Abteilung I A-3003/2009 {T 0/2} U r t e i l v o m 2 6 . J u l i 2 0 1 0 Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richterin Salome Zimmermann, Richter Pascal Mollard, Gerichtsschreiber Urban Broger. A._______, vertreten durch B._______, Beschwerdeführer, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, 3003 Bern, Vorinstanz. MWST; baugewerblicher Eigenverbrauch (Q04/2002 - Q04/2006). B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l Besetzung Parteien GegenstandA-3003/2009 Sachverhalt: A. A._______ wu rde auf eigenes Begehren hin per 10. Dezember 2002 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen der Eidgenössischen Steu- erverwaltung (ESTV) eingetragen. Im Fragebogen zur Abklärung der Steuerpflicht hatte er angegeben, seine Geschäftstätigkeit bestehe im Erstellen, Kaufen, Verkaufen und Verwalten von Immobilien. Konkret sei der Bau von vier Einfamilienhäusern geplant, wobei die ungefähre Bau summe Fr. 1.5 Mio. betrage und am 10. De zember 2002 mit dem Bau begonnen werde. Die Häuser würden später verkauft oder vermie- tet. B. Zwischen A._______ und der ESTV kam es in der Folge zu einer Aus- einandersetzung insbesondere darüber, ob baugewerblicher Eigenver- brauch vorliege und wie darüber abzurechnen sei. Schliesslich führte die ESTV am 4. und 5. Oktober 2006 eine Kontrolle der Q04/2002 bis Q04/2006 durch. Sie stellte fest, dass der Steuertatbestand des bau- gewerblichen Eigenverbrauchs erfüllt war, errechnete für die Zeit vom 10. De zem ber 2002 bis 30. Juni 2006 Eigenverbrauchssteuern in der Hö he von Fr. 1'455.-- und erstellte aus technischen Gründen eine Gut- schriftsanzeige über Fr. 1'551.70. Im Beiblatt zur Gutschriftsanzeige wies die ESTV gleichzeitig darauf hin, dass gemäss Kon toauszug ein Auszahlungsüberschuss von Fr. 28'407.55 vorliege. Zusam men mit der geschuldeten Eigenverbrauchssteuer (Fr. 1'455.--) seien der ESTV Fr. 29'862.55 zu überweisen («Guthaben der Steuerverwaltung aus bisherigem Zahlungsverkehr»). C. A._______ war mit der Abrechnung nicht einverstanden, weshalb die ESTV am 12. Juli 2007 einen Entscheid erliess und diesen mit Ein- spracheentscheid vom 8. April 2009 bestätigte. Sie verfügte sinnge- mäss, A._______ schulde der ESTV für die Steuerperioden Q04/2002 bis Q04/2006 (10. De zember 2002 bis 31. De zem ber 2006) Mehrwert- steuern in der Höhe von Fr. 29'762.--. Dieser Betrag werde mit Vor- steuerüberschüssen der Steuerperioden Q02/2007, Q03/2008 und Q04/2008 in der Höhe von insgesamt Fr. 16'329.90 verrechnet. Dem- zufolge habe A._______ der ESTV für die Steuerperioden Q04/2002 bis Q04/2006 noch Fr. 13'432.10 zu bezahlen. Seite 2A-3003/2009 D. Mit Eingabe vom 8. Mai 2009 erhob A._______ beim Bundesverwal- tungsgericht Beschwerde mit dem sinngemässen Antrag, der Einspra- cheentscheid sei aufzuheben. Die ESTV sei bei der Berechnung von falschen Zahlen ausgegangen. Die Gutschrift müsse per Q04/2003 er- stellt werden, da ab Q01/2004 «kein Geld mehr geflossen» sei. E. Die ESTV hat sich am 8. Juli 2009 zur Beschwerde vernehmen lassen. Sie beantragt deren vollumfängliche Abweisung unter Kostenfolgen zu- lasten des Beschwerdeführers. F. Auf weitere Vorbringen und Eingaben der Parteien wird – soweit ent- scheidwesentlich – in den Erwägungen eingegangen. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine Verfügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesver- waltungsgericht ist zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31, Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [VGG, SR 173.32]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten. 1.2 Am 1. Januar 2010 ist das Mehrwertsteuergesetz vom 12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. Die bisherigen gesetzli- chen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschriften bleiben grundsätzlich weiterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse an- wend bar (Art. 112 Abs. 1 MWSTG). Vorliegend ist ein Sachverhalt be- troffen, der zwischen dem 10. De zember 2002 bis 31. De zem ber 2006 eingetreten ist. Er ist deshalb materiell nach dem für diese Zeit gelten- den Bundesgesetz vom 2. Sep tember 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300) zu beurteilen. 