Spezialverwaltungsgericht Steuern 3-RV.2022.20 P 11 Urteil vom 26. Januar 2023 Besetzung Präsident Fischer Richter Senn Richter Wick Gerichtsschreiber Fäs Rekurrent A._____ Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____ vom 1. Dezember 2021 betreffend Grundstückgewinnsteuer 2019 - 2 - Das Gericht entnimmt den Akten: 1. Mit Verfügung vom 22. September 2021 veranlagte die Steuerkommission Q. A. für einen im Jahr 2019 erzielten steuerbaren Grundstückgewinn von CHF 143'546.00 bei einer Besitzesdauer von 19 Jahren und einem Steuersatz von 12 % betreffend einen steuerbaren Grundstückgewinn von CHF 139'598.00 zu einer Grundstückgewinnsteue r von CHF 16'752.00 bzw. bei einer Besitzesdauer von 6 Jahren und einem Steuersatz von 30 % betreffend einen steuerbaren Grundstückgewinn von CHF 3'948.00 zu einer Grundstückgewinnsteuer von CHF 1'184.00. Dieser Veranlagung lie- gen ein Veräusserungserlös von CHF 1'350'000.00, ein Erwerbspreis von CHF 924'000.00, Aufwendungen von CHF 33'939.00 und ein Grundstückgewinn von CHF 392'061.00 zugrunde. Die Grundstück - gewinnsteuer wurde für einen Gewinn von CHF 248'515.00 zufolge Ersatz- beschaffung aufgeschoben. 2. Gegen die Verfügung vom 22. September 2021 (Versand gleichentags) er- hob A. mit Schrei ben vom 15. Oktober 2021 Einsprache und stellte folgende Anträge: "der Grundstückgewinn sei von CHF 143'546 auf CHF 0 (Null) herabzusetzen. Eventualiter sei bei der Besitzdauer (Objekt 2) für die Steuerberechnung zu be- rücksichtigen, dass das von mir bebaute Land schon sehr lange im Familien - besitz war." 3. Mit Entscheid vom 1. Dezember 2021 wies die Steuerkommission Q. die Einsprache ab. 4. Den Einspracheentscheid vom 1. Dezember 2021 (Zustellung am 21. De- zember 2021) hat A. mit recht zeitigem Rekurs vom 19. Januar 2022 (Postaufgabe gleichentags) an das Spezialver waltungsgericht, Abtei lung Steuern, weitergezogen. Er stellt die folgenden Anträge: "der steuerbare Grundstückgewinn sei von CHF 143'546 auf CHF 0 (Null) her - abzusetzen. Eventualiter sei bei der für die Steuerberechnung massgebenden Besitzdauer zu berücksichtigen, dass das Grundstück auf d em die von mir am 28.02.2014 gekaufte und am 22.05.2019 verkaufte Eigentumswohnung steht, schon sehr lange im Familienbesitz war." - 3 - Auf die Begründung wird, soweit für die Entscheidung erforderlich, in den Erwägungen eingegangen. 5. Die Steuerkommission Q. und das Kantonale Steueramt beantragen die Abweisung des Rekurses. 6. A. hat eine Replik erstattet. - 4 - Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Der vorliegende Rekurs betrifft eine Grundstückgewinnsteuer 2019. Mass- gebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember 1998 (StG) und die Vero rdnung zum Steuergesetz vom 11. September 2000 (StGV). 2. 2.1. 2.1.1. Mit Kaufvertrag vom 13. Dezember 2013 verkaufte der Rekurrent die Lie - genschaft GB Q. Nr. aaa, Plan-Nr. C zum Preis von CHF 1'200'000.00 an C.. 2.1.2. Mit Kaufvertrag vom 28. Februar 2014 erwarb der Rekurrent von seinem Vater, D., das Grundstück GB Q. Nr. ccc, Stockwerkeigentum, 300/1000 Miteigentum am Grundstück GB Q. Nr. ddd mit Sonderrecht an der 4 ½ Zimmer-Wohnung Nr. 3 im EG und 1. OG, mit Nebenräumen, zum Preis von CHF 1'000'000.00. 