Zeitpunkt der Einreichung des Amts- hilfeersuchens die ersuchten Informationen für eine Verwendung im aus- ländischen Verfahren als potenziell geeignet erscheinen (BGE 144 II 206 E. 4.3; Urteil des BGer 2C_662/2021, 2C_663/2021 vom 18. März 2022 E. 5.4.1). Soweit das nationale Verfahrensrecht des ersuchenden Staats einer Verwertung der im Amtshilfeverfahren ersuchten Informationen ent- gegensteht, hat die betroffene Person dies im Grundsatz vor den Behörden des ersuchenden Staats geltend zu machen (vgl. BGE 144 II 206 E. 4.6, 142 II 218 E. 3.6, 142 II 161 E. 2.2; Urteil des BGer 2C_662/2021, 2C_663/2021 vom 18. März 2022 E. 5.4.1). 2.3.5 Informationen zu einem B ankkonto sind gemäss ständiger Recht- sprechung des Bundesgerichts geeignet, zur korrekten Besteuerung der an diesen Bankkonten wirtschaftlich berechtigten Personen beizutragen (BGE 147 II 116 E. 5.4.2 ff., 141 I I 436 E. 4.6 und 6.1 m.w.H.; Urteil des BVGer A-7263/2018 vom 10. September 2020 E. 8.2 und 8.4 m.w.H. [das BGer ist auf die dagegen erhobene Beschwerde mit Urteil 2C_809/2020 vom 7. Oktober 2020 nicht eingetreten]). 2.3.6 Soweit die Behörden des ersuchenden Staates verpflichtet sind, den massgeblichen Sach verhalt darzulegen, kann von ihnen nicht erwartet werden, dass sie dies bereits lückenlos und völlig widerspruchsfrei tun. Dies wäre mit dem Sinn und Zweck der Amtshilfe (wie mit jenem der Rechtshilfe) nicht vereinbar, sollen doch aufgrund von Informatione n und Unterlagen, die sich im ersuchten Staat befinden, bisher im Dunkeln ge- bliebene Punkte erst noch geklärt werden (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.1; BVGE 2011/14 E. 2; statt vieler: Urteil des BVGer A -4144/2018 vom 28. Mai 2019 E. 2.1.7). Daher verlangt die Rechtsprechung von der ersu- chenden Behörde nicht den strikten Beweis des Sachverhalts, sondern sie muss nur (aber immerhin) hinreichende Verdachtsmomente für dessen Vorliegen dartun (BGE 139 II 451 E. 2.1 und E. 2.2.1, 139 II 404 E. 7.2.2; Urteil des BVGer A-1783/2020 vom 10. August 2022 E. 2.3.4 m.w.H.). A-5440/2021 Seite 15 2.3.7 Die Rolle des ersuchten Staates beschränkt sich darauf, zu überprü- fen, ob die vom ersuchenden Staat verlangten Informationen und Doku- mente mit dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt zusammenhängen und ob sie möglicherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfah- ren verwendet zu werden. In diesem Sinne hat der ersuchte Staat lediglich eine Plausibilitätskontrolle vorzunehmen (BGE 142 II 161 E. 2.1.1; vgl. Ur- teile des BVGer A-6507/2020 vom 11. Oktober 2022 E. 2.3.4, A-186/2021 vom 21. Dezember 2021 E. 2.1.2, A-5146/2018 vom 28. Juli 2020 E. 5.2.2). Vor diesem Hintergrund darf der ersuchte Staat Auskünfte mit der Begründung, die verlangten Informationen seien nicht «voraussichtlich er- heblich», nur verweigern, wenn ein Zusammenhang zwischen den verlang- ten Angaben und der im ersuchenden Staat durchgeführten Untersuchung wenig wahrscheinlich erscheint, sodass das Ersuchen als Vorwand für eine unbestimmte Suche nach Beweismitteln erscheint. Die e rsuchte Behörde hat somit nicht zu entscheiden, ob der im Amtshilfeersuchen dargestellte Sachverhalt gänzlich der Realität entspricht, sondern muss nur überprüfen, ob die ersuchten Informationen einen Bezug zu diesem Sachverhalt haben (BGE 144 II 206 E. 4.3, 143 II 185 E. 3.3.2 und 141 II 436 E. 4.4.3; statt vieler: Urteil des BVGer A -6507/2020 vom 11. Oktober 2022 E. 2.3.4). In letzterem Sinne ist Art. 17 Abs. 2 StAhiG anzuwenden, wonach Informatio- nen, welche voraussichtlich nicht erheblich sind, nicht übe rmittelt werden dürfen und von der ESTV auszusondern oder unkenntlich zu machen sind (statt vieler: Urteil des BVGer A -5146/2018 vom 28. Juli 2020 E. 5.2.2 m.w.H.). Die Beurteilung der voraussichtlichen Erheblichkeit der Informa - tionen kommt demnach in erster Linie dem ersuchenden Staat zu. Der Be- griff (der voraussichtlichen Erheblichkeit) bildet dabei eine nicht sehr hohe Hürde für ein Amtshilfeersuchen (BGE 143 II 185 E. 3.3.2, 142 II 161 E. 2.1.1). 