B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung I A-5044/2011 U r t e i l v o m 2 9 . M ä r z 2 0 1 2 Besetzung Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richter Daniel Riedo, Richter Markus Metz, Gerichtsschreiberin Susanne Raas. Parteien A._______, …, vertreten durch …, Beschwerdeführerin, gegen 1. Steuerverwaltung des Kantons Bern (Abteilung Veranlagungsunterstützung, Bereich Steuerdomizil), Brünnenstrasse 66, Postfach 8334, 3001 Bern, 2. Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino, Vicolo Sottocorte, 6501 Bellinzona, Beschwerdegegnerinnen, Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Vorinstanz. Gegenstand Direkte Bundessteuer (2005-2009); Veranlagungsort. A-5044/2011 Seite 2 Sachverhalt: A. Seit April 1999 arbeitet A._______ (Geburtsjahr 1967) bei (…) als Aus- sendienstinspektorin gemäss Arbeitsvertrag mit Arbeitsort in der Stadt Bern. Sie wohnte zunächst in L._______ [Ort im Kanton Bern] in einer möblierten 1 ½-Zimmer-Wohnung, dann ab dem 1. Mai 2000 in einer 3 ½- Zimmer-Wohnung. Seit Mai 2002 mietete sie in der Stadt Bern eine 3 ½- Zimmer-Wohnung und ab dem 17. März 2008 eine 1 ½-Zimmer- Wohnung. Am 1. Mai 2002 erfolgte bei der Einwohnergemeinde Bern eine Anmeldung mit Heimatausweis als Wochenaufenthalterin. Ihren Heimat- schein hat die Beschwerdeführerin in der Gemeinde M._______/Tessin hinterlegt. B. B.a Mit Verfügung vom 22. Februar 2006 stellte die Steuerverwaltung des Kantons Bern fest, dass sich der steuerliche Wohnsitz von A._______ (nachfolgend: Steuerpflichtige) im Jahr 2005 in der Gemeinde Bern befi n- de. Zur Begründung brachte sie insbesondere vor, bei alleinstehenden Personen, die nur während der Woche am Arbeitsort wohnten, richte sich der steuerrechtliche Wohnsitz nach den konkreten Umständen. D ie Steu- erpflichtige kehre nicht jedes Wochenende nach M._______ zurück, wo- für sie keine beruflichen Gründe geltend mache. Zudem sei sie am 31. Dezember 2005 (dem Stichtag für die Steuerveranlagung) bereits 38 Jahre alt gewesen, so dass gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung davon auszugehen sei, dass die Beziehungen zum Arbeitsort Bern übe r- wiegen würden. B.b Gegen diese Verfügung erhob die Steuerpflichtige am 24. März 2006 Einsprache bei der Steuerverwaltung des Kantons Bern . Sie machte z u- sammengefasst geltend, ihre sozialen Kontakte habe sie im Kanton Te s- sin. Auch sei sie oft berufsmässig im Kanton Tessin, wo sie dann – eben- so wie am Wochenende – bei ihrer Mutter wohne. Ihr Lebensmittelpunkt liege sowohl aus familiären als auch aus beruflichen Gründen im Tessin. B.c Nachdem die Steuerverwaltung des Kantons Bern mit Entscheid vom 23. Oktober 2007 die Einsprache abgewiesen hatte, erhob die Steue r- pflichtige am 19. November 2007 Rekurs bei der Steuerrekurskommissi- on des Kantons Bern. Sie beantragte die Anerkennung des steuerrechtli- chen Wohnsitzes im Kanton Tessin, eventualiter eine Besteuerung zu je 50 % im Kanton Tessin und im Kanton Bern. Die Steuerverwaltung des A-5044/2011 Seite 3 Kantons Bern beantragte am 18. Januar 2008 die Abweisung des Haupt- antrages, jedoch die Gutheissung des Eventualantrages. B.d Am 17. September 2008 führte der Präsident der Steuerrekursko m- mission des Kantons Bern eine Einvernahme mit der Steuerpflichti gen durch. C. Nachdem sich die Steuerverwaltungen der Kantone Bern und Tessin (Di- visione delle contribuzioni) über eine hälftige Steuerausscheidung betre f- fend die Staats - und Gemeindesteuern einig geworden waren, stellte die Steuerverwaltung des Kantons Bern mit Schreiben vom 21. November 2008 gestützt auf die Akten der Steuerrekurskommission des Kantons Bern sowie mit Einverständnis der Steuerverwaltung des Kantons Tessin bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung ( ESTV) das Begehren um Festlegung des Veranlagungsorts für die direkte Bundessteuer der Steu- erpflichtigen für das Jahr 2005 und die Folgejahre. D. Am 12. August 2010 stellte die Steuerpflichtige selber ein Gesuch um Be- stimmung des Veranlagungsortes zusätzlich auch für die Jahre 2006 bis 2009. Darin unterstrich sie, dass sich ihr Steuerdomizil ab dem Jahr 2008 sicher im Kanton Tessin befinde , da sie seit dem 16. März 2008 in einer 1 ½-Zimmer-Wohnung in der Stadt Bern wohne und mittlerweile noch mehr Nächte im Kanton Tessin verbringe . Sie stützte sich insb esondere auf ein E-Mail der Steuerverwaltung des Kantons Bern, mit welchem ihr die Bedingungen für eine allfällige Änderung der aktuellen hälftigen Steu- erausscheidung mitgeteilt worden waren. E. Mit Stellungnahme vom 25. August 2010 beantragte die Steuerverwaltung des Kantons Tessin die Unterstellung der Steuerpflichtigen unter die Steuerhoheit des Kantons Tessin sowohl hinsichtlich der direkten Bu n- dessteuer als auch hinsichtlich der Kantons- und Gemeindesteuer. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern erklärte in ihrer Stellungnahme vom 1. September 2010, die hälftige Steuerausscheidung der Staats- und Gemeindesteuern sei für die Jahre 2005 bis 2007 unbestritten. Der Ve r- anlagungskanton für die unteilbare direkte Bundessteuer sei jedoch der Kanton Bern. Für das Jahr 2008 sei der Veranlagungsort für die direkte Bundessteuer ebenfalls der Kanton Bern. A-5044/2011 Seite 4 F. Die Kantone Tessin und Bern hielten mit Stellungnahmen vom 28. Sep- tember 2010 (TI) bzw. vom 27. Oktober 2010 (BE) an ihrem jeweiligen Standpunkt fest. Die Steuerpflichtige schloss sich mit Stellungnahme vom 27. Oktober 2010 der Stellungnahme des Kantons Tessin vom 25. August 2010 an (zuvor Bst. E). Sie führte weitere Argumente gegen die Auffa s- sung des Kantons Bern an. G. Mit Verfügung vom 8. Juli 2011 erklärte die ESTV den Kanton Bern als für die Veranlagung der direkten Bundessteuer der Steuerpflichtigen für die Jahre 2005 bis 2009 als zuständig. Sie begründete dies im Wesentlichen damit, von 2005 bis 2007 habe die Steuerpflichtige zum Kanton Bern eine engere Beziehung gehabt. Für die Jahre 2008 und 2009 sei dies weniger eindeutig, doch genügten die Vorbringen der Beschwerdeführerin nicht, um von Bern als Veranlagungskanton abzuweichen. H. Gegen diese Verfügung erhe bt die Steuerpflichtige (nachfolgend: B e- schwerdeführerin) am 12. September 2011 Beschwerde ans Bundesve r- waltungsgericht. Sie beantragt, die angefochtene Verfügung aufzuheben und festzustellen, dass der Kanton Tessin für die sie betreffende Veranla- gung der direkten Bundessteuer für die Steuerperioden 2005 bis 200 9 zuständig sei – alles unter Kosten - und Entschädigungsfolgen zu Lasten der ESTV. Zur Begründung bringt sie im Wesentlichen vor, sie übe ihre Berufstätigkeit zur Hauptsache im Kanton Tessin sowie im italienisch- sprachigen Teil des Kantons Graubünden aus, w o sie einen erheblichen Teil ihrer Arbeitszeit verbringe. Damit habe sie zwei Arbeitsorte. Der Ar- beitsort sei also kein taugliches Kriterium, um ihr Hauptsteuerdomizil zu bestimmen. Zudem fänden der wertschöpfende Teil der Arbeit im Kanton Tessin, im Kanton Bern jedoch der administrative Teil der Arbeit statt. Ihre Funktion verlange zudem genaue Kenntnisse des Kantons Tessin und ein dort existierendes Beziehungsnetz. Dass sie in Bern nicht integriert sei, zeige auch, dass ihr deutsch «zwar fliessend, aber n icht verhandlungssi- cher» sei. Daraus