R É P U B L I Q U E E T C A N T O N D E G E N È V E P O U V O I R J U D I C I A I R E A/4382/2016-ICCIFD ATA/859/2018 COUR DE JUSTICE Chambre administrative Arrêt du 21 août 2018 4ème section dans la cause A______ représentée par Me Antoine E. Böhler, avocat contre ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE et ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS et ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE contre A______ représentée par Me Antoine E. Böhler, avocat et ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS _________ Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 16 octobre 2017 (JTAPI/1108/2017) - 2/36 - A/4382/2016 EN FAIT 1. A______ (ci-après : A______ ou la société) est une société anonyme inscrite au registre du commerce de Genève ayant son siège à l’avenue de B______ 39, à Versoix, « c/o C______ », et pour but statutaire la fabrication de produits horlogers, la taille de di amants et de pierres précieuses. Depuis 1983, Madame et Monsieur C______ (ci-après : les époux C______ ) en sont les administrateurs et salariés , M. C______ en étant au surplus l’unique actionnaire . Leur fille, Madame D______, est également administratrice de la société depuis 2015. 2. M. C______ est propriétaire de la parcelle n° 1______ de la commune de Versoix, sise à l’avenue de B______ 39, d’une surface de 8'059 m2 et sur laquelle est érigé le logement de la famille et la manufacture de la société. M. C______ est également propriétaire de la parcelle voisine n° 2______, sise à l’avenue de B______ 37, sur laquelle est érigé un bâtiment d’habitation, qui d ispose de la même entrée, ainsi que d’une autre parcelle (ci-après : l’annexe), sise au chemin E______ 24, toujours à Versoix, laquelle sert aussi à la manufacture de A______. 3. Pour les années 2002 à 2007, A______ a régulièrement transmis à l’administration fiscale cantonale (ci -après : AFC-GE) ses déclarations fiscales et a été imposée, les bordereaux de taxation y relatifs étant entrés en force. 4. Pour les années 2008 à 2013, A______ a déposé ses déclarations fiscales à l’AFC-GE entre juin 2009 et juin 2014. Les comptes annexés à ces déclarations indiquaient, pour 2008, des recettes de CHF 12'671'709.- et une perte commerciale de CHF 48'255.-. En 2009, ces recettes étaient de CHF 10'747'076.- et le bénéfice net de CHF 52'058.-. Pour 2010, les recettes étaient de CHF 7'978'179.- et la perte commerciale de CHF 5'812.- et, pour 2011, les recettes étaient de CHF 7'117'595.- et la perte commerciale de CHF 1'855'202.82. 5. En vue de sa taxation pour l’année 2008, l’AFC -GE a requis de A______ des renseignements supplémentaires, notammen t s’agissant des loyers et de certaines charges commerciales comptabilisées. 6. Le 2 octobre 2009, A______ a transmis à l’AFC -GE plusieurs documents, dont un contrat de location conclu avec M. C______ portant sur les locaux de la l’avenue de B______ 39 pour un loyer annuel de CHF 186'000.-, non daté. Le loyer facturé était toutefois de CHF 234'000.- en 2008 et CHF 372'000.- en 2009, lequel incluait aussi des frais de chauffage. La société lui a également remis copie du grand livre, dont il res sortait notamment des débits de CHF 1'000.- le 31 janvier 2008 pour un don en faveur de Madame H______, ainsi que de - 3/36 - A/4382/2016 CHF 7'485.82 et CHF 22'342.25 les 11 et 28 mars 2008 libellés « voyage d’étude Hôtel G______ ». 7. Les 9 décembre 2009 et 15 septembre 2010, l’AFC-GE a requis de A______ des explications à ce sujet. 8. a. Le 8 janvier puis le 1er décembre 2010, A______ a répondu à l’AFC-GE que le versement en faveur de l’hôtel G______ avait permis à Mme D______, ainsi qu’à certains de ses collègues de classe, d’effectuer un voyage d’étude s à Majorque. Il s’agissait en réalité d’une rémunération en sa faveur pour des travaux réalisés au sein de la manufacture, alors qu’elle était encore étudiante. Quant au don consenti à Mme ______, il avait trait à l’organisation d’une soirée caritative par la Ha ute école de santé de Genève, pour lequel il n’existait aucun lien commercial. b. Elle a fourni un certificat de salaire en faveur de Mme D______, établi le 1er décembre 2010, d’un montant net de CHF 29'828.- pour une activité du 1er janvier au 31 décembre 2008. 9. Le 26 avril 2012, l’AFC-GE a informé A______ qu’en vue de sa taxation 2008, elle procéderait à un contr ôle dans ses locaux les 30 et 31 mai 2012, la priant de mettre à sa disposition les documents constituant sa comptabilité ainsi que les justificatifs des charges comptabilisées. 10. Selon le rapport d’entretien y relatif établi par l’AFC-GE, il était apparu que certaines charges comptabilisées avaient un caractère privé. Entendu à ce sujet, M. C______ lui avait fait part de ses difficultés à séparer le privé du commercial, le tout formant un « ensemble indissociable ». Un tour de la propriété avait en outre été effectué afin de déterminer s’il était possible d’établir un pourcentage des surfaces utilisées à titre privé et commercial. 11. Le 31 août 2012, A______ a précisé à l’AFC-GE que 77,40 % de la surface de la maison étaient affect és à l’entreprise, ainsi que 83, 84 % de celle de la parcelle n° 1______ dont M. C______ était propriétaire . Les charges mixtes, comme l’électricité, l’eau et le chauffage ne pouvaient toutefois pas être partagées selon le même pourcentage, les montants de CHF 4'800.- pour l’électricité et l’eau et CHF 2'400.- pour le chauffage devant alors être considérés comme des dépenses privées. 12. Les 31 octobre et 1 er novembre 2012, l’AFC-GE a effectué un nouveau contrôle au siège de la société. 13. Le 15 novembre 2012, A______ a communiqué à l’AFC -GE une nouvelle proposition de répartition, indiquant que la parcelle n° 1______ devait être partagée entre la partie privée et professionnelle, à laquelle il convenait d’ajouter la cour et la garage sis sur la parcelle n° 2______, de 700 m2 – à l’exclusion des - 4/36 - A/4382/2016 bois qui empiétaient sur les deux parcelles – et également l’annexe. Elle a joint à son courrier divers plans des parcelles. 14. Le 22 novembre 2012, l’AFC -GE a informé A______ de l’ouverture d’une procédure en rappel et soustraction d’impôt pour les années 2002 à 2007 , ayant notamment constaté que des frais privés avaient été com ptabilisés en charge. À cette fin, elle lui demandait notamment de produire les relevés, pour les an nées concernées, de divers comptes, ainsi que de ses cartes de crédit et les justificatifs pour les dépenses financées par celles-ci. 15. Le même jour, l’AFC -GE a également informé les époux C______ de l’ouverture d’une procédure en rappel et soustraction d’impôt pour les années 2002 à 2009. 16. Par courrier du 22 mars 2013, l’AFC-GE a requis de A______ la production de nombreux documents supplémentaires en lien avec les justifications des charges ainsi que toutes explications utiles justifiant leur comptabilisation en tant que charges commerciales. 17. Le 5 juin 2013, A______ a remis à l’AFC -GE ses bilans et comptes de profits et pertes rectifiés pour les années 2007 à 2011, lesquels prenaient en compte une correction des charges entre les parts privées et commerciales. 18. Le 10 octobre 2013, l’AFC-GE a communiqué à A______ une liste détaillant les charges non admises fiscalement ainsi que les montants des reprises qu’elle envisageait d’effectuer, l’invitant à se déterminer. N’étaient en particulier pas admises les char ges des travaux en lien ave c la piscine et les frais p rivés payés par carte de crédit ainsi que les amendes d’ordre, ni, selon la quote -part privé/professionnel, les frais de nettoyage-entretien-réparation. Selon le calcul de la clef de répartition de la part privée et commerciale annexé, 10 % des charges intérieures étaient privées et 90 % commerciales et 74 % des charges extérieures étaient privées et 26 % commerciales. 19. Le 29 novembre 2013, A______ a contesté le calcul de la clef de répartition effectuée par l’AFC -GE s’agissant des charges extérieures, qui devait être identique à celle valant pour les frais intérieurs et correspondre ainsi tout au plus à 10 % pour les charges privées. 20. Le 2 décembre 2013 , M. C______ a éc rit en personne à l’AFC -GE, lui expliquant qu’il hébergeait régulièrement une partie des clients de la société et organisait des repas et des séances de travail à son domicile . Il en résultait une fusion totale entre le privé et le professionnel. Il avait pourtant pris toutes les dispositions comptables pour éviter tout type de malentendu, s’excusant d’avoir - 5/36 - A/4382/2016 enfreint les lois, dans l’ignorance de celles -ci. Il proposait de lui verser un montant de CHF 150'000.- pour solde de tout compte. 21. Le 8 avril 2014, l’AFC-GE a informé A______ de la clôture de la procédure de taxation et de tentative de soustraction d’impôt pour l’année 2008 et en rappel et en soustraction d’impôt pour les années 2002 à 2007, lui remettant les bordereaux y relatifs. Les reprises , qui étaient celles figurant dans son courrier du 10 octobre 2013, étaient qualifiées de distributions dissimulées de bénéfice et/ou d’avantages procurés à des tiers non justifiés par l’usage commercial. Les amendes étaient fixées aux deux tiers de l’impôt soustrait, le caractère intentionnel des infractions, à tout le moins commises par dol éventuel, et sa bonne collaboration étant pris en compte. Une liste détaillant les frais non admis était annexée à ces bordereaux, selon laquelle 90,3 % des surfaces intérieures et 26 % des surfaces extérieures étaient affectés à des fins commerciales, le solde étant affecté à des fins privés. 22. Les 8 avril 2014 puis 25 avril 2016, l’AFC -GE a également informé les époux C______ de la clôture de la procédure en rappel et en soustraction d’impôt respectivement pour les périodes fiscales 2002 à 2008 et 2009 les concernant, leur remettant les bordereaux y relatifs, à l’encontre desquels les intéressés ont formé réclamation. 23. Le 15 avril 2014, l’AFC-GE a informé A______ de l’ouverture d’une procédure en tentative de soustraction d’impôt pour le s périodes fiscales 2009 à 2012, ayant constaté que d’importants frais privés de l’actionnaire avaient été comptabilisés dans ses comptes. À cette fin, elle la priait de lui communiquer tous les frais à caractère privé qu’elle avait comptabilisés, les relevés de ses cartes de crédit et le détail de divers comptes. 24. Le 9 mai 2014, A______ a formé réclamation contre les bordereaux du 8 avril 2014 la concernant. La clef de répartition valable pour les charges intérieures devait s’appliquer à l’ensemble des charges mixtes, également extérieures, au regard de sa situation particulière et de s on imbrication avec la famille A______. Subsidiairement, le taux retenu, de 74 %, était inadéquat et ne tenait pas compte du cas particulier, comme le fait que la parcelle n° 2______ ne pouvait être retenue dans le calcul, puisqu’elle n’en était pas locata ire, à l’exception de 300 m2 correspondant à une partie de la cour intérieure, de même que la zone de bois et forêts, de 2'200 m2, et du pré, qui ne nécessitai ent que peu d’entretien, voire aucun . Ces éléments mis à part, les charges relatives à l’extérieur n’avaient trait qu’à l’entretien du jardin, de la cour d’entrée et du parking, dont l’utilisation était essentiellement commerciale. - 6/36 - A/4382/2016 Les dépenses en eau et électricité privées devaient être réduites à CHF 4'800.