Mitgeteilt am VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 19 13 ang 4. Kammer Vorsitz Racioppi Richter Pedretti, Meisser Aktuar Paganini URTEIL vom 31. März 2020 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache A._____, X. und B._____, Y. Beschwerdeführer gegen Steuerverwaltung des Kantons Graubünden, Steinbruchstrasse 18, 7001 Chur, Beschwerdegegnerin- 2 - betreffend Kantons-, Gemeinde- und direkte Bundessteuer 1. Bis 2015 wurde A._____ als alleinerziehende Mutter von zwei Kindern in Ausbildung zum Verheiratetentarif (Kantons- und Gemeindesteuern) bzw. zum Elterntarif (direkte Bundessteuer) veranlagt. 2. Am 29. Oktober 2016 heirateten A._____ und B._____, behielten aber ihre eigenen steuerrechtlichen Wohnsitze (A._____ in X. und B._____ in Y._____). Da beide Ehegatten ihren Unterhalt aus eigenem Einkommen und Vermögen selbst bestreiten (keine Gemeinschaftlichkeit der Mittel), wurden sie in Bezug auf die Kantons- und Gemeindesteuer für die Steuer- periode 2016 am jeweiligen Wohnsitz für das ihnen zuzurechnende Ein- kommen (Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit und Vermö- gensertrag aus beweglichem Vermögen) und bewegliche Vermögen zum Gesamtsatz (Faktorenaddition) und Verheiratetentarif besteuert. Die ge- genüber A._____ veranlagten Steuerbeträge beliefen sich auf Fr. 11'833.- - für die Kantonssteuer und Fr. 12'609.-- für die Gemeindesteuer von X._____ (inkl. Liegenschaftensteuer, evangelische Kirchensteuer sowie Feuerwehrpflichtersatz). Die Veranlagung der direkten Bundessteuer für die Steuerperiode 2016 erfolgte – nach Absprache zwischen den Steuer- verwaltungen des Kantons Graubünden und St. Gallen – am Wohnsitz von A._____ in X._____, d.h. durch die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden. Dabei wurden die Steuerfaktoren von A._____ und B._____ addiert und es gelangte der Elterntarif zur Anwendung. Der veranlagte Steuerbetrag belief sich auf Fr. 16'012.40. 3. Gegen die Veranlagungsverfügungen für das Steuerjahr 2016 vom 25. September 2018 (Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundes- steuer) erhoben A._____ und B._____ mit separaten Schreiben vom 20. Oktober 2018 einmal für die Kantons- und Gemeindesteuern und einmal für die Bundessteuer Einsprache. Diese Einsprachen wies die Steuerver-- 3 - waltung des Kantons Graubünden mit Einspracheentscheid vom 26. Fe- bruar 2019 ab. 4. Dagegen erhoben A._____ und B._____ (nachfolgend: Beschwerdeführer) am 25. März 2019 Einsprache (recte: Beschwerde) an das Verwaltungsge- richt des Kantons Graubünden und machten im Wesentlichen eine Verlet- zung des Rechtsgleichheitsgebots geltend, da die Heirat für sie zu einer erheblich höheren Steuerbelastung nicht nur gegenüber Konkubinatspaa- ren, sondern auch gegenüber Alleinstehenden führe (sog. Heiratsstrafe). 5. Mit Vernehmlassung vom 7. Mai 2019 schloss die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden (nachfolgend: Beschwerdegegnerin) auf Abweisung der Beschwerde. Sie legte dar, wie sich in Bezug auf die Kantons- und Ge- meindesteuern für die Beschwerdeführer als Ehepaar nur eine unwesent- lich höhere Steuerbelastung ergebe, als wenn sie nicht verheiratet wären und beide zum Alleinstehendentarif besteuert würden. Diesbezüglich be- stehe daher keine Verletzung des Rechtsgleichheitsgebots. Betreffend die direkte Bundessteuer sei die Steuerbelastung der Beschwerdeführer als Ehepaar dagegen fast doppelt so hoch, wie wenn sie als Alleinstehende besteuert würden. Eine solch massive, heiratsbedingte Mehrbelastung könne nicht als sachlich gerechtfertigt angesehen werden. Die Steuerver- waltung sei aber an die einschlägigen Bestimmungen des DBG gebunden und müsse diese anwenden, selbst wenn dies – wie im vorliegenden Fall – zu einem stossenden Ergebnis führe. Das Gericht zieht in Erwägung:- 4 - 1.1. Angefochten ist der Einspracheentscheid der Beschwerdegegnerin vom 26. Februar 2019. Strittig ist die Veranlagung beider Beschwerdeführer für die direkte Bundessteuer und die Veranlagung der Beschwerdeführerin für die Kantons- und Gemeindesteuern in Graubünden bzw. i der Gemeinde X.____. Zu beurteilen ist, ob dadurch das Rechtsgleichheitsgebot verletzt wurde. 1.2. Zur Behandlung der Beschwerde ist das Verwaltungsgericht örtlich (vgl. Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] und Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisie- rung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14] i.V.m. Art. 139 Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden [StG; BR 720.00] bzw. Art. 29 Abs. 2 des Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchensteuern [GKStG; BR 720.200]) sowie sachlich (vgl. Art. 49 Abs. 1 lit. b des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege [VRG; BR 370.100]) zuständig. Die Beschwerdeführer sind als formelle und materielle Adressa- ten des angefochtenen Einspracheentscheids beschwert und damit zur Be- schwerdeerhebung befugt (vgl. Art. 50 VRG). Die Legitimation des Be- schwerdeführers auch zur Anfechtung der bei der Beschwerdeführerin ver- anlagten Kantons- und Gemeindesteuern in Graubünden wird dadurch un- terstrichen, dass bei Ehegatten eine Solidarhaftung greift (vgl. Art. 13 Abs. 1 StG). Auf die zudem frist- und formgerecht (vgl. Art. 139 StG) eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten. 1.3. Aufgrund der von den Beschwerdeführern in ihrer Beschwerde angestellten Belastungsvergleiche ist davon auszugehen, dass der Streitwert Fr. 5'000.- - überschreitet, weshalb das Gericht in Dreierbesetzung entscheidet (vgl. Art. 43 Abs. 1 und Art. 43 Abs. 2 und 3 e contrario VRG). 2. Im Einzelnen machen die Beschwerdeführer geltend, dass eine Verletzung des aus Art. 4 (recte: 8) Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen - 5 - Eidgenossenschaft (BV; SR 101) abgeleiteten Rechtsgleichheitsgebots vorliege. Vor der Heirat seien sie im Kanton Graubünden bzw. St. Gallen und Appenzell als Alleinlebende mit Unterstützungspflichtigen (Beschwer- deführerin mit zwei Kindern, Beschwerdeführer mit einem Kind) veranlagt bzw. besteuert worden. Für die Beschwerdeführerin seien 2015 Fr. 16'139.