<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD XHTML 1.0 Transitional//EN" "http://www.w3.org/TR/xhtml1/DTD/xhtml1-transitional.dtd"> <html lang="en" xml:lang="en" xmlns="http://www.w3.org/1999/xhtml"> <head><meta charset="utf-8"/> <title>Verwaltungsgericht des Kantons ZÃ¼rich: GB.2024.00005</title> <link href="/findinfo/stylesheets/main.css" rel="stylesheet" type="text/css"/> </head> <body> <!-- HEADER --> <table> <tr> <td colspan="5"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td class="submenu_sel" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/standard.htm">Standard Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/advanced.htm">Erweiterte Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/help/index.htm">Hilfe</a></td> </tr> </table> </td> </tr> </table> <!-- /HEADER --> <br/> <!-- ZUM ERSTEN TREFFER --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br/><br/> </td> <td align="right"> <a href="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=224629&amp;W10_KEY=13045530&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=standard/results/printviewdocument.fiw" target="_blank"><img align="bottom" alt="" src="/findinfo/images/icons/drucken.gif" title="Druckansicht"/><span> </span>Druckansicht</a> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /ZUM ERSTEN TREFFER --> <!-- Metadaten --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <table cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td nowrap="nowrap" width="180"><b>GeschÃ¤ftsnummer: </b></td> <td><b>GB.2024.00005</b></td> <td width="100%"> </td> </tr> <tr> <td>Entscheidart und -datum: </td> <td colspan="4">Endentscheid vom 18.12.2024</td> </tr> <tr> <td>SpruchkÃ¶rper: </td> <td colspan="4">2. Abteilung/2. Kammer</td> </tr> <tr> <td>Weiterzug: </td> <td colspan="4">Dieser Entscheid ist rechtskrÃ¤ftig.</td> </tr> <tr> <td>Rechtsgebiet: </td> <td colspan="4">Steuerrecht</td> </tr> <tr> <td><b>Betreff: </b><br/><br/></td> <td colspan="4"><b>Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016)</b><br/><br/></td> </tr> <tr> <td colspan="5"><br/><b>Steuerhinterziehung: Freispruch wegen fehlendem Vorsatz in Bezug auf die gesetzeswidrige Steuerverkürzung. Der objektive Tatbestand der Steuerhinterziehung setzt nach § 235 Abs. 1 StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG voraus, dass eine Steuereinschätzung bzw. -veranlagung zu Unrecht unterblieben ist oder eine rechtskräftige Einschätzung/Veranlagung unvollständig ist (E. 2.1). Das Einkommen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, wird ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet (§ 7 Abs. 1 StG bzw. Art. 9 Abs. 1 DBG). Diese sog. Faktorenaddition führt somit einerseits zu höheren Steuerfaktoren als wenn die Ehegatten getrennt besteuert würden sowie andererseits (in der Regel) zu einer höheren Progressionsstufe. Vorliegend stellte das Verwaltungsgericht mit Urteil im Nachsteuerverfahren (SR.2024.00007, SR.2024.00008, SR.2024.00009 und SR.2024.00010) fest, dass die Eheleute die Voraussetzungen für eine getrennte Besteuerung nach den bundesgerichtlichen Grundsätzen nicht erfüllt hätten: Zwar seien sie tatsächlich getrennt gewesen und die Trennung auf längere Zeit angelegt gewesen. Indes habe sich trotz Erwerbs einer Eigentumswohnung des Ehemanns in Liechtenstein dessen Lebensmittelpunkt und damit der steuerrechtliche Wohnsitz nicht dort, sondern nach wie vor bei seiner Familie im Kanton Zürich befunden. Ferner hätten die Eheleute eine getrennte Mittelverwendung nicht nachweisen können. Das Verwaltungsgericht bestätigte die Auferlegung der Nachsteuer sowohl mit Blick auf die Staats- und Gemeindesteuern als auch die direkte Bundessteuer, weshalb in diesem Umfang eine Steuerverkürzung stattgefunden hat (E. 2.2). Die vollendete Steuerhinterziehung kann sowohl vorsätzlich als auch fahrlässig begangen werden (E. 2.3). Der Nachweis des subjektiven Tatbestands obliegt der Steuerbehörde. Vorliegend ist ein direktvorsätzliches Vorgehen des Beschuldigten im Zusammenhang mit der Steuerverkürzung zu verneinen: Das Vorgehen des Beschuldigten erfolgte nicht in der Absicht, eine gesetzeswidrige Steuerverkürzung zu erreichen, sondern fusste auf der falschen Annahme, dass die tatsächliche Trennung von der Ehefrau auch steuerrechtlich anerkennungsfähig sei und zu einer getrennten Besteuerung führen müsse. Als juristischer Laie konnte vom Beschuldigten das Wissen um die bundesgerichtlichen Grundsätze zur getrennten Besteuerung sowie die Praxis