2.1.3. Mit Verfügung vom 8. September 2014 veranlagte die Steuerkommission Q. den Rekurrenten für einen im Jahr 2013 erzielten steu erbaren Grund- stückgewinn von CHF 200'000.00 bei einer Besitzesdauer von 14 Jah ren und einem Steuersatz von 17 % zu einer Grundstückgewinn steuer von CHF 34'000.00. Dieser Veranlagung lie gen ein Verä usserungserlös von CHF 1'200'000.00 und pauschalierte Anlagekosten von CHF 924'000.00 zugrunde. Für einen Gewinn von CHF 76'000.00 wurde die Grundstückgewinnsteuer zufolge Ersatzbeschaffung aufgeschoben. 2.2. 2.2.1. Mit Kaufvertrag vom 22. Mai 2019 verkaufte der Rekurrent das Grundstück GB Q. Nr. ccc, Stockwerkeigentum, 300/1000 Miteigentum am Grundstück GB Q. Nr. ddd mit Sonderrecht an der 4 ½ Zimmer-Wohnung Nr. 3 im EG und 1. OG, mit Nebenräumen, zum Preis von CHF 1'350'000.00 an E. und F.. 2.2.2. Mit Kaufvertrag vom 27. September 2019 erwarben der Rekurrent als Mit- eigentümer zu 2/3 und G. als Miteigentümerin zu 1/3 von der H. AG die Liegenschaft GB S. Nr. eee, Plan-Nr. fff zum Preis von CHF 330'000.00. - 5 - 2.2.3. Mit öffentlicher Urkunde vom 27. September 2019 wurde die Liegenschaft GB S. Nr. eee, Plan-Nr. fff, mit dem neu zu erstellenden Zweifamilienhaus in zwei Miteigentumsanteile (GB S. Nr. ggg und Nr. hhh) aufgeteilt. Eigentümer des Grundstücks GB S. Nr. ggg mit der Wertquote von 2/3 ist der Rekurrent, Eigentümerin des Grundstücks GB S. Nr. hhh mit der Wertquote von 1/3 ist G.. 2.2.4. Der Rekurrent und G. liessen auf dem Grundstück GB S. Nr. eee für CHF 1'696'421.40 ein Zweifamilienhaus erstellen. Von den Kosten von total CHF 2'026'421.40 (inkl. Landkosten von CHF 330'000.00; E. 2.2.2.) fallen gemäss Baukostenzusammenstellung CHF 1'434'421.40 auf das vom Rekurrenten genutzte Grundstück GB S. Nr. ggg (bestehend aus einer Garage mit Vorplatz und einem Keller im UG/EG sowie einer Wohnung mit Sitzplatz u nd Balkon im OG und DG) und CHF 592'000.00 auf das im Eigentum von G. stehende Grundstück GB S. Nr. hhh (bestehend aus einer Garage mit Vorplatz im UG sowie einer Wohnung mit Sitzplatz und Balkon im EG). 2.2.5. Mit Verfügung vom 22. September 2021 veranlagte die Steuerkommission Q. den Rekurrenten für einen im Jahr 2019 erzielten st euerbaren Grund- stückgewinn von CHF 143'546.00 bei einer Besitzesdauer von 19 Jah ren und einem Steuersatz von 12 % betreffend einen steue rbaren Grundstückgewinn von CHF 139'598.00 zu einer Grundstückgewinnsteuer von CHF 16'751.00 bzw. bei einer Besitzesdauer von 6 Jahren und einem Steuersatz von 30 % betreffend einen steuerbaren Grundstückgewinn von CHF 3'948.00 zu einer Grundstückgewinnsteuer von CHF 1'184.00. Dieser Veranlagung liegen ein Veräusserungserlös von CHF 1'350'000.00, ein Er- werbspreis von CHF 924'000.00, Aufwendungen von CHF 33'939.00 und ein Grundstückgewinn von CHF 392'061.00 zugrunde. Die Grundstück - gewinnsteuer wurde für einen Gewinn von CHF 248'515.00 zufolge Ersatz- beschaffung aufgeschoben. 3. 3.1. 3.1.1. Gewinne aus der Veräusserung von im Kanton gelegenen Grundstücken oder Anteilen an solchen unterliegen der Grundstückgewinnsteuer (§ 95 Abs. 1 StG). Der Grundstückgewinn ist der Betrag, um den der Erlös die Anlagekosten übersteigt (§ 101 Abs. 1 StG). Steuerpflichtig ist d ie ver - äussernde Person (§ 100 Abs. 1 StG). - 6 - 3.1.2. Als Erlös gilt der Verkaufspreis mit allen weiteren Leistungen der erwerben- den Person (§ 102 Abs. 1 Satz 1 StG). 3.1.3. Die Anlagekosten setzen sich aus dem Erwerbspreis (§ 103 StG) und den Aufwendungen (§ 104 StG) zusammen. 