2.3.8 Die Übermittlung von Informationen zu Personen, die nich t formell betroffene Personen sind, ist gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG unzulässig, wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steuersituation der be- troffenen Person nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die n icht betroffene Personen sind, das Inte- resse der ersuchenden Seite an der Übermittlung der Informationen über- wiegen (vgl. Urteile des BVGer A -4987/2021 vom 20. Mai 2022 E. 2.2.5, A-5447/2020 vom 6. Oktober 2021 E. 2.4.4). 2.4 2.4.1 Nach Art. 25bis Abs. 3 Bst. b DBA CH-ES ist die Schweiz als ersuchter Staat nicht verpflichtet, Informationen zu erteilen, die nach ihren sowie den A-5440/2021 Seite 16 spanischen Gesetzen oder auf ihrem und auf dem spanischen üblichen Verwaltungsweg nicht beschafft werden können (sog. Grundsatz der Re- ziprozität; vgl. auch Art. 6 Abs. 2 Bst. f StAhiG). Nach Art. 25bis Abs. 3 Bst. c DBA CH-ES ist die Schweiz als ersuchter Staat ebenso wenig gehalten, Informationen zu erteilen, die u.a. dem Ordre public widerspräche. Das Bundesgericht bejaht einen Verstoss gegen den Ordre public, wenn funda- mentale Rechtsgrundsätze verletzt sind bzw. der fragliche Akt mit der schweizerischen Rechts - und Wertordnung schlechthin unvereinbar ist (vgl. BGE 119 II 264 E 3b, ausführlich: BGE 132 III 389 E. 2.2), das Ergeb- nis auf stossende Weise Sinn und Geist der eigenen Rechtsordnung wi- derspricht (vgl. BGE 135 III 614 E. 4.2, 128 III 201 E. 1b) oder das einhei- mische Rechtsgefühl in unerträglicher Weise verletzt würde (vgl. BGE 129 III 250 E . 3.4.2, vgl. auch: BGE 140 V 136 E. 5.2; Urteil des BVGer A-674/2020 24. August 2021 E. 6.4.2; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.7.2). 2.4.2 In der Praxis ist es oft schwierig zu ermitteln, ob der um Amtshilfe ersuchende Staat n ach seinem Recht die fraglichen Informationen be- schaffen könnte bzw. Amtshilfe leisten dürfte, weshalb das OECD-Amtshil- femusterabkommen vorsieht, dass der ersuchende Staat mit dem Amtshil- feersuchen eine entsprechende Bestätigung abgeben muss. Liegt eine entsprechende Bestätigung des ersuchenden Staates vor, darf der um Amtshilfe ersuchte Staat aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprin- zips (vgl. nachfolgend E. 2.7) die Gewährung von Amtshilfe wegen fehlen- der Reziprozität nur dann ablehnen, wenn er Gründe dafür hat, dass die abgegebene Erklärung klarerweise unzutreffend ist (Urteile des BGer 2C_455/2021 vom 31. Mai 2022 E. 5.2.1, 2C_646/2017 vom 9. April 2018 E. 2.1; Urteile des BVGer A -6859/2019 vom 2. Dezember 2020 E. 2.6.3, A-5727/2019 vom 26. August 2020 E. 6.3). 2.5 2.5.1 Gemäss Ziff. IV Abs. 1 des Protokolls zum DBA CH-ES «besteht Ein- vernehmen darüber, dass der ersuchende Vertragsstaat ein Begehren um Austausch von Informationen erst dann stellt, wenn er zur Beschaffung der Informationen alle in seinem innerstaatlichen Steuerverfahren vorgesehe- nen üblichen Mittel, die nicht mit unverhältnismässigen Schwierigkeiten verbunden sind, ausgeschöpft hat» (sog. Subsidiaritätsprinzip). 2.5.2 Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips (nachfolgend E. 2.7) besteht rechtsprechungsgemäss kein Anlass, an einer von der er- suchenden Behörde abgegebenen Erklärung der Ausschöpfung aller A-5440/2021 Seite 17 üblichen innerstaatlichen Mittel zu zweifeln, es sei denn, es liegt ein gegen die Einhaltung des Subsidiaritätsprinzips sprechendes sowie ein ernsthafte Zweifel an der Richtigkeit der Erklärung begründendes konkretes Element vor (vgl. BGE 144 II 206 E. 3.3.2; Urteile des BVGer A -2324/2021 vom 26. Oktober 2022 E. 2.3.3, A-4987/2021 vom 20. Mai 2022 E. 2.4.2, A-6744/2019 vom 15. Dezember 2020 E. 2.5.2). 2.6 2.6.1 Der ersuchende Staat hat schliesslich bei der Verwendung der er- suchten Informationen das Spezialitätsprinzip einzuhalten. Gemäss Art. 25bis Abs. 2 DBA CH-ES sind alle Informationen, die ein Vertragsstaat im Rahmen der internationalen Steueramtshilfe erhalten hat, von diesem ebenso geheim zu halten wie die aufgrund des innerstaatlichen Rechts die- ses Staats beschafften Informationen. Die Informationen dürfen nur Perso- nen oder Behörden (einschliesslich der Gerichte und Verwaltungsbehör- den) zugänglich gemacht werden, die mit der Veranlagung oder Erhebung, der Vollstreckung oder der Strafverfolgung, mit der Entscheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der in Art. 25bis Abs. 1 DBA CH-ES genannten Steuern oder mit der Aufsicht über diese Funktionen befasst sind. Diese Personen oder Behörden dürfen die Informationen grundsätzlich nur für die hiervor genannten Zwecke verwenden. 