B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i ch t T ri b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T ri b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T ri b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Entscheid angefochten beim BGer Abteilung I A-2484/2023 U r t e i l v o m 6 . M ä r z 2 0 2 5 Besetzung Richter Keita Mutombo (Vorsitz), Richterin Iris Widmer, Richter Pierre-Emmanuel Ruedin, Gerichtsschreiberin Karolina Yuan. Parteien 1. MWST-Gruppe A._______ 2. B._______ beide vertreten durch lic. iur. LL.M. Isabelle Chassé, Rechtsanwältin, Tappolet & Partner, Bellerivestrasse 203, Postfach, 8008 Zürich, Beschwerdeführerinnen, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz. Gegenstand Mehrwertsteuer; Betrieb einer Notfalltriagestelle (Steuerperioden 2015 bis 2019). A-2484/2023 Seite 2 Sachverhalt: A. A.a Die MWST -Gruppe A._______ (nachfolgend: MWST -Gruppe A._______) ist seit dem 1. Januar 2018 als Steuerpflichtige im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerver waltung (nachfolgend: ESTV) eingetragen. Gruppenträgerin der MWST-Gruppe A._______ ist d er Verein B._______ (nachfolgend: B._______ oder B._______) mit Sitz in E._______. Die B._______ bezweckt als Standes- organisation der […] Ärztinnen und Ärzte , den Zusammenhalt unter den Mitgliedern zu fördern, der Ärzteschaft eine starke Stellung zu sichern, sich für die Sicherung der Qualität in verschiedenen Belangen einzusetzen, adäquate Rahmenbedingungen für die ärztliche Ausübung zu schaffen und den Mitgliedern verschiedene Dienstleistungen zukommen zu lassen. Wei- tere Gesellschaften der MWST-Gruppe A._______ sind die C._______ AG und die D._______ AG. Die B._______ besitzt jeweils eine 100 %-Beteili- gung an der C._______ AG und der D._______ AG. Die MWST-Gruppe A._______ rechnet die MWST nach der effektiven Abrechnungsmethode ab. A.b Im Hinblick auf das Inkrafttreten einer Änderung des […] Gesundheits- gesetzes vom […] ([…], nachfolgend: GesG/[…]) schlossen die Gesund- heitsdirektion des Kantons […] (nachfolgend: Gesundheitsdirektion) und die B._______ am 26. Juni 2017 eine Leistungsvereinbarung betreffend die Organisation der Notfalldienste ab. Mit Beschluss vom 12. Juli 2017 (nachfolgend: RRB […]) genehmigte der Regierungsrat des Kantons […] die Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 (Akten der ESTV [act.] 3.5). Sodann nahm die Notfalltriagestelle ihren Betrieb am 1. Januar 2018 auf. A.c Aufgrund einer expliziten Ermächtigung der Gesundheitsdirektion (vgl. Leistungsvereinbarung zwischen der Gesundheitsdirektion und der B._______, Ziff. 2) übertrug die B._______ die entsprechenden Aufgaben mittels «Leistungsvereinbarung betreffend Aufbau und Betrieb einer kan- tonsweiten Triagestelle für den Notfalldienst» vom 13. März 2018 auf ihre Tochtergesellschaft C._______ AG, welche diese ihrerseits mittels Leis- tungsvereinbarung vom 16. Juli 2018 auf die D._______ AG übertrug (act. 3.6 f.). Mit Vertragsnachtrag vom 30. April 2019 wurde die bestehende Leistungs- vereinbarung vom 26. Juni 2017 zwischen der Gesundheitsdirektion und der A._______ angepasst (act. 3.12). Der Regierungsrat des Kantons […] A-2484/2023 Seite 3 genehmigte diese Anpassung mit Beschluss vom 24. April 2019 (nachfol- gend: RRB Nr. […]). A.d Mit Eingabe vom 1. Dezember 2017 beantragte die B._______ bei der ESTV einen Vorbescheid, wonach die von der Gesundheitsdirektion ge- stützt auf die Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 an sie (die B._______) ausgerichteten Mittel als Subventionen im mehrwertsteuerli- chen Sinn zu qualifizieren seien. Mit Antwortschreiben vom 16. April 2018 qualifizierte die ESTV den Mittel- fluss der Gesundheitsdirektion an die B._______ sowie dessen Weiterlei- tung an die C._______ AG bzw. die D._______ AG als steuerbare Leis- tungsverhältnisse. Mangels Erbringens einer Heilbehandlung und mit Hin- weis auf die Verwaltungspraxis im Bereich der Telemedizin schloss sie zu- dem das Vorliegen einer Steuerausnahme im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 des Mehrwertsteuergesetzes vom 12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) aus. In einer ergänzenden Eingabe vom 11. März 2019 hielt die B._______ so- dann fest, dass gestützt auf die Leistungsvereinbarungen vom 26. Juni 2017, 13. März 2018 und 16. Juli 2018 keine unternehmerische Tätigkeit vorliege, eventualiter die Tätigkeit als eine von der Mehrwertsteuer ausge- nommene zu qualifizieren sei. In ihrem Antwortschreiben vom 8. April 2019 hielt die ESTV weiterhin an ihrer bereits im Antwortschreiben vom 16. April 2018 geäusserten Auffas- sung fest. A.e Mit Eingabe vom 22. Mai 2019 ersuchte die B._______ um Zustellung einer anfechtbaren Feststellungsverfügung. A.f Mit Eingabe vom 24. Mai 2019 ersuchte der Treuhänder der B._______ um Prüfung seiner steuerlichen Beurteilung der kantonal […] Notfalldienst- Ersatzabgabe. A.g In der Folge führte die ESTV an verschiedenen Tagen im April und Au- gust 2020 bei der MWST-Gruppe A._______ eine Kontrolle betreffend die Steuerperioden 2018 und 2019 durch. Eine weitere Kontrolle erfolgte bei der B._______ im Oktober 2020 betreffend die Steuerperioden 2015 bis 2017. A-2484/2023 Seite 4 Die ESTV schloss die Kontrollen mit den Einschätzungsmitteilungen (nach- folgend: EM) Nr. […] vom 10. Dezember 2020 (nachfolgend: EM 1) betref- fend die Steuerperioden 2015 bis 2017 ab, wonach die B._______ Fr. 138'640.- zuzüglich Verzugszins ab dem 30. Oktober 2017 schulde, so- wie der EM Nr. […] vom 10. Dezember 2020 (nachfolgend: EM 2) betref- fend die Steuerperioden 2018 und 2019, wonach die MWST -Gruppe A._______ Fr. 1'302'019.- zuzüglich Verzugszins ab dem 15. April 2019 schulde. A.h Per 29. Dezember 2020 haben die C._______ AG und die D._______ AG ihre Namen in den jeweils anderen Namen umfirmiert. A.i Mit Eingabe vom 8. Januar 2021 bestritt en die B._______ und die MWST-Gruppe A._______ die EM 1 und 2 und ersuchten um zeitnahe Zu- stellung von begründeten Feststellungsverfügungen. Mit Instruktionsschreiben vom 30. August 2021 ersuchte die ESTV die B._______ und die MWST-Gruppe A._______, verschiedene Unterlagen einzureichen. Diese kamen der Aufforderung am 28. September sowie am 7. und 15. Oktober 2021 nach. A.j Mit Schreiben vom 15. November 2021 informierte die MWST-Gruppe A._______ die ESTV, dass sie in nächsten Tagen eine provisorische Zah- lung von Fr. 1'440'660.- veranlassen werde. Diese Zahlung erfolge unter Vorbehalt, unpräjudiziell und oh ne Anerkennung einer Rechtspflicht hin- sichtlich der bestrittenen Positionen der EM 1 und 2. A.k Am 15. Dezember 2021 informierte die MWST-Gruppe A._______ die ESTV über eine zwischen ihr und der Gesundheitsdirektion erstellten Schlussabrechnung für das Jahr 2019. A.l In der Folge erliess die ESTV am 14. Januar 2022 die EM Nr. […] (nachfolgend: EM 3) betreffend die Steuerperioden 2015 bis 2019, w omit sie der MWST-Gruppe A._______ Fr. 1'302'019.- gutschrieb und die EM 2 stornierte. Gleichentags erliess die ESTV die Einschätzungsmitteilung Nr. […] (nachfolgend: EM 4) betreffend die Steuerperioden 2018 und 2019, wonach die MWST-Gruppe A._______ Fr. 1'257'614.- zuzüglich Verzugs- zins ab dem 15. April 2019 schulde. A.m Mit Schreiben vom 21. März 2022 informierte die B._______ die ESTV, dass sie eine Zahlung unter Vorbehalt in der Höhe von Fr. 530'000.- im Sinne einer provisorischen Steuerzahlung zur Vermeidung etwaiger A-2484/2023 Seite 5 Verzugszinsen veranlassen werde. Die Zahlung werde unpräjudiziell und ohne Anerkennung einer Rechtspflicht geleistet. A.n Gemäss Aktennotiz vom 14. April 2022 wurde die Anfrage der B._______ vom 24. Mai 2019 betreffend die kantonale Notfallersatzab- gabe im Einvernehmen mit der B._______ als erledigt erachtet. A.o Mit Verfügung vom 25. April 2022 betreffend die Steuerperioden 2015 bis 2017 hielt die ESTV fest, dass die B._______ für die Steuerperioden 2015 bis 2017 Fr. 138'640.- Mehrwertsteuern schulde und diese zu Recht einbezahlt habe; dass sie zudem einen Verzugszins ab dem 30. Oktober 2017 schulde und diesen noch zu bezahlen habe. Gleichentags erliess die ESTV eine Verfügung betreffend die Steuerperio- den 2018 und 2019, wonach die MWST-Gruppe A._______ für diese Steu- erperioden Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. 1'257'614.- schulde und diese zu Recht bezahlt habe; dass sie zudem einen Verzugszins ab dem 15. April 2019 schulde und diesen noch zu bezahlen habe. Dass weiter der Restbetrag der Zahlung vom 17. November 2021, ausmachend Fr. 44'405.- (Fr. 1’30219.- minus Fr. 1'257'614.