3.1.4. Der Erwerbspreis entspricht dem öffentlich beurkundeten Kaufpreis und al- len weiteren Leistungen (§ 103 Abs. 1 erster Teilsatz StG). Der Er werbs- preis ist jedoch nicht massgebend, soweit das Grundstück durch eine steu- eraufschiebende Veräusserung oder Ersatzbeschaffung erworben worden ist. In solchen Fällen ist jener Erwerbspreis massgebend, welcher der letz- ten steuerbegründenden Veräusserung (Grundstückgewinn-, Gewinn- oder Einkommenssteuer) zu Grunde lag (§ 103 Abs. 2 StG). 3.1.5. Gemäss § 104 Abs. 1 lit. c StG sind Kosten, die mit dem Erwerb und der Veräusserung des Grundstückes ver bunden sind, als Aufwendungen an - rechenbar. 3.1.6. Die Steuer wird in Prozenten des steuerbaren Grundstückgewinnes be - rechnet. Der Tarif richtet sich nach der Besitzesdauer (vgl. § 109 StG). Ist das Grundstück auf Grund einer steueraufschiebenden Veräusserung er - worben worden, wird die Besitzesdauer ab der letzten steuerbegründenden Veräusserung (Grundstückgewinn-, Gewinn- oder Einkommenssteuer oder gleichartige ausserkantonale Steuer) berechnet. Erfolgte der Erwerb durch Ersatzbeschaffung nur teilweise mit reinvestierten Mitteln, wird die längere Besitzdauer anteilmässig in der Höhe dieser reinvestierten Mittel angerech- net (§ 110 Abs. 2 StG). 3.2. Die Vorinstanz berechnet den steuerbaren Grundstückgewinn und die Grundstückgewinnsteuer wie folgt (vgl. Veranlagungsverfügung): 4. 4.1. Strittig ist, ob die Grundstückgewinnsteuer infolge Erwerbs und Baus der Ersatzliegenschaft in S. vollständig aufzuschieben ist. Der Rekur rent beantragt im Hauptpunkt, dass der steu erbare Grundstückgewinn auf CHF 0.00 herabzusetzen sei. Zur Begr ündung führt er aus, dass sich die Ersatzbeschaffungskosten für die von ihm benutzte Wohnung des Zweifa- milienhauses in S. auf abgerundet CHF 1'434'421.00 beliefen. - 7 - 4.2. Die anderen Positionen der Grundstückgewinnsteuerberechnung, wie Er - lös ( CHF 1'350'000.00), Erwerbspreis (CHF 924'000.00), Aufwendungen (CHF 33'939.00) und Gewinn (CHF 392'061.00) der Liegenschaft GB Q. Nr. ccc, sind nicht strittig. Auf sie wird nachfolgend deshalb nicht eingegangen. 4.3. 4.3.1. Die Grundstückgewinnbesteuerung wird bei Veräusserung einer dauernd und ausschliesslich selbstgenutzten Wohn liegenschaft (Einfamilienhaus oder Eigentumswohnung) aufgeschoben, soweit der dabei erzielte Erlös in- nert angemessener Frist zum Erwerb oder zum Bau einer gleichgenutzten Ersatzliegenschaft in der Schweiz verwendet wird (Art. 12 Abs. 3 lit. e des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kan - tone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [StHG]). 4.3.2. Die Grundstückgewinnsteuer wird auf Begehren der steuerpflichtigen Per- son aufgeschoben bei Veräusserung einer dauernd und ausschliesslich selbst genutzten Wohnliegenschaft (Einfamilienhaus, Eigentumswohnung oder Beteiligung mit Sondernutzungsrecht), soweit der dabei erzielte Erlös innert 2 Jahren vor oder 3 Jahren nach der Veräusserung zum Erwerb oder zum Bau einer gleich genutzten Ersatzliegenschaft in der Schweiz verwen- det wird (§ 98 Abs. 1 StG). 4.3.3. Bei Miteigentum wird die Ersatzbeschaffung auf dem Erlösanteil gewährt, der dem im Grundbuch eingetragenen Miteigentumsanteil entspricht; bei Gesamteigentum auf dem Erlösanteil, welcher der Quote des Innenverhält- nisses entspricht (§ 44 Abs. 1 StGV). 4.3.4. Das Ersatzbeschaffungsprivileg gilt nur für dauernd selbst genutztes Grundeigentum. Die steuerpflichtige Person muss sowohl die veräusserte als auch die Ersatzliegenschaft ganzjährig selbst und tatsächlich bewoh - nen, mithin am fraglichen Ort ihren zivil - bzw. steuerrechtlichen Wohnsitz haben (BGE 143 II 233 E. 2.4; Kommentar z um Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 98 StG N 6). 