A bteilung I A -1364/2006 {T 0/2} U rteil vom 30. M ai 2007 M itw irkung: R ichter M arkus M etz (Vorsitz); R ichterin Salom e Zim m erm ann; R ichter D aniel R iedo; G erichtsschreiberin Sonja Bossart. X._______ A G , ..., Beschw erdeführerin, vertreten durch ..., gegen Eidgenössische Steuerverw altung, H auptabteilung M ehrw ertsteuer, Schw arztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz betreffend W arenum satzsteuer/M ehrw ertsteuer (4. Q uartal 1994); B em essung der Eigenverbrauchssteuer (A rt. 83 A bs. 3 M W STV), M arktw ert, Verkehrsw ert, Schätzung. B u n d e s v e rw a ltu n g s g e ric h t T rib u n a l a d m in is tra tif fé d é ra l T rib u n a le a m m in is tra tiv o fe d e ra le T rib u n a l a d m in is tra tiv fe d e ra l2 Sachverhalt: A. D ie X. P. AG w ar vom 1. Januar 1995 bis 31. D ezem ber 1994 im R egister der W arenum satzsteuerpflichtigen und vom 1. Januar 1995 bis 30. Juni 1997 im R egister der M ehrw ertsteuerpflichtigen der Eidgenössischen Steuerverw altung (ESTV) eingetragen. D ie X. P. AG w urde gem äss H andelsregisterauszug des Kantons Aargau (...) infolge Fusion von der X. C . AG (ab ...: X. S. AG ) übernom m en und aufgelöst. D ie X. S. AG w iederum w urde gem äss H andelsregisterauszug infolge Fusion (...) m it der X. AG aufgelöst und die Aktiven und Passiven der G esellschaft sind durch U niversalsukzession auf die X. AG übergegangen. B. Ende 1999 führte die ESTV bei der X. P. AG eine Kontrolle durch und prüfte unter anderem die Behandlung des Ü berganges von der W arenum satzsteuer (W U ST) zur M ehrw ertsteuer. M it Ergänzungsabrechnung (EA) N r. 215'004 vom 12. N ovem ber 1999 forderte die ESTV M ehrw ertsteuer in der H öhe von Fr. 61'595.-- zuzüglich Verzugszins nach. In der EA w urde ausgeführt, beim Ü bergang von der W U ST zur M W ST sei auf den Anlagen, bei w elchen die W U ST auf den M ieteinnahm en abgerechnet w orden sei, die Eigenverbrauchssteuer auf dem M arktw ert nachzuentrichten. D er von der Steuerpflichtigen deklarierte W ert (Fr. 417'425.--) w erde auf Fr. 1'386'535.-- korrigiert (W ert laut Anlagebuchhaltung von Fr. 1'940'945.-- abzüglich Anteil verbuchte W ertberichtigung von Fr. 554'410.--). C . D ie ESTV erliess am 11. D ezem ber 2002 einen Entscheid, in w elchem sie die N achforderung gegenüber der X. P. AG gem äss EA bestätigte. Am 24. Januar 2003 liess die X. S. AG (vorm als X. P. AG ) dagegen Einsprache erheben m it dem Begehren, der Entscheid sei aufzuheben. D . M it Einspracheentscheid vom 13. M ai 2004 w ies die ESTV die Einsprache vollum fänglich ab und stellte fest, dass die X. S. AG der ESTV für das 4. Q uartal 1994 Fr. 61'595.-- W arenum satzsteuer (zuzüglich Verzugszins) zu bezahlen habe. D ie ESTV führte im W esentlichen aus, gestützt auf Art. 83 Abs. 3 der Verordnung über die M ehrw ertsteuer vom 22. Juni 1994 (M W STV, AS 1994 1464) sei per 31. D ezem ber 1994 die Eigenverbrauchssteuer auf dem M arktw ert der betroffenen G egenstände zu entrichten. Es bestünden vorliegend keine Anhaltspunkte dafür, dass die Bew ertung der verm ieteten Anlagen in der H andelsbilanz der Beschw erdeführerin gegen zw ingende Bestim m ungen des H andelsrecht verstossen w ürden. D er betreffende Buchw ert sei nach dem M assgeblichkeitsprinzip auch für die Steuerbem essung m assgebend. G em äss Art. 669 Abs. 1 i.V.m . Art. 960 Abs. 2 des O bligationenrechts vom 30. M ärz 1911 (O R , SR 220) dürfe der Buchw ert den Tagesw ert eines G egenstandes nicht übersteigen. Folglich könne der Buchw ert der verm ieteten Anlagen nicht über dem M arktw ert liegen. D ie D ifferenz zw ischen Buchw ert und deklariertem M arktw ert sei deshalb zu R echt nachgefordert w orden. W eiter nahm die ESTV Stellung zu den 3 verschiedenen Argum enten der Steuerpflichtigen. E. M it Eingabe vom 14. Juni 2004 lässt die X. AG (Beschw erdeführerin; vorm als X. S. AG ) gegen diesen Einspracheentscheid Beschw erde an die Eidgenössische Steuerrekurskom m ission (SR K) führen m it dem Antrag, es sei der Einspracheentscheid aufzuheben. W eiter stellt sie den Verfahrensantrag, das Verfahren sei bis zum rechtskräftigen Entscheid im bei der SR K anhängig gem achten Verfahren SR K 2004-102 zu sistieren. D ie Beschw erdeführerin bringt unter anderem vor, der Eigenverbrauch gem äss Art. 83 Abs. 3 M W STV sei auf dem M arktpreis zu berechnen, w ie dies zudem auch beim Entnahm e-Eigenverbrauch sow ohl unter dem W U ST- als auch dem M W ST-R egim e gelte. D ie Bilanzw erte seien nicht zu berücksichtigen. In der Praxis w erde ein Verbraucher kaum bereit sein, den bilanzierten W ert zu bezahlen. D ie ESTV stelle nicht in