2.6.2 Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung weist das Spezialitäts- prinzip nicht nur eine sachliche, sondern auch eine persönliche Dimension auf. Demnach dürfen Informationen nicht nur bloss für Steuerzwecke ge- mäss dem DBA CH -ES, sondern auch nur gegenüber denjenigen Perso- nen, gegen welche sich das Amtshilfegesuch ausdrücklich richtet, verwen- det werden (BGE 147 II 13 E. 3.1 ff.; Urteil des BGer 2C_780/2018 vom 1. Februar 2021 E. 3.7.4). 2.6.3 Nachdem aber international wie national unterschiedliche Auffassun- gen darüber bestehen, wie weit dieser Spezialitätsvorbehalt reicht und ins- besondere, ob ihm eine persönliche Dimension zukommt, ist es angezeigt, dass die ESTV die ersuchende Behörde anlässlich der Übermittlung der ersuchten Informationen über den Umfang der Verwendungsbeschränkung informiert (vgl. BGE 147 II 13 E. 3.7; Urteil des BGer 2C_545/2019 vom 13. Juli 2020 E. 4.7; Urteil des BVGer A-1783/2020 vom 10. August 2022 E. 4 m.w.H.). 2.7 Ein wichtiges Element in der internationalen Behördenzusammenarbeit bildet der Grundsatz, wonach – ausser bei offenbarem Rechtsmissbrauch A-5440/2021 Seite 18 oder bei berechtigten Fragen im Zusammenhang mit den in Art. 7 StAhiG genannten Konstellationen – prinzipiell kein Anlass besteht, an Sachver- haltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (sog. völ- kerrechtliches Vertrauensprinzip; BGE 146 II 150 E. 7, 144 II 206 E. 4.4, 143 II 224 E. 6.3, je m.w.H.; Urteil des BVGer A-2175/2021 vom 22. Sep- tember 2021 E. 2.3). Auf diesem Vertrauen gründet letztlich das ganze Amtshilfeverfahren. Die Vermutung des guten Glaubens kann nur aufgrund konkreter, nachgewiesener Anhaltspunkte umgestossen werden (vgl. BGE 146 II 150 E. 7.1, 144 II 206 E. 4.4). Dementsprechend ist die ESTV an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen insoweit gebunden, als diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche sofort ent- kräftet werden kann (vgl. BGE 139 II 451 E. 2.2.1; Urteile des BVGer A-4987/2021 vom 20. Mai 2022 E. 2.3, A-2175/2021 vom 22. September 2021 E. 2.3). Gleiches gilt für die vom ersuchenden Staat abgegebenen Erklärungen. Werden diese sofort entkräftet, kann der ersuchte Staat ihnen nicht mehr vertrauen (vgl. Urteil des BVGer A -674/2020 vom 24. August 2021 E. 3.9). Es liegt dabei an der betroffenen Person, den Sachverhalt mittels Urkunden klarerweise und entscheidend zu widerlegen (vgl. zum Ganzen: Urteile des BVGer A -674/2020 vom 24. August 2021 E. 3.9, A-4163/2019 vom 22. April 2020 E. 2.2, je m.w.H.). 2.8 Das Amtshilfeverfahren betrifft nicht die materielle Seite des Steuerver- fahrens. Es ist Sache des ersuchenden Staates, seine eigene Gesetzge- bung auszulegen und deren Anwendung zu prüfen. Stellt sich eine Frage bei der Anwendung des internen Rechts des ersuchenden Staates, wie bei- spielsweise die Verjährung der Steuerschuld, ist diese Frage von den Be- hörden des ersuchenden Staates zu beantworten. Dies gilt auch für Fragen bezüglich des Verfahrensrechts des ersuchenden Staates (BGE 144 II 206 E. 4.6; Urteile des BGer 2C_662/2021, 2C_663/2021 vom 18. März 202 2 E. 5.5, 5.5.2 f., 2C_954/2015 vom 13. Februar 2017 E. 5.5, 2C_527/2015 vom 3. Juni 2016 E. 5.7; Urteil des BVGer A-6859/2019 vom 2. Dezember 2020 E. 2.4 m.w.H.). 3. Die Beschwerdeführer kritisieren die mit angefochtener Schlussverfügung vom 11. November 2021 vorgesehene Amtshilfe an die AEAT mit verschie- denen nachfolgend zu beurteilenden Rügen. Den prozessualen Antrag der Beschwerdeführer, es seien die vorinstanzliche n Akten der Eidgenössi- schen Steuerverwaltung ESTV ( Dossier-Nr.) beizuziehen (Sachverhalt Bst. B.a), hat das Bundesverwaltungsgericht bereits mit Ge währung der A-5440/2021 Seite 19 Akteneinsicht (Sachverhalt Bst. B.c und B.f) implizit gutgeheissen und da- mit erledigt. 