<!DOCTYPE html> <html lang="it"><head><meta charset="utf-8"/></head><body><div class="WordSection1"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td colspan="2" valign="top"> <p class="MsoFooter"> </p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><img alt="" height="38" id="Immagine 5" src="http://www.sentenze.ti.ch/cgi-bin/nph-omniscgi?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=www.sentenze.ti.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,193.246.182.54:6000&amp;Parametername=WWWTI&amp;Schema=TI_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=323342" width="37"/></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><img alt="" height="25" id="Immagine 6" src="http://www.sentenze.ti.ch/cgi-bin/nph-omniscgi?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=www.sentenze.ti.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,193.246.182.54:6000&amp;Parametername=WWWTI&amp;Schema=TI_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=323343" width="21"/></p> </td> <td valign="top"><a id="X_NOT_ACTUALIZE"></a> <p class="MsoNormal"> </p> </td> <td><p class="MsoNormal"> </p></td> </tr> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>Incarti n.<br/> </span>80.2023.26</p> <p class="MsoNormal">80.2023.27</p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>Lugano</span></p> <p class="MsoNormal"><a id="IN_DATA_DECISIONE">5 settembre 2023</a> </p> </td> <td colspan="3" valign="top"> <p class="MsoNormal">In nome<br/> della Repubblica e Cantone<br/> Ticino</p> </td> <td><p class="MsoNormal"> </p></td> </tr> <tr> <td colspan="6" valign="top"> <p class="MsoNormal"><b><span>La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello</span></b></p> </td> </tr> <tr> <td colspan="6" valign="top"> <p class="MsoNormal"> </p> </td> </tr> <tr> <td colspan="6" valign="top"> <p class="MsoNormal"> </p> </td> </tr> <tr> <td></td> <td></td> <td></td> <td></td> <td></td> <td></td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>composta dai giudici</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>Andrea Pedroli, presidente,</span></p> <p class="MsoNormal"><a id="IN_4ISTUSER_N"><span>Raffaele Guffi, </span></a><span>Ivano Ranzanici</span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>segretari</span><span>a</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>Sabrina Piemontesi - Gianola, vicecancelliera</span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="0"> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>parti</span></p> </td> <td colspan="2" valign="top"> <p class="MsoNormal"><b><span> RI 1</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span> RI 2</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> </td> </tr> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>contro</span></p> </td> <td><p class="MsoNormal"> </p></td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="0"> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><b><span>RS 1</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>oggetto</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>ricorsi del 20 gennaio 2023 contro le decisioni del 29 dicembre 2022 in materia di IC e IFD 2019 e 2020.</span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span> </span></b></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Fatti</span></b></p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> <b>A.</b> I coniugi __________ e __________ non presentavano né per il periodo fiscale 2019 né per il 2020 la dichiarazione d’imposta. </p> <p class="R1"> Il 18.5.2021 ed il 12.4.2022 ai contribuenti venivano intimate le diffide e, non essendo stata trasmessa la dichiarazione fiscale né per il 2019, né per il 2020, l’Ufficio di tassazione rispettivamente il 15.6.2021 ed il 17.5.2022 infliggeva le multe disciplinari e rinnovava la diffida a presentare gli atti richiesti entro 20 giorni, con l’avvertenza che, decorso infruttuoso tale termine, si sarebbe potuto procedere con la tassazione d’ufficio secondo gli art. 204 LT e 130 LIFD.</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> <b>B.</b> <b>a. Periodo fiscale 2019</b></p> <p class="R1"> Con decisione dell’8.9.2021 (spedita separatamente alla moglie), l’UT notificava ai contribuenti la tassazione IC/IFD 2019, allestita d’ufficio, commisurando il reddito imponibile in fr. 97'700.- per l’IC e in fr. 105'200.- per l’IFD la sostanza imponibile in fr. 0.-, con la seguente motivazione:</p> <p class="R1"> <span> “Richiamata la diffida, ritenuto che alla richiesta in essa contenuta non è stato dato seguito, si procede con la tassazione d’ufficio. La tassazione d’ufficio è stata eseguita in applicazione degli art. 204 cpv. 2 della LT e 130 cpv. 2 della LIFD. Il contribuente può impugnare la tassazione operata d’ufficio soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo dev’essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova. Ciò significa che al reclamo dev’essere allegata la dichiarazione d’imposta debitamente compilata e corredata da tutti i certificati, attestazioni, documenti, ecc. Si rende attenti che un eventuale reclamo con modalità e contenuti che non soddisfano i requisiti di legge verrà dichiarato irricevibile. Di conseguenza la tassazione d’ufficio diventerà definitiva”.</span></p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> <b>b. Periodo fiscale 2020 </b></p> <p class="R1"> Con decisione del 13.7.2022 (spedita separatamente alla moglie), l’UT notificava ai contribuenti la tassazione IC/IFD 2020, allestita d’ufficio, commisurando il reddito imponibile in fr. 127'700.- per l’IC e in fr. 127'000.- per l’IFD e la sostanza imponibile in fr. 60’000.