<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD HTML 4.01//EN"> <html> <head> <title>AGVE 2004 28 S.117</title> <meta charset="utf-8"/><meta content="text/html; charset=utf-8" http-equiv="CONTENT-TYPE"/> <meta content="Weblaw - www.weblaw.ch" name="Publisher"/> </head> <body> <div class="header"><span class="year">2004</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">117</span></div> <div class="page" id="S1"> <div role="main"><br/> <span class="ft1"><b>III. Kantonale Steuern</b></span><br/> <br/> <br/> <br/> <span class="ft3"><b>28</b></span> <span class="ft3"><b>Beschwerdelegitimation. Ersatzbeschaffungsfrist. Zeitpunkt des Zuflus-</b></span><br/> <span class="ft3"><b>ses von Einkünften.</b></span><br/> <span class="ft3"><b>- Keine Legitimation (mangels formeller Beschwer) zu einem Begehren,</b></span><br/> <span class="ft3"><b>das bereits im vorinstanzlichen Verfahren gestellt und gutgeheissen</b></span><br/> <span class="ft3"><b>wurde (Erw. I/4/a,b).</b></span><br/> <span class="ft3"><b>- Keine Legitimation zu einem Begehren, das einem im vorinstanzlichen</b></span><br/> <span class="ft3"><b>Verfahren gutgeheissenen eigenen Begehren widerspricht (Erw. I/4/c).</b></span><br/> <span class="ft3"><b>- Beim Verkauf eines Grundstücks unter einer Suspensivbedingung</b></span><br/> <span class="ft3"><b>fliesst der Verkaufserlös erst im Zeitpunkt des Eintritts der Be-</b></span><br/> <span class="ft3"><b>dingung zu. Dieser Zeitpunkt ist auch für die Berechnung der Ersatz-</b></span><br/> <span class="ft3"><b>beschaffungsfrist massgeblich (Erw. II/1,2).</b></span><br/> <br/> <span class="ft4">Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 21. Juli 2004 in Sa-</span><br/> <span class="ft4">chen E.S. gegen Steuerrekursgericht.</span><br/> <br/> <span class="ft5"><i>Aus den Erwägungen</i></span><br/> <br/> <span class="ft6">I. 4. a) Verfügungen und Entscheide kann jedermann durch Be-</span><br/> <span class="ft6">schwerde anfechten, der ein schutzwürdiges eigenes Interesse gel-</span><br/> <span class="ft6">tend macht (§ 38 Abs. 1 VRPG). Die Beschwerdelegitimation setzt</span><br/> <span class="ft6">neben einer materiellen Beschwer auch eine solche im formellen,</span><br/> <span class="ft6">prozessualen Sinne voraus. Formell beschwert ist, wer mit seinen</span><br/> <span class="ft6">Begehren vor der Vorinstanz nicht oder zumindest nicht vollständig</span><br/> <span class="ft6">durchgedrungen ist. Im Rechtsmittelverfahren ist somit nicht be-</span><br/> <span class="ft6">schwerdebefugt, wer mit seinen im vorinstanzlichen Verfahren ge-</span><br/> <span class="ft6">stellten Anträgen durchgedrungen ist, gleichgültig, ob er durch den</span><br/> <span class="ft6">Entscheid in materieller Hinsicht beschwert ist oder nicht</span><br/> <span class="ft6">(VGE III/57 vom 30. Juni 2003 [BE.2002.00381] in Sachen U.G.,</span><br/> <span class="ft6">S. 6 f. mit Hinweisen; Michael Merker, Rechtsmittel, Klage und</span><br/> <span class="ft6">Normenkontrollverfahren nach dem aargauischen Gesetz über die</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2004</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">118</span></div> <div class="page" id="S2"> <div role="main"><br/> <span class="ft6">Verwaltungsrechtspflege [Kommentar zu den §§ 38-72 VRPG], Diss.