Décision du 28 octobre 2020 Cour des plaintes Composition Les juges pénaux fédéraux Roy Garré, président, Giorgio Bomio-Giovanascini et Patrick Robert-Nicoud, la greffière Victoria Roth Parties A., représentée par Me Pierre-Damien Eggly, avocat, plaignante contre ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS, Directeur, partie adverse Objet Séquestre (art. 46 DPA) Mesures provisionnelles (art. 388 CPP) B u n d e s s t r a f g e r i c h t T r i b u n a l p é n a l f é d é r a l T r i b u n a l e p e n a l e f e d e r a l e T r i b u n a l p e n a l f e d e r a l Numéro de dossier: BV.2020.29 Procédure secondaire: BP .2020.67 - 2 - Faits: A. Le 13 mars 2017, le Chef du Département fédéral des finances a autorisé l’Administration fédérale des contributions (ci -après: AFC) à mener une enquête fiscale spéciale au sens des art. 190 ss de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral dire ct (LIFD; RS 642.11) contre B. ainsi que contre les sociétés C. Ltd et D. Ltd en raison de soupçons fondés de graves infractions fiscales (act. 1.2). B. Le Chef de la Division affaires pénales et enquêtes de l’AFC a étendu l’enquête à A. le 20 octobre 2017, car, dans le cadre de l’enquête précitée, il est apparu que des commissions à hauteur de plusieurs dizaines de millions de CHF ont été versées par C. Ltd et D. Ltd sur des sociétés dont A. est l’ayant-droit économique. Il est soupçonné que A. ‒ domiciliée en Suisse au moment des faits ‒ ait bénéficié directement ou indirectement des revenus en question, revenus n’ayant pas été déclarés et qui constitueraient une soustraction fiscale. La procédure a ainsi été étendue à A. en tant qu’inculpée (act. 2.3). C. Par courrier du 15 juin 2020 adressé au défenseur de A., l’enquêteur de l’AFC lui a transmis une « procédure écrite », soit un interrogatoire écrit afin que A. puisse exercer son droit d’être entendue dans le cadre de la procédure, celle-ci ne pouvant se déplacer en Suisse pour une audition en raison de la crise sanitaire due au Covid -19 et de ses problèmes de santé . Un délai au 30 juin 2020, non prolongeable, l ui a été imparti pour ce faire (act. 1.5). D. Le 30 juin 2020, le défenseur de A. a indiqué à l’AFC qu’en raison des problèmes de santé de sa mandante, elle ne pouvait répondre aussi rapidement aux questions, et a partant sollicité une prolongation de délai au 31 juillet 2020. Il a en outre requis que l’AFC lui indique le fondement de la procédure dirigée contre A., soit l’autorisation du Chef du Département fédéral des finances. Si celle-ci devait être inexistante, il requiert la mise sous scellés de l’ense mble du dossier fiscal constitué par l’AFC et annonce le refus de sa mandante de répondre aux questions annexées au courrier du 16 juin 2020 (act. 1.6). E. Par courrier du 9 juillet 2020, le Chef de la Division affaires pénales et enquêtes indique que l’aud ition par voie écrite transmise le 16 juin 2020 - 3 - formule un soupçon faux, qu’il s’agit d’une erreur de l’enquêteur de sorte que la pièce est immédiatement retranchée du dossier ainsi que la lettre d’accompagnement. Il précise que l’étendue de l’enquête contre A. ne porte pas sur des soustractions qu’elle aurait elle-même commises mais qu’il s’agit de déterminer son rôle dans celles commises par B., D. Ltd et C. Ltd. Les actes d’enquêtes qui seront exécutés dans le cadre de l’enquête instruite à son encontre seront fondés seulement sur le soupçon de participation selon l’art. 177 LIFD (act. 1.7). F. En réponse à ce courrier, A., sous la plume de son conseil, invite l’AFC à constater la nullité absolue des mesures spéciales dirigées contre A. et à restituer l’intégralité des pièces la concernant. En cas de refus, elle exige la mise sous scellés immédiate de l’ensemble du dossier fiscal (act. 