-, con la seguente motivazione:</p> <p class="R1"><span> “Richiamata la diffida del 17.5.2022, ritenuto che alla richiesta in essa contenuta non è stato dato seguito, si procede con la tassazione d’ufficio. La tassazione d’ufficio è stata eseguita in applicazione degli art. 204 cpv. 2 della LT e 130 cpv. 2 della LIFD. Il contribuente può impugnare la tassazione operata d’ufficio soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo dev’essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova. Ciò significa che al reclamo dev’essere allegata la dichiarazione d’imposta debitamente compilata e corredata da tutti i certificati, attestazioni, documenti, ecc. Si rende attenti che un eventuale reclamo con modalità e contenuti che non soddisfano i requisiti di legge verrà dichiarato irricevibile. Di conseguenza la tassazione d’ufficio diventerà definitiva”.</span></p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> <b>C.</b> Con separati reclami, del 6.10.2021 (per il 2019) e del 12.8.2022 (per il 2020)__________ contestava le tassazioni d’ufficio, scusandosi per il mancato inoltro della dichiarazione fiscale “entro i termini stabiliti”. Il contribuente imputava il ritardo alla mancanza di documenti. Allegava ai gravami le dichiarazioni d’imposta “<i>con la documentazione annessa</i>”.</p> <p class="R1"><b> </b></p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> <b>D.</b> Con richiesta di documentazione del 7.11.2022, trasmessa per posta APlus ad entrambi i coniugi all’indirizzo di via __________, l’Ufficio di tassazione di Lugano (di seguito UT), dopo aver ricordato che una tassazione d’ufficio può essere contestata unicamente se manifestamente inesatta e che il reclamo dev’essere motivato ed indicare eventuali mezzi di prova, chiedeva ad __________ di presentare la seguente documentazione entro il 25.11.2022:</p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span><span>Documentazione bancaria a comprova di tutti gli averi bancari/postali intestati ai coniugi __________ (o ai loro figli minorenni) con indicazione del saldo al 31.12.2019 e degli eventuali interessi maturati;</span></p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span><span>Documentazione bancaria attestante la situazione debitoria al 31.12.2019 e al 31.12.2020, così come gli interessi passivi pagati nel medesimo anno fiscale;</span></p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span><span>Indicazioni in merito alla destinazione data al capitale della previdenza libera (pilastro 3B) relativo alla polizza __________; nel 2019 veniva dichiarato un conto transitorio con un saldo di CHF 74'075.45, che nel 2020 non viene più dichiarato;</span></p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span><span>Contratti di locazione inerenti le abitazioni di via ai __________, nonché via __________;</span></p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span><span>Documentazione a comprova dei premi pagati all’assicurazione malattia per tutta la famiglia, inerente il periodo fiscale 2019;</span></p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span><span>Copia del rogito inerente la compravendita immobiliare avente per oggetto l’appartamento sito al mappale __________ di __________, con indicazione della destinazione data al capitale incassato;</span></p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span><span>Informazioni in merito alle generalità degli inquilini del precitato immobile, unitamente ai giustificativi inerenti l’incasso del canone di locazione fino alla data di alienazione dell’immobile;</span></p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span><span>Informazioni in merito al contenuto della cassetta di sicurezza a voi intestata presso la __________.</span></p> <p class="R1"> I contribuenti venivano avvisati che <i>“(…) in caso di inosservanza del presente invito”</i>, sarebbe venuta <i>“meno la comprova della manifesta inesattezza della tassazione allestita d’ufficio, requisito di base perché l’autorità fiscale possa modificare la decisione”, </i>con la conseguenza che<i> “il reclamo sarà dichiarato irricevibile”.</i></p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> <b>E. </b>Con due separate decisioni di tassazione il 29.12.2022 (inviate in copia anche a __________) l’autorità fiscale dichiarava irricevibili i reclami presentati contro le tassazioni d’ufficio 2019 e 2020 con la seguente motivazione:</p> <p class="R1"> <span>“Avverso le decisioni di tassazione imposta cantonale e imposta federale diretta 2019 e 2020, allestite d’ufficio, è stato presentato reclamo mediante l’invio della dichiarazione d’imposta compilata in modo parziale. Per poter esperire un accertamento che si avvicinasse quanto più possibile alla realtà, in data 7 novembre 2022 è stata inviata (per posta APlus) una richiesta di documentazione recante termine 25 novembre 2022; in calce alla stessa si rendeva attenta la contribuente che in caso d’inosservanza della lettera, la comprova della manifesta inesattezza sarebbe venuta meno, e perciò il reclamo sarebbe stato dichiarato irricevibile. Constatato come fino al 14 dicembre nulla sia pervenuto alla scrivente autorità, il reclamo è irricevibile”.