Tribunal cantonal TC Kantonsgericht KG Rue des Augustins 3, case postale 630, 1701 Fribourg T +41 26 304 15 00 www.fr.ch/tc — Pouvoir Judiciaire PJ Gerichtsbehörden GB 604 2024 23 Arrêt du 20 juin 2024 Cour fiscale Composition Président : Marc Sugnaux Juges : Dina Beti, Daniela Kiener Greffier : Pascal Tabara Parties A.________, recourant contre DIRECTION DES FINANCES, autorité intimée Objet Impôt sur le revenu et la fortune des personnes physiques – remise de l’impôt – condition du dénuement Recours du 17 février 2024 contre la décision du 19 janvier 2024 sur demande de remise de l’impôt cantonal et de l’impôt communal pour les périodes fiscales 2021 et 2022Tribunal cantonal TC Page 2 de 6 considérant en fait A. A.________, né en 1966, est père de deux enfants nés en 2006 et 2017. Il est séparé de son épouse depuis le mois d'août 2018. Domicilié à B.________, il travaille depuis le 15 mai 2023 auprès de l’Office du travail de cette commune, dans le cadre de deux contrats successifs liés à des mesures de réinsertion professionnelle, à un taux de 60%, puis de 70% dès le 19 février 2024, pour des salaires mensuels respectifs de CHF 2'160.- et CHF 2'520.- (voir contrats de travail, bordereau du recours, p. 1 et 2). Ses revenus sont complétés par l'aide sociale. B. Les impôts cantonaux et communaux de A.________ pour l'année 2021 ont été fixés à CHF 6'528.90 (impôt cantonal: CHF 3'948.90; impôt communal: CHF 2'580.-) sur la base d'un revenu imposable de CHF 60'830.-. Pour l'année 2022, ils ont été fixés à CHF 8'422.95 (impôt cantonal: CHF 4'890.05; impôt communal: CHF 3'532.90) sur la base d'un revenu imposable de CHF 61'800.-. Selon son relevé de compte du 28 février 2024, le contribuable ne s'est acquitté que de la somme de CHF 30.- au titre de l’impôt cantonal 2021. Il s'est en revanche acquitté de l’impôt fédéral direct 2021 et 2022. Durant ces deux périodes fiscales, le contribuable avait pour seules ressources la contribution d'entretien mensuelle de CHF 5'150.- versée par son épouse en vertu de la décision de mesures protectrices de l'union conjugale du 12 juin 2019. Selon cette décision, ses charges se composaient du montant de base du minimum vital de CHF 1'200.-, de son loyer de CHF 2'130.-, de sa prime d'assurance maladie de CHF 437.20, de sa prime d'assurance de responsabilité civile et de ménage de CHF 31.55, de son abonnement de transports publics de CHF 51.- et de sa charge fiscale de CHF 350.-, soit un total de CHF 4'199.75. C. Le 5 septembre 2023, le contribuable a adressé à la Direction des finances (DFIN) une demande de remise des impôts cantonaux et communaux pour les années en question. Il a fait valoir que ses ressources sont très modestes et que ses revenus sont complétés par le versement de l'aide sociale. Il a exposé également avoir dû faire face au paiement mensuel d'impôts portant sur deux années au moyen de la pension alimentaire qu'il a perçue de son épouse. En outre, il a invoqué que le versement de la contribution d'entretien par son épouse aurait été irrégulier jusqu'à la suppression de toute contribution en mars 2023, ce qui a impacté ses prévisions budgétaires et l'a empêché de payer ses factures à temps. Au terme de la procédure de préavis lors de laquelle la Commune de B.________ et le Bureau des remises du Service cantonal des contributions ont émis un avis défavorable, la DFIN a rejeté par décision du 19 janvier 2024 la demande de remise d'impôts au motif que le contribuable avait la possibilité de constituer des réserves durant les années 2021 et 2022 au moyen des contributions d'entretien effectivement perçues et qu'il n'a versé aucun acompte. D. Par courrier du 17 février 2024, A.________ forme recours auprès du Tribunal cantonal. À l'appui de son recours, il expose qu'il va prochainement produire des pièces au sujet de sa situation financière. Le 19 mars 2024, la DFIN s'est déterminée sur le recours, concluant à son rejet. Elle fait valoir que le recourant ne prend pas de conclusions et ne soulève pas de motifs contre la décision attaquée. Concernant le fond, elle reprend en substance la motivation de celle-ci.Tribunal cantonal TC Page 3 de 6 Le recourant a déposé des contre-observations en date du 25 mars 2024 et a produit les pièces annoncées. Il reprend en substance la motivation de sa demande de remise du 5 septembre 2023. Par courrier du 6 mai 2024, la DFIN a fait part de ses ultimes remarques. Aucun autre échange d'écritures n'a eu lieu entre les parties. en droit 1. Recevabilité Déposé le 17 février 2024 contre une décision du 19 janvier 2024 de la DFIN rejetant la demande de remise relative à l’impôt cantonal et à l’impôt communal dus pour les périodes fiscales 2021 et 2022, le recours a été interjeté en temps utile, auprès de l’autorité judiciaire compétente et dans les formes prévues aux art. 213d et 180 de la loi fribourgeoise du 6 juin 2000 sur les impôts cantonaux directs (LICD; RSF 631.1), ainsi que 79 ss du code cantonal de procédure et de juridiction administrative du 23 mai 1993 (CPJA; RSF 150.1). Le Tribunal cantonal peut donc entrer en matière sur ses mérites, étant précisé que, vu le sort du recours, la question du respect des exigences de motivation du recours peut rester ouverte. 2. Règles générales relatives à la remise d'impôts 2.1. L'art. 213a al. 1 LICD prévoit que, si, pour le contribuable tombé dans le dénuement, le paiement de l'impôt, d'un intérêt ou d'une amende infligée ensuite d'une contravention entraîne des conséquences très dures, les montants dus peuvent, sur demande, faire l'objet d'une remise totale ou partielle. S'agissant des motifs de refus de remise, l'art. 213c LICD renvoie à l'art. 167a de la loi du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) qui prévoit que la remise de l'impôt peut être en partie ou en totalité refusée, notamment lorsque le contribuable a manqué gravement ou de manière répétée à ses devoirs dans la procédure de taxation, de sorte que l’évaluation de sa situation financière pour la période fiscale concernée n’est plus possible (let. a); n’a pas créé de réserves malgré la disponibilité de moyens à partir de la période fiscale à laquelle se rapporte la demande en remise (let. b); n’a pas effectué de versements malgré la disponibilité de moyens à l’échéance de la créance d’impôt (let. c); doit son incapacité contributive à la renonciation volontaire à un revenu ou à une fortune sans motif important, à un niveau de vie exagéré ou à tout autre comportement imprudent ou gravement négligent (let. d);Tribunal cantonal TC Page 4 de 6 a privilégié d’autres créanciers au cours de la période évaluée (let. e). 2.2. Afin de garantir l'égalité de traitement, au sens de l'art. 8 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101), la remise doit rester exceptionnelle. En conséquence, elle n'est accordée qu'en présence de circonstances spéciales (arrêt TAF A-1910/2011 du 5 avril 2012 consid. 2.3 et les références). Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral rendue en application du droit en vigueur jusqu'au 31 décembre 2015, le contribuable n'a pas droit à une remise d’impôt (arrêt TF 2D_27/2013 du 27 juin 2013 consid. 2 et les références citées). Un tel droit n’existe en effet que si la loi décrit précisément à quelles conditions l’autorité fiscale doit accorder au requérant l’avantage qu’il demande. Aussi, vu la teneur potestative de l'art. 213a al. 1 LICD, il n'y a pas de droit à obtenir une remise des impôts cantonaux et communaux. 3. Discussion 3.1. La DFIN a fondé son refus de remise d'impôts sur le fait que le recourant avait les moyens de constituer des réserves en vue de s'acquitter des impôts annuels. 3.2. En l'espèce, les charges mensuelles du recourant établies dans la décision de mesures protectrices de l'union conjugale du 12 juin 2019 s'élevaient à quelque CHF 4'200.- et comprenaient un montant de CHF 350.- pour les impôts. La contribution d'entretien mensuelle de CHF 5'150.- laissait donc un disponible de CHF 950.-, sans compter la charge fiscale estimée à CHF 350.-. Ces deux montants totalisant CHF 1'300.- par mois auraient permis au recourant d'épargner annuellement un montant de plus de CHF 15'000.-, étant rappelé qu’il a perçu l’intégralité des contributions dues pour 2022 (CHF 61'800.-, soit 12 x CHF 5'150.-) et la quasi-totalité de celles dues pour 2021 (CHF 60'830.-). Ces sommes annuelles sont nettement supérieures à celles de CHF 6'528.90 et de CHF 8'422.95 dues respectivement au titre des impôts cantonaux et communaux pour les années correspondantes. Les contributions d’entretien versées auraient ainsi effectivement largement permis au recourant de payer des acomptes ou de constituer des réserves couvrant ces impôts, même en tenant compte de l’impôt fédéral direct de CHF 701.- pour 2021 et de CHF 671.30 pour 2022. 3.3. Par ailleurs, les arguments avancés par le recourant ne permettent pas d’expliquer l’absence de paiements d’acomptes et de constitution de réserves. S’agissant d’abord de l’irrégularité alléguée de la perception des contributions d’entretien, il faut constater que les impôts dont la remise est demandée ont été fixés sur la base des contributions d'entretien effectivement perçues durant les années 2021 et 2022. Certes, il n'est pas contesté que le recourant n'a pas perçu de contribution d'entretien entre les mois d'août 2018 et de juin 2019. Toutefois, force est de constater que ce défaut de versement est largement antérieur aux périodes fiscales 2021 et 2022 pour lesquelles une remise est demandée. Cette absence de versement de contributions d’entretien durant une période révolue ne peut ainsi pas servir de justification à l’imprévoyance du recourant en 2021 et 2022. Elle n’explique pas non plus pour quelle raison celui-ci n’aurait pas été en mesure de s’acquitter régulièrement de ses factures durant ces deux années, comme il l’allègue.Tribunal cantonal TC Page 5 de 6 Ensuite, le recourant ne peut pas non plus se prévaloir des impôts dus – et selon toute vraisemblance acquittés – pour les périodes fiscales 2018 à 2020 dans le but de justifier l’absence de versement d’acomptes et de constitution de réserves pour les impôts pour 2021 et 2022. Premièrement, il ressort de la décision de mesures protectrices de l'union conjugale du 12 juin 2019 que le recourant ne percevait alors pas d’autres revenus que les contributions d’entretien. Dans cette hypothèse, en l’absence de versement de contributions d’entretien entre août 2018 et juin 2019, son revenu imposable – et partant les impôts dus – ont très vraisemblablement été réduits pour les deux années concernées. De plus, s'agissant de l'année 2020, le recourant a, selon ses propres déclarations, perçu l'entier des contributions d'entretien. Il lui appartenait en conséquence là encore de verser des acomptes ou de constituer des réserves durant l'année 2020. Il en résulte que, certes, la situation financière du recourant a drastiquement changé depuis l'extinction de la contribution d'entretien en sa faveur, avec pour effet une baisse importante de revenu. Il ne demeure pas moins que ce changement de circonstances est postérieur aux périodes fiscales 2021 et 2022 lors desquelles le recourant possédait des ressources suffisantes qui devaient lui permettre de s’assurer du paiement des impôts y relatifs. Dans ces conditions, la modification ultérieure de sa situation financière ne suffit pas pour justifier une remise de ceux-ci. 3.4. En résumé, la DFIN a fondé son refus sur un motif légal dûment établi. En outre, le recourant disposait d’une capacité d’épargne suffisante durant les périodes fiscales 2021 et 2022 et les éléments qu’il invoque ne constituent pas des circonstances spéciales justifiant de renoncer exceptionnellement à la perception de l'impôt. En conséquence une remise, même partielle, de l’impôt cantonal et de l’impôt communal dus pour 2021 et 2022 ne serait pas conforme au principe d'égalité de traitement entre les contribuables. Le recours doit par conséquent être rejeté. 4. Frais Conformément à l'art. 131 CPJA, en cas de recours, la partie qui succombe supporte les frais de la procédure. Toutefois, les frais peuvent être remis lorsque l'exigence de leur paiement serait d'une rigueur excessive (art. 129 al. 1 let. a CPJA). Compte tenu de la situation du recourant, il est renoncé à percevoir des frais. (dispositif en page suivante)Tribunal cantonal TC Page 6 de 6 la Cour arrête : I. Le recours est rejeté. Partant, la décision sur demande en remise d’impôt du 19 janvier 2024 est confirmée. II. Il n’est pas perçu de frais. III. Notification. Conformément aux art. 82 ss de la loi sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF; RS 173.110), le présent arrêt peut être porté devant le Tribunal fédéral, à Lucerne, dans les 30 jours qui suivent sa notification par la voie du recours en matière de droit public. Fribourg, le 20 juin 2024/pta Le Président Le Greffier