2008 1 Keine Veröffentlichung im Amtsbericht Art. 138 Abs. 1 und Abs. 3 lit. a StG; Art. 89 Abs. 1 und Abs. 3 lit. a aStG; § 81 StV; § 80 aStV. Kantons- und Gemeindeste uern; Unterbre- chung der Veranlagungsverjährung (OGE 66/2007/1 vom 20. Juni 2008) Amtshandlungen der Steuerbehörden unterbrechen die Veranlagungsver- jährung nur, wenn sie gegenüber dem Steuerpflichtig en oder seinem legiti- mierten Vertreter vorgenommen werden. Holt die Steu erverwaltung ohne Kenntnis des Steuerpflichtigen Auskünfte und Unterl agen bei einem nicht zur Vertretung im Steuerverfahren ermächtigten Treuhand büro ein, so hat dies keine verjährungsunterbrechende Wirkung (E. 3c). Für die verjährungsunterbrechende Zustellung einer Veranlagungsmit- teilung ist die Steuerverwaltung beweispflichtig. D abei kann im gerichtlichen Rekursverfahren nur über hinreichend konkretisierte tatsächliche Behauptun- gen Beweis erhoben werden; eine allgemeine Beweisau sforschung ist nicht möglich (E. 3d). X. wohnt im Kanton Y. Er ist in Schaffhausen selbs tändig erwerbstätig und damit im Kanton Schaffhausen sekundär steuerpfl ichtig. Mit Steuererklä- rung vom 22. Dezember 1999 für die Steuerperiode 1999–2000 verwies er auf seine Steuererklärung im Kanton Y. Die kantonale St euerverwaltung Schaff- hausen holte im Jahr 2002 von der Treuhandfirma Z. Unterlagen unter ande- rem zur selbständigen Erwerbstätigkeit von X. ein. Am 24. Oktober 2002 ging bei der Steuerverwaltung der Stadt Schaffhause n die Steuerausscheidung des Kantons Y. für die Steuerperioden 1997/1998 und 1999/2000 ein. Am 11. November 2002 nahm die Steuerverwaltung des Kantons Schaffhausen die Steuerausscheidung für die Steuerperioden 1997/1998 und 1999/2000 vor; sie erstellte zudem die Veranlagungsmitteilungen. Die S chaffhauser Steuerver- waltung eröffnete X. mit definitiven Steuerrechnung en vom 22. April 2003 die Veranlagung für die Staats- und Gemeindesteuern 1997 und 1998 sowie mit definitiven Steuerrechnungen vom 10. Februar 20 06 die Veranlagung für die Staats- und Gemeindesteuern 1999 und 2000. X. e rhob Einsprache gegen die definitiven Steuerrechnungen vom 10. Februar 20 06; er machte geltend, die Steuerforderung sei verjährt. Die kantonale Ste uerkommission wies die Einsprache ab. Einen hiegegen gerichteten Rekurs vo n X. hiess das Ober- gericht gut. 2008 2 Aus den Erwägungen: 2. – Es geht um die Steuerjahre 1999 und 2000. Nach Art. 220 des Ge- setzes über die direkten Steuern vom 20. März 2000 (StG, SHR 641.100) sind daher in materieller Hinsicht die Bestimmungen des früheren Gesetzes über die direkten Steuern vom 17. Dezember 1956 anwendba r (aStG; OS 19, S. 212 ff.). Bei der strittigen Verjährung handelt es sich um ein materiellrecht- liches Institut, welches den Bestand der Steuerforderung betrifft. Die Frage ist daher grundsätzlich nach den altrechtlichen Vorschr iften zu beurteilen (vgl. BGE 126 II 2 f. E. 2a). Das spielt jedoch letztlich keine Rolle, wurde doch die frühere Regelung im neuen Steuergesetz beibehalten. 