</span></p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> <b>F. </b>Con due separati ricorsi 30/31.1.2023, i coniugi __________ contestano le decisioni di tassazione d’ufficio per il 2019 e per il 2020 che hanno dichiarato irricevibili i loro reclami. Censurano innanzitutto il fatto che l’autorità fiscale, con la richiesta di informazioni/documentazione del 7.11.2022 abbia concesso unicamente 18 giorni (termine inusuale) per la presentazione degli atti. Inoltre, la richiesta in questione sarebbe giunta a più di un anno di distanza dal reclamo; tuttavia, non avendo ricevuto la documentazione richiesta, l’autorità fiscale non avrebbe inviato loro un richiamo prima di adottare la decisione su reclamo. Inoltre, la richiesta di documentazione del 7.11.2022 sarebbe stata inviata unicamente al domicilio del marito e non all’indirizzo della moglie, diversamente da quanto effettuato per la notifica delle tassazioni ai due separati recapiti. </p> <p class="R1"><b> </b>Viene altresì censurato il fatto di non aver mandato quattro separate richieste di documentazione (una per ogni periodo fiscale e ad entrambi i coniugi) per posta raccomandata, invece che tramite invio APlus.</p> <p class="R1"> Nel merito della decisione impugnata, i ricorrenti si dolgono del fatto che l’UT non ha tenuto in considerazione degli elementi imponibili indicati nella dichiarazione fiscale allegata al reclamo. Secondo i contribuenti <i>“nessun dato, anche quelli con allegato ufficiale è stato preso in considerazione! Capiamo che quelli non verificabili, ci possa essere una richiesta di documentazione, ma almeno i dati ufficiali dovevano essere aggiornati. In pratica dobbiamo pagare le tasse in base ad un calcolo chiaramente arbitrario”.</i></p> <p class="R1"> Con il ricorso i contribuenti producono della documentazione, che chiedevano sia presa in considerazione per definire ed accertare i loro elementi imponibili.</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> <b>G.</b> Con osservazioni 6/7.2.2023 l’UT chiede la conferma delle decisioni impugnate. In particolare l’autorità fiscale sottolinea il fatto che le decisioni di tassazione 2019 e 2020 sono state emesse d’ufficio siccome i contribuenti non avevano presentato le dichiarazioni fiscali. Le dichiarazioni allegate al reclamo non sono state ritenute esaustive, motivo per il quale è stata trasmessa reclamanti “<i>(…) una copiosa richiesta di documenti comunicando che in assenza di risposta i reclami sarebbero stati dichiarati irricevibili non avendone dimostrato la manifesta inesattezza</i>”. Gli atti richiesti non sono mai stati inviati da parte dei contribuenti. </p> <p class="R1"> Nel caso di un gravame presentato contro una tassazione d’ufficio, la dichiarazione d’imposta presentata dev’essere compilata in maniera ineccepibile e deve comprendere “<i>(…) tutti i giustificativi indispensabili ad emettere una decisione corretta</i>”. Secondo il fisco, in particolare non sarebbero chiari gli elementi relativi alla sostanza e non sarebbe stato pertanto possibile allestire il calcolo delle entrate e delle uscite (particolarmente importante nel caso di un’attività indipendente), come neppure sarebbe stato possibile verificare la destinazione dei capitali in seguito alla vendita del mapp. __________ RFD __________, “<i>(…) come anche al riscatto dell’assicurazione vita, ma neppure l’eventuale imposizione dell’utile quale commercio professionale di immobili”.</i></p> <p class="R1"> In merito alla trasmissione della richiesta di documentazione unicamente ad __________, l’UT osserva che “<i>(…) senza particolari comunicazioni, non vedendone la necessità né dalla visione dell’incarto né dalla lettera di reclamo, l’autorità di tassazione non si è posta problemi relativi a cambi di indirizzo o domicili separati e ha inviato una richiesta documenti direttamente al reclamante</i>”.</p> <p class="R1"> Per quanto concerne la proroga per la presentazione della documentazione richiesta, il fisco indica che la stessa avrebbe potuto essere concessa se richiesta - seppur non dovuta - considerato che i reclami erano presentati contro delle tassazioni d’ufficio.</p> <p class="R1"> Secondo l’UT, non disponendo di tutta la documentazione necessaria per emettere le decisioni di tassazione dopo reclamo, non sarebbe stato possibile giungere ad altra conclusione se non quella di dichiarare irricevibili i gravami.</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> </p> <p class="MsoNormal"><b><span>Diritto</span></b></p> <p class="R1"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="R1"> <b>1.</b> 1.1.</p> <p class="R1"> La Camera di diritto tributario, autorità di ricorso in materia fiscale contro le decisioni degli Uffici di tassazione, è competente a pronunciarsi nel merito dei ricorsi a condizione che il gravame sia ricevibile in ordine. Essa deve pertanto esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero tempestivo, sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato da una persona legittimata, ma anche se una eventuale decisione dell’Ufficio di tassazione, che abbia dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente, sia fondata. Se l’irricevibilità del reclamo è stata pronunciata a torto, gli atti verranno retrocessi all’autorità di tassazione per la decisione di merito, mentre, in caso contrario, la Camera confermerà la decisione di irricevibilità.</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 1.2.</p> <p class="R1"><span> Nel caso in esame, le decisioni impugnate hanno dichiarato irricevibili i reclami, difettandone i requisiti di legge. Di conseguenza, questa Camera si limiterà a verificare se siano legittime le decisioni con cui l’autorità fiscale ha dichiarato irricevibili i reclami interposti dai contribuenti contro le tassazioni d’ufficio, mentre le è precluso l’esame del merito della tassazione.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><b> 2. </b>2.1.