Seite 1 Entscheid vom 20. Januar 2017 (530 16 33) __________________________________________________ ___________________ Prozesskosten als Gewinnungskosten Besetzung Steuergerichtspräsident C. Baader, Steuer richter M. Zeller, S. Schmid, Gerichtsschreiberin I. Wissler Parteien A.____, Beschwerdeführer gegen Steuerverwaltung des Kantons Basel -Landschaft , Rheinstrasse 33 , 4410 Liestal, Beschwerdegegnerin betreffend direkte Bundessteuer 2012 Seite 2 Sachverhalt: 1. Mit Veranlagungsverfügung vom 27. März 2014 wurde de r Pflichtige zu einem Einkom- men aus selbständigem Nebenerwerb in Höhe von Fr. 115‘931.-- veranlagt. 2. Gegen diese Veranlagung erhob der Pflichtige mit Schreiben vom 17. April 2014 Ein- sprache und begehrte, die geltend gemachten Rechtskosten seien zum Abzug zuzulassen. 3. Mit Einsprache-Entscheid vom 21. Juli 2016 hiess die S teuerverwaltung die Einsprache teilweise gut und liess den Betrag der Mehrwertsteuer zum Abzug zu, wies jedoch das Begeh- ren um Abzug von weiteren Gerichtskosten als Gewinnungsko sten ab. Zur Begründung führte sie aus, da es sich bei den beanstandeten Aufwendungen u m solche aus dem Jahre 2011 handle, seien diese als periodenfremd nicht zum Abzug zuzulassen. 4. Mit Schreiben vom 19. August 2016 erhob der Pflichti ge Beschwerde und begehrte, es seien Gewinnungskosten für den Rechtsstreit im Jahre 201 1 im Umfang von Fr. 29‘259.30 als Abzug zuzulassen und dementsprechend der festgesetzte Gewinn aus selbständiger Erwerbs- tätigkeit von Fr. 106‘331.-- auf Fr. 71‘591.-- herab zusetzen. Zur Begründung führte er aus, die Rechtskosten 2011 in Höhe von Fr. 29‘259.30 seien ihm n icht zum Abzug zugelassen worden mit der Begründung, das Bezugseinkommen fehle. Es sei ihm versichert worden, er könne die Rechtskosten für das Jahr 2011 und 2012 geltend machen, wenn das Bezugseinkommen dazu deklariert werde. Der Abzug für die im Jahre 2011 beza hlten Kosten von Fr. 29‘259.-- sei ihm jedoch verweigert worden, was widersprüchlich sei. Es s eien die gesamten Rechtsanwaltskos- ten 2011 von Fr. 29‘259.-- im Jahre 2012 in Abzug zu br ingen. Zudem lege er eine Tabelle mit den Rechtskosten 2013 und 2014 bei im Falle, dass alle Rechtskosten im Bezugsjahr geltend gemacht werden müssten. 5. Mit Vernehmlassung vom 31. November 2016 beantrag te die Steuerverwaltung die teil- weise Gutheissung der Beschwerde. Zur Begründung führte sie aus, Kosten aus Rechtsstreitig- keiten, seien nur abzugsfähig, wenn diese zur Erhaltun g, Sicherung oder Mehrung des berufli- chen Einkommens aufgewendet würden. Vorliegend seien d ie im Jahre 2011 angefallenen An- Seite 3 walts- und Gerichtskosten in der Steuerperiode 2011 nicht akzeptiert worden, weil ein Bezug zu einer bestimmten Einkommensquelle gänzlich gefehlt und der Vermögensertrag mangels vor- handenen Immaterialgüter-Vermögenswerten ebenfalls n icht vorhanden gewesen sei. Die Ver- anlagung 2011 sei rechtskräftig. Die mit der im 2012 g eleisteten Entschädigungszahlung von Fr. 120‘000.-- zusammenhängenden Gewinnungskosten, welc he im 2012 entstanden seien, würden zum Abzug zugelassen. Die im 2011 vorschüssig geleiste ten Zahlungen könnten nicht in der Steuerperiode 2012 zum Abzug zugelassen werden. Da auf das Rechnungsdatum abzu- stellen sei, seien betreffend das Jahr 2012 noch Fr. 9‘9 86.50 als Abzug nachzutragen. Dassel- be gelte für die Schlussabrechnung des Kantonsgerichts, Abt. Zivilrecht vom 17. Februar 2012 in der gleichen Rechtssache, welche definitive Verfahr enskosten von insgesamt Fr. 9‘777.-- ausweise. Insgesamt seien zusätzlich Fr. 19‘763.50 als G ewinnungskosten zum Abzug zuzu- lassen. 6. An der heutigen Verhandlung hielten die Parteien an ihren Anträgen fest. Das Steuergericht zieht in Erwägung: 1. Das Steuergericht ist gemäss Art. 140 des Bundesgesetz es über die direkte Bundes- steuer (DBG) vom 14. Dezember 1990 zur Anhandnahme der vorliegenden Streitsache zustän- dig, wobei gemäss § 4 der Vollzugsverordnung DBG vom 13. Dezember 1994 i.V.m. § 129 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (Steu ergesetz, StG) vom 7. Februar 1974 Beschwerden, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fall Fr. 8’000.-- nicht übersteigt, vom Präsidenten und zwei Richterinnen und R ichtern des Steuergerichts beurteilt werden. Da die in formeller Hinsicht an eine Beschwerde zu ste llenden Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten. 2. Vorliegend unterliegt der Beurteilung, ob die ge ltend gemachten Anwalts- und Prozess- kosten als Gewinnungskosten zum Abzug gebracht werden können. Seite 4 a) Gemäss Art. 26 Abs. 1 lit. a DBG können als Berufsko sten die notwendigen Kos- ten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte; die notwendigen Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte und bei Schichtarbeit (b); d ie übrigen für die Ausübung des Berufes erforderlichen Kosten (c); die mit dem Beruf zusammenhä ngenden Weiterbildungs- und Um- schulungskosten, abgezogen werden. Nach Abs. 2 werden für die Berufskosten nach Abs. 1 lit. a - c Pauschalansätze festgelegt. Im Falle von Abs. 1 lit . a und c steht dem Steuerpflichtigen der Nachweis höherer Kosten offen. Wesentliche Vorausse tzung der Abziehbarkeit der Unkos- ten gemäss dem Wortlaut von Art. 26 Abs. 1 lit. a DBG i st deren Notwendigkeit zur Erzielung des Erwerbseinkommens (vgl. Knüsel/Suter in: Zweifel/Beus ch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Art. 26 DBG N 1 ff.). b) Da die in Art. 26 Abs. 1 lit. c genannten abzugsf ähigen „übrigen Kosten“ einen unbestimmten Rechtsbegriff darstellen, ist die Aufzählu ng der Berufskosten in Art. 26 Abs. 1 nicht abschliessend. Es werden nur einige Kosten angeführt , die auf jeden Fall als Gewin- nungskosten zum Abzug zuzulassen sind. Als Konsequenz aus dem kausalen Gewinnungskostenbegriff k ommt dem Erfor- dernis der Notwendigkeit bzw. Erforderlichkeit, wie es i n Art. 26 Abs. 1 lit a und b (notwendige Kosten) und Art. 26 Abs. 1 lit c (erforderliche Kosten) als Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit genannt wird, keine entscheidende Bedeutung zu bzw. da rf die Notwendigkeit bzw. Erforder- lichkeit nur als Indiz herangezogen werden. Das Element der Notwendigkeit bzw. Erforderlich- keit ist deshalb in einem weiten Sinn zu verstehen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Hand- kommentar zum DBG, 3. A. Zürich 2016, Art. 26 N 1ff.). c) Kosten aus Rechtsstreitigkeiten, insbes. Anwalts- un d Gerichtskosten, sind nur abzugsfähig, wenn sie zur Erhaltung, Sicherung oder M ehrung des beruflichen Einkommens aufgewendet wurden (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O. Art. 27 N 12). Aufgrund des kausalen Gewinnungskostenbegriffs sind ledi glich solche Kosten abzugsfähig, die direkt durch die berufliche Tätigkeit verursacht werden. Dabei muss ein genü- gend enger Zusammenhang zwischen dem Beruf und den bet reffenden Ausgaben vorhanden sein. Diese Auslagen müssen zum Betriebsrisiko gehören und derart eng mit der Erwerbstätig- keit verbunden sein, dass diese bei der Ausübung der entspr echenden Erwerbstätigkeit in Kauf genommen werden müssen. Die Auslagen bilden demnach Te il des Risikos, welches die ent- sprechende Einkommenserzielung gewöhnlich mit sich bringt, und sie sind eine nicht ohne wei- teres vermeidbare Begleiterscheinung davon. Nicht abzugsfähig sind hingegen Auslagen, deren Ursache den Rahmen dessen sprengt, was noch als mit der A usübung der Erwerbstätigkeit Seite 5 üblicherweise verbundenes Risiko gelten kann, z.B. wenn di e Ausgaben aufgrund eines kras- sen und ausserordentlichen Fehlverhaltens verursacht worden sind bzw. grobfahrlässiges oder sogar absichtliches Verhalten vorliegt (Der Steuerentscheid [StE], 2011 B 22.3 Nr. 102, E.4c). In seinem Entscheid vom 16. Dezember 2008 führte das Bundesgericht in Erwä- gung 5.3 aus, unbedingt notwendig zur Erzielung dieses Einkommens seien die - überdurch- schnittlich aufwendigen - Bemühungen des Anwalts nicht g ewesen. Sie seien aber durch die Entlassung des Beschwerdeführers veranlasst, die ihrerseits di e Auseinandersetzung über die streitigen Einkommensteile habe entstehen lassen, und si e seien für die Erzielung des Ein- kommens auch nicht zum vornherein unnütz gewesen. Solche Ko sten seien grundsätzlich zum Abzug zuzulassen, auch wenn die Konsultation des Anwalt s nur zu einem geringen Teil erfolg- reich sei und nur zu einer geringen Erhöhung des Einkommens führe, zumal der Massstab nicht strenger sein sollte als bei einem Selbständigerwerbend en. Erforderlich sei aber ein direkter Zusammenhang des Anwaltsaufwands mit der Einkommenserzielu ng, was allgemeine Rechts- beratung sowie Mandate, die ausserhalb der streitigen E inkommensquelle stehen würden, aus- schliesse (vgl. Entscheid des Bundesgerichts [BGE] 2C_266/2008 vom 16. Dezember 2008). d) Im Zusammenhang mit der zeitlichen Zuordnung von Au fwand und Ertrag stützt sich das Bundesgericht jeweils auf das Periodizitätsprinzi p im Sinne einer steuerrechtlichen Korrekturvorschrift. Nach dem Periodizitätsprinzip sind Au fwand und Ertrag „periodengerecht“ zuzuweisen, insbesondere sind Aufwendungen in zeitlicher Hi nsicht den entsprechenden Erträ- gen zuzuordnen. Ausgaben, die Erträge späterer Perio den generieren, müssen aktiviert und Ausgaben späterer Perioden, die Erträgen der Bericht speriode zuzurechnen sind, passiviert werden. Um diesen Forderungen Nachachtung zu verschaffe n, bedarf es allerdings keiner Kor- rekturvorschrift, denn sie ergeben sich bereits aus den Gr undsätzen ordnungsmässiger Buch- führung (Reich, Steuerrecht, 2. A. § 15 N84; vgl. auch Entscheid des Steuergerichts [StGE] 510 2014 33 vom 3. Oktober 2014, E. 3c, www.steuergericht/bl.ch ). Einmal als Gewinnungskosten qualifizierte Kosten sind jedoch nur abzugsfähig, wenn ihnen in derselben Steuerperiode ein damit zusamm enhängendes Einkommen des Steu- erpflichtigen gegenüber steht (zeitlicher Zusammenhang , als angeblicher Ausfluss aus dem Periodizitätsprinzip. Eine Berücksichtigung von Gewinnun gskosten findet nicht statt, wenn die entsprechenden Einkünfte erst in einer späteren Perio de zufliessen (vgl. dazu kritisch: Rich- ner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 25 N 8, Art. 32 N 4; StGE vom 10. Februar 2012, 530 11 21, E. 4). Seite 6 3. a) Vorliegend sind dem Beschwerdeführer im Zusammen hang mit einem Urheber- rechtsstreit Anwalts- und Gerichtskosten entstanden, welch e er in seiner Steuererklärung als Gewinnungskosten deklariert hat. Die Steuerverwaltung verweigerte in ihrem Einsprache- Entscheid den Abzug der Aufwendungen betreffend das Jah r 2011 jedoch mit der Begründung, dass die getätigten Aufwendungen periodenfremd seien . Die geltend gemachten Kosten betr. das Jahr 2012 seien hingegen berücksichtigt worden. In i hrer Vernehmlassung vom 31. No- vember 2016 beantragt sie nun die Gutheissung von weiteren Abzügen. b) Die vom Beschwerdeführer geltend gemachten Anwalt s- und Prozesskosten stel- len unzweifelhaft Gewinnungskosten dar, welche im Rahmen der Geltendmachung von Ent- schädigungen der Nutzungsrechte im Zusammenhang mit der vom Pflichtigen entwickelten Software entstanden sind. Fraglich ist hingegen, ob de r Abzug der Kosten, welche sich über mehrere Jahre verteilen, mit dem Periodizitätsprinzip kollidiert. c) Gemäss der Vereinbarung zwischen dem Beschwerdeführer und der B.____ AG wurde per Datum vom 28. November 2012 für die Nutzun g der Software eine einmalige Zah- lung von Fr. 120‘000.-- (plus MWSt.) verabredet und von der B.____ im Jahre 2012 ausgezahlt. Die Bemühungen des Beschwerdeführers diese Zahlung zu erwirken und durchzusetzen be- gannen jedoch bereits im Jahre 2011. Der Pflichtige ha t die Rechnungen (anwaltliche- und Ge- richtskostenvorschüsse) für die im Jahre 2011 entstandenen K osten eingereicht und deren Ab- zug auch im Jahre 2011 geltend gemacht. Da er in diesem Jahr den angestrebten Erfolg, näm- lich die Vergleichszahlung, noch nicht als Einkommen hat deklarieren können, konnte die Steu- erverwaltung für das Jahr 2011 mangels eines klar erkennb aren Zusammenhangs noch nicht davon ausgehen, dass tatsächlich Einkommen fliessen wird, weshalb sie die Abzüge verweigert hat. Darüber hinaus wurden diese Abzüge im Jahre 2012, welche im 2011 hätten berücksichtigt werden müssen aufgrund des Periodizitätsprinzips verweigert. Dieses Ergebnis ist jedoch unbe- friedigend. Ein Rechtsstreit nimmt regelmässig einen län geren Zeitraum in Anspruch und die Kosten werden teilweise pro rata temporis abgerechnet oder müssen bevorschusst werden, ohne dass entsprechend im gleichen Jahr ein Erfolg verbu cht werden kann. So hat die Kanzlei C.____ dem Pflichtigen, gemäss der Deservitenkarte einen Teil der bereits im Jahre 2011 ge- leisteten Dienste erst im Jahre 2012 in Rechnung gestell t. Aufgrund der Tatsache, dass es sich bei Gerichtsverfahren um länger andauernde Sachverhalt e handelt, die sich über mehrere Jah- re hinziehen können, wobei laufend weitere Kosten ent stehen, ist die periodenkonforme Dekla- ration und Berücksichtigung der jeweiligen Kosten nicht ohne weiteres möglich. Dies vor allem dann nicht, wenn den Kosten „noch“ kein deklarierbares E inkommen gegenübersteht und ein Seite 7 Zusammenhang nicht ohne weiteres erkennbar ist. Daraus f olgt, dass der ganze Zeitraum zu betrachten ist, in welchem die Anwalts- und Gerichtskost en entstehen. Um dem Periodizitäts- prinzip dennoch gerecht zu werden, hat die Geltendmac hung der Abzüge in dem Jahr zu erfol- gen, in welchem diese anfallen, resp. auch in Rechnung gestellt werden. Der Beschwerdeführer hat die Kostenvorschussrechnungen der Anwaltskanzlei sowie d ie Kostenvorschussverfügun- gen des Kantonsgerichts mit Schreiben vom 15. November 2011 zur Zahlung bekommen und in gleichem Jahr als Gewinnungskosten deklariert. Die Steuer verwaltung liess den Abzug am Pe- riodizitätsprinzip scheitern. Da nun die Zahlung im Jah re 2012 nachweislich geflossen ist, die Veranlagung des Jahres 2011 jedoch bereits rechtskräftig ist, sind die Kosten im Jahre 2012 zu berücksichtigen. d) Es sind damit folgende Kosten zum Abzug zuzulassen: die Rechnungen von C.____ vom 23. Januar 2012 in Höhe von Fr. 19‘986.50 , vom 7. März 2012 von Fr. 8‘299.80, vom 12. September 2012 von Fr. 5‘210.20, die Rechnung des Kantonsgerichts von Fr. 9‘777.-- und die Rechnung des Übersetzungsdienstes von Fr. 162.45 , was total Fr. 43‘435.95 ergibt. Davon abzuziehen ist der gemäss dem Formular der eidgenö ssischen Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer festgesetzte Vorsteuerabzug in Höhe von Fr. 1‘772.40, was zu anrechenbaren Anwalts- und Prozesskosten in Höhe von insg esamt Fr. 41‘663.55 führt. Nicht berücksichtigt werden kann die Rechnung in Höhe von € 1‘600.-- von Rechtsanwalt D.____, da es sich hierbei um eine Abrechnung aus dem Jahre 2014 ha ndelt, welche mehrere Jahre um- fasst und zudem nicht detailliert belegt, welche Dien ste, wann erbracht worden sind. Weder belegt noch abzugsfähig ist damit auch der an diesen A nwalt geleistete Vorschuss in Höhe von € 500.--. Der unter der Rubrik Nebeneinkünfte zu versteuernde Betrag, welcher gemäss Einsprache-Entscheid der Steuerverwaltung vom 21. Juli 2 016 auf Fr. 106‘331.-- festgesetzt wurde, reduziert sich demgemäss auf Fr. 78‘336.-- (= Fr. 120‘000.-- - Fr. 41‘663.55). Damit er- weist sich die Beschwerde als begründet und ist teilweise gutzuheissen. 4. Ausgangsgemäss sind dem Beschwerdeführer aufgrund de s fast vollständigen Obsie- gens nach Art. 144 Abs. 1 DBG keine Verfahrenskosten aufzuerlegen. Seite 8 Demgemäss w i r d e r k a n n t : ://: 1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. 2. Die Steuerverwaltung wird im Sinne der Erwägung en angewiesen, das Einkommen aus selbständigem Nebenerwerb gemäss Ziff. 160 der Ver anlagung vom 27. März 2014 von Fr. 106‘331 gemäss dem Einsprache-Entscheid vom 21. Juli 2016 auf Fr. 78‘336.-- zu reduzieren. 3. Es werden keine Kosten erhoben. Der bereits bezahlt e Kostenvorschuss in Höhe von 1‘000.-- wird dem Beschwerdeführer zurückerstattet 4. Mitteilung an den Beschwerdeführer (1), die Eidg enössische Steuerverwaltung, Bern (1) und die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft (3).