B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung II B-2586/2013 U r t e i l v o m 1 4 . N o v e m b e r 2 0 1 4 Besetzung Richter Frank Seethaler (Vorsitz), Richter Francesco Brentani, Richter Ronald Flury; Gerichtsschreiberin Karin Behnke. Parteien S._______ AG, vertreten durch Revidas Treuhand AG, Flurhofstrasse 52a, 9000 St. Gallen, Beschwerdeführerin, gegen Staatssekretariat für Wirtschaft SECO, Holzikofenweg 36, 3003 Bern, Vorinstanz. Gegenstand Verwendungsnachweis der Arbeitsbeschaffungsreserven. B-2586/2013 Seite 2 Sachverhalt: A. Die S._______ AG (Beschwerdeführerin) mit Sitz in (…) entwickelt, ver- treibt und stellt(…), (…)- sowie andere (…) Produkte her. B. Am 12. Dezember 2008 verordnete das Eidgenössische Volkswir t- schaftsdepartement (EVD; seit dem 1. Januar 2013: Eidgenössisches Departement für Wirtschaft, Bildung und Forschung ) die letztmalige al l- gemeine Freigabe der Arbeitsbeschaffungsreserven (Verordnung des WBF vom 12. Dezember 2008 über die letztmalige allgemeine Freigabe der Arbeits beschaffungsreserven, SR 823.331.2 [in der Folge: Verord- nung des WBF]). C. Per 1. Januar 2009 verfügte die Beschwerdeführerin über eine Arbeitsb e- schaffungsreserve (ABR) von Fr. (…). D. Mit Schreiben vom 8. Januar 2009 orientierte das Staatssekretariat für Wirtschaft SECO (Vorinstanz) die Beschwerdefüh rerin darüber, dass im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II beschlossen worden sei, das Bundesgesetz vom 20. Dezember 1985 über die Bildung steuerbegün s- tigter Arbeitsbeschaffungsreserven (ABRG, SR 823.33) aufzuheben. In der Periode vom 1. Januar 2009 bis 31. Dezember 2010 sei das gesamte Reservevermögen vom Sperrkonto beim Bund oder bei der betreffenden Bank abzuziehen und es seien Arbeitsbeschaffungsmassnahmen im Si n- ne des ABRG durchzuführe n. Die letztmals freigegebenen Arbeitsb e- schaffungsreserven seien für Massnahmen einzuset zen, welche vom 1. Januar 2009 bis 31. Dezember 2010 eingeleitet und abgeschlossen würden. Nach Durchführung der Massnahmen sei der Vorinstanz der Nachweis über die Verwendung des gesamten Reservevermögens bis spätestens am 31. Dezem ber 2011 zu erbringen. Zeige die Überprüfung, dass das Unternehmen das Reservevermögen nicht ordnungsgemäss verwendet habe oder werde der Nachweis nicht erbracht, müsse das U n- ternehmen die Reserven nachträglich versteuern. E. Mit Schreiben vom 4. November 2011 teilte die Vorinstanz der Beschwer- deführerin mit, dass sie von ihr bis dato keine Unterlagen zum Verwe n- dungsnachweis der Arbeitsbeschaffungsreserven erhalten habe und eri n-B-2586/2013 Seite 3 nerte sie daran, dass der Nachweis über die in den Jahren 2009 und 2010 eingelei teten und abgeschlossenen Massnahmen bis spätestens am 31. Dezember 2011 zu erbringen sei. F. Am 23. Dezember 2011 machte die Beschwerdef ührerin geltend, es sei ein erheblich höherer Betrag als die ABR von Fr. (…) investiert und aufge- löst worden. Sie rei chte die revidierten Jahresrechnungen 2009, 2010 und 2011 sowie zahlreiche Kontenblätter ein. G. Die Vorinstanz stellte der Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 12. Januar 2012 einen Entscheid in dieser Angelegenheit im Verl auf der nächsten Monate in Aussicht. H. Am 5. November 2012 kam die Vorinstanz auf die Angelegenheit zurück und forderte eine Kopie der Belastungsanzeige der Bank betreffend di e Auflösung des ABR-Sperrkontos. Ferner machte sie geltend, zum Nac h- weis der Verwendung der ABR seien die zu gestellten Tabellen und Kon- tenblätter ungenügend. Vielmehr werde dieser Nachweis durch Kopien von Werkverträgen, Auftragsbestätigungen oder Rechnungen geleistet. Aus den entsprechenden Unterlagen müssten namentlich das Datum über die Einleitung der Massnahme hervorgehen sowie die Art der Mass- nahme. I. Mit Schreiben vom 10. Dezember 2012 wandte sich die Beschwerdefü h- rerin an die Vorinstanz. Dabei machte sie geltend, sie sei für die mas s- geblichen Steuerperioden bereits definitiv durch den lokalen, kantonal zu- ständigen Steuerkommissär revidiert worden. Dem Schreiben legte sie Kopien von Steuerveranlagungen vom 1. Juli 2007 bis 31. Dezember 2011 bei. Anlässlich dieser Steuerrevisionen seien auch die Auflösung und die Verwendung der ABR-Gelder überprüft worden. Es sei festgestellt worden, dass sie mindestens im Umfang der ABR -Gelder für die Erha l- tung, den Ausbau und/oder Umstrukturierungen der Arbeitsplätze inve s- tiert habe. B-2586/2013 Seite 4 J. Am 24. Dezember 2012 teilte die Vorinstanz der Beschwerdeführerin mit, mit der Überprüfung der Verwendung der Arbeitsbeschaffungsreserven sei sie beauftragt und nicht die Fiskalbehörden. K. Mit Verfügung vom 25. April 2013 stellte die Vorinstanz fest, dass die B e- schwerdeführerin