100 24 210 200 24 138 Gemeinde: D.________ ZPV-Nr.: ________ Eröffnung: 14.1.2024 TMI/JRO/cbi STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN Am 14. Januar 2025 hat der hauptamtliche a.o. Richter der Steuerrekurskommission im Rahmen seiner Kompetenz als Einzelrichter im Sinn von Art. 70 Abs. 4 des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisa- tion der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft sowie Art. 9 der Verordnung vom 18. Ok- tober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer in der Rekurs- und Beschwerdesache von A.________ und B.________ gegen Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern betreffend die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer 2020 - 2 - den Akten entnommen: A.Mit notariell verurkundetem "Schenkungsvertrag mit Errichtung einer Nutzniessung" vom 1. Juni 2018 (Akten der Steuerverwaltung, pag. 70-62) schenkte C.________ (fortan: Mutter; geb. ________; ZPV-Nr. ________) ihrer Tochter B.________ (fortan: Rekurrentin) die Liegen- schaft F.________ Gbbl.-Nr. ________ zu Alleineigentum. Auf dieser Liegenschaft stehen 28 vermietete Autogaragen. Hierbei übernahm die Rekurrentin die Hypothekarbelastung der damals bestehenden Restschuld (pag. 66) und räumte ihrer Mutter an der Liegenschaft die un- entgeltliche (unter Vorbehalt der Bezahlung des Hypothekarzinses) und lebenslängliche Nutz- niessung ein (pag. 67). Ferner wurde vereinbart, dass der Rekurrentin das Recht zusteht, die unentgeltliche Löschung der Nutzniessung im Grundbuch zu verlangen, sobald ihre Mutter in ein Alters- oder Pflegeheim einzieht. Hierbei müsse ein definitiver Heimeintritt aus objektiven, medizinischen Gründen vorliegen. Die Mutter verpflichtete sich zudem unwiderruflich, in diesem Fall eine entsprechende Löschungsbewilligung für die Nutzniessung zu unterzeichnen (pag. 67). B.Am 20. Juli 2020 trat die Mutter definitiv ins Heim E.________ ein (pag. 101) und die zu ihren Gunsten bestehende Nutzniessung wurde ohne adäquaten Gegenwert im Grundbuch gelöscht (Löschungsbewilligung vom 15.9.2020 [Eingang 16.9.2020]; pag. 55). Die Ausgleichs- kasse des Kantons Bern (fortan: Ausgleichskasse, pag. 75) rechnete den Jahreswert der Nutz- niessung (CHF 25'727.--) für die Berechnung der jährlichen Ergänzungsleistung (EL) im Jahr 2020 (weiterhin) als Einkommen aus unbeweglichem Vermögen an, da sie von einem Verzicht- statbestand ausging. Die Kindes- und Erwachsenenschutzbehörde ________ (KESB) stellte mit Entscheid vom 29. Oktober 2020 zudem fest, dass der am 2. Mai 2018 beurkundete Vorsorge- auftrag der Mutter wirksam sei und bestätigte die Rekurrentin als Vorsorgebeauftragte (pag. 73- 71). C.In den Veranlagungsverfügungen 2020 vom 9. Februar 2023 der Mutter (pag. 132-124) berücksichtigte die Steuerverwaltung des Kantons Bern, ________ (Steuerverwaltung), selbst- getragene behinderungsbedingte Kosten (Heimkosten ab 20.7.2020; Pflegestufe 4) von CHF 30'668.-- (164 Tage à CHF 187.--) abzüglich eines Anteils Lebenshaltungskosten von CHF 8'986.--, ausmachend CHF 21'682.--. Mit Veranlagungsverfügungen 2020 vom 2. Novem- ber 2023 (pag. 51-44) wurden die Rekurrentin und ihr Ehegatte A.________ (fortan: Rekurrent; zusammen Rekurrenten) von der Steuerverwaltung veranlagt. Dabei wich die Steuerverwaltung u.a. insofern von der Selbstschatzung der Rekurrenten ab, als sie die geltend gemachten Un- terstützungsleistungen der Rekurrenten an die Mutter (der Rekurrentin) von insgesamt CHF 24'740.-- (pag. 49, 46 und 35) auf den jeweiligen Maximalbetrag des sog. Unterstützungsabzugs (CHF 4'600.-- [Kanton]; CHF 6'500.-- [Bund]) kürzte und die den - 3 - Unterstützungsabzug übersteigenden Leistungen an die Mutter (CHF 20'140.-- [Kanton]; CHF 18'240.-- [Bund]) nicht als behinderungsbedingte Kosten für eine unterhaltene Person berücksichtigte (pag. 50 und 47). Gegen die Veranlagungsverfügungen 2020 erhoben die Re- kurrenten mit Schreiben vom 27. November 2023 Einsprachen (pag. 93-91), welche die Steuer- verwaltung mit Einspracheentscheiden 2020 vom 15. Mai 2024 (pag. 143-136) abwies. D.Gegen die Einspracheentscheide 2020 vom 15. Mai 2024 haben die Rekurrenten mit Ein- gabe vom 7. Juni 2024 Rekurs und Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (Steuerrekurskommission) erhoben. Sie beantragen sinngemäss, die Einspracheentschei- de 2020 (sowie 2021) seien aufzuheben und es seien die den Unterstützungsabzug überstei- genden behinderungsbedingten Kosten der Mutter zum Abzug zuzulassen. Zur Begründung führen sie im Wesentlichen aus, die Mutter habe trotz EL die Heimkosten nicht bezahlen kön- nen. Deshalb hätten sie die Mutter mit CHF 24'740.