STEUERREKURSKOMMISSION II DES KANTONS ZÜRICH 2 ST.2009.53 2 DB.2009.25 Entscheid 24. April 2009 Mitwirkend: Vizepräsident W. Balsiger, Mitglied R. Oesch, Ersatzmitglied H. Knüsli und Sekretärin E. Surdyka In Sachen A, Rekurrent/ Beschwerdeführer, vertreten durch B, gegen 1. S t a at Z üri c h, Rekursgegner, 2. S c hw ei zeri s ch e Ei d ge no ss en sc haf t , Beschwerdegegnerin, vertreten durch das kant. Steueramt, Division Stadt Zürich, Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich, betre ffend Einschätzung 2006, Verrechnungssteuer 2007 und Direkte Bundessteuer 2006 - 2 - 2 ST.2009.53 2 DB.2009.25 hat sich ergeben: A. Der deutsche Staatsangehörige A (nachfolgend d er Pflichtige), we lcher Mitte 2005 von England her kommend nach C zugezogen ist, reichte trotz Mahnung des Steueramts C vom 18. Februar 2008 keine Steuererklärung 2006 ein. Mit Einschätzungsentscheid vom 19. September 2008 wurde er in der Folge vom kantonalen Steueramt für die Steuerperiode 2006 bezüglich der Staats - und Ge- meindesteuern nach pflichtgemässem Ermessen mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 200'000.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 50'000.- eingeschätzt; der Rückerstattungsanspruch für die Verrechnungssteuer 2007 (Fälligkeitsjahr 2006) wu r- de dabei auf Fr. 0.- festgesetzt. Mit Hinweis vom gleichen Tag wurde auch das steue r- bare Einkommen für den Bereich der direkten Bundessteuer auf Fr. 200'000.- festge- setzt; formell eröffnet wurde die Bundessteuerveranlagung 2006 mit der Schluss - rechnung vom 31. Oktober 2008. B. Mit Einsprachen vom 3./15. Oktober bzw. 5. Dezember 2008 wandte sich der Pflichtige gegen diese Veranlagungen. Die ausstehende Steuererklärung reichte er dabei nicht nach. Stattdessen verwies er auf ein en beiliegenden Brief, welchen er am 26. Februar 2008 termingerecht samt Loh nausweisen 2006 der Steuerbehörde übe r- mittelt habe. I n diesem Brief erwähnt er die Lohnausweise 2006 und 2007 und einen Lottogewinn. Sodann bemerkt er, dass er bezüglich Quellensteuer, welche bereits wei- tergeleitet worden sei, keine Formulare sehe, welche noch auszufüllen wären. Schliesslich führt er aus, dass er keine weiteren Einkünfte erzielt habe und sein g e- samtes Vermögen auf seinem G irokonto liege; ein Sparkonto oder andere Anlagen existierten noch nicht. Neben diesem Brief wurde mit der Einsprache noch ein Schrei- ben vom 21. August 2008 eingereicht, in welchem das Steueramt C einen Arbeitgeber des Pflichtigen über dessen Quellensteuerpflicht orientiert. Mit separaten Entscheiden vom 30. Januar 2009 trat das kantonale Steueramt auf die Einsprachen ma ngels genügender Begründung nicht ein; dabei auferlegte es dem Pflichtigen bezüglich der Staats- und Gemeindesteuern die Verfahrenskosten von Fr. 500.-. - 3 - 2 ST.2009.53 2 DB.2009.25 C. Hiergegen liess der Pflichtige am 25. Februar 2009 Rekurs bzw. B e- schwerde er heben und beantragen, die Einschätzungen bezüglich der Staats - und Gemeindesteuern mit einem steuerbaren Ein kommen von Fr. 99'500. - und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 4'000. - vorzunehmen; zudem sei der Rückerstattung s- anspruch für die Verrechnungssteuer 2007, Fälligkeitsjah r 2006, auf Fr. 7'009.80 fes t- zusetzen. Bei der direkten Bundessteuer sei das steuerbare Einkommen auf Fr. 100'200.