A bteilung I A -1639/2006 {T 0/2} U rteil vom 27. Juni 2007 M itw irkung: R ichter M arkus M etz (Vorsitz), R ichterin Salom e Zim m er- m ann, R ichter D aniel R iedo; G erichtsschreiber Johannes Schöpf. X._______, ... Beschw erdeführerin, vertreten durch ... gegen Eidgenössische Steuerverw altung, H auptabteilung M ehrw ertsteuer, Schw arz- torstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz betreffend M ehrw ertsteuer (M W STG / 1. Sem ester 2001 bis 2. Sem ester 2003 / Leistun- gen im B ereich des H ausarztm odells). B u n d e s v e rw a ltu n g s g e ric h t T rib u n a l a d m in is tra tif fé d é ra l T rib u n a le a m m in is tra tiv o fe d e ra le T rib u n a l a d m in is tra tiv fe d e ra l2 Sachverhalt: A. D ie X._______ hat ihren Sitz in .... Ihr Zw eck gem äss H andels- registereintrag ist das Entw ickeln und Betreiben von alternativen Ver- sicherungsm odellen auf der G rundlage von M anaged C are Prinzipien im Auftrag von Krankenversicherern. D ie G esellschaft kann auch w eitere D ienstleistungen im Bereich von M anaged C are anbieten, insbesondere G ruppen-Arztpraxen betreiben, w elche die ganzheitliche m edizinische Be- handlung, Betreuung und Beratung von Patienten gew ähreisten. Sie kann sich an anderen U nternehm en beteiligen sow ie G rundbesitz erw erben, ver- w alten und verkaufen. D ie X._______ ist eine je 50-% ige Tochtergesell- schaft von zw ei Krankenversicherungsgesellschaften. B. D ie G eschäftstätigkeit der X._______ besteht darin, im Auftrag der Trä- gerversicherer die alternativen Versicherungsm odelle H ealth M aintenance O rganization (H M O ) und H ausarztsystem (H AS) nach M anaged C are (M C )-Prinzipien zu entw ickeln und zu betreiben. D er Auftrag H ausarzt- system um fasst insbesondere die Verhandlungen m it den Ärzten für die Zusam m enarbeitsverträge m it den Krankenversicherern, die Koordination der Zusam m enarbeit zw ischen den Versicherern und den H ausarztnetzen, die Betreuung der Versicherer und H ausarztnetze bei der Einführung und w ährend dem Betrieb des H ausarztm odells sow ie die statistischen Aus- w ertungen und Erfolgsrechnungen (vgl. G rundauftrag vom 17. Septem ber / 2. O ktober 2003). Zu diesem Zw eck hat die X._______ m it m ehreren Versicherern Zusam m enarbeitsverträge abgeschlossen. Für ihre D ienst- leistungen erhält die G esellschaft von ihren Vertragspartnern eine Ent- schädigung bestehend aus einer Adm inistrationspauschale und w eiteren Zahlungen. Am 20. Septem ber 1999 gelangte die X._______ an die ESTV und er- suchte die Verw altung um eine m ehrw ertsteuerliche Beurteilung der von ihr erbrachten Leistungen im H M O -Bereich und im Bereich des H ausarztm odells. D ie G esellschaft stellte sich auf den Standpunkt, ihre m edizinischen D ienstleistungen im H M O -Bereich seien von der M ehr- w ertsteuer ausgenom m en. D ie Leistungen im Bereich des H ausarztm odells seien von der ESTV als Versicherungsleistungen zu qua- lifizieren, die von der M ehrw ertsteuer ausgenom m en seien. Am 31. Januar 2001 w urde der X._______ von der Verw altung bew illigt, m it dem Saldosteuersatz von 1.2% abzurechnen. M it Schreiben vom 19. Septem ber 2001 teilte die ESTV der G esellschaft m it, die durch die An- gestellten der H M O -Zentren erbrachten H eilbehandlungen seien von der M ehrw ertsteuer ausgenom m en; gleich verhalte es sich bei der Abgabe von M edikam enten und m edizinischen H ilfsm itteln, w elche durch die Ärzte im R ahm en einer H eilbehandlung unm ittelbar am Patienten verabreicht w