-- (2020) unterstützen müssen. Aus der Ver- fügung der Ausgleichskasse sei ersichtlich, dass die Mutter die anrechenbaren Ausgaben ohne die "sonstigen Einnahmen" (Verzicht auf Nutzniessung) von CHF 25'727.-- (pag. 74) nicht habe decken können. Zudem würde die kantonale Durchschnittsprämie (CHF 5'844.--) die Kosten der Krankenkasse nicht decken. Hier fehlten rund CHF 4'000.-- pro Jahr, die sie hätten tragen müs- sen. Die eingereichten Kontoauszüge (pag. 88-76) würden sodann belegen, dass die Mutter die Heimkosten nur habe bezahlen können, weil die Rekurrenten ihr die entsprechenden Mietein- nahmen für die Garagen (Monate August bis Dezember 2020) von CHF 15'700.-- überwiesen hätten. Folglich hätten sie indirekt einen Teil der Heimkosten bezahlt. E.Die Steuerverwaltung hat sich am 26. Juni 2024 vernehmen lassen und die kostenpflichti- ge Abweisung von Rekurs und Beschwerde beantragt. Sie vertritt im Wesentlichen die Auffas- sung, die Rekurrenten hätten den Unterstützungsabzug zu Recht erhalten. Folglich gelte die Mutter als eine unterhaltene Person, weshalb die Rekurrenten grundsätzlich zum Abzug behin- derungsbedingter Kosten der Mutter berechtigt seien. Dies aber nur im Umfang, in dem die Kos- ten den Unterstützungsabzug überstiegen. Die Rekurrenten hätten die Heimkosten aber nicht direkt übernommen. Vielmehr hätten sie Zahlungen auf das Konto der Mutter vorgenommen. Damit sei aber die Übernahme der Heimkosten nicht nachgewiesen. Zudem beziehe die Mutter der Rekurrentin EL, die generell die Lebenshaltungskosten (inkl. Heimkosten) decken würden. Ferner habe die Mutter die Heimkosten in der eigenen Steuererklärung 2020 bereits abgezogen und damit diese als selbst getragen geltend gemacht. Dementsprechend sei im Einsprachever- fahren 2020 der Rekurrenten zu Recht kein Abzug für selbstgetragene behinderungsbedingte Kosten gewährt worden. F.Mit Eingabe vom 15. Juli 2024 haben die Rekurrenten zur Vernehmlassung der Steuer- verwaltung Stellung genommen. Hierbei haben sie sinngemäss klargestellt, dass sie insgesamt - 4 - nur Unterstützungsleistungen von CHF 16'835.-- und nicht von CHF 24'740.-- beantragen. Die CHF 7'905.-- würden diverse Unterstützungsleistungen aus den Vorjahren betreffen und seien für das Steuerjahr 2020 unbeachtlich. G.Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) hat sich nicht vernehmen lassen. H.Mit Schreiben vom 4. Dezember 2024 hat die Steuerrekurskommission die Rekurrenten über eine mögliche reformatio in peius informiert und ihnen Gelegenheit gegeben, sich dazu zu äussern. Die Rekurrenten haben sich mit Eingabe vom 19. Dezember 2024 vernehmen lassen. I.Die Steuerrekurskommission hat den Rekurrenten mit Schreiben vom 27. Dezember 2024 einen Richterwechsel mitgeteilt. Auf die weiteren Ausführungen der Parteien wird, soweit für den Entscheid von Bedeutung, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen. Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung: 1.Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommens- und Vermö- gensveranlagung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw. Beschwerde an- gefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und ört- lich zuständig. Die Rekurrenten sind im vorinstanzlichen Verfahren mit ihren Anträgen nicht durchgedrungen. Sie sind daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 195 Abs. 2 StG und Art. 140 ff. DBG i.V.m. Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Eingabe ist deshalb einzutreten. Da der Streitwert unter CHF 10'000.-- liegt, fallen die vorliegenden Entscheide in die einzelrich- terliche Zuständigkeit (Art. 70 Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisa- tion der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]). 