-) zuzüglich Vergütungszins an den geschuldeten Zinsbetrag angerechnet werde und ein danach ver- bleibender Restbetrag nach Eintritt der Rechtskraft ausbezahlt oder mit of- fenen Steuerforderungen verrechnet werde. B. B.a Gegen die Verfügungen vom 25. April 2022 erhob en die B._______ und die MWST-Gruppe A._______ am 27. Mai 2022 gemeinsam Einspra- che. Sie beant ragten, die angefochtenen Verfügungen seien samt den EM 1 und 4 aufzuheben und das Dispositiv der Leistungsverfügungen sei im Sinne der rechtlichen Begründungen anzupassen. Die unter Vorbehalt geleisteten Steuerzahlungen seien zurückzuerstatten. B.b Mit Schreiben vom 3. November 2022 informierten die B._______ und die MWST-Gruppe A._______ die ESTV, dass sie eine Zahlung unter Vor- behalt für die Steuerperiode 2021 in der Höhe von Fr. 443'682.- veranlas- sen würden. Die Zahlung erfolge unpräjudiziell und ohne Anerkennung ei- ner Rechtspflicht. B.c Mit Einspracheentscheid vom 17. März 2023 wies die ESTV die Ein- sprache der B._______ vom 27. Mai 2022 ab und hielt fest, dass diese entsprechend der EM 1 f ür die Steuerperioden 2015 – 2017 zu Recht Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. 138'640.- bezahlt habe. Die A-2484/2023 Seite 6 B._______ schulde der ESTV auf diesem Betrag Verzugszinsen ab dem 17. Oktober 2017 und habe diese noch zu bezahlen. Weiter würden keine Verfahrenskosten erhoben und keine Parteientschädigung entrichtet. Gleichentags erliess die ESTV einen Einspracheentscheid betreffend die MWST-Gruppe A._______ mit der sie deren Einsprache vom 27. Mai 2022 abwies. Sie hielt fest, dass die MWST -Gruppe A._______ entsprechend der EM 4 für die Steuerperioden 2018 – 2019 Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. 1'257'614.- schulde und diese zu Recht bezahlt habe. Die MWST- Gruppe A._______ schulde ihr (der ESTV) auf diesem Betrag einen Ver- zugszins ab dem 15. April 2019. Der Restbetrag der Zahlung vom 17. No- vember 2021, ausmachend Fr. 44'405.- (Fr. 1’30219.- minus Fr. 1'257'614.-) zuzüglich Vergütungszins, werde an den geschuldeten Ver- zugszins angerechnet. Ein danach verbleibender Restbetrag werde nach Eintritt der Rechtskraft ausbezahlt oder mit offenen Steuerforderungen ver- rechnet. Weiter würden keine Verfahrenskosten erhoben und keine Partei- entschädigung ausgerichtet. C. C.a Gegen die Einspracheentscheid e vom 17. März 2023 erhoben die B._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin 1) und die MWST -Gruppe A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin 2; zusammen: Beschwerde- führerinnen) gemeinsam Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragen in derselben Beschwerdeschrift, die Einspracheentscheide der ESTV (nachfolgend: Vorinstanz) sowie die zu Grunde liegenden EM 4 be- treffend die Steuerperioden 2018 und 2019 sowie die EM 1 betreffend die Steuerperiode 2017 seien aufzuheben und an die Vorinstanz zur Neufest- setzung der geschuldeten Mehrwertsteuer n zurückzuweisen. Weiter sei die Vor - instanz in der Sache anzuweisen, bei den Entschädigungen der Gesund- heitsdirektion von der Erfassung als steuerbarem Umsatz abzusehen, mit entsprechender Vorsteuerkorrektur. Eventualiter sei die Vorinstanz anzu- weisen, in den Jahren 2018 und 2019 lediglich Fr. 130'000.- als steuerbare Umsätze zu erfassen, mit entsprechender Vorsteuerkürzung. Die unter Vorbehalt geleisteten Steuerzahlungen seien entsprechend zurückzuer- statten (inkl. Vergütungszins); dies unter Kosten - und Entschädigungsfol- gen. C.b Mit Zwischenverfügung vom 10. Mai 2023 vereinigte das Bundesver- waltungsgericht die Beschwerdeverfahren mit den Geschäftsnummern A-2484/2023 und A-2491/2023 und führt diese fortan unter der Nummer A-2484/2023 Seite 7 A-2484/2023 weiter. Zudem wurden die Beschwerdeführerinnen aufgefor- dert, innert fünf Tagen seit Zustellung der Zwischenverfügung vom 10. Mai 2023 aktuelle Vollmacht en einzureichen. Bei unbenutztem Fristablauf würde allenfalls auf die Eingabe kostenpflichtig nicht eingetreten. Mit Eingaben vom 15. und 23. Mai 2023 kamen die Beschwerdeführerin- nen dieser Aufforderung nach. C.c In Ihrer Vernehmlassung vom 6. Juli 2023 beantragt die Vorinstanz, dass die Beschwerden unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführe- rinnen abzuweisen seien, soweit darauf einzutreten sei. C.d Auf die Replik der Beschwerdeführerinnen vom 15. September 2023 dupliziert die Vorinstanz am 12. Oktober 2023. Daraufhin reichten die Be- schwerdeführerinnen am 10. November 2023 eine Triplik ein, worauf die Vorinstanz mit Quadruplik vom 1. Dezember 2023 antwortete. Auf die weiteren Vorbringen der Parteien wird, soweit dies für den Ent- scheid wesentlich ist, im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen einge- gangen. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. September 1968 (VwVG, SR 172.021), sofern in sachlicher Hinsicht keine Ausnahme nach Art. 32 VGG vorliegt und es sich bei der Vorinstanz um eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG handelt. Diese Voraussetzun- gen sind vorliegend erfüllt. Das Bundesverwaltungsgericht ist damit zur Be- handlung von Beschwerden gegen Einspracheentscheide der Vorinstanz auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer sachlich und funktionell zuständig. 1.2 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG; vgl. auch Art. 81 Abs. 1 MWSTG). 1.3 Die Beschwerdeführerinnen sind als Verfügungsadressatinnen zur Be- schwerdeführung berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG) . Die angefochtenen A-2484/2023 Seite 8 Einspracheentscheide vom 17. März 2023 wurden mit A-Post Plus versen- det und den Beschwerdeführerinnen am 18. März 2023 zugestellt. Die Be- schwerdefrist begann somit am Sonntag, den 19. März 2023 , zu laufen (vgl. zum Fristenlauf bei A-Post Plus: Urteil des BVGer A-5238/2021 vom 27. Januar 2022 E. 2.7 mit Hinweisen [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_189/2022 vom 8. März 2022]) . Die Beschwerden vom 2. Mai 2023 wurde an diesem Tag der Schweizerischen Post übergeben. Unter Berück- sichtigung des Fristenstillstands über Ostern haben die Beschwerdeführe- rinnen die Beschwerde n rechtzeitig eingereicht (Art. 22a Abs. 1 Bst. a, Art. 50 Abs. 1 VwVG). Nachdem sie die Beschwerden auch formgerecht eingereicht und den Vorschuss für die Verfahrenskosten fristgerecht ge- leistet haben (Art. 52 Abs. 1, Art. 63 Abs. 4 i.V.m. Art. 21 Abs. 3 VwVG), ist auf die Beschwerden – unter Vorbehalt des unter Erwägung 1.4 Ausgeführ- ten – einzutreten. 1.4 Anfechtungsobjekt im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht bildet einzig der vorinstanzliche Ents cheid; dieser ersetzt allfällige Ent- scheide unterer Instanzen (sog. Devolutiveffekt; vgl. BGE 134 II 142 E. 1.4; Urteile des BVGer A-2547/2022 vom 23. November 2022 E. 1.3.2 mit wei- teren Hinweisen, A-6214/2018 vom 20. April 2020 E. 1.3, A-5624/2018 vom 19. Juli 2019 E. 1.2; ANDRÉ MOSER ET AL., Prozessieren vor dem Bun- desverwaltungsgericht, 3. Aufl. 2022, Rz. 2.7). Soweit die Beschwerdefüh- rerinnen vorliegend auch die Aufhebung der E M 1 und EM 4 beantragen (Sachverhalt Bst. C.a), ist deshalb auf die Beschwerden nicht einzutreten. Denn bei den betreffenden Einschätzungsmitteilungen handelt es sich mangels Verfügungsqualität um untaugliche Anfechtungsobjekte (Urteil des BVGer A-4950/2022 vom 3. April 2023 E. 2.2.2, 2.3, 3.2.1 f., 3.2.4, 3.3 mit Hinweisen). Immerhin gelten die betreffenden Einschätzungsmitteilun- gen als inhaltlich mitangefochten (vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer A-2253/2022 vom 29. Januar 2024 E. 1.4 mit weiteren Hinweisen). 1.5 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen E ntscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerinnen können neben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Rüge der Unan- gemessenheit erheben (Art. 49 VwVG). 1.6 Der vorliegend zu beurteilende Sachverhalt betrifft die Steuerperioden 2015 – 2019, wobei er nur ab der Steuerperiode 2017 im Streit liegt (Sach- verhalt Bst. C.a). Somit ist in casu das MWSTG gemäss den in diesen Jah- ren gültigen Fassungen (AS 2017 249 3575, 2018 5103) massgebend. A-2484/2023 Seite 9 A-2484/2023 Seite 10 2. 2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [SR 101; nachfolgend: BV]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland durch Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit dieses Gesetz keine Aus- nahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 1 Abs. 2 Bst. a und Art. 18 Abs . 