keinen ordnungsgemässen Nachweis über die Verwe n- dung der Arbeitsbeschaffungsreserven in Höhe von Fr. (…) erbracht ha- be. Entsprechend werde sie gemäss Art. 13 Abs. 3 ABRG und Art. 11 Abs. 1 Bst. a der Verordnung vom 9. August 1988 über die Bildung steuerb e- günstigter Arbeitsbeschaffungsreserven (ABRV, SR 823.331) beim Sit z- kanton des Unternehmens im Umfang des nicht erbrachten Verwe n- dungsnachweises die nachträgliche Besteuerung beantragen. L. Gegen diese Verfügung erhebt die Beschwerdeführerin am 7. Mai 2013 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht mit dem Antr ag, die Verf ü- gung sei aufzuheben bzw . die Auflösung der ABR im steuerprivilegierten Sinne sei anzuerkennen. Zur Begründung macht sie geltend, sie habe mit Schreiben vom 23. Dezember 2011 an die Vorinstanz sämtliche Details über die Verwendung der ABR von F r. (…) inkl. Kontodetails nachgewie- sen. Die Investitionen seien wesentlich höher ausgefallen a ls der Be trag von Fr. (…). Die Auflösung sei aufgrund der allgemeinen Freigabe der Ar- beitsbeschaffungsreserven für alle Betriebe mit einer Frist gemäss der Verordnung des WBF erfolgt. Sie habe insbesondere in Marketing, Tech- nologie und Laboratorien für die Herstellung von (…) und (…) Produkten investiert. Wie aus den Jahresrechnungen per 31. Dezem ber 2009, 31. Dezember 2010 und 31. Dezember 2011 ersichtlich sei , seien Abschreibungen von insgesamt Fr. (…) erfolgt. In den vorerwähnten Investitionen/Abschreibungen sei die Investition in die Liegenschaft über Fr. (…) nicht enthalten. Die Verwen- dung der ABR sei je zur Hälfte in bewegliches Anlagevermögen und in die vorerwähnte Fabrikinvestition investiert worden. M. Mit Vernehmlassung vom 8. Juli 2013 beantragt die Vorinstanz sinng e- mäss die Abweisung der Beschwerde. In Art. 9 Abs. 2 B st. b der ABRV werde festgehalten, dass der Nachweis über die Auflösung der ABR fol- gende Angaben zu enthalten habe: die Zusammenstellung der Kosten für die Aufträge an Dritte sowie der Kosten in eigener Regie durchgeführter B-2586/2013 Seite 5 Arbeitsbeschaffungsmassnahmen. Namentlich seien Dokumente beizule- gen, aus welchen ersichtlich sei, zu we lchem Zeitpunkt die Massnahmen durchgeführt worden seien (z.B. Kop ie des W erkvertrags, der Auftrag s- bestätigung oder der Rechnung). Nur so könne die Vorinstanz prüfen, ob die vorgeschriebenen Fristen nach Art. 1 Abs. 1 der Verordnung des WBF eingehalten wor den seien sowie die Art der Massnahme entsprechend Art. 10 ABRG. Was die Geltendmachung von Abschreibungen als A r- beitsbeschaffungsmassnahmen anbelange, sei darauf hinzuweisen, dass es sich bei Abschreibungen um die buchhalterische Erfassung von Wer t- minderungen auf Vermögensgegenständen handle. Dahinter stünden keine Aktivitäten, die eine ausgeglichene Beschäftigung förderten oder die längerfristige wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Unternehmens stärkten (Art. 10 ABRG). Die Beschwerdeführerin habe keine n Nachweis über die ordnungsgemässe Verwendung ihrer ABR erbracht. Das Unte r- nehmen habe den Bezug des Reservevermögens vom Sperrkonto nicht belegt und es habe die Durchführung von Arbeitsbeschaffungsmassna h- men nicht in überprüfbarer Form nachgewiesen. N. Am 30. Juli 2013 reicht e die Beschwerdeführerin unaufgefordert Details der Konti (…) und (…) der Geschäftsjahre 2008/2009 samt (auszugswe i- se) Rechnungen sowie den Saldierungsbeleg der Arbeitsbeschaffungsre- serve ein. O. In ihrer Ste llungnahme vom 6. August 2013 häl t die Vorinstanz an ihrer Vernehmlassung vom 8. Juli 2013 fest. P. Mit instruktionsrichterlicher Ver fügung vom 29. Januar 2014 erhielt die Beschwerdeführerführerin letztmals Gelegenheit , sämtliche Belege (Rechnungen, Werkverträge usw.) bezüglich des Verwendungsnachwe i- ses der ABR bis am 19. Februar 2014 einzureichen. Q. Am 13. Februar 2014 machte die Beschwerdeführerin g eltend, insgesamt Fr. (…) in den Umbau investiert zu haben und reichte die ihrer Ansicht nach wichtigsten diesbezüglichen Werkverträge und Rechnungen im Ori- ginal ein, welche mit instruktions richterlicher Verfügung vom 18. Februar 2014 an die Vorinstanz zur Stellungnahme gingen. B-2586/2013 Seite 6 R. Am 25. Februar 2014 retournierte die Vorinstanz die Originalakten und machte geltend, der Betrag von Fr. (…) könne als Verwendungsnachweis anerkannt werden; die weitere Eingabe vom 13. Februar 2014 dokume n- tiere bauliche Massnahmen, die vor dem 1. Januar 2009 eingeleitet wo r- den seien und die gesetzlichen Anforderungen nicht erfüllten. S. Mit Eingabe vom 6. März 2014 machte die Beschwerdeführerin geltend, die Interpretation der Vorinstanz, dass diese Investitionen von Fr. (…) ausschliesslich vor dem 1. Januar 2009 eingeleitet worden sei und/oder es sich um bauliche Massnahmen handle, sei nicht sachgerecht. Der Ein- fachheit halber seien sämtliche aufgelaufene n Kosten im "Kontrollkonto Neubau" erfasst worden, so dass in diesem Konto nicht nur baubezogene Investitionen erfasst seien, sondern auch Innenausbau, Installationen usw. So oder so seien im Zeitraum vom 1. Januar 2009 bis 31. Dezember 2009 Fr. (…) investiert worden. T. Auf die weiteren Vorbringen der Parteien und die eingereichten Unterl a- gen wird – soweit erforderlich – in den nachfolgenden Erwägungen ei n- gegangen. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. Der Entscheid der Vorinstanz stellt eine Verfügung im Sinne von Art. 5 Abs. 1 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021) dar. Gemäss Art. 31 und 33 Bst. d des Verwa l- tungsgerichtsgesetzes vom 17. Jun i 2005 (VGG, SR 173.32) i.V.m. Art. 20 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Bildung steuerbegünstigter A r- beitsbeschaffungsreserven vom 20. Dezember 1985 (ABRG, SR 823.33) können Verfügungen der Vorinstanz mit Beschwerde beim Bundesverwal- tungsgericht angefochten werden. Die Beschwerdeführerin hat am Verfahren vor der Vorinstanz teilgeno m- men und ist durch die angefochtene Verfügung besonders berührt. Sie hat zudem ein als schutzwürdig anzuerkennendes Interesse an deren Aufhebung oder Änderung, weshalb sie zur B eschwerde legitimiert ist (Art. 48 Abs. 1 VwVG). Eingabefrist sowie die Anforderungen an Form B-2586/2013 Seite 7 und Inhalt der Beschwerdeschrift sind gewahrt (Art. 50 und 52 Abs. 1 VwVG) und die übrigen Sachurteilsvoraussetzungen liegen vor (Art. 44 ff. VwVG). Auf die Verwaltungsbeschwerde ist einzutreten. 2. Der Bund kann die Unternehmen zur Bildung von Arbeitsbeschaffungsr e- serven verpflichten. Zu diesem Zweck gewährt er Steuererleichterungen und kann auch die Kantone verpflichten, solche Steuererleichterungen zu gewähren. Nach der Freigabe der Reserven entscheiden die Unterne h- men frei über deren Einsatz im Rahmen der gesetzlichen Verwendung s- zwecke (Art. 100 Abs. 6 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eid- genossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]). Das Bundesgesetz übe r die Bildung steuerbegünstigter Arbeitsbescha f- fungsreserven sieht vor, dass die Unternehmen der privaten Wirtschaft zur Förderung einer ausgeglichenen Konjunktur sowie zur Verhütung und Bekämpfung von Arbeitslosigkeit durch jährliche Einlagen steuerbegün s- tigte Arbeitsbeschaffungsreserven bilden (Art. 1 Abs. 1 ABRG). Die Bi l- dung der Reserven ist freiwillig (Art. 1 Abs. 2 ABRG). Im Kontext des U n- ternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007 (AS 2008 2893) wurde vorgesehen, dass Reser ven nach dem ABRG n ur bis zum 1. Juli 2008 gebildet werden können (Art. 26a Abs. 1 ABRG; AS 2008 2902). Der Bundesrat regelt die Auflösung der bestehenden Reserven (Art. 26a Abs. 2 ABRG). Gestützt auf diese Bestimmung beschloss der Bundesrat am 12. Deze m- ber 2008 eine letztma lige Freigabe der gesamten Arbeitsbeschaffungsre- serven der privaten Wirtschaft per 1. J anuar 2009. Das WBF setzte glei- chentags per Verordnung eine Frist vom 1. Januar 2009 bis Ende D e- zember 2010 für die Durchführung der Arbeitsbeschaffungsmassnahmen fest (Art. 1 Abs. 1 der Verordnung des WBF i.V.m. Art. 11 ABRG in der bis Ende 2012 gültigen Fassung). Das Unternehmen muss die ordnungsgemässe Durchführung der A r- beitsbeschaffungsmassnahmen im Umfang des beanspruchten Reserv e- vermögens nachweisen. Zeigt die Über prüfung, dass das Unternehmen das Reservevermögen nicht ordnungsgemäss verwendet hat, oder wird der Nachweis nicht erbracht, muss das Unternehmen die Reserven nach- träglich pauschal versteuern (Art. 13 Abs. 1 und 3 ABRG). Der Verwe n-B-2586/2013 Seite 8 dungsnachweis hat insbeso ndere folgende Angaben zu enthalten: Die Bestätigung, dass die Fristen eingehalten worden sind, die Zusamme n- stellung der Kosten für die Aufträge an Dritte und der Kosten für die in e i- gener Regie durchgeführten Arbeitsbeschaffungsmassnahmen, sowie den Kontoauszug der Eidgenössischen Finanzverwaltung oder der Bank (Art. 9 ABRV). Der Nachweis über die ordnungsgemässe Verwendung ist der Vorinstanz bis spätestens am 31. Dezember 2011 zu erbringen (Art. 9 Abs. 1 ABRV i.V.m. Art. 1 Abs. 2 der Verordnung des WBF). 