2.Nach Art. 151 StG i.V.m. Art. 17 Abs. 1 VRPG können getrennt eingereichte Eingaben, welche den gleichen Gegenstand betreffen, durch die instruierende Behörde im Verfahren ver- einigt werden, während gemeinsam eingereichte Eingaben gestützt auf Art. 151 StG i.V.m. - 5 - Art. 17 Abs. 2 VRPG getrennt werden können. Wichtigste Richtschnur für ein solches Vorgehen ist die Prozessökonomie. Die instruierende Behörde verfügt dabei über einen grossen Ermes- sensspielraum. Die Vereinigung und Trennung von solchen Verfahren ist in jedem Verfahrens- abschnitt möglich (Michel Daum in: Kommentar zum Gesetz über die Verwaltungsrechtspflege im Kanton Bern, 2. Aufl., 2020, N. 1 zu Art. 17 VRPG). Vorliegend besteht zwar ein sachlicher Zusammenhang zwischen den Verfahren für die Steuerjahre 2020 und 2021, für welche eine gemeinsame Eingabe (7.6.2024) eingereicht worden ist (Verfahrens-Nrn. 100 2024 210 / 200 2024 138 [Steuerjahr 2020] und 100 2024 211 / 200 2024 139 [Steuerjahr 2021]). Dennoch erachtet die Steuerrekurskommission eine getrennte Behandlung der beiden Steuerjahre für angebracht, weshalb auf eine Vereinigung verzichtet wird. Dem Umstand, dass vorliegend zwei Urteile gefällt werden, wird im Kostenpunkt (E. 9) Rechnung getragen (Michel Daum, a.a.O., N. 12 zu Art. 17 VRPG). 3.Strittig und zu prüfen ist, ob für die angebliche Unterstützung der Mutter der Rekurrentin in der Höhe von insgesamt CHF 16'835.-- zum bereits gewährten Unterstützungsabzug (CHF 4'600.-- [Kanton] bzw. CHF 6'500.-- [direkte Bundessteuer]) noch selbstgetragene behin- derungsbedingte Kosten in der Höhe von CHF 12'235.-- (Kanton) bzw. CHF 10'335.-- (direkte Bundessteuer) zum Abzug zuzulassen sind. 4.Kanton und Bund erheben von den natürlichen Personen insbesondere eine Einkommen- steuer (Art. 1 Abs. 1 Bst. a StG; Art. 1 Bst. a DBG). Zu diesem Zweck wird das Reineinkommen der Steuerpflichtigen ermittelt, in dem von deren gesamten steuerbaren Einkünften (Art. 19-29 StG; Art. 16-24 DBG) die mit der Einkommenserzielung zusammenhängenden Aufwendungen (Gewinnungskosten) und die allgemeinen Abzüge (Art. 31-39 StG; Art. 26-33a DBG) abgezo- gen werden (Art. 30 Abs. 1 StG; Art. 25 DBG). Zu letzteren zählen die behinderungsbedingten Kosten der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinn des Bundesgesetzes vom 13. Dezember 2002 über die Beseitigung von Benachteili- gungen von Menschen mit Behinderungen (Behindertengleichstellungsgesetz, BehiG; SR 151.3), soweit die steuerpflichtige Person die Kosten selber trägt (Art. 38 Abs. 1 Bst. i StG; Art. 33 Abs. 1 Bst. h bis DBG). Vom so bestimmten Reineinkommen sind anschliessend allfällige Sozialabzüge (Art. 40 StG; Art. 35 DBG) vorzunehmen, um das steuer- bare Einkommen zu bestimmen, so namentlich der Unterstützungsabzug. Die steuerpflichtige Person ist berechtigt, von ihrem Einkommen für jede unterstützungsbedürftige erwerbsunfähige (bzw. beschränkt erwerbsfähige) Person, an deren Unterhalt sie mindestens in der Höhe der Abzüge beiträgt, CHF 4'800.-- bei den Kantons- und Gemeindesteuern bzw. CHF 6'700.-- bei der direkten Bundessteuer abzuziehen (Art. 40 Abs. 5 Satz 1 StG; Art. 35 Abs. 1 Bst. b DBG; für die hier massgebenden Abzüge in der Höhe von CHF 4'600.-- bei den Kantons- und - 6 - Gemeindesteuern bzw. CHF 6'500.-- bei der direkten Bundessteuer; vgl. Art. 40 aAbs. 5 Satz 1 StG in der Fassung vom 23.3.2010 [BAG 10-113] bzw. Art. 35 Abs. 1 aBst. b DBG i.V.m. Art. 4 Bst. b der alten Verordnung des EFD vom 2. September 2013 über den Ausgleich der Folgen der kalten Progression für die natürlichen Personen bei der direkten Bundessteuer [Verordnung über die kalte Progression, aVKP; AS 2013 S. 3027, in Kraft vom 1.1.2014 bis 31.12.2022]; VGE 100 2023 109/110 vom 12.4.2024, E. 2.1; VGE 100 2021 93/94 vom 27.1.2022, E. 2.1). Bei den Kantons- und Gemeindesteuern ist der Unterstützungsabzug auch zulässig, wenn die steuerpflichtige Person Leistungen an Nachkommen oder Eltern erbringt, die dauernd pflege- bedürftig oder die auf Kosten der steuerpflichtigen Person in einer Anstalt oder an einem Pfle- geplatz versorgt sind, sowie für die Mehrkosten, die für behinderte Nachkommen entstehen (Art. 40 Abs. 5 Satz 2 StG; VGE 100 2016 313/314 vom 20.9.2018, E. 4.1). Behinderungsbe- dingte Kosten von unterhaltenen Personen im Sinn von Art. 38 Abs. 1 Bst. i StG bzw. Art. 33 Abs. 1 Bst. hbis DBG