- zu veranlagen. Zur Begründung wurde nunmehr die Deklaration nachgeholt bzw. eine vollständig ausgefüllte Steuererklärung 2006 vorgelegt. Das kantonale Steueramt schloss am 16. März 2009 auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Rekurskommission zieht in Erwägung: 1. Erhebt ein Steuerpflichtiger gegen einen Nichteintretensentscheid der Einsprachebehörde Rekurs bzw. Beschwerde, so ist der Rek urskommission die mate- rielle Prüfung des Rechtsmittels auf die Veranlagung hin verwehrt. Sie darf nur unte r- suchen, ob die Einsprachebehörde zu Recht auf die Einsprache nicht eingetreten ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürche r Steuerg e- setz, 2.A., 2006, § 147 N 43; Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, 2002, Art. 140 N 43). Würde sich der Nichteintretensentscheid der Vorinstanz als g e- setzwidrig erweisen, wären die Akten zwecks Wahrung des gesetzlichen Instanzen - zugs zur materiellen Überprüfung der Taxation an jene zurückzuweisen (RB 1979 Nr. 57). Dementsprechend ist auf die vorliegenden Rechtsmittel nur insofern einzutre- ten, als der Pflichtige sinngemäss die Aufhebung der vorinstanzlichen Entscheide ver- langt. Nicht zu behandeln sind demgegenüber die materiellen Einschätzungsanträge. 2. a) Hat ein Steuerpflichtiger trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterl agen nicht ein -- 4 - 2 ST.2009.53 2 DB.2009.25 wandfrei ermittelt werden, n immt das kantonale Steueramt gemäss § 139 Abs. 2 Satz 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) und Art. 130 Abs. 2 des Bundes- gesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) die Einschät- zung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Diese Bes timmung setzt für eine solche Einschätzung einen Untersuchungsnotstand voraus. Ein derartiger Notstand ist im Regelfall dadurch verursacht, dass der Steuerpflichtige trotz formgültiger Mahnung Verfahrenspflichten nicht oder nicht gehörig erfüllt hat, d.h. dass er seinen Mitwi r- kungspflichten mit Bezug auf die Ermittlung der massgebenden Tatsachen nicht oder nur unvollständig nachgekommen ist. Die elementarste Verfahrenspflicht ist die Pflicht zur Einre ichung einer Ste u- ererklärung (§ 133 Abs. 2 StG ; Art. 12 4 Abs. 2 DBG ). Diese gilt auf für bereits quel- lenbesteuerte Steuerpflichtige, weil bei diesen die Durchführung einer ordentlichen Veranlagung vorbehalten bleibt (vgl. § 93 StG ; Art. 90 DBG); dies im Hinblick auf die Besteuerung des nicht quellenbesteuerten Einkommens und des Vermögens im Rah- men von sog. "ergänzenden Veranlagungen" sowie in Fällen, in welchen das quellen- besteuerte Einkommen gewisse Schwellenwerte überschreitet (sog. "nachträ gliche Veranlagungen"). b) Vorliegend steht fest, dass d er Pflichtige trotz Mahnung des Steueramts C vom 18. Februar 2008 keine Steuererklärung 2006 eingereicht hat und damit se iner Deklarationspflicht für die Steuerperiode 2006 nicht nachgekommen ist. Daran vermag das einspracheweise vorgelegte Schreiben an das kant onale Steueramt vom 26. Februar 2008 nichts zu ändern: Zunächst ist nicht gesichert, dass es seinerzeit überhaupt bei der Steuerbehörde eingegangen ist, denn ein Original aus jener Zeit findet sich nicht in den Steuerakten . Im Übrigen g eht aus dem Schreiben zwar hervor, dass das Einkommen des Pflichtigen aus unselbständiger Erwerbstätig- keit an der Quelle besteuert worden ist ; e s ist darin aber auch von einem erzielten Lottogewinn und von Vermögen auf einem Girokonto die Rede . Mithin hatte der Pflichtige nach dem Gesagten in jedem Fall eine