3. Umstritten ist im vorliegenden Fall vorab, ob die Beschwerdeführerin bei der Auflösung ihrer Arbeitsbeschaffungsreserven in der Höhe von Fr. (…) die Vorschriften eingehalten hat, insbesondere ob sie den Nachweis e r- bracht hat, dass die Verwendung dieser Mittel als Arbeitsbeschaffung s- massnahmen im Sinne von Art. 10 ABRG zu qualifizieren sind. 3.1 Die Beschwerdeführerin hält in ihrer Beschwerde vom 7. Mai 2013 fest, sie habe mit Schreiben vom 23. Dezember 2011 an die Vorinstanz sämtliche Details über die Ve rwendung der ABR von Fr. (…) inkl. Konto- details nachgewiesen. Die Investitionen seien wesentlich höher ausgefa l- len als der Betrag von Fr. (…). Die Auflösung der Reserven sei bis am 31. Dezember 2011 erfolgt. Sie habe insbesondere in Marketing, Technologie und Laboratorien für die Herstellung von (…) und (…) Produkten inves- tiert. In den Jahresrechnungen per 31. Dezember 2009, 31. Dezember 2010 und 31. Dezember 2011 seien folgende Abschreibunge n getätigt worden: Fr. (…) (per 31. De zember 2009), Fr. (…) (per 3 1. Dezem ber 2010), Fr. (…) (per 31. Dezembe r 2011), insgesamt Fr. (…) . Nur schon aus diesen Beträgen gehe hervor, dass wesentlich mehr investiert wo r- den sei als Fr. (…). Die ABR sei en je zur Hälfte in bewegliches Anlage- vermögen und je zur Hälfte in die Fabrikinvestition investiert worden. 3.2 Die Vorinstanz stellt sich demgegenüber mit Vernehmlassung vom 8. Juli 2013 auf den Standpunkt, die am 23. Dezember 2011 erfolgte Stel- lungnahme habe Kontenblätter enthalten, die nicht aussagekräftig gew e- sen seien. Namentlich hätten sie keine Projekte sichtbar gemacht, die als ABR hätten gelten können (Beschrieb der Art, Datum und Einleitung und Abschluss und Umfang der Massnahme). Irrelevant sei ferner, dass die Beschwerdeführerin den Sachverhalt der ABR mit dem kantona len Steu- erkommissär besprochen habe; sie entscheide in erster Instanz über die ordnungsgemässe Verwendung des Reservevermögens. In Art. 9 Abs. 2 Bst. b ABRV werde festgehalten, dass der Nachweis über die Verwe n-B-2586/2013 Seite 9 dung folgende Angaben zu erhalten habe: die Zu sammenstellung der Kosten für die Aufträge an Dritte sowie der Kosten für in eigener Regie durchgeführten Arbeitsbeschaffungsmassnahmen. Es seien Dokumente beizulegen, aus welchen ersichtlich sei, zu welchem Zeitpunkt die Mas s- nahmen durchgeführt worden sei en (Kopien von Werkverträgen, Au f- tragsbestätigungen oder Rechnungen). Nur so könne die Vorinstanz pr ü- fen, ob die vorgeschriebenen Fristen nach Art. 1 der Verordnung des WBF eingehalten seien und die Art der Massnahme Art. 10 ABRG ent- spreche. Betreffend die Geltendmachung von Abschreibungen als A r- beitsbeschaffungsmassnahmen sei darauf hinzuweisen, dass es sich bei Abschreibungen um die buchhalterische Erfassung von Wertminderungen auf Vermögensgegenständen handelt. Dahinter stünden keine Aktivitäten, die ein e ausgeglichene Beschäftigung förderten oder die längerfristige wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Unternehmens stärkten (Art. 10 ABRG). 3.3 Art. 10 ABRG legt die Arbeitsbeschaffungsmassnahmen fest: bauliche Massnahmen (Bst. a); die Anschaffung, de r Eigenbau und den Unterhal t von Ausrüstungen (Bst. b); Forschung, Entwicklung und Verbesserung von Produkten, Verfahren und Dienstleistungen (Bst. c); die Exportförd e- rung (Bst. d) und die Umschulung und Weiterbildung von Arbeitnehmen- den. Diese Aufzählung ist aber nicht abschliessend. Sie ist bewusst offen formuliert worden. So kommt den dargestellten Zielsetzungen ein erhö h- tes Gewicht zu ( IVO P. BAUMGARTNER, Arbeits beschaffungsreserven, 1992, S. 203). Unter Investitionen in baulichen Massnahmen sind sowoh l Verbesserungen und Erweiterungen als auch der eigentliche Bau neuer betriebsnotwendiger Liegenschaften zu verstehen. Ob der Kauf best e- hender Objekte auch durch das Reservevermögen finanziert werden kann, ist nicht eindeutig. Falls dadurch die Leistungsfä higkeit des Unte r- nehmens gesteigert werden kann, erscheint dies mit dem Verwendung s- ziel vereinbar. Der E rwerb von Land ohne baul iche Massnahmen muss dagegen als nicht zulässig betrachtet werden. Unter "Ausrüstungen" fa l- len hauptsächlich die eigentlichen Pr oduktionsanlagen, aber auch Wer k- zeuge und Transportmittel. Finanziert werden kann der Kauf, die Eige n- herstellung und der Unterhalt. Diese letzte Verwendungsart ist sehr offen und bedarf einer gewissen Präzisierung. Es ist nicht anzunehmen, dass der Gesetzgeber darunter den laufenden Unterhalt versteht. Vielmehr ist die ausserordentliche Nachholung unterlassener Überholungen und R e- paraturen sowie Aufrüstungen gemeint. Der Einsatzbereich Forschung und Entwicklung stellt an sich eine grosse Neuigkeit des ABRG dar. Im Gesetz ist er auch sehr weit gefasst und schliesst Forschung, Entwic k-B-2586/2013 Seite 10 lung und Verbesserung von Produkten, Verfahren und Dienstleistungen mit ein. Sämtliche Aneignungen von Know -How fallen unter diese U m- schreibung (IVO P. BAUMGARTNER, a.a.O., S. 204). Der Nachweis erfolgt durch folgende Dokumente: Aufstellungen über die getragenen Kosten; Kontoauszüge der Sperrkonti; eigene