sind – um Doppelabzüge zu vermeiden – nur in dem Umfang abzugsfähig, in dem sie den Unterstützungsabzug übersteigen (VGE 100 2023 109/110 vom 12.4.2024, E. 2.1; VGE 100 2021 93/94 vom 27.1.2022, E. 2.1). Somit ist der Abzug von behinderungsbe- dingten Kosten ausgeschlossen, wenn der Unterstützungsabzug nicht gewährt werden kann. Dementsprechend ist vorab zu prüfen, ob die Steuerverwaltung den Unterstützungsabzug je- weils zu Recht gewährt hat. 5.Sowohl für den allgemeinen Abzug als auch für den Sozialabzug nach Art. 40 Abs. 5 Satz 1 StG sowie nach Bundesrecht verlangt die Praxis, dass die Person, an welche die steu- erpflichtige Person leistet, unterstützungsbedürftig ist. Unterstützungsbedürftigkeit ist dann ge- geben, wenn die unterstützte Person aus objektiven Gründen, unabhängig von ihrem freien Willen, längerfristig nicht oder nicht mehr in der Lage ist, für ihren Lebensunterhalt aufzukom- men, und dies mangels ausreichenden Einkommens oder Vermögens. Die unterstützte Person muss demnach auf die Unterstützung angewiesen sein. Dabei sind objektive Gesichtspunkte massgebend, nicht die subjektiven Bedürfnisse der unterstützten Person (VGE 100 2016 313/314 vom 20.9.2018, E. 4.2). Gemäss Wegleitung und langjähriger Praxis der Steuerver- waltung (vgl. Wegleitung "Natürliche Personen", einsehbar unter: <https://www.sv.fin.be.ch>, Rubriken "Publikationen > Wegleitungen > 2020 > Natürliche Personen (Privatpersonen) > Steuerjahr 2020 > Abzüge > Leistungen an unterstützungsbedürftige erwerbsunfähige Perso- nen" [abgerufen am 2.12.2024]) war die Unterstützungsbedürftigkeit bei Personen im Jahr 2020 dann gegeben, wenn ihr Reineinkommen (Einkommen vor Abzug der Sozialabzüge) zuzüglich Ergänzungs- und Fürsorgeleistungen CHF 16'000.-- (Alleinstehende) bzw. CHF 24'000.-- (Verheiratete) nicht übersteigt und ihr Reinvermögen (Guthaben abzüglich Schulden) geringer als CHF 50'000.-- ist. Bei der Beurteilung der finanziellen Verhältnisse sind sämtliche Einkom- mensquellen einzubeziehen, das Vermögen jedoch nur insoweit, als eine Verwertung zur - 7 - Finanzierung des Lebensunterhalts zumutbar erscheint (Leuch/Schlup Guignard in: Praxis- kommentar zum Berner Steuergesetz, Band 1, Artikel 1 bis 125, 2014, N. 48 zu Art. 40 StG). Diese objektiv klare Regelung, die sich an einer jährlichen Einkommens- und Vermögensgrenze orientiert, bietet Gewähr dafür, dass alle Steuerpflichtigen gleich behandelt werden. 6.Weiter haben nach Art. 112 Abs. 2 Bst. b der Bundesverfassung (BV; SR 101) die Renten der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung den Existenzbedarf angemessen zu de- cken. Bund und Kantone richten EL aus an Personen, deren Existenzbedarf durch die Leistun- gen der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung nicht gedeckt ist (Art. 112a Abs. 1 BV). Das Gesetz legt den Umfang der EL sowie die Aufgaben und Zuständigkeiten von Bund und Kantonen fest (Art. 112a Abs. 2 BV). Mit den EL wird der Existenzbedarf u.a. von Personen gedeckt, welche eine Altersrente der Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) beziehen (Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 Abs. 1 Bst. a des Bundesgesetzes vom 6. Oktober 2006 über Ergän- zungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen und Invalidenversicherung [ELG; SR 831.30]). Die EL bestehen aus der jährlichen EL sowie der Vergütung von Krankheits- und Behinderungskos- ten (Art. 3 Abs. 1 ELG). Die jährliche EL entspricht dem Betrag, um den die anerkannten Aus- gaben die anrechenbaren Einnahmen übersteigen (Art. 9 Abs. 1 ELG). Bei Personen, die dau- ernd in einem Heim leben, werden die Tagestaxe und ein vom Kanton zu bestimmender Betrag für persönliche Auslagen als Ausgaben anerkannt (Art. 10 Abs. 2 ELG). Die Kantone können die Kosten begrenzen, die wegen des Aufenthalts in einem Heim berücksichtigt werden. Sie sorgen dafür, dass durch den Aufenthalt in einem anerkannten Pflegeheim in der Regel keine Sozialhilfe-Abhängigkeit begründet wird (Art. 10 Abs. 2 Bst. a ELG). Als Ausgabe ebenfalls an- erkannt wird u.a. ein jährlicher Pauschalbetrag in der Höhe der kantonalen bzw. regionalen Durchschnittsprämie für die obligatorische Krankenpflegeversicherung (Art. 10 Abs. 3 Bst. d ELG; VGE 100 2016 313/314 vom 20.9.2018, E. 5.2). Als Einnahmen werden u.a. Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen (Art. 11 Abs. 1 aBst. b ELG in der bis 31.12.2020 gültig gewe- senen Fassung), die Altersrente (Art. 11 Abs. 1 Bst. d ELG) und Einkünfte und Vermögenswer- te, auf die verzichtet worden ist (Art. 11 Abs. 1 aBst. g ELG der bis 31.12.2020 gültig gewese- nen Fassung), angerechnet. 6.1Mit der Berücksichtigung des Verzichts auf eine Nutzniessung gemäss Art. 11 Abs. 1 aBst. g ELG, welche die Verhinderung von Missbräuchen bezweckt, soll eine einheitliche und gerechte Lösung ermöglicht werden, indem sich die schwierige Prüfung der Frage erübrigt, ob beim Verzicht auf Einkommen und Vermögen der Gedanke an eine EL tatsächlich eine Rolle gespielt hat oder nicht. Eine Verzichtshandlung liegt vor, wenn die versicherte Person ohne rechtliche Verpflichtung und ohne adäquate Gegenleistung auf Einkünfte oder Vermögen ver- zichtet hat, wenn sie einen Rechtsanspruch auf bestimmte Einkünfte und Vermögenswerte hat, - 8 - davon aber faktisch nicht Gebrauch macht bzw. ihre Rechte nicht durchsetzt, oder wenn sie aus von ihr zu verantwortenden Gründen von der Ausübung einer möglichen und zumutbaren Erwerbstätigkeit absieht. Die Tatbestandselemente "ohne rechtliche Verpflichtung" resp. "ohne adäquate Gegenleistung" sind nicht kumulativ, sondern alternativ (VGE 200 2021 79 EL vom 28.4.2021, E. 2.4.1 f.; pag. 57-56). 6.2Des Weiteren wird die Hilflosenentschädigung (HiE) als Einnahme angerechnet, wenn in der Tagestaxe eines Heims auch die Kosten für die Pflege einer hilflosen Person enthalten sind (Art. 11 Abs. 4 ELG i.V.m. Art. 15b der Verordnung vom 15. Januar 1971 über die Ergänzungs- leistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung [ELV; SR 831.301]). Nicht als Einnahmen angerechnet werden u.a. Verwandtenunterstützungen nach Art. 328-330 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (ZGB; SR 210) sowie private Leistungen mit ausgespro- chenem Fürsorgecharakter (Art. 11 Abs. 3 Bst. a und c ELG). Krankheits- und Behinderungs- kosten werden zusätzlich vergütet (Art. 3 Abs. 1 Bst. b i.V.m. Art. 14 ELG; VGE 100 2016 313/314 vom 20.9.2018, E. 5.2). 6.3Nach dem Gesagten werden EL ausgerichtet, um Bezügerinnen und Bezügern u.a. von Altersrenten den Existenzbedarf zu gewährleisten. Mit den Leistungen gemäss ELG soll somit der gegenwärtige Grundbedarf gedeckt werden, d.h. die laufenden Lebensbedürfnisse. Daher sollten der Mutter der Rekurrentin die jährlichen Heimkosten, die obligatorische Krankenpflege- versicherung, ein Betrag für persönliche Auslagen sowie ausgewiesene Krankheits- und Behin- derungskosten grundsätzlich durch die Altersrente, die EL und die HiE finanziert werden. Da der Lebensunterhalt damit gedeckt wäre, wäre sie nicht auf zusätzliche finanzielle Unterstüt- zung angewiesen. Die Deckung allein des gesetzlich umschriebenen Existenzbedarfs bringt es zudem mit sich, dass Bezügerinnen und Bezüger von EL gewisse finanzielle Einschränkungen hinzunehmen haben (VGE 100 2016 313/314 vom 20.9.2018, E. 5.3). 7.Vorliegend ist bei der Mutter der Rekurrentin das Kriterium der Unterstützungsbedürftig- keit bereits nicht erfüllt, da sie im Steuerjahr 2020 ein Reineinkommen (ohne nicht steuerbare Einkünfte) von CHF 18'118.-- (Kanton) bzw. CHF 19'068.-- (direkte Bundessteuer) erzielte und somit den Grenzbetrag von CHF 16'000.-- (E. 5) überschritt. Das Reineinkommen ergibt sich aufgrund von steuerbaren Einkünften von insgesamt CHF 44'612.-- (bestehend aus der jährli- chen Altersrente von CHF 28'440.--, den Nettoertrag Wertschriften von CHF -420.-- sowie den aufgrund der Nutzniessung bis Ende Juli 2020 erhaltenen Mieterträge der vermieteten Garagen [Nettoertrag Liegenschaft] von CHF 16'592.--) abzüglich Aufwendungen und allgemeine Abzüge (inkl. Heimkosten) von CHF 26'494.-- (Kanton) bzw. CHF 25'544.-- (direkte Bundessteuer; vgl. Vernehmlassungen 2020 der Mutter vom 9.2.2023; pag. 128 und 124).- 9 - 7.1Im Reineinkommen nicht enthalten sind die weiteren nicht steuerbaren Einkünfte der Mutter von rund CHF 38'330.-- (bestehend aus EL von CHF 21'492.-- [pag. 74] und dem Über- lassen der Mieteinnahmen ab August 2020 von CHF 16'835.-- [CHF 15'700.