VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 18 28 4a Camera Giudice unico Racioppi e attuaria Krättli-Keller SENTENZA del 7 gennaio 2019 nella vertenza di diritto amministrativo A._____, ricorrente contro Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni, convenuta concernente condono fiscale- 2 - 1. A._____ chiedeva già il 29 settembre 2017 il condono dalle imposte non ancora pagate cantonali, federali e comunali per gli anni 2013-2015. La richiesta concernente le imposte cantonali e comunali veniva respinta il 27 dicembre 2017 sia dall'Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni (qui di seguito semplicemente amministrazione imposte) che, su ricorso, dal Tribunale amministrativo il 3 aprile 2018 (procedimento A 18 7), non avendo il contribuente saputo dimostrare la rinuncia di tutti i creditori a pretese nei di lui confronti. 2. Il 25 aprile 2018, A._____ informava l'amministrazione imposte di non avere introdotta una rinuncia da parte dei suoi creditori a seguito di un malinteso e, su proposta dell'autorità fiscale, presentava in data 3 maggio 2018 una nuova domanda di condono per le imposte non ancora corrisposte a livello cantonale e federale per gli anni 2014-2016 nonché per quelle comunali riguardanti il 2013 e fino al 2016. Giusta la richiesta, il petente sarebbe inabile al lavoro in ragione del 70 % e le sue uscite supererebbero le entrate. Alla domanda veniva allegata la rinuncia scritta da parte degli altri creditori. 3. L'8 maggio 2018, l'amministrazione imposte respingeva la domanda per le imposte cantonali e federali per il periodo 2014-2016 dato che il richiedente avrebbe disposto di una sostanza netta di fr. 70'000.--. Infatti, l'appartamento che abiterebbe sarebbe in comproprietà con la moglie in ragione della metà. Il valore di stima di tale immobile sarebbe di fr. 144'000.-- e l'ipoteca che lo graverebbe sarebbe ad esclusivo carico della moglie. Pertanto l'istante disporrebbe di una sostanza tale da escludere la possibilità di concedere un condono. Per le imposte comunali, la decisione spetterebbe al comune. 4. Nel tempestivo ricorso proposto al Tribunale amministrativo in data 6 giugno 2018 (data del timbro postale), A._____ chiedeva l'accoglienza - 3 - della domanda di condono. L'appartamento che abiterebbe sarebbe di fatto della moglie, la quale lo inserirebbe nella propria dichiarazione di imposta, ne onorerebbe il debito ipotecario e ne sopporterebbe le spese. L'istante non avrebbe menzionato tale bene immobiliare nella propria dichiarazione fiscale, non detrarrebbe spese al riguardo e si limiterebbe a corrispondere una pigione mensile di fr. 700.--. In attesa della decisione da parte dell'assicurazione per l'invalidità, a titolo sussidiario, l'istante propone di corrispondere delle rate mensili di fr. 100.-- per le rispettive imposte. 5. Nella propria presa di posizione, l'amministrazione imposte chiedeva la reiezione del ricorso. Disponendo di una sostanza corrispondente a fr. 70'000.--, l'istante sarebbe in grado di far fronte al proprio debito fiscale alienando la propria quota di comproprietà. 6. Replicando l'istante precisava che in considerazione del debito ipotecario di fr. 140'000.-- e della necessità di restituire gli importi per il secondo e terzo pilastro (previdenza professionale) investiti nell'abitazione per complessivi fr. 46'000.--, dall'alienazione dell'immobile al contribuente non resterebbe nulla di quanto teoricamente computato tra i suoi attivi. 7. Per l'amministrazione imposte anche la restituzione della parte di previdenza professionale anticipata permetterebbe ancora all'istante di disporre di una quota di sostanza tale da poter far fronte ai propri obblighi fiscali. 