1 MWSTG). Der Leistungsbegriff ist ein Oberbegriff, der sowohl die Lieferun- gen (Art. 3 Bst. d MWSTG) als auch die Dienstleistungen umfasst (Art. 3 Bst. e MWSTG). Als Leistung gilt die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Dri ttperson in Erwartung eines Entgelts, auch wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anord- nung erfolgt (Art. 3 Bst. c MWSTG). Als Entgelt gilt der Vermögenswert, den der Empfänger oder an seiner Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung enthält (Art. 3 Bst. f MWSTG). 2.2 Damit eine steuerbare Leistung vorliegt, muss sie im Austausch mit ei- nem Entgelt erfolgen (sog. «Leistungsverhältnis» [vgl. Art. 1 Abs. 2 MWSTG]). 2.2.1 Die Annahme eines mehrwertsteuerlichen Leistungsverhältnisses setzt voraus, dass zwischen Leistung und Entgelt eine «innere wirtschaft- liche Verknüpfung» gegeben ist (statt vieler: BGE 141 II 182 E. 3.3; Urteile des BVGer A -553/2021 vom 8. Februar 2022 E. 2.1, A-4155/2021 vom 31. Mai 2022 E. 2.2.1 mit Hinweisen). Eine «innere wirtschaftliche Ver- knüpfung» liegt beispielsweise vor, wenn sich der Staat eine individuali- sierte und konkrete Tätigkeit eines potentiellen Steuersubjekts gegen Ent- gelt beschafft, um eine ihm obliegende Aufgabe zu erfüllen (BGE 141 II 198 E. 3.5; Urteil de s BGer 2C_585/2017 vom 6. Februar 2019 E. 4.1). Dies trifft dann zu, wenn der Staat öffentliche Aufgaben an Private überträgt und die Privaten diese Aufgaben dann unmittelbar in eigenem Namen und zu- gunsten der Allgemeinheit oder gegebenenfalls zugunsten ei nzelner Mit- glieder der Allgemeinheit erfüllen. Diese letzte Konstellation wird auch als Auslagerung oder «Outsourcing» von Staatsaufgaben bezeichnet (Urteil des BGer 2C_585/2017 vom 6. Februar 2019 E. 4.2). Die Entgeltlichkeit stellt dabei ein unabdingbares Tatbestandsmerkmal einer mehrwertsteuer- lichen Leistung dar. Besteht zwischen Leistungserbringer und -empfänger kein solches Austauschverhältnis, ist die Aktivität mehrwertsteuerlich irre- levant (statt vieler: BGE 132 II 353 E. 4.3; Urteil des BVGer A-4155/2021 vom 31. Mai 2022 E. 2.2.1). Als entgeltlich und somit als Leistungen im A-2484/2023 Seite 11 mehrwertsteuerlichen Sinne gelten alle Leistungen, welche in Erwartung eines Entgelts erbracht wurden (Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfa- chung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885, 6941). Hierbei ist auf die Sicht des Leistungsempfängers abzustellen (Urteil des BGer 2C_585/2017 vom 6. Februar 2019 E. 3.2 mit Hinweisen; Urteil des BVGer A-2648/2019 vom 27. Mai 2020 E. 3.1 mit Hinweisen ; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-5660/2022 vom 21. Mai 2024 E. 3.2.1). 2.2.2 Mangels Leistung – bzw. weil diesen Mittelflüssen die innere wirt- schaftliche Verknüpfung mit einer mehrwertsteuerlichen Leistung fehlt (vgl. FELIX GEIGER, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWST Kommentar, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: MWST Kommentar], N 9 zu Art. 18 MWSTG) – gelten namentlich die in Art. 18 Abs. 2 Bst. a – l MWSTG genannten Mittelflüsse nicht als Entgelt (sog. Nicht -Entgelte; vgl. auch Urteile des BVGer A-2765/2022 vom 9. Februar 2024 E. 2.2, A-2566/2020 vom 11. November 2021 E. 2.5). Das Weiterleiten solcher Mittelflüsse unterliegt nicht der Steuer (vgl. Art. 30 Abs. 1 der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. Novem- ber 2009 [MWSTV, SR 641.201] ; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-5660/2022 vom 21. Mai 2024 E. 3.2.2). 2.2.3 Gemäss Art. 18 Abs. 2 Bst. l MWSTG gilt ein Mittelfluss mangels Leistung auch dann nicht als Entgelt, wenn für hoheitliche Tätigkeiten Ge- bühren, Beiträge oder sonstige Zahlungen empfangen werden. Gemäss Legaldefinition ist die Tätigkeit eines Gemeinwesens hoh eitlich, wenn sie nicht unternehmerischer Natur ist, namentlich nicht marktfähig ist und nicht im Wettbewerb mit Tätigkeiten privater Anbieter steht, selbst wenn dafür Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erhoben werden. Liegt eine hoheitliche Tätigkeit vor, so sind die dafür empfangenen Gebühren, Bei- träge und sonstigen Zahlungen als Nicht-Entgelte zu qualifizieren (GEIGER, MWST Kommentar, N 47 zu Art. 18 MWSTG). Die Ausnahme von der Steu- erpflicht für Leistungen, die in Ausübung hoheitlicher Gewalt erbracht wer- den, gilt auch für private Personen und Organisationen, die mit öffentli- chen-rechtlichen Aufgaben betraut sind. Damit wird vermieden, dass bei Fremdvergabe dieser Aufgaben eine taxe occulte entsteht. Die Ausnahme greift aber nur, wenn den Personen und Organisationen auch die hoheitli- che Gewalt übertragen wird. Dies bedeutet, dass sie mit dem Recht aus- gestattet sein müssen, im Namen des Gemeinwesens anfechtbare Verfü- gungen erlassen zu können ( NIKLAUS HONAUER ET AL ., Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 4. Aufl. 2024, N 623 ff.; zum Ganzen : Urteil des BVGer A-5345/2023 vom 29. August 2024 E. 2.2.4). A-2484/2023 Seite 12 2.2.4 Zu den sog. Nicht -Entgelten zählen nach Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG weiter auch Subventionen und andere öffentlich -rechtliche Bei- träge, selbst wenn sie gestü tzt auf einen Leistungsauftrag oder eine Pro- grammvereinbarung gemäss Art. 46 Abs. 2 BV ausgerichtet werden (BGE 141 II 182 E. 3.1; Urteile des BVGer A -553/2021 vom 8. Februar 2022 E. 2.6.1, A-2566/2020 vom 11. November 2021 E. 2.5.1 [bestätigt durch BGE 1 49 II 43] ; zum Ganzen: Urteil des BVGer A -5660/2022 vom 21. Mai 2024 E. 3.2.2). 2.3 2.3.1 Das Mehrwertsteuergesetz kennt keine Legaldefinition der Subven- tion oder der anderen öffentlich -rechtlichen Beiträge ( ANNIE ROCHAT PAUCHARD, Subventions, mandats de prestatio ns, conventions-program- mes et TVA, in: OREF [Hrsg.], Au carrefour des contributions, 2020, S. 247, die auf S. 250 darauf hinweist, dass auch die Doktrin zum Subventionsge- setz [dazu sogleich] nicht einheitlich sei). Entsprechend dem Gebot der Einheit der Rechtsordnung ist dafür grundsätzlich auf die Subventionsge- setzgebung zurückzugreifen (BGE 149 II 43 E. 3.2 f., 140 I 153 E. 2.5.4; Urteil des BGer 2C_826/2016 vom 6. April 2018 E. 2.5; Urteile des BVGer A-5458/2021 vom 16. Dezember 2022 E. 2.4.2, A-2566/2020 vom 11. No- vember 2021 E. 2.5.1.1). Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtspre- chung werden Subventionen allgemein als Leistungen kraft öffentlichen Rechts bezeichnet, die anderen Rechtspersonen für bestimmte Zwecke zukommen, ohne dass dies zu einer unmittelbaren Gegenleistung an den Subventionsgebenden führt (vgl. BGE 126 II 443 E. 6b; Urteil des BVGer A-5458/2021 vom 16. Dezember 2022 E. 2.4.4.1; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-5660/2022 vom 21. Mai 2024 E. 3.3). 2.3.2 Nach Art. 29 MWSTV gelten als Subventionen oder andere öffentlich- rechtliche Beiträge namentlich die vom Gemeinwesen ausgerichteten: a) Finanzhilfen im Sinne von Art. 3 Abs. 1 des Subventionsgesetzes vom 5. Oktober 1990 (SuG, SR 616.1); b) Abgeltungen im Sinne von Art. 3 Abs. 2 Bst. a SuG, sofern kein Leis- tungsverhältnis vorliegt; c) Forschungsbeiträge, sofern dem Gemeinwesen kein Exklusivrecht auf die Resultate der Forschung zusteht; d) mit den Buchstaben a – c vergleichbaren Mittelflüsse, die gestützt auf kantonales und kommunales Recht ausgerichtet werden. A-2484/2023 Seite 13 Unter Abgeltungen im Sinn von Art. 3 Abs. 2 SuG sind Leistungen an Emp- fänger ausserhalb der Bundesverwaltung zu verstehen, die zur Milderung oder zum Ausgleich von finanziellen Lasten, die sich ergeben aus der Er- füllung von bundesrechtlich vorgeschriebenen Aufgaben (Bst. a) oder aber von öffentlich-rechtlichen Aufgaben, die dem Empfänger vom Bund über- tragen worden sind (Bst. b). Letztere werden in Art. 29 MWSTV nicht ge- nannt, da diesfalls in der überwiegenden Zahl der Fälle ein Leistungsver- hältnis vorliegt. Auch hier ist jedoch im Einzelfall nicht ausgeschloss en, dass dem beitragsausrichtenden Gemeinwesen gegenüber keine Leistung erbracht wird und es sich bei den Beiträgen um Subventionen handelt (zum Ganzen: Urteil des BVGer A -5660/2022 vom 21. Mai 2024 E. 3.3.1; vgl. Erläuterungen zur Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009, Art. 29 Bst. b MWSTV [https://www.newsd.admin.ch/newsd/message/atta- chments/17547.pdf], letztmals besucht am 24. Februar 2025). Die vergleichbaren Mittelf lüsse nach Art. 29 Bst. d MWSTV, die gestützt auf kantonales oder kommunales Recht ausgerichtet werden, müssen nicht unmittelbar gestützt auf ein kantonales oder kommunales Subventi- onsgesetz ergehen. Es reicht, dass sie sich auf andersartiges kantonales oder kommunales Recht stützen (BGE 149 II 43 E. 3.3; Urteil des BVGer A-553/2021 vom 8. Februar 2022 E. 2.6.2). Zu denken ist etwa an einen Beschluss des zuständigen kommunalen Organs (Legislative oder Exeku- tive), das in Anwendung eines Gemeindereglements er folgt (Urteil des BGer 2C_368/2022 vom 16. Dezember 2022 E. 3.3.3). 