Abrede, dass der von der Beschw erdeführerin beigezogene ID C -R eport ein taugliches Instrum ent zu M arktw ert-Erm ittlung sei. D as von der ESTV angerufene M assgeblichkeitsprinzip gelte zudem nur für die direkten Steuern, nicht aber für die W U ST oder die M W ST. W eiter äussert sich die Beschw erdeführerin zur H öhe des Buchw ertes der in Frage stehenden W aren und zu den G ründen, w esw egen dieser über dem M arktw ert liege. So sei für das Insolvenzrisiko eine angem essene W ertberichtigung gebildet w orden, w obei eine solche sow ohl unter den Aktiven als auch unter den Passiven ausgew iesen w erden könne. W eiter sei in der Anlagebuchhaltung nicht der W ert der "Leasingobjekte", sondern der Barw ert der "Leasingverträge" (= abgezinste ausm ultiplizierte M ieten = Anschaffungsw ert des Leasingobjektes plus G ew inn plus Zins und alles w ieder abgezinst) verbucht w orden, w elcher parallel zum Tilgungsverlauf des Leasingvertrages zu Beginn der Vertragsdauer m it tieferen, gegen Schluss m it höheren Sätzen abgeschrieben w orden sei. W ährend der Vertragsdauer habe dam it zw angsläufig der Buchw ert des Leasingvertrages über dem M arktw ert des Leasinggutes liegen m üssen. Zudem enthalte der Buchw ert des Leasingvertrages eine Leasinggew innkom ponente. D er M arktw ert gem äss Art. 83 Abs. 3 M W STV hingegen sei ein nackter W arenw ert, es gehe um den W ert, den m an bei Verkauf am 31. D ezem ber 1994 realistischerw eise hätte erzielen können. D am it könne der Anlagebuchw ert für den M arktw ert - auf w elchen die M W ST-Ü bergangsregelung abstelle - nicht m assgeblich sein. F. M it Vernehm lassung vom 2. Septem ber 2004 beantragt die ESTV die kostenpflichtige Abw eisung der Beschw erde. Insbesondere w iederholt die ESTV ihren Standpunkt, dass der Buchw ert der Leasingobjekte nach den allgem einen und aktienrechtlichen Bew ertungsgrundsätzen nicht über deren M arktw ert liegen könne. D a von einer ordnungsgem äss geführten Buchhaltung der Beschw erdeführerin ausgegangen w erde, könne dem nach der von dieser deklarierte M arktw ert nicht dem effektiven M arktw ert per 31. D ezem ber 1994 entsprechen. W eiter nim m t die ESTV Stellung zu den einzelnen Vorbringen der Beschw erdeführerin. G . Auf die w eiteren Begründungen in den Eingaben der Parteien w ird - sow eit erforderlich - im R ahm en der Erw ägungen eingegangen.4 D as B undesverw altungsgericht zieht in Erw ägung: 1. 1.1 Auf dem G ebiet der M ehrw ertsteuer w ie auch der W arenum satzsteuer konnten Einspracheentscheide der ESTV nach Art. 65 des Bundesgesetzes vom 2. Septem ber 1999 über die M ehrw ertsteuer in der Fassung vom 25. Juni 2002 (M W STG ; SR 641.20), Art. 53 M W STV bzw . Art. 6 Abs. 3 des Bundesratsbeschlusses vom 29. Juli 1941 über die W arenum satzsteuer (W arenum satzsteuerbeschluss, W U B; AS 1941 793 und spätere Änderungen) m it Beschw erde bei der SR K angefochten w erden. D ie SR K ist per 31. D ezem ber 2006 aufgelöst w orden und das Bundesverw altungsgericht hat am 1. Januar 2007 seine Tätigkeit aufgenom m en. G em äss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverw altungsgericht (VG G ; SR 173.32) beurteilt dieses Beschw erden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. D ezem ber 1968 über das Verw altungsverfahren (Vw VG ; SR 172.021), sofern keine Ausnahm e nach Art. 32 VG G gegeben ist. Im Bereich der M ehrw ertsteuer bzw . der W arenum satzsteuer liegt eine solche Ausnahm e nicht vor und das Bundesverw altungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Beschw erde zuständig. Es übernim m t am 1. Januar 2007 die Beurteilung des vorher bei der SR K hängigen R echtsm ittels und w endet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VG G ). Auf die Beschw erde ist som it einzutreten. 1.2 Am 1. Januar 2001 ist das M W STG sow ie die zugehörige Verordnung (M W STG V; SR 641.201) in Kraft getreten. D er zu beurteilende Sachverhalt bezieht sich auf das 4. Q uartal 1994, so dass auf die vorliegende Beschw erde noch bisheriges R echt anw endbar ist (Art. 93 und 94 M W STG ), m ithin der W arenum satzsteuerbeschluss bzw . die M W STV und ihre Ü bergangsbestim m ungen. 