4.3.5. Bei Mehrfamilienhäusern gilt das Ersatzbeschaf fungsprivileg nur anteil - mässig für den von der steuerpflichtigen Person ganzjährig selbst bewohn- ten Hausteil (§ 98 Abs. 2 StG). Die Aufteilung erfolgt in der Regel nach - 8 - Massgabe der Ertragsverhältnisse oder aber nach den eigengenutzten Flä- chen bzw. den Eigentumsquoten (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 98 StG N 7). 4.4. Unbestritten ist, dass die in § 98 Abs. 1 StG genannten Fristen eingehalten sind, und dass bezüglich des vom Rekurrenten bewohnten Teils des Zwei- familienhauses in S. von einer dauernd und ausschliesslich selbst genutzten Ersatzliegenschaft auszugehen ist. Strittig ist hingegen, wie die Kosten von CHF 2'026'421.40 für den Erwerb und den Bau des Zweifami - lienhauses auf die beiden Wohneinheiten aufzuteilen sind. Nach Ansicht der Vorinstanz hat diese Aufteilung nach Massgabe der Ertragsverhältnisse (Eigenmietwert des Grundstücks GB S. Nr. ggg: CHF 21'453.00 [59.54 %]; Eigenmietwert des Grundstücks GB S. Nr. hhh: CHF 14'581.00 [40.46 %]) zu erfolgen. Die Vorinstanz kommt somit auf Ersatzbeschaffungskosten für das Grundstück GB S. Nr. ggg von CHF 1'206'453.80 (vgl. Einspracheentscheid und Ver nehmlassung). Der Rekurrent vertritt hingegen die Auffassung, dass auf die tatsäch lichen Ersatzbeschaffungskosten seiner Wohneinheit von abgerun det CHF 1'434'421.00 abzustellen sei. 4.5. Der Vorinstanz is t insofern zuzustimmen, als dass sich der Wortlaut von § 44 Abs. 1 StGV auf jene Sachverhalte bezieht, in welchen mehrere Per- sonen Miteigentümer oder Gesamteigentümer der veräusserten Liegen - schaft sind. Der Rekurrent war jedoch alleiniger Eigentümer der veräusser- ten Stockwerkeigentumswohnung GB Q. Nr. ccc, weshalb § 44 Abs. 1 StGV im vorliegenden Fall nicht direkt anwendbar ist. 4.6. Die Ausführungen der Vorinstanz sind unz utreffend, soweit diese geltend macht, dass die Aufteilung betreffend den vom Rekurrenten genutzten Teil und die von G. bewohnte Wohnung des Zweifamilienhauses in S. gemäss Lehre nach Massgabe der Ertragsverhältnisse zu erfolgen habe. In der von der Vorinstanz aufgeführten Kom mentarstelle handelt es sich dabei nämlich lediglich um eine von insgesamt drei in der Regel anwendbaren Methoden (E. 4.3.5.). 4.7. Sinn und Zweck der in der Lehre aufgeführten drei Methoden liegt darin, den Anteil der Erstellungskosten für den selbst genutzten Teil eines Mehr- familienhauses bestimmen zu können. Dies erweist sich dann als notwen- dig, wenn die steuerpflichtige Person ein Mehrfamilienhaus erwirbt oder baut und nicht feststeht, wie sich die Erstellungskosten auf die verschiede- nen Wohneinheiten bzw. die selbst bewohnte und die fremdgenutzten auf- teilen. Wenn jedoch wie vorliegend erstellt ist, wie viel der Rekurrent für - 9 - den Erwerb und den Bau des von ihm selbst genutzten Teils des Zweifami- lienhauses in S. bezahlte, ist – in Übereinstimmung mit der An sicht des Rekurrenten – gemäss dem Wortlaut von § 98 Abs. 1 StG ("so weit der dabei erzielte Erlös […] zum Erwerb oder zum Bau einer gleich genutzten Ersatzliegenschaft in der Schweiz verwendet wird") auf diesen Betrag für die Bestimmung des Ersatzbeschaffungsprivilegs abzustellen. 4.8. Gleiches ergibt sich auch aus einem Vergleich mit dem Vorgehen bei Teil- veräusserungen. Das Spezialverwaltungsgericht hat diesbezüglich im SGE vom 1. September 2022 (3-RV.2020.171) Folgendes ausgeführt: "3.3. 