</span><br/> <span class="ft6">Zürich 1998, § 38 N 146).</span><br/> <span class="ft6">b)</span> <span class="ft6">Der im vorliegenden Beschwerdeverfahren gestellte</span><br/> <span class="ft6">Eventualantrag entspricht demjenigen, der bereits von der Vorinstanz</span><br/> <span class="ft6">gutgeheissen wurde. Den Beschwerdeführern fehlt es damit an der</span><br/> <span class="ft6">formellen Beschwer, weshalb auf die Beschwerde insoweit nicht</span><br/> <span class="ft6">einzutreten ist.</span><br/> <span class="ft6">c) Der Subeventualantrag (der bereits insofern schwer ver-</span><br/> <span class="ft6">ständlich ist, als er für den Fall der Gutheissung und nicht der Ab-</span><br/> <span class="ft6">weisung des Eventualantrags gestellt wird) ist mit dem von der Vor-</span><br/> <span class="ft6">instanz gutgeheissenen Eventualantrag nicht vereinbar. Dort wurde</span><br/> <span class="ft6">antragsgemäss der in unbestrittener Höhe von Fr. 1'291'550.-- für</span><br/> <span class="ft6">Ersatzbeschaffung zur Verfügung stehende Betrag vollumfänglich</span><br/> <span class="ft6">zur Bildung einer Ersatzbeschaffungsreserve per Ende 1994 in glei-</span><br/> <span class="ft6">cher Höhe verwendet. Mit diesem Antrag wurde - logisch zwingend</span><br/> <span class="ft6">und verbindlich - auf die Geltendmachung von Ersatzbeschaffungen</span><br/> <span class="ft6">bis zu diesem Zeitpunkt verzichtet. Eine neue Veranlagung anzuord-</span><br/> <span class="ft6">nen, damit dieser Betrag doch noch in der Bemessungsperiode</span><br/> <span class="ft6">1993/94 auf Ersatzbeschaffungen angerechnet werden kann, kommt</span><br/> <span class="ft6">nicht mehr in Frage. Mangels Vereinbarkeit mit dem bereits in der</span><br/> <span class="ft6">Vorinstanz gutgeheissenen und nicht angefochtenen Eventualantrag</span><br/> <span class="ft6">fehlt es den Beschwerdeführern an einem schutzwürdigen Interesse,</span><br/> <span class="ft6">weshalb auf den Subeventualantrag nicht einzutreten ist.</span><br/> <span class="ft6">II. 1. a) Im vorliegenden Fall ist - wie bei der Vorinstanz - im</span><br/> <span class="ft6">Hauptpunkt strittig, ob der im Dezember 1993 erworbene Landwirt-</span><br/> <span class="ft6">schaftsbetrieb in B. als Ersatzbeschaffung für die mit Kaufvertrag</span><br/> <span class="ft6">vom 26. September 1994 veräusserte Parzelle Nr. 352 betrachtet</span><br/> <span class="ft6">werden kann. Dies hängt davon ab, ob die Ersatzbeschaffungsfrist</span><br/> <span class="ft6">gemäss § 24</span><span class="ft7"><sup>bis</sup></span> <span class="ft6">Abs. 1 aStG (in der Fassung vom 26. Januar 1988)</span><br/> <span class="ft6">eingehalten worden ist.</span><br/> <span class="ft6">b) Einkünfte aus selbstständiger Erwerbstätigkeit, einschliess-</span><br/> <span class="ft6">lich der Gewinne bei Veräusserung von Geschäftsvermögen, unter-</span><br/> <span class="ft6">liegen der Einkommenssteuer (§ 22 Abs. 1 lit. b aStG). Gemäss</span><br/> <span class="ft6">§ 24</span><span class="ft7"><sup>bis</sup></span> <span class="ft6">Abs. 1 aStG können Gewinne aus der Veräusserung von be-</span><br/> <span class="ft6">triebsnotwendigem Anlagevermögen, soweit sie für Ersatzbeschaf-</span><br/> <span class="ft6">fungen