Spezialverwaltungsgericht Steuern 3-RV.2022.19 P 105 Urteil vom 22. Juni 2023 Besetzung Präsident Heuscher Richter Loser Richter Schorno Gerichtsschreiberin Betsche Rekurrent A._____ vertreten durch PrimeTax AG, Patrick Scherrer u. Stefanie Gugger, Friesenbergstrasse 75, 8055 Zürich Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission R._____ vom 30. November 2021 betreffend Feststellung der Steuerpflicht 2019 - 2 - Das Gericht entnimmt den Akten: 1. A. meldete sich per 1. Oktober 2014 in R. als Wochenaufenthalter an. 2. Mit Verfügung vom 6. April 2021 stellte die Steuerkommission R. die unbeschränkte Steuerpflicht von A. in R. kraft persönlicher Zugehörigkeit ab 1. Januar 2019 fest. 3. Gegen die Feststellungsverfügung vom 6. April 2021 erhob A. mit Schreiben vom 6. Mai 2021 Einsprache. 4. Mit Entscheid vom 30. November 2021 wies die Steuerkommission R. die Einsprache ab. 5. Den Einspracheentscheid vom 30. November 2021 (Zustellung am 2. De- zember 2021 [nachfolgend: Einspracheentscheid]) liess A. mit Rekurs vom 13. Januar 2022 (Postaufgabe am gleichen Tag ) an das Spezial- verwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weiterziehen. Er liess fol gende Anträge stellen: "1. Der Einspracheentscheid vom 30. November 2021 betreffend die Fest- stellungsverfügung vom 6. April 2021 sei vollumfänglich aufzuheben. 2. Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zur Lasten des R ekursgeg- ners." Auf die Begründung wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen einge - gangen. 6. Die Steuerkommission R. und das Kantonale Steueramt (KStA) beantragen die Abweisung des Rekurses. 7. A. liess mit Schreiben vom 17. März 2022 auf eine Replik verzichten. - 3 - Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Der vorliegende Rekurs betrifft die Feststellung des steuerrechtlichen Wohnsitzes ab dem Steuerjahr 2019. Massgebend für die Beurteilung ist das Steuergesetz vom 15. Dezember 1998 (StG). 2. 2.1. Die Steuer kommission R. hat festgestellt, dass der Rekurrent ab dem 1. Januar 2019 kraft persön licher Zugehörigkeit in R. unbeschränkt steuerpflichtig sei. 2.2. Die Steu erkommission R. und das KStA kamen dabei aufgrund der gesamten Umstände zum Ergebnis, dass der Rekurrent zu R. eine stärkere Beziehung unterhalte als zu T. (vgl. Feststellungsverfügung; Einsprache- entscheid; Vernehmlassung). Der Rekurrent vertritt demgegenüber die Auffassung, dass sich sein steu- errechtlicher Wohnsitz in T. befinde. Er habe nie die Absicht ge habt, sich dauerhaft im Kanton Aargau bzw. in der Gemeinde R. niederzulassen. Der Mittelpunkt der Lebensinteressen befinde sich im Kanton XZ. 2.3. Vorliegend ist also streitig, wo sich der steuerrechtliche Wohnsitz des Re - kurrenten ab dem 1. Januar 2019 befunden hat bzw. wo er ab dem Steuer- jahr 2019 unbeschränkt steuerpflichtig ist. 3. 3.1. 3.1.1. Natürliche Personen sind im Kanton Aargau aufgrund persönlicher Zuge- hörigkeit unbeschränkt steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt im Kanton haben (§ 16 Abs. 1 StG). Der steuer - rechtliche Wohnsitz ist damit eigenständig auszulegen, wenn auch in A n- lehnung an den zivilrechtlichen Wohnsitzbegriff (vgl. Kommentar zum Aar- gauer Steuergesetz, 5. Auflage, Muri -Bern 2023, § 16 StG N 4 ff.; Ernst Höhn/Peter Mäusli, Interkan tonales Steuerrecht, 4. Auflage, Bern/Stutt - gart/Wien 2000, § 7 N 11). Nach § 16 Abs. 2 StG (vgl. auch Art. 3 Abs. 1 StHG) hat eine Person ihren steuerrechtlichen Wohnsitz im Kanton Aargau, wenn sie sich hier mit der Ab sicht dauernden Verbleibens aufhält oder wenn ihr das Bundesrecht hier einen besonderen gesetzlichen Wohn sitz zuweist (vgl. SGE vom 24. November 2016 [3-RV.2016.39]). - 4 - 3.1.2. Der Steuerwohnsitz einer natürlichen Person umfasst zwei kumulativ erfor- derliche Begriffselemente: Den Aufenthalt an einem Ort sowie die Absicht des dauernden Verbleibens. Der Aufenthalt im Sinne einer nur vorüberge- henden faktischen Präsenz an einem Ort genügt deshalb nicht. Zwar spielt die Dauer des Aufenthalts keine Rolle, erforderlich ist aber ein Verweilen, welches auf wesentliche Zwecke angelegt ist. Nur dann kann das Erforder- nis der Absicht, an diesem Ort dauernd zu verbleiben, erfüllt sein. Dabei wird ein "dauerndes" Verbleiben nicht nur dann bejaht, wenn eine Person die Absicht hat, bis zum Lebensende an einem Ort zu bleiben; es genügt ein Verweilen auf unbestimmte Zeit. Selbst ein Verweilen während der (län- geren) Dauer bestimmter Verhältnisse kann ausreichen, indem der Aufent- haltsort bis auf weiteres zum Mittelpunkt der Lebensinteressen gemacht und ihm dadurch eine gewisse Stabilität verleiht wird. Es genügt auch, wenn mit der Möglichkeit des Wechsels aus bestimmten Gründen zu rech- nen ist oder feststeht, dass der Aufenthalt nach einiger Zeit wieder aufhört. Nicht geeignet ist indessen ein bloss vorübergehender Aufenthalt mit fort - dauerndem Willen, den bisherigen Wohnort als Mittelpunkt der Lebensinte- ressen aufrechtzuerhalten. Die Absicht dauernden Verbleibens lässt sich nicht mit