A bteilung I A -1430/2006 A {T 0/2} U rteil vom 25. M ai 2007 M itw irkung: R ichter D aniel R iedo (Vorsitz), Pascal M ollard, R ichterin M arianne R yter Sauvant; G erichtsschreiberin Iris W idm er. X._______ A G , Beschw erdeführerin, vertreten durch _______ gegen Eidgenössische Steuerverw altung, H auptabteilung M ehrw ertsteuer, Schw arztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz betreffend M W ST; Entgelt; Vorsteuerabzugskürzung (1. Januar 2001 bis 31. M ärz 2001). B u n d e s v e rw a ltu n g s g e ric h t T rib u n a l a d m in is tra tif fé d é ra l T rib u n a le a m m in is tra tiv o fe d e ra le T rib u n a l a d m in is tra tiv fe d e ra l2 Sachverhalt: A. D ie X._______ AG ist seit 1. Januar 1995 im R egister für M ehrw ert- steuerpflichtige bei der Eidgenössischen Steuerverw altung (ESTV) eingetragen. G em äss H andelsregistereintrag bezw eckt die Steuerpflichtige den H andel m it und die Verarbeitung von Lebensm itteln und M ilch- produkten, insbesondere den Vertrieb von Produkten der X._______- U nternehm ensgruppe in der Schw eiz, die Erbringung von D ienstleistungen für die übrigen G esellschaften der X._______-G ruppe, Beteiligungen sow ie den Erw erb, das H alten und die Veräusserung von G rundstücken. D ie X._______ AG ist m ehrw ertsteuerliche G ruppenträgerin einer Vielzahl von M itgliedergesellschaften der X._______-G ruppe (G ruppenbesteuerung). B. An 34 Tagen im Frühsom m er 2001 führte die ESTV bei der X._______ AG eine Steuerkontrolle durch. G estützt auf deren Ergebnis erhob sie für die Periode 1. Q uartal 2001 m it Ergänzungsabrechnung (EA) N r. 128'482 vom 17. Juli 2001 eine Steuernachforderung im Betrag von Fr. 99'821.-- zuzüglich Verzugszins, und sie schrieb m it Anzeige gleichen D atum s Fr. 682.-- w ieder gut. D ie N achforderung resultierte u.a. aus einer Vorsteuerabzugskürzung durch die ESTV w egen "Subventionen" und aus dem Vorhalt, das Zurverfügungstellen von Kühlanlagen an die M ilchproduzenten seien steuerbare Leistungen. D ie ESTV räum te zw ar ein, dass im Fall der Steuerpflichtigen als G ruppenträgerin die Vorsteuer bei Erhalt von Subventionen anhand eines Schlüssels über die gesam te X._______-G ruppe gekürzt w urde (grundsätzlich w ird für jede M itglieder- gesellschaft ein individueller Kürzungsschlüssel angew endet), da eine direkte Zuordnung gruppeninterner Aufw endungen auf die einzelnen leistungsem pfangenden G ruppenm itglieder nachträglich nicht m ehr m öglich gew esen sei. Sie beanstandete aber im W esentlichen, dass die Steuerpflichtige im Fall von Subventionen, die den Verkauf ihrer Produkte förderten, den Vorsteuerabzug nicht verhältnism ässig kürzte. D arauf hin verlangte die Steuerpflichtige einen einsprachefähigen Entscheid. C . D ie ESTV entschied am 24. Januar 2002, sie habe der X._______ AG für die Periode 1. Q uartal 2001 zu R echt Fr. 99'139.-- (Fr. 99'821.-- ./. Fr. 682.--) zuzüglich Verzugszins nachbelastet. M it Eingabe vom 22. Feb- ruar 2002 liess die X._______ AG Einsprache erheben und die N achbelastung u.a. betreffend Kühlanlagen sow ie betreffend Vorsteuer- abzugskürzung im Zusam m enhang m it Subventionen anfechten. D . M it Einspracheentscheid vom 10. Februar 2005 w ies die ESTV die Einsprache ab, bestätigte die Steuerschuld in H öhe von Fr. 54'102.-- M ehrw ertsteuern zuzüglich Verzugszinsen und stellte fest, der Entscheid vom 24. Januar 2002 sei im U m fang von Fr. 45'037.-- in R echtskraft erw achsen. Zur Begründung hielt die Verw altung im W esentlichen dafür, m it der Leistung von Kühlanlagen an die Landw irte erbringe die Einsprecherin eine steuerbare Lieferung, die G egenleistung bestehe in der Einräum ung eines "zw eitägigen M ilchbezugsrechts" durch den Landw irt an sie. D ie verhältnism ässige Kürzung des Vorsteuerabzugs im Fall von 3 Subventionen, die den Absatz der Produkte der Einsprecherin förderten, ergäbe sich aus dem anw endbaren R echt. E. Am 15. M ärz 2005 lässt die X._______ AG gegen diesen Einspracheentscheid bei der Eidgenössischen Steuerrekurskom m ission (SR K) Beschw erde einreichen und die N achbelastung im Ergebnis be- treffend die Kühlanlagen (Fr. 11'714.25) sow ie betreffend Vorsteuer- abzugskürzung im Zusam m enhang m it Subventionen (Fr. 42'388.