A bteilung I A -1535/2006 {T 0/2} U rteil vom 14. M ärz 2007 M itw irkung: R ichter M arkus M etz (Vorsitz); R ichter Thom as Stadelm ann; R ichterin Salom e Zim m erm ann; G erichtsschreiber Johannes Schöpf. X._______, ... Beschw erdeführer, gegen Eidgenössische Steuerverw altung, H auptabteilung M ehrw ertsteuer, Schw arztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz, betreffend M ehrw ertsteuer (M W STG ; 1. Q uartal 2001 bis 2. Q uartal 2002 / B uchführung, Erm essenseinschätzung, etc.) B u n d e s v e rw a ltu n g s g e ric h t T rib u n a l a d m in is tra tif fé d é ra l T rib u n a le a m m in is tra tiv o fe d e ra le T rib u n a l a d m in is tra tiv fe d e ra l2 Sachverhalt: A. X._______ ist Inhaber der Einzelfirm a "A._______" m it dem Sitz in .... D eren Zw eck ist gem äss H andelsregistereintrag m it "Europäische M arketing- und Vertriebsberatung für die Inform atikbranche" um schrieben. N ach einer Kontrolle durch die Eidgenössische Steuerverw altung (ESTV), die am 8., 14. und 15. N ovem ber 2002 erfolgte, w urde er rückw irkend per 27. N ovem ber 1997 in das R egister der M ehrw ertsteuerpflichtigen (M ehrw ertsteuernum m er ...) eingetragen. D ie Verw altung bew illigte ihm die Abrechnung der M ehrw ertsteuer nach vereinnahm ten Entgelten und m ittels Anw endung der Saldosteuersatzm ethode. D a X._______ anlässlich der Kontrolle für das Jahr 2001 keine Buchhaltung vorlegen konnte, nahm die ESTV die Erlöserm ittlung auf der Basis der von ihm vorgelegten Bankauszüge und Belege vor. M angels Belegen und Bankauszügen für das 1. H albjahr 2002 (zum Zeitpunkt der Kontrolle) schätzte die ESTV die m assgebenden U m sätze und errechnete für die Steuerperioden 1. Q uartal 2001 bis 2. Q uartal 2002 (Zeitraum vom 1. Januar 2001 bis zum 30. Juni 2002) unter Anw endung des Saldosteuersatzes von 6% den geschuldeten M ehrw ertsteuerbetrag auf Fr. 11'370.--, zuzüglich 5% Verzugszins ab 1. M ärz 2002 (m ittlerer Verfall). Entsprechend stellte die Verw altung die Ergänzungsabrechnung (EA) N r. ... vom 14. N ovem ber 2002 aus. B. N ach einer internen Ü berprüfung der Ergebnisse der Kontrolle bei X._______ w iderrief die ESTV am 17. D ezem ber 2002 die Bew illigung zur Abrechnung der M ehrw ertsteuer m ittels Saldosteuersatz rückw irkend ab dem 1. Januar 2001, da er den überw iegenden Teil seines U m satzes an die von ihm beherrschte, am 5. Juni 1998 im H andelsregister des Kantons ... eingetragene, nach der effektiven M ethode abrechnende, B._______ G m bH , m it dem Sitz in ..., erbracht hatte. An dieser G esellschaft sind die beiden G esellschafter X._______ und Y._______ m it einer Stam m einlage von je Fr. 10'000.-- beteiligt. Zw eck dieser G esellschaft ist gem äss H andelsregistereintrag die Erbringung von Beratungsdienstleistungen in der Inform atikbranche; sie kann sich auch an anderen G esellschaften beteiligen, gleichartige oder verw andte U nternehm en erw erben oder sich m it solchen zusam m enschliessen, G rundstücke erw erben oder w eiter veräussern. D ie G esellschaft w urde m it Beschluss der G esellschafterversam m lung vom 22. D ezem ber 2004 aufgelöst und befindet sich in Liquidation. G eschäftsführer bzw . G eschäftsführer und Liquidator w ar bzw . ist X._______. D ie ESTV stornierte die EA N r. ... und forderte m it der EA N r. ... in Anw endung des N orm alsatzes auf den für die Zeit vom 1. Januar 2001 bis 30. Juni 2002 bestim m ten steuerbaren U m sätzen Fr. 13'385.-- zuzüglich 5% Verzugszins seit dem 17. Januar 2002 (m ittlerer Verfall). Für den Fall der Einreichung der detaillierten und quartalsw eise geordneten Vorsteuerlisten m it den dazugehörigen Lieferantenrechungen und unter Beilage der detaillierten Bilanzen und Erfolgsrechnungen für den fraglichen Abrechnungszeitraum bis zum 31. Januar 2003 stellte die ESTV X._______ die Prüfung des Vorsteueranspruchs in Aussicht. N achdem er 3 die entsprechende Frist ungenutzt verstreichen liess, bestätigte die ESTV die M ehrw ertsteuerforderung am 28. April 2003 m it einem förm lichen Entscheid. C . G egen diesen Entscheid erhob X._______ fristgerecht bei der ESTV Einsprache und beanstandete, dass für das Jahr 2001 eine D arlehenszahlung als steuerbarer Erlös einbezogen w orden sei, die U m satzschätzung für das erste H albjahr 2002 erachte er als völlig realitätsfrem d. D er U nternehm er legte Kontenblätter zu den U m satz- und U m satzsteuerkonten und eine "Korrekturabrechnung" vor und berechnete unter Berücksichtig der Vorsteuern von Fr. 2'970.35 den geschuldete M ehrw ertsteuerbetrag für den Zeitraum vom 1. Januar 2001 bis zum 30. Juni 2002 auf Fr. 4'919.95. D ie ESTV gab X._______ am 16. Juni 2003 noch einm al G elegenheit, säm tliche Buchhaltungsunterlagen