ürden. Als selbständige Lieferung steuerbar sei die Abgabe von M edika- m enten oder m edizinischen H ilfsm itteln in verschlossener Packung bzw . ungebraucht zur eigenen Anw endung zu H ause. D er Verkauf und die Ver- m ietung von G eräten (z.B. R ollstühle, G ehstöcke) seien zum N orm alsatz 3 steuerbar. D ie durch die X._______ im Bereich des H ausarztm odells den Krankenkassen gegenüber erbrachten Koordinationsleistungen w ürden unter keine Ausnahm ebestim m ung fallen. D ie von den Krankenkassen pro Versicherten an die X._______ ausbezahlte Pauschale unterliege der M ehrw ertsteuer zum N orm alsatz. D ie G esellschaft teilte der ESTV am 6. M ärz 2002 über Aufforderung insbesondere m it, dass ihrer Ansicht nach auch der M C -Bereich bei einer M C -O rganisation als von der M ehrw ertsteuer ausgenom m ene Krankenversicherungsleistung gelten solle. C . N ach einer am 3. Septem ber 2003 abschlägigen Antw ort der ESTV w andte sich die X._______ am 28. April 2004 neuerlich an die Verw altung und ersuchte insbesondere zu überprüfen, ob bezüglich des H ausarztm odells im Sinne einer Förderung des M anaged C are-G edankens nicht noch Spiel- raum für ein Entgegenkom m en bestehe. Am 29. April 2004 teilte die ESTV der G esellschaft insbesondere m it, die Koordinationsleistungen sow ie Ad- m inistrationsentschädigungen im Bereich H ausarztsystem w ürden der M ehrw ertsteuer unterliegen. D er Saldosteuersatz könne angew endet w erden und betrage 6.0% . Bezüglich der Leistungen im Bereich H ausarzt- m odell forderte die Verw altung die X._______ auf, ihr m itzuteilen, ob diese U m sätze bis heute versteuert w orden seien oder nicht. Am 4. Juni 2004 reichte die X._______ die von der Verw altung geforderten U m satzzahlen ein. D ie ESTV erliess am 21. Juli 2004 die Er- gänzungsabrechnung (EA) N r. ... über Fr. ... zuzüglich 5% Verzugszins ab 30. April 2002 für die Steuerperioden 1. Sem ester 2001 bis 2. Sem ester 2003 (Zeitraum vom 1. Januar 2001 bis 31. D ezem ber 2003) und setzte in einem Entscheid unter anderem den Beginn der M ehrw ertsteuerpflicht auf den 1. Januar 1999 fest. Im Entscheid vom gleichen Tag hielt die ESTV fest, die Abgabe von M edikam enten und m edizinischen H ilfsm itteln unterliege der M ehrw ertsteuer. D ie Koordinationsleistungen gegenüber den Krankenkassen im Bereich H ausarztm odell seien zum N orm alsatz steuerbar. N ach dem Erhalt des Entscheids gab die X._______ der ESTV revidierte U m satzzahlen bekannt. D ie ESTV hob den Entscheid vom 21. Juli 2004 sow ie die betreffende EA w iedererw ägungsw eise auf und ersetzte diesen durch den Entscheid vom 12. August 2004 sow ie durch eine neue EA m it gleicher N um m er. D arin w urde die X._______ verpflichtet, der Verw altung einen Betrag von Fr. ... zuzüglich 5% Verzugszins ab 30. April 2002 zu bezahlen. D . In der Einsprache vom 13. Septem ber 2004 anerkannte die X._______, dass die Abgabe von M edikam enten und m edizinischen H ilfsm itteln der M ehrw ertsteuer unterliege, bestritt jedoch die M ehrw ertsteuerpflicht für das Entgelt ihrer Koordinationsleistungen gegenüber den Krankenkassen im Bereich H ausarztm odell. Entsprechend forderte sie, den Betrag gem äss der EA N r. ... von Fr. ... um Fr. ... auf Fr. ... herabzusetzen. Am 21. N ovem ber 2004 und am 17. April 2005 bezahlte die X._______ unter Vorbehalt den Betrag von Fr. ... bzw . Fr. ... an die ESTV. Am 8. Juli 2005 stellte die X._______ der ESTV ihre Statuten, den 4 G rundauftrag vom 17. Septem ber / 2. O ktober 2003, Zusam m enarbeits- verträge