1.8). G. Par décision du 20 juillet 2020, l’AFC maintient sous séquestre, au sens de l’art. 46 al. 1 DPA, les actes au dossier et refuse ainsi la levée du séquestre, respectivement de les retrancher du dossier. Deux voies de recours sont indiquées dans la décision, la plainte au sens de l’art. 26 al. 1 et 2 DPA et 28 al. 1 et 3 DPA, ou la plainte au sens de l’art. 27 DPA, si l’ art. 26 DPA n’est pas applicable (act. 1.1). H. Le 24 juillet 2020, A. dépose une plainte au sens de l’art. 26 DPA à l’encontre de la décision précitée, à l’attention du Directeur de l’AFC et adressée à la Cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral, assort ie d’une requête d’effet suspensif. Elle conclut, en substance, à l’annulation de la décision querellée, au constat que les mesures spéciales d’enquête dirigées à son encontre n’ont pas fait l’objet d’une autorisation préalable, que ces mesures sont partant illicites et nulles et doivent dès lors lui être restituées, le séquestre prononcé sur toutes les pièces réunies par l’AFC devant être levé. A titre suspensif, elle requiert qu’il soit interdit à l’AFC, à titre provisionnel et jusqu’à droit connu sur la plainte, d’entreprendre des mesures de contrainte et autres actes d’enquête à son encontre (act. 1, p. 20). I. L’AFC dépose ses observations sur la plainte le 30 juillet 2020 et transmet à cette occasion la plainte du 24 juillet 2020 à la Cour de céans. Elle conclut, à titre liminaire, au rejet de la requête de mesures provisionnelles, principalement, de déclarer la plainte irrecevable et subsidiairement de la rejeter (act. 2). - 4 - J. Dans sa r éplique du 21 septembre 2020, A. maintient d’une part les conclusions prises dans sa plainte du 24 juillet 2020 et requiert d’autre part la suspension de la présente procédure sur la base de faits survenus postérieurement à la plainte, lesquels seraient pe rtinents pour statuer dans la présente cause. Ainsi, le dépôt de deux demandes de récusation le 24 juillet 2020 contre le Chef de la Division des affaires pénales et enquêtes et certains de ses subordonnés, rejetées par décision de l’AFC le 31 août 2020 et à l’encontre de laquelle A. a déposé une plainte auprès de la Cour de céans. Cette procédure a été ouverte sous le numéro de référence BV.2020.35. Elle requiert, sur la base de ces faits nouveaux, la suspension de la présente procédure jusqu’à droit connu dans la procédure de récusation (act. 10, p. 15). K. Invitée à ce faire, l’AFC duplique le 5 octobre 2020. A cette occasion, elle renvoie aux conclusions qu’elle a prises dans ses observations sur plainte du 30 juillet 2020. Concernant la demande de suspen sion de la présente procédure, elle conclut à son rejet au motif que l’objet des procédures est différent dans les deux causes de sorte que la décision concernant les demandes de récusation n’est pas décisive pour la présente procédure (act. 12). Les arguments et moyens de preuve invoqués par les parties seront repris, si nécessaire, dans les considérants en droit. La Cour considère en droit: 1. 1.1 Les mesures de contrainte au sens des art. 45 ss de la loi fédérale sur le droit pénal administratif (DPA; RS 313.0) et les actes et les omissions qui s’y rapportent peuvent faire l’objet d’une plainte devant la Cour de céans (art. 26 al. 1 DPA en lien avec l’art. 37 al. 2 let. b de la loi fédérale sur l’organisation des autorités pénales de la Confédération [LOAP; RS 173.71] ). La plainte doit être déposée par écrit auprès de l’autorité compétente, avec des conclusions et un bref exposé des motifs, dans les trois jours à compter de celui où le plaignant a eu connaissance de l’acte d’enquête ou reçu notification de la décision (art. 28 al. 3 DPA). Si la décision contestée émane du directeur de l’administration, la plainte est directement adressée à la Cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral. Dans les autres cas, elle est adressée à ce directeur qui la transmet à la Cour, avec ses observations, s’il n’entend - 5 - pas y donner suite (art. 26 al. 2 et 3 DPA). Ce, au plus tard le troisième jour ouvrable suivant celui où dite plainte a été déposée (art. 26 al. 3 DPA). 