A bteilung I A -1352/2006 {T 0/2} U rteil vom 25. A pril 2007 M itw irkung: R ichter Thom as Stadelm ann (Vorsitz); R ichter Pascal M ollard; R ichter M ichael Beusch; G erichtsschreiberin Sonja Bossart. X._______, ... Beschw erdeführerin, gegen Eidgenössische Steuerverw altung, H auptabteilung M ehrw ertsteuer, Schw arztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz betreffend M ehrw ertsteuer (1. Q uartal 1995 bis 1. Q uartal 1999); M argenbesteuerung, A rt. 45a M W STG V. B u n d e s v e rw a ltu n g s g e ric h t T rib u n a l a d m in is tra tif fé d é ra l T rib u n a le a m m in is tra tiv o fe d e ra le T rib u n a l a d m in is tra tiv fe d e ra l2 Sachverhalt: A. D ie X. ist seit dem 1. Januar 1995 im R egister der M ehrw ertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverw altung (ESTV) eingetragen. B. Im M ärz bzw . Juli 1999 führte die ESTV bei der X. eine Kontrolle betreffend die Steuerperioden vom 1. Q uartal 1995 bis 1. Q uartal 1999 durch. In der Folge m achte die ESTV m it Ergänzungsabrechnung (EA) N r. 132'139 vom 21. Juli 1999 eine N achforderung von Fr. 11'577.-- geltend. Aufgrund von nachgereichten U nterlagen der Steuerpflichtigen erliess die ESTV am 8. Septem ber 1999 eine G utschriftsanzeige N r. 132'158 über Fr. 4'907.--. M it Schreiben vom 14. O ktober 1999 teilte die Steuerpflichtige m it, sie sei m it der N achbelastung betreffend die D ifferenzbesteuerung nicht einverstanden und verlange einen anfechtbaren Entscheid. C . D ie ESTV erliess am 13. O ktober 2003 einen Entscheid, in w elchem sie an der Forderung gem äss EA abzüglich des gutgeschriebenen Betrags festhielt und Fr. 6'670.-- nachforderte. Zur Begründung w urde ausgeführt, die Steuerpflichtige w ende für den H andel m it gebrauchten M otorfahrzeugen die Sonderregelung der M argenbesteuerung an. Jedoch seien dafür die form ellen Voraussetzungen, insbesondere in Bezug auf die sogenannte Kilom eterregelung nicht erfüllt gew esen. So habe auf etlichen Einkaufsrechnungen sow ie auf einer Verkaufsrechnung die Angabe über den Kilom eterstand der fraglichen Fahrzeuge gefehlt. D esw egen sei die M argenbesteuerung für die betroffenenen G eschäfte verw eigert und die dadurch zuw enig deklarierte Steuer nachbelastet w orden. D . G egen diesen Entscheid erhob die X. am 24. O ktober 2003 Einsprache. D arin w urden die vorgew orfenen Form fehler nicht bestritten, jedoch die M einung vertreten, dass neben der form alen R ichtigkeit auch die tatsächliche M öglichkeit der U m gehung der 2'000 (bzw . 5'000) km - R egelung zu beurteilen sei. Aus den in der Einsprache aufgelisteten D aten betreffend die bem ängelten Belege könne problem los abgeleitet w erden, dass es in den m eisten Fällen nicht m öglich gew esen w äre, die 2'000 bzw . 5'000 km -R egelung zu um gehen. E. M it Einspracheentscheid vom 20. April 2004 w ies die ESTV die Einsprache der X. ab und bestätigte die Steuerforderung (Steuerperioden 1. Q uartal 1995 bis 1. Q uartal 1999) im U m fang von Fr. 5'267.65. Zudem w urden der X. die Verfahrenskosten für das Einspracheverfahren von Fr. 480.-- auferlegt. W eiter stellte die ESTV fest, der Entscheid vom 13. O ktober 2003 sei im U m fang von Fr. 1'402.35 in R echtskraft erw achsen, da in der Einsprache nur noch die Teilposition "D ifferenzbesteuerung" der EA (Ziff. 1) angefochten w orden sei. In m aterieller H insicht begründete die ESTV ihren Entscheid im W esentlichen dam it, dass die Sonderregelung der M argenbesteuerung gem äss Verw altungspraxis nur angew endet w erden könne, w enn ein Fahrzeug nam entlich "zum Verkauf bezogen" w orden sei, w as bedinge, dass m it dem Fahrzeug zw ischen Kauf und Verkauf nicht m ehr als 2'000 km (bzw . ab 1. Januar 1997 5'000 km ) zurückgelegt 3 w urden. D er Kilom eterstand m üsse gem äss Verw altungspraxis aus den Einkaufs- und Verkaufsrechnungen ersichtlich sein. D er N achw eis, dass gebrauchte M otorfahrzeuge für den Verkauf bezogen w orden seien, könne höchstens dann in anderer geeigneter Form erbracht w erden, falls die M otorfahrzeuge serienm ässig w eder m it einem Kilom eter- noch m it einem Betriebsstundenzähler ausgerüstet seien. Vorliegend sei aus zahlreichen Belegen der Steuerpflichtigen der entsprechende Kilom eterbestand nicht ersichtlich gew esen. D er H inw eis der Steuerpflichtigen darauf, die Zeit zw ischen An- und Verkauf sei in den m eisten Fällen viel zu kurz gew esen, als dass w ährend diesem Zeitraum überhaupt 2'000 bzw . 5'000 km hätten gefahren w erden können, genüge nicht. Ferner w urde die Auferlegung der Verfahrenskosten dam it begründet, dass von der Kostenlosigkeit des Verfahrens vor der ESTV abgew ichen w erden könne, w enn das Verfahren w ie vorliegend vom Steuerpflichtigen unnötigerw eise verursacht w orden sei. F. G egen diesen Einspracheentscheid erhebt die X. (Beschw erdeführerin) am 27. April 2004 Beschw erde an die Eidgenössische Steuerrekurskom m ission (SR K). Sie verw eist in der Beschw erde auf die Einsprache, in w elcher bereits dargelegt w orden sei, dass das Vergehen (Ü berschreiten der zulässigen Kilom eter) gar nicht stattfinden konnte, obw ohl sie, w as auch anerkannt w erde, bei der R echnungsstellung einen Form fehler (keine Kilom eterangabe) begangen habe. G . M it Eingabe vom 22. Juni 2004 beantragt die ESTV die Abw eisung der Beschw erde unter Kostenfolge zulasten der Beschw erdeführerin und verzichtet im Ü brigen auf die Einreichung einer Vernehm lassung. H . Am 9. August 2006 fordert die SR K die ESTV im R ahm en des Instruktionsverfahrens auf, Stellung zu nehm en zur am 1. Juli 2006 in Kraft getretenen Änderung von Art. 14 der Verordnung vom 29. M ärz 2000 zum Bundesgesetz über die M ehrw ertsteuer (M W STG V; SR 641.201) und den allfälligen Ausw irkungen auf das vorliegende Beschw erdeverfahren. M it Stellungnahm e vom 4. Septem ber 2006 teilt die ESTV m it, dass die Änderung von Art. 14 Abs. 2 M W STG V keinen Einfluss auf das vorliegende Beschw erdeverfahren habe. In casu sei die für die Anw endung der M argenbesteuerung entscheidende Angabe