A bteilung I A -1375/2006 {T 0/2} U rteil vom 27. Septem ber 2007 M itw irkung: R ichter M arkus M etz (Vorsitz); R ichter Thom as Stadelm ann (Kam m erpräsident); R ichterin Salom e Zim m erm ann; G erichtsschreiberin Sonja Bossart. X._______ A G , ..., Beschw erdeführerin, vertreten durch ..., gegen Eidgenössische Steuerverw altung, H auptabteilung M ehrw ertsteuer, Schw arztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz betreffend M ehrw ertsteuer; Subjektive Steuerpflicht, O ption, B eförderungsleistung, Leistungsort (A rt. 14 A bs. 2 B st. b M W STG ), Steuerbefreiung (A rt. 19 A bs. 3 M W STG , A rt. 6 M W STG V), Vorsteuerabzug, Steuerum gehung, D urchgriff. B u n d e s v e rw a ltu n g s g e ric h t T rib u n a l a d m in is tra tif fé d é ra l T rib u n a le a m m in is tra tiv o fe d e ra le T rib u n a l a d m in is tra tiv fe d e ra l2 Sachverhalt: A. D ie X. AG m it Sitz in ... bezw eckt laut Eintrag im H andelsregister vom ... den Erw erb, Besitz und Betrieb von Luftfahrzeugen aller Art sow ie die D urchführung von Flügen und die Ausübung dam it zusam m enhängender Tätigkeiten; ferner kann sie D arlehen gew ähren und aufnehm en sow ie G arantien und andere Sicherheiten leisten. G em äss Statuten bezw eckt die G esellschaft nam entlich den Erw erb, Besitz und Betrieb von Luftfahrzeugen aller Art und die D urchführung von Flügen sow ie die Ausübung dam it zusam m enhängender Tätigkeiten. Im vom 14. M ai 2001 datierenden Fragebogen zur Eintragung als M ehrw ertsteuerpflichtige nannte die X. AG als Art der G eschäftstätigkeit das "Verleasen von Flugzeugen". Als D atum der Aufnahm e der G eschäftstätigkeit w urde der 5. Januar 2001 angegeben. U nter der R ubrik "total erzielte U m sätze ..." deklarierte sie "m ehr als Fr. 300'000.--". D ie Eidgenössische Steuerverw altung (ESTV) trug die X. AG gestützt auf die Angaben im Fragebogen m it W irkung ab 5. Januar 2001 als Steuerpflichtige im R egister der M ehrw ertsteuerpflichtigen ein. B. In der Abrechnung für das 1. Q uartal 2001 vom 28. August 2001 (Eingang bei der ESTV am 10. Septem ber 2001) deklarierte die X. AG einen steuerbaren U m satz von Fr. 54'000.-- und anrechenbare Vorsteuern von Fr. 458'790.50, w oraus ein G uthaben von Fr. 454'686.50 resultierte. In der Abrechnung für das 2. Q uartal 2001 vom gleichen Tag deklarierte sie einen steuerbaren U m satz von Fr. 150'000.-- und Vorsteuern von Fr. 9'453.60, w as einen an die ESTV zu bezahlenden Steuerbetrag von Fr. 1'946.40 ergab. Zur Illustration des deklarierten U m satzes w urde eine Akonto-R echnung an H errn Y. beigelegt, in w elcher die X. AG jenem für D ienstleistungen für die Zeit vom 1. April bis 31. August 2001 eine "Akonto-M anagem ent Fee" von Fr. 150'000.-- zuzüglich M ehrw ertsteuer fakturierte. Auf Aufforderung der ESTV, w elche die Abrechnung für das 1. Q uartal 2001 einer Prüfung unterzog, w urden unter anderem eine R echnung für den Kauf eines Flugzeuges (Vorsteuerbetrag von rund Fr. 450'000.--) und eine Vereinbarung der X. AG m it H errn Y. (als deren Alleinaktionär) vom 6. April 2001 über die G ew ährung eines nicht verzinslichen D arlehens über rund Fr. 6,4 M io. (entspricht dem Kaufpreis des Flugzeuges) für die Finanzierung des fraglichen Flugzeugkaufs eingereicht. G em äss der Vereinbarung w urde das D arlehen m it dem Abschluss der noch durchzuführenden Kapitalerhöhung, spätestens per 30. Juni 2001, zur R ückzahlung fällig. M it Ergänzungsabrechnung N r. 471'778 vom 6. N ovem ber 2001 betreffend 1. Q uartal 2001 korrigierte die ESTV die geltend gem achten Vorsteuer- abzüge um Fr. 576.--. D as G uthaben der X. AG bei der ESTV reduzierte sich dam it auf Fr. 454'110.50, w elcher Betrag gem äss der EA der Steuerpflichtigen zurückbezahlt w erde. Ferner hat die X. AG den 3 Steuerbetrag des 2. Q uartals 2001 (Fr. 1'946.40) an die ESTV einbezahlt. In der Abrechnung für das 3. Q uartal 2001 sodann w ies die X. AG gar keinen U m satz aus, dafür Vorsteuern von Fr. 8'703.93. In der Abrechnung für das 4. Q uartal 2001 w urden ein totaler U m satz von Fr. 420'550.--, ein steuerbarer U m satz von Fr. 12'678.-- und Vorsteuern von Fr. 8'302.31 deklariert. G em äss beigelegter Aufstellung handelte es sich bei den steuerbaren U m sätzen um Inlandflüge, bei den nicht steuerbaren U m sätzen von Fr. 407'872.-- um "steuerausgenom m ene Auslandflüge". D arüberhinaus erfolgte in dieser Abrechnung eine "Berichtigung der bereits abgerechneten U m sätze" des 1. und 2. Q uartals 2001 um Fr. 204'000.--, w oraus ein zusätzliches G uthaben gegenüber der ESTV von Fr. 15'504.-- resultierte (geschuldete Steuer abzüglich Korrektur und abzüglich Vorsteuern ergab ein gesam tes G uthaben gegenüber der ESTV von Fr. 22'842.78). G em äss Beilage zu dieser Abrechnung handle es sich bei dem Betrag von Fr. 204'000.-- um "zu U nrecht m it M ehrw ertsteuer abgerechnete U m sätze". M it der Berichtigung im Betrag von Fr. 204'000.-- w urden m ithin die gesam ten bereits abgerechneten steuerbaren U m sätze (des 1. und 2. Q uartals 2001) als nicht steuerbare U m sätze deklariert (siehe auch Beilage zur Abrechnung) und der in der Abrechnung für das 4. Q uartal angegebene U m satz von Fr. 420'550.-- (davon steuerbar Fr. 12'678.--) um fasste den gesam ten U m satz 2001 und nicht nur jenen betreffend das 4. Q uartal 2001. M it "R echnung Flugstunden 2001" vom 25. M ärz 2002 der X. AG w urden H errn Y. Flugstunden im U m fang von Fr. 421'513.53 fakturiert ("Auslandflüge" Fr. 407'872.-- und "Inlandflüge" Fr. 13'641.53 inkl. M W ST) und es w urden die bereits geleisteten Akontozahlungen von Fr. 58'104.-- und Fr. 161'400.-- abgezogen. W eiter reichte die X. AG verschiedene R echnungen der M . AG als Vorsteuerbelege, die Bilanz und Erfolgsrechnung 2001 sow ie das Flight O peration Agreem ent m it der M . AG ein. Im Begleitschreiben vom 6. N ovem ber 2002 w urde der ESTV m itgeteilt, ein Vertrag m it H errn Y. bestehe nicht, es w ürden lediglich Flugleistungen in R echnung gestellt. Sodann w urden für das 1. Q uartal 2002 (G riff 13) ein steuerbarer U m satz von Fr. 9'060.-- (totaler U m satz Fr. 100'000.-- abzüglich Leistungen im Ausland [Auslandflüge] von Fr. 90'940.--) und Vorsteuern auf Investitionen und übrigem Betriebsaufw and von Fr. 8'879.90 deklariert. Für die folgen- den Q uartale des Jahres 2002 erfolgten Abrechnungen m it ähnlichen Zahlen. C . Am 3. Juni 2003 erliess die ESTV einen Entscheid, w onach die X. AG m it W irkung per 31. D ezem ber 2002 aus dem R egister der M ehrw ertsteuerpflichtigen gelöscht w erde, diese die für die Steuerperiode des 1. Q uartals 2001 zu U nrecht bezogenen Vorsteuerüberschüsse zurückzuerstatten habe und der ESTV dem nach Fr. 452'164.10 M ehrw ert- steuer (zuzüglich Verzugszins) schulde und zu bezahlen habe. W eiter ent- schied die ESTV, die von der X. AG für die Steuerperioden 3. Q uartal 2001 bis 4. Q uartal 2002 vorgenom m enen D eklarationen w ürden auf Fr. 0.-- 4 U m satz und Fr. 0.-- Vorsteuerabzug korrigiert. Zur Begründung w urde im W esentlichen erläutert, es liege eine Steuerum gehung vor und die ESTV m üsse sich die Existenz der X. AG nicht entgegenhalten. D ie X. AG liess am 1. Juli 2003 gegen diesen Entscheid Einsprache erheben. D . M it Einspracheentscheid vom 12. Juli 2004 w ies die ESTV die Einsprache ab (Ziff. 1 D ispositiv), stellte fest, dass die X. AG nicht m ehr- w ertsteuerpflichtig sei, so dass die zu U nrecht vorgenom m ene Eintragung zu löschen sei (Ziff. 2 D ispositiv) sow ie, dass die X. AG der ESTV einen Betrag von Fr. 452'164.10 (zuzüglich Verzugszins) schulde und zu bezahlen habe (Ziff. 3 D ispositiv). D ie ESTV erläuterte, in Bezug auf die Art der erbrachten Leistungen seien die Angaben der Einsprecherin unterschiedlich bzw . w idersprüchlich. Für die R echnungen, w elche den in den Abrechnungen des 1. und 2. Q uartals 2001 deklarierten U m satz bilde- ten, sei keine Korrektur gem äss Ziff. 804 der W egleitung 2001 zur M ehr- w ertsteuer, Som m er 2000 (W egleitung 2001) vorgenom m en w orden. In Bezug auf die tatsächliche Tätigkeit der Einsprecherin sei festzustellen, dass das Flugzeug allein für den Alleinaktionär eingesetzt w orden sei und nicht für D ritte. D ie Einsprecherin überw älze säm tliche Kosten auf den Alleinaktionär und trage keinerlei Kostenrisiko. D am it könne von einer ge- w erblichen oder beruflichen Tätigkeit und von einer echten G eschäftstätig- keit nicht die R ede sein und die Einsprecherin erfülle die Voraussetzungen für die Steuerpflicht bereits desw egen nicht. U nter dem Titel "Steuerum ge- hung" erläuterte die ESTV, dass H err Y. m it der gegebenen Situation das Flugzeug praktisch steuerbefreit benutze. W ürde H err Y. das Flugzeug als Privatperson erw erben und der M . AG ins Aircraft M anagem ent geben, m üsste er als Endbezüger der Leistungen säm tliche anfallenden M ehrw ertsteuern tragen. D iese Steuerbelastung w erde durch die Zw ischenschaltung der Einsprecherin elim iniert. Es sei eine Steuerum ge- hung zu bejahen, w eil das Flugzeug in W irklichkeit von der Aircraft M ana- gem ent Firm a für und auf R echnung von H errn Y. betrieben w erde. Bei der X. AG , w elche über keine Angestellten verfüge, w ürden einzig die eingehenden R echnungen der M . AG bezahlt und die R echnungen an H errn Y. erstellt. D as vorliegende Vorgehen sei nur gew ählt w orden, um Steuern einzusparen und auch das Erfordernis einer erheblichen Steuerersparnis sei gegeben. Folglich m üsse sich die ESTV die Existenz der X. AG nicht entgegenhalten lassen, sondern sie könne unter Anw endung des D urchgriffs auf den effektiven Sachverhalt abstellen. D aher sei Eigentüm er des Flugzeuges und Bezüger der Leistungen der M . AG nicht die X. AG sondern H err Y., w elcher die anfallende M ehrw ertsteuer w ie ein anderer Konsum ent zu tragen habe. D ie von der X. AG als U m sätze und als Vorsteuerabzüge deklarierten Beträge seien daher zu korrigieren und auf N ull zu setzen. D ie X. AG übe keine die M ehr- w ertsteuerpflicht auslösende Tätigkeit aus. D ie zu U nrecht vorgenom m ene Eintragung ins Steuerregister m üsse durch die Löschung korrigiert w erden. W eiter nahm die ESTV Stellung zu verschiedenen Vorbringen in der Einsprache, nam entlich auch zur behaupteten Verletzung des G rundsatzes von Treu und G lauben. 