1.3 G em äss Art. 61 Abs. 1 Vw VG entscheidet die Beschw erdeinstanz in der Sache selbst oder w eist diese ausnahm sw eise m it verbindlichen W eisungen an die Vorinstanz zurück. Ein solcher R ückw eisungsentscheid rechtfertigt sich vor allem dann, w enn w eitere Tatsachen festgestellt w erden m üssen und ein um fassendes Bew eisverfahren durchzuführen ist (ALFR E D KÖ LZ/ISABELLE H ÄN E R , Verw altungsverfahren und Verw altungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl., Zürich 1998, R z. 694; AN D R É M O SE R /PETER U EBER SA X, Prozessieren vor eidgenössischen R ekurskom m issionen, Basel und Frankfurt am M ain 1998, R z. 3.87). Auch w enn der R echtsm ittelinstanz die Befugnis zusteht, w eitere Sachverhaltsabklärungen vorzunehm en, soll in diesem Fall die m it den örtlichen Verhältnissen besser vertraute oder sachlich kom petentere Behörde über die Angelegenheit des Beschw erdeführers entscheiden. D iese M ethode w ahrt das Prinzip der G arantie des doppelten Instanzenzuges, da die Beschw erdeführerin den aufgrund der R ückw eisung getroffenen neuen Entscheid der Vorinstanz w iederum m it allen zulässigen R echtsm itteln anfechten kann (zum G anzen: Entscheid 5 der SR K vom 31. August 2004, veröffentlicht in Verw altungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 69.6, E. 7 m it H inw eisen). 2. D ie W arenum satzsteuer sow ie die M ehrw ertsteuer sind Selbstveranlagungssteuern (Archiv für Schw eizerisches Abgaberecht [ASA] 60 S. 435; 57 S. 293; vgl. ER N ST BLU M EN STEIN /PETER LO C H ER , System des Steuerrechts, 6. Auflage, Zürich 2002, S. 421 ff.). D ies hat zur Folge, dass der Steuerpflichtige die volle und alleinige Verantw ortung für eine richtige und vollständige Versteuerung seiner U m sätze trägt (U rteil des Bundesgerichts vom 31. M ai 2002, E. 6b, veröffentlicht in SteuerR evue [StR ] 2003, S. 214; ASA 57 S. 293). D ie ESTV erm ittelt die H öhe der Steuer nur dann an Stelle des Steuerpflichtigen, w enn dieser seinen Pflichten nicht nachkom m t (Entscheid der SR K vom 5. Januar 2000, veröffentlicht in VPB 64.83 E. 2; ALO IS C AM EN ZIN D /N IKLAU S H O N AU ER , H andbuch zur neuen M ehrw ertsteuer, Bern 1994, R z. 994 ff.). Vom Steuerpflichtigen w ird eine um fassende M itw irkungs- und Sorgfaltspflicht in seiner Steuerveranlagung verlangt (vgl. BER N H AR D ZIN G G , Bew eis- und U ntersuchungsproblem e bei der W arenum satzsteuer, in ASA 35 S. 38). D er ESTV sind auf Verlangen alle Angaben zu m achen und alle Bücher, G eschäftspapiere und U rkunden vorzulegen, w elche für die Feststellung der Steuerpflicht und die Berechnung der Steuer von Bedeutung sind (Entscheid der SR K vom 28. Septem ber 2001 [SR K 2000-149], E. 4a; ASA 40 S. 264). 3. 3.1 Art. 8 Abs. 3 der Ü bergangsbestim m ungen der bis zum 31. D ezem ber 1999 geltenden (alten) Bundesverfassung der Schw eizerischen Eidgenossenschaft vom 29. M ai 1874 (Ü B-aBV) erteilt dem Bundesrat den Auftrag, den Ü bergang von der W arenum satzsteuer zur M ehrw ertsteuer zu regeln. G estützt darauf hat der Bundesrat Art. 83 ff. M W STV erlassen. Art. 83 Abs. 3 M W STV sieht das Folgende vor: W urde bei der Verm ietung von Verkaufsw aren die W arenum satzsteuer - statt vom W ert der W are beim Beginn der Verm ietung - von den gesam ten bis 31. D ezem ber 1994 erzielten M ieteinnahm en berechnet, so ist per 31. D ezem ber 1994 die Eigenverbrauchssteuer auf dem M arktw ert solcher W aren nachzuentrichten. In der w arenum satzsteuerlichen Schlussabrechnung per 31. D ezem ber 1994 w ar daher der M arktw ert solcher W aren zu deklarieren und zu 6,2% zu versteuern (vgl. Ziff. 2.1.2. der von der ESTV im Septem ber 1994 herausgegebenen Broschüre "Ü bergang von der W arenum satzsteuer zur M ehrw ertsteuer"). Art. 83 Abs. 3 M W STV, w elcher nicht nur für M ietw aren, sondern auch für Leasingw aren gilt, w urde vom Bundesgericht als verfassungsm ässig anerkannt (BG E 123 II 446 ff. E. 8d, 9a, 11; zu den H intergründen dieser Bestim m ung vgl. auch Entscheide der SR K vom 12. Juni 2003 [SR K 2002-015] E. 2e, 3a; vom 14. D ezem ber 2004 [SR K 2002-042], E. 2b, 3a; ALO IS C AM EN ZIN D /N IKLAU S H O N AU E R , H andbuch zur neuen M ehrw ertsteuer, Bern 1995, R z. 1190). 6 3.2 3.2.1 Art. 83 Abs. 3 M W STV knüpft für die Bem essung der Eigenverbrauchsteuer an den M arktw ert der M iet- bzw . Leasing- gegenstände an. D ieser M arktw ert ist m it dem Verkehrsw ert bzw . dem Veräusserungsw ert der G üter gleichzusetzen (Entscheid der SR K vom 14. D ezem ber 2004 [SR K 2002-042], E. 5a m it H inw eisen; vgl. ferner C AM EN ZIN D /H O N AU E R , a.a.O ., R z. 811, 1194, w o auf die sog. W iederbeschaffungskosten abgestellt w ird, also auf den Betrag bei Erw erb eines gleichartigen G egenstandes). G leicherm assen hat die SR K für den beim Entnahm e-Eigenverbrauch gem äss Art. 26 Abs. 3 Bst. a Ziff. 2 bzw . Ziff. 3 M W STV relevanten M arktw ert festgehalten, dass dieser dem Verkehrsw ert entspricht (Entscheid der SR K vom 10. Januar 2006, veröffentlicht in VPB 70.56, E. 3a i.V.m . 