m it Krankenversichereren aus den Jahren 1998 bis 2005 und solche m it Ärzteorganisationen aus den Jahren 2001/2002 zur Verfügung, um dam it zu belegen, dass die entsprechenden U m sätze (auch bezüglich des in diesem Verfahren streitigen Zeitraum es) von der M ehrw ertsteuer ausgenom m en seien. E. M it dem Einspracheentscheid vom 11. August 2006 w ies die ESTV die Einsprache ab, sow eit der Entscheid vom 12. August 2004 durch Aner- kennung der X._______ nicht in R echtskraft erw achsen w ar. D ie G e- sellschaft w urde dazu verpflichtet, der Verw altung den Betrag von Fr. ... zuzüglich 5% Verzugszins ab 30. April 2002 zu bezahlen. Zur Begründung führte die ESTV insbesondere aus, es solle im Bereich des G esundheitsw esens aus sozialpolitischen G ründen nur die letzte U m - satzstufe nicht m it der M ehrw ertsteuer belastet w erden; vorgelagerte U m - sätze seien jedoch nicht befreit. Beim H ausarztm odell bestehe ein Ver- tragsverhältnis zw ischen den angeschlossenen Krankenversicherern und ihren Versicherten. D ie Versicherten w ürden sich dazu verpflichten, im Krankheitsfall in erster Linie von einem bestim m ten H ausarzt behandelt zu w erden, w ofür die Versicherer günstigere Krankenversicherungspräm ien gew ährten. D ie X._______ habe m it jedem Krankenversicherer einen Zusam m enarbeitsvertrag abgeschlossen; zusätzlich seien m it den Versicherern Eckw erte für Verträge zw ischen Versicherern und Ärzteorganisationen vereinbart w orden. Zur Abgeltung der Leistungen erhalte die X._______ von den Versicherern pro Versicherten eine Pauschalzahlung. Ab dem G eschäftsjahr 2000 sei die G esellschaft gegenüber der Trägerschaft prozentual am Erfolg der N etzw erke beteiligt. Aus den Zusam m enarbeitsverträgen m it diversen Krankenversicherern gehe hervor, dass die X._______ eine Vielzahl von Leistungen erbringe. So sei die G esellschaft Ansprechpartner der Ärzte, handle M C - Vereinbarungen m it den Ärzteorganisationen aus, entw ickle die M C - Versicherungsm odelle w eiter, bespreche und dokum entiere m it dem Krankenversicherer die D etails der operativen Zusam m enarbeit, teile den Krankenversicherern m onatliche Bestandesstatistiken pro Ärzte- organisation m it, stelle den M C -Ärzten eine quartalsw eise Ausw ertung der von ihnen und ihrer Ärzteorganisation verursachten Kosten zu, nehm e eine jährliche System ausw ertung vor und stelle die Koordination zw ischen M C - Arzt und Fachstelle bezüglich der Bestellung von R echnungskopien sicher. D er Abschluss von Krankenversicherungsverträgen nach dem H ausarztm odell m it den Versicherungsnehm ern sei ausschliesslich Sache der einzelnen Krankenversicherer. D as Versicherungsverhältnis bestehe zw ischen den jew eiligen Versicherern und den Versicherungsnehm ern. D ie ESTV hält w eiter fest, das die X._______ keine Versicherungsum sätze erziele, auch sei die G esellschaft w eder als Versicherungsm aklerin noch als Versicherungsvertreterin tätig. D ie Krankenversicherer kauften bei der X._______ das Produkt "H ausarztm odell" ein und böten dieses dann im eigenen N am en m it säm tlichen dazu gehörenden Leistungen ihren Versicherungsnehm ern an. D ie X._______ kom m e dabei nicht in den 5 direkten Kontakt m it den Versicherten; es sei sogar davon auszugehen, dass diese gar nichts von der Existenz und den Leistungen der G esellschaft w üssten. D ie von der X._______ erbrachten Leistungen w ürden nicht unter die von der M ehrw ertsteuer ausgenom m enen Leistungen im Sinne von Art. 14 Ziff. 14 