2.3.3 Beim Begriff der Subvention bzw. des öffentlich-rechtlichen Beitrags im Sinn von Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG handelt es sich um einen wirt- schaftlichen Begriff. Ob ein bestimmter Mittelfluss unter diesen Begriff fällt, ist im Einzelfall und unabhängig von der Bezeichnung des Mittelflusses zu entscheiden (Urteile des BGer 2C_268/2022 vom 16. Dezember 2022 E. 3.3.2, 2C_356/2020 vom 21. Oktober 2020 E. 5, 2C_233/2019 vom 29. August 2019 E. 5.4). 2.4 2.4.1 Auch Leistungen, die sich der Staat zur Erfüllung seiner öffentlichen Aufgabe beschafft, können der Mehrwertsteuerpflicht unterliegen. Voraus- setzung ist auch hier, dass ein Leistungsverhältnis vorliegt und nicht eine Subvention, welche kein Entgelt im Sinn e der Mehrwertsteuer ist. Es ist alsdann zu unterscheiden, ob der Staat eine Subvention bezahlt, um ein bestimmtes Verhalten, das im öffentlichen Interesse liegt, zu fördern (BGE 141 II 182 E. 3.3, 140 I 153 E. 2.5.4 f.; vgl. Urteil des BVGer A-2484/2023 Seite 14 A-471/2021 vom 27. Juni 2022 E. 3.4.3.4 [bestätigt durch Urteil des BGer 9C_736/2022 vom 3. April 2023]) oder ob er sich eine individualisierte und konkrete Leistung beschafft, um eine ihm obliegende Aufgabe zu erfüllen (BGE 141 II 182 E. 3.5; Urteile des BGer 2C_233/2019 vom 29. August 2019 E. 5.3, 2C_196/2012 vom 10. Dezember 2012 E. 3.2.5; Urteile des BVGer A-5458/2021 vom 16. Dezember 2022 E. 2.4.4.2, A-187/2021 vom 12. Februar 2022 E. 2.3.2 mit Hinweisen auch auf die Materialien). 2.4.2 Zwar liegt auch bei einer Subvention insofern eine gewisse Leistung des Geldempfängers vor, als er sich in einer Weise verhält, die dem öffent- lichen Interesse als förderungswürdige Gegenleistung erscheint (BGE 126 II 443 E. 6c; Urteil des BGer 2C_196/2012 vom 10. Dezember 2012 E. 2.5; Urteil des BVGer A-5458/2021 vom 16. Dezember 2022 E. 2.4.4.1). Es be- steht darin aber keine innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leis- tung und Gegenleistung, so dass nicht von einem Leistungsaustausch ge- sprochen werden kann (BGE 149 II 53 E. 6.1, 141 II 182 E. 3.3; zum Gan- zen: Urteil des BVGer A-2648/2019 vom 27. Mai 2020 E. 3.2.2). Ist mit der Geldleistung der öffentlichen Hand keine sp ezifische (Ge- gen-)Leistung der empfangenden Person verknüpft und steht es ihr frei, wie sie die zur Förderung des angestrebten Zwecks notwendigen Mass- nahmen treffen will, deutet dies praxisgemäss auf eine Subvention hin (Ur- teile des BVGer A-4569/2020 vom 4. Juli 2022 E. 6.1.6, A-2648/2019 vom 27. Mai 2020 E. 3.2.2 in fine). Abgesehen von dieser Verhaltensbindung sind Subventionen und andere Beiträge der öffentlichen Hand jedoch «un- entgeltlich», d.h. ein wirtschaftlich gleichwertiges Entgelt ist für sie nicht zu entrichten (BGE 140 I 153 E. 2.5.5, 126 II 443 E. 6c; Urteil des BGer 2C_196/2012 vom 10. Dezember 2012 E. 2.3; Urteile des BVGer A-2704/2020 vom 22. März 2022 E. 2.3 [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_368/2022 vom 16. Dezember 2022], A-2566/2020 vom 11. November 2021 E. 2.5.1.2 [bestätigt durch BGE 149 II 43]; GEIGER, MWST Kommen- tar, N 11 zu Art. 18 MWSTG; zum Ganzen: BGE 141 II 182 E. 3.5). Demgegenüber weist ein Interesse des Beitragszahlers an der Erfüllung der öffentlichen Aufgabe auf ein Leistu ngsverhältnis hin. Wie gesehen (s. weiter oben in dieser Erwägung), kann dieses Interesse insbesondere darin bestehen, dass die Leistung des Beitragsempfängers den Staat von einer ihm obliegenden Aufgabe entlastet (Urteil des BVGer A -2648/2019 vom 27. Mai 2020 E. 3.2.2 mit Hinweisen). A-2484/2023 Seite 15 2.4.3 Subventionen sind demzufolge von vornherein nicht Gegenstand ei- nes mehrwertsteuerrechtlichen Leistungsverhältnisses. Sie sind nicht Ent- gelt für eine vom Subventionsempfänger zu erbringende marktwirtschaftli- che Leistung und fli essen folgerichtig nicht in die Bemessungsgrundlage für die Mehrwertsteuer ein (vgl. Urteil des BGer 2C_368/2022 vom 16. De- zember 2022 E. 3.2.4; Urteil des BVGer A-5046/2021 vom 15. August 2023 E. 2.4). 2.5 2.5.1 Leistungen sind steuerbar, wenn und soweit sie nich t unter eine im Gesetz vorgesehene Ausnahme fallen (Art. 21 und 23 MWSTG). Im Ge- sundheitswesen sind von der Besteuerung ausgenommen die Spitalbe- handlungen, daneben die ärztlichen Heilbehandlungen in Spitälern und Pri- vatkliniken sowie in Zentren für ärztliche Heilbehandlungen und Diagnostik (stationäre Heilbehandlungen; Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG). Weiter ausgenommen sind die sog. übrigen Heilbehandlungen, die insbe- sondere von Ärzten, Zahnärzten, Psychiater, Pflegefachpersonen oder an- gehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin (ambulante Heilbehandlungen; Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG); Voraussetzung dafür ist objektiv, dass eine Heilbe- handlung im Humanmedizinbereich direkt an den Patienten erbracht wird, wobei die Telemedizin eine Ausnahme dazu darstellt (Urteil des BGer 2C_1076/2015 vom 9. Dezember 2016 E. 3.4). In subjektiver Hinsicht ist erforderlich, dass die Heilbehandlung von Ärzten erbracht wird, die über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen (vgl. dazu Art. 34 Abs. 1 MWSTV; BGE 149 II 385 E. 4.3; Urteil des BGer 2C_1076/2015 vom 9. De- zember 2016 E. 3.3). 2.5.2 Nach Art. 34 Abs. 1 MWSTV gelten als Heilbehandlungen im Sinn von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG die Feststellung und Behandlung von Krankheiten, Verletzungen und anderen Störungen der körperlichen und seelischen Gesundheit des Menschen sowie Tätigkeiten, die der Vorbeu- gung von Krankheiten und Gesundheitsstörungen des Menschen dienen (Urteil des BGer 9C_375/2024 vom 15. November 2024 E. 4.1). 2.5.3 Nicht als Heilbehandlung zu qualifizieren sind rechtsprechungsge- mäss unter anderem Leistungen eines Call-Centers, das für Krankenversi- cherungen gegen einen jährlichen pro versicherte Person fixierten Betrag Triageleistungen vornimmt, selbst wenn im Call -Center auch Ärzte tätig sind und diese über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen . Diesfalls A-2484/2023 Seite 16 liegt zwischen dem Call -Center und den versicherten Endverbrauchern (Patienten) kein Leistungsaustausch vor. Somit ist zu unterscheiden zwi- schen Leistungen, welche das Call-Center an Krankenversicherungen und Ärztenetzwerke erbringt und solche, die an Personen erbracht werden, die das Call Center über eine gebührenpflichtige Nummer kontaktieren . Die Leistungen, eingeordnet in vier Triagestufen (Notfall, Arztbesuch, Arztbe- such regulär und Selbstmedikation ), sind als Managementleistungen zu qualifizieren. Wird der Rat zur Selbstmedi kation erteilt, bewirkt dies beim Krankenversicherer unter Umständen eine Kostenersparnis . Der Leis- tungstausch findet damit offensichtlich zwischen dem Call-Center und dem Krankenversicherer bzw. dem Ärztenetzwerk statt; der versicherte Patient profitiert allenfalls über tiefere Prämien (Urteil des BVGer A-3395/2007 vom 24. Februar 2009 E. 3 Vorbemerkungen und 3.1). 3. 3.1 Betreffend die Organisation des Notfalldienstes sind die Ärztinnen und Ärzte, Zahnärztinnen und Zahnärzte sowie Apothekerinnen und Apotheker gemäss GesG /[…] verpflichtet, in einer Notfalldienstorganisation nach §§ 17a oder 17b mitzuwirken (§ 17 Abs. 1 Bst. a GesG/[…]). Die Standes- organisationen der Berufsgruppen gemäss § 17 Abs. 1 organisieren die zweckmässige Leistung des Notfalldienstes. Bestehen bei einer Berufs- gruppe mehrere Standesorganisationen, bezeichnet der Regierungsrat die zuständige Organisation (§ 17a Abs. 1 GesG/[…]). Die Direktion stellt den Standesorganisationen die Angaben zu den Notfalldienstpflichtigen zur Verfügung (§ 17a Abs. 2 GesG/[…]). Die Standesorganisationen erlassen Notfalldienstreglemente. Diese gelten auch für Mitglieder der Berufs- gruppe, die nicht Mitglieder der Standesorganisation sind. Die Reglemente bedürfen der Genehmigung durch die Direktion (§ 17a Abs. 2 GesG/[…]). Kommt die Organisation des Notfalldienstes durch eine Standesorganisa- tion nicht zustande, übernimmt die Direktion die Organisation. Sie kann diese Aufgabe ganz oder teilweise den Gemeinden oder Dritten übertragen (§ 17b GesG/[…]). Die Standesorganisationen, der Kanton und die Ge- meinden tragen die ihnen für die Organisation entstehenden Kosten, so- weit diese nicht durch Ers atzabgaben gemäss §§ 17d und 17e gedeckt werden (§ 17c Abs. 1 GesG/[…]). Beauftragt der Kanton Dritte mit der Or- ganisation, vergütet er diesen die vollen Kosten einer wirtschaftlichen Leis- tungserbringung, soweit die Kosten nicht durch die Ersatzabgaben nac h §§ 17d und 17e gedeckt werden (§ 17c Abs. 2 GesG/[…]). Die Standesor- ganisation erhebt die Ersatzabgabe und den allfälligen Sockelbeitrag (§ 17d Abs. 3 Satz 1 GesG/[…]). In den Fällen von § 17 b [wenn die Orga- nisation des Notfalldienstes nicht durch eine Standesorganisation A-2484/2023 Seite 17 zustande kommt] erheben der Kanton, die Gemeinden oder die vom Kan- ton beauftragten Dritten die Ersatzabgabe (§ 17d Abs. 4 GesG/[…]). Die Ersatzabgabe und die Sockelbeiträge werden gemäss § 17f Abs. 1 GesG/[…] von der erhebenden Stelle für die Erfüllung folgender Aufgaben verwendet: Erstellen der Dienstpläne (Bst. a); Administrativverkehr mit den Notfalldienstpflichtigen (Bst. b); Kalkulation und Inkasso der Ersatzabga- ben (Bst. c) und weitere organisatorische Aufgaben (Bst. d). 