-- Mieteinnahmen plus Überschuss aus Erhöhung Hypothek von CHF 2'500.-- minus Schuldzinsen von CHF 1'365.65]; Zusammenstellung der Rekurrenten, pag. 36). Werden die jährlichen EL von CHF 21'492.-- (und auch die HiE von CHF 2'844.--) praxisgemäss zum Reineinkommen von CHF 18'118.-- bzw. CHF 19'068.-- gezählt, ist der Grenzbetrag jeweils deutlich überschritten und die Unterstützungsbedürftigkeit der Mutter noch weniger erfüllt. 7.2Ferner kann den Rekurrenten nicht gefolgt werden (Rekurs- und Beschwerdeschreiben vom 7.6.2024, S. 1), dass die Berechnung der EL aufzeige, dass die Mutter die anrechenbaren Ausgaben ohne die Aufrechnung des Verzichts auf die Nutzniessung (CHF 25'727.--) nicht ha- be decken können. Diese vermeintliche Lücke aufgrund der gekürzten EL entstand nur, weil die Mutter freiwillig auf die Nutzniessung und somit auf die Mieteinnahmen verzichtete. Die zu Gunsten der Mutter bestehende Nutzniessung wurde nämlich mit definitivem Heimeintritt am 20. Juli 2020 wie vereinbart und ohne adäquaten Gegenwert im Grundbuch gelöscht (Bst. B). Aus den Akten ergibt sich dabei nicht, dass sie für das Eingehen dieser Verpflichtung – Unter- zeichnung der Löschungsbewilligung der Nutzniessung bei definitivem Heimeintritt – eine (ent- sprechende) Gegenleistung erhalten hätte oder dass sie rechtlich dazu verpflichtet gewesen wäre. Die Ausgleichskasse war der Ansicht, dass die Mutter auf Einkommen (bzw. auf die Miet- erträge aus den vermieteten Garagen in F.________) verzichtet hatte, weshalb ihr der unent- geltliche Verzicht auf die Nutzniessung bei der Berechnung der EL aufgerechnet wurde. Bei der Berechnung der EL rechnete die Ausgleichskasse den Jahreswert der Nutzniessung (CHF 25'727.--) zur Altersrente und der HiE als Einkommen aus unbeweglichem Vermögen auf (pag. 74; Aufrechnung wurde vom Verwaltungsgericht des Kantons Bern bestätigt [VGE 200 2021 79 EL vom 28.4.2021, E. 3.2; pag. 54), womit es im Ergebnis zur gekürzten EL in gleicher Höhe wie der Verzicht kam (CHF 25'727.--; Schreiben Ausgleichskasse vom 11.7.2024; Beilage Nr. 10 zur Stellungnahme der Rekurrenten vom 15.7.2024). Festzuhalten ist, dass die Mieteinnahmen eine wichtige Einnahmequelle der Mutter waren, auf die sie ver- zichtete. Diese hätten dazu beigetragen, dass die Mutter die Heimkosten selbst bezahlen kann. Die Motive, die zum Verzicht auf die Nutzniessung geführt haben, können hier offenbleiben. Festgehalten werden kann indes, dass den Rekurrenten jedenfalls bewusst war, dass die Mut- ter auf die Mieterträge (auf welche sie nun verzichtet hatte) angewiesen gewesen wäre, um die Heimkosten zu begleichen, weshalb die Mieterträge – trotz Verzichts auf die Nutzniessung – (weiterhin) und ohne Verpflichtung rechtlicher oder vertraglicher Art der Rekurrenten auf das Privatkonto der Mutter flossen, was einer Schenkung der Tochter bzw. Rekurrenten an die Mutter gleichkommt. Weiter kann festgehalten werden, dass der Verzicht der Mutter auf die - 10 - Nutzniessung, ohne dass die Rekurrenten eine gleichwertige Gegenleistung erbringen, in ver- meidbarer Weise die Unterstützungsbedürftigkeit der Mutter herbeigeführt hat. Die Mietzinsein- nahmen bzw. der Verzicht auf die Nutzniessung sind daher bei der Berechnung der Unterstüt- zungsbedürftigkeit mitzuberücksichtigen, womit der obgenannte Grenzbetrag noch weiter über- schritten wird. Da die Voraussetzungen des Unterstützungsabzugs kumulativ vorliegen müssen und es bereits an der Unterstützungsbedürftigkeit fehlt, ist der Abzug gemäss Art. 40 aAbs. 5 Satz 1 StG bzw. Art. 35 Abs. 1 aBst. b DBG i.V.m. Art. 4 Bst. b aVKP nicht zu gewähren. 7.3Hinsichtlich des kantonalen Rechts – nicht aber der direkten Bundessteuer – ist ein glei- cher Abzug wie der Unterstützungsabzug zulässig für Leistungen an die Eltern, die dauernd pflegebedürftig oder die auf Kosten der steuerpflichtigen Person in einer Anstalt oder an einem Pflegeplatz versorgt sind (Art. 40 Abs. 5 Satz 2 StG; vgl. E. 4). Voraussetzung für den Abzug ist, dass aus den erwähnten Gründen (Mehr-)Kosten erwachsen. Im Gegensatz zum eigentlichen Unterstützungsabzug ist dieser Abzug bei gegebenen Voraussetzungen unabhängig von der Unterstützungsbedürftigkeit und Erwerbsunfähigkeit möglich. Die Einkommens- und Vermö- gensverhältnisse der unterstützten Person sind demnach unbeachtlich (Leuch/Schlup Guignard, a.a.O., N. 56 f. zu Art. 40 StG). Den Rekurrenten müssen aber aufgrund des Heimaufenthalts der Mutter (Mehr)kosten erwachsen sein. 7.3.1Die von den Rekurrenten geltend gemachte Unterstützung der Mutter beträgt insgesamt CHF 16'835.