1.3 Demgegenüber ist – unter Vorbehalt der die Bezugsverjährung be- treffenden Bestimmungen – das neue mehrwertsteuerliche Verfahrens- recht im Sinn von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt Seite 3A-3003/2009 des Inkrafttretens hängige Verfahren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3 MWSTG insofern restriktiv auszulegen, als nur eigentliche Ver- fahrensnormen sofort auf hängige Verfahren anzuwenden sind, und es dabei nicht zu einer Anwendung von neuem materiellen Recht auf alt- rechtliche Sachverhalte kommen darf (ausführlich: Urteil des Bundes- verwaltungsgerichts A-1113/2009 vom 23. Februar 2010 E. 1.3). Kein Verfahrensrecht in diesem engen Sinn stellt im vorliegenden Fall etwa das nachfolgend in E. 2.6 abgehandelte Thema des Rückbehalts von Vorsteuern zu Sicherungszwecken dar, so dass vorliegend diesbezüg- lich noch altes Recht anwendbar ist. Keine Anwendung findet damit Art. 94 Abs. 1 MWSTG, dessen Wort laut aber ohnehin mit jenem von Art. 71 Abs. 1 aMWSTG korrespondiert. 2. 2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteu- er; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossen- schaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]; Art. 1 Abs. 1 aMWSTG). Mehr - wertsteuerpflichtig wird gemäss dem hier anwendbaren aMWSTG, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt – auch wenn die Gewinnabsicht fehlt –, sofern seine Lieferungen, seine Dienstleistungen und sein Ei- genverbrauch im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 21 Abs. 1 aMWSTG). 2.2 Der Steuer unterliegen die in Art. 5 aMWSTG auf gezählten, durch steuerpflichtige Personen getätigten Umsätze, sofern diese nicht aus- drücklich von der Steuer ausgenommen sind. Unter die ausgenom - men en Umsätze fallen u.a. solche aus Übertragung und Bestellung von dinglichen Rechten an Grundstücken (Art. 18 Ziff. 20 aMWSTG) sowie gewisse Umsätze aus Überlassung von Grundstücken zum Ge- brauch oder zur Nutzung (Art. 18 Ziff. 21 aMWSTG). Wird ein Umsatz von der Steuer ausgenom men, darf die Steuer auf den Lieferungen und den Einfuhren von Gegenständen sowie auf den Dienstleistungen, die zwecks Erzielung eines solchen Umsatzes im In- und Ausland ver- wen det werden, nicht als Vorsteuer abgezogen werden (Art. 17 aMWSTG), es sei denn, es werde nach Art. 26 aMWSTG für die Ver- steuerung optiert. Für die Versteuerung der Umsätze gemäss Art. 18 Ziff. 20 und 21 aMWSTG kann op tiert werden, wobei der Wert des Bo- dens davon ausdrücklich ausgeschlossen ist und die Umsätze nach- weislich gegenüber inländischen steuerpflichtigen Personen erbracht Seite 4A-3003/2009 werden müssen (Art. 26 Abs. 1 Bst. b aMWSTG). Die Optierung muss von der ESTV bewilligt werden (Art. 26 Abs. 1 aMWSTG). 2.3 Gemäss Art. 5 Bst. c aMWSTG bildet der Eigenverbrauch im In- land einen eigenen Steuertatbestand. Eigenverbrauch liegt gemäss Art. 9 Abs. 2 Bst. a aMWSTG auch vor, wenn die steuerpflichtige Person an bestehenden oder neu zu erstellenden Bauwerken, die zur entgeltlichen Ver äusserung oder entgeltlichen Überlassung zum Gebrauch oder zur Nutzung bestimmt sind (Art. 18 Ziff. 20 und 21 aMWSTG), Ar beiten vornimmt oder vornehmen lässt und hiefür nicht für die Versteuerung optiert. Der baugewerbliche Eigenverbrauch soll sicherstellen, dass Bauwerke, die für den Verkauf oder für die Über- lassung zum Gebrauch oder zur Nutzung bestimmt sind, also für Zwecke verwendet werden, die den Vorsteuerabzug ganz oder teilwei- se ausschliessen, steuerlich in gleichem Ausmass erfasst werden, wie wenn sie von Dritten steuerbelastet bezogen worden wären (Parla- men tarische Initiative betreffend Bundesgesetz über die Mehrwertsteu- er, Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des National- rats vom 28. August 1996, BBl 1996 V 713, 735). 