5 E. M it Eingabe vom 10. Septem ber 2004 lässt die X. AG (Beschw erdeführerin) gegen diesen Einspracheentscheid Beschw erde an die Eidgenössische Steuerrekurskom m ission (SR K) erheben m it den Anträgen, die R egistrierung der Beschw erdeführerin sei beizubehalten, sie habe den ausbezahlten Vorsteuerüberschuss von Fr. 452'164.10 nicht zurückzuerstatten, ihr seien die noch nicht ausbezahlten Vorsteuerüber- schüsse gem äss Abrechnungen des 3. Q uartals 2001 bis 4. Q uartals 2002 von total Fr. 54'383.05 zuzüglich Vergütungszins zu überw eisen, es seien keine Kosten aufzuerlegen und eine Parteientschädigung zuzusprechen. In Bezug auf den Sachverhalt w ird unter anderem ausgeführt, die Beschw er- deführerin habe ab Beginn ihrer Tätigkeit Flugleistungen ausgeführt und zw ar in den Jahren 2001 und 2002 alle im Auftrag von H errn Y. und dem zufolge sei auch diesem R echnung gestellt w orden. D ie R echnungs- stellung sei nach den Vorschriften von Art. 6 der Verordnung vom 29. M ärz 2000 zum Bundesgesetz über die M ehrw ertsteuer (M W STG V, SR 641.201) erfolgt, d.h. Flüge m it Ankunfts- oder Abflugsort im Ausland seien als steuerfrei behandelt w orden und die M ehrw ertsteuer lediglich auf Flügen m it Ankunfts- und Abflugsort im Inland berechnet. D ie Akontozah- lungen seien zuerst versehentlicherw eise als "M anagem ent Fees" bezeich- net und m it M W ST belastet in R echnung gestellt w orden. D ieser Irrtum sei m it der Abrechnung für das 4. Q uartal 2001 und der R echnung für Flugstunden 2001 vom 25. M ärz 2002 berichtigt w orden. Zur rechtlichen Begründung w ird nam entlich vorgebracht, die Beschw erdeführerin erbringe Flugleistungen und dam it eine Beförderungsleistung, die als D ienstleistung gem äss Art. 14 Abs. 2 Bst. b des Bundesgesetzes vom 2. Septem ber 1999 über die M ehrw ertsteuer in der Fassung vom 25. Juni 2002 (M W STG , SR 641.20) in Verbindung m it Art. 19 Abs. 3 M W STG und Art. 6 Abs. 1 Bst. a M W STG V als im Ausland erbracht gelte und dam it von der M ehrw ertsteuer befreit sei, w enn der Ankunfts- oder der Abflugsort im Ausland liege. Selbst w enn die U m sätze nicht als Beförderungsleistungen, sondern als Leistungen aus Vercharterung oder Verm ietung von Flugzeugen betrachtet w ürden, w ären diese gem äss Art. 19 Abs. 2 Ziff. 2 M W STG von der Steuer befreit, sofern die Flugzeuge überw iegend im Ausland genutzt w ürden, w as ebenfalls gegeben sei. Für diese Leistungen sei die Beschw erde-füh- rerin gem äss Art. 38 Abs. 2 und Abs. 3 M W STG vollum fänglich zum Vor- steuerabzug berechtigt. D ie Voraussetzungen für eine Steuerum gehung seien säm tliche nicht gegeben. N am entlich existierten zahlreiche sachliche und w irtschaftliche G ründe, für den Erw erb eines Flugzeuges eine sepa- rate juristische Person zu errichten. Sodann beruft sich die Beschw erde- führerin auf den G rundsatz von Treu und G lauben. F. D ie ESTV schliesst in der Vernehm lassung vom 1. N ovem ber 2004 auf kostenpflichtige Abw eisung der Beschw erde. G . Auf die w eiteren Begründungen in den Eingaben der Parteien w ird – sow eit erforderlich – im R ahm en der Erw ägungen eingegangen. D as B undesverw altungsgericht zieht in Erw ägung:6 1. Auf dem G ebiet der M ehrw ertsteuer konnten Einspracheentscheide der ESTV nach Art. 65 M W STG m it Beschw erde bei der SR K angefochten w erden. D ie SR K ist per 31. D ezem ber 2006 aufgelöst w orden und das Bundesverw altungsgericht (BVG er) hat am 1. Januar 2007 seine Tätigkeit aufgenom m en. G em äss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverw altungsgericht (VG G , SR 173.32) beurteilt dieses Beschw erden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. D ezem ber 1968 über das Verw altungsverfahren (Vw VG , SR 172.021), sofern keine Ausnahm e nach Art. 32 VG G gegeben ist. Im Bereich der M ehrw ertsteuer liegt eine solche Ausnahm e nicht vor. D as Bundesverw al- tungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Beschw erde zustän- dig. Es übernim m t am 1. Januar 2007 die Beurteilung des vorher bei der SR K hängigen R echtsm ittels und w endet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VG G ). Auf die Beschw erde ist som it einzutreten. 2. 2.1 M ehrw ertsteuerpflichtig ist gem äss Art. 21 Abs. 1 M W STG grundsätzlich, w er eine m it der Erzielung von Einnahm en verbundene gew erbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, selbst w enn eine G ew innabsicht fehlt, sofern seine Lieferungen, seine D ienstleistungen und sein Eigenver- brauch im Inland gesam thaft jährlich Fr. 75'000.-- übersteigen. Von der M ehrw ertsteuerpflicht ausgenom m en sind U nternehm er m it einem Jahres- um satz zw ischen Fr. 75'000.-- und Fr. 250'000.--, sofern der nach Abzug der Vorsteuer verbleibende M ehrw ertsteuerbetrag regelm ässig nicht m ehr als Fr. 4'000.-- betragen w ürde (Art. 25 Abs. 1 Bst. a M W STG ). 2.2 Zum für die obligatorische Steuerpflicht (Art. 21 Abs. 1 bzw . Art. 25 Abs. 1 Bst. a M W STG ) m assgeblichen U m satz zählen – anders als die nach Art. 17 f. M W STG von der Steuer ausgenom m enen U m sätze – auch die unter Art. 19 M W STG fallenden von der Steuer echt befreiten U m sätze (G ER H AR D SC H A FR O TH /D O M IN IK R O M AN G , m w st.com , Kom m entar zum Bundesge- setz über die M ehrw ertsteuer, Basel 2000, R z. 33 zu Art. 21; PETER SPIN N LER , D ie subjektive Steuerpflicht im neuen schw eizerischen M ehrw ert- steuerrecht, Archiv für schw eizerisches Abgaberecht [ASA] 63 S. 400). So kann ein U nternehm er, der ausschliesslich steuerbefreite U m sätze tätigt, obligatorisch (Art. 25 Abs. 1 lit. a M W STG ) oder auch freiw illig (nach Art. 27 Abs. 1 M W STG ) steuerpflichtig w erden (siehe M AR TIN AR N O LD /ALFR ED M EIER /PETER SPIN N LE R , Steuerpflicht bei Auslandbezug, ASA 70 S. 56). H ingegen können die U m sätze aus Leistungen, deren O rt gem äss Art. 13 f. M W STG im Ausland liegt, die obligatorische subjektive Steuerpflicht nicht auslösen, w as sich bereits aus Art. 21 Abs. 1 M W STG ergibt ("Lieferungen, D ienstleistungen und Eigenverbrauch im Inland"). 2.3 D ie M ehrw ertsteuerpflicht gem äss Art. 21 Abs. 1 M W STG beginnt nach Ablauf desjenigen Kalenderjahres, in dem der m assgebende U m satz er- zielt w orden ist (Art. 28 Abs. 1 M W STG ). W ird die für die Steuerpflicht m assgebende Tätigkeit hingegen neu aufgenom m en oder durch G e-7 schäftsübernahm e oder durch Eröffnung eines neuen Betriebszw eiges er- w eitert, so beginnt die Steuerpflicht m it der Aufnahm e der Tätigkeit, w enn zu erw arten ist, dass der für die Steuerpflicht m assgebende U m satz inner- halb der nächsten zw ölf M onate Fr. 75'000.-- übersteigen w ird (Art. 28 Abs. 2 M W STG ). D am it eine U nternehm ung im Sinne von Art. 28 Abs. 2 M W STG steuerpflichtig w ird, ist überdies erforderlich, dass das Ü ber- schreiten einer der beiden Betragsgrenzen von Art. 25 Abs. 1 Bst. a M W STG , also U m sätze über Fr. 250'000.-- oder Steuerzahllast über Fr. 4'000.--, zu erw arten ist (Entscheid der SR K vom 7. N ovem ber 2003, Verw altungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 68.55 E. 2b/bb). Bei der Beurteilung, ob eine Eintragung nach Art. 28 Abs. 2 M W STG erfolgen soll, ist im Sinne einer Beurteilung ex ante auf den in den ersten zw ölf M onaten erw arteten und nicht auf den in dieser Zeit tatsächlich erzielten (erst nach- träglich genau bekannten) U m satz abzustellen (Entscheide der SR K vom 7. N ovem ber 2003, VPB 68.55 E. 2b/aa, 3a/bb; vom 3. D ezem ber 1998, VPB 63.76 E. 3b/bb, 5b; zum G anzen: U rteil des BVG er A-1371/2006 vom 26. Juli 2007 E. 2.1.2 m it H inw eisen). Auch w enn sich die U m satzerw ar- tungen rückblickend nicht erfüllt haben, ändert dies nichts an der R ichtig- keit der Eintragung, w enn seinerzeit die begründete Erw artung des Ü ber- schreitens der U m satzgrenzen bestand (Entscheid der SR K vom 6. O ktober 1999 [SR K 1998-162] E. 2c). 2.4 Zur W ahrung der W ettbew erbsneutralität oder zur Vereinfachung der Steu- ererhebung kann die ESTV unter den von ihr festzusetzenden Bedingun- gen dem jenigen, w elcher nach Art. 21 Abs. 1 M W STG die gesetzlich fest- gelegte M indestum satzgrenze nicht erreicht oder nach Art. 25 Abs. 1 Bst. a und b M W STG von der Steuerpflicht ausgenom m en ist, gestatten, für die M ehrw ertsteuerpflicht zu optieren (Art. 27 Abs. 1 M W STG ; soge- nannte subjektive O ption). D ie von der SR K als zulässig erachtete Verw al- tungspraxis setzt für eine subjektive O ption voraus, dass pro Jahr m ehr als Fr. 40'000.-- U m satz aus steuerbaren Lieferungen oder D ienstleistungen an M ehrw ertsteuerpflichtige erzielt w ird (Spezialbroschüre der ESTV N r. 02 "Steuerpflicht bei der M ehrw ertsteuer", Septem ber 2000, Ziff. 4.2.1; statt vieler: Entscheid der SR K vom 25. M ärz 2004, VPB 68.130 E. 2c/aa und bb). 