Steuerrekursgericht des Kantons Zürich 1. Abteilung 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 Entscheid 12. Juli 2011 Mitwirkend: Abteilungsvizepräsident Walter Balsiger, die Steuerrichter Anton Tobler und Michael Ochsner sowie Gerichtsschreiber Hans Heinrich Knüsli In Sachen 1. A, 2. B, Beschwerdeführer/ Rekurrenten, vertreten durch Altorfer Duss & Beilstein AG, Walchestrasse 15, 8006 Zürich, gegen 1. S c h w e iz e r i s c h e E i d g e n o s s e n s c h a f t , Beschwerdegegnerin, 2. S t a a t Z ü r i c h , Rekursgegner, vertreten durch das kant. Steueramt, Division Dienstleistungen, Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich, betreffend Direkte Bundessteuer 2006 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2006 - 2 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 hat sich ergeben: A. A (nachfolgend der Pflichtige bzw. zusammen mit sei ner Ehefrau B die Pflichtigen) war als Investmentbanker bis Ende 2005 bei der C AG im Bereich Corpora- te Finance tätig. Nachdem internationale Gesetzesänderungen d ie Weiterführung die- ses Bereichs durch eine Revisionsgesellschaft wie die C AG in Frage stellt en, verein- barten die Poolmitglieder der Abteilung Corporate Finance (darunter federführend der Pflichtige) am 14. Oktober 2005 mit der C AG den geschlossenen Übertritt der Abte i- lung zu einer neu zu gründenden Tochtergesellschaft der D KG. Im Hinblick auf diesen Wechsel hatten die Poolmitglieder bereits am 29. September 2005 mit eig enen Mitteln die E AG) gegründet. Der Pflichtige zeichnete dabei 25'000 der insgesamt 100'000 Aktien à nominell Fr. 1. -. Die E AG übernahm alsdann am 1. Dezember 2005 die la u- fenden Geschäfte der früheren C-Abteilung und wurde am 7. Dezember 2005 in die F AG umfirmiert. Am 3. J anuar 2006 verkauften die Poolmitglieder 51% ihrer F AG-Aktien an die D KG. Der Pflichtige erzielte dabei für 12'750 verkaufte Aktien ei- nen Erlös von Fr. 3'836'250.-, wobei per Vertragsabschluss Fr. 1'023'750.- zu bezahlen waren; für den restlichen Kaufpreis wurden tranchenweise Zahlungen per Anfang 2007, 2008 und 2009 vereinbart. In der Steuererklärung 2006 gingen die Pflichtigen mit Bezug auf diesen Akt i- enverkauf von einem steuerfreien Kapitalgewinn aus. Trotz Erwerbseinkünften beider Pflichtigen von über Fr. 900'000. - deklarierten sie sodann ein steuerbares Einkommen von Fr. 0. -. Grund dafür waren geltend gemachte Liegenschaftenunterhaltskosten von über Fr. 1 Mio. Diese betrafen ein Ferienhaus in G, welches die Pflichtigen am 5. J a- nuar 2006 für Fr. 2 Mio. gekauft und in der Folge umgebaut hatten. Nach Durchführung eines Auflageverfahrens setzte der Steue rkommissär am 12. November 2010 die Steuerfaktoren für die Steuerperiode 2006 wie folgt fest: Staats- und Gemeindesteuer Direkte Bundessteuer (Fr.) (Fr.) Steuerbares Einkommen 1'534'000.- 1'538'900.- Satzbestimmendes Einkommen 1'534'000.- Steuerbares Vermögen 1'131'000.- Satzbestimmendes Vermögen 1'277'000.-. - 3 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 Gegenüber der Selbstdeklaration rechnete er einkommensseitig insbesondere den Gewinn aus dem Aktienverkauf auf, wobei er aber nur die per 2006 erhaltene Zah- lung von Fr. 1'023'750.- berücksichtigte. Sodann s trich er abzugsseitig den Grossteil der für die Liegenschaft in G deklarierten Unterhaltskosten. Die Bundessteuerveranlagung wurde mit Schlussrechnung vom 29. Nove m- ber 2010 formell eröffnet. B. Die hiergegen gerichtete n Einsprachen hiess das kantona le Steueramt am 8. März 2011 teilweise gut. Dabei wurde an der Steuerbarkeit des Gewinns aus dem Aktienverkauf festgehalten ; die abziehbaren Unterhaltskosten wurden demgegenüber geringfügig angehoben, sodass nunmehr ein steuerbares Einkommen von Fr. 1'449'300.- (Staats- und Ge meindesteuer) bzw. Fr. 1'454'200 .- (direkte Bunde s- steuer) resultierte. C. Mit Beschwerde und Rekurs vom 7. April 2011 wandten sich die Pflic htigen abermals gegen die Steuerbarkeit des Gewinns aus dem Aktienverkauf sowie die Kür- zung der deklarierten Liegenschaftenunterhaltskosten . Demen tsprechend stellten sie Antrag auf Festsetzung des steuerbaren Einkommens auf jeweils Fr. 0.-. Das kantonale Steueramt schloss mit Vernehmlassung vom 19. April 2011 auf Abweisung der Rechtsmittel. Di e Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) liess sich nicht vernehmen. Mit Schreiben vom 31. Mai 2011 nahmen die Pflichtigen unaufgefordert Ste l- lung zur vorinstanzlichen Vernehmlassung, wobei sie an ihren Anträgen festhielten. Auf die Vorbringen der Par teien in ihren Rechtsschriften wird – soweit erfor- derlich – in den nachfolgenden Erwägungen Stellung genommen. - 4 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 Die Kammer zieht in Erwägung: 1. Strittig ist zunächst, ob der vom Pflichtigen beim Verkauf von 12'750 F AG- Aktien an die D KG erzielte Nettoerlös (im Umfang der Zahlung 2006) steuerbar ist. Die Pflichtigen gehen diesbezüglich von einem steuerfreien Kapitalgewinn aus der Veräu s- serung von Privatvermögen aus, während die Steuerbehörde dafür hält, es liege Ei n- kommen aus Erwerbstätigkeit vor. Ein zweiter Streitpunkt betrifft die Abzugsfähigkeit der von den Pflicht igen de- klarierten Kosten für den Unterhalt ihrer Liegenschaft in G. 2. a) Der Einkommenssteuer unterliegen allgemein alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte mit Ausnahme der Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen, welche steuerfrei sind (Art. 16 Abs. 1 und 3 Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG] und § 16 Abs. 1 und 3 Steuerge- setzes vom 8. Juni 1997 [StG]). b) Die Einkünfte a us unselbstständiger Erwerbstätigkeit sind in Art. 17 Abs. 1 DBG und § 17 Abs. 1 StG geregelt. Steuerbar sind danach alle Einkünfte aus priva t- rechtlichem oder öffentlich -rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebenei n- künfte wie Entschädigungen fü r Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters - und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen und andere geld - werte Vorteile (Einkünfte aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit). aa) Steuerbar ist das Arbeitsentgelt, das der steu erpflichtigen Person unmi t- telbar zufliesst, samt allen Nebeneinkünften. Die beispielh afte Aufzählung der Einkom - mensteile aus unselbstständiger Tätigkeit ist nicht abschliessend. Deshalb enthält Art. 17 DBG bzw. § 17 StG analog zu Art. 16 DBG bzw. § 16 StG auch einen Auffang- tatbestand, unter den alle nicht ausdrücklich genannten Einkünfte aus unselbstständ i- ger Erwerbstätigkeit fallen, nämlich "alle Einkünfte", und zwar gleichgültig, wie diese bezeichnet werden. Voraussetzung ist einzig, dass die Leistung ih ren hauptsächlichen Grund im Arbeitsverhältnis hat. Zwischen der unselbstständigen Erwerbst ätigkeit und den daraus fliessenden Einkünften muss somit ein kausaler Zusammenhang bestehen; ein Einkommen aus unselbstständiger Tätigkeit liegt dann vor, wenn zwis chen der - 5 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 Leistung, welche die steuerpflichtige Person erhält, und ihrer Tätigkeit ein wirtschaftl i- cher Zusammenhang in der Weise besteht, dass die Leistung eine Folge der Tätigkeit ist und die steuerpflichtige Person die Leistung im Hinblick auf ihre Tätig keit erhält. Steuerbar sind daher sämtliche geldwerte Vorteile, welche ein Arbeitnehmer als Gegenleistung für seine