--) an- fechten. Zur Begründung trägt die Beschw erdeführerin im W esentlichen vor, sie erbringe keine steuerbare Leistung, indem sie den Landw irten die Kühlanlagen kostenlos zur Verfügung stelle. Säm tliche in Frage stehenden Subventionen seien als R ohstoffverbilligungen zu behandeln, w eshalb eine pauschale Kürzung des Vorsteuerabzuges im U m fang von lediglich 2,4% zuzulassen sei; die Kürzung der Vorsteuer im Verhältnis der erhaltenen Subventionen zum G esam tum satz sei rechtsw idrig. F. M it Vernehm lassung vom 13. Juni 2005 schliesst die ESTV auf Abw eisung der Beschw erde. G . Am 2. Februar 2007 teilt das Bundesverw altungsgericht (BVG er) den Ver- fahrensbeteiligten m it, es habe das vorliegende Verfahren zuständigkeits- halber übernom m en. D as B undesverw altungsgericht zieht in Erw ägung: 1. 1.1 Bis zum 31. D ezem ber 2006 unterlagen Einspracheentscheide der ESTV der Beschw erde an die SR K. D as BVG er übernim m t, sofern es zuständig ist, die am 1. Januar 2007 bei der SR K hängigen R echtsm ittel. D ie Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverw altungsgericht [Verw altungsgerichtsgesetz, VG G , SR 173.32]). Sow eit das VG G nichts anderes bestim m t, richtet sich gem äss Art. 37 VG G das Verfahren nach dem Bundesgesetz vom 20. D ezem ber 1968 über das Verw altungs- verfahren (Vw VG , SR 172.021). D as BVG er ist zur Behandlung der Beschw erde sachlich w ie funktionell zuständig (Art. 31 und 33 Bst. d VG G ). D ie Beschw erdeführerin hat den Einspracheentscheid vom 10. Fe- bruar 2005 frist- und auch form gerecht angefochten (Art. 50 und 52 Vw VG ). Sie ist durch diesen beschw ert und zur Anfechtung berechtigt (Art. 48 Vw VG ). 1.2 D ie Beschw erdeführerin bestreitet nicht die zur Vorsteuerabzugskürzung führenden Subventionen in m engenm ässiger sow ie die noch im Streit liegenden N achforderungen in der H öhe von Fr. 42'388.-- (Subventionen) sow ie Fr. 11'714.25 (Kühlanlagen) in rechnerischer und dam it in tat- sächlicher H insicht, sondern die N achbelastungen an sich in grund- sätzlicher H insicht. 4 2. 2.1 D er M ehrw ertsteuer unterliegen u.a. die im Inland gegen Entgelt erbrachten Lieferungen von G egenständen und D ienstleistungen (Art. 5 Bst. a und b des Bundesgesetzes vom 2. Septem ber 1999 über die M ehrw ertsteuer [M W STG , SR 641.20]). Als D ienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines G egenstandes ist (Art. 7 Abs. 1 M W STG ). D am it ein steuerbarer U m satz überhaupt vorliegt, ist ein Aus- tausch von Leistungen notw endig. D er Leistung steht eine G egenleistung (Entgelt) gegenüber. D ie Entgeltlichkeit stellt ein unabdingbares Tat- bestandsm erkm al einer m ehrw ertsteuerlichen Leistung dar (Ausnahm e: Eigenverbrauch [Art. 5 Bst. c M W STG ]). Besteht kein Austauschverhältnis in diesem Sinn zw ischen Leistungserbringer und -em pfänger, ist die Aktivität m ehrw ertsteuerlich irrelevant und fällt nicht in den G eltungs- bereich der M ehrw ertsteuergesetzgebung (statt vieler: Entscheid der SR K vom 18. N ovem ber 2002, veröffentlicht in Verw altungspraxis der Bundes- behörden [VPB] 67.49 E. 2a cc). 2.2 D ie Annahm e eines solchen Leistungsaustausches setzt voraus, dass zw ischen Leistung und G egenleistung eine innere w irtschaftliche Verknüpfung gegeben ist (BG E 126 II 451 E. 6a, m it H inw eisen; IVO P. BAU M G AR TN ER , in m w st.com , Kom m entar zum Bundesgesetz über die M ehrw ertsteuer, Basel/G enf/M ünchen 2000, ad Art. 33 Abs. 1 und 2 R z. 6 und 8). D ie Beantw ortung der Frage nach der inneren Verknüpfung erfolgt nicht in erster Linie nach zivilrechtlichen, sondern nach w irtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien. Insbesondere ist für die Annahm e eines Leistungsaustauschs das Vorliegen eines Vertragsverhältnisses nicht zw ingend erforderlich (BG E 126 II 252 f. E. 4a). Es genügt vielm ehr, dass Leistung und G egenleistung innerlich derart verknüpft sind, dass die Leistung eine G egenleistung auslöst. Ausreichend kann folglich auch sein, w enn einer Leistung eine erw artete (Ü blichkeit) oder erw artbare G egenleistung (nach den U m ständen ist erw artbar, dass eine Leistung die G egenleistung auslöst) gegenübersteht, d.h. dass nach den U m ständen davon auszugehen ist, die Leistung löse eine G egenleistung aus (U rteil des Bundesverw altungsgerichts A-1343/2006 vom 12. April 2007 E. 2.2, m it H inw eisen). 