2d, m it H inw eisen). Als Verkehrsw ert eines G egenstandes gilt der Erlös, der am Stichtag bei einem Verkauf an einen unabhängigen D ritten hätte erzielt w erden können. D er Verkehrsw ert im steuerrechtlichen Sinn stellt nicht eine m athem atisch exakt bestim m bare G rösse, sondern in der R egel einen Schätz- oder Vergleichsw ert dar (U rteil des Bundesgerichts 2A.5/2002 vom 3. Juli 2002, E. 2.3; BG E 128 I 249 E. 3.2.1; soeben zitierte Entscheide der SR K vom 14. D ezem ber 2004 und vom 10. Januar 2006, a.a.O .). 3.2.2 G em äss Praxis der ESTV zu Art. 26 Abs. 3 Bst. a Ziff. 2 M W STV w ird der M arktw ert prim är aufgrund objektiver Kriterien bestim m t (z.B. bei Autos die Schätzpreise gem äss Eurotax Auto-i-D at), w obei auf den m utm asslichen Verkaufspreis (und nicht auf den Einkaufspreis) abzustellen ist. In den übrigen Fällen ergibt sich der M arktw ert aus dem Anschaffungsw ert (inkl. die w ertverm ehrenden Aufw endungen) abzüglich die lineare jährliche Abschreibung nach bestim m ten Abschreibungssätzen (Ziff. 3.2.1.1.2 Broschüre Eigenverbrauch der ESTV vom N ovem ber 1996, inkl. Anhang Abschreibungstabelle). Eine entsprechende (interne) Praxis der ESTV zur Bestim m ung des M arktw ertes gem äss Art. 83 Abs. 3 M W STV hat die SR K betreffend einen konkreten Fall als sachgerecht erachtet (Entscheid der SR K vom 14. D ezem ber 2004, a.a.O ., E. 5b). N ach in der Lehre vertretener Ansicht geben Anhaltspunkte für die Bem essung des M arktw ertes beim Entnahm e-Eigenverbrauch offizielle Bew ertungslisten, Angaben aus der Anlagebuchhaltung unter Berücksichtigung angem essener kalkulatorischer Abschreibungen oder Angebote von vergleichbaren G egenständen. Als O bergrenze ist der ursprüngliche Einkaufspreis m assgeblich (C AM EN ZIN D /H O N AU ER , a.a.O , R z. 811, R z. 1194). 3.3 3.3.1 G em äss Art. 960 Abs. 2 O R sind Aktiven bei ihrer Errichtung höchstens nach dem W erte anzusetzen, der ihnen zum Zeitpunkt, auf w elchen die Bilanz errichtet w ird, für das G eschäft zukom m t. G estützt auf Art. 960 Abs. 2 O R erfolgt die Bew ertung von Aktiven grundsätzlich nach 7 Fortführungsw erten; es w ird danach gefragt, w elcher W ert den Aktiven "für das G eschäft" zukom m t, w enn dieses w eitergeführt w ird. R elevant ist dabei nicht der Verkehrsw ert bzw . der Verkaufserlös, sondern der N utzw ert (subjektiver G eschäftsw ert), m ithin der N utzen, den die G üter für das U nternehm en bringen (Entscheid der SR K vom 14. D ezem ber 2004, a.a.O ., E. 3b, c, 5a m it H inw eisen; PETER BÖ C KLI, Schw eizer Aktienrecht, 3. Aufl., Zürich 2004, S. 788; Schw eizer H andbuch der W irtschaftsprüfung 1998, Treuhand-Kam m er, Schw eizerische Kam m er der W irtschaftsprüfer, Steuer- und Treuhandexperten, Band 1, S. 171 f.). Anlagen eines U nternehm ens können einen G eschäftsw ert haben, der den Veräusserungsw ert des G utes w esentlich übersteigt (Entscheid der SR K vom 14. D ezem ber 2004, a.a.O ., E. 3c, 5a m it H inw eisen). Von Art. 960 Abs. 2 O R abw eichend bzw . ergänzend bestim m t Art. 665 O R für Aktiengesellschaften, dass die Sachanlagen höchstens zu den Anschaffungs- oder H erstellungskosten, unter Abzug der notw endigen Abschreibungen, zu bew erten sind. Abschreibungen, W ertberichtigungen und R ückstellungen m üssen vorgenom m en w erden, sow eit sie nach allgem ein anerkannten kaufm ännischen G rundsätzen notw endig sind (Art. 669 Abs. 1 O R ). Auch unter Anw endung von Art. 665 O R m uss aber aufgrund der Tatsache, dass die Bew ertung eines Anlagegutes grundsätzlich nicht anhand von Verkehrsw erten, sondern von N utzw erten (Fortführungsw erten) erfolgt (Art. 960 Abs. 2 O R ), selbst bei nachhaltig gesunkenen Verkehrsw erten nicht zw angsläufig eine zusätzliche W ertberichtigung auf dem Buchw ert vorgenom m en w erden. Allerdings darf bei Aktiengesellschaften aufgrund von Art. 665 O R nicht auf planm ässige Abschreibungen der Anlagegüter m it der Begründung eines höheren N utzw ertes verzichtet w erden (Entscheid der SR K vom 14. D ezem ber 2004, a.a.O ., E. 3b, c, 5a, b; BÖ C KLI, a.a.O , S. 877; Schw eizer H andbuch der W irtschaftsprüfung 1998, a.a.O ., S. 172 f.). 3.3.2 Aufgrund dieser Ü berlegungen zu den zivilrechtlichen Vorschriften über die R echnungslegung hat die SR K in einem konkreten Anw endungsfall die Auffassung der ESTV hinsichtlich Art. 83 Abs. 3 M W STV, w onach bei Steuerpflichtigen, bei w elchen der deklarierte M arktw ert unter dem Buchw ert liegt, auf den höheren Buchw ert abzustellen sei, als unrichtig bezeichnet. D er M arktw ert im Sinne von Art. 83 Abs. 3 M W STV, m ithin der Verkehrsw ert, könne grundsätzlich ohne w eiteres auch unter dem Buchw ert der fraglichen Anlagegüter per 31. D ezem ber 1994 liegen (Entscheid der SR K vom 14. D ezem ber 2004, a.a.O ., E. 5a, b, ferner E. 3b, c). 