3. – a) Nach Art. 89 aStG verjährt das Recht, eine Steuer zu veranlagen grundsätzlich fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperi ode (Abs. 1). Die Verjäh- rung wird unterbrochen und beginnt von neuem durch jede auf Feststellung oder Geltendmachung der Steuerforderung gerichtete Amtshandlung, die dem Steuerpflichtigen oder Mithaftenden zur Kenntnis gebracht wird (Abs. 3 lit. a; vgl. heute Art. 138 Abs. 1 und Abs. 3 lit. a StG). Erste Unterbrechungshandlung ist die Einleitung de r Veranlagung durch Aufforderung des Steuerpflichtigen zur Einreichung seiner Steuererklärung. Weitere Unterbrechungshandlungen sind insbesondere die Eröffnung der vor- läufigen Veranlagung und die schriftliche Einforder ung von zusätzlichen Unterlagen (§ 80 der früheren Verordnung über die d irekten Steuern vom 23. November 1982 [OS 25, S. 255 ff.]; vgl. heute § 81 der Verordnung über die direkten Steuern vom 26. Januar 2001 [SHR 641.111]). b) Die Steuerperiode 1999/2000 lief am 31. Dezember 2000 ab. Schon zuvor war der Rekurrent offenbar aufgefordert worde n, seine Steuererklärung einzureichen; diese datiert vom 22. Dezember 2000. Die provisorischen Steu- errechnungen dürften sodann wie üblich schon im Ver lauf der jeweiligen Steuerjahre und damit vor Ablauf der Steuerperiode zugestellt worden sein. Die strittigen Rechnungen vom 10. Februar 2006 erse tzen jedenfalls frühere Rechnungen vom 31. Mai 1999 bzw. 26. Mai 2000. Die endgültige Veranlagung der Steuerjahre 1999 un d 2000 wurde dem Rekurrenten mit den definitiven Rechnungen vom 10. Februar 2006, d.h. über fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, eröffnet. Wie auch die Steuerkom- mission einräumt, ist die damit geltende gemachte ( Rest-)Forderung verjährt, wenn keine zwischenzeitliche verjährungsunterbreche nde Handlung dargetan wird. c) Eine auf Feststellung oder Geltendmachung der Ste uerforderung ge- richtete Amtshandlung führt nur zur Unterbrechung d er Verjährung, wenn sie 2008 3 gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem legitim ierten Vertreter vorge- nommen wird. Amtshandlungen der Steuerbehörden, die allenfalls als Unter- brechungshandlung geeignet wären (beispielsweise Au skunftsbegehren ge- genüber Dritten), haben keine unterbrechende Wirkun g, wenn sie dem Steu- erpflichtigen oder seinem Vertreter nicht zur Kennt nis gebracht werden (Die- ter Egloff in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 2. A., Muri-Bern 2004, § 177 N. 36, S. 1452). Die Steuerkommission hat im Jahr 2002 verschiedene Unterlagen zu den steuerlich massgebenden Verhältnissen des Rekurrent en und dessen Ehefrau von einem Treuhandbüro beigezogen. Dass die entsprechenden Begehren dem Rekurrenten seinerzeit zur Kenntnis gebracht worden wären, behauptet die Steuerkommission nicht; es ist aus den Akten auch n icht ersichtlich. Die Steuerkommission macht im vorliegenden Rekursverfahren sodann nicht bzw. nicht mehr konkret geltend, dass das Treuhandbüro d en Rekurrenten damals formell gegenüber den Steuerbehörden vertreten habe . Eine entsprechende Vollmacht liegt nicht vor (vgl. Art. 135 Abs. 2 StG ). Die Akten enthalten auch sonst keine Hinweise auf eine Vertretung. Der Rekurrent verneint sie ausdrücklich (vgl. auch seinen Hinweis, dass der Tr euhänder der Steuerver- waltung auf deren Anfrage ebenfalls den Bescheid ge geben habe, nicht be- vollmächtigt zu sein). Der Umstand als solcher, das s das Treuhandbüro – das buchhalterisch für den Rekurrenten tätig war –, der Steuerverwaltung Aus- kunft erteilt bzw. Unterlagen geliefert hat, lässt jedenfalls noch nicht auf ein Vertretungsverhältnis schliessen. Das Treuhandbüro ist daher in diesem Zu- sammenhang als Dritter zu betrachten. In dieser Situation stellen die Kontakte der Steue