der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die M ehrw ertsteuer (M W STV, AS 1994 1464) bzw . Art. 18 Ziff. 18 des Bundesgesetzes vom 2. Septem ber 1999 über die M ehrw ertsteuer in der Fassung vom 25. Juni 2002 (M W STG , SR 641.20) fallen. D aran ändere auch nichts, dass die Leistungen der X._______, w ürden sie von einem Krankenversicherer selbst erbracht, als Teil der Versicherungsleistungen von der M ehrw ertsteuer ausgenom m en w ären. Jeder U nternehm er sei in der G estaltung der zivilrechtlichen R echtsverhältnisse frei, er könne sich w irtschaftlich so betätigen, dass er m ehrw ertsteuerlich m öglichst w enig belastet w erde. W enn die Parteien eine für m ehrw ertsteuerliche Belange unvorteilhafte G estaltungsform gew ählt hätten, könne sich ein M ehrw ertsteuerpflichtiger nicht m it dem Argum ent entziehen, bei anderer Ausgestaltung der G eschäftsbeziehung hätte sich eine geringere Belastung ergeben. F. Am 12. Septem ber 2006 reichte die X._______ (Beschw erdeführerin) gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 11. August 2006 Be- schw erde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskom m ission (SR K) ein und stellte folgende Anträge: "1. D ie Einspracheentscheide vom 11. August 2006 seien aufzuheben. 2. Es sei festzustellen, dass a. die von der Eidgenössischen Steuerverw altung (ESTV) als Koordinations- leistungen bezeichneten Leistungen der X._______ gegenüber Krankenkassen im Bereich des H ausarztm odells als von der M ehrw ertsteuer ausgenom m ene Ver- sicherungsleistungen zu qualifizieren seien und b. die M ehrw ertsteuerforderung gem äss dem Entscheid (recte: Einsprache- entscheid) vom 11.8.2006 betreffend die Leistungen im Bereich des H ausarzt- m odells 1. Sem ester 2001 bis 2. Sem ester 2003 über C H F ... zzgl. Verzugszins von 5% ab 30. April 2002 sow ie c. die M ehrw ertsteuerforderung gem äss Entscheid (recte: Einspracheentscheid) vom 11.8.2006 betreffend die Leistungen im Bereich des H ausarztm odells 1. Sem ester 1999 bis 2. Sem ester 2000 über C H F ... zzgl. Verzugszins von 5% ab 30. April 2002 aufzuheben seien. 3. U nter Kosten- und Entschädigungsfolge." Zur Begründung führte die Beschw erdeführerin insbesondere aus, aus m ehrw ertsteuerlichen, aber auch aus sozialpolitischen Ü berlegungen habe das O rganisieren und Betreiben der Versichererleistung H ausarztm odell beim Krankenversicherer selbst, aber auch bei einer M C -O rganisation, als von der M ehrw ertsteuer ausgenom m ene Krankenversicherungsleistung zu gelten. W enn nicht die Beschw erdeführerin die beschriebenen Funktionen ausüben w ürde, m üssten diese von den Versicherern selbst w ahrge- nom m en w erden, da es sich dabei um Krankenversichereraufgaben hand- le. D ie G esellschaft erledige diese Aufgaben im Auftrag ihrer beiden G e-6 sellschafterinnen und w eiterer angeschlossener Krankenversicherer im R ahm en von Zusam m enarbeitsverträgen. D ie Beschw erdeführerin erm ög- liche vor allem kleineren und m ittleren Versicherern, solche M odelle effizi- ent und kostendeckend ihren Versicherungsnehm ern anzubieten. N ur Ver- sicherungsgesellschaften m it einem entsprechend grossen Versicherten- bestand seien überhaupt in der Lage, solche H ausarztm odelle selbst zu entw ickeln und zu betreuen. D urch die U nterstellung unter die M ehrw ertsteuerpflicht w ürde die M C -Idee der H ausarztsystem e, aber auch der H M O 's, grundsätzlich in Frage ge- stellt. Krankenversicherungsleistungen seien von der M ehrw ertsteuer aus- genom m en, diese Ausnahm e um fasse säm