3.3.1. Wird ein Grundstück in verschiedenen Teilen (Parzellen, Miteigentums anteile usw.) veräussert, ist der Erwerbspreis nach dem Wertverhältnis im Zeitpunkt des massgebenden Erwerbes auf die einzelnen Teile anzurech nen (§ 108 Abs. 1 StG). Steht fest, welchen Wert die Vertragsparteien den Grundstückteilen anläss- lich des Erwerbs beimassen, ist bei der Festsetzung des Teilerwerbspreises von diesem auszugehen. Anders wäre nur zu entscheiden, wenn Anhaltspunkte für eine Steuerumgehung vorlägen (AGVE 1986 S. 427; AGVE 1980 S. 478; RGE vom 29. April 2010 [3 -RV.2009.103]; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 108 StG N 4). 3.3.2. Steht nicht fest, welchen Wert die Vertragsparteien den Grundstückteilen anläss- lich des Erwerbs beimassen, ist gemäss RGE vom 24. Januar 2 007 (3-RV.2005.50180 = AGVE 2007 S. 261 ff.; vgl. auch RGE vom 24. Januar 2007 [3-RV.2005.50400]) wie folgt vorzugehen: '3.1.2. […]. Eine Teilveräusserung liegt insbesondere dann vor, wenn ein Stamm - grundstück in verschiedene Parzellen aufgeteilt wird und die Parzellen nach- einander verkauft werden (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O. [2. Auflage, Muri-Bern 2004], § 108 StG N 1). Zur Ermittlung des Erwerbs - preises der veräusserten Parzelle ist der seinerzeitige Gesamterwerbspreis des Stammgrundstückes auf Grund der Verhältnisse im Zeit punkt des Er - werbes nach objektiven Grundsätzen auf die veräusserte Parzelle einerseits und das zurückbehaltene Grund stück andererseits aufzu teilen. Der Ver - kehrswert der ver äusserten Par zelle und derjenige des zu rückbehaltenen Grundstückes ist gesondert zu schätzen. Hierauf ist der Gesamterwerbs - preis im Verhältnis der Ver kehrswerte aufzuteilen. Mass geblich ist das ob - jektive Wertverhält nis der Par zellen zum Gesamtgrund stück im Zeitpunkt des Erwerbes (RGE vom 3. Februar 2000 ). Der Gesamter werbspreis kann nur dort flächenmässig aufgeteilt werden, wo die Wert gleichheit der Gesamtfläche in allen Teilen feststeht (zum Ganzen vgl. Kom mentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 108 StG N 3 f. mit Hinweisen). Massgebend ist also grundsätzlich das Verhältnis der Verkehrswerte der fraglichen Parzellen im Zeitpunkt des Erwerbes, […].' - 10 - Diese Rech tsprechung wurde im RGE vom 29. April 2010 [3 -RV. 2009.103] bestätigt. Die Lehre vertritt die gleiche Meinung (vgl. Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 108 StG N 3-4)." Diese Ausführungen gelten analog auch für den vorliegenden Fall. Auf die Hilfsmethoden ist nur dann abzustellen, wenn nicht feststeht, welchen Wert die Vertragsparteien den Grundstückteilen anlässlich des Erwerbs beimas- sen bzw. wie viel der Rekurrent für den Erwerb und den Bau des von ihm selbst genutzten Teils des Zweifamilienhauses in S. bezahlte. 4.9. Stünde nicht fest, wie sich die Erwerbs - und Baukosten des Zweifamilien- hauses auf die beiden Wohneinheiten aufteilten, erwiese sich vorliegend eine Aufteilung nach den Eigentumsquoten als sachgerecht, da der Rekur- rent und G. ihrem Miteigentumsanteil entsprechend für die Erstellungskosten aufzukommen hätten (vgl. Art. 646 Abs. 3 und Art. 649 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 [ZGB] ), der Rekurrent mithin zu 2/3 und G. zu 1/3. An den Kosten für den Landerwerb der Ersatzliegen schaft in S. von CHF 330'000.00 beteiligten sich der Rekurrent und G. denn auch entsprechend ihren Eigentumsquo - ten. 4.10. Der Vorinstanz ist insofern zuzustimmen, als dass sich eine Aufteilung der Ersatzliegenschaft nach Massgabe der Eigentumsquote als nicht sach - gerecht erweist, wenn die steuerpflichtige Person Alleineigentümerin eines Mehrfamilienhauses ist, davon nur eine Wohnung selbst bewohnt und die anderen Wohneinheiten vermietet. Die vorliegenden Verhältnisse liegen aber anders, steht das Zweifamilienhaus in S. doch nicht im Alleineigentum des Rekurrenten. 