-- Steuern für alle drei Steuerhoheiten angefallen. Im Steuerjahr 2016 seien es hingegen Fr. 32'448.20 gewesen. Würde die Beschwerde- führerin als alleinstehende Person mit unterstützungspflichtigen Kindern zum Verheirateten- bzw. Elterntarif besteuert, hätte die jährliche Steuerlast Fr. 22'673.20 betragen. Die Heiratsstrafe führe in ihrem Fall somit zu einer Mehrbelastung von rund 30 %. Bei dem Beschwerdeführer erfolge eine Mehrbelastung von mehr als 30 %. So habe die Bundessteuer 2015 Fr. 2'585.25, 2016 hingegen Fr. 8'006.20 betragen. Die Beschwerdeführe- rin unterstütze zwei in Ausbildung stehende Kinder und finanziere unab- hängig vom Beschwerdeführer einen selbständigen Haushalt ohne ge- meinsame Mittelverwendung. Durch die Mehrbelastung der Steuern von rund 30 % könne sie ihren bisherigen Lebensstandard nicht mehr finanzie- ren, weshalb das Gebot der Rechtsgleichheit verletzt sei. Die Beschwerde- führer seien nicht bloss gegenüber Konkubinatspaaren schlechter gestellt, sondern auch gegenüber Alleinstehenden. Deshalb liege eine Verletzung von Art. 4 [recte: 8] BV vor, weil sich die Belastungsdifferenzen in ihrem Falle nicht mehr in einem vernünftigen Rahmen bewegten. Vor dem Hin- tergrund dieser Überlegungen könne auch das folgende Argument nicht standhalten: "Der bewusst räumlich getrennt und ohne gemeinsame Mittel- verwendung gelebte Ehe, wie in ihrem Fall, den Eheleuten erbrechtlich und sozialversicherungsrechtlich Vorteile verschaffen, die sachlich den gesetz- lichen Grundsatz der gemeinsamen Veranlagung rechtfertigen würde". Die Beschwerdegegnerin hält dem unter zahlreichen Verweisen auf Lehre und Rechtsprechung zunächst betreffend die Kantons- und Gemeindesteu- ern im Wesentlichen entgegen, Art. 39 Abs. 3 StG, der eine steuerliche - 6 - Gleichbehandlung von verheirateten und alleinerziehenden Personen vor- schreibe, sei verfassungswidrig. Die von den Beschwerdeführern gerügte Differenz der Steuerbelastung in der Steuerperiode 2016 und in der Vorpe- riode sei nicht auf eine zu hohe bzw. rechtsungleiche Besteuerung in der Steuerperiode 2016 (Besteuerung der Beschwerdeführer als Ehegatten und damit Anwendung der Faktorenaddition und des Verheiratetentarifs), sondern auf die sachlich nicht gerechtfertigte Entlastung in der Steuerperi- ode 2015 zurückzuführen (Gewährung des Verheiratetentarifs zugunsten der Beschwerdeführerin als Alleinerziehender). Zudem bringe Art. 11 Abs. 1 StHG klar zum Ausdruck, dass im Zentrum von Belastungsvergleichen der Vergleich zwischen Ehepaaren und Alleinstehenden stehen müsse und nicht die Gegenüberstellung der Steuerbelastung von Ehepaaren und Kon- kubinatspaaren mit Kindern. Anhand einer Tabelle zeigt die Beschwerde- gegnerin sodann die Gegenüberstellung der Steuerbelastung der Be- schwerdeführer in der Steuerperiode 2016 (als Verheiratete) und der Steu- erbelastung, die sich ergäbe, wenn sie mit denselben Steuerfaktoren als Alleinstehende (d.h. jeweils zum Alleinstehendentarif) besteuert würden. Daraus ergebe sich, dass die Beschwerdeführer als Ehegatten einen nur unwesentlich höheren Kantonssteuerbetrag (Fr. 20'106.--) entrichten müssten, als wenn sie nicht verheiratet wären und beide zum Alleinstehen- dentarif besteuert würden (Kantonssteuerbetrag von Fr. 19'824.--). Da die Mehrbelastung gerade nur 1.4 % betrage, liege keine sachlich nicht ge- rechtfertigte Ungleichbehandlung der Beschwerdeführer gegenüber der Gruppe der Steuerpflichtigen der Alleinstehenden vor [Anm. des Ger.: Gemäss Rechtsprechung wird dabei eine Differenz von mindestens 10 % verlangt, s. unten]. Die Tabelle verdeutliche aber auch, dass die Ge- währung des Verheiratetentarifs zugunsten der Beschwerdeführerin als Al- leinerziehende zu einer sachlich nicht gerechtfertigten Entlastung gegenü- ber den anderen Konstellationen im Umfang von 18 % (Anwendung des Alleinstehendentarifs auf beide Steuerpflichtigen) bzw. von 13 % (Besteu-- 7 - erung als Ehegatten mit Faktorenaddition) führe. Diese Diskrepanz springe einem noch deutlicher ins Auge, wenn man nur die auf die Beschwerdefüh- rerin entfallenden Steuerbeträge betrachte: Die Anwendung des Verheira- tetentarifs anstatt des Alleinstehendentarifs führe zu einer Entlastung von 19.8 %. Der Beschwerdeführerin sei diese steuerliche Begünstigung in der Steuerperiode 2015 aufgrund ihrer familiären Situation und gestützt auf den eigentlich verfassungswidrigen Art. 39 Abs. 3 StG zu Recht gewährt wor- den. Daraus könnten die Beschwerdeführer in Bezug auf die hier massge- bende Steuerperiode 2016, in der sie als Ehegatten besteuert wurden, je- doch keine ungerechtfertigte Ungleichbehandlung gegenüber Alleinstehen- den ableiten. Vielmehr sie die Frage aufzuwerfen, ob nicht Art. 39 Abs. 3 StG angepasst werden sollte. Zur direkten Bundessteuer führte die Be- schwerdegegnerin zusammengefasst aus, auch diesbezüglich sei der Ver- gleich zwischen Alleinstehenden und Ehepaaren massgebend. Dass für Al- leinstehende mit Kindern gemäss Art. 36 Abs. 2 bis DBG der Elterntarif zur Anwendung komme, sei analog zu den für die Kantons- und Gemeinde- steuern gemachten Ausführungen ebenfalls verfassungswidrig. Anhand ei- ner Tabelle veranschaulicht die Beschwerdegegnerin die Steuerbelas- tungsvergleiche. Im Gegensatz zur Kantons- und Gemeindesteuern zeig- ten sich in Bezug auf die direkte Bundessteuer erhebliche Belastungsdiffe- renzen. Der Steuerbetrag als Ehepaar liege um 91.3 % über dem Steuer- betrag, der sich ergäbe, wenn die Beschwerdeführer für die direkte Bun- dessteuer als Alleinstehende besteuert würden. Eine solch massive Mehr- belastung, die aus der Heirat resultiere, könne nicht als sachlich gerecht- fertigt angesehen werden, was von den Beschwerdeführern grundsätzlich zu Recht gerügt werde. Dabei verkennten die Beschwerdeführer, dass die rechtsanwendenden Behörden an