4. Zunächst ist zu prüfen, ob eine «fishing expedition» vorliegt. 4.1 4.1.1 Die Beschwerdeführer machen geltend, dass die Argumentation und die Begründung in den spanischen Ersuchen unbelegte Vermutungen, Spekulationen und Ungereimtheiten enthalten und ausserdem den Akten des innerstaatlichen Verfahrens in Spanien widersprechen würde n. Es würden keine Fakten für ein betrügerisches Verhalten der D._______ SI noch ein direkter Zusammenhang zu den beiden Schweizer Gesellschaften F._______ AG und E._______ AG hergestellt. Dies sei jedoch für ein recht- mässiges Auskunftsbegehren erforderlich. Hingegen seien die Ausführun- gen und Begründungen der spanischen Ersuchen sehr allgemein und vage gefasst. Reine Vermutungen und Spekulationen würden nicht ausreichen zum Nachweis der Erheblichkeit. 4.1.2 Die Vorinstanz entgegnet mit detaillierter Begründung , bei den hier zugrundeliegenden Ersuchen handle es sich keineswegs um rein spekula- tive Anfragen, die keinen offensichtlichen Bezug zu einer konkreten Über- prüfung oder Untersuchung von in Spanien steuerpflichtigen Personen hät- ten. Es sei klar, dass der Zusammenhang zwischen dem dargestellten Sachverhalt und dem Nutzen für das ausländische Steuerverfahren aus- reichend dargelegt sei. 4.2 Die Amtshilfeersuchen vom 10. März 2021 basieren auf einem nach- vollziehbar umschriebenen Sachverhalt. Die betroffenen Personen werden eindeutig genannt. Die AEAT begründet, warum die von ihr ersuchten In- formationen voraussichtlich erheblich sind und warum sie davon ausgeht, dass sich die Informationen in der Schweiz befinden (Sachverhalt Bst. A.b). Dass in den Amtshilfeersuchen von «Möglichkeiten» und «Wahrscheinlich- keiten» die Rede ist («[…] possible overpriced paid for the sale of the year 2015», «[…] probably existence of a higher price channeled into banks ac- counts held abroad […]»; Amtshilfeersuchen vom 10. März 2021, Ziff. 12) macht die Amtshilfeersuchen nicht zu einer «fishing expedition». Denn nach konstanter Rechtsprechung muss der massgebliche S achverhalt in den Amtshilfeersuchen nicht lückenlos und widerspruchsfrei dargelegt wer- den. Dies würde dem Prinzip der Amtshilfe widersprechen (E. 2.3.6). Mit der Vorinstanz ist im Rahmen der bundesverwaltungsgerichtlichen A-5440/2021 Seite 20 Plausibilitätskontrolle (E. 2.3.7) der Zusammenhang zwischen dem in den Amtshilfeersuchen dargestellten Sachverhalt und dem Nutzen für das aus- ländische Steuerverfahren ausreichend dargelegt. Insgesamt weisen d ie Amtshilfeersuchen vom 10. März 2021 sämtliche erforderlichen Informati- onen auf und sind überdies kohärent abgefasst. Eine «fishing expedition» und damit ein Grund, auf die Amtshilfeersuchen nicht einzutreten, liegt des- halb rechtsprechungsgemäss nicht vor (E. 2.3.3). 5. Nachfolgend ist darauf einzugehen, ob die ersuchten Informationen von den Amtshilfebestimmungen erfasst sind. 5.1 5.1.1 Die Beschwerdeführer machen u.a. unter Berufung auf Art. 7 Bst. b und c StAhiG zusammengefasst geltend, dass die Ersuchen der spani- schen Steuerbehörde nicht von den Amtshilfebestimmungen erfasst seien, weil diese Informationen über die D._______ SI über das Strafverfahren und nicht im Rahmen eines administrativen Steuerverfahrens erhoben wor- den seien und die in der Hausdurchsuchung er hobenen «Zufallsfunde» nicht verwertbar seien. Es seien dadurch teils verfassungsmässige spani- sche Verfahrensregeln verletzt worden. Das ergebe sich auch aus dem ins Recht gelegte «Legal Report (Autoren) vom 29. November 2021» (Be- schwerdebeilage Nr. 5). Die Unterlagen seien somit nicht rechtmässig er- langt worden. Es liege eine Verletzung des «Ordre public» vor. 5.1.2 Die Vorinstanz hält dagegen, gemäss Art. 2 Abs. 3 Bst. (i) DBA CH - ES würden insbesondere die Einkommenssteuer der natürlichen Personen zu den Steuer n gehören, für die das Abkommen gelte. Wie d ie AEAT in ihren Amtshilfeersuchen erkläre, finde für das Jahr 2015 eine Steuerunter- suchung betreffend die Einkommenssteuer («Individual Income Tax») der Beschwerdeführer statt. Gemäss Rechtsprechung des Bundesverwal- tungsgerichts sei eine allfällige Verwendung im Steuerstrafverfahren auf- grund des Sachzusammenhangs vom Vertragstext