STEUERREKURSKOMMISSION I DES KANTONS ZÜRICH 1 ST.2010.131 1 DB.2010.95 Entscheid 21. Juni 2010 Mitwirkend: Präsident Anton Tobler, die Ersatzmitglieder Walter Balsiger, Alexander Widl und Sekretärin Silvia Weigold In Sachen 1. A, 2. B, Rekurrenten/ Beschwerdeführer, vertreten durch C, gegen 1. S t a a t Z ü r i c h , Rekursgegner, 2. S c h w e iz e r i s c h e E i d g e n o s s e n s c h a f t , Beschwerdegegnerin, vertreten durch das kant. Steueramt, Division Konsum, Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich, betreffend Einschätzung 2004 und Direkte Bundessteuer 2004 - 2 - 1 ST.2010.131 1 DB.2010.95 hat sich ergeben: A. A (nachfolgend der Pflichtige bzw. zusammen mit seiner Ehefrau B die Pflichtigen) ist Mehrheitsaktionär der D in E. Er verfügt bei ihr über ein auf seinen N a- men lautendes Kontokorrentkonto. Auf diesem Konto schrieb ihm die Gesellschaft per Ende 2004 einen Betrag von Fr. 211'622.55 gut, der aus der Ausbuchung der bilanzier- ten Mehrwertsteuerschuld per Ende des Vorjahres (2003) im gleichen Umfang herrühr- te. Die Ausbuchung erfolgte ertragsneutral. Anlässlich einer Revision durch die Mehrwertsteuer behörden der Eidgenössi- schen Steuerverwaltung wurde festgestellt, dass die Mehrwertsteuerschuld der D per Ende 2003 nur Fr. 88'424.- ausmachte und die bilanzierte, im Folgejahr ausgebuchte Schuld von Fr. 211'622.55 damit überhöht war. Die erfolgsneutrale Ausbuchung der Mehrwertsteuerschuld nahm der Revisor des kantonalen Steueramts zum Anlass, um von einer verdeckten Gewinnausschü t- tung der D zugunsten des Pflichtigen auszugehen und bei diesem die Aufrechung einer entsprechenden geldwerten Leistung von Fr. 211'622.- im Einkommen 2004 zu bea n- tragen. Hierzu gelangte er, nachdem er auf einen entsprechenden Einschätzungsvo r- schlag vom 1 6. April 2009 vo n den Pflichtigen keine nachvollz iehbare Begründung für die erfolgsneutrale Ausbuchung der Steuerschuld erhalten ha tte. Diese Auffassung übernahm der zuständige Steuerkommissär und schätzte die Pflichtigen am 29. September 2009 für die Steuerperiode 2004 wie folgt ein: Staats- und Gemeindesteuer Direkte Bundessteuer Fr. Fr. steuerbares Einkommen 411'400.- 412'900.- satzbestimmendes Einkommen 415'500.- 417'000.- steuerbares Vermögen 2'640'000.- satzbestimmendes Vermögen 2'723'000.-. Die Veranlagung der direkten Bundessteuer wurd e mit Steuerrechnung vom 9. Oktober 2009 formell eröffnet. - 3 - 1 ST.2010.131 1 DB.2010.95 B. Hiergegen liessen die Pflichtigen am 27. Oktober 2009 Einsprache erheben und beantragen, von der Aufrechnung einer geldwerten Leistung abzusehen. Zur B e- gründung liessen sie vorbringen, die erfolgsneutrale Ausbuchung des Betrags von Fr. 211'622.55 pro 2004 sei von der D irrtümlich z ugunsten des Kontokorrentkontos des Pflichtigen erfolgt. Im Jahr 2005 habe die Gesellschaft diese Ausbuchung insofern rückgängig gemacht, als sie den Betrag auf Fr. 213'000.- aufgerundet und vom Kont o- korrentkonto wiederum erfolgsneutral auf das Konto Rückstellung Umbau umg ebucht habe. Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen am 6. April 2010 ab. Es erwog, es komme nicht darauf an, ob die Umbuchung auf das Konto Rückstellung Um- bau im Folgejahr 2005 erfolgswirksam erfolgt sei oder nicht. Massgebend sei allein, dass der Pflichtige durch die Gutschrift auf seinem Kontokorrentkonto im Jahr 2004 bereichert worden sei. C. Mit Rekurs bzw. Beschwerde vom 2 3. April 201 0 liessen die Pflichtigen Einspracheantrag und -begründung wiederholen. Ergänzend liessen sie ausführen, dem Umstand, dass die D die gesamten Rückstellungen , als o auch die fraglichen Fr. 211'622.55, im Abschluss 2005 versteuert habe, sei im Einspracheentscheid in kei- ner Art und Weise Rechnung getragen worden, sodass dieser Betrag doppelt verste u- ert werde. Zudem sei auch das steuerbare Verm ögen um den nämlichen Betrag zu reduzieren. Das kantonale Steueramt schloss am 2 5. Mai 2010 auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen. Die Rekurskommission zieht in Erwägung: 1. a) Zu den nach § 20 Abs. 1 lit. c des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) bzw. Art. 20 Abs. 1 lit. c des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) steuerbaren geldwerten Vorteilen aus Beteiligungen aller Art gehören insbesondere die verdeckten Gewinnausschüttungen von juristischen Pe r-- 4 - 1 ST.2010.131 1 DB.2010.95 sonen im Sinn von § 64 Abs. 1 Ziff. 2 lit. e StG bzw. Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG. Auf eine solche Gewinnausschüttung ist zu schliessen, wenn eine juristische Person, sich entreichernd, ihren Gesellschaftern oder ihr sonst nahestehenden Personen, diese bereichernd, bewusst geldwerte Vorteile zuwendet, die sie unbeteili gten Dritten nicht einräumen würde (RB 1985 Nr. 42 = StE 1985 B 72.13.22 Nr. 4; Re imann/Zup- pinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Band, 1969, § 45 N 68 ff.). Der Grund solcher Leistungen liegt nicht in der Geschäftstätigkeit der Gesel l- schaft, sonder n im Beteiligungsverhältnis (causa societatis). Mit der Ausrichtung von geldwerten Vorteilen kommt die Gesellschaft nicht geschäftlichen Verpflichtungen nach, sondern verwendet sie Gewinn im Interesse ihrer Aktionäre (Markus Reich, Ve r- deckte Vorteilszuwendungen zwischen verbundenen Unternehmen, ASA 54, 621 f.). Im Ausmass, in dem die erbrachte Zuwendung einem unabhängigen Dritten nicht erbracht worden wäre, erhält der Empfänger einen Sondervorteil, dessen Ursprung im Beteil i- gungsverhältnis zur Gesellschaft liegt. Verdeckte Gewinnausschüttungen kommen in den mannigfaltigsten Fo rmen vor (vgl. für einen Überblick und gleichzeitig Systematisierungsversuch Peter Locher, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004 , Art. 58 N 108 ff.). Aus buchhalterischer Perspekti- ve kön nen grundsätzlich die Fälle des Ausweises zu hohen Aufwands, zu geringen Ertrags (die so genannten Gewinnvorwegnahmen) und der Überbilanzierung von Akt i- ven (mit entspr echendem späteren Bedarf nach erfolgswirksamer Korrektur) bzw. der Bilanzierung von fiktiven Aktiven unterschieden werden. b) Das Zufliessen von Vermögensertrag im Sinn von § 20 Abs. 1 lit. c StG bzw. Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG ist eine steuerbegründende Tatsache, welche die Steuerbehörden nachzuweisen haben (RB 1990 Nr. 36 = StE 1990 B 92.51 Nr. 3). Die Steuerbehörden sind bei der Ermittlung der steuerbegründenden Tats a- chen aus allgemein bekannten Gründen in hohem Mass auf die Mitwirkung des Steuerpflichtigen angewiesen. Diese Feststellung gilt insbesondere für die im Masse n- verwaltungsverfahren durchgeführte Festsetzung der direkten Steuern von Einkommen bzw. Ertrag und Vermögen bzw. Kapital. Es ist daher folgerichtig, an die rechtsgen ü- gende Darlegung derartiger Tatsachen durch die Behörden keine allzu hohen Anford e- rungen zu stellen (RB 1990 Nr. 36 = StE 1990 B 92.51 Nr. 3). - 5 - 1 ST.2010.131 1 DB.2010.95 Die Steuerbehörde hat somit zunächst nachzuweisen, dass überhaupt eine geldwerte Leistung vorliegt. Wird dieser Nachweis erbracht, trägt der an ihr bete iligte Leistungsempfänger die Beweislast dafür, dass er für diese Leistung eine Gegenlei s- tung erbracht hat. Gelingt ihm dieser Nachweis, obliegt es dann gegebenenfalls in e i- nem weiteren Schritt der Steuerbehörde, ein Mis sverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung darzutun, worauf dem Steuerpflichtigen wiederum der N achweis offen steht, dass trotz Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung keine verdeckte Gewinnausschüttung anzunehmen ist (vgl. StRK II, 26. Mai 1999, 2 ST.1999.194). 2. a) Vorliegend ist nicht streitig und auch nachgewiesen , dass die D dem Pflichtigen auf de ssen Kontokorrentkonto per Ende 2004 Fr. 211'622.55 gutgeschrie- ben hat (Konto 2030, Beilage 11/2004). Dabei handelt es sich um die erfolgsneutr ale Ausbuchung des (Haben -)Saldos des Mehrwertsteuerkontos per Ende 20 03 im nämli- chen Betrag (Konto 2005). Mit der e rfolgsneutralen Schuldausbuchung hat sich die Gesellschaft entreichert, da sie die Ausbuchung erfolgswirksam, d.h. als ausserordent- lichen Ertrag, hätte vornehmen müssen. Sodann ist auch nicht streitig, dass dieser Gutschrift keine Leistung des Pflich- tigen gegenübersteht . Eine Leistung hätte darin bestanden , dass Letzterer die Mehr- wertsteuerschuld der Gesellschaft in der fraglichen Höhe beglichen und so einen A n- spruch gegen die Gesellschaft auf Vergütung des Steuerbetrags erworben hätt e. Diesen, oder einen im Ergebnis vergleichbaren Sachverhalt, behaupten die Pflichtigen nicht. Mangelt es demnach an einer Gegenleistung des Pflichtigen, hat die Gesel l- schaft Letzterem mit der fraglichen Gutschrift pro 2004 eine geldwerte Leistung z u- kommen lassen, die von diesem als Anteilseigner gestützt auf § 20 Abs. 1 lit. c StG bzw. Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG als Beteiligungsertrag zu versteuern ist. b) aa) Die Pflichtigen halten dem entgegen, die Verbuchung auf dem Kont o- korrentkonto des Pflichtigen s ei irrtümlich erfolgt, da es sich um "Mehrwertsteuer- Differenzen" handle, die mit ihnen nichts zu tun hätten. Das ist insofern nicht nachvollziehbar , als die tatsächliche Mehrwertsteue r- schuld der Gesellschaft per Ende 2003 gemäss unbestrittener Feststellung der Meh r- wertsteuerbehörden Fr. 88'424.- und nicht wie bilanziert Fr. 211'622.55 betragen hat. Daher wäre zu erwarten, dass die von den Pflichtigen angesprochenen "Mehr-- 6 - 1 ST.2010.131 1 DB.2010.95 wertsteuer-Differenzen" nur aus dem Unterschiedsbetrag zwischen der verbuchten und der tatsächlichen Mehrwertsteuerschuld bestanden hätten und die Ausb uchung daher nur in diesem Umfang erfolgt wäre. Tatsächlich wurde die Schuld aber vollumfänglich ausgebucht. bb) Die Pflichtigen halten weiter entgegen, dass die irrtümliche Gutschrift au f dem Kontokorrentkonto des Pflichtigen bei der D im Folgejahr 2005 mit einer Belastung desselben Kontos von Fr. 213'000.- wieder ausgeglichen worden sei, wobei es sich bei letzterem Betrag um eine aufgerundete Summe handle. Zwar ist zutreffend, dass die D im Geschäftsjahr 2005 einen Betrag von Fr. 213'000.- dem Kontokorrentkonto des Pflichtigen belastet und ihrem Konto Rüc k- stellungen Ladeneinrichtung gutgeschrieben hat, jedoch geht aus dem Buchungstext des Kontokorrentkontos "Erhöh.Rückstellung" (Beilage 11/2005) die behauptete Ko m- pensation mit der im Vorjahr erfolgten Gutschrift nicht hervor. Soll zudem mit der Umbuchung die pro 2004 erfolgte Gutschrift von Fr. 211'622.55 kompensiert worden sein, ist vorab nicht nachvollziehbar, warum die Kompensation nicht im nämlichen Umfang erfolgt ist . Die Begründung, die Fr. 213'000.- entsprächen der aufgerundeten Summe der ausgebuchten Meh r- wertsteuerschuld, sticht nicht, da bei einer Aufrundung ein anderer Betrag – z.B. Fr. 212'000.- oder Fr. 215'000.- – hätte ausgewiesen werden müssen. Sodann müsste der Umbuchung ein Geschäft zugrunde liegen, aus dem nicht der Pflichtige, sondern die Gesellschaft verpflichtet war, weil nur diesfalls die Belastung seines Kontokorrentkontos pro 2005 als K ompensation für die im V orjahr irrtümlich erfolgte Gutschrift gelten könnte. Die Pflichtigen äussern sich hierzu in keiner Art und Weise. Im Bericht des steueramtlichen Revisors wird zudem erwähnt, die Steuervertre- terin der D habe in Beantwortung einer Auflage in deren eigenen Re visionsverfahren die Umbuchung auf das Rückstellung skonto so erklärt, dass der Umbau an der F in E nicht wie vorgesehen vom Pflichtigen, sondern von der Gesellschaft ausgeführt worden sei. Träfe dies zu – nähere Ausführungen und Belege hierzu liegen allerd ings nicht vor –, hätte für die Umbaukosten ursprünglich der Pflichtige und nicht die Gesellschaft aufkommen mü ssen, sodass nicht von einer Kompensationsleistung des Pflichtigen zugunsten der Gesellschaft, sondern von der Erfüllung seiner diesbezüglichen L eis- tungspflicht auszugehen wäre. - 7 - 1 ST.2010.131 1 DB.2010.95 cc) Schliesslich verfängt auch der weitere Einwand der Pflichtigen nicht, es liege eine unzulässige Doppelbesteuerung vor, da einerseits die Ausbuchung beim Pflichtigen als Einkommen erfasst werde und andrerseits die gesamten Rückstellungen bei der Gesellschaft dem Ertrag zugerechnet würden. So entspricht es der erklärten Absicht des G esetzgebers, die Gewinnausschüttung von Kapitalgesellschaften sowohl bei der Gesellschaft als Ertrag als auch beim Aktionär als Einkommen (Beteiligungs- ertrag) zu besteuern. c) Damit bleibt es dabei, dass mit der fraglichen Gutschrift auf dem Kontokor- rentkonto des Pflichtigen im Geschäftsjahr 2004 eine geldwerte Leistung der D zu des- sen Gunsten vorliegt. Eine Reduktion des steuerbaren Vermö gens um den Betrag der geldwerten Leistung fällt als Folge davon ausser Betracht. 3. Diese Erwägungen führen zur Abweisung der Rechtsmittel. Ausgangsg e- mäss sind die Verfahrenskosten den Pflichtigen aufzuerlegen ( § 151 Abs. 1 StG, Art. 144 Abs. 1 DBG). E ine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen ( Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968). Demgemäss erkennt die Rekurskommission: 1. Der Rekurs wird abgewiesen. 2. Die Beschwerde wird abgewiesen. […]