im Kanton Aargau verwendet werden, vom Roheinkommen</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2004</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">119</span></div> <div class="page" id="S3"> <div role="main"><br/> <span class="ft6">abgezogen werden; als Ersatzbeschaffung gilt die Übertragung der</span><br/> <span class="ft6">stillen Reserven auf betriebsnotwendiges Anlagevermögen, das in-</span><br/> <span class="ft6">nert einem Jahr vor oder innert drei Jahren nach der Veräusserung für</span><br/> <span class="ft6">das gleiche Unternehmen erworben worden ist. Diese gesetzliche</span><br/> <span class="ft6">Befristung setzt klare Grenzen für die zulässige Dauer der Ersatzbe-</span><br/> <span class="ft6">schaffung (AGVE 1995, S. 452 mit Hinweis).</span><br/> <span class="ft6">c) Für die Berechnung der vorgängigen wie der nachfolgenden</span><br/> <span class="ft6">Ersatzbeschaffungsfrist ist der Zeitpunkt massgebend, in dem der</span><br/> <span class="ft6">verwendbare Kapitalgewinn erzielt wird. Dies ist, wie die Beschwer-</span><br/> <span class="ft6">deführer zutreffend ausführen, in der Regel der Abschluss eines</span><br/> <span class="ft6">schuldrechtlichen Vertrages bzw. bei Grundstücken das Datum der</span><br/> <span class="ft6">öffentlichen Beurkundung (AGVE 1995, S. 451 f.; Walter Koch, in:</span><br/> <span class="ft6">Kommentar zum [alten] Aargauer Steuergesetz, Muri/Bern 1991,</span><br/> <span class="ft6">§ 24</span><span class="ft7"><sup>bis</sup></span> <span class="ft6">aStG N 10). Voraussetzung dafür ist jedoch das Vorliegen</span><br/> <span class="ft6">eines abgeschlossenen Rechtserwerbs, die blosse Anwartschaft oder</span><br/> <span class="ft6">der Erwerb einer bedingten Forderung genügen nicht. Ist eine Forde-</span><br/> <span class="ft6">rung mit einer Suspensivbedingung verknüpft, erfolgt der steuerliche</span><br/> <span class="ft6">Einkommenszufluss erst, wenn die Bedingung eintritt (VGE II/49</span><br/> <span class="ft6">vom 29. April 1998 [BE.96.00185] in Sachen U.W., S. 8 f.; vgl. auch</span><br/> <span class="ft6">AGVE 2002, S. 175 f.; Koch, a.a.O., Vorbem. zu §§ 22-36 aStG</span><br/> <span class="ft6">N 13).</span><br/> <span class="ft6">Unter einer Bedingung wird ein objektiv ungewisses Ereignis</span><br/> <span class="ft6">verstanden, von dem nach dem Parteiwillen die Wirksamkeit eines</span><br/> <span class="ft6">Vertrages oder eines sonstigen Rechtsgeschäfts abhängt. Sowohl</span><br/> <span class="ft6">Geschäfte unter einer Suspensiv- als auch solche unter einer Resolu-</span><br/> <span class="ft6">tivbedingung begründen einen Schwebezustand (Felix R. Ehrat, in:</span><br/> <span class="ft6">Basler Kommentar, OR I, 3. Auflage, Basel 2004, Vorbem. zu</span><br/> <span class="ft6">Art. 151-157 N 1, 5<i>).</i> Ein Vertrag, dessen Verbindlichkeit von der</span><br/> <span class="ft6">späteren Erteilung einer Baubewilligung abhängig gemacht wird, ist</span><br/> <span class="ft6">als (suspensiv) bedingtes Rechtsgeschäft zu qualifizieren (BGE 95 II</span><br/> <span class="ft6">527 f.; Peter Gauch, Der Werkvertrag, 4. Auflage, Zürich 1996,</span><br/> <span class="ft6">S. 118).