4.11. Die Vorinstanz kann nichts zu ihren Gunsten aus dem Entscheid des Ver - waltungsgerichts vom 11. Dezember 1992 (AGVE 1993 S. 279) ableiten. In diesem wird lediglich betreffend Jahressteuer auf dem Liquidationsgewinn ausgeführt, dass bezüglich Liegenschaften, wel che gemischt, das heisst teilweise geschäftlich und teilweise pri vat genutzt werden, die Wertzerlegung grundsätzlich nach dem Ertragswertkriterium vorzunehmen sei. Wenn ein abbruchreifes Wohn - und Geschäftshaus verkauft und das Geschäft mit dem Verkauf bzw. Abbruch aufgegeben werde, könnten hingegen keine unterschiedlichen Ertragswerte mehr veranschlagt werden. In einer solchen Situation erwiese sich ausschliesslich die erwor bene nutzbare Grundstücksfläche als preisbestimmend, nicht aber die bis - herigen Ertragsverhältnisse. Der vorliegende Sachverhalt ist damit nicht vergleichbar. - 11 - 4.12. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass betreffend Ersatzbeschaffungs - kosten der vom Rekurrenten genutzten Wohneinheit des Zweifamilienhau- ses auf die dem Rekurrenten diesbezüglich tatsächlich entstandenen Kos- ten von CHF 1'434'421.40 ab zustellen ist. Subsidiär wären die Kosten für den Erwerb und den Bau des Zweifamilienhauses von total CHF 2'026'421.40 gemäss den Eigentumsquoten aufzuteilen, wobei CHF 1'350'947.60 auf den vom Rekurrenten selbst genutzten Miteigen - tumsanteil (2/3) fielen. 4.13. Unabhängig davon, ob d ie Ersatzbeschaffungskosten CHF 1'434'421.40 oder CHF 1'350'947.60 betragen, hat der Rekurrent den gesamten Erlös aus dem Verkauf seiner Stockwerkeigentumswohnung GB Q. Nr. ccc von CHF 1'350'000.00 für den Erwerb und Bau der Ersatzliegen schaft in S. verwendet (Art. 12 Abs. 3 lit. e StHG und § 98 Abs. 1 StG). Der steuerbare Grundstückgewinn beträgt demnach CHF 0.00. 4.14. In Gutheissung des Rekurses ist somit die Besteuerung des Grundstück - gewinns von CHF 392'061.00 infolge Ersatzbeschaffung voll umfänglich aufzuschieben. 5. 5.1. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Rekursverfahrens auf die Staatskasse zu nehmen (§ 189 Abs. 1 StG). 5.2. Dem nicht vertretenen Re kurrenten ist keine Pa rteikostenentschädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG). - 12 - Das Gericht erkennt: 1. In Gutheissung des Rekurses wird die Besteuerung des Grundstück - gewinns von CHF 392'061.00 vollumfänglich aufgeschoben. 2. Die Kosten des Rekursverfahrens werden auf die Staatskasse genommen. 3. Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet. Zustellung an: den Rekurrenten das Kantonale Steueramt das Gemeindesteueramt Q. Rechtsmittelbelehrung Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be- schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver- waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange- fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu- legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei- zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]). - 13 - Aarau, 26. Januar 2023 Spezialverwaltungsgericht Steuern Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: Fischer Fäs