2.5 D ie Steuerpflicht endet am Ende des Kalenderjahres, in w elchem die für die Steuerpflicht m assgebenden Beträge nicht m ehr überschritten w urden und zu erw arten ist, dass diese Beträge auch im nachfolgenden Kalender- jahr nicht überschritten w erden (Art. 29 Bst. b M W STG ). D as bedeutet, dass die M ehrw ertsteuerpflicht nicht bereits in jenem Jahr entfällt, in w elchem die G renzbeträge nicht m ehr erreicht w erden, sondern frühestens im Folgejahr (statt vieler: Entscheid der SR K vom 9. M ärz 2005, VPB 69.87 E. 3a/bb, 4b). W enn die Steuerpflicht gem äss Art. 29 Bst. a und b M W STG endet, obliegt es dem Steuerpflichtigen, die ESTV unverzüglich schriftlich zu benachrichtigen (Art. 56 Abs. 2 M W STG ). U nterlässt es der U nternehm er, der die für die Steuerpflicht m assgebliche U m satzgrenze nicht m ehr erreicht (Art. 29 Bst. b M W STG ), bei der Verw altung schriftlich seine Streichung aus dem R egister der M ehrw ertsteuerpflichtigen zu 8 verlangen, w ird angenom m en, dass er für die Besteuerung optiert hat (Art. 56 Abs. 3 M W STG ). Falls sich der Betroffene bei der ESTV nicht rechtzeitig abm eldet, nim m t diese die Streichung aus dem R egister erst auf das Ende der Steuerperiode vor, in w elcher die Abm eldung erfolgte, nicht jedoch auf einen allfälligen früheren Zeitpunkt, in w elchem die Voraussetzungen für das Ende der Steuerpflicht an sich erfüllt w aren. D ie Löschung im R egister der Steuerpflichtigen erfolgt prinzipiell nicht auf einen zurückliegenden Zeitpunkt (Entscheide der SR K vom 9. M ärz 2005, VPB 69.87 E. 3a/bb; vom 25. M ärz 2004, VPB 68.130 E. 2c; vom 12. O ktober 1999, VPB 64.48 E. 4c; vgl. aber U rteil des BVG er A- 1371/2006 vom 26. Juli 2007 E. 2.3.2). D ies bedeutet den Fortbestand der subjektiven M ehrw ertsteuerpflicht (im Sinne einer O ptierung) bis zum Ablauf der Steuerperiode, in w elcher die Abm eldung erfolgte und der U nternehm er hat bis zu diesem Zeitpunkt gegenüber der ESTV die M ehrw ertsteuer abzurechnen und zu bezahlen (Entscheid der SR K vom 12. O ktober 1999, VPB 64.48 E. 5a). Art. 56 Abs. 3 M W STG ist ebenfalls anw endbar, w enn die Steuerpflicht aufgrund von Art. 28 Abs. 2 M W STG begann, sich aber rückblickend herausstellt, dass sich die Erw artungen nicht erfüllten und die für die subjektive Steuerpflicht notw enigen U m sätze gar nie erreicht w orden sind, sich also die positive Prognose nach Art. 28 Abs. 2 M W STG nachträglich als falsch herausstellt (siehe Entscheide der SR K vom 3. N ovem ber 2006 [SR K 2004-029/030] E. 3b/aa/aaa; vom 12. O ktober 1999, VPB 64.48 E. 5a; U rteil des BVG er A-1371/2006 vom 26. Juli 2007 E. 2.3, 3.5.2). D ie Fiktion der O ptierung nach Art. 56 Abs. 3 M W STG gilt ohne W eiteres für U nternehm en, w elche die von der Verw altungspraxis aufgestellte Voraussetzung für eine O ption von m ehr als Fr. 40'000.-- jährlichen U m satzes erfüllen (Entscheid der SR K vom 25. M ärz 2004, VPB 68.130 E. 2c/bb; zur Situation, w enn diese G renze nicht erreicht w ird: U rteil des BVG er A-1371/2006 vom 26. Juli 2007 E. 2.3, 3.8.3; Entscheide der SR K vom 3. N ovem ber 2006 [SR K 2004-029/030] E. 2c, E. 3b/bb; vom 26. April 2006 [C R C 2004-204] E. 3b/bb, 4b). 3. 3.1 N ach Art. 5 M W STG unterliegen Lieferungen und D ienstleistungen der M ehrw ertsteuer nur, w enn sie gegen Entgelt erbracht w erden. D ie Entgelt- lichkeit erfordert einen Leistungsaustausch zw ischen dem steuerpflichtigen Leistungserbringer und dem Em pfänger. D ie Leistung besteht entw eder in einer Lieferung oder D ienstleistung, die G egenleistung des Em pfängers im Entgelt. Zusätzlich ist eine innere w irtschaftliche Verknüpfung zw ischen Leistung und G egenleistung erforderlich. Es m uss ein direkter ursächlicher Zusam m enhang zw ischen Leistung und G egenleistung bestehen (statt vieler: BG E 126 II 443 E. 6; U rteile des Bundesgerichts vom 30. April 2004, ASA 75 S. 241 f. E. 3.3; 2A.175/2002 vom 23. D ezem ber 2002 E. 3.2; vom 25. August 2000, Steuer-R evue [StR ] 1/2001 S. 55 ff. E. 6). 3.2 D ie m ehrw ertsteuerliche Behandlung von Leistungen zw ischen G esell- schaft und G esellschaftern erfolgt nach den allgem einen R egeln für das 9 Vorliegen eines Leistungsaustauschs und die Steuerbarkeit. Zw ischen einer G esellschaft und den daran Beteiligten können vertragliche Bezie- hungen schuldrechtlicher oder gesellschaftsrechtlicher N atur in gleicher W eise bestehen w ie zw ischen der G esellschaft und unabhängigen D ritten. Im H inblick auf die M ehrw ertsteuer ist diesbezüglich einzig entscheidend, ob ein Leistungsaustausch stattfindet oder allenfalls ein Eigenverbrauchs- tatbestand gegeben ist. Bei Leistungen der G esellschaft an den G esell- schafter gegen ein besonderes Entgelt ist von steuerbaren Leistungen auszugehen (U rteil des BVG er A-1439/2006 vom 18. Juni 2007 E. 2.5 m it H inw eisen; Entscheid der SR K vom 17. O ktober 2006 [SR K 2003-164] E. 2c; ALO IS C AM EN ZIN D /N IKLAU S H O N AU ER /KLAU S A. VALLE N D ER , H andbuch zum M ehrw ertsteuergesetz [M W STG ], Bern 2003, 2. Aufl., R z. 428, 463). 3.3 Eine Lieferung (Art. 5 Bst. a M W STG ) liegt vor, w enn die Befähigung ver- schafft w ird, in eigenem N am en über einen G egenstand w irtschaftlich zu verfügen (Art. 6 Abs. 1 M W STG ). Auch die Ü berlassung eines G egenstan- des zum G ebrauch oder zur N utzung gilt als Lieferung (Art. 6 Abs. 2 Bst. b M W STG ). Als D ienstleistung ist dem gegenüber nach Art. 7 Abs. 1 M W STG jede Leistung anzusehen, die keine Lieferung eines G egenstandes ist. W eil der O rt der Leistung für Lieferungen und D ienstleistungen unter- schiedlich definiert ist (Art. 13 f. M W STG , hierzu E. 5.2), ist die Q ualifika- tion einer Leistung als Lieferung oder D ienstleistung insbesondere für die örtliche Abgrenzung der steuerbaren U m sätze von Bedeutung (U rteil des Bundesgerichts 2A.567/2006 vom 25. April 2007 E. 4.2, 4.4). 4. Verw endet ein Steuerpflichtiger G egenstände oder D ienstleistungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann er in seiner Steuerabrechnung die ihm von anderen Steuerpflichtigen in R echnung gestellte Steuer für Lieferungen und D ienstleistungen abziehen (Art. 38 Abs. 1 und 2 M W STG ; zu den verschiedenen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug im Einzelnen vgl. statt vieler: U rteile des Bundesgerichts vom 1. D ezem ber 2004, ASA 75 S. 176 f. E. 4.2; 2A.650/2005 vom 15. August 2006 E. 3.2). 4.1 Für einen Vorsteuerabzug ist gem äss Art. 38 Abs. 1 M W STG unter anderem erforderlich, dass die m it der Vorsteuer belasteten G egenstände oder D ienstleistungen für einen geschäftlich begründeten Zw eck gem äss Abs. 2 der Bestim m ung verw endet w erden, nam entlich für steuerbare Lie- ferungen und D ienstleistungen. D er Steuerpflichtige m uss die vorsteuerbe- lastete Eingangsleistung für steuerbare U m sätze verw enden. N ach der R echtsprechung bedarf es eines "objektiven w irtschaftlichen Zusam m en- hangs zw ischen steuerbarer Eingangs- und Ausgangsleistung". N eben der unm ittelbaren, direkten Verw endung der Eingangsleistung für den Aus- gangsum satz genügt auch eine m ittelbare Verw endung, bei w elcher die Eingangsleistung nur indirekt in den Ausgangsum satz einfliesst (BG E 132 II 353 E. 8.3, 10; U rteile des Bundesgerichts 2A.650/2005 vom 16. August 2006 E. 3.4; 2A.175/2002 vom 23. D ezem ber 2002 E. 5.2 in fine; statt vieler: Entscheid der SR K vom 14. M ärz 2006, VPB 70.79 E. 2c; U rteil des BVG er A-1357/2006 vom 27. Juni 2007 E. 2.1 m it H inw eisen). W erden be- zogene Leistungen nicht für einen geschäftlich begründeten Zw eck bzw . nicht für einen steuerbaren Ausgangsum satz verw endet, liegt Endver-10 brauch beim Steuerpflichtigen vor, w elcher nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt (BG E 132 II 353 E. 10, 8.2; U rteil des BVG er A-1357/2006 vom 27. Juni 2007 E. 2.2 m it H inw eisen). 4.2 Als steuerbare U m sätze, w elche zum Vorsteuerabzug berechtigen, gelten gem äss Art. 19 Abs. 1 M W STG sow ie (vorerw ähnte Bestim m ung w ieder- holend) Art. 38 Abs. 3 1. Teil M W STG ebenfalls die von der Steuer echt befreiten U m sätze nach Art. 19 Abs. 2 M W STG . Bei den U m sätzen nach Art. 19 M W STG geht es im W esentlichen um die Freistellung der Export- um sätze (und gew isser diesen gleichgestellter Leistungen) von der schw eizerischen M ehrw ertsteuer. Ein U nternehm er, der ausschliesslich oder vorw iegend von der Steuer befreite U m sätze tätigt, w ird daher in seinen Abrechnungen jew eils einen Vorsteuerüberschuss ausw eisen, der grundsätzlich ausbezahlt w ird (Art. 48 Abs. 1 M W STG ) (siehe etw a AR N O LD /M EIER /SPIN N LE R , a.a.O ., ASA 70 S. 55 f.). 4.3 W eiter gew ährt Art. 38 Abs. 3 2. Teil M W STG (gleichlautend bereits Art. 29 Abs. 3 2. Teil der Verordnung über die M ehrw ertsteuer vom 22. Juni 1994 [M W STV; AS 1994 1464]) den Vorsteuerabzug auch für bezogene G egenstände oder D ienstleistungen, die der Steuerpflichtige "für Tätig- keiten verw endet, die steuerbar w ären, w enn er sie im Inland bew irken w ürde". Art. 38 Abs. 3 2. Teil M W STG bezieht sich auf Leistungen, deren O rt gem äss Art. 13 f. M W STG im Ausland liegt (U rteile des Bundesgerichts vom 23. Januar 2001, ASA 71 S. 566 E. 4a [betreffend Art. 29 Abs. 3 M W STV]; 2A.78/2002 vom 30. Juli 2003 E. 4.4; 2A.677/2006 vom 16. M ai 2007 E. 3; JEAN -M AR C R IVIER /AN N IE R O C H AT PAU C H AR D, D roit fiscal suisse, La taxe sur la valeur ajoutée, Lausanne 2000, S. 291; IVO P. BAU M G AR TN ER , m w st.com , a.a.O ., R z. 54 zu Art. 38). D ie Anforderung, dass die Tätigkei- ten steuerbar w ären, w enn sie im Inland bew irkt w ürden, bedeutet nam ent- lich, dass die Leistungen nicht im Sinne von Art. 18 M W STG von der Steuer ausgenom m en sein dürfen (U rteil des Bundesgerichts 2A.78/2002 vom 30. Juli 2003 E. 4.4). Erfüllen U m sätze aus Leistungen im Ausland die Anforderung von Art. 38 Abs. 3 2. Teil M W STG , ergibt sich für diese dasselbe R esultat w ie für die echten Steuerbefreiungen. 5. 5.1 Bei grenzüberschreitenden Leistungen, bei w elchen die Leistung im einen Land "erbracht" (H erkunftsland) und in einem anderen Land (Bestim - m ungsland oder auch Verbrauchsland) verbraucht w ird, m uss die M ehr- w ertsteuer nach dem Bestim m ungslandprinzip im Letzteren erhoben w erden. D ieser G rundsatz kann auf zw ei Arten verw irklicht w erden. N ach der ersten M ethode sind die Leistungen im H erkunftsland der Steuer unterstellt, w erden aber von dieser echt befreit, w obei ein Vorsteuerab- zugsrecht besteht. D ie Steuer ist aber im Bestim m ungsland geschuldet. D ie zw eite M ethode besteht darin, den O rt der Leistung so zu definieren, dass die Leistung der Steuerhoheit des Bestim m ungslandes unterliegt. D iesfalls fällt die Leistung im H erkunftsland unter den G eltungsbereich der Steuer, trotzdem kann aber in diesem Land die Vorsteuer abgezogen w erden (U rteil des Bundesgerichts 2A.677/2006 vom 16. M ai 2007 E. 3).11 5.2 G em äss Art. 5 Bst. a und b M W STG unterliegen nur im Inland erbrachte Leistungen der Steuer. Liegt der O rt einer Lieferung oder D ienstleistung im Ausland, untersteht die Leistung nicht dem G eltungsbereich der schw ei- zerischen M ehrw ertsteuer (d.h. der Steuer auf dem U m satz im Inland gem äss dem 2. Titel des M W STG ). 