</span><br/> <span class="ft6">2. a) Als Kaufpreis für die Parzelle Nr. 352 vereinbarten der Be-</span><br/> <span class="ft6">schwerdeführer (im Folgenden auch als Verkäufer bezeichnet) und</span><br/> <span class="ft6">die G. AG als Käuferin im öffentlich beurkundeten Kaufvertrag vom</span><br/> <span class="ft6">26. September 1994 Fr. 2'430'000.--. Zur Tilgung dieses Betrags</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2004</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">120</span></div> <div class="page" id="S4"> <div role="main"><br/> <span class="ft6">hatte die Käuferin bei Unterzeichnung des Kaufvertrages eine An-</span><br/> <span class="ft6">zahlung von Fr. 100'000.-- (Ziff. III/1), 30 Tage nach Rechtskraft der</span><br/> <span class="ft6">Baubewilligung eine Teilzahlung von Fr. 1'300'000.-- (Ziff. III/2) und</span><br/> <span class="ft6">360 Tage nach der Baubewilligung eine Schlusszahlung von</span><br/> <span class="ft6">Fr. 1'030'000.-- (Ziff. III/3) zu leisten. Die Käuferin verpflichtete</span><br/> <span class="ft6">sich, bis zum 15. Februar 1995 ein der damals gültigen Bauzo-</span><br/> <span class="ft6">nenordnung entsprechendes Baugesuch für die Überbauung des Ge-</span><br/> <span class="ft6">samtgrundstücks einzureichen. Für den Fall, dass bis spätestens</span><br/> <span class="ft6">31.</span> <span class="ft6">August 1995 keine rechtskräftige Baubewilligung vorliegen</span><br/> <span class="ft6">sollte, räumten sich die Vertragsparteien gegenseitig das Recht ein,</span><br/> <span class="ft6">entschädigungslos und ohne Kostenrückerstattung vom Kaufvertrag</span><br/> <span class="ft6">zurückzutreten. Die geleistete Anzahlung von Fr. 100'000.-- (zuzüg-</span><br/> <span class="ft6">lich eines allfällig geleisteten Zinses) sollte jedoch als Reugeld dem</span><br/> <span class="ft6">Verkäufer verbleiben, falls die Gründe für die Nichterteilung der</span><br/> <span class="ft6">Baubewilligung bei der Käuferin liegen sollten; der Verkäufer hatte</span><br/> <span class="ft6">demgegenüber die Anzahlung zurückzuerstatten, falls der Vollzug</span><br/> <span class="ft6">der Anmeldung im Grundbuch aus bei ihm liegenden Gründen nicht</span><br/> <span class="ft6">erfolgen konnte (Ziff. IV/5). Die Urkundsperson wurde beauftragt,</span><br/> <span class="ft6">die Handänderung dem Grundbuchamt erst dann zur Eintragung</span><br/> <span class="ft6">anzumelden, wenn eine rechtskräftige Baubewilligung für die Über-</span><br/> <span class="ft6">bauung des Kaufobjekts vorliege (Ziff. IV/1).</span><br/> <span class="ft6">b) Die konkrete Ausgestaltung zeigt, dass die Vertragsparteien</span><br/> <span class="ft6">die Wirksamkeit dieses Vertrages von der Baubewilligung abhängig</span><br/> <span class="ft6">machen wollten. Atypisch für ein suspensiv bedingtes Rechtsgeschäft</span><br/> <span class="ft6">ist einzig die vereinbarte Regelung (Ziff. IV/5), wonach der Vertrag</span><br/> <span class="ft6">bei Nichterteilung der Baubewilligung nicht automatisch dahinfiel,</span><br/> <span class="ft6">sondern den Vertragsparteien ein Rücktrittsrecht eingeräumt wurde.