<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD XHTML 1.0 Transitional//EN" "http://www.w3.org/TR/xhtml1/DTD/xhtml1-transitional.dtd"> <html lang="en" xml:lang="en" xmlns="http://www.w3.org/1999/xhtml"> <head><meta charset="utf-8"/> <title>Verwaltungsgericht des Kantons ZÃ¼rich: SB.2024.00073</title> <link href="/findinfo/stylesheets/main.css" rel="stylesheet" type="text/css"/> </head> <body> <!-- HEADER --> <table> <tr> <td colspan="5"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td class="submenu_sel" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/standard.htm">Standard Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/advanced.htm">Erweiterte Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/help/index.htm">Hilfe</a></td> </tr> </table> </td> </tr> </table> <!-- /HEADER --> <br/> <!-- ZUM ERSTEN TREFFER --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br/><br/> </td> <td align="right"> <a href="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=224574&amp;W10_KEY=13045533&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=standard/results/printviewdocument.fiw" target="_blank"><img align="bottom" alt="" src="/findinfo/images/icons/drucken.gif" title="Druckansicht"/><span> </span>Druckansicht</a> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /ZUM ERSTEN TREFFER --> <!-- Metadaten --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <table cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td nowrap="nowrap" width="180"><b>GeschÃ¤ftsnummer: </b></td> <td><b>SB.2024.00073</b></td> <td width="100%"> </td> </tr> <tr> <td>Entscheidart und -datum: </td> <td colspan="4">Endentscheid vom 18.12.2024</td> </tr> <tr> <td>SpruchkÃ¶rper: </td> <td colspan="4">2. Abteilung/2. Kammer</td> </tr> <tr> <td>Weiterzug: </td> <td colspan="4">Eine Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist am Bundesgericht noch hÃ¤ngig.</td> </tr> <tr> <td>Rechtsgebiet: </td> <td colspan="4">Steuerrecht</td> </tr> <tr> <td><b>Betreff: </b><br/><br/></td> <td colspan="4"><b>Grundstückgewinnsteuer (2. Rechtsgang)</b><br/><br/></td> </tr> <tr> <td colspan="5"><br/><b>[Der Pflichtige überführte in hohem Alter sein Liegenschaftenportfolio vom Privat- ins Geschäftsvermögen durch Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit und brachte die Liegenschaften anschliessend in eine zum Zweck ihrer Verwaltung gegründete Aktiengesellschaft ein. Im konkreten Fall liegt hinsichtlich der Grundstückgewinnsteuer keine Steuerumgehung vor.] Nach § 216 Abs. 3 lit. d StG wird die Grundstückgewinnsteuer unter anderem aufgeschoben bei Umstrukturierungen im Sinn der § 19 Abs. 1 sowie § 67 Abs. 1 und 3 StG (E. 2.2). Vorbehalten bleibt das Vorliegen einer Steuerumgehung, denn diesfalls ist im konkreten Einzelfall der Besteuerung jene Rechtsgestaltung zugrunde zu legen, die sachgemäss gewesen wäre, um den erstrebten wirtschaftlichen Zweck zu erreichen (E. 2.3). Die Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit kann im konkreten Fall, in welchem eine geschäftsmässige Vermögensverwaltung zur Beurteilung steht, entgegen den vorinstanzlichen Erwägungen nicht einzig aufgrund des hohen Alters des Pflichtigen verneint werden, zumal nicht ausgeschlossen ist, dass er bereits vorgängig aktiv in die Verwaltung seiner Liegenschaften involviert war. Auch kann dem Pflichtigen mit Blick auf die erwirtschafteten Nettomieteinnahmen keine fehlende Gewinnstrebigkeit seiner selbständigen Erwerbstätigkeit vorgeworfen werden, zumal zumindest bei langfristigen Mietverhältnissen die Möglichkeiten der Gewinnmaximierung ohnehin limitiert sein dürften (E. 2.6.4) Nach dem Gesagten kann die gewählte Rechtsgestaltung des Pflichtigen nicht als ungewöhnlich, sachwidrig oder absonderlich bzw. als jenseits des wirtschaftlich Vernünftigen liegend bezeichnet werden. Es mangelt somit am objektiven Erfordernis für das Vorliegen einer Steuerumgehung. Ferner ist in Bezug auf das subjektive Element der Steuerumgehung davon auszugehen, dass der Pflichtige im konkreten Fall die von ihm gewählte Rechtsgestaltung nicht einzig zum Zweck der Steuerersparnis gewählt hat (E. 2.6.5). Gutheissung der Beschwerde. </b></td> </tr> </table> </td> <td> </td> <td align="right" class="stiwos" nowrap="nowrap" rowspan="6" width="203"> <table cellpadding="0" cellspacing="0" width="100%"> <tr> <td>Stichworte:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: BETRIEBSERFORDERNIS">BETRIEBSERFORDERNIS</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: GRUNDSTÃCKGEWINNSTEUER">GRUNDSTÃCKGEWINNSTEUER</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: IMMOBILIENGESELLSCHAFT">IMMOBILIENGESELLSCHAFT</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: LIEGENSCHAFTENVERWALTUNG">LIEGENSCHAFTENVERWALTUNG</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: RECHTLICHES GEHÃR">RECHTLICHES GEHÃR</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: SELBSTÃNDIGE ERWERBSTÃTIGKEIT">SELBSTÃNDIGE ERWERBSTÃTIGKEIT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: STEUERAUFSCHUB">STEUERAUFSCHUB</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: STEUEROPTIMIERUNG">STEUEROPTIMIERUNG</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: STEUERUMGEHUNG">STEUERUMGEHUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: UMSTRUKTURIERUNG">UMSTRUKTURIERUNG</acronym></span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Rechtsnormen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade">§ 19 Abs. I StG</span><br/><span class="gerade">§ 19 Abs. I lit. b StG</span><br/><span class="ungerade">§ 19 Abs. II StG</span><br/><span class="gerade">§ 67 Abs. I StG</span><br/><span class="ungerade">§ 67 Abs. II StG</span><br/><span class="gerade">§ 67 Abs. III StG</span><br/><span class="ungerade">§ 67 Abs. IV StG</span><br/><span class="gerade">§ 206 StG</span><br/><span class="ungerade">§ 213 StG</span><br/><span class="gerade">§ 213 Abs. III lit. d StG</span><br/><span class="ungerade">§ 216 Abs. I StG</span><br/><span class="gerade">Art. 8 Abs. III lit. b StHG</span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Publikationen:</td> </tr> <tr> <td> - keine - </td> </tr> <tr> <td>Gewichtung:<br/> (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)</td> </tr> <tr> <td> Gewichtung: 3 </td> </tr> </table> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Metadaten --> <!