1.2 En l’espèce, les parties s’opposent quant à l’objet de la plainte. L’AFC estime que l’objet de la présente plainte porte uniquement sur les actes du dossier faisant l’objet d’un séquestre au sens de l’art. 46 al. 1 let. a DPA, ce que conteste la plaignante. 1.2.1 Dans sa plainte du 24 juillet 2020, la plaignante indique que la DAPE ne lui a jamais notifié d’ordonnance de séquestre, que toutefois la décision attaquée se rapport e à un séquestre, soit à une mesure de contrainte au sens de l’art. 26 al. 1 DPA (act. 1, p. 15). Elle précise dans sa réplique que les conclusions prises dans sa plainte sont claires, qu’elle a sans ambiguïté conclu à l’annulation de la décision entreprise , soit à l’annulation du séquestre portant sur les pièces réunies par l’AFC. Qu e de plus, l’AFC n’aurait pas indiqué précisément la voie de recours ouverte contre la décision du 20 juillet 2020, et qu’elle n’aurait pas davantage transmis sa plainte à l’autorité qu’elle considérait compétente (art. 28 al. 4 DPA). Enfin, la décision attaquée portant sur le maintien d’une mesure de contrainte, c’est bien la voie de la plainte au sens de l’art. 26 DPA qui est ouvert e. Le principe de l’unité de procédure ne laisse par ailleurs pa s place à deux procédures parallèles de plainte (act. 3, p. 13-14). 1.2.2 L’AFC quant à elle estime que la décision attaquée a pour objet d’une part le maintien du séquestre au sens de l’art. 46 al. 1 let. a DPA sur les actes du dossier de procédure concernant A. et, d’autre part, le maintien dans le dossier de procédure de l’intégralité des actes du dossier, et aurait dès lors du faire l’objet d’une plainte au sens de l’art. 26 DPA contre le refus de lever le séquestre probatoire au sens de l’art. 46 al. 1 let. a DPA, ainsi que par une plainte au sens de l’art. 27 DPA contre le refus de retrancher du dossier les autres actes versés au dossier non frappés d’un séquestre probatoire au sens de l’art. 46 DPA. Ainsi seules les pièces 800.100.001 -009 et 530.100.001-003 font l’objet d’un séquestre probatoire, conformément au procès-verbal de séquestre du 31 août 2017. Les autres pièces concernant A. n’ont pas fait l’objet d’un séquestre probatoire et, A. n’ayant pas déposé de plainte au sens de l’art. 27 DPA, ils ne font pas l’objet de la présente procédure (act. 2, p. 5). 1.2.3 La plaignante a, le 13 juillet 2020, requis la mise sous scellés de l’ensemble du dossier fiscal constitué par l’AFC et des autres pièces réunies dans le cadre de la présente procédure (act. 1.8). Selon la décision attaquée, « les actes du dossier de procé dure concernant Mme A. sont intégralement maintenus sous séquestre au sens de l’art. 46, al. 1, let. a DPA, - 6 - respectivement l’intégralité des actes du dossier sont maintenus dans le dossier de procédure. C’est pourquoi nous refusons de lever le séquestre sur les actes du dossier, respectivement de les retrancher du dossier, et de vous les restituer » (act. 1.1, p. 1). L’AFC indique ensuite, au pied de dite décision, que cette dernière peut faire l’objet d’une plainte au sens de l’art. 26 al. 1 et 2 DPA et d’une plainte au sens de l’art. 27 DPA si l’art. 26 DPA n’est pas applicable (act. 1.1, p. 1 -2). L’objet de la requête de la plaignante était d’emblée la mise sous scellés de toutes les pièces du dossier relatives à la procédure la concernant. La voie de droit empruntée par la recourante, soit la plainte au sens de l’art. 26 DPA ‒ qui concerne expressément les mesures de contrainte ‒ ne prête pas le flanc à la critique. L’on ne saurait exiger, comme le suggère l’AFC, d’opter pour deux plaintes distinctes dans un tel cas de figure. La plainte est donc recevable pour l’ensemble des pièces réunies par l’AFC dans la présente procédure. 