4. 4.1 Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Voraussetzungen von Art. 83 Abs. 3 M W STV grundsätzlich gegeben sind und diese Bestim m ung zur Anw endung gelangt, m ithin die Eigenverbrauchssteuer auf dem M arktw ert der verm ieteten oder verleasten W aren zu entrichten ist. Strittig ist hingegen die Berechnung der Steuer, näm lich die H öhe des M arktw ertes, auf w elchem die Eigenverbrauchssteuer abgerechnet w erden 8 m uss. D ie Beschw erdeführerin (bzw . deren R echtsvorgängerin) deklarierte auf ihrer W U ST-Abrechnung für das 4. Q uartal 1994 für die in Frage stehenden verm ieteten bzw . verleasten C om puter (gebrauchte ...- C om puteranlagen) einen M arktw ert von Fr. 417'425.--. D ieser W ert w urde von der ESTV nicht akzeptiert; sie stützte sich bei ihrer N achforderung vielm ehr auf den in der Anlagebuchhaltung bilanzierten W ert von Fr. 1'940'945.-- abzüglich eine W ertberichtigung von Fr. 554'410.-- (Anteil auf den verbuchten W ertberichtigungen), m ithin einen W ert von Fr. 1'386'535.--, ab. 4.2 Art. 83 Abs. 3 M W STV stellt explizit auf den m it dem Verkehrsw ert identischen M arktw ert ab, w elcher zu definieren ist als der theoretische W ert, der am Stichtag im Falle eines Verkaufs an einen unabhängigen D ritten erhältlich w äre (oben E. 3.2.1). Insbesondere knüpft Art. 83 Abs. 3 M W STV dam it offensichtlich nicht direkt an den Buchw ert der betreffenden G egenstände per 31. D ezem ber 1994 an (siehe auch Entscheid der SR K vom 14. D ezem ber 2004, a.a.O ., E. 5a). 4.3 Von vorneherein unzutreffend ist die Annahm e der ESTV, dass auf die D eklaration der Beschw erdeführerin desw egen nicht abgestellt w erden kann, w eil aufgrund der obligationenrechtlichen Bew ertungsvorschriften der M arktw ert generell nicht unter dem Buchw ert liegen könne. D ie H öchstbew ertungsregel von Art. 960 Abs. 2 O R besagt nach R echtsprechung und Lehre, dass der Buchw ert den subjektiven G eschäftsw ert bzw . den N utzw ert nicht übersteigen darf und bezieht sich gerade nicht auf den M arkt- bzw . Verkehrsw ert. D ies gilt auch für das vorliegend in Frage stehende Anlageverm ögen einer Aktiengesellschaft, w obei hier zudem Art. 665 und Art. 669 Abs. 1 O R zu respektieren sind, w onach bei der Bew ertung nicht auf notw endige Abschreibungen verzichtet w erden darf. G em äss den zivilrechtlichen Vorschriften zur R echnungslegung kann der M arktw ert von Anlageverm ögen durchaus tiefer sein als der Buchw ert (zum G anzen oben E. 3.3). Folglich durfte die ESTV nicht lediglich aufgrund der Tatsache, dass der deklarierte M arktw ert der Anlagen unter deren Buchw ert liegt, schem atisch und ohne auf die konkrete Situation Bezug zu nehm en, den Buchw ert als Bem essungsgrundlage für die Eigenverbrauchssteuer nach Art. 83 Abs. 3 M W STV einsetzen. An der entsprechenden R echtsprechung der SR K (E. 3.3.2) ist festzuhalten. 4.4 4.4.1 D er für Art. 83 Abs. 3 M W STV relevante M arkt- bzw . Verkehrsw ert ist ein "Schätz- oder Vergleichsw ert" und kann nicht m athem atisch exakt bestim m t w erden (E. 3.2.1). Vorliegend hat die ESTV nicht auf die D eklaration der Beschw erdeführerin abgestellt, sondern vielm ehr den ihr richtig erscheinenden Buchw ert als Bem essungsgrundlage herangezogen. N achdem die Beschw erdeführerin vorliegend den O bliegenheiten aus dem Selbstveranlagungsprinzip (oben E. 2) grundsätzlich nachgekom m en ist, indem sie in der Abrechnung für das 4. Q uartal 1994 den ihrer M einung nach korrekten M arktw ert der entsprechenden W aren deklariert hat, ist die 9 ESTV jedoch nur zur eigenen Festlegung (Schätzung) des M arktw ertes befugt, w enn davon ausgegangen w erden m uss, dass die D eklaration der Beschw erdeführerin m it dem w irklichen Sachverhalt (objektiver M arktw ert) nicht übereinstim m t (vgl. für die Erm essensveranlagung: Art. 48 M W STV, w as analog auch für die Schätzung des Verkehrsw ertes zu gelten hat; siehe auch oben E. 2). Indem die ESTV unzutreffenderw eise (oben E. 4.3) den von der Beschw erdeführerin deklarierten W ert als falsch erachtet hat, w eil er unter dem Buchw ert liege, ist sie auch aufgrund falscher Präm issen davon ausgegangen, sie sei zur eigenen Erm ittlung des M arktw ertes berechtigt. Im Folgenden ist der Frage nachzugehen, ob eine Schätzung durch die ESTV aus anderen G ründen zulässig w ar, nam entlich w eil die D eklaration der Beschw erdeführerin als grundsätzlich falsch angesehen w erden m uss. Sollte dies nicht der Fall sein, hätte die ESTV zu U nrecht eine eigene Schätzung vorgenom m en und diese w äre aufzuheben. 4.4.2 D ie Beschw erdeführerin hat sich nach ihren eigenen Angaben bei der Bestim m ung des M arktw ertes der Leasingobjekte einerseits auf einen "ID C European R esidual Value R eport" abgestützt (Einsprache S. 7 und Einsprachebeilagen 8 bis 11; siehe auch Beiblatt N r. 2 zum Kontrollbericht). Es handle sich dabei um den verlässlichsten und von der gesam ten Branche routinem ässig verw endeten Anhaltspunkt für den M arktw ert gebrauchter ...-C om puteranlagen, vergleichbar etw a m it den Eurotax-Bew ertungen von Auto-O ccasionen (siehe Einsprache S. 7). Insofern als für eine bestim m te C om puteranlage keine ID C -W erte vorgelegen hätten, habe die Beschw erdeführerin zur M arktw erterm ittlung bei Brokern und Lieferanten M arkttestangebote eingeholt und diese als Bew ertungsgrundlagen der M arktpreise berücksichtigt (siehe Einsprache S. 7 und Einsprachebeilagen 11 bis 15; Beiblatt N r. 2 zum Kontrollbericht) An diesem Vorgehen, auf Vergleichsw erte abzustellen, ist grundsätzlich nichts auszusetzen. D er Verkehrsw ert als Schätzungs- bzw . Vergleichsw ert kann nur annäherungsw eise erm ittelt w erden. U m fangreiche Abklärungen zur Bestim m ung des M arktw ertes können von der Beschw erdeführerin (w ie auch von der ESTV) im Allgem einen nicht verlangt w erden, sondern die schem atische Bestim m ung nach objektiven Kriterien drängt sich auf (vgl. Entscheid der SR K vom 14. D ezem ber 2004, a.a.O ., E. 1f, 5b m it H inw eisen). D er N achw eis des M arktw ertes unterliegt dam it nicht einem strengen Bew eis, sondern das Bew eism ass ist zw angsläufig herabgesetzt. D as Abstellen auf Bew ertungslisten sieht im Ü brigen auch die ESTV in ihrer Praxis zum Entnahm e-Eigenverbrauch unter dem R egim e der M W STV vor (z.B. Eurotax, oben E. 3.2.2). Auch das Abstellen auf O fferten anderer Firm en für entsprechende G üter ist grundsätzlich nicht zu beanstanden. 4.4.3 W as die konkrete H öhe des in der Schlussabrechnung per Ende 1994 deklarierten M arktw ertes anbelangt, so hat die Beschw erdeführerin im m erhin plausibel erläutert, dass der M arkt- bzw . Verkehrsw ert der C om puteranlagen vorliegend tatsächlich unter dem Buchw ert der 10 fraglichen Anlagegüter in der Anlagebuchhaltung liegen kann. So ist es nicht undenkbar, dass die gebrauchten C om puter, indem sie verm ietet bzw . verleast w orden sind, im H inblick auf die Bestim m ung des Buchw ertes für das G eschäft der Beschw erdeführerin (d.h. eben das Verm ieten und Verleasen von C om puteranlagen) w ertvoller w aren, als w enn sie verkauft w orden w ären (M arktw ert gem äss Art. 83 Abs. 3 M W STV), dies nam entlich angesichts der Tatsache, dass C om puter generell relativ schnell an M arktw ert verlieren. N achdem Art. 960 Abs. 2 O R den G eschäftsw ert und nicht den Verkehrsw ert anspricht, sind auch die Ausführungen der Beschw erdeführerin nachvollziehbar, dass sie den W ert des Leasingvertrages verbucht habe, w elchen sie als den N utzen versteht, den die C om puter dem G eschäft erbrachten, indem sie eben verleast w orden sind, und dass sie hingegen nicht den dem M arktw ert entsprechenden reinen W arenw ert der Leasingobjekte als Verkaufsgegenstand aktiviert habe. W as das Argum ent anbelangt, dass eine Leasinggew innkom ponente in den Buchw ert einbezogen w orden sei, braucht nicht überprüft zu w erden, ob dies unter handelsrechtlichen G esichtspunkten (Vorsichtsprinzip gem äss Art. 662a Abs. 2 Ziff. 3 O R ) zulässig w ar, da die Einhaltung der R echnungslegungsvorschriften nicht G egenstand der vorliegenden Streitsache ist, in w elcher prim är der effektive M arktw ert nach Art. 83 Abs. 3 M W STV erm ittelt w erden m uss. Es ist aber anzum erken, dass eine Einbeziehung des Leasinggew inns bei der Festlegung des Bilanzw ertes tatsächlich zu einem (w enn auch allenfalls handelsrechtlich unzulässigerw eise) erhöhten Buchw ert führt. Auch die Abschreibungsm ethode der Beschw erdeführerin, w onach vom in der Anlagebuchhaltung eingesetzten W ert der Leasingverträge zu Beginn der Vertragsdauer tiefere und gegen Ende höhere Abschreibungen vorgenom m en w urden, liess (w iederum unabhängig von der handelsrechtlichen Zulässigkeit) den Buchw ert w ährend der Vertragsdauer effektiv relativ hoch ausfallen, w om it der Standpunkt der Beschw erdeführerin, dass der Buchw ert über dem M arktw ert liege, ebenfalls (jedenfalls in gew issem U m fang) gestützt w ird. Auf die w eiteren Ausführungen der Parteien im Zusam m enhang m it der R echnungslegung und der Bew ertung des Anlageverm ögens für die Bilanzerstellung braucht im Ü brigen nicht eingegangen zu w erden. Anzum erken bleibt, dass für den Fall, dass der Buchw ert nicht richtig (w eil zu hoch) festgelegt w orden w äre, die ESTV erst recht nicht auf den Buchw ert abstellen dürfte. N ach dem G esagten ist von der Beschw erdeführerin zum indest nachvollziehbar erläutert w orden, dass der M arktw ert der fraglichen G üter geringer sein konnte als der Buchw ert. D ie Annahm e der ESTV, der M arktw ert könne nicht unter dem Buchw ert liegen, ist dam it auch unter den konkreten U m ständen nicht haltbar. 