die Bestimmungen des DBG gebunden seien. Die Beseitigung dieser Ungleichbehandlung von Ehepaaren müsse durch den Bundesgesetzgeber erfolgen. - 8 - 3.1. In der Schweiz werden die Einkünfte und Vermögenswerte der Ehepaare nach dem Grundsatz der Familienbesteuerung in einer Bemessungsgrund- lage vereinigt. Wird die Ehe faktisch oder rechtlich getrennt, erfolgt eine Individualbesteuerung (vgl. REICH, Steuerrecht, 3. Aufl., 2020, § 12 N 6). Gemäss dem Grundsatz der Familienbesteuerung werden die Einkommen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet (vgl. Art. 9 Abs. 1 DBG). Die entsprechende Regel für die Kantons- und Gemeindesteuern im Kanton Graubünden findet sich in Art. 10 Abs. 1 StG. Die Steuer wird auf dem Gesamteinkommen berechnet (Faktorenaddition), wobei sowohl bei den Bundesteuern als auch bei den Kantons- und Gemeindesteuern Erleichterungsmassnahmen für Ehepaare greifen, um so die Steuerlast Verheirateter derjenigen von Konkubinatspaaren anzugleichen. Wenn keine Korrektive vorgesehen werden, kann nämlich die Familienbesteue- rung infolge des stetigen Ansteigens der Steuerbelastung mit zunehmen- dem Einkommen oder Vermögen (Progression) zu einer Erhöhung der Steuerlast Verheirateter gegenüber Unverheirateten führen (sog. Heirats- strafe; vgl. Die Familienbesteuerung, ESTV, 2015, S. 1, 11 ff.) 3.2 Solange die Ehegatten (wie etwa bei einer "Wochenendehe") nur über ge- trennte Wohnsitze bzw. Wohnstätten verfügen, an der ehelichen Gemein- schaft aber festhalten, liegt keine getrennte Ehe im Sinne von Art. 10 StG bzw. Art. 9 DBG vor (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_523/2007 vom 5. Februar 2008 E.2.3). Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass an der ehe- lichen Gemeinschaft festgehalten wird und somit keine getrennte Ehe im Sinne von Art. 10 StG bzw. Art. 9 DBG vorliegt. Die Ehegatten sind somit gemeinsam zu besteuern. 4.1. Im Bereich der Steuern wird das allgemeine Gleichbehandlungsgebot von Art. 8 Abs. 1 BV insbesondere durch die Grundsätze der Allgemeinheit und - 9 - Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Besteuerung nach der wirt- schaftlichen Leistungsfähigkeit konkretisiert (Art. 127 Abs. 2 BV). Der erste Grundsatz verlangt, dass alle Personen oder Personengruppen nach den- selben gesetzlichen Regeln erfasst werden; Ausnahmen, für die kein sach- licher Grund besteht, sind unzulässig. Nach dem zweiten Prinzip sind Per- sonen, die sich in gleichen Verhältnissen befinden, in derselben Weise mit Steuern zu belasten und müssen wesentliche Ungleichheiten in den tatsächlichen Verhältnissen zu entsprechend unterschiedlichen Steuerbe- lastungen führen. Drittens müssen die Steuerpflichtigen nach Massgabe der ihnen zustehenden Mittel gleichmässig besteuert werden; die Steuer- belastung hat sich nach den ihnen zur Verfügung stehenden Wirtschafts- gütern und ihren persönlichen Verhältnissen zu richten (BGE 136 I 49 E.5.2 m.H.). Der Gesetzgeber hat aber auch im Abgaberecht innert den Schran- ken der Verfassung weitgehende Gestaltungsfreiheit. Die Rechtsgleichheit ist nicht schon verletzt, wenn der Gesetzgeber Lösungen trifft, die nicht in jeder Hinsicht einem bestimmten wirtschaftlichen, juristischen oder finanz- wissenschaftlichen System folgen. Das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit verlangt auch im horizontalen Verhältnis nicht eine absolut gleiche Besteuerung bei gleicher wirtschaftlicher Leis- tungsfähigkeit, da auch hier die Vergleichbarkeit beschränkt ist. Der Ver- fassungsrichter muss sich daher bei der Überprüfung der unvermeidlich nicht vollkommenen gesetzlichen Regelung eine gewisse Zurückhaltung auferlegen, läuft er doch stets Gefahr, neue Ungleichheiten zu schaffen, wenn er im Hinblick auf zwei Kategorien von Steuerpflichtigen Gleichheit erzielen will. Hinzu kommt, dass im Interesse der Praktikabilität eine ge- wisse Schematisierung und Pauschalierung des Abgaberechts unaus- weichlich und deshalb auch zulässig ist. Soweit keine absolute Gleichbe- handlung erzielt werden kann, genügt es, wenn die gesetzliche Regelung nicht in genereller Weise zu einer wesentlich stärkeren Belastung oder sys-- 10 - tematischen Benachteiligung bestimmter Gruppen von Steuerpflichtigen führt (BGE 126 I 76 E.2a m.H.). 4.2. Die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit eines Paares ist selbstredend tiefer als diejenige einer alleinstehenden Person mit dem gleichen Einkommen. Wie das Bundesgericht seit dem Leitentscheid "Hegetschweiler" von 1984 (BGE 110 Ia 7) wiederholt festgehalten hat, muss diesem Umstand auf- grund des Gebots der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungs- fähigkeit hinreichend Rechnung getragen werden. Über das Ausmass der Entlastung gehen die Meinungen weit auseinander. Je nach der Begrün- dung, die für die Entlastung angeführt wird, ergeben sich grössere oder kleinere Differenzen der Steuerbelastung anderer Vergleichsgruppen. Die Vielgestaltigkeit der zu regelnden Verhältnisse und der in Betracht fallen- den Methoden macht es schwierig, wenn nicht gar unmöglich, eine völlige Gleichstellung zu erzielen. Ist es nicht möglich, eine für alle Vergleichsgrup- pen vollumfänglich befriedigende Lösung herbeizuführen, so darf im Zen- trum der Belastungsvergleiche nicht die Gegenüberstellung der Steuerbe- lastung von Ehegatten und Konkubinatspaaren stehen, sondern es muss vor allem der Vergleich der beiden Hauptgruppen, der Ehegatten (und ein- getragenen Partnerschaften) einerseits und der Alleinstehenden anderer- seits anvisiert werden. Die steuerliche Belastung eines Zweiverdienerehe- paares hat derjenigen eines Zweiverdienerkonkubinatspaares in vergleich- baren Verhältnissen zu entsprechen (vgl. REICH, a.a.O., § 12 N 20 ff.; REICH/CAVELTI, in: ZWEIFEL/BEUSCH [Hrsg.], StHG-Kommentar, 3 Aufl., 2017, Art. 11 N 6; BAUMGARTNER/EICHENBERGER in: ZWEIFEL/BEUSCH [Hrsg.], DBG-Kommentar, 3. Aufl., 2017, Art. 36 N 28 je m.H.). 