</p> <p class="R1"><span> Secondo l’art. 204 cpv. 2 LT, di uguale tenore dell’art. 130 cpv. 2 LIFD, l’autorità di tassazione esegue la tassazione d’ufficio, in base ad una valutazione coscienziosa, se il contribuente, nonostante diffida, non soddisfa i suoi obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono essere accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. Può tener conto di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore di vita del contribuente. La tassazione d’ufficio può essere impugnata soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo deve essere motivato ed indicare eventuali mezzi di prova (art. 206 cpv. 3 LT), per cui vi è un’inversione dell’onere della prova: non tocca all’autorità dimostrare la correttezza della propria valutazione, bensì all’interessato provare che la stessa è manifestamente inesatta (cfr. ad esempio sentenza del TF 2C_435/2017 del 18 febbraio 2019, consid. 2.1.).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"> 2.2.</p> <p class="R1"><span> Contro la decisione di tassazione il contribuente può reclamare per scritto all’autorità di tassazione, entro trenta giorni dalla notificazione (art. 206 cpv. 1 LT). Tuttavia, il contribuente può impugnare la tassazione operata d’ufficio soltanto con il motivo che essa è “manifestamente inesatta”. Il reclamo dev’essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 206 cpv. 3 LT).</span></p> <p class="R1"><span> Le norme appena citate esigono che il contribuente apporti la prova della “manifesta inesattezza” della tassazione d’ufficio e richiede espressamente che il reclamo sia motivato e indichi eventuali mezzi di prova. Tali requisiti del reclamo rappresentano non meri presupposti sostanziali per la rimozione della tassazione per apprezzamento, bensì prescrizioni di validità del gravame, in mancanza dei quali l’autorità non deve neppure entrare nel merito (cfr. sentenza del TF n. 2C_404/2019 del 29 gennaio 2020, consid. 2.3. con riferimenti giurisprudenziali).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"> 2.3.</p> <p class="R1"><span> Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, la prova della manifesta inesattezza può essere portata in due modi:</span></p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span><span>in primo luogo, il contribuente può produrre i mezzi di prova necessari a sovvertire l’incertezza in merito alla situazione effettiva, consentendo in tal modo il corretto accertamento degli elementi imponibili. In questo caso, la tassazione d’ufficio contestata viene rimpiazzata da una tassazione ordinaria. A tal fine, si richiede tuttavia l’adempimento corretto degli obblighi procedurali precedentemente trascurati ed una completa esposizione dei fatti con il reclamo. Se ciò non si verifica, non si può rimediarvi nel seguito della procedura né mediante un’audizione personale del contribuente. D’altronde, la prova dell’inesattezza deve essere completa e non può limitarsi a singole posizioni della tassazione d’ufficio;</span></p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span><span>in secondo luogo, il contribuente può anche provare che la tassazione impugnata è palesemente eccessiva (cfr. sentenza del TF n. 2C_6/2011 del 16 maggio 2011, consid. 3.1 e giurisprudenza citata e n. 2C_259/2021 del 30 novembre 2021, consid. 5.1.2.).</span></p> <p class="R1"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="R1"><b> 3.</b> 3.1.</p> <p class="R1"><span> Nel caso in esame, i ricorrenti sono stati assoggettati ad una tassazione d’ufficio per i periodi fiscali 2019 e 2020, poiché non avevano inoltrato le dichiarazioni d’imposta per gli anni controversi, nonostante il richiamo, la diffida e la multa a loro inflitta per violazione degli obblighi procedurali.</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Con i reclami, i contribuenti hanno contestato le tassazioni d’ufficio operate dall’UT producendo le dichiarazioni fiscali da loro compilate, che attestavano un reddito imponibile complessivo pari a fr. 33'086.- per il 2019 e a fr. 61'689.- per il 2020. La sostanza, per entrambi i periodi fiscali veniva indicata in fr. 0.-.</span></p> <p class="R1"><span> Per quanto concerne i documenti giustificativi, si rileva che il marito ha sia un’attività indipendente quale architetto sia un’attività dipendente <i>part time</i> presso lo __________, mentre la moglie è dipendente presso __________. Con la dichiarazione fiscale allegata al reclamo sono stati presentati i certificati di salario, una distinta delle entrate e delle uscite dell’attività indipendente (senza il resoconto di attivi e passivi aziendali). Per quanto concerne la sostanza imponibile e i relativi redditi, il Modulo 2 (elenco titoli) non è stato presentato per alcun periodo fiscale e per il 2019 non è stata prodotta nessuna documentazione bancaria.</span></p> <p class="R1"><span> Posto come la documentazione presentata non era esaustiva, l’autorità fiscale, con scritto del 7.11.2022, si è rivolta nuovamente ai contribuenti, chiedendo loro di voler trasmettere tutta una serie di atti necessari per definire i loro elementi imponibili, che tuttavia, entro il termine impartito, non sono stati trasmessi.</span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="R1"><span> 3.2.</span></p> <p class="R1"><span> Come già ricordato, una tassazione d’ufficio può essere impugnata solo in caso di manifesta inesattezza. La prova dell’inesattezza, che compete al contribuente, deve essere completa. Il reclamo deve essere presentato in modo tale da consentire all’autorità fiscale di riconoscere senz’altro, in base alla motivazione e ai mezzi di prova, se la tassazione d’ufficio è manifestamente inesatta (cfr. per esempio sentenza del TF n. 2C_30/2017 del 10 maggio 2017, consid. 2.2.2 e giurisprudenza citata).