<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD XHTML 1.0 Transitional//EN" "http://www.w3.org/TR/xhtml1/DTD/xhtml1-transitional.dtd"> <html lang="en" xml:lang="en" xmlns="http://www.w3.org/1999/xhtml"> <head><meta charset="utf-8"/> <title>Verwaltungsgericht des Kantons ZÃ¼rich: SB.2006.00014</title> <link href="/findinfo/stylesheets/main.css" rel="stylesheet" type="text/css"/> </head> <body> <!-- HEADER --> <table> <tr> <td colspan="5"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td class="submenu_sel" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/standard.htm">Standard Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/advanced.htm">Erweiterte Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/help/index.htm">Hilfe</a></td> </tr> </table> </td> </tr> </table> <!-- /HEADER --> <br/> <!-- ZUM ERSTEN TREFFER --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br/><br/> </td> <td align="right"> <a href="https://vgrzh.djiktzh.ch/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=https://vgrzh.djiktzh.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=205903&amp;W10_KEY=4467135&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=standard/results/printviewdocument.fiw" target="_blank"><img align="bottom" alt="" src="/findinfo/images/icons/drucken.gif" title="Druckansicht"/><span> </span>Druckansicht</a> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /ZUM ERSTEN TREFFER --> <!-- Metadaten --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <table cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td nowrap="nowrap" width="180"><b>GeschÃ¤ftsnummer: </b></td> <td><b>SB.2006.00014</b></td> <td width="100%"> </td> </tr> <tr> <td>Entscheidart und -datum: </td> <td colspan="4">Endentscheid vom 07.06.2006</td> </tr> <tr> <td>SpruchkÃ¶rper: </td> <td colspan="4">2. Abteilung/2. Kammer</td> </tr> <tr> <td>Weiterzug: </td> <td colspan="4">Dieser Entscheid ist rechtskrÃ¤ftig.</td> </tr> <tr> <td>Rechtsgebiet: </td> <td colspan="4">Steuerrecht</td> </tr> <tr> <td><b>Betreff: </b><br/><br/></td> <td colspan="4"><b>Staats- und Gemeindesteuern 2001</b><br/><br/></td> </tr> <tr> <td colspan="5"><br/><b>Schuldzinsenabzug/Dumont-Praxis<br/><br/>Der Pflichtige erhielt von seinem Vater zwei mit 6 % verzinste Darlehen in Höhe von je Fr. 1 Mio. Angesichts dessen, dass die Darlehenszinsen seit Jahren zum Darlehenskapital eines weiteren, zinslos gewährten Darlehens geschlagen werden, ist nicht ersichtlich, welche Bedeutung die Zinspflicht der ersten beiden Darlehen überhaupt noch haben konnte. Es muss angenommen werden, dass jedenfalls seit der Übertragung der Zinsen auf das Kapital des zinslosen Darlehens die Zinspflicht rechtsgeschäftlich nicht (mehr) gewollt war, weshalb der Schuldzinsenabzug zu verweigern ist.<br/>Nach der nunmehr auch im kantonalen Steuerrecht zu beachtenden Dumont-Praxis des Bundesgerichts sind anschaffungsnahe Kosten, die der Erwerber einer neu erworbenen, vom bisherigen Eigentümer vernachlässigten Liegenschaft zur Instandstellung in den ersten fünf Jahren aufwenden muss, grundsätzlich nicht abzugsfähig. Bei Erwerb einer nicht vernachlässigten Liegenschaft können dagegen auch die anschaffungsnahen Kosten abgezogen werden, soweit sie für den normalen, periodischen Unterhalt und nicht zum Nachholen unterbliebenen Unterhalts aufgewendet werden. Dass die Pflichtigen fast das Dreifache des Erwerbspreises zusätzlich in die Liegenschaft investiert haben, legt die Vermutung nahe, dass es sich um eine über den ordentlichen Unterhalt oder die Nachholung eines derartigen Unterhalts hinausgehende Instandstellung im Sinn einer umfassenden Umgestaltung und Restaurierung der aus dem 18. Jh. stammenden Gebäude handelt. Die Vorinstanz hat daher zu Recht den Schluss gezogen, die getroffene Verständigung zwischen dem Steueramt und den Pflichtigen über die Unterhaltskosten sei nicht gesetzmässig. Die Vorinstanz hat den Pflichtigen jedoch das rechtliche Gehör verweigert. Rückweisung zum Neuentscheid.