zur internationalen Wohnsitzverlegung und die korrekte Subsumtion auf den konkreten Lebenssachverhalt nicht erwartet werden (E. 2.5). Freispruch. </b></td> </tr> </table> </td> <td> </td> <td align="right" class="stiwos" nowrap="nowrap" rowspan="6" width="203"> <table cellpadding="0" cellspacing="0" width="100%"> <tr> <td>Stichworte:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: FAKTORENADDITION">FAKTORENADDITION</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: FREISPRUCH">FREISPRUCH</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: GETRENNTE BESTEUERUNG">GETRENNTE BESTEUERUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: LEBENSMITTELPUNKT">LEBENSMITTELPUNKT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: OBJEKTIVER TATBESTAND">OBJEKTIVER TATBESTAND</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: RÃMANENCE DU DOMICILE">RÃMANENCE DU DOMICILE</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: STEUERHINTERZIEHUNG">STEUERHINTERZIEHUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: SUBJEKTIVER TATBESTAND">SUBJEKTIVER TATBESTAND</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: VORSATZ">VORSATZ</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: WOHNSITZ">WOHNSITZ</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: WOHNSITZ IM AUSLAND">WOHNSITZ IM AUSLAND</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: WOHNSITZVERLEGUNG">WOHNSITZVERLEGUNG</acronym></span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Rechtsnormen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade">Art. 9 Abs. I DBG</span><br/><span class="gerade">Art. 175 Abs. I DBG</span><br/><span class="ungerade">§ 7 Abs. I StG</span><br/><span class="gerade">§ 235 Abs. I StG</span><br/><span class="ungerade">Art. 12 Abs. II StGB</span><br/><span class="gerade">Art. 12 Abs. III StGB</span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Publikationen:</td> </tr> <tr> <td> - keine - </td> </tr> <tr> <td>Gewichtung:<br/> (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)</td> </tr> <tr> <td> Gewichtung: 3 </td> </tr> </table> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Metadaten --> <!-- Dokument --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br><br/> <div class="WordSection1"> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="591"> <tr> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span>Verwaltungsgericht</span></p> <p class="Kopf1"><span>des Kantons ZÃ¼rich</span></p> <p class="Kopf1"><span>2. Abteilung</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"> </p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span><img alt="" height="78" id="Bild 1" src="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=69128" width="123"/></span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal">GB.2024.00005<br/> GB.2024.00006</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b><span>Urteil</span></b></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span>der 2. Kammer</span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">vom 18. Dezember 2024</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">Mitwirkend: AbteilungsprÃ¤sident Andreas Frei<span> (Vorsitz)</span>, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin Jsabelle Mayer. </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">In Sachen</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Kanton ZÃ¼rich, <br/> </span><span>vertreten durch das kantonale Steueramt,</span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>AnklÃ¤ger und</span></b></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Beschwerdegegner, </span></b></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="Zwischentitel">gegen</p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>A, </span></p> <p class="MsoNormal"><span>vertreten durch RA B,</span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Angeklagter und</span></b></p> <p class="MsoNormal"><b><span>BeschwerdefÃ¼hrer,</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span> </span></b></p> <p class="MsoNormal"><b><span>betreffend Steuerhinterziehung<br/> (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 sowie</span></b></p> <p class="MsoNormal"><b><span>direkte Bundessteuer 2015 und 2016),</span></b></p> <p class="Zwischentitel">hat sich ergeben: </p> <p class="Sachverhalt1"><b>I. </b> </p> <p class="Sachverhalt2"><b>A. </b>A ist mit C verheiratet, mit welcher er drei gemeinsame Kinder (mit den JahrgÃ¤ngen 2005, 2008, 2013) hat. Die Familie bewohnte eine im Eigentum des Ehemanns stehende Liegenschaft am D-Weg 01, E (ZH), Steuergemeinde F. In der SteuererklÃ¤rung 2015 gab der Ehemann an, seit 1. Februar 2015 getrennt von seiner Ehefrau zu leben. Als neue Wohnadresse wurde ''G 02, H'', FÃ¼rstentum Liechtenstein (FL), bezeichnet. Am 6. Dezember 2019 unterzeichnete der Ehemann eine ZustimmungserklÃ¤rung zum EinschÃ¤tzungsvorschlag des kantonalen Steueramts ZÃ¼rich und anerkannte folgende EinschÃ¤tzungsfaktoren fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern 2015: Steuerbares Einkommen von Fr. â¦ zum Satz von Fr. â¦; steuerbares VermÃ¶gen von Fr. â¦ zum Satz von Fr. ... Gleichentags erteilte er seine Zustimmung zum Veranlagungsvorschlag der direkten Bundessteuer 2015 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. â¦ und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. ... In der SteuererklÃ¤rung 2016 gab der Ehemann erneut als Wohnsitz die Adresse in H (FL) an sowie dass er freiwillig getrennt sei. Mit EinschÃ¤tzungsentscheid vom 5. MÃ¤rz 2020 wurde er fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern 2016 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. â¦ und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. â¦ sowie einem steuerbaren VermÃ¶gen von Fr. â¦ und einem satzbestimmenden VermÃ¶gen von Fr. â¦ eingeschÃ¤tzt. Mit VeranlagungsverfÃ¼gung vom selben Datum wurde er fÃ¼r die direkte Bundessteuer 2016 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. â¦ (zum Satz von Fr. â¦) veranlagt. C wurde fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 bzw. die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 getrennt von ihrem Ehemann eingeschÃ¤tzt bzw. veranlagt.</p> <p class="Sachverhalt2"><b>B. </b>Die erwÃ¤hnten EinschÃ¤tzungsentscheide bzw. VeranlagungsverfÃ¼gungen sind in Rechtskraft erwachsen. Am 2. Februar 2023 teilte das kantonale Steueramt ZÃ¼rich dem Ehemann und der Ehefrau je separat mit, dass gemÃ¤ss dem Steueramt vorliegenden Informationen der Verdacht bestehe, dass die behauptete Trennung und der Wegzug des Ehemanns nicht den tatsÃ¤chlichen VerhÃ¤ltnissen entspreche. Die Korrektur der Unterbesteuerung habe im Nachsteuerverfahren zu erfolgen; ferner sei damit ein Bussenverfahren wegen Steuerhinterziehung verbunden. Den Eheleuten wurde zur AbklÃ¤rung des Sachverhalts Frist angesetzt, um u.a. den Nachweis des Umzugs nach H zu erbringen sowie Zahlungsnachweise fÃ¼r Alimente und eine Kopie der Trennungskonvention einzureichen. Mit gemeinsamem Schreiben vom 1. MÃ¤rz 2023 bestritten die Eheleute A/C den Verdacht des kantonalen Steueramts und fÃ¼hrten aus, die Ehe sei definitiv zerrÃ¼ttet und der Ehemann sei damals eine aussereheliche Beziehung mit I eingegangen. Am 3. April 2023 wiederholte das kantonale Steueramt ZÃ¼rich einen Teil der Auflage, welche noch nicht vollstÃ¤ndig erfÃ¼llt sei. Der Ehemann teilte daraufhin mit, es gebe keine gerichtliche Trennungskonvention. Er habe mit seiner Ehefrau eine gute freundschaftliche Beziehung. Am 30. Juni 2023 wurde den Eheleuten je separat Gelegenheit geboten, zu den Nachsteuergrundlagen Stellung zu nehmen. Am 4. Juli 2023 erfolgte eine weitere Eingabe der Eheleute. Mit VerfÃ¼gung vom 18. August 2023 wurde dem Ehepaar A/C fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 eine Nachsteuer von Fr. â¦ auferlegt. Zudem wurde dem Ehemann eine Busse von Fr. â¦ auferlegt und das Bussenverfahren gegenÃ¼ber der Ehefrau eingestellt. FÃ¼r die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 wurde dem Ehepaar eine Nachsteuer von Fr. â¦ auferlegt und â dem Ehemann allein â eine Busse von Fr. â¦. Zudem wurden ihm Verfahrenskosten von Fr. â¦ auferlegt. Das Bussenverfahren gegenÃ¼ber der Ehefrau wurde eingestellt.</p> <p class="Sachverhalt1"><b>II. </b> </p> <p class="Urteilstext">Am 29. September 2023 erhoben A und C separat Einsprache gegen die VerfÃ¼gung vom 18. August 2023. Mit Einspracheentscheid vom 2. Februar 2024 in Sachen A und C wies das kantonale Steueramt die Einsprachen ab und bestÃ¤tigte die Nachsteuern und Bussen.</p> <p class="Sachverhalt1"><b>III. </b> </p> <p class="Sachverhalt2"><b>A. </b>Am 20. MÃ¤rz 2024 stellte A dem kantonalen Steueramt das Begehren um gerichtliche Beurteilung und beantragte dem Verwaltungsgericht, die Steuerbussen seien aufzuheben, unter ''o/e Kostenfolge zulasten der verfÃ¼genden BehÃ¶rde''. Das kantonale Steueramt Ã¼berwies das Begehren um gerichtliche Beurteilung betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 am 26. MÃ¤rz 2024 an das Verwaltungsgericht. Mit Beschwerde vom 20. MÃ¤rz 2024 hinsichtlich der direkten Bundessteuer 2015 und 2016 beantragte A dem Verwaltungsgericht ebenfalls, es sei von einer Busse abzusehen, unter Kosten- und EntschÃ¤digungsfolgen zulasten des Beschwerdegegners. </p> <p class="Urteilstext">Das Verwaltungsgericht erÃ¶ffnete hierauf die Verfahren GB.2024.00005 und GB.2024.00006, welche mit PrÃ¤sidialverfÃ¼gung vom 27. MÃ¤rz 2024 vereinigt wurden. </p> <p class="Sachverhalt2"><b>B. </b>Mit Urteil vom 16. Oktober 2024 (SR.2024.00007, SR.2024.00008, SR.2024.00009, SR.2024.00010) bestÃ¤tigte das Verwaltungsgericht die gegenÃ¼ber A und seiner Ehefrau auferlegten Nachsteuern und wies die dagegen erhobenen Rechtsmittel ab. </p> <p class="Sachverhalt2"><b>C. </b>Mit PrÃ¤sidialverfÃ¼gung vom 29. Oktober 2024 lud das Verwaltungsgericht auf den 27. November 2024 zur Hauptverhandlung vor. Der am 5. November 2024 neu mandatierte Rechtsvertreter von A, Rechtsanwalt B, ersuchte am 13. November 2024 um Verschiebung der Hauptverhandlung. Mit Schreiben vom 14. November 2024 teilte der AbteilungsprÃ¤sident Rechtsanwalt B mit, die Kammer halte an der DurchfÃ¼hrung der Verhandlung am 27. November 2024 fest. </p> <p class="Sachverhalt2"><b>D. </b>AnlÃ¤sslich der Hauptverhandlung vom 27. November 2024 wurde der Beschuldigte und BeschwerdefÃ¼hrer zur Person und zur Sache befragt. Ferner hielten die Vertreter ihre PlÃ¤doyers. Die Vertreterin des kantonalen Steueramts stellte folgende AntrÃ¤ge:</p> <p class="Urteilstext">''1.a) In Abweisung der mit Beschwerde vom 20.03.2024 gestellten AntrÃ¤ge seien der Strafbescheid vom 23.02.2024 und die dem Beschuldigten auferlegte Busse von Fr. â¦ sowie die Verfahrenskosten von Fr. â¦ fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern zu bestÃ¤tigen. </p> <p class="Urteilstext">1.b) In Abweisung der mit Beschwerde vom 20.03.2024 gestellten AntrÃ¤ge seien der Strafbescheid vom 23.02.2024 und die dem Beschuldigten auferlegte Busse von Fr. â¦ fÃ¼r die Direkte Bundessteuer zu bestÃ¤tigen.</p> <p class="Urteilstext">2. Alles unter Kosten- und EntschÃ¤digungsfolgen zulasten des Beschuldigten.''</p> <p class="Urteilstext">Der Beschuldigte stellte den Antrag auf vollumfÃ¤ngliche Abweisung der AntrÃ¤ge des AnklÃ¤gers, unter Kosten- und EntschÃ¤digungsfolgen.</p> <p class="Einzug1"><span>Die Kammer</span><span> erwÃ¤gt:</span></p> <p class="Erwgung1"><b>1. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>1.1 </b>Die vorliegenden Beschwerden GB.2024.00005 betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) und GB.2024.00006 betreffend Steuerhinterziehung (direkte Bundessteuer 2015 und 2016) betreffen denselben Beschuldigten, dieselben Steuerperioden, den gleichen Sachverhalt und dieselbe Rechtslage, weshalb sich die Vereinigung der Verfahren mit PrÃ¤sidialverfÃ¼gung vom 27. MÃ¤rz 2024 rechtfertigte.</p> <p class="Erwgung2"><b>1.2 </b>Das Verwaltungsgericht entscheidet als einzige kantonale gerichtliche Instanz Ã¼ber Beschwerden gegen Steuerbussen (vgl. § 252 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]; § 14 Abs. 2 der Verordnung Ã¼ber die DurchfÃ¼hrung des Bundesgesetzes Ã¼ber die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998 sowie Art. 182 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 Ã¼ber die direkte Bundessteuer [DBG]).</p> <p class="Erwgung2"><b>1.3 </b>FÃ¼r den Fall, dass die eine Beschwerde einen Streitwert unter Fr. 20'000.- (ZustÃ¤ndigkeit des Einzelrichters i.<span> </span>S.<span> </span>v. § 38b Abs. 1 lit. c des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]), die andere Beschwerde jedoch einen Streitwert Ã¼ber Fr. 20'000.- (ZustÃ¤ndigkeit der Kammer) aufweist, werden grundsÃ¤tzlich beide Beschwerden von der Kammer entschieden (vgl. VGr, 21. August 2024, GB.2023.00013 und GB.2023.00015, E. 1.2). Da das Gesuch um gerichtliche Beurteilung betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) den Streitwert von Fr. 20'000.- Ã¼bersteigt, sind beide Verfahren (GB.2024.00005 und GB.2024.00006) von der Kammer zu beurteilen.</p> <p class="Erwgung1"><b>2. </b> </p> <p class="Erwgung2">Wer als Steuerpflichtiger vorsÃ¤tzlich oder fahrlÃ¤ssig bewirkt, dass eine EinschÃ¤tzung bzw. eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskrÃ¤ftige EinschÃ¤tzung bzw. Veranlagung unvollstÃ¤ndig ist, wird mit Busse bestraft (§ 235 Abs. 1 StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG).</p> <p class="Erwgung2"><b>2.1 </b>Der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung setzt voraus, dass eine SteuereinschÃ¤tzung bzw. -veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskrÃ¤ftige EinschÃ¤tzung bzw. Veranlagung unvollstÃ¤ndig ist. Eine SteuerverkÃ¼rzung kann etwa daraus resultieren, dass die steuerpflichtige Person nicht aufgrund der vollstÃ¤ndigen satzbestimmenden Steuerfaktoren eingeschÃ¤tzt bzw. veranlagt wird. Ein Steuerausfall kann sich auch daraus ergeben, dass die BehÃ¶rde in Unkenntnis von UmstÃ¤nden, die zur Steuerpflicht fÃ¼hren, z.B. Wohnsitz, ein Veranlagungsverfahren zu Unrecht nicht an die Hand nimmt (Roman J. Sieber/Jasmin Malla in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz Ã¼ber die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022 [Kommentar DBG], Art. 175 N. 20, auch zum Folgenden). Der Taterfolg wird verwirklicht, wenn der Steuerausfall nicht mehr im ordentlichen Verfahren abgewendet werden kann, was bei unvollstÃ¤ndiger Veranlagung mit dem Eintritt der Rechtskraft der entsprechenden VeranlagungsverfÃ¼gung einhergeht.</p> <p class="Erwgung2"><b>2.2 </b>Das Einkommen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsÃ¤chlich ungetrennter Ehe leben, wird ohne RÃ¼cksicht auf den GÃ¼terstand zusammengerechnet (§ 7 Abs. 1 StG bzw. Art. 9 Abs. 1 DBG). Diese sog. Faktorenaddition fÃ¼hrt somit <i>einerseits</i> zu hÃ¶heren Steuerfaktoren als wenn die Ehegatten getrennt besteuert wÃ¼rden sowie <i>andererseits</i> (in der Regel) zu einer hÃ¶heren Progressionsstufe. Vorliegend stellte das Verwaltungsgericht mit Urteil im Nachsteuerverfahren (SR.2024.00007, SR.2024.00008, SR.2024.00009 und SR.2024.00010) fest, dass die Eheleute A/C die Voraussetzungen fÃ¼r eine getrennte Besteuerung nach den bundesgerichtlichen GrundsÃ¤tzen nicht erfÃ¼llt hÃ¤tten: Zwar seien sie tatsÃ¤chlich getrennt gewesen und die Trennung auf lÃ¤ngere Zeit angelegt gewesen. Indes habe sich trotz Erwerbs einer Eigentumswohnung des Ehemanns in H (Liechtenstein) dessen Lebensmittelpunkt und damit der steuerrechtliche Wohnsitz nicht dort, sondern nach wie vor bei seiner Familie in E (ZH) befunden. Ferner hÃ¤tten die Eheleute eine getrennte Mittelverwendung nicht nachweisen kÃ¶nnen. Die durch die â rechtskrÃ¤ftige â zu Unrecht vorgenommene getrennte Besteuerung der Ehegatten resultierende SteuerverkÃ¼rzung bezifferte das kantonale Steueramt auf Fr. â¦ fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016. FÃ¼r die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 wurde die SteuerverkÃ¼rzung bzw. die Nachsteuer auf Fr. â¦ festgesetzt. Das Verwaltungsgericht bestÃ¤tigte die Auferlegung der Nachsteuer sowohl mit Blick auf die Staats- und Gemeindesteuern als auch die direkte Bundessteuer, weshalb in diesem Umfang eine SteuerverkÃ¼rzung stattgefunden hat. </p> <p class="Erwgung3">Wohl bestreitet der Beschuldigte auch die ErfÃ¼llung des objektiven Tatbestands. Doch bringt er nichts vor, was fÃ¼r seinen Lebensmittelpunkt bzw. den Wohnsitz in Liechtenstein in den Steuerperioden 2015 und 2016 sprÃ¤che. Der HÃ¶he nach ist die SteuerverkÃ¼rzung nicht bestritten. Damit ist der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung erfÃ¼llt. </p> <p class="Erwgung2"><b>2.3 </b>Hinsichtlich des subjektiven Tatbestands gilt, dass die vollendete Steuerhinterziehung in all ihren Ausgestaltungen sowohl bei vorsÃ¤tzlicher wie auch bei fahrlÃ¤ssiger Tatbegehung strafbar ist (Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 28). VorsÃ¤tzlich begeht der Steuerpflichtige die Steuerhinterziehung, wenn er sie mit Wissen und Willen bewirkt (Art. 12 Abs. 2 Satz 1 des Strafgesetzbuchs vom 21. Dezember 1937 [StGB]). VorsÃ¤tzlich handelt dabei bereits, wer die Verwirklichung der Tat fÃ¼r mÃ¶glich hÃ¤lt und in Kauf nimmt (Art. 12 Abs. 2 Satz 2 StGB). FahrlÃ¤ssig handelt der Steuerpflichtige, wenn er die Folgen seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht RÃ¼cksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die Unvorsichtigkeit, wenn der Steuerpflichtige die Vorsicht nicht beachtet, zu der er nach den UmstÃ¤nden und nach seinen persÃ¶nlichen VerhÃ¤ltnissen verpflichtet ist (Art. 12 Abs. 3 StGB). Der Nachweis des Vorsatzes gilt als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich der Beschuldigte der Unrichtigkeit oder UnvollstÃ¤ndigkeit der gemachten Angaben bewusst war. Ist dieses Wissen erwiesen, so muss angenommen werden, dass er auch mit Willen handelte, das heisst eine TÃ¤uschung der SteuerbehÃ¶rden beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung bezweckt (direkter Vorsatz) oder zumindest in Kauf genommen hat (Eventualvorsatz). Diese Vermutung lÃ¤sst sich nicht leicht entkrÃ¤ften, weil in der Regel ein anderer Beweggrund fÃ¼r die Unrichtigkeit oder UnvollstÃ¤ndigkeit der gemachten Angaben nur schwer vorstellbar ist (BGr, 17. Juni 2020, 2C_107/2020, E. 2.2.3 mit Hinweis auf BGE 114 Ib 27 E. 3a; BGr, 19. Oktober 2005, 2A.258/2005, E. 2.2; VGr, 6. Dezember 2023, GB.2022.00001, E. 3.3.1).</p> <p class="Erwgung2"><b>2.4 </b>Das kantonale Steueramt fÃ¼hrte zum subjektiven Tatbestand in seinem Einspracheentscheid vom 2. Februar 2024 aus, es sei aus den Unterlagen und den AusfÃ¼hrungen zur Nachsteuer klar ersichtlich, dass sich der Wohnsitz des Ehemanns trotz Abmeldung ins Ausland weiterhin am Ort der Familie in E (ZH) befunden habe. Indem dieser sich wider besseren Wissens bei der Gemeinde abgemeldet habe, habe er gewusst, dass dies entsprechende steuerliche Konsequenzen nach sich ziehen wÃ¼rde. Die unvollstÃ¤ndige Besteuerung im Kanton ZÃ¼rich sei damit beabsichtigt gewesen; es sei nicht anders denkbar, als dass der Ehemann mit Wissen und Willen und damit vorsÃ¤tzlich gehandelt habe. Das kantonale Steueramt bekrÃ¤ftigte anlÃ¤sslich der Hauptverhandlung vom 27. November 2024 seine Ansicht, wonach der Beschuldigte direktvorsÃ¤tzlich gehandelt habe: So deute etwa der Austausch von Unterlagen unter den Nachsteuerparteien bzw. den Ehegatten sowie deren praktisch identische Eingaben auf ein koordiniertes Vorgehen gegenÃ¼ber den SteuerbehÃ¶rden und damit auf ein vorsÃ¤tzliches Verhalten hin, zumal bei beiden Ehegatten dieselben WidersprÃ¼chlichkeiten zwischen den verschiedenen zeitlichen Eingaben bestehen wÃ¼rden. WidersprÃ¼chlich seien auch die Schilderungen des Beschuldigten zum VerhÃ¤ltnis zu seiner Ehefrau, welches einmal als sehr gut geschildert werde und dann Ã¤ussere sich der Ehemann plÃ¶tzlich wieder abfÃ¤llig Ã¼ber die Ehefrau. Offensichtlich vermÃ¶ge der Beschuldigte das VerhÃ¤ltnis zu seiner Ehefrau nicht konsistent zu schildern, weshalb davon auszugehen sei, dass es sich bei den Angaben um Schutzbehauptungen handle. Dieses Verhalten stÃ¼tze die Qualifikation des Steueramts als direkten Vorsatz. Auch in Bezug auf die aussereheliche Beziehung mit I verstricke sich der Beschuldigte in WidersprÃ¼che: So habe er offensichtlich den Wohnsitz seiner angeblich langjÃ¤hrigen Freundin nicht gekannt. Auch das Trennungsdatum von ihr habe er nicht gekannt. Schliesslich seien auch in Bezug auf den Umzug nach H (Liechtenstein) widersprÃ¼chliche Aussagen gemacht worden. Der Umzug sei nach ersten Angaben des Beschuldigten mit grossem Aufwand und Spesen und dem Neuerwerb von MÃ¶beln verbunden gewesen. SpÃ¤ter sei die Rede von einem Umzug mit dem eigenen Lieferwagen und der Hilfe eines Freunds. Die eingereichten MÃ¶belquittungen wÃ¼rden als Lieferadresse die Adresse der Ehefrau in E (ZH) ausweisen. Die EinkÃ¤ufe bei Conforama hÃ¤tten zudem an vier verschiedenen Tagen innerhalb einer Woche mehrheitlich in J, aber auch in K stattgefunden. Ein Einkauf sei in L getÃ¤tigt worden. Es sei nicht nachvollziehbar, weshalb lediglich ein MÃ¶belkauf in der NÃ¤he zur Wohnung in Liechtenstein erfolgt sei, die Ã¼brigen EinkÃ¤ufe aber in grosser Distanz. Es sei auch unklar, weshalb er Ã¼berhaupt einen Lieferwagen gebraucht habe, habe er doch weder MÃ¶bel noch VorhÃ¤nge oder Besteck aus E (ZH) mitgenommen und die MÃ¶bel nach E (ZH) liefern lassen. Dies hÃ¤tte er wohl kaum getan, wenn er die MÃ¶bel fÃ¼r H benÃ¶tigt hÃ¤tte. Insgesamt sei davon auszugehen, dass die Wohnung in H als Investitionsobjekt gekauft worden sei. Zusammenfassend wÃ¼rden die Indizien zeigen, dass der Beschuldigte nicht in der Lage sei, eine konsistente Schilderung seiner eigenen LebensverhÃ¤ltnisse getrennt von seiner Ehefrau am neuen Wohnsitz in H abzugeben. Zudem seien die Parteieingaben aufeinander abgestimmt gewesen. Es mÃ¼sse davon ausgegangen werden, dass die Aussagen des Beschuldigten nicht der Wahrheit entsprÃ¤chen und mit dem einzigen Zweck einer Steuervermeidung infolge einer unbeschrÃ¤nkten Besteuerung an seinem bisherigen Wohnsitz in E (ZH) gemeinsam mit seiner Ehefrau getÃ¤tigt worden seien. Eine blosse Sorgfaltspflichtverletzung sei auszuschliessen; vielmehr liege direktvorsÃ¤tzliches Verhalten vor. </p> <p class="Erwgung2"><b>2.5 </b>Der Nachweis der subjektiven Tatbestandsmerkmale obliegt der SteuerbehÃ¶rde (Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 28). Der Nachweis des Vorsatzes gilt als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass der Steuerpflichtige sich der Unrichtigkeit oder UnvollstÃ¤ndigkeit der gemachten Angaben bewusst war (BGr, 19. Juni 2019, 2C_362/2018, E. 3.4; Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 31 mit Hinweisen). </p> <p class="Erwgung2">Was die SteuerbehÃ¶rde zur BegrÃ¼ndung des Vorsatzes vorbringt, Ã¼berzeugt nicht: Der Erwerb der Eigentumswohnung in Liechtenstein fiel zeitlich zusammen mit der Trennung von der Ehefrau. Der Beschuldigte nahm eine aussereheliche Beziehung zu I auf, welche â wohl mit UnterbrÃ¼chen â noch heute besteht. Dass der Beschuldigte eine Eigentumswohnung aus rein steuerlichen Zwecken erworben haben soll, ist nicht ersichtlich: Es leuchtet nicht ein, dass er die Wohnung acht Jahre besass und diese nie fremdvermietete, ohne sie zu nutzen. Das Verwaltungsgericht kam im Nachsteuerverfahren trotz Wohnungserwerb zum Schluss, dass sich der Schwerpunkt der familiÃ¤ren, beruflichen und sozialen Interessen weiterhin in E (ZH) befand. In Anwendung der bundesgerichtlichen Praxis zum sog. rÃ©manence du domicile, wonach der einmal begrÃ¼ndete Wohnsitz im internationalen VerhÃ¤ltnis grundsÃ¤tzlich bis zum Erwerb eines neuen bestehen bleibt (vgl. Art. 24 Abs. 1 des Zivilgesetzbuchs [ZGB]); BGr, 10. MÃ¤rz 2019, 2C_473/2018, E. 4.2; BGE 138 II 300 E. 3.3), gelang es dem Beschuldigten im Nachsteuerverfahren nicht, nachzuweisen, dass er seinen Lebensmittelpunkt nach Liechtenstein verlegt hatte. Entsprechend bestand der Wohnsitz des Beschuldigten in der Schweiz fort. AnlÃ¤sslich der Hauptverhandlung bekrÃ¤ftigte der Beschuldigte, dass er klar der Meinung gewesen sei, er habe einen Wohnsitz in Liechtenstein begrÃ¼ndet und getrennt von seiner Ehefrau hÃ¤tte besteuert werden mÃ¼ssen. Dass er etwa keine Trennungsvereinbarung mit seiner Ehefrau abgeschlossen habe, weil er nach wie vor ein gutes VerhÃ¤ltnis zur Ehefrau gehabt habe, kÃ¶nne nicht zu seinen Lasten ausgelegt werden. Auch das koordinierte Vorgehen von Ehemann und Ehefrau in Bezug auf die Eingaben bzw. dass der Ehemann die Eingaben fÃ¼r seine Ehefrau vorbereitet habe, sei ihm nicht anzulasten. Vorliegend ist ein direktvorsÃ¤tzliches Vorgehen des Beschuldigten im Zusammenhang mit der SteuerverkÃ¼rzung zu verneinen: Das Vorgehen des Beschuldigten erfolgte nicht in der Absicht, eine gesetzeswidrige SteuerverkÃ¼rzung zu erreichen, sondern fusste auf der falschen Annahme, dass die tatsÃ¤chliche Trennung von der Ehefrau auch steuerrechtlich anerkennungsfÃ¤hig sei und zu einer getrennten Besteuerung fÃ¼hren mÃ¼sse. Als juristischer Laie konnte vom Beschuldigten das Wissen um die bundesgerichtlichen GrundsÃ¤tze zur getrennten Besteuerung sowie die Praxis zur internationalen Wohnsitzverlegung und die korrekte Subsumtion auf den konkreten Lebenssachverhalt nicht erwartet werden. Vielmehr war die Steuerbarkeit des entsprechenden Sachverhalts fÃ¼r den Steuerpflichtigen nicht erkennbar. Folglich fehlt es an einem vorsÃ¤tzlichen Vorgehen.</p> <p class="Erwgung2"><b>2.6 </b>ErgÃ¤nzend ist festzuhalten, dass das kantonale Steueramt klar der Ansicht ist, dass eine blosse Sorgfaltspflichtverletzung auszuschliessen sei (PlÃ¤doyernotizen), weshalb auf eine allfÃ¤llige fahrlÃ¤ssige Tatbegehung nicht einzugehen ist. </p> <p class="Urteilstext">Der Beschuldigte ist daher von Schuld und Strafe freizusprechen. Dies fÃ¼hrt auch zur Aufhebung der Kostenauflage im Strafsteuerverfahren. </p> <p class="Erwgung1"><b>3. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>3.1 </b>Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem AnklÃ¤ger und Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 257 in Verbindung mit § 151 Abs. 1 StG; Art. 182 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 1 DBG). Dieser hat dem BeschwerdefÃ¼hrer eine ParteientschÃ¤digung auszurichten (§ 257 in Verbindung mit § 152 StG und § 17 Abs. 2 VRG; Art. 182 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 Ã¼ber das Verwaltungsverfahren [VwVG]).</p> <p class="Erwgung2"><b>3.2 </b>Die angemessene EntschÃ¤digung ist nach pflichtgemÃ¤ssem Ermessen festzusetzen (vgl. RB 1998 Nr. 8). Zu beachten ist allerdings § 8 der GebÃ¼hrenverordnung vom 3. Juli 2018 (GebV VGr). GestÃ¼tzt darauf ist die ParteientschÃ¤digung nach der Bedeutung der Streitsache, der Schwierigkeit des Falls, dem Zeitaufwand und den Auslagen zu bemessen. Ein unnÃ¶tiger oder geringfÃ¼giger Aufwand wird nicht ersetzt. Einem bestimmten oder bestimmbaren Streitwert trÃ¤gt die 2. Kammer des Verwaltungsgerichts in langjÃ¤hriger Praxis bei einer vertretenen Partei durch Heranziehung der Verordnung des Obergerichts Ã¼ber die AnwaltsgebÃ¼hren vom 8. September 2010 (AnwGebV) Rechnung. Die nach dem dort in § 4 Abs. 1 festgelegten Tarif berechnete GrundgebÃ¼hr wird fÃ¼r das Beschwerdeverfahren in der Regel auf ein Drittel herabgesetzt (VGr, 12. Januar 2022, SB.2021.00063, E. 7.2 ff.; VGr, 11. November 2020, SB.2020.00088, E. 5.4; VGr, 21. Mai 2003, SB.2002.00103 und SB.2002.00104, E. 5b, verÃ¶ffentlicht in ZStP 2003, 361), wobei die so ermittelte EntschÃ¤digung bei Vorliegen besonderer UmstÃ¤nde um hÃ¶chstens die HÃ¤lfte Ã¼ber- oder unterschritten werden kann. <span>Diese Aufteilung basiert darauf, dass die Vertretung bei einem Instanzenzug, in welchem das Verwaltungsgericht als zweite gerichtliche Instanz tÃ¤tig ist, in der Regel deutlich weniger aufwendig ist als im ersten gerichtlichen Verfahren. Da das Verwaltungsgericht vorliegend jedoch die erste gerichtliche Instanz ist, erscheint gerechtfertigt, d</span>ie nach § 4 Abs. 1 AnwGebV berechnete GrundgebÃ¼hr fÃ¼r Steuerhinterziehungsverfahren auf grundsÃ¤tzlich zwei Drittel festzusetzen (VGr, 21. August 2024, GB.2023.00013 und GB.2023.00015, E. 3.2). Ist die Verantwortung oder der Zeitaufwand der Vertretung oder die Schwierigkeit des Falls besonders hoch oder tief, kann die GebÃ¼hr um bis zu einem Drittel erhÃ¶ht oder ermÃ¤ssigt werden (§ 4 Abs. 2 AnwGebV). </p> <p class="Erwgung2"><b>3.3 </b>Vor dem Hintergrund, dass der Rechtsvertreter erst kurz vor der Hauptverhandlung mandatiert wurde und dieser â abgesehen vom Gesuch um Abnahme der Hauptverhandlung vom 13. November 2024 â keine schriftlichen Eingaben verfasste und sich dessen Aufwand in der Teilnahme an der Hauptverhandlung erschÃ¶pfte, rechtfertigt es sich, die ParteientschÃ¤digung fÃ¼r das Verfahren betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) auf Fr. 2'000.- festzusetzen. FÃ¼r das Verfahren betreffend Steuerhinterziehung (direkte Bundessteuer 2015 und 2016) erscheint eine EntschÃ¤digung von Fr. 1'000.- angemessen. Dem unterliegenden kantonalen Steueramt ist keine ParteientschÃ¤digung zuzusprechen.</p> <p class="Einzug1"><span>DemgemÃ¤ss erkennt <span>die Kammer</span>:</span></p> <p class="Einzug2"><span>1. A ist der vorsÃ¤tzlichen Hinterziehung der Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 nicht schuldig und wird freigesprochen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>2. A ist der vorsÃ¤tzlichen Hinterziehung der direkten Bundessteuer 2015 und 2016 nicht schuldig und wird freigesprochen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>3. Die Kostenauflage des kantonalen Steueramts wird aufgehoben.</span></p> <p class="Einzug2"><span>4. Die GerichtsgebÃ¼hr fÃ¼r das Verfahren GB.2024.00005 wird festgesetzt auf <br/> Fr. 2'300.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> <u>Fr. 70.--</u> Zustellkosten,<br/> <u>Fr. 2'370.--</u> Total der Kosten.</span></p> <p class="Einzug2"><span>5. Die GerichtsgebÃ¼hr fÃ¼r das Verfahren GB.2024.00006 wird festgesetzt auf <br/> Fr. 1'000.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> <u>Fr. 70.--</u> Zustellkosten,<br/> <u>Fr. 1'070.--</u> Total der Kosten.</span></p> <p class="Einzug2"><span>6. Die Gerichtskosten werden dem kantonalen Steueramt auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>7. Das kantonale Steueramt wird verpflichtet, A fÃ¼r das Verfahren GB.2024.00005 eine ParteientschÃ¤digung von insgesamt Fr. 2'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>8. Das kantonale Steueramt wird verpflichtet, A fÃ¼r das Verfahren GB.2024.00006 eine ParteientschÃ¤digung von insgesamt Fr. 1'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>9. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung des begrÃ¼ndeten Urteils an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>10. Mitteilung <u>im Dispositiv</u> an die Parteien und hernach <u>mit BegrÃ¼ndung</u> an:<br/> a) den Beschuldigten und BeschwerdefÃ¼hrer;</span></p> <p class="Einzug2"><span> b) den AnklÃ¤ger und Beschwerdegegner;</span></p> <p class="Einzug2"><span> c) das Sekretariat der GeschÃ¤ftsleitung des kantonalen Steueramts;</span></p> <p class="Einzug2"><span> d) die EidgenÃ¶ssische Steuerverwaltung (ESTV).</span></p> </div> <br/><br/> </br></td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Dokument --> <!-- FOOTER --> <p class="fusszeile"></p> <!-- /FOOTER --> </body> </html>