für den genannten Zeitraum beizubringen. Am 27. Juni 2003 reichte der M ehrw ertsteuerpflichtige eine R eihe ergänzender U nterlagen ein. Im R ahm en des Einspracheverfahrens reduzierte die ESTV unter Berücksichtigung der vorgelegten Belege die M ehrw ertsteuerforderung um insgesam t Fr. 2'837.55, da sie auf G rund der eingereichten Belege anerkannte, dass eine Zahlung der B._______ G m bH von Fr. 25'173.60 im Jahr 2001 kein Entgelt, sondern ein an X._______ gew ährtes D arlehen w ar. Im Ü brigen hielt sie im Einspracheentscheid vom 7. D ezem ber 2005 im U m fang von Fr. 10'547.45 zuzüglich 5% Verzugszins seit dem 17. Januar 2002 an ihrer M ehrw ertsteuerforderung fest. D . G egen den Einspracheentscheid vom 7. D ezem ber 2005 reichte X._______ (Beschw erdeführer) am 20. Januar 2006 Beschw erde an die Eidgenössische Steuerrekurskom m ission (SR K) ein und stellte folgendes R echtsbegehren: "1. D er Einspracheentscheid sei auf die buchhalterisch korrekten U m satzzahlen und den Tatsachen entsprechenden Vor- und N achsteuerabrechnungen zu korrigieren. 2. W ir bestreiten hierm it die R ichtigkeit der Einschätzung und beantragen die Korrektur der W erte auf die buchhalterisch richtige U m satzzahl. 3. W erden die Spesen als Vorsteuerabzug nicht gew ährt, dürfen logischerw eise auch die Spesenrückvergütungen nicht als U m satz gelten. 4. Ferner bestreiten w ir die Behauptungen der ESTV, keine Buchhaltung geführt zu haben, U nterlagen seien nachträglich erstellt w orden, Buchhaltungsunterlagen seien nicht kom plett und es seien unrealistische Spesenentschädigungen entrichtet w orden. 5. U nter Kosten- und Entschädigungsfolgen." Zur Begründung führte der Beschw erdeführer insbesondere aus, er anerkenne, dass die vollständigen Abschlüsse am 14. N ovem ber 2002 anlässlich der M ehrw ertsteuerkontrolle noch nicht vorgelegen hätten. D ie bestehenden Problem e führte er im W esentlichen auf den U m stand zurück, dass die ESTV ihm erst am 17. D ezem ber 2002 die Bew illigung 4 zur Abrechnung der M ehrw ertsteuer m ittels Saldosteuersatz rückw irkend auf den 1. Januar 2001 w iderrufen hätte, w as um fangreiche Buchhaltungskorrekturen für die besagten Perioden ausgelöst habe m it der U nm öglichkeit, den Vorsteuerabzug sow ie die gesam te Buchhaltung neu aufzusetzen. E. G estützt auf die neu eingereichten U nterlagen des Beschw erdeführers überprüfte die ESTV die eingereichten Spesenbelege und Kreditorenrechnungen noch einm al auf ihre Zulassung zum Vorsteuerabzug. In ihrer Vernehm lassung vom 28. April 2006 reduzierte die Verw altung die M ehrw ertsteuerforderung um Fr. 1'571.05. Im Ü brigen hielt sie an ihrer Forderung fest und beantragte, die Verfahrenskosten dem Beschw erdeführer aufzuerlegen. Zur Begründung führte die ESTV insbesondere aus, es habe im Zeitpunkt der Kontrolle der Buchhaltungsabschluss gefehlt. O hne Abschluss könne nicht m it Sicherheit festgestellt w erden, ob alle Konten offengelegt und ob der M ehrw ertsteuerpflichtige seine gesam te G eschäftstätigkeit in seinen M ehrw ertsteuerabrechnungen erfasst habe. F. M it Schreiben vom 12. Februar 2007 teilte das Bundesverw altungsgericht den Parteien m it, dass es das hängige Beschw erdeverfahren übernom m en hat. Auf die w eitere Begründung der Eingaben w ird - sow eit entscheidw esentlich - im R ahm en der nachfolgenden Erw ägungen eingegangen. D as B undesverw altungsgericht zieht in Erw ägung: 1. 1.1 D er angefochtene Entscheid unterliegt ab 1. Januar 2007 der Beschw erde an und der Beurteilung durch das Bundesverw altungsgericht (Art. 31 bzw . 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverw altungsgericht (Verw altungsgerichtsgesetz [VG G ], SR 173.32). D ie Beurteilung erfolgt nach Art. 53 Abs. 2 VG G nach dem neuen Verfahrensrecht bzw . dem Bundesgesetz vom 20. D ezem ber 1968 über das Verw altungsverfahren (Vw VG , SR 172.021). 1.2 D ie Beschw erde erfolgte seinerzeit form - und fristgerecht an die SR K. D er Beschw erdeführer ist beschw ert und zur Anfechtung befugt (vgl. Art. 48 Abs. 1 Bst. b und c Vw VG ). D er vom Beschw erdeführer einverlangte Kostenvorschuss von Fr. 1'000.-- ist fristgerecht bezahlt w orden. Auf die Beschw erde ist deshalb einzutreten. 2. 