-- Dokument --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br><br/> <div class="WordSection1"> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="591"> <tr> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span>Verwaltungsgericht</span></p> <p class="Kopf1"><span>des Kantons ZÃ¼rich</span></p> <p class="Kopf1"><span>2. Abteilung</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"> </p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span><img alt="" height="78" id="Bild 1" src="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=67971" width="123"/></span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal">SB.2024.00073</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b><span>Urteil</span></b></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="Zwischentitel"> </p> <p class="MsoNormal"><span>der 2. Kammer</span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">vom <a id="VF_DAT_ENTSCHEID">18. Dezember 2024</a></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">Mitwirkend: AbteilungsprÃ¤sident Andreas Frei<span> (Vorsitz)</span>, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, <a id="TN_AUTOTEXT_RICHTER"></a><a id="TN_AUTOTEXT_GS"></a>Gerichtsschreiberin Lara von Arx. </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">In Sachen</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>A, </span></p> <p class="MsoNormal"><span>vertreten durch RA B und RA C, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>BeschwerdefÃ¼hrer, </span></b></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="Zwischentitel">gegen</p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Gemeinde X, <br/> </span><span>vertreten durch den Gemeinderat,</span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Beschwerdegegnerin,</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>betreffend GrundstÃ¼ckgewinnsteuer (2. Rechtsgang),</span></b></p> <p class="Zwischentitel">hat sich ergeben: </p> <p class="Sachverhalt1"><b>I. </b> </p> <p class="Sachverhalt1"><b>A.</b> A (nachfolgend: der Pflichtige), Jahrgang 1939, fÃ¼hrte als gelernter BÃ¤cker-Konditor bis 1999 vier BÃ¤ckereifilialen im Kanton ZÃ¼rich. Danach zog er sich schrittweise aus dem BÃ¤ckereibetrieb zurÃ¼ck und Ã¼bertrug diesen einem Nachfolger. Zwischen 1980 und 1995 erwarb er mehrere Liegenschaften in D (ZH), X (ZH), E (ZH), F (ZH) und G (LU), welche er seither vermietet. Verwaltet werden die Liegenschaften seit dem 19. April 2000 grÃ¶sstenteils durch eine professionelle Immobilienverwaltungsgesellschaft, wÃ¤hrend der Pflichtige namentlich die Auswahl von Mietern und die Koordination von Sanierungs- und Umbauarbeiten selbst vornahm. Der Nettomietzinsertrag der Liegenschaften belÃ¤uft sich auf Ã¼ber Fr. â¦ pro Jahr. </p> <p class="Sachverhalt1">WÃ¤hrend der Pflichtige die Liegenschaften bis ins Jahr 2016 stets im PrivatvermÃ¶gen deklarierte, gab er in der SteuererklÃ¤rung 2016 erstmals an, diese im GeschÃ¤ftsvermÃ¶gen zu halten. Rund ein Jahr spÃ¤ter entschied sich der Pflichtige, das im Einzelunternehmen gehaltene Immobilienportefeuille in eine Aktiengesellschaft einzubringen. Am 3. Juli 2017 stellte er beim kantonalen Steueramt ZÃ¼rich ein Gesuch um steuerlichen Vorbescheid hinsichtlich der geplanten ÃberfÃ¼hrung sÃ¤mtlicher Liegenschaften aus seinem GeschÃ¤ftsvermÃ¶gen in eine Immobilien AG. Dabei ersuchte er um BestÃ¤tigung, dass es sich bei der Liegenschaftenverwaltung um einen Betrieb handle, der gestÃ¼tzt auf § 19 Abs. 1 lit. b in Verbindung mit § 216 Abs. 3 lit. d des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) steuerneutral auf eine juristische Person Ã¼bertragen werden kÃ¶nne. Das kantonale Steueramt erklÃ¤rte sich am 10. Juli 2017 damit einverstanden (Ruling vom 10. Juli 2017). In der Folge stellte der Pflichtige bei sÃ¤mtlichen Gemeinden in Bezug auf die in ihrem Gemeindegebiet gelegenen Liegenschaften ein Gesuch um steuerlichen Vorbescheid, dass eine steuerneutrale Umstrukturierung vorliege, die zum Steueraufschub im Sinn von § 216 Abs. 3 lit. d StG fÃ¼hre. Im Gegensatz zu den Ã¼brigen Gemeinden beantwortete die Gemeinde X die Rulinganfrage des Pflichtigen vom 28. Juli 2017 am 6. September 2017 abschlÃ¤gig. </p> <p class="Sachverhalt1">Am 5. Oktober 2017 trug der Pflichtige eine Einzelunternehmung "A Liegenschaften" im Handelsregister des Kantons H ein. Mit Ã¶ffentlicher Beurkundung vom 24. November 2017 Ã¼bertrug die Einzelunternehmung der A Liegenschaften AG mit Sitz in I (Kanton H) rÃ¼ckwirkend auf den 1. Juli 2017 sÃ¤mtliche Liegenschaften. AlleinaktionÃ¤r der A Liegenschaften AG ist der Pflichtige. Mit Schreiben vom 20. April 2018 stellte ihm die Gemeinde X in Aussicht, dass der Steueraufschub nicht gewÃ¤hrt werde, und unterbreitete ihm gleichzeitig einen EinschÃ¤tzungsvorschlag. Nach umfangreicher Korrespondenz und einer persÃ¶nlichen Besprechung auf dem Gemeindesteueramt am 6. August 2018 auferlegte die Gemeinde X dem Pflichtigen mit Veranlagungsentscheid vom 14. MÃ¤rz 2019 eine GrundstÃ¼ckgewinnsteuer von Fr. â¦, basierend auf einem steuerbaren GrundstÃ¼ckgewinn von Fr. ... Eine hiergegen erhobene Einsprache wies der Gemeinderat X am 20. Mai 2019 ab.</p> <p class="Urteilstext"><b>B.</b> Die hiergegen erhobenen Rechtsmittel wies das Steuerrekursgericht mit Entscheid vom 15. Juli 2021 (versandt am 1. Oktober 2021) und das Verwaltungsgericht mit Entscheid vom 26. April 2022 (SB.2021.00127) ab, mit der BegrÃ¼ndung, es mangle am Betriebserfordernis fÃ¼r eine steuerneutrale Umstrukturierung im Sinn von § 19 Abs. 1 lit. b in Verbindung mit § 216 Abs. 3 lit. d StG. </p> <p class="Urteilstext"><b>C. </b>Das Bundesgericht hiess die hiergegen erhobene Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit Entscheid vom 13. November 2023 (9C_608/2022) gut, hob das Urteil des Verwaltungsgerichts auf und wies die Sache zum Neuentscheid im Sinn der ErwÃ¤gungen an das Steuerrekursgericht zurÃ¼ck.