<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD HTML 4.01//EN"> <html> <head> <title>AGVE 2006 27 S.120</title> <meta charset="utf-8"/><meta content="text/html; charset=utf-8" http-equiv="CONTENT-TYPE"/> <meta content="Weblaw - www.weblaw.ch" name="Publisher"/> </head> <body> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">120</span></div> <div class="page" id="S1"> <div role="main"><br/> [...]<br/> <br/> <span class="ft2"><b>27</b></span> <span class="ft2"><b>Abzug von Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten (§ 40 lit. i StG).</b></span><br/> <span class="ft3">-</span> <span class="ft2"><b>Anwendung auf behinderungsbedingte Kosten.</b></span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">121</span></div> <div class="page" id="S2"> <div role="main"><br/> <span class="ft3">-</span> <span class="ft2"><b>Das Schulgeld für eine Privatschule, wo der Unterricht erheblich</b></span><br/> <span class="ft2"><b>besser auf die behinderungsspezifischen Bedürfnisse eines Kindes</b></span><br/> <span class="ft2"><b>ausgerichtet ist, als dies an der öffentlichen Schule möglich wäre, ist</b></span><br/> <span class="ft2"><b>abzugsfähig.</b></span><br/> <br/> <span class="ft5">Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 20. Januar 2006 in Sa-</span><br/> <span class="ft5">chen Kantonales Steueramt gegen Steuerrekursgericht und T.H. Publikation in</span><br/> <span class="ft5">StE 2007 vorgesehen.</span><br/> <br/> <span class="ft6"><i>Sachverhalt</i></span><br/> <br/> <span class="ft1">Das Steuerrekursgericht anerkannte das Schulgeld für den Be-</span><br/> <span class="ft1">such einer Privatschule als abzugsfähig mit der Begründung, ange-</span><br/> <span class="ft1">sichts der weitherzigen Umschreibung der Krankheits-, Unfall- und</span><br/> <span class="ft1">Invaliditätskosten könnten auch die Kosten, wenn ein Kind mit Be-</span><br/> <span class="ft1">hinderung eine entsprechende Privatschule besuche, darunter fallen.</span><br/> <span class="ft1">Im vorliegenden Fall sei der Besuch der Privatschule X zwar nicht</span><br/> <span class="ft1">medizinisch zwingend, aber doch durch die behinderungsbedingten</span><br/> <span class="ft1">sprachlichen Defizite des Kindes begründet gewesen. Gegen diesen</span><br/> <span class="ft1">Entscheid erhob das KStA Verwaltungsgerichtsbeschwerde.</span><br/> <br/> <span class="ft6"><i>Aus den Erwägungen</i></span><br/> <br/> <span class="ft1">1./1.1. Gemäss § 40 lit. i StG werden, in Übereinstimmung mit</span><br/> <span class="ft1">der Vorgabe in Art. 9 Abs. 2 lit. h StHG, von den Einkünften abgezo-</span><br/> <span class="ft1">gen "die Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten der steuer-</span><br/> <span class="ft1">pflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, soweit</span><br/> <span class="ft1">die steuerpflichtige Person die Kosten selber trägt" und diese einen</span><br/> <span class="ft1">bestimmten Prozentsatz der steuerbaren Einkünfte übersteigen. Auch</span><br/> <span class="ft1">Art. 31 Abs. 1 lit. h DBG enthält eine praktisch identische Regelung.</span><br/> <span class="ft1">Streitig ist allein, ob das von den Beschwerdegegnern entrich-</span><br/> <span class="ft1">tete Schulgeld für den Besuch der Privatschule X durch ihre Tochter</span><br/> <span class="ft1">Ch.H. unter § 40 lit. i StG fällt.