2.1 D as Bundesverw altungsgericht kann den angefochtenen Einspracheentscheid grundsätzlich in vollem U m fang überprüfen. D er Beschw erdeführer kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a Vw VG ) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b Vw VG ) auch die R üge der 5 U nangem essenheit erheben (Art. 49 Bst. c Vw VG ; vgl. AN D R É M O SE R , in AN D R É M O SER /PETER U EBE R SAX, Prozessieren vor Eidgenössischen R ekurskom m issionen, Basel und Frankfurt am M ain 1998, S. 59 f. R z. 2.59; U LR IC H H ÄFELIN /G EO R G M Ü LLE R /FELIX U H LM AN N , Allgem eines Verw altungsrecht, 5. Auflage, Zürich 2006, S. 378 f. R z. 1758 ff.). D as Bundesverw altungsgericht übernim m t die R echtsprechung der SR K und auferlegt sich bei der Ü berprüfung von Erm essensveranlagungen eine gew isse Zurückhaltung, sow eit die Zw eckm ässigkeit der Entscheidung in Frage steht (Entscheid der SR K vom 9. O ktober 1996 i.S. V. [SR K 1995- 030], E. 3e; Entscheid der SR K vom 14. M ai 2003 i.S. X. [SR K 2002-035], E. 3C , veröffentlicht in VPB 67.112). 2.2 D ie Veranlagung und Entrichtung der M ehrw ertsteuer erfolgt nach dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 46 f. des Bundesgesetzes vom 2. Septem ber 1999 über die M ehrw ertsteuer [M W STG ], SR 641.20; vgl. ER N ST BLU M EN STEIN /PETER LO C H ER , System des Steuerrechts, 6. Auflage, Zürich 2002, S. 421 f.). D ies bedeutet, dass der M ehrw ertsteuerpflichtige selbst und unaufgefordert über seine U m sätze und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode den geschuldeten M ehrw ertsteuerbetrag (Steuer vom U m satz abzüglich Vorsteuern) an die ESTV abzuliefern hat. D ie Verw altung erm ittelt die H öhe des geschuldeten M ehrw ertsteuerbetrages nur dann an Stelle des M ehrw ertsteuerpflichtigen, w enn dieser seinen Pflichten nicht nachkom m t (Art. 60 M W STG , Erm essenseinschätzung; vgl. ALO IS C AM EN ZIN D /N IKLAU S H O N AU ER /KLAU S A. VALLEN D E R, H andbuch zum M ehrw ertsteuergesetz [M W STG ], 2. Auflage, Bern 2003, R z. 1680 ff.). Ein Verstoss des M ehrw ertsteuerpflichtigen gegen diesen G rundsatz ist als schw erw iegend anzusehen, da durch die N ichteinhaltung dieser Vorschrift der M ehrw ertsteuerpflichtige die ordnungsgem ässe Erhebung der M ehrw ertsteuer und dam it das Steuersystem als solches gefährdet (vgl. Entscheide der SR K [zur M ehrw ertsteuerverordnung] vom 18. Septem ber 1998, veröffentlicht in Verw altungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 63.80 E. 2a, vom 25. August 1998, veröffentlicht in VPB 63.27 E. 3a; vgl. auch den Entscheid der SR K vom 5. Januar 2000, veröffentlicht in VPB 64.83 E. 2). 2.3 G em äss Art. 58 Abs. 1 M W STG hat der M ehrw ertsteuerpflichtige seine G eschäftsbücher ordnungsgem äss zu führen und so einzurichten, dass sich aus ihnen die für die Feststellung der M ehrw ertsteuerpflicht sow ie für die Berechnung der Steuer und der abziehbaren Vorsteuern m assgebenden Tatsachen leicht und zuverlässig erm itteln lassen. D ie ESTV kann hierüber nähere Bestim m ungen aufstellen. Von dieser Befugnis hat sie in der "W egleitung 2001 zur M ehrw ertsteuer" vom Som m er 2000 (W egleitung 2001), gültig ab 1. Januar 2001, G ebrauch gem acht. In der W egleitung 2001 sind genauere Angaben enthalten, w ie eine Buchhaltung auszugestalten ist (R z. 878 ff.). Alle G eschäftsfälle m üssen fortlaufend, chronologisch und lückenlos aufgezeichnet w erden (R z. 884 der W egleitung 2001) und alle Eintragungen haben sich auf entsprechende Belege zu stützen, so dass die einzelnen G eschäftsvorfälle 6 von der Eintragung in die H ilfs- und G rundbücher bis zur Steuerabrechnung und bis zum Jahresabschluss sow ie um gekehrt leicht und genau verfolgt w erden können (R z. 890 der W egleitung 2001). D as Bundesgericht hat (bereits unter dem W arenum satzsteuerrecht und später auch unter der M ehrw ertsteuerverordnung) entschieden, dass der Steuerpflichtige selbst bei geringem Barverkehr zur Führung zum indest eines einfachen ordentlichen Kassabuches verpflichtet ist. Er ist zw ar nicht gehalten, kaufm ännische Bücher im Sinne des H andelsrechts zu führen; die Bücher m üssen die erzielten U m sätze jedoch lückenlos erfassen und die entsprechenden Belege sind aufzuheben (Archiv für Schw eizerisches Abgaberecht [ASA] 63 S. 236 E. 2a; 55 S. 574 E. 2c; vgl. auch VPB 63.27 E. 3). 2.4 D er Vorsteuerabzug nach Art. 38 ff. M W STG ist ein w esentliches Elem ent der schw eizerischen M ehrw ertsteuer, w elche von ihrem System her als N ettoallphasensteuer ausgestaltet ist. Er erm öglicht es, dass der U nternehm er nur seinen effektiven "M ehrw ert" zu versteuern hat. Praktisch funktioniert der Vorsteuerabzug so, dass der M ehrw ertsteuerpflichtige - bei gegebenen (insbesondere form ellen) Voraussetzungen - von der Steuer auf seinem Ausgangsum satz (= Ausgangsum satzsteuer) diejenige Steuern abziehen darf, w elche ihm von seinen Lieferanten und Auftragnehm ern überw älzt w urden. D am it reduziert die Vorsteuer seine Zahllast gegenüber der ESTV. D er Vorsteuerabzug ist das G egenstück zur Ausgangsum satzsteuer. Beide Bereiche sind deshalb auseinanderzuhalten und es ist die Steuer auf dem Ausgangsum satz von der Vorsteuer getrennt zu erm itteln (vgl. ALO