blossen Willensäusserungen nachweisen. Sie muss vielmehr für Dritte erkennbar aus äusseren Umständen hervorgehen. Die Person muss mit ihrem Verhalten zeigen, dass sie an einem bestimmten Ort den Mittel- punkt ihrer Lebensbeziehungen, d.h. den räumlichen Mittelpunkt ihrer per- sönlichen, und allenfalls geschäftlichen, Interessen begründet hat. For - melle Momente, wie der Rückzug der Schriften, die militärische Abmel - dung, die Wohnsitzbescheinigung des neuen Ortes usw. bilden nur Indizien für den Steuerwohnsitz, die nicht ausreichen, wenn nicht auch das übrige Verhalten des Steuerpflichtigen dafür spricht (zum Ganzen vgl. BGE 138 II 300, 125 I 54; StR 2014 S. 714; StE 2005 A 24.21 Nr. 16; Bundesgerichts- urteile vom 5. August 2021 [2C_41/2021], vom 18. Januar 2011 [2C_472/ 2010], vom 29. April 2008 [2C_769/2007] und vom 1. März 2007 [2P.203/ 2006]; VGE vom 4. September 2002 [BE.2001.00397], mit Hinweisen). 3.2. 3.2.1. Bei einer Ver legung des steuerrechtlichen Wohnsitzes innerhalb der Schweiz ist zu beachten, dass im interkantonalen Verhältnis – anders als bei internationalen Sachverhalten – Art. 24 Abs. 1 ZGB nicht greift, wonach der einmal begründete Wohnsitz einer Person bis zum Erwerb eines neuen Wohnsitzes bestehen bleibt. Hat die steuerpflichtige Person die Verbindun- gen zu ihrem bisherigen Wohnsitz gelöst, so ist sie dort nicht mehr steuer- pflichtig. Der Wille zur Wohnsitzverlegung muss indes in die Tat umgesetzt worden sein, das heisst die steuerpflichtige Person muss für die betref - fende Zeit den Mittelpunkt ihrer Lebensführung schon an den neuen Ort verlegt haben (vgl. Bundesgerichtsurteil vom 2. Mai 2014 [2C_794/2013], mit Hinweis auf BGE 108 Ia 252; StE 2009 A 24.22 Nr. 6). - 5 - 3.2.2. Bestehen Beziehungen zu mehreren Orten, so gilt im interkantonalen Ver- hältnis als Steuerwohnsitz derjenige Ort, zu dem der Steuerpflichtige die stärkeren Beziehungen hat. Dabei werden die sich aus den familiären Ban- den ergebenden persönlichen und familiären Beziehungen im Allgemeinen als stärker erachtet als diejenigen, die sich aus der beruflichen Tätigkeit ergeben. Der Lebensmittelpunkt bestimmt sich dabei aus der Gesamtheit der objektiven äusseren Umstände, aus denen sich die Le bensinteressen erkennen lassen, nicht nach bloss erklärten Wünschen der steuerpflichti - gen Person; der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar. Bei unselbstständig Erwerbenden ist der Steuerwohn sitz gewöhnlich der Ort, wo sie für längere oder unbestimmte Zeit Aufenthalt nehmen, um von dort aus der täglichen Arbeit nachzugehen, ist doch der Zweck des Lebens- unterhalts dauernder Natur. Die Frage, zu welchem der Aufenthaltsorte die steuerpflichtige Person die stärkeren Beziehungen unterhält, ist jeweils auf- grund der Gesamtheit der Umstände des Einzelfalls zu beurteilen (vgl. BGE 132 I 29; Bundesge richtsurteil vom 27. August 2008 [2C_230/ 2008]; VGE vom 7. Februar 2007 [WBE.2006.306]; VGE vom 4. September 2002 [BE.2001.00397], je mit Hinweisen; E . Höhn/P. Mäusli, a.a.O., § 7 N 39 ff., 71 ff.). 3.2.3. Darüber, wo faktisch der Mittelpunkt der Lebensinteressen liegt, kann kein klarer Beweis geführt werden. Von objektiven, äusseren Umständen ist auf innere Tatsachen zu schliessen. Es ist aufgrund von Indizien eine Gewich- tung vorzunehmen. Die Prüfung darf sich nicht auf eine schematische oder isolierte Betrachtung einzelner Merkmale beschränken, sondern es ist eine sorgfältige Berücksichtigung und Gewichtung sämtlicher Berufs-, Familien- und Lebensumständ e notwendig ( vgl. Bundesgerichtsurteil vom 7. Mai 2008 [2C_646/2007]; StE 2013 B 11.1 Nr. 25, mit Hinweisen). 4. 4.1. Nach der im Steuerrecht allgemein gültigen Regel trägt die Steuerbehörde die Beweislast für steuerbegründende Tatsachen, während der Beweis für steueraufhebende oder steuermindernde Tatsachen grundsätzlich dem Steuerpflichtigen obliegt, wobei er diese Tatsachen nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen hat (vgl. BGE 140 II 248, Erw. 3.5 mit Hinweisen; Bundesgerichtsurteil vom 29. September 2016 [2C_162/2016 und 2C_163/ 16], Erw. 2.3., mit Hinweisen). Die entscheidende Behörde würdigt dabei nach ihrer eigenen, freien Überzeugung, ob ein Beweismittel glaub würdig ist. Auch wenn im Steuerrecht an sich das Beweismass der vollen Über - zeugung ("R egelbeweismass") herrscht, bedarf es keiner absoluten Ge - wissheit. Es genügt, dass die Veranlagungsbehörde nach erfolgter Beweis- würdigung und aufgrund objektiver Gesichtspunkte mit an Sicherheit gren- zender Wahrscheinlichkeit vom Vorliegen der rechtserheblichen Tatsache - 6 - überzeugt ist. Die Auffassung kann auf Indizien beruhen und bedingt kei - nen direkten Beweis (vgl. Bundesgerichtsurteil vom 12. Mai 2020 [2C_926/ 2019], Erw. 2.3). 4.2. In Bezug auf die Beweislast gilt damit grundsätzlich, dass es der Steuerbe- hörde obliegt, den steuerrechtlichen Wohnsitz als steuerbegründende Tat- sache darzutun. Dem Pflichtigen kann freilich der Gegenbeweis für die von ihm behauptete subjektive Steuerpflicht an einem neuen Ort auferlegt wer- den, wenn die von der Steuerbehörde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht als sehr wahrscheinlich gilt (vgl. ASA 39 S. 284). Diese ur - sprünglich für das internationale Verhältnis aufgestellte Regel ist nach der Praxis des Bundesgerichts auch im interkantonalen Verhältnis anwendbar (vgl. Bundesgerichtsurteil vom 25. Mai 2011 [2C.726/2010]). 4.3. Demnach tragen die Steuerbehörden des Kantons Aargau die Beweisla st für den erstmals ab dem 1. Januar 2019 erhobenen unbeschränkten Steu- eranspruch, jedenfalls soweit der Rekurrent s einer Mitwirkungspflicht im Rahmen des Zumutbaren nachgekommen ist. Aufgrund des Untersu - chungsgrundsatzes ist es an den Steuerbehörden des Kantons Aargau, den Sachverhalt abzuklären. Wollen die Steuerbehörden des Kantons Aar- gau eine während Jah ren anerkannte ausschliessliche Besteuerung des Rekurrenten in einem anderen Kanton in Frage stellen, so müssen sie eine massgeblich veränderte Faktenlage nachweisen. Gelingt ihnen das nicht, kann im Kanton Aargau keine beschränkte Steuerpflicht beansprucht wer- den (vgl. Bundesgerichtsurteil vom 25. Mai 2011 [2C.726/2010] = StE 2011 A 24.24.41 Nr. 5; Bundesgerichtsurteil vom 4. März 2009 [2C.770/2008]. 4.4. Der Rekurrent ist seit dem 1. Oktober 2014 als Wochen aufenthalter in R. gemeldet (vgl. Auszug Einwohnerkontrolle R.). Seit dem 1. Juli 2009 ist er gemeinsam mit seiner Freundin, C., Mie ter eines 4.5 -Zimmer Einfamilienhauses in R. Zum Zeitpunkt der An meldung als Wochenaufenthalter im Jahr 201 4 führte er zwar mindestens seit fünf Jahren mit C. ein Konkubinat. Bei der Anmeldung im Jahr 2014 konnte jedoch noch keine eindeutige Dauerhaftigkeit des Konkubinates angenommen werden. Im Jahr 2019 hingegen dauerte das Konkubinat mit C. seit mindestens zehn Jahren an. Inso fern hat sich die Dauerhaftigkeit des Konkubinats bestätigt. Vor diesem Hin tergrund ist eine massgeblich veränderte Faktenlage zu bejahen. - 7 - 5. 5.1. Der Rekurrent lässt ausführen, dass er in der Gemeinde T. seit dem 2. Juni 2001 ohne Unterbruch in Untermiete wohne. Die Räumlichkeiten nutze er sowohl für private Wohnzwecke wie auch für Geschäftszwecke. Sämtliche alltäglichen relevanten Kontakte fänden in der Umgebung von T. statt. Namentlich seien sein Hausarzt, Dr. D., sein Zahnarzt, Dr. E., sein Optiker und weitere Spezialärzte in Q. Sein Sportclub (L.-Schule) befinde sich in V. Die Werkstätte für Reparaturen an seinem Auto sei in B. ansässig. Fast sein gesamtes soziales Leben spiele sich im Raum Q. ab. Auch die meisten Lieferanten befänden sich in oder um Q. Eine Gesamtwürdigung des aus den eingereichten Bankauszügen ableit - baren Bewegungsprofils habe seitens der Steuerkommission nicht stattge- funden. Auf diese Bankunterlagen sei nur summarisch eingegangen wor - den. Diese seien jedoch insofern von grosser Bedeutung, als basierend auf den Bankauszügen ein umfassendes Bewegungsprofil erstellt werden könne, anhand welchem die vom Rekurrenten vorgebrachten Umstände auch tatsächlich nachgewiesen seien. Entgegen der Behauptungen der Steuerkommission hätten sich die Buchungen nicht nur auf Mittagessen im Raum Q. beschränkt. Es seien nachweislich auch Nachtessen im Raum Q. eingenommen worden. Ausserdem habe der Rekurrent regel mässig am späteren Nachmittag bzw. frühen Abend Einkäufe in Q. bzw. in der Umgebung von T. getätigt. Ebenfalls gebe es Debitkartentransaktionen, die am Morgen am Wohnort in T. bzw. in der dortigen Umgebung stattgefunden haben. Aufgrund der Tatsache, dass der Beschwerdeführer nur über ein Privatkonto verfüge, über welches der pri vate Lebensaufwand bezahlt werde, keine regelmässigen Bargeldbezüge vorgenom men und seinen Lebensunterhalt hauptsächlich mit der F. Debitkarte bezahlt habe, könne das Bewegungsprofil als faktisch lückenlos bezeichnet werden. Die wenigen Aufenthaltstage im Kanton XZ im März 2019 liessen sich mit einer Herzoperation und an schliessender Reha in W. bis Mitte April 2019 erklären. Im September 2019 habe der Rekur rent seine Ferien im XY verbracht und sei anschliessend direkt nach Q. zurückgekehrt. Das Bewegungsprofil für das Jahr 2019 zeige deut lich auf, dass sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Rekurrenten klar erweise im Raum Q. befunden habe. Aus den Transaktionsdetails sei ersichtlich, dass sich der Rekurrent mit den notwendigen Gütern für den täglichen Lebensbedarf (Lebensmittel, Medika mente, Tierbedarf, Einrich tungsgegenstände, etc.) fast ausschliesslich im Raum Q. eindecke. Dasselbe Bewegungsprofil und insbesondere die Tatsache, dass sich der Rekurrent mit den Gütern des täglichen Lebensbedarfs im Raum Q. eindecke, zeige sich ebenfalls für die Folgejahre. Auch in den Jahren 2020 und 2021 habe keine Verschiebung des Lebensmittelpunktes des Rekur renten stattgefunden. Der Mehraufenthalt im Jahre 2020 im Kanton Aargau lasse sich mit der Corona- Pandemie begründen. Es handle s ich dabei um ein ausserordentliches - 8 - Ereignis, das alleine nicht als Grundlage dienen könne, um eine Verschiebung des Lebensmittelpunktes anzunehmen. In subjektiver Hinsicht hätte und habe nach wie vor seitens des Rekurrenten keine Absicht bestanden, seinen Lebensmittelpunkt in den Kanton Aargau zu verlegen. 