5.2.1 D ie Lieferung w ird erbracht am O rt, w o sich der G egenstand im Zeitpunkt der Verschaffung der Befähigung, über ihn w irtschaftlich zu verfügen, der Ablieferung oder der Ü berlassung zum G ebrauch oder N utzung befindet (Art. 13 Bst. a M W STG ) oder am O rt, w o die Beförderung oder Versen- dung des G egenstandes zum Abnehm er (oder in dessen Auftrag zu einem D ritten) beginnt (Art. 13 Bst. b M W STG ). 5.2.2 Als O rt der D ienstleistung gilt grundsätzlich der O rt, an dem der D ienstleistende seinen G eschäftssitz oder eine Betriebsstätte hat, von w o aus die D ienstleistung erbracht w ird (Art. 14 Abs. 1 M W STG ). Für Beförderungsleistungen – egal ob Personen oder G üter befördert w erden – enthält Art. 14 Abs. 2 Bst. b M W STG die auf dem Bestim m ungs- landprinzip beruhende Sondervorschrift, dass diese als in dem Land er- bracht gelten, in w elchem die zurückgelegte Strecke liegt. Für grenzüber- schreitende Beförderungen ist dem nach zw ischen einem steuerbaren in- ländischen Teil und dem nicht steuerbaren ausländischen Teil zu unter- scheiden (ALO IS C AM EN ZIN D , m w st.com , a.a.O ., R z. 61, 71 zu Art. 14 A; C AM EN ZIN D /H O N AU E R /VALLEN D E R , a.a.O ., R z. 930 f.). Sow eit die Beförderungs- leistungen auf die im Inland zurückgelegten Streckenanteile entfallen, sind die w eiteren Voraussetzungen der Steuerbarkeit und Steuerbefreiung ab- zuklären. D er ausländische Streckenteil hingegen untersteht nicht der schw eizerischen M ehrw ertsteuer, berechtigt aber (hierzu schon oben E. 4.3) unter der Bedingung von Art. 38 Abs. 3 2. Teil M W STG trotzdem zum Vorsteuerabzug (U rteil des Bundesgerichts vom 23. Januar 2001, ASA 71 S. 566 E. 4a). 5.3 D ie Ausfuhr von G egenständen und die ins Ausland erbrachten D ienst- leistungen sind getreu dem Bestim m ungsland- und dem Verbrauchsteuer- prinzip von der Steuer befreit (U rteil des Bundesgerichts 2A.677/2006 vom 16. M ai 2007 E. 3, 4.1). Bei den Befreiungen nach Art. 19 Abs. 2 M W STG handelt sich um sogenannte echte Steuerbefreiungen, w eil die Vorsteuer abgezogen w erden kann (Art. 19 Abs. 1 M W STG ). 5.3.1 Art. 19 Abs. 2 Ziff. 2 M W STV befreit echt von der Steuer die Ü berlassung zum G ebrauch oder zur N utzung, nam entlich die Verm ietung und Verchar- terung von Luft- und Schienenfahrzeugen, sofern diese vom Lieferungs- em pfänger überw iegend im Ausland genutzt w erden. 5.3.2 G em äss Art. 19 Abs. 3 M W STG i.V.m . Art. 6 Abs. 1 Bst. a M W STG V sind von der Steuer befreit Beförderungen im Luftverkehr, bei denen nur der Abflugs- oder der Ankunftsort im Inland liegt (w ie dies zuvor gleicherm as- sen in Art. 15 Abs. 2 Bst. g M W STV geregelt w ar). D iese Bestim m ung be- gründen ebenfalls eine echte Steuerbefreiung m it Vorsteuerabzugsrecht, auch w enn Art. 19 Abs. 1 M W STG und Art. 38 Abs. 3 1. Teil M W STG nur 12 auf die in Art. 19 Abs. 2 M W STG aufgezählten Tätigkeiten verw eisen (vgl. etw a Spezialbroschüre N r. 06 "Kürzung des Vorsteuerabzugs bei gem isch- ter Verw endung", Septem ber 2000, Ziff. 1.1.1 2. Absatz). D ie Aufnahm e der Kom petenzbestim m ung in einen separaten Absatz 3 von Art. 19 M W STG w ar aufgrund der Form ulierung von Absatz 2 ("von der Steuer sind befreit ...") erforderlich (vgl. Votum R aggenbass, Am tliches Bulletin [AB] N R 1997 220). 5.4 Zusam m enfassend sind bei grenzüberschreitenden Beförderungsleistun- gen Art. 14 Abs. 2 Bst. b M W STG und Art. 19 Abs. 3 M W STG i.V.m . Art. 6 Abs. 1 Bst. a M W STG V einschlägig. Zum Zusam m enspiel dieser Bestim - m ungen ist das Folgende zu präzisieren: D ie Beförderung auf der im Aus- land zurückgelegten Strecke ist bereits aufgrund von Art. 14 Abs. 2 Bst. b M W STG (O rt der D ienstleistung im Ausland) der Steuer nicht unterw orfen, sie untersteht nicht dem G eltungsbereich der schw eizerischen M ehrw ert- steuer. D ie Beförderung auf dem inländischen Streckenteil unterliegt zw ar dem G eltungsbereich, hier greift aber die echte Steuerbefreiung von Art. 19 Abs. 3 M W STG i.V.m . Art. 6 Abs. 1 Bst. a M W STG V ein. D as R echt auf Vorsteuerabzug besteht sow ohl für den echt steuerbefreiten inländischen Streckenteil (Art. 19 Abs. 1 M W STG ) als auch für die gem äss Art. 14 Abs. 2 Bst. b M W STG im Ausland erbrachte Beförderung auf dem ausländi- schen Streckenteil (Art. 38 Abs. 3 2. Teil M W STG , oben E. 4.3) (zum G an- zen: U rteil des Bundesgerichts vom 23. Januar 2001, ASA 71 S. 566 E. 4a betreffend die identische R echtslage unter dem R egim e der M W STV). 6. W er Leistungen ausdrücklich im N am en und für R echnung des Vertre- tenen tätigt, so dass das U m satzgeschäft direkt zw ischen dem Vertretenen und dem D ritten zustande kom m t, gilt diesbezüglich als blosser Verm ittler (Art. 11 Abs. 1 M W STG ). H andelt bei einer Leistung der Vertreter zw ar für frem de R echnung, tritt er aber nicht ausdrücklich im N am en des Vertretenen auf, so liegt sow ohl zw ischen dem Vertretenen und dem Vertreter als auch zw ischen dem Vertreter und dem D ritten eine Leistung vor (Art. 11 Abs. 2 M W STG ). In diesem Fall der indirekten Stellvertretung ist nicht der Vertretene, sondern der Vertreter selbst im Verhältnis zum D ritten Leistungserbringer oder -em pfänger. N ur w enn der Vertreter ausdrücklich im N am en des Vertretenen handelt (direkte Stellvertretung), ist der Vertretene und nicht der Vertreter als Leistungserbringer oder -abnehm er beteiligt, der Verm ittler bew irkt keinen eigenen U m satz, den es zu versteuern gäbe (statt vieler vgl. U rteile des Bundesgerichts 2A.272/2002, 2A.273/2002 und 2A.274/2002 vom 13. Januar 2003 jew eils E. 2 bis 4; Entscheide der SR K vom 24. Septem ber 2003, VPB 68.54 E. 2a; vom 19. M ai 2000, VPB 64.110 E. 3b). D ieser G rundsatz der zw ei U m sätze (bei indirekter Stellvertretung) ist auch auf D ienstleistungen an- w endbar; dabei nim m t die M W STV eine Fiktion vor, da eine D ienstleistung (anders als eine Lieferung) m ateriell nicht zw eim al erbracht w erden kann (Entscheid der SR K vom 11. O ktober 2000, VPB 65.59 E. 3c/aa; zum G anzen auch U rteil des BVG er A-1341/2006 vom 7. M ärz 2007 E. 2.2). Im Ergebnis bedeutet dies, dass auch derjenige als Erbringer einer D ienstleis- tung gilt, der sich darauf beschränkt, die D ienstleistung eines D ritten in 13 eigenem N am en w eiterzufakturieren. D am it einem Steuerpflichtigen eine Leistung m ehrw ertsteuerlich zuzurechnen ist, braucht er diese nicht zw in- gend auch physisch selbst zu erbringen. Es genügt, dass er sich m it allen Eigenschaften eines Steuerpflichtigen in die U m satzkette einfügt und dabei nicht als blosser Verm ittler (direkter Stellvertreter) auftritt (Entscheide der SR K vom 24. Septem ber 2003, VPB 68.54 E. 2a m it H inw eisen; vom 19. M ai 2000, VPB 64.110 E. 4b/dd; noch nicht rechtskräftige U rteile des BVG er A-1428/2006 vom 29. August 2007 E. 2.4, 3.2 und A-1462/2006 vom 6. Septem ber 2007 E. 2.2.1, zum G anzen: E. 2.2). 7. Im vorliegenden Fall befassen sich die Parteien in ihren R echtsschriften hauptsächlich m it der Frage, ob eine Steuerum gehung vorliege oder nicht. Im Folgenden ist jedoch zuerst zu prüfen, w ie sich die R echtslage darstellt, w enn die von der Beschw erdeführerin bzw . von deren Alleinaktionär H errn Y. gew ählte G estaltung der Verhältnisse akzeptiert w erden m üsste, so ob die Beschw erdeführerin die Voraussetzungen der subjektiven Steuerpflicht erfüllte, w ie die von ihr erbrachten Leistungen steuerlich zu behandeln und ob die geltend gem achten Vorsteuerabzüge zu gew ähren w ären. 7.1 Als Erstes gilt es, die Leistungen der Beschw erdeführerin zu qualifizieren. D eren U m sätze beruhen einzig auf Leistungen an ihren Alleinaktionär (dies ergibt sich u.a. aus der Erfolgsrechnung 2001, G riff 18 Akten der ESTV [Betriebsertrag bzw . Erträge aus Leistungen von Fr. 420'550.--] i.V.m . der R echnung Flugleistungen 2001 inkl. Beilage, G riff 14). D ie erzielten U m sätze sind durch die R echnung vom 25. M ärz 2002 an H errn Y. (G riff 14) über die in In- und Auslandflüge aufgeteilten Flugstunden dokum entiert. In der Aufstellung "Flugstunden 2001 Y." (Beilage zur R echnung) w urde der fakturierte Betrag in die einzelnen Flüge aufgeschlüsselt, w elche H err Y. m it dem im Eigentum der Beschw erdeführerin stehenden Flugzeug unternom m en hat. Fakturiert w urden folglich Flugleistungen, also Leistungen im Zusam m enhang m it der D urchführung von Flügen zu G unsten von H errn Y.. 7.1.1 In die Erbringung der Flugleistungen an H errn Y. (als Passagier) sind zw ei Parteien involviert, näm lich die Beschw erdeführerin, w elche diese Leistungen an den Leistungsem pfänger fakturiert hat und zudem Eigen- tüm erin des verw endeten Flugzeuges ist, und die M . AG als "O perator" der Flüge. Zu klären ist, zw ischen w elchen Parteien ein m ehrw ertsteuerlicher Leistungsaustausch besteht bzw . w er Leistungserbringer der an H errn Y. erbrachten Flugleistungen ist. D ie U m sätze aus den Flugleistungen w ären nur dann nicht der Beschw er- deführerin, sondern der M . AG zuzurechnen (w as bedeuten w ürde, dass der m ehrw ertsteuerliche Leistungsaustausch direkt zw ischen der M . AG und H errn Y. stattgefunden hätte), w enn die Beschw erdeführerin ausdrücklich im N am en und für R echnung der M . AG gehandelt hätte (Art. 11 Abs. 1 M W STG ; oben E. 6). D ie Beschw erdeführerin ist aber gem äss den Akten dem Leistungsbezüger gegenüber in eigenem N am en aufgetreten und nicht (und erst recht nicht ausdrücklich) im N am en der M . AG . Ferner begründen gem äss der R echtsprechung bereits die Fakturen 14 an H errn Y. einen H inw eis oder gar eine Verm utung, dass ein steuerbarer U m satz stattfand und dass dieser durch die Ausstellerin (die Beschw erdeführerin) bew irkt w orden ist (Entscheide der SR K vom 11. O ktober 2000, VPB 65.59 E. 3d; vom 23. D ezem ber 2003, VPB 68.71, E. 3b/aa; vom 20. M ärz 2006 [C R C 2005-021] E. 3a, 4a). Auch die Tatsache, dass die Flugleistungen an H errn Y. in konkreter, "physischer" H insicht nicht von der Beschw erdeführerin, sondern prim är von der M . AG erbracht w orden sind (w ie sich etw a aus dem Flight O peration Agreem ent [G riff 18 Akten ESTV] ergibt, m it w elchem sich die M . AG der Beschw erdeführerin gegenüber zur D urchführung von Flügen und aller hierfür erforderlicher Leistungen verpflichtete), ändert nichts daran, dass diese Leistungen der Beschw erdeführerin zuzurechnen sind. M ehrw ertsteuerlicher Leistungs- erbringer ist bereits, w er, ohne als direkter Stellvertreter (Verm ittler) aufzutreten, Leistungen bloss w eiterfakturiert und sich so in die U m satz- kette einfügt (oben E. 6; zudem Entscheid der SR K vom 19. M ai 2000, VPB 64.110 E. 4b, 4b/dd; vgl. auch U rteil des Bundesgerichts 2A.620/2004 vom 16. Septem ber 2005 E. 5.1, 6.4, 6.5, beide betr. Beförderungsleistun- gen). Es bestehen folglich in Bezug auf die Flugleistungen zw ei separate U m sätze und die Beschw erdeführerin w ar gegenüber H errn Y. Leistungserbringerin der Flugleistungen. 