</span></p> <p class="R1"><span> Da un contribuente, che è stato sottoposto a tassazione d’ufficio per non aver presentato la dichiarazione d’imposta, è dunque lecito attendersi che con il reclamo inoltri una dichiarazione o apporti altrimenti la prova dei fatti rilevanti per la tassazione. Siccome l’art. 132 cpv. 3 seconda frase LIFD pone a suo carico l’onere della prova, deve anche fornire le prove di quanto sostenuto. Se pretende che il suo reclamo permetta di ritornare alla procedura di tassazione ordinaria, la prova dell’inesattezza della tassazione deve essere completa, cioè deve fornire prove in relazione a tutti i fatti controversi o incerti. </span></p> <p class="R1"><span> Se il contribuente omette di fornire le prove che permettano di ricostruire in modo completo la fattispecie rimasta fino a quel momento incerta, l’autorità di tassazione può entrare nel merito del suo reclamo solo se dimostra perché la valutazione dell’autorità dovrebbe essere manifestamente inesatta e allega al reclamo le prove a tal fine necessarie. Si tratta in tal caso di una “prova parziale” dell’inesattezza (sentenza del TF n. 2C_61/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 4.4, in in StE 2022 B 95.1 n. 17 = BJM 2022 p. 275). </span></p> <p class="R1"><span> Se il contribuente non apporta le prove in relazione all’intera fattispecie incerta, ma le prove si riferiscono solo a parti della stessa, viene mantenuta la tassazione d’ufficio, ma la stima manifestamente inesatta viene corretta nella procedura di reclamo</span> (<span>sentenza del TF n. 2C_61/2021 del 22 dicembre 2021 consid. 4.1.2, in StE 2022 B 95.1 n. 17 = BJM 2022 p. 275).</span></p> <p class="R1"><span> La Suprema Corte propone l’esempio del contribuente che, fra l’altro, ha omesso di comprovare l’ammontare del suo reddito e della sua sostanza mondiali, nonostante la diffida dell’autorità fiscale. L’autorità fiscale procede in tal caso ad una tassazione d’ufficio, in relazione fra l’altro anche al reddito determinante per l’aliquota. Se, in seguito, il contribuente produce le prove necessarie per determinare la parte del reddito imponibile, a sua volta stabilita per apprezzamento, il fisco non potrebbe negare che sia stata comprovata la manifesta inesattezza della tassazione d’ufficio in tutte le sue componenti, solo per il fatto che il reddito e la sostanza mondiali continuano a non essere comprovati. In una simile situazione, dovrebbe entrare nel merito del reclamo e correggere la tassazione, nella misura in cui il reddito imponibile è ormai stato provato. Solo in relazione alla determinazione del reddito determinante per l’aliquota non è possibile alcuna correzione, a </span>a causa della perdurante mancanza di prove (sentenza n. 2C_930/2016 e 2C_931/2016 del 20 marzo 2017 consid. 3.5, in RF 73/2018 p. 717).</p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> <b>4.</b> 4.1.</span></p> <p class="R1"><span> Nel caso in discussione, con il reclamo i contribuenti hanno prodotto le dichiarazioni d’imposta 2019 e 2020 parzialmente compilate: hanno presentato unicamente il Modulo 1, nel quale hanno indicato i loro redditi. Per quanto concerne le entrate da lavoro dipendente, per entrambi i periodi fiscali, hanno allegato i loro certificati di salario. Per quanto concerne l’attività indipendente esercitata dal marito, è stato invece prodotto unicamente un ricapitolativo di entrate ed uscite.</span></p> <p class="R1"><span> Per quel che riguarda la sostanza, per entrambi i periodi fiscali, non hanno presentato il Modulo 2 (l’elenco titoli): per il 2020 si sono limitati segnalare nel Modulo con uno “0” (zero) il loro patrimonio imponibile, pur allegando alcuni attestati fiscali rilasciati dalle banche. Per il 2019 non hanno allegato alcuna documentazione bancaria, ma hanno quantificato genericamente i loro averi.</span></p> <p class="R1"><span> Alle dichiarazioni fiscali non erano, dunque, acclusi i giustificativi necessari per poter stabilire con certezza tutti gli elementi imponibili dei contribuenti. Ciò vale, in particolare, per il reddito dell’attività lucrativa indipendente del marito, come pure per eventuali altri redditi e per la sostanza imponibile. I ricorrenti non hanno infatti prodotto, né con la dichiarazione fiscale né in seguito alla successiva richiesta di collaborazione, tutta la documentazione bancaria né quella relativa alla destinazione del capitale previdenziale (polizza 3b). Gli unici elementi certi, addotti con il reclamo riguardano l’attività dipendente svolta da entrambi i coniugi, essendo stati presentati i relativi certificati di salario.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 4.2.</span></p> <p class="R1"><span> Come visto, perché si possa passare dalla tassazione d’ufficio alla tassazione ordinaria, in seguito al reclamo del contribuente, la prova della manifesta inesattezza della tassazione d’ufficio deve essere completa. In tutti gli altri casi viene mantenuta la tassazione per apprezzamento. Anche in questa eventualità, tuttavia, se il contribuente apporta una prova parziale della manifesta inesattezza, la tassazione d’ufficio può essere corretta (v. anche <span>Zweifel/Hunziker</span>, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 4<sup>a</sup> ed., Basilea 2022, n. 42 ad art. 132 LIFD, p. 2228 s.; <span>Locher</span>, Kommentar zum DBG, Basilea 2015, n. 42 ad art. 132 LIFD, p. 583; <span>Fenners/Looser</span>, Besonderheiten bei der Anfechtung der Ermessensveranlagung, in AJP 2013 p. 33 ss., in particolare p 38). </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 4.3.</span></p> <p class="R1"><span> 4.3.1.</span></p> <p class="R1"><span> Sia per il 2019 sia per il 2020, con il reclamo i coniugi hanno prodotto i loro certificati di salario. Per il 2019, il marito ha avuto un reddito da attività dipendente pari a fr. 32'642.- netti, mentre la moglie di fr. 44'990.-. </span>Nel 2020 il marito ha avuto un reddito da attività dipendente (sempre <i>part time</i>) di fr. 28'930.