erfasst und die Gewäh- rung von Amtshilfe gemäss Art. 26 Abs. 1 des Doppelbesteuerungsabkom- mens zwischen der Schweiz und den Niederlanden (SR 0.672.963.61; nachfolgend: DBA CH-NL) nur ausgeschlossen, wenn das entsprechende Amtshilfeersuchen einzig zum Zweck der Beschaffung von Informationen gestellt werde, welche für die Strafverfolgung bzw. die Strafzumessung re- levant seien. Dies müsse auch für den nahezu gleichlautenden Art. 25 bis Abs. 2 DBA CH-ES gelten. A-5440/2021 Seite 21 Gemäss Vorinstanz stützen sich die vier spanischen Ersuchen nicht auf illegal beschaffte Bankdaten. Weder seien in den Ersuchen Hinweise auf ein treuwidriges Verhalten der spanischen Behörde zu finden, noch würden es die Beschwerdeführer schaffen, sie (die Vorinstanz) vom Gegenteil zu überzeugen. Das ins Recht gelegte Rechtsgutachten vom 2 9. November 2021 müsse als blosse Parteibehauptung qualifiziert werden und beweise keine Tatsachen, die im vorliegenden Amtshilfeverfahren zu berücksichti- gen wären. Vor diesem Hintergrund sehe sie (die Vorinstanz) auch keine Verletzung der verfassungsmässigen Grundsätze. Weitere Ausführungen zu einer allfälligen Verletzung des «Ordre public» würden sich damit erüb- rigen. 5.2 Soweit die Beschwerdeführer die Erlangung der Informationen über die (vormalige) D._______ SI (= betroffene Person 1; Sachverhalt Bst. A.a) kritisiert und daraus rechtlich geschützte Positionen ableitet, gilt das bereits in E. 1.3.2 Gesagte. 5.3 5.3.1 Wie das Bundesverwaltungsgericht für das DBA CH -NL mit betref- fend Amtshilfeklausel identischem Text wie das DBA CH -ES festgehalten hat, ist eine allfällige Verwendung im Steuerstrafverfahren aufgrund des Sachzusammenhangs vom Vertragstext erfasst (Urteil des BV Ger A-7164/2018 vom 20. Mai 2019 E. 3.4.2 [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_514/2019 vom 17. August 2020]). 5.3.2 Dass das DBA CH-ES die Einkommenssteuer der natürlichen Perso- nen umfasst, ergibt sich bereits aus dem Abkommenstext (E. 2.1.3). Vor- liegend erklärt die AEAT unter anderem, alle Informationen vertraulich zu behandeln und nur für solche Zwecke zu verwenden, die das die Ersuchen zugrundeliegende Abkommen vorsehe (Amtshi lfeersuchen vom 10. März 2021, Ziff. 17). Gestützt auf die Angaben in den Amtshilfeersuchen vom 10. März 2021 und in Anwendung des Vertrauensprinzips ist davon auszu- gehen, dass die Ersuchen zwecks korrekter Erhebung der Einkommens - bzw. Gewinnsteuer der be troffenen Personen gestellt worden sind und nicht (ausschliesslich) Steuerstrafzwecken dient. Dies ergibt sich aus de r in den Amtshilfeersuchen vom 10. März 2021 angegebenen Steuerart («In- dividual Income Tax»), auf welche das Amtshilfeersuchen betreffend die Beschwerdeführer abzielt (Amtshilfeersuchen vom 10. März 2021, Ziff. 10; vgl. auch Urteil des BVGer A-7164/2018 vom 20. März 2019 E. 3.4.2). Zu- dem ist beim Zweck der Amtshilfeersuchen die Option «(Criminal) tax pro- ceedings» nicht angekreuzt (Amtshilfeer suchen vom 10. März 2021, A-5440/2021 Seite 22 Ziff. 11). Darauf ist im Lichte de s Vertrauensprinzips (E. 2.7) abzustellen. Den Beschwerdeführern gelingt es jedenfalls n icht aufzuzeigen, dass die Informationen (entgegen des von der AEAT angegebenen Zwecks der Amtshilfeersuchen) ausschliesslich für Zwecke eines Steuerstrafverfah- rens erfragt werden. Nichts Anderes lässt sich aus dem von den Beschwer- deführern ins Recht gelegten «Legal Report (von J._______) vom 29. No- vember 2021» (E. 5.1.1) ableiten. Solchen Gutachten ist nach der Recht- sprechung nicht die Qualität von B eweismitteln (vgl. E. 1.5), sondern von blossen Parteibehauptungen beizumessen (Urteil des BGer 2C_750/2020 vom 25. März 2021 E. 9.3.2 m.w.H.). 5.3.3 Und selbst wenn die zu übermittelnden Informationen in Spanien im Rahmen eines Steuerstrafverfahrens Verwendung finden sollten, steht dies der Gewährung der vorliegend in Frage stehenden Amtshilfe nicht entge- gen. Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist nämlich die Gewährung von Amtshilfe selbst dann nicht ausgeschlossen, wenn sie ausschliesslich der Durchsetzung des innerstaatlichen Steuerrechts im Sinne der steuer- rechtlichen Sanktionierung dient (Urteil des BGer 2C _780/2018 vom 1. Februar 2021 E. 3.7.2). Die Verwendung der übermittelten Informatio- nen hat sich jedoch auf ein allfälliges Steuerstrafverfahren betreffend die Beschwerdeführer zu beschränken, so wie es in der angefochtenen Schlussverfügung vom 11. November 2021 entsprechend der einschlägi- gen Rechtsprechung (vgl. oben E. 2.6.3) präzisiert wurde. 5.4 Darüber hinaus ist mit Bezug auf die Verwertbarkeit der streitbetroffe- nen Informationen darauf hinzuweisen, dass gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung die strafrechtlichen Garantien namentlich von Art. 6 der Konvention vom 4. November 1950 zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (EMRK, SR 0.101) im Amtshilfeverfahren nicht anwendbar sind (BGE 139 II 404 E. 6; Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 4.8.2). Im Zusammenhang mit allfälligen Verfahrensfehlern in Spa- nien können die Vorinstanz und das Bundesverwaltungsgericht im Rahmen des Amtshilfeverfahrens ohnehin nicht über die Anwendung des innerstaat- lichen spanischen Rechts befinden. Mögliche Vorbringen betreffend Ver- fahrensfehlern in Spanien haben die Beschwerdeführer vor den Justizbe- hörden des spanischen Staates geltend zu machen. Soweit sich die Be- schwerdeführer auf das Beweisverwertungsverbot berufen («nicht recht- mässig erlangte Unterlagen»; E. 5.1.1), liesse sich fragen, ob es sich hier- bei um einen fundamentalen verfahrensrechtlichen Grundsatz handeln würde, der dem Ordre public im Steuerveranlagungsverfahren bzw. im Steuerstrafverfahren zuzurechnen wäre (vgl. oben E. 2.4.1). Diese Frage A-5440/2021 Seite 23 kann indessen vorliegend offenbleiben, zumal die Beschwerdeführer we- der geltend machen noch belegen, dass ein solcher Einwand im spani- schen Steuerveranlagungsverfahren oder einem allfälligen Steuerstrafver- fahren sie betreffend weder vorgebracht werden könnte noch ihnen auf krasse Weise im ausländischen Verfahren ein ausreichender Rechtsschutz vorenthalten würde (so bereits Urteil des BVGer A -1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 4.8.3 i.V.m. E. 3.7.2 betreffend DBA CH-NL). 5.5 Nach dem Gesagten ist jedenfalls keine Verletzung des (schweizeri- schen) «Ordre public» (E. 2.4.1) ersichtlich. Die ersuchten Informa tionen sind vom DBA CH-ES offenkundig erfasst. 6. Im Folgenden ist auf die Frage der Verjährung nach spanischem Recht einzugehen. 6.1 6.1.1 Die Beschwerdeführer bringen mit eingehender Begründung sowie unter Bezug auf ein en von ih nen ins Recht gelegte «Legal Report on Prescription of [Beschwerdeführer] Indivicual Tax 2015» vom 25. Novem- ber 2021 (Beschwerdebeilage 8) vor, dass nach spanischem Recht ein all- fälliger steuerlicher Anspruch gegen sie ( die beiden Beschwerdeführe r) verjährt sei. Die Vorinstanz verletze Bundesrecht, wenn sie zu Unrecht fest- stelle, dass die Verjährung für die zu leistende Amtshilfe nicht massgeblich sei und der Plausibilitätsprüfung gemäss Bundesrechtsprechung standhal- ten würde. 6.1.2 Die Vorinstanz entgegnet mit Ver weis auf die Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts, dass sie (die Vorinstanz) nicht zu beurteilen habe, ob eine Steuerforderung gemäss den Gesetzen des ersuchenden Staates verjährt sei, und deshalb die ersuchten Informationen nicht mehr voraussichtlich erheblich seien. Es gebe keinen Grund für die Vorinstanz, an den Erklärungen der AEAT zu zweifeIn. 6.2 Das von den Beschwerdeführern ins Recht gelegte Rechtsgutachten von K._______ vom 25. November 2021, mit welchem die Verjährung per 30. Juni 2020 nachgewiesen werden soll, ist wiederum als Parteigutachten bzw. (reine) Parteibehauptung zu betrachten (vgl. E. 5.3.2 i.f.). Zudem be- trifft besagtes Rechtsgutachten einen vorliegend ohnehin nicht relevanten Faktor, nämlich das innerstaatliche spanische Recht zur Verjährungsfrage. Dieses ist im Einklang mit der konstanten Rechtsprechung (E. 2.8) A-5440/2021 Seite 24 vorliegend nicht zu prüfen. Das Vorbringen in Bezug auf die Verjährung der Steuerforderung für das Steuerjahr 2015 ist vor den spanischen Justizbe- hörden geltend zu machen. 7. Im Weiteren ist auf das Subsidiaritätsprinzip und auf die voraussichtliche Erheblichkeit der zu übermittelnden Informationen einzugehen. 