folge auch, dass die Antworten, die sie bei der Befr a- gung durch den Präsidenten der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 17. September 2008 gemacht habe , eine gewisse Unschärfe aufwiesen. Sie verbringe – soweit möglich – jedes Wochenende im Tessin und habe während der Revisionswochen dort einen regen Kontakt mit i h- rem privaten und beruflichen Umfeld. A-5044/2011 Seite 5 I. Mit Vernehmlassung vom 21. Oktober 2011 (Datum der Postaufgabe: 24. Oktober 2011) nimmt die ESTV zur Beschwerde Stellung. Sie bea n- tragt, die Beschwerde unter Kostenfolge zu Lasten der Beschwerdeführe- rin abzuweisen. Sie hält daran fest, die Aussagen der Beschwerdeführ e- rin zu ihrer Woh nsituation seien widersprüchlich. Auch habe die B e- schwerdeführerin gemäss Arbeitsvertrag nur einen Arbeitsort, nämlich Bern. Ziehe man die Wochenenden ab, so ergebe sich eine geringere Anzahl Arbeitstage im Kanton Tessin als im Kanton Bern. Auch sei – so die ESTV – die administrative Arbeit im Kanton Bern qualitativ nicht weni- ger wichtig als jene im Kanton Tessin. Die Antworten der Beschwerdefüh- rerin bei der Befragung durch den Präsidenten der Steuerrekurskommi s- sion des Kantons Bern liessen nicht auf ein reges soziales Leben im Kan- ton Tessin schliessen. J. Die Steuer verwaltung des Kantons Bern beantragt – unter Verweis auf die angefochtene Verfügung und ihre Stellungnahmen vom 1. September 2010 und 27. Oktober 2010 – mit Stellungnahme vom 26. Oktober 2011 die Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge. K. Ebenfalls mit Stellungnahme vom 26. Oktober 2011 beantragt die Steuer- verwaltung des Kantons Tessin die Beschwerde gutzuheissen, keine Kos- ten aufzuerlegen und der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung zu bezahlen. Sie hebt insbesondere und zusätzlich zu den Argumen ten der Beschwerdeführerin hervor, dass die Beschwerdeführerin ihre Täti g- keit zur Hauptsache im Kanton Tessin verrichte. Es sei nicht erheblich, dass sie seit mehr als fünf Jahren in Bern arbeite und keine Arbeit im Kanton Tessin gesucht habe, erlaube ihr doch ihre jetzige Tätigkeit , den grössten Teil ihrer Zeit südlich der Alpen zu verbringen. Auch pflege die Beschwerdeführerin einen intensiven Kontakt mit ihrer Familie im Kanton Tessin. Dies zeige sich beispielsweise daran, dass sie während einer B e- ziehung die zweite Wohnung im von der Mutter bewohnten Haus bezogen habe, also im Haus der Familie habe bleiben wollen. Insgesamt – so die Steuerverwaltung des Kantons Tessin – sei der Lebensmittelpunkt der Beschwerdeführerin im Kanton Tessin, weshalb sich auch der Veranla- gungsort hier befinde. Auf die weiteren Vorbringen in den Eingaben der Parteien wird – soweit entscheidwesentlich – in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen. A-5044/2011 Seite 6 Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1. 1.1.1. Art. 108 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die d i- rekte Bundessteuer (DBG, SR 642.11) regelt das Verfahren im Falle eines negativen oder positiven Kompetenzkonflikts der zuständigen Steuerb e- hörden innerhalb eines Kantons oder im interkantonalen Verhältnis. G e- mäss seinem Abs. 1 wird, wenn der Veranlagungsort eines Steuerpflichti- gen nicht sicher bestimmt werden kann oder wenn er bestritten ist, dieser entweder von der kantonalen Behörde für die direkte Bundessteuer fes t- gelegt, wenn nämlich nur die Steuerbehörden dieses Kantons bet roffen sind, oder von der ESTV, wenn mehrere Kantone betroffen sind. Die B e- schwerde gegen Entscheide der ESTV unterliegt dabei den allgemeinen Bestimmungen der Bundesrechtspflege (neue Fassung des zweiten Sa t- zes gemäss Ziff. 57 des Anhangs zum Bundesgeset z vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]; siehe die Botschaft des Bundesrates zur Totalrevision der Bundesrechtspflege vom 28. Februar 2001 in: BBl 2001 4202 insb. S. 4439 mit Hinweis auf S. 4249 f.). 1.1.2. Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht B e- schwerden gegen Verfügun gen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor. Die ESTV ist eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG, gegen deren Verfügungen die Beschwerde zulässig ist. Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem VwVG. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten. 1.2. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern ist als Beschwerdegegnerin aufzunehmen. Ihre Position steht derjenigen der Beschwerdeführerin en t- gegen. Die Steuerverwaltung des Kantons Tessin hingegen bezieht die gleiche Position wie die Beschwerdeführerin. Ihrer Bezeichnung als (wei- tere) Beschwerdeführerin steht jedoch entgegen, dass sie selbst keine Beschwerde erhoben hat. Zudem könnten – im Fall einer Abweisung der Beschwerde – allfällig bereits get roffene Massnahmen der Steuerverwa l- tung des Kantons Tessin für die vorliegend relevanten Steuerperioden aufgehoben werden, sofern das Verfahren noch nicht abgeschlossen und die Veranlagung noch nicht rechtskräftig geworden ist (ANDREA PEDROLI, A-5044/2011 Seite 7 in: Danielle Yersin/Yves Noël [Hrsg.], Commentaire Romand, Impôt fédéral direct – Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct , Basel 2008 [nachfolgend: Commentaire Romand] , Art. 108 N. 5; vgl. auch schon ERNST KÄNZIG/URS R. BEHNISCH, Die direk te Bundessteuer [Wehrsteuer], III. Teil, 2. Aufl. Basel 1992, Art. 79 N. 4). Eine Veranlagung durch die nicht zuständige Behörde wäre zudem anfechtbar oder gar nichtig ( BGE 137 I 273 E. 3.3.1; PEDROLI, a.a.O., Art. 108 N. 8; FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, Han d- kommentar zum DBG, 2. Aufl., Zürich 2009, Art. 108 N. 11). In einem sol- chen Fall würde sich die Beschwerde auch gegen die bereits von der Steuerverwaltung des Kantons Tessin vorgenommenen Handlungen rich- ten. Auch wenn sich die Beschwerde damit formell nur gegen den En t- scheid der ESTV richtet, hat ein Urteil im vorliegenden Verfahren Auswir- kungen auf die Veranlagung in den Kantonen Bern und Tessin. Insofern richtet sich die Beschwerde materiell ebenso gegen die Steuerverwaltung des Kantons Tessin wie gegen jene des Kantons Bern (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_518/2011 vom 1. Februar 2011 E. 1.2, 2C_397/2010 vom 6. Dezember 2010 E. 1.2). 1.2.1. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern beantragt die Abweisung der Beschwerde. Auf ihren Antrag ist einzutreten. 1.2.2. Auch auf den Antrag der Steuerverwaltung des Kantons Tessin, die Beschwerde gutzuheissen, ist einzutreten. Nicht einzutreten ist hingegen mangels entsprechender Legitimation auf ihren Antrag , der Beschwerd e- führerin eine Parteientschädigung zuzusprechen. 1.3. 