2.4 Das eigentliche Ziel des Eigenverbrauchs ist es, unbesteuerten End verbrauch zu verhindern, und zwar dort, wo der Steuerpflichtige steuerentlastete Leistungsbezüge und eigene Leistungen bestim- mungs widrig nicht der entgeltlichen Fremdversorgung, sondern der un- entgeltlichen Selbstversorgung zuführt (D ANIEL RIEDO , Vom We sen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entspre- chenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 148 ff. mit Hinweisen, insbesondere S. 155; D ANIEL RIEDO , mwst.com, Kom men tar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000 [hiernach: mwst.com], N 20 ff. zu Art. 9 aMWSTG; ALOIS CAMEN ZIND /NIK- LAUS HONAUER /KLAUS A. VALLENDER , Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Aufl., S. 141 ff.). 2.5 Das Mehrwertsteuergesetz stellt hohe Anforderungen an die steu- erpflichtige Person, indem es ihr wesentliche, in anderen Veranla- gungsverfahren der Steuerbehörde obliegende, Vorkehren überträgt (Selbstveranlagungsprinzip, Art. 46 f. aMWSTG; vgl. ERNST BLU MEN STEIN / PETER LOCHER , System des Schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zü- rich 2002, S. 421 ff.). So hat sie namentlich selber zu bestimmen, ob sie die Voraussetzungen für die Steuerpflicht erfüllt bzw. ob die Vor- aussetzungen für die Beendigung der Steuerpflicht gegeben sind (Ur- Seite 5A-3003/2009 teil des Bundesgerichts 2A.109/2005 vom 10. März 2006 E. 2.1; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1429/2006 vom 29. August 2007 E. 2.1; G ERHARD SCHAFROTH /DOMINIK RO MANG , mwst.com, N 1 ff. zu Art. 56). Die Erfüllung der Pflicht zur Anmeldung als steuerpflichtige Person so- wie die Steuerabrechnungen und -ablieferungen werden von der ESTV überprüft (Art. 62 Abs. 1 aMWSTG). Im Rahmen ei ner Steuerrevision festgestellte Mängel werden mittels Ergänzungsabrechnungen korri- giert, die aber nicht als Verfügungen gelten (Urteil des Bundesgerichts 2A.339/2003 vom 18. Februar 2004 E. 4.2). Nach Art. 63 aMWSTG trifft die ESTV einen Entscheid insbesondere dann, wenn der Bestand oder Umfang der Steuerforderung oder der Mithaftung, des Vorsteuer- abzugs oder des Anspruchs auf Rückerstattung von Steuern streitig ist (Art. 63 Abs. 1 Bst. d aMWSTG). 2.6 Gemäss Art. 48 Abs. 1 aMWSTG ist ein Vorsteuerüberschuss zu- gunsten des Steuerpflichtigen (die abziehbaren Vorsteuern der Ab- rechnungsperiode übersteigen die geschuldete Steuer) grundsätzlich an den Steuerpflichtigen auszubezahlen. Vorbehalten bleibt die Ver- rechnung dieses Überschusses mit Einfuhrsteuerforderungen, selbst wenn diese noch nicht fällig sind (Art. 48 Abs. 2 aMWSTG). Ein Vor- steuerüberschuss kann gemäss Art. 48 Abs. 3 aMWSTG auch zur Be - richtigung der Selbstveranlagung oder zur Steuersicherung nach Art. 71 Abs. 1 aMWSTG mit Schulden für frühere Perioden verrechnet werden oder zur Verrechnung mit zu erwartenden Schulden für nach- folgende Perioden gutgeschrieben werden, sofern der Steuerpflichtige mit der Steuerentrichtung regelmässig im Rückstand ist oder andere Gründe eine akute Gefährdung der Steuerforderung wahrscheinlich er- scheinen lassen (vgl. anstelle zahlreicher: Urteil des Bundesverwal- tungsgerichts A-1522/2006 vom 16. Juli 2009 E. 3.2.1; JAN O LE LUUK / STE FAN OESTER HELT /MAU RUS W INZAP , EuGH Report 4/08, in: Steuer Revue 2008 S. 894 ff., S. 903). 3. 3.1 Vorliegend ist unbestritten, dass in den Steuerperioden Q04/2002 bis Q04/2006 baugewerblicher Eigenverbrauch im Umfang von Fr. 1'455.-- vorlag. Sodann anerkennt der Beschwerdeführer, dass ihm die ESTV für die Steuerperioden Q04/2002 bis Q04/2006 gesamthaft Fr. 28'307.30 mehr ausbezahlt hat, als er einbezahlt hatte. 3.2 Streitig ist hingegen die konkrete Berechnung des Betrages, wel- chen die ESTV dem Beschwerdeführer bzw. dieser der ESTV noch zu Seite 6A-3003/2009 bezahlen hat. Die vom Beschwerdeführer geschuldete Mehrwertsteuer (Eigenverbrauchssteuer) wurde anlässlich der Kontrolle vom 4. und 5. Ok tober 2006 auf Fr. 1'455.-- festgelegt. Die ESTV wich dabei vom Be trag, den der Steuerpflichtige deklariertet hatte, bzw. von dessen Selbstveranlagungen, erheblich ab. Die Gründe hierfür teilte sie ihm in der Gutschriftsanzeige vom 26. Ok tober 2006 mit, wobei sie dies im Entscheid vom 12. Juli 2007 und schliesslich im Einspracheentscheid vom 8. April 2009 noch eingehender erläuterte. Zur Mehrwertsteuerfor- derung wegen Eigenverbrauch – die, wie erwähnt, nicht mehr streitig ist – kam hinzu, dass dem Beschwerdeführer Fr. 28'307.30 (gemäss Beiblatt zur Gutschriftanzeige waren es noch Fr. 28'407.55) mehr aus- bezahlt worden war, als er der ESTV einbezahlt hatte. Dies führte schliesslich zu dem von der ESTV eingeforderten Betrag von Fr. 29'762.30 (Fr. 28'307.30 + Fr. 1'455.--). Die ESTV hat dem Be- schwerdeführer den Zahlungsverkehr im Einspracheentscheid detail- liert, verständlich und plausibel aufgelistet. Die Berechnung der ESTV erfolgte korrekt und ist nicht zu beanstanden. Nicht zu beanstanden ist auch, dass die ESTV den geschuldeten Betrag mit Vorsteuerguthaben von Fr. 16'329.90 (aus späteren Perioden) verrechnet hat und so auf den Endbetrag von Fr. 13'432.10 kam (vgl. E. 2.6 hievor). Das Vorbringen des Beschwerdeführers, die ESTV gehe bei ihrer Be- rechnung von falschen Zahlen aus, findet in den Akten keine Stütze. Eben falls nicht stichhaltig ist sein Vorbringen, die «effektive Gutschrift» müs se «per 4. Quartal 2003 erstellt und berechnet werden», weil ab Q01/2004 «kein Geld mehr geflossen» sei. So hat der Beschwerdefüh- rer noch mit Schreiben vom 11. November 2005 gegenüber der ESTV geltend gemacht, die fragliche Überbauung werde erst Ende Jahr (d.h. En de 2005) fertiggestellt und man werde versuchen, alsdann eine endgültige und definitive Mehrwertsteuerabrechnung zu erstellen. 3.3 Aus den Ausführungen des Beschwerdeführers muss geschlossen werden, dass von einem Vorsteuerüberhang ausgegangen wird. Der guten Ordnung halber sei deshalb auf das Folgende hingewiesen: Der Be schwerdeführer hat auf eigene Rechnung vier Doppeleinfamilien- häuser erstellt. Spätere Umsätze aus Verkauf bzw. Vermietung waren grundsätzlich von der Mehrwertsteuer ausgenom men, aber auch nicht vorsteuerabzugsberechtigt (eine Art «Nullsummenspiel»; vgl. auch E. 2.2 hievor). Weil nicht alle Wohnhäuser vor Baubeginn verkauft wa- ren, erhob die ESTV Eigenverbrauchssteuern, was der Steuerpflichtige ausdrücklich als richtig anerkennt. Dabei ging sie so vor, dass nur Seite 7A-3003/2009 noch diejenigen Aufwendungen nachbelastet wurden, die der Be- schwerdeführer ohne Vorsteuerbelastung eingekauft hatte. Damit wur- de er mit Recht so gestellt, als ob er die Eigenleistungen mehrwert- steuerbelastet von einem Dritten bezogen hätte (vgl. E. 2.3 und E. 2.4 hievor). Die weiteren Rechnungen, also solche, auf welchen Mehrwert- steuern ausgewiesen wurden, zog die ESTV wiederum zu Recht und diesmal zugunsten des Beschwerdeführers gar nicht erst in die Be- rechnung mit ein. Ein Vorsteuerüberhang ist aufgrund des Gesagten (zumindest in den hier fraglichen Perioden) und entgegen der offen- sichtlichen Meinung des Beschwerdeführers nicht möglich. 4. Ausgangsgemäss ist die Beschwerde abzuweisen. Die Verfahrenskos- ten in der Höhe von Fr. 1'600.-- sind bei diesem Ausgang dem Be- schwerdeführer aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG) und mit dem ge- leisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Eine Partei- entschädigung an den Beschwerdeführer ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG a contrario). Seite 8A-3003/2009 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 1'600.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 1'600.-- verrechnet. 3. Dieses Urteil geht an: - den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde) - die Vorinstanz (Ref-Nr. _______; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: Daniel Riedo Urban Broger Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtli- chen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bun desgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begeh- ren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unter- schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizu- legen (vgl. Art. 42 BGG). Versand: Seite 9