</span><br/> <span class="ft6">Gleichwohl rechtfertigt es sich, für die steuerlichen Folgen von</span><br/> <span class="ft6">einem suspensiv bedingten Vertrag auszugehen. Diese Gleichstellung</span><br/> <span class="ft6">ergibt sich insbesondere daraus, dass sowohl die Leistung des</span><br/> <span class="ft6">Kaufpreises (Ziff. III/2, 3) als auch die Anmeldung der</span><br/> <span class="ft6">Handänderung beim Grundbuchamt (Ziff. IV/1) von der Erteilung</span><br/> <span class="ft6">der Baubewilligung abhängig gemacht wurden, was verhinderte, dass</span><br/> <span class="ft6">der Vertrag vor diesem Zeitpunkt irgendwelche Wirkungen entfaltete</span><br/> <span class="ft6">(mit Ausnahme der Anzahlung von Fr. 100'000.-- gemäss Ziff. III/1).</span><br/> <span class="ft6">Die Aussage der Beschwerdeführer, die Vertragsparteien seien sich</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2004</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">121</span></div> <div class="page" id="S5"> <div role="main"><br/> <span class="ft6">von Beginn weg einig gewesen, dass die Parzelle Nr. 352 in jedem</span><br/> <span class="ft6">Falle veräussert und überbaut werden sollte, da es lediglich eine</span><br/> <span class="ft6">Frage der Zeit gewesen sei, bis die rechtskräftige Baubewilligung</span><br/> <span class="ft6">vorgelegen habe, steht einerseits in klarem Widerspruch zu ihrer im</span><br/> <span class="ft6">öffentlich beurkundeten Kaufvertrag getroffenen Vereinbarung (vgl.</span><br/> <span class="ft6">Art. 9 ZGB) und beruht andererseits auf einer falschen Vorstellung</span><br/> <span class="ft6">von Bedeutung und Tragweite des Baubewilligungsverfahrens (vgl.</span><br/> <span class="ft6">dazu Walter Haller/Peter Karlen, Raumplanungs- und Baurecht,</span><br/> <span class="ft6">Band I, 3. Auflage, Zürich 1999, Rz. 756 ff.). Dass die Käuferin dann</span><br/> <span class="ft6">doch nicht vom Vertrag zurücktrat, als am 31. August 1995 noch</span><br/> <span class="ft6">keine rechtskräftige Baubewilligung vorlag, vermag an der</span><br/> <span class="ft6">Auslegung des Vertrages nichts zu ändern und ist als Einwand genau</span><br/> <span class="ft6">so unbehelflich wie das letztlich vom Zufall abhängende Argument,</span><br/> <span class="ft6">der Kaufvertrag sei zum Zeitpunkt der Einreichung der Steuererklä-</span><br/> <span class="ft6">rung 1995/1996 bereits abgewickelt gewesen.</span><br/> <span class="ft6">c) Die Wirkungen des Kaufvertrages vom 26. September 1994</span><br/> <span class="ft6">und damit der definitive Forderungserwerb traten demzufolge nicht</span><br/> <span class="ft6">zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses, sondern erst mit dem Vorlie-</span><br/> <span class="ft6">gen der rechtskräftigen Baubewilligung (zusammen mit dem Ver-</span><br/> <span class="ft6">zicht der G. AG auf den Rücktritt vom Vertrag), also am 3. Dezember</span><br/> <span class="ft6">1995 ein. Eine vorgängige Ersatzbeschaffung war erst ab dem</span><br/> <span class="ft6">3. Dezember 1994 möglich, womit der Kauf des Landwirtschaftsbe-</span><br/> <span class="ft6">triebes in B. vom 15. Dezember/29. Dezember 1993 ausserhalb der</span><br/> <span class="ft6">Ersatzbeschaffungsfrist liegt. Der Gewinn aus dem Verkauf der Par-</span><br/> <span class="ft6">zelle Nr. 352 kann demzufolge nicht für den ersatzbeschaffungswei-</span><br/> <span class="ft6">sen Erwerb des Landwirtschaftsbetriebs in B. verwendet werden.</span><br/> <br/></div> </div> </body> </html>