5. Für die Kantons- und Gemeindesteuern einerseits und die direkte Bundes- steuer andererseits bestehen unterschiedliche Tarifordnungen für Ehegat- ten, weshalb die Einhaltung des Rechtsgleichheitsgebots getrennt für beide Steuerhoheiten geprüft wird. Zunächst wird auf die Kantons- und Gemein-- 11 - desteuern eingegangen. Vorwegzunehmen ist, dass die Beschwerdeführer bei der Argumentation, wonach für die Beschwerdeführerin 2015 Steuern im Betrag von Fr. 16'139.-- für alle drei Steuerhoheiten angefallen seien, wogegen 2016 Fr. 32'448.20 gewesen seien, übersehen, dass die direkten Bundessteuern im Jahr 2016 für beide in Graubünden angefallen sind und im Jahr 2015 nur für die Beschwerdeführerin. Auf diesen Vergleich kann daher von vornherein nicht abgestellt werden. 5.1. Unstrittig ist die Steuerausscheidung zwischen den beiden Hauptsteuerdo- mizilen. Da beide Ehegatten ihren Unterhalt aus eigenem Einkommen und Vermögen selbst bestreiten (keine Gemeinschaftlichkeit der Mittel), wurden sie in Bezug auf die Kantons- und Gemeindesteuer für die Steuerperiode 2016 am jeweiligen Wohnsitz für das ihnen zuzurechnende Einkommen (Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit und Vermögensertrag aus beweglichem Vermögen) und bewegliche Vermögen zum Gesamtsatz (Faktorenaddition) und Verheiratetentarif (bzw. Teilsplitting) besteuert. 5.2. Einkommen und Vermögen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, werden ohne Rücksicht auf den Güterstand zu- sammengerechnet (Art. 10 Abs. 1 StG). Für Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, muss die Steuer im Vergleich zu allein- stehenden Steuerpflichtigen angemessen ermässigt werden (Art. 11 Abs. 1 StHG). Es ist dem kantonalen Recht überlassen, ob die Ermässigung in Form eines frankenmässig begrenzten Prozentabzugs vom Steuerbetrag oder durch besondere Tarife für alleinstehende und verheiratete Personen (Doppeltarif) vorgenommen wird. Die Entlastung kann aber auch durch frankenmässig oder prozentual begrenzte Abzüge von der Bemessungs- grundlage oder durch das Splittingverfahren erreicht werden (vgl. REICH a.a.O., § 12 N 29; Die Familienbesteuerung, ESTV, 2015, S. 12 ff.). - 12 - 5.3. Die Vorgabe von Art. 11 Abs. 1 StHG wird im Kanton Graubünden so um- gesetzt, dass zur Ermittlung des Steuersatzes von gemeinsam steuer- pflichtigen Ehegatten das steuerbare Einkommen durch den Divisor von 1.9 geteilt wird (Art. 39 Abs. 2 StG). Mit diesem Teilsplitting (bzw. Verhei- ratetentarif) wird berücksichtigt, dass aus dem Einkommen des Ehepaars zwei Personen leben müssen und dass die Faktorenaddition von Mann und Frau ohne diese Korrektur zu einer höheren Progression, d.h. zu einem höheren Steuersatz führen würde. Mit dem Teilsplitting wird das steuerbare Einkommen zu einem tieferen Steuersatz besteuert. Weil ein Ehepaar ge- genüber einem Alleinstehenden mit eigenem Haushalt gewisse Einsparun- gen erzielen kann, kann das Einkommen nicht einfach halbiert werden (Bot- schaft der Regierung an den Grossen Rat vom 8. August 2006, Heft Nr. 10/2006-2007, S. 1167). Deshalb wurde der Divisor, wie in der Botschaft vorgeschlagen, auf 1.9 festgesetzt. 5.4. Wie das Bundesgericht wiederholt erkannt hat, muss der Steuergesetzge- ber zwischen allen wichtigen Gruppen von Steuerpflichtigen (Einverdiener- und Zweiverdienerehepaare mit und ohne Kinder, Konkubinatspaare mit und ohne Kinder, Alleinstehende mit und ohne Kinder) und für alle Einkom- mensschichten einen gerechten Ausgleich finden. In diesem Zusammen- hang hat das Bundesgericht auch immer betont, dass eine absolute Gleich- heit in der Steuerbelastung nicht erzielt werden kann und gewisse minimale Belastungsdifferenzen als in der Natur der Sache liegend hingenommen werden müssen. Soweit eine absolute Gleichbehandlung nicht erreicht werden kann, genügt es, dass die kantonale Regelung nicht in genereller Weise zu einer wesentlich stärkeren und systematisch ungünstigeren Be- steuerung von einer Gruppe von Steuerpflichtigen führt. Nach der Recht- sprechung kann im Allgemeinen ein Belastungsunterschied bis zu 10 % toleriert werden (Urteil des Bundesgerichts 2A.651/2004 vom 19. Novem- ber 2004 E.2 m.H.). - 13 - 5.5. Der Wortlaut von Art. 11 Abs. 1 StHG bringt klar zum Ausdruck, dass im Zentrum von Belastungsvergleichen der Vergleich zwischen Ehepaaren und Alleinstehenden stehen muss und nicht die Gegenüberstellung der Steuerbelastung von Ehe- und Konkubinatspaaren (vgl. REICH/CAVELTI, a.a.O., Art. 11 N 17 m.H.a. BGE 120 Ia 329 E.4a m.w.V.). In BGE 120 Ia 329 E.6c hat das Bundesgericht Folgendes festgehalten: "Der Gesetzgeber verwirklicht den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nicht völlig, wenn er die Mehrbelastung von Ehepaaren mit Kindern ge- genüber unverheirateten Paaren mit Kindern hinnimmt. Diese Mehrbelastung der Ehe- paare rührt indessen davon her, dass die Faktoren der Konkubinatspartner nicht addiert werden und die Steuerermässigung für Ehepaare auch den alleinstehenden Steuerpflich- tigen, die den Unterhalt von Kindern im eigenen Haushalt bestreiten, gewährt wird. […] Im Vordergrund steht für den Gesetzgeber indessen nicht der Vergleich zwischen Ehepaaren und Konkubinatspaaren mit Kindern, sondern der Vergleich zwischen Ehepaaren und Konkubinatspaaren ohne Kinder; Konkubinatspaare ohne Kinder machen die viel grössere Zahl aus als Konkubinatspaare mit Kindern. Wie erwähnt, waren im Jahre 1990 die Eltern nur gerade bei 2.8 % aller Paarhaushalte mit Kindern unverheiratet, während der Anteil der Konkubinatspaare an den gesamten Paarhaushalten ohne Kinder mit 16 % eindeutig höher war […] Das hat zur Folge, dass für die Steuerbemessung beim verheirateten Paar mit Kindern zum Vergleich nicht in erster Linie auf die Steuerbelastung des unverheirate- ten Paares mit Kindern abzustellen ist, sondern auf die Steuerbelastung der anderen Gruppen von Steuerpflichtigen, besonders der Alleinstehenden und der Konkubinatspart- ner ohne Kinder. […]" 5.6. Im Zeitpunkt des Urteils BGE 120 Ia 329 hielt das