3.2 Hinsichtlich der Triagestelle hält § 17h GesG/[…] fest, dass die Direk- tion eine für das ganze Kantonsgebiet zuständige, jederzeit erreichbare Triagestelle zur Koordination der Notfalldienste und Patientenvermittlung betreibt (Abs. 1). Weiter verfügt die Triagestelle über eine Betriebsbewilli- gung nach §§ 35 und 36 (Abs. 2 Bst. b). Sie vermittelt Patientinnen und Patienten an die örtlich und fachlich zuständigen Notfalldienstleistenden oder im Bedarfsfall an andere medizinische Leistungserbringer (Abs. 2 Bst. c). Sie l egt Regeln zur einheitlichen Gestaltung der Dienstpläne der Standesorganisationen fest (Abs. 2 Bst. d). Laut § 17h Abs. 3 GesG/[…] kann die Direktion eine Standesorganisation oder Dritte mit dem Betrieb der Triagestelle beauftragen. Sie entschädigt ihnen die vollen Kosten einer wirtschaftlichen Leistungserbringung. 4. 4.1 Die Beschwerdeführerinnen bringen im Wesentlichen vor, bei den Zah- lungen der Gesundheitsdirektion an die B._______ für den Betrieb der Not- falltriagestelle durch die D._______ AG handle es sich u m «Nicht -Ent- gelte» für die Ausübung einer hoheitlichen Tätigkeit im Sinne von Art. 18 Abs. 2 MWSTG. Dies treffe auch für die Aufbaufinanzierung in den Steuerperioden 2015 – 2017 zu, obschon sie diese fälschlicherweise mit pauschalen Steuersätzen abgerechnet habe . Die Triagetätigkeit liege im allerhöchsten öffentlichen Interesse , zumal sie ein entscheidendes Ele- ment der gesundheitlichen Grundversorgung darstelle, die ihrerseits von Gesetzes wegen Staatsaufgabe sei. Sie erfolge auch im Interesse der Mit- glieder der B._______. Daher sei ein Leistungsverhältnis von vorherein zu verneinen. Entgegen der Vorinstanz handle es sich weder um eine marktfähige bzw. unternehmerische Tätigkeit, die auch ein beliebiger Dritter ausführen könne, noch um «echtes Outsourcing», bei welcher der Anbieter seine Voll- zugstätigkeiten aus unternehmerischen Gründen dem Staat verkaufe bzw. der Staat eine Leistung einkaufe. Vielmehr handle sie (die Beschwerdefüh- rerin 1) als Vertreterin des Kantons bzw. als ausgelagerte Dienstabteilung A-2484/2023 Seite 18 der Gesundheitsdirektion («unechtes Outsourcing ») gestützt auf eine strikte Kostendeckungsvereinbarung, ohne die Möglichkeit einer Gewinn- erzielung. Ein «unechtes Outsourcing» liege vor, da die Leistungsverein- barung nichts anderes als eine einfache, stille Gesellschaft mit besonderer Ausgestaltung sei. Die Beschwerdeführerin 1 sei die Aussengesellschafte- rin über deren Organisation die Leistungen erbracht würde, ohne jegliches Risiko zu tragen. Risikoträgerin allein sei die Gesundheitsdirektion, welche als stille Innen - und Hauptgesellschafterin sämtliche Risiken, d.h. sämtli- che Kosten tragen würde. Die Beschwerdeführerin 1 würde die Leistungen in Vertretung des Kantons erbringen, die hierfür erhaltenen Entschädigun- gen seien richtigerweise als «Verlustdeckungszahlungen» zu qualifizieren. Die Beschwerdeführerin 1 gewährleiste faktisch eine Defizitgarantie, wenn die kantonale Entschädigung für die Personal- und Fixkosten infolge gerin- gerer Anrufzahlen reduziert würde. Den Verlust trage zwar die C._______ AG, könne aber nur durch die faktische Defizitgarantie abgefedert werden. Dementsprechend handle die Beschwerdeführerin 1 auch nicht in eigenem Interesse; sie habe keinen Willen, dem Kanton eine Vollzugsleistung gegen Entgelt zu erbringen. Auch wenn der Vollzug des Triagebetriebs formal an einen Dritten übertragen werde, der seine Vollzugsdienstleistung gegen- über dem Auftraggeber erbringe und dafür ein Entgelt erhalte, bedeute die Leistungsvereinbarung materiell genau das Gegenteil: Aufgrund des Kos- tendeckungsregimes könne zwischen den Parteien kein e Verkäufer-Käu- fer-Beziehung bestehen. Die Modalitäten des Entgelts würden auch dem Drittvergleich nicht standhalten. Hinsichtlich des vereinbarten Gewinns be- stehe zudem ein Ausschüttungsverbot. Die Beschwerdeführerinnen führen sodann aus, dass m angels eines un- ternehmerischen Bereichs auch keine Besteuerung beim Endkonsumen- ten, d.h. den Patienten erfolge. Für diese sei die Wahl der Notrufnummer des C._______ und die Leistung kostenlos. Obschon die Leistungsverein- barung umfassend und detailliert sei, sei dies der Sache geschuldet und mache das Verhältnis nicht zu einem mehrwertsteuerlichen Leistungsver- hältnis. Die Aufgaben müssten umschrieben und der Abrechnungsmecha- nismus definiert werden, wie bei einer Dienststelle und internem Budget. Solange wie bei einer Dienstabteilung ein Kostendeckung sregime gelte, spiele auch die Ausschreibungsfähigkeit der Tätigkeit keine Rolle. Aus Sicht der Beschwerdeführerinnen seien weiter die Triagetätigkeit und die Organisation des Notfalldienstes, die beide Bestandteil der Leistungs- vereinbarung vom 26. Juni 2017 seien, untrennbar miteinander verbunden. Die Notfallorganisation obliege gemäss § 17 des GesG /[…] den A-2484/2023 Seite 19 Standesorganisationen, werde von der Beschwerdeführerin 1 vorgenom- men und sei nicht an die C._______ AG übertragen worden. Des Weiteren würden die Dienstpläne entgegen § 17 Bst. d GesG/[…] nicht von der Tri- agestelle festgelegt. Ausserdem könne die Vermittlungstätigkeit, d.h. die Zuweisung der Patienten an einen «Point of Care» (Hausarzt, Facharzt, Ärzte für Hausbesuche, Notfallzentren) nur durch die Beschwerdeführerin 1 bzw. die C._______ AG ausgeführt werden. Die Beschwerdeführerin 1 selbst betreibe im Kanton […] die für die Organisation des Notfalldienstes erforderliche Plattform und Software. Ohne einheitliches Management und Organisation des Notfalldienstes samt Zugriff auf die Plattform sei die Tri- agetätigkeit nicht möglich. So wäre z.B. nicht bekannt, welcher Facharzt in welchem Notfalldienstkreis wann Dienst habe. Daher sei der Betrieb der Triagestelle gerade keine eigenständige Aufgabe, die von einem beliebigen Dritten durchgeführt werden könne. Gemäss der Position der Gesundheits- direktion handle es sich bei der Führung der Triagetätigkeit, d er Dienstor- ganisation der Ärzte und der Ersatzabgabe für notfalldienstpflichtige Ärzte um drei voneinander abhängige und ineinander übergehende Elemente. In Zukunft werde gemäss der Stellungnahme der Gesundheitsdirektion der gesamte Notfalldienst auszuschreiben sei n (Beschwerdebeilage [BB] 5) . Solange die Beschwerdeführerin 1 die Triagestelle und die Notfalldienstor- ganisation übernehme, seien diese beiden Tätigkeiten aufgrund ihrer Kop- pelung gerade nicht als separat ausschreibungsfähig zu betrachten. Ohne Einbindung der Ärzteschaft bzw. ihrer Standesorganisation sei die Führung der Triagestelle gar nicht möglich, weshalb auch die Frage der Marktfähig- keit verneint werden müsse. Unter der aktuellen Rechtslage würden (noch) keine gesetzlichen Grundlagen für eine zwangsweise Zusammenarbeit mit der Beschwerdeführerin 1 und den Ärzten und einem unabhängigen Dritten im Bereich der Vermittlungstätigkeit bestehen. Ohne die Vermittlungstätig- keit könne aber die Triage nicht durchgeführt werden. Unabhängig davon – so die Beschwerdeführerinnen weiter –, ob von einer hoheitlichen Tätigkeit ausgegangen werde, handle es si ch auch um aus- genommene Umsätze nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG, da mit der Tria- getätigkeit die Feststellung von Krankheiten, Verletzungen etc. im Sinne von Art. 34 Abs. 1 MWSTV, also der erste Teil einer Heilbehandlung, vor- liegen würde. Die Koordinations-, Dispositions- und Triagetätigkeit sei ver- gleichbar mit jener eines Spitals in der Patientenaufnahme oder in einer Hausarztpraxis. Die dort vorgenommenen Triagetätigkeiten würden als Teil der von der MWST befreiten Heilbehandlung