5.2. Die Steuerkommission R. hingegen hält am steuerrechtlichen Wohnsitz in R. fest. Zur Gemeinde R. bestünden die persönlich stärksten Beziehungen, lebe doch seine langjährige Freu ndin bereits seit längerem in der Gemeinde R. Zur Gemeinde T. gebe es keine gleichwertigen persönlichen Beziehungen. Den Einwand, wonach eine Geschäftslokalität in der Nähe einer Stadt für die Vermarktung benötigt werde, da andernfalls keine Aufträge/Buchungen eingingen, erachtet die Steuerkommission als nachvollziehbar. Insofern seien die häufigen Buchungen zur Mittagszeit auf dem Privatkonto für all - fällige Mittagessen erklärbar. Daraus lasse sich allerdings kein persönlicher Lebensmittelpunkt im Kanton XZ ableiten. Weiter sei der Nachweis für private Mietzinszahlungen in T. nicht gelungen. Die an die Untervermieterin, G., getätigten Zahlungen von CHF 10'322.90 im Zeitraum vom 1. Januar 2019 bis zum 9. April 2021 könnten aufgrund der Unregelmässigkeit und der abweichenden Höhe nicht als genügender Nachweis angesehen werden. Daher lasse nichts darauf schliessen, dass sich der Lebensmittelpunkt des Rekurrenten in T. befinde. 6. 6.1. Nachfolgend sind die wesentlichen Faktoren, welche für die Festlegung des Hauptsteuerdomizils des Rekurrenten für die Steuerperiode ab 2019 mass- gebend sind, darzulegen. 6.2. Der Rekurrent hat Jahrgang aaa. Seit dem 1. Juli 2009 ist er gemeinsam mit seiner Freundin, C., Mieter eines 4.5 -Zimmer Einfamilienhauses in R. Der Rekurrent ist selbstständiger Film - und Fotopro duzent (Einzelunternehmen H.; Sitz in T., X-Strasse 36). In T. ist der Rekurrent zudem Unter mieter von 2 Zimmern. Seit dem 1. Oktober 2014 ist der Rekurrent als Wochenaufenthalter in R. gemeldet (vgl. Auszug Einwohner- kontrolle R.). 6.3. 6.3.1. Der Rekurrent gab im Fragebogen für Nebenwohnsitz der Gemeinde R. an, einen Freundes- und Bekanntenkreis in T. zu haben. Er bringt jedoch weder - 9 - konkrete Namen noch Adressen der Bekannten und Freunde vor. Namentlich geht aus den Akten lediglich seine Untervermie terin, G., als langjährige Bekannte aus T. hervor. Zu dem erklärte der Rekurrent im aktenkundigen Schreiben vom 14. September 2014 an die Gemeinde R., dass sein Freundeskreis nicht ortsge bunden sei. In Anbetracht dessen, dass der Rekurrent schon mehrere Jahrzehnte in der Region Q. lebte bzw. von dort aus arbeitet, ist zwar anzunehmen, dass wohl ein Freundes- und Bekanntenkreis dort besteht. Dass jedoch in der Gemeinde R. gemäss den Angaben im Fragenbogen für Nebenwohnsitz vom 24. Juni 202 0 trotz 10- jährigem Aufenthalt weder ein Freundes - noch ein Bekanntenkreis bestehen soll, widerspricht der allgemeinen Lebenserfahrung. Unbestritten ist, dass die langjährige Lebenspartnerin, C., im gemeinsam gemieteten und bewohnten W ohnhaus in R. ihren Wohnsitz hat. Insofern besteht in R. klarerweise die persönlich stärkste Beziehung. 6.3.2. 6.3.2.1. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung überwiegen bei verheirate - ten Personen sowie im Konkubinat lebenden Personen, die sich unter der Woche aufgrund ihrer Erwerbstätigkeit nicht bei ihrer Familie beziehungs - weise ihrem Partner aufhalten und für das Wochenende zu ihr beziehungs- weise zu ihm zurückkehren, die persönlichen und familiären Interessen am Familienort in der Regel die berufl ichen Interessen am Arbeitsort, sodass sich ihr Lebensmittelpunkt regelmässig am Familienort befindet (vgl. BGE 132 I 29, E. 4.2; BGE 125 I 54, E. 2b/aa; BGer, 08. Juni 2020, 2C_994/ 2019, E. 6.2; BGer, 17. Juli 2019, 2C_87/2019, E. 3.2.2). Die Rückkehr an den Familienort hat dabei regelmässig zu erfolgen (z.B. an jedem Wochen- ende). Hindern Gründe, die im Arbeitsverhältnis liegen, die regel mässige (z.B. allwöchentliche) Rückkehr an den Familienort, so schadet dies am Erfordernis der Regelmässigkeit nicht (vgl. Ernst Höhn/Peter Mäusli, Inter- kantonales Steuerrecht, a.a.O., § 7 N 29). Demnach unterstehen verheira- tete sowie in einem aufgrund Dauer und Intensität einer Ehe gleichkom - menden Konkubinat lebende Pendler oder Wochenaufenthalter grundsätz- lich ausschliesslich der Steuerhoheit desjenigen Kantons, indem sich ihre Familie aufhält (vgl. BGer, 30 . Oktober 2019, 2C_533/2018, E. 2.4; BGer, 2C_73/2018, E. 3.2; BGer, 2C_1045/2016, E. 3.4). Diese Grundsätze wur- den vom Bundesgericht zwar vor allem im Hinblick auf die Steuerpflicht von unselbstständig erwerbenden Personen aufgestellt. Sie können aber weit- gehend auch bei der Bestimmung des Steuerdomizils von selbstständig er- werbenden Personen a ngewendet werden (vgl. BGer, 8. Juni 2004, 2P.7/2004, E. 3.1; BGE 121 I 14, E. 4c; Ernst Höhn/Peter Mäusli, Interkan- tonales Steuerrecht, a.a.O., § 7 N 49). - 10 - 6.3.2.2. Der Zeitpunkt des Beginnes des Konkubinates zwischen dem Rekurrenten und seiner langjährigen Lebenspartnerin ist aus den Akten nicht genau eru- ierbar. Da der M ietvertrag des Einfamilienhauses in R. am 26. Juni 2009 gemeinsam eingegangen wurde, muss davon ausgegangen werden, dass spätestens ab 2009 ein Konkubinat bestand und dieses damit von Dauer ist. 6.3.2.3. Die langjährige Lebenspartnerin des Rekurrenten ist seit Mietbeginn des gemeinsam bewohnten Einfamilienhauses ( X-Strasse 110, R.) in R. angemeldet und lebt seither auch dort. Den eingereichten Privat - kontoauszügen ist zu entnehmen, dass der Rekurrent monatlich per Dau - erauftrag CHF 900.00 an seine Lebenspartnerin überweist. Weiter ist er - sichtlich, dass die Leb enspartnerin wiederum monatlich CHF 555.00 dem Rekurrenten vergütet. In Anbetracht des Umstandes, dass das Einfamilienhaus in R. gemeinsam gemietet wurde, ist davon auszugehen, dass es sich bei den CHF 900.00 (monatlicher Bruttomietzins: CHF 1'980.00) um den Mietanteil des Rekurrenten handelt. Bei den monatlichen Zahlungen der Lebenspartnerin an den Rekurrenten ist davon auszugehen, dass es sich um ihren Anteil an den gemeinsam en Lebenshaltung skosten handelt (vgl. dazu Erw. 6.5.2.2.3.). R. ist aufgrund des gelebten Konkubinats als Fami lienort zu qualifizieren. Der Lebensmittelpunkt des Rekurrenten befindet sich folg- lich klar in R. 6.3.2.4. In Ziffer 6 des Formulars Woc henaufenthalt gab der Rekurrent an, sich während der Woche durchschnittlich 1 - 2 Tage in R. aufzuhalten und die Wochenenden ca. 1x bis 2x im Monat dort zu verbringen. Insgesamt halte er sich im Jahr ca. an 42 Tagen in R. auf. In der Einsprache vom 6. Mai 2021 hält der Rekurrent fest, dass er sich im Jahr 2019 insgesamt während 30 bis 40 Tagen in R. aufgehalten habe. Weiter erklärt er in seiner Einsprache und im Rekurs (vgl. Randziffer 34), dass er im Jahr 2020 aufgrund der Corona-Pandemie vermehrt in R. verweilte. Generell ist der Rekurrent als selbstständiger Filmemacher berufsbedingt sehr viel unterwegs (vgl. dazu die Ausführungen in der Einsprache). Im März 2019 unterzog sich der Rekurrent gemäss eigenen Angaben einer Herzoperation und begab sich nach der Operati on bis Mitte April 2019 in eine Reha in W. Gemäss Aktenlage ist eine eindeutige Beurteilung einer regelmässigen bzw. unregelmässigen Rückkehr des Rekurrenten an seinen Familienort in R. nur eingeschränkt möglich. Hingegen ist mit der beruflic hen Tätigkeit, - 11 - welche stark projektbezogen ist und in verschiedenen Regionen der Schweiz ausgeübt wurde, die eher unregelmässige Rückkehr an seinen Familienort erklärt. Objektive Gründe, welche im Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis stehen und die regelmässige Rückkehr an den Familien- ort verunmöglichen bzw. erschweren, vermögen den Lebensmittelpunkt am Familienort R. dementsprechend nicht aufzuheben. 6.3.3. 6.3.3.1. Weiter macht der Rekurrent geltend, dass sämtliche alltäglichen relevanten Kontakte (Hausar zt, Zahnarzt, Optiker, Spezialärzte, Autoreparaturwerk - stätte und Sportclub) in der Umgebung von T. stattfinden. Fast sein gesamtes soziales Leben spiele sich daher im Raum Q. ab. Zudem be - fänden sich auch die meisten Lieferanten in oder um Q. 6.3.3.2. Unter anderem wurden dem Rekurs Rechnungen für Behandlungen beim Hausarzt und Zahnarzt beigelegt. Diesen ist zu entnehmen, dass der Re - kurrent am 26. Februar 2019, am 8. Mai 2019, am 7. Au gust 2019, am 11. Oktober 2019 und am 13. Oktober 2019 bei Dr. D. (Hausarzt in Q.) sowie am 15. Januar 2019, 25. Juli 2019, 12. Februar 2020 und am 13. August 2020 bei der I. (Q.) in Be handlung war. Weiter enthalten die Beilagen eine Rechnung vom 9. Juli 2019 des Augenoptikergeschäftes J. (Q.) für eine Brille (Fassung und Gläser) sowie eine Rechnung vom 23. Mai 2019 der Autowerkstatt K. AG (B.) für Service-Arbeiten/Teile. Zudem sind dem Rekurs Rechnungen für die Jahre sgebühren 2019 und 2020 der L.- Mitgliedschaft (Selbstverteidigungsschule) beigelegt worden. 6.3.3.3. 6.3.3.3.1. Im Jahr 2019 wurden dem Rekurrenten insgesamt fünf Behandlungen von seinem Hausarzt, Dr. D., in Rechnung gestellt (vgl. Rückfor- derungsbelege). Den Rückforderungsbelegen ist zu entnehmen, dass es sich bei den Behandlungen vom 26. Februar 2019 und 7. August 2019 um telefonische Konsultationen handelte. Die Behandlung am 13. Oktober 2019 umfasste ein Aktenstudium in Abwesenheit des Patienten. Folg lich war der Rekurrent im Jahr 2019 lediglich zwei Mal, am 8. Mai 2019 und 11. Oktober 2019, bei seinem Hausarzt persönlich für eine Behandlung vor Ort. Die Zahnarztbesuche beschränkten sich gemäss den eingereichten Rechnungen in den Jahren 2019 und 2020 ebenfalls auf zwei Konsultatio- nen vor Ort (2019: 15. Januar 2019 und 25. Juli 2019; 2020: 12. Februar 2020 und 14. August 2020). Am 25. Mai 2019 wurden am Auto des Rekur- renten Service-Arbeiten durchgeführt. Auf der Rechnung des Augenopti - kers (J.) vom 9. Juli 2019 ist das Beratungsdatum nicht ersichtlich. - 12 - Die genannten sporadischen Kontakte vermögen aufgrund ihrer Unregel - mässigkeit nicht zu belegen, dass sich das gesamte soziale Leben des Re- kurrenten im Raum Q. abgespielt hat. Vielmehr erscheint die Wahl die ser Kontakte im Raum Q. und somit in der Nähe des Arbeitortes T. als für den Rekurrenten praktisch. So konnte er Arzttermine ohne grossen Zeitverlust von seinem Arbeitsort T. wahrnehmen. Selbst wenn es keine Nachweise für Arztbesuche in R. und Umgebung gibt, vermögen solche Arztbesuche – selbst bei einem langjährigen Patienten-Arzt-Verhältnis – den Mittelpunkt der persönlichen Beziehungen R. nicht aufheben. 6.3.3.3.2. Den eingereichten Unterlagen sind weiter Rechnungen für die Mitglieder - beiträge 2019 und 2020 im Sportclub L. (Selbstverteidigungsschule) zu entnehmen. Für Unterrichtsstun den fallen gemäss Homepage des Sportclubs zusätzliche Kosten an (vgl. https://www.[...]). Der Rekurrent kann mit den eingereichten Rechnungen lediglich belegen, dass er in den Jahren 2019 und 2020 Vereinsmitglied dieses Sportclubs war. Eine regelmässige Teilnahme am Vereinsleben, z.B. in Form einer Ab- solvierung von Unterrichtsstunden, kann er hingegen nicht belegen. Wei - tere Mitgliedschaften sind weder in T. noch in R. ausgewiesen. 6.3.3.3.3. Weiter macht der Rekurrent geltend, dass sich die meisten Lieferanten in oder um den Raum Q. befinden. Belege dazu sind keine einge reicht worden. Für die Frage des (privaten) steuerrechtlichen Wohnsitz wäre die Tatsache, dass sich die Lieferanten im Raum in und um Q. befinden insofern irrelevant, als diese mit der geschäftlichen Selbstständigkeit des Rekurrenten im Zusammenhang stehen und der Sitz seines Einzelunter - nehmens unbestrittenermassen in T. ist. Insofern erscheint es als nachvollziehbar, dass die geschäftlichen Lieferanten aus dem Raum Q. gewählt sind. 6.3.4. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die stärkst e persönliche Bezie - hung des Rekurrenten zu seiner langjährigen Lebenspartnerin besteht. Der Familienort des Rekurrenten befindet sich in R. Die geltend gemach ten persönlichen Anknüpfungen zur Region Q. (Hausarzt, Zahnarzt, Optiker und Autor eparaturwerkstätte) können nicht als "alltäglich relevante Kontakte" gelten. Eine regelmässige Teilnahme am Vereinsleben des Sportclubs L. oder an anderen Vereinen ist nicht erkennbar. Liefe ranten stehen im Zusammenhang mit der geschäftlichen Selb stständigkeit des Rekurrenten. - 13 - 6.3.5. Die persönlichen Beziehungen sprechen damit eindeutig für einen steuer - rechtlichen Wohnsitz am Familienort in R. 6.4. 6.4.1. In T. hat der Rekurrent gemäss Untermietvertrag zwei Zimmer ge mietet. Die Küche, Waschküche, das Bad bzw. die Dusche und das Wohnzimmer stehen ihm zur Mitbenützung zur Verfügung. Das gemietete Einfa - milienhaus in R. hingegen verfügt gemäss Mietvertrag über 4.5 Zimmer. Die grosszügigen Wohnverhältnisse sprechen folglich für ein en steu - errechtlichen Wohnsitz in R. 6.4.2. 6.4.2.1. Der Rekurrent reichte im Einspracheverfahren lediglich die Nebenkosten - abrechnungen für das Einfamilienhaus in R. ein. Abrechnungen zu den Nebenkosten in T. hat der Rekurrent nicht eingereicht. Die Nichteinreichung begründete der Rekurrent damit, dass er und seine Un - tervermieterin nicht mehr im Besitz der Abrechnungen seien. Da der Re - kurrent geltend macht, sein Lebensmittelpunkt befinde sich in T. und er sich vorwiegend dort aufhalte, wäre eine Nebenkostenabrechnung der Wohnung in T. im Hinblick auf die Bestimmung des Lebensmit telpunktes aussagekräftig gewesen. Die Steuerkommission R. hat die Nebenkostenabrechnung als geeignetes B eweismittel zur Abklärung des Lebensmittelpunktes daher zu Recht eingefordert. Der Umstand, dass der Rekurrent die Nebenkosten (Strom -, Wasser - und Abwasserabrech - nungen) für die Wohnung in T. nicht belegmässig nachweisen kann, wird daher zu seinem Lasten ausgelegt, da eine Kopie der Abrechnungen ohne grösseren Aufwand hätte eingefordert werden können. 6.4.2.2. Aktenkundig ist lediglich eine Stromabrechnung für das Einfamilienhaus in R. Dieser ist zu entnehmen, dass 2019 ein Stromverbrauch von insgesamt 10'591 kWh vorlag. In Anbetracht, dass der Rekurrent geltend macht, er halte sich nur vereinzelt in R. auf, wäre dieser Stromverbrauch grösstenteils seiner langjährigen und dort wohnenden Freundin zuzuschreiben. Gemäss dem vom Bundesamt für Energie publiziertem Fak tenblatt vom August 2021 "Stromverbrauch eines typischen Haushalts" be trägt der Stromverbrauch eines Einpersonenhaushaltes (Einfamilienhaus, ohne Elektroheizung und ohne elektrische Wassererwärmung) in der Schweiz ca. 2'300 kWh. Ein Stromverbrauch von 10'591 kWh spricht daher mindestens für einen Zweipersonenhaushalt. - 14 - 6.4.2.3. Die Wohnverhältnisse sowie der für einen Einpersonenhaushalt überhöhte Stromverbrauch in R. sprechen eindeutig für einen steuerrechtlichen Wohnsitz in R. 6.5. 6.5.1. Gestützt auf die Privatkontoauszüge liess der Rekurrent geltend machen, dass aus den einzelnen Transaktionen ein umfassendes Bewegungsprofil erstellt werden könne. Das Bewegungsprofil für das Jahr 2019 zeige auf, dass sich der Mittelpunkt d er Lebensinteressen des Rekurrenten klarer - weise im Kanton XZ befinde. Aus den Transaktionsdetails sei ersicht lich, dass sich der Rekurrent mit den notwendigen Gütern für den täglichen Lebensbedarf (Lebensmittel, Medikamente, Tierbedarf, Einrichtung sge- genstände, etc.) fast ausschliesslich im Raum Q. eindecke. Dasselbe Bewegungsprofil zeige sich ebenfalls für die Folgejahre (2020 und 2021). Der Mehraufenthalt im Jahr 2020 im Kanton Aargau lasse sich mit der Corona-Pandemie begründen. 6.5.2. 6.5.2.1. Den Privatkontoauszügen können folgende Anzahl Tage mit Transaktionen im Kanton Aargau bzw. in der Region um R. [in der Tabelle: Transaktionen Aargau] und im Kanton XZ bzw. in der Region um T. [in der Tabelle: Transaktionen Q.] entnommen werden: Im Jahr 2019 wurden demnach an deutlich mehr Tagen Transaktionen in Q. bzw. in der Region um T. als im Kanton Aargau bzw. in der Region um R. durchgeführt. Im Jahr 2020 war die Differenz der An zahl Tage mit getätigten Transaktionen geringer als im Jahr 2019. Im Jahr 2021 wurden beinahe an genau gleich vie len Tagen Transaktionen im Kanton Aargau wie im Kanton XZ durchgeführt. Transaktionen Aargau Transaktionen XZ 2019 17 Tage 123 Tage 2020 72 Tage 102 Tage 2021 (1.1. bis 30.4.2021) 32 Tage 31 Tage - 15 - 6.5.2.2. 6.5.2.2.1. Detaillierte Privatkonto auszüge sind generell geeignet, die objektiven, äusseren Lebensumstände des Rekurrenten bzw. seinen Aufenthaltsort aufzuzeigen. In Anbetracht, dass der Rekurrent gemäss eigenen Angaben lediglich nur über dieses Privatkonto verfügt, über welches der private Le - bensaufwand bezahlt wird und der grossen Anzahl der Transaktionen, kön- nen die Privatkontoauszüge durchaus Indizien enthalten, wo sich der hauptsächliche Aufenthaltsort des Rekurrenten befand. 6.5.2.2.2. Im Folgenden ist zu prüfen, ob anhand der einzelnen Transaktionen der Lebensmittelpunkt des Rekurrenten belegt werden kann. 6.5.2.2.3. Wie bereits festgestellt, wurden in den Jahren 2019 und 2020 an mehr Ta- gen Transaktionen im Kanton XZ als im Kanton Aargau getätigt. Die absolute Anzahl der Tage, an welchen Transaktionen in den jeweiligen Or- ten durchgeführt wurden, sind an und für sich jedoch nicht aussagekräftig. Vielmehr ist eine Gesamtbetrachtung zu machen, welche insbesondere auch die Uhrzeiten, den Betrag sowie den Ort der Einkäufe miteinbezieht. Insgesamt können die aus den eingereichten Privatkontoauszügen ersicht- lichen Transaktionen folgendermassen zusammengefasst werden: Im Kan- ton XZ wurden viele kleinere Einkäufe in Lebensmittelgeschäften wie M., N., O. oder P. getätigt. Vorwiegend zu Mittagszeiten – aber auch vereinzelt zu Nachmittagszeiten – wurden in örtlichen Lokalen wie dem AA. in V. oder in der AB. in V. Einkäufe getätigt. Regelmässig wurde im Kanton XZ in Apo- theken, vorwiegend in Filialen von AC. oder AD., eingekauft. Vereinzelt fanden im Kanton XZ (vor allem abends) Restauran tbesuche statt. Die einzelnen Transaktionen sind grundsätzlich über den Tag verteilt, wobei ein grosser Teil der Transaktionen zu Mittagszeiten erfolgt ist. Die im Kanton Aargau getätigten Transaktionen umfassen vorwiegend kleinere und mittelgrosse Einkä ufe in Lebensmittelgeschäften ( M., N., AE., AF. [Getränkehändler], O. und AG.). Zudem ist aus den Transaktionen zu entnehmen, dass im Kanton Aargau öfters eine Kleintier praxis besucht wurde sowie Tierbedarf bei AJ. erworben wurde. Obwohl der Rekurrent geltend macht, dass sich sein Lebensmittelpunkt in T. befinde, sind im Kanton XZ nur vereinzelt und nicht regel mässig grössere Lebensmitteleinkäufe feststellbar. Ein ähnliches Bild ergibt sich auch bei den Einkäufen im Kanton Aargau. Der überwiegende Teil der Transaktionen im Kanton XZ steht im Zu - sammenhang mit kleineren Einkäufen von Lebensmitteln. Da sich der Ar- beitsort des Rekurrenten unbestrittenermassen in T. befindet, erscheint es - 16 - nachvollziehbar, dass der Rekurrent seine Mahlzeiten auch in der Region um T. einnimmt bzw. einkauft. Regelmässige grössere Wochenei nkäufe (z.B. für sich und seine Mitbewohnerin G.) sind nicht ersichtlich. Die grössere Anzahl an Transaktionen im Kanton XZ ist daher offensichtlich damit zu erklären, dass der Rekurrent seine Mahlzeiten während seinen Arbeitstagen in der Region um T. einnimmt bzw. einkauft. Folglich ist schlüssig, dass das vom Rekurrenten erstellte Bewegungsprofil eine regere Bewegung im Kanton XZ aufzeigt. 6.5.2.2.4. Es ist festzustellen, dass aus den eingereichten Privatkontoauszügen und dem daraus abgeleiteten Bewegungsprofil k ein L ebensmittelpunkt in T. hervorgeht. 6.6. 6.6.1. Die Vorinstanz wies die Einsprache des Rekurrenten unter anderem mit der Begründung ab, dem Einsprecher sei der Nachweis, dass Mietzinsen für den privaten Teil der Untermiete in T. bezahlt werden, nicht gelungen. Die vom Rekurrenten an G. zwischen dem 1. Januar 2019 und 9. April 2021 getätigten Überweisungen im Umfang von CHF 10'322.90 könnten aufgrund der Unregelmässigkeit und der abweichenden Höhe nicht als Nachweis angesehen werden. 6.6.2. Mit Schreiben vom 4. September 2020 erklärte der Rekurrent gegenüber dem Regionalen Steueramtes X., dass er die Zahlungsmodalitäten des Untermietverhältnisses mit G. mündlich abgeändert habe. Die Mietkosten für den privaten Anteil und die schwankenden allgemeinen Kos ten begleiche er jeweils in bar oder die Kosten für Miete und Dienstleistungen würden unkompliziert gegenseitig verrechnet. Weiter führte der Rekur rent im Schreiben vom 29. Mai 2021 aus, dass er die Verrechnungen mit G. nicht mit Quittungen belegen könne, da keine vorha nden seien. Mit dem gleichen Schreiben legte er Privatkontoauszüge vor, aus denen mehrere Überweisungen an G. hervorgehen. 6.6.3. 6.6.3.1. Aus dem Schreiben vom 29. Mai 2021 beigelegten Privatkontoauszügen sind getätigte Kontotransaktionen zwischen dem 1. Januar 2019 und dem 30. April 2021 ersichtlich. Unter anderem sind diesen total acht Überwei- sungen an G. zu entnehmen (3. März 2019 [CHF 2'620.00], 28. Juni 2019 [CHF 538.40], 7. August 2019 [CHF 1'619.00], 21. Oktober 2019 [CHF 290.50], 12. Februar 2020 [ CHF 1'500.00], 4. Mai 2020 [CHF 1'050.00], 15. Dezember 2020 [CHF 1'390.00] und 9. April 2021 - 17 - [CHF 1'315.00]). Insgesamt belauf en sich diese Überweisungen auf CHF 10'322.90. Der Untermietvertrag vom 2. Juni 2001 sieht einen M ietzins (inkl. Neben- kosten) von CHF 872.00 pro Monat vor. Für den geschäftlich genutzten Anteil der Untermiete hat der Rekurrent zwischen dem 1. Januar 2019 und 4. September 2021 monatlich nachweislich CHF 400.00 an G. überwiesen (vgl. Kontoauszüge AH.; Kontoinhaber: H.). Folglich wäre die Differenz zwischen dem Ge samtuntermietzins von CHF 872.00 und dem Untermietzins für de n ge schäftlichen Anteil von CHF 400.00, al so CHF 472.00 (CHF 872.00 – CHF 400.00) der Untermietzins für den privat genutzten Wohnanteil. In Anbetracht dessen, dass der Zeitraum zwischen dem 1. Januar 2019 und dem 30. April 2021 achtundzwanzig Monate umfasst, müsste sich der Untermietzins für den privat genutzten Anteil der Wohnung auf CHF 13'216.00 (28 x CHF 472.00) belaufen. Den Nachweis dafür blieb der Rekurrent jedoch bis heute schuldig. 6.6.3.2. Auffallend ist, dass die Überweisungen des Rekurrenten an G. in unregelmässigen Zeitintervallen erfolgt sind (zwischen 2.5 und 7 Monaten). Weiter sind die überwiesenen Beträge unterschiedlich hoch (zwischen CHF 290.50 und CHF 2'620.00). Zudem ist das Total der Überwe isungen (CHF 10'322.90) nicht kongruent mit einem für achtund zwanzig Monaten geschuldeten Untermietzins für den privaten Anteil (CHF 13'216.00). Der Vorinstanz ist daher bei ihrer Feststellung, wonach die Überweisungen un- regelmässig und unterschiedlich hoch seien, zuzustimmen. Diese Auffällig- keiten erklärt der Rekurrent damit, dass er die Mietkosten für den privaten Anteil und die schwankenden allgemeinen Kosten jeweils in bar begleiche oder er mit G. die Mietkosten und Dienst leistungen unkompli ziert gegenseitig verrechnet habe. Den Nach weis dafür blieb er bis heute schuldig. 7. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die stärkste persönliche Bezie - hung des Rekurrenten zu seiner langjährigen Lebenspartnerin, C., besteht. Das gemeinsam gemietete Einfamilienhaus in R. bzw. die Gemeinde R. sind daher als Familienort zu qualifizieren. Die un regelmässige Rückkehr an seinem Familienort steht im Zusammenhang mit der Arbeit des Rekurrenten und vermag den Lebensmittelpunkt am Fa milienort R. nicht aufzuheben. Die Wohnverhältnisse sprechen ein deutig für einen steuerrechtlichen Wohnsitz in R. Aus den Privatkontoauszügen kann kein Lebensmittelpunkt in T. abgeleitet werden. Gesamthaft betrachtet befindet sich der Lebensmittelpunkt und damit der steuerrechtliche Wohnsitz des Rekurrenten in R. - 18 - 8. Der Rekurs erweist sich somit als unbegründet und ist abzuweisen. 9. Bei diesem Verfahrensausgang hat der Rekurrent die Kosten des Rekurs- verfahrens zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteikostenentschä- digung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG). - 19 - Das Gericht erkennt: 1. Der Rekurs wird abgewiesen. 2. Der Rekurrent hat die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus einer Staatsgebühr von CHF 500.00, der Kanzleigebühr von CHF 240.00 und den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 840.00, zu bezahlen. 3. Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet. Zustellung an: den Vertreter des Rekurrenten (2) das Kantonale Steueramt das Gemeindesteueramt R. Rechtsmittelbelehrung Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be- schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver- waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. Augu st und vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange- fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu- legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei- zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]). - 20 - Aarau, 22. Juni 2023 Spezialverwaltungsgericht Steuern Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin: Heuscher Betsche