- mentre la moglie di fr. 49'612.-.</p> <p class="R1"> Con le tassazioni d’ufficio, l’autorità fiscale aveva stimato, basandosi sulla tassazione del periodo fiscale 2018, i redditi da attività dipendente sia per il marito che per la moglie. Nel 2020, l’UT aveva omesso inspiegabilmente di stabilire d’ufficio il reddito da attività dipendente della moglie, limitandosi a quello di pertinenza del marito. Con il reclamo la stessa ha comprovato di aver avuto un reddito da attività dipendente di oltre fr. 49'000.- che tuttavia non è stato preso in considerazione neppure nella decisione su reclamo.</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 4.3.2.</p> <p class="R1"> Visto che, nonostante la presentazione della dichiarazione d’imposta insieme al reclamo, persistevano delle incertezze in relazione a parte dei redditi e alla sostanza imponibile, l’UT – anche se non obbligata a farlo, in quanto la decisione di tassazione d’ufficio già informava i contribuenti in merito ai presupposti di ricevibilità di un eventuale reclamo – ha trasmesso una richiesta di informazioni, che tuttavia non ha avuto alcun riscontro da parte dei ricorrenti. </p> <p class="R1"> A questo riguardo, gli insorgenti si dolgono a torto in merito all’operato dell’autorità fiscale, per non aver trasmesso loro, per raccomandata e separatamente, 4 richieste di documentazione (una per ogni periodo fiscale e inviate separatamente a ciascun coniuge). Dalla consultazione del sito del Movimento della popolazione (<i>Movpop</i>)<i>, </i>(visualizzato il 14.7.2023) __________ ed __________ risultano a tutti gli effetti coniugati e residenti in due domicili separati. Ora, il Tribunale federale ha stabilito che, quando i coniugi hanno dei domicili distinti, l’art. 113 cpv. 4 LIFD non esige che la notifica sia fatta loro separatamente come in caso di separazione legale o di fatto (sentenza 2C_477/2007 del 4.3.2008 consid. 3.3.; <span>Jaques,</span> in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2<sup>a</sup> ed., Basilea 2017, n. 12 ad art. 113 LIFD). Motivo per il quale l’invio della richiesta di documentazione unicamente all’indirizzo del marito era legittima. Va da sé che, come correttamente rilevato dall’autorità fiscale i coniugi neppure hanno chiesto una proroga presentare quanto richiesto.</p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 4.3.3.</span></p> <p class="R1"><span> Visto quanto sopra, la decisione dell’UT di mantenere la tassazione d’ufficio, nonostante la dichiarazione presentata con il reclamo, si rivela legittima. I contribuenti non hanno infatti presentato delle prove complete atte a determinare i loro effettivi redditi e sostanza nei periodi fiscali litigiosi, ma si sono limitati a presentare una documentazione parziale, limitata al reddito dell’attività lucrativa dipendente. Con il reclamo non è invece stata fatta chiarezza in relazione né ai redditi da attività lucrativa indipendente (non sono state fornite le distinte degli attivi e dei passivi, secondo gli articoli 199 cpv. 2 LT e 125 cpv. 2 lett. <i>b</i> LIFD) né alla sostanza imponibile. Ciò non ha permesso neppure all’autorità fiscale di verificare se vi fosse un problema di dispendio.</span></p> <p class="R1"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="R1"><b> 5. </b>5.1.</p> <p class="R1"><b> </b>Stabilito che l’autorità fiscale non poteva sostituire la tassazione d’ufficio con una ordinaria, a causa dell’inosservanza degli obblighi procedurali da parte dei coniugi __________, resta ancora da verificare se le tassazioni contestate non siano palesemente eccessive. </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 5.2.</p> <p class="R1"> A questo proposito, il Tribunale federale ha stabilito che possono essere censurati solo gravi errori di valutazione. Una tassazione per apprezzamento è manifestamente inesatta se ha trascurato o valutato in modo erroneo un aspetto essenziale o se l’autorità fiscale è incorsa in errori palesi (cfr. sentenza del TF n. 2C_96/2019 del 19 settembre 2019, consid. <span>5.2.2. e giurisprudenza citata; inoltre <span>Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker</span>, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht ‑ Direkte Steuern, 2<sup>a</sup> ediz., Zurigo 2018, § 20, n. 29; <span>Fenners/Looser</span>, op. cit., p. 38). </span>Una tassazione d’ufficio non è manifestamente inesatta solo quando la valutazione su cui si fonda è oggettivamente insostenibile o si basa su elementi, metodi o strumenti di stima inadeguati, ma anche se si scosta a tal punto dalla effettiva capacità contributiva e dalle altre circostanze da essere manifestamente motivata da considerazioni penali o fiscali (cfr. sentenza del TF n. 9C_329/2019 del 17 ottobre 2019, consid. 4.1 con riferimenti alla sentenza del TF n. 2C_679/2016 dell’11 luglio 2017).</p> <p class="R1"> 5.3.</p> <p class="R1"> Anche quando intraprende una tassazione d’ufficio, l’autorità fiscale deve tener conto di tutti i fatti conosciuti al momento della tassazione e, come nell’ambito di una tassazione ordinaria, deve prendere in considerazione d’ufficio tutti i documenti di cui dispone (cfr. sentenza del TF n. 2C_679/2016 dell’11 luglio 2017 consid. 