<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD HTML 4.01//EN"> <html> <head> <title>AGVE 2000 40 S.153</title> <meta charset="utf-8"/><meta content="text/html; charset=utf-8" http-equiv="CONTENT-TYPE"/> <meta content="Weblaw - www.weblaw.ch" name="Publisher"/> </head> <body> <div class="header"><span class="year">2000</span> <span class="title">Kantonales Steuerrecht</span> <span class="page_no">153</span></div> <div class="page" id="S1"> <div role="main"><br/> [...]<br/> <br/> <span class="ft2"><b>40</b></span> <span class="ft2"><b>Abzug der Zuwendungen an unterstützungsbedürftige Personen.</b></span><br/> <span class="ft2"><b>- Die Begrenzung des Abzugs in § 30 lit. d StG ist, auch unter Berück-</b></span><br/> <span class="ft2"><b>sichtigung des Grundsatzes der Besteuerung nach der wirtschaftli-</b></span><br/> <span class="ft2"><b>chen Leistungsfähigkeit, rechtsgültig.</b></span><br/> <br/> <span class="ft3">Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 28. Februar 2000 in</span><br/> <span class="ft3">Sachen H.H. gegen Entscheid des Steuerrekursgerichts. Zur Publikation vor-</span><br/> <span class="ft3">gesehen in StE 2001.</span><br/> <br/> <span class="ft4"><i>Aus den Erwägungen</i></span><br/> <br/> <span class="ft1">1. Streitig ist, ob die Unterstützungsleistungen der Beschwer-</span><br/> <span class="ft1">deführer für E.H. (die Mutter des Steuerpflichtigen, deren Pensions-</span><br/> <span class="ft1">kosten im Jahre 1997 rund Fr. 70'000.-- betrugen) steuerlich im vol-</span><br/> <span class="ft1">len Umfang abzugsfähig sind. Dazu bestimmt § 30 lit. d StG in der</span><br/> <span class="ft1">Fassung vom 19. März 1990, vom Reineinkommen würden 30 % der</span><br/> <span class="ft1">Zuwendungen an unterstützungsbedürftige Personen, maximal je-</span><br/> <span class="ft1">doch Fr. 1'700.-- pro unterstützte Person - mit Ausnahme des Ehe-</span><br/> <span class="ft1">gatten und der Kinder - abgezogen. Die Vorinstanzen haben den</span><br/> <span class="ft1">Beschwerdeführern unbestrittenermassen den vollen gesetzmässigen</span><br/> <span class="ft1">Abzug zugestanden. Es kann sich somit nur fragen, ob die gesetzli-</span><br/> <span class="ft1">che Regelung übergeordnetem Recht widerspricht.</span><br/> <span class="ft1">2. a) Der bundesverfassungsrechtliche Gleichheitssatz (Art. 4</span><br/> <span class="ft1">Abs. 1 der Bundesverfassung vom 29. Mai 1874 [aBV] bzw. Art. 8</span><br/> <span class="ft1">Abs. 1 der [nachgeführten] Bundesverfassung vom 18. April 1999</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2000</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">154</span></div> <div class="page" id="S2"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">[nBV]) "wird auf dem Gebiet der Steuern konkretisiert durch die</span><br/> <span class="ft1">Grundsätze der Allgemeinheit und Gleichmässigkeit der Besteuerung</span><br/> <span class="ft1">sowie durch den Grundsatz der Verhältnismässigkeit der Steuerbe-</span><br/> <span class="ft1">lastung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Gemäss dem</span><br/> <span class="ft1">letztgenannten Grundsatz müssen alle Steuerpflichtigen nach Mass-</span><br/> <span class="ft1">gabe der ihnen zustehenden Mittel gleichmässig belastet werden; die</span><br/> <span class="ft1">Steuerbelastung muss sich nach den dem Steuerpflichtigen zur Verfü-</span><br/> <span class="ft1">gung stehenden Wirtschaftsgütern und den persönlichen Verhältnis-</span><br/> <span class="ft1">sen richten" (BGE 122 I 103 mit Hinweisen). In ähnlicher Weise</span><br/> <span class="ft1">schreibt § 119 Abs. 1 und 2 KV vor, bei der Ausgestaltung der Steu-</span><br/> <span class="ft1">ern seien die Grundsätze der Solidarität und der Leistungsfähigkeit</span><br/> <span class="ft1">der Steuerpflichtigen zu beachten; die Steuern seien so zu bemessen,</span><br/> <span class="ft1">dass die gesamte Belastung der Steuerpflichtigen mit Abgaben nach</span><br/> <span class="ft1">sozialen Grundsätzen tragbar sei, der Wille zur Einkommens- und</span><br/> <span class="ft1">Vermögenserzielung nicht geschwächt und die Selbstvorsorge ge-</span><br/> <span class="ft1">fördert werde.</span><br/> <span class="ft1">Für die Einkommensbesteuerung wird daraus konkretisierend</span><br/> <span class="ft1">abgeleitet, vom erzielten Roheinkommen müssten zuerst die damit</span><br/> <span class="ft1">unmittelbar verbundenen Aufwendungen als sog. organische Abzüge</span><br/> <span class="ft1">(Gewinnungskosten) zugelassen werden, und zwar grundsätzlich</span><br/> <span class="ft1">(was allerdings nicht durchwegs konsequent verwirklicht ist) ohne</span><br/> <span class="ft1">Einschränkung (Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des Steuer-</span><br/> <span class="ft1">rechts, 5. Auflage, Zürich 1995, S. 221). "Da dieses Ergebnis ledig-</span><br/> <span class="ft1">lich Ausdruck einer abstrakten, von den persönlichen Verhältnissen</span><br/> <span class="ft1">eines Steuerpflichtigen losgelösten Leistungsfähigkeit ist, spricht</span><br/> <span class="ft1">man hier von objektiver Leistungsfähigkeit. Gesucht ist freilich die</span><br/> <span class="ft1">subjektive Leistungsfähigkeit. In einem zweiten Schritt muss deshalb</span><br/> <span class="ft1">mittels anorganischer Abzüge das Reineinkommen und mittels Frei-</span><br/> <span class="ft1">beträgen bzw. Sozialabzügen (bzw. besonderen Tarifen) das steuer-</span><br/> <span class="ft1">bare Einkommen ermittelt werden, um so der persönlich-wirtschaftli-</span><br/> <span class="ft1">chen Situation des Steuerpflichtigen Rechnung zu tragen" (Blumen-</span><br/> <span class="ft1">stein/Locher, a.a.O., S. 215; vgl. auch Ernst Höhn/Robert Waldbur-</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2000</span> <span class="title">Kantonales Steuerrecht</span> <span class="page_no">155</span></div> <div class="page" id="S3"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">ger, Steuerrecht, Bd. I, 8. Auflage, Bern/Stuttgart/Wien 1997, § 14</span><br/> <span class="ft1">Rz. 78 ff., 102 ff.).</span><br/> <span class="ft1">Der Entscheid darüber, <i>wie</i> die anorganischen Abzüge und So-</span><br/> <span class="ft1">zialabzüge oder Freibeträge auszugestalten sind, obliegt dem Gesetz-</span><br/> <span class="ft1">geber, der dabei eine erhebliche Gestaltungsfreiheit geniesst, zumal</span><br/> <span class="ft1">die verfassungsmässigen Grundsätze zur Steuererhebung gegenläufig</span><br/> <span class="ft1">sein können und unter sich harmonisiert werden müssen, was</span><br/> <span class="ft1">angesichts möglicher und zulässiger Unterschiede in den sozial- und</span><br/> <span class="ft1">finanzpolitischen Ansichten politische Wertungen erfordert (BGE</span><br/> <span class="ft1">122 I 105; Georg Müller, in: Kommentar zur Bundesverfassung,</span><br/> <span class="ft1">Basel/Zürich/Bern, [Stand Mai 1995] Art. 4 N 80; Kurt Eichenberger,</span><br/> <span class="ft1">Verfassung des Kantons Aargau [Kommentar], Aarau/Frankfurt</span><br/> <span class="ft1">a.M./Salzburg 1986, § 119 N 6; vgl. auch BGE 124 II 37 f.).</span><br/> <span class="ft1">b) Das Zivilrecht unterscheidet zwischen der gegenüber den</span><br/> <span class="ft1">Familienangehörigen (Ehegatte, Kinder) bestehenden <i>Unterhalts-</i></span><br/> <span class="ft1">pflicht (Art. 163 ff., 278 ZGB) und der weniger weit gehenden <i>Un-</i></span><br/> <span class="ft4"><i>terstützungs</i>pflicht gegenüber anderen Verwandten, namentlich ge-</span><br/> <span class="ft1">genüber den Eltern (Art. 328 Abs. 1 ZGB in der Fassung vom</span><br/> <span class="ft1">26. Juni 1998 [welche die Unterstützungspflicht unter Geschwistern</span><br/> <span class="ft1">nicht mehr vorsieht]). Das kantonale Steuerrecht vollzieht diese Un-</span><br/> <span class="ft1">terscheidung nach. Neben Abzügen für Ehegatten - nur falls sie</span><br/> <span class="ft1">Doppelverdiener sind - (§ 17 Abs. 4 und 5 StG) und für die unter-</span><br/> <span class="ft1">haltenen Kinder (§ 31 Abs. 1 lit. a StG) wird die Unterhaltspflicht</span><br/> <span class="ft1">namentlich durch die Anwendung eines eigenen Tarifs berücksichtigt</span><br/> <span class="ft1">(§ 17 Abs. 2 und 3 StG). Tatsächliche Leistungen an andere unter-</span><br/> <span class="ft1">stützungsbedürftige Personen, ob sie nun im Rahmen einer zivil-</span><br/> <span class="ft1">rechtlichen Unterstützungspflicht erfolgen oder nicht, berechtigen</span><br/> <span class="ft1">ausschliesslich zu einem Abzug (§ 30 lit. d StG). Beim Empfänger</span><br/> <span class="ft1">sind diese Leistungen nicht steuerpflichtig (§ 23 lit. d StG).</span><br/> <span class="ft1">c) aa) Eine <i>unbeschränkte</i> Abzugsfähigkeit der Unterstüt-</span><br/> <span class="ft1">zungsleistungen (als <i>organischer</i> Abzug) liesse sich wohl nur ernst-</span><br/> <span class="ft1">haft vertreten, wenn es sich konsequenterweise beim Empfänger um</span><br/> <span class="ft1">steuerbares Einkommen handelte. Beides widerspräche klarerweise</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2000</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">156</span></div> <div class="page" id="S4"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">den Auffassungen des Bundesgesetzgebers. Art. 24 lit. d DBG wie</span><br/> <span class="ft1">auch Art. 7 Abs. 4 lit. f StHG erklären Einkommen aus öffentlicher</span><br/> <span class="ft1">und privater Unterstützung ausdrücklich als steuerfrei, und Art. 33</span><br/> <span class="ft1">Abs. 1 lit. c DBG wie auch Art. 9 Abs. 2 lit. c StHG schliessen den</span><br/> <span class="ft1">Abzug von Leistungen in Erfüllung anderer privatrechtlicher Unter-</span><br/> <span class="ft1">stützungspflichten als gegenüber Ehegatten und Kindern aus. Diese</span><br/> <span class="ft1">Bestimmungen sind der Überprüfung durch die Gerichte entzogen</span><br/> <span class="ft1">(Art. 191 nBV [Art. 113 Abs. 3, Art. 114</span><span class="ft3">bis</span> <span class="ft1">Abs. 3 aBV]); selbst</span><br/> <span class="ft1">wenn sie verfassungswidrig wären, müssten sie angewendet werden.</span><br/> <span class="ft1">Die Regelung im StHG ist, jedenfalls ab 2001, auch für die Kantone</span><br/> <span class="ft1">verbindlich; schon vorher, während der laufenden Anpassungsfrist</span><br/> <span class="ft1">(Art. 72 Abs. 1 StHG), besteht nach der bundesgerichtlichen Recht-</span><br/> <span class="ft1">sprechung ein Verbot "entharmonisierender" kantonaler Rechtset-</span><br/> <span class="ft1">zung (BGE 124 I 101 ff., 106 = StE 1998, A 23.1 Nr. 2); im gleichen</span><br/> <span class="ft1">Umfang muss es konsequenterweise auch den Gerichten verwehrt</span><br/> <span class="ft1">sein, das kantonale Steuerrecht, soweit es dem StHG bereits ent-</span><br/> <span class="ft1">spricht, durch Auslegung (oder gar, wie es hier die Beschwerdeführer</span><br/> <span class="ft1">verlangen, durch eine Anwendung entgegen dem klaren Sinn des</span><br/> <span class="ft1">Gesetzes) zu "entharmonisieren" (vgl. VGE II/50 vom 11. Juni 1999</span><br/> <span class="ft1">i.S. D.W., S. 10). Zu Recht hat deshalb das Steuerrekursgericht fest-</span><br/> <span class="ft1">gehalten, es sei an das Gesetz gebunden. Von einer Steuerharmoni-</span><br/> <span class="ft1">sierung, wenn im Sinne der Beschwerdeführer entschieden würde,</span><br/> <span class="ft1">kann jedenfalls keine Rede sein (vgl. auch Markus Reich, in: Kom-</span><br/> <span class="ft1">mentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/1 [StHG], Ba-</span><br/> <span class="ft1">sel/Frankfurt a.M. 1997, Art. 9 N 24, 40, 63, 65).</span><br/> <span class="ft1">bb) Wird der Abzug für erbrachte Unterstützungsleistungen als</span><br/> <span class="ft4"><i>anorganischer</i> Abzug ausgestaltet, so ist er in der Höhe zu limitieren</span><br/> <span class="ft1">(vgl. Reich, a.a.O., Art. 9 N 28 ff.). Die Art und Höhe dieser Ein-</span><br/> <span class="ft1">schränkung zu bestimmen, gehört klarerweise zu den Optionen des</span><br/> <span class="ft1">Gesetzgebers im Rahmen seiner Gestaltungsfreiheit (vorne Erw. 2/a).</span><br/> <span class="ft1">Auch wenn man die Meinung vertreten kann, im aargauischen Steu-</span><br/> <span class="ft1">ergesetz sei die Abzugsfähigkeit von Unterstützungsleistungen ange-</span><br/> <span class="ft1">sichts neuerer Entwicklungen bei den Pflegekosten und bei der An-</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2000</span> <span class="title">Kantonales Steuerrecht</span> <span class="page_no">157</span></div> <div class="page" id="S5"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">wendung von Art. 328 ZGB gar stark eingeschränkt, ist die Korrektur</span><br/> <span class="ft1">nicht durch die Gerichte, sondern im Gesetzgebungsverfahren</span><br/> <span class="ft1">vorzunehmen. Im neuen Steuergesetz vom 15. Dezember 1998, das</span><br/> <span class="ft1">auf Anfang 2001 in Kraft treten wird, ist der Unterstützungsabzug in</span><br/> <span class="ft1">diesem Sinne auf Fr. 2'400.-- angehoben worden (§ 42 Abs. 1 lit. b).</span><br/> <span class="ft1">3. Nur am Rande sei bemerkt, dass die vom Beschwerdeführer</span><br/> <span class="ft1">früher vorgebrachte Argumentation, statt Pflegekosten zu bezahlen,</span><br/> <span class="ft1">hätte er auch dem Pflegeheim eine jährliche Spende in Höhe von</span><br/> <span class="ft1">Fr. 100'000.-- zukommen lassen können, die steuerlich vollumfäng-</span><br/> <span class="ft1">lich abzugsfähig gewesen wäre, unzutreffend ist. Erstens kommen als</span><br/> <span class="ft1">abzugsfähige freiwillige Zuwendungen im Sinne von § 30 lit. b StG</span><br/> <span class="ft1">nur solche in Frage, denen keine Gegenleistung gegenübersteht (vgl.</span><br/> <span class="ft1">§ 23 Abs. 1 StGV: "Freiwillige <i>und unentgeltliche</i> Zuwendungen</span><br/> <span class="ft1">..."), zweitens fallen nur Zuwendungen an juristische Personen, die</span><br/> <span class="ft1">im Hinblick auf gemeinnützige Zwecke von der Steuerpflicht befreit</span><br/> <span class="ft1">sind, in Betracht, und drittens besteht auch hier eine Obergrenze (bis</span><br/> <span class="ft1">zu 20 % des Reineinkommens; vgl. § 30 lit. b StG).</span><br/> <span class="ft1">Im Übrigen würde diese Argumentation den Beschwerdeführern</span><br/> <span class="ft1">ohnehin nicht helfen, da man der Besteuerung nicht mit dem Hinweis</span><br/> <span class="ft1">entgehen kann, man wäre bei anderer Vorgehensweise besser</span><br/> <span class="ft1">gefahren; die Besteuerung hat nach den <i>tatsächlichen</i> Verhältnissen</span><br/> <span class="ft1">zu erfolgen.</span><br/> <br/></div> </div> </body> </html>