Steuererklärung zur Durchfü hrung einer (ergänzenden oder nachträglichen ) ordentlichen Veranlagung einzure ichen. Demnach steht als Zwischenergebnis fest, dass er vom kantonalen Steueramt am 19. September bzw. 31. Oktober 2 008 zu Recht nach pflichtgemä ssem Ermessen einge- schätzt worden ist. - 5 - 2 ST.2009.53 2 DB.2009.25 3. a) Eine Einschätzung (Veranlagung) nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige nach § 140 StG und Art. 132 DBG nur wegen offensichtl i- cher Unrichtigkeit a nfechten (je Abs. 1). Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (Abs. 2 bzw. Abs. 3). Mit anderen Worten obliegt es dem Steuerpflichtigen, innert der Einsprachefrist den Nachweis zu erbringen, dass die Ermessenseinschätzung offensichtlich unrichtig ist. Dabei muss dieser Nachweis u m- fassend sein, d.h. den gesamten von der Ermessensveranlagung betroffenen Teil um- fassen (vgl. Martin Zweifel, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band 1/1, 2.A., 2002, Art. 48 N 49 StHG). Ist die Ermessensv eranlagung Folge einer ve r- säumten Mitwirkungspflicht, so muss der Steuerpflichtige insbesondere die versäu m- ten Handlungen nachholen (Einreichung der Steuererklärung, von Unterlagen, Erteilen von Auskünften usw.; ASA 58, 670 E. 3c; BGE 123 II 552 E. 4c = Pr a 1998 Nr. 151; BGr, 19. Juni 2002, 2A.442/2001 E. 2.2; BGr, 23. April 2004, 2A.164/2004, auch zum Folgenden; vgl. auch Markus Berger, Voraussetzungen und Anfechtung der Erme s- sensveranlagung, ASA 75, 204; Michael Beusch, Rechtsschutz bei den harmonisie r- ten Staats- und Ge meindesteuern und der direkten Bundessteuer – dargestellt am Beispiel des Kantons Zürich, zsis, 2006, Ziff. 2.9.2). Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung stellt die gesetzlich geforderte Begründung der Einsprache gegen eine Ermessen sveranlagung eine Prozess - voraussetzung dar, deren Fehlen zur Folge hat, dass auf die Einsprache nicht eing e- treten werden kann (BGE 123 II 552 E. 4c = Pra 1998 Nr. 151; BGr, 19. Juni 2002, 2A.442/2001; BGr, 23. April 2004, 2A.164/2004; BGr, 9. September 2 004, 2P.234/2003; BGr, 23. Mai 2005 = ZStP 2005, 253). Auf die Einsprache eines Steue r- pflichtigen, welcher wegen der nicht eingereichten Steuererklärung zuläss igerweise nach Ermessen veranlagt worden ist und der auch mit der Einsprache gegen die E r- messensveranlagung seiner Deklarationspflicht nicht nachk ommt, wird nicht eingetr e- ten (BGr, 23. Mai 2005, 2A.302/2005 ; ZStP 2005, 253; BGr, 19. Juni 2002, 2A.442/2001; BGr, 9. September 2004, 2P.234 /2003 und 2A.407/2003). Denn wegen der nicht nachgereichten Deklar ation fehlt es an der no twendigen Begründung der Einsprache. Das Nachbringen der Steuererklärung oder allgemein das Nachholen der versäumten Mitwirkungshandlung ist nach der differenzierten höchstrichterlichen Pr a- xis indes nicht in jedem Fall eine Gültigke itsvoraussetzung (BGr, 4. Juli 2005, StR 2005, 973, 976 f.; VGr, 27. Februar 2008, SB.2007.00082). Ausnahmsweise gen ügen andere hinreichend substanziierte Vorbringen. So ist die Anfechtung einer Erme s-- 6 - 2 ST.2009.53 2 DB.2009.25 sensveranlagung auch dann möglich, und zwar ohne Nachhol en der versäumten Handlung, wenn der Steuerpflichtige aus besonderen Gründen nicht in der Lage ist, eine vollständig ausgefüllte Steuererklärung einzureichen. Genügt die Einsprache di e- sen Erfordernissen nicht, enthält sie lediglich Beanstandu ngen allgemeiner Art, ist auf die Einsprache nicht einzutreten (BGr, 19. Mai 1978, ASA 48, 195, mit weiteren Hi n- weisen; jüngst bestätigt am 5. Mai 2008, 2C 689/2007 sowie am 2. Juli 2008, StE 2009 B 95.1 Nr. 13 ). Allerdings dürfen die Anforderu ngen an die Begründung nic ht allzu hoch gestellt werden. Immerhin muss der Einsprache entnommen werden kö n- nen, was der Einsprecher an der angefochtenen Verfügung bemängelt und auf welche tatsächlichen und rechtlichen Überlegungen er sich dabei stützt. Gemäss Rech t- sprechung muss er sich mit dieser sachbezogen befassen (VGr, 21. Januar 2009, SB.2008.00096, auch zum Folgenden). Das bedeutet, dass die Begründung so au s- gestaltet sein muss, dass klar wird, wo der Steuerpflichtige genau hinaus will ( Zwei- fel/Casanova, Schweizerisches Steuer verfahrensrecht, 2008, § 20 Rz. 20) . Die von ihm verfochtene Einschätzung muss nachvollziehbar und, soweit möglich, bewei s- mässig überprüfbar sein. Genügt die Einsprache diesen Anforderungen nicht, enthält sie B eanstandungen allgemeiner Art oder ist sonst w ie nicht erkennbar, wohin der Einsprecher zielt, ist auf die Einsprache nicht einzutreten. Ob die Ermessenseinschä t- zung offensichtlich unrichtig und abzuändern ist, bleibt hingegen eine Frage der mat e- riellen Beurteilung (StE 2009 B 95.1 Nr. 13). b) D er Pflichtige, der seit seinem Zuzug in die Schweiz Mitte 2005 offenbar primär unselbstständig erwerbstätig war, hat es versäumt, mit der Einsprache die aus- stehende Steuererklärung 2006 nachzureichen. Er beschränkte sich stattdessen dar- auf, auf das erwähnte Sc hreiben vom 26. Februar 2008 bzw. die diesem Schreiben angeblich beigehefteten Lohnausweise der D (Beschäftigungsdauer: 1.1.2006 - 1.10.2006) und der E (Beschäftigungsdauer: 27.11.2006 - 31.12.2006) zu verwe isen. Aus diesen Unterlagen geht – wie bereits erwähnt – hervor, dass der Pflichtige mit Be- zug auf die erzielten Einkünfte aus unselb stständiger Erwerbstätigkeit der Que l- lensteuer unterliegt und ihm entsprechende Beträge arbeitgeberseitig auch vom Lohn abgezogen worden sind. Dies hat ihn nach dem Gesagte n indes nicht davon entbu n- den, im Hinblick auf nicht quellenbesteuertes Einkommen (z.B. solches aus selbststän- diger Erwerbstätigkeit oder Lotteriegewinne) und Vermögen, eine vollständig ausgefüll- te Steuererklärung samt allen notwendigen Beilagen einzureich en (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 93 N 6 ff.). Dass entsprechende, im ordentlichen Verfahren zu erfassende steuerbare Komponenten vo rhanden waren, steht fest, wenn - 7 - 2 ST.2009.53 2 DB.2009.25 der Pflichtige im besagten Schreiben selber einen "Lottogewinn (.. wunderbares Wil l- kommensgeschenk)" sowie Vermögen auf einem Girokonto erwähnt hat. Abgesehen von den mittels Lohnausweisen nachgewiesenen quellenbesteu- erten Einkünften aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit (welche von der Beschäft i- gungsdauer her nicht einmal das ganze Kalenderjahr 2006 abdecken) lagen damit die Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Pflichtigen im Einspracheverfahren wei- terhin völlig im Dunkeln, zumal weder der Lottogewinn noch das Vermögen quantifiziert worden sind. Der Pflichtige hat es im Übrigen unterlassen, einen präzisen ziffernmäs- sigen Antrag zu stellen ; wohin die Einsprachen in quantitativer Hinsicht hätten zielen sollen, war damit nicht erkennbar . Letztlich hat er nicht einmal ausdrücklich geltend gemacht, dass die steueramtlichen Schätzungen überhöht wären; selbst aus seinem Hinweis auf das Fehlen von weiteren "Einnahmen" (gemeint wohl solche aus Erwerbs- tätigkeit) liess sich dies nicht ableiten, denn es verblieben noch immer die Lotterieein- künfte in unbekannter Höhe und allfällige Vermögenserträge. Aus alledem ergibt sich, dass von genügend begründeten und damit gültigen Einsprachen keine Rede sein kann. Damit ist die Vorinstanz zu Recht auf die Einspr a- chen nicht eingetreten . Die angefochtenen Einspracheentscheide erweisen sich de m- nach als rechtsbeständig. c) Rekurs- bzw. beschwerdeweise hat der Pflichtige die Steuererklärung 2006 samt Beilagen nunmehr durch einen Vertreter beibringen lassen. Nach dem bereits Gesagten ist es der Rekurskommission indes verwehrt, sich mit den ang efochtenen Taxationen materiell auseinander zu setzen. Soweit der Vertreter geltend macht, als im Jahr 2005 in die Schweiz Eingereister habe der Pflichtige vom hiesigen Steuersystem keine Ahnung gehabt, kann dies Letzterem nicht weiterhelfen, weil Rechtsunkenntnis von vornherein kein Grund für eine Fristwiederherstellung bzw. eine Wiederherstellung der nicht richtig genutzten Einsprachefrist sein kann (RB ORK 1957 Nr. 65 m.H.). 4. a) Mit dem Rekurs stellt der Pflichtige Antrag auf Rückerstattung der Ve r- rechnungssteuer von Fr. 7'009.80. Darauf ist aus folgenden Gründen nicht einzutreten: b) W ird der Rückerstattungsanspruch zusammen mit der Einschätzung fes t- gesetzt, so gelten für das Verfahren einschliesslich eines Einsprache - und Rekursver-- 8 - 2 ST.2009.53 2 DB.2009.25 fahrens die Bestimmungen des StG sinngemäss (§ 13 der Verordnung über die Rüc k- erstattung der Verrechnungssteuer vom 17. Dezember 1997). Damit unterliegt die A n- fechtung des Rückerstattungsanspruchs den Bestimmungen über die Einsprach efrist (§ 140 Abs. 1 StG). Auf eine verspätete Einsprache darf die Einsprachebehörde – Fristwiederherstellung vorbehalten – nicht eintreten. c) Mit der Einsprache vom 5. Oktober 2008 hat der Pflichtige den vom Steuer- amt im Einschätzungsentscheid vom 19. September 2008 auf Fr. 0.- festgesetzten Rückerstattungsanspruch nicht angefochten. Damit ist die Rekurskommiss ion für die Behandlung des Antrags auf Rückerstattung nicht zuständig, sondern wäre dieser an die Vorinstanz zur Behandlung als Einsprache zu überweisen. Indessen steht fest, dass im Rekurszeitpunkt (25. Februar 2009) der Einschätzungsentscheid in Bezug auf den Rückerstattungsanspruch längst in Rechtskraft erwachsen war, womit sich eine diesbezügliche Einsprache als verspätet erweist. Bei dieser Lage der Dinge ist von einer Überweisung abzusehen. 5. a) Nach alledem sind die Rechtsmittel abzuweisen, soweit auf diese einzu- treten ist. b) Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten dem Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG; Art. 144 Abs. 1 DBG). c) Die Kostenauflage im Einspracheverfahre n von Fr. 500.- ist zu bestät igen, da d er Pflichtige zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt worden i st (vgl. § 142 Abs. 2 Satz 2 StG i.V.m. § 18 VO StG). Die Kostenhöhe ist angeme ssen (Ziffer 7.1. des Protokolls der Sitzung vom 16. Dezember 19 98 der Kommission für kaufmännisches Steuerrecht i.V.m. § 21 Abs. 2 VO StG). Demgemäss erkennt die Rekurskommission: 1. Der Rekurs wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. - 9 - 2 ST.2009.53 2 DB.2009.25 2. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. […]