Bundesgericht noch ge- stützt auf die damaligen Daten fest, dass von sämtlichen Haushalten (100 %) 32.4 % Einpersonenhaushalte und 58.9 % Paarhaushalte (Ehe- paare, Konkubinate) seien. Bei 32.3 % habe es sich um Paarhaushalte mit Kindern und bei 26.6 % um Paarhaushalte ohne Kinder gehandelt. Von den Paarhaushalten mit Kindern (32.3 %) seien 2.8 % der Eltern unverheiratet gewesen; das entspreche einem Anteil von 0.9 % an den privaten Haus-- 14 - halten. Der Anteil der unverheirateten Paare an den Paarhaushalten ohne Kinder sei mit 16 % (= 4.3 % der privaten Haushalte) etwas grösser. Den- noch habe die Zahl der Einpersonenhaushalte ohne Kinder (32.4 %) die Zahl der Konkubinatspaare (4.3% und 0.9%) deutlich überstiegen. Daher dürfe gemäss Bundesgericht beim Vergleich der Steuerbelastung von Ehe- paaren und Konkubinatspaaren die Steuerbelastung der tatsächlich allein- stehenden Personen nicht vernachlässigt werden. Gemäss Strukturerhe- bung des Bundesamts für Statistik (BFS) fallen die Zahlen für 2018 leicht anders zugunsten der Einpersonenhaushalte (35.7%) gegenüber 52.3% Paarhaushalte und 12 % übrigen Haushalten aus (diese Daten sind abruf- bar unter: https://www.bfs.admin.ch/bfs/de/ home/statistiken/bevoelkerung/stand-entwicklung/haushalte.html, zuletzt besucht am 8. Mai 2020). Die Rechtsprechung von BGE 120 Ia 329 hat damit umso mehr seine Gültigkeit. 5.7. Im vorliegenden Fall geht es um ein verheiratetes Paar mit Kindern. Während die Beschwerdeführer fälschlicherweise die bisherige Veranla- gung als Alleinerziehende mit Verheiratetentarif bzw. Elterntarif (Ehefrau) und als Alleinstehende mit Grundtarif (Ehemann) mit der Veranlagung als Ehepaar mit Faktorenaddition vergleichen, ist der Vergleich der Steuerbe- lastung als Ehepaar für 2016 korrekterweise mit Alleinstehenden oder Kon- kubinatspaaren ohne Kinder zu vergleichen, wie die Beschwerdegegnerin zu Recht hervorhebt. Wie oben bereits dargelegt, sollte die Differenz der Steuerbelastung dabei die Schwelle von 10 % grundsätzlich nicht über- schreiten. 5.8. In der Vernehmlassung (S. 6 f.) hat die Beschwerdegegnerin anhand der unten dargestellten Tabelle die Vergleichsberechnungen korrekt aufge- führt, weshalb diese hier wiedergegeben werden. Diese Berechnungen be- ziehen sich zwar nur auf die Kantonssteuern. Die Gemeindesteuern sind - 15 - aber ein Prozentsatz der kantonalen Steuer (Art. 4 Abs. 1 GKStG), weshalb die Gemeindesteuer ausser Acht gelassen werden kann, da sich die pro- zentuale Differenz im Vergleich zwischen Steuerbelastung als Ehepaar und Steuerbelastung als Alleinstehende eben im gleichen Rahmen beläuft. Als Fiktion ist die Beschwerdegegnerin zudem davon ausgegangen, dass beide Beschwerdeführer in Graubünden ihren Wohnsitz haben. Dies ist nicht zu beanstanden, weil die Frage ob eine unzulässige Mehrbelastung vorliegt aufgrund einer hypothetischen Berechnung erfolgt, um die Steuern als Alleinstehende (ohne Kinder) zum Grundtarif und die Steuern als Ehe- paar mit Faktorenaddition zum Verheiratetentarif zu vergleichen. In der linken Spalte ist die effektive Steuerlast dargestellt, wie sie sich vor der Heirat in 2015 präsentierte. Dabei wurde der Beschwerdeführerin als Alleinstehende mit zwei Kindern der Verheiratetentarif gewährt – was die Beschwerdegegnerin als verfassungswidrig erachtet, aber derzeit noch im kantonalen Gesetz so geregelt ist (dazu s. unten E.7). Entscheidend ist hier der Vergleich der Steuerbelastung als Alleinstehende (ohne Kinder) und als Ehepaar (vgl. mittlere und rechte Spalte der Tabelle). In der rechten Spalte ergibt sich der Kantonssteuerbetrag aus der Faktorenaddition und dem Verheiratetentarif, in der mittleren Spalte aus dem Alleinstehendenta- rif. Die Differenz zwischen diesen Steuerbelastungen (Fr. 20'106.-- ./. Fr. 19'824.-- = Fr. 282.--) zum Steuerbetrag als Ehepaar beträgt 1.42 %. Tarif: alleinstehend* /verheiratet Tarif: beide alleinstehend Tarif: verheiratetkeine Faktorenaddition1 keine Faktorenaddition Faktorenaddition Steuerbar Satz SteuerbetragSteuerbar Satz SteuerbetragSteuerbar Satz Steuerbetrag BF** 97'700 97'700 8'014 97'700 97'700 8'014Tarif: alleinstehendBeide 229'400 229'400 20'106 BFin*** 131'700 131'700 9'476 131'700 131'700 11'810Tarif: verheiratet 229'400 229'400Total 17'490 19'824 20'106* kein Verheiratetentarif bei BF, da dessen Tochter bei der leiblichen Mutter wohnt1 wie 2015 ** BF = Beschwerdeführer *** BFin = Beschwerdeführerin KANTON- 16 - Diese Differenz liegt weit unter dem vom Bundesgericht erwähnten Grenz- wert von 10 %. Es kann daher nicht von einer sachlich nicht gerechtfertig- ten Ungleichbehandlung die Rede sein. Eine Verletzung von Art. 8 BV bzw. Art. 127 Abs. 2 BV liegt nicht vor. Dies gilt für die Kantonssteuer und – aufgrund der Festlegung der Gemeindesteuer in Prozenten der einfachen Kantonssteuer – auch für die Gemeindesteuer. 6. Sodann ist die Einhaltung des Rechtsgleichheitsgebots hinsichtlich der Bundessteuer zu prüfen. 6.1. Auch in Bezug auf die Bundessteuer wird das Einkommen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet (Art. 9 Abs. 1 DBG). Für diese gilt statt des Grundtarifs ein Verheiratetentarif (Art. 36 Abs. 2 DBG) bzw. ein Elterntarif, falls sie u.a. mit Kindern zusammenleben (vgl. Art. 36 Abs. 2 bis DBG). Der Elterntarif ist der mildeste der drei Tarife. Er besteht aus dem Verheiratetentarif (Basis) und einem Abzug vom Steuerbetrag in der Höhe von maximal Fr. 251.-- Franken pro Kind oder unter-stützungsbedürftige Person (vgl. Kreisschreiben Nr. 30, Ehepaar- und Familienbesteuerung nach dem Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (DBG), ESTV, 2010, Ziff. 13.4.1). Da für den Elterntarif der Verheiratetentarif sinngemäss gilt und letzterer lediglich um einen Abzug vom Steuerbetrag ergänzt wird, kann weiterhin auch von einem Doppeltarif gesprochen werden (BAUM- GARTNER/EICHENBERGER, a.a.O., Art. 36 N 6). Massgebend ist bezüglich der direkten Bundessteuer ebenfalls nicht der Vergleich zwischen Einelternfa- milien und Ehepaaren, sondern der Vergleich zwischen Alleinstehenden (ohne Kinder) und Ehepaaren. 