2003 1 Art. 35 Abs. 1 lit. i StG; § 27 Abs. 1 StV; Art. 9 Abs. 2 lit. h StHG; Art. 33 Abs. 1 lit. h DBG. Abgrenzung der abzugsfähigen Pfl egekosten von den nicht abzugsfähigen allgemeinen Lebenshaltungskoste n (Entscheid des Obergerichts Nr. 66/2002/36 vom 9. Mai 2003 i.S. Sch.). 1 Die Kosten eines Pflegeheims, in dem sich die steue rpflichtige Person zufolge dauernder Pflegebedürftigkeit aufhält, könn en grundsätzlich von den Einkünften abgezogen werden, gekürzt um denjenigen Betrag, der als Le- benshaltungskosten im eigenen Haushalt hätte aufgew endet werden müssen. Diese Lebenshaltungskosten richten sich nach dem be treibungsrechtlichen Existenzminimum. Aus den Erwägungen: 2.– Gemäss Art. 35 Abs. 1 lit. i des Gesetzes über die direkten Steuern vom 20. März 2000 (StG, SHR 641.100) werden bei all en steuerpflichtigen Personen von den Einkünften abgezogen die Krankheit s-, Unfall- oder Invali- ditätskosten der steuerpflichtigen Person und der v on ihr unterhaltenen Per- sonen, soweit die steuerpflichtige Person die Koste n selber trägt und diese 5 % der um die Aufwendungen verminderten steuerbare n Einkünfte über- steigen. Nach § 27 Abs. 1 der Verordnung des Regierungsrats des Kantons Schaffhausen über die direkten Steuern vom 26. Janu ar 2001 (StV, SHR 641.111) gelten als Krankheits-, Unfall- oder I nvaliditätskosten nur sol- che Aufwendungen, die zur Behebung oder Milderung e iner ärztlich fest- gestellten Krankheit gemacht worden sind und die no rmalerweise ganz oder teilweise durch die Krankenversicherung anerkannt werden. a) Die Rekurrenten machen geltend, es seien die gesamt en von der Steuerpflichtigen im Jahre 2001 getragenen Mehrkost en der Pflegeabteilung des Alters- und Pflegeheims X. abzugsfähig. Demgegenüber ist die Steuerkommission der Ansicht, dass es sich bei den geltend gemachten Kosten um Pensionskosten hand le, mithin um Le- benshaltungskosten, die steuerlich nicht zum Abzug zuzulassen seien. 1 Am 9. Mai 2003 fällte das Obergericht auch den im wesentlichen gleichlautenden Ent- scheid Nr. 66/2002/34 zu Art. 33 Abs. 1 lit. h des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG, SR 642.11). 2003 2 b) Umstritten ist somit die Abgrenzung der abzugsfähig en Pflegekosten von den nicht abzugsfähigen allgemeinen Lebenshaltungskosten. Es entspricht einem allgemeinen Grundsatz der schw eizerischen Steuer- rechtslehre, dass Lebenshaltungskosten grundsätzlic h nicht vom Einkommen abgezogen werden können. Lebenshaltungskosten sind diejenigen Kosten, welche der Steuerpflichtige für sich und seine Ange hörigen aufwendet. Dar- unter fallen namentlich die Haushaltskosten im weit esten Sinn (Wohnungs- kosten, Umzugskosten, die Kosten für Verpflegung, K leidung, Körperpflege, Aufwendungen für Hausangestellte), die Kosten der E rziehung und Aus- bildung, Kosten für die Erhaltung und Wiederherstel lung der Gesundheit, Aufwendungen für Versicherungen, Kosten für Repräse ntation und Liebhabe- rei, Aufwendungen für Rechtsstreitigkeiten sowie St euern und Abgaben (Rei- mann/Zuppinger/Schärrer , Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2. Band, Bern 1963, § 25 N. 8 ff., S. 334 ff.). Aus