</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">122</span></div> <div class="page" id="S3"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">1.2./1.2.1. Wenn es um die abziehbaren Krankheits-, Unfall-</span><br/> <span class="ft1">und Invalidenkosten geht, werden in der Regel die Krankheitskosten</span><br/> <span class="ft1">umschrieben und die Unfall- und Invaliditätskosten dann "analog"</span><br/> <span class="ft1">behandelt, wobei unter die Invaliditätskosten auch Pflegekosten und</span><br/> <span class="ft1">behinderungsbedingte Kosten subsumiert werden. Ch.H. leidet unter</span><br/> <span class="ft1">einer Behinderung (hinten Erw. 2.1). Es ist deshalb besonders im</span><br/> <span class="ft1">Auge zu behalten, dass die sachgemässe Umschreibung und Begren-</span><br/> <span class="ft1">zung von Krankheitskosten und behinderungsbedingten Kosten we-</span><br/> <span class="ft1">gen der unterschiedlichen Art der möglichen bzw. angezeigten Be-</span><br/> <span class="ft1">handlungsmethoden nicht identisch sein kann.</span><br/> <span class="ft1">1.2.2. Bei der Umschreibung der abziehbaren Kosten gibt es</span><br/> <span class="ft1">zwischen den Bereichen, wo die Abzugsfähigkeit klarerweise bejaht</span><br/> <span class="ft1">bzw. verneint wird, eine beträchtliche Grauzone. Unter Krankheits-</span><br/> <span class="ft1">kosten in einem engen Sinn werden die Ausgaben für medizinische</span><br/> <span class="ft1">Behandlungen, d.h. für medizinisch indizierte Massnahmen zur Wie-</span><br/> <span class="ft1">derherstellung der körperlichen und psychischen Gesundheit ver-</span><br/> <span class="ft1">standen, wie insbesondere Kosten für ärztliche Behandlungen, Spi-</span><br/> <span class="ft1">talkosten, Auslagen für Medikamente und medizinische Apparate;</span><br/> <span class="ft1">diese sind klarerweise abzugsfähig. Ihnen gleichgestellt werden Ko-</span><br/> <span class="ft1">sten für konkrete Massnahmen zur Gesundheitserhaltung, die über</span><br/> <span class="ft1">allgemeine Prävention hinausgehen. Ebenfalls als Krankheitskosten</span><br/> <span class="ft1">gelten die Franchisen und Selbstbehalte von Krankenkassen (nicht</span><br/> <span class="ft1">aber die Krankenkassenprämien). Anerkanntermassen nicht abzugs-</span><br/> <span class="ft1">berechtigt sind dagegen Aufwendungen für Selbsterfahrung, Persön-</span><br/> <span class="ft1">lichkeitsreifung, zur Erhaltung oder Steigerung der körperlichen</span><br/> <span class="ft1">Schönheit und des Wohlbefindens, für reine Prävention, ebenso</span><br/> <span class="ft1">Aufwendungen, die den Rahmen üblicher und notwendiger Mass-</span><br/> <span class="ft1">nahmen (klar) übersteigen oder die nur mittelbar und indirekt mit ei-</span><br/> <span class="ft1">ner Krankheit und der Heilung zusammenhängen (siehe - auch zum</span><br/> <span class="ft1">Folgenden - für das DBG: Kreisschreiben der ESTV vom 14. De-</span><br/> <span class="ft1">zember 1994, publiziert in ASA 63/1994-95, S. 727 ff.; Kreisschrei-</span><br/> <span class="ft1">ben der ESTV vom 31. August 2005; Entscheid des Bundesgerichts</span><br/> <span class="ft1">vom 7. Juni 2004 [2A.318/2004], Erw. 2.1; Peter Locher, Kommen-</span><br/> <span class="ft1">tar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel 2001, Art. 33 N 78 ff.; Rich-</span><br/> <span class="ft1">ner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 33</span><br/> <span class="ft1">N 120 ff.; für das kantonale Recht: Merkblatt "Krankheitskosten" des</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">123</span></div> <div class="page" id="S4"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">KStA, Fassungen vom 30. September 2001 und vom 15. Juli 2002;</span><br/> <span class="ft1">Daniel Aeschbach, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Band</span><br/> <span class="ft1">1, 2. Auflage, Muri/Bern 2004, § 40 N 145 ff.).</span><br/> <span class="ft1">Im "Graubereich" werden ebenfalls als abzugsfähig anerkannt:</span><br/> <span class="ft1">ärztlich angeordnete Kur- und Erholungsaufenthalte; Spital- und</span><br/> <span class="ft1">Heimkosten, die durch Pflegebedürftigkeit bedingt sind; Auslagen</span><br/> <span class="ft1">für die Betreuung durch Begleit- und Pflegepersonal; Anschaffung</span><br/> <span class="ft1">und Unterhalt von technischen Hilfsmitteln (wie Brillen, Hörappa-</span><br/> <span class="ft1">rate, Prothesen); Mehrkosten für den behindertengerechten Umbau</span><br/> <span class="ft1">von Wohnung und Fahrzeugen; Fahrtkosten, um ärztliche Leistungen</span><br/> <span class="ft1">in Anspruch zu nehmen (Merkblätter KStA; Aeschbach, a.a.O., § 40</span><br/> <span class="ft1">N 148). Dass das Schulgeld, wenn Kinder eine ihrer Krankheit oder</span><br/> <span class="ft1">Behinderung entsprechende Privatschule besuchen, zu den abzugsfä-</span><br/> <span class="ft1">higen Krankheitskosten gehöre, wird dagegen nur vereinzelt vertre-</span><br/> <span class="ft1">ten (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., Art. 33 N 124; Richner/Frei/</span><br/> <span class="ft1">Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz,</span><br/> <span class="ft1">Zürich 1999, § 32 N 5, in beiden Fällen ohne Bezugnahme auf Ent-</span><br/> <span class="ft1">scheide oder gleichlautende Lehrmeinungen).</span><br/> <span class="ft1">1.2.3. Das Bundesgesetz über die Beseitigung von Benachteili-</span><br/> <span class="ft1">gungen von Menschen mit Behinderungen vom 13. Dezember 2002</span><br/> <span class="ft1">(Behindertengleichstellungsgesetz, BehiG; SR 151.3) brachte auch,</span><br/> <span class="ft1">mit Geltung ab 1. Januar 2005 (und damit im vorliegenden Fall noch</span><br/> <span class="ft1">nicht anwendbar), Änderungen im Steuerrecht. In Art. 33 Abs. 1 lit. h</span><br/> <span class="ft1">DBG wurden die Invaliditätskosten gestrichen und neu in einer</span><br/> <span class="ft1">lit. h</span><span class="ft3">bis</span> <span class="ft1">geregelt, wonach nun vollumfänglich abziehbar sind "die be-</span><br/> <span class="ft1">hinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm</span><br/> <span class="ft1">unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behinder-</span><br/> <span class="ft1">tengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002, soweit der Steu-</span><br/> <span class="ft1">erpflichtige die Kosten selber trägt" (identische Änderungen erfolg-</span><br/> <span class="ft1">ten in Art. 9 Abs. 2 lit. h und h</span><span class="ft3">bis</span> <span class="ft1">StHG). Als Mensch mit Behinde-</span><br/> <span class="ft1">rungen wird eine Person bezeichnet, "der es eine voraussichtlich</span><br/> <span class="ft1">dauernde körperliche, geistige oder psychische Beeinträchtigung er-</span><br/> <span class="ft1">schwert oder verunmöglicht, alltägliche Verrichtungen vorzunehmen,</span><br/> <span class="ft1">soziale Kontakte zu pflegen, sich fortzubewegen, sich aus- und fort-</span><br/> <span class="ft1">zubilden oder eine Erwerbstätigkeit auszuüben." (Art. 2 Abs. 1 Be-</span><br/> <span class="ft1">hiG). Dazu wird im Kreisschreiben der ESTV vom 31. August 2005</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">124</span></div> <div class="page" id="S5"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">u.a. ausgeführt, Mehrkosten, die durch den Besuch einer Privatschule</span><br/> <span class="ft1">entstehen, gälten nur dann als behinderungsbedingte Kosten, wenn</span><br/> <span class="ft1">mittels Bericht des kantonalen schulpsychologischen Dienstes nach-</span><br/> <span class="ft1">gewiesen wird, dass es sich beim Besuch der Privatschule um die</span><br/> <span class="ft1">einzig mögliche und notwendige Massnahme für eine angemessene</span><br/> <span class="ft1">schulische Ausbildung des behinderten Kindes handelt (Ziff. 4.3.10).</span><br/> <span class="ft1">Durch das BehiG klar vorgegeben, können auch Aufwendungen für</span><br/> <span class="ft1">den Besuch einer Privatschule zu den behinderungsbedingten und</span><br/> <span class="ft1">damit abzugsfähigen Kosten gehören; die im Kreisschreiben enthal-</span><br/> <span class="ft1">tenen Einschränkungen beziehen sich auf die Notwendigkeit derarti-</span><br/> <span class="ft1">ger Kosten.</span><br/> <span class="ft1">1.2.4. Auch wenn in den Gesetzestexten nicht ausdrücklich auf-</span><br/> <span class="ft1">geführt, ist allgemein anerkannt, dass nur die notwendigen (oder die</span><br/> <span class="ft1">üblichen) Auslagen abzugsfähig sind (vorne Erw. 1.2.2). Der ent-</span><br/> <span class="ft1">sprechende Nachweis setzt in der Regel ein ärztliches Zeugnis oder</span><br/> <span class="ft1">eine amtliche Bestätigung voraus, doch bezeichnet der angefochtene</span><br/> <span class="ft1">Entscheid dies zu Recht nicht als unabdingbar.</span><br/> <span class="ft1">2./2.1. Ch.H. leidet an Legasthenie und einer Sprach-Laut-Ge-</span><br/> <span class="ft1">dächtnisstörung (Zeugnis des Hausarztes Dr. H. vom 25. Februar</span><br/> <span class="ft1">2004). In den Zeugnissen des Kantonsspitals Aarau vom 13. Oktober</span><br/> <span class="ft1">und 3. November 2005 wird die Behinderung als "schwere Sprach-</span><br/> <span class="ft1">lautbildungsstörung mit Schwierigkeiten der Artikulation und Ge-</span><br/> <span class="ft1">dächtnisstörungen im Sinne einer erschwerten Lern- und Merkfähig-</span><br/> <span class="ft1">keit und eingeschränktem visuell-räumlichem Vorstellungsvermö-</span><br/> <span class="ft1">gen" bzw. "Sprachentwicklungsstörung mit auditiver Verarbeitungs-</span><br/> <span class="ft1">und Wahrnehmungsstörung" bezeichnet; eine logopädische Therapie</span><br/> <span class="ft1">sei zweifellos erforderlich, auch wenn sie die Behinderung bisher nur</span><br/> <span class="ft1">habe verringern, nicht aber beseitigen können.</span><br/> <span class="ft1">2.3. (Darstellung der Unterrichtsmöglichkeiten in der Klein-</span><br/> <span class="ft1">klasse der öffentlichen Schule einerseits und der Privatschule X an-</span><br/> <span class="ft1">dererseits.)</span><br/> <span class="ft1">3./3.1. Aufgrund der ärztlichen Zeugnisse ist zunächst einmal</span><br/> <span class="ft1">nicht zu bezweifeln, dass bei Ch.H. eine Behinderung (mit Krank-</span><br/> <span class="ft1">heitswert) vorliegt, die der Umschreibung in Art. 2 Abs. 1 BehiG</span><br/> <span class="ft1">entspricht und die der Behandlung bedarf. Weiter ergibt sich daraus,</span><br/> <span class="ft1">dass es nicht allein um eine Logopädie-/Legasthenie-Therapie geht,</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">125</span></div> <div class="page" id="S6"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">sondern dass auch die Art, wie der tägliche sprachliche Unterricht</span><br/> <span class="ft1">erteilt wird, eine eminent wichtige Rolle spielt, wenn es darum geht,</span><br/> <span class="ft1">die Behinderung und ihre Folgen zu lindern. Die erschwerte Lern-</span><br/> <span class="ft1">und Merkfähigkeit mit schwerer Störung bei der Sprachlautbildung</span><br/> <span class="ft1">wirkt sich offenbar erheblich weniger hemmend aus, wenn der Un-</span><br/> <span class="ft1">terricht in ruhiger Umgebung und einer kleinen Gruppe erteilt wer-</span><br/> <span class="ft1">den kann. Hier kommt zum Tragen, dass es nicht um Krankheitskos-</span><br/> <span class="ft1">ten, sondern um behinderungsbedingte Kosten geht (vorne</span><br/> <span class="ft1">Erw. 1.2.1). ... Weil es sich nicht um eine Krankheit, sondern um</span><br/> <span class="ft1">eine Behinderung handelt und aufgrund der Art der konkreten Be-</span><br/> <span class="ft1">hinderung und der Behandlungserfordernisse muss der vom KStA</span><br/> <span class="ft1">betonte Grundsatz, dass - neben der ohnehin notwendigen medizini-</span><br/> <span class="ft1">schen Indikation - nur Behandlungen <i>medizinischer Art</i> die Abzugs-</span><br/> <span class="ft1">fähigkeit von Schulkosten begründen können, hier relativiert werden.</span><br/> <span class="ft1">3.2. Im Hinblick auf die speziellen Bedürfnisse von Ch.H. weist</span><br/> <span class="ft1">die Privatschule X von der möglichen Grösse und Zusammensetzung</span><br/> <span class="ft1">der Klasse her Vorteile gegenüber der als Alternative denkbaren</span><br/> <span class="ft1">Kleinklasse auf. Bei der Kleinklasse ist eine Schülerzahl von 12 (die</span><br/> <span class="ft1">sogar über mehrere Jahre hinweg überschritten werden darf) mög-</span><br/> <span class="ft1">lich, und darunter befinden sich in aller Regel Schüler mit Verhal-</span><br/> <span class="ft1">tensstörungen, die naturgemäss zu Unruhe und einem hohen Ge-</span><br/> <span class="ft1">räuschpegel führen können. Im Rahmen des Unterrichts (ohne ei-</span><br/> <span class="ft1">gentliche Therapiestunden) an der Privatschule X wird viel einge-</span><br/> <span class="ft1">hender auf die spezifischen Bedürfnisse von Ch.H. eingegangen</span><br/> <span class="ft1">(vorne Erw. 2.3). Die Therapiemöglichkeiten sind ihrerseits im Ver-</span><br/> <span class="ft1">gleich zu den Möglichkeiten an der staatlichen Schule zumindest</span><br/> <span class="ft1">gleichwertig...</span><br/> <span class="ft1">3.3. Die Bestimmung im Kreisschreiben der ESTV vom 31. Au-</span><br/> <span class="ft1">gust 2005, dass die Notwendigkeit, eine Privat- statt der öffentlichen</span><br/> <span class="ft1">Schule zu besuchen, durch einen Bericht des kantonalen schulpsy-</span><br/> <span class="ft1">chologischen Dienstes belegt werden muss (damit das Schulgeld der</span><br/> <span class="ft1">Privatschule als behinderungsbedingte Aufwendung abzugsfähig ist),</span><br/> <span class="ft1">erscheint grundsätzlich sinnvoll. Im vorliegenden Fall kann sie nicht</span><br/> <span class="ft1">zur Anwendung kommen, da das Kreisschreiben erst lange nach dem</span><br/> <span class="ft1">massgeblichen Zeitpunkt (anfangs 2002) erlassen wurde und die</span><br/> <span class="ft1">Steuerbehörden selber keine derartige Abklärung verlangten.</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2006</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">126</span></div> <div class="page" id="S7"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">3.4. Es handelt sich um einen Grenzfall, wie dies schon im</span><br/> <span class="ft1">(Mehrheits-)Entscheid der Vorinstanz zum Ausdruck kommt. Doch</span><br/> <span class="ft1">kann der angefochtene Entscheid selbst unter Berücksichtigung, dass</span><br/> <span class="ft1">dem Verwaltungsgericht die Ermessenskontrolle zusteht, nicht als</span><br/> <span class="ft1">unzutreffend bezeichnet werden. Bestärkt wird diese Beurteilung</span><br/> <span class="ft1">durch den Umstand (ohne dass dem neuen Recht damit eine unzuläs-</span><br/> <span class="ft1">sige Vorwirkung zugebilligt würde), dass nach den durch das BehiG</span><br/> <span class="ft1">bewirkten Rechtsänderungen das Ergebnis ohnehin kaum mehr an-</span><br/> <span class="ft1">ders lauten könnte.</span><br/> <br/></div> </div> </body> </html>