6.2. Die nachfolgende, von der Beschwerdegegnerin erstellte und hier wieder- gegebene Tabelle veranschaulicht in korrekter Weise die Steuerbelastung - 17 - für die direkte Bundessteuer. Dabei wird auch bei diesen Vergleichsberech- nungen von der Fiktion ausgegangen, dass beide Beschwerdeführer ihren steuerrechtlichen Wohnsitz im Kanton Graubünden haben. Massgebend ist auch hier der Vergleich zwischen der Steuerbelastung als Ehepaar (Faktorenaddition und Elterntarif, siehe rechte Spalte in der Ta- belle) und als Alleinstehende (Grundtarif, siehe mittlere Spalte in der Ta- belle). Im Gegensatz zur Kantons- und Gemeindesteuer zeigt hier der Ver- gleich zwischen der Steuerbelastung als Alleinstehende und der Steuerbe- lastung als Ehepaar eine erhebliche Belastungsdifferenz von 91.3 %. Diese aus der Ehe resultierende Mehrbelastung lässt sich sachlich nicht rechtfer- tigen, weshalb ein Fall von sog. "Heiratsstrafe" vorliegt. Da sich diese Be- steuerung jedoch auf Bundesrecht stützt und selbst das Bundesgericht – geschweige denn das Verwaltungsgericht – an Bundesgesetze gebunden ist (vgl. Art. 190 BV) und in der Schweiz keine Verfassungsgerichtsbarkeit auf Bundesebene besteht, kann einzig die Verletzung des Rechtsgleich- heitsgebots von Art. 8 BV bzw. Art. 127 Abs. 2 BV feststellen. Die Besteu- erung als solche kann das Verwaltungsgericht indessen nicht aufheben, da es, ebenso wie die Beschwerdegegnerin, Art. 9 Abs. 1 i.V.m. Art. 36 Abs. 2 bzw. 2bis DBG anzuwenden hat. Entsprechende Bestrebungen zur Besei- tigung dieser Ungleichbehandlung sind auf Bundesebene in Gang (vgl. Bot- Tarif: alleinstehend* /verheiratet Tarif: beide alleinstehend Tarif: verheiratetkeine Faktorenaddition1 keine Faktorenaddition Faktorenaddition Steuerbar Satz SteuerbetragSteuerbar Satz SteuerbetragSteuerbar Satz Steuerbetrag BF** 97'600 97'600 2'716 97'600 97'600 2'716 Beide 229'200 229'200 16'358 BFin*** 131'600 131'600 4'073 131'600 131'600 5'575Elterntarif -502 Elterntarif -502229'200 229'200Total 6'287 8'291 15'856* kein Verheiratetentarif bei BF, da dessen Tochter bei der leiblichen Mutter wohnt1 wie 2015 ** BF = Beschwerdeführer *** BFin = Beschwerdeführerin BUND- 18 - schaft zur Änderung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [Ausgewogene Paar- und Familienbesteuerung], BBL 2018 2133). 6.3. Als Zwischenfazit ist demnach festzuhalten, dass zur Prüfung, ob eine un- zulässige Mehrbelastung von Ehepaaren vorliegt, die Steuerbelastung als Konkubinatspaar bzw. als Alleinstehende ohne Kinder zum Grundtarif her- anzuziehen ist. Diese Differenz sollte nicht grösser als 10 % sein. Im vor- liegenden Fall wird dieser Grenzwert für die Kantons- und Gemeindesteu- ern nicht überschritten. Hingegen liegt bei der direkten Bundessteuer eine nicht sachlich gerechtfertigte Mehrbelastung der Beschwerdeführer im Ver- gleich zu Alleinstehenden vor. Aufgrund der in Art. 190 BV verankerten Massgeblichkeit der Bundesgesetze und damit des DBG darf jedoch diese Veranlagung, wenn auch verfassungswidrig, nicht aufgehoben werden. 7. Wie oben erwähnt, geht es nicht an, als Vergleichsbasis die Veranlagung als Alleinstehende mit Kindern zum Verheirateten- bzw. Elterntarif (Ehe- frau) und als Alleinstehender zum Grundtarif (Ehemann) heranzuziehen. Ein Vergleich mit der Veranlagung vor der Heirat erscheint aber nicht nur falsch, sondern auch stossend, weil die Beschwerdeführerin dabei in un- zulässigerweise zu stark entlastet wurde, wie nachfolgend gezeigt wird. Diese von der Steuerverwaltung hervorgehobene Kritik an der Entlastung von Alleinerziehenden ist für den kantonalen Gesetzgeber von Bedeutung, weshalb darauf näher einzugehen ist. Es geht um die Regelung in Art. 39 Abs. 3 StG, die sich auf die altrechtliche, bis Ende 2010 gültige Regelung von Art. 11 StHG stützt. 7.1. Der aArt. 11 StHG (in der bis 31. Dezember 2010 gültigen Fassung) sah Folgendes vor: " Art. 11 - 19 - 1 Für verheiratete Personen, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, muss die Steuer im Vergleich zu allein stehenden Steuerpflichtigen angemessen ermässigt wer- den. Die gleiche Ermässigung gilt auch für verwitwete, getrennt lebende, geschiedene und ledige Steuerpflichtige, die mit Kindern oder unterstützungsbedürftigen Personen zusam- menleben und deren Unterhalt zur Hauptsache bestreiten. Das kantonale Recht bestimmt, ob die Ermässigung in Form eines frankenmässig begrenzten Prozentabzuges vom Steu- erbetrag oder durch besondere Tarife für allein stehende und verheiratete Personen vor- genommen wird." Gestützt auf diese Vorgabe regelte der Kanton Graubünden in (noch heute gültigem) Art. 39 Abs. 3 StG die Anwendung des Verheiratetentarifs auch für Alleinerziehende (gemäss Art. 39 Abs. 3 StG wird nämlich die Entlas- tung nach Abs. 2 [Teilsplitting bzw. Verheiratetentarif] auch Steuerpflichti- gen gewährt, wenn sie mit Kindern oder unterstützungsbedürftigen Perso- nen zusammenleben, deren Unterhalt sie zur Hauptsache bestreiten. Der Konkubinatspartner gilt nicht als unterstützungsbedürftige Person). Zu die- ser Regelung war der Kanton Graubünden verpflichtet resp. das StHG hätte direkt Anwendung gefunden, wenn innerhalb der Anpassungsfrist keine entsprechende Regelung im kantonalen Recht umgesetzt worden wäre (vgl. aArt. 72 Abs. 1 und 2 StHG). 