eingerechnet. Ein physischer Kontakt sei hierfür nicht erforderlich. Ihre Leistung werde somit den Pati- enten und nicht dem Kanton erbracht , jedoch nicht in Erwartung eines A-2484/2023 Seite 20 Entgeltes und damit einer unternehmerischen Tätigkeit, sondern in Erfül- lung des Notfalldienstes. In anderen Kantonen würde teilweise das Unter- nehmen Medgate die Notfalldienst -Triagetätigkeiten mit anschliessender Beratungstätigkeit vornehmen und via TARMED-Tarif abrechnen. Dass im Kanton […] die Triagestelle mittels Steuergelder finanziert würde , ändere nichts an der mehrwertsteuerlichen Qualifikation. Denn e ntgegen der Vo- rinstanz führe das fehlende Entgelt, da die Endkonsumenten nichts zu be- zahlen hätten, nicht zum Ausschluss einer Heilbehandlung. Das Entgelt könne laut Art. 3 Bst. f MWSTG auch von einem Dritten stammen, vorlie- gend dem Kanton. Bei der Beschwerdeführerin 1 bzw. der C._______ AG handle es sich um ein ambulantes Behandlungszentrum, eine sog. Polikli- nik, die über die kantonale Berufsausübungsbewilligung verfüge und nicht um eine Call Center. Ausserdem würde die telefonische Triage zu rund 95 % von Personen mit einer medizinischen Ausbildung vorgenommen. Es sei auch rund um die Uhr ein Triagearzt anwesend. Ihre Triagetätigkeit un- terscheide sich somit wesentlich von jener im Urteil des BVGer A-3395/2007 vom 24. Februar 2009, wo ein Call Center Triageleistungen für Krankenversicherer oder Ärztenetzwerke angeboten habe, damit diese ihre Kosten senken konnten. Die Leistungen seien in jenem Fall in erster Linie diesen und nicht den Patienten erbracht worden. Vorliegend bezahle der Kanton jedoch nicht, um seine Kosten zu senken, sondern für Heilbe- handlungen, die den anrufenden Patienten erbracht würden. Das Anbieten der 24-h-Notfallrufnummer senke die Kosten für den Kanton nicht, sondern erhöhe diese. Zudem nehme der Kanton den Arztpraxen und Spitälern die Erstbeurteilung ab und entlaste damit diese. Letztlich – so die Beschwerdeführerinnen weiter – seien die kantonalen Entschädigungen als Subventionen zu qualifizieren, weil nur die tatsächli- chen Kosten abgegolten würden. Auch mit der vereinbarten Gewinnkom- ponente würde die Beschwerdeführerin 1 nur Kosten finanzieren. D ieser Gewinn würde ausserdem einem absoluten Ausschüttungsverbot und ei- nem Investitionszwang unterliegen. Hinsichtlich des Eventualantrags sind die Beschwerdeführerinnen der Auf- fassung, dass von den Zahlungen der Gesundheitsdirektion in den Jahren 2018 und 2019 lediglich im Umfang von Fr. 130'000.-, d.h. der gemäss Leistungsvereinbarung vorgesehenen Gewinnkomponente, steuerbare Umsätze infolge «unechtem Outsourcing» vorliegen würden. Schliesslich machen die Beschwerdeführerinnen geltend, dass die ange- fochtenen Einspracheentscheide im Lichte von Art. 8 (Rechtsgleichheit) A-2484/2023 Seite 21 und 130 (Kompetenzbestimmung betr. die MWST) BV nicht verfassungs- konform seien. 4.2 Die Vorinstanz macht zusammenfassend geltend , dass die Auslage- rung der Triagetätigkeit an die Beschwerdeführerin 1 nicht bedeute, dass die in diesem Zusammenhang erbrachten Leistungen hoheitlich und nicht marktfähig sei en. So hätte d ie Triagetätigkeit auch auf private Anbieter, eine der anderen Standes - oder staatliche O rganisationen anderer Kan- tone, Spitäler, Krankenkassen, Rettungsdienste oder Notfalldienstanbieter übertragen wer den können. Auch nur schon die gesetzliche Ausschrei- bungspflicht ab dem Jahr 2027 sei ein Hinweis auf die Marktfähigkeit der Triagetätigkeit. Der Betrieb der Triagestelle durch einen Dritten wäre daher sowohl aufgrund der vorhandenen gesetzlichen Grundlagen (§ 17 Abs. 3 GesG/[…]) als auch der gegebenen Marktlage sehr wohl möglich gewesen, weshalb in diesem Bereich eine entsprechende Marktfähigkeit zu bejahen sei. Sodann sei die Beschwerdeführerin 1 keine Dienststelle der Gesund- heitsdirektion. Schliesslich fehle es auch am Subordinationsverhältnis bzw. an der Verfügungskompetenz der Beschwerdeführerin 1 im Bereich des Betriebs der Triagestelle, sodass keine hoheitliche Tätigkeit vorliege. Es sei – so die Vorinstanz weiter – unbestritten, dass die Tätigkeit der Tri- agestelle eine öffentliche Aufgabe sei, zu welcher der Gesetzgeber die Ge- sundheitsdirektion verpflichtet habe. Letztere habe mit der Leistungsver- einbarung vom 26. Juni 2017 die darin aufgeführten Leistungen gegen eine Entschädigung der vollen Kosten einer wirtschaftlichen Leistungserbrin- gung an die Beschwerdeführerin 1 ausgelagert (Outsourcing). Der Leis- tungsgehalt der ausgelagerten Leistungen bestehe in einer ausgelagerten Organisations- (Koordination der Notfalldienste bzw. Festlegung zur ein- heitlichen Gestaltung der Dienstpläne) und Vermittlungsleistung (Zuwei- sung von Patienten an die medizinischen Leistungserbringer wie Haus- ärzte, Fachärzte, Spitäler etc.). Damit liege eine (wirtschaftliche) Leistungs- erbringung der B._______ an die Gesundheitsdirektion als mehrwertsteu- errechtliche Leistungsempfängerin vor. Eine Gewinnerzielung sei für einen Leistungsaustausch nicht erforderlich, wobei vorliegend eine Gewinnkom- ponente mit Gewinndeckelung und Reinvestitionspflicht nachträglich ver- einbart worden sei. Die gegenüber der Gesundheitsdirektion zu erbringen- den Leistungen seien in der Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 de- tailliert umschrieben. Ausserdem sei ein Kündigungsrecht vorgesehen. Aus Sicht der Vorinstanz würden die Beschwerdeführerinnen verkennen, dass neben der ausgelagerten Patientenvermittlung auch die Koordination A-2484/2023 Seite 22 der Notfalldienste zwischen den verschiedenen Standesorganisationen auf die Triagestelle übertragen werden (vgl. § 17 Abs. 1 und 17h Abs. 2 Bst. d GesG/[…]; Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 Ziff. 2 erstes Lemma [act. 1.3 und 3.5]). Die eigentliche Notfalldienstorganisation obliege den verschiedenen Standesorganisationen (Art. 17a GesG /[…]) und sei von der Triagetätigkeit zu unterscheiden. Die Notfalldie nstorganisation werde nicht entschädigt und sei somit auch nicht mehrwertsteuerlich zu beurtei- len. Die Verpflichtung der Beschwerdeführerin 1 zur Notfalldienstorganisa- tion betreffe somit nur die Ärzteschaft. Aus der Verfügungskompetenz und der Kompetenz zu r Erhebung einer Ersatzabgabe betreffend ihre eigene Notfalldienstorganisation könne die Beschwerdeführerin 1 für die vorlie- gende Beurteilung nichts zur ihren Gunsten ableiten. Solche Verfügungs- kompetenzen hätten auch die Standesorganisationen der Zahnärzteschaft und Apothekerschaft inne. Werde die Beschwerdeführerin 1 nun für diese tätig, indem sie die Triage oder Koordination betreffend einheitliche Vorga- ben für die Dienstplanung vornehme, könne sie dies einzig gestützt auf die Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017. Die Dienstpläne selbst seien je- doch durch die jeweiligen Standesorganisationen im Rahmen ihrer jeweili- gen Notfalldienstorganisationen und der anwendbaren Reglemente zu er- stellen. Im Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin 1 und der Gesundheitsdi- rektion könne keine Heilbehandlung vorliegen, da eine solche gegenüber einem Gemeinwesen nicht erbracht werden könne. Im Verhältnis zwischen der Erstgenannten und den anrufenden Patienten können ebenfalls kein Leistungsverhältnis erkannt werden, da die Telefonanrufe unbestrittener- massen unentgeltlich erfolgten. Eine dabei vorzunehmende, rudimentäre Erstbeurteilung (Aufnahme/Abfrage der Patientensituation) samt darauf basierender Priorisierung sei untergeordneter Natur zur erbrachten haupt- sächlichen Organisations- und Vermittlungsleistung. Die Heilbehandlung werde erst im Anschluss an die erfolgte Vermittlung durch die jeweiligen medizinischen Leistungserbringer erbracht, die hierfür eine Entschädigung nach dem TARMED-Tarif erhalten würden. Selbst eine medizinische Bera- tungsleistung durch ein Call Center gegenüber Patienten sei eine steuer- bare Leistung, wenn sie an eine Krankenkasse oder dergleichen erbracht werde, auch dann, wenn ein Arzt diese vornehme. Bei den Zahlungen der Gesundheitsdirektion, die nicht gestützt auf den TARMED -Tarif erfolgten, handle es sich entgegen der Argumentation der Beschwerdeführerinnen nicht um ein Drittentgelt für eine Heilbehandlung am Patienten. Gleiches treffe auch auf die Aufbaukosten für die Triagestelle im Jahr 2017 zu. Dem- zufolge liege zwischen den anrufenden Patienten und der A-2484/2023 Seite 23 Beschwerdeführerin 1 kein mehrwertsteuerrechtliches Leistungsverhältnis vor. Daran ändere nichts, dass die Beschwerdeführerin 1 über eine Bewil- ligung zum Betrieb einer