7.1.2 G egenstand der von der Beschw erdeführerin an H errn Y. erbrachten "Flugleistungen" w ar aus der Sicht des Em pfängers die Beförderung von A nach B; H err Y. w ollte sich nach verschiedenen O rten transportieren lassen. D am it liegt eine Q ualifikation als Beförderungsleistung nahe. In der R echtsprechung w aren solche etw a von Lieferungen im Sinne des Verm ietens (oder Verleasens) oder Vercharterns eines Flugzeuges abzu- grenzen. Eine Lieferung in diesem Sinne kom m t aber nur in Betracht, w enn eine andere Benutzung des Flugzeuges als die Beförderung im Vordergrund steht (vgl. etw a U rteil des Bundesgerichts vom 27. Februar 2001, ASA 73 S. 316 ff. E. 3f, 4c/bb; Entscheide der SR K vom 11. N ovem ber 2004 [SR K 2003-089] E. 4b, c; vom 26. O ktober 2004 [SR K 2002-113] E. 4b/bb 2. Absatz). D ies ist hier nicht der Fall, bezw eckt w urde die Beförderung, und nicht die Zurverfügungstellung eines Flugzeuges an H errn Y. für eine anders geartete Verw endung. D as Flugzeug diente nur als M ittel zur Ausführung des Transports. Folglich handelte es sich – w ovon auch die Beschw erdeführerin prim är ausgeht, w ährend die ESTV keine klare Q ualifizierung vornim m t, eine Lieferungen im Sinne des Verm ietens/Verleasens oder der Vercharterung aber ebenfalls verw irft – um Beförderungsleistungen (gem äss Art. 14 Abs. 2 Bst. b M W STG sow ie Art. 19 Abs. 3 M W STG i.V.m . Art. 6 M W STG V). Aufgrund der Q ualifikation der Leistungen als Beförderungsleistungen sind die Konsequenzen in Bezug auf die Steuerbarkeit der Leistungen (O rt der Leistung/Steuerbefreiung), die subjektive Steuerpflicht der Beschw erde- führerin und deren Berechtigung zum Vorsteuerabzug zu eruieren. 7.2 7.2.1 Beförderungsleistungen w erden nach Art. 14 Abs. 2 Bst. b M W STG im 15 Land erbracht, in dem die zurückgelegte Strecke liegt. Bei den Beförde- rungen m it sow ohl Abflugs- als auch Ankunftsort im Ausland sow ie beim ausländischen Streckenteil der grenzüberschreitenden Beförderungen (entw eder Ankunfts- oder Abflugsort in der Schw eiz) liegt der O rt des U m satzes som it im Ausland (oben E. 5.2.2). Sow eit der Leistungsort sich im Ausland befindet, fallen die U m sätze nicht unter den G eltungsbereich des M W STG und das Entgelt ist nicht in die Steuerbem essung einzubezie- hen (E. 5.2, 5.2.2). Ebenso zählt dieser U m satz nicht zum für die subjek- tive, obligatorische Steuerpflicht nach Art. 21 Abs. 1 M W STG m assgeben- den U m satz (E. 2.2). H ingegen ist der Vorsteuerabzug auch bei Verw en- dung der bezogenen Leistungen für diese im Ausland bew irkten U m sätze m öglich (Art. 38 Abs. 3 2. Teil M W STG ; oben E. 4.3, 5.2.2, 5.4; U rteil des Bundesgerichts vom 23. Januar 2001, ASA 71 S. 566 E. 4a). Sow eit die grenzüberschreitenden Beförderungsleistungen hingegen im Inland bew irkt w urden, d.h. in Bezug auf den inländischen Streckenteil, sind sie gem äss Art. 19 Abs. 3 M W STG i.V.m . Art. 6 Abs. 1 Bst. a M W STG V von der Steuer befreit. Auch hier besteht ein Anspruch auf Vorsteuerabzug (Art. 19 Abs. 1 M W STG , oben E. 5.3.2, 5.4). Vorliegend handelt es sich bei den in Frage stehenden Leistungen zu einem kleinen Teil um rein inländische Leistungen (Abflugs-/Ankunftsort je Schw eiz), w elche steuerbar sind. Alle anderen Leistungen, näm lich sow ohl die Beförderungen m it Leistungsort Ausland (d.h. reine Auslandflüge m it Abflugs-/Ankunftsort je Ausland sow ie grenzüberschreitende Flüge bezüg- lich Streckenteil im Ausland) als auch die grenzüberschreitenden Flüge bezüglich inländischem Streckenteil, sind w ie folgt zu behandeln: D as Ent- gelt fliesst nicht in die Bem essungsgrundlage, es besteht aber grundsätz- lich (bei Erfüllen der w eiteren Voraussetzungen) ein Vorsteuerabzugs- recht; die betragsm ässige Aufteilung der U m sätze in die beiden letztge- nannten Kategorien ist in Bezug auf die Steuerbem essung bzw . den Vorsteuerabzug dam it nicht erforderlich. 7.2.2 M it der Beschw erdeführerin ist folglich – im m er unter Vorbehalt einer all- fälligen Steuerum gehung – davon auszugehen, dass die Flüge abgesehen von den reinen Inlandflügen zu R echt ohne M ehrw ertsteuer deklariert w urden (betreffend 1. und 2. Q uartal 2001 erst m it der Berichtigung in der Abrechnung des 4. Q uartals 2001). D ie Beschw erdeführerin hat zw ar in den ersten beiden R echnungen des Jahres 2001 an H errn Y. m it M ehrw ertsteuer abgerechnet, dies aber m it R echnung vom 25. M ärz 2002 für das Jahr 2001 w ieder korrigiert. D ie ESTV führt im Einspracheentscheid aus, die Beschw erdeführerin habe für die beiden ursprünglichen R echnungen keine Korrektur gem äss Ziff. 804 der W egleitung 2001 vorgenom m en. G em äss dieser Ziff. 804 m uss bei Änderung des Entgelts ein entsprechender Beleg (G utschrift, Zusatzrech- nung, Bonusanzeige usw .) erstellt w erden, aus w elchem auch die durch die Entgeltsänderung bedingte Steuerberichtigung ersichtlich ist. Vorlie- gend w urde aber gar nicht das Entgelt (bzw . dessen H öhe) geändert, son- dern vielm ehr die Tatsache, dass dieses m it M ehrw ertsteuer abgerechnet w urde. N ach R z. 808 der W egleitung 2001 (siehe auch Praxism itteilung 16 vom 30. Januar 2004 m it Änderung dieser R z. 808) ist für den Fall, dass die fakturierte Steuer zu hoch oder zu niedrig berechnet w orden ist, eine Korrektur durch eine form ell richtige N achbelastung resp. G utschrift, in w elchen auf den ursprünglichen Beleg hingew iesen w ird, m öglich. Inw ie- fern die R echnung vom 25. M ärz 2002 keine solche form ell richtige Korrek- tur darstellen sollte, ist nicht zu sehen. Es w urden darin die gesam ten Aus- landflüge für das Jahr 2001 ohne M ehrw ertsteuer und die Inlandflüge m it M ehrw ertsteuer fakturiert. Von diesem in R echnung gestellten G esam t- betrag w urden sodann die beiden Akontozahlungen (Beträge inklusive M ehrw ertsteuer) abgezogen. Es fehlt zw ar ein expliziter H inw eis auf die ursprünglichen Belege, aber der Bezug auf diese Belege ist offensichtlich, dies schon aufgrund des betroffenen Betrags und da gar keine anderen R echnungen an H errn Y. für die Leistungen der Beschw erdeführerin existierten. D ie ESTV m acht denn auch nicht geltend, die R echnung vom 25. M ärz 2002 genüge aufgrund eines m angelndes H inw eises auf die ursprünglichen Belege nicht. D ie betragsm ässigen D eklarationen der Beschw erdeführerin in Bezug auf den U m satz aus reinen Inlandflügen und aus nicht in die Bem essungs- grundlage einfliessenden Flügen ("Auslandflüge") hat die ESTV im Ü brigen nicht bem ängelt. Sie hat ebenfalls nicht geltend gem acht, es fehle an den nötigen N achw eisen der Steuerbefreiung nach Art. 19 Abs. 3 M W STG bzw . der Erbringung im Ausland gem äss Art. 14 Abs. 2 Bst. b M W STG und sie hat keine w eiteren Belege eingefordert. Es besteht auch kein Anhalts- punkt, w elcher an der R ichtigkeit dieser D eklarationen Zw eifel aufkom m en liesse (für das Jahr 2001 sind sie im Ü brigen belegt durch die Fakturakopie in G riff 14 Akten ESTV, inklusive Aufstellung über die einzelnen Flüge). 7.3 N achdem die Art der von der Beschw erdeführerin erbrachten U m sätze feststeht, kann die subjektive Steuerpflicht untersucht w erden. D er Eintrag der Beschw erdeführerin erfolgte ab Anfang 2001, die Löschung durch die ESTV gem äss Entscheid vom 3. Juni 2003 gestützt auf den Tatbestand der Steuerum gehung per Ende 2002. D ie Löschung erfolgte som it nicht w egen ungenügend hohen U m satzes, die ESTV äusserte sich denn auch nicht zur Frage der Erzielung der U m satzlim iten. D ie Beschw erdeführerin w ehrt sich gegen die Löschung, sie ist der M einung, dass sie zu R echt eingetragen gew esen sei und auch nach Ende 2002 eingetragen bleiben m üsse. 7.3.1 D ie subjektive, obligatorische Steuerpflicht hängt unter anderem von der Erzielung genügender Einnahm en ab (Art. 21 Abs. 1 M W STG , Art. 25 Abs. 1 Bst. a M W STG ). In die Berechnung einbezogen w erden die gem äss Art. 14 Abs. 2 Bst. b M W STG im Inland bew irken steuerbaren U m sätze, w ozu auch die gem äss Art. 19 M W STG von der Steuer befreiten U m sätze gehören (oben E. 2.2). H ingegen sind die U m sätze aus Beförderungen, die gem äss Art. 14 Abs. 2 Bst. b M W STG Leistungsort im Ausland aufw eisen (reine Auslandflüge und ausländische Streckenanteile bei grenzüber- schreitenden Flügen) für die obligatorische Steuerpflicht nicht relevant (E. 2.2). Zu den von der Beschw erdeführerin effektiv erzielten U m sätzen kann das folgende festgehalten w erden: D ie Steuerzahllast w ar jew eils 17 negativ und lag folglich unter Fr. 4'000.-- (siehe Art. 25 Abs. 1 Bst. a M W STG ). In den Jahren 2001 und 2002 hat die Beschw erdeführerin U m sätze von total Fr. 420'550.-- bzw . Fr. 402'591.--, davon steuerbarer U m satz von Fr. 12'678.-- bzw . Fr. 28'991.-- deklariert. Vom gem äss D eklaration "nicht steuerbaren U m satz" ("Auslandflüge" von Fr. 407'872.-- bzw . 373'600.--) w äre nur jener Teil für die obligatorische Steuerpflicht m assgeblich, der im Inland bew irkte Leistungen betrifft. Aus der Liste der Flugstunden 2001 (G riff 14 Akten ESTV; betreffend 2002 ist keine solche Aufstellung in den Akten) ergibt sich, dass nur w enige Flüge sich völlig auf die Schw eiz beschränken (daraus resultieren auch die geringen, deklarierten steuerbaren U m sätze). Ebenfalls ein kleiner Teil der Flüge (ca. ein Zehntel) w eist sow ohl An- als auch Abflugsort im Ausland auf (reine Auslandflüge). D ie grosse M ehrzahl der Flüge hatte entw eder An- oder Abflugsort Schw eiz, w obei bei diesen grenzüberschreitenden Flügen jew eils w eniger als die H älfte auf die für die obligatorische subjektive Steuerpflicht m assgeblichen inländischen Streckenteile entfallen dürfte. D as effektive Erreichen der G renze von Fr. 250'000.