<!DOCTYPE html> <html lang="it"><head><meta charset="utf-8"/></head><body><div class="Section1"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td colspan="2" valign="top"> <p class="MsoFooter"><span> </span></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span><img alt="" height="38" src="http://www.sentenze.ti.ch/cgi-bin/nph-omniscgi?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=www.sentenze.ti.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,193.246.182.54:6000&amp;Parametername=WWWTI&amp;Schema=TI_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=53027" width="37"/></span></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span><img alt="" height="25" src="http://www.sentenze.ti.ch/cgi-bin/nph-omniscgi?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=www.sentenze.ti.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,193.246.182.54:6000&amp;Parametername=WWWTI&amp;Schema=TI_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=53028" width="21"/></span></p> </td> <td valign="top"><a id="X_NOT_ACTUALIZE"></a> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> </td> <td><p class="MsoNormal"> </p></td> </tr> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>Incarto n.<br/> </span><span>80.2003.51</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>Lugano</span></p> <p class="MsoNormal"><span>7 luglio 2003</span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> </td> <td colspan="3" valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>In nome<br/> della Repubblica e Cantone<br/> del Ticino</span></p> </td> <td><p class="MsoNormal"> </p></td> </tr> <tr> <td colspan="6" valign="top"> <p class="MsoNormal"><b><span>La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello</span></b></p> </td> </tr> <tr> <td colspan="6" valign="top"> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> </td> </tr> <tr> <td colspan="6" valign="top"> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> </td> </tr> <tr> <td></td> <td></td> <td></td> <td></td> <td></td> <td></td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>composta dai giudici:</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>Alessandro Soldini, presidente,</span></p> <p class="MsoNormal"><a id="IN_4ISTUSER_N"><span>Stefano Bernasconi, </span></a><span>Ivo Eusebio</span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>segretario:</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>Fiorenzo Gianinazzi</span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>statuendo sul ricorso del 22 aprile 2003</span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>in materia di: tassa d'iscrizione a Registro fondiario</span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span>presentato da:</span></p> </td> <td colspan="2" valign="top"> <p class="MsoNormal"><b><span>__________ __________ __________ __________,</span></b><span> __________ __________ </span></p> <p class="MsoFooter"><span>rappr. da: avv. __________</span><span> __________ __________ -__________, __________ __________ </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> </td> </tr> <tr> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> </td> <td valign="top"> <p class="MsoNormal"><b><span> </span></b></p> </td> <td><p class="MsoNormal"> </p></td> </tr> </table> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>ritenuto </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>in fatto ed in diritto</span></b></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="R1"><span> <b>1.</b> 1.1.</span></p> <p class="R1"><span> Il 23 giugno 1999, a seguito della trasformazione della __________ __________ __________ in società a garanzia limitata (sagl), veniva costituita, secondo gli articoli 738, 824 e 826 CO, la __________ __________ __________ con sede in __________ con un capitale sociale di due milioni di franchi. La neocostituita società assumeva l’attivo di fr. 10'240'085.- e il passivo di fr. 7'322'498.