IS C AM EN ZIN D /N IKLAU S H O N AU E R , H andbuch zur neuen M ehrw ertsteuer, Bern 1994, S. 237 ff. R z. 866 ff.). D am it ein Vorsteuerabzug geltend gem acht w erden kann, ist grundsätzlich vorausgesetzt, dass die bezogene Lieferung oder D ienstleistung für Zw ecke gem äss Art. 38 Abs. 2 Bst. a-d M W STG verw endet w ird (vgl. STEPH AN KU H N /PETER SPIN N LER , M ehrw ertsteuer, M uri/Bern 1994, S. 100). D ie D urchführung des Vorsteuerabzugs verlangt insbesondere auf der Seite der Verw altung nach Belegen, die eine rasche, einfache und effiziente Kontrolle der Selbstveranlagung zulassen und M issbräuche ausschliessen. Art. 38 Abs. 1 Bst. a M W STG sieht daher vor, dass zum Vorsteuerabzug nur berechtigt ist, w er die geltend gem achten Beträge m it Belegen nach Art. 37 Abs. 1 M W STG nachw eisen kann. D em nach m uss ein M ehrw ertsteuerpflichtiger, um die ihm von einem anderen M ehrw ertsteuerpflichtigen in R echnung gestellte Steuer von seiner Ausgangsum satzsteuer abziehen zu dürfen, Belege beibringen können, w elche den N am en, die Adresse und die M ehrw ertsteuernum m er des Lieferers (Art. 37 Abs. 1 Bst. a M W STG ), den N am en und die Adresse des Em pfängers (Bst. b) sow ie D atum oder Zeitraum der Lieferung oder D ienstleistung enthalten (Bst. c). Ferner m üssen auf diesen Belegen Art, G egenstand und U m fang der Lieferung oder D ienstleistung um schrieben sein (Bst. d) sow ie das hierfür zu bezahlende Entgelt (Bst. e) und der darauf geschuldete Steuerbetrag bzw . für den Fall, dass das Entgelt die Steuer einschliesst, der Steuersatz (Bst. f). D iese Anforderungen an 7 Belege, w elche zum Vorsteuerabzug berechtigen, sind sachgerecht und verletzen die übergeordneten, system tragenden G rundprinzipien der M ehrw ertsteuer, w ie etw a das Ü berw älzbarkeitsprinzip, den G rundsatz der Allgem einheit der Steuer, der Steuerneutralitätsgrundsatz, den G rundsatz der einm aligen Besteuerung oder das Bestim m ungslandprinzip nicht (vgl. dazu auch M W ST-Journal 4/98, S. 168 ff. und den Entscheid der SR K vom 22. O ktober 1997 i.S. S. [SR K 1996-050] E. 2c). Eine genaue Anw endung dieser eher form ellen Anordnungen durch die ESTV liegt im Interesse einer gerechten und m issbrauchsfreien Erhebung der M ehrw ertsteuer. D ie einzelnen Anforderungen an m ehrw ertsteuerkonform e Belege sind von den M ehrw ertsteuerpflichtigen ohne überm ässigen Aufw and erfüllbar und können auch vom Em pfänger einer Lieferung oder D ienstleistung einfach und rasch überprüft w erden. 2.5 2.5.1 Bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen (vgl. hierzu VPB 63.27 E. 4) kann eine Schätzung des geschuldeten M ehrw ertsteuerbetrages durch die Verw altung entw eder nach vorangehender Kontrolle des Betriebes des M ehrw ertsteuerpflichtigen (insbesondere der G eschäftsbücher; so genannte "externe Schätzung") oder ohne eine derartige Kontrolle vor O rt vorgenom m en w erden (so genannte "interne Schätzung"), dies jedoch unter dem Vorbehalt einer späteren Kontrolle. D ie interne Schätzung w ird vor allem dann Anw endung finden, w enn der M ehrw ertsteuerpflichtige seiner Aufzeichnungs- und Abrechnungspflicht nicht nachgekom m en ist bzw . er nicht einm al rudim entäre geschäftliche Aufzeichnungen vorw eisen kann oder er seine Abrechnung nicht eingereicht hat. O bw ohl Art. 60 M W STG keine U nterscheidung zw ischen einer Schätzung m it einer vorhergehenden Kontrolle und einer Schätzung ohne vorgängige Kontrolle vornim m t, ist gegen die diesbezügliche Praxis der Verw altung nichts einzuw enden (vgl. zur M ehrw ertsteuerverordnung: Entscheid der SR K vom 25. August 1998, a.a.O ., E. 4c; zum M ehrw ertsteuergesetz: Entscheid der SR K vom 24. April 2003 i.S. A. [SR K 2003-022] E. 2b; Entscheid der SR K vom 19. M ai 2004, veröffentlicht in VPB 68.131 E. 2b). Zur D urchsetzung der Zahlungen des M ehrw ertsteuerpflichtigen m uss die Verw altung über ein M ittel verfügen, um den geschuldeten M ehrw ertsteuerbetrag festzusetzen, falls der M ehrw ertsteuerpflichtige seiner Abrechnungspflicht nicht oder nur ungenügend nachkom m t. In diesem Fall ist zur Festsetzung des M ehrw ertsteuerbetrages die Schätzung des geschuldeten Betrages unum gänglich. D ie M ethode der internen Schätzung ist zur Erm ittlung des M ehrw ertsteuerbetrages als sachgerecht, angem essen, praktikabel sow ie als m it Art. 9 der Bundesverfassung der Schw eizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) vereinbar anzusehen und deshalb vom R ichter nicht zu beanstanden (vgl. Entscheide der SR K vom 27. August 1998 i.S. B. [SR K 1997-103] E. 2d/aa und vom 16. April 1999 i.S. C . [SR K 1998-001] E. 3b; vgl. auch VPB 63.27 E. 5). Bei der internen Schätzung handelt es sich nicht um eine definitive, sondern um eine provisorische Schätzung. D ie interne Schätzung kann zu einer 8 definitiven w erden, w enn ein diese Schätzung bestätigender Entscheid in R echtskraft erw ächst, und die ESTV in der Folge auf eine Kontrolle im Betrieb bzw . der G eschäftsunterlagen des M ehrw ertsteuerpflichtigen verzichtet. 