1.3.1. Das Bundesverwaltungsgericht wendet das Recht von Amtes w e- gen an. Es ist demzufolge verpflichtet, auf den festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist ( ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 1.54, unter Verweis auf BGE 119 V 347 E. 1a). Dies hat zur Folge, dass das Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz an die rechtliche B e- gründung der Begehren nicht gebunden ist (vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG) und eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen (teilweise) gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abweichenden Begründung best ä- tigen kann (vgl. BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen; PIERRE MOOR/ETIEN-A-5044/2011 Seite 8 NE POLTIER, Droit administratif, Bd. 2: Les actes administratifs et leur contrôle, 3. Aufl., Bern 2011, Ziff. 2.2.6.5 S. 300 f.). Im Rechtsmittelverfahren kommt – wenn auch in sehr abgeschwächter Form ( MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., N. 1.55) – das Rügeprinzip mit Begründungserfordernis in dem Sinn zu tragen, dass der Beschwe r- deführer die seine Rügen stützenden Tatsachen darzulegen und allfällige Beweismittel einzureichen hat (Art 52 Abs. 1 VwVG; CHRISTOPH AUER, in: Christoph Auer/Markus Müller/Benjamin Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [ VwVG], Zürich / St. Gallen 2008 [nachfolgend: Kommentar VwV G], Art. 12, N. 9 und 12). Hingegen ist es grundsätzlich nicht Sache der Rechtsmittelbehörden, den für den Entscheid erheblichen Sachverhalt von Grund auf zu ermitteln und über die tatsächlichen Vorbringen der Parteien hinaus den Sachve r- halt vollkommen neu zu erfor schen ( BVGE 2007/ 27 E. 3.3; Urteil e des Bundesverwaltungsgerichts A-1942/2011 vom 18. November 2011 E. 1.3, A-5550/2008 vom 21. Oktober 2009 E. 1.5; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., N. 1.52). Vielmehr geht es in die sem Verfahren da rum, den von den Vorinstanzen ermittelten Sachverhalt zu überprüfen und allenfalls zu berichtigen oder zu ergänzen. 1.3.2. Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darü - ber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtse r- hebliche Sachumstand verwirklicht hat (vgl. BGE 130 III 321 E. 3.2; an- statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-135/2011 vom 27. September 2011 E. 1.4, A-855/2008 vom 20. April 2010 E. 2.6; MO- SER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 3.141). Gelangt das Gericht nicht zu diesem Ergebnis, kommen die Beweislastregeln zur Anwendung; es ist zu Ungunsten desjenigen zu urteilen, der die Beweis last trägt. Die Ste u- erbehörde trägt die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerpflicht als solche begründen oder die Steuerforderung erhöhen, das heisst für die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen. Demgegenüber ist die steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tat- sachen beweisbelastet, das heisst für solche Tatsachen, welche Steue r- befreiung oder Steuerbegünstigung bewirken (statt vieler: Urteil des Bu n- desgerichts 2A.642/2004 vom 14. Juli 2005, ver öffentlicht in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 75 S. 495 ff. E. 5.4; Urteil des Bu n- desgerichts 2C_814/2010 vom 23. September 2011 E. 5.4; BVGE 2009/60 E. 2.1.3; anstatt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5044/2011 Seite 9 A-1344/2011 und A -3285/2011 vom 26. September 2011 E. 4; MOSER/ BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 3.149 ff.). 1.3.3. Betreffend die Bestimmung des Veranlagungsorts hat das Bunde s- gericht festgehalten, dass die Steuerbehörden die den Steuerwohnsitz konstituierenden Sachverhaltselemente zwar von Amtes wegen abz uklä- ren haben (Art. 123 Abs. 1 DBG). Der Steuerwohnsitz ist damit als steu- erbegründende Tatsache grundsätzlich von den Steuerbehörden nachz u- weisen. Der Steuerpflichtige ist aber zur Mitwirkung und namentlich zu umfassender Auskunftserteilung über die für d ie Besteuerung massg e- benden Umstände verpflichtet (vgl. Art. 124 ff. DBG; Urteile des Bundes- gerichts 2C_472/2010 vom 18. Januar 2011 E. 2.2, 2C_355/2010 vom 7. Dezember 2010 E. 4.2, 2C_484/2009 vom 30. September 2010 E. 3.3). Im Rahmen dieser Mitwirkungspf licht ist der Steuerpflichtige gehalten, das Bestehen von engen Beziehungen zum Kanton, in dem er seinen Wohnsitz zu haben behauptet, glaubhaft zu machen (Urteil des Bunde s- gerichts 2A.475/2003 vom 26. Juli 2004 in: Revue du droit fiscal et adm i- nistrativ [RDAF] 2005 II 103 ff. E. 2.3; JEAN-BLAISE PASCHOUD, in: Com- mentaire Romand, a.a.O., Art. 3 DBG N. 34). Mit anderen Worten bedeu- tet diese Beweislastregel – welche aus dem internationalen Abgaberecht übernommen wurde und gemäss bundesgerichtlicher Praxis auc h im in- terkantonalen Verhältnis anwendbar ist –, dass die Steuerbehörden grundsätzlich das Bestehen eines Steuerdomizils beweisen müssen, während der Steuerpflichtige – vor allem, wenn die von der Steuerbehö r- de angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht als sehr wahrschein- lich gilt – den Beweis erbringen muss, dass sein Domizil sich tatsächlich an einem anderen Ort befindet (Urteil des Bundesgerichts 2C_672/2010 vom 30. Juni 2011 E. 4.2 mit weiteren Hinweisen, 2C_827/2008 vom 16. Juni 2009 E. 4.1, 2C_576/2008 vom 14. April 2009 E. 3.2, 2C_667/2008 vom 4. März 2009 E. 3.1, 2C_770/2008 vom 4. März 2009 E. 3.1 mit weitere Hinweisen ; zum Ganzen: Urteil des Bundesverwa l- tungsgerichts A-5584/2008 vom 11. Juni 2010 E. 1.2.3; vgl. MARTIN ZWEI- FEL/SILVIA HUNZIKER, in: Martin Zweifel/Michael Beusch/Peter Mäusli - Allenspach [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Inte r- kantonales Steuerrecht, Basel 2011 [nachfolgend: Interkantonales Steuer- recht], § 6 N. 98). Jedoch muss die Steuerbehörde keinen absolute n Be- weis erbringen. Vielmehr darf sie bei Vorliegen gewisser, nachfolgend e r- wähnter Umstände (E. 2.6) im Sinn einer natürlichen Vermutung anneh- men, dass sich der Lebensmittelpunkt der steuerpflichtigen Person am Arbeitsort befinde (Urteil e des Bundesgerich ts 2C_397/2010 vom A-5044/2011 Seite 10 6. Dezember 2010 E. 2.3, 2P .179/2005 vom 30. November 2005 E. 2.3 mit Hinweis auf BGE 125 I 54 E. 2b). 1.4. Das vorliegende Verfahren betrifft ausschliesslich die Bestimmung des Veranlagungsorts für die Erhebung der direkten Bundessteuer, nä m- lich die Frage, ob die Beschwerdeführerin für die Steuerjahre 2005 bis 2009 vom Kanton Bern oder vom Kanton Tessin zu veranlagen ist. Der Veranlagungsort gemäss Art. 216 Abs. 1 DBG ist nicht teilbar (RAINER ZI- GERLIG/GUIDO JUD, in: Martin Zweifel/Peter Atha nas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/2b: Bundesgesetz über die direk- te Bundessteuer [DBG], Art. 83-222, 2. Aufl., Basel 2008, Vorbemerku n- gen zu Art. 105-108 N. 1). Mit anderen Worten ist bei der Veranlagung der direkten Bundessteue r eine analoge Lösung, wie sie die Steuerverwa l- tungen des Kantons Bern und des Kantons Tessin mit der hälftigen Ste u- erausscheidung betreffend die Staats - und Gemeindesteuern getroffen haben (Sachverhalt Bst. C), nicht möglich. 2. 2.1. Die kantonalen Behörden erheben die direkte Bundessteuer von den natürlichen Personen, die am Ende der Steuerperiode oder der Steue r- pflicht ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder, wenn ein solcher in der Schweiz fehlt, ihren steuerrechtlichen Aufenthalt im Kanton haben (Art. 216 Abs. 1 DBG). Der Stichtag ist also der 31. Dezember oder jener Tag, an dem die Unterwerfung unter die Steuerpflicht endet . Dies gilt für natürliche Personen, die auf Grund der persönlichen Zugehörigkeit g e- mäss Art. 3 Abs. 1 und 4 DBG der Steuerpflicht unterworfen sind (unb e- grenzte Steuerpflicht; MARC BUGNON, in: Commentaire Romand, a.a.O., Art. 216 DBG N. 6). Der Begriff des steuerrechtlichen Wohnsitzes gemäss Art. 3 Abs. 2 DBG entspricht demjenigen, den die bundesgerichtliche Rechtsprechung im Bereich des interkantonalen Doppelbesteuerung s- verbots entwickelt hat (Art. 127 Abs. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]). Dieser entspricht ebenfalls jenem von Art. 3 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemein den (StHG, SR 642.14 ; BGE 132 I 29 E. 4.1 a.E.; Urteil des Bundesgerichts 2P .171/2005 vom 25. Januar 2006 E. 2.2 a.E.; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5584/2008 vom 11. Juni 2010 E. 2.3). Aufgrund der vertikalen Steuerharmonisierung basieren der Veranlagungsort und der Ort der subjektiven Steuerpflicht auf den näml i- chen Kriterien und können an sic h nicht auseinander fallen ( MICHAEL BEUSCH/NADINE MAYHALL, in: Interkantonales Steuerrecht, a.a.O., § 40 A-5044/2011 Seite 11 N. 23 und 26 mit Hinweis auf MICHAEL BEUSCH/URBAN BROGER, in: Inte r- kantonales Steuerrecht, a.a.O., § 43 N. 7). Daher können zur Besti m- mung des Veranlag ungsorts die vom Bundesgericht betreffend Art. 127 Abs. 3 BV entwickelten Kriterien berücksichtigt werden. 2.2. Eine gegen Art. 127 Abs. 3 BV verstossende interkantonale Doppel- besteuerung liegt vor, wenn eine steuerpflichtige Person von zwei oder mehreren Kantonen für das gleiche Steuerobjekt und für die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird (aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden Kollisionsnormen seine Steuerho- heit überschreitet und eine Steuer erhebt, die einem anderen Kanton zu- steht (virtuelle Doppelbesteuerung; BGE 13 7 I 145 E. 2.2 mit Hinweisen; BGE 133 I 308 E. 2.1, BGE 131 I 285 E. 2.1; Urteil des Bundesverwal- tungsgerichts A-5584/2008 vom 11. Juni 2010 E. 2.2 mit weiteren Hinwei- sen). 2.3. Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zum Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung (Ar t. 127 Abs. 3 Satz 1 BV ) werden das Einkommen und das bewegliche Vermögen einer Person in jenem Kanton besteuert, in dem sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz hat. Der Wohnsitzbegriff der kantonalen Steuerrechte stimmt im Grundsatz mit dem zivilrechtlichen Wohnsitzbegriff überein , indem er bei mündigen E r- wachsenen den tatsächlichen Aufenthalt mit der Absicht dauernden Ve r- bleibens (Art. 23 Abs. 1 des Schweizerischen Zi vilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 [ ZGB, SR 210 ]) erfasst oder jenen Ort, an dem sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen findet ( MARTIN ZWEIFEL/SILVIA HUN- ZIKER, a.a.O., § 6 N. 2, 7 und 10). Dem polizeilichen Domizil, an dem die Schriften hinterlegt sin d oder an dem die politischen Rechte ausgeübt werden, kommt dagegen keine entscheidende Bedeutung zu. Es handelt sich dabei bloss um äussere Merkmale, die ein Indiz für den steuerrech t- lichen Wohnsitz bilden können, wenn auch das übrige Verhalten der Pe r- son dafür spricht. Der Ort, an dem die steuerpflichtige Person den Mitte l- punkt ihrer Lebensinteressen hat, bestimmt sich nach der Gesamtheit der objektiven Umstände und nicht nach den Erklärungen dieser Person. Somit ist es nicht möglich, den Steuerwohnsitz f rei zu wählen (BGE 132 I 29 E. 4.1, BGE 131 I 145 E. 4.1, BGE 125 I 45 8 E. 2b; Urteil des Bu n- desgerichts 2C_518/2011 vom 1. Februar 2012 E. 2.1; Urteil des Bundes- verwaltungsgerichts A -5584/2008 vom 11. Juni 2010 E. 2.3; ZWEIFEL/ HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 9; DANIEL DE VRIES REILINGH, Le domicile des personnes physique s en droit fiscal intercantonal et international – état des lieux et comparaison, in: ASA 70 S. 275, insb. S. 277 f.). A-5044/2011 Seite 12 2.4. Mit anderen Worten müssen für das Vorliegen eines steuerrechtl i- chen Wohnsitzes zwei Bedingungen kumulativ erfüllt sein, nämlich eine objektive – der tatsächliche Aufenthalt – einerseits und eine subjektive – die Absicht dauernden Verbleibens – andererseits (YVES NOËL, Le domici- le fiscal des personnes physique s dans la jurispruden ce actuelle, in: RDAF 2002 II S. 405, insb. S. 406; ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 8). Die erste Bedingung ist also jene des Aufenthalts, die physische Präsenz der Person an einem bestimmten Ort ( vgl. PETER LOCHER, Kommentar zum DBG: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Bd. 1, Basel 2001, Art. 3 DBG N. 13). Auch wenn das Gesetz die Dauer des Aufen t- halts nicht präzisiert, darf dieser nicht nur vorübergehender Natur sein (ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 15). Als zweite , subjektive Bedingung muss d ie steuerpflichtige Person die Absicht haben, an einem Ort dau- ernd zu verbleiben. Dabei handelt es sich um einen inneren Vorgang, der sich durch äussere Sachumstände manifestie rt, so dass er für Dritte e r- kennbar wird. Aus diesen Umständen muss sich ergeben , dass der betreffende Ort den Mittelpunkt der persönlichen und wirtschaftlichen L e- bensbeziehung dieser Person bildet. Er bestimmt sich nach der Gesam t- heit der objektiven Umstände. Die einfache Erklärung der Absicht des dauernden Verbleibens ist unbeachtlich, wenn sie nicht objektiv erkenn- bar ist ( Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A -5584/2008 vom 11. Juni 2010 E. 2.4; ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 17). Nicht erforderlich ist der Wille, den Aufenthaltsort nicht mehr oder doch nicht in absehbarerer Zeit zu verlassen. Es genügt, den Ort bis auf weiteres zum Mittelpunkt der Lebensverhältnisse zu machen und ihm dadurch eine gewisse Stabili- tät zu verleihen, selbst wenn mit der Möglichkeit des Wechsels aus b e- stimmten Gründen zu rechnen ist oder sogar feststeh t, dass der Aufen t- halt nach einiger Zeit wieder beendet wird (ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 21 mit Hinweisen auf die Rechtsprechung). 2.5. Die Frage, wo eine Person ihr Haupsteuerdomizil hat, stellt sich nur, wenn sie mindestens über eine zweite Unterkunft v erfügt, wo sie über- nachtet (NOËL, a.a.O., insb. S. 408; MARTIN ARNOLD, Der steuerrechtliche Wohnsitz natürlicher Personen im interkantonalen Verhältnis nach der neueren bundesgerichtlichen Rechtsprechung, in: ASA 68 S. 449, insb. S. 455). Wenn sich eine Person alternierend an zwei oder mehr Orten aufhält, was vor allem dann der Fall ist, wenn Arbeitsort und der Ort, an welchem sie sich gewöhnli ch aufhält, auseinanderfallen, ist der steue r- rechtliche Wohnsitz an jenem Ort, zu dem die stärkeren Be ziehungen be- stehen (BGE 132 I 29 E. 4.2, BGE 131 I 145 E. 4.1; Urteil des Bundesge- richts 2C_672/2010 vom 30. Juni 2011 E. 4.1 auch zum Folgenden), also A-5044/2011 Seite 13 jenem Ort, an dem sich der Mittelpunkt der Lebensverhältnisse, der ideel- le und materielle Schwerpunkt des Lebens dieser Person befindet. Dieser bestimmt sich – wie erwähnt – nach der Gesamtheit der objektiven, äu s- seren Umstände. Auf die gefühlsmässige Bevorzugung eines Ortes kommt es nicht an . Der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar (vgl. oben E. 2.3; BGE 132 I 29 E. 4.1; Urteil des Bundesgerichts 2C_178/2011 vom 2. November 2011 E. 2.2; ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 23 f.). 2.6. 