--. Diese besteht insbesondere aus den Mieteinnahmen der Autogaragen (August bis Dezember 2020) von insgesamt CHF 15'700.-- (Zusammenstellung der Rekurrenten, pag. 36), die sie der Mutter überlassen haben, um ihre Lebenshaltungskosten (inkl. Heimkos- ten) zu begleichen. Diese Mieteinnahmen wären der ursprünglich nutzniessungsberechtigten Mutter aber ohne den unentgeltlichen Verzicht auf die Nutzungsberechtigung ohnehin zugeflos- sen und hätten ihr geholfen, die Lebenshaltungskosten zu decken. Nur aufgrund des Verzichts auf die Nutzniessung kam die Mutter in die Situation, dass sie ihre Lebenshaltungskosten nicht selber tragen konnte und aufgrund dessen sie auf die Unterstützungsleistungen der Rekurren- ten angewiesen war. Bei diesen der Mutter (nach dem Verzicht der Nutzniessung) überlassenen Mieteinnahmen handelt es sich daher nicht um (Mehr-)Kosten bzw. nicht um eine effektive Kos- tenübernahme der Rekurrenten. Vielmehr wurde mit dem Verzicht auf die Nutzniessung die Unterstützungsbedürftigkeit der Mutter in vermeidbarer Weise herbeigeführt (E. 7.2). Folglich würde sich am Ergebnis auch nichts ändern, wenn die Mieterträge an die Rekurrenten geflos- sen wären und sie die Kosten der Mutter damit direkt bezahlt hätten. 7.3.2Mit den verbleibenden geltend gemachten Unterstützungsleistungen (Überschuss aus Erhöhung Hypothek [CHF 2'500.--] abzüglich Schuldzinsen August bis Dezember 2020 [CHF 1'365.65]; Zusammenstellung der Rekurrenten, pag. 36) von rund CHF 1'135.-- tragen die - 11 - Rekurrenten sodann keine Kosten in der Höhe des Unterstützungsabzugs bei (CHF 4'600.-- bei den Kantons- und Gemeindesteuern), weshalb es sich erübrigt, darauf weiter einzugehen. Auch kann offengelassen werden, ob die Rekurrenten allfällige Kosten überhaupt selbst trugen. 7.4Aus dem soeben Ausgeführten folgt daher, dass den Rekurrenten der Unterstützungsab- zug sowohl bei den kantonalen Steuern als auch bei der direkten Bundessteuer zu verweigern ist. Die in den Einspracheentscheiden 2020 vom 15. Mai 2024 berücksichtigten Unterstützungs- abzüge von CHF 4'600.-- (Kanton) bzw. CHF 6'500.-- (direkte Bundessteuer) sind daher zu streichen. Da der Unterstützungsabzug jeweils nicht gewährt werden kann, ist die Mutter der Rekurrentin auch nicht als eine "unterhaltene Person" im Sinn von Art. 33 Abs. 1 Bst. h bis DBG bzw. Art. 38 Abs. 1 Bst. i StG zu betrachten, weshalb die Rekurrenten nicht zum Abzug der be- hinderungsbedingten Kosten der Mutter berechtigt sind. 7.5Der Vollständigkeit halber ist hinzuzufügen, dass die unentgeltliche Beendigung der Nutz- niessung steuerrechtlich dazu führte, dass ab August 2020 nicht mehr die bisher nutznies- sungsberechtigte Mutter, sondern die Eigentümerin der Liegenschaft bzw. letztlich die steuer- pflichtigen Rekurrenten die Mieterträge der Garagen zu versteuern hatten. Dies wurde von der Steuerverwaltung in den jeweiligen Steuererklärungen 2020 richtig berücksichtigt. Daran ändert nichts, dass die Rekurrenten die Mieterträge trotz Löschung der Nutzniessung weiterhin (und ohne rechtliche Verpflichtung) der Mutter zukommen liessen. Auch sind die Heimkosten zu Recht bei der Mutter berücksichtigt worden, da sie die Kosten mit ihrem Einkommen trug. Daran ändert der konstruierte Sachverhalt der Rekurrenten, der bloss eine Unterstützungsbedürftigkeit der Mutter kreierte, nichts. 