-- Inlandleistungen ist dam it – rückblickend beurteilt – fraglich. 7.3.2 Für den Beginn der Steuerpflicht bei Aufnahm e der Tätigkeit ist gem äss Art. 28 Abs. 2 M W STG die begründete Erw artung erforderlich, dass die m assgebenden U m satzgrenzen gem äss Art. 21 Abs. 1 bzw . Art. 25 Abs. 1 Bst. a M W STG innerhalb der nächsten zw ölf M onate erreicht w erden. Es ist im Sinne einer Beurteilung aus dam aliger Sicht auf den in den ersten zw ölf M onaten erw arteten U m satz abzustellen. Irrelevant ist der nachträg- lich bekannte, in dieser Zeit tatsächlich erzielte U m satz (oben E. 2.3). D ie ESTV hat die Beschw erdeführerin gestützt auf deren Angaben im Frage- bogen vom 14. M ai 2001 (siehe Einspracheentscheid S. 1; vgl. auch Fragebogen [G riff 1], w o unter der R ubrik "total erzielte U m sätze ..." die Angabe "m ehr als Fr. 300'000.--" gem acht w urde, w as als erw arteter U m - satz verstanden w erden kann) m it W irkung ab 5. Januar 2001 eingetragen. D ie von der Beschw erdeführerin gefällte positive Prognose in Bezug auf den erw arteten U m satz kann vorliegend nicht als falsch angesehen w erden und gestützt auf deren Angaben konnte auch die ESTV davon aus- gehen, die Lim iten w ürden im ersten Jahr der G eschäftstätigkeit über- schritten. D ie ESTV hat im Ü brigen nie geltend gem acht, die Eintragung aufgrund von Art. 28 Abs. 2 M W STG sei w egen m angelnder U m sätze nicht zu R echt erfolgt. D ie Beschw erdeführerin w urde dam it aufgrund von Art. 28 Abs. 2 M W STG ab Anfang 2001 subjektiv steuerpflichtig und zu R echt eingetragen. 7.3.3 W erden die für die Steuerpflicht m assgebenden Beträge nach Art. 21 Abs. 1 und Art. 25 Abs. 1 Bst. a M W STG nicht erreicht (w as vorliegend allenfalls der Fall ist, oben E. 7.3.1) und erfolgt keine Abm eldung, so kom m t die Fiktion einer O ptierung gem äss Art. 56 Abs. 3 M W STG zum Tragen. D ies gilt insbesondere auch für Fälle, in denen die Steuerpflicht aufgrund von Art. 28 Abs. 2 M W STG begann und sich die (aus dam aliger Sicht begründeten) Erw artungen an die U m satzhöhe nicht erfüllt haben (oben E. 2.5). N achdem die Beschw erdeführerin Anfang 2001 zu R echt 18 eingetragen w urde, sie sich nicht abgem eldet hat und sie (und zw ar sow ohl für 2001, 2002 als auch für 2003, vgl. Abrechnungen in G riff 25, 29, 30 Akten ESTV) die G renze von Fr. 40'000.-- für die O ptierung erreicht hat (hierzu siehe E. 2.4, 2.5 3. Absatz), blieb sie dem zufolge im Sinne von Art. 56 Abs. 3 M W STG subjektiv steuerpflichtig und zw ar über Ende 2002 (Zeitpunkt der Löschung durch die ESTV) hinaus; auch ab dem 1. Januar 2003 galt die Fiktion der O ption gem äss Art. 56 Abs. 3 M W STG w eiter. Vorstehendes Ergebnis ergäbe sich ferner aus einem w eiteren G rund. N ach der R echtsprechung des BVG er w ird eine freiw illige U nterstellung unter die Steuerpflicht auch dann (und zw ar auch rückw irkend) bejaht, w enn kein form elles G esuch eingereicht w urde, die m ateriellen und (übri- gen) form ellen Voraussetzungen für die O ption aber ab dem zurückliegen- den Zeitpunkt erfüllt w aren. D as BVG er befand, die U nternehm ungen seien auch ohne form elle O ptionsgesuche, gestützt auf den Fragebogen bzw . die Anm eldung zur Eintragung als obligatorisch Steuerpflichtige, als freiw illig Steuerpflichtige einzutragen (U rteile A-1534/2006 vom 1. M ai 2007 E. 4.1.3, 4.2; A-1411/2006 vom 14. M ai 2007 E. 4.2, 4.2.2, 4.2.3; siehe auch Entscheid der SR K vom 4. N ovem ber 2005, VPB 70.40 E. 4b/bb, je m it Verw eis auf eine nicht publizierten Praxis der ESTV). G lei- cherm assen w äre die Eintragung als freiw illig Steuerpflichtige nach Art. 27 Abs. 1 M W STG im vorliegenden Fall zu bejahen. D ie Voraussetzungen für die freiw illige U nterstellung unter die subjektive Steuerpflicht (E. 2.4), nam entlich die M indestum satzgrenze von Fr. 40'000.--, sind erfüllt und dass kein form elles O ptionsgesuch und nur die Anm eldung als obligato- risch Steuerpflichtige existiert, schadet nach der R echtsprechung nicht. D ies m uss erst recht gelten, nachdem die Beschw erdeführerin vorliegend aufgrund der Eintragung durch die ESTV auch keinen Anlass hatte, ein solches zu stellen. 7.3.4 D ie ESTV vertritt ferner, dass von einer "gew erblichen oder beruflichen Tätigkeit" gem äss Art. 21 Abs. 1 M W STG und von einer echten G eschäfts- tätigkeit nicht die R ede sein könne (Ziff. 5 des Einspracheentscheides). D ie "Ausübung einer gew erblichen und beruflichen Tätigkeit" um fasst jede Art von Tätigkeit, w elche auf gew isse D auer angelegt ist, d.h. w elche nicht nur einm alig oder gelegentlich erfolgt. D ie Begriffe "gew erblich und beruf- lich" stellen keine w eiteren Anforderungen auf und sind w eit zu interpretie- ren (Entscheid der SR K vom 11. Januar 2000, VPB 64.80 E. 3a/aa m it H inw eisen; SC H A FR O TH /R O M AN G , m w st.com , a.a.O ., R z. 24 ff. zu Art. 21; C AM EN ZIN D /H O N AU E R /VALLEN D E R , a.a.O ., R z. 1001). D ie Aktivität der Beschw er- deführerin genügt diesen Anforderungen, sie ist durchaus w irtschaftlicher Art und ebenfalls auf D auerhaftigkeit ausgerichtet. D ie m ateriellen Voraus- setzungen der subjektiven Steuerpflicht sind als erfüllt zu betrachten, dies gilt auch für die Selbständigkeit der Beschw erdeführerin, w elche gegen aussen als selbständiges R echtssubjekt in eigenem N am en auftrat. Auch m it dem Vorbringen, dass das Flugzeug allein für den Alleinaktionär einge- setzt w orden sei und "nicht für D ritte", dringt die ESTV im vorliegenden Zu- sam m enhang nicht durch, denn grundsätzlich können zw ischen einer G e- sellschaft und einem Aktionär ohne W eiteres m ehrw ertsteuerliche Leis-19 tungsaustausche stattfinden (oben E. 3.2). D iese Argum ente der ESTV sind im Zusam m enhang m it der Steuerpflicht nicht stichhaltig, vorbehalten bleibt deren Behandlung in Bezug auf die behauptete Steuerum gehung. 7.3.5 Zusam m enfassend und unter dem Vorbehalt der Steuerum gehung ergibt sich, dass die Beschw erdeführerin ab Anfang 2001 subjektiv steuerpflichtig w urde und ihre Steuerpflicht nicht endete. Sie blieb dam it auch über Ende 2002 hinaus steuerpflichtig, w om it die Löschung auf Ende 2002 nicht zulässig w ar. Aufgrund dieser subjektiven Steuerpflicht (im Sinne der O p- tierung) w ar die Beschw erdeführerin zur Ablieferung der Steuer verpflichtet und auch, falls alle Bedingungen hierfür erfüllt sind, berechtigt zur Vornah- m e von Vorsteuerabzügen. 7.4 Es bleiben die restlichen Voraussetzungen der Berechtigung zum Vorsteu- erabzug zu prüfen. 7.4.1 D am it die Vorsteuer abgezogen w erden darf, m üssen die dam it belasteten Eingangsleistungen nach Art. 38 Abs. 1 und 2 M W STG für steuerbare Lie- ferungen oder D ienstleistungen verw endet w erden. D am it Ausgangs- um sätze in diesem Sinn steuerbar sind, m üssen sie auf einem m ehrw ert- steuerlichen Leistungsaustausch beruhen (E. 3.1). N am entlich kann eine G esellschaft auch m ehrw ertsteuerliche Leistungen an Aktionäre erbringen, w enn diese im Austausch m it einer spezifischen G egenleistung erfolgen (E. 3.2). Solches ist vorliegend nicht anzuzw eifeln. Als steuerbare U m sätze, w elche zum Vorsteuerabzug berechtigen, gelten w ie bereits erläutert säm tliche U m sätze der Beschw erdeführerin, nicht nur jene aufgrund von reinen Inlandflügen, sondern gestützt auf Art. 19 Abs. 1 M W STG und Art. 38 Abs. 3 M W STG auch die von der Steuer echt befrei- ten Ausfuhrum sätze sow ie im Ausland bew irkte U m sätze (oben E. 7.2.1, 4.2, 4.3). 7.4.2 W eiter m uss ein genügender Verw endungskonnex zw ischen vorsteuer- belasteten Eingangsleistungen (Kauf des Flugzeugs, von der M . AG bezogene Leistungen betreffend D urchführung der Flüge) und den steuer- baren Ausgangsleistungen vorliegen (Art. 38 Abs. 1 und 2 M W STG ; oben E. 4.1). D ie Voraussetzung, dass die Eingangsleistungen für einen ge- schäftlichen Zw eck der Beschw erdeführerin verw endet w erden, ist vorlie- gend erfüllt. D er G eschäftszw eck der G esellschaft ist die Erbringung von Flugleistungen und die bezogenen Leistungen dienten unm ittelbar der Erbringung der Beförderungsleistungen. Es handelt sich bei den erzielten U m sätzen bzw . der zugrundeliegenden Tätigkeit nicht um einen nichtge- schäftlichen oder nichtunternehm erischen Bereich der Beschw erdeführerin (kein "Endverbrauch in der U nternehm enssphäre"). D ie Verw endung der bezogenen Leistungen für steuerbare Ausgangsum sätze ist som it eben- falls zu bejahen. 7.4.3 D ie Tatsache, dass die Beschw erdeführerin regelm ässig Vorsteuerüber- schüsse verzeichnete, hindert den Abzug der Vorsteuern nicht. Steuer- pflichtige, die ausschliesslich oder grösstenteils von der Steuer befreite U m sätze oder U m sätze im Ausland tätigen, w eisen aufgrund der Tatsache, 20 dass solche Leistungen ebenfalls zum Vorsteuerabzug berechtigen (Art. 19 Abs. 1 M W STG und Art. 38 Abs. 3 M W STG ), zw angsläufig Vor- steuerüberschüsse aus. D as G esetz sieht die Konstellation von G uthaben zugunsten des Steuerpflichtigen in Art. 48 M W STG explizit vor und solche Vorsteuerüberhänge sind grundsätzlich auszuzahlen (oben E. 4.2; AR N O LD /M EIER /SPIN N LE R , a.a.O ., ASA 70 S. 55 f.; siehe auch U rteil des BVG er A-1411/2006 vom 14. M ai 2007 E. 4.2.3 [nur Auslandleistungen]; BG E 132 II 353 E. 8.4). Ferner hat sich das Bundesgericht m it der Frage auseinandergesetzt, ob der Vorsteuerabzug verw eigert w erden dürfe bei offensichtlichem M issverhältnis zw ischen H öhe der Vorsteuern und H öhe der steuerbaren U m sätze. Es hat jedoch festgestellt, dass (unter dem w ei- teren Vorbehalt der Steuerum gehung) auch bei quantitativem U ngleichge- w icht zw ischen Vorsteuern und Steuern eine Verw eigerung des Vorsteuer- abzugs nicht gerechtfertigt ist, w enn die bezogenen Leistungen effektiv im Sinne von Art. 38 Abs. 1 und 2 M W STG für einen geschäftlich begründe- ten Zw eck verw endet w erden (BG E 132 II 353 E. 10). D ieser notw endige Verw endungskonnex ist vorliegend gegeben (soeben E. 7.4.2) und zu prüfen bleibt nur noch, ob allenfalls eine Steuerum gehung als Begründung für die Verw eigerung des Vorsteuerabzuges in Betracht kom m t. 7.5 Folglich hat die Beschw erdeführerin die Vorsteuern zu R echt geltend gem acht und die ESTV hätte ihr die Vorsteuerüberschüsse auszuzahlen gehabt bzw . die bereits ausbezahlten G uthaben nicht zurückfordern dürfen. U nter dem Vorbehalt, dass eine Steuerum gehung zu bejahen w äre, w äre die Beschw erde vollum fänglich gutzuheissen. 