Seite 1 Entscheid vom 27. April 2018 (530 17 66) __________________________________________________ ___________________ Wirtschaftlicher Neubau Besetzung Steuergerichtspräsident A. Zähndler, Steu errichter Dr. L. Schneider, R. Richner, Dr. Ph. Spitz, M. Angehrn, Gerichtsschreiber D. Brügger Parteien A.____, vertreten durch Ludwig + Partner AG , Oliver Wamister, Advokat, St. Alban-Vorstadt 110, 4010 Basel Beschwerdeführer gegen Steuerverwaltung des Kantons Basel -Landschaft , Rheinstrasse 33 , 4410 Liestal, Beschwerdegegnerin betreffend direkte Bundessteuer 2011 Seite 2 Sachverhalt: A. Mit Veranlagungsverfügung der direkten Bundessteuer 20 11 vom 23. Juni 2016 erfolgte eine Einkommensaufrechnung und es wurde die Liegenschaftsunterhaltskostenpauschale gewährt. B. Mit Einsprache vom 14. Juli 2016 beantragte die Vertre terin des Beschwerdeführers, auf die Einkommensaufrechnung sei zu verzichten und es seien effekt ive Liegenschaftsunterhaltskos- ten von Fr. 120‘745.-- zum Abzug zuzulassen. Zur Begrün dung machte sie geltend, die am 20. Juni 2011 für Fr. 1‘100‘000.-- erworbene Liegensc haft sei von Juli 2011 bis Ende 2013 für Fr. 1‘796‘239.-- (exkl. MWST) renoviert und erweitert worden, wobei auf das hier strittige Steu- erjahr Investitionen von Fr. 526‘652.-- entfallen seien. In der Bauabrechnung habe der Architekt sämtliche Arbeiten, die am bestehenden Einfamilienhaus vorgenommen worden seien, von den restlichen getrennt. Mit Einspracheentscheid vom 1. November 2017 wurde die Einsprache hin- sichtlich der Einkommensaufrechnung gutgeheissen. An der Verweigerung des Abzuges der effektiven Liegenschaftsunterhaltskosten wurde mit der Be gründung, die Liegenschaft sei total- saniert worden und die Investitionskosten hätten mehr als das 1,6-fache des Kaufpreises betra- gen, festgehalten. C. Mit Beschwerde vom 4. Dezember 2017 machte die Vertret erin des Beschwerdeführers gel- tend, bei der vorbestehenden Baute sei die Gebäudehül le unverändert geblieben, weswegen die effektiven Liegenschaftsunterhaltskosten zum Abzug zuzu lassen seien. Mit Vernehmlas- sung vom 9. Februar 2018 beantragte die Beschwerdegegne rin mit der Begründung, die Raumaufteilung sei bis auf den Ersatz des Daches mehr od er weniger belassen worden, die Gutheissung der Beschwerde, woran sie auch anlässlich der heutigen Verhandlung festhält. Erwägungen: 1. Das Steuergericht ist gemäss Art. 140 des Bundesgesetzes übe r die direkte Bundessteuer (DBG) vom 14. Dezember 1990 zur Anhandnahme der vorl iegenden Streitsache zuständig, wobei gemäss § 4 der Vollzugsverordnung DBG vom 13. Dez ember 1994 i.V.m. § 129 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (Steu ergesetz) vom 7. Februar 1974 (StG) Beschwerden, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fall Fr. 8’000.-- über- steigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen und Richtern des Steuergerichts beurteilt werden. Da die in formeller Hinsicht an eine Beschwerde zu stelle nden Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten. Seite 3 2. Vorliegend unterliegt der Beurteilung, ob die gelte nd gemachten Liegenschaftsunterhaltskosten zum Abzug zuzulassen sind. 3. 3.1. Gemäss Art. 32 Abs. 2 DBG können bei Liegenschaften im Privatvermögen die Unterhalts- kosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworben en Liegenschaften, die Versiche- rungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Drit te abgezogen werden. Die steuerpflich- tige Person kann für Grundstücke des Privatvermögens anstel le der tatsächlichen Kosten und Prämien einen Pauschalabzug geltend machen. Der Bundesra t regelt diesen Pauschalabzug (Art. 32 Abs. 4 DBG). Werden die Kosten in ihrem tatsä chlichen Umfang geltend gemacht, sind sie als steuermindernde Tatsachen von der steuerpflicht igen Person durch substantiierte Sach- darstellung zu beweisen (Entscheid des Steuergerichts [StG E] vom 3. Juli 2015, 530 15 11, E. 3a, m.w.H.). 