Steuerrekursgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung 2 DB.2016.155 2 ST.2016.183 Entscheid 16. Dezember 2016 Mitwirkend : Einzelrichter Christian Mäder und Gerichtsschreiberin Andrea Schmid In Sachen 1. A, 2. B, Beschwerdeführer/ Rekurrenten, vertreten durch C AG, gegen 1. S c hw ei zeri s ch e Ei d ge no ss en sc haf t , Beschwerdegegnerin, 2. S t a at Z üri c h, Rekursgegner, vertreten durch das kant. Steueramt, Division Stadt Zürich, Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich, betreffend Direkte Bundessteuer 2013 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2013 - 2 - 2 DB.2016.155 2 ST.2016.183 hat sich ergeben: A. A und B (nachfolgend der bzw. die Pflichtige, zusammen die Pflichtigen) deklarierten in der Steuererklärung 2013 für die dem Pflichtigen zur Hälfte gehörenden Mehrfamilienhäuser …strasse 139, 161 und 162 in D/AG effektive Unterhalts - und Verwaltungskosten von insgesamt (Fr. 186'759.29 : 2 =) rund Fr. 93'380. -. Als pensio- nierter E verwaltet der Pflichtige drei Mehrfamilienhäuser mit insgesamt 18 Wohnun- gen. Mit Veranlagungsverfügung für die d irekte Bundessteuer 2013 sowie Ein- schätzungsentscheid für die Staats - und Gemeindesteuern 2013 vom 31. Juli 2015 liess die Steuerkommissärin die geltend gemachten Liegensc haftenunterhaltskosten nur im Umfang von Fr. 76'608. - zu, wovon der hälftige Anteil von Fr. 38'304. - auf die Pflichtigen entfiel. Dementsprechend setzte sie das steuerbare Einkommen auf Fr. 145'700.- (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. 88'100. - (satzbestimmend Fr. 146'600. -; Staats- und Gemeindesteuern) fest; das steuerbare Vermögen belief sich auf Fr. 73'000.- (satzbestimmend Fr. 382'000.-). B. Das kantonale Steueramt hiess die Einsprachen der Pflichtigen am 30. Juni 20 16 hinsichtlich der Liegenschaften in D teilweise gut und anerkannte neu einen Liegenschaftenunterhalt von Fr. 43'352.- gemäss folgender Aufstellung: Aargau, D, …str. 139 / 161 / 162 Fr. Allg. Reparaturen 71'959.- Geräteersatz 4'086.- Buchhaltung 4'333.- Gebäudeversicherung 3'830.- NK Leerstände 394.- Inseratekosten 426.- Aus Kulanz: Büromaterial pauschal 100.- Aus Kulanz: EDV pauschal 300.- Aus Kulanz: Telefon, PTT, Briefmarken pauschal 200.- Übrige Aufwände 1'076.- 86'704.- Anteil 50% 43'352.-. - 3 - 2 DB.2016.155 2 ST.2016.183 Weil das Amt gleichzeitig die effektiven Unterhalts- und Verwaltungskosten für die von den Pflichtigen bewohnte Liegenschaft …strasse 81 gegenüber dem Veranla- gungs-/Einschätzungsentscheid von Fr. 14'711. - auf Fr. 5'956. - herabsetzte, was den Pflichtigen zuvor mit Veranlagu ngs-/Einschätzungsvorschlag vom 22. April 2016 in Aussicht gestellt worden war und wozu diese am 7. Juni 2016 Stellung genommen hatten, erhöhte sich das steuerbare Einkommen auf Fr. 149'400.- (direkte Bundessteu- er) bzw. Fr. 88'900. - (satzbestimmend Fr. 150'3 00.-; Staats - und Gemeindesteuern). Das steuerbare Vermögen blieb unverändert. C. Mit Beschwerde und Rek urs vom 26. Juli 2016 liessen die Pflichtigen dem Steuerrekursgericht beantragen: "Zusätzlich zu den bereits berücksichtigten Kosten für den Liegenschaftenunterhalt der Liegenschaft D AG sind folgende Kosten je zur Hälfte steuerlich in Abzug zu bringen: - Fr. 313.- für Bankspesen - Fr. 198.75 für Büromaterial (statt Fr. 100.-) - Fr. 1'300.- für EDV (statt Fr. 300.-) - Fr. 6'695.- für Fahrkosten und privates Arbeitszimmer. Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Gegenpartei." In seiner Beschwerde-/Rekursantwort vom 22. August 2016 schloss das kan- tonale Steueramt auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwal- tung (ESTV) liess sich nicht vernehmen. Auf die Erwägungen der Einspracheentscheide und die Parteivorbringen wird, soweit wesentlich, in den nachfolgenden Urteilsgründen zurückgekommen. Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 1. Gemäss Art. 25 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 25 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) wer- den zur Ermittlung des Reineinkommens die gesamten steuerbaren Einkünfte um die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge vermin-- 4 - 2 DB.2016.155 2 ST.2016.183 dert. Dazu gehören nach Art. 32 Abs. 2 Satz 1 DBG bzw. § 30 Abs. 2 Satz 1 StG bei Liegenschaften im Privatvermögen die Unterhaltskosten, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte. Streitgegenstand des Beschwerde -/Rekursverfahrens bilden einzig die de m Pflichtigen im Zusammenhang mit der Bewirtschaftung der Liegenschaften …strasse 139, 161 und 162 in D erwachsenen Bankspesen, Fahrkosten und Aufwendungen für ein privates Arbeitszimmer, ferner die vom kantonalen Steueramt nicht anerkannten Teilbeträge von Fr. 98.75 für Büromaterial und Fr. 1'000.- für EDV. 2. a) Nach Lehre und Rechtsprechung sind unter Unterhaltskosten Aufwen- dungen zu verstehen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern die Erhaltung bis- heriger Werte ist und die in längeren oder kürzeren Zeitabständen wiederkehren (Rich- ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. A., 2016, Art. 32 N 37 DBG, und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 30 N 36 ff. StG). Nicht ab- zugsfähig sind demgegenüber Aufwendungen, welche zur Wertvermehrung eines Grundstücks führen (Art. 34 lit. d DBG, § 33 lit. d StG). Dazu gehören alle Massnah- men, welche ein Grundstück in einen besseren Zustand versetzen, d.h. ein Haus in den Rang eines besser ausgestatteten, wertvolleren Gebäudes aufrücken lassen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 32 N 48 DGB bzw. § 30 N 48b StG). Ferner sind all jene Aufwendungen nicht abzugsfähig, die sich als Lebenshaltungskosten erweisen (Art. 34 lit. a DBG, § 33 lit. a StG). Besorgt eine steuerpflichtige Person die Verwaltung ihres (beweglichen wie unbeweglichen) Vermögens selbst, kann sie d afür keinen Abzug beanspruchen; dies gilt nur für Drittkosten. Somit können Eigenleistungen an einer Liegenschaft nicht steu- ermindernd geltend gemacht werden (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 32 N 14 und N 120 DBG sowie § 30 N 13 und N 108 StG). Das Merk blatt des kantonalen Steuer- amts über die steuerliche Abzugsfähigkeit von Kosten für den Unterhalt und die Ver- waltung von Liegenschaften vom 13. November 2009 (ZStB Nr. 18/821; im Folgenden Merkblatt) hält hierzu fest: "Rz 24 Kosten der Verwaltung durch Dritte sind abzugsfähig. Als Verwaltungskosten qualifizieren sämtliche Ausgaben, die mit der allgemeinen Verwaltung einer Liegenschaft zusammenhängen, insbesondere Auslagen für Porto, Telefon, - 5 - 2 DB.2016.155 2 ST.2016.183 Inserate, Formulare, Betreibungen und Entschädigung an Liegenscha ftsver- waltungen. … Rz 26 Nicht als Verwaltungskosten in Abzug gebracht werden können eigene Arbei- ten (sog. Eigenleistungen) eines Hauseigentümers." Für die direkte Bundessteuer sieht Art. 1 Abs. 1 lit. c der Verordnung der ESTV über die abziehbaren Kos ten von Liegenschaften des Privatvermögens vom 24. August 1992 eine ähnliche Bestimmung vor. b) Soweit ein Pflichtiger Liegenschaftenunterhalt geltend macht, hat er nach der im Steuerrecht allgemein geltenden Beweislastregel von Art. 8 ZGB die steuermin- dernden Sachumstände darzutun und nachzuweisen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 123 N 78 DBG und § 132 N 91 StG). 3. a) Das kantonale Steueramt wies in den Einspracheentscheiden zunächst auf das Merkblatt sowie auf weitere, gemäss Verwaltungs - und Gerichtspraxis zu be- rücksichtigende Aufwendungen hin. Sodann führte die Amtsstelle aus , dass zwar die Kosten für die Verwaltung durch Dritte, nicht aber Eigenleistungen abgezogen werden könnten. Vorliegend müsse es bei den gemäss Veranlagungs-/Einschätzungsvorschlag vom 22. April 2016 zugestandenen Positionen sein Bewenden haben. Mit der Gewäh- rung von Pauschalbeträgen für Büromaterial, EDV und Telefon /PTT/Briefmarken sei das kantonale Steueramt den Pflichtigen entgegengekommen; ausser Betracht falle jedoch ei n Abzug für Weiterbildungs kosten im Liegenschaftenbereich . In der Be- schwerde-/Rekursantwort hält die Amtsstelle an ihrem Standpunkt fest. b) Zur Begründung von Beschwerde und Rekurs wird geltend gemacht , dass die vom Pflichtigen wahrgenommene Selbstverwa ltung vor Ort die Beauftragung und Überwachung der Handwerker, Arbeiten im Zusammenhang mit der Vermietung sowie eigenhändige Reparaturen umfasse. Zu Hause erledige er die Miet administration, pfle- ge verschiedene Kontakte und bereite die – durch Dritte g eführte – Buchhaltung vor. Der Pflichtige habe seine Aufwendungen umfassend dokumentiert; allfällig erforderli- che weitere Unterlagen würden offeriert. Wie sich aus dem Gesetz und dem Merkblatt ergebe, könnten sämtliche mit der Bewirtschaftung einer Liegenschaft zusammenhän-- 6 - 2 DB.2016.155 2 ST.2016.183 genden Gewinnungskosten abgezogen werden. Entgegen der Auffassung des kanto- nalen Steueramts würden nicht Eigenleistungen, sondern mit diesen zusammenhän- gende Spesen geltend gemacht. Die Verweigerung der beantrag ten Kosten für das Fahrzeug und das private Arbeitszimmer entspreche zwar der restriktiven Veranla- gungspraxis des Kantons Zürich, stehe jedoch im Widerspruch zu jener des Kantons Aargau. Für diese beiden Positionen müssten die gleichen Grundsätze gelten, wie sie bei der Würdigung als Berufskosten zum Zug kämen. Sodann sei das kantonale Steu- eramt in Willkür verfallen, wenn es die – belegten – Kosten für Büromaterial, EDV, Te- lefon usw. nur aus Kulanz teilweise anerkenne; vielmehr handle es sich um Mischaus- gaben, die teilweise Gewinnungskosten darstellten. Der von der Amtsstelle geforderte Nachweis, dass die geltend gemachten Aufwendungen allein der Liegenschaftenver- waltung gedient hätten, sei unangemessen. Obwohl die Schätzungen sehr tie f ausge- fallen seien, würden "aus Gründen der Verhältnismässigkeit" nur die im Rechtsmittel- antrag angeführten Positionen angefochten; in Bezug auf diese werde an der Stellungnahme vom 7. Juni 2016 zum V eranlagungs-/Einschätzungsvorschlag festge- halten. 4. a) Für die Beurteilung des vorliegenden Rechtsstreits ist der tatsächliche Sachverhalt massgebend, also die vom Pflichtigen vorgenommene Selbstverwaltun g seiner drei Mehrfamilienhäuser in D/AG. Welche – nach dem Gesagten grundsätzlich abzugsfähigen – Kosten bei einer Drittverwaltung angefallen wären, tut daher nichts zur Sache. b) Sind Eigenleistungen nach dem in E. 2a Gesagten nicht abzugsfähig, so gilt dies grundsätzlich auch für die mit der Erbrin gung dieser Eigenleistungen zusammen- hängenden Unkosten. Besorgt also ein Grundeigentümer den Gartenunterhalt selbst, statt einen Gärtner damit zu beauftragen , kann er zwar das hierfür erforderliche Mate- rial (wie z.B. den Ersatz von schadhaft gewordenen Gar tenplatten) als Unterhalt gel- tend machen, nicht aber damit verbundene weitere Aufwendungen, wie z.B. Transport- oder Versandkosten. Gleich verhält es sich im vorliegenden Fall. Weil den Pflichtigen für die Selbstverwaltung der drei Mehrfamilienhäuser kein Unterhaltsabzug zusteht, gilt dies in gleicher Weise für die geltend gemachten , damit zusammenhängenden Fahr- kosten. Daran vermag der Hinweis der Pflichtigen auf eine angeblich andere Veranla- gungspraxis im Kanton Aargau nichts zu ändern. - 7 - 2 DB.2016.155 2 ST.2016.183 c) Aus dem nämlic hen Grund muss den Pflichtigen der beanspruchte Abzug für ein privates Arbeitszimmer für die im Eigenheim in F erledigten Büroarbeiten ver- sagt bleiben. Hinzu kommt, dass nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts zu den Berufskosten ein Abzug für das priva te Arbei tszimmer nur gewährt wird , wenn die steuerpflichtige Person regelmässig einen wesentlichen Teil ihrer beruflichen Arbeit zu Hause erledigen muss, weil der Arbeitgeber ein geeignetes Arbeitszimmer nicht zur Verfügung stellt, und wenn sie in ihrer Pr ivatwohnung über einen besonderen Raum verfügt, der zur Hauptsache beruflichen und nicht privaten Zwecken dient (BGr, 4. März 2015, 2C_693/2014 und 2C_694/2014). Ob diese Voraussetzungen hier erfüllt sind, erscheint nach den Akten als ungewiss. J edenfalls ist das Kriterium der Wesentlichkeit vorliegend offensichtlich nicht erfüllt, weil mindestens 40% eines 100% Pensums zu Hause verrichtet werden müssen (so StRK BS, 24.Oktober 2013, BStPra 5/2015, S. 285 ff.). d) Nach Auffassung von Richner/Frei/Kaufmann/ Meuter sind eigene Kosten für die Vermietung wie Auslagen für Porti, Telefon, Inserate, Formulare, Betreibungen und Prozesse ebenfalls abzugsfähig, weil es sich bei genauer Betrachtung um Dritt- verwaltungskosten handle (Art. 32 N 120 DBG bzw. § 30 N 108 StG ). Wenn das kan- tonale Steueramt in den Einspracheentscheiden im Sinn der Einwendungen de r Pflich- tigen vom 2. März 2016 für Büromaterial einen Anteil von Fr. 100. - zum Abzug zugelassen hat, lässt sich dies nicht beanstand en. Dasselbe gilt für die Quote von Fr. 300.- an den EDV -Kosten. Hier fällt ins Gewicht, dass heutzutage mindestens ein Computer samt Drucker auch bei Nichterwerbstätigen zur Standardausrüstung eines Haushalts gehört und nach allgemeiner Lebenserfahrung überwiegend zu privaten Zwecken genutzt wird. Daran vermögen die Ausführungen der Pflichtigen in den Ein- wendungen vom 7. Juni 2016 zum Einschätzungsvorschlag vom 22. April 2016, worauf in Beschwerde und Rekurs pauschal verwiesen wird, nichts zu ändern. e) Wie in E. 1 festgehalten, sind nur n otwendige Aufwendungen als Gewin- nungskosten steuermindernd zu berücksichtigen. Dies gilt auch mit Bezug auf den Lie- genschaftenunterhalt. Wenn die Pflichtigen Bankspesen geltend machen, die ihnen aufgrund von Bareinzahlungen der Mieter am Postschalter erwac hsen, handelt es sich hierbei nicht um notwendige Spesen. Denn die entsprechenden Auslagen liessen sich mittels eines zweckmässigen Zahlungsverkehrs (Dauerauftrag oder LSV -Auftrag) ver- meiden. Auch wenn der Pflichtige gewisse Aufwendungen für die Liegenscha ften mit - 8 - 2 DB.2016.155 2 ST.2016.183 seiner Kreditkarte bezahlt, kann die Jahresgebühr für deren Nutzung nicht als Unterhalt gelten. Die Verweigerung des entsprechenden Abzugs erweist sich daher als rechtens. Diese Erwägungen führen zur Abweisung von Beschwerde und Rekurs. 5. Im Licht der Ausführungen in E. 4d wird das kantonale Steueramt wohl die Frage prüfen, ob für gewisse im Zusammenhang mit der Vermietung von Liegenschaf- ten im Privatvermögen erwachsende Verwaltungskosten ein Abzug gewährt werden soll. Aus Gründen der Veranlagungsökonomie handelt es sich dabei um eine Pauscha- le. Denn wie gerade der vorliegende Fall zeigt, stehen die substanziierte Darlegung und der Nachweis von effektiven Kosten kaum in einem vernünftigen Verhältnis zur möglichen Steuerersparnis. 6. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten den Pflichti- gen aufzuerlegen (Art. 14 4 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 - 3 des Bundesge- setzes über das Verwaltungsve rfahren vom 20. Dezember 1968 und § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtsp flegegesetzes vom 24. Mai 1959/ 6. Septem- ber 1987). Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Der Rekurs wird abgewiesen. […]