2.5.2 Voraussetzung für die Anw endung des Verfahrens der internen Schätzung ist jew eils eine Verletzung des Selbstveranlagungsprinzips durch den M ehrw ertsteuerpflichtigen. Ein derartiger Fall liegt insbesondere im m er dann vor, w enn der M ehrw ertsteuerpflichtige die Abrechnung innert Frist nicht einreicht. Eine steuerpflichtige Person hat indes grundsätzlich zw ei M öglichkeiten, um sich gegen eine Schätzung der ESTV zu w ehren (vgl. U rteil des Bundesgerichts vom 13. O ktober 1998, veröffentlicht in ASA 68 S. 435 E. 3c/bb und 3d, 61 S. 532 E. 2b, 59 S. 562 E. 1; Entscheid der SR K vom 24. April 2003 i.S. A. [SR K 2002-034] E. 2c): Sie reicht zusam m en m it ihrer Einsprache bzw . Beschw erde eine vollständig ausgefüllte und unterzeichnete Abrechnung ein, w elche sich auf die Buchhaltung ihres Betriebes abstützt. Säm tliche Positionen m üssen w ahrheitsgem äss ausgefüllt sein, so dass die sich ergebende Steuerzahllast begründet ist (vgl. den Entscheid der SR K vom 25. August 1998, a.a.O ., E. 5c/bb). Es besteht auch die M öglichkeit, die H öhe der Schätzung zu bestreiten. 2.5.3 Vom W ortlaut des Art. 60 M W STG her ist dabei nicht eindeutig, ob die Verw altung bloss den Ausgangsum satz schätzen soll, oder ob sie auch eine Schätzung der Vorsteuern vornehm en m uss. Zu beachten gilt es vorerst einm al, dass die Berechnung der Steuer auf dem Ausgangsum satz von derjenigen der Vorsteuern auseinanderzuhalten ist. O hne Bedeutung ist die Frage ausserdem bei jenen M ehrw ertsteuerpflichtigen, w elche nach Saldosteuersätzen abrechnen, denn hier hat die ESTV den Ausgangsum satz zu schätzen und die Steuer sodann m ittels dem branchenkonform en Saldosteuersatz, der die Vorsteuer pauschal berücksichtigt, zu berechnen. Bezüglich der übrigen Fälle scheint die Lehre eher zur Auffassung zu neigen, es sei bei fehlenden Belegen auch die Vorsteuer nach pflichtgem ässem Erm essen zu schätzen. So erachten es KU H N /SPIN N LE R (a.a.O ., S. 117 f.) als gerechtfertigt, in Fällen von Erm essenstaxationen einen angem essenen geschätzten Vorsteuerbetrag zum Abzug zuzulassen, da auch beim Fehlen von entsprechenden R echnungen m it G ew issheit davon ausgegangen w erden könne, dass der M ehrw ertsteuerpflichtige zum indest in einem bestim m ten U m fang Leistungen von anderen M ehrw ertsteuerpflichtigen bezogen hat. C AM EN ZIN D /H O N AU E R /VALLEN D E R (a.a.O ., S. 572 R z. 1687) schlagen vor, bei der Erm ittlung des Vorsteuerabzugs solle die ESTV auf die für jede Branche erm ittelten Pauschalsätze abstellen. Bühlm ann (JÖ R G R . BÜ H LM AN N , D as Schw eizer M ehrw ertsteuer-H andbuch, Zürich 1994, S. 225 f.) schliesslich lässt diese Frage offen, w eist jedoch darauf hin, dass in D eutschland eine Schätzung nur dann als zulässig erachtet w erde, w enn davon ausgegangen w erden könne, dass vollständige U nterlagen für den Vorsteuerabzug vorhanden w aren. 2.5.4 D ie vorgenannten Autoren - sow eit sie eine Schätzung der Vorsteuer 9 befürw orten - übersehen, dass es der Verw altung bloss obliegt, den pflichtw idrig nicht oder falsch deklarierten U m satz des M ehrw ertsteuerpflichtigen zu erm itteln. D ie G eltendm achung der eventuell angefallenen Vorsteuern ist dem gegenüber ein R echt des M ehrw ertsteuerpflichtigen, ihm ist es anheim gestellt, ob er davon G ebrauch m achen w ill. Es ist nicht die Aufgabe der ESTV, ein R echt, das dem M ehrw ertsteuerpflichtigen zusteht, für diesen auszuüben. Sofern er von der selbst deklarierten bzw . der von der ESTV geschätzten Ausgangsum satzsteuer Vorsteuern abziehen w ill, so hat er dafür den vollen N achw eis gem äss Art. 38 Abs. 1 Bst. a i.V.m . Art. 37 Abs. 1 M W STG zu erbringen. O hne diesen N achw eis kann nicht m it genügender W ahrscheinlichkeit davon ausgegangen w erden, dass der Lieferer oder D ienstleistungserbringer, von dem der M ehrw ertsteuerpflichtige eine Lieferung oder Leistung bezog, selber steuerpflichtig w ar und den geschuldeten M ehrw ertsteuerbetrag auch tatsächlich abgeliefert hat oder noch abliefern w ird. Im W eiteren bestünde bei der M öglichkeit einer Vorsteuerschätzung die G efahr, dass ein M ehrw ertsteuerpflichtiger, w elcher sich von einem N ichtsteuerpflichtigen Lieferungen und D ienstleistungen erbringen lässt, ein Interesse daran hätte, die entsprechenden Fakturen verschw inden zu lassen, um seine Vorsteuer alsdann von der ESTV schätzen zu lassen. U m solchen