tliche Erbringer derartiger Ver- sicherungsleistungen. Als neues Krankenversicherungsm odell habe dies auch für den Bereich H ausarztm odell zu gelten, w eshalb auch das Ent- w ickeln und Erbringen von solchen Leistungen von der M ehrw ertsteuer ausgenom m en sein m üsse; dies unabhängig davon, ob diese Leistungen von den Krankenversicherern selber oder – im R ahm en eines Joint Ven- tures – durch die Beschw erdeführerin erbracht w ürden. D as Ziel von M C sei die Eindäm m ung der G esundheitskosten. D er Versicherte erhalte einen Präm ienrabatt als G egenleistung für die m it diesem System verbundenen Bedingungen, insbesondere die Beschränkung der freien Arztw ahl. D ie zu- sätzlichen adm inistrativen Aufw endungen, die m it dem Betrieb des M C - M odells entstünden, m üssten durch M inderausgaben bzw . Kosten- einsparungen aufgew ogen w erden, dam it ein erfolgreicher Betrieb gew ähr- leistet sei. Erst ab einer gew issen M indestgrösse (m indestens eine M illion Versicherte) lohne sich der Aufbau eines derartigen System s. D ie Be- freiung der Versicherungs- und R ückversicherungsum sätze von der M ehr- w ertsteuer sei aus sozialen Erw ägungen vorgenom m en w orden. D iese so- zialpolitisch m otivierte Absicht, m edizinische Leistungen nicht durch die M ehrw ertsteuerbelastung zu verteuern, bedinge, dass diese Bestim m ung w eit auszulegen sei. D azu kom m e, dass die Beschw erdeführerin als Ver- sicherungsvertreterin Leistungen erbringe, dies allerdings nicht auf der Kundenseite (der "Verkaufsseite"), sondern auf der "Einkaufsseite". Sie führe als Vertreterin m ehrerer Krankenversicherer diese m it den Leistungs- erbringern zusam m en. Ein Versicherungsvertreter könne auch auf der Be- schaffungsseite tätig w erden. G . D ie ESTV schloss m it dem Schreiben vom 26. O ktober 2006 auf die kostenpflichtige Abw eisung der Beschw erde und verzichtete auf die Ein- reichung einer Vernehm lassung. D as Bundesverw altungsgericht orientierte die Parteien am 9. Februar 2007 über die Ü bernahm e des Verfahrens. Auf die w eiteren Begründungen der Eingaben w ird – sow eit entscheid- w esentlich – im R ahm en der Erw ägungen eingegangen. D as B undesverw altungsgericht zieht in Erw ägung: 1.7 1.1 Auf dem G ebiet der M ehrw ertsteuer konnten Einspracheentscheide der ESTV nach (dem inzw ischen aufgehobenen) Art. 65 M W STG m it Be- schw erde bei der SR K angefochten w erden. D ie SR K ist per 31. D ezem ber 2006 aufgelöst w orden und das Bundesverw altungsgericht hat am 1. Januar 2007 seine Tätigkeit aufgenom m en. G em äss Art. 31 des Bun- desgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverw altungsgericht (VG G , SR 173.32) beurteilt dieses Beschw erden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. D ezem ber 1968 über das Ver- w altungsverfahren (Vw VG , SR 172.021), sofern keine Ausnahm e nach Art. 32 VG G gegeben ist. Im Bereich der M ehrw ertsteuer liegt eine solche Aus- nahm e nicht vor. Ebenfalls ist die ESTV Vorinstanz im Sinne von Art. 33 VG G . D as Bundesverw altungsgericht ist daher für die Beurteilung der vor- liegenden Beschw erde zuständig. Es übernim m t am 1. Januar 2007 die Beurteilung des vorher bei der SR K hängigen R echtsm ittels und w endet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VG G ). 1.2 Am 1. Januar 2001 sind das M W STG sow ie die Verordnung vom 29. M ärz 2000 zum Bundesgesetz über die M ehrw ertsteuer (M W STG V; SR 641.201) in Kraft getreten. 2. 