3.2. Gemäss der Verordnung der ESTV über die abziehbaren K osten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer (ESTV-Lie genschaftsverordnung) vom 24. Au- gust 1992 gelten insbesondere die Auslagen für Reparaturen und Renovationen, die nicht wert- vermehrende Aufwendungen darstellen (Art. 1 Abs. 1 lit . a Ziff. 1), die Sachversicherungsprä- mien für die Liegenschaft (Art. 1 Abs. 1 lit. b) und die Kosten der Verwaltung (Art. 1 Abs. 1 lit. c) als abziehbare Kosten. 3.3. Nicht abzugsfähig sind die Aufwendungen, welche zur We rtvermehrung eines Grundstü- ckes führen (Art. 1 Abs. 1 lit. a Ziff. 1 ESTV-Liegenscha ftsverordnung e contrario). Die Abgren- zung zwischen Werterhaltung und Wertvermehrung erfolgt nach objektiv-technischen Kriterien. Alle Aufwendungen, welche ein Grundstück in einen besseren Zustand versetzen, z.B. ein Haus in den Rang eines besser ausgestatteten, wertvolleren G ebäudes aufrücken lassen, haben wertvermehrenden Charakter. Die Aufwendungen für die Instandstellung oder Modernisierung eines Grundstückes, welche einer eigentlichen Neueinrich tung gleichkommen, sind daher nicht als Unterhaltskosten abzugsfähig. Zur Abgrenzung der ab zugsfähigen Unterhaltskosten von den wertvermehrenden Aufwendungen hat die Beschwerde gegnerin im Merkblatt "Liegen- schaftsunterhalt, Energiesparmassnahmen, Umwelt- und Lär mschutzmassnahmen, Denkmal- pflege“, Stand 1. Januar 2018 (Merkblatt), einen nic ht abschliessenden Katalog aufgestellt (StGE vom 22. Mai 2015, 510 14 89, E. 2d, m.w.H.). 4. Keine Unterhaltskosten liegen dann vor, wenn die Liege nschaft völlig um- und ausgebaut wor- den ist, d.h. wenn die "Renovation" umfangmässig eine T otalsanierung darstellt und wirtschaft- lich einem Neubau gleichkommt; dann ist stattdessen auf " Herstellungskosten" zu schliessen, die nicht abziehbar sind. Herstellungskosten sind namentli ch dann gegeben, wenn die Liegen- schaft einem anderen Zweck zugeführt wird. Aufwendungen , die mit einer Nutzungsänderung einhergehen, gelten üblicherweise als wertvermehrend , so z.B. in folgendem Fall: Bei einem Kaufpreis von Fr. 1.1 Mio. werden insgesamt über Fr. 1 .5 Mio. investiert, um eine ausserhalb des Wohngebietes gelegene, ursprünglich der landwirtscha ftlichen Nutzung dienende Liegen- schaft für Wohn- und Freizeitzwecke umzufunktionieren. Dasse lbe gilt für eine Altlastensanie- Seite 4 rung im Hinblick auf die geplante Wohnüberbauung, wenn die landwirtschaftliche Nutzung ohne eine solche Sanierung hätte weitergeführt werden können, die Kosten aber getätigt wurden, um in Zukunft mit einer anderen Liegenschaftsnutzung einen höheren Ertrag zu realisieren; die Kosten stehen deshalb nicht in einem engen sachlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang mit der bisherigen Einkommenserzielung. In einem ander en Fall, in dem die Aufwendungen für die Erneuerung der Heizungs-, Sanitär- und Elektroinst allationen sowie der Fenster ebenfalls mehr gekostet haben als die Liegenschaft selbst, ist die Renovation in ihrer Gesamtheit als eine wertvermehrende Investition eingestuft worden, auch wenn damit keine Nutzungsänderung ver- bunden war. Als Herstellung zu gelten haben allgemei n sämtliche Massnahmen, die den Aus- bau mit Wohnraumerweiterung erst ermöglichen bzw. alle anfallenden Kosten, die durch den Ausbau unmittelbar veranlasst werden (vgl. Urteil des Bundesgerichts [BGer] 2C_558/2016, 2C_559/2016 vom 24. Oktober 2017, E. 2.4.1 f., m.w.H.). 5. 5.1. Vorliegend hat der Beschwerdeführer die Liegenschaft für Fr. 1‘100‘000.-- erworben und während einer Dauer von rund 2 ½ Jahren für Fr. 1‘796 ‘239.--, was rund dem 1,6-fachen des Anschaffungspreises entspricht, umgebaut. Bereits diese Z ahlen lassen das ganz erhebliche Ausmass der durchgeführten Arbeiten erkennen. Gleiches er gibt sich auch aus dem Schreiben des Beschwerdeführers an die Beschwerdegegnerin vom 29. November 2015, in welchem er selbst ausführt, der Altbau sei komplett renoviert und die Treppe, Bäder, Schalter, Leitungen, Fenster, Türen, Küche, Träger und Heizungen neu eingebaut worden. Lediglich ein paar Wände seien stehen geblieben. 5.2. Diese Einschätzung wird durch die sich in den Akten bef indlichen Plänen und Fotos bzw. die Bauabrechnung bestätigt, hat sich das Haus in seiner Gesamterscheinung doch komplett verändert: Der gänzlich neu erstellte Anbau wurde naht los mit dem ursprünglichen Gebäude- körper verbunden, so befindet sich im Parterre neu ein d urchgehend verglaster Raum, welcher durch Wanddurchbrüche entstanden ist; die Kubatur hat sich von 1‘168m 3 auf 2‘173m 3 und da- mit um rund 85% erhöht; es wurde eine zusätzliche, umfassende Unterkellerung mit Tiefgarage, Weinkeller, Sauna, Fitnessraum etc. vorgenommen; das Gie beldach des ursprünglichen Ge- bäudes wurde entfernt und ein neues Flachdach errichte t, welches den vorbestehenden Ge- bäudekörper und den Anbau nicht nur funktionell, sondern auch optisch zu einer Einheit verbin- det und es wurde überdies ein Aussenschwimmbad errichtet . Der bestehende Gebäudekörper wurde mit einem Neuverputz samt 16cm Wärmedämmung verseh en; für Leitungen wurden Kernbohrungen vorgenommen; es wurden zusätzliche Stahltr äger eingebaut; es erfolgte eine Neuinstallation einer Bodenheizung und sämtliche Fenst er samt Rollläden und Sonnenstoren, die Sanitäranlagen, die Küche etc. wurden ersetzt. 5.3. Im vorliegenden Verfahren macht der Beschwerdeführer nun geltend, Alt- und Neubau sei- en noch als individuelle, getrennt bzw. von einander s eparierbare Bauten wahrzunehmen. Die- se Behauptung ist gestützt auf die vorstehenden Ausführ ungen abwegig. Liegt ein wirtschaftli- cher Neubau im Streit, gibt es immer vorbestehende Gebä udeteile, ansonsten von vornherein ein reiner Neubau vorliegen würde. Massgeblich ist aufgrund der zitierten Bundesgerichtspraxis der Gesamteindruck der durchgeführten Arbeiten bzw. der eingetretenen baulichen Verände- rung eines Gebäudes als Ganzes, was hier sowohl in wert- und zeitmässiger als auch in funkti- Seite 5 oneller und optischer Hinsicht gegeben ist. Somit lieg t ein wirtschaftlicher Neubau vor und es fehlt an der Grundlage für das Auseinanderhalten der Aufwendungen für die vorbestehende Baute und jenen für den Anbau. Entsprechend können die geltend gemachten effektiven Lie- genschaftsunterhaltskosten nicht zum Abzug zugelassen werden. 5.4. Damit erweist sich die Beschwerde als unbegründet und ist abzuweisen. 6. Ausgangsgemäss hat der Beschwerdeführer Verfahrenskosten von Fr. 1‘500.-- zu bezahlen und es ist ihm keine Parteientschädigung auszurichten (Art. 144 Abs. 1 bzw. 4 DBG). Seite 6 Demnach erkennt das Steuergericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Der Beschwerdeführer hat Verfahrenskosten von Fr. 1‘500 .-- (inkl. Auslagen von pauschal Fr. 100.--) zu bezahlen, welche mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet werden. 3. Der Antrag auf Ausrichtung einer Parteientschädigung wird abgewiesen. 4. Mitteilung an die Vertreterin, für sich und zhd. des Be schwerdeführers (2), die Eidgenössische Steuerverwaltung (1) und die Beschwerdegegnerin (3).