und ähnlichen M issbräuchen vorbeugen zu können, ist es deshalb unabdingbar, dass der Anfall von Vorsteuern im m er nachgew iesen w erden m uss. D a es sich bei den Vorsteuern um steuerm indernde Tatsachen handelt, obliegt der form gerechte Bew eis (vgl. Art. 38 Abs. 1 Bst. a i.V.m . m it Art. 37 Abs. 1 M W STG ) für deren Vorliegen dem M ehrw ertsteuerpflichtigen (BLU M EN STEIN /LO C H ER , a.a.O ., S. 416). Zw ar m uss die ESTV den G rundsatz der N eutralität der M ehrw ertsteuer respektieren. D ies kann indes nur dann gelten, w enn der M ehrw ertsteuerpflichtige seinen aus dem Selbstveranlagungsprinzip fliessenden Pflichten nachkom m t. Es bleibt sodann darauf hinzuw eisen, dass es dem Steuerpflichtigen unbenom m en ist, sogar noch im R ahm en einer Beschw erde gegen eine Schätzung m ittels Belegen den N achw eis für angefallene Vorsteuern zu erbringen. Schliesslich bleibt anzufügen, dass die ESTV Vorsteuern, für w elche ihr die notw endigen Belege nach Art. 38 Abs. 1 Bst. a i.V.m . Art. 37 Abs. 1 M W STG im Zeitpunkt der Schätzung vorliegen, auch ohne ausdrücklichen Antrag des M ehrw ertsteuerpflichtigen an die geschätzte Ausgangsum satzsteuer anrechnen sollte. H ingegen ist sie nicht verpflichtet, nach entsprechenden Vorsteuerbelegen zu suchen. Es obliegt dem M ehrw ertsteuerpflichtigen, im R ahm en seiner M itw irkungspflicht die entsprechenden D okum ente zur Verfügung zu stellen Entscheid der SR K vom 12. M ai 2005 i.S. H . [SR K 2003-167] E. 4b bb; Entscheid der SR K vom 10. O ktober 2005 i.S. H . [SR K 2003-186] E. 4f). Es besteht daher für das Bundesverw altungsgericht kein Anlass, diese R echtsprechung der SR K zu ändern. 2.5.5 Im Beschw erdeverfahren kann der M ehrw ertsteuerpflichtige die vorgenom m ene Schätzung der Ausgangsum satzsteuer als solche 10 bestreiten und er hat die M öglichkeit, die erforderlichen Bew eism ittel einzureichen, um die U nrichtigkeit der durch die Verw altung vorgenom m enen Schätzung nachzuw eisen. Sind die Voraussetzungen einer Erm essenstaxation erfüllt, obliegt es ihm , den Bew eis für die U nrichtigkeit der Schätzung zu erbringen (vgl. ASA 61 S. 819, 58 S. 384, 50 S. 432 E. 1b; BG E 105 Ib 186; Entscheide der SR K vom 19. Februar 1998 i.S. S. [SR K 1997-021] E. 2b und vom 15. O ktober 1999, veröffentlicht in VPB 64.47 E. 5b). D abei ist eine ausführliche Begründung unter H inw eis auf Bew eism ittel erforderlich, inw iefern die M ehrw ertsteuerforderung tiefer sein soll als von der ESTV geschätzt. Erst w enn der M ehrw ertsteuerpflichtige den N achw eis dafür erbringt, dass der Vorinstanz bei der Schätzung grössere Erm essensfehler unterlaufen sind, setzt das Bundesverw altungsgericht sein eigenes Erm essen an die Stelle jenes der Vorinstanz (vgl. Entscheide der SR K vom 5. Januar 2000, veröffentlicht in VPB 64.83 E. 2, vom 25. August 1998, veröffentlicht in VPB 63.27 E. 5c, vom 21. Juni 1999 i.S. S. [SR K 1998-138], E. 4C ; vom 24. O ktober 2005 i.S., veröffentlicht in VPB 70.41 E. 2d/bb). 3. 3.1 Im vorliegenden Fall bestreitet der Beschw erdeführer zu R echt nicht, dass die Voraussetzungen zur Abrechnung nach der Saldosteuersatzm ethode nach Art. 59 M W STG ab dem 1. Januar 2001 dahingefallen sind, da er vorw iegend an die von ihm m assgeblich beherrschte B._______ G m bH Leistungen erbracht und diese G esellschaft nach der effektiven M ethode abrechnet hat (vgl. Spezialbroschüre N r. 03, Saldosteuersätze, vom Juli 2000). Er hatte deshalb ab 1. Januar 2001 gegenüber der ESTV nach der effektiven M ethode abzurechnen und insbesondere neben der O ffenlegung seiner U m sätze auch die Belege zur Berechnung des Vorsteuerabzuges vorzulegen. 3.2 Anlässlich der Kontrolle im N ovem ber 2002 konnte der Beschw erdeführer w eder für das Jahr 2001 noch für das 1. H albjahr 2002 eine korrekte und vollständige, den Vorschriften der M ehrw ertsteuergesetzgebung entsprechende, Buchhaltung vorlegen. Erst im Verlauf des Verfahrens hat er im m er w ieder w eitere einzelne U nterlagen über seine erzielten Entgelte und Belege für den Vorsteuerabzug eingereicht (so am 27. M ai 2003 m it seiner Einsprache an die ESTV, am 27. Juni 2003 auf Aufforderung der ESTV und am 20. Januar 2006 m it der Beschw erde an die SR K), w obei auch diesen U nterlagen nicht den Anforderungen entsprechen. Zu R echt hat deshalb die ESTV den U m satz für das Jahr 2001 und denjenigen für das 1. H albjahr 2002 nach Art. 60 M W STG geschätzt. Es bleibt zu prüfen, ob die Schätzung korrekt ist. 3.2.1 Für das Jahr 2001 bezeichnet der Beschw erdeführer in seiner Beschw erde den U m satz im Betrag von Fr. 7'016.60 ohne nähere Begründung als "überschätzt". Er verkennt jedoch dabei w ie die ESTV zu R echt feststellt, dass der von der Verw altung festgelegte U m satz von Fr. 99'337.