VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 21 20 4. Kammer Vorsitz Racioppi Richter Meisser und Audétat Aktuarin Maurer URTEIL vom 24. Juni 2021 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache A._____, vertreten durch Clavadetscher Treuhand, Beschwerdeführerin gegen Steuerverwaltung des Kantons Graubünden, Beschwerdegegnerin betreffend GrundstückgewinnsteuerI. Sachverhalt: 1. A._____ war zu 50 % Miteigentümerin der Parzellen Nr. B._____ und C._____ und D._____ zu 50 % Miteigentümer an der Parzelle Nr. E._____, alle Grundstücke sind in der Gemeinde F._____ gelegen. Mit undatiertem Tauschvertrag (vermutlich 26. Mai 2020) übertrug A._____ ihre Miteigentumsanteile an den Parzellen Nr. B._____ und C._____ an D._____ und dieser im Gegenzug seinen Miteigentumsanteil an der Par- zelle Nr. E._____ an A._____. Die von A._____ hingegebenen Grundstü- cke wurden mit CHF 210'000.00 und das erhaltene Grundstück mit CHF 290'000.00 bewertet. Unter Berücksichtigung der Anrechnung der übernommenen Hypothekarschulden bezahlte A._____ D._____ eine Ausgleichszahlung von CHF 15'000.00. A._____ reichte in der Folge der Steuerverwaltung des Kantons Graubünden die Grundstückgewinnsteu- ererklärung mit einem deklarierten Grundstückgewinn von CH 48'924.00 ein. 2. Mit definitiver Veranlagungsverfügung vom 17. Februar 2021 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden eine kantonale und kom- munale Grundstückgewinnsteuer von je CHF 10'149.65, insgesamt somit CHF 20'299.30, wobei sie einen Grundstückgewinn von CHF 115'815.00 besteuerte und als Veräusserungspreis einen Wert von CHF 275'000.00 berücksichtigte. Am 11. März 2021 gelangte der Vertreter von A._____ per E-Mail mit diversen Fragen an die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden. Die Steuerverwaltung beschied dem Vertreter gleichentags, dass eine Einsprache schriftlich zu erfolgen habe und legte dem Vertreter nahe, vorgängig noch die Praxisfestlegung zu Art. 41 StG zu konsultieren. Am 15. März erhob A._____ Einsprache gegen die definitive Veranla- gungsverfügung. Mit Schreiben vom 23. März 2021 äusserte sich die Steu- erverwaltung u.a. zu den Vorbringen in der Einsprache und räumte A._____ eine Frist von 30 Tagen zur Stellungnahme ein. Noch während der laufenden Frist wies die Steuerverwaltung am 31. März 2021 die Ein- sprache ab. 3. Dagegen erhob A._____ (nachfolgend Beschwerdeführerin) am 28. April 2021 Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden mit dem sinngemässen Antrag um Aufhebung des angefochtenen Entscheids und Neuveranlagung gemäss Begründung. Sie machte geltend, dass der Grundstückgewinn in der Steuerveranlagung von CHF 115'815.00 auf CHF 50'815.00 festzulegen sei. Es könne nicht sein, dass die Höhe der Hypotheken (Ausgleichszahlungen) über Gewinn oder Verlust des Tauschgeschäftes entscheiden würden. 4. Mit Vernehmlassung vom 7. Mai 2021 beantragte die Steuerverwaltung (nachfolgend Beschwerdegegnerin) die kostenfällige Abweisung der Be- schwerde. Sie begründete dies im Wesentlichen damit, dass der Vertreter bereits im Einspracheverfahren auf die Praxisfestlegung zu Art. 41 StG hingewiesen worden sei. Dieser habe in der Steuererklärung fälschlicher- weise einen Erlös von CHF 210'000.00 aufgeführt, obwohl es sich bei die- sem Wert um den (vertraglichen) Wert der hingegebenen Grundstücke gemäss Tauschvertrag handle. 