rverwaltung zum Treu- handbüro, um zusätzliche Unterlagen zu erhalten, ke ine dem Rekurrenten zur Kenntnis gebrachte verjährungsunterbrechende Handlu ng dar. Im Übrigen wurden die Unterlagen – soweit ersichtlich – nicht schriftlich eingefordert, wie in der Verordnung in diesem Zusammenhang ausdrücklich vorgesehen. d) Die Steuerkommission sieht die verjährungsunterbrechende Handlung in der Steuerausscheidung und Veranlagungsmitteilun g vom 11. November 2002. Sie macht geltend, es bestehe kein Anlass zur Annahme, dass diese sei- nerzeit nicht zugestellt worden seien. Der Rekurren t bestreitet, dass ihm die Mitteilung vor den Steuerrechnungen vom 10. Februar 2006 zugestellt wor- den seien. Das Obergericht hat bereits früher in einem Fall, in dem es – wie hier – um die Frage der Zustellung der Veranlagungsmitteil ung ging (vgl. Art. 149 Abs. 2 StG), darauf hingewiesen, dass die Beweislas t für die Zustellung der Steuerbehörde obliege (vgl. Art. 8 des Schweizerischen Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 [ZGB, SR 210]). Der Beweis kann m it den üblichen Be- 2008 4 weismitteln erbracht werden, insbesondere aufgrund von Indizien oder ge- stützt auf die gesamten Umstände. Ob die Tatsache o der der Zeitpunkt einer Zustellung als gegeben anzunehmen sei, ist Frage de r freien richterlichen Be- weiswürdigung (OGE 66/2004/54 vom 25. Februar 2005, E. 3). Die fragliche Mitteilung befindet sich an den Akte n. Ein Beleg dafür, dass sie dem Rekurrenten tatsächlich zugestellt wor den sei, fehlt jedoch. Die Mitteilung wurde jedenfalls nicht mit eingeschriebe ner Post geschickt. Die Steuerverwaltung erkundigte sich nach der Einsprach e des Rekurrenten beim Treuhänder nach der Mitteilung, in der Meinung, der Rekurrent könnte sie nach Erhalt dorthin weitergeleitet haben (welches Vorgehen vom Rekurrenten gerügt wurde). Der Treuhänder reagierte jedoch nich t. Die Steuerkommission erklärt dazu, es sei nicht sinnvoll gewesen, diesen Punkt weiterzuverfolgen, weil sie keine Zwangsmittel habe. Sie ersucht das O bergericht, das Treuhand- büro und den Rekurrenten aufzufordern, sämtliche in deren Besitz befindli- chen Unterlagen betreffend die Steuerperioden 1999/ 2000 und 1997/1998 einzureichen, sowie den Treuhänder als Zeugen zu befragen. Es kann offenbleiben, ob und inwieweit aufgrund de r – neben der Mit- wirkungspflicht des Steuerpflichtigen (Art. 142 ff. StG) – beschränkten Aus- kunftspflicht Dritter (Art. 145 ff. StG) das Treuha ndbüro bzw. dessen Inhaber überhaupt eine entsprechende umfassende Mitwirkungs - bzw. Zeugnispflicht hätte und ob eine formelle Zeugeneinvernahme gegebenenfalls nicht schon im verwaltungsinternen Veranlagungsverfahren zulässig gewesen wäre (vgl. Art. 1 i.V.m. Art. 5 Abs. 2 des Gesetzes über den Rechts schutz in Verwaltungssa- chen vom 20. September 1971 [Verwaltungsrechtspfleg egesetz, VRG, SHR 172.200]; Conrad Walther, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, § 174 N. 16 f., S. 1410 f., zur vergleichbaren Situation im Kanton Aargau). Im Rekurs- verfahren kann jedenfalls nicht eine umfassende Unt ersuchung gleichsam nachgeholt werden. Zwar herrscht auch in diesem Ver fahren der Unter- suchungsgrundsatz, und das Obergericht hat die voll e Überprüfungsbefugnis (Art. 161 Abs. 3 StG). Doch ist prinzipiell nur übe r hinreichend konkretisierte tatsächliche Behauptungen Beweis zu erheben. Dagege n kann