Entscheid des Kantonsgerichts Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht vom 15. September 2021 (810 21 47) ____________________________________________________________________ Steuern und Kausalabgaben Staats- und Gemeindesteuer / Zeitpunkt der steuerrechtlichen Realisation von Einkünften aus einer Aufhebungsvereinbarung Besetzung Vizepräsident Daniel Ivanov, Kantonsrichter Nikla us Ruckstuhl, Hans Furer, Daniel Häring, Claude Jeanneret , Gerichtsschreiber Martin Michel Beteiligte A.____ und B.____ , Beschwerdeführer, vertreten durch Dr. Alexander Filli, Advokat gegen Steuer - und Enteignungsgericht des Kantons Basel -Landschaft (Abteilung Steuergericht) , Beschwerdegegner Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft , Beschwerdegegnerin Einwohnergemeinde C.____ , Beigeladene Betreff Staats- und Gemeindesteuer 2017 (Urteil des Steuer- und Enteignungsgerichts des Kantons Basel- Landschaft, Abteilung Steuergericht, vom 26. Juni 2020) Seite 2 http://www.bl.ch/kantonsgericht A. A.____ schloss am 5. November 2011 mit dem in den Ve reinigten Arabischen Emi- raten (VAE) ansässigen Fussballclub D.____ (Fussballclub) einen Arbeitsvertrag mit einer Lauf- zeit bis 1. August 2015 ab. Im Rahmen des Arbeitsvertrags wurde A.____ verpflichtet, für die Dauer des Arbeitsvertrags in E.____ (VAE) Wohnsitz zu nehmen. B. Am 9. Juli 2013 lösten A.____ und der Fussballclub d en Arbeitsvertrag vorzeitig und mit sofortiger Wirkung ("to terminate the employment agreement with immediate effect") mit einer Aufhebungsvereinbarung ("Settlement Agreement") auf. Die Vereinbarung sah die Zah- lung einer – in den VAE steuerbefreiten ("the parti es acknowledge that presently, there is no UAE income tax enforced in the UAE") – Entschädigung vo n EUR 2'345'000.-- vom Fussball- club an A.____ vor. Die Auszahlung sollte gestaffelt (j eweils EUR 469'000.-- per 30. Juli 2013, per 30. Januar 2014, per 30. Juni 2014, per 30. Janua r 2015 und per 30. Juni 2015) erfolgen. Im Juli 2013 leistete der Fussballclub die erste Zahlung in der Höhe von EUR 469'000.--. C. Am 13. Juli 2013 schloss A.____ mit F.____ einen Arb eitsvertrag ab. Nach eigenen Angaben (Beschwerdeschrift vom 25. Februar 2021) haben A .____ und seine Ehefrau B.____ vom 16. Juli 2013 bis zum 31. Dezember 2013 vorübergehend im Kanton Basel-Stadt Wohnsitz genommen. D. Per Ende Oktober 2013 erwarben A.____ und B.____ in C.____ BL ein Einfa- milienhaus. Per 1. Januar 2014 meldeten sie sich in C.____ BL an. In der Steuererklärung 2014 gaben A.____ und B.____ an, bereits am 31. Dezember 2013 in C.____ BL Wohnsitz gehabt zu haben. E. Im Januar 2014 erfolgte eine Zahlung in der Höhe von EUR 234'500.-- (1/2 von EUR 469'000.--) vom Fussballclub an A.____. Weitere Za hlungen blieben in der Folge aus, nachdem sich der Fussballclub auf den Standpunkt gestellt hatte, die Restzahlungen seien nach dem Recht der VAE ("Art. 6 UAE Labour Law") verjährt. F. Am 15. April 2015 gelangte A.____ mit dem Begehr en an den "Court of Arbitration for Sport" (CAS), die "G.____ LLC" sei zu verpflichten, ihm die ausstehenden Zahlungen in der Höhe von EUR 1'641'500.-- gestützt auf das "Settlement Agreement" zu leisten. Mit Urteil vom 14. Januar 2016 wies der CAS die Forderung ab, weil d ie "G.____ LLC" nicht Vertragspartei des "Settlement Agreement" war. G. Am 15. Februar 2016 gelangte A.____ mit dem Bege hren an den CAS, der Fussball- club sei zu verpflichten, ihm die ausstehenden Zahlunge n gestützt auf das "Settlement Agree- ment" zu leisten. Mit Schiedspruch vom 25. April 2017 er klärte der CAS die arbeitsvertragliche Verjährungsfrist ("Art. 6 UAE Labour Law") in Bezug a uf die Aufhebungsvereinbarung für nicht anwendbar und verpflichtete den Fussballclub zur Bezahl ung der Forderung. Daraufhin leistete Seite 3 http://www.bl.ch/kantonsgericht der Fussballclub im Jahr 2017 die ausstehenden Zahlunge n in der Höhe von (umgerechnet) Fr. 1'813'412.-- an A.____. H. Mit Begleitschreiben vom 9. Januar 2018 zur Steuer erklärung 2016 teilten A.____ und B.____, vertreten durch die Schweizerische Treuhandgesellschaft (Bern) AG den Steuerverwal- tungen Basel-Landschaft und Basel-Stadt mit, dass die St euererklärungen 2013-2015 inkom- plett eingereicht worden seien, indem sie die Forderu ngen gegen den Fussballclub sowie wei- tere Einkünfte aus einem Vertrag mit H.____ nicht aufgeführt hätten. I. Mit Veranlagungsverfügung für die Staats- und Geme indesteuer 2017 vom 27. Juni 2019 rechnete die Steuerverwaltung Basel-Landschaft (St euerverwaltung) die Zahlungen des Fussballclubs in der Höhe von Fr. 1'813'412.-- zum steuer baren Einkommen hinzu, womit sich das steuerbare Einkommen auf Fr. 3'002'025.-- und das satzbestimmende Einkommen auf Fr. 1'047'964.-- belief. J. Eine von A.____ und B.____, vertreten durch die Schw eizerische Treuhandgesell- schaft (Bern) AG, dagegen erhobene Einsprache wies die Steuerverwaltung mit Entscheid vom 16. September 2019 ab. K. Den von A.____ und B.____, nunmehr vertreten durch Dr. Alexander Filli, Advokat in Basel, dagegen erhobenen Rekurs wies das Steuer- und Enteignungsgericht, Abteilung Steuer- gericht (Steuergericht), mit Urteil vom 26. Juni 2020 ab und auferlegte den Rekurrenten die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 3'500.--. L. Dagegen erheben A.____ und B.____, weiterhin vert reten durch Advokat Dr. Alexander Filli, mit Eingabe vom 25. Februar 20 21 Beschwerde beim Kantonsgericht, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht (Kantonsge richt), mit den Anträgen, das Urteil des Steuergerichts sei aufzuheben und die ordentlich en und ausserordentlichen Kosten des Verfahrens einschliesslich des Rekursverfahrens vor dem Steue rgericht seien der Staatskasse aufzuerlegen. M. Mit Vernehmlassung vom 17. März 2021 schliesst die Ste uerverwaltung auf Abweisung der Beschwerde. N. Das Steuergericht schliesst mit Vernehmlassung vom 26. M ärz 2021 unter Verweis auf die Erwägungen im angefochtenen Urteil auf Abweisung der Beschwerde. O. Mit Replik vom 12. Mai 2021 halten die Beschwerdef ührer im Wesentlichen an den in der Beschwerde vorgebrachten Argumenten fest. Das Kantonsgericht zieht i n E r w ä g u n g : Seite 4 http://www.bl.ch/kantonsgericht 1.1 Gemäss § 131 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- un d Gemeindesteuern (StG) vom 7. Februar 1974 können Entscheide des Steuergerichts mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Kantonsgericht angefochten werden. Da sämtliche formellen Voraussetzungen gemäss § 131 StG und den §§ 43 ff. des Gesetzes über die Ver fassungs- und Verwaltungsprozess- ordnung (VPO) vom 16. Dezember 1993 erfüllt sind, kann auf die vorliegende Beschwerde eingetreten werden. 1.2 Mit der Beschwerde in Steuersachen können alle Män gel des angefochtenen Ent- scheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (§ 45 Abs. 2 VPO). 2.1 Die Vorinstanz erwog, es bestehe ein internationa l konkurrierender Anspruch zweier Steuerhoheiten und es stelle sich die Frage, ob die Besteuerung nach dem Wohnsitz- oder dem Arbeitsortsprinzip vorzunehmen sei. Zum Zeitpunkt der ausgerichteten Zahlungen im Jahr 2017 hätten die Beschwerdeführer ihren Wohnsitz in der Schwei z gehabt, weshalb sie grundsätzlich der Steuerhoheit der Schweiz unterstanden hätten. Wei ter sei vorliegend das Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den VAE zu r Vermeidung der Doppel- besteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (DBA CH-VAE) vom 6. Oktober 2011 massgebend. Umstritten sei, inwieweit Art. 15 Abs. 1 DBA CH-VAE oder Art. 17 Abs. 1 DBA CH-VAE auf eine Kapitalabfindung, die anlässlich e iner Beendigung eines Arbeitsverhält- nisses entrichtet worden sei, Anwendung finde. Vorliegen d seien die Kapitalleistungen, die auf die Zukunft hin ausgerichtet seien, mangels Bezug zu ei nem ausländischen Tätigkeitsort ge- mäss Art. 15 Abs. 1 DBA CH-VAE nach dem Wohnsitzprinzip zu besteuern. Die Zahlung stelle sodann keine Einkunft aus der Tätigkeit des Beschwerdeführe rs als Sportler dar und könne daher nicht unter Art. 17 Abs. 1 DBA CH-VAE subsumiert werden. Daher sei die Zahlung unter Art. 21 DBA CH-VAE zu subsumieren, der für andere Ein künfte die steuerliche Zuständigkeit des Wohnsitzstaates vorsehe. Somit sei die Kapitalleistung subsidiär gemäss Art. 21 Abs. 1 DBA CH-VAE international der Schweiz als Wohnsitzstaat zur Besteuerung zuzuweisen. 2.2 Die Beschwerdeführer bringen dagegen vor, die Vori nstanz habe die entscheidenden Aspekte ausgeblendet. Der Beschwerdeführer habe während seines Engagements beim Fuss- ballclub unbestrittenermassen Wohnsitz in den VAE gehab t. Arbeitsort und Wohnort hätten übereingestimmt, weshalb weder nach dem Wohnsitz- noch d em Arbeitsortprinzip die Schweiz eine Steuerhoheit gehabt habe. 2.3 Die Steuerverwaltung macht geltend, das Settleme nt Agreement unterstehe nicht dem international anerkannten steuerlichen Arbeitsortprin zip, welches gemäss der bundesgerichtli- chen Rechtsprechung durchwegs und zwingend eine persönliche Anwesenheit bei der erbrach- ten Arbeitsleistung erfordere. Dies gelte insbesonde re auch für Sportler gemäss Art. 17 DBA CH-VAE. Der Beschwerdeführer sei aufgrund der Aufhebungsvereinbarung nicht mehr sportlich tätig gewesen. Daher fehle es an einem eigentlichen T ätigkeitsort. Im Gegenteil habe der Be- schwerdeführer in der fraglichen Zeit ein neues Engagement in der Schweiz ausgeübt. Das Vor- bringen des Beschwerdeführers, wonach es sich um eine Art Tätigkeitsentgelt aus Arbeits- vertrag handle, stosse deshalb ins Leere. Die vorliege nde Sachverhaltskonstellation sei weder im DBA CH-VAE noch im Musterabkommen der Organisation für wirtschaftliche Zusammen-Seite 5 http://www.bl.ch/kantonsgericht arbeit und Entwicklung (OECD-MA) ausdrücklich geregelt. In der Lehre bestehe zwar eine Kon- troverse darüber, ob in Fällen, in denen kein effektiver Tätigkeitsstaat mehr vorliege, eine Ent- schädigungsabfindung gleichwohl als Einkunft aus unselbst ändiger Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 15 Abs. 1 der Doppelbesteuerungsabkommen zu subsum ieren sei oder ob sie unter Art. 21 der Doppelbesteuerungsabkommen falle, der fü r "andere Einkünfte" die steuerliche Zuständigkeit des Wohnsitzstaates vorsehe. Wie dem auch sei , werde aber mangels Bezug zu einem ausländischen Arbeitsort der Wohnsitzstaat für die Besteuerung als zuständig erachtet. 2.4 Art. 15 Abs. 1 DBA CH-VAE hält als Grundregel fe st, dass unter Vorbehalt der Art. 16, 18 und 19 Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen a us einer unselbständigen Erwerbs- tätigkeit nur im Ansässigkeitsstaat des unselbständig Er werbstätigen besteuert werden können, es sei denn die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt. Ein gleichlautender Vorbehalt für Art. 17 DBA CH-VAE (Künstler und Sportler) ist n icht notwendig, weil sich dessen Vorrang bereits aus dem Wortlaut von Art. 17 DBA CH-VAE ergib t (vgl. S AMUEL DÜRR in: Zwei- fel/Beusch/Matteotti [Hrsg.], Kommentar zum Internati onalen Steuerrecht, 2015, Art. 15 OECD- MA N 17). Der aus dem OECD-MA übernommene Begriff "ä hnliche Vergütungen" ist sehr offen gehalten und lässt eine weite Auslegung zu. Eine solche i st sachgerecht, damit eine lückenlose steuerliche Erfassung erreicht werden kann (D ÜRR , a.a.O., Art. 15 OECD-MA N 20). Arbeits- vertragliche Abfindungen werden, soweit sie nicht unte r Art. 15 oder 18 DBA CH-VAE bezie- hungsweise Art. 19 Abs. 2 DBA CH-VAE subsumiert werden können, als andere Einkünfte gemäss Art. 21 DBA CH-VAE erfasst (vgl. A NDREAS HELBING /M ATHIAS HÄNI , in: Zwei- fel/Beusch/Matteotti [Hrsg.], Kommentar zum Internati onalen Steuerrecht, Art. 21 OECD-MA N 36 f., mit Hinweisen). Abgrenzungsschwierigkeiten tr eten insbesondere bei den Abfindungen bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses auf. Soweit Entschä digungen als Gegenleistung einer tatsächlichen Arbeitsleistung zugeordnet werden können, steht die Anwendbarkeit von Art. 15 Abs. 1 DBA CH-VAE ausser Frage (vgl. Urteil des Bundesger ichts vom 15. Februar 2001 in: Der Steuerentscheid [StE] 2001 B 11.2 Nr. 6 zum über einstimmenden Art. 15 Abs. 1 DBA CH- GB). Deshalb bilden etwa Lohnnachzahlungen (Treuepräm ien für langjährige Dienste oder Bo- nuszahlungen zur Anerkennung besonderer Leistungen) u nzweifelhaft Bestandteil des grund- sätzlich nach dem Arbeitsortsprinzip zuzuteilenden Erwerbs einkommens (vgl. M ARKUS REICH , Die Besteuerung von Arbeitseinkünften und Vorsorgeleistu ngen im internationalen Verhältnis, in: Locher/Rolli/Spori [Hrsg.], Festschrift zum 80. Geb urtstag von Walter Ryser, Internationales Steuerrecht in der Schweiz, 2005, S. 199). Bei Entsch ädigungen für die Einhaltung eines Kon- kurrenzverbots oder für eine vorzeitige Auflösung eine s Arbeitsverhältnisses fehlt hingegen der unmittelbare, qualifiziert enge Konnex zur Arbeitsleistung. Zwar sind auch diese Abfindungen im Arbeitsverhältnis begründet; doch steht hier keine Abg eltung einer konkreten Arbeitsleistung im Vordergrund, sondern das Bestreben, einer bestimmten K onkurrenz- beziehungsweise Wettbe- werbssituation Rechnung zu tragen bzw. dem Arbeitnehmer mit der Abfindung den Übergang zu einer neuen Beschäftigung zu erleichtern (R EICH , a.a.O., S. 199 f.). Die schweizerische Doktrin, welcher sich das Bundesgericht angeschlossen hat, sieht in solchen Einkünften des- halb kein Erwerbseinkommen im Sinne von Art. 15 OECD -MA, sondern andere Einkünfte im Sinne von Art. 21 OECD-MA (vgl. Urteil des Bundesgerich ts 2C_604/2011 vom 9. Mai 2012 E. 4.4 und 5.3; HELBING /H ÄNI , a.a.O, Art. 21 OECD-MA N 36 f., mit Hinweisen). Vorliegend stellt die umstrittene Entschädigung – entgegen der Auffassung der Beschwerdeführer – mangels Seite 6 http://www.bl.ch/kantonsgericht Konnex zu einer konkreten Arbeitsleistung keinen Lohn für eine unselbständige Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 15 DBA CH-VAE dar, sondern es hand elt sich um eine andere Einkunft im Sinne von Art. 21 DBA CH-VAE, die im Wohnsitzstaat zu besteuern ist. 3.1 Zu klären bleibt die Frage, in welchem Zeitpunkt die Einkünfte steuerbar wurden. Die Vorinstanz kam in Bezug auf den Zeitpunkt der steuerrechtlichen Realisation der Einkünfte zum Schluss, die Erfüllung der ausstehenden Vertragszahlungen des Fussballclubs in der Höhe von Fr. 1'813'412.-- seien ab dem Steuerjahr 2014 aufgru nd des widersprüchlichen Verhaltens des Schuldners derart unklar gewesen, dass die vom Beschwerdefü hrer geltend gemachten Ansprüche bis zum Schiedsgerichtsurteil des CAS vom 25. A pril 2017 noch als unsicher bzw. bestritten betrachtet werden müssten. Demgemäss rechtfertige es sich im vorliegenden Fall, die Zahlungen erst im Zeitpunkt des Zuflusses resp. mit dem Urteil des CAS im Jahre 2017 als realisierbar bzw. tatsächlich realisiert zu betrachten. 3.2 Die Beschwerdeführer machen dazu geltend, der Fu ssballclub habe nach der Teilzah- lung im Januar 2014 nicht auf ihre Mahnungen geantwo rtet. Nach Ablauf eines Jahres habe sich der Fussballclub auf den Standpunkt gestellt, die Re stzahlungen seien nach dem Recht der VAE verjährt. In der Tat sehe das Arbeitsrecht der VAE eine einjährige Verjährungsfrist vor. Die Absicht des Fussballclubs sei offensichtlich gewesen, "si e buchstäblich ins verjährungs- rechtliche Offside laufen zu lassen". Daher hätten sie d en Fall vor das vereinbarte Schieds- gericht (CAS) gebracht, welches die kurze Verjährungsfri st mit Urteil vom 25. April 2017 für nicht anwendbar erklärt habe. Sie hätten bereits mit d em Abschluss der Aufhebungsverein- barung (Settlement Agreement) am 9. Juli 2013 zu ei nem Zeitpunkt, als der Beschwerdeführer noch Wohnsitz in den VAE gehabt habe, einen festen Rechtsanspruch auf einen klar definierten Betrag erhalten. Die Forderungen aus dem Settlement Agreement seien mit dessen Unterzeich- nung rechtsgültig erworben, d.h. realisiert gewesen und hätten damals rechtsgültig abgetreten werden können. Die gestaffelten Fälligkeitstermine änd erten daran nichts. Für die Besteuerung von Ratenzahlungen aus einer verbindlichen Vereinbarung aus dem Jahre 2013 am späteren Wohnsitz in der Schweiz bestehe keine rechtliche Grundlage, und zwar weder im DBA CH-VAE noch im innerschweizerischen Recht. Im vorliegenden Fall habe im Zeitpunkt der Unterzeich- nung des Settlement Agreements weder Unklarheit über d en Bestand noch über die Höhe der Vergütung bestanden. Dass die Zahlungen – letztlich unk orrekterweise – erst im Jahre 2017 erfolgt seien, verschiebe den Realisationszeitpunkt nicht; der Forderungserwerb werde als einkommensbildend betrachtet, sofern die Erfüllung ni cht als unsicher erscheine. Es gelte die sog. "Soll-Methode", weshalb die Steuerhoheit bei den VAE liege. Die Beschwerdeführer aner- kennen hingegen, man könne ihnen rückblickend den Vorwur f machen, dass sie ihrem Steuer- berater nach dem Zuzug in die Schweiz zur Erstellung de r Steuererklärung nur die üblichen Bankbelege zur Verfügung gestellt hätten, weshalb die aus dem Settlement Agreement hervor- gehende Forderung irrtümlich nicht im Wertschriftenver zeichnis aufgeführt worden sei. Relati- vierend sei jedoch darauf hinzuweisen, dass sie der de utschen Sprache kaum mächtig seien und über keinerlei steuerliche Kenntnisse verfügen wü rden. Die Konsequenz könne und dürfe nach dem Legalitätsprinzip nur sein, dass für diese Ni chtdeklaration des Vermögens ein Nach- und Strafsteuerverfahren eröffnet werde. Richtigerwei se habe der Kanton Basel-Stadt für das Steuerjahr 2013 eine Vermögensnachbesteuerung vorgenommen. Seite 7 http://www.bl.ch/kantonsgericht 3.3 Die Steuerverwaltung hält dem entgegen, bei der Aufhebungsvereinbarung handle es sich um eine Art Vertrag "sui generis" über ein bestimmt es Forderungsverhältnis. Weil der Be- schwerdeführer formell erst mit der Anmeldung per 1. Ja nuar 2014 im Kanton BL ansässig ge- wesen sei – faktisch wohl früher mit dem Erwerb des Wo hneigentums – "sei eine Besteuerung der ersten Tranche vom 30. Juli 2013 grundsätzlich nicht m öglich". Eine Besteuerung der un- bestritten gebliebenen Zahlung der zweiten halben Tra nche am 30. Januar 2014 erscheine ebenfalls nicht angebracht. Die zeitlich erst mittels Sc hiedsurteil im Jahr 2017 zugesprochenen Zahlungen für die Jahre 2014 und 2015 seien bis zu di esem Zeitpunkt hingegen als unsichere, bestrittene Ansprüche zu betrachten. Somit müssten diese erst per 25. April 2017 als steuerlich realisierbar bzw. realisiert gelten. Dass die Beschwerde führer diese Zahlungen in den Steuererklärungen 2013-2015 nicht im Vermögen deklarie rt hätten, obwohl sie fachkundig vertreten gewesen seien, liege allem Anschein nach dar an, dass sie selbst aufgrund des damals hängigen Prozesses vor dem CAS noch nicht von eine r realisierbaren Forderung ge- genüber dem Fussballclub ausgegangen seien. Gemäss der in Art. 7 Abs. 1 des Bundesgeset- zes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Ka ntone und Gemeinden (Steuerhar- monisierungsgesetz, StHG) vom 14. Dezember 1990 und § 2 3 Abs. 1 StG enthaltenen inner- staatlichen Generalklausel für das steuerbare Einkommen sei en die erfolgten Zahlungen als Einkommen im Steuerjahr 2017 zu erfassen und zu besteuer n. Vor diesem Zeitpunkt seien die Zahlungen nicht als Vermögen nachzubesteuern. 4.1 Gemäss Art. 16 Abs. 1 StHG bemisst sich das steuerbar e Einkommen nach den Ein- künften in der Steuerperiode. Massgebend ist dabei, wel ches Einkommen in der Bemessungs- periode als realisiert zu gelten hat (E RNST BLUMENSTEIN /P ETER LOCHER , System des schweize- rischen Steuerrechts, 7. Auflage, 2016, S. 323). Aus de m Wesen der Einkommenssteuer ergibt sich, dass Einkünfte erst besteuert werden können, wenn sie der steuerpflichtigen Person zuge- flossen sind. Das Gesetz regelt jedoch nicht, wann der steuerpflichtigen Person Einkommen zu- geflossen ist (vgl. FELIX RICHNER /W ALTER FREI /S TEFAN KAUFMANN/H ANS ULRICH MEUTER , Hand- kommentar zum DBG, 3. Auflage, 2016, Art. 41 N 19). D er Rechtsbegriff des Einkommens ist wirtschaftlich geprägt, nicht zivilrechtlich, und öffentlich-rechtlicher Natur. Eigentumserwerb darf nicht privatrechtlich verstanden werden. Der Eigentumszuf luss ist ein faktischer Vorgang, der damit abgeschlossen ist, dass der Steuerpflichtige die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die zugeflossenen Vermögenswerte innehat, weshalb die Einkun ft jener Steuerperiode zuzuordnen ist (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_214/2014 vom 7. Aug ust 2014, E. 3.3.2 in: StE 2014 B 101.2 Nr. 27; Urteil des Bundesgerichts 2P.233/2002 vo m 27. Januar 2003 E. 3.1 in: StE 2003 B 21.1 Nr. 11; MARKUS REICH /M ARKUS WEIDMANN , in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar StHG, 3. Auflage, 2017, Art. 7 N 24a). Problematisch ist, für sämtliche Einkunftsarten (privater und geschäftlicher Bereich) gleichermassen gültige Real isationsprinzipien aufzustellen. Daher ist die Frage des Einkommenszuflusses für jede Einkunftsart gesondert zu untersuchen (vgl. zum mit Art. 7 StHG übereinstimmenden Art. 16 des Bun desgesetzes über die direkte Bundes- steuer [DBG] vom 14. Dezember 1990: P ETER LOCHER , Kommentar DBG, I. Teil, 2. Auflage, 2019, Art. 16 DBG N 18 ff.; MARKUS WEIDMANN , Realisation und Zurechnung des Einkommens, in: Forum für Steuerrecht [FStR] 2003 S. 95 ff.). I n der Regel ist ein Einkommen dann als zuge- flossen und damit als erzielt zu betrachten, wenn die steu erpflichtige Person Leistungen verein-Seite 8 http://www.bl.ch/kantonsgericht nahmt oder einen festen Rechtsanspruch darauf erwirbt, über den sie tatsächlich verfügen kann. Voraussetzung ist somit ein abgeschlossener Rechtserwerb, der Forderungs- oder Eigen- tumserwerb sein kann, wobei der Forderungserwerb in d er Regel die Vorstufe des Eigen- tumserwerbs (Geldleistung) darstellt (BGE 113 Ib 23 E. 2e). Im Privatvermögensbereich um- fasst die Realisation eine positive und zwei negative Bed ingungen: Realisation ist der Erwerb einer unentziehbaren rechtlichen oder tatsächlichen Po sition, ohne dass diese Position mit einer Rückgabepflicht belastet wäre und ohne dass eine a llenfalls noch durch einen Schuldner zu erbringende Erfüllungshandlung besonders unsicher wär e (WEIDMANN , a.a.O., S. 96). Nach der ständigen Rechtsprechung gilt Einkommen oder Ertrag als realisiert, sobald die steuerpflich- tige Person Leistungen vereinnahmt oder zumindest eine n festen Rechtsanspruch darauf er- wirbt, über den sie tatsächlich verfügen kann (sog. "Soll -Methode"; Urteil des Bundesgerichts 2C_214/2014 vom 7. August 2014 E. 3.3.2, in: StE 201 4 B 101.2 Nr. 27). Abzustellen ist dem- nach auf den Zeitpunkt, in dem der Steuerpflichtige eine rechtlich und tatsächlich durchsetzbare Forderung auf die einkommensbildende Leistung erworb en hat. Dabei muss nach der bundes- gerichtlichen Rechtsprechung hinsichtlich des Bestands und des Umfangs der Forderung Gewissheit bestehen, wobei es genügt, wenn die Höhe der Forderung nach objektiven Kriterien bestimmbar ist (Urteile des Bundesgerichts 2C_357/2014 vom 23. Mai 2016 E. 8.1, in StE 2016 B 22.2 Nr. 33; 2C_319/2012 vom 17. Oktober 2012 E. 2. 3.1, in: SteuerRevue [StR] 68/2013 S. 62). Auf den Zeitpunkt der tatsächlichen Erfüllung des Anspruchs kommt es nach der Soll- Methode grundsätzlich nicht an (vgl. zum Ganzen BGE 144 II 427 E. 7.2 ff., mit Hinweisen). 4.2 Von der "Soll-Methode" wird in der Steuerpraxis nur abgewichen, soweit die Erfüllung der Forderung als "besonders unsicher" erscheint. Dann wird mit der Besteuerung bis zur Erfül- lung zugewartet ("Ist-Methode"; vgl. BGE 144 II 427 E . 7.2.2, mit Hinweisen; grundlegend BGE 105 Ib 238 E. 4b und BGE 113 Ib 23 E. 2e; Urteil de s Bundesgerichts 2C_941/2012 vom 9. No- vember 2013 E. 2.5, in: Archiv für Schweizerisches Abgabe recht [ASA] 82 S. 375, mit Hinwei- sen; Urteil des Kantonsgerichts Basel-Landschaft, Abteil ung Verfassungs- und Verwaltungs- recht [KGE VV], vom 17. Oktober 2007 [810 07 148/149], E. 3.2, in: StE 2008 B 21.1 Nr. 17; WEIDMANN , a.a.O., S. 95). Bei Geldleistungen wird regelmässig auf den Zeitpunkt der Auszah- lung abgestellt, so insbesondere für unselbständiges Erwerbseinkommen (Urteil des Bundesge- richts 2C_144/2008 vom 12. November 2008 E. 2.1, Urtei l des Bundesgerichts 2A.388/1998 vom 3. Mai 2000 E. 3c, in: StR 55/2000, S. 509, mit H inweis). Ist der Leistungsschuldner nicht zahlungsfähig oder nicht zahlungswillig, so fehlt es an der Verfügungsmöglichkeit und es kann nicht vom Erwerb eines festen Anspruchs der Zahlung ausg egangen werden (Urteil des Bun- desgerichts 2C_152/2015 vom 31. Juli 2015 E. 4.4; E RNST KÄNZIG , Die Eidgenössische Wehr- steuer (Bundessteuer), 2. Auflage, 1982, Art. 41 N 2) . WEIDMANN kritisiert die bundesgerichtli- che Formulierung "besonders unsicher" als zu restriktiv un d will mit Verweis auf das verfas- sungsrechtliche Gleichbehandlungsgebot (Art. 8 Abs. 1 d er Bundesverfassung der Schweizeri- schen Eidgenossenschaft [BV] vom 18. April 1999) "blosse U nsicherheit" genügen lassen, weil die wirtschaftliche Verfügungsmacht im Zeitpunkt des Fo rderungserwerbs nur dann im gleichen Ausmass zunimmt wie beim Gelderwerb, wenn die Forderu ng rechtlich und tatsächlich durch- setzbar ist (vgl. W EIDMANN , a.a.O., S. 99). Dabei wird insbesondere kritisiert, dass in einer Rei- he von Fällen, in denen die fraglichen Erträge minde stens zu einem grossen Teil wertlos gewe- sen seien, eine besondere Unsicherheit der Erfüllung vo n der steuerlichen Praxis verneint wor-Seite 9 http://www.bl.ch/kantonsgericht den sei, obwohl die Renditeversprechen in keiner Weise mit den ökonomischen Realitäten im Einklang gestanden hätten. Dabei hatte es sich um Gutschr iften im Rahmen von sog. "Schnee- ballsystemen" gehandelt, in denen die Gerichte zum Schlu ss gekommen waren, dass die Gut- schriften solange nicht gefährdet gewesen seien, als sie von den Anlegern mit Erfolg hätten von den Anlagebetrügern herausverlangt werden können (vgl. WEIDMANN , a.a.O., S. 99 mit Verweis auf die Rechtsprechung). Trotz dieser Kritik hat das Bun desgericht in Bezug auf die Besteue- rung von Einkünften aus betrügerischen Schneeballsystemen wiederholt entschieden, dass nicht nur die effektiv ausbezahlten Beträge, sondern auch die blossen Gutschriften als steuerlich erfassbar einzustufen seien und nicht als unsiche r im Sinne der Rechtsprechung gelten würden (vgl. statt vieler: Urteile des Bundesgerichts 2C_734/2016 vom 20. Oktober 2016 E. 2.4, 2C_776/2012 vom 19. Februar 2013 E. 3.2). 4.3 Der Beschwerdeführer hat am 9. Juli 2013 – im Ze itpunkt der Unterzeichnung der Auf- hebungsvereinbarung – die Forderung gegen den Fussball club in der Höhe von EUR 2'345'000.-- rechtlich erworben. Nach der Unterzei chnung hätte der Beschwerdeführer diese Forderung abtreten können, da diese hinsichtlich de r Höhe der Forderung, des Schuld- ners und des Rechtsgrundes bestimmt bzw. zumindest bestimm bar war. Die erste vereinbarte Teilzahlung in der Höhe von EUR 469'000.-- wurde soda nn unbestrittenermassen noch im Juli 2013 vom Fussballclub geleistet, weshalb die Beschwerdefü hrer mit der Bezahlung der weite- ren vereinbarten Teilzahlungen gerechnet haben. Zu di esem Zeitpunkt war die Forderung aus der Aufhebungsvereinbarung daher steuerrechtlich realisi ert, woran der Umstand, dass der Fussballclub nach Ablauf eines Jahres eine Verjährungseinr ede erhoben hat, nichts zu ändern vermag. Dabei ist insbesondere auch zu berücksichtigen, dass der Fussballclub den Bestand der Forderung nie bestritten hat, was sich aus dem Schi edsurteil des CAS vom 25. April 2017 ergibt: der Bestand des Agreements und dessen Inhalt wurde von keiner Partei in Zweifel gezogen. Vielmehr war vor dem CAS einzig die Verjähru ngsfrage bzw. die Anwendung von "Art. 6 UAE Labour Law" zu klären. Der CAS hat festge stellt, dass die Abfindung noch nicht verjährt sei und der Beschwerdeführer somit eine durch setzbare Forderung gegenüber dem Fussballclub besitzt. Eine mutwillig erhobene Einrede de r Verjährung ohne Rechtsgrund kann nicht dazu führen, dass eine sichere Forderung nachträgl ich steuerrechtlich als unsicher zu gelten hat, bis diese unstatthafte Einrede rechtsverbin dlich abgewiesen wurde. Zudem spricht das Bundesgericht – wie erwähnt (vgl. statt vieler BGE 1 44 II 427 E. 7.2.2) – von einer "beson- deren Unsicherheit", die gegeben sein müsse, damit die Forderung als nicht erworben gelten könne. Wenn aber – wie in casu – verbindlich festgestel lt wird, dass die Forderung besteht und durchsetzbar ist, muss sie von Anfang an als sicher gelten u nd es besteht keine besondere Unsicherheit im Sinne der bundesgerichtlichen Rechtsprech ung, die ein Abweichen von der "Soll-Methode" rechtfertigen könnte. Aus dem Gesagten ergibt sich, dass der Beschwerdeführer im Zeitpunkt der Vertragsunterzeichnung eine rechtlich und tatsächlich durchsetzbare Forde- rung erworben hat, die aufgrund fehlender Unsicherhe it auch als zu diesem Zeitpunkt steuer- rechtlich realisiert zu gelten hat. Daher können die Zah lungen in der Höhe von (umgerechnet) Fr. 1'813'412.-- nicht in der vorliegend umstrittenen Steuerperiode 2017 besteuert werden. 5. Dies führt zur vollumfänglichen Gutheissung der Besch werde betreffend die Staats- und Gemeindesteuer 2017. Seite 10 http://www.bl.ch/kantonsgericht 6.1 Es bleibt über die Kosten zu befinden. Gemäss § 20 Abs. 1 VPO ist das Verfahren vor dem Kantonsgericht kostenpflichtig. Die Verfahrenskosten umfassen die Gerichtsgebühren und die Beweiskosten und werden in der Regel der unterlieg enden Partei in angemessenem Aus- mass auferlegt (§ 20 Abs. 3 VPO). Dem Ausgang des Verfa hrens entsprechend werden die Verfahrenskosten in der Höhe von insgesamt Fr. 3'500.-- der unterliegenden Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft auferlegt. Der geleistete K ostenvorschuss in der Höhe von Fr. 3'500.-- wird den Beschwerdeführern zurückerstattet. 6.2 Nach § 21 Abs. 3 VPO kann der ganz oder teilweise ob siegenden Partei für den Beizug einer Vertreterin oder eines Vertreters eine angemess ene Parteientschädigung zulasten der Gegenpartei zugesprochen werden. Dem Ausgang des Verfa hrens entsprechend hat die Steu- erverwaltung des Kantons Basel-Landschaft den Beschwerdef ührern eine Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 2'414.05 (inkl. Auslagen) zu bezahlen. 6.3 Zur Neuverlegung der Kosten des vorinstanzlichen Ver fahrens ist die Angelegenheit an das Steuergericht zurückzuweisen. Seite 11 http://www.bl.ch/kantonsgericht Demgemäss wird e r k a n n t : ://: 1. In Gutheissung der Beschwerde wird das Urteil des Steuer- und Ent- eignungsgerichts, Abteilung Steuergericht, vom 26. Ju ni 2020 aufge- hoben und die Angelegenheit zur Neuveranlagung im Si nne der Erwä- gungen an die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landsc haft zu- rückgewiesen. 2. Die Angelegenheit wird zur Neuverlegung der Koste n des vorinstanzli- chen Verfahrens an das Steuer- und Enteignungsgericht, Abteilung Steuergericht, zurückgewiesen. 3. Die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 3'500.-- werden der Steuer- verwaltung des Kantons Basel-Landschaft auferlegt. Der geleistete Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 3'500.-- wird den Besc hwerde- führern zurückerstattet. 4. Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft hat den Be- schwerdeführern eine Parteientschädigung in der Höhe vo n Fr. 2'414.05 (inkl. Auslagen) auszurichten. Vizepräsident Gerichtsschreiber Gegen diesen Entscheid wurde am 11. Januar 2022 Beschwerde beim Bundesgericht (Verfahrensnummer 9C_682/2022) erhoben.