sozialpo litischen Gründen hat der Gesetzgeber indessen bestimmte Lebenshaltungskosten von diesem allgemei- nen Grundsatz ausgenommen und für abzugsfähig erklä rt. So enthält die Auf- zählung der abzugsfähigen Aufwendungen in Art. 35 A bs. 1 StG eine Reihe sozialpolitisch motivierter Abzugsmöglichkeiten für Aufwendungen, welche rechtstheoretisch den Lebenshaltungskosten zuzurech nen sind. Zu letzterer Gruppe gehört auch der hier relevante Abzug für Kra nkheits-, Unfall- oder Invaliditätskosten (vgl. Reimann/Zuppinger/Schärrer , § 25 N. 1, S. 332; Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung , Kommentar zum Aargauer Steuer- gesetz, Muri-Bern 1991, § 30 N. 43, S. 462). Für Lebenshaltungskosten kann ein Abzug demnach nu r geltend gemacht werden, wenn und soweit er im Katalog von Art. 35 A bs. 1 StG vorgesehen ist. Ansonsten gilt der Grundsatz, wonach Lebenshal tungskosten nicht ab- zugsfähig sind (vgl. Reimann/Zuppinger/Schärrer , § 25 N. 2, S. 333, und N. 8, S. 335). c) Gemäss Art. 35 Abs. 1 lit. i StG können Krankheits- , Unfall- oder In- validitätskosten abgezogen werden. Unter Krankheits kosten werden die Aus- gaben für medizinische Behandlungen, d.h. die Koste n für Massnahmen zur Erhaltung und Wiederherstellung der körperlichen od er psychischen Gesund- heit, insbesondere die Kosten für ärztliche Behandl ungen, Spitalkosten, Aus- lagen für Medikamente und Heilmittel, medizinische Apparate, Brillen usw. verstanden. Unfall- und Invaliditätskosten sind den Krankheitskosten gleich- gestellt (Zigerlig/Jud in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweize- rischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG] Art. 1–82, Basel/Genf/München 2000, Art. 33 N. 32, S. 410). Bei Steuer- pflichtigen, die ihres Gesundheitszustands wegen ge zwungen sind, in einem Pflegeheim zu leben, können die Kosten für die Pfle ge ebenfalls abgezogen werden. Demgegenüber sind die reinen Pensionskosten – wie Unterkunft und 2003 3 Verpflegung – Lebenshaltungskosten und damit nicht abzugsfähig (vgl. Ag- ner/Digeronimo/Neuhaus/Steinmann , Kommentar zum Gesetz über die direk- te Bundessteuer, Ergänzungsband, Zürich 2000, Art. 33 N. 23a, S. 133 oben). aa) Im vorliegenden Fall kommt die Mehrheit des Gerichts zum Schluss, dass die Kosten eines Pflegeheims, in dem sich die steuerpflichtige Person zufolge dauernder Pflegebedürftigkeit – d.h. wenn sie alters-, invalidi- täts- oder krankheitsbedingt für die alltäglichen Lebensverrichtungen dauernd fremde Hilfe benötigt – aufhält, grundsätzlich in A bzug gebracht werden können, gekürzt um denjenigen Betrag, der als Leben shaltungskosten im eigenen Haushalt hätte aufgewendet werden müssen. D ies rechtfertigt sich deshalb, weil die regelmässig erhöhten Lebenshaltun gskosten in einem Pfle- geheim nicht frei gewählt sind. Zudem ergibt sich a us den Rechnungen des Alters- und Pflegeheims X., dass die Pensionskosten von Fr. 123.