2.6.1. Der Lebensmittelpunkt befindet sich gewöhnlich an demjenigen Ort, wo die steuerpflichtige Person während des grössten Teils des Ja h- res mit ihren Angehörigen wohnt, von wo aus sie zur Arbeit geht, wo sie ihre Freizeit verbringt und ihren Freundes - und Bekanntenkreis pflegt (ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 25 mit zahlreichen Hinweisen auf die Rechtsprechung). Fallen Arbeitsort und der Aufenthaltsort der Familie auseinander, wird grundsätzlich davon ausgegangen, dass zum Ort, an dem die Familie wohnt, die stärkeren Beziehungen herrschen , sofern die steuerpflichtige Person regelmässig an diesen Ort zurückkehrt (ZWEI- FEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 26). Als regelmässige Rückkehr gilt im Al l- gemeinen eine Rückkehr an den Familienort an jedem freien Wochene n- de und an den Feiertagen (Wochenaufenthalter im engeren Sinn), wobei dies auch gilt, wenn die Person aus Gründen, die i n den Arbeitsbedi n- gungen liegen, nicht allwöchentlich an den Familienort zurückkehrt. Die Entfernung von Arbeits - und Familienort kann ebenfalls bei der Beurte i- lung der Regelmässigkeit mit einbezogen werden. Bei einer kurzen En t- fernung zum Arbeitsort kann nämlich nicht mehr gesagt werden, eine Wohnungsmiete am Arbeitsort sei aufgrund der Arbeit notwendig (BGE 113 Ia 465 E. 4d; ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 46 f.). Ausnahmswei- se können jedoch die Bindungen zum Arbeitsort überwiegen, wenn die Ausübung der beruflichen Tätigkeit oder andere persönliche und gesel l- schaftliche Beziehungen am Arbeitsort die steuerpflichtige Person so i n- tensiv erfassen, dass die familiären und gesellschaftlichen Verbindungen am Familienort zweitrangig werden. Starke Beziehungen di eser Art zum Arbeitsort bestehen etwa, wenn die steuerpflichtige Person eine leitende Stellung in einem wirtschaftlich bedeutenden Unternehmen bekleidet oder eine ledige Person seit mehr als fünf Jahren ununterbrochen am gleichen Arbeitsort tätig ist, über 30 Jahre alt ist oder/und am Arbeitsort in einem Konkubinat lebt (so genannte «Basler Praxis»; BGE 125 I 54 E. 2; Urteile des Bundesgerichts 2C_518/2011 vom 1. Februar 2012 E. 2.1, 2P .159/2006 vom 14. November 2006 E. 3.3.1 mit zahlreichen Hinweisen; A-5044/2011 Seite 14 ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 26 und 37). Die Erfahrung zeigt nä m- lich, dass die Bindung zur elterlichen Familie lockerer ist als jene unter Ehegatten (Urteil des Bundesgerichts 2C_748/2008 vom 19. März 2009 E. 3.1). Zusätzlich lockern sich die familiären Bi ndungen bei zunehme n- der Dauer des Aufenthalts am Arbeitsort ( ARNOLD, a.a.O., S. 458 f). Eine Besteuerung am Arbeitsort kann somit auch deshalb als sachgerecht be- zeichnet werden, weil es Sinn und Zweck der direkten Steuern ist, die al l- gemeinen Leistungen ab zugelten, welche das Gemeinwesen für seine Mitglieder erbringt (ARNOLD, a.a.O., S. 455 f.), auch wenn dies bei der d i- rekten Bundessteuer weniger ins Gewicht fällt, als bei kantonalen Ste u- ern. 2.6.2. Bei alleinstehenden Personen werden die Kriterien, aufgrund deren anstelle des Arbeitsorts der Aufenthaltsort der Familie als Hauptsteue r- domizil anerkannt werden kann, daher besonders streng gehandhabt. Bei ihnen ist stärker als bei verheirateten Personen zu gewichten, ob weitere als nur familiäre Beziehungen bestehen wie ein Freundes- oder Bekann- tenkreis, ausgeprägte gesellschaftliche Bezie hungen oder der Umstand, dass die steuerpflichtige Person ein eigenes Haus oder eine eigene Wohnung besitzt (Urteil des Bundesgerichts 2C_518/2011 vom 1. Februar 2012 E. 2.1). Solche Beziehungen können jedoch nur dann zugunsten des Wochenendaufenthaltsortes gewichtet werden, wenn sie eine gewi s- se Intensität aufweisen. So können Arztbesuche am Wochenendort nur dann auf eine besondere Verbundenheit mit diesem Ort hinweisen, wenn deren «Frequenz […] eine gewisse Dimension aufweist» (Urteil des Bun- desgerichts 2C_178/2011 vom 2. November 2011 E. 3.4). Kehrt die steu- erpflichtige Person freiwil lig nicht (mehr) regelmässig an den Familienort zurück, dürfen die Beziehungen zum Arbeitsort im Allgemeinen überwie- gen. Freiwillig bedeutet in diesem Zusammenhang, dass die steuerpflic h- tige Person nicht wegen zwingender Arbeitsbedingungen für längere Zeit dem Familienort fernbleibt. Für die Beurteilung der Regelmässigkeit ist auch der Distanz zwisch en den Orten und den damit verbundenen Fah r- kosten Rechnung zu tragen ( ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 35 f., 44 und 46 f. mit Hinweisen auf die Rechtsprechung ; DE VRIES REILINGH, a.a.O., S. 279; NOËL, a.a.O., S. 409; ARNOLD, a.a.O., S. 460). 2.6.3. Besonderes Gewicht kommen der Dauer des Arbeitsverhältnisses und dem Alter der steuerpflichtigen Person zu (vgl. oben E. 2.6.1). Damit wird dem faktischen Umstand Rechnung getragen, dass sich mit zune h- mender Dauer des Aufenthalts am Arbeitsort die Bindungen zur Famil ie lockern, während sie sich zum Arbeitsort verdichten. Das Bundesgericht A-5044/2011 Seite 15 hat der so genannten «Basler Praxis» (oben E. 2.6.1) eine gewisse Plau- sibilität zugesprochen. Allerdings darf sich die Behörde nicht auf eine schematische oder isolierte Betrachtung der beiden Merkmale (mehr als fünf Jahre am gleichen Arbeitsort und über 30 Jahre alt) beschränken, bedarf es doch in jedem Fall einer sorgfältigen Berücksichtigung und G e- wichtung sämtlicher Berufs -, Familien- und Lebensumstände (Urteil des Bundesgerichts vom 20. Januar 1994 in: ASA 63 S. 836 ff. E. 3c; ARNOLD, a.a.O., S. 465; ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N. 37 f. und 48 mit Hinwei- sen auf die Rechtsprechung; DE VRIES REILINGH, a.a.O., S. 280 f.). 3. Nachfolgend ist darauf einzugehen, ob die ESTV zurecht den Kanton Bern als Veranlagungsort der Beschwerdeführerin für die Steuerperioden von 2005 bis 2009 bestimmt hat. Dazu gilt es vorab, den rechtswesentl i- chen Sachverhalt zu erstellen. 3.1. Dieser wird von den Verfahrensbeteiligten nahezu identisch darg e- stellt. Unklar ist, wie sich die Wohnsituation der Beschwerdeführerin in M._______ darstellt(e). Die ESTV führt dazu in der Verfügung vom 8. Juli 2011 aus, die Beschwerdeführerin habe widersprüchliche Angaben g e- macht. So habe sie in ihrer Einsprache vom 24. März 2006 v orgebracht, dass sie in M._______ bei ihrer Mutter in einer 4 ½-Zimmer-Wohnung über ein Zimmer verfüge. In ihrem Rekus vom 19. November 2007 an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern aber habe sie erklärt, ihr ste- he bei ihrer Mutter nicht nur ein selbst möbliertes Zimmer zur Verfügung. Sie lebe in dem Haus, in welchem sie auf gewachsen sei. Ab Mai 2006 habe sie eine 4 ½-Zimmer-Wohnung im Parterre dieses Hauses beziehen können. An der Einvernahme durch den Präsidenten der Steuerrekur s- kommission des Kantons Bern vom 17. September 2008 habe die B e- schwerdeführerin auf die Frage nach ihrer aktuellen Wohnsituation im Tessin wiederum zu Protokoll gegeben, sei habe dort ein eigenes Zimmer in der 4½-Zimmer-Wohnung ihrer Mutter zur Verfügung. Daraus schliesst die ESTV, die Beschwerdeführerin habe widersprüchliche Angaben g e- macht. In der Vernehmlassung vom 21. Oktober 2011 hält die ESTV da r- an fest. Die jeweiligen Angaben der Beschwerdeführerin sind jedoch nicht wide r- sprüchlich. So ist nämlich ihre Aussage, sie wohne in M._______ bei der Mutter in einer 4½ -Zimmer-Wohnung und verfüge dort über ein eigenes Zimmer, nicht