Tätigkeit erhält, die er gestützt auf ein Arbeitsverhältnis ausübt (vgl. dazu und zum Folgenden: Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkomme ntar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 17 N 28 ff. DBG, und Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., 2006, § 17 N 28 ff. StG). Der Charakter der Tätigkeit und die Ausgestaltung des Arbeitsverhältni sses sind unmassgeblich, namentlich ob das Entgelt für den Haupterwerb oder eine Nebe n- tätigkeit der steuerpflichtigen Person ausgerichtet wird, wie es benannt wird, in we lcher Form die Entschädigung für die erbrachte Leistung erfolgt; die Bezahlung der steue r- pflichtigen Person für ihre Tätigkeit kann in G eld oder in geldwerten Leistungen erfo l- gen, die H öhe der Vergütung fest oder variabel sein, sie kann vom Arbeitgeber oder von Dritten ausgerichtet werden. Ohne Bedeutung ist, ob ein Rechtsa nspruch auf eine Leistung besteht oder nicht (BGr, 3. März 1989, AS A 60, 245 [247] = StE 1991 B 21.1 Nr. 2). bb) In erster Linie ist einmal der vertraglich vereinbarte und regelmässig au s- bezahlte Lohn des Arbeitgebers für die vom Erwerbstätigen zu erbringende Lei stung Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit. D azu gehören auch der 13. Monatslohn, Boni, Provisionen sowie Lohnnachzahlungen. Es ist aber nicht nur der eigentliche Lohn, sondern es sind alle Leistungen des Arbeitgebers von verschieden s- ter Art ste uerbar. Erfasst werden dergestalt auch alle Lohnzulagen (wie z.B. Kinder - und Ausbildungszulagen), ungeachtet der Gründe, aus denen sie ausgerichtet werden. Art. 17 DBG und § 17 StG sind auch anwendbar auf freiwillige Leistungen des Arbeitgebers, wie vertraglich nicht vereinbarte Gratifikationen, Boni, Gew innbeteili- gungen, Tantiemen, Jubiläumsgaben, Vergütungen für Verbesserungsvorschläge und Treueprämien sowie Zuwendungen in Anerkennung der geleisteten Dienste (VGr, 1. November 1988, StE 1989 B 21.3 Nr. 2). Entscheidend ist dabei für die Besteuerung immer, dass die Leistung – trotz ihrer Freiwilligkeit – ihren Rechtsgrund im Arbeitsverhältnis des Leistungsempfängers hat und somit nicht unentgeltlich, nicht gegenleistungslos e rscheint, andernfalls sie nämlich als Schenkung (ein - kommen-)steuerfrei ist. - 6 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 Nebst Geldleistungen sind auch geldwerte Leistungen und Naturalleistu ngen des Arbeitgebers steuerpflichtig. Geldwert ist jede Leistung, durch die der steuerpflic h- tigen Person ein Vorteil zufliesst und durch die sie sich eine Ausgabe ersparen kann, welche sie sonst aus ihrem Einkommen hätte tät igen müssen (RB 1980 Nr. 38). Der Arbeitgeber muss aber im Zeitpunkt der Leistung über diese verfügen können; übe r- trägt der Arbeitgeber Aktien an den Arbeitnehmer, die dieser später mit Gewinn ve r- äussert, kann dieser G ewinn nur dann als Einkunft aus unselbstständiger Erwerbst ä- tigkeit besteuert werden, wenn der Arbeitgeber diesen Aktiengewinn (ganz oder teilweise) bereits im Zeitpunkt der Aktienübertragung realisieren konnte (StRK IV, 18. Dezember 1998, StE 2000 B 22.1 N r. 3). Naturalleistungen des Arbeitgebers kö n- nen entweder Lohnbestandteile sein, welche dem Arbeitnehmer regelmässig zuflie s- sen, oder sie können dem Arbeitnehmer lediglich von Fall zu Fall ausgerichtet werden. Im Gastgewerbe sind Unterkunft und Verpflegung häufig Lohnbestandteil. Weitere Bei- spiele sind das Überlassen einer Diens twohnung oder eines Geschäftswagens sowie das Zur-Verfügung-Stellen von Waren oder Dienstleistungen ohne Entgelt oder zu e i- nem Vorzugspreis (auch Gewährung eines Darlehens zu einem Vorzugszins). Auch die unterpreisliche Zuteilung von Mitarbeiteraktien oder -optionen zählt als Naturallei stung zu den andern geldwerten Vorteilen, die nach § 17 StG bzw. Art. 17 DBG steue rbar sind, da der Grund dieses Wertzuflusses im Arbeitsverhältnis der steuerpflichtigen Per- son liegt. c) Nach der allgemeinen Beweislastregel haben die Steuerbehörden den Nachweis zu erbringen, dass ein Steuerpflichtiger bestimmte Ei nkünfte erzielt hat, da es sich hierbei um einen steuerbegründenden Umstand handelt. Der Nachweis eines Vermögenszuflusses begründet sodann die natürliche Vermutung, dass dieser steue r- bares Einkommen darstellt. Die Vermutung kann vom Steuerpflichtigen entkräftet we r- den, indem er den Gegenbeweis erbringt, dass nämlich die zugeflossenen Einkünft e kein steuerbares Einkommen darstellen (wie z.B. Vorliegen eines steuerfreien Kapita l- gewinns aus der Veräusserung beweglichen Privatvermögens). Das Risiko der Beweis- losigkeit liegt somit hinsichtlich jener Tatsachen, aus d enen sich die Nichtsteuerbarkeit einer Einkunft ergibt, beim Steuerpflichtigen. 3. a) Mit Vertrag vom 3. Januar 2006 verkaufte der Pflichtige der D KG 12'750 Aktien der F AG mit einem Nennwert von Fr. 1. - zum Preis von Fr. 3'836'250.-, wobei - 7 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 ihm per Vertrags vollzug eine Teilzahlung von Fr. 1'023'750.- zustand. Die Auszahlung des Restbetrags wurde in drei Tranchen à Fr. 937'500. - per Valuta 3. Januar 2007, 2008 und 2009 vereinbart. Per Januar 2006 ist damit zunächst ein Vermögenszufluss von Fr. 1'011'000.- (Fr. 1'023'750.- ./. Fr. 12'750.-) ausgewiesen, womit diesbezüglich im Sinn einer natü r- lichen Vermutung von steuerbarem Einkommen auszugehen ist. Damit obliegt den Pflichtigen der Nachweis, dass es sich bei diesem Nettozufluss ausschliesslich um einen steuerfreien Kapitalgewinn hand elte, d.h. dass der Kaufpreis ausschliesslich für den Kaufgegenstand (die Aktien) geleistet worden ist. b) Die Pflichtigen lassen mit Blick auf diesen Nachweis beschwerde- und re- kursweise vorbringen, der pflichtige Ehemann habe mit flüssigen Mitteln aus seinem Privatvermögen als Mitgründer Aktien der E AG liberiert und die Aktien zu Eigentum erworben. Die Höhe seiner Investition sei einzig durch die Entschädigung bestimmt worden, welche die E AG der C AG für die Betriebsübernahme habe entrichten mü s- sen. Beim Verkauf sei der Aktie nkaufpreis an den neuen Bankpartner im Wesentlichen aufgrund der kapitalisierten Gewinne gemäss Business -Plan bestimmt worden. Weil der Pflichtige dergestalt die Aktien zu einem entsprechend höheren Preis habe verka u- fen können und als Gegenleistung für die Eigentumsübertragung den Kaufpreis erha l- ten habe, habe er einen Mehrwert der Aktien realisiert. Aus wirtschaftlicher Sicht hand- le es sich damit zweifellos um einen Kapitalgewinn, denn er habe die Aktien anlässlich der Gesel lschaftsgründung zum Nennwert erworben und einen Teil davon später zu einem höheren Verkaufspreis an einen Dritten veräussern können. Weil er den Meh r- wert der Aktien realisiert habe, indem er mit dem Verkauf die wirtschaftliche Verf ü- gungsmacht über die Aktien au fgegeben und als adäquate Folge davon bzw. als G e- genleistung aus dem Aktienverkaufsvertrag ein neues Vermögensrecht in Form von Geld bzw. einer Geldforderung erlangt habe, liege auch aus steuerrechtlicher Sicht ein Kapitalgewinn vor. Weil der Pflichtig e so dann über kein Geschäftsvermögen verfüge und den Aktie nerwerb unbestrittenermassen mit eigenen Mitteln finanziert habe, liege ein auf Privatvermögen erzielter steuerfreier Kapitalgewinn vor. c) aa) Die E AG wurde vom Pflichtigen und weitere n Pool-Mitgliedern der Ab- teilung Corporate Finance der C AG am 29. September 2005 mit einem Aktienkapital von Fr. 100'000. - (= 100'000 Aktien à nominell Fr. 1. -) gegründet; dies gemäss Han- delsregistereintrag mit dem Hauptzweck " Unternehmensberatungsdienstleistungen, - 8 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 insbesondere in den Bereichen Corporate Finance, Fusionen und Akquisitionen, R e- strukturierungen, Finanzierungen und Derivaten". Der Pflichtige zeichnete bei der Gründung der E AG 25'000 Aktien à Fr. 1. - und wendete also eigene Mittel im Betrag von Fr. 25'000.- auf. Wenn er 12'750 dieser Aktien (= 51%) nach lediglich drei Monaten für Fr. 3'836'250.- an die D KG verkaufen konnte (bzw. alle Poolmitglieder 51% ihrer Aktien für insgesamt Fr. 15'345'000.-), ent- spricht dies einer Vermehrung des einbezahlten Nomin alwerts um das 300-fache. Da- mit stellt sich zwangsläufig die Frage, aus welchen Gründen die Käuferin bereit war, für eine 51%-Mehrheit an einer neu gegründeten Gesellschaft mit einem Aktienkapital von Fr. 100'000.- einen zweistelligen Millionenbetrag zu bezahlen. Die E AG hatte ihre Ge- schäftstätigkeit ja gerade erst aufgenomm en und konnte demzufolge keine Aktiven mit stillen Reserven haben; auch konnte sie unmöglich bereits hohe Gewinne erwirtschaf- tet haben, welche im Rahmen einer ertragsbezogenen Zukunftsb etrachtung eine sol- che Wertsteigerung nahegelegt hätten. bb) Im steuerbehördlichen Auflageverfahren schilderte der Pflichtige den Hi n- tergrund des hohen Gewinns aus dem Aktienverkauf wie folgt (vgl. Beilage zum Schreiben vom 9. Februar 2010): Die Grün deraktionäre der E AG seien in stets gleicher personeller Zusa m- mensetzung über Jahre gemeinsam im Corporate Finance-Geschäft tätig gewesen. Dies zunächst bei einer Bank, dann bei H und seit 2002 bei der C AG. Organisatorisch habe eine selbstständig operier ende Corporate -Finance-Unternehmung inne rhalb der C AG mit rund 30 ausschliesslich für den Corporate-Finance-Bereich tätigen Mitarbe i- tenden bestanden. Die Mandate seien praktisch ausschliesslich von den Partnern pe r- sönlich gewonnen und abgewickelt worden. Es habe von Anfang an ein eigenstä ndige Geschäft bestanden, welches unabhängig vom jeweiligen Dach ( H, C AG) seine Marktposition habe behaupten und ausbauen können. Der aufgrund e iner Profit - Center-Rechnung ermittelte Gewinn sei jeweils nach einem bestimmt en Schlüssel auf die Partner und die H bzw. C AG verteilt worden. Das als Sarbanes -Oxley Act bekannte US -Bundesgesetz und die behördl i- chen Folgemassnahmen hätten sich zunehmend auf die Geschäftstätigkeit der grossen Revisionsgesellschaften ausgewirkt. I nsbesondere die Unabhängigkeitsanforderungen und das Verbot der Erbringung von bestimmten anderen Dienstleistungen neben der - 9 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 Abschlussprüfung hätten das erfolgreiche Angebot der Corporate -Finance-Dienst- leistungen unter dem Dach der C AG in Frage gestellt. Weil in der Folge absehbar g e- worden sei, dass der Corporate -Finance-Bereich keine Zukunft bei C AG mehr haben werde, hätten die Partner beschlossen, das Corporate-Finance-Geschäft aus der C AG herauszulösen. Ein Projektteam aus der Gruppe der Partner habe bereits ab 2004 die rechtliche Verselbstständigung der Corporate -Finance-Unternehmung vorbereitet und dazu Gespräche mit möglichen Partnern, insbesondere zwei Banken, über eine Z u- sammenarbeit aufgenommen. Parallel dazu sei die Übernahme des Betriebs von C mit deren Geschäftsleitung ausgehandelt worden. Nachdem das Konzept festgesta nden habe, hätten die sieben Partner im September 2005 die E AG als Rechtstr ägerin für den zu übernehmenden Betrieb errichtet. Im Oktober 2005 seien die Partner aufgrund der fort geschrittenen Verhandlungen dann davon ausgegangen, mit der D KG die Wunsch-Partnerbank für die künftige Zusammenarbeit gefunden zu haben. Am 14. Oktober 2005 hätten die Partner daraufhin die ausgehandelte Austrittsvereinbarung mit C AG, welche die Grundla ge für die Betriebsübernahme gebildet habe, unterzeic h- net. In diesem Vertrag sei u.a. die Aufhebung der Arbeitsverträge der Partner per Ende November 2005 vorgesehen worden; gleichzeitig sei den Partnern überbunden wo r- den, allen Corporate-Finance-Mitarbeitern auf den 1. Dezember 2005 neue Verträge zu offerieren und sich um deren Übernahme zu bemühen. Die Partner hätten sich auch verpflichtet, mit der übernehmenden Gesellschaft keine Dienstleistungen im Bereich Revision, Steuerberatung, Rechtsberatung und Ac counting an C AG-Kunden anzubie- ten und keine anderen Mitarbeiter abzuwerben. Für entsprechende Verletzungen sei en Konventionalstrafen zulasten der Partner in Millionenhöhe vorgesehen worden. Die Partner bzw. die E AG habe in der Folge die laufenden Corp orate- Finance-Mandate von C AG zur weiteren Bear beitung übernommen; einen Kunde n- stamm gebe es in diesem Geschäft nicht. Für die Aufteilung der Honorare sei nach Massgabe des Projektstands für jedes Mandat ein Schlüssel vorgesehen worden. Überdies hätten si ch die Partner auch verpflichtet, allfällig e nicht durch die Versich e- rung von C AG gedeckte Kosten für Haftungsfälle von bereits abgewickelten Mandaten rückwirkend bis zum 1. Juli 2002 zu übernehmen. Im Zusammenhang mit der B e- triebsübernahme seien in der A ustrittsvereinbarung auch die Übernahme von Ma n- datsakten, der Verkauf von Büromobiliar, Geschäftswagen und Mobiltelefonen sowie Versicherungsfragen geregelt worden. Die D KG habe die Austrittsvereinbarung mit Bezug auf einzelne Bedi ngungen mit unterzeichne t; dies mit dem einseitigen Recht, allfällige Verpflichtungen daraus ab 1. Dezember 2005 befreiend auf die F AG (damals - 10 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 noch E AG) zu übertragen. Die Partner hätten sodann der D KG das Recht eingeräumt, im Januar 2006 51% der Akt ien der E AG zu erwerben. Am 1. Dezember 2005 sei der ganze Corporate-Finance-Betrieb der C AG durch die F AG (damals noch E AG) über- nommen worden und habe das ganze bisherige Team (mit Ausnahme eines einz igen Mitarbeiters, welcher eine Drittanstellung bevorzugt habe) diesen Betrieb weitergeführt. Am 7. Dezember 2005 sei die E AG in die F AG umformiert worden. Anfang Januar 2006 habe die D KG dann ihr Kaufrecht ausgeübt und von den sieben Partnern 51'000 Namensaktien der F AG für Fr. 15'345'000.- erworben. Im Aktie nkaufvertrag vom 3. Januar 2006 sei dabei festgehalten worden, dass die Partner die F AG gegründet und sämtliche Aktien gehalten hätten ; dies mit der A bsicht, das Corporate-Finance- Beratungsgeschäft langfristig als Teil der D-Gruppe zu betreiben. Der Aktienkaufpreis sei auf der Grundlage eines Businessplans aufgrund der kapitalisierten Gewinne – nach Abzug der gewinnabhängigen Entlöhnung der Partner – ermittelt worden. Sodann sei vereinbart worden, einen Teil des Kaufpreises am Vollzugstag und de n Rest – ge- koppelt an gewisse Bedingungen – in drei Jahrestranchen zu bezahlen. Mit Abschluss des Aktienkaufvertrags habe d ie neue Mehrheitsbeteiligte am Corporate Finance- Betrieb festgestanden. Wäre d ieser Vertrag nicht zustande g ekommen, wären alle im Hinblick auf die Zusammenarbei t vorgenommenen Dispositionen rückabgewickelt wor- den. Die Partner hätten diesfalls das volle Unternehmerrisiko allein getragen, bis w o- möglich ein Zusammengehen mit einer anderen Partnerbank zustande gebracht wo r- den wäre. cc) Diese Sachverhaltsschilderung ist unbestritten und durch verschi edene Dokumente belegt. Zu ergänzen bleibt, dass die C AG gemäss Austrittsvereinb arung der E AG das Büromobiliar für Fr. 100'000.