– pro Tag (2001) auch noch einen Anteil Pflege enthalten, som it nicht ausschliesslich Lebenshaltungskosten darstellen. Die Regelung in § 27 Abs. 1 StV, wonach als Krankheits-, Unfall- oder Invaliditätskosten nu r gerade solche Aufwen- dungen gelten, die zur Behebung oder Milderung eine r ärztlich festgestellten Krankheit gemacht worden sind und die normalerweise ganz oder teilweise durch die Krankenversicherung anerkannt werden, kan n sich weder auf Art. 35 Abs. 1 lit. i StG noch auf Art. 9 Abs. 2 li t. h des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG, SR 642.14) stützen. In bei den Bestimmungen ist keine § 27 Abs. 1 StV entsprechende Einschränkung v orgesehen, diese ist somit gesetzes- und mithin harmonisierungswidrig. Ü berdies ist auch auf die entsprechende Praxis die direkte Bundessteuer betre ffend hinzuweisen (vgl. Ziffer 2.6 des Kreisschreibens Nr. 16 der Eidgenöss ischen Steuerverwaltung vom 14. Dezember 1994, publiziert in ASA 63 [1994/95 ] 728). Die Gerichtsminderheit vertritt dagegen nach wie vor die Auffassung (vgl. dazu OGE vom 7. Februar 2003 i.S. H.), dass die vorliegend vom Alters- und Pflegeheim X. separat ausgewiesenen Pensionskos ten von Fr. 123.– pro Tag (2001) Lebenshaltungskosten darstellten, die ni cht abgezogen werden könnten. Anders entscheiden hiesse, dass die Kosten der Lebenshaltung in Pflegeheimen als steuerlich abzugsfähiger Aufwand g eltend gemacht werden könnten. Damit würden Heiminsassen besser gestellt gegenüber denjenigen, die sich ein Pflegeheim nicht leisten könnten oder wollten. bb) Die Gerichtsmehrheit ist zudem der Auffassung, dass sich die Le- benshaltungskosten, die im eigenen Haushalt hätten aufgewendet werden müssen, entsprechend dem Kreisschreiben der eidgenö ssischen Steuerverwal- tung nach den Richtlinien über die Berechnung des E xistenzminimums ge- mäss Art. 93 des Bundesgesetzes über Schuldbetreibu ng und Konkurs vom 11. April 1889 (SchKG, SR 281.1) berechnen. Dies bedeutet nach Auffassung 2003 4 der Gerichtsmehrheit keine unzulässig Ungleichbehan dlung gegenüber den Bewohnern von Alterswohnungen, welche die Grundtaxe n der Alterswoh- nungen steuerlich nicht abziehen können, zumal für das Leben in einer ge- wöhnlichen Alterswohnung keine zwingenden gesundhei tlichen Gründe be- stehen und überdies die Wohnverhältnisse in einer e igenen Alterswohnung nicht mit dem Aufenthalt auf einer Pflegestation ve rglichen werden können. Nach der Gerichtsminderheit wären zur Berechnung der Lebenshaltungs- kosten demgegenüber die konkreten Grundtaxen der Al terswohnungen heran- zuziehen, da diese steuerlich nicht in Abzug gebracht werden können. Gemäss Kreisschreiben der Aufsichtsbehörde des Kan tons Schaffhausen über das Schuldbetreibungs- und Konkurswesen vom 26. Januar 2001 sind bei der Berechnung des Notbedarfs nach Art. 93 SchKG di e Richtlinien der Kon- ferenz der Betreibungs- und Konkursbeamten der Schw eiz vom 24. Novem- ber 2000 anzuwenden. Der monatliche Grundbetrag für eine alleinstehende Person beträgt somit Fr. 1'100.–. Hinzuzurechnen si nd die Kosten für eine 1- Zimmerwohnung von rund Fr. 700.– pro Monat. Damit b etragen die Lebens- haltungskosten bei Alleinstehenden in der Regel Fr. 60.– pro Tag (Fr. 1'800.– ÷ 30). Diese sind vorliegend von den Pflegeheimkoste n von Fr. 123.– ab- zuziehen, womit ein steuerlich abzugsfähiger Betrag von Fr. 63.– pro Tag re- sultiert.