2.1 Art. 5 Bst. a und b M W STG bestim m en, dass der M ehrw ertsteuer die gegen Entgelt erbrachten Lieferungen und D ienstleistungen unterliegen. D ie Steuerbarkeit bedingt gem äss Art. 5 Bst. b M W STG , dass D ienst- leistungen gegen Entgelt erbracht w erden, m ithin einen Leistungs- austausch. D ie G egenleistung m uss in ursächlichem Zusam m enhang m it der Leistung stehen. Erforderlich ist eine innere w irtschaftliche Ver- knüpfung zw ischen Leistung und G egenleistung (BG E 126 II 450 E. 6; U r- teile des Bundesgerichts vom 30. April 2004, veröffentlicht in Archiv für schw eizerisches Abgaberecht [ASA] 75 S. 241 f. E. 3.3 und 2A.175/2002 vom 23. D ezem ber 2002 E. 3.2; U rteil des Bundesverw altungsgerichts A- 1440/2006 vom 25. M ai 2007 E. 2.1). D ie M ehrw ertsteuer stellt auf w irtschaftliche Vorgänge ab und sie be- steuert den w irtschaftlichen Konsum . D ie Q ualifikation von m ehrw ert- steuerlichen Vorgängen und nam entlich die Beurteilung der Frage, ob eine G egenleistung in ursächlichem Zusam m enhang m it der Leistung steht, hat deshalb in erster Linie nach w irtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu er- folgen (w irtschaftliche Betrachtungsw eise; U rteil des Bundesgerichts 2A.304/2003 vom 14. N ovem ber 2003 E. 3.6.1 m it H inw eisen; Entscheid der SR K vom 5. Juli 2005, veröffentlicht in Verw altungspraxis der Bundes- behörden [VPB] 70.7 E. 2a m it H inw eisen; U rteil des Bundesverw altungs- gerichts A-1588/2006 vom 17. April 2007 E. 3.2; statt vieler vgl. D AN IEL R IED O , Vom W esen der M ehrw ertsteuer als allgem eine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden W irkungen auf das schw eizerische R echt, Bern 1999, S. 112). Ein Leistungsaustausch kann zudem auch gegeben sein, ohne dass ein Vertrag vorliegt (vgl. BG E 126 II 252 f. E. 4a; U rteile des Bundesgerichts 2A.167/2005 vom 8. M ai 2006 E. 4.1 und vom 8. Juni 2000, veröffentlicht in M W ST-Journal 2/2000, S. 151 f. E. 4a).8 2.2 2.2.1 Versicherungs- und R ückversicherungsum sätze m it Einschluss der U m - sätze aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungs- m akler sind nach Art. 18 Ziffer 18 M W STG von der M ehrw ertsteuer ausge- nom m en (unecht befreit). N ach der Praxis der ESTV sind die U m sätze säm tlicher Arten von Versicherungen, die durch anerkannte und der G e- setzgebung über die Versicherungsaufsicht unterstellte Versicherungs- träger des privaten R echts und solche des öffentlichen R echts angeboten w erden, der Krankenversicherungen und die U m sätze der selbständigen Versicherungsvertreter, Versicherungsm akler und Versicherungsbroker aus den dazugehörenden D ienstleistungen um fassend von der M ehrw ert- steuer ausgenom m en (W egleitung 2001 für M ehrw ertsteuerpflichtige [W egleitung 2001] R z. 622 f.; vgl. auch Ziffer 2 der Branchenbroschüre Versicherungsw esen vom Septem ber 2000 [Branchenbroschüre 15]; ALO IS C AM EN ZIN D /N IKLAU S H O N AU ER , H andbuch zum M ehrw ertsteuergesetz, 2. Auf- lage, Bern u.a. 2003, R z. 793; PH ILIP R O BIN S O N /C H R ISTIAN O BER H EID , in: D IEG O C LAVA D ETSC H ER /PIER R E-M AR IE G LAU S ER /G ER H AR D SC H A FR O TH , m w st.com , Kom m entar zum Bundesgesetz über die M ehrw ertsteuer, Basel/G enf/M ünchen 2000, Art. 18 Ziff. 18 R z. 4 f.; Ziffer 2.2.4 und 2.2.5 Branchenbroschüre 15). Versicherungsvertreter handeln im Auftrag des Versicherers, w ährend Versicherungsm akler im Auftrag des Ver- sicherungsnehm ers tätig w erden (vgl. ALFR E D M AU R ER , Schw eizerisches Pri- vatversicherungsrecht, 3. Auflage, Bern 1995, § 15 I). 