8. Schliesslich ist das Vorliegen einer Steuerum gehung zu prüfen. 8.1 Steuerpflichtige können ihre w irtschaftlichen Verhältnisse grundsätzlich so einrichten, w ie sie ihnen steuerlich am günstigsten erscheinen. Es steht ihnen frei, zw ischen m ehreren M öglichkeiten rechtlicher G estaltung jene zu w ählen, w elche die geringste Steuerbelastung zur Folge hat. D iese freie G estaltungsm öglichkeit findet ihre G renze in der Steuerum gehung (BG E 98 Ib 314 E. 3d; U rteil des Bundesgerichts 2A.239/2005 vom 28. N ovem ber 2005 E. 3.5.1). N ach der ständigen R echtsprechung des Bundesgerichts in Bezug auf die direkten Steuern und die Verrechnungs- steuer liegt eine Steuerum gehung vor, w enn: a) die von den Beteiligten gew ählte R echtsgestaltung als ungew öhnlich ("insolite"), sachw idrig oder absonderlich, jedenfalls der w irtschaftlichen G egebenheit völlig unangem essen erscheint, b) anzunehm en ist, dass diese W ahl m issbräuchlich, lediglich deshalb getroffen w orden ist, um Steuern einzusparen, w elche bei sachgem ässer O rdnung der Verhältnisse geschuldet w ären, c) das gew ählte Vorgehen tatsächlich zu einer erheblichen Steuererspar- nis führen w ürde, sofern es von der Steuerbehörde hingenom m en w ürde (statt vieler: BG E 131 II 627 E. 5.2; 93 I 722 E. 1 m it H inw eisen; ASA 42 S. 342 f. E. 7; ebenso R echtsprechung der SR K und des BVG er im 21 Bereich der W arenum satzsteuer (W U ST), Verrechnungssteuer und der Stem pelabgaben: U rteil des BVG er A-1521/2006 vom 5. Juni 2007 E. 6.1; statt vieler: Entscheide der SR K vom 9. August 2005, VPB 70.11 E. 2b/cc; vom 28. Februar 2001, VPB 65.86 E. 7b/cc/bbb; vom 19. Februar 2001, VPB 65.112 E. 2b/cc). D ie R echtsprechung zur Steuerum gehung im G ebiet der M ehrw ertsteuer ist – anders als in anderen Steuerrechtsbereichen – relativ spärlich. Es haben aber die selben Voraussetzungen zu gelten (siehe Entscheid der SR K vom 23. April 2003, VPB 67.123 E. 4c; Entscheid der SR K vom 14. D ezem ber 2005 [SR K 2003-150] E. 3a m it H inw eisen, bestätigt durch U rteil des Bundesgerichts 2A.61/2006 E. 3.1, 3.2). In einem neueren U rteil hat das Bundesgericht sich erstm als ausführlich m it der Steuerum gehung im m ehrw ertsteuerlichen Bereich auseinandergesetzt und das Folgende festgehalten: Für die Beurteilung der Frage des Steuersubjekts ist vorab von der zivilrechtlichen G estaltung auszugehen. Entspricht jedoch die zivil- rechtliche Ausgestaltung eines Sachverhalts nicht den w irtschaftlichen Verhältnissen, ist auf das tatsächliche w irtschaftliche Ergebnis abzustellen. G egebenenfalls stellt sich die Frage einer Steuerum gehung, die von der eigentlichen Steuerplanung abzugrenzen ist. Eine Steuerum gehung liegt vor, w enn die vom Steuerpflichtigen gew ählte R echtsgestaltung dem w irt- schaftlichen Sachverhalt nicht entspricht, eine erhebliche Steuerersparnis eintreten w ürde und das ungew öhnliche Vorgehen nur aus G ründen der Steuerersparnis gew ählt w urde (U rteil des Bundesgerichts 2A.61/2006 vom 29. N ovem ber 2006 E. 3.1, 3.2, m it H inw eisen auf die Lehre und BG E 131 II 627 E. 5.2; ASA 66 406 E. 5c). In der Lehre w ird im Ü brigen dafür plädiert, die Annahm e einer Steuerum - gehung bzw . eines D urchgriffs auf Ausnahm efälle zu beschränken (PIER R E - M AR IE G LAU SER , Evasion fiscale et interprétation économ ique en m atière de TVA, ASA 75 S. 737 ff., 742, 759 f.; PETER LO C H ER , R echtsm issbrauchs- überlegungen im R echt der direkten Steuern der Schw eiz, ASA 75 S. 675 ff., u.a. S. 686 ff., je m it D arstellung der Lehrm einungen). 8.2 G em äss der steuerrechtlichen R echtsprechung w erden juristische Perso- nen allgem ein als selbständige Steuersubjekte behandelt, ohne dass auf die dahinter stehenden natürlichen Personen R ücksicht genom m en w ird (BG E 126 I 122 E. 5b). Auch nach der R echtsprechung des Bundesge- richts zur W U ST im Besonderen galten juristische Personen unabhängig von den Abhängigkeitsverhältnissen grundsätzlich als zu unterscheidende selbständige Steuersubjekte. M assgeblich ist für die Annahm e selbständi- ger Steuersubjekte, dass die Parteien nach aussen in eigenem N am en auftreten (U rteil des Bundesgerichts 2A.586/1999 vom 27. N ovem ber 2000 E. 4a; BG E 110 Ib 220 E. 3b; ASA 49 S. 499 E. 3a, 3b; Entscheide der SR K vom 23. April 2003, VPB 67.123 E. 3b m it H inw eisen; vom 10. August 2005, VPB 70.9 E. 2c/aa; vom 14. D ezem ber 2005 [SR K 2003-150] E. 3b/bb; s.a. H EIN Z KELLER , D ie w arenum satzsteuerliche Belastung von Leistungen zw ischen w irtschaftlich eng verbundenen U nternehm en, in ASA 51 S. 284 f.). D asselbe gilt nach R echtsprechung der SR K in Bezug auf das M ehrw ertsteuerrecht. D er U m stand, dass ein U nternehm en, w el-22 ches nach aussen in eigenem N am en auftritt, (w irtschaftlich) von einer ein- zigen Person beherrscht ist oder dass m ehrere U nternehm en eine (w irt- schaftliche) Einheit bilden (Konzern), ist steuerlich grundsätzlich unbeacht- lich (Entscheide der SR K vom 14. D ezem ber 2005 [SR K 2003-150] E. 3b/bb; vom 23. April 2003, VPB 67.123 E. 3b; vom 10. August 2005, VPB 70.9 E. 2c/aa). D ies entspricht auch der zivilrechtlichen O rdnung, w o- nach die rechtliche Selbständigkeit einer juristischen Person unabhängig von den daran beteiligten Personen grundsätzlich zu beachten ist. So w ird nam entlich eine Einm ann-Aktiengesellschaft vom schw eizerischen R echt toleriert und trotz w irtschaftlicher Identität zw ischen G esellschaft und Ak- tionär w erden diese zivilrechtlich als unterschiedliche R echtssubjekte m it je separatem Verm ögen behandelt (BG E 128 II 329 E. 2.4 m it H inw eisen; gleicherm assen für das Steuerrecht: KELLE R , a.a.O ., ASA 51 S. 256). D ie steuerliche Selbständigkeit von rechtlich eigenständigen (aber w irt- schaftlich abhängigen) G esellschaften untersteht jedoch dem Vorbehalt der Steuerum gehung (BG E 110 Ib 222 E. 3a, b, 4; U rteil des Bundes- gerichts 2A.61/2006 vom 29. N ovem ber 2006, E. 3.1, 3.2; Entscheide der SR K vom 14. D ezem ber 2005 [SR K 2003-150] E. 3b/bb; vom 23. April 2003, VPB 67.123 E. 3b; vom 10. August 2005, VPB 70.9 E. 2c/aa, je m it Verw eisen). Sind die Voraussetzungen einer Steuerum gehung gegeben, so kann statt der gew ählten juristischen Form die w irtschaftliche R ealität herangezogen w erden. N am entlich kann eine juristische Person als "trans- parent" betrachtet w erden (D urchgriff) und das Einkom m en der juristischen Person dem w irtschaftlichen Eigentüm er bzw . Berechtigten zugeordnet w erden (U rteil des Bundesgerichts 2P.92/2005 vom 30. Januar 2006 E. 7.2 betr. direkte Steuern; siehe auch G LAU SER , a.a.O ., S. 762 f.; KELLE R , a.a.O ., ASA 51 S. 257; zum D urchgriff im Zivilrecht: U rteil des Bundesgerichts 4C .14/2003 vom 3. Juli 2003 E. 2.2; BG E 128 II 329 E. 2.4; 125 III 257 E. 3; 121 III 319 E. 5). 9. Vorliegend hat die Beschw erdeführerin ein Flugzeug erw orben und unter Beizug der M . AG ihrem Alleinaktionär Flugleistungen erbracht, die zum G rossteil nicht der Steuer unterlagen (echt steuerbefreite Ausfuhrum sätze und Leistungen im Ausland). H ingegen hat sie nam entlich die auf dem Flugzeugkauf und den von der M . AG bezogenen Leistungen lastenden Vorsteuern geltend gem acht, w oraus erhebliche Vorsteuerüberschüsse resultierten. D ie ESTV vertritt, die Errichtung der Beschw erdeführerin sei als Steuerum gehung zu w erten, ihre Existenz m üsse steuerlich nicht beachtet w erden und es könne durch sie auf ihren Alleinaktionär gegriffen w erden. 9.1 Es ist davon auszugehen, dass die ESTV das Bestehen eines selbständi- gen Steuersubjekts nam entlich desw egen verneint hat, w eil sie es als stö- rend em pfand, dass die Beschw erdeführerin einerseits nur w enig steuer- bare U m sätze deklarierte und der Alleinaktionär die Leistungen ohne Steuerbelastung bezog, sie andererseits aber nam hafte Vorsteuerbeträge deklarierte, w odurch regelm ässig G uthaben zu ihren G unsten anfielen. D iese Tatsachen beruhen jedoch, w ie vorstehend ausführlich erläutert, auf den gesetzlichen Vorgaben und die D eklarationen der Beschw erdeführerin 23 w aren grundsätzlich rechtm ässig (v.a. E. 4.2, 4.3, 7.2.1, 7.4.3). Konstel- lationen w ie die vorliegende w urden vom G esetz vorgesehen durch die Einführung der echten Steuerbefreiung von Ausfuhrum sätzen, w elche w ie die Auslandum sätze nicht zur Steuerbem essung heranzuziehen sind, und durch die Tatsache, dass solche U m sätze gem äss Art. 19 Abs. 1 M W STG und Art. 38 Abs. 3 M W STG trotzdem zum Vorsteuerabzug berechtigen. H inzu kom m t die M öglichkeit der O ptierung für U nternehm en, die nur w e- nig steuerbare U m sätze erzielen oder sogar hauptsächlich Ausfuhr- oder Auslandum sätze erbringen, durch die O ptierung aber die Berechtigung zum Abzug der Vorsteuern erlangen (ausführlich zum G anzen: oben E. 7.2.1, 7.3.3, 7.4.3; vgl. zudem ähnliche Situation im U rteil des BVG er A- 1411/2006 vom 14. M ai 2007 E. 4.2.3). N am hafte Vorsteuerüberhänge sind desw egen kein G rund zur Verw eigerung des Vorsteuerabzugs, sofern w ie vorliegend säm tliche Voraussetzungen der Vorsteuerabzugsberechti- gung erfüllt sind (oben E. 7.4.3; u.a. BG E 132 II 353 E. 10; siehe auch G LAU S ER , a.a.O ., S. 760 f.), und allein aus diesem G rund darf nicht auf eine Steuerum gehung geschlossen w erden. 