2.3 Leistungen, die w irtschaftlich eng zusam m engehören und so ineinander greifen, dass sie als unteilbares G anzes anzusehen sind, gelten nach dem M ehrw ertsteuergesetz als ein einheitlicher w irtschaftlicher Vorgang; sow eit das G esetz nichts anderes bestim m t, ist eine solche G esam tleistung zum N orm alsatz steuerbar. N ebenleistungen teilen dagegen das um satzsteuerliche Schicksal der H auptleistung (Art. 36 Abs. 4 M W STG ). N ach konstanter R echtsprechung w urden bereits nach altem R echt gem äss dem G rundsatz der Einheitlichkeit der Leistung einheitliche w irtschaftliche Vorgänge nicht in m ehrere selbständige Leistungen zerlegt, w enn sie w irtschaftlich zusam m engehören und ein unteilbares G anzes bilden. Ü be der Steuerpflichtige eine R eihe von einzelnen Tätigkeiten aus, die auf ein einheitliches w irtschaftliches Ziel gerichtet sind, liege eine 5 einheitliche Leistung indes nur dann vor, w enn die einzelnen Teile sachlich, zeitlich und vom w irtschaftlichen G ehalt her in einer derart engen Verbundenheit stehen, dass sie untrennbare Kom ponenten eines Vorgangs verkörpern, der das gesam te H andeln um fasst (statt vieler: Entscheide der SR K vom 22. April 2002, veröffentlicht in VPB 66.95 S. 1125 f.; vom 10. M ärz 1999, veröffentlicht in VPB 63.92 S. 862, je m it H inw eisen). Es verhalte sich keinesw egs etw a so, dass eine steuerpflichtige Leistung als G anzes nicht auch Leistungskom ponenten um fassen kann, die isoliert betrachtet steuerbefreit w ären. D enn auch um gekehrt sei ohne W eiteres m öglich, dass als G anzes steuerbefreit zu beurteilende Leistungen auch Elem ente von an sich steuerpflichtigen Tätigkeiten beinhalten. Es sei jew eils im konkreten Einzelfall aufgrund der gesam ten tatsächlichen und w irtschaftlichen Verhältnisse zu beurteilen, ob eine Leistungseinheit vorliegt oder aber steuerlich unabhängig zu beurteilende Vorgänge gegeben sind (Entscheid der SR K vom 10. M ärz 1999, veröffentlicht in VPB 63.92 S. 864). N icht anders verhalte es sich um so m ehr, w enn eine Leistung als G anzes Kom ponenten vereint, die allesam t steuerpflichtig sind, jedoch einerseits dem N orm alsatz und andererseits dem reduzierten Steuersatz unterliegen (Entscheid der SR K [2002-034] vom 25. April 2003 E. 2c). So können nach R echtsprechung und Lehre m ehrw ertsteuerlich an sich unterschiedlich zu beurteilende Leistungen auch dann einheitlich zu besteuern sein, w enn sie zueinander im Verhältnis von H aupt- und N ebenleistung stehen. N ebenleistungen teilen m ehrw ertsteuerrechtlich das Schicksal der H auptleistung, w enn sie im Verhältnis zu dieser nebensächlich sind, m it dieser in einem engen Zusam m enhang stehen, diese w irtschaftlich ergänzen, verbessern oder abrunden und m it dieser üblicherw eise vorkom m en (statt vieler: Entscheid der SR K vom 22. April 2002, veröffentlicht in VPB 66.95 S. 1126; zum G anzen: s. auch C AM EN ZIN D /H O N AU E R /VALLEN D E R , H andbuch zum neuen M ehrw ertsteuergesetz (M W STG ), Bern/Stuttgart/W ien 2000, R z. 114 ff., m it H inw eisen). D ie Beurteilung der Fragen, ob Einheitlichkeit der Leistung anzunehm en ist oder w ann eine m it der H auptleistung zu erfassende N ebenleistung vorliegt, erfolgt in Anw endung der w irtschaftlichen Betrachtungsw eise. D em C harakter der M ehrw ertsteuer als allgem eine Verbrauchsteuer folgend, hat die Beurteilung zudem prim är aus der Sicht des Verbrauchers zu erfolgen. Es ist zu prüfen, ob ein Leistungskom plex nach allgem einer Verkehrsauffassung von einer bestim m ten Verbrauchergruppe typischerw eise als einheitliche Leistung verstanden w ird. D er subjektive Parteiw illen ist sekundär. N icht m assgebend sind schliesslich die W ertverhältnisse der einzelnen Leistungen, auch w enn in vielen Fällen der W ert der N ebenleistung geringer ist als jener der H auptleistung (s. U rteil des Bundesgerichts 2A.452/2003 vom 4. M ärz 2003 E. 3.2).6 2.4 D ie Steuer w ird vom Entgelt berechnet. D azu gehört alles, w as der Leistungsem pfänger oder ein D ritter für ihn als G egenleistung für die Leistung aufw endet. D ie G egenleistung um fasst auch den Ersatz aller Kosten, selbst w enn diese gesondert in R echnung gestellt w erden (Art. 33 Abs. 1 und 2 M W STG ). N ur jene Zuw endungen des Abnehm ers gehören nicht zum steuerbaren Entgelt, die keinen ursächlichen Zusam m enhang m it der steuerbaren Leistung aufw eisen und ihren R echtsgrund in einem selbständigen, von der Leistung unabhängigen Leistungsaustausch- verhältnis haben. G etreu dem W esen der M ehrw ertsteuer als Verbrauchsteuer ist auch hier w iederum die Sicht des Verbrauchers verm ehrt ins Zentrum zu rücken (s. E. 2.3 hievor). So sieht denn das anw endbare R echt vor, zum Entgelt gehöre alles, w as der Verbraucher für die Leistung aufw endet, und nicht etw a, w as der Erbringer dafür erhält (Art. 33 Abs. 2 M W STG ). Begriff und U m fang des Entgelts ist