Poliklinik verfüge. Schliesslich sei das Entgelt, welches die Beschwerdeführerin 1 für die Tri- agetätigkeit erhalte, keine Subvention, da gemäss der Leistungsvereinba- rung vom 26. Juni 2017 samt Vertragsnachtrag vom 30. April 2019 sowie Betriebskonzept vom 3. November 2017 und Betriebsbewilligung vom 1. Januar 2018 die auf die Beschwerdeführerin 1 übertragenen Aufgaben bzw. die von ihr zu erbringende Leistung (Betrieb der Triagestelle) im Detail umschrieben seien. Im Gegenzug dürfe die Beschwerdeführerin 1 gemäss § 17 des GesG/[…] die Entschädigung der «vollen Kosten einer wirtschaft- lichen Leistungserbringung» erwarten. In Bezug auf die Entschädigung sei ein nach den effektiven Anruferzahlen abgestufter Entschädigungsmecha- nismus vereinbart, der Ersatz der tatsächlich aus der Leistungserbringung entstandenen Kosten , eine Rückerzahlungsverpflichtung im Falle einer überhöhten Entschädigung und eine Entschädigungskürzung im Fall von Pflichtverletzungen. Insgesamt erhelle sich daraus, dass zwischen der zu erbringenden Leistung und der Entschädigung, welche die Beschwerde- führerin 1 als Ersatz der für die Leistungserbringung angefallenen Kosten zukomme, eine unmittelbare innere wirtschaftliche Verknüpfung bestehe. Aus mehrwertsteuerlicher Sicht stellten ein solcher Kostenersatz sowie die Gewinnkomponente ein Entgelt dar. 5. Zu prüfen ist, ob die Triagetätigkeit und die hierfür erhaltene Entschädigung als mehrwertsteuerliches Leistungsverhältnis zu qualifizieren ist (E. 5.1.1 f.). Sodann ist zu untersuchen, ob es sich bei der Triagetätigkeit um eine hoheitliche Tätigkeit handel t (E. 5.2) oder die Entschädigung für die Triagetätigkeit als Subvention zu qualifizieren ist (E. 5.3). Schliesslich ist zu prüfen, ob es sich bei der Triagetätigkeit um eine von der Mehrwert- steuer ausgenommene Heilbehandlung im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG handelt (E. 5.4). 5.1 In mehrwertsteuerlicher Hinsicht ist zunächst zwischen dem Verhältnis der Gesundheitsdirektion und der Beschwerdeführerin 1 gestützt auf die Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 einerseits und jenes zwischen der Beschwerdeführerin 1 und den anrufenden Patienten andererseits zu unterscheiden (E. 2.5.3). Letzteres ist nicht Streitgegenstand des vorlie- genden Verfahrens und daher nicht zu qualifizieren. A-2484/2023 Seite 24 5.1.1 Was das Verhältnis zwischen der Gesundheitsdirektion und der Be- schwerdeführerin 1 betrifft, ist die Gesundheitsdirektion gestützt auf § 17h Abs. 1 GesG/[…] verpflichtet, eine Triagestelle zu betreiben (E. 3.2). Für die Notfalldienstorganisation sind grundsätzlich die Standesorganisationen zuständig, wobei die Gesundheitsdirektion die Organisation übernehmen kann bzw. diese ganz oder teilweise an Gemeinden oder Dritte übertragen kann, wenn die Organisation durch eine Stan desorganisation nicht zu- stande kommt (E. 3.1). Insoweit können die Notfalldienstorganisation und die Triagetätigekeit miteinander von der Gesundheitsdirektion an einen Dritten ausgelagert werden, was vorliegend geschehen ist. Beim Betreiben einer Triagestelle für Notrufe handelt es sich somit mindestens teilweise um eine kantonale Kompetenz und insoweit um eine öffentlich -rechtliche Aufgabe. Diese hat die Gesundheitsdirektion mittels der Leistungsverein- barung vom 26. Juni 2017 auf die Beschwerdeführerin 1 übertragen, wozu sie nach § 17h Abs. 3 GesG/[…] berechtigt war. Mit der genannten Leistungsvereinbarung erteilte die Gesundheitsdirektion der Beschwerdeführerin 1 einerseits den Auftrag, für das ganze Gebiet des Kantons […] die Koordination und Disposition von Ärztinnen und Ärzten, Zahnärztinnen und Zahnärzten, Apothekerinnen und Apothekern über Ein- satzregionen und Dienstpläne eines kantonsweiten Netzwerks von medizi- nischen Leistungserbringern sicherzustellen (Ziff. 2 erstes Lemma der Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017). Anderseits beauftragte sie die Beschwerdeführerin 1, eine kantonsweite Triagestelle mit einer einzigen Telefonnummer zur Vermittlung der Patientinnen und Patienten an die Ärz- tinnen und Ärzte, Zahnärztinnen und Zahnärzte, Apothekerinnen und Apo- theker gemäss koordinierten Dienstplänen oder an andere geeignete Leis- tungserbringer zu betreiben (Ziff. 2 zweites Lemma Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017). Die Beschwerdeführerin 1 ihrerseits übernahm die Pflicht, diesen Auftrag vollständig zu erfüllen. Dabei ist die B._______ be- rechtigt, den Auftrag durch eine sich zu 100 % in ihrem Besitz befindliche Tochtergesellschaft zu erfüllen, wobei sie auch in diesem Fall der Gesund- heitsdirektion für die Erfüllung des Leistungsauftrags voll verantwort lich bleibt (Ziff. 2 letzter Absatz der Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017). Weiter hält die Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 in Ziff. 3 insbe- sondere fest, dass die Notrufbearbeitung und Triagierung während 24 Stunden an 365 Tagen im Jahr sicherzustellen sei. Zur Triagierung ge- höre zudem die situationsgerechte Vermittlung der ärztlichen sowie der zahnärztlichen Leistungserbringung und der Apothekerinnen und Apothe- ker. Der ärztliche Notfalldienst umfasse neben dem allgemeinen Notfall- dienst insbes ondere auch die Leistungserbringung im Bereich Pädiatrie A-2484/2023 Seite 25 und Psychiatrie. Der Leistungsauftrag wird in der Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 sowie dem Vertragsnachtrag vom 16./25. April 2019 klar umschrieben. Dabei wird darauf hingewiesen, dass sich die Beschwerde- führerin 1 zur vollständigen Erfüllung des Leistungsauftrags verpflichtet (Ziff. 2 der Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017). Die Leistungsver- einbarung enthält somit betreffend die Triagetätigkeit und den Notfalldienst einen individualisierten und konkreten Leistungsauftrag. 5.1.2 In Bezug auf die Entschädigung vergütet der Kanton die vollen Kos- ten einer wirtschaftlichen Leistungserbringung, wenn er Dritte mit der Or- ganisation oder dem Betrieb einer Triagestelle beauftragt (§ § 17c Abs. 2 und 17h Abs. 3 GesG/[…]). Dementsprechend wurde die Entschädigung so ausgestaltet, dass eine Gewinnerzielung möglich ist. Diese Gewinner- zielung wurde auf Fr. 130'000.- gedeckelt und einem Ausschüttungsverbot unterstellt (§ 7 Vertragsnachtrag vom 16./25. April 2019). Den Beschwer- deführinnen kann somit in ihrer Auffassung, dass es sich bei der Entschä- digung um einen blossen «Kostenersatz» handle , nicht zugestimmt wer- den. Die Entschädigung wurde alsdann gestützt auf die erwarteten Anruferzah- len festgelegt, wonach für 250'000 Anrufe im Jahr eine Jahrespauschale von Fr. 2.5 Mio. zuzüglich einer Monatspauschale von Fr. 400'000.- und pro 10'000 zusätzlicher Anrufe pauschal Fr. 175'000.- vergütet w erden (Ziff. 5 der Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017). Zudem wurde ver- einbart, dass bei über 500'000 oder unter 200'000 Anrufen pro Kalender- jahr die Entschädigungsregelung pro futuro neu verhandelt werde. Bei über 200'000 aber unter 250'000 Anrufen im Kalenderjahr wird die Pauschale im Folgejahr um Fr. 300'000.- gekürzt. Infolge tiefer Anrufzahlen und längerer Anrufdauer als geplant wurde die Entschädigungsregel mit dem Vertrags- nachtrag vom 16./25. April 2019 angepasst. Laut Ziff. 3 des Vertragsnach- trags vom 16./25. April 2019 wurde neu ein Stufensystem eingeführt, wo- nach für bis zu 90'000 Anrufen pro Jahr Fr. 1'420'000.- vergütet werden und pro zusätzliche 5'000 Anrufe eine weitere Vergütung ausgerichtet wird. Zudem wurden Entschädigunge n für die Triageärzte, das Marketing und weitere Kostenpositionen vereinbart (Ziff. 4-6 des Vertragsnachtrags vom 16./25. April 2019). Entgegen den Beschwerdeführerinnen handelt es sich bei der Entschädigung somit nicht um ein Drittentgelt, da die Beschwerde- führerin 1 dafür entschädigt wird, da ss sie eine öffentlich-rechtliche Auf- gabe für die Gesundheitsdirektion erfüllt, welche diese gegenüber der Be- völkerung kostenlos anbieten will. A-2484/2023 Seite 26 Aus dem Gesagten folgt einerseits, dass die Entschädigung allein für das Erbringen der Triagetätigkeit und den Notfalldienst ausbezahlt wird und so- mit ein Entgelt im mehrwertsteuerlichen Sinn vorliegt. Andererseits zeigt der Entschädigungsmechanismus, dass sich die Entschädigung gestützt auf die (erwarteten bzw. erfolgten) Anrufzahlen bemisst und somit eine in- nere wirtscha ftliche Verknüpfung zwischen der Triagetätigkeit und dem Notfalldienst einerseits und dem Entgelt andererseits besteht. Demnach liegt ein mehrwertsteuerliches Leistungsverhältnis im Sinne eines Outsour- cings vor (E. 2.2.1). Infolgedessen kann den Beschwerde führerinnen so- dann hinsichtlich ihrer Argumentation zum «unechten Outsourcing» bzw. einer einfachen stillen Gesellschaft und den von ihnen daraus abgeleiteten Konsequenzen nicht gefolgt werden. Ebenso wenig können die Beschwer- deführerinnen aus der Interdependenz der Triagetätigkeit und des Notfall- dienstes aus mehrwertsteuerlicher Sicht etwas zu ihren Gunsten ableiten (vgl. Stellungnahme der Gesundheitsdirektion vom 24. Mai 2022 zuhanden der Beschwerdeführerinnen [BB 5]). 