7.2. Im seit 1. Januar 2011 in Kraft stehenden Art. 11 Abs. 1 StHG wurde Satz 2 (und damit die Ermässigung für Alleinerziehende im Vergleich zu Allein- stehenden) gestrichen. Art. 11 Abs. 1 StHG lautet nun wie folgt: "Art. 11 1 Für Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, muss die Steuer im Vergleich zu alleinstehenden Steuerpflichtigen angemessen ermässigt werden." Aufgrund der klaren Rechtsprechung des Bundesgerichts in BGE 131 II 710 und BGE 131 II 697 sowie der in der Lehre vertretenen Auffassung ist die Verfassungswidrigkeit der gemäss Art. 39 Abs. 3 StG weiterhin gelten-- 20 - den Entlastung für Alleinerziehenden offensichtlich gegeben. So hält be- reits die Botschaft des Bundesrates zum Bundesgesetz über die steuerli- che Entlastung von Familien mit Kindern vom 20. Mai 2009 (BBl 2009 4729) – aufgrund welcher Art. 11 Abs. 1 StHG per 1. Januar 2011 angepasst wurde – Folgendes fest (S. 4754 f.): "1.2.3.2.1 Geltendes Recht und Änderungsbedarf Gemäss Artikel 11 Absatz 1 StHG sind verheiratete Personen im Vergleich zu den Allein- stehenden steuerlich angemessen zu entlasten. Die gleiche Ermässigung ist den verwit- weten, getrennt lebenden, geschiedenen und ledigen Steuerpflichtigen zu gewähren, die mit Kindern oder unterstützungsbedürftigen Personen zusammenleben und deren Unter- halt sie zur Hauptsache bestreiten. Auch im DBG erhalten diese Steuerpflichtigen die glei- che tarifliche Ermässigung wie Ehepaare (Art. 214 Abs. 2 DBG). Der Verheiratetentarif wird somit sämtlichen Steuerpflichtigen gewährt, die mit Kindern zusammenleben, unab- hängig davon, ob sie alleinerziehend sind oder im Konkubinat leben. In der vorherrschen- den Doktrin wird die im StHG und im DBG verankerte steuerliche (tarifliche) Gleichbe- handlung von verheirateten und alleinerziehenden Personen seit Längerem kritisiert. Be- gründet wird dies damit, dass eine alleinerziehende Person grundsätzlich leistungsfähiger sei als ein Ehepaar mit dem gleichen Einkommen und der gleichen Anzahl Kinder, da bei Letzteren das Einkommen für zwei erwachsene Personen ausreichen müsse. Als beson- ders stossend wird die Gleichstellung empfunden, wenn zwei unverheiratete Personen – je mit eigenen Kindern – im Konkubinat zusammenleben, weil in diesem Fall beide Partner in der Regel vom milderen Tarif und den Kinderabzügen profitieren können, jedoch ohne dass ihre Einkommen wie bei einem Ehepaar addiert werden. Die Bestimmung verstosse daher gegen den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Gemäss der neueren Rechtsprechung des Bundesgerichts ist diese Kritik begründet. Eine alleinstehende Person mit Kind habe zwar höhere Ausgaben als eine alleinstehende Per- son ohne Kind, jedoch geringere Ausgaben als ein Ehepaar mit Kind. Zudem hält das Bundesgericht fest, dass Artikel 11 Absatz 1 StHG in die verfassungsmässige Tarifauto- nomie der Kantone eingreife. Aufgrund des klaren Wortlauts der Bestimmung und der Ma- terialien kommt das Bundesgericht jedoch zum Schluss, dass – obwohl die Bestimmung verfassungswidrig sei – den unverheirateten Steuerpflichtigen, die mit Kindern oder unter- stützungsbedürftigen Personen zusammenleben und deren Unterhalt zur Hauptsache be- streiten, unter geltendem Recht die «exakt gleiche (tarifliche) Ermässigung» zukommen müsse wie den Verheirateten. Das Bundesgericht hält dabei explizit auch fest, dass der - 21 - Verheiratetentarif auch dann gewährt werden muss, wenn die alleinerziehende Person im Konkubinat lebt. Eine Beschränkung auf «tatsächlich» alleinerziehende Personen, wie dies einzelne Kantone in ihrem Steuergesetz vorgesehen hatten, verstosse daher gegen die Vorgabe des Steuerharmonisierungsgesetzes. Aufgrund dieses Entscheides mussten einige Kantone ihre Steuergesetze anpassen und den Alleinerziehenden genau die glei- che Ermässigung wie den Ehepaaren gewähren. Verschiedene Kantone sind aber wie das Bundesgericht der Ansicht, dass die vorgeschriebene tarifliche Gleichstellung von Ein- und Zweielternfamilien mit dem Rechtsgleichheitsgebot bzw. dem Prinzip der Besteuerung nach Massgabe der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nicht vereinbar sei und fordern ve- hement eine gesetzliche Anpassung von Artikel 11 StHG." In den in der Botschaft erwähnten BGE 131 II 710 und BGE 131 II 697 befand das Bundesgericht, dass aArt. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG, wonach Ein- elternfamilien die gleiche tarifliche Ermässigung einzuräumen war wie den verheirateten Personen, gegen das Gebot der Besteuerung nach der wirt- schaftlichen Leistungsfähigkeit verstiess und in die Tarifhoheit der Kantone eingriff (s. BGE 131 II 697 E.4). aArt. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG fand auch auf Konkubinatspaare mit Kindern Anwendung (BGE 131 II 710 E.5). Trotz festgestellter Verfassungswidrigkeit, wendete das Bundesgericht diese da- mals geltende Norm angesichts seines klaren Wortlauts und des eindeuti- gen Willens des historischen Gesetzgebers an. Begründend führte das Bundesgericht (BGE 131 II 697 E.4.3) insbesondere Folgendes aus: "In der vorherrschenden Doktrin wird die steuerliche (tarifliche) Gleichbehandlung von ver- heirateten Personen und allein erziehenden Personen gemäss Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG allerdings auch kritisiert. Begründet wird die Kritik am Gesetz damit, dass eine allein er- ziehende Person a priori leistungsfähiger sei als ein Ehepaar mit dem gleichem Einkom- men und der gleichen Anzahl Kinder, weil das Einkommen für zwei erwachsene Personen ausreichen müsse. Es sei deshalb sachfremd und nicht zielgerichtet, Eineltern- oder Halb- familien exakt gleich zu besteuern wie Ehepaare […]. Als besonders stossend wird die Gleichstellung mit den Ehepaaren empfunden, wenn zwei unverheiratete Personen je mit Kindern im Konkubinat zusammenleben, weil in diesem Fall beide Partner vom Familien- tarif und den Kinderabzügen profitieren, ohne dass jedoch ihre Einkommen wie bei einem Ehepaar addiert werden […]. Diese Kritik ist begründet. In der Tat ist nicht ersichtlich, wie - 22 - der Gesetzgeber eine gerechte Verteilung der Steuerlast auf alle Gruppen von Steuer- pflichtigen – Verheiratete, Alleinstehende und unverheiratete Paare, mit und ohne Kinder – soll herbeiführen können, wenn er verpflichtet ist, eine allein stehende Person mit Kind exakt gleich zu besteuern wie ein Ehepaar (mit Kind) bei gleichem Einkommen. In allge- meiner Weise lässt sich sagen, dass eine allein stehende Person mit Kind höhere Ausga- ben hat als eine allein stehende Person ohne Kind, aber