dahingehend zu verstehen, dass sie nur das genannte Zimmer zur Verfügung habe. Im Gegenteil macht sie gerade geltend, bei A-5044/2011 Seite 16 der Mutter und damit in der ganzen 4½ -Zimmer-Wohnung zu wohnen, wobei eines der Zimmer nur ihr zur Verfügung steht. Damit besteht zw i- schen diesen Aussagen der Beschwerdeführerin keine Diskrepanz. Weiter erklärt die Beschwerdeführerin, sie habe ab Mai 2006 die möblier- te 4½ -Zimmer-Wohnung im Parterre des gleichen Gebäudes beziehen können. Als die Beschwerdeführerin ihre Einsprache vom 24. März 2006 einreichte, wohnte sie somit noch nicht in dieser Parterre -Wohnung. Demgegenüber erklärte sie in der Einvernahme vom 17. September 2008 wiederum, ein eigenes Zimmer in der 4½-Zimmer-Wohnung der Mutter zu haben. Hier ist zu beachten, dass sich die Einvernahme auf das Jahr 2005 bezog, sollte doch der steuerrechtliche Wohnsitz im Jahr 2005 fes t- gesetzt werden. Im Jahr 2005 wohnte die Beschwerdeführerin – wie dies auch aus ihrer Einsprache vom 24. März 2006 hervorgeht – noch in der Wohnung ihrer Mutter, wo sie ein eigenes Zimmer zur Verfügung hatte. Damit ergibt sich aus den Aussagen der Beschwerdeführerin kein Wide r- spruch. Vielmehr lassen sie sich zwanglos in Einklang bringen. Daher er- übrigt es sich auch, auf den Vorwurf der Beschwerdeführerin einzugehen, die ESTV hätte im Rahmen des geltenden Untersuchungsgrundsatzes eine Abklärung des Sachverhalts von Amtes wegen vornehmen können. 3.2. Auszugehen ist damit von folgendem rechtserheblichen Sachverhalt: Die Beschwerdeführerin wurde im Jahr 1967 geboren. Sie ist ledig und hat keine Kinder. Vom 1. April 1999 bis zum 30. April 2000 hatte sie eine möblierte 1 ½-Zimmer-Wohnung in L._______ (Kanton Bern) gemietet. Am 1. Mai 2000 zog sie in eine 3 ½-Zimmer-Wohnung ebenfalls in L._______, wo sie bis zum 30. April 2002 blieb. Am 1. Mai 2002 zog sie in eine 3 ½-Zimmer-Wohnung in der Stadt Bern um. In dieser Wohnung ha- be sie nun genug Platz für ihre Möbel gehabt und z udem näher am A r- beitsort gewohnt. Zudem verfügte sie in dieser Wohnung über einen e i- genen Telefonanschluss. Mitte März 2008 zog sie in eine 1 ½-Zimmer- Wohnung in Bern um. Während die Beschwerdeführerin in L._______ wohnte, hatte sie gleic h- zeitig eine 3 ½-Zimmer-Wohnung in M._______ gemietet, gemäss eig e- nen Aussagen, weil in der Wohnung in L._______ nicht genügend Platz für all ihre Möbel vorhanden war. Während ihrer Aufenthalte im Kanton Tessin wohnte sie bis April 2006 mit ihrer Mutter in deren 4 ½-Zimmer- Wohnung im elterlichen Haus – das offenbar nach dem Tod ihres Vaters A-5044/2011 Seite 17 der Erbengemeinschaft bestehend aus […] gehört –, wo ihr ein eigenes Zimmer zur Verfügung stand. Ab Mai 2006 zog sie in die 4 ½-Zimmer- Wohnung im Parterre des gleichen Hauses. Im Verlauf des Jahres 2008 überliess sie die Parterrewohnung ihrem Bruder und wohnte wieder bei ihrer Mutter. Die Beschwerdeführerin gibt an, die meisten Wochenenden im Kanton Tessin zu verbringen. In Bern bleibe sie hö chstens, wenn mit Stau zu rechnen sei, die Wetterprognose schlecht sei oder sie aufräumen bzw. waschen müsse. Seit dem 1. April 1999 arbeitet die Beschwerdeführerin unverändert als nicht leitende Angestellte bei (…). Im Arbeitsvertrag ist als Arbeitsort Bern angegeben. Die Beschwerdeführerin führt einen Teil ihrer Arbeit in Bern aus; für Buchprüfungen ist sie mehrheitlich im Kanton Tessin, seltener auch im italienischsprachigen Teil des Kantons Graubünden unterwegs. Wenn sie sich berufsbedingt im Kanton Tessin aufhält, verbringt sie die Freizeit bei ihrer Mutter, wo sie auch übernachtet. Insgesamt verbringt die Beschwerdeführerin gut 50 % des Jahres im Kanton Tessin, sei dies bei externen Buchprüfungen in diesem Kanton, sei dies an Wochenenden. Seit dem Jahr 2005 ist die Tendenz zudem steigend. Auch verbringt sie immer mehr Nächte ausserhalb des Kantons Bern, vor allem im Kanton Tessin. Dies geht aus von der Beschwerdeführerin erstellten Listen he r- vor. Die Arbeitseinsätze ausserhalb des Kantons Bern werden zu dem durch Auszüge aus dem Arbeitszeiterfassungssystem untermauert . Als Hobby gibt die Beschwerdeführerin Bergsteigen an. Sie ist Mitglie d in der (…) und im (…) Locarno. Gemäss Aussagen der Beschwerdeführerin sind die Ärzte, die sie aufsucht, sowie ihr Coiffeur im Kanton Tessin. Auch die Autogarage befindet sich im Kanton Tessin. Einen Freundeskreis habe sie in Bern nicht. Den besten Kontakt pflege sie noch mit Arbeitskollegen aus dem Tessin. Hingegen pflege sie im Kanton Tessin Kontakte vor a l- lem beim Bergsteigen. 4. Uneinig sind sich die Parteien darüber, wie der Sachverhalt rechtlich zu würdigen ist. Wie gesehen (E. 1.4), geht es vorliegend nur um die B e- stimmung des Veranlagungsorts und damit um die Frage, ob die B e- schwerdeführerin zu Bern oder zu M._______ die stärkeren Beziehungen hat (oben E. 2.5 f.). A-5044/2011 Seite 18 4.1. Vorweggenommen werden kann hier, dass ein E -Mail der Steuerver- waltung des Kantons Bern, auf welches sich die Beschwerdeführerin in ihrem Gesuch vom 12. August 2010 um Bestimmung des Veranlagungs - ortes stützte und in welchem ihr Bedingungen für ein Abweichen von der hälftigen Steuerausscheidung genannt werden (Sachverhalt Bst. D), eine unverbindliche Auskunft darstellt und insbesondere keine Zusicherung enthält. Dort wird nämlich nur gesagt, dass unter gewissen Umständen eine Neubeurteilung unter Berücksichtigung der Gesamtumstände vorg e- nommen würde. Es wird auch festgehalten, dass auf die Details des Falls der Beschwerdeführerin nicht eingegangen werde. Daraus kann die B e- schwerdeführerin nichts zu ihren Gunsten ableiten. 4.2. Mit der ESTV und dem Kanton Bern ist sodann zunächst festzuhal- ten, dass bei einer über dreissigjährigen ledigen Person, die seit mehr als fünf Jahren an der gleichen Stelle tätig ist, und bei der neben dem A r- beitsort der Wohnsitz der Elt ern als möglicher Veranlagungsort geprüft werden muss, die natürliche Vermutung gilt, zum Arbeitsort bestünden die näheren Beziehungen als zum Ort, an dem die Eltern leben, bzw. hier die Mutter lebt (E. 2.6). Gemäss dieser natürlichen Vermutung ist somit in ei- nem ersten Schritt von einem Veranlagungsort im Kanton Bern auszuge- hen. Ebenfalls für einen Veranlagungsort im Kanton Bern – und damit diese Vermutung stützend – spricht, dass die Beschwerdeführerin hier während der vorliegend relevanten Zeit bis März 2008 eine 3 ½-Zimmer-Wohnung bewohnte (zuerst in L._______ und anschliessend in Bern), dazu ausfüh- rend, in der grösseren Wohnung habe sie Platz für all ihre Möbel. Dass sie mehrmals im Kanton Bern umgezogen ist, kann ebenfalls als Indiz gewertet werden, dass sie sich mit der Absicht dauernden Verbleibens hier aufhielt und deswegen eine ihr genehme Wohnung suchte. Jedoch ist festzuhalten, dass die Grösse der Wohnung nur ein Faktor in der G e- samtbetrachtung ist. Nachfolgend ist somit festzustellen, ob die zuvor gemachte natürliche Vermutung aufgrund der weiteren Umstände wider- legt wird. Hier ist festzuhalten, dass die ESTV sich zwar mit den Arg u- menten der Beschwerdeführ erin auseinandersetz te, dann aber auf die genannte Vermutung abstellte, ohne auf die konkrete Situation der B e- schwerdeführerin einzugehen. 4.3. Damit ist im Folgenden ausgehend von den Vorbringen der B e- schwerdeführerin in einem zweiten Schritt zu prüfen, ob die se natürliche Vermutung umgestossen werden kann. A-5044/2011 Seite 19 4.3.1. Für einen steuerrechtlichen Wohnsitz im Tessin sprechen die Ta t- sache, dass die Beschwerdeführerin im Kanton Bern über keinen Freu n- deskreis verfügt, sondern sich ihre sozialen Beziehungen ausserhalb der Arbeitszeit im Kanton Tessin abspielen. Neben ihren Freunden hat sie hier auch die Ärz te, den Coiffeur und den Automechaniker, wobei Bes u- che grösserer Intensität nicht geltend gemacht werden . Sofern die B e- schwerdeführerin von «Kollegen» in Bern spricht, ist anz umerken, dass das italienische Wort «collega» ähn lich wie das französische «collè gue» in der Regel Arbeitskollegen bezeichnet, also nicht – wie zumindest im schweizerischen Gebrauch des deutschen Wortes «Kollegen» – auch gu- te Bekannte oder gar Freunde. Dass sie angibt, selten mit «Leuten» es- sen gegangen zu sein, kann vorliegend weder zugunsten eines steuerl i- chen Wohnsitzes im Kanton Bern noch eines solchen im Kanton Tessin sprechen. Soziale Kontakte am anderen als dem Veranlagungsort können nämlich durchaus bestehen. Deren Intensität muss aber am Veranl a- gungsort stärker sein ( vgl. oben E. 2.6.2). Immerhin erklärte die B e- schwerdeführerin, am Wochenende keine persönlichen Kontakte in Bern gepflegt zu haben. Zu berücksichtigen ist auch, dass sie eine Zeitlang e i- ne als ernsthaft bezeichnete Liebesbeziehung im Kanton Tessin einging. 4.3.2. Die Beschwerdeführerin kehrt zwar nicht jedes Wochenende in den Kanton Tessin zurück, doch ist eine Rückkehr jedes Wochenende insb e- sondere dann nicht nötig, wenn berufliche Gründe die Beschwerdeführe- rin von einer Rückkehr abhalten (oben E. 2.6.1). Zwar ist richtig, dass die Beschwerdeführerin gelegentlich ein Wochenende in Bern verbringt, um Hausarbeiten zu erledigen, und nicht, weil ihre Arbeit dies verlangen wür- de. Doch ist durchaus nachvollziehbar, dass die Beschwerdeführerin, die 100 % arbeitet und zudem auch beruflich oft nicht in Bern ist, insbesonde- re grössere Aufräumarbeiten oder das Waschen nicht während der W o- che erledigen kann . Insofern sind diese Wochenendaufenthalte zumi n- dest indirekt durch die Arbeit bedingt. Auch ist möglich, dass sie in Au s- nahmefällen am Wochenende in Bern arbeitete. Betrachtet man die En t- fernung zwischen den Kantonen Bern und Tessin, so kann es der B e- schwerdeführerin auch nicht zum Vorwurf gemacht werden, wenn sie aufgrund von Stau- oder Schlechtwetterprognosen sich dafür entscheidet, in Bern zu bleiben, solange dies nur in Ausnahmefällen vorkommt. Die Beschwerdeführerin hielt sich allerdings in aller Regel an den W o- chenenden im Kanton Tessin auf . Zu berücksichtigen ist zudem, dass zwar im Arbeitsvertrag der Bes chwerdeführerin als Arbeitsort Bern ange- geben ist, sie jedoch einen Teil ihrer Arbeit faktisch im Kanton Tessin und A-5044/2011 Seite 20 im italienischsprachigen Teil des Kantons Graubünden ausübt. So wird auch von Personen aus dem Kanton Tessin bestätigt, dass die B e- schwerdeführerin mit ihnen «regelmässig» beruflichen Kontakt habe. Während der Aufenthalte im Kanton Tessin lebt sie ferner bei ihrer Mutter. Im Gegensatz zur Auffassung der ESTV darf hier nicht ausschliesslich auf den im Arbeitsvertrag festgehaltenen Arbeitsort abgestellt werden, so n- dern es muss die tatsächliche Situation betrachtet werden. Dies ist nicht zuletzt unter dem Aspekt relevant, dass die direkten Steuern die Leistu n- gen des Gemeinwesens abgelte n sollen (oben E. 2.6.1). Eine solche Be- trachtung führt nun aber dazu, dass die Beschwerdeführerin – neben den meisten Wochenenden – auch einen grossen Teil ihrer Arbeitszeit im Kan- ton Tessin verbringt. Dabei kann offenbleiben, welcher Teil der Arbeit qua- litativ höher zu gewichten ist bzw. ob eine solche Gewichtung überhaupt möglich ist. Da die Beschwerdeführerin – wie soeben gesehen – einen erheblichen Teil ihrer Arbeit im Kanton Tessin ausübt, kann ihr – wie dies die Steue r- verwaltung des Kantons Tessin zu Recht ausführt – auch nicht vorgewor- fen werden, sie habe keine Stelle in diesem Kanton gesucht. Ob ihre der- zeitige Stelle tatsächlich – wie sie vorbringt – einzigartig in der Schweiz ist, kann offenbleiben, da ihr bereits ihre jetzigen Arbeit erlaubt, relativ viel Zeit im Kanton Tessin zu verbringen. Selbst die Wohnsituation der Beschwerdeführerin erscheint in anderem Licht, wenn man sich vor Augen hält, dass die Beschwerdeführerin – ob- wohl sich offenbar zumindest bis Anfang 2008 ein Grossteil ihrer Möbel in Bern befand – auch in M._______ über alles verfügt, was sie zum Leben braucht. Zudem ist glaubhaft, dass sie dort ihre Sportausrüstung aufb e- wahrt, beginnt sie doch von dort aus ihre Wanderungen. 4.3.3. Was die Freizeitaktivitäten anbelangt, kann der Beschwerdeführerin nicht zum Vorwurf gemacht werden, wenn sie an Vereinsversammlungen derjenigen Vereine, bei denen sie Mitglied ist, nicht teil nahm. Zwar betraf die in der Einvernahme vom 17. September 2008 (vgl. Sachverhalt Bst. B.d) gemäss Protokoll gestellte Frage generell «Vereinsveranstaltun- gen», doch erklärte die Beschwerdeführerin auch, dass sie am Sonntag für gewöhnlich an Wanderungen teilgenommen habe . Gerade in einem Wanderverein (…) erscheint die regelmässige Teilnahme an den sportl i- chen Veranstaltungen für die Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsit- zes als wichtiger als die Teilnahme an den Versammlungen. Dass die Be- schwerdeführerin an Wanderungen teilnahm, ist unbestritten. Entspre-A-5044/2011 Seite 21 chende Bestätigungsschreiben wurden auch der Beschwerde beigelegt. Das Bergsteigen mit t essiner oder italienischen Kollegen ist für sie ge- wichtiger als der Besuch eines Fitnessstudios in Bern, wo die Beschwer- deführerin für sich allein trainierte. 4.3.4. Dass sich die Beschwerdeführerin im Kanton Tessin bei ihrer Mut- ter aufhielt und sie nicht etwa eine eigene Wohnung hatte, deutet im kon- kreten Fall auf eine besondere Verbundenheit der Beschwerdeführerin mit ihrer Mutter hin, insbesondere da die Beschwerdeführerin geltend macht, sich um ihre Mutter zu kümmern. Dass sie während ein er gewis- sen Zeit in Bern über einen eigenen Telefonanschluss verfügte, kann nicht als Indiz für einen Lebensmittelpunkt in Bern dienen: Ein eigener Anschluss kann nämlich auch dazu gedient haben, mit Personen im Ka n- ton Tessin günstig in Kontakt zu treten. So erklärt die Beschwerdeführerin denn auch, dass sie vor allem von ihrer Mutter angerufen worden sei. 4.3.5. Wer Begünstigter der von der Beschwerdeführerin abgeschloss e- nen Lebensversicherung ist, erweist sich für die Bestimmung des steue r- rechtlichen Wohnsitzes – zumindest vorliegend – hingegen nicht als rele- vant: Es ist üblich, Lebensversicherungen zugunsten nahestehender Per- sonen abzuschliessen und zwar unabhängig von deren Wohnsitz oder Aufenthaltsort. 