4.2.2 e giurisprudenza citata). Nella misura del possibile, l’autorità fiscale deve tener conto degli elementi conosciuti di ogni singolo contribuente, in particolare quelli forniti da terzi secondo gli obblighi di collaborazione previsti dagli articoli 127 ss LIFD e articoli 201 ss LT. L’autorità può, se del caso, procedere ad atti istruttori addizionali per poter stabilire gli elementi necessari alla tassazione, che non sono contenuti nell’incarto fiscale, come ad esempio richiedere un certificato di salario giusta l’art. 127 cpv. 2 LIFD. Non si può tuttavia esigere che l’autorità fiscale proceda ad inchieste troppo dettagliate, in particolar modo quando non dispone di elementi probatori (RDAF 2000 II 41). Il ricorso al calcolo del dispendio o all’evoluzione della situazione patrimoniale, come pure al tenore di vita sono ammissibili (<span>Althaus-Houriet</span>, in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2<sup>a </sup>ediz., Basilea 2017, n. 23 <i>ad</i> art. 130 LIFD).</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 5.4.</p> <p class="R1"> Non da ultimo, l’autorità fiscale deve procedere ad una stima coscienziosa, senza peraltro essere obbligata, nelle valutazioni imposte dalla condotta del contribuente, a scegliere, in caso di dubbio, la soluzione più favorevole a quest’ultimo: si deve impedire che il contribuente che si è preoccupato di presentare gli elementi della tassazione in modo tale che possano essere sottoposti a verifica debba pagare più imposte di quello che rende impossibile una simile verifica per motivi che sono a lui imputabili. Non si deve poter trarre vantaggio dalla violazione degli obblighi procedurali (cfr. ad esempio sentenza del TF n. 2C_679/2016 dell’11 luglio 2017, consid. 4.2.3. con riferimenti giurisprudenziali).</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 5.5. </p> <p class="R1"> 5.5.1.</p> <p class="R1"> Ritornando al caso che qui ci occupa, dalla disamina della tassazione d’ufficio si rileva che l’autorità fiscale ha stabilito d’ufficio, per il periodo fiscale 2019, il reddito da attività dipendente per il marito in fr. 36'000.- e quello da attività indipendente (come architetto) in fr. 60'000.-. Il reddito da attività principale della coniuge è stato definito in fr. 46'000.-. È stato inoltre accertato un reddito immobiliare netto di fr. 1'600.-. </p> <p class="R1"> L’autorità fiscale ha poi, sempre d’ufficio, preso in considerazione, nelle deduzioni, le spese professionali per entrambi i coniugi, come anche i premi pagati alla cassa malati, nonché la deduzione del reddito dell’attività per i coniugi. Sono state inoltre prese in considerazioni pure le deduzioni per figli a carico. </p> <p class="R1"> La sostanza è stata stabilita in fr. 0.-. </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 5.5.2.</p> <p class="R1"> Come già ricordato, con la dichiarazione d’imposta allegata al reclamo, i contribuenti hanno prodotto i certificati di salario relativi alle loro attività dipendenti.</p> <p class="R1"> Il marito ha avuto un reddito da attività dipendente pari a fr. 32'642.- netti, mentre la moglie di fr. 44'990.-. </p> <p class="R1"> Conformemente alla giurisprudenza del Tribunale federale, si deve ritenere che i contribuenti abbiano in tal modo apportato una prova parziale della manifesta inesattezza della decisione di tassazione d’ufficio, che giustifica una sua correzione.</p> <p class="R1"> I proventi del lavoro sono conseguentemente modificati conformemente ai certificati di salario in questione.</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 5.5.3.</p> <p class="R1"> Per rapporto alla dichiarazione d’imposta (non completa), presentata dai contribuenti con il reclamo, la differenza più rilevante concerne i redditi dell’attività indipendente, stimati dal fisco in fr. 60'000.-, ed indicati dal contribuente (nella dichiarazione allegata al reclamo) in fr. 3'504.-.</p> <p class="R1"> Ora, la stima è stata eseguita dal fisco sulla base della decisione e della dichiarazione per il 2018, anno in cui __________ aveva dichiarato un reddito da attività indipendente pari a fr. 42'930.- (poi accertati in fr. 46'500.-). La decisione fiscale per il 2019, non si discosta di molto da quella per il 2018, anno nel quale il reddito imponibile complessivo era stato stabilito in fr. 81'300.- (su un totale dei redditi dichiarato pari fr. 135'812.-). A tal proposito, solleva non poche perplessità la dichiarazione, in sede di reclamo, di un utile aziendale di soli fr. 3'504.- nel 2019, quando nel 2020 il contribuente ha ricevuto quale “Indennità Corona” l’importo di fr. 20'460.80 lordi (non viene precisato il periodo di percezione dell’indennità sull’arco dell’anno); l’indennità in questione corrisponde all’80% del reddito medio conseguito prima dell’interruzione dell’attività lucrativa (<a href="https://sozialversicherungen.admin.ch/it/d/12721/download"><span>https://sozialversicherungen.admin.ch/it/d/12721/download</span></a>, visualizzato il 18.7.2023). </p> <p class="R1"> Motivo per il quale, la tassazione d’ufficio per il 2019 non appare manifestamente eccessiva.</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 5.6.</p> <p class="R1"> 5.6.1.</p> <p class="R1"> Per quanto concerne il 2020 l’UT ha stimato un reddito da attività dipendente per il contribuente in fr. 40'000.- e quello da attività indipendente (come architetto) in fr. 72'000.-. È stata inoltre accertata un’indennità di perdita di guadagno pari a fr. 19'381.-. Nessun reddito da attività dipendente è stato invece attribuito alla coniuge.</p> <p class="R1"> L’autorità fiscale ha poi, sempre d’ufficio, preso in considerazione, nelle deduzioni, i premi pagati alla cassa malati. La sostanza imponibile complessiva è stata stabilita in fr. 60’000.-. </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 5.6.2.</p> <p class="R1"> Come già ricordato, con la dichiarazione d’imposta allegata al reclamo, i contribuenti hanno prodotto i certificati di salario relativi alle loro attività dipendenti.</p> <p class="R1"> Nel 2020 il marito ha avuto un reddito da attività dipendente (part time) di fr. 28'930.-, mentre la moglie di fr. 49'612.-.