folglich aus der Sicht des Abnehm ers zu definieren (C AM EN ZIN D /H O N AU ER , H andbuch zur M ehrw ertsteuer (M W ST), Bern 1995, R z. 761; D IETER M ETZG ER , Kurzkom m entar zum M ehrw ertsteuergesetz, M uri/Bern 2000, S. 110 R z. 3). Berechnungsgrundlage ist letztlich, w as der Verbraucher (Abnehm er) bereit oder verpflichtet ist, für die erhaltene Leistung aufzuw enden bzw . um die Leistung zu erhalten (statt vieler: U rteil des Bundesverw altungsgerichts A-1386/2006 vom 3. April 2007 E. 2.3, m it H inw eisen). Beim Tausch von G egenständen und bei tauschähnlichen U m sätzen gilt der W ert jeder Lieferung oder jeder D ienstleistung als Entgelt für die andere Lieferung oder die andere D ienstleistung (Art. 33 Abs. 4 M W STG ). Bei Tausch- und tauschähnlichen G eschäften ist der M arktw ert der ausgetauschten Leistungen m assgebend. Besteht also das Entgelt für eine Leistung anstelle der G eldzahlung darin, dass ein G egenstand zum G ebrauch überlassen w ird, fällt dessen M ietw ert in die Steuerbe- m essungsgrundlage, w elcher sich am M arktw ert orientiert und nicht daran, w as die Parteien vereinbart haben (s. Bericht vom 28. August 1996 der Kom m ission für W irtschaft und Abgaben des N ationalrats [W AK-N ] zur parlam entarischen Initiative [Parlam entarische Initiative D ettling, 93.461], ad Art. 31 Abs. 4; C AM EN ZIN D /H O N AU ER /VALLE N D ER , a.a.O ., R z. 926; U ELI M AN S ER , in m w st.com , Kom m entar zum Bundesgesetz über die M ehr- w ertsteuer, Basel/G enf/M ünchen 2000, ad Art. 33 Abs. 4 R z. 1). Jedem der beiden Leistungserbringer ist die G egenleistung des andern soviel w ert w ie die eigene, w eshalb sie grundsätzlich je vollum fänglich Bem essungs- grundlage der Steuer bilden (s. U rteil des Bundesgerichts 2A.150/2001 vom 13. Februar 2002 E. 7a). 2.5 Verw endet der Steuerpflichtige G egenstände oder D ienstleistungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann er in seiner Steuerabrechnung die ihm von anderen Steuerpflichtigen m it den Angaben nach Art. 37 M W STG in R echnung gestellte Steuer für Lieferungen und D ienst- leistungen abziehen (Art. 38 Abs. 1 und 2 M W STG ). Vom G rundsatz, dass die Vorsteuer nur dann geltend gem acht w erden kann, w enn die Eingangsleistung von einem Steuerpflichtigen stam m t, 7 m acht Art. 38 Abs. 6 M W STG eine Ausnahm e. D anach kann der steuer- pflichtige Leistungsem pfänger, der bei nicht steuerpflichtigen Landw irten Erzeugnisse der Landw irtschaft für steuerbare Ausgangsleistungen bezogen hat, 2,4% des ihm in R echnung gestellten Betrages als Vorsteuer abziehen. 2.6 2.6.1 N ach dem anw endbaren R echt gehören Subventionen und andere Beiträge der öffentlichen H and nicht zum steuerbaren Entgelt (Art. 33 Abs. 6 Bst. b M W STG ). D em gegenüber hat ein Steuerpflichtiger seinen Vorsteuerabzug verhältnism ässig zu kürzen, sow eit er Subventionen oder andere Beiträge der öffentlichen H and erhält (Art. 38 Abs. 8 M W STG ). D as Bundesgericht schützte die gleichlautenden Bestim m ungen der M ehrw ertsteuerverordnung in konkreten Anw endungsakten und hat die entgegengerichteten Entscheide der SR K aufgehoben. H andle es sich bei Subventionen um Beiträge, die ohne eine entsprechende m arkt- w irtschaftliche G egenleistung (aber zur Erreichung bestim m ter, im öffentlichen Interesse liegender Zw ecke) ausgerichtet w erden, sei es folgerichtig, dass solche Subventionen nicht in die Bem essungsgrundlage für die M ehrw ertsteuer einfliessen und daher vom Entgelt ausgenom m en sind. Bei solchen Subventionen sei zudem der Vorsteuerabzug verhältnis- m ässig zu kürzen. W ürde auf G egenständen und D ienstleistungen, die m it Subventionsgeldern finanziert (erw orben) w orden sind, der Vorsteuerab- zug zugelassen, könne die Steuerbelastung auf den bezogenen Leistungen m it dem Vorsteuerabzug rückgängig gem acht w erden. D as führe faktisch zu einer echten Befreiung im Inland, w as unzulässig sei. Es m üsse verhindert w erden, dass subventionierte Steuerpflichtige bei ihren Abrechnungen jew eils einen Vorsteuerüberschuss aufw eisen und auf diese W eise zu einer w eiteren - indirekten - „Subventionierung“ gelangen könnten (BG E 126 II 450 ff. E. 6). W enngleich es verfassungsrechtlich und steuertechnisch ausgeschlossen ist, dass ein Vorgang, der - m angels Entgeltlichkeit - nicht im G eltungs- bereich der M ehrw ertsteuer liegt, eine verhältnism ässige Vorsteuer- abzugskürzung zur Folge haben kann (ausführlich: Entscheid der SR K [2000-142] vom 14. Juni 2001 E. 2), hat der G esetzgeber diese R egelung ins G esetz aufgenom m en (Art. 38 Abs. 8 M W STG ). 