<!DOCTYPE html> <html lang="fr"><head><meta charset="utf-8"/></head><body><div class="Section1"> <p class="MsoPlainText">A. M., garagiste, était propriétaire d'un hangar et</p> <p class="MsoPlainText">d'un bureau construits sur une parcelle située en bordure de la route can-</p> <p class="MsoPlainText">tonale dans la carrière X., lieu où il exploitait un garage. Le</p> <p class="MsoPlainText">terrain, propriété des communes de Valangin et Neuchâtel, faisait l'objet</p> <p class="MsoPlainText">d'un contrat de bail à loyer. Par convention du 8 juillet 1991, le recou-</p> <p class="MsoPlainText">rant a vendu à l'entreprise F. SA l'ensemble des constructions</p> <p class="MsoPlainText">précitées pour le prix de 200'000 francs, payable à la signature de la</p> <p class="MsoPlainText">convention. Dans sa déclaration d'impôt, il n'a nullement fait état du</p> <p class="MsoPlainText">revenu provenant de cette vente mais a déclaré un bénéfice 1991 de</p> <p class="MsoPlainText">19'758.80 francs, soit 27'300 francs correspondant à l'immeuble au bilan</p> <p class="MsoPlainText">(bureau) dont à déduire une perte de 7'541.20 francs.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Le service des contributions a considéré le produit de la réali-</p> <p class="MsoPlainText">sation des constructions comme un bénéfice en capital. Après déduction de</p> <p class="MsoPlainText">la valeur comptable du montant porté au bilan pour 27'300 francs, ainsi</p> <p class="MsoPlainText">que de la perte de l'exercice 1991 de 7'541 francs, le service des contri-</p> <p class="MsoPlainText">butions a arrêté le revenu de l'activité indépendante du recourant, pour</p> <p class="MsoPlainText">1991, à 165'159 francs.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Par réclamation du 29 octobre 1993, le recourant a remis en cau-</p> <p class="MsoPlainText">se la taxation rectificative précitée en faisant valoir que la vente de</p> <p class="MsoPlainText">son immeuble, hérité de son père en 1977, n'a jamais figuré dans les</p> <p class="MsoPlainText">comptes de l'entreprise et doit être taxée, éventuellement, comme gain</p> <p class="MsoPlainText">immobilier. De plus, il mentionne que la vente à l'entreprise </p> <p class="MsoPlainText">F. SA devait lui permettre de se défaire de dettes commerciales</p> <p class="MsoPlainText">importantes et d'éviter une faillite.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Par décision du 23 juin 1994, l'administration a confirmé sa</p> <p class="MsoPlainText">position.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">B. Le 8 juillet 1994, M. a recouru contre cette</p> <p class="MsoPlainText">décision auprès du Département des finances et des affaires sociales, fai-</p> <p class="MsoPlainText">sant valoir que le bénéfice réalisé par la vente d'un actif commercial</p> <p class="MsoPlainText">hérité de son père ne pouvait être imposé vu que cette transaction était</p> <p class="MsoPlainText">la seule issue pour rétablir une situation d'endettement et se défaire de</p> <p class="MsoPlainText">locaux peu fonctionnels. Il faisait par ailleurs valoir un réinvestisse-</p> <p class="MsoPlainText">ment d'environ 300'000 francs pour construire [...] un nouveau garage. A</p> <p class="MsoPlainText">propos de cette construction, il précisait que ce n'est qu'en août 1993</p> <p class="MsoPlainText">qu'une promesse de vente a pu être signée pour l'achat du terrain et qu'en</p> <p class="MsoPlainText">juin 1994 la Banque Z. donnait son accord pour l'ouverture d'un crédit de construction.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Par décision du 15 mars 1995, le Département des finances et des</p> <p class="MsoPlainText">affaires sociales a rejeté ce recours. Il a considéré que les conditions</p> <p class="MsoPlainText">légales de l'article 23 al.2 litt.l de la loi sur les contributions direc-</p> <p class="MsoPlainText">tes (LCdir), du 9 juin 1964, étaient remplies, les constructions étant</p> <p class="MsoPlainText">affectées à une activité commerciale et industrielle et étant réalisées</p> <p class="MsoPlainText">avec un profit dépassant la valeur comptable de 27'300 francs. Il a ainsi</p> <p class="MsoPlainText">considéré qu'il était conforme à la loi de prélever un impôt sur le béné-</p> <p class="MsoPlainText">fice provenant de la réalisation des réserves latentes. Concernant la</p> <p class="MsoPlainText">franchise d'impôt, il a estimé que la condition du réinvestissement dans</p> <p class="MsoPlainText">un nouveau bien d'exploitation dans un délai de deux ans n'était pas rem-</p> <p class="MsoPlainText">plie, si bien que l'exonération sollicitée devait être refusée. Il a moti-</p> <p class="MsoPlainText">vé son point de vue par le fait que le transfert des biens a eu lieu le</p> <p class="MsoPlainText">1er septembre 1991 avec paiement du prix le 8 juillet 1991 et que l'acqui-</p> <p class="MsoPlainText">sition du terrain destiné à la nouvelle construction d'un garage [...]</p> <p class="MsoPlainText">n'a été réalisée qu'au mois de juillet 1994.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">C. Par mémoire du 4 avril 1995, établi par Me W.,</p> <p class="MsoPlainText">le prononcé est déféré au Tribunal administratif. Le recourant fait valoir</p> <p class="MsoPlainText">que la décision attaquée procède d'une constatation inexacte et incomplète</p> <p class="MsoPlainText">des faits pertinents ainsi que d'une violation du droit dans la mesure où</p> <p class="MsoPlainText">la date de l'aliénation, au sens de l'article 1 du règlement d'exécution</p> <p class="MsoPlainText">de la loi sur les contributions directes, doit être arrêtée au plus tôt au</p> <p class="MsoPlainText">1er septembre 1991, date de l'entrée en possession des immeubles. Il esti-</p> <p class="MsoPlainText">me de plus que le département a constaté les faits de façon inexacte et</p> <p class="MsoPlainText">commis une erreur de droit en retenant comme date de remploi le mois de</p> <p class="MsoPlainText">juillet 1994. Selon le recourant, la date du remploi doit être celle du 30</p> <p class="MsoPlainText">août 1993, date de la conclusion d'une promesse de vente, ce par applica-</p> <p class="MsoPlainText">tion analogique de l'article 16 al.1 ch.2 de la loi instituant un impôt</p> <p class="MsoPlainText">sur les gains immobiliers du 20 novembre 1991. Le recourant estime enfin</p> <p class="MsoPlainText">que les autres conditions du réinvestissement sont réalisées étant donné</p> <p class="MsoPlainText">qu'il a dû se défaire de ses anciennes installations dont l'exploitation</p> <p class="MsoPlainText">était devenue irrationnelle et que le produit de l'aliénation a été affec-</p> <p class="MsoPlainText">té à l'acquisition d'une entreprise de même nature sur territoire neuchâ-</p> <p class="MsoPlainText">telois. Il conclut à l'annulation de la décision attaquée et, principale-</p> <p class="MsoPlainText">ment, à ce que le revenu de son activité indépendante soit fixé à 19'758</p> <p class="MsoPlainText">francs, subsidiairement que la cause soit renvoyée au département intimé</p> <p class="MsoPlainText">ou au service des contributions pour nouvelle décision au sens des consi-</p> <p class="MsoPlainText">dérants, sous suite de frais et dépens.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">D. Dans ses observations sur le recours, le département conclut à</p> <p class="MsoPlainText">son rejet. Outre les motifs déjà exposés dans la décision attaquée, il</p> <p class="MsoPlainText">mentionne que le bénéfice de liquidation a été réalisé par le paiement du</p> <p class="MsoPlainText">prix, à la date de la signature de la convention du 8 juillet 1991. C'est</p> <p class="MsoPlainText">en effet à cette date que le bénéfice de liquidation a été à disposition</p> <p class="MsoPlainText">du recourant. Dès lors, même en prenant en considération la promesse de</p> <p class="MsoPlainText">vente immobilière du 30 août 1993, le délai légal de deux ans est dépassé.</p> <p class="MsoPlainText">Enfin, le département estime que si le Tribunal administratif parvenait à</p> <p class="MsoPlainText">la conclusion que la condition du délai est remplie, l'affaire devrait</p> <p class="MsoPlainText">être renvoyée à l'autorité de taxation pour examen des autres conditions</p> <p class="MsoPlainText">du réinvestissement en franchise d'impôt, cette question n'ayant jamais</p> <p class="MsoPlainText">été soulevée par le recourant lors de la procédure de taxation.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> C O N S I D E R A N T</p> <p class="MsoPlainText"> en droit</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">1. Interjeté dans les formes et délai légaux, le recours est rece-</p> <p class="MsoPlainText">vable.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">2. a) Selon l'article 23 al.2 litt.l LCdir, l'impôt sur le revenu</p> <p class="MsoPlainText">porte en particulier sur les bénéfices en capital obtenus dans l'exploita-</p> <p class="MsoPlainText">tion d'une entreprise qui tient des livres ou qui est astreinte à en</p> <p class="MsoPlainText">tenir, par l'aliénation ou la réalisation de biens, tels que les bénéfices</p> <p class="MsoPlainText">sur immeubles, la plus-value provenant de l'aliénation de titres, les</p> <p class="MsoPlainText">bénéfices de liquidation en cas de remise ou d'aliénation d'une entrepri-</p> <p class="MsoPlainText">se.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Bien que rédigée dans des termes plus généraux, cette disposi-</p> <p class="MsoPlainText">tion correspond à l'article 21 al.1 litt.d AIFD qui prévoyait également</p> <p class="MsoPlainText">l'imposition des bénéfices en capital obtenus dans l'exploitation d'une</p> <p class="MsoPlainText">entreprise astreinte à tenir des livres, plus particulièrement les bénéfi-</p> <p class="MsoPlainText">ces de liquidation en cas de remise ou d'aliénation d'une entreprise. La</p> <p class="MsoPlainText">jurisprudence a admis que cette disposition visait les bénéfices en capi-</p> <p class="MsoPlainText">tal qui sont obtenus à l'occasion de la réalisation d'immeuble appartenant</p> <p class="MsoPlainText">à la fortune commerciale d'une entreprise astreinte à tenir une comptabi-</p> <p class="MsoPlainText">lité (ATF 70 I 259). En raison de la similitude des systèmes d'imposition</p> <p class="MsoPlainText">cantonal et fédéral, cette interprétation vaut également dans le cadre de</p> <p class="MsoPlainText">l'application de l'article 23 al.2 litt.l LCdir (RJN 1989, p.205).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> C'est avant tout la fonction technique et économique d'un bien</p> <p class="MsoPlainText">qui est déterminante (RDAF 1990, p.24-25 et les références). Ainsi, un</p> <p class="MsoPlainText">bien qui a été acquis pour servir à l'exploitation commerciale et qui sert</p> <p class="MsoPlainText">effectivement à ces fins doit clairement être attribué à la fortune com-</p> <p class="MsoPlainText">merciale. Par ailleurs, la volonté du contribuable, en particulier la</p> <p class="MsoPlainText">façon dont elle ressort du traitement comptable, de la manière dont un</p> <p class="MsoPlainText">objet est inscrit dans les livres de l'entreprise et dont la répartition y</p> <p class="MsoPlainText">est exprimée, constitue en règle générale un autre indice important (RDAF</p> <p class="MsoPlainText">1990 et les références, 1972, p.29 et les références).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Les dispositions légales et la jurisprudence précitées visent</p> <p class="MsoPlainText">non seulement les bénéfices sur immeubles mais également la réalisation de</p> <p class="MsoPlainText">biens mobiliers, à la condition qu'ils servent à l'entreprise en raison de</p> <p class="MsoPlainText">leur nature ou de leur fonction.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> b) Les constructions aliénées par convention sous seing privé du</p> <p class="MsoPlainText">8 juillet 1991 constituent vraisemblablement des constructions mobilières.</p> <p class="MsoPlainText">C'est à juste titre que le recourant ne conteste plus dans le cadre du</p> <p class="MsoPlainText">recours au Tribunal administratif l'existence d'un bénéfice provenant de</p> <p class="MsoPlainText">la réalisation des réserves latentes. Il résulte du dossier que ces cons-</p> <p class="MsoPlainText">tructions étaient affectées sans aucun doute à une activité commerciale et</p> <p class="MsoPlainText">industrielle et ont été réalisées avec un profit dépassant la valeur comp-</p> <p class="MsoPlainText">table de 27'300 francs. De plus, l'argument que le recourant avait fait</p> <p class="MsoPlainText">valoir dans son recours au département, à savoir qu'il s'agissait en par-</p> <p class="MsoPlainText">tie d'un actif commercial hérité de son père, n'est pas pertinent puis-</p> <p class="MsoPlainText">qu'il ne s'agit pas d'imposer maintenant un bien acquis à titre d'héritage</p> <p class="MsoPlainText">(art.24 litt.a LCdir) mais le bénéfice réalisé suite à la réalisation d'un</p> <p class="MsoPlainText">actif appartenant à la fortune commerciale de l'entreprise du recourant.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">3. a) Aux termes de l'article 23 al.4 LCdir, le Conseil d'Etat fixe</p> <p class="MsoPlainText">les conditions auxquelles un bénéfice n'est pas imposé par suite de son</p> <p class="MsoPlainText">affectation à l'acquisition d'un nouveau bien ou de son réinvestissement</p> <p class="MsoPlainText">dans une entreprise. Selon l'article 1 al.1 du règlement d'exécution de la</p> <p class="MsoPlainText">LCdir, édicté le 30 novembre 1965 par le Conseil d'Etat, l'impôt frappant</p> <p class="MsoPlainText">le bénéfice provenant de l'aliénation d'une entreprise qui tient des</p> <p class="MsoPlainText">livres est restitué lorsque les conditions suivantes sont remplies :</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">- l'entreprise a été aliénée par suite d'un cas de force majeure ou parce</p> <p class="MsoPlainText"> que son maintien entre les mains du propriétaire était irrationnel pour</p> <p class="MsoPlainText"> ce dernier;</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">- le produit de l'aliénation est affecté à l'acquisition d'une entreprise</p> <p class="MsoPlainText"> de même nature sise sur territoire neuchâtelois;</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">- la nouvelle entreprise est acquise au plus tard deux ans après la date</p> <p class="MsoPlainText"> de l'aliénation de l'ancienne.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Les mêmes dispositions sont applicables dans le cas de la vente</p> <p class="MsoPlainText">d'un bien d'exploitation et de son remplacement par un nouveau bien</p> <p class="MsoPlainText">(al.3).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> En matière d'impôt fédéral direct, la question de savoir si un</p> <p class="MsoPlainText">bénéfice en capital réalisé n'est provisoirement pas soumis à taxation</p> <p class="MsoPlainText">lorsque le produit de l'aliénation est utilisé pour acquérir des biens de</p> <p class="MsoPlainText">remploi n'était l'objet d'aucune disposition expresse sous l'empire de</p> <p class="MsoPlainText">l'AIFD.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> La loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990,</p> <p class="MsoPlainText">entrée en vigueur le 1er janvier 1995, a codifié la pratique, soit admet</p> <p class="MsoPlainText">le remploi lorsqu'il intervient pendant le même exercice ou qu'une provi-</p> <p class="MsoPlainText">sion correspondant aux réserves latentes peut être constituée. Cette pro-</p> <p class="MsoPlainText">vision doit être dissoute et utilisée pour l'amortissement de l'élément</p> <p class="MsoPlainText">acquis en remploi ou portée au crédit du compte de résultat dans un délai</p> <p class="MsoPlainText">raisonnable (art.30 al.2 LIFD; FF 1983 III, p.178 et 199).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Le législateur neuchâtelois lui-même, en introduisant l'alinéa 4</p> <p class="MsoPlainText">de l'article 23 LCdir, n'a fait que codifier une pratique en cours (BGC</p> <p class="MsoPlainText">vol.130, p.399). De plus, les autorités fiscales et judiciaires ne peuvent</p> <p class="MsoPlainText">étendre à volonté les conditions d'un transfert de réserves latentes en</p> <p class="MsoPlainText">franchise d'impôt sur des biens acquis en remploi (RDAF 1988, p.347).</p> <p class="MsoPlainText">L'exonération de l'impôt constitue une exception, ce qui a pour conséquen-</p> <p class="MsoPlainText">ce que l'autorité administrative doit faire preuve de réserve lors de son</p> <p class="MsoPlainText">octroi et jouit d'un large pouvoir d'appréciation (ATF 97 I 140, RJN 1983,</p> <p class="MsoPlainText">p.136, 1991, p.135; v. de même RJN 6 III 429, en matière d'impôt sur les</p> <p class="MsoPlainText">gains immobiliers).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> b) Le principal argument du recourant a trait au fait qu'il</p> <p class="MsoPlainText">aurait acquis une nouvelle entreprise moins de deux ans après la date de</p> <p class="MsoPlainText">l'aliénation de l'ancienne. Bien que ce moyen n'ait pas été soulevé dans</p> <p class="MsoPlainText">le cadre de la réclamation du 29 octobre 1993, il peut, eu égard à la</p> <p class="MsoPlainText">jurisprudence, être considéré comme recevable (RJN 1982, p.144).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Il y a lieu tout d'abord de déterminer le dies a quo du délai de</p> <p class="MsoPlainText">deux ans prescrit par l'article 1 al.1 du règlement d'exécution de la</p> <p class="MsoPlainText">LCdir. Cet article mentionne une nouvelle acquisition "au plus tard deux</p> <p class="MsoPlainText">ans après la date de l'aliénation de l'ancienne". Le recourant considère</p> <p class="MsoPlainText">que la "date de l'aliénation" correspond au 1er septembre 1991, date de</p> <p class="MsoPlainText">l'entrée en possession telle que fixée dans la convention précitée du 8</p> <p class="MsoPlainText">juillet 1991. Il ne motive pas sa prise de position.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Or, pour déterminer le dies a quo, l'on ne saurait se référer</p> <p class="MsoPlainText">exclusivement au principe du droit civil, selon lequel le transfert de</p> <p class="MsoPlainText">propriété intervient par transfert de la possession (art.714 CC). Il y a</p> <p class="MsoPlainText">lieu de se référer à la notion d'aliénation telle que la considère le</p> <p class="MsoPlainText">droit fiscal suisse ainsi qu'à la ratio legis de la notion de réinvestis-</p> <p class="MsoPlainText">sement. Or, la notion d'aliénation est liée à celle de réalisation (J.-M.</p> <p class="MsoPlainText">Rivier, L'imposition du revenu et de la fortune, Neuchâtel, 1980, p.202).</p> <p class="MsoPlainText">Cela découle également du fait, qu'en droit fiscal suisse, seul le revenu</p> <p class="MsoPlainText">réalisé est imposable (J.-M. Rivier, Introduction à la fiscalité de l'en-</p> <p class="MsoPlainText">treprise, Lausanne, 1990, p.45-46).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> La notion de réinvestissement ou remploi a été instituée par le</p> <p class="MsoPlainText">législateur pour les cas où le contribuable ne peut pas disposer du pro-</p> <p class="MsoPlainText">duit de l'aliénation parce que, s'il veut rester dans la même situation,</p> <p class="MsoPlainText">il doit acquérir un autre bien. Ainsi, dans certains cas, la loi prévoit</p> <p class="MsoPlainText">qu'il n'y a pas réalisation lorsque le produit de l'aliénation d'un bien</p> <p class="MsoPlainText">est utilisé, dans un certain délai, à l'acquisition d'un bien de remplace-</p> <p class="MsoPlainText">ment (J.-M. Rivier, Introduction à la fiscalité de l'entreprise, Lausanne,</p> <p class="MsoPlainText">1990, p.81). Il résulte également de la jurisprudence fédérale (RDAF 1984,</p> <p class="MsoPlainText">p.278) que la somme d'argent réalisée, soit le bénéfice, doit être utili-</p> <p class="MsoPlainText">sée pour l'acquisition d'un bien de remplacement qui sert à poursuivre</p> <p class="MsoPlainText">l'exploitation pour l'essentiel inchangée de la même entreprise. C'est à</p> <p class="MsoPlainText">cette seule condition que les autorités fiscales peuvent partir de l'idée</p> <p class="MsoPlainText">que l'entreprise n'était pas en mesure de disposer librement de l'indemni-</p> <p class="MsoPlainText">té ou du produit de la vente ou en d'autres termes que les recettes dépas-</p> <p class="MsoPlainText">sant la valeur comptable ne constituaient pas une réalisation des réserves</p> <p class="MsoPlainText">latentes. Dès lors, le bénéfice réalisé devant être réinvesti dans un</p> <p class="MsoPlainText">délai de deux ans, il faut en déduire que le dies a quo est précisément le</p> <p class="MsoPlainText">jour où il y a réalisation de bénéfice au sens du droit fiscal. C'est ain-</p> <p class="MsoPlainText">si que les auteurs retiennent généralement plutôt le point de départ du</p> <p class="MsoPlainText">délai raisonnable à compter de la réalisation de l'ancien actif (v.notam-</p> <p class="MsoPlainText">ment J.-M. Rivier , Droit fiscal suisse, imposition du revenu et de la</p> <p class="MsoPlainText">fortune, Neuchâtel, 1980, p.210).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Reste alors à déterminer ce qu'il y a lieu d'entendre par réali-</p> <p class="MsoPlainText">sation de bénéfice et à quel moment elle intervient. Seuls les accroisse-</p> <p class="MsoPlainText">ments effectifs de fortune représentent un revenu imposable. Tel est le</p> <p class="MsoPlainText">cas lorsqu'un bien ou une prestation - notamment une somme d'argent -</p> <p class="MsoPlainText">passe en possession du contribuable ou lorsque celui-ci acquiert un droit</p> <p class="MsoPlainText">ferme à un bien ou une prestation (J.-M. Rivier, Introduction à la fisca-</p> <p class="MsoPlainText">lité de l'entreprise, Lausanne, 1990, p.45-46).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Les bénéfices en capital sont réalisés au moment où l'achat,</p> <p class="MsoPlainText">l'échange ou la réalisation sont accomplis en droit. Ce qui est détermi-</p> <p class="MsoPlainText">nant c'est la conclusion du contrat (à l'exclusion de l'inscription au</p> <p class="MsoPlainText">registre foncier, du transfert des profits et risques ou du moment de</p> <p class="MsoPlainText">l'exécution; ATF 105 Ib 242; Ernst Känzig in Archives 41, 1972/1973, p.82;</p> <p class="MsoPlainText">Ernst Höhn, Steuerrecht, ein Grundriss des schweizerischen Steuerrechts</p> <p class="MsoPlainText">für Unterricht und Selbststudium, Auflage 3, Berne 1979, p.224, n.14;</p> <p class="MsoPlainText">J.-M. Rivier, Droit fiscal suisse, l'imposition du revenu et de la fortu-</p> <p class="MsoPlainText">ne, Neuchâtel, 1980, p.202; Masshardt et Gendre, Commentaires IDN, 1980,</p> <p class="MsoPlainText">p.122; Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer, Auflage 2, 1985,</p> <p class="MsoPlainText">p.134). Un revenu est acquis ou réalisé lorsque le sujet fiscal peut en</p> <p class="MsoPlainText">disposer effectivement, que ce soit en entrant en possession du revenu ou</p> <p class="MsoPlainText">en obtenant une prétention ferme sur celui-ci (arrêt tessinois du</p> <p class="MsoPlainText">3.7.1980, Résumé in Bibliographie des schweizerischen Steuerrechts,</p> <p class="MsoPlainText">1961-1986, ad art.21 al.1 litt.c AIFD).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Certes, un auteur (Ernst Känzig, Wehrsteuer, Auflage 2, Teil I,</p> <p class="MsoPlainText">1982, p.386, n.167 ad art.21 al.1 litt.d AIFD), après avoir rappelé les</p> <p class="MsoPlainText">principes ci-dessus, soit que le moment de la réalisation est celui où le</p> <p class="MsoPlainText">vendeur a obtenu la prestation contractuelle ou une prétention à celle-ci,</p> <p class="MsoPlainText">mentionne des solutions nouvelles au sens desquelles - sans toutefois</p> <p class="MsoPlainText">prendre en considération le moment du transfert de propriété - serait</p> <p class="MsoPlainText">déterminant le moment de la livraison ("Lieferung"), c'est-à-dire le</p> <p class="MsoPlainText">moment où le vendeur s'est exécuté et tient la chose à disposition de</p> <p class="MsoPlainText">l'acheteur. On ne saurait toutefois prendre en considération cet élément</p> <p class="MsoPlainText">dans le cadre du droit fiscal. En effet, Känzig se réfère à un commentaire</p> <p class="MsoPlainText">du code civil suisse (Guhl/Merz/Kummer, OR, p.335) qui préconise le moment</p> <p class="MsoPlainText">de la livraison comme le moment du transfert des profits et risques</p> <p class="MsoPlainText">(art.185 al.1 CO), ce dans un but de protéger l'acheteur afin qu'il ne</p> <p class="MsoPlainText">supporte pas les risques avant d'être en possession de la chose. Une telle</p> <p class="MsoPlainText">motivation, compréhensible au sens du droit civil, ne trouve aucune justi-</p> <p class="MsoPlainText">fication en droit fiscal. L'adoption d'une telle solution permettrait en</p> <p class="MsoPlainText">outre au contribuable de contourner facilement le principe du réinvestis-</p> <p class="MsoPlainText">sement dans un délai raisonnable en prévoyant des dates d'entrée en jouis-</p> <p class="MsoPlainText">sance postérieures à celles de la réalisation du bénéfice.