des Kilom eterstandes in den Einkaufs- bzw . Verkaufsrechnungen Streitgegenstand und nicht die Problem atik der H inw eise auf die Steuer und gleichzeitig auf die M argenbesteuerung in Verkaufsbelegen. D ie Beschw erdeführerin ergreift m it Eingabe vom 12. Septem ber 2006 die von der SR K gew ährte G elegenheit zur Stellungnahm e und führt nam entlich aus, dass sie nach w ie vor der Ansicht sei, dass aufgrund eines form ellen M angels ein nicht steuerbarer Tatbestand nicht zu einem steuerbaren Tatbestand w erden könne. D ies um so m ehr, als sie m it entsprechenden Aufzeichnungen nachträglich nachgew iesen habe, dass ihrerseits keine w issentliche Absicht bestanden habe und es sich tatsächlich nur um einen Form fehler gehandelt habe. W eiter verlange auch Art. 14 Abs. 1 M W STG V nicht, dass die Kilom eterangabe explizit zu 4 m achen sei. Im Jahre 2001 sei die Kilom eterregelung ohnehin abgeschafft w orden. I. M it Schreiben vom 15. Februar 2007 ersucht das Bundesverw altungsgericht, dem das Verfahren per 1. Januar 2007 überw iesen w orden ist, die ESTV erneut um Stellungnahm e zu den auf den 1. Juli 2006 in Kraft getretenen Änderungen der M W STG V, dies insbesondere in Bezug auf die Ausw irkungen des neuen Art. 45a M W STG V auf das vorliegende Verfahren und auf dessen rückw irkende Anw endung auf hängige Fälle, nam entlich solche unter dem G eltungsbereich der M ehrw ertsteuerverordnung vom 22. Juni 1994 (M W STV, AS 1994 1464). M it Stellungnahm e vom 6. M ärz 2007 teilt die ESTV m it, dass Art. 45a M W STG V nach Ansicht der ESTV im vorliegenden Beschw erdeverfahren unbeachtlich sei. Art. 45a M W STG V diene nicht dazu, bestehende Form vorschriften generell als unbeachtlich und unnötig einzustufen – diese blieben anzuw enden, w enn auch nur pragm atisch. M it der für die Anw endung der M argenbesteuerung entscheidenden Angabe des Kilom eterstandes in den Einkaufs- bzw . Verkaufsrechnungen hätten die Steuerpflichtigen den erforderlichen Tatbestandsnachw eis zu erbringen, dass die gebrauchten M otorfahrzeuge nach M assgabe vom Art. 26 Abs. 7 M W STV für den Verkauf bezogen w urden. D erartige N achw eise habe die Beschw erdeführerin in casu nicht erbracht. Ferner sei m itzuberücksichtigen, dass sie auch über keine anderw eitigen Belege verfügte, anhand derer der Kilom eterstand im Zeitpunkt des Einkaufs exakt und verbindlich hätte festgestellt w erden können. D ie Anw endung von Art. 45a M W STG V sei im m er dann zu verneinen, w enn verlangte N achw eise vollständig fehlten. J. D as Bundesverw altungsgericht fordert die Beschw erdeführerin m it Schreiben vom 6. M ärz 2007 zur N achreichung von Bew eism itteln, nam entlich der Kaufs- und Verkaufsbelege betreffend die strittigen Fahrzeugkäufe und -verkäufe auf sow ie räum t ihr m it Schreiben vom 8. M ärz 2007 G elegenheit zur Stellungnahm e zur Eingabe der ESTV vom 6. M ärz 2007 ein. D ie Stellungnahm e sow ie die angeforderten O riginalbelege w erden am 14. M ärz 2007 eingereicht und die Beschw erdeführerin erläutert zudem , dass der R evisor der ESTV über die erforderlichen Belege betreffend O ccasionshandel verfügt habe. D araus gehe hervor, dass es (trotz teilw eise fehlendem N achw eis) schlecht m öglich gew esen sei, innerhalb der aufgeführten D aten pro Fahrzeug 5'000 km zu fahren. K. Auf die w eiteren Begründungen in den Eingaben an die SR K und das Bundesverw altungsgericht w ird - sow eit erforderlich - im R ahm en der Erw ägungen eingegangen.5 D as B undesverw altungsgericht zieht in Erw ägung: 1. 1.1 Auf dem G ebiet der M ehrw ertsteuer konnten Einspracheentscheide der ESTV nach Art. 65 des Bundesgesetzes vom 2. Septem ber 1999 über die M ehrw ertsteuer in der Fassung vom 25. Juni 2002 (M W STG ; SR 641.20) bzw . Art. 53 M W STV innert 30 Tagen nach Eröffnung m it Beschw erde bei der SR K angefochten w erden. D ie SR K ist per 31. D ezem ber 2006 aufgelöst w orden und das Bundesverw altungsgericht hat am 1. Januar 2007 seine Tätigkeit aufgenom m en. G em äss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverw altungsgericht (VG G ; SR 173.32) beurteilt dieses Beschw erden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. D ezem ber 1968 über das Verw altungsverfahren (Vw VG ; SR 172.021), sofern keine Ausnahm e nach Art. 32 VG G gegeben ist. Im Bereich der M ehrw ertsteuer liegt eine solche Ausnahm e nicht vor. D as Bundesverw altungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Beschw erde zuständig. Es übernim m t am 1. Januar 2007 die Beurteilung des vorher bei der SR K hängigen R echtsm ittels und w endet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VG G ). Auf die Beschw erde ist som it einzutreten. 1.2 Am 1. Januar 2001 sind das M W STG sow ie die M W STG V in Kraft getreten. D er zu beurteilende Sachverhalt bezieht sich auf die Jahre 1996 bis 1998 (die strittigen G eschäftsfälle fanden in den Jahren 1996 bis 1998 statt), so dass auf die vorliegende Beschw erde grundsätzlich noch bisheriges R echt anw endbar ist (Art. 93 und 94 M W STG ). D ie M W STV ist eine selbständige, das heisst direkt auf der Verfassung beruhende Verordnung des Bundesrates. Sie stützt sich auf Art. 8 Abs. 1 der Ü bergangsbestim m ungen der bis zum 31. D ezem ber 1999 in Kraft befindlichen (alten) Bundesverfassung der Schw eizerischen Eidgenossenschaft vom 29. M ai 1874 (Ü B-aBV) bzw . auf den (m ittlerw eile aufgehobenen) Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schw eizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV; SR 101) und stellte bis zur R egelung des M ehrw ertsteuerrechts durch den ordentlichen G esetzgeber gesetzesvertretendes R echt dar. 2. 2.1 D ie Steuer w ird grundsätzlich vom Entgelt berechnet (Art. 26 Abs. 1 M W STV). D em gegenüber kann der Steuerpflichtige nach Art. 29 Abs. 1 und 2 M W STV die ihm von anderen Steuerpflichtigen in R echnung gestellte Steuer als Vorsteuer abziehen, w enn er die Eingangsleistungen für steuerbare Lieferungen oder steuerbare D ienstleistungen verw endet. 2.2 Für den H andel m it gebrauchten Fahrzeugen enthält Art. 26 Abs. 7 M W STV eine Sonderregelung. H at der Steuerpflichtige ein gebrauchtes M otorfahrzeug für den Verkauf bezogen, so kann er für die Berechnung der Steuer auf dem Verkauf den Ankaufspreis vom Verkaufspreis abziehen, sofern er auf dem Ankaufspreis keine Vorsteuer abziehen durfte oder den m öglichen Vorsteuerabzug nicht geltend gem acht hat (Art. 26 6 Abs. 7 M W STV). Bem essungsgrundlage für die Steuer auf dem Verkauf ist die M arge zw ischen Verkaufs- und Einkaufspreis. In Abw eichung von Art. 29 M W STV tritt hierbei der Abzug des Ankaufspreises, der sog. Vorum satzabzug, an die Stelle des Vorsteuerabzugs. D adurch w ird der Steuerpflichtige im Ergebnis so gestellt, als hätte er auf der Eingangsleistung die Vorsteuer abziehen können. D er Steuerpflichtige kann aber nach seiner W ahl auch die R egelbesteuerung anw enden. D ie Verfassungsm ässigkeit von Art. 26 Abs. 7 M W STV ist von der R echtsprechung bereits m ehrfach bestätigt w orden (U rteile des Bundesgerichts 2A.25/2005 vom 17. Januar 2006, E. 3.1; vom 22. Februar 2001, veröffentlicht in R evue de D roit Adm inistratif et de D roit fiscal [R D AF] 2001 II 117 E. 4b; Entscheid der SR K vom 23. Juni 1999, publiziert in M W ST-Journal 4/99, S. 154 f. E. 3c). D ie M argenbesteuerung w urde aus G ründen der N eutralität der Steuer in der M ehrw ertsteuerverordnung eingeführt. Es sollen die W ettbew erbsnachteile ausgeglichen w erden, die der gew erbsm ässige H andel m it G ebrauchtgegenständen gegenüber dem privaten H andel hat (vgl. U rteile des Bundesgerichtes 2A.156/2003 vom 1. Septem ber 2003, E. 2.2 m it H inw eis; 2A.24/2005, 2A.25/2005 und 2A.44/2005 vom 17. Januar 2006 E. 3.1; ausführlich: Entscheid der SR K vom 9. D ezem ber 2002, veröffentlicht in Verw altungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 67.51, E. 2b/aa m it H inw eisen). 2.3 D ie in Art. 26 Abs. 7 M W STV enthaltenen unbestim m ten R echtsbegriffe w ie „gebraucht“ oder „für den Verkauf bezogen“ w urden von der Verw altungspraxis konkretisiert. 2.3.1 G em äss Praxis der ESTV gelten M otorfahrzeuge als neu, w enn der Stand des Kilom eterzählers 2'000 km nicht übersteigt. W ird dieser W ert überschritten, gelten die M otorfahrzeuge als gebraucht und die M argenbesteuerung kom m t in Betracht (Branchenbroschüre [BB] für das M otorfahrzeuggew erbe vom N ovem ber 1995, w elche ab 1. Januar 1996 gilt, Ziff. 5.2.; für das Jahr 1995: BB Autogew erbe, Ziff. 4.2). D iese Kilom eter-R egelung der ESTV w urde von der R echtsprechung bestätigt (U rteil des Bundesgerichts vom 2A.304/2004 vom 1. D ezem ber 2004, E. 2.3; Entscheid der SR K vom 23. Juni 1999, a.a.O ., E. 4b). 2.3.2 Als „zum Verkauf bezogen“ gelten die gebrauchten M otorfahrzeuge gem äss Verw altungspraxis, w enn in der Zeit zw ischen An- und Verkauf dam it nicht m ehr als 2'000 km bzw . ab 1. Januar 1997 5'000 km zurückgelegt w erden. Zur entsprechenden Feststellung m uss sow ohl aus den Einkaufs- als auch aus den Verkaufsrechnungen der Kilom eterstand ersichtlich sein. Fehlt diese Angabe auf einem der beiden Belege, darf die M argenbesteuerung nicht angew endet w erden (BB für das M otorfahrzeuggew erbe, Ziff. 5.3; BB Autogew erbe Ziff. 4.3). 2.3.2.1 D iese 2'000/5'000 km -Praxis w urde von der R echtsprechung ebenso gestützt (U rteil des Bundesgerichts 2A.25/2005 vom 17. Januar 2006, E. 4.2; Entscheide der SR K vom 9. D ezem ber 2002, a.a.O ., E. 2b/bb; vom 23. Juni 1999, a.a.O ., E. 4b). Ein gebrauchtes Fahrzeug, das vor dem W iederverkauf nachhaltig privat oder beruflich verw endet w ird, gilt nicht als 7 für den Verkauf bezogen im Sinne von Art. 26 Abs. 7 M W STV. D ie ESTV überschreitet ihren G estaltungsspielraum nicht und verstösst auch sonst nicht gegen übergeordnetes Bundesrecht, w enn sie die direkt zum W iederverkauf verw endeten G ebrauchtfahrzeuge von den anderen durch die 2'000 bzw . 5'000 km -R egel abgrenzt (Entscheid der SR K vom 9. D ezem ber 2002, a.a.O ., E. 2b/bb). 2.3.2.2 W eiter w urde ebenfalls die Aufzeichnungspflicht des Kilom eterstandes auf den Einkaufs- und Verkaufsrechnungen bestätigt, w obei die Angaben sich (analog zu Art. 28 Abs. 3 M W STV) auch auf G utschriften oder anderen D okum enten befinden könnten, w elche im G eschäftsverkehr die R echnung ersetzen (U rteil des Bundesgerichts 2A.25/2005 vom 17. Januar 2006, E. 4.2; Entscheide der SR K vom 9. D ezem ber 2002, a.a.O ., E. 2b/bb; vom 23. Juni 1999, a.a.O ., E. 4d/bb). Vom Steuerpflichtigen geführte interne R egister über die zw ischen An- und Verkauf zurückgelegte D istanz hingegen genügen nicht (U rteil des Bundesgerichts 2A.25/2005 vom 17. Januar 2006, E. 4.2). D ie Pflicht zur N ennung des Kilom eterstandes auf den Einkaufs- und Verkaufsrechnungen sei eine direkte Konsequenz aus der rechtm ässigen Kilom eterregelung als Voraussetzung für die Anw endbarkeit der M argenbesteuerung. D ie zw ischen Kauf und Verkauf zurückgelegten Kilom eter m üssten sich exakt bestim m en lassen, hierzu m üsse der Kilom eterstand sow ohl im Zeitpunkt des Einkaufs als auch in jenem des W iederverkaufs exakt und verbindlich aufgezeichnet w erden. Sow ohl die Kaufs- als auch die Verkaufsrechnungen hätten folglich die aktuellen Kilom eterstände zu enthalten (U rteil des Bundesgerichts 2A.25/2005 vom 17. Januar 2006, E. 4.2; Entscheid der SR K vom 9. D ezem ber 2002, a.a.O ., E. 2b/bb). 2.4 M it dem Inkrafttreten des M W STG erfolgte eine N euregelung der M argenbesteuerung (Art. 35 M W STG , Art. 10 ff. M W STG V). N am entlich w urde die D ifferenzbesteuerung auf alle gebrauchten bew eglichen G egenstände ausgedehnt. In Ü bereinstim m ung m it dem alten R echt (Art. 26 Abs. 7 M W STV) w ird w eiterhin vorausgesetzt, dass ein G egenstand "gebraucht" sow ie "für den W iederverkauf bezogen" w orden sein m uss (Art. 35 Abs. 1 M W STG ). H ingegen w urde von der zugehörigen publizierten Praxis der ESTV die unter der M W STV geltende 2'000 km - R egel betreffend den Begriff des gebrauchten Fahrzeugs sow ie die 5'000 km -R egel betreffend jenen des Bezugs zum Verkauf nicht w ieder aufgenom m en (siehe BB M otorfahrzeuggew erbe zum M W STG , u.a. Ziff. 5.1). D em entsprechend w ird in der Verw altungspraxis auch nicht m ehr verlangt, dass in Ankaufs- und Verkaufsrechnungen die Kilom eterangaben enthalten sein m üssen (vgl. Art. 14 Abs. 1 M W STG V; siehe auch BB M otorfahrzeuggew erbe zum M W STG Ziff. 5.4, 5.5, 12.2). W er bei gebrauchten M otorfahrzeugen die M argenbesteuerung anw endet, m uss über den M otorfahrzeughandel eine detaillierte Einkaufs-, Lager- und Verkaufskontrolle führen (Art. 15 Abs. 1 M W STG V), w elche gem äss der Praxis eine R eihe von Angaben enthalten m uss (BB M otorfahrzeuggew erbe zum M W STG Ziff. 12.2), auch in dieser Aufzählung figuriert jedoch der Kilom eterstand nicht.8 3. 3.1 Zur Bestim m ung des anw endbaren m ateriellen R echts ist grundsätzlich auf den Zeitpunkt, in w elchem die relevanten Tatsachen sich abgespielt haben, abzustellen. W enn bei der Anw endung von neuem R echt an ein Ereignis angeknüpft w ird, das in der Vergangenheit liegt und vor Erlass des G esetzes abgeschlossen w urde, liegt eine unerlaubte R ückw irkung eines Erlasses vor (BG E 122 II 124 E. 3b/dd; 107 Ib 196 E. 3b m it H inw eisen; identische R egelung in Art. 93 f. M W STG ). In seiner R echtsprechung zum R ückw irkungsverbot lässt das Bundesgericht die R ückw irkung regelm ässig nur dann zu (im Sinne einer Ausnahm e vom R ückw irkungsverbot), w enn sie gesetzlich ausdrücklich angeordnet oder nach dem Sinn des Erlasses klar gew ollt ist, in zeitlicher Beziehung m ässig ist, zu keinen stossenden R echtsungleichheiten führt, sich durch beachtensw erte G ründe rechtfertigen lässt und nicht in w ohlerw orbene R echte eingreift (BG E 125 I 186 E. 2b/cc; 122 V 408 E. 3b; 122 II 124 E. 6b/dd; 119 Ia 258 E. 3b; siehe auch Entscheid der SR K vom 24. Septem ber 2004, veröffentlicht in VPB 69.40, E. 6). Eine R ückw irkung soll nam entlich dann m öglich sein, w enn die G esetzesänderung zur Verbesserung des R echtszustandes des Betroffenen führt (R ückw irkung begünstigender Erlasse; lex m itior) (U rteil des Bundesgerichts vom 23. N ovem ber 2005 [2A.228/2005], E. 2.3; BG E 105 Ia 39 f. E. 3; 99 V 203 E. 2; Entscheid der Asylrekurskom m ission vom 2. M ai 2000, veröffentlicht in VPB 65.6, E. 3b; siehe auch U LR IC H H ÄFELIN /G EO R G M Ü LLER /FELIX U H LM AN N , Allgem eines Verw altungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, R z. 334 ff.). Auch die R ückw irkung begünstigender Erlasse darf aber nicht zu R echtsungleichheiten führen oder R echte D ritter beeinträchtigen (H ÄFELIN /M Ü LLE R /U H LM AN N , a.a.O ., R z. 334 f.). 3.2 D er zeitliche G eltungsbereich von W eisungen der ESTV (Verw altungsverordnungen) stim m t grundsätzlich m it dem zeitlichen G eltungsbereich der N orm überein, die durch die Praxis ausgelegt/präzisiert w ird, dies auch w enn sie einige Zeit nach Inkrafttreten dieser zugrundeliegenden Bestim m ungen herausgegeben w erden (U rteil des Bundesgerichts vom 15. M ai 2000, veröffentlicht in Archiv für Schw eizerisches Abgaberecht [ASA] 70 S. 589, E. 5b, c; Entscheid der SR K vom 24. Septem ber 2004, a.a.O ., E. 5b, 7a m it H inw eisen). 4. Am 1. Juli 2006 ist Art. 45a M W STG V in Kraft getreten, w elcher w ie folgt lautet: "Allein aufgrund von Form m ängeln w ird keine Steuernachforderung erhoben, w enn erkennbar ist oder die steuerpflichtige Person nachw eist, dass durch die N ichteinhaltung einer Form vorschrift des G esetzes oder dieser Verordnung für die Erstellung von Belegen für den Bund kein Steuerausfall entstanden ist." 4.1 D as Bundesverw altungsgericht hat in Bezug auf die rückw irkende Anw endung von Art. 45a M W STG V auf hängige Verfahren das Folgende festgestellt: 9 Art. 45a M W STG V (ebenso w ie Art. 15a M W STG V) stellt m ateriell eine sogenannte Verw altungsverordnung m it Aussenw irkung dar (zum Begriff: H ÄFELIN /M Ü LLER /U H LM AN N , a.a.O ., R z. 129 ff.; FR ITZ G YG I, Verw altungsrecht, Bern 1986, S. 103), die darauf ausgerichtet ist, der ESTV für die Anw endung und Auslegung der entsprechenden N orm en des M ehrw ertsteuergesetzes W eisung zu erteilen. Als D ienstanw eisung des Bundesrates an die ESTV m it Aussenw irkung entfaltet Art. 45a M W STG V auch Ausw irkungen auf das Verhältnis zw ischen der Verw altung und den steuerpflichtigen Personen (vgl. Praxism itteilung der ESTV vom 31. O ktober 2006 zur "Behandlung von Form m ängeln", S. 1, online auf: w w w .estv.adm in.ch/d/m w st/dokum entation/praxis/2006.htm ). D er Bundes- rat w ill dam it eine einheitliche, gleichm ässige, rechtsgleiche und sachrichtige Praxis in der Anw endung des geltenden M ehrw ertsteuergesetzes sicherstellen und eine gleichm ässige Ausübung des Erm essens durch die ESTV fördern (Praxism itteilung, a.a.O ., S. 1; vgl. H ÄFELIN /M Ü LLER /U H LM AN N , a.a.O ., R z. 124). D ie ESTV trägt diesen Verw altungsanw eisungen des Bundesrates nicht nur inskünftig R echnung, sondern auch bezüglich aller per 1. Juli 2006 bestrittenen, noch pendenten Fälle, m ithin rückw irkend (Praxism itteilung, a.a.O ., S. 2). D a die Verw altung m it dieser R ückw irkung eine G leichbehandlung aller hängigen Verfahren beabsichtigt und m it der sofortigen Befolgung der Anw eisungen des Bundesrates R echtssicherheit schafft, dem überspitzten Form alism us entgegenw irkt und letztlich die Steuerneutralität anstrebt (vgl. PASC AL M O LLA R D , La TVA : vers une théorie du chaos?, in: Festschrift SR K, Lausanne 2004, S. 65, zur "tolérance adm inistrative" bei Form vorschriften), sieht sich das Bundesverw altungsgericht nicht veranlasst, die R ückw irkung der Verw altungsanw eisungen im Bereich von Form m ängeln in Frage zu stellen (siehe noch nicht rechtskräftiges U rteil des Bundesverw altungsgerichts A-1365/2006 vom 19. M ärz 2007, E. 2.3). D iese rückw irkende Anw endung beruht im Ü brigen auf dem W illen des Bundesrats. G em äss Pressem itteilung des Eidgenössischen Finanzdepartem ents (EFD ) vom 24. M ai 2006 hat die Verw altung die Vorschriften in der M W STG V über den Form alism us ab deren Inkraftsetzung "auch auf alle noch pendenten Fälle" anzuw enden. 