- verkaufte, während Mobiltelefone, Laptops etc. zurückzugeben waren. Weitere Fr. 100'000.- verlangte die C AG für die Überla s- sung der Kunden "Real Estate". Betreffend die laufenden, noch nicht abgeschlossene n Mandate im Kerngeschäft (Corporate Finance) wurde – wie vom Pflichtigen erwähnt – vereinbart, dass über die Erfolgshonorare mit der C AG nach einem bestimmten Schlüssel abzurechnen ist. Damit steht fest, dass die C AG im Zusammenhang mit der "Liquidation" der Abteilung Corporate Finance den ausscheidenden Poolmitgliedern bzw. der von diesen neu gegründeten Finanzberatungsgesellschaft keine Geschenke machte. Der hohe Preis, welchen die D KG für die 51% -Beteiligung bezahlte, gründet also nicht im U m- stand, dass die C AG-Poolmitglieder im Rahmen der Herauslösung ihrer Abteilung ge-- 11 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 wissermassen umsonst zu einem millionenschweren Unternehmen g ekommen sind . Die D KG beteiligte sich mit dem in Frage stehenden Aktienkauf an einem neu gegrün- deten Unternehmen, welches an Aktiven lediglich Büromobiliar von Fr. 100'000. - sowie einen Kundenstamm im (nebensächlichen) Liegenschaftenbereich im Wert von Fr. 100'000.- aufwies; im Kerngeschäft "Corporate Finance" gab es – wie vom Pflichti- gen selbst dargelegt – keinen Kundenstamm und die auslaufenden Mand ate waren noch mit der C AG abzurechnen. Die Gewinnaussichten der F AG basierten damit pri- mär auf neu abzuschliessenden Beratungsmandaten. dd) Wenn die D KG unter d en dargelegten Umständen gleichwohl bereit war, für die 51%-Beteiligung mit einem Substanzwert in Höhe des einbezahlten Aktienkap i- tals (= Fr. 100'000.-) gut Fr. 15 Mio. zu bezahlen, so kann es dafür nur einen Grund geben: Der Wert der neu gegründeten Finanzberatungsgesellschaft wurde offensicht- lich durch deren Mitarbeiter (insbesondere Poolmitglieder der ehem aligen C AG- Abteilung) bestimmt. Ein em potentiellen Käufer bot sich damit die Gelegenheit, ein ganzes Team von Finanzspezialisten, welches seit Jahren erfolgreich im Corporate Finance Bereich tätig war, zu übernehmen. Zum Verkauf stand dergestalt mit dem An- teil an der neu gegründeten Unternehmung vorab die Arbeitsleistung der Unterne h- mensgründer und weiteren Mitarbeitenden. Der Vertrag vom 3. Januar 2006 betreffend "Kauf und Verkauf von Aktien der F AG sowie weitere Rechtsgeschäfte" bestätigt diese Sichtweise. Schon der Zusatz im Titel (… "sowie weitere Rechtsgeschäfte") legt nahe, dass hier nicht nur Aktien verkauft worden sind. Den Vorbemerkungen (lit. C) ist so- dann zu entnehmen, dass die Verkäufer (= sieben Gründer bzw. Partner) beabsichti- gen, das Corporate Finance Beratungsgeschäft langfristig als Teil der D Gruppe zu betreiben. Daraus folgt, dass die Firmengründer eben nicht bloss die Aktienmehrheit ihrer neu gegründeten Finanzberatungsgesellschaft an die D KG verkauften, so ndern auch ihre persönliche Beratungstätigkeit für die F AG bzw. die übergeordnete D Grup- pe. Dies erklärt denn au ch, wieso vereinbart wurde, dass der Kaufpreis in vier Jahre s- tranchen zu bezahlen ist (Ziff. 1.2) . Dabei hatte die Käuferin nur die 1. Tra nche per Datum des Vertragsvollzug s (3. Januar 2006) zu bezahlen; das Auszahlen der weite- ren Tranchen per 3. Januar 2007/2008 /2009 war jeweils an die Bedingung eines per Auszahlungsdatum ungekündigten Arbeitsverhältnisses des betreffenden Aktienver-- 12 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 käufers geknüpft . Zudem war die letzte Tranche nur bei Erreichen eines bestimmten Umsatzziels geschuldet. Dies zeigt mit aller Klarheit auf, dass die vier jahresbezoge- nen Kaufpreiszahlungen an die (erfolgreiche) Arbeitstätigkeit der Verkäufer für die F AG gekoppelt waren. Aus dem Gesagten ergibt sich, dass das Entgelt, welches der Pflichtige für die Abgabe seiner 12'750 Aktien erhalt en hat, seine (erfolgsbezogene) Arbeitsleistung für die D Gruppe abgilt und damit Salärcharakter hat ; von einem steuerfreien Kapitalg e- winn k ann folglich keine Rede sein kann. Die dem Pflichtigen per 2006 ausb ezahlte Kaufpreiszahlung (1. Tranche) im Betrag von Fr. 1'023'750.- wurde demnach zu Recht als steuerbares Einkommen qualifiziert und entsprechend aufgerechnet. ee) Der Einwand der Pflichtigen, wonach der weit über dem Substanzwert bezahlte Kaufpreis für den Goodwill der F AG bezahlt worden sei, verfängt nicht. Das Gewinnpotential der Letzt eren war vorab personeller Natur; es waren die einzelnen Mitarbeiter der neu gegründeten Unternehmung, die mit ihrem Knowhow, ihren Ku n- denbeziehungen und ihrer Arbeitsleistung die künftigen E rtragsaussichten prägten . Hinter dem Aktienkauf stand der Kauf und die Bindung eines Spezialistenteams, womit die den Spezialisten zufliessenden Entschädigungen für die Überlassung der 51%- Aktienmehrheit als A rbeitsentgelt zu würdigen sind. Auch die Goodwillargumentation führte im Übrigen nicht zu einem steuerfreien Kapitalgewinn. Ein von der Käuferin b e- zahlter Goodwill wäre diesfalls nämlich nicht von der F AG (bzw. der E AG) erschaffen worden, sondern von der C AG, sodass im gleichen Umfang von steuerbaren geldwer- ten Leistungen der C AG an die ausscheidenden Poolmitglieder auszugehen wäre. Nicht gegen die Salärqualifikation des Aktienkaufpreises spricht sodann der weitere Einwand, wonach dem Pflichtigen im Rahmen seines Arbeitsvertrages mit der F AG bereits ein branchenüblicher Fixlohn sowie ein marktgerechter gewinnabhängiger Bonus eingeräumt worden sei, womit kein Raum für eine Zusatzentschädigung verble i- be. Im Bereich Corporate Finance ist die Salarierung von Spitzenkader bekannterma s- sen gegen oben offen . Wurde dem Pflichtig en gemäss Lohnausweis pro 2006 (1.1. – 31.12.) von der F AG ein Nettolohn von Fr. 590'553.70 ausbezahlt, so lässt dies auch unter Berücksichtigung seiner Stellung (Delegierter des Verwaltungsrats; vgl. Akti o- närsbindungsvertrag vom 3. Januar 2006) ein Zusatzsalär von rund Fr. 1 Mio. pro Jahr noch nicht aussergewöhnlich hoch erscheinen. Dies belegt auch der U mstand, dass - 13 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 dem Pflichtigen auch von der C AG allein für den Monat Februar 2006 noch ein Netto- lohn von Fr. 296'728.- ausgerichtet worden ist (vgl. Lohnausweis 2006 der C AG). ff) Nach alledem bleibt es dabei, dass die Lohnaufrechnung aus dem Aktie n- verkauf zu Recht erfolgt ist. 4. a) Die Pflichtigen haben am 5. Januar 2006 für Fr. 2 Mio. ein Wohnhaus in G erworben (Liegenschaft Nr. von 972 m2; vgl. K aufvertrag). In der Steuererkl ärung 2006 vom 18. März 2008 deklarierten sie diesbezüglich e Unterhaltskosten per 2006 von Fr. 2'261'6 97.-. In der rektifizierten Deklar ation vom 3. April 2008 gaben sie die se Kosten noch mit Fr. 1'134'336.- an. Die Vorinstanz hat hiervon einen geschätzten Kos- tenanteil von Fr. 171'900.