1.3 Pour le surplus, la saisine de la Cour de céans intervient dans le respect des modalités et délais prévus par les art. 26 et 28 al. 3 DPA. 1.4 Dispose de la qualité pour déposer plainte quiconque e st atteint par l’acte d’enquête qu’il attaque, l’omission qu’il dénonce ou la décision sur plainte et a un intérêt digne de protection à ce qu’il y ait une annulation ou modification (art. 28 al. 1 DPA). 1.4.1 L’AFC estime que la plaignant e n’a pas démontré en quoi elle serait personnellement et directement atteinte par le séquestre probatoire attaqué qui porte sur les pièces référencées sous 800.100.001-009 et 530.001-003. Ces pièces étaient détenues par la société E. SA et appartiendraient, selon toute vraisemblance, à B., respectivement aux sociétés C. Ltd et D. Ltd. La plainte devrait partant être déclarée irrecevable (act. 2, p. 6). 1.4.2 La plaignante soutient qu’elle est directement visée par les mesures spéciales d’enquête menées sans droit à son encontre, de sorte qu’elle a un intérêt à se voir restituer les pièces collectées illicitement par la DAPE. Atteinte elle -même par la décision querellée, elle a partant qualité p our former la présente plainte (act. 1, p. 15). 1.4.3 Au vu de la liste des actes GKASU 3012, l’ensemble des pièces au dossier concerne la plaignante, de sorte que celle-ci dispose d’un intérêt à faire valoir ses droits sur ces pièces. Il s’ensuit qu’elle a la qualité pour agir. 1.5 Vu les considérations qui précèdent, il convient d’entrer en matière sur la plainte. - 7 - 2. 2.1 La plaignante invoque une violation du droit fédéral (art. 28 al. 2 DPA), singulièrement de l’art. 190 al. 1 LIFD. Elle soutient que la DAPE n’a jamais obtenu l’autorisation préalable prescrite à l’art. 190 al. 1 LIFD pour mener une procédure de mesures spéciales d’enquête à son encontre. Elle estime en outre que l’autorisation délivrée le 13 mars 2017 concernant B. et consorts n’est pas une base suffisante dès lors qu’elle concerne uniquement des soustractions commises par les précités et non celles qu’elle aurait elle- même commises. Elle maintient encore qu’elle n’a jamais été traitée comme une participante aux infractions instruites contre B., C. Ltd et D. Ltd: seules ses infractions « propres », à savoir l’omission de déclarer les commissions qu’elle aurait reçues, ont été investiguées par la DAPE. La plaignante voit encore dans la « procédure écrite » du 16 juin 2020 la preuve de ce qu’elle soutient, preuve qui serait étayée par la réaction du Chef de la DAPE en juillet 2020, lequel aurait soutenu que l’enquête menée à son encontre viserait à déterminer son rôle dans les soustractions commises par les précités. Par conséquent, vu l’absence d’autorisation spécifique du Chef du Département pour engager des mesures spéciales d’enquête à l’encontre de la plaignante pour les infractions qu’elle aurait commises dans son propre chef fiscal, les actes accomplis par l’AFC contre celle -ci seraient illicites de sorte que les pièces la concernant devraient lui être restituées (act. 1, p. 16- 18). 