2.2.2 Sinn und Zw eck der Befreiungsvorschrift besteht in der Begünstigung des Bezugs von Versicherungsleistungen aus sozialpolitischen G ründen (vgl. Kom m entar des Eidgenössischen Finanzdepartem ents (EFD ) zur M ehr- w ertsteuerverordnung, S. 16). D abei erstreckt sich die Befreiung auf jene Leistungen, die in Ausübung der begünstigten Tätigkeit erbracht w erden. Es handelt sich dabei beispielsw eise um die Betreuung der Versicherungs- nehm er in Versicherungsangelegenheiten, die Erm ittlung und Beschaffung des geeigneten Versicherungsschutzes, die Vertretung ihrer Interessen in Schadenfällen sow ie das Inkasso. Entscheidend für die Befreiung von der M ehrw ertsteuer ist, dass die erbrachte Leistung berufstypisch ist (vgl. auch Ziffer 2.2.2 Branchenbroschüre 15). Aus dem – auf G esetzesstufe vorge- gebenen – W esen der Steuerbefreiung ohne Berechtigung zum Vorsteuer- abzug (unechte Steuerbefreiung) geht hervor, dass einzig durch die N icht- belastung der letzten U m satzstufe insgesam t eine geringere Steuerbe- lastung für den Endverbraucher bew irkt w erden soll. Insofern ist zu- treffend, nur die dem Endverbraucher, also dem jenigen, der den Ver- sicherungsschutz in Anspruch nim m t, unm ittelbar erbrachten Leistungen zu befreien, und nicht etw a auch gew isse Vorleistungen (U rteil des Bun- desverw altungsgerichts A-1440/2006 E. 2.2.2; vgl. zu dieser Problem atik auch den Entscheid der SR K vom 28. O ktober 1997, veröffentlicht in M W ST-Journal 1/98, S. 24 E. 4b, bestätigt durch U rteil des Bundes- gerichts, veröffentlicht in ASA 69 S. 344 E. 6d/aa; vgl. auch ASA 69 S. 658 E. 6a). W eitet die Verw altungspraxis in Anw endung von Art. 18 Ziff. 18 M W STG die Steuerbefreiung nicht auf Tätigkeiten aus, die den eigent-9 lichen Versicherungsum sätzen vorgelagert sind, verletzt sie kein über- geordnetes R echt. Vorab beachtet sie den von der Verfassung vorge- gebenen G rundsatz der Allgem einheit der M ehrw ertsteuer sow ie die daraus in konstanter R echtsprechung abgeleitete restriktive H andhabung und Auslegung der Befreiungsvorschriften in Art. 18 M W STG (vgl. hierzu: BG E 124 II 202 E. 5e; U rteil des Bundesgerichts 2A.273/2004 vom 1. Septem ber 2005 E. 4.1; Entscheid der SR K vom 29. Juli 2004, ver- öffentlicht in VPB 69.11 E. 2b/aa). Zusam m enfassend entspricht es den Verfassungsvorgaben, w enn die Steuerbefreiung von Art. 18 Ziff. 18 M W STG auf eigentliche Versicherungsum sätze, den Versicherungsschutz, beschränkt w ird. D en Versicherungsum sätzen vorgelagerte Tätigkeiten w erden von der Befreiungsvorschrift nicht erfasst (U rteil des Bundes- verw altungsgerichts A-1440/2006 E. 2.2.2; zum G anzen: Entscheid der SR K vom 27. M ärz 2001, veröffentlicht in VPB 66.11 E. 3c). 3. 3.1 Im vorliegenden Fall hat die Beschw erdeführerin m it m ehreren Ver- sichererern Zusam m enarbeitsverträge abgeschlossen, unter denen sie im R ahm en des M C -System s Ansprechpartnerin für die Ärzte ist, m it den Ärzteorganisationen M C -R ahm envereinbarungen aushandelt, bei Ärzte- organisationen bei Bedarf die N etzaufbauarbeiten unterstützt, bei gew ichti- gen Änderungen für die beteiligten Ärzte und deren Praxisassistentinnen eine Schulung zur adm inistrativen Abw icklung durchführt, die M anaged C are-Versicherungsm odelle w eiterentw ickelt, die D etails der operativen Zusam m enarbeit m it den Vertragspartnern abspricht und dokum entiert, über Entw icklungen der einzelnen Ärzteorganisationen sow ie über neue Verhandlungsregionen regelm ässig orientiert, nach Vertragsänderungen und