- zum Abzug zugelassen, derweil die Pflichtigen die gesam- ten Kosten gemäss rektifizierter Steuererklärung steuermindernd berücksichtigt haben wollen. b) Nach Art. 32 Abs. 2 Satz 1 DBG bzw. § 30 Abs. 2 Satz 1 StG können bei Liegenschaften im Privatvermögen die Unterhaltskosten, die Versich erungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Nach Lehre und Rechtsprechung sind unter solchen Unterhaltskosten Aufwe n- dungen zu verstehen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern die Erhaltung bi s- heriger Werte ist und die in längeren oder kürzeren Z eitabständen wiederkehren (vgl. VGr, 18. September 1997, SB 97.00002; RB 1981 Nr. 55, beide auch zum Fo l- genden; Reimann/Zuppinger/ Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2. Band, 1963, § 25 N 40, 44 und 54; Ric hner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 30 N 36 ff. StG). Dazu gehören einerseits die Aufwendungen für den laufenden Unte rhalt, wie Kosten für Ausbesserungsarbeiten aller Art und Er satzanschaffungen. A bzugsfähig sind sodann auch Aufwendungen für periodische Renovationen grösseren Ausmasses (Fassaden, Dachrenovation, zeitbedingte Änderung der Zen tralheizung, Anpassung der elektrischen Einrichtung an geä nderte Vorschriften usw.). Mit a nderen Worten sind Unterhaltskosten im Sinn von Art. 32 Abs. 2 DBG bzw. § 30 Abs. 2 StG Kosten, die der Instandhaltung des Grundstücks oder seiner Instandstellung dienen, d.h. der Nachh o- lung unterbliebener Instandhaltung (VGr, 22. April 1986 = StE 1987 B 44.13.1 Nr. 1; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 30 N 38 StG), sodass das Grun dstück weiterhin – allenfalls "modernisiert" – seinen bisherigen Verwendungszweck e rfüllen kann. Geht - 14 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 indessen die Modernisierung darüber hinaus, steht sie einer Neuei nrichtung gleich und bewirkt, dass das Wohnhaus in einen besseren Zustand versetzt wird, d.h. in den Rang eines besser ausgestatteten, wertvolleren Gebäudes mit w esentlich modernerer oder modernster Ausgestaltung aufrückt, so gehören die Kosten der M odernisierung zum nicht abzugsfähigen Herstellungsaufwand und sind sie nicht abzugsfähige Verm ö- gensanlage (RB 1972 Nr. 28, 1977 Nr. 49 mit Hinweisen; Ric hner/Frei/Kauf- mann/Meuter, Art. 32 N 39 DBG und § 30 N 48 StG). Vorbehalten bleibt im hier betro f- fenen Steuerjahr 2006 sod ann die in der ganzen Schweiz noch anwen dbare Dumont- Praxis, gemäss welcher für Liegenschaften, die im vernachlässigten Z ustand erworben wurden, in den ersten fünf Jahren keine Instandstellungskosten abg ezogen werden dürfen (BGr, 2. Februar 2005 = StE 2005 A 23.1 Nr. 10). Die Unterhaltsmassnahmen zielen letztlich darauf ab, die Liegenschaft langfristig in ertragsfähigem Zustand zu e r- halten (RB 1971 Nr. 32; Dieter Egloff in: Kl öti-Weber/Siegrist/Weber, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 2004, § 39 N 38). Nicht abzugsfähig sind demgegenüber die wertvermehrenden Aufwendungen, d.h. Auslagen, welche im objektiv -technischen Sinn eine dauernde Vermehrung oder Verbesserung des Grundstücks bewirken, insbesondere durch bauliche Veränderu n- gen (Einbau eines neuen Badezimmers, Bau einer Garage, Ausbau des Dachstocks, Weg- und Strassenbauten; Reimann/Zuppinger/Schärrer, § 25 N 54). D azu gehören auch die Kosten einer zunächst mangelhaften Einrichtung, die nachträglich mit weit e- ren Kosten verbessert oder ausgewechselt werden muss (RB 1967 Nr. 27). Drängt sich kurz nach der Fertigstellung eines Gebäudes eine Sanierung auf (z.B. infolge Hanga b- rutschung), handelt es sich bei diesen Sanierungskosten nicht um Unte rhaltskosten; diese Kosten stehen vielmehr in kausalem Zusammen hang mit der Gebäudeerstellung (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 30 N 49 StG). Nicht als Unterhaltskosten abzugsf ä- hig sind ferner Aufwendungen, die mit einer Gebäudeau skernung verbunden sind, und jene Aufwendungen, welche ein Grundstück in einen besseren Zu stand versetzen, d.h. ein Haus in den Rang eines besser ausgestatteten, wertvolleren Gebäudes aufrücken lassen (RB 1972 Nr. 28; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 30 N 48 StG). Sind wer t- vermehrende bauliche Massnahmen erbracht worden, sind auch Kosten für Anp as- sungsarbeiten an bestehenden Einrichtungen wertvermehrend (Ric hner/Frei/Kauf- mann/Meuter, § 221 N 40 StG). c) Liegenschaftenunterhaltskosten sind steuermindernder Natur und daher vom Steuerpflichtigen gesamthaft darzutun und nachzuweisen (RB 1987 Nr. 35). Umfassen - 15 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 Aufwendungen sowohl werterhaltende als auch wertvermehrende Anteil e, was häufig bei Umbauten an bestehenden Gebäuden der Fall ist, sind die Aufwendungen im Umfang der werterhaltenden Anteile zum Abzug zuzulassen, während die wertvermeh- renden Anteile nicht abzugsberechtigt sind; die Anteile sind diesfalls zu schätzen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 32 N 45 DBG und § 30 N 46 StG). Dabei ist es wiederum Sache der Steuerpflichtigen, die notwendigen Schätzungsgrundlagen zu beschaffen. Hierzu bed arf es insbesondere genauer Angaben über die ausgeführten Arbeiten und den Zustand und die Ausrüstung des Objekts vor und nach dem Umbau (RB 1997 Nr. 51; VGr, 22. April 1986 = StE 1987 B 44.13.1 Nr. 1). 5. a) Im Rahmen der steuerbehördlichen Sachverhalt suntersuchung erliess der Steuerkommissär am 6. November 2009 die folgende Auflage: "Umbau L, in G; Verkaufsbroschüre, Fotos vor und nach Renovation, detai l- lierte Sachdarstellung über die vorgenommenen Arbeiten, detaillierte Beschre ibung des Zustands der Liegenschaft vor der Renovation sowie Nachweis mittels geeigneter Unterlagen, Kostenvoranschlag des Architekten bzw. Renovation, Baua brechnung, Gebäudeversicherungsschätzungen vor und nach Renovation, Pläne (Ve ränderungen farblich markiert), Baueingabe." Die Pflichtigen reichten dazu am 9. Februar 2010 zunächst einen schwarzen Ordner mit diversen Unterlagen wie Kostenübersichten, Bauabrechnungen, Handwer- kerrechnungen und Bauplänen ein, erfüllten damit aber die Auflage nur unvollstä ndig. Nachdem der Steuerkommissär am 17. Februar, 12. Juli und 26. August 2010 d iverse Auflagepunkte wiederholt bzw. deren Erfüllung gemahnt hatte, liessen die Pflichtigen mit Eingabe vom 30. August 2010 noch geschossbezogene Ausführungsbeschriebe sowie Fotos nachreichen. Gestützt auf d ieses Untersuchungsergebnis liess der Steuerkommissär im Rahmen der Einschätzung bzw. Veranlagung lediglich nach pflichtgemässem Erme s- sen geschätzte Kosten von Fr. 87'200.- zum Abzug zu. Dabei wies er darauf hin, dass wohl diverse Rechnungskopi en sowie Kostenaufstellungen vorgelegt worden se ien; Fotos, Verkaufsbroschüren und Sachdarstellungen, aus welchen der vormalige Z u- stand e rsichtlich sei, fehlten jedoch, weshalb der steuerlich abzugsfähige Unterhalt nach pflichtgemässem Ermessen zu schätzen sei. - 16 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 b) Mit der Einsprache liessen die Pflichtigen noch weitere Ausführung s- beschriebe und Fotos nachreichen. Die Vorinstanz erhöhte in der Folge im Einspr a- cheentscheid den streitigen Abzug auf Fr. 171'900.-. Dabei vertrat sie die Auffassung, dass der Zustand des Ferienhauses vor der Sanierung auch unter Einbezug der nac h- gereichten Unterlagen unklar bleibe. Sodann habe der Neubauwert gemäss Schätzung der Gemeinde G zwischen 2005 und 2008 um Fr. 1'629'800. - zugenommen, was wert- vermehrend zu würdigen sei. N aturgemäss könnten die abzugsfähigen Unterhaltsko s- ten bei grösseren Sanierungen und Umbauten nicht exakt bestimmt werden. Für eine Liegenschaft mit einer Bruttogeschossfläche von 237.4 m2 sollte eine Sani erung der Böden, Wände, Küche, Fenster und Nasszell en den Rahmen von Fr. 300'000.-, entsprechend 1/3 des bisherigen Gebäudeversicherungswerts , nicht übersteigen. Im Verhältnis der Zahlungen 2006 und 2007 seien somit 57.3% von Fr. 300'000.- (= Fr. 171'900.-) pro 2006 zum Abzug zuzulassen. c) Beim fraglichen Wohnhaus handelt es sich um ein freistehendes Einfamil i- enhaus im Engadinersti l. Dieses weist eine Bruttogesc hossfläche von 237 m2 auf . Er- stellt wurde es gemäss Einspracheentscheid anfangs der 70er Jahre . Die letztere An- gabe entstammt einer Auskunft de r Bauverwaltung G, welcher zu entne hmen ist, dass das seinerzeitige Baugesuch für das "Wochenendhaus" im April 1970 eingereicht wo r- den sei, was auf ein Baujahr 1970/71 schliessen lasse. Die Pflichtigen halten dem en t- gegen, dass das Schätzungseröffnung sprotokoll das Baujahr 1985 auswe ise; einen diesbezüglichen Beleg haben sie indes nicht eingereicht und den Bündner Schä t- zungseröffnungen in den Steuerakten lässt sich kein Baujahr entnehm en (vgl. Beil a- gen). Unabhängig vom tatsächlichen Erstellungsjahr kann abe r gesagt we rden, dass ein in den 70er - oder 80er-Jahren erstelltes "Wochenendhaus", welches anfangs 2006 für immerhin Fr. 2 Mio. gekauft worden ist, mit Bestimmtheit nicht in einem verwahrlos- ten bzw. total baufälligen Zustand gewesen sein kann. Damit bleibt von vornherein kein Raum für die Anwe ndung der Dumont -Praxis. Indes liegt auf der Hand, dass die von den Pflichtigen unmi ttelbar nach dem Kauf getätigten Bauinvestitionen, welche per 2006 und 2007 behauptete Kosten von rund Fr. 2.6 Mio. auslösten, nicht blossen Re- novations- bzw. Instandstellungs-charakter haben können, sondern schwergewichtig als wertvermehrend qualifizieren. Dies ergibt sich denn auch aus de r Gebührenverfü- gung der G emeinde G vom 22. Mai 2009, gemäss welcher der Gebäudewert vor dem Umbau (7. September 2005) Fr. 937'000. - und danach (18. Juli 2008) Fr. 2'566'800.- betragen hat (vgl. Ordner/Register 11). Die Pflichtigen stellen wertvermehrende Kos-- 17 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 tenanteile denn auch nicht in Frage, gehen aber unter Bezugnahme auf die Kostenab- rechnung ihres Architekten davon aus, dass die Gesamtkosten von rund Fr. 2.6 Mio. im Umfang von rund Fr. 2 Mio. als werterhaltend zu würdigen sind (vgl. Ordner, Abrech- nungen und Übersichten vor dem Register). d) In dieser Ausgangslage muss mit Blick auf eine Schätzung der abziehbaren Unterhaltskosten zwangsläufig bekannt sein, in welchem Zustand das Haus vor den ausgeführten baulichen Massnahmen war und worin die Letzteren genau besta nden haben. Insoweit liegt der Sachverhalt jedoch weitgehend im Dunkeln . Die Pflicht igen haben weder eine diesbezügliche detaillierte Gesamtschilderung abgegeben, noch entsprechende aussagekräftige Beweis mittel vorgelegt. Zur Feststellung des alten Z u- stands wäre insbesondere die beim seinerzeitigen Kauf per Anfang 2006 mit B e- stimmtheit vorhandene Verkaufsdokumentation (enthaltend bei einem Zweimillionenob- jekt wohl auch eine Schätzung) hilfreich gewesen. Die selektiv eingereichten Fotos (A4-Schwarzweisskopien) belegen sodann den Zustand vor und nach dem Umbau in keiner Weise. Teilweise ist nicht einmal klar, ob die Fotos den alten oder neuen Z u- stand aufzeigen. So wurden mit der Auflageantwort vom 30. August 2010 "Diverse Photos nach der Sanierung" eingereicht, wobei die fotografierten Einrichtungen auf den mit der Einsprache nachgereichten Fotos jedoch überwiegend mit "alt" bezeichnet worden sind (vgl. z.B. die Fotos zum Cheminée und Treppenaufgang im Anhang der zimmerbezogenen Baubeschriebe). Aufschluss über die getätigten baulichen Massnahmen hätte sodann insb e- sondere das Baugesuch mit de n Bauplänen sowie die diesbezügliche Baubewilligung gegeben. Trotz entsprechender Auflage haben die Pflichtigen diese im vorliegenden Kontext unabdingbaren Unterlagen nicht vorgelegt. Eingereicht wurde nämlich nicht die Originalbaubewilligung, sondern ledi glich die Bewilligung betreffend nachträgliche A b- änderungspläne, welche vom 15. Oktober 2007 datieren (vgl. Baubescheid vom 20. November 2007 im Ordner/Register/12). Von Interesse wäre selbstredend aber das in der letzteren Bewilligung erwähnte ursprüngliche "Baugesuch Nr. " samt Plänen und Entscheid der Baubehörde gewesen. Immerhin eingereicht wurde das Bauabnahme- protokoll zum bewilligten Ausgangsprojekt. Dieses lässt aber die getätigten baulichen Massnahmen primär in wertvermehrendem Licht erscheinen. So ist im Betreff nämlich von einem "Terrassenanbau" die Rede, während unter den Feststellungen ein neu e r- stellter Parkplatz und ein neuer Geländeverlauf erwähnt w erden. Aufhorchen lässt s o- dann, dass am Schluss de s Bauabnahmeprotokolls unter dem Titel "Bezug der Woh-- 18 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 nungen" festgehalten ist, dass "die Wohnungen" am 1. August 2007 bezogen wo rden seien. Dies lässt sogar daran denken, dass das bestehende Einfamilienhaus womög- lich nicht nur um einen Terrassenanbau erweitert, sondern in ein Haus mit zwei Wo h- nungen umgebaut worden ist. Dazu würde passen, dass im Telefonbuch heute an der Adresse "L" zwei Festnetzanschlüsse aufgeführt sind (die Pflichtigen sowie ein gewi s- ser M; vgl. www.telsearch.ch). Dass unter diesen Umständen der Anteil der abziehbaren Kosten mit w erter- haltendem Charakter nach pflichtgemässem Ermessen zu schätzen ist , steht ausser Diskussion (Art. 130 Abs. 2 DBG; § 139 Abs. 2 StG). Zu prüfen bleibt damit, ob sich die Ausführungen der Pflichtigen in Verbindung mit den vorgelegten Beweismitteln immer- hin zum Nachweis eignen, dass die Schätzung der Vorinstanz mit Fr. 171'900.- zu tief ausgefallen ist. e) Eingereicht haben die Pflichtigen als Hauptbeweismittel zunächst den er- wähnten Ordner, welcher die Bauabrechnung ihres Architekten enthält. Die Letzt ere geht von Gesamtkosten von Fr. 2'592'656.- aus und verteilt diese auf verschiedene Bereiche (Vorstudien, Rohbau 1 und 2, Ausbau 1 und 2, Honorare, Terrai ngestaltung, Muster/Baunebenkosten). Die einzelnen Bereiche sind weiter in Baukostenarten unter- teilt (z.B. Gipserarbeiten, Schlosserarbei ten, Schreinerarbeiten ). Alle Positionen wer- den schliesslich einerseits auf die Jahre 2006 und 2007 und andre rseits prozentual in die Kategorien "werterhaltend" und "wertvermehrend" aufgeteilt. aa) In den Ordnerregis tern sind Architektenabrechnungen und Handwerker- rechnungen zu den verschiedenen Bereichen abgelegt. Vollständig und beweistauglich sind die Belege entgegen der Darstellung der Pflichtigen in Beschwerde und Rekurs indes in keiner Weise . So wurde etwa zur Un termauerung der unter den Rohbau 2 aufgeführten Schreinerarbeiten im Gesamtbetrag von Fr. 718'556. - (davon 2006 = Fr. 216'057.-) lediglich ein E -Mail betreffend verschiedene "Onlinebankingbelastu ngen der I AG" vorgelegt; wie daraus auf das Vorliegen von in der Bauabrechnung vermer k- ten werterhaltenden Schreinerarbeiten im Umfang von 80% des Gesamtb etrags (= rund Fr. 575'000.-) geschlossen werden soll, ist schleierhaft. Überhaupt ist nicht nac h- vollziehbar, wie im Rahmen eine s behaupteten gewöhnlichen Unterhalts Schreinerar- beiten in einer solchen Höhe anfallen können . D asselbe gilt für die Elektroanlagen, deren Kosten ohne nähere Spezifikation mit Fr. 287'388.- (100% werterhaltend; davon 2006 = Fr. 182'920.-) angegeben werden; dies obwohl im eingereichten Wer kvertrag - 19 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 zu den Elektroarbeiten etwa eine Position "Multimedia" mit Fr. 29'187.35 aufgeführt wird. Dass auf die werterhaltenden Anteile in der Bauabrechnung des Architekten folg- lich nicht abgestellt werden kann, zeigen auch andere stichprobenartige Be ispiele: So werden etwa auch die Schlosserarbeiten als zu 100% werterhaltend qualifiziert, obwohl eine der im Ordner abgelegten Schlosserrechnungen den Einbau von Wärm estrahlern auf dem Balkon ausweist. Dass eine entsprechende Balkoneinrichtung bereits im alten Zustand existierte und zu er neuern bzw. zu ersetzen war, wird nicht einmal behauptet, geschweige denn nachgewiesen. Gleiches gilt für das gemäss Sanitärrechnungen neu eingebaute Dampfbad /Jacuzzi (mit Kühlschrank) im Betrag von Fr. 76'520.- (davon 2006 = Fr . 32'600.-, als 100% werterhaltend aufgefüh rt). All diese Beispiele legen na- he, dass hier weniger Renovation und Instandstellung, als luxuriöse Modernisierung mit Neubaucharakter betrieben worden ist. bb) Im Übrigen ist zur Bauabrechnung festzuhalten, dass verschiedene Kos- tenpositionen in keiner Weise sp ezifiziert sind . So werden etwa "äussere und innere Malerarbeiten" im Betrag von Fr. 90'815. - aufgeführt und finden sich dazu im Ordne r- register aber bloss zwei inhaltslose Rechnungen der Malerei J aus dem Jahr 2007 mit dem Betreff " A Konto Zahlung"; dies erlaubt keinerlei Rückschlüsse auf den Hinte r- grund der ausgeführten Arbeiten (Malerarbeiten an Bestehendem oder an neu erstel l- ten Bauteilen). Dass von diesen Fr. 90'815. - ein Anteil von Fr. 31'635.- pro 2006 ange- fallen ist und im Umfang von 85% werterhaltend sein soll, ist damit eine nicht überprüfbare Behauptung. Gleiches gilt für die Baumei sterarbeiten von insgesamt Fr. 614'446.- (davon 2006 = Fr. 504'525. -, werterhaltend angeblich 60%); gerade diesbe- züglich wäre aber – zumal die Baupläne fehlen – von Interesse, ob und inwieweit die raumbezogene Infrastruktur des Hauses (Mauern/Wände, Decken, Treppen) verändert bzw. erweitert worden ist. Der Betreff "Au fmauern und Betonieren" auf der ansonsten unspezifizierten Rechnung der K AG vom 28. September 2007 über Fr. 280'934.30 zeigt aber auf, dass es hier zum grossen Teil auch um wertvermehrende Erweiteru n- gen ge gangen ist. Gleiches ergibt sich aus der weiteren Rechnung der K AG vom 28. September 2007 betreffend das Aufrichten einer neuen Schleppgaube in die Dach- konstruktion. cc) Insgesamt eigne t sich der Bauabrechnungsordner für sich allein somit nicht zur Schätzung der werterhaltenden Kostenanteile; in diesem Ordner nach so l- chen Anteilen zu forschen, kann sodann nicht Aufgabe des Rekursgerichts sein. - 20 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 f) Weiterhelfen können den Pflichtigen damit allenfalls noch die in Ergänzung zum Ordner nachgereichten geschoss- und raum spezifischen Baubeschriebe und Werkverträge. Dazu ist zunächst festzuhalten, dass sich die Beschriebe vom 30. A u- gust 2010, welche im Auflageverfahren eingingen, von denjenigen vom 1. Dezember 2010, welche mit der Einsprache nachgereicht wurden, unterscheiden. Die Beschriebe decken sich dabei auch nicht mit den rudimentären Baubeschrieben in der Einsprache: aa) Untergeschoss: Der Einsprachebaubeschrieb lautet wie folgt: - Ersatz von Wand- und Bodenbelägen, Sauna und Dusche - Tankraum gemäss den behördlichen Auflagen instand gestellt - Ersatz der Heizungsanlage und der Sanitärverteilung - Ersatz (und Vergrösserung) des Garagentors Gemäss den im Auflageverfahren eingereichten Beschrieben wurde im Unter- schoss entgegen dieser nach blosser Renovation klingenden Beschre ibung auch ein luxuriös ausgestatteter Fitnessraum (mit Dampfbad, Jacuzzi, Kühlschra nk etc.) einge- baut; dies gemäss den Revisions-Bauplänen in einem neu erstellten Anbau unterhalb der erdgeschossigen Terrasse . In den mit der Einsprache nachgereichten Unterge- schossbeschrieben ist dieser Terrassenanbau nicht mehr aufgeführt, obwohl er g e- mäss den Abrechnungen im Ordner (vgl. vorstehend) tatsächlich erstellt worden ist. Dass sämtliche Arbeiten, welche diesen unter Eingriff ins gewachsene Terrain erstel l- ten Terrassenanbau betreffen, zu 100% wertvermehrend sind, versteht sich von selbst. Im Ü brigen lässt sich den (divergierenden) Beschrieben der Untergeschos s- räume entnehmen, dass etwa Bodenbeläge aus PVC und Wände (Abrieb) durch Na- turstein ersetzt worden sind; dabei wurde auch eine Bodenheizung zur Erwärmung des Natursteinbodens eingebaut. Auch insoweit wurden demnach vorab Mehrwerte e r- schaffen. Soweit in den Beschrieben auf Sanitär- und Elektroprojekte verwiesen wird, wurden diese nicht vorgelegt. Die eingereichten Werkverträge helfen bei der Frage nach dem Projektinhalt nicht weiter, weil sie lediglich Beträge auflisten (z.B. Sanitära n- lagen Fr. 25'500.-). Aufschlussreich wären die in den Werkverträgen erwähnten Offe r-- 21 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 ten gewesen, doch wurden diese wiederum nicht eingereicht. Entsprechende Fotos im Anhang fehlen ebenfalls, weshalb davon auszu gehen ist, dass im untergeschossigen Sanitär- und Elektrobereich vorab luxuriöse Neuinstallationen erfolgt sind. Werterhaltende Massnahmen sind am ehestens mit Bezug auf die Heizungs- sanierung naheliegend. Diesbezüglich fehlt im Ordner jedoch die Rechnung der Hei- zungsfirma; enthalten ist dort lediglich die "Schlussabrechnung" des Archite kten vom 13. September 2007, welche für die "Arbeitsgattung Heizung" einen Gesamtb etrag von Fr. 34'602.23 vermerkt . Ob diesbezüglich per 2006 Akontozahlungen geleistet worden sind, lässt sich dieser Abrechnung aber nicht entnehmen. Bei der im Untergeschoss bestehenden Garage wurde gemäss Beschrieb unter Abbruch von Aussenmauern ein neues und grö sseres Garagentor eingebaut. Die dazu eingereichten Fotos zeigen die Grössenverhältnisse nicht genau auf, weshalb gut möglich ist, dass eine Einzelgarage zur Doppelgarage erweitert worden ist ; ein wer t- vermehrender Anteil ist aber auf jeden Fall auszuscheiden , so dass die in der Bauab- rechnung aufgeführten Kosten (Fr. 17'465. -, davon 2006 Fr. 12'912.-) nicht als 100% werterhaltend qualifiziert werden können. bb) Erdgeschoss: Der Einsprachebaubeschrieb lautet wie folgt: - Ersatz der Cheminéeanlage - Ersatz von Fenstern und Türen - Ersatz von Wand- und Bodenbelägen - Erneuerung der Decken - Wanddämmungen - Ersatz von sanitären Installationen - Ersatz von Küche und Bad/WC Auch hier gibt es Unterschiede in den Baubeschrieben. So ist beispiel sweise im Küchenbeschrieb vom 30. August 2010 von einer L -förmigen Küche die Rede, wäh- rend der Beschrieb v om 1. Dezember 2010 eine U -förmige Küche anführt. Fotos, wel- che Auskunft über den tatsächlichen Endausbau der Küche und insbesondere d en früheren Zustand gegeben hätten, wurden nicht eingereicht. - 22 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 Gleiches gilt mit B ezug auf das Bad/WC. Wiederum fehlen a uch das Sanitär - und das Elektroprojekt, auf we lche in den Beschrieben verwiesen wird. Damit lassen sich mit Bezug auf die Kosten für sanitäre und technische Installationen die werterhal- tenden Anteile kaum abschätzen. Den Beschrieben ist i m Übrigen zu e ntnehmen, dass nahezu alle Wände neu mit Holz verkleidet worden sind, was teilweise die bereits erwähnten hohen Schreiner- kosten erklärt , aber auch für deren Zuordnung zu den wertvermehrenden Arbeiten spricht. Gleiches gilt mit Bezug auf die im Erdgeschoss wiederum verschied enenorts eingebauten Natursteine. Auch das neu e Warmluftcheminée kann nicht einfach als werterhaltend durchgehen, zeigen doch die diesbezüglich eingereichten Fotos, dass ein völlig inta k- tes, massiv gebautes Stein-Cheminée abgebrochen und durch ein modernstes Chem i- néé mit geschliffenen Steinplatten ersetzt worden ist. Cheminéekosten per 2006 sind zudem in der Bauabrechnung gar nicht aufgeführt. Ähnlich wie beim Cheminée verhält es sich sodann bei der Treppe. Gemäss Fotos zum Altzustan d wurde ein intakter Wendeltreppenaufgang neu mit Bruchstein verkleidet (so die Beschriebe, ein Foto zum neuen Zustand fehlt), weshalb von einer normalen, dem Werterhalt dienenden Renovation nicht gesprochen werden kann. Werterhaltende Anteile sind demg egenüber bei den Kosten für Bodenbeläge naheliegend (Ersatz von Teppich durch Parkett), doch sind in der Bauabrechnung auch diesbezüglich keine per 2006 angefallene Kosten ersichtlich. Ob entsprechende Kos- ten womöglich im Rahmen der erwähnten Schreinerarbeiten angefallen sind, lässt sich nicht sagen, weil entsprechende Abrechnungen fehlen. Soweit sodann Decken (Abrieb) durch gestrichenen Weissputz ersetzt worden sind, sind werterhaltende Anteile zuzugestehen, doch ist eine Quantifizierung wieder- um nicht möglich, weil keine detaillierten Maler- und Gipserrechnungen vorliegen. Schliesslich sind werterhaltende Massnahmen vor allem noch im Zusamme n- hang mit de m Ersatz von Fenstern, Fensterläden und Türen naheliegend. Bezüglich Fenster und Fensterläden sind in der Bauabrechnung für das ganze Haus aber ledi g-- 23 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 lich werterhaltende Kosten 2006 von Fr. 37'660. - bzw. Fr. 16'140.- aufgeführt. Zu den ersetzen Türen finden sich wiederum keine Abrechnungen. cc) Dachgeschoss: Der Einsprachebaubeschrieb lautet wie folgt: - Ersatz- von Wand- und Bodenbelägen, Fenstern und Türen - Ersatz der Holzdecke mit gleichzeitigem Einbau von Wärmedämmungen - Ersatz WC und Dusche - Ersatz der Heizungsanlage und der Sanitärverteilung - Erneuerung des Dachs Weil keine aufschlussreichen Fotos und keine aussagekräftigen Bau pläne eingereicht worden sind, lässt sich zunächst nicht beurteilen, ob das Dachgeschoss vor dem Umbau bereits zum Wohnen (oder bloss als Estrich) genutzt worden ist. Was sodann die Wand- und Bodenbeläge sowie die Fenster und Türen anbe- langt, kann auf die vorstehenden Ausführungen zum Erdgeschoss verwiesen werden. Was mit Ersatz der Heizungsanlage (offenbar i n Zimmer 2) gemeint ist, bleibt unklar, denn das im Detailbeschrieb erwähnte Heizungsprojekt fehlt. Gemäss Revisionsplänen könnte womöglich ein Schwedenofen eingebaut worden sein, was wertvermehre nden Charakter hätte. Die gemäss Revisionsbauplänen in die Dachschräge hineinragende D u- sche/WC muss auf jeden Fall neu und damit wertvermehrend sein, weil auf einem Foto zum Altzustand keine Dachöffnung erkennbar ist und wie bereits erwähnt aber eine neue Schleppgaube erstellt worden ist. dd) Aussen- und Umgebungsarbeiten: Diesbezüglich wurden keine Beschriebe vorgelegt . Den Rechnungen im Or d- ner ist aber zu entnehmen, dass das Schrägdach neu eingedeckt worden ist, wobei per 2006 entsprechende Dachdeckerkosten (BKP 224) von Fr. 35'000. - angefallen sein sollen (davon ist ein Anteil von Fr. 29'750.- als werterhaltend aufgeführt). Ein Beleg für die entsprechende Akontorechnung bzw. Zahlung fehlt indes. - 24 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 Gestrichen wurde offenbar auch die Fassade, wobei werterhaltende Kosten per 2006 für "ä ussere Malerarbeiten" von Fr. 31'635. - vermerkt sind. Eine entspr e- chende Malerabrechnung fehlt jedoch und gemäss Archite ktenabrechnung be treffen diese Malerkosten den Aussen - und Innenbereich, was wiederum Abgrenzungsfragen aufwirft. Kosten für Gärtnerarbeiten oder Terrainanpassungen (Erdbewegun gen) wur- den per 2006 nicht aufgeführt und hätten aber (soweit evt. in den unspezifi zierten Baumeisterarbeiten enthalten) von vornherein insoweit keinen werterhaltenden Ch a- rakter, als der Zusammenhang zum neuen Terrassenanbau naheliegt. g) Zusammenfassend ergibt eine Durchsicht der vorliegenden Beweismittel, dass das für Fr. 2 Mio. erworbene Wo hnhaus einerseits eine luxuriöse Modernisierung unter Verwendung von edlen Materialien (Natursteine, Holzverkleidungen etc.) und andrerseits mit dem das Untergeschoss freilegenden Terrassenanbau und der Schleppgaube im Dachgeschoss auch kostspielige räumliche Erweiterungen erfahren hat. Auch im Bereich der Haustechnik (Sa nitärbereich, Elektro/Licht/Multimedia etc.) wurde nicht primär die bestehende Infrastruktur renoviert oder instand gestellt, sondern verursachten modernste Neuinstallationen den zur Diskus sion stehenden Kostenauf- wand. Insgesamt wurde das Wohnhaus klarerweise in den Rang eines besser ausge - statteten Gebäudes im obersten Luxussegment gehoben; dies zeigt denn auch der massive Anstieg der Neuwertschätzung der Gemeinde G. Die Kosten für diese Moder- nisierungen und neubauähnlichen Erweiterungen sind damit weitgehend als wertve r- mehrend bzw. als nicht abzugsfähige Vermögensanlage zu würdigen. Gewisse werterhaltende Anteile sind den Pflichtigen immerhin insoweit zuzu- gestehen, als grundsätzlich davon auszugehen ist, dass das im Kaufzeitpunkt 20 bis 30jährige Haus wohl eine erste umfassende Renovation mit periodisch wiederkehre n- dem Charakter nötig hatte. Zu denken ist in diesem Zusammenhang insbesondere an innere und äussere Malerarbeiten (Wände und De cken) sowie an die Erneuerung von Bodenbelägen, sanitären bzw. technischen Einrichtungen (Küche, Nasszellen, Hei- zung) und Fenstern. Wenn die Vorinstanz entsprechende A nteile auf Fr. 300'000.- ge- schätzt hat, was rund einem Drittel der ursprünglichen Neuwertschätzung entspricht, erscheint dies nicht unangemessen , zumal mangels ausreichender Dok umentationen - 25 - 1 DB.2011.61 1 ST.2011.91 und mit Blick auf den Kaufpreis von Fr. 2 Mio. nicht einmal ganz ausgeschlossen wer- den kann, dass das Haus in renoviertem Zustand gekauft wurde und damit a ngefallene Baukosten (wie z.B. Kosten für den Ersatz einer neuen Küche aus Gründen der Ästh e- tik) den Lebenshaltungskosten zuzuordnen wären. Soweit die Vorinstanz die ge- schätzten Kosten nach dem Abrechnungsschlüssel der Pflichtigen auf die Steuerjahre 2006 und 2007 verteil t hat (= Fr. 171'900. - per 2006) , erscheint dies ebenfalls als sachgerecht. Die von den Pflichtigen selektiv eingereichten Unterlagen eignen sich jedenfalls nicht zum Nachweis, dass höhere Kosten für werterhaltende bauliche Mas s- nahmen angefallen sind. 6. a) Diese Erwägungen führen zur Abweisung von Beschwerde und Rekurs. b) Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten den Pflichtigen je zur Hälfte aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG, § 151 Abs. 1 StG) und entfällt die Zusprechung einer Parte ientschädigung (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesg e- setzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 sowie § 152 StG i.V.m § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997). Demgemäss erkennt die Kammer: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Der Rekurs wird abgewiesen. […]