4.4.4 Allerdings ist das Bundesverw altungsgericht aufgrund der ihm vorgelegten Akten nicht in der Lage abzuklären, ob der von der Beschw erdeführerin deklarierte M arktw ert als korrekt anerkannt und zur Bem essung der Eigenverbrauchssteuer herangezogen w erden m uss. D ie Eignung der konkret verw endeten ID C -W erte und der M arkttestangebote als 11 Vergleichsw erte sow ie nam entlich deren korrekte Anw endung durch die Beschw erdeführerin sind nicht erstellt. H ierzu sind w eitere Sachverhaltsabklärungen erforderlich. D iese sachverhaltsm ässigen U nklarheiten (m ithin die Tatsache, dass nicht überprüft w erden kann, ob der deklarierte W ert als Bem essungsgrundlage heranzuziehen ist) sind aber nicht (nur) der Beschw erdeführerin anzulasten, sondern hauptsächlich darauf zurückzuführen, dass die ESTV fälschlicherw eise davon ausging, dass der M arktw ert nicht unter dem Buchw ert liegen könne, w esw egen sie schlicht auf dem Buchw ert abgestellt hat, ohne w eitere Abklärungen zur Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts vorzunehm en und sich m it dem deklarierten M arktw ert näher auseinanderzusetzen. Entsprechend äusserte die ESTV sich im gesam ten Verfahren w eder zur Frage, ob die IC D -W erte bzw . die herangezogenen M arkttestangebote überhaupt zur Bestim m ung des M arktw ertes geeignet sind, noch hat sie im Einzelnen darlegt, dass der deklarierte M arktw ert den tatsächlichen Verhältnissen nicht entsprechen könne. Insbesondere hat die ESTV, sow eit aus den Akten ersichtlich, die Beschw erdeführerin nicht zum N achw eis des M arktw ertes bzw . zum Einreichen w eiterer U nterlagen hierzu aufgefordert. D er Beschw erdeführerin kann in diesem Zusam m enhang auch keine Verletzung der M itw irkungspflichten (s.a. E. 2) vorgew orfen w erden. W ie bereits erläutert (E. 4.4.1) darf die ESTV eine Schätzung nur vornehm en, w enn sie zum berechtigten Schluss gelangt, dass auf die Selbstdeklaration nicht abgestellt w erden kann (w eil der deklarierte W ert falsch ist). Ihre Berechtigung zur eigenen Erm ittlung des M arktw ertes hat die ESTV im vorliegenden Verfahren nicht nachgew iesen. Zudem kann aufgrund der Aktenlage auch nicht gesagt w erden, dass der deklarierte M arktw ert m it den tatsächlichen Verhältnissen offensichtlich nicht übereinstim m t (E. 4.4.3). Es ist dam it nicht dargetan, dass die ESTV befugt w ar, die D eklaration der Beschw erdeführerin abzulehnen und selbst eine Schätzung der Bem essungsgrundlage vorzunehm en (siehe E. 4.4.1). D ie Beschw erde ist dem nach gutzuheissen. 4.4.5 D ie Frage, ob die Voraussetzungen für eine Schätzung (aus anderen G ründen als den von der ESTV vorgebrachten) gegeben sind oder ob bei der Bem essung der Eigenverbrauchssteuer vielm ehr auf den deklarierten M arktw ert abgestellt w erden kann, m uss nach dem vorstehend D argelegten näher untersucht w erden. N achdem w eitere Sachverhaltsabklärungen und (falls die ESTV die zum N achw eis der effektiven M arktw erte bereits eingereichten U nterlagen [siehe Einsprachebeilagen] nicht als genügend ansieht) allfällige Bew eiserbebungen nötig sind, w elche die ESTV bereits im Erhebungsverfahren hätte vornehm en sollen, ist die Sache an die ESTV zurückzuw eisen (hierzu oben E. 1.3). D ie ESTV hat zu überprüfen, ob der in der Schlussabrechnung Ende 1994 deklarierte M arktw ert den tatsächlichen Verhältnissen entspricht und als effektiver (annäherungsw eiser) M arktw ert angesehen w erden kann, w obei sie allenfalls der Beschw erdeführerin G elegenheit zum Bew eis bzw . zur 12 w eiteren Erläuterung ihrer Angaben zu eröffnen hat. N ur w enn die ESTV zum Schluss käm e, dass der deklarierte M arktw ert nicht korrekt sein kann (w as sie darzulegen hätte), dürfte sie zu einer schätzungsw eisen Erm ittlung des Verkehrsw erte der W aren schreiten. Sie hätte eine Schätzung vorzunehm en, die der w irklichen Situation, m ithin dem tatsächlichen Verkehrsw ert m öglichst nahe kom m t (zu den m öglichen M ethoden, siehe vorne E. 3.2). 