2.2 Dans ses observations, l’AFC relève que l’enquête étendue à l’encontre de la plaignante n’a pas pour objet ses éventuelles propres soustractions d’impôt pour les périodes fiscales 2005 à 2009, périodes au cours desquelles elle était assujettie de manière illimitée en Suisse, mais bel et bie n sa participation éventuelle aux soustractions d’impôt de B. et consorts pour les périodes fiscales 2005 à 2015. Concernant le courrier du Chef de la DAPE du 9 juillet 2020 relatif à l’acte d’enquête initié par l’enquêteur en charge le 16 juin 2020, l’AFC confirme que l’acte d’enquête contenait l’indication d’un soupçon faux, ce que le Chef de la DAPE a reconnu et a immédiatement corrigé, en annulant l’ acte. Le Chef de la DAPE a encore indiqué expressément l’objet de l’extension d’enquête à l’encontre de l a plaignante à cette occasion, confirmant la légitimité des mesures d’enquête. Ainsi, l’enquête menée par la DAPE à raison de la participation éventuelle de la plaignante aux graves soustractions fiscales de B. et consorts serait licite, fondée sur des soupçons suffisants et autorisée par le Chef du Département fédéral des finances, de sorte que la décision de l’AFC du 20 juillet 2020 doit être confirmée (act. 2, p. 10-12). - 8 - 2.3 2.3.1 Conformément à l’art. 190 al. 1 LIFD, lorsqu’il existe un soupçon fondé de graves infractions fiscales, d’assistance ou d’incitation à de tels actes, le chef du DFF peut autoriser l’AFC à mener une enquête en collaboration avec les administrations fiscales cantonales. Actuellement, c’est la Division Affaires pénales et enquêtes (DAPE) qui est chargée de la mise en œuvre des art. 190 ss LIFD et des mesures d’enquêtes prévues aux art. 190 à 195 LIFD (SANSONETTI/HOSTETTLER, Commentaire romand, 2 e éd. 2017, n° 3 ad art. 190 LIFD). Ces mesures spéciales d’enquêtes ne constituent pas encore l’ouverture d’une procédure en soustraction ou de fraude fiscale (SANSONETTI/HOSTETTLER, op. cit., n° 11 ad art. 190 LIFD). 2.3.2 En l’espèce, le Chef du DFF a, le 13 mars 2017, autorisé l’AFC à mener , conformément aux art. 190 ss LIFD, une enquête en collaboration avec les administrations fiscales cantonales à l’encontre de B., C. Ltd et D. Ltd. A cet égard, il a précisé qu’en cas de soupçon(s) fondé(s), l’enquête pouvait à tout moment être étendue par le chef de la DAPE à d’autres personnes physiques ou morales ayant collaboré, avec les personnes susmentionnées, à la commission de graves infractions fiscales (act. 2.1). Suite à l’autorisation délivrée par le Chef du DFF, le Chef de la DAPE a ouvert une enquête spéciale contre B. et consorts, en raison de soupçons fondés de soustraction continue de montants importants d’impôt, commises dans les périodes fiscales de 2005 à 2015 (act. 2.2). Le 20 octobre 2017, le Chef de la DAPE a étendu la procédure à la plaignante. Il a précisé qu’au cour s et dans le cadre de l’enquête, il s’était révélé que des soupçons concrets étaient apparus. Des commissions à hauteur de plusieurs dizaines de millions de CHF ont été versées par C. Ltd et D. Ltd sur des sociétés détenues par la plaignante. La DAPE soupç onne ainsi que cette dernière, domiciliée en Suisse au moment des faits, ait bénéficié directement ou indirectement des revenus en question. Ceux-ci ainsi que les sociétés qu’elle détient n’ont pas été déclarés, ce qui constitue une soustraction fiscale. En se fondant sur les bases légales utiles ainsi que sur l’ordre d’enquête du Chef du DFF du 13 mars 2017, le Chef de la DAPE étend ainsi la procédure à l’encontre de la plaignante en tant qu’inculpée (act. 1.3). L’Administration fiscale cantonale genevoise a quant à elle ouvert en date du 8 décembre 2015 des procédures en rappel et soustraction d’impôt pour les périodes fiscales 2005 à 2009 à l’encontre de A. et son époux (act. 1.11; act. 2, p. 8; act. 2.10 et 2.11). 