-- die M ehrw ertsteuer einschliesst, w ährend der Beschw erdeführer den in seiner Buchhaltung ausgew iesenen U m satz aus H onorar und 11 Spesenentschädigung auf den entsprechenden Erlöskonten ohne M ehrw ertsteuer verbucht hat. D er vom Beschw erdeführer in der Beschw erde anerkannte U m satz inklusive M ehrw ertsteuer entspricht deshalb genau dem von der ESTV festgelegten U m satz. Im Ü brigen liegt der von der ESTV geschätzte U m satz für das Jahr 2001 w eit unter dem U m satz von Fr. 149'517.95, den der Beschw erdeführer m it seinem "Jahresabschluss 2001" vom 4. M ärz 2003 als Bew eis eingelegt hat. 3.2.2 Für die behauptete "Ü berschätzung" des U m satzes, den die ESTV für das erste H albjahr 2002 m it Fr. 50'000.-- eingeschätzt hat und den der Beschw erdeführer lediglich m it Fr. 11'498.95 anerkennt, verm ag der M ehrw ertsteuerpflichtige, der für seine Behauptung m it dem Bew eis belastet ist (vgl. ASA 58 S. 384 E. 3a, 61 S. 819 E. 3a, 68 S. 434 E. 3c/aa, 68 661 E. 4; Entscheid der SR K vom 18. Juli 2003, veröffentlicht in VPB 68.19 E. 4c/aa), keine genügenden Bew eise zu erbringen. Sein nur allgem ein gehaltener H inw eis auf die w irtschaftliche R ezession durch den teilw eisen Zusam m enbruch der Schw eizerischen IT-Branche genügt dafür nicht (vgl. ASA 46 S. 520 E. 4). D er Beschw erdeführer hätte sich m it den Elem enten der Erm essensschätzung im Einzelnen befassen und aufzeigen m üssen, dass und inw iew eit die Schätzung nicht auf haltbaren G rundlagen beruht (ASA 68 S. 667 f. E. 8; Entscheid der SR K vom 18. Juli 2003, veröffentlicht in VPB 68.19 E. 4c/aa). M it der bloss pauschalen Bestreitung des durch die ESTV geschätzten U m satzes und dem allgem einen Verw eis auf die Verschlechterung des G eschäftsganges, w ie es der Beschw erdeführer tut, genügt er seiner Bew eispflicht nicht. Auch durch die Einreichung seiner Spesenrückvergütungen kann der M ehrw ertsteuerpflichtige nichts für sich ableiten. Zum ersten hätte er den U m satzrückgang nachzuw eisen und zw eitens hat die ESTV überzeugend dargelegt, dass im fraglichen Zeitraum die vom Beschw erdeführer behauptete Zunahm e von Akquisitionsspesen zur Ankurbelung des U m satzes nicht den U nterlagen entspricht, die er beigebracht hat. An dem durch die ESTV festgelegten U m satz für das erste H albjahr 2002 ist deshalb festzuhalten. 3.2.3 Für die Behauptung des Beschw erdeführers, der Vorsteuerabzug sei auch einer Schätzung durch die ESTV zu unterziehen, w ird auf die bereits gem achten Ausführungen (siehe E. 2.5 hiervor) verw iesen. D as diesbezügliche Begehren ist deshalb abzuw eisen. 3.2.4 G leiches gilt für das Begehren des Beschw erdeführers, die Spesenrückvergütungen nicht in den U m satz einzurechnen. Art. 33 Abs. 2 M W STG hält ausdrücklich fest, dass die G egenleistung auch den Ersatz aller Kosten um fasse. D azu gehört alles, w as der Leistungsem pfänger oder ein D ritter für ihn als G egenleistung für die Leistung aufw endet. D ie G egenleistung um fasst auch den Ersatz aller Kosten, selbst w enn diese gesondert in R echnung gestellt w erden (Art. 33 Abs. 2 M W STG ). N ur jene Zuw endungen des Abnehm ers gehören nicht zum steuerbaren Entgelt, die keinen ursächlichen Zusam m enhang m it der steuerbaren Leistung aufw eisen und ihren R echtsgrund in einem selbständigen, von der Leistung unabhängigen Leistungsaustauschverhältnis haben. Im 12 Kom m entar des Eidgenössischen Finanzdepartem ents zur Verordnung über die M ehrw ertsteuer vom 22. Juni 1994 (Kom m entar EFD ) w ird zu dieser Bestim m ung ausgeführt w as folgt: "Zur Verm eidung von Abgrenzungsschw ierigkeiten und in Anlehnung an die bundesgerichtliche R echtsprechung zum gleich konzipierten Entgeltsbegriff im R echt der W arenum satzsteuer w ird ausdrücklich statuiert, dass auch der dem Abnehm er überbundene Kostenersatz zum Entgelt gehört" (S. 29). Begriff und U m fang des Entgelts ist aus der Sicht des Abnehm ers zu definieren (C AM EN ZIN D /H O N AU ER /VALLE N D ER , a.a.O ., S. 399 R z. 1161). Berechnungsgrundlage ist letztlich, w as der Verbraucher (Abnehm er) bereit oder verpflichtet ist, für die erhaltene Leistung aufzuw enden bzw . um die Leistung zu erhalten (Entscheide der SR K vom 13. Februar 2001 in Sachen S. [SR K 2000-067] E. 4b und vom 31. M ärz 2004, veröffentlicht in VPB 68.126 E. 3d). 