9.2 D ie ESTV hat unter H eranziehung des Instituts der Steuerum gehung das Bestehen der Beschw erdeführerin als eigenständiges Steuersubjekt ver- neint. N ach der R echtsprechung ist die zivilrechtliche G estaltung der Ver- hältnisse durch die Steuerpflichtigen zu beachten. Juristische Personen und insbesondere auch eine Einm ann-AG gelten unabhängig von allfälli- gen Abhängigkeits- und Beherrschungsverhältnissen grundsätzlich als selbständige Steuerpflichtige (E. 8.2). Für die Anerkennung als m ehrw ert- steuerliches Steuersubjekt ist die Selbständigkeit und U nabhängigkeit der U nternehm ung im Auftreten gegen aussen verlangt (oben E. 8.2). Vorlie- gend w aren in der G esellschaft gem äss H andelsregistereintrag andere Personen als der Alleinaktionär involviert, es sind zw ei Verw altungsräte eingetragen und H err Y. selbst ist nicht Verw altungsrat. D ie sich in den U nterlagen befindlichen D okum ente und Korrespondenzen der Beschw er- deführerin sind nicht von H errn Y. unterzeichnet und dessen N am e figuriert auf keinem der Schriftstücke (ausser als Em pfänger der R echnungen). Bei den aktenkundigen H andlungen der Beschw erdeführerin gegen aussen w ar die Verknüpfung zw ischen Aktionär und AG regelm ässig nicht erkenntlich. D ass das R echtsdom izil der Beschw erdeführerin sich bei einem der Verw altungsräte befindet, w ie die ESTV einw endet (m it Verw eis auf G riff 14 Akten ESTV), und diese sow eit ersichtlich keine eigenen Büroräum lichkeiten aufw eist, tangiert das selbständige Auftreten gegen aussen an sich nicht, denn im m erhin ergibt sich aus den U nterlagen kein Anhaltspunkt, dass sie die Büros m it H errn Y. teilen w ürde. M assgeblich ist, dass die Beschw erdeführerin in eigenem N am en und gegen aussen vom Alleinaktionär unterscheidbar und unabhängig aufgetreten ist. In m ehrw ertsteuerlicher H insicht ist für die subjektive Steuerpflicht zudem eine w irtschaftliche Tätigkeit der U nternehm ung erforderlich, w as w ie vorstehend erläutert, ebenfalls zu bejahen ist (E. 7.3.4), w obei im Ü brigen nicht m assgeblich ist, w ie "intensiv" und "aufw ändig" die G eschäftstätigkeit w ar; es w urden m ehrw ertsteuerlich relevante Leistungen erbracht, w oran 24 die Tatsache, dass die Leistungen einzig dem Alleinaktionär zukam en, nichts ändert (E. 7.3.4, 7.4.1; hierzu auch G LAU S ER , a.a.O ., S. 762). D ie Beschw erdeführerin hat dam it im Prinzip als selbständiges Steuersubjekt zu gelten. 9.3 Zu prüfen ist, ob die Zw ischenschaltung der Beschw erdeführerin nach der R echtsprechung als ungew öhnlich, sachw idrig oder absonderlich und den w irtschaftlichen G egebenheiten völlig unangem essen gew ertet w erden m uss (E. 8.1, erste Voraussetzung der Steuerum gehung), so dass diese nicht als Steuersubjekt akzeptiert w erden könnte. Zudem ist erforderlich, dass die gew ählte Konstruktion ausschliesslich der m issbräuchlichen Erzielung eines Steuervorteils gedient hat (E. 8.1, zw eite Voraussetzung). G em äss der Aufstellung der Flüge 2001 (G riff 14) hat H err Y. in jenem Jahr ungefähr 100 Flüge unternom m en, also pro W oche ungefähr zw ei Flüge. Er w ar im Kanton ... w ohnhaft (vgl. etw a G riff 4, 14 Akten ESTV; Beschw erdebeilage 5). N ach Angaben der Beschw erdeführerin sei ihr Alleinaktionär ein international bekannter und reputierter U nternehm er. Er w ar jedenfalls nachw eislich (Beschw erdebeilagen 5 und 6) M itglied der Aufsichtsräte zw eier grösserer international tätiger U nternehm en. Es kann davon ausgegangen w erden, dass H err Y. das Flugzeug zu einem grossen Teil im Zusam m enhang m it seiner beruflichen Tätigkeit verw endete. D er Vergleich der ESTV in der Vernehm lassung m it Erw erbern von Kleinflug- zeugen, z.B. eines M otorseglers, ist im Ü brigen nicht stichhaltig, denn aus den Akten ist zu schliessen, dass H err Y. das fragliche Flugzeug w eder selbst flog, noch prim är für private Zw ecke oder die Ausübung eines H obbys in Anspruch nahm . Vielm ehr w ollte dieser offenbar aufgrund seiner häufigen R eisetätigkeit jederzeit über Fluggelegenheiten verfügen und sich hierfür auf eine funktionierende und für ihn praktische O rganisation verlassen können, dies ohne selbst Aufw and betreiben zu m üssen (abgesehen vom finanziellen Aufw and). D ass er hierfür eine separate juristische Person gegründet hat, w elche ein Flugzeug erw irbt, dieses verw altet und diesbezüglich Verträge m it D ritten abschliesst (w ie nam ent- lich das Flight O peration Agreem ent m it der M . AG ), anstatt dies als Privat- person zu tun, erscheint nachvollziehbar und nicht als absonderlich und den w irtschaftlichen G egebenheiten völlig unangem essen (erste Voraus- setzung, E. 8.1). Es bestehen w eiter (zw eite Voraussetzung, E. 8.2) nicht steuerliche M otive für die G ründung einer AG . N eben den soeben erw ähnten G ründen kann auch die von der Beschw erdeführerin genannte Verm eidung von durch den Alleinaktionär als Privatperson zu tragenden H aftungsrisiken, w elche sich aus dem Eigentum an einem Flugzeug erge- ben, gelten. D ie G ründung einer juristischen Person, um die H aftung, sow eit überhaupt m öglich (auch zivilrechtlich ist ja ein D urchgriff denkbar), zu beschränken, erscheint nachvollziehbar. D ass die G estaltung auch steuerlich vorteilhaft ist, begründet noch keine Steuerum gehung, sondern von der R echtsprechung w ird als Voraussetzung für die U m gehung ver- langt, dass die W ahl auf m issbräuchliche W eise und insbesondere ledig- lich deshalb getroffen w orden ist, um Steuern einzusparen (oben E. 8.1, zw eite Voraussetzung; nam entlich auch U rteil des Bundesgerichts 25 2A.61/2006 vom 29. N ovem ber 2006, E. 3.1 betr. M ehrw ertsteuer). N ach- dem andere M otive als rein steuerliche Ü berlegungen für die Errichtung der Beschw erdeführerin ersichtlich sind, kann eine Steuerum gehung nicht zum Tragen kom m en. Folglich fehlt es an der ersten und der zw eiten Voraussetzung für eine Steuerum gehung und die Berufung der ESTV auf dieses Institut ist nicht statthaft. 10. 10.1 D em nach ist die Beschw erde gesam thaft gutzuheissen und der Einspra- cheentscheid vollum fänglich aufzuheben. Im Einzelnen bedeutet dies, dass die Beschw erdeführerin ab 5. Januar 2001 zu R echt in das M ehrw ert- steuerregister eingetragen w urde und sie auch über das Ende des Jahres 2002 subjektiv steuerpflichtig blieb, w om it sie nicht aus dem R egister der M ehrw ertsteuerpflichtigen zu löschen ist (Beschw erdeantrag 1). W eiter dürfen die geltend gem achten Vorsteuern für die Jahre 2001 und 2002 abgezogen w erden. Streitgegenstand im Zusam m enhang m it den geschul- deten Steuern bzw . geltend gem achten Vorsteuern ist – anders als in Bezug auf die subjektive Steuerpflicht – nur der Zeitraum 1. Q uartal 2001 bis 4. Q uartal 2002 (siehe Antrag 3 der Beschw erde). Folglich m uss die Beschw erdeführerin den an sie ausbezahlten Vorsteuerüberschuss für das 1. Q uartal 2001 von Fr. 452'164.10 (Fr. 454'110.50 abzüglich des von der Beschw erdeführerin einbezahlten Steuerbetrages von Fr. 1'946.40 des 2. Q uartals 2001) nicht zurückzuerstatten (Antrag 2). D ie ESTV schuldet der Beschw erdeführerin die noch nicht ausbezahlten Vorsteuerüberschüs- se gem äss Q uartalsabrechnungen vom 3. Q uartal 2001 bis und m it 4. Q uartal 2002 von insgesam t Fr. 54'383.05 (Antrag 3). D ie ESTV hat für die Zeit vom 61. Tag nach Eintreffen der jew eiligen Abrechnung bei der ESTV bis zur Auszahlung einen Vergütungszins zu 5% auszurichten (Art. 48 Abs. 4 M W STG i.V.m . Art. 1 Abs. 3 der Verordnung des EFD vom 20. Juni 2000 über die Verzugs- und Vergütungszinssätze [SR 641.201.49]) (Antrag 3). 10.2 Bei diesem Verfahrensausgang hat die Beschw erdeführerin als obsie- gende Partei keine Verfahrenskosten zu tragen. D er ESTV sind ebenfalls keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 und 2 Vw VG ). D er einbezahlte Kostenvorschuss (Fr. 7'000.--) ist der Beschw erdeführerin nach Eintritt der R echtskraft des vorliegenden Entscheides zurück- zuerstatten. D ie Vorinstanz hat der obsiegenden Beschw erdeführerin eine Parteient- schädigung (inkl. Auslagen und M W ST) von Fr. 10'000.-- auszurichten (Art. 64 Abs. 1 und 2 Vw VG ; Art. 7 ff. des R eglem ents vom 11. D ezem ber 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverw altungs- gericht [VG KE, SR 173.320.2]). D em nach erkennt das B undesverw altungsgericht: 1. D ie Beschw erde w ird im Sinne der Erw ägungen gutgeheissen. 26 2. D ie ESTV schuldet der Beschw erdeführerin die Vorsteuerguthaben von insgesam t Fr. 54'383.05 gem äss Q uartalsabrechnungen vom 3. Q uartal 2001 bis und m it 4. Q uartal 2002 inklusive Vergütungszins zu 5% für die Zeit vom 61. Tag nach Eintreffen der jew eiligen Abrechnung bei der Vorinstanz bis zur Auszahlung. 3. Es w erden keine Verfahrenskosten auferlegt. D er einbezahlte Kostenvorschuss von Fr. 7'000.-- w ird der Beschw erdeführerin nach R echtskraft des vorliegenden Entscheides zurückerstattet. 4. D ie Vorinstanz hat der Beschw erdeführerin eine Parteientschädigung in H öhe von Fr. 10'000.-- auszurichten. 5. D ieses U rteil w ird eröffnet: - der Beschw erdeführerin (G erichtsurkunde) - der Vorinstanz (R ef-N r. ESTV ....) (G erichtsurkunde) i.A. des Kam m erpräsidenten Thom as Stadelm ann D ie G erichtsschreiberin: M arkus M etz Sonja Bossart vorsitzender R ichter R echtsm ittelbelehrung U rteile des Bundesverw altungsgerichts in Abgabesachen können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schw eizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten w erden. D ie Beschw erde ist unzulässig gegen Entscheide über die Zollveranlagung, w enn diese aufgrund der Tarifierung oder des G ew ichts der W are erfolgt, sow ie gegen Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben. D ie R echtsschrift ist in einer Am tssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung m it Angabe der Bew eism ittel und die U nterschrift zu enthalten. Sie m uss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen H anden der Schw eizerischen Post oder einer schw eizerischen diplom atischen oder konsularischen Vertretung übergeben w erden (vgl. Art. 42, 48, 54, 83 Bst. l und m sow ie 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BG G , SR 173.110]). Versand am :