</p> <p class="Sachverhalt1"><b>II. </b> </p> <p class="Sachverhalt1">Mit Entscheid vom 28. Mai 2024 wies das Steuerrekursgericht den Rekurs des Pflichtigen erneut ab und verpflichtete ihn zur Leistung einer ParteientschÃ¤digung an die Rekursgegnerin.</p> <p class="Sachverhalt1"><b>III. </b> </p> <p class="Sachverhalt1">Mit Beschwerde vom 8. Juli 2024 liess der Pflichtige dem Verwaltungsgericht die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids beantragen. Ferner sei die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer der Gemeinde X im Zusammenhang mit der Ãbertragung sÃ¤mtlicher Aktiven und Passiven des Einzelunternehmens A Liegenschaften auf die A Liegenschaften AG gemÃ¤ss § 216 Abs. 3 lit. d StG vollumfÃ¤nglich aufzuschieben. Die Kosten des Rekursverfahrens sowie des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens seien der Beschwerdegegnerin aufzuerlegen und es sei ihm fÃ¼r das Rekurs- und Beschwerdeverfahren eine angemessene ParteientschÃ¤digung zuzusprechen. </p> <p class="Sachverhalt1">WÃ¤hrend das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung verzichtete, beantragte die Gemeinde X mit Beschwerdeantwort vom 30. August 2024 die Abweisung der Beschwerde. Der Pflichtige liess am 16. September 2024 replizieren, woraufhin sich die Gemeinde am 10. Oktober 2024 erneut Ã¤usserte. </p> <p class="Einzug1"><span>Die Kammer</span><span> erwÃ¤gt:</span></p> <p class="Erwgung1"><b>1. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>1.1 </b>Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht in Grundsteuersachen kÃ¶nnen laut § 213 in Verbindung mit § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Ãberschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollstÃ¤ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.</p> <p class="Erwgung2"><b>1.2 </b>In formeller Hinsicht rÃ¼gt der Pflichtige zunÃ¤chst eine Verletzung seines rechtlichen GehÃ¶rs, da die Vorinstanz den ihr durch das Bundesgericht auferlegten Untersuchungspflichten nicht nachgekommen sei. Die Vorinstanz habe weitere Untersuchungen zur PrÃ¼fung der entscheidwesentlichen Grundlagen fÃ¼r die Beurteilung der infrage stehenden Steuerumgehung unterlassen. Ferner habe sie ihm keine Gelegenheit gegeben, eine Stellungnahme einzureichen, wodurch sein rechtliches GehÃ¶r wiederum verletzt worden sei.</p> <p class="Erwgung2"><b>1.3 </b>Die RÃ¼ge des Pflichtigen erweist sich als unbegrÃ¼ndet. Das Bundesgericht erwog in ErwÃ¤gung 7 des Entscheids 9C_608/2022 vom 13. November 2023 Folgendes: "<i>Die Gemeinde X. hat den Steueraufschub im Einspracheentscheid vom 20. Mai 2019 auch wegen einer Steuerumgehung verweigert. Diese ist von den Vorinstanzen - angesichts der von ihnen vertretenen Rechtsauffassung konsequenterweise - nicht geprÃ¼ft worden (vgl. E. 3.4 des angefochtenen Urteils). Deshalb rechtfertigt es sich nicht, dass das Bundesgericht in der Sache selbst entscheidet. Die Sache ist an das Steuerrekursgericht zur allfÃ¤lligen weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid zurÃ¼ckzuweisen</i>". Das Bundesgericht ordnete die Vorinstanz folglich nur zur Vornahme einer <i>allfÃ¤lligen</i> weiteren Untersuchung an, sofern sich eine solche als notwendig erweisen sollte. Vorliegend ist indes weder ersichtlich, inwiefern der Sachverhalt durch die Vorinstanz weiterer Untersuchungen bedurft hÃ¤tte, noch fÃ¼hrt der Pflichtige selbst konkrete Untersuchungshandlungen oder Tatsachen auf, welche weiterer AbklÃ¤rungen durch die Vorinstanz bedurft hÃ¤tten. Es liegt somit keine Verletzung seines rechtlichen GehÃ¶rs vor.</p> <p class="Erwgung2"><b>1.4 </b>Der Anspruch auf rechtliches GehÃ¶r umfasst als Mitwirkungsrecht alle Befugnisse, die einer Partei einzurÃ¤umen sind, damit sie in einem Verfahren ihren Standpunkt wirksam zur Geltung bringen kann (BGE 135 II 286 E. 5.1 mit Hinweisen; BGr, 16. Juli 2018, 2C_546/2017, E. 2.2). Vorliegend ist keine Verletzung des rechtlichen GehÃ¶rs des Pflichtigen ersichtlich, obschon die Vorinstanz ihm vor Erlass ihres Entscheids nicht erneut Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben hat. Der Pflichtige hatte sich im Verlauf des Verfahrens bereits mehrfach zur Thematik einer Steuerumgehung Ã¤ussern und seinen Standpunkt dadurch wirksam zur Geltung bringen kÃ¶nnen. So nahm er hierzu namentlich in der Rekursschrift vom 19. Juni 2019 Ã¼ber mehrere Seiten hinweg Stellung. Vor diesem Hintergrund sowie aufgrund der Tatsache, dass sich in Bezug auf den Sachverhalt keine weiteren AbklÃ¤rungen aufdrÃ¤ngten, durfte die Vorinstanz auf die Einholung einer weiteren Stellungnahme des Pflichtigen zum Thema einer allfÃ¤lligen Steuerumgehung verzichten, ohne dass dessen rechtliches GehÃ¶r dadurch verletzt worden wÃ¤re.</p> <p class="Erwgung2"><b>1.5 </b>Der Pflichtige rÃ¼gt weiter eine unrichtige Feststellung des Sachverhalts durch die Vorinstanz. Diese habe nicht sÃ¤mtliche entscheidwesentlichen Unterlagen geprÃ¼ft und es versÃ¤umt, die der Genehmigung vom 10. Juli 2017 vorangehende Korrespondenz zu wÃ¼rdigen. Dieser RÃ¼ge des Pflichtigen kann nicht gefolgt werden, denn die Vorinstanz nahm in ihrem Entscheid â wie nachfolgend dargelegt wird â zu sÃ¤mtlichen fÃ¼r die Frage einer allfÃ¤lligen Steuerumgehung relevanten Vorbringen des Pflichtigen Stellung. Sie war indes nicht gehalten, sich zu jeder im vorangehenden Verfahren gefÃ¼hrten Korrespondenz zwischen den Parteien zu Ã¤ussern. Dem Pflichtigen war vorliegend <span>eine sachgerechte Anfechtung des vorinstanzlichen Entscheids mÃ¶glich, womit sein Anspruch auf rechtliches GehÃ¶r gewahrt wurde (vgl. VGr, 25. Oktober 2023, SR.2023.00003, SR.2023.00004, E. 2.3.3.1; VGr, 30. November 2022, SR.2022.00017, SR.2022.00018, E. 3.2.3).</span></p> <p class="Erwgung1"><b>2. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>2.1 </b>Die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer wird laut § 216 Abs. 1 StG von den Gewinnen erhoben, die sich bei HandÃ¤nderungen an GrundstÃ¼cken oder Anteilen von solchen ergeben.