- (valori di bilancio al 31 dicembre 1998) della __________ __________ __________. L’iscrizione a registro di commercio (RC) avveniva il 1° luglio 1999 (cfr. FUSC n. __________ del __________ __________ 1999 p. __________).</span></p> <p class="R1"><span> Fra gli attivi trasferiti dalla società anonima alla società a garanzia limitata si trova l'immobile adibito a gestione alberghiera che sorge sul mapp. n. __________ RFD di __________. Il 4 settembre 2002 il dott. __________ __________. __________, socio e gerente dell’Albergo __________ __________, chiedeva all’Ufficio dei registri (UR) di provvedere all’ adeguamento dell' intestazione a RF, segnatamente a nome dell' Albergo __________ __________ in luogo della __________ __________ __________.</span></p> <p class="R1"><span> L’ UR con scritto del 14 novembre 2002 chiedeva all’istante di indicare il valore di bilancio dell'immobile e il 21 novembre emetteva una bolletta a titolo di tassa di iscrizione a RF di fr. 89'254.-, pari all'1.1% di fr. 8'114'000.-.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 1.2.</span></p> <p class="R1"><span> La __________ __________ __________ presentava reclamo in tempo utile e, meglio, il 6 dicembre 2000. Essendo in presenza di una semplice trasformazione senza liquidazione di una società anonima in società a garanzia limitata secondo l’art. 824 ss. CO con il mantenimento del medesimo capitale sociale e con partecipazione immutata degli stessi soci, non si sarebbe generato alcun trapasso immobiliare.</span></p> <p class="R1"><span> Con decisione del 27 febbraio 2003 l’UR respingeva il reclamo, sostenendo che la trasformazione in discussione avrebbe generato un trapasso immobiliare imponibile conformemente a quanto stabilito dal Tribunale federale nella sentenza in re __________ __________ del 3 aprile 2000.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 1.3.</span></p> <p class="R1"><span> Con ricorso del 13 marzo 2003 al Dipartimento delle istituzioni la __________ __________ __________ contestava nuovamente la tassa d’ iscrizione stabilita dall’UR, sviluppando argomentazioni articolate e diffuse.</span></p> <p class="R1"><span> Il Dipartimento, con decisione del 17 aprile 2003, respingeva il gravame, rifacendosi alla giurisprudenza in materia di ristrutturazioni societarie.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> <b>2.</b> Col presente gravame la __________ __________ __________ contesta la decisone dipartimentale, riproponendo e sviluppando gli argomenti già sollevati davanti alla precedente istanza.</span></p> <p class="R1"><span> Il Dipartimento ha rinunciato a presentare osservazioni, rimettendosi alla motivazione della propria decisione.</span></p> <p class="R1"><span> Dei rispettivi argomenti verrà detto in seguito, per quanto di rilievo.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> <b>3.</b> 3.1.</span></p> <p class="R1"><span> L’art. 954 CCS lascia ai Cantoni il diritto di decidere se prelevare delle tasse per le iscrizioni nel registro fondiario e se del caso di che ammontare. Si tratta però di tasse in senso proprio: nella misura in cui la contribuzione richiesta dal Cantone supera l’importo che, secondo i principi sopraccitati, è esigibile quale controprestazione per una simile operazione, essa non può più fondarsi sull’art. 954 CCS. Nondimeno, tale norma non limita la sovranità fiscale dei Cantoni: non vieta dunque a quest’ultimi di prelevare un tributo misto, risultante dalla combinazione di una tassa in senso proprio con un’imposta destinata ad aumentare le entrate dell’erario (<b>DTF</b> 72 I 391 pag. 394 con rinvii). </span></p> <p class="R1"><span> Le tasse previste dal decreto legislativo del Canton Ticino che stabilisce la tariffa per le operazioni a registro fondiario sono calcolate in una percentuale del valore dell’immobile e crescono, in modo progressivo, con l’aumentare di quest’ultimo. Siccome gli introiti complessivi provenienti da tale tributo superano notevolmente i costi generati dalla tenuta del registro fondiario, la contribuzione in questione è un tributo misto: ha dunque contemporaneamente il carattere di una tassa e di un’imposta (<b>DTF</b> 72 I 391 consid. </span><span>3; <b>STF</b> 13 aprile 1994 n. 2C.2/1992, in <b><i>RDAT</i></b> II-1994 n. 16t; v. anche <b>Blumenstein/Locher</b>, System des Steuerrechts, 5a ediz., Zurigo 1995, p. 7). </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span><span>3.2.