- et les bordereaux 2002 à 2007 devaient tenir compte de la déduction d’une provision à constituer sur chaque année, en application du principe de périodicité pour les reprises d’impôt. Pour 2008, une telle déduction devait en tout état être admise, en l’absence de taxation définitive. Quant au voyage d’études de Mme D______, il constituait une rémunération en nature pour des remplacements effectués en 2010, comme l’attestait le certificat de salaire produit. Elle contestait les amendes, en l’absence d’agissement intentionnel, dès lors que dans son « esprit », les charges privées litigieuses étaient, au moment des faits, déductibles et que les époux C______ , gemmologues de formation, n’avaient aucune connaissance juridique et comptable et, que de leur point de vue, il était normal de déduire des frais de carte de crédit correspondant à l’activité de l’entreprise. Ni son organe de révision, ni la division de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après : TVA), qui ava it procédé à un contrôle, n’avaient d’ailleurs fait de remarque au sujet de la comptabilisation de ces charges, dont elle n’avait aucune raison de douter. Elle avait en outre produit des tableaux de frais personnels de M. C______ démontrant que celui -ci savait très bien distinguer les frais de la société de ceux qui étaient strictement personnels, les frais privés à l’origine des rappels d’impôt ne représentant de loin pas toutes les dépenses privées de la famille. Il en allait de même de la part privée des charges mixtes, au regard de la « fusion » avec la famille A______, qui ne permettait pas de distinguer là où commençait l’exploitation de l’entreprise et s’arrêtait le domaine privé. Elle n’était ainsi pas consciente d’un problème de répartition de frais , aujourd’hui considérés comme mixtes, notion artificielle et sujette à interprétation. Dans tous les cas, elle n’avait pas été consciente de devoir se plier à une telle répartition des charges, ce d’autant que son contrat de bail à loyer prévoyait qu’elle prenait à sa charge les frais d’entretien extérieurs, plutôt que de déterminer un loyer précis pour l’utilisation de la partie privée. Subsidiairement, la quotité de l’amende devait être réduite, dès lors que pour la même faute et les mêmes montants dis simulés, une sanction avait tant été prononcée à son encontre qu’à celle des époux C______. Elle a notamment produit - un contrat de bail à loyer du 3 mars 2000, aux termes duquel elle devait à M. C______ un loyer annuel de CHF 100'000.- et prenait en sus en charge l’intégralité des frais d’entretien et d’utilisation de toute la propriété de la cour d’entrée et du parc, ainsi que du chemin d’accès, pour l’usage de la propriété sise à l’avenue de B______ 39 ; - un courrier de la division principa le de la TVA du 11 octobre 2005 suite à un contrôle effectué dans ses locaux, au cours duquel elle avait constaté certaines erreurs, lui remettant des instructions pour la corriger. Elle lui - 7/36 - A/4382/2016 indiquait ainsi qu’il y avait double affectation lorsque des biens étaien t utilisés tant pour une affectation donnant droit à la déduction de l’impôt préalable (par exemple atelier et locaux commerciaux) qu’à d’autres fins (par exemple appartements). Dans ce cas, l’assujetti devait assumer, pour les activités exclues de la TVA, l’impôt de la même manière qu’un non-assujetti. La tenue de comptes supplémentaires pouvait s’avérer utile pour déterminer la réduction de la déduction de l’impôt préalable. 25. Le 19 janvier 2015, l’AFC-GE a demandé à A______ de lui remettre les justificatifs des charges selon les listes qu’elle annexait pour les exercices 2009 à 2012, ainsi que celles figurant sur les relevés de carte de crédit, également annexés. 26. Le 31 mars 2015, A______ a remis à l’AFC-GE les justificatifs requis. 27. Le 18 juin 2015, l’AFC-GE a communiqué à A______ une liste détaillant les charges non admises fiscalement ainsi que les montants des reprises qu’elle envisageait d’effectuer pour les exercices 2009 à 2012, l’invitant à se déterminer. N’étaient en particulier pas admis les frais privés payés par carte de crédit , les frais de déplacement de Mme D______, les amendes d’ordre , ni, selon la quote-part privé/professionnel, les frais de nettoyage-entretien-réparation. Selon le calcul de la clef de répartition de la part privée et commerciale annexé, 9,7 % des charges in térieures étaient privées et 90, 3 % commerciales et 44 % des charges extérieures étaient privées et 56 % commerciales. 28. Le 15 septembre 2015, A______ a contesté l’application d’une clef de répartition différente pour les charges intérieures et extérieures, considérant que seulement 9,7 % de l’ensemble de ces charges étaient privées. En tout état de cause, selon ses calculs, la part privée des charges extérieures ne pouvaient s’élever qu’ à 21,9 %, le solde, de 78, 1 %, étant commercial. Par ailleurs, de nombreuses reprises étaient injustifiées, comme les frais de déplacement de Mme D______, qui était alors déjà impliquée dans la vie de la société , ou le refus de provision pour les impôts dus pour les années concernées. 29. Le 12 novembre 2015, l’AFC-GE a informé les époux C______ de l’ouverture d’une procédure de tentative de soustraction d’impôt pour les années 2010 à 2012. 30. Les 11 et 24 mars 2016, l’AFC -GE a informé A______ de la clôture de la procédure de taxation pour les années 2009 à 2013 et de tentative de soustraction d’impôt pour les années 2009 à 2012 la concernant, lui remettant les bordereaux y relatifs. - 8/36 - A/4382/2016 31. Le 13 avril 2016, A______ a formé réclamation contre ces bordereaux, reprenant les termes de ses observations du 15 septembre 2015 ainsi que ceux de sa réclamation du 9 mai 2014 relative aux périodes fiscales 2002 à 2008. 32. Le 3 mai 2016, l’AFC -GE a informé les époux C______ de la clôture de la procédure en tentative de soustraction d’impôt pour les périodes fiscales 2010 à 2012 les concernant, leur remettant les bordereaux y relatifs, à l’encontre desquels les intéressés ont élevé réclamation. 33. Par décision du 15 novembre 2016, l’AFC -GE a partiellement admis les réclamations de A______ des 9 mai 2014 et 13 avril 2016. S’agissant de la répartition des charges mixtes, la part privée des frais d’entretien extérieurs était ramenée à 47, 42 %, la part commerciale étant de 52,58 %. Cette quote -part avait été déterminée sur la base de leurs remarques, seuls 30 0 m2 de la parcelle n° 2______ ayant été pris en compte et les bois, d’environ 2'200 m2, en ayant été exclus. La surface privée était ainsi de 2'978 m2, calculée comme suit : Part privée m2 % Part commerciale m2 % Parcelle n° 1______ 8'059 Manufacture 3'059 Parcelle n°2______ (cour) 700 Part commerciale sur parcelle n° 2______ (cour) 400 Annexe Versoix 476 Total 8'759 Total 3'935 - Manufacture (part commerciale) 3'059 - Surface sol bâtiment commercial parcelle n° 1______ 367 - Bois (exclu du calcul) 2'200 - Surface sol bâtiment commercial Versoix 266 - Part commerciale sur parcelle n° 2______ (cour) 400 - Surface sol maison privée 122 Total surface privée 2'978 47,42 Total surface commerciale 3'302 52,58 Étant donné que M. C______ était propriétaire des parcelles, les frais d’entretien lui revenaient et seuls ceux dûment justifiés commercialement pouvaient être pris en charge par la société. Le fait d’allouer 3'302 m2, sur 6'280 m2, à la partie commerciale était cohérent et tenait compte de la particularité de la situation, la prise en compte d’une clef de répartition pour les frais extérieurs identique à celle déterminée pour les frais intérieurs n’étant pas possible au regard de la grande différence de surfaces allouées à l’intérieur et à l’extérieur à l’activité commerciale. Le contrat de bail à loyer, produit lors de ses taxations initiales, ne faisait mention d’aucun frais d’entretien à prendre en charge par la société . Comme elle - 9/36 - A/4382/2016 l’avait indiqué, l es frais privés d’électricité et de chauffage éta ient fixés respectivement à CHF 4’800.- et CHF 2'400.- par an. Quant au voyage d’étude s de Mme D______ à Majorque en 2008, il n’était pas justifié commercialement, de sorte que la reprise y relative était ma intenue, tout comme ses autres frais . Étaient également mainten ues les reprises liées à des dépenses non justifiées commercialement, et concernant notamment les retraits en espèces, non justifiés par des pièces probantes, ainsi que les dépenses privées eff ectuées par carte de crédit, pour un montant de CHF 5'300.70. Les notes de frais présentés par la famille A______ qu’elle estimait avoir pris en charge pour la société, de 2002 à 2008, n’étaient pas non plus prises en compte, dès lors qu’elles n’étaient ni comptabilisées, ni justifiées. Bien que la famille A______ ait payé certains de ses frais privés par le biais de son compte bancaire privé, d’autres frais privés n’en avaient pas moins été payés et comptabilisés par la société. Celle-ci ne pouvait ignorer l’existence du problème de délimitation entre les charges privées et commerciales, puisque lors du contrôle dont elle avait fait l’objet par la division de la TVA, son attention avait été attirée sur ce point. Les résultats annuels ainsi que les pertes reportées étaient ajustés selon les reprises effectuées. En outre, un amortissement sur cinq ans, à concurrence de 20 % par an sur la valeur d’acquisition, avait été retenu pour les véhicules comptabilisés directe ment en charge, la réserve latente imposée étant diminuée chaque année de l’amortissement annuel. Dès lors que A______ avait fait en sorte qu’une taxation entrée en force soit incomplète et insuffisante , elle avait de ce fait bénéficié d’un avantage ind û, ce qui constituait un comportement illicite ayant engendré une perte financière pour la collectivité. Par l’intermédiaire de ses organes, elle avait ainsi pris en charge des frais privés les concernant, ce qui constituait une faute intentionnelle, à tout le moins commise par dol éventuel. Au vu du montant important des charges privées, ses organes ne pouvaient ignorer qu’elle était imposée en dessous de sa réelle capacité contributive et que des prestations appréciables en argent avaient été accordées. La quotité de l’amende , correspondant aux deux tiers des impôts soustraits, était également maintenue, laquelle prenait en compte le caractère intentionnel, à tout le moins par dol éventuel, de l’infraction, les montants importants en jeu, la bonne collabora tion de l'entreprise ainsi que la « double pénalité (société et actionnaire) ». Par ailleurs, les amendes concernant l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 2011 et 2012 étaient annulées. Il avait en outre été tenu compte des provisions pour impôts dans le cadre des taxations 2002 à 2008. Pour 2009 à 2012, les provisions pour impôt s étaient quant à elles modifiées dans le sens de sa réclamation et, de ce fait, les rappels d’impôt étaient déduits du bénéfice imposable. 34. a. Le même jour, l’AFC -GE a établi les bordereaux rectificatifs correspondants, qui comportaient les éléments suivants : - 10/36 - A/4382/2016 Année Reprise distribution dissimulée de bénéfice et/ou avantage à des tiers (CHF) Reprise charges non admises fiscalement (CHF) Reprise prestations à un prix de faveur aux actionnaires, associés ou proches (CHF) Reprise amortissement sur véhicule (CHF) 2002 115'009.00 2003 59'763.00 2004 60'203.00 2005 52'394.00 2006 55'802.00 2007 99'686.00 2008 202'465.00 30'828.00* 2009 187'661.00 4'315.00 2010 86'295.00 28'791.00 2011 140'922.00 3'272.00 30'291.00 2012 93'754.00 1'607.00 30'291.00 2013 1'005.00 30'291.00 * Don à Mme H______ de CHF 1'000.- et voyage d’études de Mme D______ de CHF 29'828.07. Compte tenu des pertes reportées, le bénéfice imposable de A______ pour les années 2011 à 2013 était nul, de sorte qu’elle n’était imposée que sur son capital propre pour l’ICC, le bénéfice imposable étant nul s’agissant de l’ impôt fédéral direct (ci-après : IFD). b. L’AFC-GE a également établi de nouveaux bordereaux d’amende, fixant celle-ci, pour 2002, à CHF 13'740.- (ICC) et CHF 4'924.- (IFD), pour 2003, à CHF 7'043.- (ICC) et CHF 2'561.- (IFD), pour 2004, à CHF 7'056.- (ICC) et CHF 2'584.- (IFD), pour 2005, à CHF 6'107.- (ICC) et CHF 2'249.- (IFD), pour 2006, à CHF 6'489.- (ICC) et CHF 2'402.- (IFD), pour 2007, à CHF 11'696.- (ICC) et CHF 4'289.- (IFD), pour 2008, à CHF 14'119.- (ICC) et CHF 5'307.- (IFD), pour 2009, à CHF 14'610.- (ICC) et CHF 5'236.- (IFD) et, pour 2010, à CHF 1'030.- (ICC) et CHF 1'711.- (IFD). 35. Le 15 novembre 2016 également, suite à la réclamation formée par les époux C______, l’AFC-GE a établi des bordereaux rectificatifs et des bordereaux d’amende pour les périodes fiscales 2002 à 2012 les concernant. 36. Par acte du 16 décembre 2016 , dont elle a confirmé la teneur dans sa réplique du 12 mai 2017 , A______ a recouru auprès du Tribunal administratif de première instance (ci -après : TAPI) contre la décision de l’AFC -GE du 15 novembre 2016 et les bordereaux y relatifs la concernant , concluant préalablement à la jonction de la cause avec celle concernant les époux C______ - 11/36 - A/4382/2016 et à la tenue d’un transport sur place. Principalement, elle a conclu à l’annulation de la décision et des bordereaux y relatifs, subsidiairement, concernant l’ICC et l’IFD, à la modification des bordereaux litigieux afin que toutes les charges mixtes soient admises en déduction de son bé néfice à hauteur de 90,3 %, voire à 78,1 %, et que les intérêts courus sur les impôts dus pour chaque année visée soient portés en déduction en tant que provision d’impôt, en plus des montants d’impôts dus pour les années correspondantes et à un nouveau ca lcul des pertes reportées en conséquence. Subsidiairement également, concernant les amendes ICC et IFD, elle a conclu à l’annulation des bordereaux y relatifs, voire à leur réduction et à leur modification en fonction de la nouvelle assiette déterminée. Dès lors que la présente cause portait sur le même complexe de fait que celle concernant les époux C______, la jonction des procédures, qui étaient liées, devait être ordonnée. Il convenait d’appliquer aux charges extérieures la même clef de répartition que celles valant pour l’intérieur, dès lors que l’entreprise était exploitée chez la famille A______. À l’inverse, il n’était pas possible d’opérer une répartition déterminée sur la base de l’utilisation des surfaces extérieures, voire totales, puisque certains endroits du terrain étaient inutilisés, comme le bois ou le pré, et faisaient partie du contexte global de la manufacture. Subsidiairement, si une telle différenciation était nécessaire, 78,1 % des charges mixtes relatives à l’extérieur devaient être admises la concernant, la part privée étant de 21,9 %. Pour arriver à cette répartition, il fallait tenir compte de la surface de 600 m2 de la cour, située à cheval entre les parcelles n os 1______ et 2______, dont la surface commerciale était de 300 m2. La surface de la maison privée ne devait pas non plus être prise en compte, ni d’ailleurs la parcelle n° 2______, sauf s’agissant de la cour, et l a zone de bois et forêt, de 2'200 m2, ainsi que le pré, qui ne nécessitait pas, voire peu, d’entretien. Les charges relatives à l’extérieur n’avaient ainsi trait qu’à l’entretien du jardin, de la cour et du parking. Il se trouvait toutefois que le jardin était également utilisé commercialement pour la réception des clients, que le parking était intégralemen t utilisé par les employés et que la cour servait surtout pour donner une bonne image extérieure de la manufacture, même si les véhicules privés de la famille y étaient stationnés. Seuls des montants d’impôts avaient été pris en compte par l’AFC -GE au titre des provisions d’impôt, et non les intérêts relatifs à ces impôts, en violation du principe selon lequel les droits accessoires, soit les intérêts, suivaient le sort du capital. N’ayant pas agi de manière fautive, son comportement ne pouvait être sanctionné par les amendes litigieuses. Les reprises d’impôt portaient , d’une part, sur la déduction de charges non déductibles et , d’autre part, sur la répartition de charges mixtes. S’agissant des premières, qu’elle ne contestait pas, elle les avait, à l’époque des faits, considérées comme déductibles, au regard de la formation des - 12/36 - A/4382/2016 époux C______, gemmologues, et de leurs absence de connaissances juridiques et comptables. En outre, la vie de famille des époux C______ était entièrement imbriquée dans celle de la société, tant par l’organisation du travail que des locaux, de sorte qu’il lui paraissait normal de déduire les frais liés à l’activité de l’entreprise. Ainsi, Mme A______ avait fait l’acquisition d’un sac à main à l’effigie d’une marque de luxe pour re ncontrer les dirigeants de celle -ci, les frais de piscine étaient ceux de la société étant donné que les clients en profitaient, les frais de repas correspondaient aux dîners organisés avec ceux -ci et les autres frais privés étaient liés à la décoration du bâtiment où la clientèle était reçue. Même les amendes d’ordre étaient déduites pour les trajets effectués à titre professionnel ou lorsqu’un véhicule était prêté à un client. Son appréciation avait d’ailleurs été vérifiée par son organe de révision, qui ne lui avait jamais fait de remarque s’agissant de la comptabilisation de ces charges, de sorte qu’elle n’avait aucune raison de se douter de l’existence d’un problème d’un point de vue fiscal, étant précisé que les frais litigieux ne représentaient de loi n pas toutes les dépenses privées de la famille. Concernant la répartition des charges mixtes, au regard de la « fusion » de la société avec la famille, il était difficile de distinguer l’entreprise du domaine privé, dès lors que même le siège social se trouvait à l’adresse de M. C______, que les époux C______ n’avaient jamais pris la peine de comptabiliser leurs heures supplémentaires, qu’ils hébergeaient les clients dans la partie privée de la maison et qu’ils mettaient à leur disposition une voiture. L e client qui venait ainsi surveiller la production de sa commande pouvait rester en tout temps à côté de la manufacture, en logeant « chez l’habitant », ce qui était un atout commercial important. D’ailleurs, dans le cadre de la présente procédure, elle avait produit des notes de frais représentant ce que la famille aurait pu lui facturer pour cet hébergement, ce qui illustrait également le caractère non fautif de son comportement. Compte tenu de cette manière de fonctionner, la notion de frais mixtes était artificielle et sujette à interprétation. Par exemple, le bon entretien de la cour d’entrée était nécessaire pour offrir une belle image aux clients, même si la famille en profitait également, ce qui justifiait commercialement les charges y relatives. De plus, le contrat de bail à loyer prévoyait expressément qu’elle prenait en charge l’intégralité des frais d’entretien de la propriété . En agissant de la sorte, elle n’avait ainsi jamais envisagé qu’elle procédait à une soustraction fiscale en ne répartissant pas ces charges, aujourd’hui considérées comme mixtes. En tout état de cause, les amendes devaient être réduites , en tenant compte d’une faute tout au plus légère et du fait que pour la même faute et les mêmes montants dissimulés, tant elle -même qu e les époux C______ avaient été sanctionnés. L’AFC-GE n’était pas non plus en droit de prononcer des amendes pour tentative de soustraction fiscale pour les années 2008 et 2010, la taxation y - 13/36 - A/4382/2016 relative n’ayant pas été définitivement arrêtée, compte tenu d e la présente procédure. 37. Le 16 décembre 2016 également, les époux C______ ont recouru auprès du TAPI, sous la cause n° A/4381/2016, contr e la décision de l’AFC -GE du 15 novembre 2016 et les bordereaux rectificatifs y relatifs les concernant. 38. Dans sa réponse du 24 mars 2017 et dans sa duplique du 12 juin 2017 , l’AFC-GE a conclu au rejet du recours de A______. La jonction des causes ne se justifiait pas, en présence de contribuables distincts, étant précisé que les procédures seraient traitées en parallèle. Les explications fournies par A______ quant à la clef de répartition des charges extérieures n’étaient pas convaincantes, les surfaces allouées à l’activité commerciale n’étant pas comparables à celle des charges intérieures . Par ailleurs, dans la mesure où toutes les parcelles étaient propriété de M. C______, et non de la société, les frais d’entretien y relatifs étaient présumés être des frais de nature privée, à l’exception de ceux dont la s ociété pouvait effectivement démontrer qu’ils étaient justifiés commercialement. Ainsi, la répartition des frais extérieurs ne pouvait se faire sur une autre base que celle des surfaces effectivement allouées à l’activité commerciale par rapport à la surfa ce totale, la société ne proposant pas d’autre méthode mais contestant en partie les surfaces déterminantes retenues. Elle persistait ainsi dans le calcul figurant dans la décision litigieuse, qu’elle avait établi d’après les données remises par la société et qui ressortaient du registre foncier (ci-après : RF). Les intérêts sur rappel d’impôt arrivaient à échéance au moment de la notification du borde reau de rappel d’impôt, soit le 8 avril 2014 pour les années 2002 à 2008 et le 11 mars 2016 pour les anné es 2009 et 2010. À la fin de la période fiscale concernée par l’échéance, à savoir respectivement 2014 et 2016, si le contribuable ne s’était pas acquitté du paiement desdits intérêts, ceux -ci devenaient alors une dette. C’était dès lors à bon droit qu’ell e n’avait pas déduit les intérêts sur rappel et provision d’impôt pour chaque année concernée par le rappel d’impôt, ceux-ci n’étant pas encore échus à cette date , étant précisé qu’une telle problématique était actuellement pendante par-devant le Tribunal fédéral. Il appartenait aux organes de A______ d’apprécier de manière conforme au droit quels frais étaient strictement liés à l’activité professionnelle et pouvaient alors être déduits en tant que charges justifiées par l’usage commercial, ce qui n’était pas le cas des frais d’entretien de la piscine sise sur la propriété privée des époux C______, pas plus que de l’achat d’un sac à main d’une marque de luxe. Dès lors qu’elle avait fait le choix d’utiliser la parcelle privée des époux C______ à des fins é galement professionnelles, elle devait supporter les risques d’une telle imbrication, étant précisé qu’il l ui incombait, en amont de toute taxation, de - 14/36 - A/4382/2016 s’adresser à elle en cas de doute. La profession des intéressés n’y changeait rien, puisque tout dirigeant d’entreprise devait être en mesure de distinguer les frais privés des frais professionnels. Un mandataire bien instruit était au demeurant tenu de re specter une ventilation conforme au droit. Au vu de ces éléments, la réalisation de l’élément subjectif de l’infraction ne faisait pas de doute. Quant à la quotité des amendes, elle tenait compte autant des circonstances atténuantes, comme la collaboration de la société et de la sanction lui ayant été infligée ainsi qu’aux époux C______ , que des circonstances aggravantes, telles que l’importance et la répétition des montants soustraits sur plusieurs années. La position de A______ ne pouvait pas non plus ê tre suivie s’agissant des amendes pour tentative de soustraction, qui ne pouvaient être annulées au motif qu’elles avaient été notifiées au moment de la taxation. 39. Par jugement du 16 octobre 2017, le TAPI a partiellement admis le recours de A______ contre la décision du 16 décembre 2016, l’annulant, ainsi que les bordereaux de ra ppel d’impôt et d’amende ICC et IFD 2002 à 2007 et les bordereaux d’amende ICC et IFD 2008. Le jugement du TAPI débutait par un exposé des faits de près de trente pages relatant la procédure ayant mené à la décision litigieuse, ainsi q ue celle ouverte par-devant lui, puis continuait par l’exposé en droit. Selon le TAPI, m ême si les causes concernant A______ et les époux C______ reposaient sur un complexe de fait et une problématique similaires, elles concernaient deux contribuables distincts, soumis à un régime d’imposition différent, de sorte que leur jonction ne se justifiait pas. Il en allait de même d’un transport sur place, le dossier contenant les é léments nécessaires à l’examen des griefs soulevés. En contestant la prise en compte par l’AFC -GE des frais d’entretien extérieurs et de la quote-part ainsi retenue, A______ se contentait de présenter ses propres calculs et sa propre version des faits, l es explications fournies pour justifier le caractère commercial de l’utilisation de ces éléments, en tant qu’image extérieure de la société , n’ étant pas convaincantes . La société était mal venue de critiquer cette répartition alors que raisonnablement, exce pté peut-être le parking réservé aux employés et clients, les autres éléments extérieurs dont il était question, en particulier la piscine et le jardin, n’avaient pas d’ affectation à prépondérance commerciale, la famille A______ en faisant un usage plus important que les clients de la société. Le simple fait que la cour, le jardin et la piscine étaient à la vue ou à la disposition des clients et que ceux -ci auraient été invités occasionnellement à en faire également usage ne pouv ait suffire pour leur attribuer le caractère commercial voulu par la société. Il en allait de même du fait que le bail à loyer stipulait que lesdits frais étaient à la charge de la société, ce qui n’était d’ailleurs pas démontré étant donné les versions co ntradictoires dudit - 15/36 - A/4382/2016 contrat produites . Si ce contrat incluait effectivement les frais mixtes dans le loyer, alors que la société les avai t aussi comptabilisés dans ses autres charges, cela impliquait qu’elle les avait portés en déduction de ses bénéfices à deux reprises, accordant autant d’avantages indus à ses administrateurs. L’argumentaire de la société était au demeurant contradictoire puisque, d’un côté , elle avait expliqué que la société était fusionnée avec la famille, de sorte qu’il était difficile de déterminer où commençait l’exploitation de l’entreprise, et, de l’autre, indiqué que les époux C______ n’avaient jamais éprouvé le moindre doute quant à la répartition entre le domaine professionnel et privé. De plus, compte tenu des résultats déclarés par la société, en 2008 et 2009, l’on ne voyait pas en quoi la fusion entre la vie privée de ses administrateurs et les affaires de la société aurait contribué au succès et à la performance de cette dernière. Au contraire, il ressortait du dossier qu’elle avait essuyé des pertes ou réduit sensiblement ses bénéfices parce qu’elle avait pris en charge un nombre important de frais privés de ses administrateurs. Si les intérêts moratoires sur les rappels d’impôt litigieux avaient effectivement couru dès le te rme général d’échéance des années fiscales concernées et jusqu’à la notification des bordereaux litigieux du 8 avril 2014, la loi ne prévoyait en revanche pas qu’ils n’étaient déductibles que dans le cadre de l’année de leur fixation. En procédure de rappe l d’impôt, le contribuable devait être taxé conformément à la situation qui aurait dû être la sienne en procédure ordinaire, de sorte que les intérêts de retard devaient suivre le sort des impôts repris et, dès lors, être déduits pour l’année fiscale qu’il s concernaient. En procédure de taxation ordinaire, les intérêts de retard étaient déductibles dans le cadre de la taxation pour l’année qu’ils concernaient et rien ne s’opposait à ce qu’il en soit de même en procédure de rappel d’impôt. Dans la mesure où l’AFC-GE n’avait pas donné à A______ la possibilité de s’exprimer sur les griefs retenus à son encontre et de refuser de collaborer s’agissant de la période fiscale 2008, les bordereaux d’amende y relatifs avaient été émis en violation des dispositions l égales applicables et devaient être annulés. S’agissant des autres périodes fiscales, le nouveau droit était favorable à la société, si bien qu’il devait être appliqué, ce qui impliquait la prescription pour les années 2002 et 2003. Pour se disculper, la s ociété avait mis en avant la fusion qu i existait avec la famille A______, qui, même si elle pouvait expliquer l’origine des frais mixtes, ne pouvait toutefois justifier qu’elle ait porté la part privée de ceux-ci ainsi que leurs frais privés, en déduction de ses bénéfices. Elle avait en particulier fait le choix d’utiliser, à des fins commerciales, les éléments de la propriété de ses administrateurs. Ce faisant, ceux-ci devaient nécessairement se rendre compte des risques et des difficultés co mptables qu’une telle confusion engendrait , ce qu’ils auraient dû indiquer dans leurs déclarations fiscales. D’ailleurs, la société soutenait de manière contradictoire que ses organes savaient distinguer les frais de la société de ceux qui étaient strictement personnels, démontrant dans ses écritures - 16/36 - A/4382/2016 qu’elle était capable de déterminer la mesure du caractère privé des charges reprises. En outre, ses organes ne pouvaient ign orer que les frais privés n’étaient pas en relation immédiate et directe avec le béné fice réalisé par cette dernière. Ils ne pouvaient pas non plus méconnaître le fait que les actifs nouvellement acquis ne pouvaient pas être entièrement amortis dans le cadre d’un seul exercice commercial. Ces irrégularités comptables manifestes ne pouvaien t lui échapper, que ses comptes fussent établis par un mandataire qualifié ou par ses administrateurs, étant précisé que la société ne pouvait se retrancher derrière son organe de révision . Le fait que les époux C______ aient consacré à la société un grand nombre d’heures supplémentaires non payées ne justifiait pas non plus la comptabilisation de leurs dépenses privées, en vertu des p rincipes comptables applicables. La faute de la société, soit celle commise par ses organes, était grave, au regard du fai t que les infractions concernaient de nombreuses années et port aient sur des montants d’impôt important s. En l’absence d’autres circonstances atténuantes, l’AFC -GE n’avait pas abusé de son pouvoir d’appréciation en considérant que sa bonne collaboration n’ était pas suffisante pour justifier une réduction plus importante de la quotité des amendes. Il n’y avait pas non plus lieu de tenir compte de la double peine invoquée par la société, puisqu’elle n’en avait pas fait l’objet. Au surplus, la société faisait une lecture erronée de la jurisprudence en matière d’amendes pour tentative de soustraction fiscale. 40. Par jugement du 16 octobre 2017 également, dans la cause n° A/4381/2016, le TAPI a partiellement admis le recours des époux C______ s’agissant des bordereaux de rappel d’impôt et d’amende pour l’ICC et l’IFD 2002 à 2009, le rejetant pour le surplus. 41. Par acte expédié le 17 novembre 2017, A______ a recouru auprès de la chambre administrative de la C our de justice (ci -après : la chambre administrative) contre le jugement du TAPI du 16 octobre 2017 la concernant , concluant préalablement à la jonction de la cause avec celle concernant les époux C______ et à la tenue d’un transport sur place. Principalement, elle a conclu à l’annulation du jugement, en tant qu’il n’admettait que partiellement son recours , ainsi qu’à celle d e la décision de l’AFC -GE du 15 novembre 2016 et des bordereaux y relatifs. Subsidiairement, concernant l’ICC et l’IFD, elle a conclu à la modification des bordereaux litigieux afin que les charges mixtes soient admises en déduction de son bénéfice à hauteur de 90, 3 %, plus subsidiairement que celles relatives à l’extérieur soient admises en déduction de son bénéfice à hauteur de 78, 1 %. Concernant les amendes ICC et IFD, elle a conclu à l’annulation des bordereaux y relatifs, à la réduction des amendes et à la modification des bordereaux en fonction de la nouvelle assiette déterminée. Plus - 17/36 - A/4382/2016 subsidiairement, elle a encore concl u au renvoi du dossier au TAPI, ainsi qu’à l’octroi d’une indemnité de procédure. Elle reprenait les termes de ses précédentes écritures, précisant que le jugement du TAPI consacrait une violation de la maxime inquisitoire et de son droit d’être entendu , dès lors qu’il ne contenait pas d’exposé des faits , se contentant de résumer le déroulement de la procédure. Le TAPI n’avait ainsi pas déterminé les éléments du calcul de la clef de répartition des charges mixtes ni l’imbrication entre l’aspect privé et commercial. Le jugement entrepris avait confirmé l’abus du pouvoir d’appréciation de l’AFC-GE dans le calcul de la clef de répartition des charges mixtes, alors que les premiers juges ne s’étaient pas rendus sur place pour constater l’articulation des différences surfaces ni n’avaient expliqué pourquoi cette répartition était valable. Le TAPI n’avait pas compris sa situation spécifique, s’étant limité à rejeter en bloc les deux griefs soulevés sur ce point. Faute d’avoir établi les faits, le TAPI ne pouvait affirmer que les époux C______ faisaient un usage nettement plus important des parties extérieures que la clientèle. S’agissant des amendes, l e TAPI avait renversé le fardeau de la preuve , au mépris du principe de la présomption d’ innocence, et perdu de vue que ses déclarations fiscales avaient été déposées par ses admi nistrateurs, gemmologues de formation, qui ignoraient alors la nécessité de séparer ce qui pour eux était, avant la naissance du litige fiscal, inséparable . Il en allait de même du concep t de charges mixtes, qui leur était, à l’époque des faits, inconnu, considérant qu’ il n’y avait rien à répartir en raison du fait que tous les frais d’entretien devaient être pris en charge par elle, comme l’indiquait le contrat de bail à loyer conclu avec M. C______, dont le loyer était inférieur à la valeur du marché. Plutôt que de déterminer un loyer précis pour l’extérieur, il avait ainsi été convenu qu’elle prendrait à sa charge tous les frais d’entretien, payant pour le « standing » attendu par la clientèle d’une entreprise de haute horlogerie. Elle ne se plaignait pas d’une violation du principe ne bis in idem s’agissant de la quotité de l’amende, mais du fait qu’une seule et unique faute donnait une sanction tant du côté de la personne morale que celui des personnes physiques, sans réduction correspondante. La quotité des amendes devait en tout état de cause être réduite au motif que l’AFC-GE avait admis avoir tenu compte de cette double peine, sans pour autant en diminuer le montant. Selon la jurisprudence, une tentative de soustraction ne pouvait être établie qu’une fois la taxation entrée en force, à la clôture définitive de la procédure de taxation, la procédure étant prolongée en cas de contestation. Il en résultait que les amendes pour tentatives de soustraction d’impôt entre 2008 et 2010 devaient être annulées, ne pouvant être prononcées qu’une fois la taxation définitivement arrêtée. - 18/36 - A/4382/2016 42. Le même jour, les époux C______ ont également recouru auprès de la chambre administrative contre le jugement du TAPI du 16 octobre 2017 rendu dans la cause n° A/4381/2016 les concernant. 43. Par acte du 20 novembre 2017, l’AFC -GE a recouru auprès de la chambre administrative contre le j ugement du TAPI concernant A______, concluant préalablement à ce qu’une erreur de plume s’agissant des montants des reprises afférentes aux années 2002 à 2008 soit constatée, à son annulation en tant qu’il admettait la déduction des intérêts sur rappel d’i mpôt, au titre de provision pour impôt, pour chaque année fiscale concernée par le rappel d’impôt , ainsi qu’à la confirmation des décisions du 15 novembre 2016 et du jugement entrepris pour le surplus. Une erreur de plume s’était glissée dans le jugement entrepris, dès lors qu’il avait constaté des montants de reprises de CHF 134'518.- pour 2002 et de CHF 202'465.- pour 2008, alors que les borderea ux rectificatifs du 15 novembre 2016 faisaient respectivement état de CHF 115'009. - et CHF 233'293.-, ce dernier montant comprenant deux reprises distinctes, l’une pour la distribution de dividende dissimulé , l’autre de charges non admises fiscalement. Le TAPI s’était contenté de renvoyer à l’application de la jurisprudence rendue par la chambre administrat ive en matière de déduction des intérêts sur rappel d’impôt, sans analyser les dispositions légales pertinentes ni tenir compte du fait qu’une cause similaire était pendante par -devant le Tribunal fédéral. Il ressortait pourtant des dispositions légales ap plicables que les intérêts commençaient à courir à l’échéance de la décision de taxation sujette à rappel d’impôt, mais n’arrivaient à échéance qu’au moment de la notification du rappel d’impôt, et non de chaque période fiscale concernée par le rappel d’im pôt. Une telle solution ne pouvait être suivie, non seulement parce qu’une pure application du droit comptable relatif aux provisions et la jurisprudence ne le permettaient pas, mais aussi parce que les règles en matière de déduction des intérêts et de perception de l’impôt ne l’autorisaient pas. Il convenait ainsi de déduire les intérêts sur rappel d’impôt sous la forme d’une provision pour impôt, lors de la période fiscale durant laquelle les bordereaux de rappels d’impôt avaient été notifiés ou, en cas de réclamation et de recours , lors de l’entrée en force desdites décisions, soit au moment de leur échéance. 44. Le 27 novembre 2017, le TAPI a transmis son dossier, sans formuler d’observations. 45. Le 19 janvier 2018, l’AFC-GE a répondu au recours de la société, concluant à son rejet. - 19/36 - A/4382/2016 Un transport sur place ne se justifiait pas , une telle mesure n’étant pas à même de démêler de manière plus précise que les éléments figurant au dossier l’imbrication alléguée p ar la société entre les frais privés et les charges commerciales, A______ ayant eu la possibilité de s’exprimer à plusieurs reprises sur le sujet et d’apporter tout justificatif utile. A______ se limitait à reprendre sa propre méthode de calcul en matière de répartition des charges mixtes extérieures , sans apporter d’élément nouveau permettant de remettre en cause celui qu’elle avait effectué , qui lui était déjà favorable. Compte tenu du fait que l’activité de l’entreprise était exercée au domicile privée des époux C______, il existait une présomption selon laquelle les divers frais invoqués étaient de nature privée, en particulier s’agissant de la répartition des frais extérieurs, qui devaient faire l’objet d’un calcul différent de celui retenu pour les frais intérieurs. Cette constatation était d’autant plus évidente pour le jardin ou la piscine, qui n’avaient pas véritablement d’affectation commerciale, en dépit des déclarations générales de la société, peu crédibles. Entre 2002 et 2010, la société n’a vait pas rempli de manière exacte et complète ses déclarations fiscales, de telles omissions, au vu de leur ampleur, ne pouvant qu’être connues d’elle. Compte tenu de la nature des frais engagés par les époux C______ et supportés par la société, l’expérien ce de la vie et le bon sens commandaient de ne pas les considérer comme des frais professionnels, de sorte que l’intention de tromper les autorités fiscales devait également être admise de ce point de vue. Il découlait également de l’expérience de la vie et du bon sens que, malgré une imbrication entre les vies privées et professionnelles des intéressés, les charges extérieures afférentes à l’activité professionnelle devaient être clairement distinguées des f rais privés. Il incombait ainsi à A______ de se tourner vers un mandataire ou l’autorité fiscale afin d’en déterminer les limites, si elle n’était pas en mesure de le faire elle-même. Dans la mesure où les obligations fiscales violées par A______ dans le cadre de son imposition étai ent différentes de celles que les époux C______ n’avaient pas respectées en leur qualité d’organe de la société, elle ne pouvai t faire valoir de violation du principe ne bis in idem. Elle avait également, d’office, pris en comp te le fait que tant la société que les époux C______ avaient été poursuivis pour une infraction pénale. Par ailleurs, la notification de l’amende pour tentative de soustraction parallèlement à la procédure de taxation permettait un gain de temps et une économie de procédure non négligeables, étant précisé que le montant de l’amende était en corrélation directe avec le montant de l’impôt et que si celui -ci se modifiait, il en serait de même de l’amende. 46. Le 19 janvier 2018, A______ a également répondu au recours de l’AFC-GE, concluant, avec suite d’indemnité, à son rejet. - 20/36 - A/4382/2016 Le montant retenu par le TAPI pour 2008 était exact, puisque la colonne en question était intitulée « reprises pour distribution s dissimulées de bénéfice », ce qui excluait ainsi les autres charges non admises fiscalement. 47. Le 12 février 2018, le juge délégué a accordé aux parties un délai au 16 mars 2018, prolongé au 23 mars 2018, pour formuler toutes requêtes ou observations complémentaires, après quoi la cause serait gardée à juger. 48. Dans ses observations du 12 mars 2018, l’AFC -GE a persisté dans les conclusions et termes de ses précédentes écritures. 49. Le 23 mars 2018, A______ en a fa it de même, précisant qu’en vue d’un contrôle, l’administration fédéral e des contributions (ci -après : AFC -CH) avait effectué une visite dans ses locaux, démarche s’imposant également à la chambre de céans afin de juger la cause après en avoir exhaustivement établi les faits. 50. Bien qu’ayant été interpellée, l’AFC-CH ne s’est pas déterminée sur les recours. 51. Le 23 juillet 2018, A______ a écrit à la chambre administrative. Le Tribunal fédéral avait pu blié le jour même sur son site i nternet un arrêt dans lequel il retenait qu'il n'était pas arbitraire de considérer que les intérêts moratoires relatifs au supplément d'impôts devaient être déduits du revenu du contribuable pour chaque année fiscale concernée par les rappels d'impôt litigieux. 52. Le 24 juillet 2018, le juge délégué a accordé à l'AFC -GE et à l'AFC -CH un délai au 3 août 2018 pour se déterminer sur ledit courrier. 53. L'AFC-CH ne s'est pas prononcée mais par courrier du 2 août 2018, l'AFC-GE a indiqué retirer, à la suite de l'arrêt du Tribunal fédéral cité par A______, ses conclusions sur le point de la déductibilité des intérêts sur rappel d'impôt. 54. Sur quoi, la cause a été gardée à juger. EN DROIT 1. Interjetés en temps utile devant la juridiction compétente, les recours sont recevables (art. 132 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17). - 21/36 - A/4382/2016 2. a. La société recourante requiert préalablement la jonction de la présente cause avec celle concernant les époux C______, également pendante devant la chambre de céans. b. Aux termes de l’art. 70 al. 1 LPA, l’autorité peut, d’office ou sur requête, joindre en une même procédure des affaires qui se rapportent à une situation identique ou à une cause juridique commune. c. En l’espèce, bien que la présente cause porte sur le même complexe de fait s que celle concernant les époux C______, la jonction des procédures ne se justifie pas, en présence de contribuables distincts, soumis à des dispositions légales différentes. La requête de la société recourante ser a par conséquent rejetée, étant précisé que la présente cause est traité parallèle ment à celle opposant les époux C______ à l’autorité recourante. 3. a. La société recourante se plaint d’une violation de son droit d’être entendu et de la maxime inquisitoire. b. Consacré à l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d’être entendu garantit notamment le droit pour l’intéressé de prendre connaissance du dossier, de s’exprimer sur les éléments pertinents avant qu’une décision ne soit prise touchant sa situation juridique, de produire des preuves pertinentes, d’obtenir qu’il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de participer à l’administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s’exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 142 I 86 consid. 2.2 et les références citées). Cette garantie constitutionnelle n’empêche pas l’autorité de mettre un terme à l’instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d’une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude qu’elles ne pourraient l’amener à modifier son opinion (ATF 140 I 285 consid. 6.3.1 et les références citées ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_674/2015 du 26 octobre 2017 consid. 5.1). c. La procédure admini strative est régie par la maxime inquisitoire, selon laquelle le juge établit les faits d’office, sans être limité par les allégués et offres de preuves des parties (art. 19 et 76 LPA). Pour fonder sa décision, la juridiction administrative doit ainsi réun ir les renseignements et procéder aux enquêtes nécessaires (art. 20 al. 1 LPA), soit ordonner les mesures d’instruction aptes à établir les faits pertinents pour l’issue de la cause. À cet effet, elle peut recourir aux moyens de preuve suivants : documents, interrogatoires et renseignements des parties, témoignages et renseignements de tiers, examen par l’autorité ou expertise (art. 20 al. 2 LPA). Ce principe n’est pas absolu, sa portée étant restreinte par le devoir des parties de collaborer à la constatat ion des faits (art. 22 LPA). Celui -ci comprend en particulier l’obligation des parties d’apporter, dans la mesure où cela - 22/36 - A/4382/2016 peut être raisonnablement exigé d’elles, les preuves commandées par la nature du litige et des faits invoqués, faute de quoi elles ris quent de devoir supporter les conséquences de l’absence de preuves (ATA/169/2018 du 20 février 2018 et les références citées). d. En l’espèce, la société recourante allègue que le TAPI n’a pas établi les faits, s’étant contenté d’exposer le déroulement de la procédure. Elle perd toutefois de vue que cet élément fait partie des faits de la cause et que les premiers juges se son t fondé s sur l’ensemble des explications qu’elle a fournies, tant en procédure non contentieuse que devant la juridiction de jugement, pour trancher le litige. Les faits pertinents ressortent ainsi suffisamment du jugement entrepris. En alléguant que le TAPI n’a pas tranché les motifs déterminants de fait qu’ elle a exposés, la société recourante s’en prend en réalité à l’appréciation d es faits par les premiers juges, question relevant du fond du litige. Selon la société recourante, un transport sur place s’imposerait, en raison de l’imbrication entre l’aspect professionnel et privé . Elle oublie toutefois que l’AFC-GE s’est rendue à de ux reprises sur les lieux durant la procédure non contentieuse. L’on ne voit en tout état de cause pas en quoi un tel transport sur place par l’autorité de recours apporterait de nouveaux éléments au dossier, lequel comporte au demeurant les plans des diff érentes parcelles et des éléments y figurant. Le grief ayant trait à la violation du droit d’être entendu et à la maxime inquisitoire sera par conséquent écarté. 4. Le recours peut être formé pour violation du droit , y compris l’excès et l’abus du pouvoir d’ appréciation, et pour constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents (art. 61 al. 1 let. a et b LPA). Les juridictions administratives n’ont pas compétence pour apprécier l’ opportunité de la décision atta quée, sauf exception prévue par la loi (art. 61 al. 2 LPA), non réalisée en l’espèce. 5. L’autorité recourante se plaint d’une erreur de plume entachant le jugement entrepris en lien avec les reprises de 2002 et de 2008, qui seraient respectivement de CHF 115'009.- et CHF 233'293.- selon les bordereaux rectificatifs du 15 novembre 2016. S’il ressort certes du dossier que, pour 2002, la reprise est de CHF 115'009.- et, pour 2008, de CHF 233'293.-, montants qui incluent les so mmes de CHF 202'465.- au titre de distribution dissimulée de bénéfice, et de CHF 30'828.- au titre de charges non admises, il n’en demeure pas moins qu’une telle erreur est sans incidence et ne change rien au fond du litige, en l’absence de contestation sur ces reprises, ni d’ailleurs sur les amendes ICC et IFD 2008, annulées par le TAPI, ce qui n’a pas été contesté . Elle est ainsi sans pertinence et peut être rectifiée en - 23/36 - A/4382/2016 tout temps par la juridiction qui a statué, conformément à l’art. 85 LPA. Il s’ensuit que ce grief sera écarté. 6. a. Le litige concerne les périodes fiscales 2002 à 2013, tant en matière d’ICC que d’IFD, de sorte qu’il convient au préalable d’examiner le droit matériel applicable. b. De jurisprudence constante, les questions de droit matériel sont résolues en fonction du droit en vigueur lors des périodes fiscales litigieuses (ATA/379/2018 du 24 avril 2018 et les références citées). Le rappel d’impôt relevant du droit matériel, le droit applicable obéit aux mêmes rè gles (ATA/1487/2017 du 14 novembre 2017 et les références citées). c. Le présent litige porte sur la procédure en rappel et en soustraction d’impôt pour les périodes fiscales 2002 à 20 07 ainsi qu’en taxation et tentative de soustraction d’impôt pour les périodes fiscales 2008 à 2013 . La cause est ainsi régie par le droit en vigueur durant ces périodes, à savoir respectivement les dispositions de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) et celles de la loi sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15), sous réserve de l’amende, pour laquelle le principe de la lex mitior s’applique (ATA/1155/2017 du 12 septembre 2017). d. Par ailleurs, la question étant tra itée de la même manière en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme l’admet la jurisprudence (ATA/379/2018 précité et les références citées). 7. a. La prescription ou la péremption sont des questions de droit matériel que la chambre administrative, à l ’instar du Tribunal fédéral, examine d ’office lorsqu’elles jouent en faveur du contribuable (ATF 138 II 169 consid. 3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_760/2017 du 15 juin 2018 consid. 4 ; ATA/1155/2017 du 2 août 2017 et les références citées). b. L’art. 152 al. 1 LIFD prévoit que le dr oit d’ introduire une procédure de rappel d’impôt s’ éteint dix ans après la fin de la période fisc ale pour laquelle la taxation n’a pas été e ffectuée, alors qu’elle aurait dû l’ être, ou pour laquelle la taxation entrée en force était incomplète. Le droit de procéder au rappel d’impôt s’éteint quinze ans après la fin de la période fiscale à laquelle il s e rapporte (art. 152 al. 3 LIFD). Les art. 61 al. 1 et 3 LPFisc et 53 al. 2 et 3 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) posent les mêmes principes. c. En l’espèce, il ressort du dossier que l’AFC -GE a ouvert la procédure en rappel d’impôt en novembre 2 012 pour les années 2002 à 2007 , de sorte que le délai de dix ans prévu aux art. 152 al. 1 LIFD, 61 al. 1 LPFisc et 53 al. 2 LHID a été respecté. Il en va de même pour le délai concernant le droit de procéder au - 24/36 - A/4382/2016 rappel d’impôt, sauf s’agissant de la période fiscale 2002, pour laquelle la péremption est survenue le 31 décembre 2017, ce qui sera constaté. 8. a. La société recourante conteste les rep rises en lien avec la répartition des charges mixtes relatives au jardin, à la cour et au parking, indiquant que la part commerciale de ces frais extérieurs devait être la même que celle valant pour les frais intérieurs, de 90,3 %, ou à tout le moins de 78,1 %. b. L’impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net (art. 57 LIFD ). L’art. 58 al. 1 LIFD précise que le bénéfice net imposable comprend notamment le solde du compte de résultats (let. a), ainsi que tous les prélèvements opérés sur le r ésultat co mmercial avant le cal cul du solde du compte de résultats, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l ’usage commercial (let. b). Au nombre de ces prélèvements figurent les distributions dissimulées de bénéfice (let. b, 5ème tiret). c. Les cantons doivent imposer l’ensemble du bénéfice net dans lequel doivent notamment être inclus les charges non justifiées par l’usage commercial, portées au débit du compte de résultats ainsi que les produits et les bénéfices en capital, de liquidation et de réévaluation qui n’ont pas été portés au crédit du compte de résultats (art. 24 al. 1 let. a et b LHID). d. Dans le canton de Genève, en matière d’ICC, la nouvelle teneur de l’art. 12 LIPM, adoptée le 29 janvier 2016 par le Grand Conseil, est entrée en vigueur le 30 mars 2016. La LIPM ne comprend aucune disposition transitoire prévoyant notamment l’application de la nouvelle teneur de son art. 12 aux causes pendantes au moment de son entrée en vigueur. Il sera ainsi fait application des dispositions légales idoines dans leurs te neurs immédiatement antérieures aux décisions de taxation en cause (ci -après : aLIPM ; ATA/1487/2017 précité et les références citées). Selon l’art. 12 let. a aLIPM, constitue le bénéfice net imposable celui qui résulte du compte de pertes et profits aug menté de certains prélèvements énoncés aux art. 12 let. b à i aLIPM, ainsi que des produits qui n’ont pas été comptabili sés dans le compte de résultat (art. 12 let. j aLIPM). Même rédigé différemment, l’art. 12 aLIPM est de même portée que l’art. 58 al. 1 LIFD (ATA/1487/2017 précité et les références citées). 9. Font partie des avantages appréciables en argent au sens de ces dispositions les distributions dissimulées de bénéf ice (art. 58 al. 1 let. b LIFD ; art. 12 let. h aLIPM), soit des attributions de la société aux détenteurs de parts auxquelles ne correspondent aucune contre -prestation ou une contre -prestation insuffisante et qui ne seraient pas effectuées ou dans une moindre mesure en faveur d’un tiers non participant . Sont ains i imposables, à titre de revenus, les prestations appréciables en argent, à savoir les avantages accordés par la société aux - 25/36 - A/4382/2016 actionnaires ou à leurs proches san s contre-prestation, qui ne s’expliquent qu’en raison du rapport de participation, dès lors que la société ne les aurait pas faites, dans les même circonstances, à des tiers non participants , la disproportion entre la prestation et la contre -prestation devant être manifeste, de telle sorte que les organes de la société savaient ou auraient pu se rendre compte de l’avantage qu’ils accordaient. L’évaluation de la prestation se mesure par comparaison avec une transaction qui aurait été effectuée entre des parties non liées entre elles et en tenant compte de toutes les circonstances concrètes du cas d’esp èce, soit si elle a respecté le principe de pleine concurrence (ATF 140 II 88 consid. 4.1 et les références citées). Les formes d’apparition des prestations appréci ables en argent sont multiples : elles peuvent être réalisées par un accroissement injusti fié des frais généraux (salaire excessif, paiement d’intérêts disproportionnés pour un prêt de l’actionnaire, rémunération trop importante d’un service rendu par l’actionnaire), ou par une comptabilisation insuffisante d’un produit (la société n’exige pas une contre-prestation appropriée pour un service rendu à l’actionnaire). Elles peuvent également apparaître sous la forme d’une diminution exagérée d’actifs (acquisition d’actifs sans valeur, octroi d’un prêt dont le remboursement n’est pas concevable, ren onciation à une créance) ou d’un accroisseme nt de passifs (la société se reconnaît débitrice pour une prest ation qu’elle n’a jamais reçue ; ATA/1487/2017 précité et les références citées). 10. a. En matière fiscale, il appartient à l’ autorité fiscale de démontrer l’existence d’éléments créant ou augmentant la charge fiscale, tandis que le contribuable doit supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation fiscale. S’agissant de ces derniers, il ap partient au contribuable non seulement de les alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l’échec de cette preuve, ces règles s’appliquant également à la procédure devant les autorités de recours (ATF 140 II 248 consid. 3.5 ; 133 II 153 consid. 4.3). b. De même, en ce qui concerne les prestations appréciables en argent faites par la société sans contre -prestation à ses actionnaires, il appartient en principe à l’autorité fiscale de les prouver, de sorte que le contribuable n’a pas à supporter les conséquences d’un manque de preuves, à moins qu’une violation de ses devoirs de collaboration puisse lui être reproc hée (ATF 138 II 57 consid. 7.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_124/2016 du 31 janvier 2017 consid. 6.2 ). En présence d’une prestation à caractère insolite, la preuve directe que le bénéficiaire en est un actionnaire ou une personne proche de la société contribuable n’est pas nécessaire ; il suffit qu’une autre explication du déroulement de l’opé ration ne puisse être tro uvée (ATF 119 Ib 431 consid. 3b ). Dans la mesure où l’autorité fiscale a pu prouver qu’une prestation de la société est effectuée sans contrepartie correspondante, il appartient au contribuable de - 26/36 - A/4382/2016 renverser cette présomption et de prouver le fondement de la charge invoquée (ATA/1155/2017 précité et la référence citée). c. Dans la taxation des sociétés, s’agissant de charges représentant des prestations insolites, il appartient à la société contribuable d’établir leur caractère de charge justifiée par l’usage commercial, afin que les autorités fiscales puissent s’assurer que seules des raisons commerciales, et non les étroites relations personnelles et économiques entre la société et le bénéficiaire de la prestation, ont conduit à la prestation en ca use (ATF 119 Ib 431 consid. 2c ). Des explications générales et non étayées ne suffisent pas à établir que l’usage commercial justifie les frais en cause. En effet, conformément à la répartition du fardeau de la preuve, il incombe au contri buable d’apporter la preuve que la totalité des dépenses comptabilisées est en relation directe avec l’acquisition ou le maintien du chiffre d’affaires (ATA/1487/2017 précité et les références citées). 11. En l’espèce, bien que la so ciété recourante ait porté en déduction de ses bénéfices l’entier des frais liés à l’entretien de la propriété de son actionnaire, qui ne comptait pas parmi ses actifs, elle a toutefois admis durant la procédure que les charges extérieures en question pouvaient constituer des charges mixtes, contestant dans ce cadre la clef de répartition fixée par l’AFC -GE, de 47,42 % pour la part privée et de 52,58 % pour la part commerciale. Elle soutient ainsi que la même clef de répartition dev rait être utilisée que po ur les charges intérieures, soit une part privée de 9,7 % et une part commerciale de 90,3 %, subsidiairement, respectivement 21,9 % et 78,1 %, alléguant que le calcul effectué par l’ AFC-GE serait erroné et inexpliqué. La société recourante ne saurait tou tefois être suivie sur ce point. Il ressort en effet de la décision sur réclamation du 15 novembre 2016 que l’AFC -GE a dûment expliqué les éléments qu’elle avait pris en compte dans le calcul des surfaces commerciales et privées s’agissant de la répartition des charges mixtes extérieures, ainsi que des surfaces retenues dans ce calcul, éléments auquel le TAPI pouvait se référer. En outre, l’AFC -GE s’est rendu e sur les lieux à deux reprises pour prendre connaissance de la situation particulière de la société recourante et avoir une vue d’ensemble de la propriété , étant précisé qu’elle a indiqué avoir effectué les calculs l itigieux non seulement sur la base des explications fournies par la société recourante, mais également des données figurant au RF. L’AFC-GE a d’ailleurs tenu compte de certaines des remarques faites par la société recourante, notamment en ôtant du calcul l a zone de bois et forêt de la parcelle, d’une surface de 2'200 m2. Contrairement à ce qu’elle allègue, la société recourante n’a pas non plus apporté d’éléments probants supplémentaires, comme le relevé effectué par un géomètre afin de démontrer que les su rfaces prises en compte par l’AFC -GE étaient manifestement erronées, ce qui n’apparaît pas être le cas. Tout en se limitant à requérir un transport sur place , la société recourante s’est ainsi contentée de présenter ses propres calculs et sa - 27/36 - A/4382/2016 propre version des faits, sans apporter d’éléments nouveaux au dossier. Au regard de ces éléments, l’on ne voit pas en quoi l’AFC -GE aurait excédé ou abusé de son pouvoir d’appréciation, ce que le TAPI a également , à juste titre , constaté, étant précisé qu’en tant qu’au torité de jugement, il n’avai t pas à revoir l’opportunité de la décision querellée, pas plus d’ailleurs que la chambre de céans (art. 61 al. 2 LPA). Les explications fournies par la société recourante pour justifier la prise en compte d’une part commerci ale largement supérieure à celle retenue par l’AFC-GE et confirmée par le TAPI, ne peuvent pas davantage être suivies , à défaut d’être convaincantes et étayées par des pièces probantes. S’il n’est certes pas contesté que les clients de l’intéressée puissen t également avoir accès aux espaces extérieurs, en particulier le jardin et la piscine par beau temps , il n’en demeure pas moins que rien n’indique que l’usage commercial serait ce faisant largement supérieur à l’usage privé qu’en ferait la famille A______, propriétaire des lieux et y vivant en permanence. Cette situation peut également valoir pour le parking, qui n’est pas utilisé en continu par les employés de la manufacture ou ses clients. Quant à la cour intérieure, même s’il n’est pas contesté qu’elle est amenée à donner une image de la société, elle a la même fonction pour la famille A______ qui, au demeurant, l’utilise également pour le stationnement de ses véhicules privés, comme la société recourante l’a indiqué. Celle-ci ne peut pas non plus se retrancher derrière le contrat de bail à loyer du 3 mars 2000 pour justifier la prépondérance commerciale des charges extérieures . Outre le fait qu’elle n’a produit ce document que durant la procédure de réclamation, alors qu’il est daté de 2000 , il diffère sensiblement, quant à son contenu, de celui versé précédemment au dossier de l’AFC -GE, lequel ne contient aucune mention de frais extérieurs par la société recourante, ce qui permet déjà de douter de sa force probante. En tout état de cause, un tel documen t ne saurait lier l’autorité de taxation, à défaut de charges justifiées commercialement. Il s’ensuit que c’est à juste titre que le TAPI a considéré que l’AFC -GE n’avait ni abusé ni excédé son pouvoir d’appréciation en retenant, pour les charges extérieures, une part privée de 47,42 % et une part commerciale de 52,58 %, différente de la clef de répartition des charges intérieures, de sorte que le jugement entrepris sera confirmé sur ce point. 12. a. L’autorité recourante ne conteste plus la prise en compte, par le TAPI, dans le cadre de chaque année concernée par les rappels d ’impôt, des intérêts dus sur ceux-ci, et ce à raison. b. En effet, d’après les art. 151 al. 1 LIFD, 53 LHID et 59 al. 1 LPFisc, lorsque des moyens de pr euve ou des faits jusque -là inconnus de l ’autorité fiscale lui permettent d’établir qu’une taxation n ’a pas été effectuée, alors qu ’elle aurait dû l’être, ou qu ’une taxation entrée en force est incomplète ou qu ’une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l ’autorité - 28/36 - A/4382/2016 fiscale, cette dernière procède au rappel de l ’impôt qui n ’a pas été perçu, y compris les intérêts. Ces intérêts commencent à courir trente jours après le terme initial d’échéance de l’impôt pour l’IFD (art. 3 de l’ordonnance du DFF [département fédéral des finances] sur l’échéance et les intérêts en mat ière d’IFD du 10 décembre 1992 - RS 642.124) et dès le terme général d’échéance de l’année ou de la période fiscale concernée pour l’ICC (art. 27 al. 1 d e la loi relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 - LPGIP - D 3 18). Le rappel d ’impôt ne représente pas une prétention fiscale de nature différente de la créance primitive d ’impôt. En outre, la fixation de ce montant ne se fait pas selon des critères de calcul particuliers et ne fait pas l ’objet d ’une majoration. Le contribuable doit ainsi s ’acquitter de l’impôt primitivement dû qui n’a pas été taxé correctement ou qui n ’a pas é té taxé du tout. Le rappel d ’impôt n’a donc pas de c aractère pénal ou de réparation ; il porte uniquement sur l’obligation fiscale primitive qui ne s ’est pas encore éteinte. Les droits et les obligations du contribuable sont les mêmes que lo rs de la procéd ure de taxation, l’intéressé devan t notamment faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte. En d ’autres termes, la procédure de rappel d ’impôt sert à mettre le contribuable dans la situation qui aurait dû être la sienne si, lors de la procédure de taxation ordinaire, l’autorité avait eu connaissance de tous les faits et moyens de preuve pertinents (arrêt du Tribunal fédéral 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 6.3 et les références citées). c. Ni la LIFD, ni la LHID ne donnent d’indication précise sur la période fiscale dans laquelle les intérêts moratoires sur rappels d’impôt doivent être déduits. d. En matière d’ICC, la LPGIP est applicable à la perception des impôts, rappels d’impôt, amendes et frais régis notamment par la LIPM (art. 1 let. c LPGIP). Elle prévoit ainsi que les rappels d’impôt, amendes, intérêts et frais sont perçus sur la base d’une décision de taxation ou d’un prononcé, intitulés bordereaux (art. 21 et 22 al. 1 LPGIP), et sont échus dès la notification de ceux-ci (art. 23 al. 1 LPGIP), étant précisé qu’en cas de réclamation et de recours, le terme d’échéance est maintenu (art. 23 al. 4 LPGIP). En cas de rappels d’impôt relatifs à des impôts périodiques, l’intérêt visé à l’art. 59 al. 1 LPFisc commence à courir dès le terme général d’échéance de l’année ou de la période fiscale concernée, jusqu’à la notification du rappel d’impôt (art. 27 al. 1 LPGIP). Selon les travaux préparatoires relatifs à la L PGIP (PL 10 ’039-A et PL 10’039), l’art. 27 LPGIP était f ormulé, avant un amen dement, de la manière suivante : « En cas de rappels d’impôt, l’intérêt visé à l’art. 59 al. 1 LPFisc commence à courir trente jours après le terme initial d’échéance, jusqu’à la notification du rappel d’impôt. Le terme initial d’échéance correspond à la date de notification du premier bordereau p rovisoire ou définitif ou, en l’ absence de bordereau, au premier jour qui suit la fin de la pér iode fiscale. Demeure réservé - 29/36 - A/4382/2016 l’art. 26 de la présente loi ». Lesdits trava ux précisent sur ce poi nt que l’ intérêt commence à courir trente jours après l’échéance initiale et s’étend jusqu’à la notification du rappel d’impôt. L’art. 27 al. 1 LPGIP était inspiré de l’art. 364 al. 3 de la loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre 188 7 (LCP - D 3 05) en vigueur à l’époque, qui prévoyait qu’en cas de rappel d’impôt à la suite de déclarations inexactes ou incomplètes, de fraude ou de soustraction de l’impôt à la source, l’intérêt est calculé dès l’ expiration du délai de paiement du bordere au initial, mais au plus tard dès le début de la période fiscale qui suit celle pour laquelle l’impôt est dû. Il en découle qu’en application de ces dispositions, les intérêts moratoires sur le rappel d’impôt commencent à courir dès le terme général d’éc héance de l’année ou de la période fiscale concernée jusqu’à la notification dudit rappel d’impôt. Il convient ainsi de déduire les intérêts moratoires relatifs aux suppléments d’impôts pour chaque année fiscale sur lesquelles porte le rappel d’impôt, une autre solution allant à l’encontre du texte légal clair de l’art. 27 al. 1 LPGIP (ATA/56/2017 du 24 janvier 2017). e. Lors d’une reprise de bén éfice effectuée dans le cadre d’une correction de bilan, l’autorité fiscale doit également corriger d’ office les montants de provision pour impôts des années en cause, cette correction devant au demeurant intervenir indépendamment de la volont é du contribuable et du fait qu’il ait ou non pu reconnaître l’ erreur figurant dans son bilan commerc ial. Dans le système postnumerando, pour chaque cas de reprise d e bénéfice, il convient ainsi d’augmenter en conséquence la provision pour les impôts y relatifs, ceux -ci constituant une charge justifiée par l’ usage commercial. Cette solution est en accord avec les principes du rappel d’impôt qui doivent conduire à taxer le contribuable conformément à la situation qui aurait dû être la sienne en procédure ordinaire (A TF 141 II 83 consid. 5 ; arrêt du Tri bunal fédéral 2C_662/2014 précité consid. 6.5). f. En l’espèce, les intérêt s ont couru dès le terme général d’échéance des années fiscales concernées jusqu’à la notification des bordereaux de rappel d’impôt du 8 avril 2014, ce qui n’est pas contesté. Conformément aux développements susmentionnés et sous l’angle de l’étanchéité de s exercices fiscaux, la société recourante pouvait les déduire dans chacune des années fiscales sur lesquelles portaient les rappels d’impôt. Le fait que les intérêts litigieux n’aient été exigés par l’AFC -GE qu’au moment de procéder aux rappels d’impôt n’y change rien, dans la mesure où ceux -ci avaient déjà commencé à courir en fonction du terme d’échéance de chaque année concernée par les rappels d’impôt. C’est dès lors à juste titre que le TAPI a considéré que les intérêts moratoires relatifs aux supplém ents d’impôt devaient être déduits pour chaque année fiscale - 30/36 - A/4382/2016 concernée par les rappels d’impôt litigieux, de sorte que le jugement entrepris sera également confirmé sur ce point. 13. a. La société recourante conteste le principe des a mendes dont elle a fait l’objet, alléguant qu’aucune faute ne lui serait imputable, subsidiairement qu’elle n’aurait commis qu’une faute légère, par négligence. Dans ce cadre, le TAPI a, à juste titre, constaté la prescription de l’infraction de soustracti on d’impôt consommée pour les années 2002 et 2003 en application du nouveau droit, en vigueur dès le 1er janvier 2017, ce qui n’est du reste pas litigieux. b. Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu’une taxation ne soit pas effectuée alors qu’elle devrait l’être, ou qu’une taxation entrée en force soit incomplète, est puni d’u ne amende (art. 175 al. 1 LIFD ; art. 56 al. 1 LHID ; art. 69 al. 1 LPFisc). Celle-ci est en règle générale équivalente au montant soustrait. Elle peut être réduite jusqu’au tiers de ce montant si la faute est légère et au triple de celui -ci en cas de faute grave (art. 175 al. 2 LIFD ; art. 56 al. 1 LHID ; art. 69 al. 2 LPFisc). Pour qu’une soustraction fiscale soit réalisée, trois éléments doivent dès lors être réunis : la soustraction d’un montant d’impôt, la violation d’une obligation légale incombant au contribuable et la faute de ce dernier. Les deux premières conditions sont des éléments constitutifs objectifs de la soustraction fiscale, tandi s que la faute en est un élément constitutif subjectif ( ATA/1487/2017 précité et les références citées). c. La preuve d’un comportement intentionnel d’une soustraction incombe à l’autorité fiscale et elle est considérée comme apportée lorsqu’il est établi de façon suffisamment sûre que le contribuable était conscient que les informations données étaient incorrectes ou incomplètes. Si tel est le cas, il faut présumer qu’il a volontairement voulu tromper les autorités fiscales, ou du moins qu’il a agi par dol éventuel afin d’obt enir une taxation moins élevée ; cette présomption ne se laisse pas facilement renverser, car l’on peine à imaginer quel autre motif pourrait conduire un contribuable à fournir au fisc des informations qu’il sait incorrectes ou incomplètes. Cela est d’autant plus vrai que le contribuable peut compter avec la possibilité que l’autorité fiscale s’en tienne à sa déclaration sans l’examiner de manière plus approfondie. En revanche, l’inculpé agit avec négligence lorsque, par une imprévoyanc e coupable, il ne se rend pas compte ou ne tient pas compte des conséquences de son acte. L’imprévoyance est coupable quand le contribuable n’a pas usé des précautions commandées par les circonstances et par sa situation personnelle (art. 18 al. 3 du code pénal suisse du 21 décembre 1937 - CP - RS 311.0 ; ATA/1416/2017 du 17 octobre 2017 et les références citées). d. Lorsqu’une soustraction fiscale est commise par une personne morale, celle-ci est elle -même punissable d’une amende en matiè re d’IFD et d’ICC (art. 181 al. 1 LIFD et 74 al. 1 LPFisc) et le comportement de ses organes lui est - 31/36 - A/4382/2016 imputable pour examiner les éléments subjectifs de l'infraction ( ATA/1487/2017 précité et les références citées). e. En l’espèce , il n’est pas contesté que la société reco urante a transmis à l’AFC-GE des déclarations fiscales incorrectes, contrevenant ainsi à ses obligations, ce qui a engendré un dommage pour la collectivité, équivalant aux montants des impôts soustraits. La société recourante conteste toutefois la réalis ation de la condition subjective de l’ infraction, invoquant l’existence d’une « fusion » avec la famille A______, l’ayant empêché e de séparer ce qui relevait du commercial et ce qui relevait du privé. Elle ne saurait être suivie sur ce point. En effet, par le truchement de ses organes, elle ne pouvait ignorer la nécessité d’opérer une séparation entre ce qui relevait des aspects commerciaux et privés, ce d’autant qu’elle a affirmé durant la procédure qu’elle savait très bien séparer les frais privés des siens et qu’elle n’avait de loin pas pris en charge l’intégralité de ceux de la famille. Dans ce cadre, l’on ne voit pas pour quel autre motif que pour obtenir une taxation moins élevée elle pouvait considérer que la prise en charge de nombreux frais privés de la famille pouvait avoir un caractère commercial , comme différents paiements effectués avec la carte de crédit de l’entreprise ou l’acquisition d’un sac à main à l’effigie d’une marque de luxe, qui ne pouvait se justifier même si le titulaire de ladite marque était un client de la société. Le fait que les époux C______ aient effectué des heures supplémentaires non payées en faveur de la société ne justifiait pas non plus la comptabilisation de leurs dépenses pr ivées, en vertu des principes comptables de base applicables. Il en va de même des charges mixtes, dont les organes de la société recourante ne pouvaient prétendre ignorer l’existence jusqu’à l’ouverture des procédures fiscales litigieuses, ce d’autant qu’il était aisément reconnaissable que, par exemple, les frais d’entretien de la piscine ou de la cour extérieure ne pouvaient être supportés dans l eur intégralité par la société , en l’absence de lien direct et immédiat avec son bénéfice . Dans ce contexte, la recourante ne peut se retrancher derrière le contrat de bail à loyer versé au dossier devant le TAPI pour justifier l’absence de faute de ses organes, au regard du précédent document produit, qui en diffère sensiblement quant à sa teneur et en ôte sa f orce probante. D’ailleurs, s’ils n’avaient effectivement eu aucun doute au sujet de ces charges, ils n’auraient pas non plus éprouvé la nécessité de le s prévoir expressément dans le cadre d’un tel contrat. La société recourante ne peut pas non plus se pr évaloir de l’absence de formation juridique et comptable de ses organes, gemmologues. Elle perd de vue que ceux -ci exploitent la société depuis 1983 et qu’en leur qualité d’administrateurs d’une société de capitaux, ils ne pouvaient ignorer les principes - 32/36 - A/4382/2016 de base en matière de séparation des charges . Au contraire, la situation particulière de la manufacture, installée au domicile de la famille, devait les conduire à davantage de prudence et à strictement séparer ce qui relevait de l’aspect commercial de l’ aspect privé, le cas échéant requérir l’avis de l’autorité fiscale à ce sujet. Ces irrégularités ne pouvaient ainsi lui échapper, que ses déclarations fiscales aient été remplies par elle -même ou par un mandataire, étant précisé qu’elle ne peut pas non plus se retrancher derrière son organe de révision, n’ayant pas démontré que celui -ci aurait procédé au contrôle de la justification commerciale des charges en cause, ce d’autant au regard des pertes subies dès 2008. Au surplus, contrairement à ce que soutient la société recourante, ses organes avaient bien été rendus attentifs au sujet de la situation et de la nécessité de procéder à une séparation entre les frais privés et commerciaux lors du contrôle de la division de la TVA dont elle a fait l’objet en 2005, comme l’indique le rapport versé au dossier. Enfin, l’on ne voit pas en quoi le TAPI aurait procédé au renversement du fardeau de la preuve, dès lors qu’il s’est limité à discuter les divers éléments figurant au dossier conduisant à admettre l’existence d’une faute intentionnelle de la société, commise à tout le moins par dol éventuel. Il ressort de ce qui précède que les éléments constitutifs des infractions de soustraction fiscale et de tentative de soustraction fiscale sont remplis. Par le biais de ses organes, la société recourante a ainsi agi intentionnellement, à tout le moins par dol éventuel, en envisageant le résultat dommageable et s’en accommodant pour le cas où il se produirait. Le jugement entrepris sera dès lors également confirmé sous cet angle. 14. a. La société recourante requiert une diminution de la quotité de l’amende. b. En règle générale, la quotité de l’a mende est fixée au montant de l’ impôt soustrait. Si la faute est légère, l’amende peut être réduite jusqu ’au tiers de ce montant ; si la faute est grave, elle peut au plus êtr e triplée (art. 175 al. 2 LIFD ; art. 56 al. 2 LHID ; art. 69 al. 2 LPFisc). Il en découle qu’en présence d’une infraction intentionnelle sans circonstances particulières, l’amende équiv aut en principe au montant de l’impôt soustrait. Ce dernier constitue donc le premier critère de fixation de l’amende, la faute intervenant seulement, mais de manière limitée, comme facteur de réduction ou d’augmentation de sa quotité . Il convient notamment de réduire le montant de l’amende lorsque le contribuable a agi par négligence, celle-ci devant être considérée comme un cas de faute légère au sens de l’art. 175 LIFD. Dans la mesure où elles respectent le cadre légal, les autorités fiscales cantonales, qui doivent faire preuve de sévérité afin d’assurer le respect de la loi, disposent d’un large pouvoir d’appréciation lors de la fixation de l’amende , l’autorité de recours ne censurant que l’ abus du pouvoir d ’appréciation (arrêt du - 33/36 - A/4382/2016 Tribunal fédéral 2C_12 /2017 du 23 mars 2018 consid. 7.2.1 ; ATA/1487/2017 précité et les références citées). c. En l’espèce, en fixant le montant de l’amende aux deux tiers des impôts soustraits, l’AFC -GE n’a pas excédé ni abusé de son pouvoir d’appréciation, la société recourante ayant, par ses organes, dissi mulé une partie de son bénéfice de manière intentionnelle, à tout le moins par dol éventuel, pendant une longue période et pour des montants importants. L’AFC-GE a toutefois également tenu compte de la bonne collaboration de la société et, dans le cadre de la réclamation, par substitution de motifs et même si elle n’y était pas tenue, de la « double faute ». En effet, ce dernier aspect n’apparaît pas déterminant, la société étant une personne morale distincte de ses actionnaires, situation ne justifiant pas une réduction de la quotité de l’amende. Le jugement du TAPI sera aussi confirmé sur ce point. 15. a. La société recourante prétend que l’AFC -GE ne pouvait prononcer des amendes pour tentative de soustraction fiscale pour les années 2008 et 2010 , à défaut de taxations entrées en force. b. Selon l’art. 176 al. 1 LIFD, celui qui tente de se soustraire à l’impôt sera puni d’ une amende. La tentative de soustraction au sens de cette disposition se situe entre les actes préparatoires d’ une soustraction, qui ne sont pas punissables, et la soustraction consommée au sens de l’art. 175 LIFD, qui l’ est. Le comportement illicite réprimé correspond, sur le plan objectif, à celui de la soustraction fiscale a u sens de l’ art. 175 LIFD, nécessitant la réunion de s trois mêmes éléments, étant précisé que seul un comportement intentionnel peut être réprimé. Dans la procédure de taxation, il suffi t que le contribuable donne à l’autorité fiscale des renseignements in exacts, en particulier e n fournissant une déclaration d’impôt incomplète et qui n’ est pas conform e à la vérité au sens de l’art. 124 al. 2 LIFD. Pour qu’il y ait tentative, l’autorité de taxation doit découvrir que les renseignements fournis sont inexacts avant que la décision de taxation ne soit entrée en force, car, ensuite, la soustraction est consommée ( arrêt du Tribunal fédéral 2C_722/2017 du 13 décembre 2017 consid. 9.2 s ; ATA/481/2018 du 15 mai 2018 et les références citées) . Une législation équival ente prévaut en matière d’impôt cantonal et communal (art. 56 al. 2 LHID ; art. 70 al. 1 et 2 LPFisc). c. Le Tribunal fédéral a été amené à se prononcer sur le point de départ de la prescription de l’infraction de tentative de soustraction fiscale dans le cadre d’un arrêt rendu en 2005, l’autorité recourante ayant soutenu que ce délai, en cas de contestation, ne commençait à courir qu’au moment où le jugement portant sur la taxation entrait en force. Il a ainsi considéré qu’une tentative de soustraction ne pouvait être établie et que le montant de l’impôt soustrait ne pouvait être chiffré avant que la décision arrêtant définitivement la taxation n’entre en force. La poursuite de l’infraction pouvait et devait donc être int roduite pendant la - 34/36 - A/4382/2016 procédure de taxation, mais elle ne pouvait être clôturée au plus tôt qu’avec l’entrée en force de la décision définitive, soit à la clôture définitive de la procédure de taxation , celle -ci étant prolongée, en cas de litige, par celles d e réclamation et de recours. La prescription de la tentative de soustraction ne pouvait dès lors commencer à courir avant la clôture définitive des procédures précitées et son point de départ pouvait ainsi être plus ou moins retardé selon la durée des proc édures précitées (arrêt du Tribuna l fédéral 2A.719/2004 du 11 mai 2005 consid. 4). Par ailleurs, selon la circulaire n° 21 de l’AFC -CH du 7 avril 1995 sur le droit de rappel d’impôt et le droit pénal fiscal dans la LIFD (ci-après : la circulaire n° 21), étant donné que l’amende pour tentative de soustraction se calcule essentiellement par rapport au montant d’impôt que l’on a tenté de soustraire, elle ne peut être fixée qu’après l’entrée en force de la taxation en question, ce qu’exprime du reste la régle mentation de la prescription de la poursuite pénale y relative. L’amende doit être fixée par décision séparée et elle est échue avec son entrée en force (circulaire n° 21, p. 23). d. En l’espèce, dès lors que les bordereaux d’amende pour l’ICC et l’IFD 20 08 ont été annulés par le TAPI, qui a considéré qu’ils avaient été émis en violation des dispositions légales fixant la procédure à suivre, point du jugement entrepris qui n’est pas contesté devant la chambre de céans, seules restent litigieuses les amendes pour tentative de soustraction d’impôt pour l’ICC et l’IFD 2010, lesquelles ne sont toutefois pas prescrites , à défaut de clôture des taxations pour cet exercice. Selon la société recourante, en application de la jurisprudence susmentionnée, cette situ ation devait conduire l’AFC -GE à attendre la clôture de la taxation pour prononcer les amendes pour tentative de soustraction d’impôt. Elle se méprend toutefois sur le sens et la portée de l’arrêt du Tribunal fédéral précité, lequel était amené à déterminer le point de départ de la prescription de l’infraction de ten tative de soustraction fiscale, différen t de celui en matière de soustraction d’imp ôt consommée, dès lors qu’il permet de tenir compte de la durée plus ou moins longue de la procédure de taxatio n (arrêt du Tribunal fédéral 2C_101/2014 du 17 juillet 2014 consid. 3.1 ). Par souci d’économie de procédure, rien ne s’oppose en effet à ce que l’AFC -GE mène en parallèle les procédures de taxation et en tentative de soustraction d’impôt, le montant de l’a mende étant lié à celui du montant de l’impôt soustrait, dont la modification implique également celle de l’amende. Dans le cas de la société re courante, l’AFC -GE a d’ailleurs procédé de la sorte, puisque, dans sa décision sur réclamation du 15 novembre 2016, elle a annulé les bordereaux d’amende pour tentative de soustraction fiscale pour les années 2011 à 2013 compte tenu des bénéfices nuls dans le cadre de la taxation. Il est du reste également dans l’intérêt de la société recourante qu’il soit statué ra pidement sur son sort, en application du principe de - 35/36 - A/4382/2016 célérité. Le jugement entrepris sera par conséquent également confirmé sur ce point. 16. Compte tenu de ce qui précède, le recours de l’AFC-GE sera rejeté. Celui de la société sera très partiellement admis, en raison du constat de la prescription intervenue pour le rappel d’impôt concernant l’ ICC et l’IFD 200 2 – grief au demeurant non soulevé par l’intéressée –, le recours étant rejeté pour le surplus. 17. Vu l’issue du litige, un émolument légèrement réduit de CHF 1'800.- sera mis à la charge de la société recourante (art. 87 al. 1 LPA), aucun émolument n’étant mis à la charge de l’AFC -GE (art. 87 al. 1, 2 ème phrase, LPA). Aucune indemnité de procédure ne sera en outre allouée, vu les raisons de l’admission très partielle du recours et le fait que la société recourante succombe pour l ’essentiel (art. 87 al. 2 LPA ; ATA/1155/2017 précité). * * * * * PAR CES MOTIFS LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE à la forme : déclare recevables les recours interjeté s respectivement les 17 novembre 2017 par A______ et 20 novembre 2017 par l’administration fiscale cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 16 octobre 2017 ; au fond : rejette le recours de l’administration fiscale cantonale ; admet partiellement le recours de A______ ; constate la prescription du droit de procéder au rappel d’impôt pour l’ICC et l’IFD 2002 ; confirme le jugement du Tribunal administratif de première instance du 16 octobre 2017 pour le surplus ; met un émolument de CHF 1'800.- à la charge de A______ ; dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; - 36/36 - A/4382/2016 dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par -devant le Tribunal fédéral, par la voie du reco urs en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; communique le présent arrêt à Me Antoine E. Böhler, avocat de A______, à l’administration fiscale cantonale, à l’administration fédérale des contributions , ainsi qu’au Tribunal administratif de première instance. Siégeant : M. Verniory, président, M. Pagan, Mme Payot Zen-Ruffinen, juges. Au nom de la chambre administrative : la greffière-juriste : S. Hüsler Enz le président siégeant : J.-M. Verniory Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. Genève, le la greffière :