5.2 Soweit die Beschwerdeführerinnen zudem vorbringen, dass die Triage- tätigkeit eine hoheitliche Tätigkeit sei, kann ihnen nicht zugestimmt werden. Wie ausgeführt, handelt es sich beim vorliegenden Betrieb der Triagestelle um eine öffentlich-rechtliche Aufgabe der Gesundheitsdirektion . Das Be- treiben von Triagestellen mit ärztlicher Notfallnummern liegt jedoch offen- sichtlich nicht in der ausschliesslichen Kompetenz der Gesundheitsdirek- tion bzw. des Kantons […]. So betreibt beispielsweise die SOS -Ärzte F._______ im Grossraum […] eine ähnliche funktionierende Notfallnummer für nicht lebensbedrohliche Notfälle mit Triagetätigkeit, wobei diese nach eigenen Angaben finanziell unabhängig ist ([…] > Über uns > Inhalt > Unser Modell – unsere Qualität [zuletzt besucht am 25. Februar 2025]). Mit der SOS-Ärzte F._______ AG bestand gemäss dem Vertragsnachtrag vom 16./25. April 2019 eine Zusammenarbeit (Stellen der Triageärzte nachts sowie Hausbesuche durch die SOS-Ärzte F._______). Daraus erhellt, dass die Triagetätigkeit durchaus marktfähig und unternehmerisch ist und es Dritte gibt, die über die entsprechende Infrastruktur verfügen, um eine der- artige Aufgabe zu übernehmen. Betreffend Triagetätigkeit steht die Be- schwerdeführerin 1 bzw. die C._______ AG somit im Wettbewerb mit Tä- tigkeiten privater Anbieter. In Bezug auf die Triagetätigkeit hat die Gesund- heitsdirektion der Beschwerdeführerin 1 zudem auch keine Verfügungs- kompetenz übertragen. Keine der Beschwerdeführerinnen ist ausserdem organisatorisch oder funktional in die Gesundheitsdirektion eingegliedert (Art. 12 Abs. 1 MWSTV; vgl. Urteil des BVGer A-187/2021 vom 12. Februar 2022 E. 2.1.1). Vielmehr versteht sich die Beschwerdeführerin 1 nach A-2484/2023 Seite 27 eigenen Angaben als selbständiger Berufsverband der diplomierten Ärztin- nen und Ärzte, die im Kanton […] niedergelassen und/oder berufstätig sind sowie als Verband der anerkannten ärztlichen Fachgesellschaften und ärztlichen Berufsverbänden im Kanton […]. Sie bezeichnet sich selbst als Vertreterin der […] Ärztegesellschaft – und nicht etwa der Gesundheitsdi- rektion wie von den Beschwerdeführerinnen geltend gemacht – gegenüber der Bevölkerung, den Behörden und anderen Institutionen sowie als Mit- gliedgesellschaft der Verbindung der Schweizer Ärzte, die sich auf deren Statuten und Standesordnung und die darauf beruhenden allgemeinver- bindlichen Beschlüsse «verpflichtet» ([…] > Gesellschaft [zuletzt besucht am: 25. Februar 2025]). Entgegen den Beschwerdeführerinnen handelt es sich somit bei der Beschwerdeführerin 1 nicht um eine Art «ausgelagerte Dienststelle» der Gesundheitsdirektion. Da ein e unternehmerische Tätig- keit vorliegt, die marktfähig ist und diesbezüglich auch keine Verfügungs- kompetenz vorliegt, ist die Triagetätigkeit nicht als hoheitliche Tätigkeit im Sinne von Art. 3 Bst. g MWSTG zu qualifizieren (E. 2.2.3). 5.3 Die Beschwerdeführerinnen behaupten, dass die Zahlungen der Ge- sundheitsdirektion gestützt auf die Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 (inkl. der Gewinnkomponente) nur die Kosten abgelten würden. Dar- aus schliessen sie, dass es sich bei diesen Zahlungen um Subventionen handelt. Dieser Schlussfolgerung kann nicht zugestimmt werden. Dies ergibt sich daraus, dass vorliegend – wie aufgezeigt (E. 5.1.1 f.) – ein Leis- tungsverhältnis vorliegt. Gemäss der Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 sind denn auch die Geldleistungen der Gesundheitsdirektion an spe- zifische und detaillierte (Gegen-)Leistungen der Beschwerdeführerin 1 ge- bunden. Werden diese (Gegen-)Leistungen nicht im vereinbarten Umfang erbracht (z.B. weil die Anzahl der anrufenden Patienten effektiv tiefer oder höher liegt als vereinbart), hatte dies bis und mit der Steuerperiode 2018 eine Kürzung oder Erhöhung bzw. eine Neuverhandlung der Entschädi- gung zur Folge (Ziff. 5 der Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 [auf- gehoben ab 1. Januar 2019 mit Ziff. 1 des Vertrag snachtrags vom 16./25. April 2019]). Ab der Steuerperiode 2019 wurde sodann eine pro 5’000 Anrufe abgestufte Entschädigung vereinbart (Ziff. 3 des Vertragsan- trags [in Kraft ab 1. Januar 2019]). Es steht der Beschwerdeführerin 1 da- her gerade nicht – wie beim Vorliegen einer Subvention – frei, wie sie die empfangenen Gelder zur Förderung eines angestrebten Zwecks verwen- den will (E. 2.4.2). A-2484/2023 Seite 28 5.4 Schliesslich sind die gestützt auf die Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 vereinbarten Leistungen der Beschwerdeführerin 1 nicht als von der Mehrwertsteuer ausgenommene Heilbehandlungen zu qualifizie- ren: Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin setzen grundsätzlich voraus, dass sie direkt am Patienten erbracht werden, wobei für die Tel e- medizin eine Ausnahme vorliegt (E. 2.5.1). Dies trifft auf die Triageleistun- gen, welche die Beschwerdeführerin 1 der Gesundheitsdirektion gegen- über erbringt nicht zu, wobei – wie gesagt – diese Leistungen von jenen der Beschwerdeführerin 1 gegenüber den anrufenden Patienten zu unter- scheiden sind (E. 2.5.3). Letztere sind vorliegend nicht zu beurteilen (E. 5.1). Vielmehr erbringt die Beschwerdeführerin 1 der Gesundheitsdirek- tion die Leistungen, welche die Gesundheitsdirektion von Gesetzes wegen selbst der Bevölkerung erbringen müsste, sofern sie diese nicht an die Be- schwerdeführerin 1 ausgelagert hätte. Diese Leistungen sind vergleichbar mit jener eines Call-Centers gegenüber Krankenversicherern und Ärzte- netzwerken und können dementsprechend als Managementleistungen qualifiziert werden. Daran ändert nichts, dass die Beschwerdeführerin 1 mit ihrer Tätigkeit der Gesundheitsdirektion allenfalls Kosten erspart oder stets ein Triagearzt erreichbar sein muss (E. 2.5.3). Soweit die Beschwerdeführerinnen die Verfassungswidrigkeit der ange- fochtenen Einspracheentscheide rügen, sind diese Rügen nicht begründet, weshalb diesbezüglich nicht näher darauf einzugehen ist. 5.5 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Leistungsvereinbarung vom 26. Juni 2017 ein mehrwertsteuerliches Leistungsverhältnis zwischen der Gesundheitsdirektion und der Beschwerdeführerin 1 begründet. Die vereinbarten Zahlungen sind vollumfänglich – also auch den d ie Gewinn- komponente übersteigenden Teil – als Entgelt im Sinne von Art. 3 Bst. f MWSTG zu qualifizieren. Das Entgelt ist demzufolge weder als Mittelfluss für eine hoheitliche Tätigkeit noch als Subvention zu qualifizieren. Die ver- einbarten Leistungen der Beschwerdeführerin 1 an die Gesundheitsdirek- tion sind zudem nicht als steuerlich ausgenommenen Heilbehandlungen im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG zu qualifizieren. Demnach sind die Beschwerden abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. A-2484/2023 Seite 29 6. Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 24’000.- den Beschwerdeführerinnen aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG und Art. 1 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigun- gen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der von diesen geleistete Kostenvorschuss in gleicher Höhe ist zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario, Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario und Art. 7 Abs. 3 VGKE). Für das Dispositiv wird auf die nächste Seite verwiesen. A-2484/2023 Seite 30 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerden werden abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 24'000.- werden den Beschwerdeführerinnen auferlegt. Der von diesen einbezahlte Kostenvorschuss in gleicher Höhe wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführerinnen und die Vorinstanz. Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen. Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin: Keita Mutombo Karolina Yuan A-2484/2023 Seite 31 Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde i n öffentlich - rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder ein er schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: