A bteilung I A -1638/2006 {T 0/2} U rteil vom 27. Juni 2007 M itw irkung: R ichter M arkus M etz (Vorsitz), R ichterin Salom e Zim m er- m ann, R ichter D aniel R iedo; G erichtsschreiber Johannes Schöpf. X._______, ... Beschw erdeführerin, vertreten durch ... gegen Eidgenössische Steuerverw altung, H auptabteilung M ehrw ertsteuer, Schw arz- torstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz betreffend M ehrw ertsteuer (M W STV / 1. Sem ester 1999 bis 2. Sem ester 2000 / Leistun- gen im B ereich des H ausarztm odells). B u n d e s v e rw a ltu n g s g e ric h t T rib u n a l a d m in is tra tif fé d é ra l T rib u n a le a m m in is tra tiv o fe d e ra le T rib u n a l a d m in is tra tiv fe d e ra l2 Sachverhalt: A. D ie X._______ hat ihren Sitz in .... Ihr Zw eck gem äss H andels- registereintrag ist das Entw ickeln und Betreiben von alternativen Ver- sicherungsm odellen auf der G rundlage von M anaged C are Prinzipien im Auftrag von Krankenversicherern. D ie G esellschaft kann auch w eitere D ienstleistungen im Bereich von M anaged C are anbieten, insbesondere G ruppen-Arztpraxen betreiben, w elche die ganzheitliche m edizinische Be- handlung, Betreuung und Beratung von Patienten gew ähreisten. Sie kann sich an anderen U nternehm en beteiligen sow ie G rundbesitz erw erben, ver- w alten und verkaufen. D ie X._______ ist eine je 50-% ige Tochtergesell- schaft von zw ei Krankenversichungsgesellschaften. B. D ie G eschäftstätigkeit der X._______ besteht darin, im Auftrag der Trä- gerversicherer die alternativen Versicherungsm odelle H ealth M aintenance O rganization (H M O ) und H ausarztsystem (H AS) nach M anaged C are (M C )-Prinzipien zu entw ickeln und zu betreiben. D er Auftrag H ausarzt- system um fasst insbesondere die Verhandlungen m it den Ärzten für die Zusam m enarbeitsverträge m it den Krankenversicherern, die Koordination der Zusam m enarbeit zw ischen den Versicherern und den H ausarztnetzen, die Betreuung der Versicherer und H ausarztnetze bei der Einführung und w ährend dem Betrieb des H ausarztm odells sow ie die statistischen Aus- w ertungen und Erfolgsrechnungen (vgl. G rundauftrag vom 17. Septem ber / 2. O ktober 2003). Zu diesem Zw eck hat die X._______ m it m ehreren Versicherern Zusam m enarbeitsverträge abgeschlossen. Für ihre D ienst- leistungen erhält die G esellschaft von ihren Vertragspartnern eine Ent- schädigung bestehend aus einer Adm inistrationspauschale und w eiteren Zahlungen. Am 20. Septem ber 1999 gelangte die X._______ an die ESTV und er- suchte die Verw altung um eine m ehrw ertsteuerliche Beurteilung der von ihr erbrachten Leistungen im H M O -Bereich und im Bereich des H ausarztm odells. D ie G esellschaft stellte sich auf den Standpunkt, ihre m edizinischen D ienstleistungen im H M O -Bereich seien von der M ehr- w ertsteuer ausgenom m en. D ie Leistungen im Bereich des H ausarztm odells seien von der ESTV als Versicherungsleistungen zu qua- lifizieren, die von der M ehrw ertsteuer ausgenom m en seien. Am 31. Januar 2001 w urde der X._______ von der Verw altung bew illigt, m it dem Saldosteuersatz von 1.2% abrechnen zu dürfen. M it Schreiben vom 19. Septem ber 2001 teilte die ESTV der G esellschaft m it, die durch die Angestellten der H M O -Zentren erbrachten H eilbehandlungen seien von der M ehrw ertsteuer ausgenom m en; gleich verhalte es sich bei der Abgabe von M edikam enten und m edizinischen H ilfsm itteln, w elche durch die Ärzte im R ahm en einer H eilbehandlung unm ittelbar am Patienten verabreicht w ürden. Als selbständige Lieferung steuerbar sei die Abgabe von M edika- m enten oder m edizinischen H ilfsm itteln in verschlossener Packung bzw . ungebraucht zur eigenen Anw endung zu H ause. D er Verkauf und die Ver- m ietung von G eräten (z.B. R ollstühle, G ehstöcke) seien zum N orm alsatz 3 steuerbar. D ie durch die X._______ im Bereich des H ausarztm odells den Krankenkassen gegenüber erbrachten Koordinationsleistungen w ürden unter keine Ausnahm ebestim m ung fallen. D ie von den Krankenkassen pro Versicherten an die X._______ ausbezahlte Pauschale unterliege der M ehrw ertsteuer zum N orm alsatz. D ie G esellschaft teilte der ESTV am 6. M ärz 2002 über Aufforderung insbesondere m it, dass ihrer Ansicht nach auch der M C -Bereich bei einer M C -O rganisation als von der M ehrw ertsteuer ausgenom m ene Krankenversicherungsleistung gelten solle. C . N ach einer am 3. Septem ber 2003 abschlägigen Antw ort der ESTV w andte sich die X._______ am 28. April 2004 neuerlich an die Verw altung und ersuchte insbesondere zu überprüfen, ob bezüglich des H ausarztm odells im Sinne einer Förderung des M anaged C are-G edankens nicht noch Spiel- raum für ein Entgegenkom m en bestehe. Am 29. April 2004 teilte die ESTV der G esellschaft insbesondere m it, die Koordinationsleistungen sow ie Ad- m inistrationsentschädigungen im Bereich H ausarztsystem w ürden der M ehrw ertsteuer unterliegen. D er Saldosteuersatz könne angew endet w erden und betrage 6.0% . Bezüglich der Leistungen im Bereich H ausarzt- m odell forderte die Verw altung die X._______ auf, ihr m itzuteilen, ob diese U m sätze bis heute versteuert w orden seien oder nicht. Am 4. Juni 2004 reichte die X._______ die von der Verw altung geforderten U m satzzahlen ein. D ie ESTV erliess am 21. Juli 2004 die Er- gänzungsabrechnung (EA) N r. ... über Fr. ... zuzüglich 5% Verzugszins ab 30. April 2002 für die Steuerperioden 1. Sem ester 1999 bis 2. Sem ester 2000 (Zeitraum vom 1. Januar 1999 bis 31. D ezem ber 2000) und legte den Beginn der M ehrw ertsteuerpflicht auf den 1. Januar 1999 fest. Im Entscheid vom gleichen Tag hielt die ESTV fest, die Abgabe von M edikam enten und m edizinischen H ilfsm itteln unterliege der M ehrw ertsteuer. D ie Koordinationsleistungen gegenüber den Kranken- kassen im Bereich H ausarztm odell seien zum N orm alsatz steuerbar. N ach dem Erhalt des Entscheids gab die X._______ der ESTV revidierte U m - satzzahlen bekannt. D ie ESTV hob den Entscheid vom 21. Juli 2004 sow ie die betreffende EA w iedererw ägungsw eise auf und ersetzte diesen durch den Entscheid vom 12. August 2004 sow ie durch eine neue EA m it glei- cher N um m er. D arin w urde die X._______ verpflichtet, der Verw altung einen Betrag von Fr. ... zuzüglich 5% Verzugszins ab 30. April 2002 zu bezahlen. D . In der Einsprache vom 13. Septem ber 2004 anerkannte die X._______, dass die Abgabe von M edikam enten und m edizinischen H ilfsm itteln der M ehrw ertsteuer unterliege, bestritt jedoch die M ehrw ertsteuerpflicht für das Entgelt ihrer Koordinationsleistungen gegenüber den Krankenkassen im Bereich H ausarztm odell. Entsprechend forderte sie, den Betrag gem äss der EA N r. ... von Fr. ... um Fr. ... auf Fr. ... herabzusetzen. Am 17. April 2005 bezahlte die X._______ unter Vorbehalt den Betrag von Fr. ... an die ESTV. Am 8. Juli 2005 stellte die X._______ der ESTV ihre Statuten, den 4 G rundauftrag vom 17. Septem ber / 2. O ktober 2003, Zusam m enarbeits- verträge m it Krankenversichereren aus den Jahren 1998 bis 2005 und solche m it Ärzteorganisationen aus den Jahren 2001/2002 zur Verfügung, um dam it zu belegen, dass die entsprechenden U m sätze (auch bezüglich des in diesem Verfahren streitigen Zeitraum es) von der M ehrw ertsteuer ausgenom m en seien. E. M it dem Einspracheentscheid vom 11. August 2006 w ies die ESTV die Einsprache ab, sow eit der Entscheid vom 12. August 2004 durch Aner- kennung der X._______ nicht in R echtskraft erw achsen w ar. D ie G e- sellschaft w urde dazu verpflichtet, der Verw altung den Betrag von Fr. ... zuzüglich 5% Verzugszins ab 30. April 2002 zu bezahlen. Zur Begründung führte die ESTV insbesondere aus, es solle im Bereich des G esundheitsw esens aus sozialpolitischen G ründen nur die letzte U m - satzstufe nicht m it der M ehrw ertsteuer belastet w erden; vorgelagerte U m - sätze seien jedoch nicht befreit. Beim H ausarztm odell bestehe ein Ver- tragsverhältnis zw ischen den angeschlossenen Krankenversicherern und ihren Versicherten. D ie Versicherten w ürden sich dazu verpflichten, im Krankheitsfall in erster Linie von einem bestim m ten H ausarzt behandelt zu w erden, w ofür die Versicherer günstigere Krankenversicherungspräm ien gew ährten. D ie X._______ habe m it jedem Krankenversicherer einen Zusam m enarbeitsvertrag abgeschlossen; zusätzlich seien m it den Versicherern Eckw erte für Verträge zw ischen Versicherern und Ärzteorganisationen vereinbart w orden. Zur Abgeltung der Leistungen erhalte die X._______ von den Versicherern pro Versicherten eine Pauschalzahlung. Ab dem G eschäftsjahr 2000 sei die G esellschaft gegenüber der Trägerschaft prozentual am Erfolg der N etzw erke beteiligt. Aus den Zusam m enarbeitsverträgen m it diversen Krankenversicherern gehe hervor, dass die X._______ eine Vielzahl von Leistungen erbringe. So sei die G esellschaft Ansprechpartner der Ärzte, handle M C - Vereinbarungen m it den Ärzteorganisationen aus, entw ickle die M C - Versicherungsm odelle w eiter, bespreche und dokum entiere m it dem Krankenversicherer die D etails der operativen Zusam m enarbeit, teile den Krankenversicherern m onatliche Bestandesstatistiken pro Ärzteorganisation m it, stelle den M C -Ärzten eine quartalsw eise Ausw ertung der von ihnen und ihrer Ärzteorganisation verursachten Kosten zu, nehm e eine jährliche System ausw ertung vor und stelle die Koordination zw ischen M C -Arzt und Fachstelle bezüglich der Bestellung von R echnungskopien sicher. D er Abschluss von Krankenver- sicherungsverträgen nach dem H ausarztm odell m it den Versicherungs- nehm ern sei ausschliesslich Sache der einzelnen Krankenversicherer. D as Versicherungsverhältnis bestehe zw ischen den jew eiligen Versicherern und den Versicherungsnehm ern. D ie ESTV hält w eiter fest, das die X._______ keine Versicherungsum sätze erziele, auch sei die G esellschaft w eder als Versicherungsm aklerin noch als Versicherungsvertreterin tätig. D ie Krankenversicherer kauften bei der X._______ das Produkt "H ausarztm odell" ein und böten dieses dann im eigenen N am en m it säm tlichen dazu gehörenden Leistungen ihren 5 Versicherungsnehm ern an. D ie X._______ kom m e dabei nicht in den direkten Kontakt m it den Versicherten; es sei sogar davon auszugehen, dass diese gar nichts von der Existenz und den Leistungen der G esellschaft w üssten. D ie von der X._______ erbrachten Leistungen w ürden nicht unter die von der M ehrw ertsteuer ausgenom m enen Leistungen im Sinne von Art. 14 Ziff. 14 der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die M ehrw ertsteuer (M W STV, AS 1994 1464) bzw . Art. 18 Ziff. 18 des Bundesgesetzes vom 2. Septem ber 1999 über die M ehrw ertsteuer in der Fassung vom 25. Juni 2002 (M W STG , SR 641.20) fallen. D aran ändere auch nichts, dass die Leistungen der X._______, w ürden sie von einem Krankenversicherer selbst erbracht, als Teil der Versicherungsleistungen von der M ehrw ertsteuer ausgenom m en w ären. Jeder U nternehm er sei in der G estaltung der zivilrechtlichen R echtsverhältnisse frei, er könne sich w irtschaftlich so betätigen, dass er m ehrw ertsteuerlich m öglichst w enig belastet w erde. W enn die Parteien eine für m ehrw ertsteuerliche Belange unvorteilhafte G estaltungsform gew ählt hätten, könne sich ein M ehrw ertsteuerpflichtiger nicht m it dem Argum ent entziehen, bei anderer Ausgestaltung der G eschäftsbeziehung hätte sich eine geringere Belastung ergeben. F. Am 12. Septem ber 2006 reichte die X._______ (Beschw erdeführerin) gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 11. August 2006 Be- schw erde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskom m ission (SR K) ein und stellte folgende Anträge: "1. D ie Einspracheentscheide vom 11. August 2006 seien aufzuheben. 2. Es sei festzustellen, dass a. die von der Eidgenössischen Steuerverw altung (ESTV) als Koordinationsleistun- gen bezeichneten Leistungen der X._______ gegenüber Krankenkassen im Be- reich des H ausarztm odells als von der M ehrw ertsteuer ausgenom m ene Ver- sicherungsleistungen zu qualifizieren seien und b. die M ehrw ertsteuerforderung gem äss dem Entscheid (recte: Einsprache- entscheid) vom 11.8.2006 betreffend die Leistungen im Bereich des H ausarzt- m odells 1. Sem ester 2001 bis 2. Sem ester 2003 über C H F ... zzgl. Verzugszins von 5% ab 30. April 2002 sow ie c. die M ehrw ertsteuerforderung gem äss Entscheid (recte: Einspracheentscheid) vom 11.8.2006 betreffend die Leistungen im Bereich des H ausarztm odells 1. Sem ester 1999 bis 2. Sem ester 2000 über C H F ... zzgl. Verzugszins von 5% ab 30. April 2002 aufzuheben seien. 3. U nter Kosten- und Entschädigungsfolge." Zur Begründung führte die Beschw erdeführerin insbesondere aus, aus m ehrw ertsteuerlichen, aber auch aus sozialpolitischen Ü berlegungen habe das O rganisieren und Betreiben der Versichererleistung H ausarztm odell beim Krankenversicherer selbst, aber auch bei einer M C -O rganisation, als von der M ehrw ertsteuer ausgenom m ene Krankenversicherungsleistung zu gelten. W enn nicht die Beschw erdeführerin die beschriebenen Funktionen ausüben w ürde, m üssten diese von den Versicherern selbst w ahrge- nom m en w erden, da es sich dabei um Krankenversichereraufgaben hand-6 le. D ie G esellschaft erledige diese Aufgaben im Auftrag ihrer beiden G e- sellschafterinnen und w eiterer angeschlossener Krankenversicherer im R ahm en von Zusam m enarbeitsverträgen. D ie Beschw erdeführerin erm ög- liche vor allem kleineren und m ittleren Versicherern, solche M odelle effizi- ent und kostendeckend ihren Versicherungsnehm ern anzubieten. N ur Ver- sicherungsgesellschaften m it einem entsprechend grossen Versicherten- bestand seien überhaupt in der Lage, solche H ausarztm odelle selbst zu entw ickeln und zu betreuen. D urch die U nterstellung unter die M ehrw ertsteuerpflicht w ürde die M C -Idee der H ausarztsystem e, aber auch der H M O 's, grundsätzlich in Frage ge- stellt. Krankenversicherungsleistungen seien von der M ehrw ertsteuer aus- genom m en; diese Ausnahm e um fasse säm tliche Erbringer derartiger Ver- sicherungsleistungen. Als neues Krankenversicherungsm odell habe dies auch für den Bereich H ausarztm odell zu gelten, w eshalb auch das Ent- w ickeln und Erbringen von solchen Leistungen von der M ehrw ertsteuer ausgenom m en sein m üsse; dies unabhängig davon, ob diese Leistungen von den Krankenversicherern selber oder – im R ahm en eines Joint Ven- tures – durch die Beschw erdeführerin erbracht w ürden. D as Ziel von M C sei die Eindäm m ung der G esundheitskosten. D er Versicherte erhalte einen Präm ienrabatt als G egenleistung für die m it diesem System verbundenen Bedingungen, insbesondere die Beschränkung der freien Arztw ahl. D ie zu- sätzlichen adm inistrativen Aufw endungen, die m it dem Betrieb des M C - M odells entstünden, m üssten durch M inderausgaben bzw . Kosten- einsparungen aufgew ogen w erden, dam it ein erfolgreicher Betrieb gew ähr- leistet sei. Erst ab einer gew issen M indestgrösse (m indestens eine M illion Versicherte) lohne sich der Aufbau eines derartigen System s. D ie Be- freiung der Versicherungs- und R ückversicherungsum sätze von der M ehr- w ertsteuer sei aus sozialen Erw ägungen vorgenom m en w orden. D iese so- zialpolitisch m otivierte Absicht, m edizinische Leistungen nicht durch die M ehrw ertsteuerbelastung zu verteuern, bedinge, dass diese Bestim m ung w eit auszulegen sei. D azu kom m e, dass die Beschw erdeführerin als Ver- sicherungsvertreterin Leistungen erbringe, dies allerdings nicht auf der Kundenseite (der "Verkaufsseite"), sondern auf der "Einkaufsseite". Sie führe als Vertreterin m ehrerer Krankenversicherer diese m it den Leistungs- erbringern zusam m en. Ein Versicherungsvertreter könne auch auf der Be- schaffungsseite tätig w erden. G . D ie ESTV schloss m it dem Schreiben vom 26. O ktober 2006 auf die kostenpflichtige Abw eisung der Beschw erde und verzichtete auf die Ein- reichung einer Vernehm lassung. D as Bundesverw altungsgericht orientierte die Parteien am 9. Februar 2007 über die Ü bernahm e des Verfahrens. Auf die w eiteren Begründungen der Eingaben w ird – sow eit entscheid- w esentlich – im R ahm en der Erw ägungen eingegangen. D as B undesverw altungsgericht zieht in Erw ägung:7 1. 1.1 Auf dem G ebiet der M ehrw ertsteuer konnten Einspracheentscheide der ESTV nach (dem inzw ischen aufgehobenen) Art. 65 M W STG bzw . Art. 53 M W STV m it Beschw erde bei der SR K angefochten w erden. D ie SR K ist per 31. D ezem ber 2006 aufgelöst w orden und das Bundesverw altungs- gericht hat am 1. Januar 2007 seine Tätigkeit aufgenom m en. G em äss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesver- w altungsgericht (VG G , SR 173.32) beurteilt dieses Beschw erden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. D ezem ber 1968 über das Verw altungsverfahren (Vw VG , SR 172.021), sofern keine Aus- nahm e nach Art. 32 VG G gegeben ist. Im Bereich der M ehrw ertsteuer liegt eine solche Ausnahm e nicht vor. Ebenfalls ist die ESTV Vorinstanz im Sinne von Art. 33 VG G . D as Bundesverw altungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschw erde zuständig. Es übernim m t am 1. Januar 2007 die Beurteilung des vorher bei der SR K hängigen R echts- m ittels und w endet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VG G ). 1.2 Am 1. Januar 2001 sind das M W STG sow ie die Verordnung vom 29. M ärz 2000 zum Bundesgesetz über die M ehrw ertsteuer (M W STG V; SR 641.201) in Kraft getreten. D er zu beurteilende Sachverhalt bezieht sich auf die Jahre 1999 und 2000, so dass auf die vorliegende Be- schw erde noch bisheriges R echt anw endbar ist (Art. 93 und 94 M W STG ). 2. 2.1 Art. 8 Abs. 1 der Ü bergangsbestim m ungen der (alten) Bundesverfassung der Schw eizerischen Eidgenossenschaft vom 29. M ai 1874 (Ü B-aBV), in Kraft bis zum 31. D ezem ber 1999, bzw . der (per 1. Januar 2007 aufge- hobene) Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schw eizeri- schen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101, AS 1999 2556) legen die G rundsätze fest, die der Verordnungsgeber für die Ausführungs- bestim m ungen zur M ehrw ertsteuer zu beachten hat. Laut Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 Bst. a Ziff. 1 BV a.F. (vgl. Art. 8 Abs. 2 Bst. a Ziff. 1 Ü B-aBV) unter- liegen die Lieferungen von G egenständen und die D ienstleistungen, die ein U nternehm en im Inland gegen Entgelt ausführt (einschliesslich Eigen- verbrauch), der M ehrw ertsteuer. D ie M ehrw ertsteuer w ird vom Entgelt be- rechnet (Art. 196 Ziffer 14 Abs. 1 Bst. f BV a.F.; vgl. Art. 8 Abs. 2 Bst. f Ü B-aBV). D em entsprechend hat der Bundesrat in Art. 4 Bst. a und b M W STV bestim m t, dass der M ehrw ertsteuer die gegen Entgelt erbrachten Lieferungen und D ienstleistungen unterliegen. D ie Steuerbarkeit bedingt gem äss Art. 4 Bst. b M W STV, dass D ienst- leistungen gegen Entgelt erbracht w erden, m ithin einen Leistungsaus- tausch. D ie G egenleistung m uss in ursächlichem Zusam m enhang m it der Leistung stehen. Erforderlich ist eine innere w irtschaftliche Verknüpfung zw ischen Leistung und G egenleistung (BG E 126 II 451 f. E. 6a; U rteile des Bundesgerichts vom 30. April 2004, veröffentlicht in Archiv für schw eizeri- sches Abgaberecht [ASA] 75 S. 241 f. E. 3.3 und 2A.175/2002 vom 23. D ezem ber 2002 E. 3.2; U rteil des Bundesverw altungsgerichts A- 1440/2006 vom 25. M ai 2007 E. 2.1).8 D ie M ehrw ertsteuer stellt auf w irtschaftliche Vorgänge ab und sie be- steuert den w irtschaftlichen Konsum . D ie Q ualifikation von m ehrw ert- steuerlichen Vorgängen und nam entlich die Beurteilung der Frage, ob eine G egenleistung in ursächlichem Zusam m enhang m it der Leistung steht, hat deshalb in erster Linie nach w irtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu er- folgen (w irtschaftliche Betrachtungsw eise; U rteil des Bundesgerichts 2A.304/2003 vom 14. N ovem ber 2003 E. 3.6.1 m it H inw eisen; Entscheid der SR K vom 5. Juli 2005, veröffentlicht in Verw altungspraxis der Bundes- behörden [VPB] 70.7 E. 2a m it H inw eisen; U rteil des Bundesverw altungs- gerichts A-1588/2006 vom 17. April 2007 E. 3.2; statt vieler vgl. D AN IEL R IED O , Vom W esen der M ehrw ertsteuer als allgem eine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden W irkungen auf das schw eizerische R echt, Bern 1999, S. 112). Ein Leistungsaustausch kann zudem auch gegeben sein, ohne dass ein Vertrag vorliegt (vgl. BG E 126 II 252 f. E. 4a; U rteile des Bundesgerichts 2A.167/2005 vom 8. M ai 2006 E. 4.1 und vom 8. Juni 2000, veröffentlicht in M W ST-Journal 2/2000, S. 151 f. E. 4a). 2.2 2.2.1 Versicherungs- und R ückversicherungsum sätze m it Einschluss der U m - sätze aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungs- m akler sind nach Art. 14 Ziffer 14 M W STV von der M ehrw ertsteuer ausge- nom m en (unecht befreit). N ach der Praxis der ESTV sind die U m sätze säm tlicher Arten von Versicherungen, die durch anerkannte und der G e- setzgebung über die Versicherungsaufsicht unterstellte Versicherungs- träger des privaten R echts und solche des öffentlichen R echts angeboten w erden, der Krankenversicherungen und die U m sätze der selbständigen Versicherungsvertreter, Versicherungsm akler und Versicherungsbroker aus den dazugehörenden D ienstleistungen um fassend von der M ehrw ert- steuer ausgenom m en (W egleitung 1997 für M ehrw ertsteuerpflichtige [W egleitung 1997] R z. 622 f.; vgl. auch Ziffer 2 der Branchenbroschüre Versicherungen, Versicherungsvertreter und Versicherungsm akler vom D ezem ber 1994 [Branchenbroschüre 23]; ALO IS C AM EN ZIN D /N IKLAU S H O N AU ER , H andbuch zur neuen M ehrw ertsteuer, Bern u.a. 1995, S. 514). Ver- sicherungsvertreter handeln im Auftrag des Versicherers, w ährend Ver- sicherungsm akler im Auftrag des Versicherungsnehm ers tätig w erden (vgl. ALFR ED M AU R ER , Schw eizerisches Privatversicherungsrecht, 3. Auflage, Bern 1995, § 15 I). 2.2.2 Sinn und Zw eck der Befreiungsvorschrift besteht in der Begünstigung des Bezugs von Versicherungsleistungen aus sozialpolitischen G ründen (vgl. Kom m entar des Eidgenössischen Finanzdepartem ents (EFD ) zur M W STV, S. 16). D abei erstreckt sich die Befreiung auf jene Leistungen, die in Aus- übung der begünstigten Tätigkeit erbracht w erden. Es handelt sich dabei beispielsw eise um die Betreuung der Versicherungsnehm er in Ver- sicherungsangelegenheiten, die Erm ittlung und Beschaffung des geeigne- ten Versicherungsschutzes, die Vertretung ihrer Interessen in Schaden- fällen sow ie das Inkasso. Entscheidend für die Befreiung von der M ehr- w ertsteuer ist, dass die erbrachte Leistung berufstypisch ist (vgl. auch Ziffer 2 Branchenbroschüre 23). Aus dem – auf Verfassungsstufe vorgege-9 benen – W esen der Steuerbefreiung ohne Berechtigung zum Vorsteuer- abzug (unechte Steuerbefreiung) geht hervor, dass einzig durch die N icht- belastung der letzten U m satzstufe insgesam t eine geringere Steuerbe- lastung für den Endverbraucher bew irkt w erden soll. Insofern ist zu- treffend, nur die dem Endverbraucher, also dem jenigen, der den Ver- sicherungsschutz in Anspruch nim m t, unm ittelbar erbrachten Leistungen zu befreien, und nicht etw a auch gew isse Vorleistungen (U rteil des Bun- desverw altungsgerichts A-1440/2006 E. 2.2.2; vgl. zu dieser Problem atik auch den Entscheid der SR K vom 28. O ktober 1997, veröffentlicht in M W ST-Journal 1/98, S. 24 E. 4b, bestätigt durch U rteil des Bundes- gerichts, veröffentlicht in ASA 69 S. 344 E. 6d/aa; vgl. auch ASA 69 S. 658 E. 6a). W eitet die Verw altungspraxis in Anw endung von Art. 14 Ziff. 14 M W STV die Steuerbefreiung nicht auf Tätigkeiten aus, die den eigent- lichen Versicherungsum sätzen vorgelagert sind, verletzt sie kein überge- ordnetes R echt. Vorab beachtet sie den von der Verfassung vorgegebenen G rundsatz der Allgem einheit der M ehrw ertsteuer sow ie die daraus in kon- stanter R echtsprechung abgeleitete restriktive H andhabung und Aus- legung der Befreiungsvorschriften in Art. 14 M W STV (hierzu: BG E 124 II 202 E. 5e; U rteil des Bundesgerichts 2A.273/2004 vom 1. Septem ber 2005 E. 4.1; Entscheid der SR K vom 29. Juli 2004, veröffentlicht in VPB 69.11 E. 2b/aa). Zusam m enfassend entspricht es den Verfassungsvorgaben, w enn die Steuerbefreiung von Art. 14 Ziff. 14 M W STV auf eigentliche Ver- sicherungsum sätze, den Versicherungsschutz, beschränkt w ird. D en Ver- sicherungsum sätzen vorgelagerte Tätigkeiten w erden von der Befreiungs- vorschrift nicht erfasst (U rteil des Bundesverw altungsgerichts A-1440/2006 E. 2.2.2; zum G anzen: Entscheid der SR K vom 27. M ärz 2001, veröffent- licht in VPB 66.11 E. 3c). 3. 3.1 Im vorliegenden Fall hat die Beschw erdeführerin m it m ehreren Ver- sichererern Zusam m enarbeitsverträge abgeschlossen, unter denen sie im R ahm en des M C -System s Ansprechpartnerin für die Ärzte ist, m it den Ärzteorganisationen M C -R ahm envereinbarungen aushandelt, bei Ärzte- organisationen bei Bedarf die N etzaufbauarbeiten unterstützt, bei gew ichti- gen Änderungen für die beteiligten Ärzte und deren Praxisassistentinnen eine Schulung zur adm inistrativen Abw icklung durchführt, die M anaged C are-Versicherungsm odelle w eiterentw ickelt, die D etails der operativen Zusam m enarbeit m it den Vertragspartnern abspricht und dokum entiert, über Entw icklungen der einzelnen Ärzteorganisationen sow ie über neue Verhandlungsregionen regelm ässig orientiert, nach Vertragsänderungen und Vertragserneuerungen m it den Ärzteorganisationen die jew eils gültige Fassung der R ahm envereinbarung zustellt, die m onatlich elektronisch ge- m eldeten M C -Versichertenbestände in die eigene D atenbank übernim m t und den M C -Ärzten konsolidiert über alle teilnehm enden Versicherer pro Ärzteorganisation m eldet, die m onatlich elektronisch gem eldeten Kosten- daten der M C -Versicherten in die eigene D atenbank übernim m t und den M C -Ärzten und gegebenenfalls auch anderen vertraglich eingebundenen Leistungserbringern in einheitlicher Form m eldet, quartalsw eise ihre Be-10 standesstatistiken pro Ärzteorganisation m itteilt, den M C -Ärzten eine quar- talsw eise Ausw ertung der von ihnen und ihrer Ärzteorganisation verur- sachten Kosten zustellt, die jährliche System ausw ertung und -abrechnung für die Ärzteorganisation vornim m t, M utationsm eldungen und neue Ärzte sow ie Einzugsgebietsänderungen m indestens m onatlich m itteilt und die Koordination zw ischen M C -Arzt und Fachstelle bezüglich der Bestellung von R echnungskopien sicherstellt (vgl. Ziff. 2.1 des Zusam m enarbeitsver- trags m it der Krankenkasse ... vom 17. / 19. Januar 2005; Ziff. 4 des Zusam m enarbeitsvertrags m it der Krankenkasse ... vom 10. Septem ber 1998). Für diese D ienstleistungen erhält die Beschw erdeführerin von ihren Vertragspartnern, den Krankenversicherern, ein Entgelt. 3.2 3.2.1 D ie Verfahrensparteien sind sich einig, dass die Beschw erdeführerin nicht als Versicherungsm aklerin für die Versicherten (vgl. oben E. 2.2.2) han- delt; sie erhält das Entgelt nicht für die Betreuung von Versicherungs- nehm ern in Versicherungsangelegenheiten oder für die Erm ittlung und Be- schaffung des geeigneten Versicherungsschutzes, die Vertretung ihrer In- teressen in Schadenfällen oder für das Inkasso (vgl. Ziffer 2 Branchen- broschüre 23; Kom m entar EFD , a.a.O ., S. 16). 3.2.2 Es handelt sich beim fraglichen U m satz der Beschw erdeführerin aber auch nicht um durch Versicherungen in R echnung gestellte Präm ien für Ver- sicherungs- und R ückversicherungsleistungen (vgl. Ziffer 622 ff. W eg- leitung 1997; Ziffer 2 Branchenbroschüre 23) oder um eine Leistung des Versicherers aufgrund eines abgeschlossenen Versicherungsvertrages (vgl. C AM EN ZIN D /H O N AU ER , a.a.O . S. 150). D azu fehlt der Beschw erdeführerin schon die Eigenschaft als Versicherung. Ein Vertragsverhältnis zw ischen den Versicherten und der Beschw erdeführerin liegt nicht vor. D as Ver- sicherungsvertragsverhältnis besteht zw ischen den jew eiligen Ver- sicherern und den Versicherten. 3.2.3 Schliesslich handelt die Beschw erdeführerin aber auch nicht als Vertrete- rin der Versicherungen zum Abschluss von Versicherungsverträgen, son- dern hat m it diesen als direkte Vertragspartnerin Zusam m enarbeitsver- träge abgeschlossen, w elche m it dem dafür bezogenen Entgelt zw eifellos w irtschaftlich verknüpft sind (vgl. Zusam m enarbeitsvertrag m it der Kran- kenkasse C oncordia vom 17. / 19. Januar 2005). D ie Beschw erdeführerin vertritt auf G rund dieser vertraglichen Vereinbarungen die Versicherer im Abschluss von Zusam m enarbeitsverträgen m it Ärzteorganisationen (vgl. die R ahm envereinbarung zw ischen der Krankenkasse ..., der Krankenkasse ... und der Krankenkasse ... m it dem Ärzteverein ... vom 11. / 13. Juli 2001). O bw ohl die von der Beschw erdeführerin eingereichten Verträge nicht den hier zu beurteilenden Zeitraum (vom 1. Januar 1999 bis 31. D ezem ber 2000) betreffen, hat sie diese U nterlagen als Beleg dafür eingelegt, dass ihr Entgelt aus solchen Verträgen von der M ehrw ertsteuerpflicht ausgenom m en sei, da es sich dabei um typische von ihr abgeschlossene Vereinbarungen handeln soll. D ie ESTV hat im Verlauf dieses Beschw erdeverfahrens keine Einw endungen dagegen 11 erhoben, sodass sich unter diesen U m ständen das Bundesverw altungsgericht auf diese Verträge auch für die in diesem Verfahren streitigen M ehrw ertsteuerforderungen aus dem Zeitraum vom 1. Januar 1999 bis zum 31. D ezem ber 2000 stützen kann, w eil davon aus- gegangen w erden darf, in der m assgebenden Periode seien gleich- lautende Verträge abgeschlossen w orden. 3.2.4 Betroffen ist vorliegendenfalls dam it nicht die letzte U m satzstufe des End- verbrauchers als Versicherter im Bereich der Krankenversicherung, die von der unechten Steuerbefreiung betreffend M ehrw ertsteuer profitieren w ill (vgl. oben E. 2.2.2). Es kann deshalb der Auffassung der Beschw erde- führerin nicht zugestim m t w erden, das Betreiben eines H ausarztm odells (w elche einzelnen Leistungen auch im m er davon um fasst sind) habe als eigentliche Versicherungsleistung zu gelten. D ie um schriebene Tätigkeit ist vielm ehr als Eingangsleistung der Krankenversicherer anzusehen, ein Leistungsaustausch zw ischen der Beschw erdeführerin und jenen U nter- nehm en liegt vor. D ie Krankenversicherungen kaufen das Produkt „H aus- arztm odell“ bei der Beschw erdeführerin ein und bieten es dann im eigenen N am en den Krankenversicherten an. D ie Beschw erdeführerin erbringt m it ihren vertraglichen Leistungen gegenüber ihren Vertragspartnern, den Krankenversicherungen, keine Versicherungsum sätze. Vielm ehr geht es dabei um (organisatorische) Vorleistungen im Bereich der m edizinischen H eilbehandlungen, die von den Krankenversicherungen bei der Be- schw erdeführerin eingekauft w orden sind. Es handelt sich um keine sol- chen Versicherungsleistungen, die in Ausübung der begünstigten Tätigkeit – näm lich des Versicherungsum satzes in Form von Versicherungspräm ien und deren N ebenleistungen oder der späteren Leistung der Versicherungs- gesellschaft (vgl. C AM EN ZIN D /H O N AU E R , a.a.O . S. 149 f.) – erbracht w ürden. An dieser Stelle ist nochm als zu w iederholen, dass Ausnahm en von der M ehrw ertsteuer grundsätzlich restriktiv auszulegen sind (vgl. ASA 69 S. 804, ASA 71 S. 57, S. 657), sodass – auch nicht aus sozialpolitischen Ü berlegungen – R aum für eine Ausdehnung der betreffenden Steuerbe- freiung bleibt. In der Versicherungsbranche sind organisatorische Tätig- keiten w ie sie die Beschw erdeführerin erbringt, nicht selten; so w erden D ienstleistungen für Pools und Syndikate (z. B. Adm inistration, Koordinati- on, Buchführung) von der Verw altung als m ehrw ertsteuerpflichtig ange- sehen. D er U m satz, den die Beschw erdeführerin aus ihrer G eschäftstätigkeit m it den Krankenversicherern erzielt, unterliegt deshalb nach Art. 4 Bst. b M W STV der M ehrw ertsteuer. N icht m assgeblich ist schliesslich, dass jene Aufgaben, die die Beschw erdeführerin gegenüber ihren Vertragspartnern erbringt, sonst von den Krankenversicherungen selbst ausgeführt w erden m üssten und befreit w ären. Sow eit die Trägerversicherungen und w eitere angeschlossene Krankenversicherungen ihre Aufgabenerfüllung an die Be- schw erdeführerin auslagern, entsteht ein neues U m satzstadium und das gesam te dafür entrichtete Entgelt bildet m ehrw ertsteuerliche Bem essungsgrundlage. 3.2.5 Zusam m enfassend ist die Beschw erdeführerin w eder als Versicherungs-12 vertreterin, Versicherungsm aklerin oder Versicherungsbrokerin für die Krankenversicherungen auf der „Eingangsseite“ aufgetreten. Sie ist viel- m ehr als O rganisatorin des H ausarztm odells, eines Leistungspakets ver- schiedener Teilleistungen, anzusprechen; darin besteht ihre Leistung, die sie den Krankenversicherern gegenüber erbringt. Auch m it dieser Argu- m entation kann sie daher nichts für sich ableiten. 3.2.6 D er von der ESTV geltend gem achte M ehrw ertsteuerbetrag w urde von der Beschw erdeführerin der H öhe nach sow ie bezüglich der Verzinsung nicht bestritten, sodass auch das Bundesverw altungsgericht keinen Anlass sieht, die Berechnung einer neuerlichen Ü berprüfung zu unterziehen. 4. D ie Beschw erde ist daher in allen Punkten abzuw eisen. Bei diesem Aus- gang des Verfahrens hat die Beschw erdeführerin nach Art. 63 Abs. 1 Vw VG die Verfahrenskosten zu tragen. Sie w erden in Anw endung des Art. 4 des R eglem ents vom 11. D ezem ber 2006 über die Kosten und Ent- schädigungen vor dem Bundesverw altungsgericht (VG KE, SR 173.320.2) auf Fr. 5'000.-- festgesetzt und m it dem von der Beschw erdeführerin ge- leisteten Kostenvorschuss von Fr. 5'000.-- verrechnet. Eine Partei- entschädigung ist nicht auszurichten (Art. 64 Abs. 1 Vw VG e contrario). D em nach erkennt das B undesverw altungsgericht: 1. D ie Beschw erde w ird abgew iesen. 2. D ie Verfahrenskosten von Fr. 5'000.-- w erden der Beschw erdeführerin auf- erlegt und m it dem Kostenvorschuss von Fr. 5'000.-- verrechnet. 3. D ieses U rteil w ird eröffnet: - der Beschw erdeführerin (G erichtsurkunde) - der Vorinstanz (G erichtsurkunde) D er Instruktionsrichter: D er G erichtsschreiber: M arkus M etz Johannes Schöpf R echtsm ittelbelehrung U rteile des Bundesverw altungsgerichts können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schw eizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten w erden. D ie Be- schw erde ist unzulässig gegen Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben. D ie R echtsschrift ist in einer Am tssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung m it Angabe der Bew eism ittel und die U nterschrift zu enthalten. Sie m uss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht 13 eingereicht oder zu dessen H anden der Schw eizerischen Post oder einer schw eizerischen diplom atischen oder konsularischen Vertretung übergeben w erden (Art. 42, 48, 54, 83 Bst. m und Art. 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BG G , SR 173.110]). Versand am :