</p> <p class="R1"> Conformemente alla giurisprudenza del Tribunale federale, si deve ritenere che i contribuenti abbiano in tal modo apportato una prova parziale della manifesta inesattezza della decisione di tassazione d’ufficio, che giustifica una sua correzione.</p> <p class="R1"> I proventi del lavoro sono conseguentemente modificati conformemente ai certificati di salario in questione.</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 5.6.3.</p> <p class="R1"> Per rapporto alla dichiarazione d’imposta (non completa), presentata dai contribuenti con il reclamo, la differenza più rilevante concerne i redditi dell’attività indipendente, stimati dal fisco in fr. 72'000.-, ed indicati dal contribuente in fr. 6'165.-. Ora, la stima del lavoro indipendente è stata eseguita dal fisco sulla base della decisione e della dichiarazione fiscale per il 2018, anno in cui RI 1 aveva dichiarato un reddito da attività indipendente pari a fr. 42'930.- (poi accertati in fr. 46'500.-) come anche dell’indennità Corona percepita nel 2020.</p> <p class="R1"> Ritenuto che il contribuente non ha presentato un resoconto della sua attività indipendente conforme ai requisiti esatti dalla legge (ossia comprensivo di una distinta degli attivi e dei passivi) e non sono stati forniti dati esaustivi sulla sostanza da parte dei coniugi __________ non si può ritenere che l’autorità fiscale sia incorsa in un grave errore di valutazione rispettivamente che la decisione di tassazione sia manifestamente inesatta in merito ai redditi ritenuti in capo ai contribuenti (fatta salva la questione dell’attività dipendente della moglie, non tenuta in considerazione dall’autorità fiscale). Il Tribunale federale ha indicato – come ordine di grandezza – che con ogni evidenza, non è corretta una stima che ipotizza, senza ulteriori prove, che il reddito stimato sia 5.3 volte il reddito medio degli ultimi anni (<span>Richner/Frei/Kaufmann/Meuter</span>, Handkommentar zum DBG, 3<sup>a</sup> ed., Zurigo 2016, n. 68 ad art. 132 LIFD). Nel caso di specie, il reddito stimato dall’UT non appare di molto superiore a quello del 2018 (anno nel quale i contribuenti non erano stati tassati d’ufficio). </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 5.7.</p> <p class="R1"> Più problematica è invece la deduzione per i figli a carico. I contribuenti sono genitori di __________ (__________) e __________ (__________). Se nella tassazione d’ufficio e in quella successiva su reclamo (del 29.12.2022), inerente il 2019, la deduzione in questione è stata considerata, per quanto attiene al 2020 non è più stata presa in considerazione d’ufficio da parte dell’autorità fiscale. Ora, essendo le tassazioni su reclamo state emesse il 29.12.2022, la deduzione per i figli a carico avrebbe dovuto essere concessa – essendo basata su un fatto noto –anche per il 2020. Il fatto che l’UT abbia adottato, lo stesso giorno, due decisioni su reclamo diametralmente opposte, su questo punto, appare arbitrario.</p> <p class="R1"> Motivo per il quale, per il periodo fiscale 2020, la deduzione per figli a carico dev’essere concessa.</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> <b>6.</b> Il ricorso è parzialmente accolto. Le decisioni d’ufficio su reclamo IC/IFD 2019 e 2020 sono riformate nel senso che il reddito da attività dipendente dei contribuenti è stabilito sulla base dei certificati di salario prodotti unitamente ai reclami e, per il 2020, viene riconosciuta la deduzione per figli a carico. </p> <p class="R1"> La tassa di giustizia e le spese processuali sono poste a carico dei ricorrenti in misura proporzionale alla loro soccombenza.</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> </p> <span><br/> </span> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="R1">Per questi motivi,</p> <p class="R1">visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT</p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><b><span> </span></b></p> <p class="R1"><b><span>dichiara e pronuncia</span></b></p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 1. I ricorsi sono <b>parzialmente accolti.</b></p> <p class="R1"> § Di conseguenza, la decisione del 29 dicembre 2022 in materia di IC/IFD 2019 è riformata nel senso che:</p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span>il reddito dell’attività lucrativa dipendente del marito è stabilito in fr. 32'642.-;</p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span>il reddito dell’attività lucrativa dipendente della moglie è stabilito in fr. 44'990.-.</p> <p class="R1"> §§ La decisione del 29 dicembre 2022 in materia di IC/IFD 2020 è riformata nel senso che:</p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span>il reddito dell’attività lucrativa dipendente del marito è stabilito in fr fr. 28'930.-;</p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span>il reddito dell’attività lucrativa dipendente della moglie è stabilito in fr. 49'612.-;</p> <p class="R1"><span>·<span> </span></span>è concessa la deduzione per figli a carico. </p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 2. Le spese processuali consistenti:</p> <p class="R1"> a. nella tassa di giustizia di fr. 2’000 .--</p> <p class="R1"> b. nelle spese di cancelleria di complessivi <u>fr. 200.--</u></p> <p class="R1"> per un totale di fr. 2’200.--</p> <p class="R1"> sono a carico dei ricorrenti nella misura di un mezzo (fr. 1'100.--).</p> <p class="R1"> </p> <p class="R1"> 3. Contro il presen Copia per conoscenza:</p> <p class="MsoNormal"><span> - municipio di __________.</span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Il presidente: </span><span>La</span><span> segretari</span><span>a</span><span>:</span></p> </div></body></html>