8. Nell'ambito dell'ulteriore scambio di scritti, le parti si riconfermavano essenzialmente nelle loro allegazioni e proposte. Su richiesta del Tribunale amministrativo il ricorrente confermava di aver ricevuto un preavviso in merito alla richiesta di prestazioni da parte dell'assicurazione per l'invalidità e di essersi nel frattempo opposto alla proposta di evasione della sua domanda. - 4 - Considerando in diritto: 1. Giusta l'art. 43 cpv. 3 della legge sulla giustizia amministrativa (LGA; CS 370.100), il Tribunale amministrativo decide nella composizione di giudice unico, quando il valore litigioso non supera i fr. 5'000.-- e non è prescritta una composizione di cinque giudici. Nell'evenienza, il ricorrente chiede davanti al Tribunale amministrativo un condono dall'imposta cantonale e federale per complessivi fr. 4'874.80. In considerazione di un valore litigioso inferiore a fr. 5'000.--, la presente vertenza ricade nell'ambito di competenza del giudice unico. 2. La controversia verte sul rifiuto di accordare al ricorrente il condono per l'importo ancora dovuto di fr. 4'874.80 per l'imposta cantonale e federale per gli anni dal 2014 al 2016. 2.1. Gli artt. 167 cpv. 1 della legge federale sull'imposta federale diretta (LIFD; RS 642.11) e 156 della legge sulle imposte per il Cantone dei Grigioni (LIC; CS 720.000), anche se la loro formulazione è leggermente diversa, contemplano ambedue la possibilità di accordare al contribuente un condono dall'imposta. Giusta il disposto della LIC, le imposte possono essere condonate del tutto o in parte a contributori venuti a trovarsi nel disagio o ai quali il pagamento riuscirebbe oltremodo gravoso per altre ragioni. La domanda di condono, motivata e corredata dei mezzi di prova necessari, va presentata per iscritto all'amministrazione imposte. In virtù di quanto stabilito all'art. 156 cpv. 4 LIC, per domande di condono concernenti l'imposta federale diretta decide l'autorità competente per il condono dell'imposta cantonale. Il condono è la definitiva rinuncia dello Stato a percepire un tributo secondo il diritto vigente. Le ragioni di una simile rinuncia - che provoca l'estinzione di un credito fiscale spettante alla collettività pubblica - vanno essenzialmente ricercate nella persona del - 5 - debitore, segnatamente nelle sue difficili condizioni personali e/o economiche, di cui non si è necessariamente tenuto conto nella procedura di tassazione. I motivi ultimi che reggono l'istituto del condono possono essere considerati di natura umanitaria, socio-politica oppure finanziaria. In definitiva, questa rinuncia viene concessa perché si ritiene che l'esistenza economica di un contribuente debba essere per quanto possibile preservata (decisione del Tribunale amministrativo federale no. A- 2250/2007 dell'11 marzo 2009). 2.2. Partendo dal presupposto - come espressamente sancito all'art. 1 cpv. 1 dell'ordinanza del DFF concernente l'esame delle domande di condono dell'imposta federale diretta (Ordinanza sul condono dell'imposta; RS 642.121) - che una procedura di condono deve contribuire al risanamento stabile e duraturo della situazione economica del contribuente e deve pertanto giovare a quest’ultimo e non ai suoi creditori, uno dei presupposti per accordare tale richiesta è propriamente quello che i creditori abbiano rinunciato alle loro pretese. Senza tale rinuncia, un eventuale condono delle imposte ancora scoperte non favorirebbe tanto il ricorrente quanto piuttosto i suoi creditori privati. Nell'ambito del presente ricorso l'istante ha saputo comprovare la rinuncia da parte di tutti i suoi creditori, per cui non esistono più debiti del ricorrente verso terzi. In tali condizioni, un eventuale esonero fiscale sarebbe essenzialmente nell'interesse del richiedente e non più dei suoi creditori. Questa condizione posta all'esonero fiscale dalla prassi fiscale va pertanto nell'evenienza considerata attualmente ossequiata. 