Entscheid des Kantonsgerichts Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht vom 7. September 2016 (810 16 43) ____________________________________________________________________ Steuern und Abgaben Direkte Bundessteuer 2013 / Fahrtkostenabzug und Kinder- und Versicherungsabzug Besetzung Abteilungs-Vizepräsident Beat Walther, Ka ntonsrichter Niklaus Ruckstuhl, Markus Clausen, Christian Haidlauf, Stefan Schulthess , Gerichtsschreiber Martin Michel Beteiligte A.____ , Beschwerdeführer gegen Steuer - und Enteignungsgericht des Kantons Basel -Landschaft (Abteilung Steuergericht) , Beschwerdegegner Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft , Beschwerdegegnerin Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV , Beigeladene Betreff Direkte Bundessteuer 2013 (Entscheid der Abteilung Steuergericht vom 6. November 2015) A. A.____ lebte bis Ende Oktober 2013 mit seiner Ko nkubinatspartnerin und dem gemeinsamen Sohn im Kanton Basel-Stadt. Per 31. Okt ober 2013 zogen sie gemeinsam vom Seite 2 http://www.bl.ch/kantonsgericht Kanton Basel-Stadt nach Muttenz, Kanton Basel-Landschaft . Die Konkubinatspartnerin hatte die elterliche Sorge über den gemeinsamen Sohn inne. A.____ arbeitete vom 1. Januar 2013 bis zum 31. Oktober 2013 in unselbständiger Erwerbtätigk eit bei der B.____ AG. In der Steuer- erklärung 2013 machte A.____ geltend, er und seine K onkubinatspartnerin hätten die gemein- same elterliche Sorge für den Sohn inne. B. Am 22. Januar 2015 veranlagte die Steuerverwaltu ng des Kantons Basel-Landschaft (Steuerverwaltung) A.____ für die Staatssteuer 2013 zu einem steuerbaren Einkommen von (gerundet) Fr. 72'075.--. In Abweichung von der Selb stdeklaration wurden die Fahrtkosten von Fr. 12'517.-- auf Fr. 876.-- reduziert sowie die gelt end gemachten Abzüge für unterstützungs- bedürftige Personen und für Versicherungsprämien Kinder verweigert. C. Die von A.____ dagegen erhobene Einsprache hiess die Steuerverwaltung teilweise gut und reduzierte das steuerbare Einkommen auf Fr. 70 '755.--. Dabei erhöhte die Steuer- verwaltung den Fahrtkostenabzug von Fr. 876.-- auf Fr. 2'196.--. Im Übrigen wurde die Einspra- che abgewiesen. D. Dagegen führte der Steuerpflichtige Beschwerde an das Steuer- und Enteignungs- gericht, Abteilung Steuergericht (Steuergericht), welches – nach Gewährung der unentgeltlichen Prozessführung – die Beschwerde mit Urteil vom 6. Novembe r 2015 abwies. E. Mit Eingabe vom 6. Februar 2016 führte A.____ dag egen Beschwerde beim Kantons- gericht, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht (K antonsgericht), mit den Anträgen, es sei ihm ein Abzug für sämtliche geltend gemachten Fahrt kosten sowie ein Kinderabzug zu gewähren. F. Mit Vernehmlassung vom 2. März 2016 beantragte das S teuergericht unter Verweis auf den angefochtenen Entscheid die Abweisung der Beschwerde. Die Steuerverwaltung beantrag- te in ihrer Vernehmlassung vom 3. März 2016, die Beschwerde teilweise gutzuheissen. Das Kantonsgericht zieht i n E r w ä g u n g: 1.1 Gemäss Art. 145 des Bundesgesetzes über die direkte B undessteuer (DBG) vom 14. Dezember 1990 i.V.m. § 3 der kantonalen Vollzugsve rordnung zum DBG (VV DBG) vom 13. Dezember 1994 können Entscheide des Steuergerichts betreffend die direkte Bundessteuer mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Kantonsgericht a ngefochten werden. Die formellen Voraussetzungen nach Art. 140 ff. DBG, Art. 145 Abs. 2 D BG sowie §§ 43 ff. des Gesetzes über die Verfassungs- und Verwaltungsprozessordnung (V PO) vom 16. Dezember 1993 sind erfüllt, sodass auf die Beschwerde einzutreten ist. 1.2 Mit der Beschwerde in Steuersachen können alle Män gel des angefochtenen Ent- scheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (§ 45 Abs. 2 VPO). Seite 3 http://www.bl.ch/kantonsgericht 2. Streitgegenstand ist, ob in der umstrittenen Steuer periode 2013 neben den Kosten für die Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte auch Kosten d es Beschwerdeführers für berufli- che Fahrten steuerlich zum Abzug zugelassen werden können, und ob dem Beschwerdeführer ein Kinder- und Versicherungsabzug gewährt werden kann . Massgebend für die Beurteilung sind die in der genannten Periode geltenden materiel len Bestimmungen des DBG (in Kraft bis am 31. Dezember 2013). 2.1 Die Steuerverwaltung hat im Einspracheentscheid ge stützt auf die eingereichte Be- scheinigung der Arbeitgeberin unbestrittenermassen ber eits die gesamten Kosten für die Fahr- ten des Beschwerdeführers zwischen Wohn- und Arbeitsstätte steuerlich zum Abzug zugelas- sen. 2.2 Hingegen verweigerten die Steuerverwaltung und d as Steuergericht einen Abzug für die vom Beschwerdeführer geltend gemachten Kosten für g eschäftliche Fahrten mit dem Pri- vatfahrzeug. Diesbezüglich erwog die Vorinstanz, es er gebe sich aus Art. 26 Abs. 2 lit. a DBG und der Praxis, dass lediglich die Kosten für die Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte und nicht darüberhinausgehende geschäftliche Fahrten mit d em privaten Motorfahrzeug abzugs- fähig seien. Dies ergebe sich im Übrigen auch daraus, dass der Arbeitgeber gemäss Art. 327a des Bundesgesetzes betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht, OR) vom 30. März 1911 dem A rbeitnehmer alle durch die Ausführung der Arbeit notwendig entstehenden Auslagen zu ersetzen habe. Dem Lohnausweis für das Steuerjahr 2013 sei zu entnehmen, dass dem Pflichtigen die Spesen für Reise, Verpflegung und Übernachtung von der Arbeitgeberin effektiv entschä digt worden seien. Dem Pflichtigen seien somit für die geschäftlichen Fahrten keine Kosten entstanden, so dass auch aus diesem Grund kein Abzug zu gewähren sei. 2.3 Der Beschwerdeführer bringt dagegen vor, die Anga be auf dem Lohnausweis, wonach ihm Spesen ausgerichtet worden seien, sei falsch. Aus de n Lohnabrechnungen des Jahres 2013 ergebe sich, dass keine Spesen ausbezahlt worden seien. 2.4 Von den Einkünften aus unselbständiger Erwerbstätig keit können gemäss Art. 26 Abs. 1 lit. a DBG als Berufskosten "die notwendigen Kost en für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte" abgezogen werden (sogenannte Fahrkosten ). Für diese Berufskosten werden Pauschalansätze festgelegt, wobei dem Steuerpflichtigen der Nachweis höherer Kosten offen- steht (Art. 26 Abs. 2 DBG). 2.5 Näheres regelt die Verordnung des Eidgenössischen Fi nanzdepartements (EFD) über den Abzug von Berufskosten der unselbständigen Erwerbst ätigkeit bei der direkten Bundes- steuer (Berufskostenverordnung, BKV) vom 10. Februar 1 993. Gemäss Art. 5 Abs. 2 BKV sind bei Benützung privater Fahrzeuge als notwendige Koste n die Auslagen abziehbar, die bei Benützung der öffentlichen Verkehrsmittel anfallen wür den. Stehen diese nicht zur Verfügung oder ist ihre Benützung objektiv nicht zumutbar, so könne n die Kosten des privaten Fahrzeugs gemäss den vom EFD festgelegten Pauschalansätzen abgezoge n werden (Art. 5 Abs. 3 i.V.m. Art. 3 BKV). Der Nachweis höherer berufsnotwendiger Kosten bleibt vorbehalten (Art. 26 Abs. 2 Seite 4 http://www.bl.ch/kantonsgericht DBG i.V.m. Art. 5 Abs. 3 und Art. 4 BKV). Die Fahrkost enpauschale berechnet sich anhand der Multiplikation dreier Elemente: Anzahl Arbeitstage x A nzahl Kilometer zwischen Wohn- und Arbeitsstätte x Kilometeransatz (vgl. Urteil des Bundesg erichts 2C_630/2012 vom 20. Februar 2013 E. 2.2, mit Hinweisen). 