4.4. Unter Berücksichtigung der Gesamtsituation ergibt sich, dass die Be- schwerdeführerin für die gesamte Zeit von 2005 bis 2009 zum Kanton Tessin die engeren Beziehungen aufwies als zum Kanton Bern. In letzt e- rem hielt sie sich nur wegen der Arbeit auf und jeweils nur solange wie nötig. Wenn möglich bzw. sinnvoll, verbrachte sie jedoch ihre Zeit im Kan- ton Tessin, was neben der freien Zeit auch für einen wesentlichen Teil der Arbeitszeit galt. Die Aufenthaltsdauer im Kanton Tessin, die schon im Jahr 2005 gegen 50 % der Tage – darunter die meisten Wochenenden – er- reichte, erhöhte sich zudem ständig. Unter diesen Umständen gelingt es der Beschwerdeführerin, die natürliche Vermutung, sie habe ihren steuer- rechtlichen Wohnsitz im Kanton Bern, umzustossen. Anzumerken bleibt, dass dem von der Steuerverwaltung des Kantons Bern angeführten Urteil des Bundesgerichts 2C_748/2008 vom 19. März 2009 zwar eine ähnliche Konstellation wie die vorliegende zugrunde lag. Doch bestehen insbesondere drei wesentliche Unterschiede. Erstens war die Kognition des Bundesgerichts durch Art. 97 Abs. 1 BGG beschränkt, was im Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht nicht der Fall ist. Z wei-A-5044/2011 Seite 22 tens lebte der dortige Beschwerdeführer an seinem Arbeitsort mit seiner Lebenspartnerin zusammen. Auch wenn das Bundesgericht diesen let z- ten Punkt dort nur als Bestärkung seines Standpunktes und nicht als kon- stituierendes Merkmal anführte, kommt hier doch der Tatsache Gewicht zu, dass die – offenbar einzige – ernsthafte Beziehung der Beschwerd e- führerin im Kanton Tessin bestand. Zudem verbringt die Beschwerdefüh- rerin im vo rliegenden Fall drittens auch einen wesentlichen Teil ihrer Ar- beitszeit im Kanton Tessin und nicht «nur» ihre Freizeit. 4.5. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern vermutete in ihrer Verneh m- lassung vom 18. Januar 2008, die sie vor der Steuerrekurskommission des Kantons Bern einreichte, die Beschwerdeführerin wohne nur deshalb seit März 2008 in einer möblierten 1 ½-Zimmer-Wohnung, weil im Ei n- spracheentscheid vom 23. Oktober 2007 erwogen worden war, eine 3 ½- Zimmer-Wohnung könne nicht mehr als «pied -à-terre» gelten. Mit and e- ren Worten nimmt die Steuerverwaltung des Kantons Bern an, die B e- schwerdeführerin habe einzig aus steuerlichen Gründen eine kleinere Wohnung gemietet. Da aber die Grösse der Wohnung nur eines von meh- reren Kriterien für die Bestimmung des Wohnsitz es ist (oben E. 4.2) und dieses Kriterium überdies an der Gesamtbetrachtung der Situation der Beschwerdeführerin nichts ändert, kann offenbleiben, aus welchen Grü n- den die Beschwerdeführerin umzog. Auch muss nicht mehr darauf eingegangen werden, ob die gelt end g e- machten nicht «verhandlungssicheren» Deutschkenntnisse der B e- schwerdeführerin und ihre genauen Kenntnisse des Kantons Tessin ta t- sächlich auf eine fehlende Integration im Kanton Bern und enge Bezi e- hungen zum Kanton Tessin deuten. Immerhin kann eine Pe rson auch an einem Ort integriert sein, wenn sie die Sprache «zwar fliessend, aber nicht verhandlungssicher» beherrscht, wie das die Beschwerdeführerin von sich selbst geltend machen lässt. Umgekehrt schliesst die Integration am einen Ort fundierte Kenntnisse eines anderen Ortes nicht aus. 4.6. Die Beschwerde ist gutzuheissen, die Verfügung der ESTV vom 8. Juli 2011 aufzuheben und es ist festzustellen, dass der Kanton Tessin für die Veranlagung der direkten Bundessteuer betreffend die Beschwe r- deführerin zuständig ist. A-5044/2011 Seite 23 5. Die Verfahrenskosten sind in der Regel von der unterliegenden Partei zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Kosten werden nur Personen auferlegt, die Parteistellung im Beschwerdeverfahren haben. Nebst der beschwerde- führenden Partei kommt auch d emjenigen Parteistellung zu, der sich mit eigenen Anträgen am Beschwerdeverfahren beteiligt hat ( MICHAEL BEUSCH, in: Kommentar VwVG, Rz. 12 zu Art. 63). 5.1. Ausgangsgemäss haben die Beschwerdeführerin und die Steuerver- waltung des Kantons Tessin keine Verfahrenskosten zu tragen ( Art. 63 Abs. 1 VwVG e contrario ). Der geleistete Kostenvorschuss ist der B e- schwerdeführerin nach Rechtskraft dieses Urteils zurückzuerstatten. Der ESTV können ebenfalls keine Kosten auferlegt werden (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Anderen als Bu ndesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden jedoch Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um ve r- mögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstal- ten dreht (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Die Kantone bzw. kantonale Behö rden sind damit vorliegend nicht von der Kostenpflicht befreit, da es für sie um vermögensrechtlich Interessen geht (sie erhalten einen Anteil an der von ihnen erhobenen direkten Bundessteuer [ Art. 128 Abs. 4 BV und Art. 196 Abs. 1 DBG]; Art. 63 Abs. 2 VwVG). Damit sind die Kosten des vorliegen- den Verfahrens der Steuerverwaltung des Kantons Bern aufzuerlegen. 5.2. Die Steuerverwaltung des Kantons Tessin verlangt keine Parteien t- schädigung. Eine solche ist ihr einerseits als Behörde, die als Partei au f- tritt (Art. 7 Abs. 3 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vo r dem Bundesverwaltungsgericht [ VGKE, SR 173.320.2]) – und die daher in der Regel keinen Anspruch auf Parteien t- schädigung hat –, sowie andererseits aufgrund des gering en Aufwandes auch nicht zuzusprechen (Art. 7 Abs. 4 VGKE i.V.m. Art. 8 Abs. 1 und Art. 13 VGKE). Der Beschwerdeführerin ist hingegen ei ne angemessene Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG). Diese ist von der Steuerverwaltung des Kantons Bern und der ESTV je hälftig unter so- lidarischer Haftung zu entrichten. A-5044/2011 Seite 24 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird gutgeheissen . Die Verfügung der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 8. Juli 2011 wird aufgehoben. Es wird festgestellt, dass für die Steuerjahre 2005 bis 2009 der Kanton Tessin für die Veranla- gung der direkten Bundessteuer betreffend die Beschwerdeführerin z u- ständig ist. 2. Der Antrag der Steuerverwaltung des Kantons Bern wird abgewiesen. 3. Der Antrag der Steuerverwaltung des Kantons Tessin wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. 4. Die Verfahrenskosten von Fr. 1'000.-- werden der Steuerverwaltung des Kantons Bern auferlegt. Der Betrag ist innert 30 Tagen nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteil zu Gunsten der Gerichtskasse zu überweisen. Die Zustellung des Einzahlungsscheins erfolgt mit separater Post. 5. Der von der Beschwerdeführerin geleistete Kostenvorschuss in Höhe von Fr. 1'000.-- wird ihr nach Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurück - erstattet. 6. Die ESTV und die Steuerverwaltung des Kantons Bern werden verpflich- tet, der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung in Höhe von je Fr. 750.--, unter solidaris cher Haftung für den Gesamtbetrag von Fr. 1'500.--, zu bezahlen. A-5044/2011 Seite 25 7. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) – die Beschwerdegegnerin 1 (Gerichtsurkunde) – die Beschwerdegegnerin 2 (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin: Michael Beusch Susanne Raas Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14 , Beschwerde in öffentlich -rechtlichen An- gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesg e- richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren B e- gründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthal ten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die be- schwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: