Steuerrekursgericht des Kantons Zürich 1. Abteilung 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 Entscheid 17. Februar 2017 Mitwirkend : Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiberin Vivienne Blunschi In Sachen 1. A, 2. B, Beschwerdeführer/ Rekurrenten, vertreten durch RA Dr.iur. C gegen 1. Schweizerische Eidgenossenschaft, Beschwerdegegnerin, 2. Staat Zürich, Rekursgegner, vertreten durch das kant. Steueramt, Division Konsum, Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich, betreffend Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012 - 2 - 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 hat sich ergeben: A. Der 1946 geborene A (nachfolgend der Pflichtige bzw. z usammen mit sei- ner Ehefrau B die Pflichtigen) führt in der dritten Generation ein seit … bestehendes D-Unternehmen. Dieses ist seit 1973 als Kollektivgesellschaft " E" im Handelsregister eingetragenen, wobei seit 2009 neben dem Pflichtigen auch dessen Ehefrau und der Sohn F als Gesellschafter eingetragen sind. Ende 2011 gründete der Pflichtige zu- sammen mit seinem Sohn die G GmbH. Per … 2012 übertrug alsdann die E den Teil- betrieb H (inkl. I) der G GmbH; in der E verblieb der J-Shop mit der D, welchen Be- triebsteil die im Pensionsalter stehenden Pflichtigen noch weiter führten. Die in offensichtlichem Zusammenhang mit einem Generationenwechsel ste- hende Umstrukturierung des Familienunternehmens wurde ohne vertragliche Unterl a- gen vollzogen. Dokumentiert ist lediglich die Übernahme des Betriebs inventars für den H durch die G GmbH; hierfür hatte die Letztere der E gemäss Rechnung Fr. 24'100.- bezahlt, was dem Buchwert der entsprechenden Ei nrichtungen, M aschinen, Geräte und Fahrzeuge entsprach. Im Veranlagungs- bzw. Einschätzungsverfahren der Steuerperiode 2012 warf das kantonale Steueramt im Rahmen einer steueramtlichen Buchprüfung und eines daran anschliessenden Auflageverfahrens insbesondere auch einen Blick auf di ese Umstrukturierung. Gestützt auf das Untersuchungsergebnis kam es dabei zum Schluss, dass der Betrag von Fr. 24'100.-, welchen die G GmbH der E für die Über- nahme des Betriebs inventars bezahlt habe, nicht dem Ve rkehrswert des übernomm e- nen Geschäftsteils H entsprochen habe. In der Folge schätzte es den Letzteren nach pflichtgemässem Ermessen auf Fr. 150'000. - und rechnete den Differenzbetrag von 125'900.- (Fr. 150'000.- ./. Fr. 24'100. -) im Einkommen der Pflicht igen auf. Unter Be- rücksichtigung von weiteren Kleink orrekturen wurden dergestalt den Pflichtigen für die Steuerperiode 2012 mit Verfügung bzw. Einschätzung vom 4. April 2016 die folgenden Steuerfaktoren eröffnet: - 3 - 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 Direkte Bundessteuer Staats- und Gemeindesteuern (Fr.) (Fr.) Steuerbares Einkommen 144'800.- 152'400.- Steuerbares Vermögen 2'165'000.-. B. Hiergegen liessen die Pflichtigen am 29. April 2016 Einsprache erheben und beantragen, die Aufrechnung im Zusammenhang mit der Umstrukturierung z u- rückzunehmen. Zur Begründung wurde geltend gemacht, bei der Übertragung des Teilbetriebs H seien allenfalls auch stille Reserven von der Kollektivgesel lschaft in die GmbH eingebracht worden; diese seien jedoch fiskalisch verknüpft und könnten des- halb gemäss Art. 19 Abs. 1 lit. b des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 19 Abs. 1 lit. b des Steuergeset zes vom 8. Ju- ni 1997 (StG) nicht besteuert werden. Mithin sei es auch nicht zulässig gewesen, von den Pflichtigen im Rahmen der steuerbehördlichen Untersuchung den Nachweis zu verlangen, dass der für den Teilbetrieb H bezahlte Kaufpreis von Fr. 24'100.- dem Ver- kehrswert entsprochen habe und erweise sich die Aufrechnung der Differenz zwischen dem ermessensweise geschätzten Verkehrswert von Fr. 150'000.- und dem Kaufpreis von Fr. 24'100. - als nicht rechtens. Eventualiter wurde beantragt, dass der Verkehrs- wert des veräusserten Teilbetriebs mit Hilfe eines Gutachtens zu bestimmen wäre. Mit Entscheiden vom 23. Juni 2016 wies das kantonale Steueramt die Ei n- sprachen ab. Es erwog, dass es den Pflichtigen durchaus möglich gewesen wäre, den Betriebsteil H in Anwendung der angeführten Bestimmungen steuerneutral in die neue gegründete G GmbH einzubringen. Hierfür hätten jedoch die entspr echenden gesetzli- chen Voraussetzungen und Bestimmungen eingehalten werden mü ssen, was nicht geschehen sei. Gemäss Rechnung betreffend die Inventarüber nahme für Fr. 24'100.- liege zivilrechtlich ein Kaufvertrag gemäss Obligationenrecht und nicht eine Vermö- gensübertragung gemäss Fusionsgesetz vor; nur im letzteren Fall sei die Übertragung zu Einkommenssteuerwerten gesetzlich zulässig, während im Fall einer Veräusserung die Eigentumsübertragung grund sätzlich immer zu Verkehrswerten zu erfol gen habe. Was diesen Verkehrswert anbelange, sei zu berücksicht igen, dass mit der Ausübung der Geschäftstätigkeit entstandene nicht aktivierbare Werte , wie etwa Kundenbezie- hungen oder der erarbeitete Ruf , vom Käufer ebenfalls zu entschädi gen seien. Wenn die E insoweit auf eine Entschädigung ver zichtet habe, so nur weil ihr die G GmbH - 4 - 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 nahegestanden habe; damit sei der Grundsatz des "dealing at arm's lengt h" verletzt worden. Der steueramtlichen Verkehrswertschätzung lägen die bereinigten Geschäfts- ergebnisse der G GmbH der ersten drei Geschäftsjahre sowie als Substanzwert deren Aktivenüberschuss zu Buchwerten zugrun de. Unter Anwendung eines Kapitalisie- rungssatzes von 8% und einer doppelten Gewichtung des Ertragswerts gegenüber dem Substanzwert errechne sich der g eschätzte Unternehmenswert von Fr. 150'000.-. Die Schätzung sei damit weder unrichtig noch willkürlich und folglich zu bestätigen. Ein Gutachten brauche es nicht, weil ei nerseits Grundlagen für eine Schätzung vorlägen und andrerseits eine ermessensweise Schät zung lediglich auf offensichtliche Unric h- tigkeit zu prüfen sei. C. Mit Beschwerde und Rekurs vom 6. Juli 2016 liessen die Pflichtigen aber- mals beantragen, die Aufrechnung im Zusammenhang mit der Umstrukturierung z u- rückzunehmen; dies unter Zusprechung von Parteientschädigungen . Nicht mehr g e- stellt wurde der Eventualantrag betreffend das Einholen eines Gutachtens zum Verkehrswert des Betriebsteils H. Zur Begründung wurde zusammen gefasst geltend gemacht, dass eine steuerneutrale Übertragung keineswegs lediglich im Rahmen einer Vermögensübertragung gemäss Fusionsgesetz möglich sei, sondern ebenso bei einem blossen Verkauf der Aktiven und der Übernahme der Schulden im Sinn des Obligati o- nenrechts. Das kantonale Steueramt schloss mit Vernehmlassung vom 25. A ugust 2016 auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen. Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 1. a) Das Bundesgesetz über Fusion, Spaltung, Umwandlung und Verm ö- gensübertragung vom 3. Oktober 2003 (Fusionsgesetz, FusG) regelt die zivilrechtl i- chen Möglichkeiten und Erfordernisse sowie die steuerrechtlichen Folgen von Umstruk- turierungen auf der Unternehmensebene (Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit, Gewinnsteuer, Verrechnungssteuer und Stempelabgaben). - 5 - 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 Nicht alle mit dem Fusionsgesetz eingeführten zivilrechtlichen Vorgänge sind dabei steuerneutral. In den Steuergesetzen wurden deshalb die Bedingungen für steu- erneutrale Umstrukturierungstatbestände präzisiert und teilweise neu geregelt (vgl. nachfolgend lit. b) . Dabei wird der Begriff Umstrukturierung im Steuerrecht nicht zivi l- rechtlich, sondern ergebnisorientiert ausgelegt. D ie Steuerfolgen von Unternehmens- umstrukturierungen sind demzufolge nicht nach dem privatrechtlichen Vorgehen au s- zurichten, sondern müssen aufgrund der wirtschaftlichen Auswirkungen beurteilt werden (Markus Reich, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2a, 2. A., Basel 2008, Art. 19 N 4). Die Steuerverwaltungen richten sich bei der steuerlichen Würdigung von U m- strukturierungen grundsätzlich nach dem diesbezüglichen Kreisschreiben Nr. 5 vom 1. Juni 2004 der Eidg enössischen Steuerverwaltung (nachfolgend KS 5). In diesem wird ausführlich und anhand von Beispielen dargestellt, wie Umstrukturierungen mit der Einführung des Fusionsgesetzes steuerlich zu beurteilen sind. b) Nach Art. 19 Abs. 1 DBG bzw. § 19 Abs. 1 StG werden stille Reserven ei- ner Personenunternehmung (Einzelfirma, Personengesell schaft) bei Umstrukturierun- gen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung , nicht be steuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Einkommens- steuer massgeblichen Werte übernommen werden: a) bei Übertrag ung von Vermögenswerten auf eine andere Personenunterneh- mung; b) bei Übertragung eines Betriebs oder eines Teilbetriebs auf eine juristische Per- son; c) beim Austausch von Beteiligungs - oder Mitgliedschaftsrechten anlässlich von Umstrukturierungen im Sinne von Art. 61 Abs. 1 DBG bzw. § 67 Abs. 1 StG o- der von fusionsähnlichen Zusammenschlüssen. Zu beachten ist, dass gemäss Abs. 2 der vorgenannten Bestimmungen bei der Über- tragung eines Betriebs oder Teilbetriebs auf eine juristische Person für die auf di e Um- strukturierung nachfolgenden fünf Jahre eine Veräusserungssperrfrist für Betei ligungs- oder Mitgliedschaftsrechte gilt. - 6 - 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 2. a) Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die E den Betriebsteil H Ende 2011 aufgegeben bzw. am … 2012 in die neu ge gründete G GmbH überführt hat; sie selber hat fortan allein noch den Bereich J-Shop/D weitergeführt. Hintergrund dieser Umstrukturierung bildet ganz offensichtlich ein Generati o- nenwechsel in der Familien-Di, in welcher neben H (extern bei Kunden) auch J-/K-Verkauf (in der eigenen D mit Verkaufslokal) betrieben wird. Die Betreiber nähern sich dem Pensionsalter. Der erwachsene Sohn ist bereits als Gesellschafter und Mitar- beiter in den elterlichen Betrieb eingebunden, wobei er zusammen mit dem Vater vorab im Bereich H tätig ist. Allmählich und z unächst noch mit der Unterstützung des Vaters übernimmt der Sohn diesen Bereich, während die Eltern wohl aus Freude am Beruf weiterhin noch den J-Shop mit der D weiterführen. aa) Konkret umgesetzt wurde der Generationenwechsel im vorliegenden Fall, indem der Pflichtige und sein Sohn per Ende 2011 die G GmbH gründeten. Diese star- tete per Anfang 2012 gemäss ihrer Zweckbestimmung mit dem H. Das dafür benötigte Betriebsinventar übernahm sie von der E zum Preis von Fr. 24'100.