</b></td> </tr> </table> </td> <td> </td> <td align="right" class="stiwos" nowrap="nowrap" rowspan="6" width="203"> <table cellpadding="0" cellspacing="0" width="100%"> <tr> <td>Stichworte:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: ANSCHAFFUNGSNAHE KOSTEN">ANSCHAFFUNGSNAHE KOSTEN</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: BEGRÃNDUNGSERFORDERNIS">BEGRÃNDUNGSERFORDERNIS</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: BEWEISLAST">BEWEISLAST</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: BEWEISWÃRDIGUNG">BEWEISWÃRDIGUNG</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: DARLEHEN">DARLEHEN</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: DUMONT-PRAXIS">DUMONT-PRAXIS</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: Urteile: Steuerrecht UR: Steuern von Einkommen und VermÃ¶gen, Kapital, Ertra ST: EINKOMMENSSTEUER">EINKOMMENSSTEUER</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: LIEGENSCHAFTENUNTERHALT">LIEGENSCHAFTENUNTERHALT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: RECHTLICHES GEHÃR">RECHTLICHES GEHÃR</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: RESTAURIERUNG">RESTAURIERUNG</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: RULING">RULING</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: SCHULDZINSENABZUG">SCHULDZINSENABZUG</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: SIMULATION">SIMULATION</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: UNTERHALTSKOSTEN">UNTERHALTSKOSTEN</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: VERSTÃNDIGUNG">VERSTÃNDIGUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: VERZINSUNG">VERZINSUNG</acronym></span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Rechtsnormen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade">Art. 29 Abs. II BV</span><br/><span class="gerade">Art. 18 Abs. I OR</span><br/><span class="ungerade">§ 30 Abs. II StG</span><br/><span class="gerade">§ 31 Abs. I lit. a StG</span><br/><span class="ungerade">§ 132 StG</span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Publikationen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="gerade">RB 2006 Nr. 84</span><br/> </td> </tr> <tr> <td>Gewichtung:<br/> (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)</td> </tr> <tr> <td> Gewichtung: 2 </td> </tr> </table> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Metadaten --> <!-- Dokument --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br><br/> <div class="Section1"> <p class="Sachverhalt1"><b>I. </b> </p> <p class="Sachverhalt2">Die Eheleute A und B wurden mit EinschÃ¤tzungs- und Einspracheentscheid vom 30. MÃ¤rz 2004 bzw. 11. Juni 2004 vom kantonalen Steueramt fÃ¼r die Steuerperiode 2001 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. â¦ und einem steuerbaren VermÃ¶gen von Fr. 0.- eingeschÃ¤tzt. Das Steueramt liess dabei die Schuldzinsen von Fr. 120'000.-, welche der Ehemann aus einem von dessen (im Jahr 2004 verstorbenen) Vater, D, 1983 und 1987 erhaltenen zu 6 % verzinslichen Darlehen von Fr. 2 Mio. schuldete, nicht zum Abzug zu. Zur BegrÃ¼ndung fÃ¼hrte es an, es erscheine als unwahrscheinlich, dass die jÃ¤hrlich zum Kapital eines weiteren gegenÃ¼ber dem Vater bestehenden jedoch zinslosen Darlehens zu schlagenden Zinsen je bezahlt wÃ¼rden. Ausserdem stellte sich das Steueramt auf den Standpunkt, die vom Ehemann fÃ¼r dessen Liegenschaft in X (ausserkantonal) aufgewendeten Kosten von insgesamt Fr. 386'196.- seien entsprechend der Ãbereinkunft mit dessen Vertreter lediglich in HÃ¶he von Fr. 276'196.- als werterhaltend anrechenbar. </p> <p class="Sachverhalt1"><b>II. </b> </p> <p class="Sachverhalt2">Hiergegen erhoben die Pflichtigen am 10. August 2004 Rekurs. Die Steuerrekurskommission II sistierte das Verfahren am 20. Oktober 2004 einstweilen wegen ausstehender Sachverhaltsermittlungen im Veranlagungsverfahren betreffend die direkte Bundessteuer. Am 23. September 2005 hob die Kommission die Sistierung auf und vereinigte das Rekursverfahren mit dem am 30. Juni 2005 durch die Pflichtigen eingeleiteten Beschwerdeverfahren betreffend die direkte Bundessteuer. Sie gab den Pflichtigen ausserdem Gelegenheit, zur in Aussicht genommenen HÃ¶hereinschÃ¤tzung Stellung zu nehmen, die sich ergebe, weil nach einem neuen PrÃ¤judiz des Bundesgerichts vom 2. Februar 2005 dessen Rechtsprechung zu den "anschaffungsnahen" Liegenschaftskosten auch auf die Staats- und Gemeindesteuern anzuwenden sei. Die Pflichtigen liessen sich am 5. Dezember 2005 vernehmen. Mit Entscheid vom 5. Januar 2006 wies die Steuerrekurskommission II den Rekurs ab, wobei sie das steuerbare Einkommen auf Fr. â¦ erhÃ¶hte. Sie verweigerte den Abzug der fraglichen Schuldzinsen und wÃ¼rdigte die Liegenschaftskosten neu mit Ausnahme dreier Positionen von zusammen Fr. 9'544.- als anschaffungsnahe Kosten, die nicht werterhaltend seien und daher nicht abgezogen werden kÃ¶nnten.