</p> <p class="Erwgung2"><b>2.2 </b>Nach § 216 Abs. 3 lit. d StG wird die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer unter anderem aufgeschoben bei Umstrukturierungen im Sinn der § 19 Abs. 1 sowie § 67 Abs. 1 und 3 StG. Vorbehalten bleibt eine nachtrÃ¤gliche Erhebung der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer im Nachsteuerverfahren nach den §§ 160â162 StG in Verbindung mit § 206 StG, wenn die Voraussetzungen gemÃ¤ss § 19 Abs. 2 sowie § 67 Abs. 2 und 4 StG erfÃ¼llt sind. GemÃ¤ss § 19 Abs. 1 StG und Art. 8 Abs. 3 lit. b des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und der Gemeinden (StHG) werden stille Reserven eines Personenunternehmens (Einzelfirma, Personengesellschaft) bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher fÃ¼r die Einkommenssteuer massgeblichen Werte Ã¼bernommen werden. Dies gilt insbesondere bei der Ãbertragung eines Betriebs oder eines Teilbetriebs auf eine juristische Person (§ 19 Abs. 1 lit. b StG).</p> <p class="Erwgung2"><b>2.3 </b>Vorbehalten bleibt das Vorliegen einer Steuerumgehung, denn diesfalls ist im konkreten Einzelfall der Besteuerung jene Rechtsgestaltung zugrunde zu legen, die sachgemÃ¤ss gewesen wÃ¤re, um den erstrebten wirtschaftlichen Zweck zu erreichen (BGr, 26. Oktober 2017, 2C_168/2017, E. 3.2; VGr, 30. September 2020, SB.2020.00075, E. 4.1.1).</p> <p class="Erwgung2"><b>2.4 </b>GemÃ¤ss bundesgerichtlicher Rechtsprechung liegt eine Steuerumgehung vor, wenn (1.) eine von den Beteiligten gewÃ¤hlte Rechtsgestaltung als ungewÃ¶hnlich, sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten vÃ¶llig unangemessen erscheint (objektives Element), wenn zudem (2.) anzunehmen ist, dass die gewÃ¤hlte Rechtsgestaltung missbrÃ¤uchlich lediglich getroffen wurde, um Steuern einzusparen, die bei sachgemÃ¤sser Ordnung der VerhÃ¤ltnisse geschuldet wÃ¤ren (subjektives Element), und wenn (3.) das gewÃ¤hlte Vorgehen tatsÃ¤chlich zu einer erheblichen Steuerersparnis fÃ¼hren wÃ¼rde, sofern es von der SteuerbehÃ¶rde hingenommen wÃ¼rde (effektives Element; BGE 138 II 239 E. 4.1 mit Hinweisen; BGr, 4. November 2021, 2C_217/2021, E. 4.2.1; BGr, 14. Mai 2020, 2C_652/2018, E. 4.2.1). Eine Steuerumgehung<b> </b>kommt nur in ganz ausserordentlichen Situationen infrage, namentlich wenn die gewÃ¤hlte Rechtsgestaltung (objektives Element) â abgesehen von den steuerlichen Aspekten â jenseits des wirtschaftlich VernÃ¼nftigen liegt. Das subjektive Element erweist sich insofern als entscheidend, als die Annahme einer Steuerumgehung ausgeschlossen bleibt, wenn andere als blosse SteuerersparnisgrÃ¼nde bei der Rechtsgestaltung eine relevante Rolle spielen (vgl. BGE 142 II 399 E. 4.2; BGE 138 II 239 E. 4.1; BGr, 14. Mai 2020, 2C_652/2018, E. 4.2.1; BGr, 5. Oktober 2018, 2C_119/2017, E. 3.1). Das Vorliegen der Voraussetzungen ist im konkreten Einzelfall zu prÃ¼fen, wobei die Beweislast nach der im Steuerrecht herrschenden Normentheorie der SteuerbehÃ¶rde obliegt (BGr, 11. Oktober 2019, 2C_171/2019, E. 5.2.3). </p> <p class="Erwgung2"><b>2.5 </b>Im Zusammenhang mit einer allfÃ¤lligen Steuerumgehung ist vorliegend zuerst zu prÃ¼fen, ob die Beschwerdegegnerin an den Vorentscheid des kantonalen Steueramts ZÃ¼rich vom 10. Juli 2017 gebunden ist. Der Pflichtige macht diesbezÃ¼glich geltend, den Sachverhalt vollumfÃ¤nglich offengelegt zu haben, woraufhin das kantonale Steueramt ihm das Vorliegen einer steuerneutralen Umstrukturierung durch EinverstÃ¤ndniserklÃ¤rung mit seinem Gesuch um steuerlichen Vorbescheid vom 3. Juli 2017 vorbehaltlos zugesichert habe. Dieser Entscheid sei fÃ¼r die Beschwerdegegnerin verbindlich.</p> <p class="Erwgung3"><b>2.5.1 </b>Wie das Verwaltungsgericht bereits im ersten Rechtsgang festgehalten hat, kann der Auffassung des Pflichtigen nicht gefolgt werden. Denn die â hier anwendbare â Weisung der Finanzdirektion Ã¼ber die Koordination von Einkommens- bzw. GewinnsteuereinschÃ¤tzungen und GrundsteuereinschÃ¤tzungen fÃ¼r Liegenschaften des GeschÃ¤ftsvermÃ¶gens und von juristischen Personen vom 13. Dezember 2005 (ZStB Nr. 37/554) sieht in Rz. 51 ff. unter dem Titel "Verfahren" folgende ZustÃ¤ndigkeitsordnung bei Umstrukturierungen vor:</p> <p class="Urteilstext"><span>- [51] Wird mit der SteuererklÃ¤rung fÃ¼r die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer ein Begehren um steuerneutrale Umstrukturierung gestellt oder wird ein Gesuch um einen rechtsverbindlichen Vorbescheid beim Gemeindesteueramt eingereicht, gelten zur Koordinierung der Beurteilung bei der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer mit derjenigen bei der Einkommens- bzw. Gewinnsteuer nachfolgende ZustÃ¤ndigkeiten des kantonalen Steueramtes und der GemeindesteuerÃ¤mter:</span></p> <p class="Urteilstext"><span>- [52] Der zustÃ¤ndige SteuerkommissÃ¤r des kantonalen Steueramtes entscheidet im Einvernehmen mit der Gemeinde fÃ¼r die Staatssteuer</span> <span>verbindlich, ob eine Umstrukturierung steuerneutral durchgefÃ¼hrt werden kann. Er teilt der Gemeinde auch mit, ob ein Vorbehalt der Nachbesteuerung gemÃ¤ss §§ 19 Abs. 2 oder 67 Abs. 2 und 4 StG besteht. Die Gemeinde schliesst sich dem Entscheid fÃ¼r die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer an.</span></p> <p class="Urteilstext"><span>- [53] Sofern der Steueraufschub nach § 216 Abs. 3 lit. d StG gewÃ¤hrt werden kann, ist nicht notwendigerweise ein SteuererklÃ¤rungsverfahren fÃ¼r die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer durchzufÃ¼hren. Anlagekosten oder Verkehrswert des GrundstÃ¼cks mÃ¼ssen nicht ermittelt werden. Die zustÃ¤ndige GemeindebehÃ¶rde hÃ¤lt in ihrem Beschluss fest, dass die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer gestÃ¼tzt auf § 216 Abs. 3 lit. d StG aufgeschoben wird. [...]</span></p> <p class="Urteilstext"><span>- [54] [...]