2.3.3 Au vu de ce qui précède, force est de constater que le Chef du DFF a bel et bien donné à l’AFC l’autorisation d’ouvrir une enquête pénale fiscale au sens des art. 190 ss LIFD à l’encontre de B., C. Ltd et D. Ltd, ainsi que la possibilité pour le Chef de la DAPE, en cas de soupçons fondés, d’étendre l’enquête à d’autres personnes physiques ou morales ayant collaboré avec les - 9 - personnes susmentionnées à la commission de graves infractions fiscales. C’est précisément ce qu’a fait le Chef de la DAPE lorsque, en cours d’enquête, il est apparu que la plaignante avait probablement bénéficié ‒ directement ou indirectement ‒ de revenus non déclarés issus des soustractions commises par B. et consorts. Il a ainsi formellement étendu la procédure à la plaignante le 20 octobre 2017, extension intervenant dans le cadre de l’enquête menée en raison de soupçons de soustraction fiscale dirigée contre les précités. Les mesures d’enquêtes diligentées par l’AFC dans le cadre de cette enquête ‒ étendue à la plaignante en octobre 2017 ‒ reposent ainsi bien sur l’autorisation du Chef du DFF, contrairement aux affirmations de la plaignante. L’on ne saurait davantage déceler une enquête complètement distincte et parallèle dirigée contre la plaignante en raison de l’acte d’enquête (procédure écrite) du 16 juin 2020 contenant l’indication d’un soupçon faux, dès lors que le Chef de la DAPE a immédiatement corrigé l’erreur en annulant l’acte en question, de sorte qu’il n’en résulte aucune conséquence préjudiciable pour la plaignante. 2.4 Les c onsidérations qui précèdent conduisent au rejet de la plainte. La décision de l’AFC du 20 juillet 2020 est maintenue et les actes du dossier de procédure concernant la plaignante intégralement maintenus au dossier. 3. Vu l’issue de la plainte, la req uête tendant à l’octroi de l’effet suspensif est sans objet (BP.2020.67). 4. Dans sa réplique, la plaignante a requis la suspension de la présente procédure jusqu’à droit connu dans la procédure BV.2020.35, soit la procédure relative aux demandes de récusation déposées par la plaignante dans le cadre de la procédure menée par l’AFC (act. 10, p. 15 -17). Contrairement aux affirmations de la plaignante, il ne se justifie en l’espèce pas d’attendre l’issue de la procédure relative aux demandes de récusation dès lors que les questions juridiques à trancher sont différentes dans les deux procédures. Dans celle -ci se posait la question de la validité des mesures d’enquêtes menées contre la plaignante, alors que l’objet d’une procédure de récusation est l’examen de la partialité alléguée des personnes en charge de l’instruction. Si certes il peut y avoir des connexités entre les deux, il ne s’impose cependant pas en l’es pèce de suspendre la procédure (v. en général LEONOVA, Basler Kommentar, 2020, n° 6 ad art. 26 DPA). 5. Sur la base de l’art. 73 LOAP, applicable par renvoi de l’art. 25 al. 4 DPA et de l’art. 8 al. 1 du règlement du 31 août 2010 du Tribunal pénal fédéral sur - 10 - les frais, émoluments, dépens et indemnités de la procédure pénale fédérale (RFPPF; RS 173.713.162), un émolument de CHF 2'000. --, réputé couvert par l’avance de frais déjà versée, sera mis à la charge de la plaignante. - 11 - Par ces motifs, la Cour des plaintes prononce: 1. La plainte est rejetée. 2. La requête d’effet suspensif est sans objet. 3. Un émolument de CHF 2'000.-- est mis à la charge de la plaignante, montant intégralement couvert par l’avance de frais déjà versée. Bellinzone, le 28 octobre 2020 Au nom de la Cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral Le président: La greffière: Distribution - Me Pierre-Damien Eggly, avocat - Administration fédérale des contributions, Directeur Indication des voies de recours Dans les 30 jours qui suivent leur notification, les arrêts de la Cour des plaintes relatifs aux mesures de contrainte sont sujets à recours devant le Tribunal fédéral (art. 79 et 100 al. 1 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral; LTF). La procédure est réglée par les art. 90 ss LTF. Le recours ne suspend l’exécution de l’arrêt attaqué que si le juge instructeur l’ordonne (art. 103 LTF).