Bestätigung über Einhaltung der gesetzten Fristen. Die Aufstellungen umfassen sowohl die Kosten der ei- genen Leistungen als auch die Rechnungen der Lieferanten. Diese Au f- stellungen sollten Zusammenfassungen der einzelnen Projekte oder sämtlicher Massnahmen sein. Eindeutig muss der Bezug auf die einze l- nen Belege möglich sein. Kopien der wichtigsten Belege und gegebene n- falls der Bestä tigungen von Aufträgen an Dritte sollten beigelegt werden (IVO P. BAUMGARTNER, a.a.O., S. 209). Die Überprüfung erfol gt durch die Vorinstanz. Diese basiert zur Hauptsache auf formellen Gesichtspunkten. Eine materielle Prüfung erfolgt nur "nötigenfalls", wenn Anzeichen eines Missbrauchs festzustellen sind. Wie eine solche Prüfung zu erfolgen hat, wird im Gesetz nicht näher bezeichnet. Im Vordergrund steht sicher die Einsicht in die Originalbelege. Eine nicht gesetzeskonforme Verwendung führt zu einer nacht räglichen Besteuerung. Da aber die Verw endungs- möglichkeiten sehr weitg efasst sind, ist nur sehr selten mit einer Abe r- kennung der Verwendungskonformität zu rechnen ( IVO P. BAUMGARTNER, a.a.O., S. 210). 4. In der angefochtenen Verfügung vom 25. April 2013 stellte die Vorinstanz fest, dass die Beschwerdeführerin keinen ordnungsgemässen Nachweis über die Verwendung der ABR in der Höhe von Fr. (…) erbracht habe und ordnete gestützt auf Art. 13 Abs. 3 ABRG und Art. 11 Abs. 1 Bst. a ABRV beim Sitzkanton des Unt ernehmens im Umfang des nicht erbrachten Verwendungsnachweises die nachträgliche Besteuerung an. Im vorliegenden Verfahren ist demnach zu prüfen, ob die Vorinstanz zu Recht entschieden hat, die nachträgliche Besteuerung der ABR im U m- fang von Fr. (…) zu beantragen mit der Begründung, es fehle an einem ordnungsgemässen Nachweis über deren Verwendung. 5. Vorab ist zu klären, ob die Beschwerdeführerin die gesetzlichen respekt i- ve die ihr durch die Vorinstanz angesetzten Fristen eingehalten hat. 5.1 Am 23. Dez ember 2011 reichte die Beschwerdeführerin nach Auffo r- derung der Vorinstanz erstmals Unterlagen zu den getätigten Aufwe n-B-2586/2013 Seite 11 dungen ein. Es handelte sich um die Jahresrechnungen 2009, 2010 und 2011 sowie diverse Kontenblätter. Am 10. Dezember 2012 reichte die Be- schwerdeführerin verschiedene Berechnungen für die Steuerveranlagung der Jahre 2008 bis 2011 ein. Am 30. Juli 2013 reichte die Beschwerdefüh- rerin im Rahmen des Beschwerdeverfahrens (unaufgefordert) Kontod e- tails mit den entspre chenden Rechnungen Fr. (…) (abzüglich MwSt.) ein. Am 6. März 2014 machte die Beschwerdeführerin geltend, Fr. (…) inves- tiert zu haben. Die Interpretation der Vorinstanz, wonach diese Investition ausschliesslich vor dem 1. Januar 2009 eingeleitet und/oder es sich um bauliche Massnahmen handle, sei nicht sachgerecht. Auf jeden Fall seien vom 1. Januar 2009 bis 31. Dezember 2009 rund Fr. (…) investiert wor- den. 5.2 Nach Art. 11 ABRG i.V.m. Art. 8 ABRV hat bei einer allgemeinen Fre i- gabe das WBF mit der Freigabe der Reservevermögen eine Fri st für die Durchführung der Arbeitsbeschaffungsmassnahmen zu setzen. Nach Art. 8 Abs. 2 ARBV kann die Vorinstanz diese Frist auf begründetes Gesuch hin einem einzelnen Unternehmen verlängern. Der Nachweis über die ordnungsgemässe Durchführung ist gemäss Ar t. 9 ARBV innert einem Jahr nach Ablauf dieser Durchführungsfrist zu erbringen. Wird kein gült i- ger Nachweis für die Verwendung des Reservevermögens erbracht, so ordnet sie die nachträgliche Besteuerung an (Art. 13 ABRG). Im Rahmen der letztmaligen allgemei nen Freigabe der Arbeitsbeschaffungsreserven, die gemäss Art. 1 Abs. 1 der Verordnung des WBF vom 1. Januar 2009 bis 31. Dezem ber 2010 galt, war die Auf lösung der Arbeitsbeschaffungs- reserven umgehend zu melden (Art. 2 der Verordnung des WBF) und der Nachweis über die ordnungsgemässe Verwendung bis spätestens am 31. Dezember 2011 zu erbringen (Art. 1 Abs. 2 der Verordnung des WBF). 5.3 In diesem Zusammenhang ist die Unterscheidung zwischen Verwi r- kungs- und Ordnungsfristen (vgl. Art. 22 VwVG) von Bedeutung. Die vom Gesetzgeber festgelegten Fristen sind ihrer Natur nach Verwirkungsfri s- ten. Dies bedeutet, dass ein materielles oder prozessuales Recht unte r- geht, wenn die erforderliche Handlung nicht innerhalb der Frist durch die Berechtigten oder Verpflichteten vorgenommen wird. Da der Gesetzgeber bereits die Interessenabwägung bei der Festlegung der gesetzlichen Frist vorgenommen hat, können Behörden und Beschwerdeinstanzen diese Fristen in der Regel weder abändern noch erstrecken. Sie sind stets von Amtes wegen zu beachten (vgl. BGE 116 Ib 386 E. 3c.bb; ATTILIO R. GADOLA, Verjährung und Verwirkung im öffentlichen Recht, in: Aktuelle B-2586/2013 Seite 12 Juristische Praxis [AJP] 1995, S. 47 ff. , 56 , ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl., 2 010, S. 182). Demgegenüber weisen behördlich oder richterlich angesetzte Fristen den Charakter einer reinen Ordnungsvorschrift auf. Sie sollen den geordneten Verfahrensgang gewährleisten, sind aber nicht mit Verwi r- kungsfolgen verbunden. Ordnungsfristen kö nnen zum Einen auf Gesuch hin erstreckt werden. Zum Andern kann die entsprechende Verfahren s- handlung auch nach Fristablauf noch vorgenommen werden, soweit und solange der geordnete Verfahrensgang dies nicht ausschliesst (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsge richts A -3454/2010 vom 19. August 2011 E. 2.3.1 mit Hinweis; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., S. 182). 5.4 Vorliegend sieht das ABRG zwar vor, dass das WBF mit der Freigabe des Reservevermögens eine Frist für die Durchführung der Massnahmen festlegt (Art. 11 ABRG). Das Gesetz schweigt indessen zu möglichen Fristen in Bezug auf die Überprüfung der Massnahmen durch die Vori n- stanz (Art. 13 ABRG). Auf Gesetzesstufe wird lediglich festgehalten, dass die Unternehmen verpflichtet sind, den zuständigen Behörd en auf Ve r- langen Auskunft zu erteilen (Art. 18 ABRG). Die bundesrätliche Veror d- nung hält hierzu fest, dass die Unternehmen innert einem Jahr nach A b- lauf der Frist für die Durchführung der Arbeitsbeschaffungsmassnahmen den Nachweis zur ordnungsgemässen Durc hführung zu erbringen haben (Art. 9 ABRV). Zudem wird in der Verordnung des zuständigen Depart e- ments festgelegt, dass der Nachweis über die ordnungsgemässe Ve r- wendung der Arbeitsbeschaffungsmassnahmen bis spätestens am 31. Dezember 2011 zu erbringen ist (A rt. 1 Ab s. 2 der Verordnung des WBF) und deren Auflösung umgehend z u melden ist (Art. 2 der Veror d- nung des WBF). Damit verlangt der Gesetzgeber zwar die Festlegung einer Frist zur Durchführung der Massnahmen, legt aber die eigentliche Frist nicht se l- ber f est, sondern überlässt deren Festlegung der zuständigen Behörde (Art. 11 ABRG). In Bezug auf die darauffolgende Erbringung des Verwen- dungsnachweises wird erst in der Verordnung des Bundesrates festgehal- ten, dass die Unternehmen diesen Nachweis innerhalb eines Jahres nach Ablauf der Frist für die Durchführung erbringen müssen (Art. 9 ABRV). Die Verordnung des Departements verlangt alsdann, dass die Auflösung der Reserven umgehend zu melden ist (Art. 2 der Verordnung des WBF ). Diese Umstände sprechen gegen di e Qualifizierung der erwähnten, im Verfahren betreffend die Auflösung der ABR geltenden Fristen als Verwir- kungsfristen. Dies gilt insbesondere für di e in der Verordnung des WBF B-2586/2013 Seite 13 vorgesehene Frist zum Nachweis über die ordnungsgemässe Verwe n- dung bis spätestens am 31. Dezember 2011. 5.5 In der Praxis ist es denn auch vertretbar, dass die Rechtsbeziehu n- gen zwischen der Vorinstanz und den meldepflichtigen Unternehmen im Einzelfall geregelt werden. Dies gilt nicht zuletzt, weil die Durchführung bereits abgeschlo ssen ist und nur noch abschliessende Handlungen, nämlich die Erbringung des Nachweises, vorzunehmen sind. Zwar soll die definitive Regelung der Rechtsbeziehungen nicht übermässig lange da u- ern. Aus diesem Grund wird auf Gesetzesstufe verlangt, dass Fristen festgelegt werden. Objektive Kriterien für die gesetzliche Festlegung von Fristen mit Verwirkungscharakter fehlen aber . Die verschiedenen, auf Verordnungsstufe festgelegten und vorgesehenen Fristen weisen vie l- mehr auf einen Entscheid für eine pragmatische Vorgehensweise hin, de- ren Steuerung der Vorinstanz überlassen ist. 5.6 Die Erbringung des Verwendung snachweises hat zum Zweck, das Verfahren abzuschliessen. Vorliegend vergingen seit der Ankündigung der letztmaligen allgemeinen Freigabe der ABR vom 8. Jan uar 2009 bis zur angefochtenen Verfügung vom 25. April 2013 über vier Jahre. Die letzte Aufforderung zur Einreichung von Belegen zur Verwendung der ABR erging am 5. November 2012 und damit annähernd ein Jahr nach Ablauf de r in der Verordnung des WBF vorgesehenen Frist bis zum 31. Dezember 2011 für die Einreichung der entsprechenden Belege. D a- mit ist nicht zuletzt aus dem Verhalten der Vorinstanz zu schliessen, dass diese selbst implizit annimmt, es handle sich bei jener Frist nicht um eine Verwirkungsfrist. Insgesamt sind damit die vorliegend geltenden Fristen, insbesondere die Frist zum Nachweis über die ordnungsgemässe Ve r- wendung der ABR bis zum 31. Dezember 2011, als Ordnungsfristen zu qualifizieren (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-2616/2013 vom 11. September 2014, E. 3.5). Deren Nichteinhaltung durch die Beschwe r- deführerin führt damit nicht zu einer Verwirkung ihres Rechts, die ABR bei Nachweis deren ordnungsgemässer Verwendung steuerfrei aufzulösen. 