</p> <p class="Sachverhalt1"><b>III. </b> </p> <p class="Sachverhalt2">Mit Beschwerde vom 17. Februar 2006 liessen die Pflichtigen dem Verwaltungsgericht beantragen, das steuerbare Einkommen fÃ¼r die Steuerperiode 2001 sei auf Fr. â¦, eventualiter auf Fr. â¦ festzusetzen. Ausserdem verlangten sie die Zusprechung einer ParteientschÃ¤digung.</p> <p class="Sachverhalt2">WÃ¤hrend die Steuerrekurskommission II auf Vernehmlassung verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde.</p> <p class="Einzug1"><span>Die Kammer</span><span> zieht in ErwÃ¤gung:</span></p> <p class="Erwgung1"><b>1. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>1.1 </b>Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht kÃ¶nnen laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Ãberschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollstÃ¤ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. </p> <p class="Erwgung2">Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschrÃ¤nken; dazu gehÃ¶rt auch die PrÃ¼fung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmÃ¤ssig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission in Ãbereinstimmung mit dem Gesetz ausgeÃ¼bte Ermessen auf Angemessenheit hin zu Ã¼berprÃ¼fen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die PrÃ¼fungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf ErmessensÃ¼berschreitung und auf Ermessensmissbrauch.</p> <p class="Erwgung2">Ihr Ermessen Ã¼berschreitet die BehÃ¶rde, wenn sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlÃ¤sst, indem sie nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einrÃ¤umt. Ein Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die BehÃ¶rde das Ermessen zwar im gesetzlich vorgegebenen Rahmen ausÃ¼bt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betÃ¤tigt; das ist insbesondere der Fall, wenn die ErmessensbetÃ¤tigung als unhaltbar, als willkÃ¼rlich und rechtsungleich erscheint (RB 1999 Nr. 147). </p> <p class="Erwgung2"><b>1.2 </b>Im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt das Novenverbot. FÃ¼r das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie fÃ¼r die Rekurskommission. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spÃ¤testens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dÃ¼rfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsÃ¤tzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999 Nrn. 149 und 150, bestÃ¤tigt in BGE 131 II 548). Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue tatsÃ¤chliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteu­ergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der StÃ¼tzung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsÃ¤chlicher Vorbringen oder Beweismittel bedÃ¼rfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulÃ¤ssig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stÃ¼tzen, welche unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149).</p> <p class="Erwgung1"><b>2. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>2.1 </b>Von den EinkÃ¼nften werden gemÃ¤ss § 31 Abs. 1 lit. a StG die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den §§ 20 und 21 StG steuerbaren VermÃ¶gensertrÃ¤ge und weiterer Fr. 50'000.- abgezogen.</p> <p class="Erwgung2">Schuldzinsen sind VergÃ¼tungen, die Entgelt des Schuldners an den GlÃ¤ubiger fÃ¼r das ihm wÃ¤hrend einer im Voraus bestimmten oder unbestimmten Dauer zur VerfÃ¼gung ge­stellte und rÃ¼ckzahlbare Kapital bilden und als Quote desselben regelmÃ¤ssig in Prozen­ten berechnet werden (RB 1992 Nr. 24). FÃ¼r das gewÃ¶hnliche Darlehen unter Privaten geht Art. 313 Abs. 1 des Obligationenrechts (OR) allerdings von der Unverzinslichkeit aus. Der Ka­pitalzins muss also im Gegensatz zum kaufmÃ¤nnischen Verkehr (Art. 313 Abs. 2 OR) aus­drÃ¼cklich vereinbart werden.</p> <p class="Erwgung2"><b>2.2 </b>Die Pflichtigen machen fÃ¼r das Jahr 2001 Schuldzinsen von Fr. 120'000.