2.3. Come si è detto, un condono fiscale viene concesso, per intero o in parte, se il contribuente si ritrova in una situazione di necessità o se per altre ragioni il pagamento dell'importo dovuto costituirebbe un onere troppo grave. Si riconosce uno stato di necessità in particolare in caso di mancanza di reddito e di sostanza o in caso di copertura dei costi di vita da - 6 - parte dell'ente pubblico. È dato un onere troppo grave, se il pagamento dell'importo dovuto rappresenterebbe per il contribuente un sacrificio sproporzionato rispetto alla sua capacità finanziaria e se pertanto non è dato pretendere il versamento dell'importo fiscale scoperto. Che le entrate del ricorrente di fr. 1'950.-- non bastino a coprire le uscite di fr. 2'221.10 (fr. 1'200.-- per il fabbisogno vitale, fr. 700.-- per l'affitto e fr. 321.10 per la cassa malati) non viene contestato. Problematica invece in quest'ottica è la sostanza di cui l'istante è formalmente proprietario. 2.4. Giusta l'art. 12 dell'ordinanza sul condono, il pagamento delle imposte può avvenire anche tramite la realizzazione di parte della sostanza. Evidentemente, l'autorità di condono nella sua decisione deve prendere in considerazione questa opportunità e valutare quindi l'insieme della situazione economica del contribuente. Ai fini di un corretto apprezzamento della situazione finanziaria d'insieme del ricorrente, occorre allora considerare accanto alle fonti di reddito anche gli elementi della sostanza, anche se per contribuenti senza attività lucrativa occorre tenere in considerazione in che misura la sostanza non sia indispensabile al fabbisogno vitale (ZIGERLIG/OERTLI/HOFMANN, Das st. gallische Steuerrecht, 7 ed., Muri-Berna 2014, VII. parte, marginale149). La presenza di sostanza esclude il condono quando è esigibile la sua realizzazione o un eventuale aggravio. In questo senso un condono fiscale è giustificato anche prima che il contribuente abbia esaurito i suoi ultimi risparmi. L'idea è che anche questi contribuenti possano ancora disporre di una parte di sostanza intoccabile (cfr. SCHORNO, in: KLÖTI-WEBER/SIEGRIST/WEBER [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. ed., Muri-Berna 2015, § 230 marginale12 e riferimenti). Per quanto però la sostanza superi tale riserva deve essere dal richiedente esigibile l'impiego del suo patrimonio per fronteggiare gli oneri che ha verso lo Stato (vedi sentenza del Tribunale federale 4P.313/2006 del 14 febbraio 2007, nella quale nell'ambito di una richiesta di assistenza giudiziaria era reputata esigibile la vendita della - 7 - proprietà immobiliare anche a condizioni non propriamente vantaggiose). Per il resto, ai sensi dell'art. 12 cpv. 2 dell'ordinanza sul condono dell'imposta, in ogni caso è ragionevole il pagamento con la sostanza di imposte su proventi unici. La realizzazione della sostanza riguarda la parte mobile o immobile della stessa e non vi sono espresse disposizioni a salvaguardia dell'abitazione propria. È considerata sostanza la sostanza netta valutata al suo valore venale (art. 12 cpv. 3 prima frase dell'ordinanza sul condono dell'imposta). Se si tratta di sostanza che è parte integrante indispensabile della previdenza per la vecchiaia, l'autorità di condono può, in casi eccezionali e motivati, condonare l'imposta totalmente o parzialmente (art. 12 cpv. 4 ordinanza sul condono dell'imposta). In questi casi il condono non è d'obbligo, ma occorre verificare la possibilità di un suo eventuale accordo. Finora si è considerato che il condono potesse essere concesso nei casi di contribuenti in là con gli anni e sprovvisti di fonti di reddito e altra sostanza riguardo la necessità di ipotecare o alienare l'abitazione in cui vivono e che risulta in larga parte priva di ipoteche (BEUSCH/RAAS, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3a ed., Basilea 2017, Art. 167 marginale 15). Infine, come già esposto in precedenza, una procedura di condono deve contribuire al risanamento stabile e duraturo della situazione economica del contribuente. 2.5. Nell'evenienza in oggetto, da parte dell'amministrazione fiscale viene in pratica richiesta l'alienazione dell'appartamento nel quale l'istante vive (un ulteriore aggravio ipotecario è nella concreta situazione improponibile vista l'entità del mutuo che già grava l'immobile), malgrado lo stesso dichiari di essere impossibilitato a lavorare in ragione del 70 % ed abbia pendente una domanda di prestazioni sotto forma di rendita presso l'assicurazione per l'invalidità. Non va neppure dimenticato che l'istante corrisponde una modesta pigione mensile per l'appartamento di fr. 700.--. Considerato che già sin d'ora le entrate superano le uscite, che nell'abitazione sono stati investiti mezzi della previdenza professionale e che, nel caso di alienazione - 8 - dell'immobile, la pigione potrebbe tradursi in costi di alloggio superiori all'attuale ammontare, la vendita dell'appartamento abitato dal ricorrente lascia sorgere dei dubbi quanto alla sua esigibilità. La questione di sapere se l'alienazione del bene in oggetto possa essere nelle concrete circostanze pretesa può però rimanere aperta in quanto già per altri motivi la sostanza dell'istante non può essere quantificata all'importo stabilito dalla convenuta in ricorso. 3.1. Giusta l'estratto dell'ufficio del registro fondiario (RF), l'istante con la moglie è comproprietario in ragione di ½ ciascuno della proprietà per piani (PPP) S 50339 costituita da un locale con nicchia cucina, bagno e balcone. A tale immobile appartengono per proprietà coatta una cantina ed un posteggio. Sulla quota di proprietà del ricorrente vi è una limitazione del diritto di disporre giusta l'art. 30e della legge federale sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP; RS 831.40). In precedenza l'immobile era gravato da due ipoteche per un ammontare di fr. 120'000.-- (data 31 maggio 2006) e di fr. 20'000.-- (data 1 marzo 2011). Dal 15 dicembre 2016, la sola moglie dell'istante ha contratto un nuovo mutuo ipotecario sull'immobile in sostituzione a quelli precedenti per fr. 140'000.- -. In base alla stima ufficiale agli atti del 7 maggio 2009, il valore commerciale complessivo dell'immobile è di fr. 144'000.--, di cui fr. 72'200.-- a nome dell'istante. 3.2. Sostanzialmente, essendo comproprietario in ragione della metà della PPP qui in oggetto, il cui valore commerciale corrisponde a fr. 144'000.--, l'amministrazione imposte computa all'istante una sostanza netta di fr. 72'000.--. L'ipoteca sarebbe stata stipulata unicamente a nome della moglie motivo per cui non sarebbe dato tenere in considerazione tale debito ipotecario nella parte spettante al marito. Per il ricorrente invece, al netto dell'ipoteca di fr. 140'000.--, la proprietà avrebbe un valore di soli fr. 4'000.-- . Inoltre la sua parte di comproprietà sarebbe gravata da un obbligo di - 9 - garanzia a favore della previdenza professionale per un ammontare complessivo, tra secondo e terzo pilastro, di fr. 46'000.--. 3.2.1. Per quanto riguarda il debito ipotecario, l'argomentazione proposta dalla convenuta in ricorso potrebbe essere condivisa nel caso di una comproprietà tra due persone, ma non per una comproprietà tra coniugi. In tale situazione infatti, l'assunto di parte convenuta presta fianco a critiche. L'immobile di cui dispongono i coniugi, che non vivono in comunione domestica, è gravato praticamente interamente da un'ipoteca a nome della moglie. Pretendere però nelle concrete circostanze che la quota parte spettante al marito vada intesa al netto dell'ipoteca è pretestuoso. Già all'epoca della sua assunzione a titolo di cessione volontaria tra coniugi il 17 febbraio 2012, l'istante otteneva la metà della proprietà in comproprietà gravata però da due ipoteche per complessivi fr. 140'000.-- (vedi estratto del RF) che risalivano al 31 maggio 2006 (fr. 120'000.--) e al 1. marzo 2011 (fr. 20'000.--) ed erano pertanto antecedenti alla cessione. Al momento della cessione nel febbraio 2012 quindi, il valore dell'immobile ottenuto dal ricorrente era da intendere al netto delle due ipoteche già contratte antecedentemente dalla moglie. In seguito, la nuova ipoteca del 2016 è stata stipulata solo dalla moglie probabilmente per il fatto che già le due precedenti erano state pattuite presso lo stesso istituto bancario dalla sola iniziale proprietaria dell'immobile. Non vi sono però dubbi sul fatto che il contratto di mutuo ipotecario del 15 dicembre 2016 fosse stato stipulato sull'oggetto S 50339 e non solo sulla metà dello stesso. In queste condizioni, la pretesa avanzata dall'amministrazione fiscale appare del tutto estranea alla reale situazione dell'immobile e dei due coniugi comproprietari e non merita di essere presa in considerazione. Per questo Giudice occorre allora considerare che sia al momento della sua acquisizione che attualmente, l'immobile di cui l'istante è divenuto comproprietario per cessione tra coniugi era ed è gravato da ipoteche per complessivamente fr. 140'000.--. La quota parte spettante all'istante dalla cessione del 2012 può allora corrispondere solo alla metà della differenza - 10 - tra il valore commerciale dell'immobile di fr. 144'000.-- e quello dell'ipoteca di fr. 140'000.--, ovvero a fr. 2'000.--. Evidentemente per la realizzazione di tale importo, neppure sufficiente per estinguere il debito fiscale ancora scoperto e indubbiamente da considerare quale sostanza non intaccabile, è esclusa che possa essere richiesta l'alienazione della PPP. Del resto, anche solo le spese legate a una simile transazione potrebbero annullare qualsiasi possibilità di conseguire un ricavo. 3.2.2. Nell'ambito del presente ricorso, l'istante pretende - e il RF ne attesta la pertinenza - che la sua quota di proprietà sia gravata da una limitazione di disporre, avendo finanziato in parte l'acquisto della proprietà dell'abitazione tramite un prelievo anticipato dell'avere di previdenza professionale. Visto quanto esposto in precedenza e considerato un avere quale sostanza di soli fr. 2'000.--, tale questione non riveste nell'evenienza più alcuna portata pratica, come però giustamente addotto anche dall'amministrazione fiscale, tale situazione se debitamente comprovata andrebbe necessariamente tenuta in considerazione nella verifica della possibilità di pagare le imposte tramite la sostanza (vedi art. 12 dell'Ordinanza sul condono dell'imposta). 4.1. In esito a quanto precede e considerato che l'istante non può essere considerato in grado di effettuare il pagamento delle sue imposte tramite la sostanza, il ricorso va accolto e la decisione impugnata annullata. Con l'accoglienza del ricorso la richiesta di condono per l'importo ancora scoperto viene allora concessa. L'esito della controversia giustifica l'accollamento delle spese occasionate dal presente procedimento all'amministrazione imposte quale parte soccombente giusta quanto previsto all'art. 73 cpv. 1 LGA. 4.2. Giusta l'art. 83 lett. m della legge sul Tribunale federale del 17 giugno 2005 (LTF; RS 173.110) è a determinate condizioni data la possibilità di impugnare provvedimenti sul condono tramite il ricorso di diritto pubblico - 11 - (VORPE, Novità legislative nel campo del diritto tributario in: RDAT 2015 II pag. 516). Infatti giusta detto disposto, in deroga alla precedente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante. Il Giudice unico decide: 1. Il ricorso è accolto e la decisione impugnata è annullata. A A._____ è riconosciuto il condono dalle imposte non ancora pagate cantonali e federali per gli anni 2014-2016. 2. Vengono prelevate - una tassa di Stato di fr. 750.-- - e le spese di cancelleria di fr. 248.-- totale fr. 998.-- il cui importo sarà versato dall'Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni, entro trenta giorni dalla notifica della presente decisione all’Amministrazione delle finanze del Cantone dei Grigioni, Coira. 3. [Vie di diritto] 4. [Comunicazioni]