im Rechts- mittelverfahren nicht nach theoretisch möglichen en tscheidrelevanten Sach- umständen erst geforscht werden. Dem Antrag der Steuerkommission liegt die Überlegu ng zugrunde, dass der Rekurrent die fragliche Mitteilung gegebenenfal ls dem Treuhandbüro weitergeleitet haben könnte, was den Rückschluss er lauben würde, dass er sie tatsächlich erhalten habe. Dabei handelt es sich le tztlich um eine blosse Hypothese (vgl. verwaltungsinterne Bemerkung, dass "angenommen" werde dürfe, die Mitteilung habe den Steuerpflichtigen un d "vermutlich" auch den Treuhänder erreicht, in der Notiz vom 20. März 2006 ). Konkrete Anhalts- punkte dafür sind nicht ersichtlich. Dass der Rekurrent im Jahr 2005, d.h. Jah- 2008 5 re später, dem Treuhandbüro eine damals erhaltene V eranlagungsmitteilung geschickt hat, bewirkt ebenso wenig einen hinreiche nd begründeten und da- mit näher zu prüfenden Verdacht der Weiterleitung d er fraglichen Mitteilung im Jahr 2002 wie der Umstand, dass das Treuhandbüro die Beilagen zur Steu- ererklärung 1999A des Rekurrenten und dessen Ehefra u im Kanton Y. zur Verfügung hatte. Der Antrag der Steuerkommission st ellt in dieser Situation keinen konkreten Beweisantrag zu einer bestimmten T atsache dar. Die ver- langten Massnahmen erweisen sich im Ergebnis vielme hr als allgemeine Be- weisausforschung, um so überhaupt erst allfällige A nhaltspunkte für die Zu- stellung der Veranlagungsmitteilung 1999/2000 zu er halten. Dem kann im Rekursverfahren nicht entsprochen werden. Nach Auffassung der Steuerkommission liegen auch o hne Einforderung der genannten weiteren Unterlagen genügend Indizien für die effektive Zu- stellung der fraglichen Mitteilung vor. Sie verweis t auf die ebenfalls vom 11. November 2002 datierte Steuerausscheidung und Veran lagungsmitteilung für die Steuerperiode 1997/1998, deren Erhalt unbestrit ten sei; es sei nicht nach- vollziehbar, wie es dazu kommen könnte, dass zwar b eide Veranlagungsmit- teilungen ausgedruckt und in den jeweiligen Akten abgelegt worden seien, die eine aber nicht an den Rekurrenten verschickt worden sein sollte. Letzteres ist jedoch keineswegs ausgeschlossen. Die Veranlagungen der beiden Steuer- perioden wurden jedenfalls insoweit unterschiedlich weiterbearbeitet, als in der Folge – am 22. April 2003 – nur die endgültigen Rechnungen für die Steuerjahre 1997 und 1998 erstellt wurden, die Rech nungsstellung für die Steuerperiode 1999/2000 dagegen unterging (vgl. Not iz vom 20. März 2006). Es ist im Grundsatz ohne weiteres denkbar, dass dies auf eine Säumnis unmit- telbar nach Erstellung der Veranlagungsmitteilung z urückzuführen sein könn- te. Es ist demnach nicht bewiesen, dass die am 11. Nov ember 2002 erstellte Veranlagungsmitteilung für die Steuerperiode 1999/2 000 dem Rekurrenten damals tatsächlich zugestellt worden wäre. Insbeson dere kann aufgrund der aktenkundigen Umstände auch nicht gesagt werden, es lägen Indizien dafür in einer Dichte vor, dass kein anderer Schluss möglich wäre. Bleibt die Zustel- lung aber unbewiesen, so treffen die Folgen der Bew eislosigkeit die beweis- pflichtigen Steuerbehörden. e) Zusammenfassend sind keine verjährungsunterbreche nden Hand- lungen dargetan. Demnach sind die mit den endgültig en Steuerrechnungen 1999 und 2000 vom 10. Februar 2006 geltend gemachte n Steuerforderungen verjährt. Der Rekurs erweist sich damit als begründet.