- geltend, welche der Ehemann aus einem von dessen mittlerweile verstorbenen Vater, D, 1983 und 1987 gewÃ¤hrten Darlehen von Fr. 2 Mio. schuldete, das zu 6 % zu verzinsen war. </p> <p class="Erwgung2">FÃ¼r die AbzugsfÃ¤higkeit der Schuldzinsen ist entscheidend, ob das verzinsliche DarlehensgeschÃ¤ft dem Ã¼bereinstimmenden wirkli­chen Willen der Beteiligten â des Ehemanns und dessen Vater â entsprochen hat und nicht bloss als ScheingeschÃ¤ft (Simulation) vor­geschÃ¼tzt worden ist. Denn Grundlage jedes gÃ¼ltigen RechtsgeschÃ¤fts ist gemÃ¤ss Art. 18 Abs. 1 OR der Parteiwille und nicht die nach aussen dargebotene Rechtsgestaltung. So kÃ¶nnen simulierte GeschÃ¤fte zum Einen dazu dienen, das Vorhandensein eines VertragsverhÃ¤ltnisses vorzutÃ¤uschen, obwohl zwischen den Parteien Ã¼berhaupt kein solches entstehen soll; zum Anderen kann durch den Abschluss des ScheingeschÃ¤fts von den Parteien das Verdecken eines wirklich beabsichtigten VertragsverhÃ¤ltnisses angestrebt sein, wobei diesfalls nicht nur ein simulierter Vertrag, sondern auch ein dissimuliertes (verdecktes) GeschÃ¤ft vorhanden ist. Das ScheingeschÃ¤ft kann auch in einer Teilsimulation bestehen, bei der nur eine oder einzelne Vertragsbestimmungen, z.B. falsche Angaben Ã¼ber die Verzinsung, vorgetÃ¤uscht sind (BGE 117 II 382 E. 2a). Die Simulationsabrede bedarf keiner besonderen Form und kann sich auch aus dem konkludenten Verhalten der Beteiligten ergeben (BGE 112 II 337 E. 4).</p> <p class="Erwgung2">Die zivilrechtliche Rechtsfolge, dass das simulierte RechtsgeschÃ¤ft als ungÃ¼ltig, das ver­deck­te RechtsgeschÃ¤ft hingegen (unter Vorbehalt der Einhaltung allfÃ¤lliger Formerfordernisse) als verbindlich zu wÃ¼rdigen ist (vgl. dazu Wolfgang Wiegand in: Basler Kommentar, Obligationenrecht I, 3. A., Basel 2003, Art. 18 N. 51 ff.), muss auch fÃ¼r das Steuerrecht gelten. Der Steuerpflichtige soll gestÃ¼tzt auf § 31 Abs. 1 lit. a StG von seinen EinkÃ¼nften nicht fiktive, sondern nur die tatsÃ¤chlich geschuldeten Schuldzinsen in Abzug bringen kÃ¶nnen. </p> <p class="Erwgung2"><b><span>2.3 </span></b>Nach § 132 StG haben die SteuerbehÃ¶rden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die fÃ¼r eine vollstÃ¤ndige und richtige Besteuerung massgebenden tatsÃ¤chlichen und rechtlichen VerhÃ¤ltnisse festzustellen. Dabei hat sich im Steuerrecht die allgemeine Beweislastregel herausgebildet, dass die SteuerbehÃ¶rde die steuerbegrÃ¼ndenden Tatsachen nachzuweisen hat, der Steuerpflichtige dagegen jene Tatsachen, welche die Steuerschuld mindern oder auf­heben. Die Anforderungen an die VollstÃ¤ndigkeit der Sachdarstellung der SteuerbehÃ¶rde dÃ¼rfen dabei nicht Ã¼berspannt werden, ist diese doch fÃ¼r die Ermittlung der steuerbegrÃ¼ndenden Tatsachen im Wesentlichen auf die Mitwirkung des Steuerpflichtigen ange­wiesen. Ist der von der BehÃ¶rde angenommene Sachverhalt aufgrund bestimmter Anhaltspunkte sehr wahrscheinlich, rechtfertigt es sich, dem Steuerpflichtigen fÃ¼r die behauptete ge­genteilige Tatsache den Gegenbeweis zu Ã¼berbinden (RB 1984 Nr. 28 = StE 1984 B 11.1 Nr. 2; BGr, 8. Februar 1991, ASA 60 [1991/92], 408 mit Hinweisen). Dieser setzt eine spÃ¤­tes­­tens in der Rekursschrift zu liefernde substanziierte Sachdarstellung voraus (RB 1987 Nr. 35).</p> <p class="Erwgung2">Im Ãbrigen haben sich die BehÃ¶rden bei der Sachverhaltsfeststellung vom Grundsatz der freien BeweiswÃ¼rdigung leiten zu lassen. Sie dÃ¼rfen und mÃ¼ssen aufgrund ihrer frei gebildeten Ãberzeugung ohne Bindung an formale Beweisregeln darÃ¼ber befinden, ob eine Tatsache als verwirklicht oder nicht verwirklicht zu betrachten ist. Diese Ãberzeugung bildet sich unter BerÃ¼cksichtigung aller durch die Untersuchung und Beweiserhebung zutage getretenen UmstÃ¤nde aufgrund der Erfahrung. Sie braucht nicht in einer absoluten Gewissheit zu bestehen, die jede andere MÃ¶glichkeit ausschliesst. Es genÃ¼gt, wenn sie von der Lebenserfahrung und Vernunft getragen und auf sachliche GrÃ¼nde abgestÃ¼tzt ist (vgl. Martin Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel etc. 2002, Art. 46 StHG N. 22).</p> <p class="Erwgung2"><b>2.4 </b>Der pflichtige Ehemann erhielt von seinem im Jahr 2004 verstorbenen Vater, D, gemÃ¤ss schriftlichen Vereinbarungen vom 5. Dezember 1983 und 29. Juni 1987 je ein Darlehen von Fr. 1 Mio. Diese Darlehen waren nach den beiden VertrÃ¤gen dazu bestimmt, dem Pflichtigen die Ãbernahme bzw. die Neuzeichnung von jeweils 1'000 Aktien der E AG zu ermÃ¶glichen, welche fÃ¼r die Darlehen als Sicherheit zu dienen hatten. Sie waren nach den vertraglichen Bestimmungen zu verzinsen, und zwar ab 1. Januar 1984 bzw. 1. Juli 1987 mit jÃ¤hrlich 6 %. Der Pflichtige war aufgrund der Vereinbarungen berechtigt, die Darlehen jederzeit ganz oder teilweise zurÃ¼ckzuzahlen, wÃ¤hrend sein Vater an eine sechsmonatige KÃ¼ndigungsfrist gebunden war. Nach unbestrittener Feststellung der Rekurskommission schlossen Vater und Sohn sodann (offenbar spÃ¤ter) zu einem aktenmÃ¤ssig nicht bekannten Zeitpunkt und in nicht bekannter Form einen weiteren Vertrag, der ein zinsloses Darlehen des Vaters zum Gegenstand hatte, das zumindest seit 1997 jeweils jÃ¤hrlich um die vertraglich geschuldeten Zinsen der erwÃ¤hnten beiden verzinslichen Darlehen von insgesamt Fr. 120'000.- erhÃ¶ht wurde und sich Ende 2001 auf Fr. 1'575'000.- belief. Aufgrund der Akten ergibt sich ausserdem, dass der Pflichtige von seinem im Ausland wohnhaften Vater in den Jahren 1998 bis 2001 Schenkungen im Gesamtbetrag von Fr. 3'546'000.- erhalten hatte.</p> <p class="Erwgung2">Angesichts dessen, dass die Darlehenszinsen von Fr. 120'000.- seit Jahren zum Darlehenskapital des zinslos gewÃ¤hrten Darlehens geschlagen werden, ist nicht ersichtlich, welche Bedeutung die Zinspflicht der beiden ersten Darlehen Ã¼berhaupt noch haben konnte. Die Pflichtigen bleiben denn auch sachliche ErklÃ¤rungen fÃ¼r diese von Vater und Sohn gewÃ¤hlte Vertragskonstruktion schuldig. Des Weiteren ist nicht einsehbar, weshalb die ersten beiden Darlehen verzinslich waren, wÃ¤hrend das dritte zinslos sein sollte. Nachdem der Vater des Ehemanns diesem ausserdem noch Schenkungen von rund Fr. 3,5 Mio., also praktisch in gleicher HÃ¶he wie die Darlehen, hat zukommen lassen, kann erst recht nicht nachvollzogen werden, welchen Sinn die Zinsklausel machen sollte, zumal Darlehen unter Privaten nach Art. 313 Abs. 1 OR nur dann verzinslich sind, wenn die Verzinsung verabredet ist. Unter diesen UmstÃ¤nden muss das Gericht annehmen, dass jedenfalls seit der Ãbertragung der Zinsen auf das Kapital des zinslosen Darlehens die Zinspflicht zwischen Vater und Sohn rechtsgeschÃ¤ftlich nicht (mehr) gewollt war und diese in Wirklichkeit die Zinslosigkeit auch der ersten beiden Darlehen vereinbart hatten. Ob auch die RÃ¼ckzahlung der Darlehen als solche vorgetÃ¤uscht war, kann offen bleiben.</p> <p class="Erwgung2">Somit sind die geltend gemachten Schuldzinsen von Fr. 120'000.- nicht zum Abzug zuzulassen.</p> <p class="Erwgung1"><b>3. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>3.1 </b>Bei Liegenschaften im PrivatvermÃ¶gen kÃ¶nnen nach § 30 Abs. 2 StG die Unterhaltskosten, die VersicherungsprÃ¤mien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden (Satz 1). Den Unterhaltskosten sind Investitionen gleichgestellt, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, soweit sie bei der direkten Bundessteuer abzugsfÃ¤hig sind (Satz 2).</p> <p class="Erwgung3"><b><span>3.1.1 </span></b>Nach der verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung sind Unterhaltskosten Aufwendungen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern die Erhaltung bisheriger Werte ist und die in lÃ¤ngeren oder kÃ¼rzeren ZeitabstÃ¤nden wiederkehren. Dazu gehÃ¶ren einerseits Aufwendungen fÃ¼r den laufenden Unterhalt der Lie­genschaft einschliesslich Ersatzanschaffungen, anderseits aber auch solche fÃ¼r periodische Renovationen grÃ¶sseren Aus­masses, wie beispielsweise Fassadenrenovationen, die zeitbe­dingte Ãnderung der Heizanlage, Anpassung der elektrischen Einrichtungen an geÃ¤nderte Vorschriften und Ã¤hnliches mehr. Mit andern Worten sind Unterhaltskosten Aufwendungen, die sowohl der Instandhaltung des GrundstÃ¼cks als auch seiner Instandstellung dienen, d.h. der Nachholung unterbliebener Instandhaltung, so dass das GrundstÃ¼ck weiterhin â allenfalls "modernisiert" â sei­nen bisherigen Verwendungszweck erfÃ¼llen kann.</p> <p class="Erwgung3">Von den Unterhaltskosten zu unterscheiden sind die (bei der Einkommenssteuer) nicht abzugsfÃ¤higen wertvermehrenden Aufwendungen (vgl. § 221 Abs. 1 lit. a StG). Massgebend fÃ¼r die Beurteilung, ob eine Aufwendung den Wert eines GrundstÃ¼cks vermehre, ist eine "technisch-" bzw. "rechtlich-objektive" Betrachtungsweise. Gefragt wird nach der VerÃ¤nderung des Marktwerts (Verkehrswerts), den das VermÃ¶gensobjekt durch die betreffende Aufwendung erfÃ¤hrt. Ob das Objekt zufolge der Aufwendung wirtschaftlich fÃ¼r den Berechtigten einen hÃ¶heren Wert aufweist oder nicht, ist somit unerheblich (RB 1997 Nr. 47; RB 1994 Nr. 56 = StE 1994 B 44.13.7 Nr. 7 = StR 49, 499 = ZStP 1994, 209; RB 1981 Nr. 55). Besondere Abgrenzungskriterien gelten seit neuem aus harmonisierungsrechtlichen GrÃ¼nden nach dem PrÃ¤judiz des Bundesgerichts vom 2. Februar 2005 (StE 2005 A 23.1 Nr. 10, E. 3.3) bei "anschaffungsnah" getÃ¤tigten Aufwendungen (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten ZÃ¼rcher Steuergesetz, 2. A., ZÃ¼rich 2006, § 30 N. 34 und 53 ff.). Das bedeutet, dass Kosten, die der Erwerber einer neu erworbenen, vom bisherigen EigentÃ¼mer vernachlÃ¤ssigten Liegenschaft zur Instandstellung in den ersten fÃ¼nf Jahren aufwenden muss, grundsÃ¤tzlich nicht abzugsfÃ¤hig sind. Bei Erwerb einer nicht vernachlÃ¤ssigten Liegenschaft kÃ¶nnen dagegen auch die "anschaffungsnahen" Kosten abgezogen werden, soweit sie fÃ¼r den normalen, periodischen Unterhalt und nicht zum Nachholen unterbliebenen Unterhalts aufgewendet werden (sogenannte Dumont-Praxis). Nicht abzugsfÃ¤hig sind jedoch Aufwendungen, die der neue EigentÃ¼mer tÃ¤tigt, um den Miet- oder Pachtertrag zu steigern, oder Kosten, welche aufgewendet werden, um eine (auch selbst genutzte) Liegenschaft ganz oder teilweise umzubauen oder einer neuen Nutzung zuzufÃ¼hren. Denn insofern dienen die Ausgaben nicht dazu, die Liegenschaft in ihrem bisherigen vertrags- oder nutzungsgemÃ¤ssen Zustand zu erhalten, sondern zielen darauf ab, die Einkommensquelle zu verbessern (BGr, 2. Februar 2005, StE 2005 A 23.1 Nr. 10, E. 2.1).</p> <p class="Erwgung3"><span>Nach der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts sind Kosten der Instand­stellung bzw. Modernisierung eines GrundstÃ¼cks nur insoweit nicht abzugsfÃ¤hig, als diese einer eigentlichen Neueinrichtung gleichkommen (RB 1977 Nr. 49). Dieser Fall wird gleich behandelt wie die Instandstel­lung einer verwahrlosten Liegenschaft, die dadurch auf lÃ¤n­gere Zeit in einen besseren Zustand gebracht wird. Die ent­sprechenden Kosten bewirken aus diesem Grund keine Werter­haltung, sondern eine Wertvermehrung des GrundstÃ¼cks (RB 1997 Nr. 51, mit Hinweisen).</span></p> <p class="Erwgung3"><b>3.1.2 </b>Als steuermindernde Tatsachen sind die Unterhaltskosten vom hier­fÃ¼r beweisbelasteten Steuerpflichtigen geltend zu machen und hinsichtlich Bestand und Um­fang nachzuweisen. Diesen Nachweis hat er durch eine substanziierte Sachdarstel­lung an­zutreten, die spÃ¤testens innerhalb der Rekursfrist vorgetragen werden muss (RB 1964 Nr. 68; RB 1975 Nrn. 54, 55, 64 und 82; RB 1976 Nr. 77; RB 1977 Nr. 60; RB 1978 Nr. 71 am Ende; RB 1981 Nr. 90). Als substanziiert gilt eine Sachdarstellung, die hinsichtlich Art, Motiv und Rechts­grund alle Tatsachenbehauptungen enthÃ¤lt und somit ohne weitere Untersuchung, aber un­ter Vorbehalt der Beweiserhebung die rechtliche WÃ¼rdigung der geltend gemach­ten Steu­er­auf­hebung oder ‑minderung erlaubt. Bei ungenÃ¼gender Substanziierung ist von Amtes wegen keine Un­tersuchung durchzufÃ¼hren, um die fehlenden Grundlagen zu beschaf­fen (RB 1975 Nr. 64; RB 1981 Nr. 90; RB 1987 Nr. 35). Eine unvollstÃ¤ndige Sachdarstellung kann nicht im Be­weis­verfahren nachgeholt werden, dient doch dieses vielmehr nur noch dazu, die Rich­tig­keit des substanziiert dargelegten Sachverhalts zu Ã¼berprÃ¼fen (RB 1964 Nr. 68; RB 1973 Nr. 35; RB 1976 Nr. 26; RB 1980 Nr. 69). Entsprechend gehÃ¶rt zur Mitwirkung des Steuerpflichti­gen die Beschaffung oder Bezeichnung von Beweismitteln, anhand derer sich die Richtig­keit des dargelegten Sachverhalts ergibt (Martin Zweifel, Die Verfahrenspflichten des Steu­er­pflich­ti­gen im SteuereinschÃ¤tzungsverfahren, ASA 49 [1980/81], 518). Insbesondere muss er die Art der strei­ti­gen Lieferungen und/oder Leistungen so genau bezeichnen, dass sich diese ohne wei­te­res steuerlich qualifizieren lassen (RB 1980 Nr. 69). Seinen tat­sÃ¤ch­li­chen Auf­wand hat er durch Vorlage quit­tierter Rechnungen oder anderer Zah­lungs­be­le­ge nach­zu­wei­sen (RB 1982 Nr. 107). ErfÃ¼llt der Steu­er­pflich­ti­ge die­se An­for­de­run­gen nicht, so ha­ben die Aufwen­dun­gen unbe­rÃ¼ck­sich­tigt zu blei­ben (RB 1980 Nr. 72). Nur soweit ihm Substanziierung und/oder Beweisleistung aus GrÃ¼nden, die er nicht zu vertreten hat, nicht mÃ¶glich oder nicht zumutbar sind, kann er sich, hinreichende SchÃ¤tzungsgrundlagen vorausgesetzt, auch auf SchÃ¤tzungen berufen (RB 1987 Nr. 35). </p> <p class="Erwgung3"><b>3.1.3 </b><span>Das SteuerrechtsverhÃ¤ltnis ist ein Ã¶ffentlichrecht­li­ches SchuldverhÃ¤ltnis, das die Steuerschuld zum Gegenstand hat, deren Bestand und Umfang ausschliesslich durch das Ge­setz bestimmt wird. Deshalb haben Steuer‑ und RechtsmittelbehÃ¶rden insbesondere die Steuer­fakto­ren aufgrund der ge­setz­li­chen Vor­schrif­ten zu ermitteln und ist ihnen unter­sagt, mit dem Steuerpflichtigen Ver­ein­ba­run­gen zu tref­fen, wel­che vom Ge­setz abweichen, oder ihren Entscheiden sol­che Steu­er­ab­ma­chun­gen zu­grun­de­ zu­ legen. </span>Die VerstÃ¤ndigung zwischen SteuerbehÃ¶rde und Steuerpflichtigen ist im Steuergesetz nicht geregelt und entbehrt daher einer ausdrÃ¼cklichen gesetzlichen Grundlage. Indessen ist es durchaus mÃ¶glich, sich mit der SteuerbehÃ¶rde Ã¼ber bestimmte Elemente des steuerrechtlich relevanten Sachverhalts zu verstÃ¤ndigen (RB 1992 Nr. 30). Derartige VerstÃ¤ndigungen binden die Steuer-(justiz)-behÃ¶rden, sofern und soweit sie â anders als die unzulÃ¤ssigen Steuerabmachungen bzw. -abkommen â auf eine gesetzmÃ¤ssige EinschÃ¤tzung abzielen (RB 1996 Nr. 39). Eine gestÃ¼tzt auf eine VerstÃ¤ndigung erfolgte EinschÃ¤tzung kann nach stÃ¤n­diger Rechtsprechung ohne weiteres auf dem Rechtsmittelweg weitergezogen werden und ist die VerstÃ¤ndigung durch die RechtsmittelbehÃ¶rde auch im Licht von § 149 Abs. 2 Satz 1 StG, wonach die Rekurskommission nicht an die ParteiantrÃ¤ge gebunden ist, ohne EinschrÃ¤nkung auf ihre GesetzmÃ¤ssigkeit hin Ã¼berprÃ¼fbar (RB 1996 Nr. 39). </p> <p class="Erwgung3"><b>3.1.4 </b>Der in Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) verankerte Grund­satz des rechtlichen GehÃ¶rs umfasst unter anderem das Recht, sich zu allen erheblichen Gesichtspunkten vorgÃ¤ngig eines Entscheids zu Ã¤ussern (vgl. etwa BGE 126 I 15 E. 2 mit weite­ren Hinweisen). Dies gilt auch fÃ¼r rechtliche Beurteilungen, wenn eine BehÃ¶rde sich auf juristische Argumente zu stÃ¼tzen gedenkt, mit deren Heranziehung der Steuerpflichtige nicht rechnen musste (RB 2003 Nr. 91; RB 2002 Nr. 115; BGE 126 I 19 E. 2c/aa mit weiteren Hinweisen). Solchenfalls ist dem Steuerpflichtigen vor dem Entscheid Gelegenheit zu geben, da­zu Stellung zu nehmen. Insbesondere muss dieser berechtigt sein, neue, bisher nicht vorgebrachte tatsÃ¤chliche und rechtliche GegengrÃ¼nde geltend zu machen und neue BeweisantrÃ¤ge zu stellen.</p> <p class="Erwgung3">Aus dem verfassungsmÃ¤ssigen GehÃ¶rsgrundsatz sowie aus § 126 Abs. 1 und § 150 Abs. 1 StG fliesst auch das Recht auf einen begrÃ¼ndeten Entscheid. Die BegrÃ¼ndung ist jedenfalls so abzufassen, dass der Steuerpflichtige dadurch in die Lage versetzt wird, die Tragweite der Entscheidung zu erkennen und die Ãberlegungen, welche die BehÃ¶rde ihrer Entschei­dung zugrunde gelegt hat, nachzuvollziehen (vgl. BGE 119 Ia 264 E. 4d; BGE 121 I 54 E. 2c). Auf diese Weise soll der Steuerpflichtige beurteilen kÃ¶nnen, ob und mit welchen Argumenten er den Entscheid auf dem Rechtsmittelweg weiter­ziehen will. Schliesslich ermÃ¶glicht die vorinstanzliche BegrÃ¼ndung der Rechtsmittel­behÃ¶rde die ÃberprÃ¼fung der angefochtenen Entscheidung. Auch eine Rechtsmittelinstanz muss sich nicht mit allen Parteistandpunkten einlÃ¤sslich auseinanderset­zen und jedes einzelne Vorbringen ausdrÃ¼cklich widerlegen. Sie kann sich auf die fÃ¼r den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte beschrÃ¤nken (BGE 117 Ib 64 E. 4; BGE 121 I 54 E. 2c).</p> <p class="Erwgung3">Ist der Anspruch auf rechtliches GehÃ¶r verletzt worden, so ist der angefochtene Entscheid ohne Weiteres aufzuheben (BGE 125 I 113 E. 3; BGE 124 I 49 E. 3e), weshalb Ã¼ber diese Frage formeller Na­tur vorab zu entscheiden ist (BGE 126 I 15 E. 2).</p> <p class="Erwgung2"><b>3.2 </b>Die pflichtigen Eheleute haben in den Jahren 1997 und 1998 in X (ausserkantonal) verschiedene zusammenhÃ¤ngende Liegenschaften zum Preis von insgesamt Fr. 1'212'005.- erworben. HierfÃ¼r haben sie in den darauf folgenden Jahren 1998 bis 2001 gesamthaft Aufwendungen von Fr. 3'243'582.56 getÃ¤tigt. FÃ¼r das in Frage stehende Jahr 2001 haben sie von Kosten in HÃ¶he von Fr. 782'245.- einen Betrag von Fr. 386'196.- einkommensmindernd geltend gemacht, welchen das kantonale Steueramt im EinschÃ¤tzungsverfahren gestÃ¼tzt auf eine VerstÃ¤ndigung mit den Pflichtigen im Umfang von Fr. 276'196.- anerkannt hat.</p> <p class="Erwgung2">Der Rekurskommission ist beizupflichten, dass der Umstand, dass die Pflichtigen fast das Dreifache des Erwerbspreises zusÃ¤tzlich in die Liegenschaft investiert haben, die Vermutung nahe legt, dass es sich um eine Ã¼ber den ordentlichen Unterhalt oder die Nachholung eines derartigen Unterhalts hinausgehende Instandstellung im Sinn einer umfassenden Umgestaltung und Restaurierung der aus dem 18. Jahrhundert stammenden GebÃ¤ude handelt, welche auf eine eigentliche Neueinrichtung und tief greifende Erweiterung der Nutzung der Liegenschaft hinauslÃ¤uft. Die Vorinstanz hat sodann einleuchtend dargelegt, dass diese Vermutung anhand verschiedener im Zeitraum von 1998 bis 2001 ausgefÃ¼hrter Arbeiten erhÃ¤rtet werde: So hÃ¤tten sich allein die Architekturleistungen auf Ã¼ber<br/> Fr. 360'000.-, die Bauarbeiten auf rund Fr. 1 Mio., die Malerarbeiten auf Fr. 200'000.-, die Ausgaben fÃ¼r BodenbelÃ¤ge (Stein und Holz) auf Ã¼ber Fr. 160'000.- und die Kosten fÃ¼r Spengler- und Dachdeckerarbeiten auf Ã¼ber Fr. 230'000.- belaufen. Ausserdem sei ein Schwimmbad eingebaut sowie allein fÃ¼r Marmor in Bad und KÃ¼che Ã¼ber Fr. 50'000.- und fÃ¼r den Garten rund Fr. 200'000.- aufgewendet worden. </p> <p class="Erwgung2">Angesichts dieser Sachlage durfte die Rekurskommission im Licht der nunmehr auch im kantonalen Steuerrecht zu beachtenden Praxis des Bundesgerichts zu den anschaffungsnahen Liegenschaftsaufwendungen den Schluss ziehen, dass die im Jahr 2004 und daher noch vor dem erwÃ¤hnten bundesgerichtlichen PrÃ¤judiz <span>vom 2. Februar 2005 (StE 2005 A 23.1 Nr. 10, E. 3.3) </span>getroffene VerstÃ¤ndigung zwischen dem kantonalen Steueramt und den Pflichtigen, wonach im Jahr 2001 getÃ¤tigte Aufwendungen im Gesamtbetrag von Fr. 276'196.- als Unterhaltskosten zu betrachten seien, nicht gesetzmÃ¤ssig sein kÃ¶nnte. Sie hat die Pflichtigen, weil eine HÃ¶hereinschÃ¤tzung in Frage stand, zu Recht hierzu angehÃ¶rt. Da aber diese aufgrund der getroffenen VerstÃ¤ndigung nach der bisherigen Rechtsprechung nicht damit rechnen mussten, die einzelnen Aufwendungen im Rekursverfahren mit Blick auf die geltend gemachte WÃ¼rdigung als Unterhaltskosten zu substanziieren und zu belegen, waren sie berechtigt, binnen der ihnen angesetzten Frist die gebotene Substanziierung und Beweismittelofferte nachzubringen.</p> <p class="Erwgung2">Indessen kann dem angefochtenen Entscheid nicht in nachvollziehbarer Weise entnommen werden, ob und inwiefern die Rekurskommission die von den Pflichtigen in ihrer Eingabe vom 5. Dezember 2005 einlÃ¤sslich vorgetragene Sachdarstellung und hierzu angebotenen Beweise im Einzelnen gewÃ¼rdigt hat. Ausserdem hat sich die Vorinstanz nicht nÃ¤her zu den von den Pflichtigen im Eventualbegehren gestÃ¼tzt auf § 30 Abs. 2 Satz 2 StG geltend gemachten dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienenden Aufwendungen geÃ¤ussert.</p> <p class="Erwgung2">Dergestalt hat die Rekurskommission den Pflichtigen das rechtliche GehÃ¶r verweigert. Diesen Mangel wird sie im 2. Rechtsgang beheben mÃ¼ssen.</p> <p class="Erwgung2">Es ist anzumerken, dass die Rekurskommission dann, wenn sie den Rekurs betreffend die Staats- und Gemeindesteuern und die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer im gleichen Verfahren vereinigt, die beiden zu fÃ¤llenden Entscheide â den Rekursentscheid (§ 149 f. StG) und den Beschwerdeentscheid (Art. 143 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 Ã¼ber die direkte Bundessteuer) â in der BegrÃ¼ndung klar auseinander zu halten hat (BGE 130 II 509 E. 8), was hier nicht hinreichend geschehen ist.</p> <p class="Erwgung1"><b>4. </b> </p> <p class="Erwgung2">Da einerseits die BeschwerdefÃ¼hrenden hinsichtlich des Schuldzinsenabzugs unterliegen und anderseits der Ausgang des Verfahrens mit Bezug auf die Liegenschaftskosten letztlich weitgehend ungewiss ist, rechtfertigt es sich, die Gerichtskosten zu 2/3 den BeschwerdefÃ¼hrenden und zu 1/3 dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG). Den BeschwerdefÃ¼hrenden steht bei diesem Verfahrensausgang keine ParteientschÃ¤digung zu (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).</p> <p class="Einzug1"><span>DemgemÃ¤ss entscheidet </span><span>die Kammer</span><span>:</span></p> <p class="Einzug2"><span>1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der ErwÃ¤gungen an die Steuerrekurskommission II zurÃ¼ckgewiesen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>2. Ãber die Kosten- und EntschÃ¤digungsfolgen hat die Steuerrekurskommission II im Neuentscheid zu befinden.</span></p> <p class="Einzug2"><span>3. Die GerichtsgebÃ¼hr wird festgesetzt auf <br/> Fr. 7'500.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> Fr. 100.-- Zustellungskosten,<br/> Fr. 7'600.-- Total der Kosten</span></p> <p class="Einzug2"><span>4. Die Gerichtskosten werden je zu 1/3 den BeschwerdefÃ¼hrenden, unter solidarischer Haftung fÃ¼r 2/3 der Kosten, und zu 1/3 dem Beschwerdegegner auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>5. Eine ParteientschÃ¤digung wird nicht zugesprochen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>6. Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht erhoben werden.</span></p> <p class="Urteilstext">7. Mitteilung an â¦</p> </div> <br/><br/> </br></td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Dokument --> <!-- FOOTER --> <p class="fusszeile"></p> <!-- /FOOTER --> </body> </html>