5. Mit Replik vom 19. Mai 2021 hielt der Vertreter der Beschwerdeführerin fest, dass der Sektionsleiter G._____ ihm gegenüber anlässlich des Tele- fonates vom 10. März 2021 sinngemäss erklärt habe, dass dieser Fall Kopfzerbrechen bereiten werde. Das zeige sich auch darin, dass der Vor- behalt gemäss Ziff. 2 der Einsprache durch die Steuerverwaltung mit kei- nem Wort erwähnt bzw. widerlegt worden sei. 6. In der Duplik vom 27. Mai 2021 bestritt der Sektionsleiter die vorerwähnte Aussage. Vielmehr habe er den Vertreter der Beschwerdeführerin bereits anlässlich jenes Gespräches aufgefordert, die Praxisfestlegung zu studie- ren.Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in den Rechtsschriften und den angefochtenen Einspracheentscheid wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen. II. Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Anfechtungsobjekt des vorliegenden verwaltungsgerichtlichen Beschwer- deverfahrens bildet der Einspracheentscheid vom 31. März 2021 betref- fend kantonale und kommunale Grundstückgewinnsteuer, mit welchem die Beschwerdegegnerin die Einsprache der heutigen Beschwerdeführe- rin vom 15. März 2021 abgewiesen und damit die Rechtmässigkeit der veranlagten Grundstückgewinnsteuern bestätigt hat (vgl. beschwerdefüh- rerische Akten [Bf-act.] 8). Solche Entscheide können gemäss Art. 139 Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden (StG; BR 720.000) mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden an- gefochten werden. Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts ergibt sich aus Art. 49 Abs. 1 lit. b des Gesetzes über die Verwaltungs- rechtspflege (VRG; BR 370.100), wonach das Verwaltungsgericht Be- schwerden gegen Entscheide von Dienststellen der kantonalen Verwal- tung und von unselbständigen Anstalten des kantonalen Rechts beurteilt, soweit das kantonale Recht den direkten Weiterzug vorsieht, was hier – wie gesehen (vgl. Art. 139 Abs. 1 StG) – der Fall ist. Demzufolge fällt die Beurteilung der vorliegenden Streitsache in die Zuständigkeit des Verwal- tungsgerichts des Kantons Graubünden. Die Beschwerdeführerin ist als formelle und materielle Adressatin des angefochtenen Einspracheent- scheids berührt und weist ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhe- bung auf (vgl. Art. 50 VRG). Da die Beschwerdeführerin die Beschwerde ebenfalls unterzeichnet hat, ist trotz Fehlens der Vollmacht von der recht- mässigen Vertretung auszugehen. Auf die zudem frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten.2. Streitig und zu prüfen ist vorliegend die Frage, ob die Grundstückgewinn- steuer durch die Beschwerdegegnerin korrekt berechnet wurde. 3.1. Das Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kan- tone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) verpflichtet die Kantone, sämtli- che Gewinne, die sich bei der Veräusserung eines Grundstückes des Pri- vatvermögens oder eines land- oder forstwirtschaftlichen Grundstückes sowie von Anteilen daran, ergeben, zu besteuern, soweit der Erlös die An- lagekosten (Erwerbspreis oder Ersatzwert zuzüglich Aufwendungen) übersteigt (Art. 12 Abs. 1 StHG). Von dieser verpflichtenden Besteuerung können nur solche Gewinne ausgenommen werden, bei denen der Har- monisierungsgesetzgeber in einer abschliessenden Aufzählung einen Steueraufschub vorsieht (vgl. Art. 12 Abs. 3 StHG). 3.2. Der Grundstückgewinnsteuer unterliegen gemäss Art. 41 Abs. 1 lit. a StG Gewinne aus der Veräusserung von Grundstücken des Privatvermögens. Die Steuerpflicht wird durch jede Veräusserung begründet, mit welcher Ei- gentum an einem Grundstück übertragen wird (Art. 42 Abs. 1 StG). Steu- erpflichtig ist dabei gemäss Art. 45 Abs. 1 StG der Veräusserer. Der Begriff der Veräusserung umfasst insbesondere die entgeltliche Übertragung des Eigentums in den Formen des Zivilrechts. Dabei wird die Gewinnrealisa- tion jedoch nicht nur durch Verkauf, sondern auch durch Tausch (Art. 237 f. Obligationenrecht) ausgelöst. Der Tausch stellt also ebenfalls eine steuerpflichtige Veräusserung dar (vgl. HÖHN/WALDBURGER, Steuer- recht Band I, Bern/Stuttgart/Wien 2001, § 22 Rz. 21). Bei einem Grunds- tücktausch liegen (immer) mindestens zwei voneinander abhängige Han- dänderungen vor, die jede für sich selbst die Grundstückgewinnsteuer auslöst (vgl. ZWEIFEL/HUNZIKER/MARGRAF/OESTERHELT, Schweizerisches Grundstückgewinnsteuerrecht, Zürich 2021, § 10 Rz. 99). Können die aus- getauschten Grundstücke nicht als gleichwertig betrachtet werden, erfolgt in der Regel ein Wertausgleich in Form eines Aufgeldes (vgl. KLÖTI-WE- BER/SIEGRIST/WEBER, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Band 2, 3. Aufl., Muri-Bern 2009, § 96 Rz. 9). Vorliegend hat die Beschwerdefüh- rerin nebst dem Tausch des Miteigentumsanteils an den Grundstücken Nr. B._____ und C._____ ein zusätzliches Aufgeld von CHF 15'000.-- be- zahlt. 3.3. Im Kanton Graubünden ist der Veräusserungsgewinn im Sinne von Art. 46 Abs. 1 StG steuerbar, d.h. der Betrag, um den der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen) übersteigt. Während für die Berech- nung der Anlagekosten die letzte steuerbegründende Veräusserung massgebend ist (Art. 46 Abs. 2 StG), gelten als Erlös alle Leistungen des Erwerbers (Art. 47 Abs. 1 StG). Praxisgemäss fallen unter den Begriff des Erlöses neben dem Veräusserungspreis auch alle weiteren Leistungen des Erwerbers, welche mit der Handänderung in kausalem Zusammen- hang stehen. Da die Gegenleistung beim Tausch in einem Sachwert be- steht, muss ihr Wert geschätzt werden. Massgebend ist dann der Ver- kehrswert der Gegenleistung (vgl. ZWEIFEL/HUNZIKER/MARGRAF/OES- TERHELT, a.a.O., § 10 Rz. 119 f.; HÖHN/WALDBURGER, a.a.O., § 22 Rz. 45; RICHNER/FREI/KAUFMANN/ROHNER, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. Aufl. 2021, § 220 Rz. 6 und 98). Als Erlös des abgetauschten (veräus- serten) Grundstücks hat beim Tausch der Verkehrswert des eingetausch- ten (erworbenen) Grundstücks zuzüglich einer vom Veräusserer empfan- genen bzw. abzüglich einer von ihm geleisteten Aufpreiszahlung zu gelten (vgl. ZWEIFEL/HUNZIKER/MARGRAF/OESTERHELT, a.a.O., § 10 Rz. 100; RICH- NER/FREI/KAUFMANN/ROHNER, a.a.O., § 222 Rz. 6; KLÖTI-WEBER/SIE- GRIST/WEBER, a.a.O., § 102 Rz. 19 f.). 4.1. Die Beschwerdeführerin macht geltend, dass der Grundstückgewinn in der Steuerveranlagung CHF 50'815.00 und nicht CHF 115'815.00, wie in der angefochtenen Verfügung berücksichtigt, betrage. Sie berücksichtigte in der Steuererklärung einen Veräusserungspreis von CHF 210'000.00. Die Berechnung der Steuerverwaltung ist im vorliegenden Fall – wie nachfol- gend aufgezeigt – nicht korrekt erfolgt.4.2. Nach der Praxisfestlegung der Beschwerdegegnerin gilt als Veräusse- rungserlös der Wert des erhaltenen Grundstücks im Tauschzeitpunkt zu- züglich einer allfällig erhaltenen bzw. abzüglich einer geleisteten Aufpreis- zahlung (vgl. Praxisfestlegung Steuerverwaltung Graubünden "Grunds- tückgewinnsteuer: Zivilrechtliche Veräusserung und Überführung ins Geschäftsvermögen" vom 1. Dezember 2013, Ziff. 2.3, https://www.gr.ch/ DE/institutionen/verwaltung/dfg/stv/dokumentation/praxis/Grundstückge- winnsteuer/041-01.pdf; letztmals besucht am 24. Juni 2021). Massgebli- cher Tauschwert ist nicht derjenige im Vertrag massgebliche, sondern der effektive Verkehrswert. Vorliegend hat die Beschwerdegegnerin indes die Werte gemäss Tauschvertrag anerkannt und es bestehen keine Anhalts- punkte, davon abzuweichen. Die Beschwerdegegnerin hat in der Veranla- gungsverfügung den Wert des erhaltenen Grundstückanteils abzüglich der geleisteten Ausgleichszahlung als Erlös aufgeführt (CHF 290'000.00 ab- züglich CHF 15'000.00; vgl. Bf-act. 3). Dabei hat sie übersehen, dass die übernommenen Hypothekarbelastungen auch zu den Ausgleichszahlun- gen gehören. Der korrekte Veräusserungserlös setzt sich demnach wie folgt zusammen: Wert erhaltener Grundstücksanteil CHF 290'000.00 abzüglich Ausgleichszahlung CHF 15'000.00 abzüglich der hälftigen Hypothek des erhaltenen Grundstücks CHF 187'500.00 zzgl. Abgabe der Hypothek der abgetretenen Grundstücke CHF 122'500.00 Verkaufserlös Beschwerdeführerin CHF 210'000.00 Wären die Grundstücke unbelastet gewesen, hätte die Beschwerdeführe- rin hingegen eine Ausgleichszahlung von CHF 80'000.00 geleistet und da- mit ein Grundstück im Wert von CHF 290'000.00 für ihr abgetauschtes Grundstück im Wert von CHF 210'000.00 erhalten. Durch die Ausgleichs- zahlung hätte der Verkaufserlös gemäss Praxisfestlegung der Beschwer- degegnerin somit CHF 210'000.00 (CHF 290'000.00 abzüglich Aus- gleichszahlung) betragen. Aufgrund des Gesagten ist die Beschwerde so-mit gutzuheissen, der angefochtene Einspracheentscheid aufzuheben und die Sache zu neuem Entscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen. Im Zu- sammenhang mit dem Einspracheverfahren gilt es noch zu erwähnen, dass die Ausführungen der Beschwerdegegnerin in der Korrespondenz, wonach der Vertreter die PFL studieren solle, nicht sehr bürgerfreundlich waren. 5.1. Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Gerichtskosten in Anwen- dung von Art. 73 Abs. 1 VRG zu Lasten der unterliegenden Beschwerde- gegnerin, zumal eine Rückweisung hinsichtlich der Auferlegung von Ge- richtskosten wie auch der Parteientschädigung praxisgemäss als vollstän- diges Obsiegen der beschwerdeführenden Partei gilt (vgl. BGE 137 V 210 E.7.1). Die Verfahrenskosten bestehen aus der Staatsgebühr, den Ge- bühren für die Ausfertigungen und Mitteilungen des Entscheides sowie den Barauslagen (Art. 75 Abs. 1 VRG). Die Staatsgebühr wird vorliegend in Anbetracht des Umfangs und der Schwierigkeit der Sache gestützt auf Art. 75 Abs. 2 VRG auf CHF 2'500.00 festgesetzt und zusammen mit den Kanzleiausgaben der Beschwerdegegnerin auferlegt. 5.2 Gestützt auf Art. 78 Abs. 1 VRG wird der obsiegenden Beschwerdeführe- rin dem Ausgang des Beschwerdeverfahrens entsprechend eine ausser- gerichtliche Parteientschädigung zugesprochen. Der Vertreter der Be- schwerdeführerin reichte am 3. Juni 2021 seine (nicht detaillierte) Hono- rarnote ein. Für die Beschwerde- und Replikschriften macht er insgesamt einen (hohen) Aufwand von zehn Stunden, wovon alleine sechs Stunden für die Beschwerde (zwei Seiten) und vier Stunden für die Replik (zwei Seiten) sowie Barauslagen von CHF 75.00 (Porti, Telefon und Autospe- sen) geltend. Die zu hohe Honorarnote ist nach Ansicht des Gerichts zu kürzen und die Entschädigung pauschal auf CHF 800.00 (inkl. MWST) festzulegen. III. Demnach erkennt das Gericht:1. Die Beschwerde wird gutgeheissen, der angefochtene Einspracheent- scheid aufgehoben und die Sache zu neuem Entscheid im Sinne der Er- wägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend aus - einer Staatsgebühr von CHF 2'500.-- - und den Kanzleiauslagen von CHF 212.-- zusammen CHF 2'712.-- gehen zulasten der Steuerverwaltung des Kantons Graubünden. 3. Die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden hat A._____ ausserge- richtlich mit CHF 800.-- (inkl. MWST) zu entschädigen. 4. [Rechtsmittelbelehrung] 5. [Mitteilungen]