2.6 Bereits aus dem klaren Wortlaut dieser Bestimmungen ergibt sich, dass lediglich Kos- ten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte steuerli ch als Berufskosten berücksichtigt werden können. Auslagen für berufliche Fahrten sind hin gegen von den Berufskosten nach Art. 26 Abs. 1 lit. a DBG nicht erfasst (Urteil des Bu ndesgerichts 2C_630/2012 vom 20. Februar 2013 E. 2.2, mit Hinweisen). Der diesbezügliche Auslage nersatz, auf den der Arbeitnehmer gegenüber dem Arbeitgeber einen (zwingenden) zivilrecht lichen Anspruch hat (Art. 327b OR), zählt sodann steuerrechtlich nicht zum Einkommen, weshalb Spesenvergütungen vom Brutto- lohn ausgenommen sind. Entschädigungen für Reisekosten m it dem privaten Motorfahrzeug im Rahmen eines konkreten Dienstauftrags, die dadurch entst ehen, dass der Arbeitnehmer von seiner Arbeitsstätte zu einem Destinationsort entsandt w ird, stellen derartige Spesenver- gütungen dar, welche nicht zum Bruttolohn addiert we rden (ERICH BOSSHARD , Die steuerliche Behandlung von Spesenvergütungen im Lohnausweis und im Veranlagungsverfahren, Steuer- revue [StR] 51/1996 S. 559 ff.). Daher fällt ein Abzu g dieser Auslagen unter dem Titel der Berufskosten auch ausser Betracht (Urteile des Bundesger ichts 2C_260/2008 vom 6. August 2008 E. 3.1; 2A.502/1995 vom 21. Mai 1997 E. 2c). Da ran vermag das Vorbringen des Beschwerdeführers, die Spesen seien ihm vom Arbeitgeb er nicht ersetzt worden, nichts zu ändern, zumal der Beschwerdeführer – wie dargelegt – i nsoweit einen zivilrechtlichen Anspruch gegenüber dem Arbeitgeber hat. Ebenso kann aus dem U mstand, dass die Lohnabrechnungen des Beschwerdeführers keine Spesenzahlungen enthalten hab en, nichts zu Gunsten des Beschwerdeführers abgeleitet werden, da sich aus dem Loh nausweis 2013 ergibt, dass dem Beschwerdeführer die (nicht im Bruttolohn enthaltene n) Spesen für Reise, Verpflegung und Übernachtung vom Arbeitgeber effektiv entschädigt worden sind (Lohnausweis vom 12. Dezem- ber 2013, Ziff. 13.1.1). Demgemäss haben die Vorinstan zen zu Recht die geltend gemachten Auslagen für berufliche Fahrten nicht als Berufskosten zum Abzug zugelassen. Die Beschwerde erweist sich in diesem Punkt somit als unbegründet. 3. Zu beurteilen bleibt, ob dem Beschwerdeführer der Kinder- und Versicherungsabzug gewährt werden kann. 3.1 In Bezug auf den Kinder- und Versicherungsabzug erw og die Vorinstanz im angefoch- tenen Entscheid, dass dem Pflichtigen für den Sohn kein Kinderabzug und entsprechend auch kein Versicherungsabzug zu gewähren sei, da er keine elt erliche Sorge innegehabt habe. Wer finanziell für ein Kind aufkomme, spiele nur bei der g emeinsamen elterlichen Sorge eine Rolle. Vorliegend habe die damalige Lebenspartnerin und Mu tter des gemeinsamen Sohnes die elterliche Sorge alleine innegehabt. Die Abzüge der Familienlasten seien bei der Festsetzung des Quellensteuertarifs bei der damaligen Lebenspartner in des Beschwerdeführers zu berück- sichtigen und deren Besteuerung sei nicht im vorliegenden Verfahren zu beurteilen. Seite 5 http://www.bl.ch/kantonsgericht 3.2 Dagegen bringt der Beschwerdeführer vor, es sei aus den Lohnabrechnungen ersicht- lich, dass die Lebenspartnerin mit ihrem Kind von ihrem eigenen Einkommen nicht habe leben können. Es verstehe sich von selbst, dass er zumindest seine Unterhaltskosten abziehen wolle. 3.3 Die Steuerverwaltung anerkannte in der Vernehmla ssung, dass bei der Konkubinats- partnerin in den Monaten November und Dezember 2013 fälschlicherweise der Quellensteuer- tarif "Alleinstehend ohne Kinder" angewendet worden sei, weshalb im Sinne einer wirtschaftli- chen Betrachtungsweise dem Beschwerdeführer nachträglich der Kinderabzug gewährt werden könne. 3.4 Vom Reineinkommen werden für jedes minderjährige oder in der beruflichen oder schulischen Ausbildung stehende Kind, für dessen Unterha lt die steuerpflichtige Person sorgt, Fr. 6'100.-- abgezogen; werden die Eltern getrennt b esteuert, so wird der Kinderabzug hälftig aufgeteilt, wenn das Kind unter gemeinsamer elterlich er Sorge steht und keine Unterhalts- beiträge nach Artikel 33 Absatz 1 Buchstabe c für das Kind geltend gemacht werden (Kinderab- zug; Art. 213 Abs. 1 lit. a DBG). 3.5 Art. 212 Abs. 1 DBG sieht unter gewissen Voraussetzung en den Abzug für Lebens- versicherungen und Zinsen der Sparkapitalien vor (Versich erungsabzug); die festgelegten Beträge erhöhen sich um Fr. 700.-- für jedes Kind ode r jede unterstützungsbedürftige Person, für die der Steuerpflichtige den Abzug nach Art. 213 Abs. 1 lit. a oder b DBG geltend machen kann (vgl. auch Art. 6 Abs. 1 und 2 der Verordnung vom 4. März 1996 über den Ausgleich der Folgen der kalten Progression für die natürlichen Person en bei der direkten Bundessteuer [Amtliche Sammlung 1996 1118]; nachstehend: aVO vom 4. März 1996). 3.6 Das Kantonsgericht hat sich bereits in einem frühe ren Entscheid einlässlich mit der vorliegend umstrittenen Frage auseinandergesetzt. Dabei ist es zum Schluss gelangt, dass der Kinderabzug nach Art. 213 Abs. 1 lit. a DBG die Inne habung der elterlichen Sorge voraussetzt (Urteil des Kantonsgerichts, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht [KGE VV] vom 8. Dezember 2010 [810 10 244], E. 7; ebenso D ANIEL BÄHLER , Handbuch des Unterhaltsrechts, 2010, S. 771 f.). Ebenso ist der Versicherungsabzug nur möglich, wenn ein Kinderabzug bean- sprucht werden kann. Die Gewährung des Versicherungsabzug s setzt daher ebenfalls voraus, dass der Steuerpflichtige die elterliche Sorge innehat (KGE VV vom 8. Dezember 2010 [810 10 244], E. 3.6). 3.7 Der Steuerpflichtige lebte im Jahr 2013 zwar im gl eichen Haushalt mit seiner Kon- kubinatspartnerin und dem gemeinsamen Sohn. Das Kind stand jedoch nur unter der elterlichen Sorge der Mutter. Da der Steuerpflichtige somit nich t das Sorgerecht innehatte, konnte ihm der Kinderabzug nicht gewährt werden. 3.8 Daran vermag auch nichts zu ändern, dass bei der Kon kubinatspartnerin seit dem Zuzug in den Kanton Basel-Landschaft, d.h. in den Mon aten November und Dezember 2013, fälschlicherweise der Quellensteuertarif "Alleinstehen d ohne Kinder" angewendet wurde (vgl. Seite 6 http://www.bl.ch/kantonsgericht Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 3. März 2016). Die Besteuerung der Konkubinats- partnerin ist nämlich nicht Gegenstand des vorliegenden Beschwerdeverfahrens. 