3.2.5 Schliesslich ist noch das Begehren des Beschw erdeführers zu prüfen, den angefochtenen Entscheid hinsichtlich der Vorsteuerabrechnungen zu überprüfen und zu korrigieren. D er M ehrw ertsteuerpflichtige hat im R ahm en der M ehrw ertsteuerkontrolle, des Einsprache- und des Beschw erdeverfahrens zahlreiche Belege zur G eltendm achung von Vorsteuern eingereicht. D ie ESTV hat säm tliche eingereichten Belege der zu beurteilenden Periode 1. Januar bis 31. M ärz 2001 und Juni 2002 auf ihre Vorsteuerabzugsfähigkeit überprüft und hat für die übrigen Perioden vom 1. April 2001 bis 31. M ai 2002 den Vorsteuerabzug auf dieser Basis übernom m en. D abei hat sich gezeigt, dass 60.7% der vom Beschw erdeführer verbuchten Vorsteuern anrechenbar sind; diese Vorsteuern ergeben Fr. 1'571.05 entsprechend dem von der ESTV anerkannten Betrag. Auch gegen dieses Vorgehen der ESTV ist nichts einzuw enden. D ie Verw altung ist nicht gehalten, säm tliche eingelegten Belege aller Perioden im Einzelnen zu prüfen. Solches w ürde schon dem Prinzip der Selbstveranlagung w idersprechen (vgl. oben E. 2.2). D er Beschw erdeführer verm ag denn auch in seiner Beschw erde nicht annähernd m it genügender Begründung und H inw eis auf Bew eise darzulegen, inw iefern die Berechnung des Vorsteuerabzugs durch die Verw altung nicht korrekt w äre. D er blosse Verw eis auf eingereichte Belege kann dazu nicht genügen. D er Beschw erdeführer m üsste im Einzelnen dartun, dass sow ohl die M ethode der ESTV zur Berechnung des Vorsteuerabzugs falsch ist w ie auch den U m fang der fehlerhaften Berechnung aufzeigen. Er kom m t jedoch seiner Pflicht zum Bew eis steuerm indernder Tatsachen nicht nach (vgl. E. 2.6.4 hiervor). D ie Beschw erde ist aus diesem G rund in diesem Punkt abzuw eisen. 3.3 D ie Beschw erde ist daher insgesam t im von der ESTV beantragten U m fang von Fr. 1'571.05 teilw eise gutzuheissen, sodass der Beschw erdeführer der Verw altung noch den Betrag von Fr. 8'976.40 (Fr. 10'547.45 ./. Fr. 1'571.05) nebst 5% Verzugszins seit 17. Januar 2002 (m ittlerer Verfall) zu bezahlen hat. Im Ü brigen ist die Beschw erde abzuw eisen. 3.4 G em äss Art. 63 Abs. 1 Vw VG w erden die Verfahrenskosten in der R egel 13 der unterliegenden Partei auferlegt; unterliegt diese nur teilw eise, so w erden die Verfahrenskosten erm ässigt. Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt w erden, die sie durch Verletzung von Verfahrensvorschriften verursacht hat (Art. 63 Abs. 3 Vw VG ). D urch das ungenügende Führen seiner Buchhaltung hat der Beschw erdeführer die ihm obliegenden Pflichten nicht erfüllt. D er M ehrw ertsteuerpflichtige hat erst im Verlauf des Verfahrens sukzessive im m er w ieder w eitere U nterlagen über seine erzielten Entgelte und Belege für den Vorsteuerabzug eingereicht; diese U nterlagen hätte er bereits anlässlich der Kontrolle vorlegen können. U nter den gegebenen U m ständen rechtfertigt es sich daher, dem Beschw erdeführer die gesam ten Kosten des Beschw erdeverfahrens vor der SR K bzw . dem Bundesverw altungsgericht, w elche gem äss Art. 4 des R eglem ents vom 11. D ezem ber 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverw altungsgericht (VG KE, SR 173.320.2) auf Fr. 1'000.-- festgesetzt w erden, aufzuerlegen. D ie Beschw erdeinstanz hat im D ispositiv den Kostenvorschuss m it den Verfahrenskosten zu verrechnen und einen allfälligen Ü berschuss zurückzuerstatten. Eine Parteientschädigung ist aus dem selben G rund nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 Vw VG ). D em nach erkennt das B undesverw altungsgericht: 1. D ie Beschw erde von X._______ vom 20. Januar 2006 gegen den Einspracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverw altung vom 7. D ezem ber 2005 w ird teilw eise gutgeheissen. X._______ schuldet der Eidgenössischen Steuerverw altung für die Steuerperioden 1. Q uartal 2001 bis 2. Q uartal 2002 (Zeit vom 1. Januar 2001 bis 30. Juni 2002) Fr. 8'976.40 zuzüglich 5% Verzugszins seit 17. Januar 2002. 2. D ie Verfahrenskosten im Betrage von Fr. 1'000.-- w erden X._______ auferlegt und m it dem von ihm geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 1'000.-- verrechnet. 3. X._______ w ird keine Parteientschädigung ausgerichtet. 4. D ieses U rteil w ird eröffnet: - dem Beschw erdeführer (G erichtsurkunde) - der Vorinstanz (G erichtsurkunde) D er vorsitzende R ichter: D er G erichtsschreiber: M arkus M etz Johannes Schöpf14 R echtsm ittelbelehrung U rteile des Bundesverw altungsgerichts können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schw eizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten w erden. D ie R echtsschrift ist in einer Am tssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung m it Angabe der Bew eism ittel und die U nterschrift zu enthalten. Sie m uss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen H anden der Schw eizerischen Post oder einer schw eizerischen diplom atischen oder konsularischen Vertretung übergeben w erden (Art. 42, 48, 54, 83 Bst. l und m und Art. 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BG G , SR 173.110]). Versand am :