6. Mit nachträglichen Eingaben vom 30. Jul i 2013 und 13. Februar 2014 reichte die Beschwerdeführerin nach der Durchführung des ersten Schri f- tenwechsels unaufgefordert eine Anzahl Kontoblätter, Rechnungen, Werkverträge usw. ein. Während die Eingabe vom 30. Juli 2013 Kosten im Umfang von Fr. (…) betrafen, welche die Vorinstanz letztlich als Ver- wendungsnachweise anerkannte (Stellungnahme vom 25. Februar 2014), B-2586/2013 Seite 14 stellte sie sich bei den am 13. Februar 2014 eingereichten Belegen, die den Umbau des 3. Obergeschosses betrafen, auf den Standpunkt, es handle sich um bauliche Massnahmen, welche die gesetzlichen Anford e- rungen nicht erfüllten, da die Massnahmen vor dem 1. Januar 2009 ei n- geleitet worden seien. Damit geht die Vorinstanz inhaltlich nicht auf die einzelnen Kosten ein. Im Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht dürfen im Rahmen des Streitgegenstandes bisher noch nicht gewürdigte, bekannte oder bis anhin unbekannte neue Sachverhaltsumstände, die sich zeitlich vor (sog. unechte Nova) oder erst im Laufe des Rechtsmittelverfahrens (sog. echte Nova) zugetragen haben, vorgebracht werden. Gleiches gilt für neue Beweismittel. Es bleibt aber grundsätzlich Sache der Parteien, die neuen Sachverhaltselemente zu belegen, während das Bundesve r- waltungsgericht in seinem Entscheid abzuwägen hat, inwi efern diese neuen Tatsachen und Ereignisse geeignet sind, die angefochtene En t- scheidung zu beeinflussen (vgl. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, Prozessie- ren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl., 2013, Rz. 2.204 ff.; SEETHALER/BOCHSLER, in: Praxiskommentar VwVG, 2009, N 79 -80 zu Art. 52). 7. Mit der erwähnten Eingabe vom 13. Februar 2014 hat die Beschwerd e- führerin beim Bundesverwaltungsgericht zahlreiche Belege über Kosten, die im Jahr 2008 angefallen sind, eingereicht. Diese Belege liegen freilich ausserhalb der Periode der letztmaligen allgemeinen Freigabe der ABR vom 1. Januar 2009 bis 31. Dezember 2010 und fallen damit zum Vor n- herein als rechtsgenüglicher Beleg für die Verwendung der ABR ausser Betracht (vgl. Urteil B -3984/2009 des Bundesverwaltungsgeric hts vom 4. März 2010 E. 5). Indessen hat die Beschwerdeführerin zwei Kontoblät- ter eingereicht, aus denen Aufwendungen von insgesamt Fr. (…) hervor- gehen, die zum Teil auch nach dem 1. Januar 2009 angefallen sind. Die in den Kontoblättern aufgeführten Positi onen sind prima facie nicht offe n- sichtlich ungeeignet, die Finanzierung von Arbeitsbeschaffungsmas s- nahmen im Sinne der gesetzlichen Bestimmungen nachzuweisen. Auch ist fraglich, ob alle Investitionen, nur weil der Umbau des dritten Oberg e- schosses vor dem 1 . Januar 2009 in die Wege geleitet wurde, keine A r- beitsbeschaffungsmassnahmen darstellen. 8. Es stellt sich die Frage, ob das Bundesverwaltungsgericht bei dieser B-2586/2013 Seite 15 Konstellation selber einen Entscheid in der Sache trifft oder ob nicht viel- mehr die Angelegenheit zu neuer Prüfung an die Vorinstanz zurückzuwei- sen ist. 8.1 Das Bundesverwaltungsgericht entscheidet in der Sache selbst oder weist diese ausnahmsweise mit verbindlichen Weisungen an die Vori n- stanz zurück (Art. 61 Abs. 1 VwVG). Sofern die Sachlage n icht zwingend entweder einen reformatorischen oder einen kassatorischen Entscheid erfordert, steht der Beschwerdeinstanz bei der Wahl zwischen diesen beiden Entscheidarten ein weiter Ermessensspielraum zu (BGE 131 V 407 E. 2.1.1). Eine Rückweisung darf i ndessen nicht auf eine Verwe i- gerung des gerichtlichen Rechtsschutzes hinauslaufen. Eine solche muss deshalb sachlich gerechtfertigt und verhältnismässig sein und darf weder der Prozessökonomie noch dem Untersuchungsgrundsatz widerspr e- chen. Ein Rückweisungsentscheid rechtfertigt sich insbesondere dann, wenn weitere Tatsachen festzustellen sind, oder wenn die Vorinstanz bei ihrem Entscheid aufgrund der von ihr eingenommenen Rechtsauffassung einzelne entscheidrelevante Gesichtspunkte nich t (oder nicht abschlie s- send) geprüft hat, bei deren Beurteilung sie einen Ermessensspielraum gehabt hätte ( PHILIPPE WEISSENBERGER, in: Praxiskommentar VwVG , 2009, N 15 ff. zu Art. 61, mit weiteren Hinweisen). Ein Beurteilungsspie l- raum ist der Vorinstanz insbesondere bei Zweckmässigkeitsüberlegungen einzuräumen, da auch hier die Kenntnis von sachlichen, fachtechnischen, persönlichen oder örtlichen Gegebenheiten den Ausschlag gibt. In dieser Beziehung steht eine Vorinstanz den tatsächlichen Verhältnissen mei s- tens näher, so dass die Zweckmässigkeit oder Angemessenheit des En t- scheids durch den Richter nur schwer überprüfbar ist. Soweit eine E r- messenszuständigkeit der Vorinstanz besteht, soll der Richter daher eine Rechtsfolge, die weder völlig unangemessen noch gänzlich unzwec k- mässig erscheint, bestehen bleiben lassen, und sein Ermessen nicht an Stelle desjenigen der mit besonderen Sachkenntnissen ausgestatteten Behörde setzen (HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., Rz. 446d). 