8.Mit der Streichung des Unterstützungsabzugs erfolgt durch die Steuerrekurskommission eine Abänderung zum Nachteil der Rekurrenten. Gemäss Art. 198 Abs. 2 StG bzw. Art. 142 Abs. 4 DBG hat die Steuerrekurskommission im Rekurs- bzw. Beschwerdeverfahren die glei- chen Befugnisse wie die kantonale Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren. Sie entschei- det gestützt auf das Ergebnis ihrer Untersuchungen und kann nach Anhörung der steuerpflichti- gen Person die Veranlagung auch zu deren Nachteil (sog. "reformatio in peius") abändern (Art. 199 Abs. 1 und 2 StG und Art. 143 Abs. 1 DBG). Mit Schreiben vom 4. Dezember 2024 hat die Steuerrekurskommission die Rekurrenten unter Hinweis auf Art. 199 Abs. 2 StG bzw. Art. 143 Abs. 1 DBG auf eine drohende reformatio in peius hingewiesen und es wurden ihnen eine Frist zur Stellungnahme gewährt. Mit der gewährten Gelegenheit zur Stellungnahme sind die Voraussetzungen einer reformatio in peius erfüllt und die obgenannten Streichungen vorzu- nehmen. Dies und die Tatsache, dass die Beanstandungen der Rekurrenten sich mit Blick auf die vorerwähnten Erwägungen als unbegründet erweisen, führen zur Abweisung des Rekurses - 12 - und der Beschwerde des Jahres 2020. Die Akten werden zur Neufestsetzung des steuerbaren Einkommens pro 2020 im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. 9.Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Rekurrenten kostenpflichtig. Sie haben die gesamten Verfahrenskosten zu tragen, einschliesslich allfälliger Auslagen für Gutachten oder andere externe Kosten (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG sowie Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die Ver- waltungsgebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]). Die Verfahrenskosten für die Beurteilung der vorliegenden Streitigkeiten durch die Steuerrekurskommission hätten bei der Vereinigung der zwei Verfahren (Verfahrens- Nrn. 100 2024 210 / 200 2024 138 [Steuerjahr 2020] und 100 2024 211 / 200 2024 139 [Steuer- jahr 2021]) zwischen CHF 1'600.-- und CHF 2'500.-- betragen. Vorliegend sind die Verfahrens- kosten auf die zwei getrennten Verfahren hälftig aufzuteilen. Die Verfahrenskosten werden ins- gesamt (für beide Verfahren) auf CHF 1'600.-- festgelegt und je hälftig pro Verfahren auferlegt. Das entspricht Verfahrenskosten von CHF 800.-- für das vorliegende Verfahren 100 24 210 / 200 24 138. Die Kosten werden den unterlegenen Rekurrenten auferlegt und sind mit dem ge- leisteten Kostenvorschuss zu verrechnen. Sind die Rekurrenten vertreten, so kann bei ganz- oder teilweisem Obsiegen eine Parteikosten- entschädigung gesprochen werden. Da die Rekurrenten im vorliegenden Fall unterliegen, wer- den keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG; Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwal- tungsverfahrensgesetz, VwVG; SR 172.021]). Aus diesen Gründen wird erkannt: 1. Der Rekurs betreffend die kantonalen Steuern 2020 wird abgewiesen. Die Akten gehen zur Neufestsetzung des steuerbaren Einkommens im Sinn der Erwägungen zurück an die Steuerverwaltung des Kantons Bern. 2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2020 wird abgewiesen. Die Akten gehen zur Neufestsetzung des steuerbaren Einkommens im Sinn der Erwägungen zurück an die Steuerverwaltung des Kantons Bern. 3. Die Kosten des Verfahrens vor der Steuerrekurskommission, bestimmt auf eine Pau- schalgebühr von CHF 800.--, werden den Rekurrenten zur Bezahlung auferlegt. 4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.- 13 - 5.Gegen den Entscheid betreffend die kantonalen Steuern kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben werden. Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechts- schrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der be- schwerdeführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu ent- halten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen. Gegen den Entscheid betreffend die direkte Bundessteuer kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben werden (Art. 145 DBG i.V.m. Art. 9 Abs. 3 BStV). Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer schweizeri- schen Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der beschwerdeführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen. Wird beim Verwaltungsgericht für die kantonalen Steuern und die direkte Bundes- steuer Beschwerde erhoben, können diese, soweit den gleichen Gegenstand betref- fend, in einer gemeinsamen Rechtsschrift eingereicht werden. Sie hat insbesondere die jeweiligen Rechtsbegehren sowie die Begründungen zu enthalten. 6. Zu eröffnen an: ▪A.________ und B.________ ▪Steuerverwaltung des Kantons Bern ▪Eidgenössische Steuerverwaltung ▪Einwohnergemeinde D.________ IM NAMEN DER STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN Der a.o. Richter Der Gerichtsschreiber Mion Röthlisberger