</span></p> <p class="Urteilstext"><span>[55] Im Falle eines Gesuchs um rechtsverbindlichen Vorbescheid an das kantonale Steueramt stellt der zustÃ¤ndige SteuerkommissÃ¤r fest, ob die Umstrukturierung steuerneutral durchgefÃ¼hrt werden kann. Er weist hinsichtlich allfÃ¤lliger GrundstÃ¼cke im Vorbescheid darauf hin, dass die EinschÃ¤tzung der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer durch die zustÃ¤ndige GemeindebehÃ¶rde vorbehalten ist."</span></p> <p class="Erwgung3"><b>2.5.2 </b>Die Weisung der Finanzdirektion vom 13. Dezember 2005 weist den Entscheid fÃ¼r alle drei mÃ¶glichen Arten von Begehren um steuerneutrale Umstrukturierung, namentlich (1) im Fall eines Begehrens an das <i>Gemeindesteueramt </i>im Rahmen der SteuererklÃ¤rung fÃ¼r die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer oder (2) bei Gesuch um rechtsverbindlichen Vorbescheid an das <i>Gemeindesteueramt</i> sowie (3) im Fall eines Gesuchs um rechtsverbindlichen Vorbescheid an das <i>kantonale Steueramt</i>, dem zustÃ¤ndigen SteuerkommissÃ¤r des kantonalen Steueramts zu. In den FÃ¤llen (1) und (2) muss der SteuerkommissÃ¤r im Einvernehmen mit der Gemeinde entscheiden, wobei sich die Gemeinde dem Entscheid fÃ¼r die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer anschliessen muss. Im Fall (3) entscheidet das kantonale Steueramt; die EinschÃ¤tzung der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer durch die zustÃ¤ndige GemeindebehÃ¶rde bleibt jedoch vorbehalten. GestÃ¼tzt auf die vorgenannte gesetzliche Regelung muss es der Gemeinde, um ihre Autonomie im Bereich der Festsetzung der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer wahren zu kÃ¶nnen, in der vorliegenden Konstellation mÃ¶glich sein, einen vom Vorbescheid des kantonalen Steueramts abweichenden Entscheid zu erlassen. KÃ¤me dem Ruling vom 10. Juli 2017 auch gegenÃ¼ber der Gemeinde Bindungswirkung zu, wÃ¤re diese gezwungen, einen aus ihrer Sicht rechtswidrigen Entscheid zu erlassen. Aus diesem Grund sieht Rz. 55 der Weisung der Finanzdirektion vom 13. Dezember 2005 ausdrÃ¼cklich vor, dass der Entscheid der Gemeinde vorbehalten sei. Gegen diesen Entscheid steht wiederum der Rechtsmittelweg offen. </p> <p class="Erwgung3"><b>2.5.3 </b>Im konkreten Fall ist Ã¼berdies bedeutsam, dass der Pflichtige am 28. Juli 2017 gesondert eine Rulinganfrage an das Steueramt X stellte. HÃ¤tte er das Ruling des kantonalen Steueramts in guten Treuen als fÃ¼r die Gemeinde verbindlich erachtet, wÃ¤re eine separate Rulinganfrage an die Gemeinde unterblieben. Damit wusste der Pflichtige von Anfang an um die auf die Einkommenssteuer beschrÃ¤nkte Bindungswirkung des Rulings. Unter diesen UmstÃ¤nden fÃ¤llt der seitens des Pflichtigen angerufene Vertrauensschutztatbestand ausser Betracht. Dass es â wie vorliegend â zu abweichenden Entscheiden bei der Einkommenssteuer und der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer kommen kann, nimmt Rz. 55 der Weisung der Finanzdirektion vom 13. Dezember 2005 durch den Vorbehalt des Entscheids der Gemeinde in Kauf.</p> <p class="Urteilstext">Der Vorbescheid des kantonalen Steueramts vom 3. Juli 2017 hat somit keine Bindungswirkung fÃ¼r die Beschwerdegegnerin in Bezug auf die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer. Folglich liegt weder eine KompetenzÃ¼berschreitung noch ein widerrechtliches Verhalten der Beschwerdegegnerin vor.</p> <p class="Erwgung2"><b>2.6 </b> </p> <p class="Erwgung3"><b>2.6.1 </b>Die Vorinstanz erwog hinsichtlich einer Steuerumgehung, der Pflichtige habe seine Liegenschaften vor 2016 stets im PrivatvermÃ¶gen gehalten und keine selbstÃ¤ndige ErwerbstÃ¤tigkeit ausgeÃ¼bt. Bis am 24. November 2024 habe sich an der Art und Weise, wie er seine Liegenschaften verwaltet habe, nichts geÃ¤ndert. Die Aufnahme der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit bzw. die Umwandlung seines PrivatvermÃ¶gens in GeschÃ¤ftsvermÃ¶gen habe somit einzig auf dem Willen des Pflichtigen beruht. Letzterer sei im Zeitpunkt der behaupteten (Wieder-)Aufnahme einer selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit 76 Jahre alt und seit 1999 im Ruhestand gewesen. GemÃ¤ss den Akten lÃ¤gen erhebliche Anhaltspunkte vor, dass die ErklÃ¤rung Ã¼ber die Aufnahme der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit einzig im Hinblick auf die Einbringung der Liegenschaften in die neu gegrÃ¼ndete Aktiengesellschaft erfolgt und rein steuerplanerisch motiviert gewesen sei. Auffallend sei namentlich der enge zeitliche Ablauf. So sei gegenÃ¼ber dem kantonalen Steueramt erstmals Mitte 2017 mit der Anfrage bezÃ¼glich eines Vorbescheids zum Ausdruck gebracht worden, dass sich der betagte Pflichtige nun wieder als selbstÃ¤ndig Erwerbender betrachte. Dieser Schritt sei offenkundig auf Anraten seines Steuerberaters erfolgt, und die Eintragung der Einzelunternehmung habe als Transaktionsvehikel zur Einbringung der Liegenschaften und zur AusnÃ¼tzung des Steueraufschubs von § 216 Abs. 3 lit. d StG gedient, was einen Handelsregistereintrag voraussetze. Es gÃ¤be keine Anhaltspunkte, dass beim Pflichtigen bereits vor der Anfrage bezÃ¼glich eines steuerlichen Vorbescheids ein Bewusstsein vorhanden gewesen sei, dass es sich bei ihm um einen SelbstÃ¤ndigerwerbenden handle. Damit sei aber ausgeschlossen, dass er bereits seit dem 1. Januar 2016 selbstÃ¤ndigerwerbend gewesen sein soll, denn die gelebte RealitÃ¤t kÃ¶nne nicht rÃ¼ckwirkend geÃ¤ndert werden.