4. Soweit der Beschwerdeführer zudem sinngemäss geltend macht, er wolle die Unter- haltskosten abziehen, ist festzuhalten, dass Unterhaltsbei träge bzw. Alimentenzahlungen für Kinder nach dem Zuflussprinzip bei demjenigen Elternt eil als Einkommen besteuert werden, welcher die Beiträge für die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder empfängt (R AINER ZIGERLIG /G UIDO JUD , in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizeri- schen Steuerrecht, Band I/2a, 2. Auflage, Basel 2008, A rt. 23 DBG N 23 ff). Im Gegenzug werden diese Unterhaltsbeiträge beim leistenden Elt ernteil gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG vollumfänglich zum Abzug zugelassen. Art. 33 Abs. 1 lit . c DBG statuiert, dass von den steuer- baren Einkünften die Unterhaltsbeiträge an den gesch iedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeitr äge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoc h Leistungen in Erfüllung anderer fami- lienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten abgezogen werden können. Nach der im Steuerrecht allgemein gültigen Regel trifft die steuerpflichtige Person die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerschuld mindern oder aufhebe n, während die Steuerbehörde den Nachweis für steuerbegründende und -erhöhende Tatsache n zu erbringen hat (vgl. BGE 133 II 153, E. 4.3). Daher hätte der Beschwerdeführer für die Gewährung des Abzugs der Unterhaltsbeiträge nachweisen müssen, dass er effektiv ent sprechende Unterhaltszahlungen geleistet hat. Da ein entsprechender belegmässiger Nach weis für die Leistung von Unter- haltsbeiträgen fehlt, fällt ein Abzug für Unterhalt sleitungen bereits aus diesem Grund ausser Betracht. 5. Gestützt auf die vorstehenden Erwägungen erweist sich d ie Beschwerde somit als unbegründet und ist abzuweisen. 6.1 Es bleibt über die Kosten zu entscheiden. Für die Be schwerde an das Kantonsgericht als weitere kantonale Beschwerdeinstanz im Bereich der dir ekten Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 DBG die Vorschriften von Art. 140 bis 1 44 DBG sinngemäss. Gemäss Art. 144 Abs. 1 DBG werden die Kosten der unterliegenden Parte i auferlegt; wird die Beschwerde teilweise gutgeheissen, so werden sie anteilsmässig auferl egt. Die Höhe der Kosten des Ver- fahrens wird durch das kantonale Recht bestimmt (Art. 14 4 Abs. 5 DBG). Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 700.-- dem Beschwer- deführer aufzuerlegen, wobei sie zufolge Bewilligung der unentgeltlichen Rechtspflege zulasten der Gerichtskasse gehen. Eine Parteientschädigung fällt ausser Betracht (Art. 145 Abs. 2 DBG i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des B undesgesetzes über das Verwaltungsverfahren [VwVG] vom 20. Dezember 1968). 6.2 Der Beschwerdeführer wird ausdrücklich darauf hingew iesen, dass er zur Nachzahlung der in diesem Verfahren infolge Bewilligung der unentgeltlichen Rechtspflege der Gerichtskasse belasteten Kosten verpflichtet ist, sobald er dazu in der Lage ist (§ 53a Abs. 1 des Gesetzes über die Organisation der Gerichte [Gerichtsorganisationsgesetz, GOG] vom 22. Februar 2001). Seite 7 http://www.bl.ch/kantonsgericht Demgemäss wird e r k a n n t : ://: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 700.-- wer den dem Beschwerdeführer auferlegt. Zufolge Bewilligung der unentgeltlichen Prozessführung gehen die Verfahrenskosten zu Lasten der Gerichtskasse. 3. Die Parteikosten werden wettgeschlagen. Vizepräsident Gerichtsschreiber