7.1 7.1.1 Die Beschwerdeführer bestreiten, dass die ersuchende Behörde das Subsidiaritätsprinzip gewahrt haben. Aus den Ersuchen gehe keine Erklä- rung des ersuchenden Staates hervor, dass die üblichen Auskunftsquellen in Spanien ausgeschöpft worden seien, ausser diejenigen, die zu unver- hältnismässigem Aufwand führen würden. Es gebe auch keine Unterlagen, die belegen würden, dass sämtliche Auskunftsquellen innerstaatlich aus- geschöpft worden seien. Damit sei Art. 6 Abs. 2 Bst. g StAhiG verletzt. Die Amtshilfeersuchen seien offensichtlich falsch, weil die Gesellschaft D._______ SI den durch den Immobilienverkauf erzielten Gewinn in der rechtmässig ausgefüllten Steuererklärung 2015 deklariert hab e (Be- schwerdebeilage 1). 7.1.2 Laut Vorinstanz hat die AEAT in den vier Ersuchen je die Erklärung abgegeben, die üblichen Mittel zur Informationsbeschaffung seien ausge- schöpft worden. Es lägen keine Umstände vor, welche die von der AEAT abgegebener Erklärung in ernsthafte Zweifel ziehen würde. Gemäss dem völkerrechtlichen Prinzip sei sie (die Vorinstanz) an die Erklärungen de r AEAT gebunden. Dokumente, die das Einhalten des Subsidiaritätsprinzips durch den ersuchenden Staat belegen sollen, s eien nicht erforderlich. So gelinge es auch den Beschwerdeführern nicht, Gegenteiliges vorzubrin- gen. Auch insoweit die Beschwerdeführe r vorbrächten, dass die Ersuchen of- fensichtlich falsch seien, weil die Gesellschaft D._______ SI den erzielten Gewinn in der Steuererklärung 2015 deklariert habe, könne ihnen nicht ge- folgt werden. Mit den gestellten Fragen ziele das spanische Ersuchen da- rauf ab, zu prüfen, ob die wirtschaftliche Realität des Verkaufs de r Immo- bilie wirklich gegeben ist. Um diese Frage klären zu können, s eien die zu übermittelnden Bankinformationen betreffend die Konten der betroffenen Personen unerlässlich für die Untersuchung der tatsächlichen Geldflüsse. A-5440/2021 Seite 25 Trotz Vertrauensprinzips habe sie (die Vorinstanz) nach Vorbringen der Be- schwerdeführer die ersuchende spanische Behörde mehrfach angefragt, ob die Verjährung eingetreten sei und damit die Informationen nicht mehr erforderlich sein würden. In allen Antworten habe die AEAT immer wieder bestätigt, dass die Steuerverfahren gegen die Beschwerdeführer in Spa- nien nicht verjährt und die Informationen nach wie vor voraussichtlich er- heblich seien. Das Verhalten der spanischen Behörde sei eindeutig und schliesse darauf, dass die ersuchten Informationen voraussichtlich erheb- lich seien und benötigt würden. 7.2 Die AEAT erklärt jeweils in Ziff. 17, Bst. d, der Amthilfeersuchen vom 10. März 2021, dass «it has exhausted all regular sources of information available under its domestic tax procedure». Es liegen keine Umstände vor, welche die von der AEAT abgegebene Erklärung in ernsthafte Zweifel zie- hen würde (E. 2.5.2). Dokumente, die das Einhalten des Subsidiaritätsprin- zips durch den ersuchenden Staat belegen sollen, sind mit der Vorinstanz nicht erforderlich. Daraus folgt, dass die Vorinstanz gemäss dem völker- rechtlichen Prinzip an die Erklärungen der AEAT gebunden ist. Das Subsi- diaritätsprinzip ist nicht verletzt. 7.3 7.3.1 Dass der Zusammenhang zwischen dem in den Amtshilfeersuchen dargestellten Sachverhalt und dem Nutzen der ersuchten Informationen für das ausländische Steuerverfahren ausreichend dargelegt ist, wurde bereits erkannt (E. 4.2). 7.3.2 Aus der Deklaration des (mittels Immobilienverkaufs erziel ten) Ge- winns in der Steuererklärung 2015 der Gesellschaft D._______ SI können die Beschwerdeführer nichts zu ihren Gunsten ableiten. Wie die Vorinstanz richtigerweise ausführt, zielen die Amtshilfeersuchen mit den gestellten Fragen der AEAT darauf ab, zu prüfen, ob die «wirtschaftliche Realität» des Verkaufes der Immobilie im Jahr 2015 wirklich gegeben ist (Sachverhalt Bst. A.b). Dass die Veräusserung der Immobilie in der Steuererklärung be- reits deklariert wurde, vermag daran nichts zu ändern. Zum einen beweist die Behauptung, die Steuererklärung richtig ausgefüllt zu haben, die inhalt- liche Richtigkeit der Steuererklärung nicht. Es ist – wie