-, was dem Buch- wert der übernommenen Einrichtungen entsprach (vgl. Rechnung betreffend "Über- nahme Inventar von E an G GmbH" vom … 2012 sowie Auszug Konto … "G"). Vater und Sohn betrieben also den H ab 2012 nicht mehr in der E, sondern neu in der G GmbH. bb) Auszugehen ist im Weiteren davon, dass im Zug der Überfüh rung des Betriebsteils H von der E in die G GmbH auch stille R eserven in Form von Goodwill übertragen worden sind. Im Bereich H wird nämlich einerseits für Kunden die L betrie- ben; insoweit erhält ein seit Generationen bestehendes H-Unternehmen Aufträge vorab aufgrund des "guten Rufs". Betrieben wird weiter auch die periodische I für Kunden; insoweit besteht folglich ein Kundenstamm. Dass demzufolge neben dem Betriebsin- ventar auch immaterielle Werte übertragen worden sind, ist ebenfalls unbestritten. b) Stellt man auf den Wortlaut der eingangs erwähnten Bestimmungen von Art. 19 Abs. 1 DBG bzw. § 19 Abs. 1 StG ab, spricht zunächst alles dafür, davon aus- zugehen, dass hier eine steuerneutrale Umst rukturierung stattgefunden hat und damit die vorerwähnten stillen Reserven nicht zu besteuern sind. So wurde hier mit dem H ein ganzer Betriebsteil einer Personengesellschaft ( E) auf eine juristische Person - 7 - 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 (G GmbH) übertragen (vgl. jeweils lit. b). Dabei besteht die Steuerpflicht in der Schweiz fort und wurden bei der Übertragung die bisher für die Einkommenssteuer massgebli- chen Werte (Buchwert des aktivierten Inventars von Fr. 24'100.-) übernommen. c) Die Vorinstanz weist in den angef ochtenen Einspracheentscheiden ab- schliessend darauf hin, dass es in Anwendung von Art. 19 DBG bzw. § 19 StG durch- aus möglich gewesen wäre, den Betriebsteil H von der E steuerneutral in die G GmbH einzubringen. Hierzu wären jedoch "die en tsprechenden gesetzlichen Vorausset zun- gen und Bestimmungen " zu erfüllen gewesen, was hier nicht geschehen sei. Konkret erwog sie in letzterem Zusammenhang, dass die Übertragung eines Betriebsteils im Sinn von Art. 19 DBG bzw. § 19 StG zivilrechtlich mittels Sacheinlage, Verkauf, Fusion, Umwandlung oder Vermögensüber tragung erfolgen könne. Erfolge die Übertragung nicht mittels Sacheinlage und Ver kauf, seien die gesetzlichen Bestimmungen des Fu- sionsgesetzes einzuhalten. Erfolge die Übertragung mittels Vermögensübertragung, so bedürfe es gemäss Art. 73 FusG eines Übertragungsvertrags, welcher dem Handel s- register zur Eintragung angemeldet werden müsse. Wirksam werde die Vermögens- übertragung in einem solchen Fall erst mit dem Handelsregistereintrag. Im vorliegen- den Fall existiere l ediglich eine Re chnung, welcher sich entnehmen lasse, dass die "D + J-Shop" der G GmbH für "Übernahme Inventar von E an G GmbH" den Betrag von Fr. 24'100.- in Rechnung gestellt habe. Zivilrechtlich sei damit das Betriebsinventar im Rahmen eines Kaufvertrags i.S. von Art. 184 ff. OR übertragen worden und habe keine Vermögensübertragung im Sinn von Art. 69 ff. FusG stattgefunden. Nur im letzte- ren Fall sei eine Übertragung zu Einkommenssteuerwerten g esetzlich zulässig, wäh- rend im Fall einer Veräusserung die Eigentumsübertrag ung in Anwendung der steuer- rechtlichen Grundsätze immer zu Verkehrswer ten zu erfolgen habe. Mithin hätte die E nicht darauf verzichten dürfen, bei der Veräuss erung der Geschäftstätigkeit H auch eine Entschädigung für die nicht aktivie rbaren Werte wie etwa Kundenbeziehungen und guter Ruf zu verlangen. d) Mit den Pflichtigen ist dieser vorinstanzlichen Auffassung zunächst entg e- genzuhalten, dass – wie bereits erwähnt – der Begriff der Umstrukturierung im Steuer- recht ergebnisorientiert, d.h. aufgrund einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise, auszu- legen ist (vgl. E. 1a vorstehend). - 8 - 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 aa) In Bezug auf das Einkommen der Pflichtigen aus selbständiger Erwerbstä- tigkeit bedeutet dies gemäss KS 5 Folgendes (vgl. Ziff. 2.2.1): Art. 18 Abs. 2 DBG und § 18 Abs. 2 StG umschreiben die Realisationstatbe- stände für stille Reserven von Personenunternehmungen (Kapitalgewinne auf G e- schäftsvermögen). Solche Kapitalgewinne gehören zu den Einkünften aus selbständi- ger Erwerbstätigkeit. Realisiert werden diese durch echte Realisati on (z.B. Veräusserung), durch buchmässige Realisation (z.B. Aufwertung) oder durch steuer- systematische Realisation. Die Letztere liegt vor, wenn bisher latent steuerbelastete Kapitalgewinne steuerfrei oder von der Steuerpflicht ausgenommen werden. Darunter fallen insbesondere die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen (Privatentnahme) sowie die Überführung von Geschäftsvermögen in ausländische B e- triebe oder Betriebsstätten. Vor dem Hintergrund dieser Realisationstatbestände regelt Art. 19 DBG bzw. § 19 StG im Sinne von nicht abschliessend aufgezählten Ausnahmen die Steuer - neutralität bei Umstrukturierungen. Dabei ist Steuerneutralität grundsätzlich dann g e- geben, wenn keine Liquidation oder Veräusserung vorliegt (subjektive Verknüpfung der stillen Reserven), die stillen Reserven weiterhin dem Betrieb dienen (objektive Ver- knüpfung der stillen Reserven) und das Besteue rungsrecht der stillen Reserven in der Schweiz erhalten bleibt (fiskalische Verknüpfung der stillen Reserven). Dass die Au f- zählung der steuerneutralen Umstrukturierungsformen ( "insbesondere Fusion, Spal- tung, Umwandlung") nicht abschliessend ist, ergibt schon aus dem Wortlaut "insbeson- dere" und wurde explizit auch in der Botschaft zum Fusionsgesetz festgehalten (vgl. BBl 2000, S. 4371). bb) Die hier zu beurteilende Übertragung eines Betriebs oder Betriebsteils von einer Kollektivgesellschaft in eine GmbH kann zi vilrechtlich durch Sacheinlage, Verkauf, Fusion, Umwandlung oder V ermögensübertragung erfolgen (vgl. KS 5, Ziff. 3.2.1). All diese zivilrechtlichen Vorgänge qualifizieren nach de m Gesagten dann als steuerneutrale Umstrukturierung, wenn die in Art. 19 DBG bzw. § 19 StG erwähn- ten Voraussetzungen erfüllt sind (Übertragung eines Betriebs bzw. Betriebsteils, Verknüpfung der Rese rven, Fortbestand der hiesigen Steuerpflicht, Einhaltung der 5-Jahres-Sperrfrist). - 9 - 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 cc) Hätten die Pflichtigen (z.B. bei Fehlen von Nachkommen) den Betriebsteil H altershalber kurzerhand aufgegeben bzw. einem aussenstehenden Dri tten verkauft, so hätten sie mit Bestimmtheit versucht, sich das nicht mehr benötigte Betriebsinventar zum bestmöglichen Wert (= Verkehrswert) entgelten zu lassen und z udem auch eine Entschädigung für den dem Betriebsteil H anhaftenden Goodwill zu erhalten. Insoweit wären also womö glich stille Reserven realisiert worden und zur Besteuerung gekom- men (Kapitalgewinn aus dem Verkauf von Betriebsinven tar; Verkauf des nicht aktivier- ten Goodwills). dd) So hat es sich hier indes nicht zugetragen: Zunächst geht es hier um eine Kollektivgesellschaft, in welcher einerseits gemäss Handelsregistereintrag seit 2009 auch der Sohn der Pflichtigen Gesellschafter war und welche andrerseits zwei B e- triebsbereiche umfasste, nämlich den H und den J-Shop/die D. In dieser Ausgangslage wurde alsdann der B etriebsteil H nicht liquidiert und auch nicht einem aussenstehen- den Dritten verkauft , sondern es wurde dieser von der Ko llektivgesellschaft abgespal- ten und in die zuvor von Vater und Sohn gegründete G GmbH übertragen; im Ergebnis hat damit eine "Teilumwandlung" der Kollektivgesellschaft in eine GmbH stattgefunden. ee) Die Spaltung von Gesellschaften wird im Fusionsgesetz geregelt, wobei die Zulässigkeit von Spaltungen jedoch auf Kapitalgesellschaften und Genossenscha f- ten beschränkt ist (vgl. vgl. Art. 30 FusG, e contrario). Diese Umstrukturi erungsform stand der E als Personengesellschaft deshalb nicht zur Verfügung. Geregelt ist im Fu- sionsgesetz sodann auch die Umwandlung von Gesellschaften, enthal tend die Mög- lichkeit der Umwandlung einer Kollektivgesells chaft in eine Kapitalgesell schaft (Art. 54 Abs. 2 lit a FusG); g emäss KS 5 ist die Umwandlung einer Pers onengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft sogar der häufigste Umstrukturi erungstatbestand. Dem Weg der Umwandlung stand hier jedoch entgegen, dass bloss eine Teilumwandlung zur Diskussion stand, weil die Kollektivgesellschaft mit einem Teilbe trieb weiterbestehen sollte. Damit verblieb für die Umstrukturierung letztlich die Mö glichkeit, den Teilbetrieb H im Rahmen einer Sacheinlage, eines Verkaufs oder einer Vermögensübertragung im Sinn von Art. 69 ff. FusG in eine neu gegründete GmbH zu überführen. Gewählt wurde dabei offensichtlich der Weg des Verkaufs . Dabei wurde der Verkauf des Betriebsteils H dem Verkauf des Betriebsinventars zu Buchwerten gleichgesetzt. - 10 - 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 ff) Wenn die Vorinstanz argumentiert, dass demzufolge keine Vermögens- übertragung im Sinn des Fusionsgesetz es (Universalsukzession) stattgefunden habe, trifft dies wohl zu, doch folgt daraus noch nicht, dass eine steuerneutrale Umstrukturie- rung nicht auch im Rahmen eines Verkaufs möglich war bzw. "dass ein Verkauf grund- sätzlich immer zu Verkehrswerten zu erfolgen habe" . Entscheidend ist nach dem G e- sagten das Umstrukturierungs ergebnis. Dieses besteht hier darin, dass mit dem Verkauf des Betriebstei ls H (= diesbezügliche Betriebsaktiven + diesbezüglicher nicht aktivierbarer Goodwill) zu Buchwerten (= Buchwert Betriebsinventar) die mit dem Be- reich H verbundenen stillen Reserven in die G GmbH überführt worden sind, wo sie weiterhin mit dem H-Betrieb verbunden und damit als hiesiges Steuersubstrat erhalten bleiben. Dass im Zusammenhang mit der Überfüh rung des Teilbetriebs per Jahres- wechsel 2011/2012 in Bezug auf weitere Aktiven und Passiven nicht korrekt abgerec h- net worden wäre, macht die Vorinstanz nicht geltend und ergibt sich auch nicht aus dem Bericht des steueramtl ichen Revisors. Sie beanstandet lediglich, dass beim Ver- kauf der Goodwill nicht entschädigt worden sei. gg) Eine (von der Vorinstanz nicht aufgeworfene) Frage drängt sich im Rah- men der ergebnisorientierten Betrachtung indes noch auf: Gesellschafter der Kollektiv- gesellschaft waren gemäss Handelsregistereintrag die Pflichtigen und der en Sohn . Gesellschafter der GmbH waren per Übertragung indes nur der Pflichtige und dessen Sohn; die pflichtige Ehefrau ist an der Letzeren nicht mehr beteiligt. Der Austritt eines Gesellschafters ist grundsätzlich ein echter Realisationstatbestand, der durch die U m- strukturierungsnormen nicht abgedeckt ist und deshalb Steuerfolgen auslösen kann (vgl. Ettlin/Stüdle, in: Der Schweizer Treuhänder, 5/2009, Umstrukturierungen bei Per- sonengesellschaften, Ziff. 4.1). Art. 19 DBG bzw. § 19 StG setzen in Bezug auf die steuerneutrale Umstrukturierung einer Kollektivgesellschaft in eine GmbH indes nicht voraus, dass sämtliche bisherigen Gesellschafter Beteiligungsrechte der Kapitalgesel l- schaft erhalten. Folgt man sodann erneut der ergebnisorientierten B etrachtung, so ist hier davon auszugehen, dass der Betriebsteil H schon in der Kollektivgesellschaft vor- ab mit dem Pflichtigen und dessen Sohn verbunden war; der Sohn hat dergestalt nach seinem Einstieg in den elterlichen Betrieb mit Bestimmtheit auch mitgehol fen, den diesbezüglichen Goodwill zu erarbeiten. Darauf liessen die Pflichtigen im Auflagever- fahren denn auch verweisen (vgl. Schrei ben vom 25. Januar 2016), was die Steuerbe- hörde in der Folge nicht in Frage stellte. Ganz allgemein lässt sich sodann sagen, dass der Goodwill bei einem Familienunternehmen vorab personenbezogen ist und bei ei-- 11 - 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 nem Generationenwechsel wohl fliessend von der ält eren auf die jüngere Generation übergeht. Letztlich war der hier im Streit liegende H -Goodwill im Zeitpunkt der Abspal- tung jedenfalls mit dem Pflichtigen und dessen Sohn verbunden. Damit ist für die steu- erneutrale Umstrukturierung allein entscheidend, dass die beiden Letzteren an der G GmbH beteiligt blieben, in welche sie also den H-Goodwill gewissermassen mitge- nommen haben. Von der pflichtigen Ehefrau zu verlangen, dass sie im Sinn einer "dealing at arm's length"-Betrachtung als Gesellschafterin der E infolge Ausscheidens aus dem in die GmbH überführten Betriebsteil s eine Goodwill -Entschädigung hätte verlangen müssen, ginge zu weit, zumal nicht einmal feststeht, dass sie in Bezug auf den Bereich H überhaupt am insoweit personenbezogenen Goodwill beteiligt war. Wenn in dieser Ausgangslage der diesbezügliche Goodwill dem pflichtigen Ehemann zugeordnet wird, bleibt es bei einer steuerneutralen Umstrukturierung ohne Steuerfolgen auf Ebene der Pflichtigen, denn das mit den übertragenen stillen Reser ven verbundene Steuersub- strat bleibt dergestalt in der vom Vater und Sohn beherrschten G GmbH erhalten. Ob und inwieweit derweil das Ausscheiden des Pflichtigen aus der G GmbH per Januar 2014 (vgl. Handelsregistereintrag) im Rahmen der Sper rfristreglung von Art. 19 Abs. 2 DBG bzw. § 19 Abs. 2 StG Steuerfolgen auf Ebene der Pflichtigen aus- lösen könnte, ist in der hier betroffenen Steuerperiode nicht zu prüfen. e) Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Vorinstanz die Überführung des Teilbetriebs H von der E auf die G GmbH zu Unrecht nicht als steuerneutrale Um- strukturierung qualifiziert hat. Damit ist die angefochtene Aufrechnung im Einkommen der Pflichtigen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit aufzuheben und berechnet sich das steuerbare E in- kommen wie folgt: - 12 - 1 DB.2016.141 1 ST.2016.166 Direkte Bundessteuer Staats- und Gemeindesteuern (Fr.) (Fr.) Steuerbares Einkommen veranlagt/eingeschätzt 144'800.- 152'400.- ./. Gewinn aus Verkauf Betriebsteil H (Fr. 150'000.- ./. Fr. 24'100.-) - 125'900.- - 125'900.- Steuerbares Einkommen neu 18'900.- 26'500.-. 3. a) Diese Erwägungen führen zur Gutheissung von Beschwerde und Rekurs. b) Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten der Beschwerdege g- nerin/dem Rekursgegner aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG; § 151 Abs. 1 StG). c) Die Pflichtigen haben zudem Anspruch auf die beantragten Parteientschä- digungen (§ 152 Abs. 2 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspfl egegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997; Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des V erwal- tungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968). Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 1. Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die Beschwerdeführer werden für die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2012, mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 18'900.- veranlagt (Tarif gemäss Art. 214 Abs. 2 DBG; Verheiratetentarif). 2. Der Rekurs wird gutgeheissen. Die Rekurrenten werden für die Staats - und G e- meindesteuern, Steuerperiode 2012 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 26'500.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 2'165'000. - eingeschätzt (Tarif gemäss § 35 Abs. 2 bzw. § 47 Abs. 2 StG; Verheiratetentarif). […]