</p> <p class="Urteilstext">Die Voraussetzungen fÃ¼r eine Steuerumgehung seien erfÃ¼llt: Die Wiederaufnahme einer ErwerbstÃ¤tigkeit fÃ¼r ein paar Monate durch einen 78-jÃ¤hrigen Pensionierten, gefolgt von der Einbringung des GeschÃ¤ftsvermÃ¶gens in eine eigene Aktiengesellschaft, stelle eine ungewÃ¶hnliche, sachwidrige oder absonderliche, den wirtschaftlichen Gegebenheiten vÃ¶llig unangemessene Rechtsgestaltung dar. Eine Einbringung hÃ¤tte ohne Weiteres aus dem PrivatvermÃ¶gen erfolgen kÃ¶nnen und man hÃ¤tte sich bei diesem Vorgehen eine Reihe formeller BemÃ¼hungen wie etwa HandelsregistereintrÃ¤ge sowie die AHV-Beitragspflicht ersparen kÃ¶nnen (Umwegsstruktur, objektives Element). Abgesehen von den steuerlichen Konsequenzen sei kein Grund fÃ¼r das Vorgehen des Pflichtigen ersichtlich, stand doch im Zeitpunkt der Aufnahme der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit deren Ende in ein paar Monaten bereits fest, sodass entsprechende Vorteile gar nie zum Tragen kommen konnten. Die gewÃ¤hlte Rechtsgestaltung sei offenkundig lediglich getroffen worden, um die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer einzusparen, die bei sachgemÃ¤sser Ordnung der VerhÃ¤ltnisse geschuldet gewesen sei (Missbrauchsabsicht, subjektives Element). Ferner liege eine Steuerersparnis vor, kein blosser Steueraufschub, denn fÃ¼r das Gemeinwesen sei durchaus relevant, ob bei der Transaktion die geschuldete Steuer veranlagt und bezogen werden kÃ¶nne oder ob dies zu einem unbekannten Zeitpunkt erfolgen werde. Relevant sei auch die MÃ¶glichkeit der Anrechnung von GeschÃ¤ftsverlusten gemÃ¤ss § 224a StG. Weiter beginne mit der Besteuerung der vorliegenden HandÃ¤nderung die Besitzesdauer fÃ¼r Zu- und AbschlÃ¤ge auf der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer bei einer allfÃ¤lligen zukÃ¼nftigen VerÃ¤usserung wieder neu zu laufen (§ 225 Abs. 2 und 3 StG). Die bei der getroffenen LÃ¶sung angefallenen Mehrkosten, insbesondere die SozialversicherungsbeitrÃ¤ge auf den MieteinkÃ¼nften, welche der Pflichtige im Jahr 2016 mit Fr. â¦ und im Jahr 2017 mit Fr. â¦ beziffert habe, erschienen im Hinblick auf die Einsparung der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer als gering.</p> <p class="Urteilstext">Schliesslich hielt die Vorinstanz fest, dass selbst wenn die Voraussetzungen einer Steuerumgehung nicht erfÃ¼llt wÃ¤ren, es an der Aufnahme einer selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit fehle. Denn letztere sei nur zwecks ÃberfÃ¼hrung des Liegenschaftenbestands in die eigene Aktiengesellschaft erfolgt, hingegen sei sie nicht auf die Erzielung eines Einkommens ausgerichtet gewesen. Sie habe einzig der kurzfristigen und kÃ¼nstlichen Schaffung von VerhÃ¤ltnissen gedient, die die Inanspruchnahme des Steueraufschubs nach § 216 Abs. 3 lit. d StG erlaubten, weshalb die Wiederaufnahme der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit simuliert erscheine.</p> <p class="Erwgung3"><b>2.6.2 </b>Der Pflichtige wendet hiergegen ein, er habe gerade im Hinblick auf sein hohes Alter im Zusammenhang mit seiner persÃ¶nlichen Nachlassplanung abklÃ¤ren lassen, ob sein Liegenschaftenbestand BetriebsqualitÃ¤t erfÃ¼lle und allenfalls eine Umqualifizierung seitens des kantonalen Steueramts erfolgen kÃ¶nnte. Dies sei den Angaben seines Vertreters zufolge bereits der Fall gewesen, weshalb eine steuerneutrale Umstrukturierung mÃ¶glich gewesen sei. Da er sein Liegenschaftenportfolio als wirtschaftliche Einheit habe weitervererben wollen, sei die Einbringung der Liegenschaften in eine Immobilien AG erfolgt. Durch dieses in der Praxis gÃ¤ngige Vorgehen kÃ¶nnten komplizierte erbrechtliche Auseinandersetzungen vermieden werden, indem lediglich Aktien vererbt wÃ¼rden. Hinsichtlich der Art und Weise der Bewirtschaftung seiner Liegenschaften habe das kantonale Steueramt verbindlich bestÃ¤tigt, dass eine selbstÃ¤ndige ErwerbstÃ¤tigkeit vorliege. Dies, obschon dem kantonalen Steueramt von Beginn weg das geplante Vorhaben transparent vorgelegt worden sei. Auch sei der Vorhalt der fehlenden gelebten RealitÃ¤t verfehlt, denn er sei aktiv in die Fragen des Unterhalts der Liegenschaft und die Auswahl der Vermieter [recte: der Mieter] involviert gewesen. Ferner sei die ÃberfÃ¼hrung der Liegenschaften vom Privat- ins GeschÃ¤ftsvermÃ¶gen per 1. Januar 2016 erfolgt, die Einbringung in seine AG hingegen erst per 24. November 2017 und damit rund zwei Jahre spÃ¤ter. In jedem Fall sei die Aufnahme einer selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit gefolgt durch die Einbringung des GeschÃ¤ftsvermÃ¶gens in eine eigene Aktiengesellschaft keineswegs eine ungewÃ¶hnliche, sachwidrige oder absonderliche, den wirtschaftlichen Gegebenheiten vÃ¶llig unangemessene Rechtsgestaltung, seien doch die nachlassplanerisch motivierten GrÃ¼nde ausfÃ¼hrlich dargelegt worden (fehlendes objektives Element der Steuerumgehung). Ferner hÃ¤tten bei ihm andere als bloss SteuerersparnisgrÃ¼nde bei der gewÃ¤hlten Rechtsgestaltung eine relevante Rolle gespielt. Vorliegend behaupte nicht einmal die Beschwerdegegnerin, dass sein Hauptmotiv fÃ¼r die Umstrukturierungsmassnahme der Wille gewesen sei, Steuern einzusparen (fehlendes subjektives Element der Steuerumgehung). Was eine allfÃ¤llige Steuerersparnis anbelange, so werde die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer gemÃ¤ss § 216 Abs. 3 lit. d StG lediglich aufgeschoben. Die auf den Liegenschaften im Kanton ZÃ¼rich erzielten Wertzuwachsgewinne blieben jedoch auch in der Aktiengesellschaft erhalten. Da es sich bei der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer zudem um eine Objektsteuer handle, kÃ¶nne nicht argumentiert werden, dass die Besteuerung mit dem gewÃ¤hlten Vorgehen in eine andere Steuerperiode verschoben werde. Da die Besitzdauer der streitbetroffenen Liegenschaft bereits mehr als 20 Jahre betragen habe, sei im Veranlagungsentscheid die maximale ErmÃ¤ssigung von 50 % gewÃ¤hrt worden. Ferner falle die Ãbertragung von Anteilen an der Immobiliengesellschaft im Zuge des Erbgangs unter den Steueraufschub gemÃ¤ss § 216 Abs. 3 lit. a StG und nur im Falle einer wirtschaftlichen HandÃ¤nderung, wofÃ¼r die Mehrheit der Beteiligungsrechte Ã¼bertragen werden mÃ¼sste, wÃ¼rde eine GrundstÃ¼ckgewinnsteuer anfallen (Element der fehlenden Steuerersparnis).