</span></p> <p class="R1"><span> Nella misura in cui questo tributo si presenta come tassa amministrativa, deve rispettare il principio dell’equivalenza e quello della copertura dei costi. Quest’ultimo vieta il prelievo di tasse il cui ammontare totale supera la spesa complessiva causata allo Stato dall’insieme del servizio istituito per adempire la funzione a motivo della quale la prestazione ha potuto essere domandata. Per quanto concerne la tassa in esame va osservato che il Cantone Ticino è legittimato a stabilire la propria tariffa in modo tale che gli introiti coprano le spese connesse con il normale funzionamento del registro fondiario. Esso non può invece calcolarle di guisa che esse coprano anche i costi derivanti dall’impianto del registro: il legislatore ticinese ha in effetti previsto di recuperare tali spese mediante gli emolumenti stabiliti nella legge sul registro fondiario, del 2 febbraio 1933 (cfr. <b>DTF</b> 72 I 391 p. 396 e ss. nonché art. 80 e 119 e seg. della legge citata). Entro certi limiti, il Cantone è per contro libero di fissare delle tasse progressive, in modo tale che gli emolumenti pagati per le operazioni più importanti compensino l’insufficienza di quelli previsti per i casi in cui l’interesse in causa è minimo e così da tenere conto della capacità economica del contribuente a favore del quale avviene la prestazione (<b>DTF</b> 97 I 193 consid. 6 p. 204, 84 I 161 consid. 3 p. 165, 72 I 391 p. 395 e ss.). Nondimeno, il principio dell’ equivalenza impone che vi sia un rapporto ragionevole tra la tassa richiesta e il valore della prestazione che, nel singolo caso, è fornita al contribuente (<b>DTF</b> 109 Ia 308 consid. </span><span>5b p. 314, 101 Ib 462 consid. 3b p. 468; <b>RDAT</b> II-1994 n. 16t). </span></p> <p class="R1"><span> </span><span>In una sentenza del 1994, il Tribunale federale ha commisurato nel 12,5% la parte del tributo prelevato per l’iscrizione a registro fondiario nel Canton Ticino, che si presenta come vera e propria tassa amministrativa (<b>RDAT</b> II-1994 n. 16t p. 409).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 3.3.</span></p> <p class="R1"><span> Per la parte che eccede la tassa amministrativa, il tributo disciplinato dal DLTRF si configura invece come imposta indiretta, il cui oggetto è rappresentato dal trasferimento di un fondo. </span></p> <p class="R1"><span> Esso rientra dunque nella categoria delle imposte sui trasferimenti giuridici e si distingue pertanto dall’imposta sugli utili immobiliari, la quale è invece un’imposta speciale sul reddito; l’oggetto di quest’ultima non è infatti il trasferimento immobiliare in quanto tale bensì l’utile conseguito in tale occasione, cioè la differenza fra il prezzo conseguito con la vendita e le spese fatte per l’acquisto e il miglioramento del fondo (<b>STF</b> del 3 aprile 2000 in re __________ __________, in <b>RDAT</b> II-2000 n. 1t; <b>Blumenstein / Locher</b>, op. cit., p. 180; <b>Thomas</b>, Les droits de mutation, tesi, Tolochenaz 1991, pp. 29 e 31-33; <b>Pfenninger</b>, Pfenninger, Die Grundsteuerfolgen von Unternehmensumstrukturierungen, tesi, Zurigo 1995, p. 49; <b>Ruf</b>, Handänderungsabgaberecht - Kommentar zu den Artikeln 1-10 des bernischen Gesetzes betreffend die Handänderungs- und Pfandrechtsabgaben -Muri 1985, ad art. 1 n. 3). </span></p> <p class="R1"><span> Il tributo in questione non costituisce dunque un'imposta speciale sul reddito, quanto piuttosto un'imposta indiretta sul traffico giuridico (Rechtsverkehrssteuer) intesa a colpire il trasferimento della proprietà immobiliare in quanto tale, senza alcun riguardo alle cause giuridiche che lo hanno determinato. Quale imposta di carattere reale, non tiene conto della complessiva capacità economica personale del contribuente; tuttavia, si fonda sul presupposto che un trasferimento immobiliare sia indice di capacità contributiva sia del compratore sia del venditore (<b>Richner/Frei/ Kaufmann</b>, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, Zurigo 1999, n. 2 ad §§ 227-233, p. 1512).