geringere Ausgaben als ein Ehe- paar mit Kind. Es trifft auch statistisch zu, dass im Falle einer allein erziehenden Person das Kind höhere Kosten verursacht, als wenn das Kind in einer Zweielternfamilie auf- wächst. Das erklärt sich mit den Kosten für Betreuung und Erziehung des Kindes, aber auch damit, dass die Einsparungsmöglichkeiten (Synergien) beim Kind weniger ausge- prägt sind als bei der zweiten erwachsenen Person […]. Das hat der Gesetzgeber nun- mehr auch im vom Volk am 16. Mai 2004 abgelehnten Bundesgesetz über die Änderung von Erlassen im Bereich der Ehe- und Familienbesteuerung, der Wohneigentumsbesteu- erung und der Stempelabgaben vom 20. Juni 2003 erkannt, wenn er in Art. 11 Abs. 1 StHG statt der gleichen Ermässigung nur noch eine gleichwertige Ermässigung vorsah […]. Dazu kommt, dass Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG in die Tarifautonomie der Kantone eingreift. Denn Art. 129 Abs. 2 Satz 2 BV nimmt ausdrücklich "die Steuertarife, die Steu- ersätze und die Steuerfreibeträge" von der Steuerharmonisierung aus. Damit liegt nament- lich die Festsetzung der Steuertarife in der Autonomie der Kantone (vgl. Art. 3 BV). Das ist auch in der Doktrin unbestrittene Meinung […]." 7.3. Wie oben bereits gesehen, hat der Bundesgesetzgeber infolge dieser Kritik Art. 11 Abs. 1 StHG angepasst und die Verpflichtung zur Gleichbehandlung Verheirateter und Alleinerziehender gestrichen. Der Bündner Gesetzgeber hat dem auf einer überholten Grundlage im StHG fussenden, verfassungs- widrigen Art. 39 Abs. 3 StG jedoch bislang nicht aufgehoben bzw. ange- passt. Die entsprechende, verfassungswidrige Entlastung dieser Norm hat die Beschwerdegegnerin in ihrer Berechnung für die Kantonssteuern auf- gezeigt (vgl. die rot umrahmten Felder in der untenstehenden Tabelle). - 23 - Vergleicht man den Steuerbetrag aus der linken Spalte (Verheiratetentarif für Alleinerziehende) mit demjenigen aus der rechten Spalte (Verheirate- tentarif für Ehepaar), ergibt sich durch die Heirat zwar eine höhere Steuer- belastung. Vor allem liegt aber eine unzulässige Minderbelastung in der linken Spalte vor (Verheiratetentarif als Alleinerziehende und damit Teil- splitting von 1.9) und nicht hauptsächlich eine Mehrbelastung in der rechten Spalte. Denn im Vergleich zu einem Alleinstehenden (vgl. das rot um- rahmte Feld in der mittleren Spalte) führt die Anwendung des Verheirate- tentarifs anstatt des Alleinstehendentarifs bei einer Alleinerziehenden (vgl. das rot umrahmte Feld in der linken Spalte) zu einer Entlastung von 19.8 % (Fr. 11'810 ./. Fr. 9'476 = Fr. 2'334 = 19.8 % von Fr. 11'810). So hat das Bundesgericht für eine solche Konstellation folgendes festgehalten (BGE 131 II 697 E.4.3): "In der Tat ist nicht ersichtlich, wie der Gesetzgeber eine gerechte Verteilung der Steuerlast auf alle Gruppen von Steuerpflich- tigen – Verheiratete, Alleinstehende und unverheiratete Paare, mit und ohne Kinder – soll herbeiführen können, wenn er verpflichtet ist, eine allein stehende Person mit Kind exakt gleich zu besteuern wie ein Ehepaar (mit Kind) bei gleichem Einkommen." Es versteht sich von selbst, dass die wirt- schaftliche Leistungsfähigkeit – als Grundsatz für die Besteuerung – bei einem Ehepaar mit Kind bei gleichem Einkommen tiefer liegt, als bei einer allein stehenden Person mit Kind. Dies gilt selbst gemäss Bundesgericht selbst unter Berücksichtigung einerseits der Einsparungsmöglichkeiten Tarif: alleinstehend* /verheiratet Tarif: beide alleinstehend Tarif: verheiratetkeine Faktorenaddition1 keine Faktorenaddition Faktorenaddition Steuerbar Satz SteuerbetragSteuerbar Satz SteuerbetragSteuerbar Satz Steuerbetrag BF** 97'700 97'700 8'014 97'700 97'700 8'014Tarif: alleinstehendBeide 229'400 229'400 20'106 BFin*** 131'700 131'700 9'476 131'700 131'700 11'810Tarif: verheiratet 229'400 229'400Total 17'490 19'824 20'106* kein Verheiratetentarif bei BF, da dessen Tochter bei der leiblichen Mutter wohnt1 wie 2015 ** BF = Beschwerdeführer *** BFin = Beschwerdeführerin KANTON- 24 - durch Synergien beim Ehepaar und andererseits der höheren Kinderkosten bei der allein stehenden Person, beispielsweise durch höhere Fremdbe- treuungskosten (BGE 131 II 697 E.4.3). 7.4. Das Verwaltungsgericht stellt demnach – gestützt auf die bundesgerichtli- che Rechtsprechung – fest, dass die weiterhin geltende Regelung in Art. 39 Abs. 3 StG zu einer unzulässigen, übermässigen Entlastung der Eineltern- familien im Vergleich zu einem Ehepaar mit Kind führt und damit gegen das Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ver- stösst. 8. Zur Festhaltung an der tariflichen Gleichstellung Verheirateter und Einel- tern auf Bundesebene (vgl. Art. 36 Abs. 2bis DBG) – die gemäss Botschaft vor allem mit der Gewährung des Verheiratetenabzugs bei Ehepaaren be- gründet wird (vgl. BBl 2009 4755) – hat sich das Verwaltungsgericht nicht zu äussern, zumal dies in die Kompetenz des Bundesgesetzgebers fällt (vgl. zur entsprechenden Kritik in der Lehre LOCHER, DBG-Kommentar, I. Teil, 2019, Art. 36 N 10; BAUMGARTNER/EICHENBERGER, a.a.O., Art. 36 N 32). 9. Bei diesem Verfahrensausgang haben die Beschwerdeführer als unterlie- gende Partei die Kosten des vorliegenden Verfahrens zu tragen (Art. 73 Abs. 1 VRG). Der in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegenden Be- schwerdegegnerin steht keine aussergerichtliche Parteientschädigung zu (Art. 78 Abs. 2 VRG). Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen.- 25 - 2. Die Gerichtskosten, bestehend - aus einer Staatsgebühr von Fr. 3'000.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 626.-- zusammen Fr. 3'626.-- gehen unter solidarischer Haftung zulasten von A._____ und B._____ und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzver- waltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen. 3. [Rechtsmittelbelehrung] 4. [Mitteilungen] Die an das Bundesgericht erhobene Beschwerde wurde mit Urteil vom 7. August 2020 abgewiesen (BGU 2C_616/2020).