2.6.2 Im m erhin ist auch gem äss bundesgerichtlicher R echtsprechung zur Beantw ortung der Frage, ob überhaupt eine solche Subvention vorliegt, die eine verhältnism ässige Vorsteuerkürzung des Em pfängers zur Folge hat, durchaus zutreffend zunächst zu prüfen, ob das Tatbestandsm erkm al der Entgeltlichkeit gegeben ist (s. E. 2.1 und 2.2 hievor). Stellt der G eldfluss m ehrw ertsteuerliche G egenleistung einer Leistung dar, ist ausgeschlossen, dass er gleichzeitig eine Subvention darstellt. D er enge innere Zusam m enhang zw ischen Leistung und G egenleistung sei bei der Subvention nicht gegeben. Subventionen seien Beiträge der öffentlichen H and, die ohne entsprechende m arktw irtschaftliche G egenleistung ausge- richtet w erden. D er Subventionsgeber w olle dam it beim Subventionsem p-8 fänger ein bestim m tes Verhalten hervorrufen, das zur Erreichung eines bestim m ten Zieles als geeignet erscheint; diese Zielsetzung m üsse im öffentlichen Interesse liegen und w erde m it der Subventionierung zu verw irklichen versucht. Abgesehen von dieser Verhaltensbindung erfolge die Subventionierung aber ohne G egenleistung (U rteil des Bundesgerichts vom 30. Septem ber 2003 E. 2.2, veröffentlicht in Archiv für Schw ei- zerisches Abgaberecht [ASA] 74 523, m it H inw eisen). 2.6.3 Im zeitlichen Anw endungsbereich der alten M ehrw ertsteuerverordnung gelten gem äss R echtsprechung als Subventionen im Sinne von Art. 26 Abs. 6 Bst. b der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die M ehrw ertsteuer (M W STV von 1994, AS 1994 1464; entspricht Art. 33 Abs. 6 Bst. b M W STG ) insbesondere auch Ausfuhrbeiträge, w elche als agrarpolitische M assnahm e im Bereich der U nterstützung der schw eizerischen Landw irtschaft geleistet w erden und die D ifferenz zw ischen den höheren Inlandpreisen und den tiefen W eltpreisen ausgleichen sollen. Konkret w ird m it der Subvention der Export von Erzeugnissen der N ahrungs- m ittelindustrie aus schw eizerischen Landw irtschaftsprodukten gezielt gefördert. D iesfalls sind sie nicht m it spezifischen Leistungen verknüpft, w elche der Beitragsem pfänger gegenüber der öffentlichen H and zu erbringen hätte. Vielm ehr geht es um die Förderung des Exportes von Erzeugnissen der N ahrungsm ittelindustrie aus schw eizerischen Land- w irtschaftsprodukten als öffentliches Interesse. Som it liegt den Beiträgen kein Leistungsaustauschverhältnis zu G runde. N icht entscheidend ist dabei, ob die fraglichen Ausfuhrbeiträge auf der D ifferenz zw ischen den höheren Inlandpreisen und den tieferen W eltm arktpreisen oder nach anderen Faktoren bem essen w erden (U rteil des Bundesgerichtes vom 11. Februar 2002, veröffentlicht in ASA 73 150 ff. E. 1.3 und 2.3; Entscheid der SR K vom 14. Januar 2005, veröffentlicht in VPB 69.88 E. 2a bb). Sow eit also derartige Lieferungen ins Ausland subventioniert w orden sind, ist die Vorsteuer im U m fang der erhaltenen Beiträge verhältnism ässig zu kürzen (vgl. zum G anzen das U rteil des Bundesgerichts, a.a.O ., veröffentlicht in ASA 73 151 E. 2.1 f.; ferner auch Entscheid der SR K [2000-136] vom 14. Juni 2001 E. 4a). Sow eit das M ehrw ertsteuergesetz Anw endung findet, gelten indes Erstattungen, Beiträge und Beihilfen bei Lieferungen ins Ausland, deren U m sätze befreit sind, nicht m ehr als Subventionen oder Beiträge der öffentlichen H and (Art. 38 Abs. 8 letzter Satz M W STG ), w elche eine verhältnism ässige Kürzung der Vorsteuer zur Folge hätten. 3. Im vorliegenden Fall bestreitet die Beschw erdeführerin zunächst die N achforderung der ESTV in H öhe von Fr. 11'714.25 betreffend die Kühl- anlagen. 3.1 D ie Beschw erdeführerin bezieht bei den M ilchproduzenten (Landw irten) gegen G eldzahlung frische M ilch. D aneben überlässt sie den Landw irten auf deren H of eine Kühlanlage zum G ebrauch. D er Landw irt speist die M ilch zw eim al täglich in die Kühlanlage. D a die M ilch dank der Anlage w eniger schnell verdirbt, braucht sie durch die Beschw erdeführerin nur alle 9 zw ei Tage - statt zw eim al täglich - abgeholt zu w erden. D ie Installations-, Energie-, U nterhalts-, R eparatur- und Versicherungskosten der Kühlanlage gehen zu Lasten des M ilchproduzenten. D ie G rösse der Kühlanlage ist dem M ilchkontingent des Landw irts angepasst. N ach 10 Jahren geht die Kühlanlage ohne w eitere Kostenfolgen ins Eigentum des M ilchproduzenten über (vgl. M ustervereinbarungen, Einsprachebeilagen 3 und 4). W ird das M ilchlieferverhältnis vor Ablauf dieser Frist aufgelöst, w ird die Anlage dem ontiert (bis 1996) bzw . dem Landw irt zum R estw ert verkauft (ab 1996). 3.2 U nbestrittenerm assen überlässt die Beschw erdeführerin in den fraglichen Fällen jew eils dem Landw irt die Kühlanlage zum G ebrauch, ohne ein entsprechendes M ietentgelt zu verlangen. Entgegen der Auffassung der Beschw erdeführerin bedarf es zur Annahm e eines m ehrw ertsteuerlichen Leistungsaustausches nicht zw ingend eines Engelts in Form der G eldzahlung. W ird die Leistung w ie im vorliegenden Fall in N aturalien abgegolten, liegt ein Tausch oder ein tauschähnlicher U m satz vor, w elcher der M ehrw ertsteuer ebenso unterliegt (E. 2.4 hievor). D ie G egenleistung des M ilchproduzenten besteht aus einer M ehrzahl von Kom ponenten, die tatsächlich und w irtschaftlich eng zusam m engehören und so ineinander greifen, dass sie m ehrw ertsteuerlich als unteilbares G anzes anzusehen sind (s. E. 2.3 hievor): So hat der Landw irt a) die M ilch der H altbarkeit w egen in die ihm zur Verfügung gestellte Kühlanlage zu speisen, b) dafür zu sorgen, dass die Anlage einw andfrei funktioniert und stets den hygienischen Anforderungen entspricht, c) vorab zu akzeptieren, dass eine solche Kühlanlage auf seinem H of überhaupt installiert w ird und d) die gesam ten Kosten der Anlage zu tragen. Alle diese Kom ponenten bilden folglich die G egenleistung des M ilchproduzenten. D ie Leistung der Beschw erdeführerin, das Ü berlassen der Kühlanlage zum G ebrauch, ist m it der G egenleistung des M ilchproduzenten zw eifelsfrei in der durch die R echtsprechung und Lehre geforderten W eise innerlich verknüpft (E. 2.2 hievor). M it R echt geht die Vorinstanz entsprechend von einem m ehrw ertsteuerlichen Leistungsaustausch aus. Indem die Be- schw erdeführerin einen solchen Leistungsaustausch in Abrede stellt, geht sie dem G esagten zufolge fehl. 3.3 Es bleibt, die Steuer für die Leistung der Beschw erdeführerin zu bem essen. Beim vorliegenden tauschähnlichen U m satz gilt der M arktw ert der G egenleistung des Landw irts als Entgelt für die Leistung der Beschw erdeführerin (E. 2.4). Für die G egenleistung kann aufgrund ihrer N atur und Beschaffenheit ein M arktw ert kaum beziffert w erden. D a sie im Austausch m it der Leistung der Beschw erdeführerin erbracht w ird, rechtfertigt es sich im vorliegenden Fall jedoch, die W ertbestim m ung der Leistung des M ilchproduzenten am W ert der Leistung der Beschw erde- führerin zu orientieren. D enn jedem der beiden Leistungserbringer ist die G egenleistung des andern soviel w ert w ie die eigene (E. 2.4 hievor). D er sow ohl nach dem W illen des G esetzgebers als auch nach der in der Lehre vertretenen Auffassung m assgebende M arktw ert für die zum G ebrauch überlassene Kühlanlage w iderspiegelt sich bei tauschähnlichen G e- schäften im entsprechenden M ietentgelt, w ie es unter unabhängigen 10 D ritten vereinbart w orden w äre (E. 2.4 hievor) und w ie es die ESTV zur Bestim m ung der N achforderung veranschlagte. M it dem H inw eis, dass dieses M ietentgelt lediglich als H ilfe zur W ertbestim m ung der - Steuerbem essungsgrundlage der Leistung der Beschw erdeführerin bildenden - G egenleistung durch den M ilchproduzenten herhalten kann, ist der Standpunkt der Vorinstanz folglich zu stützen. D ie ESTV verletzt im Ergebnis kein Bundesrecht, w enn sie für die steuerbare Leistung (Ü berlassung zum G ebrauch von Kühlanlagen an ihre M ilchproduzenten) die Steuer jew eils nach dem M ietentgelt veranschlagte, w ie es unter unabhängigen D ritten vereinbart w orden w äre. Indem die Beschw erdeführerin dafür hält, die "G egenleistung m üsste sich am tatsächlichen Vorteil des M ilchproduzenten berechnen, der lediglich in der einfachen R einigungsm öglichkeit der H ofkühlanlage besteht", verkennt sie im W esentlichen zw eierlei: D ie Steuer ist erstens nach dem W ert der G egenleistung zu berechnen, der sich nicht nur nach den Vorteilen bem isst, sondern beispielsw eise auch nach allen Kosten, die dem Landw irt im Zusam m enhang m it der Kühlanlage entstehen (E. 2.4 hievor). Zw eitens ziehen die M ilchproduzenten aus dem G ebrauch der Kühlanlage w eit m ehr Vorteile als jener, den die Beschw erdeführerin schildert. Sie räum t an anderer Stelle gerade selbst ein, der Landw irt könne dank der Anlage gegenüber einem neuen M ilchabnehm er bessere Vertragskonditionen aushandeln. Ü berdies kann der M ilchproduzent unter G ebrauchnahm e der Kühlanlage seine M ilch konstant kühl lagern und die Q ualitäts- anforderungen besser erfüllen. Ferner zieht nicht nur die Beschw erde- führerin, sondern auch der Landw irt sow ohl aus praktischer als auch aus w irtschaftlicher Sicht den Vorteil, dass infolge der längeren H altbarkeit die M ilch nur noch alle zw ei Tage abgeholt w ird statt zw eim al täglich. Ein w eiterer Vorteil liegt im U m stand begründet, dass die Anlage nach 10 Jahren ohne w eitere Kostenfolgen ins Eigentum des M ilchproduzenten übergeht u.s.w . Könnte der M ilchproduzent jew eils diese und w eitere Vorteile nicht aus der Kühlanlage ziehen, w ürde er diese kaum auf seinem H of akzeptieren. D a nun aber diese Vorteile w ertm ässig kaum zu beziffern sind, erscheint - w ie dargelegt - nicht als unzulässig, sich für die Steuerbem essung am W ert der eigenen Leistung der Beschw erdeführerin zu orientieren. D ie Beschw erde ist in diesem Punkt abzuw eisen. 4. Ferner beanstandet die Beschw erdeführerin die N achforderung in H öhe von Fr. 42'388.-- betreffend Vorsteuerabzugskürzung im Zusam m enhang m it Subventionen. 4.1 D ie Beschw erdeführerin und die Vorinstanz sind sich offensichtlich darin einig, dass Subventionen, die direkt der R ohstoffverbilligung dienen, zu einer Kürzung des Vorsteuerabzugs in H öhe von lediglich 2,4% der erhaltenen Subventionen führen. So ist die Beschw erdeführerin in der m assgeblichen Zeit für die bezogenen G rundstoffe vorgegangen und die ESTV hat die Vorgehensw eise akzeptiert. D erartige Beiträge an die Beschw erdeführerin bzw . die R echtm ässigkeit der entsprechenden 11 Vorsteuerkürzung in H öhe von lediglich 2,4% bilden im vorliegenden Verfahren nicht Streitgegenstand und w erden durch das Bundes- verw altungsgericht auch nicht überprüft. Im Streit liegen vielm ehr Subventionen an die Beschw erdeführerin, w elche die durch sie produzierten (oder zu produzierenden) W aren betreffen. D ie ESTV hält dafür, diese Subventionen verbilligten den Preis der Produkte oder förderten deren Absatz. D ies führe in Anw endung von Art. 38 Abs. 8 M W STG zu einer Vorsteuerabzugskürzung im Verhältnis der erhaltenen Beiträge zum G esam tum satz. D ie Beschw erdeführerin hält entgegen, auch bei diesen Subventionen sei der Vorsteuerabzug lediglich im U m fang von 2,4% zu kürzen, denn die produktegebundenen Beiträge hätten ebenfalls zum Ziel, den M ilchpreis und dam it den R ohstoff zu stützten; sie stellten folglich gleicherw eise R ohstoffverbilligungen und keine Industriebeihilfen dar. Zu beurteilen ist im vorliegenden Fall die Frage nach der Vorsteuerabzugskürzung der um strittenen Beiträge an die Beschw erdefüh- rerin, w elche an ihre Produkte gebunden sind. M it R echt m acht die Beschw erdeführerin nicht geltend, die ESTV habe Beiträge, die eigentliche R ohstoffverbilligungen im beschriebenen Sinn darstellten, irrtüm licher- w eise als produktegebundene erfasst. Eigentliche Ausfuhrbeiträge, w elche nach neuem und hier anw endbaren R echt zu keiner Kürzung des Vorsteuerabzugs m ehr führen (E. 2.6.3 hievor), hat die ESTV keine aufgerechnet. 4.2 D ie hier strittigen Beiträge zielen allesam t auf eine Inlandverbilligung der M ilchprodukte der Beschw erdeführerin hin, unabhängig davon, ob sie nach M assgabe der M enge des hergestellten (herzustellenden) Produktes oder nach M assgabe der für dieses Produkt verarbeiteten M ilchm enge ausgerichtet w erden. Es handelt sich um einen typischen Fall von Zuw endungen, die gem äss bundesgerichtlicher R echtsprechung als Subventionen oder andere Beiträge der öffentlichen H and im Sinne des M ehrw ertsteuerrechts m it der Folge einer verhältnism ässigen Vorsteuer- abzugskürzung zu gelten haben. Zw eifelsfrei w erden sie sow ohl nach ihrer Art als auch nach ihrer Berechnungsw eise ohne eine entsprechende m arktw irtschaftliche G egenleistung ausgerichtet, verfolgen aber im öffentlichen Interesse liegende Zw ecke (E. 2.6.2 hievor). Konkret w ird m it diesen Subventionen der Absatz von Erzeugnissen der N ahrungs- m ittelindustrie aus schw eizerischen Landw irtschaftsprodukten gezielt gefördert. D ie fraglichen Beiträge liegen folglich in w irtschaftspolitischen Ü berlegungen und dam it im öffentlichen Interesse begründet. Sie sind nicht m it spezifischen Leistungen verknüpft, w elche die Beschw erde- führerin als Beitragsem pfängerin gegenüber der öffentlichen H and zu erbringen hätte. Som it liegt den Beiträgen kein m ehrw ertsteuerliches Leistungsaustauschverhältnis zu G runde und die Beschw erdeführerin hat nach höchstrichterlicher R echtsprechung ihre Vorsteuerabzüge verhältnis- m ässig zu kürzen. D ie Beschw erde ist diesbezüglich ebenfalls abzuw eisen.12 4.3 W as die Beschw erdeführerin dagegen vorbringt, verm ag nicht durchzudrin- gen. Im W esentlichen hält sie dafür, die fraglichen Subventionen zielten einzig auf eine Stützung des M ilchpreises bzw . der schw eizerischen M ilchproduk- tion ab und nicht der nachgelagerten Verarbeitungs- und H andelsstufen. D ies ergäbe sich bereits daraus, dass die Beihilfen aus dem Agrarkredit stam m ten, für dessen Verteilung das Bundesam t für Landw irtschaft zuständig sei, sow ie aus dem Titel der Verordnung, in w elcher die Beihilfen geregelt seien ("M ilchpreisstützungsverordnung"). Am Ziel, den M ilchpreis zu stützen, ändere nichts, w enn die vorliegenden Beihilfen am Verarbeitungsprodukt bem essen w erden. D ie fraglichen Subventionen seien deshalb steuerlich ebenfalls als eigentliche R ohstoffverbilligungen zu behandeln. O hne die R echtm ässigkeit der Vorsteuerabzugskürzung im U m fange von lediglich 2,4% im Falle solcher R ohstoffverbilligungen hier zu bestätigen, ist doch auf einen w esentlichen U nterschied hinzuw eisen. D ie Verbilligungsbeiträge für den R ohstoff M ilch betreffen die Leistungsein- gangsseite der Beschw erdeführerin und finanzieren dam it lediglich die G estehungskosten des U rproduktes M ilch. D em gegenüber betreffen die produktebezogenen Beiträge die Leistungsausgangsseite der Beschw erde- führerin und finanzieren je nach H öhe indirekt auch einen Teil der Produktionskosten und Investitionen. Angesichts der höchstrichterlichen R echtfertigung der geltenden Subventionsregelung (E. 2.6.1 hievor) ist in solchen Fällen zw ingend der Vorsteuerabzug verhältnism ässig zu kürzen. U nm assgeblich ist unter diesen U m ständen, ob beabsichtigtes Ziel der strittigen Beiträge die Stützung des M ilchpreises ist, w enn dies denn in der von der Beschw erdeführerin behaupteten strengen Exklusivität überhaupt zutrifft. M assgebend ist m ehrw ertsteuerlich allein, dass die Beiträge die Leistungsausgangsseite der Beschw erdeführerin betreffen und so tatsäch- lich den Absatz ihrer Produkte fördern (E. 4.2 hievor). Ü berdies ist der Beschw erdeführerin entgegenzuhalten, dass das Bundesgericht die verhältnism ässige Kürzung des Vorsteuerabzugs, w ie er für Subventionen in Art. 38 Abs. 8 M W STG vorgesehen ist, ohnehin selbst dann bejaht, w enn sie zw ar produktebezogen ausgerichtet w erden, aber die Beschaffung der R ohstoffe verbilligen. D as Produkt bleibe durch die staatlichen Beiträge verbilligt, auch w enn nur die Beschaffung des R ohstoffes und nicht die W arenherstellung subventioniert w erde (U rteil des Bundesgerichts, a.a.O ., veröffentlicht in ASA 73 152 E. 2.3). 5. N ach dem G esagten ist die Beschw erde abzuw eisen. D ie Verfahrenskosten in H öhe von Fr. 1'500.-- sind der Beschw erdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 Vw VG ). Eine Parteientschädigung an die Beschw erdeführerin ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 Vw VG a contrario).13 D em nach erkennt das B undesverw altungsgericht: 1. D ie Beschw erde w ird abgew iesen. 2. D ie Verfahrenskosten im Betrage von Fr. 1'500.-- w erden der Beschw erdeführerin auferlegt und m it dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 1'500.-- verrechnet. 3. D er Beschw erdeführerin w ird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. D ieses U rteil w ird eröffnet: - der Beschw erdeführerin (m it G erichtsurkunde) - der Vorinstanz (R ef-N r. _______) (m it G erichtsurkunde) D er vorsitzende R ichter: D ie G erichtsschreiberin: D aniel R iedo Iris W idm er R echtsm ittelbelehrung U rteile des Bundesverw altungsgerichts können innert 30 Tagen seit der Eröffnung m it einer Beschw erde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Schw eizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten w erden. D ie Beschw erde ist unzulässig gegen Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben. D ie R echtsschrift ist in einer Am tssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung m it Angabe der Bew eism ittel und die U nterschrift zu enthalten. Sie m uss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen H anden der Schw eizerischen Post oder einer schw eizerischen diplom atischen oder konsularischen Vertretung übergeben w erden (vgl. Art. 42, 48, 54, 83 Bst. m und 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [BG G ]; SR 173.110). Versand am :