4.2 Im vorstehend zitierten U rteil w urde folglich die R ückw irkung von Art. 15a und Art. 45a M W STG V auf hängige Fälle unter dem G eltungsbereich des M W STG geschützt. H ingegen w ar die R ückw irkung auf hängige Fälle unter dem R egim e der M W STV nicht U rteilsthem a. D ie ESTV hat in grundsätzlicher H insicht die Absicht kom m uniziert, Art. 45a M W STG V auch auf hängige Verfahren, die noch der M W STV unterstehen, rückw irkend anzuw enden. Im Folgenden ist zu untersuchen, ob die R ückw irkung von Art. 45a M W STG V auch auf hängige Verfahren, die dem R egim e der M W STV unterliegen, zu bejahen ist. D ie vorstehenden G rundsätze zur (unerlaubten) R ückw irkung von Erlassen bzw . dem R ückw irkungsverbot (E. 3.1) haben auch betreffend Art. 45a M W STG V G ültigkeit. D ass die N orm m ateriell als "Verw altungsverordnung m it Aussenw irkung" gilt (oben E. 4.1), ändert nichts daran, da es sich 10 form ell um eine R echtsverordnung handelt (überdies w irken selbst form elle Verw altungsverordnungen m it Aussenw irkungen w ie R echtsverordnungen, vgl. BG E 98 Ia 510 f. E. 1; H ÄFELIN /M Ü LLER /U H LM AN N , a.a.O ., R z. 130). Ferner gälte das R ückw irkungsverbot ebenso bei einer Q ualifikation von Art. 45a M W STG V als Verw altungsverordnung; der zeitliche G eltungsbereich einer solchen stim m t grundsätzlich m it jenem des dadurch ausgelegten bzw . konkretisierten G esetzes überein (oben E. 3.2). Es gilt som it der G rundsatz, dass neues R echt nur für Sachverhalte (U m sätze) angew endet w erden darf, die sich nach dessen Inkrafttreten ereignet haben. W ie gesehen (E. 3.1) w erden hiervon jedoch Ausnahm en gem acht, dies nam entlich bei Verbesserung der R echtsstellung des Betroffenen durch eine neu in Kraft getretene N orm . Es ist unzw eifelhaft, dass Art. 45a M W STG V sich auf die Steuerpflichtigen begünstigend ausw irkt. U nter diesen U m ständen bestehen – abgesehen von der G leichbehandlungsproblem atik – im allgem einen keine Bedenken gegen eine R ückw irkung (oben E. 3.1; nam entlich U rteil des Bundesgerichts 2A.228/2005 vom 23. N ovem ber 2005, E. 2.3; BG E 105 Ia 39 f. E. 3; 99 V 203 E. 2). Auch die R ückw irkung von begünstigenden R egelungen sollte allerdings prinzipiell von den einschlägigen N orm en vorgesehen sein (BG E 105 Ia 39 f. E. 3). D ie rückw irkende Anw endung ergibt sich zw ar nicht aus dem Text von Art. 45a M W STG V, im m erhin ist aber bekannt, dass die rückw irkende Anw endung auf hängige Verfahren dem W illen des Bundesrats als Erlassgeber entspricht – auch w enn die R ückw irkung auf Fälle unter dem R egim e der M W STV nicht explizit genannt w urde (siehe Pressem itteilung des EFD vom 24. M ärz 2006). D ie R ückw irkung lässt sich auch m it beachtensw erten G ründen rechtfertigen, indem Art. 45a M W STG V insbesondere dem allseits vertretenen Anliegen entspricht, den Form alism us bei der M ehrw ertsteuer zu m ildern (w eitere G ründe: vorne E. 4.1, u.a. "Toleranzprinzip"). Som it kann grundsätzlich auch für hängige Fälle, die dem zeitlichen G eltungsbereich der M W STV unterstehen, das vorstehend G esagte gelten (E. 4.1), w onach die zu G unsten der Steuerpflichtigen sich ausw irkende Bestim m ung von Art. 45a M W STG V rückw irkend angew endet w erden kann – dies unter dem Vorbehalt von Fällen, in denen sich eine solche R ückw irkung aus G leichbehandlungsgründen verbietet. 5. 5.1 Im vorliegenden Fall ist nicht bestritten, dass die Beschw erdeführerin die Voraussetzung der Aufzeichnung der aktuellen Kilom eterangaben in den Kaufs- und Verkaufsbelegen gem äss Verw altungspraxis (E. 2.3.2) nicht erfüllt hat (nicht G egenstand des vorinstanzlichen Entscheids w ar das Vorliegen der Bedingung von Art. 26 Abs. 7 M W STV, dass die Fahrzeuge "gebraucht" sein m üssen). D ie Beschw erdeführerin anerkennt den Form fehler der fehlenden Kilom eterangaben ausdrücklich (u.a. Beschw erde vom 27. April 2004; Einsprache vom 24. O ktober 2003). Aus den von der Beschw erdeführerin am 14. M ärz 2007 dem Bundesverw altungsgericht eingereichten Belegen zu den in Frage stehenden G eschäftsfällen ist denn auch ersichtlich, dass abgesehen von 11 einem Fall in keiner Einkaufsrechnung der Kilom eterstand genannt ist. Zusätzlich fehlten die Kilom eterstände teilw eise ebenfalls in den Verkaufsbelegen. Im einen Fall, w o der Ankaufsbeleg die Kilom eterangabe enthält, fehlt sie dafür in der Verkaufsrechnung. Folglich kann im vorliegenden Fall nicht daran gezw eifelt w erden, dass nach der unter dem R egim e der M W STV geltenden R echtslage (insbesondere der von der R echtsprechung bestätigten Praxis der ESTV, vorne in E. 2.3.2.1 und 2.3.2.2) der Beschw erdeführerin die M argenbesteuerung nicht zu gew ähren w ar. Es fehlte der von der Praxis verlangte N achw eis, dass die Fahrzeuge "zum Verkauf" bezogen w orden w aren (Art. 26 Abs. 7 M W STV, vorne E. 2.3.2). 5.2 D ie Beschw erdeführerin kann sich im Ü brigen nicht auf die R echtslage unter dem G eltungsbereich des M W STG und nam entlich die dazu gehörige neue Praxis der ESTV, w elche die 2'000/5'000 km -R egeln nicht m ehr enthält (oben E. 2.4), berufen. Vor Inkrafttreten des M W STG getätigte U m sätze unterstehen gem äss Art. 93 f. M W STG dem alten R echt und es gilt das R ückw irkungsverbot (oben E. 3.1). Vorliegend w ar der Sachverhalt (Tätigen des U m satzes) unter dem zeitlichen G eltungsbereich der M W STV abgeschlossen und es ist das alte R echt anw endbar (siehe auch oben E. 1.2). D ie R egelung der M argenbesteuerung in Art. 35 M W STG und Art. 10 ff. M W STG V darf som it nicht rückw irkend auf die vorliegenden altrechtlichen Sachverhalte angew endet w erden. D asselbe gilt für die neue Verw altungspraxis zum M W STG . D er zeitliche G eltungsbereich einer Verw altungsverordnung deckt sich prinzipiell m it dem zeitlichen G eltungsbereich des Erlasses, der durch die Praxis ausgelegt/präzisiert w ird (E. 3.2). D ie fragliche Praxis unter dem R egim e des M W STG bezieht sich folglich nur auf Fälle unter dem zeitlichen G eltungsbereich des M W STG und kann nicht rückw irkend auf unter den G eltungsbereich der M W STV fallende Sachverhalte angew endet w erden. D ass die 2'000/5'000 km -R egel m it Inkrafttreten des M W STG durch die Praxis der ESTV nicht m ehr aufgenom m en w orden ist, bedeutet keinesfalls die Aufhebung der - im Ü brigen von der R echtsprechung als rechtm ässig anerkannten - Verw altungspraxis zur M W STV. Ferner ist auch kein W ille des G esetzgebers bzw . des Erlassgebers der Verw altungsverordnungen ersichtlich, w onach die neue Praxis rückw irkend auf dem R egim e der M W STV unterstehende hängige Verfahren angew endet w erden sollte (w obei selbst dann die Zulässigkeit einer R ückw irkung zu prüfen bliebe). 5.3 N icht anw endbar bzw . vorliegend irrelevant ist ferner die neue Version von Art. 14 Abs. 2 M W STG V, w elche w ie Art. 45a M W STG V ebenfalls am 1. Juli 2006 in Kraft getreten ist und gleicherm assen dem Form alism us in der M ehrw ertsteuer entgegenw irken soll (siehe Praxism itteilung der ESTV vom 27. O ktober 2006, S. 14). D ie N euregelung in Art. 14 Abs. 2 M W STG V bezieht sich lediglich auf Art. 37 Abs. 4 M W STG , w onach, w er die Steuer auf dem W iederverkauf von G egenständen nach Art. 35 M W STG berechnet, w eder in Preisanschriften, Preislisten und sonstigen Angeboten noch in R echnungen auf die Steuer hinw eisen darf. G em äss 12 Art. 14 Abs. 2 Satz 2 M W STG V (nur Satz 2 ist neu) ist nun ein H inw eis auf die M W ST nicht m ehr unbedingt schädlich. Vorliegend geht es aber nicht um diese Problem atik, die M argenbesteuerung w urde von der ESTV nicht aus dem G rund verw eigert, w eil in den R echnungen auf die Steuer hingew iesen w orden w äre. 6. Als N ächstes ist zu untersuchen, ob die vorliegende Problem atik unter den m ateriellen Anw endungsbereich von Art. 45a M W STG V fällt. 6.1 Art. 45a M W STG V bezieht sich nach dem klaren W ortlaut einzig auf "Form m ängel". Form vorschriften in G esetz, Verordnungen und gem äss Verw altungspraxis sollen nicht überspitzt form alistisch, sondern pragm atisch angew endet w erden. M it diesem "Pragm atism usartikel" soll verm ieden w erden, dass das N ichteinhalten von Form vorschriften zu Steuernachbelastungen führt (Praxism itteilung vom 27. O ktober 2006, S. 1; Pressem itteilung des EFD vom 24. M ai 2006). D ie Verw altungspraxis der ESTV – auch die form ellen R egelungen – w erden durch Art. 45a M W STG V nicht aufgehoben, sondern sie bleiben bestehen und gültig und sind grundsätzlich von den Steuerpflichtigen zu beachten. Sie sollen aber aufgrund der Anw eisungen des Bundesrats in Art. 45a M W STG V pragm atisch angew endet w erden (s.a. S. 2 der Praxism itteilung vom 27. O ktober 2006). Zusätzliche Voraussetzung, dam it von einer Steuernachforderung abgesehen w ird, ist gem äss Art. 45a M W STG V im Ü brigen im m er, dass dem Bund aus der N ichtbeachtung der Form kein Steuerausfall entstanden ist. 6.2 Vorab ist daran zu erinnern, dass die vorliegende R echtsfrage unter Anw endung der M W STV und der dazugehörigen Verw altungspraxis zu prüfen ist (oben E. 1.2, 5.2). Selbst eine Bejahung der Anw endbarkeit von Art. 45a M W STG V auf den vorliegenden Fall ändert nichts daran, dass der Sachverhalt den Bestim m ungen der M W STV (Art. 26 Abs. 7 M W STV) und grundsätzlich auch der Praxis der ESTV zu deren Auslegung bzw . Konkretisierung untersteht. 6.3 Bei der vorliegend grundsätzlich noch anzuw endenden (siehe soeben E. 6.2) 2'000 bzw . 5'000 km -Praxis der ESTV handelt es sich um eine Auslegung bzw . Konkretisierung von m ateriellen Bestim m ungen der M W STV, näm lich der in Art. 26 Abs. 7 M W STV verw endeten Begriffe "gebrauchte" M otorfahrzeuge (E. 2.3.1) sow ie "zum Verkauf bezogen" (E. 2.3.2). Bei den genannten 2'000 bzw . 5'000 km -R egeln in der Verw altungspraxis handelt es sich m ithin ebenfalls um Vorschriften m aterieller Art und nicht um Form vorschriften. D iese Praxisfestlegungen können dam it von Art. 45a M W STG V nicht anvisiert und erst recht nicht ausser Kraft gesetzt w orden sein. M it Art. 45a M W STG V sollten Form alism en gelockert w erden, nicht aber einzelne m aterielle Praxisfestlegungen, w elche die M W STV konkretisieren. Vorliegend kom m t die M argenbesteuerung som it nach w ie vor nur in Frage, w enn die (von der R echtsprechung bestätigten) Voraussetzungen der Verw altungspraxis erfüllt sind. In casu m uss dam it nach w ie vor dargetan sein, dass zw ischen 13 An- und Verkauf der Fahrzeuge nicht über 2'000 bzw . 5'000 km zurückgelegt w orden sind (E. 2.3.2.1). 6.4 R ein form eller Art ist im Zusam m enhang m it der Praxis der ESTV bezüglich M argenbesteuerung hingegen die – von der R echtsprechung ebenfalls gestützte - Anforderung, dass die Kilom eterstände bei An- und Verkauf der O ccasionsfahrzeuge zw ingend in den An- und Verkaufsrechnungen bzw . -belegen zu erscheinen haben (E. 2.3.2.2). D iese Form vorschrift der Verw altungspraxis kann som it - nachdem die R ückw irkung auch auf Vorschriften des alten R echts bejaht w orden ist (oben E. 4.2) - von Art. 45a M W STG V erfasst w erden. Erforderlich ist zw ar w ie erläutert nach w ie vor der Bew eis, dass zw ischen An- und Verkauf nicht m ehr als 2'000 bzw . 5'000 km gefahren w orden sind (soeben E. 6.3). D ie Berücksichtigung von Art. 45a M W STG V hat jedoch zur Folge, dass der N achw eis der Erfüllung der Anforderungen der 2'000/5'000 km -Praxis auch auf anderem W eg erbracht w erden könnte als über die Angabe des Kilom eterstands zw ingend "in den An- und Verkaufsbelegen". Zu denken ist prim är an andere schriftliche und bew eisgeeignete Aufzeichnungen betreffend die beiden fraglichen Kilom eterangaben. Als Konsequenz der 2'000 bzw . 5'000 km -Praxis w ird die Aufzeichnung des Kilom eterstands sow ohl im Zeitpunkt des Einkaufs als auch in jenem des W iederverkaufs in der R egel nach w ie vor unerlässlich sein (s.a. E. 2.3.2.2). 7. Im Folgenden ist m ithin zu prüfen, ob die Beschw erdeführerin das Erfüllen des Erfordernisses, dass zw ischen An- und Verkauf der Fahrzeuge nicht m ehr als 2'000 bzw . 5'000 km zurückgelegt w orden sind, auf irgend eine W eise nachgew iesen hat. 7.1 W ie gesehen fehlte betreffend aller vorliegend Streitgegenstand bildenden Fahrzeugkäufe und -verkäufe entw eder im Kaufs- oder im Verkaufsbeleg oder aber in beiden die Kilom eterangabe (E. 5.1). W ie erläutert w äre auch ein anderw eitiger N achw eis, nam entlich über schriftliche Aufzeichnungen betreffend Kilom eterstände, m öglich (E. 6.4). Ein solcher w urde aber nicht erbracht; die zw ischen An- und Verkauf zurückgelegten D istanzen w urden auch nicht m ittels N ennung der Kilom eterstände in anderen bew eisgeeigneten D okum enten belegt. 7.2 D ie Beschw erdeführerin beruft sich in ihrer Beschw erde lediglich auf die kurzen Fristen zw ischen Ein- und Verkauf (siehe Liste m it den Kaufs- und Verkaufsdaten in Einsprache vom 24. O ktober 2003; einzelne An- und Verkaufsbelege: Beilagen m it Schreiben vom 14. M ärz 1997) und die sich daraus ergebende Konsequenz, dass es in den m eisten Fällen nicht m öglich gew esen w äre, die 2'000 bzw . 5'000 km -R egelung zu um gehen. 7.2.1 D er Argum entation der Beschw erdeführerin kann in den speziellen und eindeutigen Fällen gefolgt w erden, in denen ein Zurücklegen der m assgeblichen Strecke zw ischen An- und Verkauf geradezu unm öglich ist. D ies trifft gem äss der Liste der G eschäftsfälle und den zugehörigen Belegen auf die Fälle 4 (Kauf 10. Juni 1997, Verkauf 11. Juni 1997 an ..., 14 Fr. 800.--) und 8 (Kauf 22. Septem ber 1997, Verkauf 23. Septem ber 1997 an ..., Fr. 1'000.--) zu. H ier hatte die Beschw erdeführerin die Fahrzeuge nur einen oder zw ei Tage in ihrem Besitz und ihr ist darin zuzustim m en, dass das Zurücklegen der 5'000 km (es sind hier nur Fälle ab 1. Januar 1997 betroffen) schlicht unm öglich w ar. Für diese G eschäftsfälle kann die 5'000 km -Praxis als erfüllt gelten, die Fahrzeuge sind offensichtlich im Sinne von Art. 26 Abs. 7 M W STV direkt zum W eiterverkauf bezogen w orden. D iesbezüglich ist die Beschw erde unter Anw endung von Art. 45a M W STG V gutzuheissen. In solch offensichtlichen Fällen, in w elchen der rechtserhebliche Sachverhalt als zw eifelsfrei erstellt gelten kann, die M argenbesteuerung zu verw eigern, erscheint vor dem H intergrund des Pragm atism usartikels nicht gerechtfertigt. U nter diesen U m ständen soll die blosse N ichteinhaltung einer Form vorschrift aufgrund von Art. 45a M W STG V dem Beschw erdeführer nicht schaden. Ferner entsteht auch kein Steuerausfall für den Bund (Art. 45a M W STG V), denn die Anw endung der M argenbesteuerung ist m ateriell gerechtfertigt (siehe auch U rteil des Bundesverw altungsgerichts A-1365/2006 vom 19. M ärz 2007, E. 4.2). 7.2.2 In den w eiteren Fällen hingegen kann nicht von einem Bew eis gesprochen w erden, dass die 2'000/5'000 km -Praxis eingehalten w orden w äre. D as Vorbringen der Beschw erdeführerin ist offensichtlich nicht stichhaltig bezüglich der zahlreichen G eschäfte m it einer Zeitspanne von (zum Teil w eit) über einem M onat zw ischen An- und Verkauf. H ier w äre das Zurücklegen der fraglichen Kilom eter je nach Verw endung des Fahrzeugs ohne w eiteres m öglich gew esen. Auch in der Einsprache w urde im Ü brigen lediglich dafürgehalten, dass aus den D aten abgeleitet w erden könne, dass es "in den m eisten Fällen" nicht m öglich gew esen w äre, die 2'000 bzw . 5000 km -R egelung zu um gehen. Für einige der fraglichen G eschäfte erscheint es zw ar (beispielsw eise bei einer D auer zw ischen An- und Verkauf von unter 10 Tagen) nicht sehr w ahrscheinlich, dass das Fahrzeug über 2'000 oder gar über 5'000 km gefahren w orden ist; allerdings ist dies auch keinesw egs unm öglich. Eine detaillierte Ü berprüfung der verschiedenen G eschäftsfälle und der W ahrscheinlichkeit oder vielm ehr U nm öglichkeit des Erreichens der m assgeblichen D istanzen durch das Bundesverw altungsgericht ist jedoch nicht opportun. H ierzu w äre erforderlich, bezüglich der Anzahl Tage, die auf ein N ichterreichen der fraglichen Kilom eterzahlen schliessen lassen w ürde, eine G renze festzulegen und sozusagen eine neue Praxisregelung einzuführen, w as jedoch nicht Aufgabe des Bundesverw altungsgerichts sein kann (vgl. auch M IC H AE L BEU S C H , W as Kreisschreiben dürfen und w as nicht, ST 2005 S. 614). W ill die Beschw erdeführerin die M argenbesteuerung und nicht die übliche Abrechnungsart anw enden - w as ihr im Ü brigen völlig freigestellt w ar (oben E. 2.2) - hat sie den ihr obliegenden Bew eis zu erbringen, dass die Anforderungen der 2'000 bzw . 5'000 km -Praxis tatsächlich erfüllt sind, w oran Art. 45a M W STG V w ie gesehen (E. 6.3, 6.4) nichts zu ändern verm ag. D abei w äre die 15 Beschw erdeführerin grundsätzlich eben nicht um hin gekom m en, die Kilom eterstände bei An- und Verkauf schriftlich exakt aufzuzeichnen (siehe E. 2.3.2.2, E. 6.4). D ie Argum entation der Beschw erdeführerin hingegen läuft w eitgehend (abgesehen von den vorgenannten Fällen) auf die blosse Verm utung zu ihren G unsten hinaus, dass in der Zeit zw ischen An- und Verkauf w ohl nicht m ehr als 2'000/5'000 km gefahren w orden sein können. D er - der Beschw erdeführerin obliegende - Bew eis, dass die Anforderungen der Praxis effektiv erfüllt sind, erfolgt dam it jedoch nicht. D er Vollständigkeit halber kann im m erhin zu den folgenden einzelnen G eschäftsfällen konkret Stellung genom m en w erden: U nklar ist die Situation im Fall 11 gem äss der Liste in der Einsprache. H ier liegt das Verkaufsdatum (6. O ktober 1997, an ...) vor dem Kaufsdatum (15. O ktober 1997) und der G rund hierfür sow ie der Zeitpunkt der effektiven Ü bergabe des Fahrzeugs ist nicht dokum entiert. U nter diesen U m ständen kom m t eine G utheissung diesbezüglich nicht in Frage. Ebenso kann bei Fall 2 m it Besitzesdauer von 3 oder 4 Tagen (Kauf 18. Juni 1996, Verkauf 21. Juni 1996 an ...) nicht von einem klaren Fall gesprochen w erden, w o der N achw eis als erbracht gelten kann. H ier w ar noch die 2'000 km R egel in Kraft und es kann nicht von einer klaren U nm öglichkeit des Zurücklegens von 2'000 km innert 4 Tagen ausgegangen w erden. D as selbe gilt für die w eiteren "G renzfälle", w o das Zurücklegen von 5'000 km (Fälle nach 1. Januar 1997) zw ar eher unw ahrscheinlich, aber nicht unm öglich erscheint (so Fall 15, Kauf 29. April 1998, Verkauf 6. M ai 1998). Zu Fall 7 (Verkauf 21. Juli 1997, ...) ist ferner zu bem erken, dass nicht von den in der Liste angegebenen 4 Tagen Besitzesdauer ausgegangen w erden kann, da auf der Ankaufsrechnung nur "Juli 1997" verm erkt ist, ohne genaueres D atum . Abgesehen von den oben (E. 7.2.1) genannten Fällen ist der Beschw erdeführerin folglich der Bew eis nicht gelungen, dass sie die Anforderungen der Verw altungspraxis betreffend die Tatbestandsm erkm ale der M argenbesteuerung erfüllt hat. Kann die Beschw erdeführerin das Erfüllen der 2'000/5'000 km -Praxis nicht bew eisen, so handelt es sich jedoch nicht um eine Form fehlerproblem atik im Sinne von Art. 45a M W STG V, sondern um eine Situation der Bew eislosigkeit, w o Art. 45a M W STG V nicht greifen kann (siehe Entscheide der SR K vom 10. O ktober 2006 [C R C 2005-074], E. 4f; vom 11. O ktober 2006 [C R C 2005-107], E. 5c/bb). 7.2.3 Zusam m enfassend ist die Beschw erde dem nach einzig betreffend die genannten G eschäftsfälle 4 und 8, m ithin im U m fang von Fr. 52.-- (6,5% von Fr. 800.--) und Fr. 65.-- (6,5% von Fr. 1'000.--), total Fr. 117.-- gutzuheissen. Im Ü brigen ist die Beschw erde abzuw eisen. 8. 8.1 D ie ESTV hat der Beschw erdeführerin im Einspracheentscheid vom 20. April 2004 Verfahrenskosten von insgesam t Fr. 480.-- auferlegt. D ie Auferlegung der Verfahrenskosten w ird dam it begründet, dass von Art. 68 Abs. 1 M W STG , w onach in der R egel keine Kosten erhoben w ürden, abgew ichen w erden könne, w enn das Verfahren vom Steuerpflichtigen 16 unnötigerw eise verursacht w orden sei. 8.2 Art. 68 Abs. 1 M W STG (zur Anw endbarkeit von Art. 68 M W STG vgl. U rteile des Bundesgerichts 2A.68/2003 und 2A.69/2003 vom 31. August 2004, je E. 9; ausführlich: Entscheid der SR K vom 10. Januar 2006, veröffentlicht in VPB 70.56, E. 4a) sieht - unabhängig vom Verfahrensausgang - die Kostenlosigkeit des Verfahrens vor der ESTV vor. G em äss Abs. 2 können hingegen Kosten von U ntersuchungshandlungen derjenigen Person auferlegt w erden, die sie schuldhaft verursacht hat. Vorliegend ist nicht ersichtlich, w elche speziellen U ntersuchungshandlungen - m it entsprechenden Kostenfolgen - die Beschw erdeführerin schuldhaft verursacht haben könnte (zum Anw endungsbereich von Art. 68 Abs. 2 M W STG siehe Entscheid der SR K vom 23. April 2003, veröffentlicht in VPB 67.123, E. 5c). Für eine Auferlegung der Verfahrenskosten, w eil der Steuerpflichtige das Verfahren in ganz allgem einer W eise unnötigerw eise verursacht, w ie die ESTV dies darstellt, bietet Art. 68 Abs. 2 M W STG hingegen keine R echtsgrundlage (Entscheid der SR K vom 9. M ärz 2005, veröffentlicht in VPB 69.87, E. 5b/bb). Abgesehen davon w äre dieser Tatbestand in casu auch gar nicht erfüllt. D ie Auferlegung von Verfahrenskosten durch die Vorinstanz ist aufzuheben. 8.3 D em G esagten zufolge ist die Beschw erde hinsichtlich der Auferlegung von Verfahrenskosten im Verfahren vor der ESTV (Fr. 480.--) gutzuheissen. Ebenso ist sie betreffend zw ei G eschäftsfälle, in w elchen die M argenbesteuerung zuzulassen ist, im U m fang von Fr. 117.-- gutzuheissen (E. 7.2.1, 7.2.3). Im Ü brigen ist die Beschw erde abzuw eisen. D ie Verfahrenskosten sind in der R egel der unterliegenden Beschw erdeführerin aufzuerlegen. U nterliegt diese nur teilw eise, w erden die Verfahrenskosten erm ässigt (Art. 63 Abs. 1 Vw VG ). Im vorliegenden Fall rechtfertigt es sich angesichts der teilw eisen G utheissung, die Verfahrenskosten von Fr. 1'000.-- auf Fr. 900.-- zu reduzieren. Eine Parteientschädigung w ird der nicht vertretenen Beschw erdeführerin, w elche keine notw endige Auslagen geltend gem acht hat, nicht ausgerichtet (Art. 8 des R eglem ents vom 11. D ezem ber 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverw altungsgericht [VG KE; SR 173.320.2]). D em nach erkennt das B undesverw altungsgericht: 1. D ie Beschw erde der X. vom 27. April 2004 gegen den Ein- spracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverw altung vom 20. April 2004 w ird im U m fang von Fr. 117.-- teilw eise gutgeheissen und Ziff. 2 und 3 des D ispositivs des Einspracheentscheids w erden insow eit aufgehoben. 2. Ziff. 4 des D ispositivs des Einspracheentscheides betreffend die Auferlegung der vorinstanzlichen Verfahrenskosten von insgesam t 17 Fr. 480.-- w ird aufgehoben. 3. Im Ü brigen w ird die Beschw erde abgew iesen und der Einspracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverw altung vom 20. April 2004 bestätigt. 4. D ie Verfahrenskosten im reduzierten Betrage von Fr. 900.-- w erden der Beschw erdeführerin auferlegt und m it dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 1'000.-- verrechnet. D er Ü berschuss von Fr. 100.-- w ird der Beschw erdeführerin nach Eintritt der R echtskraft des vorliegenden Entscheides zurückerstattet. 5. D ieses U rteil w ird eröffnet: - der Beschw erdeführerin (G erichtsurkunde) - der Vorinstanz (R ef-N r. ESTV ...) (G erichtsurkunde) D er vorsitzende R ichter: D ie G erichtsschreiberin: Thom as Stadelm ann Sonja Bossart R echtsm ittelbelehrung U rteile des Bundesverw altungsgerichts können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schw eizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten w erden. D ie R echtsschrift ist in einer Am tssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung m it Angabe der Bew eism ittel und die U nterschrift zu enthalten. Sie m uss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen H anden der Schw eizerischen Post oder einer schw eizerischen diplom atischen oder konsularischen Vertretung übergeben w erden (vgl. Art. 42, 48, 54, 83 Bst. l und m sow ie 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BG G , SR 173.110]). Versand am :