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 3.4.</span></p> <p class="R1"><span> Mentre il diritto del Cantone di prelevare una tassa per l’ iscrizione a RF si fonda su di una riserva a favore del diritto cantonale che è contenuta nel diritto civile federale (art. 954 cpv. 1 CC), il diritto di prelevare un’imposta sul trasferimento giuridico trova invece il suo fondamento nella potestà originaria del Cantone di legiferare in materia di diritto pubblico (art. 6 CC; cfr. <b>Ruf</b>, op. cit., p. 262).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 3.5.</span></p> <p class="R1"><span> Sulla scorta delle considerazioni che precedono, questa Camera ha così avuto modo di stabilire che una società che acquista civilisticamente la proprietà di immobili mediante fusione è tenuta al pagamento del tributo per l' iscrizione a registro fondiario, negando in particolare che, nonostante le affinità fra la fusione e la successione ereditaria, non si giustifica l' assoggettamento del trasferimento per fusione alle speciali disposizioni valide per i trasferimenti per successione mortis causa, tanto più che il carattere gratuito del trapasso è messo in dubbio dalla circostanza che, in caso di fusione, la società assorbente assume i debiti contenuti nei passivi della società assorbita e ciò configura una controprestazione. In quell’ occasione, questa Camera ha pure stabilito che l’ assoggettamento dei trasferimenti immobiliari che avvengono in occasione di una fusione è compatibile con il diritto federale: il tributo per l'iscrizione a registro fondiario è un' imposta che ha per oggetto il mero trapasso civilistico dell' immobile e non presuppone il conseguimento di un utile (<b>CDT</b> n. 80.98.00299 del 12 febbraio 1999 in re UBS SA, in <b>RDAT</b> II-1999 n. 1t).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 3.6.</span></p> <p class="R1"><span> Dal canto suo, il Tribunale federale (cfr. <b>STF</b> del 3 aprile 2000 in re UBS SA, in <b>RDAT</b> II-2000 n. 1t) ha confermato che l'istituto della fusione tramite assunzione (art. 748 CO) dà luogo al trasferimento a titolo universale dell'intero patrimonio della società disciolta alla società assuntrice (cfr. Rudolf Tschani, Basler Kommentar, ad art. 748 CO n. 6). Una simile operazione comporta, a non averne dubbio, il trapasso civilistico della proprietà su di un determinato patrimonio da un soggetto giuridico ad un altro. Pertanto nella misura in cui la fusione determina il passaggio alla società assuntrice della proprietà sui fondi appartenuti alla società disciolta, sono date condizioni affinché tale mutazione sia assoggettata ad un emolumento come quello qui in parola (in questo senso cfr. <b>Thomas</b>, op. cit ., pag . 171-172; <b>Ruf</b> , op . cit ., pag . 122 n. 199; <b>Schoninger</b>, Die Handänderungssteuer des Kanton Basel-Stadt, tesi Basilea 1992, pag. 132-133; <b>Ruegg-Peduzzi</b>, Die Handänderungssteuer in der Schweiz, tesi, Zurigo 1989, pag. 76).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> <b>4.</b> Nel caso in esame, come si è visto, in data 23 giugno 1999, il fondo su cui sorge l’Albergo __________ a __________ è stato trasferito, nell’ambito di una trasformazione aziendale, dalla __________ __________ __________ alla __________ __________ __________, per effetto dell’assunzione da parte della neocostituita società a garanzia limitata dell’attivo (fra cui l’albergo) e del passivo ai valori di bilancio al 31 dicembre 1998 della società anonima. In effetti, mediante due atti pubblici del 23 giugno 1999 rogati dall’Ufficio notarile di __________ -__________:</span></p> <p class="R1"><span> - l’assemblea generale della __________ __________ __________ decideva la propria trasformazione in __________ __________ __________ o riduzioni di iscrizioni di pegni immobiliari (art. 23), le cancellazioni, modificazioni e variazioni delle menzioni (art. 24) e infine gli estratti del registro fondiario provvisorio (art. 25).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 4.2.</span></p> <p class="R1"><span> L’art. 38 DLTRF prevede poi un elenco di atti esenti da ogni tributo:</span></p> <p class="R1"><span> Sono esenti da tasse, oltre le iscrizioni degli atti menzionati sub. art. 16 § 3: </span></p> <p class="R1"><span> a) le iscrizioni richieste nell’esclusivo interesse dello Stato; </span></p> <p class="R1"><span> b) quelle dipendenti da lavori di miglioramento del suolo o da raggruppamenti eseguiti ai sensi della vigente legge; </span></p> <p class="R1"><span> c) le cancellazioni delle iscrizioni provvisorie e delle annotazioni di diritti personali, quando sia trascorso il termine fissato nell’annotazione per l’esercizio degli stessi; </span></p> <p class="R1"><span> d) le cancellazioni d’ufficio di pegni immobiliari; </span></p> <p class="R1"><span> e) le comunicazioni di cui all’art. 13 della legge generale sul registro fondiario;</span></p> <p class="R1"><span> f) le cancellazioni di restrizioni della facoltà di disporre dipendenti da pignoramenti e dichiarazioni di fallimento o moratorie. </span></p> <p class="R1"><span> § Le iscrizioni richieste nell’esclusivo interesse di Comuni, patriziati e di altri enti di diritto pubblico del Cantone saranno soggette alla metà della tassa.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 4.3.</span></p> <p class="R1"><span> Da rilevare ancora per mero scrupolo di completezza che l’art. 39 DLTRF dispone quanto segue:</span></p> <p class="R1"><span> Gli atti soggetti ad iscrizione che non fossero esplicitamente contemplati nei precedenti articoli, sono tassati con le norme previste per i casi affini, riservati il diritto di reclamo all’ufficio del registro e di ricorso al Dipartimento delle istituzioni e alla Camera di diritto tributario; sono applicabili gli artt. 7 e 7a della presente legge. </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 4.4.</span></p> <p class="R1"><span> Come si vede, la formulazione dell’art. 11 DLTRF è abbastanza ampia da comprendere ogni trasferimento immobiliare, sia a titolo oneroso sia a titolo gratuito. La casistica proposta agli articoli successivi non aggiunge nulla, ma si limita a prevedere delle attenuazioni dell’onere fiscale in considerazione delle peculiarità di determinati atti. Quanto alle esenzioni vere e proprie, sono elencate in modo limitativo all’art. 38.</span></p> <p class="R1"><span> Per il fatto che l’imposta sui trasferimenti immobiliari fa dipendere l’assoggettamento dal trapasso di proprietà per il diritto civile, anche le mutazioni civilistiche in relazione con una fusione giustificano pertanto il prelievo della tassa di iscrizione (cfr. <b>Ruf</b>, op. cit., n. 199 all’art. 5 HPAG, p. 122).</span></p> <p class="R1"><span> In tempi più recenti ed in un caso ticinese, lo stesso Tribunale federale ha poi constatato come il legislatore cantonale abbia manifestamente voluto imporre tutti i trasferimenti contemplati dall'art. 11, salvo i casi in cui fossero ricorse le specifiche condizioni di esenzione menzionate dal decreto stesso, indipendentemente dal fatto che l’iscrizione abbia carattere costitutivo o invece meramente dichiarativo (<b>STF</b> del 29 giugno 1992 in re I.A.N., inedita).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 4.5.</span></p> <p class="R1"><span> Del resto, l’assoggettamento fiscale è perfettamente coerente anche con le caratteristiche proprie del tributo in questione.</span></p> <p class="R1"><span> Come detto, per la parte che eccede la tassa amministrativa, il tributo disciplinato dal DLTRF si configura infatti come imposta indiretta, il cui oggetto è rappresentato dal trasferimento di un fondo. </span></p> <p class="R1"><span> Esso rientra dunque nella categoria delle imposte sui trasferimenti giuridici e si distingue pertanto dall’imposta sugli utili immobiliari, la quale è invece un’imposta speciale sul reddito; l’oggetto di quest’ultima non è infatti il trasferimento immobiliare in quanto tale bensì l’utile conseguito in tale occasione, cioè la differenza fra il prezzo conseguito con la vendita e le spese fatte per l’acquisto e il miglioramento del fondo (<b>Blumenstein / Locher</b>, op. cit., p. 180). </span></p> <p class="R1"><span> L'imposta sui trasferimenti giuridici, quale imposta di carattere reale, non tiene conto della complessiva capacità economica personale del contribuente; tuttavia, si fonda sul presupposto che un trasferimento immobiliare sia indice di capacità contributiva sia del compratore sia del venditore (<b>Richner/Frei/Kaufmann</b>, op. cit., n. 2 ad §§ 227-233, p. 1512). Non ha quindi senso interrogarsi circa l’onerosità o meno del trasferimento immobiliare ed in particolare esaminare la questione della eventuale esistenza e della misura della controprestazione. Se oggetto dell’imposta, per esplicita volontà del legislatore, è il mero trasferimento formale di un immobile, ciò deve ritenersi sufficiente a giustificare il prelievo del tributo.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 4.6.</span></p> <p class="R1"><span> Certo, sulla gratuità del trasferimento di immobili in concomitanza con fusione può comunque essere avanzato più di un dubbio (<b>RDAT</b> II-2000 n. 1t).</span></p> <p class="R1"><span> Non può infatti essere disatteso che, dal profilo del diritto civile, con la fusione si verifica lo scioglimento di una società (nel caso della fusione per assorbimento) o di due società (nel caso della fusione per combinazione), con conseguente trasferimento degli attivi e dei passivi alla società assorbente o a quella neocostituita. La nuova società o, alternativamente, la società assorbente, riceverà pertanto, quasi si trattasse dell’apporto che si effettua alla costituzione di una nuova società, i beni appartenenti alla società assorbita o a quelle sciolte in vista della combinazione. A titolo di controprestazione, gli azionisti delle stesse società riceveranno azioni della società assuntrice o della nuova società nata dalla fusione.</span></p> <p class="R1"><span> Che poi, dal punto di vista economico, allo scioglimento di una (nel caso dell’assorbimento) o di due (nel caso della combinazione) società non si accompagni una liquidazione delle stesse, ma vi sia per contro una continuità economica, è una questione diversa. Ciò non impedisce infatti che, formalmente, ci sia la costituzione di una nuova società o l’incorporazione di una società da parte di un’altra e che ciò comporti lo scioglimento di almeno una società esistente, con trasferimento di tutti i beni ad un’altra società.</span></p> <p class="R1"><span> Il Tribunale federale ha d’altronde affermato che, in virtù del principio della continuità dei diritti patrimoniali, il patrimonio della società assorbita passa integralmente alla società assorbente per successione universale. La società assorbente riprende in altri termini non solo gli attivi ma anche i passivi della società che si scioglie. Di conseguenza, fusione e trasformazione sono negozi con prestazione e controprestazione: l’assunzione dei debiti verso terzi rappresenta chiaramente una prestazione valutabile in denaro della società assorbente per l’assunzione dell’intero complesso patrimoniale. Pertanto, l’assunzione dei beni avviene a titolo oneroso, nella misura in cui vengono simultaneamente ripresi gli obblighi verso terzi (<b>ASA</b> 52 p. 374 = <b>DTF</b> 108 Ib 450 = <b>RDAF</b> 1984 p. 285 = <b>RF</b> 40/1985 p. 170).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> <b>5.</b> La ricorrente non contesta in linea di principio il prelievo della tassa di mutazione in caso di fusione, ma sottolinea che è errato porre sul medesimo piano la fusione con una semplice trasformazione e, meglio, con un semplice mutamento della veste giuridica, senz’alcuna conseguenza economica e senza modificazioni di sorta quanto al capitale sociale e alle rispettive quote di partecipazione. L’analogia dei due istituti proposta dall’autorità fiscale sarebbe quindi giuridicamente insostenibile, tanto più che gli artt. 824 ss. CO disciplinano la trasformazione di una società anonima in s.a.g.l..</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 5.1.</span></p> <p class="R1"><span> Va innanzi tutto rilevato che la nozione di trasformazione (<i>Umstrukturierung</i>) è un concetto di carattere generale sotto il quale vengono sussunte fattispecie diverse tra di loro, che vanno dalla fusione alla scissione alla mera modificazione della forma giuridica (<b>Reich </b><i>[in Zweifel/Athanas]</i>, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, I/2.a, Bundesgesetz über die direkte Bundesstseur, p. 178)</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 5.2.</span></p> <p class="R1"><span> Il passaggio da una forma giuridica a un’altra può avvenire sostanzialmente secondo due diverse modalità.</span></p> <p class="R1"><span> La dottrina parla di <i>trasformazioni improprie</i> e di<i> trasformazioni proprie</i> o, per usare la terminologia tedesca, di <i>übertragende Umwandlung</i> e di <i>formwechselnde Umwandlung</i>. Nel primo caso gli attivi e i passivi vengono sottratti all'avente diritto e vengono traslati al nuovo, senza che al precedente avente diritto venga corrisposta una controprestazione. Ciò nonostante il trasferimento del patrimonio avviene a titolo oneroso, poiché vengono tacitate le corrispettive pretese dei titolati dei diritti di partecipazione (<b>Reich</b>, op. cit., p. 793). Nel secondo caso, invece, la trasformazione avviene attraverso una mera modificazione statutaria, che lascia inalterata la vigente identità giuridica della società. In questo caso la trasformazione riguarda unicamente la veste giuridica, non il soggetto giuridico (<b>Reich</b>, loc. cit.; inoltre <b>Reich</b>, Umwandlung von Genosseschaften in Aktiengesellschaften ohne Änderung der Rechtsträgerschaft, in <b><i>RF</i></b> 50 -1995- pp. 525 s.; <b>Peter</b>, La restructuration des entreprisesw dans une perspective nationale et transfrontalière, in <b><i>La semaine judiciaire</i></b>, 1999 II p. 105 s.).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 5.3.</span></p> <p class="R1"><span> La t</span>rasformazione senza liquidazione di una società anonima in una società a garanzia limitata, secondo gli artt. 824-826 CO deve essere effettuata secondo le modalità della trasformazione impropria (<b>DTF</b> 125 III 18, consid. 3a con citazioni), vale a dire mediante trasferimento per successione universale del patrimonio della società disciolta alla neocostituita società a garanzia limitata secondo l’art. 826 cpv. 1 CO, a condizione che vengano ossequiate le garanzie poste dalle cifre 1 a 3 dell’art. 824 CO (<b>Peter</b>, op. cit., p. 107 s.).</p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 5.4.</span></p> <p class="R1"><span> Il CO non disciplina - sia rilevato a titolo abbondanziale - il caso inverso, vale a dire il caso della trasformazione di una società a garanzia limitata in società anonima. Il Tribunale federale, in via giurisprudenziale, anticipando in una certa misura quella che sembra essere la tendenza legislativa in atto nel campo delle ristrutturazioni aziendali, ha nondimeno ammesso questa possibilità, consentendo addirittura, in assenza di una base legale espressa, che si proceda secondo le modalità della trasformazione propria, vale a dire mediante semplice modificazione statutaria (<b>DTF</b> 125 III 18, in particolare consid. 4 a-d, con ampi riferimenti alla dottrina).</span></p> <p class="R1"><span> Ci si può allora certo chiedere se, sempre in via giurisprudenziale, non sia da ammettere la trasformazione propria mediante semplice modificazione statutaria di una società anonima in una società a garanzia limitata, anche se questa ipotesi è stata espressamente disciplinata, parrebbe in modo esauriente, dal legislatore. La questione può tuttavia rimenere insoluta, per quanto si ribadirà in seguito.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 5.5.</span></p> <p class="R1"><span> Le considerazioni che precedono mettono in risalto la forte analogia, per non dire l’identità, della fattispecie qui in esame, segnatamente delle modalità con cui è stata attuata la trasformazione - trasformazione impropria mediante costituzione di una nuova società a garanzia limitata - con quella della fusione, in particolare con la fusione di due società anonime mediante costituzione di una nuova cui viene trasferito il patrimonio di entrambe (Kombinatzionsfusion; Verschmelzung durch Neugründung) o di fusione per assorbimento (Verschmelzung durch Aufnahme; Absorptionsfusion) (cfr. <b>Peter</b>, op. cit., pp. 110 s.).</span></p> <p class="R1"><span> Non v’è quindi motivo di trattare la presente fattispecie, dal profilo della tassa d’iscrizione a registro fondiario, diversamente dal caso della fusione, come deciso dal Dipartimento delle Istituzioni, Sezione Registro fondiario e di commercio (<b>CDT</b> n. __________.__________.__________ del 12 febbraio 1999 in re __________ __________, in <b>RDAT</b> II-1999 n. 1t; <b>STF</b> del 3 aprile 2000 in re __________ __________, in <b>RDAT</b> II-2000 n. 1t).</span></p> <p class="R1"><span> Nemmeno occorre esaminare, per quanto precede, cosa sarebbe accaduto dal profilo della tassa d’iscrizione a registro fondiario se la trasformazione fosse avvenuta mediante semplice modifica statutaria, impregiudicata rimanendo la questione di sapere se una simile modalità sia compatibile con la disciplina giuridica prevista dagli artt. 824-826 CO o, altrimenti detto, se tale disciplina giuridica sia da considerare come non esauriente.</span></p> <p class="R1"><span> E nemmeno mette conto chiedersi quale sarebbe stata la reazione dell’Ufficio del registro fondiario di fronte a una simile modalità, finora non praticata nel nostro Cantone e nemmeno, così parrebbe, nel Canton Zurigo, non appena si consideri che la soluzione scelta è stata rogata dall’Ufficio notarile di __________ (__________).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 5.6.</span></p> <p class="R1"><span> In simili condizioni, il ricorso deve essere respinto, senza che metta conto dilungarsi in ulteriori argomentazioni, per rispondere alle numerose censure ricorsuali, che comunque trovano risposta, quanto meno implicita in taluni casi, in quanto precede.</span></p> <p class="R1"><span> Né occorre infine esaminare nel dettaglio quella che potrebbe essere la futura normativa e quali potrebbero essere le sue ripercussioni, per molti versi auspicabili, sulla legislazione dei singoli Cantoni. Questa Camera non è infatti chiamata a decidere <i>de lege ferenda</i>, ma <i>de lege lata</i>, anche se da molto tempo <i>lata </i>e se il Legislatore cantonale, malgrado le osservazioni critiche sollevate da questa Camera in precedenti sentenze non ha avvertito la necessità o quanto meno l’opportunità di adeguare con maggior celerità la legislazione a una realtà economica profondamente mutata rispetto a quella che vigeva al momento della promulgazione del DLTRF.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span>Per questi motivi,</span></p> <p class="R1"><span>visto per le spese gli art. 7a cpv. 3 e 11 § DLTRF e 231 LT</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><b><span>dichiara e pronuncia</span></b></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 1. Il ricorso è <b>respinto</b>.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 2. Le spese processuali consistenti:</span></p> <p class="R1"><span> a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–</span></p> <p class="R1"><span> b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–</span></p> <p class="R1"><span> per un totale di fr. 580.–</span></p> <p class="R1"><span> sono a carico della</span><span> ricorrente.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 3. Intimazione alle parti.</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> 4. Il presente giudizio è definitivo (art. 7a cpv. 3 e 11 § DLTRF e 230 cpv. 3 LT).</span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="R1"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Il presidente: Il segretario:</span></p> </div></body></html>