die AEAT vermutet – mit anderen Worten nicht ausgeschlossen, die Steuererklärungen dem- entsprechend anzupassen resp. möglicherweise nicht rechtmässig auszu- füllen, falls tatsächlich eine Offshore-Struktur geschaffen worden ist (Sach- verhalt Bst. A.b), um daraus gewisse Steuervorteile zu ziehen. Zum ande- ren behauptet die AEAT nicht, dass der Verkauf nicht deklariert worden sei. A-5440/2021 Seite 26 Sie geht vielmehr davon aus, dass nicht der gesamte Preis deklariert und ihr damit Steuersubstrat vorenthalten worden sei. Insbesondere erklärt die AEAT, dass sie die ersuchten Bankinformationen brauche, um den vermu- teten Sachverhalt zu überprüfen bzw. zu verifizieren (Sachverhalt Bst. A.b). 7.3.3 Die AEAT hat mehrfach bekräftigt (Sachverhalt Bst. A.f und A.h), dass die zur Übermittlung vorgesehenen Informationen (schon nur – aus Sicht der AEAT – mangels Verjährung der fraglichen Steuerforderungen; E. 6.2) nach wie vor erheblich s ind für die Beurteilung der Steuerpflicht der Be- schwerdeführer in Spanien im ersuchten Zeitraum (Sachverhalt Bst. A.c). Um die besagten Fragen klären zu können, sind die zu übermittelnden Bankinformationen betreffend die Konten, an welchen die Beschwerdefüh- rer wirtschaftlich berechtigt sind, unerlässlich für die Untersuchung der tat- sächlichen Geldflüsse. Informationen zu einem Bankkonto sind gemäss ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts geeignet, zur korrekten Be- steuerung der an diesen Bankkonten wirtschaftlich berechtigten Personen beizutragen (E. 2.3.5). Wie dargelegt spielt hierbei keine Rolle, ob sich diese Informationen nach deren Übermittlung für die ersuchende Behörde als nicht erheblich herausstellen (E. 2.3.4). 7.4 Somit liegt nicht nur keine «fishing expedition» vor (E. 4.2), sondern sind die zur Übermittlung vorgese henen Informationen voraussichtlich er- heblich für die Beurteilung der Steuerpflicht der Beschwerdeführer in Spa- nien im ersuchten Zeitraum vom 1. Januar 2015 bis 31. Dezember 2015. Es besteht demnach auch kein Grund für weitergehende Schwärzungen der zu übermittelnden Informationen gemäss Subeventualantrag (Sachver- halt Bst. B.e; E. 2.3.7). 8. Zusammenfassend ergibt sich, dass d ie Voraussetzungen für die in der Schlussverfügung vom 11. November 2021 vorgesehene Amtshilfeleistung erfüllt sind. Die Beschwerde ist abzuweisen. 9. 9.1 Ausgangsgemäss haben die unterliegenden Beschwerdeführe r die Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 5’000.- festzusetzen (vgl. Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundes- verwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der einbezahlte Kostenvor- schuss in derselben Höhe ist zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu ver- wenden. A-5440/2021 Seite 27 9.2 Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE). 10. Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer- sachen kann gemäss Art. 83 Bst. h d es Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen nur dann mit Beschwerde in öffentlich -rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesge- richt weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli- cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinn von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet das Bundesgericht. Das Dispositiv befindet sich auf der folgenden Seite. A-5440/2021 Seite 28 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 5’000.- werden den Beschwerdeführern auf- erlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss in derselben Höhe wird zur Be- zahlung der Verfahrenskosten verwendet. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführer und die Vorinstanz. Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen. Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: Keita Mutombo Kaspar Gerber A-5440/2021 Seite 29 Rechtsmittelbelehrung: Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli- cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schwei- zerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsulari- schen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismit- tel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizule- gen (Art. 42 BGG). Versand: