B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung I A-978/2020 U r t e i l v o m 3 1 . M ä r z 2 0 2 0 Besetzung Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richter Jürg Steiger, Richter Raphaël Gani, Gerichtsschreiberin Susanne Raas. Parteien 1. A._______, […] 2. B._______, […] beide vertreten durch lic. iur. Martin Plüss, Rechtsanwalt, […] Beschwerdeführerinnen, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz. Gegenstand MWST; Gruppenbesteuerung (Rückwirkung). A-978/2020 Seite 2 Sachverhalt: A. A.a Die B._______ (nachfolgend: Zweigniederlassung 2) wurde am 5. März 2009 ins Schweizer Handelsregister eingetragen. Die A._______ (nachfolgend: Zweigniederlassung 1), wurde am 6. August 2014 ins Schweizer Handelsregister eingetragen. Beide standen unter einheitlicher Leitung. A.b Mit Schreiben vom 9. Dezember 2014 stellten die beiden Zweignieder- lassungen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV; nachfolgend auch: Vori nstanz) ein Gesuch um Gruppenbesteuerung per 6. August 2014. B. B.a Diesen Antrag lehnte die ESTV mit Verfügung vom 11. August 2016 ab, stimmte jedoch ihrer Besteuerung als Mehrwertsteuergruppe per 1. Ja- nuar 2015 zu. Die beiden Zweigniederlassungen sind seit die sem Datum unter der Bezeichnung « C._______» im Register der mehrwertsteuer- pflichtigen Personen der ESTV eingetragen. B.b Eine gegen diese Verfügung erhobene Einsprache wies die ESTV mit Einspracheentscheid vom 7. September 2017 ab. C. Mit Urteil A-5689/2017 vom 20. September 2018 wies das Bundesverwal- tungsgericht eine gegen diesen Einspracheentscheid erhobene Be- schwerde der beiden Zweigniederlassungen (nachfolgend auch: Be- schwerdeführerinnen) vom 4. Oktober 2017 ab. D. Am 26. Oktober 2018 erhoben die Zweigniederlassungen beim Bundesge- richt Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantrag- ten die Aufhebung des bundesverwaltungsgerichtlichen Urteils (zuvor Bst. C) sowie die Gewährung der Gruppenbesteuerung ab dem 6. August 2014. E. Das Bundesgericht hie ss die Beschwerde mit Urteil 2C_962/2018 vom 29. Januar 2020 (nachfolgend auch nur als bundesgerichtliches Urteil be- zeichnet) gut und wies die Sache zu neuer Entscheidung im Sinne der Er- wägungen an das Bundesverwaltungsgericht zurück. A-978/2020 Seite 3 F. Das Bundesverwaltungsgericht nimmt das Verfahren unter der vorliegen- den Nummer A-978/2020 wieder auf. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Gemäss Art. 61 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021) entscheidet das Bun- desverwaltungsgericht in der Sache oder weist diese ausnahmsweise mit verbindlichen Weisungen an die jeweilige Vorinstanz zurück. Letzteres ist namentlich dann angezeigt, wenn eine aufwendigere Beweiserhebung nachgeholt werden m uss, sind doch (im Vergleich zum Bundesverwal- tungsgericht) die Vorinstanzen mit den tatsächlichen Verhältnissen besser vertraut und aufgrund ihrer funktionellen und instrumentellen Ausstattung in der Regel eher in der Lage, die erforderlichen Abklärungen durchzufüh- ren und mit den Parteien in direkten Kontakt zu treten (Urteile des BVGer A-4632/2019 vom 14. Oktober 2019 E. 1.1, A-7273/2015 vom 3. Dezember 2015 E. 5; vgl. ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Pro- zessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 3.194). 1.2 Daher kann es sich unter Umständen rechtfertigen, eine vom Bundes- gericht ans Bundesverwaltungsgericht zurückgewiesene Sache weiter an die Vorinstanz zurück zu überweisen («renvoi sur renvoi»; Urteil des BVGer A-7273/2015 vom 3. Dezember 2015 E. 4 m.Hw.). 2. 2.1 Im vorliegenden Fall hat das Bundesgericht erwogen, dass lediglich im Streit liegt , ob die beiden Zweigniederla ssungen die Gruppenbesteue- rung – angesichts des Gesuch zeitpunkts (nämlich dem 9. Dezember 2014) – bereits ab dem 6. August 2014 beanspruchen können oder ob dies erst ab dem 1. Januar 2015 möglich ist (E. 4 des bundesgerichtlichen Ur- teils). Nach Auslegung der auf den vorliegenden Fall anwendbaren gesetz- lichen Bestimmungen – insbesondere aufgrund des Normzwecks – ent- schied das Bundesgericht, Rückwirkung könne einem Gesuch um Begrün- dung oder Erweiterung einer Mehrwertsteuergruppe nur insoweit zukom- men, als dies nicht zu einem übermässigen Aufwand führe. Nach der publi- zierten Verwaltungspraxis der ESTV (MWST -Info 03, Z iff. 5, zweiter Ab- satz) sei «[die] rückwirkende Eintragung einer MWST-Gruppe auf den Be- ginn der laufenden Steuerperiode […] solange möglich, als noch keines A-978/2020 Seite 4 der in der MWST-Gruppe zusammenzufassenden Steuersubjekte die MWST-Abrechnung eingereicht hat und die Frist zur Einreichung der Ab- rechnung gemäss Artikel 71 Absatz 1 MWSTG noch nicht verstrichen ist». Mit dieser Herangehensweise gewährleiste die ESTV einen angemesse- nen Ausgleich zwischen dem Interesse der Vermeidung der «taxe occulte» im gruppeninternen Verhältnis einerseits und der Erhebungs- und Entrich- tungswirtschaftlichkeit andererseits. Für die Zulassung einer beschränkten Rückwirkung des Gruppenbesteuerungsgesuchs spreche dabei insbeson- dere auch, dass Art. 20 Abs. 3 MWSTV und die MWST-Info 03 in verschie- denen Konstellationen die Neubegründung bzw. die Erweiterung einer Mehrwertsteuergruppe während des laufenden Steuerjahrs und in diesem Zusammenhang ebenfalls eine beschränkte Rückwirkung vorsähen. Das entsprechende Gesuch um Gruppenbesteuerung müsse der ESTV bis zu 30 Tage nach Bekanntgabe der massgebenden Änderung im Handelsre- gister bzw. nach Eintritt der Voraussetzungen schriftlich eingereicht wer- den. Auch insoweit bestehe eine gewisse Rückwirkung. Eine Gesetzeswid- rigkeit von Art. 20 Abs. 3 MWSTV bzw. MWST-Info 03, Ziff. 5, Abs. 3 be- haupte auch die ESTV nicht. Es spreche nichts dagegen, den vorliegenden Fall im Lichte der publizierten Verwaltungspraxis der ESTV zu beurteilen, auch wenn Ziff. 5 Abs. 2 der MWST-Info 03 zum Zeitpunkt des Gruppen- besteuerungsgesuchs im Jahr 2014 noch nicht in Kraft gewesen sei. Ob vorliegend die rückwirkende Eintragung der MWST-Gruppe auf den Beginn der Steuerperiode (bzw. auf den Beginn der Steuerpflicht der beiden Zweigniederlassungen) zu gewähren sei, sei also davon abhängig, ob zum Zeitpunkt des Gesuchs vom 9. Dezember 2014 noch «keines der in der MWST-Gruppe zusammenzufassenden Steuersubjekte [für die Steuerpe- riode 2014] eine MWST-Abrechnung eingereicht hat[te] und die Frist zur Einreichung der Abrechnung gemäss Artikel 71 Absatz 1 MWSTG noch nicht verstrichen [war]». Nicht einschlägig seien vorliegend Art. 20 Abs. 3 MWSTV und MWST-Info 03, Ziff. 5, Abs. 3 (E. 4.2-4.5 des bundesgericht- lichen Urteils). 2.2 Gemäss den Feststellungen des Bundesverwaltungsgerichts hielt das Bundesgericht fest, dass weder die Zweigniederlassung 1 noch die Zweig- niederlassung 2 bis zum 9. Dezember 2014 eine MWST-Abrechnung ein- gereicht hätten. Ob jedoch damals die Frist zur Einreichu ng der Abrech- nung gemäss Art. 71 Abs. 1 MWSTG verstrichen gewesen sei , lasse sich nicht schlüssig beantworten (E. 4.6 des bundesgerichtlichen Urteils). Es sei unklar, ob die Behauptungen der Beschwerdeführerinnen, dass dies nicht der Fall sei, zuträfen (E. 4.6.1 f. des bundesgerichtlichen Urteils). A-978/2020 Seite 5 2.3 2.3.1 Weiter erwägt das Bunde sgericht, zur subjektiven Steuerpflicht der Zweigniederlassung 2 sei dem angefochtenen Urteil nichts zu entnehmen (E. 4.6.2.1 des bundesgerichtlichen Urteils). 2.3.2 Was die Zweigniederlassung 1 betreffe, sei entscheidend, ob bei der Aufnahme der unternehmerischen Tätigkeit im August 2014 abzuschätzen gewesen sei, dass die Um satzgrenze gemäss Art. 10 Abs. 2 Bst. a MWSTG überschritten würde (Art. 11 Abs. 3 MWSTV [in der hier noch massgeblichen, bis zum 31. Dezember 2017 gültigen Fassung]). Träfe die Behauptung der Beschwerdeführerinnen, dies sei nicht der Fall gewesen, zu, wäre ihr Vorgehen nicht zu beanstanden. aArt. 11 Abs. 3 MWSTV habe im hier massgeblichen Zeitpunkt zugelassen, dass bei Ungewissheit über das Erreichen der Umsatzgrenze innert drei Monaten nach Aufnahme der Geschäftstätigkeit eine erneute Beurteilung vorgenommen werde; sei auf- grund dieser Beurteilung anzunehmen, dass die Umsatzgrenze überschrit- ten werde, so habe die Steuerpflicht wahlweise rückwirkend auf den Zeit- punkt der Aufnahme der Tätigkeit oder auf den Stichtag der erneuten Über- prüfung, spätestens aber mit Beginn des vierten Monats, begonnen. Es könne sein, dass die Zweigniederlassung 1 bis zu diesem Zeitpunkt nicht verpflichtet gewesen sei, eine MWST-Abrechnung einzureichen. Entspre- chend wäre die Gruppenbesteuerung zu gewähren, wenn bei Aufnahme der Geschäftstätigkeit nicht abzusehen gewesen wäre, dass die Umsatz- grenze von Fr. 100'000.-- erreicht würde. Sei hingegen im Zeitpunkt der Aufnahme der Geschäftstätigkeit der Zweig- niederlassung 1 schon abzusehen gewesen, dass die Umsatzgrenze von Fr. 100'000.-- erreicht würde, wäre per Ende des dritten Quartals 2014 – also im September 2014 – eine Abrechnung fällig gewesen, die von dieser Zweigniederlassung bis Ende November 2014 bei der ESTV hätte eingereicht werden müssen (Art. 71 Abs. 1 MWSTG). Diesfalls wäre das Gesuch um Gruppenbesteuerung verspätet gewesen und die Gruppenbe- steuerung zu Recht erst auf den 1. Januar 2015 gewährt worden (E. 4.6.2.2 der bundesgerichtlichen Erwägungen). 3. 3.1 3.1.1 Weder die Vorinstanz noch das Bundesverwaltungsgericht haben sich bisher – gemäss den dem Bundesverwaltungsgericht vorliegenden Akten – mit der Frage befasst, ab wann die Beschwerdeführerinnen (allen- falls) steuerpflichtig geworden sind. A-978/2020 Seite 6 3.1.2 Die Beschwerdeführerinnen haben vor Bundesverwaltungsgericht vorgebracht, sie hätten bis zur Beantragung der Gruppenbesteuerung nie eine MWST -Abrechnung eingereicht (Beschwerde vor Bundesverwal- tungsgericht vom 4. Oktober 2017 S. 23). Bei den Beilagen zur genannten Beschwerde ist im Zusammenhang mit der Steuerpflicht der Beschwerde- führerinnen einzig Beilage 8 von Interesse. Hierbei handelt es sich um eine Rechnung der Beschwerdeführerin 1 an die Beschwerdeführerin 2 vom 18. Dezember 2014 über Fr. [über 1 Mio.]. Den Unterlagen lässt sich aber nicht entnehmen, ob bereits im August 2014 abzuschätzen war, ob die Um- satzgrenze überschritten würde (vgl. E. 2.3.2). 3.2 3.2.1 Um den bundesgerichtlichen Vorgaben nachzukommen, sind Sach- verhaltsabklärungen notwendig, für die ursprünglich die erstinstanzliche Vorinstanz als Behörde mit ausgewiesenen Fachkenntnissen in diesem Bereich zuständig ist. Entsprechende Unterlagen lagen bisher – soweit er- sichtlich – weder der Vorinstanz noch dem Bundesverwaltungsgericht vor. Das Bundesverwaltungsgericht ist hingegen für die Überprüfung von Ent- scheiden der Vorinstanz zuständig (Art. 31 und 33 Bst. d VGG i.V.m. Art. 5 VwVG). 3.2.2 Insgesamt erweist es sich vorliegend als sachgerecht, dass die Vor- instanz Beweismassnahmen durchführt und die Beweise würdigt, so dass gestützt auf diese der neu zu erhebende Sachverhalt gemäss den vom Bundesgericht aufgestellten Kriterien beurteilt werden kann, bevor sich al- lenfalls das Bundesverwaltungsgericht als Zweitinstanz wiederum mit der Sache befasst. Eine vorgängige Beweiserhebung und Beurteilung der Sa- che durch das Bundesverwaltungsgericht würde sowohl in Bezug auf die noch gar nicht erhobenen Beweise als auch die (allfällige) Neubeurteilung des Sachverhalts den Rechtsweg ve rkürzen. Durch eine Rückweisung bleibt hingegen der doppelte Instanzenzug erhalten. Somit ist die Sache an die Vorinstanz zurück zu überweisen, damit diese in Beachtung der bun- desgerichtlichen Erwägungen und Weisungen neu über die Sache ent- scheidet (Urteile des BVGer A-4632/2019 vom 14. Oktober 2019 E. 2.3, A-4304/2017 vom 22. August 2017, A-7273/2015 vom 3. Dezember 2015 E. 5). 3.3 Demnach ist die Beschwerde vom 4. Oktober 2017 insofern gutzuheis- sen, als die Sache im Sinne der Erwägungen zu weiteren Beweiserhebun- gen und neuem Entscheid (über die Frage, ob bzw. ab wann die Beschwer- deführerinnen gegebenenfalls steuerpflichtig geworden sind, d.h. über die A-978/2020 Seite 7 Frage, ob allenfalls bis zum massgeblichen Zeitpunkt die Frist zur Einrei- chung einer MWST-Abrechnung verstrichen war, und entsprechend über die beantragte Rückwirkung der Gruppenbesteuerung) an die Vorinstanz zurückzuweisen ist. 4. 4.1 Die Verfahrenskosten sind in der Regel von der unterliegenden Partei zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). In der Verwaltungsrechtspflege des Bun- des gilt die Rückweisung der Sache an die Vorinstanz zu weiteren Abklä- rungen und neuem Entscheid mit noch offenem Ausgang praxisgemäss als Obsiegen der beschwerdeführenden Partei (vgl. BGE 137 V 210 E. 7.1; Urteil des BVGer A-2646/2018 vom 30. September 2019 E. 8.1). Die Beschwerdeführerinnen gelten demnach im vorliegenden Verfahren als obsiegend, weshalb ihnen keine Verfahrenskosten aufzuerlegen sind. Der im Verfahren A -5689/2017 einbezahlte Kostenvorschuss von Fr. 5'000.-- wird den Beschwerdeführerinnen nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet. Der Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 VwVG). 4.2 Die rechtsvertretenen Beschwerdeführerinnen haben dem Verfahrens- ausgang entsprechend Anspruch auf eine reduzierte Parteientschädigung (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungs- gericht [VGKE, SR 173.320.2]). Vorliegend ist dies e praxisgemäss auf Fr. 7'500.-- festzusetzen. Der Vorinstanz steht gemäss Art. 7 Abs. 3 VGKE keine Parteientschädi- gung zu. A-978/2020 Seite 8 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird insoweit gutgeheissen, als der angefochtene Ein- spracheentscheid vom 7. September 2017 aufgehoben und die Sache im Sinne der Erwägungen zu weiteren Abklärungen sowie neuem Entscheid an die Vorinstanz zurücküberwiesen wird. 2. Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der von den Beschwerdefüh- rerinnen im Verfahren A-5689/2017 einbezahlte Kostenvorschuss in Höhe von Fr. 5'000.-- wird ihnen nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet. 3. Die Vorinstanz wird verpflichtet, den Beschwerdeführerinnen eine Partei- entschädigung in Höhe von insgesamt Fr. 7'500.-- zu bezahlen. 4. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerinnen (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Gerichtsurkunde) Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen. Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin: Daniel Riedo Susanne Raas A-978/2020 Seite 9 Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Ver- tretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der ange- fochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerde- führende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: