Seite 1 Entscheid vom 9. September 2016 (510 16 30) __________________________________________________ ___________________ Werterhöhende Aufwendungen bei der Grundstückgewinnsteuer Besetzung Steuergerichtspräsident C. Baader, Steuer richter Stefan E. Schmid, Steuerrichterin Margrit Elbert, Peter Salathe, Dr. L. Schneider, Ge- richtsschreiberin i.V. K. Hänggi Parteien A.____ , vertreten durch vosselerpartners gmbh , Schönmattstrasse 4 , 4153 Reinach Rekurrenten gegen Steuerverwaltung des Kantons Basel -Landschaft , Rheinstrasse 33 , 4410 Liestal, Rekursgegnerin betreffend Grundstückgewinnsteuer Seite 2 Sachverhalt: 1. Mit Veranlagungsverfügung der Grundstückgewinnsteuer Nr. 14/432 vom 12. November 2015 wurden die werterhöhenden Aufwendungen auf Fr. 1‘085‘508.-- (indexiert mit 1.0) einge- schätzt und den Pflichtigen ein steuerbarer Grundstückgewinn in Höhe von Fr. 186‘464.-- aufer- legt. 2. Mit Schreiben vom 19. November 2015 erhob der Vert reter der Pflichtigen Einsprache und begehrte, die werterhöhenden Aufwendungen gem. Ziffer 3 der Veranlagung (Schätzung) seien gemäss der beiliegenden Bauabrechnung der B.____ AG auf den Betrag von Fr. 1‘257‘210.57 zu korrigieren. Mit Einsprache-Bestätigung vom 2. Dezember 2015 wies die Steu- erverwaltung den Vertreter der Rekurrenten darauf hin , dass die eingereichte Baukos- tenabrechnung nicht von der Architektin, der Bauleitung oder einem Zeichnungsberechtigten des Planungsbüros unterzeichnet worden sei. Zwecks Prüfung b enötige sie jedoch ein solches. Mit Schreiben vom 17. Dezember 2015 liess der Vertret er der Steuerpflichtigen der Steuerver- waltung ein unterzeichnetes Exemplar zukommen. 3. Mit Einsprache-Entscheid vom 11. März 2016 wies die St euerverwaltung die Einsprache ab. Zur Begründung führte sie aus, steueraufhebende un d –mindernde Tatsachen, die der Pflichtige behaupte, habe er zu beweisen, ansonsten tr age er die Folgen der Beweislosigkeit. Da das von der Steuerverwaltung eingeforderte Exemplar der Baukostenabrechnung nicht ein- gereicht worden sei, könne die angefochtene Grundstückg ewinnsteuer gemäss dem Begehren nicht korrigiert werden. Demensprechend seien die steue rmindernden Tatsachen nicht belegt worden und die Einsprache sei abzuweisen. 4. Mit Schreiben vom 5. April 2016 erhob der Vertret er der Rekurrenten gegen den Ein- sprache-Entscheid mit dem Begehren, es seien die werter höhenden Aufwendungen gem. Ziffer 3 der Veranlagung (Schätzung) gemäss der Bauabrechnung der B.____ AG auf den Betrag von Fr. 1‘257‘210.57 zu korrigieren, Rekurs. Zur Begründung machte er geltend, er habe die unter- zeichnete Baukostenabrechnung am 17. Dezember 2015 mit nicht eingeschriebener Post der Steuerverwaltung nachgereicht, welche jedoch bei ihr offensichtlich nicht eingegangen sei. Seite 3 5. Mit Vernehmlassung vom 25. April 2016 beantragte d ie Steuerverwaltung die Gutheis- sung des Rekurses. Zur Begründung hielt sie fest, zwischenzeitlich hätten die Pflichtigen für die betroffene Überbauung eine unterzeichnete Baukostenabr echnung eingereicht. In dieser Bau- kostenabrechnung sei eine Gesamtsumme von rund Fr. 1‘257 ‘210.55 ausgewiesen. Im Detail seien jedoch noch die BKP Positionen 421 „Rückschnitt Bäu me und Sträucher“ in Höhe von Fr. 1‘533.10, „Sturmschäden“ in Höhe von Fr. 2‘778.20, „Wi nterschnitt“ in Höhe von Fr. 2‘543.50, die Position 566 „Miete Mobiliar Aufrichtfest“ in Höh e von Fr. 215.15 und die Position 921 „Vor- hangtextilien“ in Höhe von Fr. 7‘071.35 abzuziehen, d a diese Kosten nicht wertvermehrender Natur seien. Dies ergebe steuerlich bereinigte Baukoste n im Gesamtbetrag von Fr. 1‘243‘069.25. 6. Anlässlich der heutigen Verhandlung hielten die Pa rteien an ihren Begehren fest. Das Steuergericht zieht in Erwägung: 1. Das Steuergericht ist gemäss § 124 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteu- ern (Steuergesetz) vom 7. Februar 1974 (StG) zur Beurt eilung des vorliegenden Rekurses zu- ständig. Gemäss § 129 Abs. 3 StG werden Rekurse, deren umstritt ener Steuerbetrag wie im vor- liegenden Fall Fr. 8'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen und Richtern des Steuergerichts beurteilt. Da die in formeller Hinsicht an einen Rekurs zu stell enden Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten. 2. Strittig ist vorliegend, ob sämtliche in der defin itiven Baukostenabrechnung vom 10. Ok- tober 2014 aufgeführten Gestehungskosten wertvermehrender Natur sind. a) Gemäss § 71 StG unterliegen die Gewinne aus Veräuss erung von Grundstücken oder Anteilen an solchen der Grundstückgewinnsteuer. Der Grundstückgewinn ist nach § 75 Seite 4 Abs. 1 StG der Betrag, um den der Veräusserungserlös di e Gestehungskosten (Erwerbspreis und wertvermehrende Aufwendungen) übersteigt. Als Aufw endungen gelten nach § 78 Abs. 1 lit. a StG u.a. Kosten für Bauten, Umbauten, Bodenmeliorationen und andere dauernde Verbes- serungen, die eine Werterhöhung des Grundstückes bewirkt haben. Wertvermehrend sind jene Aufwendungen, die den für den Marktwert des Grundstücks massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Zustand desselben über jenen Stand hinaus verb essern, in welchem das Grund- stück zur Zeit des letzten steuerlich massgebenden Erwerbs war (vgl. Höhn/Waldburger, Steu- errecht B. 1, 9. Auflage Bern/Stuttgart/Wien 2001, § 22 N 51; Entscheid des Steuergerichts (StGE) vom 10. Juni 2016, 510 16 12, E. 2a; StGE vom 17. April 2015, 510 14 92, E. 6b). b) Zu unterscheiden sind die wertvermehrenden Aufwendu ngen von denjenigen werterhaltender Natur, welche als Unterhalts- bzw. Inst andstellungskosten die Erhaltung bishe- riger Werte bezwecken und die nach längeren oder kürzeren Zeitabschnitten erneut zu tätigen sind. Mit anderen Worten sind werterhaltende Aufwendu ngen Unterhaltsarbeiten, welche ein Gebäude in seiner Gestaltung, Form und Zweckbestimmung unverändert weiterbestehen las- sen und einzig die mangelhaften Teile ersetzen oder in stand stellen (vgl. Höhn/Waldburger, a.a.O., § 22 N 52; StGE vom 24. Juni 2016, 510 16 20 , E. 2; StGE vom 22. Mai 2015, 510 14 89, E. 2b; StGE vom 17. April 2015, 510 14 92, E. 6c; StGE vom 5. Dezember 2014, 510 14 64, E. 2b; StGE vom 7. November 2014, 510 14 38, E. 2b; StGE vom 25. Februar 2011, 510 10 71, E. 3b, www.bl.ch/steuergericht ; StGE vom 2. Juli 2010, 510 10 11, E. 4b; StGE vom 26. Februar 2010, 510 09 66, E. 3b). c) Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft ha t zwecks Abgrenzung der wertvermehrenden von den werterhaltenden Aufwendunge n im Merkblatt "Liegenschaftsunter- halt, Energiesparmassnahmen, Umwelt- und Lärmschutzmassna hmen, Denkmalpflege", Stand 1. Januar 2016 (Merkblatt), einen nicht abschliessenden K atalog über die möglichen Abzüge aufgestellt (vgl. StGE Nr. 158/200 vom 15. Dezember 2 000, E. 4). Zur Beurteilung, ob Liegen- schaftsunterhaltskosten abzugsfähig bzw. ob sie als wertver mehrend oder werterhaltend zu qualifizieren sind, stellt das Steuergericht nach konstante r Praxis auf das Merkblatt ab (vgl. StGE vom 24. Juni 2016, 510 16 20, E. 2; StGE vom 22. Mai 2015, 510 14 89, E. 3a; StGE vom 17. April 2015, 510 14 92, E. 6f; StGE vom 15. August 2014, 510 13 78, E. 5f; StGE vom 7. No- vember 2014, 510 14 38, E. 3a; StGE vom 12. April 20 13, 510 12 91; StGE vom 26. Februar 2010, 510 09 66, E. 4c). Seite 5 d) Mit Einsprache-Entscheid vom 11. März 2016 hat die Steuerverwaltung eine um- fassende Würdigung der Baukostenabrechnung mangels Unt erschrift abgelehnt. Mit Rekurs vom 5. April 2016 reichte der Vertreter der Steuerpf lichtigen eine von der B.____ AG unter- zeichnete Baukostenabrechnung ein. Das unterzeichnete E xemplar stimmt mit der der Steuer- verwaltung bereits vorliegenden inhaltlich überein. Dabei ist zu untersuchen, ob sämtliche in der definitiven Baukostenabrechnung aufgeführten Aufwendu ngen wertvermehrender Natur sind und demnach als Gestehungskosten geltend gemacht werden können. Zunächst ist zu prüfen, ob die Auslagen für die Position 421 „Rückschnitt Bäume und Sträu- cher“ in Höhe von Fr. 1‘533.10, „Sturmschäden“ in Höhe von Fr. 2‘778.20 und „Winterschnitt“ in Höhe von Fr. 2‘543.50 zu den Gestehungskosten zu zählen sind. Ziffer 8 des Merkblattes be- fasst sich mit den Umgebungsarbeiten und gemäss Ziffer 8. 1.1 des Merkblatts sind solche Auf- wendungen bei den Staats- und Gemeindesteuern weder Bestandteil der Anlagekosten noch wird für sie ein Abzug als Unterhaltskosten gewährt. Di e Aufwendungen für Sturmschäden, Winterschnitt und für den Rückschnitt der Bäume und Strä ucher sind im Zusammenhang mit der Instandhaltung bzw. Wiederherstellung der Gartenan lage entstanden und stellen allesamt Umgebungsarbeiten dar. Diese Aufwendungen sind somit ge stützt auf das Merkblatt von den Gestehungskosten der definitiven Baukostenabrechnung in Ab zug zu bringen. Die Abziehbar- keit dieser Auslagen wurde von der Steuerverwaltung in der Vernehmlassung vom 25. April 2016 damit zu Recht abgelehnt. Weiter ist über die Qualifikation der Aufwendung für die Position 566 „Miete Mobiliar Aufricht- fest“ in Höhe von Fr. 215.15 zu bestimmen. Diese Ausgab en sind aufgrund des Richtfests, wel- ches zum Zeitpunkt der Fertigstellung des Gebäudes und de r Errichtung des Dachstuhles ge- feiert wird, entstanden. Da es sich hier um Ausgaben für Feierlichkeiten handelt, sind sie den privaten Lebenshaltungskosten zuzuschreiben und haben wede r wertvermehrenden noch wert- erhaltenden Charakter. Sie sind sodann, wie dies von d er Steuerverwaltung in ihrer Vernehm- lassung vom 25. April 2016 beantragt wurde, zwingend vo n den Gestehungskosten der definiti- ven Baukostenabrechnung zu subtrahieren. Ebenfalls strittig ist, ob die Auslagen für die Positio n 921 „Vorhangtextilien“ in Höhe von Fr. 7‘071.35 und die Position 273.1 „TV Möbel“ in Hö he von Fr. 1‘131.85 wertvermehrende Aufwendungen sind. Gemäss Ziffer 10.20.1 des Merkblattes sind Vorhänge, Mobiliar, Gegen- stände mit Mobiliarcharakter usw. weder vom Roheinkomm en abziehbar noch bei der Veranla- gung der Grundstückgewinnsteuer anrechenbare Anlage- ode r Verkaufskosten. Diese Positio- nen sind nicht Bestandteil des Gebäudes, da ihnen die f este Verbundenheit mit der Liegen- schaft fehlt. Beide Positionen tragen somit nicht zur We rtvermehrung der Liegenschaft bei, so- Seite 6 dass diese Aufwendungen nicht zu den Anlagekosten gezählt werden können und deshalb von den Gestehungskosten in Abzug zu bringen sind. Die weitere Überprüfung der definitiven Baukostenabr echnung hat ergeben, dass keine zusätzlichen Aufwendungen aufgeführt sind, welche nicht d er Werterhöhung des Grundstückes gedient haben. Somit sind die übrigen auf der defini tiven Baukostenabrechnung aufgelisteten Auslagen den Anlagekosten zuzuschreiben. 3. Ausgehend von der vom Vertreter der Rekurrenten eingereichten definitiven Baukostenabrechnung betragen die Gestehungskosten Fr. 1‘2 57'210.57. Zusammenfassend müssen davon die Positionen 421 „Rückschnitt Bäume und Str äucher“ in Höhe von Fr. 1‘533.10, „Sturmschäden“ in Höhe von Fr. 2‘778.20, „Wi nterschnitt“ in Höhe von Fr. 2‘543.50, die Position 566 „Miete Mobiliar Aufrichtfest“ in Höhe von Fr. 215.15, die Position 921 „Vorhang- textilien“ in Höhe von Fr. 7‘071.35 und die Position 2 73.1 „TV Möbel“ in Höhe von Fr. 1‘131.85 abgezogen werden, da sie, wie bereits unter E. 2d ausg eführt, nicht wertvermehrender Natur sind. Folglich betragen die Anlagekosten neu Fr. 1‘241 ‘937.42 und sind wie bisher mit 1.0 zu indexieren. Zu den Anlagekosten hinzuzurechnen ist der E rwerbspreis von Fr. 747‘783.-- sowie die Fertigungskosten in Höhe von Fr. 245.--, sodass sich di e Gestehungskosten auf total Fr. 1‘989‘965.42 belaufen. Die Differenz zwischen dem Verkaufspreis von Fr. 2‘020‘000.-- und den so errechneten Gestehungskosten ergibt neu einen steuerbaren Grundstückgewinn von total Fr. 30‘034.58. Der steuerbare Grundstückgewinn reduziert sich damit von Fr. 186‘464.-- auf Fr. 30‘034.58. Insgesamt erweist sich der Rekurs als begründet und ist teilweise gutzuheissen. 4. Abschliessend ist über die Kosten zu befinden. a) Ausgangsgemäss werden den Rekurrenten nach § 130 St G i.V.m. § 20 Abs. 1 und 3 des Gesetzes vom 16. Dezember 1993 über die Verfa ssungs- und Verwaltungspro- zessordnung (VPO) keine Verfahrenskosten auferlegt. b) Nach § 130 StG i.V.m. § 21 Abs. 3 VPO kann bei Be schwerden in Steuersachen der ganz oder teilweise obsiegenden Partei für den Bei zug eines Vertreters eine angemessene Parteientschädigung zulasten der Gegenpartei zugesproche n werden. Der Vertreter der Pflich- Seite 7 tigen macht gemäss seiner Honorarnote vom 15. August 20 16 einen Aufwand von 3 Stunden à Fr. 170.-- und damit ein Honorar von Fr. 550.80 inkl. Mehrwertsteuer (MWSt) geltend. Der ge- richtlich anerkannte Steuersatz für Steuerberater und Treuhänder beträgt einheitlich Fr. 150.-- (vgl. Entscheid des Kantonsgerichts des Kantons Basel-Land schaft vom 17. Juni 2009, abge- druckt in: Basellandschaftliche und Baselstädtische Steue rpraxis [BStPra], Bd. XIX, S. 559 ff.). Demnach beläuft sich das Honorar auf Fr. 450.-- (3 Stu nden à Fr. 150.--) und folglich die Par- teientschädigung auf Fr. 486.-- (inkl. MWSt von Fr. 36.--). Seite 8 Demgemäss w i r d e r k a n n t : ://: 1. Der Rekurs wird im Sinne der Erwägungen teil weise gutgeheissen. 2. Die Steuerverwaltung wird angewiesen in Abänder ung zum Einsprache-Entscheid vom 11. März 2016 und der Veranlagung vom 12. November 2 015 den steuerbaren Grund- stückgewinn von Fr. 186‘464.-- im Sinne der Erwägungen auf Fr. 30‘034.58 zu reduzie- ren. 3. Es werden keine Kosten erhoben. Der bereits bezahlt e Kostenvorschuss in Höhe von Fr. 1‘000.-- wird den Rekurrenten zurückerstattet. 4. Die Steuerverwaltung hat den Rekurrenten eine Pa rteientschädigung in Höhe von Fr. 486.-- (inkl. Auslagen und MWSt) zu bezahlen. 5. Mitteilung an den Vertreter, für sich und zhd. der Rekurrenten (2) und die Steuerver- waltung des Kantons Basel-Landschaft (3).