8.2 Vorliegend bedarf die Prüfung, ob es si ch bei den durch die B e- schwerdeführerin getätigten Ausgaben bezüglich des Umbaus des dritten Obergeschosses um Arbeitsbeschaffungsmassnahmen im Sinne von Art. 10 ABRG handelt, gewisser Zweckmässigkeitsüberlegungen. Diese bei n- haltet damit einen Ermessensspi elraum, welchen auszuüben in erster L i- nie der Vorinstanz zusteht (vgl. Art. 13 Abs. 2 ABRG). Überdies ist die Vorinstanz, als eine den tatsächlichen Verhältnissen näher stehende Fachbehörde, für die Vornahme der in Frage stehenden Abgrenzung der B-2586/2013 Seite 16 Arbeitsbeschaffungsmassnahmen von Ausgaben ohne Auswirkung auf eine ausgeglichene Beschäftigung oder die wirtschaftliche Leistungsf ä- higkeit des Unternehmens geeigneter als das Bundesverwaltungsgericht. Schliesslich würde ein reformatorischer Entscheid des Bundesverw al- tungsgerichts für die Beschwerdeführerin den Verlust einer Beurteilung s- instanz hinsichtlich der Qualifizierung der durch sie getätigten Ausgaben bedeuten. Unter diesen Umständen erscheint es angebracht, die Sache der Vorinstanz zur Prüfung der mit Eing abe der Beschwerdeführerin vom 13. Februar 2014 eingereichten Belege der Jahre 2009 und 2010 zurüc k- zuweisen. Hierbei hat die Vorinstanz unter Berücksichtigung sämtlicher eingereichter Belege zu klären, ob es sich bei den einzelnen Ausgaben um Arbeitsbeschaffungsmassnahmen handelt und ob das Kriterium der Zusätzlichkeit erfüllt ist. 9. 9.1 Bei diesem Prozessausgang sind der teilweise obsiegenden B e- schwerdeführerin die auf Fr. 2'000 .– festzusetzenden Verfahrenskosten im ermäss igten Betrag von Fr. 1'000 .– aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Dieser Betrag ist dem geleisteten Kostenvor schuss in der Höhe von Fr. 2'000.– zu entnehme n und der Restbetrag von Fr. 1'000 .– der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils auf ein von ihr zu benennendes Konto zurückzuerstatten. 9.2 Die nichtanwaltlich berufsmässig vertretene Beschwerdeführerin hat gemäss Art. 64 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 7 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) Anspruch auf eine Par- teientschädigung zu Lasten der Verwa ltung (vgl. Art. 9 Abs. 1 lit. a VGKE). Gemäss Art. 8 VGKE umfasst die Parteientschädigung die Kosten der Vertretung sowie allfällige weitere notwendige Auslagen der Partei. Da die Vertreterin der Beschwerdeführerin keine Kostennote ei n- gereicht hat, ist die Parteientschädigung unter Berücksichtigung des g e- botenen und aktenkundigen Aufwands auf Fr. 600.– festzulegen (vgl. Art. 14 VGKE) und entsprechend dem (lediglich) t eilweisen Obsi e- gen auf Fr. 300.– (inkl. Barauslagen sowie allfällige Mehrwertsteuer) zu kürzen (Art. 7 Abs. 2 VGKE). B-2586/2013 Seite 17 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird insofern gutgeheissen, als die Verfügung v om 25. April 2013 aufgehoben und die Sache an die Vorinstanz zurückgewie- sen wird, damit diese im Sinne der Erwägungen prüfe, ob der Nachweis der ordnungsgemässen Verwendung der Arbeitsbeschaffungsreserven insgesamt erbracht worden ist. 2. Die Verfahrenskosten werden der Be schwerdeführerin im Betrag von Fr. 1'000.– auferlegt und in diesem Umfang dem geleisteten Kostenvo r- schuss von Fr. 2'000.– entnommen. Der Restbetrag von Fr. 1'000 .– wird ihr nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet. 3. Die Vorinstanz wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils eine reduzierte Parteientschädigung im Betrag von Fr. 300.– zu bezahlen. 4. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde; Beilage: Rück- erstattungsformular); – die Vorinstanz (Ref.[…]; Gerichtsurkunde); – das Eidgenössische Departement für Wirtschaft, Bildung und Forschung WBF (Gerichtsurkunde). Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen. Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin: Frank Seethaler Karin Behnke B-2586/2013 Seite 18 Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14 , Beschwerde in öffentlich -rechtlichen An- gelegenheiten geführt werden, sofern die Voraussetzunge n gemäss den Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) gegeben sind. Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefoch- tene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdefü h- rer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: 1. Dezember 2014