5. D ie Beschw erdeführerin beantragt die Sistierung des Verfahrens bis zum rechtskräftigen Entscheid im am 27. M ai 2004 von der X. S. AG (heute X. AG ) bei der SR K anhängig gem achten Verfahren SR K 2004-102 (entspricht dem Verfahren des Bundesverw altungsgerichts A-1362/2006). D ie Beschw erden seien w eitgehend gleichlautend und in beiden Verfahren seien die gleichen R echtsfragen zu beantw orten. Vorab ist festzustellen, dass sich eine Sistierung zw eier (gleichlautender Sistierungsantrag im dritten hängigen Verfahren A-1363/2006) von insgesam t drei praktisch gleichzeitig eingereichter Parallelverfahren, w elche dieselbe Beschw erdeführerin betreffen und die in sachverhaltlicher und rechtlicher H insicht praktisch identisch sind, aus prozessökonom ischen G esichtspunkten grundsätzlich nicht rechtfertigt. Solches hätte eine Verzögerung der zw ei sistierten Verfahren zur Folge und das Bundesverw altungsgericht hätte zw ei von drei praktisch identischen Beschw erden zu einem späteren Zeitpunkt nochm als an H and zu nehm en. O hnehin erübrigt sich angesichts der G utheissung der Beschw erden (in allen drei Verfahren) eine Sistierung, denn einziger G rund für das Sistierungsgesuch w aren sow eit ersichtlich (die Beschw erdeführerin m acht hierzu keine Angaben) die für den Fall einer Abw eisung der Beschw erde durch das Bundesverw altungsgericht von der Beschw erdeführerin zu tragenden Verfahrenskosten. N achdem die Beschw erden gutgeheissen w urden und keine Verfahrenskosten auferlegt w erden (siehe sogleich E. 6), ist dieser – m utm assliche – Sistierungsgrund dahingefallen. Ebenfalls droht der Beschw erdeführerin folglich kein nicht w iedergutzum achender N achteil dadurch, dass das Verfahren nicht durch einen selbständig anfechtbaren Zw ischenentscheid sistiert w orden ist (vgl. Art. 45 Abs. 1 Vw VG ). Einzig im Auge zu behalten ist, dass bei allfälliger Beschw erde der ESTV gegen den vorliegenden Entscheid und G utheissung derselben durch das Bundesgericht, das Bundesverw altungsgericht über die Auferlegung von Verfahrenskosten neu zu befinden hätte. Sollte es hierzu kom m en, m üsste der Sistierungsantrag der Beschw erdeführerin in die Ü berlegungen betreffend Auferlegung von Verfahrenskosten m iteinbezogen w erden. 6. D em G esagten zufolge ist die Beschw erde im Sinne der Erw ägungen gutzuheissen und die Sache zur Sachverhaltsfeststellung und zu neuem 13 Entscheid an die Vorinstanz zurückzuw eisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind w eder der obsiegenden Beschw erdeführerin noch der ESTV Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 Vw VG ). D er Kostenvorschuss in der H öhe von Fr. 1'800.-- ist der Beschw erdeführerin zurückzuerstatten. D ie ESTV hat der Beschw erdeführerin eine Parteientschädigung auszurichten, die in Berücksichtigung der Tatsache, dass die Beschw erdeführerin drei praktisch gleichlautende Beschw erden eingereicht hat, auf Fr. 2'000.-- festgesetzt w ird (Art. 64 Abs. 1 und 2 Vw VG ; Art. 7 Abs. 1, 14 Abs. 2 des R eglem ents über Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverw altungsgericht vom 11. D ezem ber 2006 [VG KE, SR 173.320.2]). D em nach erkennt das B undesverw altungsgericht: 1. D ie Beschw erde w ird im Sinne der Erw ägungen gutgeheissen, und der Einspracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverw altung vom 13. M ai 2004 w ird aufgehoben. D ie Sache w ird zu neuer Beurteilung im Sinne der Erw ägungen an die Vorinstanz zurückgew iesen. 2. Es w erden keine Verfahrenskosten erhoben. D er geleistete Kostenvorschuss von Fr. 1'800.-- w ird der Beschw erdeführerin nach Eintritt der R echtskraft des vorliegenden Entscheides zurückerstattet. 3. D ie Eidgenössische Steuerverw altung hat der Beschw erdeführerin eine Parteientschädigung von Fr. 2'000.-- zu entrichten. 4. D ieses U rteil w ird eröffnet: - der Beschw erdeführerin (G erichtsurkunde) - der Vorinstanz (R ef.-N r. ESTV ...) (G erichtsurkunde) D er vorsitzende R ichter: D ie G erichtsschreiberin: M arkus M etz Sonja Bossart R echtsm ittelbelehrung U rteile des Bundesverw altungsgerichts in Abgabesachen können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schw eizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten w erden. D ie R echtsschrift ist in einer Am tssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung m it Angabe der Bew eism ittel und die 14 U nterschrift zu enthalten. Sie m uss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen H anden der Schw eizerischen Post oder einer schw eizerischen diplom atischen oder konsularischen Vertretung übergeben w erden (vgl. Art. 42, 48, 54, 83 Bst. l und m sow ie 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BG G , SR 173.110]). Versand am :