</p> <p class="Urteilstext">Schliesslich bringt der Pflichtige vor, die vorinstanzlichen AusfÃ¼hrungen zu seiner selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit seien unzulÃ¤ssig, da einzig die Frage einer Steuerumgehung zu prÃ¼fen sei. </p> <p class="Erwgung3"><b>2.6.3 </b>Der Auffassung der Vorinstanz, gemÃ¤ss welcher die (Wieder-)Aufnahme einer selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit fÃ¼r ein paar Monate durch den damals 78-jÃ¤hrigen Pflichtigen, gefolgt von der Einbringung des GeschÃ¤ftsvermÃ¶gens seiner Einzelunternehmung in eine eigene Aktiengesellschaft, eine ungewÃ¶hnliche, sachwidrige oder absonderliche, den wirtschaftlichen Gegebenheiten vÃ¶llig unangemessene Rechtsgestaltung darstellt, kann vorliegend nicht gefolgt werden. Diese Argumentation trÃ¤gt der konkreten Situation des Pflichtigen zu wenig Rechnung. Der Pflichtige hielt bis ins Jahr 2016 im Alter von 76 bzw. 77 Jahren ein umfangreiches Liegenschaftenportfolio, durch welches er Nettomietzinseinnahmen von rund Fr. â¦ jÃ¤hrlich erzielte. Wie seitens des Pflichtigen zu Recht vorgebracht wird, konnte er mit Blick auf seine bis dahin im PrivatvermÃ¶gen gehaltenen Liegenschaften im Falle des Verkaufs einer Liegenschaft keineswegs ausschliessen, womÃ¶glich als gewerbsmÃ¤ssiger LiegenschaftenhÃ¤ndler qualifiziert zu werden. Dass sich der Pflichtige im besagten Zeitraum mit Blick auf sein Alter mit seiner persÃ¶nlichen Nachlassplanung auseinanderzusetzen begann, erstaunt ebenso wenig. DiesbezÃ¼glich ist auch nachvollziehbar, dass der Pflichtige seine Liegenschaften in eine Aktiengesellschaft Ã¼berfÃ¼hren wollte, um die Ãbertragung seines Nachlasses in Form von Aktien dadurch zu vereinfachen. Die vorgÃ¤ngige Ãbertragung der Liegenschaften in eine Einzelunternehmung mit BetriebsqualitÃ¤t vor der anschliessenden Einbringung der als GeschÃ¤ftsvermÃ¶gen gehaltenen Liegenschaften in eine Aktiengesellschaft erscheint dabei nicht derart ungewÃ¶hnlich, als dass darin â was das objektive Element anbelangt â, eine Steuerumgehung zu erblicken wÃ¤re. Dies gilt namentlich vor dem Hintergrund, dass der Zweck bzw. die geschÃ¤ftliche TÃ¤tigkeit der Einzelunternehmung in Form der Verwaltung der Ã¼bertragenen Liegenschaften als vormaliges PrivatvermÃ¶gen offenkundig mit dem GeschÃ¤ftszweck der hierzu gegrÃ¼ndeten Aktiengesellschaft Ã¼bereinstimmte. Vorbehalten bleibt indessen die Konstellation, in welcher die Einzelunternehmung des Pflichtigen bzw. deren TÃ¤tigkeit aus steuerlichen GrÃ¼nden bloss fingiert wurde, denn diesfalls wÃ¤re eine Steuerumgehung zu bejahen. </p> <p class="Erwgung3"><b>2.6.4 </b>Entgegen den AusfÃ¼hrungen des Pflichtigen ist eine ÃberprÃ¼fung seiner selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit nicht nur zulÃ¤ssig, sondern ausdrÃ¼cklich geboten, wÃ¼rde eine Steuerumgehung durch eine bloss fingierte TÃ¤tigkeit vorliegend doch erst begrÃ¼ndet. Die Beweislast hierÃ¼ber obliegt hingegen der zustÃ¤ndigen SteuerbehÃ¶rde bzw. der Beschwerdegegnerin (E. 2.4). Die Aufnahme einer selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit kann im konkreten Fall, in welchem eine geschÃ¤ftsmÃ¤ssige VermÃ¶gensverwaltung zur Beurteilung steht, entgegen den vorinstanzlichen ErwÃ¤gungen nicht einzig aufgrund des hohen Alters des Pflichtigen verneint werden, zumal nicht ausgeschlossen ist, dass er bereits vorgÃ¤ngig aktiv in die Verwaltung seiner Liegenschaften involviert war. Auch kann dem Pflichtigen mit Blick auf die erwirtschafteten Nettomieteinnahmen keine fehlende Gewinnstrebigkeit seiner selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit vorgeworfen werden, zumal zumindest bei langfristigen MietverhÃ¤ltnissen die MÃ¶glichkeiten der Gewinnmaximierung ohnehin limitiert sein dÃ¼rften. Dass die Dauer der TÃ¤tigkeit des Pflichtigen von Beginn weg befristet im Sinn einer ÃbergangslÃ¶sung vor der Einbringung der Liegenschaften in seine Aktiengesellschaft war, steht einer selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit ebenfalls nicht entgegen, kann eine solche doch dauernd oder bloss vorÃ¼bergehend ausgeÃ¼bt werden (BGr, 22. Januar 2024, 9C_632/2023, E. 4.2; BGr, 4. November 2021, 2C_217/2021, E. 3.2; BGr, 10. September 2015, 2C_27/2015, E. 2.1). Weitere konkrete Anhaltspunkte fÃ¼r eine bloss fingierte selbstÃ¤ndige ErwerbstÃ¤tigkeit des Pflichtigen fehlen. Stattdessen ist aktenkundig, dass er durch das zustÃ¤ndige Steueramt einkommenssteuerseitig als selbstÃ¤ndig Erwerbender eingeschÃ¤tzt bzw. veranlagt worden ist. Entsprechend hat er auch die fÃ¼r sein Einkommen aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit anfallenden Sozialabgaben bezahlt. Obschon diese EinschÃ¤tzung fÃ¼r die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer nicht entscheidend ist, kann entgegen den Vorbringen der Beschwerdegegnerin nicht gesagt werden, dass die Zurechnung der Liegenschaften des Pflichtigen zu dessen GeschÃ¤ftsvermÃ¶gen willkÃ¼rlich oder lebensfremd erscheine. Diesfalls hÃ¤tte das kantonale Steueramt eine entsprechende Umqualifizierung nicht akzeptiert. So sprach denn auch das Bundesgericht â wenn auch ohne nÃ¤here PrÃ¼fung einer mÃ¶glichen Steuerumgehung â der Einzelunternehmung des Pflichtigen BetriebsqualitÃ¤t zu. Somit lag aus Sicht des Bundesgerichts ebenfalls zumindest keine offenkundige Steuerumgehung vor.</p> <p class="Erwgung3">Schliesslich ist zu berÃ¼cksichtigen, dass der Pflichtige die von ihm gehaltenen Liegenschaften einschliesslich der auf diesen lastenden stillen Reserven in die durch ihn gegrÃ¼ndete Aktiengesellschaft eingebracht hat. Damit sind die stillen Reserven, namentlich in Form der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer, (noch) nicht realisiert worden, sondern sie behalten im Rahmen der GeschÃ¤ftstÃ¤tigkeit der Erwerberin ihre bisherige wirtschaftliche Funktion bei. Im Falle einer WeiterverÃ¤usserung der Ã¼bertragenen Liegenschaften innert fÃ¼nf Jahren bliebe Ã¼berdies eine nachtrÃ¤gliche Erhebung der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer vorbehalten, sofern die gesetzlichen Voraussetzungen gemÃ¤ss § 19 Abs. 2 sowie § 67 Abs. 2 und 4 StG erfÃ¼llt sind, wodurch einer mÃ¶glichen Steuerumgehung ebenfalls entgegengewirkt wird (vgl. E. 2.2). Dass aufseiten des Pflichtigen im streitbetroffenen Zeitpunkt keine GrundstÃ¼ckgewinnsteuer und somit insgesamt weniger Steuern anfielen als bei einer direkten Einbringung der Liegenschaften aus seinem PrivatvermÃ¶gen in seine Aktiengesellschaft, Ã¤ndert vorliegend nichts. Denn die Erhebung der im streitbetroffenen Zeitpunkt geschuldeten GrundstÃ¼ckgewinnsteuer besteht im Falle einer kÃ¼nftigen VerÃ¤usserung der betroffenen Liegenschaften fort.</p> <p class="Erwgung3"><b>2.6.5 </b>Nach dem Gesagten kann die gewÃ¤hlte Rechtsgestaltung des Pflichtigen nicht als ungewÃ¶hnlich, sachwidrig oder absonderlich bzw. als jenseits des wirtschaftlich VernÃ¼nftigen liegend bezeichnet werden. Es mangelt somit am objektiven Erfordernis fÃ¼r das Vorliegen einer Steuerumgehung. Ferner ist in Bezug auf das subjektive Element der Steuerumgehung davon auszugehen, dass der Pflichtige im konkreten Fall die von ihm gewÃ¤hlte Rechtsgestaltung nicht <i>einzig</i> zum Zweck der Steuerersparnis gewÃ¤hlt hat. Vielmehr legte er Ã¼berzeugend dar, welche Ãberlegungen hinsichtlich seiner persÃ¶nlichen Nachlassplanung ihn zum besagten Vorgehen bewogen hÃ¤tten. Gesamthaft ist eine Steuerumgehung somit zu verneinen. Stattdessen liegt eine steuerneutrale Umstrukturierung vor, welche den Pflichtigen bzw. seine Aktiengesellschaft zum Steueraufschub der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer im Sinn von § 216 Abs. 3 lit. d StG in Verbindung mit § 19 Abs. 1 lit. b StG berechtigt.</p> <p class="Urteilstext">Die Beschwerde ist somit gutzuheissen. </p> <p class="Erwgung1"><b>3. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>3.1 </b>Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der Beschwerdegegnerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 StG). Ebenso sind ihr die Kosten des Rekursverfahrens aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 212 StG).</p> <p class="Erwgung2"><b>3.2 </b>Ferner wird die Beschwerdegegnerin verpflichtet, dem Pflichtigen fÃ¼r das Rekurs- und das Beschwerdeverfahren eine ParteientschÃ¤digung zu bezahlen (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) in Verbindung mit § 152 und § 212 StG bzw. § 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152, § 153 Abs. 4 und § 213 StG). </p> <p class="Erwgung2"><b>3.3 </b>Die angemessene EntschÃ¤digung ist nach pflichtgemÃ¤ssem Ermessen festzusetzen. Zu beachten ist allerdings § 8 der GebÃ¼hrenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 3. Juli 2018 (GebV VGr). GestÃ¼tzt darauf ist die ParteientschÃ¤digung nach der Bedeutung der Streitsache, der Schwierigkeit des Falls, dem Zeitaufwand und den Auslagen zu bemessen. Ein unnÃ¶tiger oder geringfÃ¼giger Aufwand wird nicht ersetzt.</p> <p class="Erwgung2">Einem bestimmten oder bestimmbaren Streitwert trÃ¤gt die 2. Kammer des Verwaltungsgerichts in langjÃ¤hriger Praxis bei einer vertretenen Partei durch Heranziehung der Verordnung des Obergerichts Ã¼ber die AnwaltsgebÃ¼hren vom 8. September 2010 (AnwGebV) Rechnung. Die nach dem dort in § 4 Abs. 1 festgelegten Tarif berechnete GrundgebÃ¼hr wird fÃ¼r das Beschwerdeverfahren in der Regel auf ein Drittel herabgesetzt (VGr, 11. November 2020, SB.2020.00088, E. 5; VGr, 21. Mai 2003, SB.2002.00103 und SB.2002.00104, E. 5b, verÃ¶ffentlicht in ZStP 2003, 361), wobei die so ermittelte EntschÃ¤digung bei Vorliegen besonderer UmstÃ¤nde um hÃ¶chstens die HÃ¤lfte Ã¼ber- oder unterschritten werden kann. Hat das Verwaltungsgericht auch Ã¼ber die ParteientschÃ¤digung fÃ¼r das Verfahren vor dem Steuerrekursgericht zu befinden, wird diese in der Regel auf zwei Drittel der GrundgebÃ¼hr bzw. auf das Doppelte der EntschÃ¤digung fÃ¼r das verwaltungsgerichtliche Verfahren festgelegt (VGr, 11. November 2020, SB.2020.00088), sodass gesamthaft eine volle EntschÃ¤digung geschuldet ist. Diese Aufteilung berÃ¼cksichtigt, dass die Vertretung im ersten gerichtlichen Verfahren in der Regel deutlich aufwÃ¤ndiger ist (VGr, 6. April 2022, SB.2021.00128, E. 4.1 ff.).</p> <p class="Erwgung2"><b>3.4 </b>In Anwendung der vorstehenden GrundsÃ¤tze betrÃ¤gt die ordentliche ProzessentschÃ¤digung vorliegend Fr. â¦. FÃ¼r das Beschwerdeverfahren vor dem Verwaltungsgericht wird diese GrundgebÃ¼hr auf ein Drittel herabgesetzt. Es rechtfertigt sich daher, dem Pflichtigen fÃ¼r das Verfahren vor dem Steuerrekursgericht eine ParteientschÃ¤digung von Fr. â¦ (inkl. Mehrwertsteuer) und fÃ¼r das Verfahren vor Verwaltungsgericht eine solche von Fr. â¦ (inkl. Mehrwertsteuer), <span>insgesamt somit Fr. â¦ (inkl. Mehrwertsteuer),</span> zuzusprechen.</p> <p class="Einzug1"><span>DemgemÃ¤ss erkennt <span>die Kammer</span>:</span></p> <p class="Einzug2"><span>1. Die Beschwerde wird gutgeheissen. Der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 28. Mai 2024 wird aufgehoben. Die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer der Gemeinde X im Zusammenhang mit der Ãbertragung sÃ¤mtlicher Aktiven und Passiven des Einzelunternehmens A Liegenschaften in die A Liegenschaften AG wird gemÃ¤ss § 216 Abs. 3 lit. d StG aufgeschoben.</span></p> <p class="Einzug2"><span>2. Die Kosten des Rekursverfahrens werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>3. Die GerichtsgebÃ¼hr wird festgesetzt auf <br/> Fr. 17'000.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> <u>Fr. 70.--</u> Zustellkosten,<br/> <u>Fr. 17'070.--</u> Total der Kosten.</span></p> <p class="Einzug2"><span>4. <span>Die Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.</span></span></p> <p class="Einzug2"><span>5. <span>Die Beschwerdegegnerin wird verpflichtet, dem BeschwerdefÃ¼hrer fÃ¼r das Rekursverfahren eine ParteientschÃ¤digung von </span>Fr. â¦ <span>(inkl. Mehrwertsteuer) und fÃ¼r das Beschwerdeverfahren eine solche von </span>Fr. â¦ <span>(inkl. Mehrwertsteuer), insgesamt somit Fr. â¦ (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen.</span></span></p> <p class="Einzug2"><span>6. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Schweizerischen Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>7. Mitteilung an:<br/> a) die Parteien;<br/> b) das Steuerrekursgericht; <br/> c) das Sekretariat der GeschÃ¤ftsleitung des kantonalen Steueramts; <br/> d) die Dienstabteilung Recht des kantonalen Steueramts.</span></p> <p class="Urteilstext"> </p> </div> <br/><br/> </br></td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Dokument --> <!-- FOOTER --> <p class="fusszeile"></p> <!-- /FOOTER --> </body> </html>