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> c) Dans le cas d'espèce, c'est le 8 juillet 1991, date de la</p> <p class="MsoPlainText">conclusion du contrat de vente des constructions mobilières du recourant,</p> <p class="MsoPlainText">que ce dernier a réalisé un bénéfice et a disposé du prix de vente fixé à</p> <p class="MsoPlainText">200'000 francs, payable à la date précitée (art.3 de la convention). On ne</p> <p class="MsoPlainText">saurait donc prendre en considération le transfert de possession fixé,</p> <p class="MsoPlainText">selon l'article 5 de la convention, au 1er septembre 1991. D'ailleurs, on</p> <p class="MsoPlainText">peut douter que ce transfert de possession ait eu lieu le 1er septembre</p> <p class="MsoPlainText">1991 pour tous les objets vendus, eu égard à l'article 6 de la convention</p> <p class="MsoPlainText">qui prévoit que le recourant conserve la jouissance et l'usage de certains</p> <p class="MsoPlainText">biens. Dès lors, peut être laissée indécise dans le cadre du présent liti-</p> <p class="MsoPlainText">ge, la question de savoir si la promesse de vente immobilière intervenue</p> <p class="MsoPlainText">le 30 août 1993 peut être prise en considération comme date d'acquisition</p> <p class="MsoPlainText">d'une nouvelle entreprise, eu égard au fait qu'elle contient une condition</p> <p class="MsoPlainText">suspensive (ch.VIII, p.5, de l'acte notarié) et qu'elle est relative à</p> <p class="MsoPlainText">l'acquisition d'un terrain destiné à la construction d'un garage et non</p> <p class="MsoPlainText">directement à l'acquisition du garage lui-même. En effet, le délai de deux</p> <p class="MsoPlainText">ans arrivait à échéance le 8 juillet 1993 et était échu, certes de peu, le</p> <p class="MsoPlainText">30 août 1993.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">5. Pour tous les motifs précités, le recours doit être rejeté.</p> <p class="MsoPlainText">L'administration cantonale des contributions n'a pas abusé de son pouvoir</p> <p class="MsoPlainText">d'appréciation (ATF 97 I 140; RJN 1983, p.136, 1991, p.135). Les condi-</p> <p class="MsoPlainText">tions posées par l'article 1 al.1 ch.3 du règlement d'exécution de la</p> <p class="MsoPlainText">LCdir ne sont pas remplies. Etant donné qu'elles sont cumulatives, l'exo-</p> <p class="MsoPlainText">nération d'impôt pour cause de réinvestissement doit être refusée au</p> <p class="MsoPlainText">recourant, sans qu'il soit nécessaire de renvoyer la cause à l'administra-</p> <p class="MsoPlainText">tion des contributions pour instruction complémentaire permettant de</p> <p class="MsoPlainText">déterminer si les conditions posées par l'article 1 al.1 ch.1 et 2 sont</p> <p class="MsoPlainText">réalisées.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Pour le même motif, une visite des lieux ne se justifie pas.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">6. La décision du département des finances et des affaires sociales</p> <p class="MsoPlainText">du 15 mars 1995 est dès lors confirmée. Vu le sort de la cause, le recou-</p> <p class="MsoPlainText">rant supportera les frais de la procédure de recours (art.47 al.1 LPJA).</p> <p class="MsoPlainText">Il n'y a pas lieu d'allouer des dépens (art.48 al.1 a contrario LPJA).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> Par ces motifs,</p> <p class="MsoPlainText"> LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">1. Rejette le recours.</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">2. Met à la charge du recourant les frais arrêtés à 550 francs (compensés</p> <p class="MsoPlainText"> par son avance).</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText">Neuchâtel, le 15 juin 1995</p> <p class="MsoPlainText"> </p> <p class="MsoPlainText"> AU NOM DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF</p> <p class="MsoPlainText"> Le greffier Le président</p> </div></body></html>