Vertragserneuerungen m it den Ärzteorganisationen die jew eils gültige Fassung der R ahm envereinbarung zustellt, die m onatlich elektronisch ge- m eldeten M C -Versichertenbestände in die eigene D atenbank übernim m t und den M C -Ärzten konsolidiert über alle teilnehm enden Versicherer pro Ärzteorganisation m eldet, die m onatlich elektronisch gem eldeten Kosten- daten der M C -Versicherten in die eigene D atenbank übernim m t und den M C -Ärzten und gegebenenfalls auch anderen vertraglich eingebundenen Leistungserbringern in einheitlicher Form m eldet, quartalsw eise ihre Be- standesstatistiken pro Ärzteorganisation m itteilt, den M C -Ärzten eine quar- talsw eise Ausw ertung der von ihnen und ihrer Ärzteorganisation verur- sachten Kosten zustellt, die jährliche System ausw ertung und -abrechnung für die Ärzteorganisation vornim m t, M utationsm eldungen und neue Ärzte sow ie Einzugsgebietsänderungen m indestens m onatlich m itteilt und die Koordination zw ischen M C -Arzt und Fachstelle bezüglich der Bestellung von R echnungskopien sicherstellt (vgl. Ziffer 2.1 des Zusam m enarbeits- vertrags m it der Krankenkasse C oncordia vom 17. / 19. Januar 2005; Ziffer 4 des Zusam m enarbeitsvertrags m it der Krankenkasse ... vom 10. Septem ber 1998). Für diese D ienstleistungen erhält die Beschw erde- führerin von ihren Vertragspartnern, den Krankenversicherern, ein Entgelt. 3.210 3.2.1 D ie Verfahrensparteien sind sich einig, dass die Beschw erdeführerin nicht als Versicherungsm aklerin für die Versicherten (vgl. oben E. 2.2.2) han- delt; sie erhält das Entgelt nicht für die Betreuung von Versicherungs- nehm ern in Versicherungsangelegenheiten oder für die Erm ittlung und Beschaffung des geeigneten Versicherungsschutzes, die Vertretung ihrer Interessen in Schadenfällen oder für das Inkasso (vgl. Ziffer 2.1, 2.2.4 und 2.2.5 Branchenbroschüre 15; Kom m entar EFD , a.a.O . S. 16; C AM EN ZIN D /H O N AU E R /VALLEN D E R , a.a.O . R z. 793). 3.2.2 Es handelt sich beim fraglichen U m satz der Beschw erdeführerin aber auch nicht um durch Versicherungen in R echnung gestellte Präm ien für Ver- sicherungs- und R ückversicherungsleistungen (vgl. Ziffer 627 W egleitung 2001; Ziffer 2.2 Branchenbroschüre 15) oder um eine Leistung des Ver- sicherers aufgrund eines abgeschlossenen Versicherungsvertrages (vgl. C AM EN ZIN D /H O N AU E R /VALLEN D E R , a.a.O . R z. 792). D azu fehlt der Beschw erde- führerin schon die Eigenschaft als Versicherung. Ein Vertragsverhältnis zw ischen den Versicherten und der Beschw erdeführerin liegt nicht vor. D as Versicherungsvertragsverhältnis besteht zw ischen den jew eiligen Ver- sicherern und den Versicherten. 3.2.3 Schliesslich handelt die Beschw erdeführerin aber auch nicht als Ver- treterin der Versicherungen zum Abschluss von Versicherungsverträgen, sondern hat m it diesen als direkte Vertragspartnerin Zusam m enarbeits- verträge abgeschlossen, w elche m it dem dafür bezogenen Entgelt zw eifel- los w irtschaftlich verknüpft sind (vgl. Zusam m enarbeitsvertrag m it der Krankenkasse ... vom 17. / 19. Januar 2005). D ie Beschw erdeführerin vertritt auf G rund dieser vertraglichen Vereinbarungen die Versicherer im Abschluss von Zusam m enarbeitsverträgen m it Ärzteorganisationen (vgl. die R ahm envereinbarung zw ischen der Krankenkasse ..., der Krankenkasse ... und der Krankenkasse ... m it dem Ärzteverein ... vom 11. / 13. Juli 2001). O bw ohl nicht säm tliche von der Beschw erdeführerin eingereichten Verträge den hier zu beurteilenden Zeitraum (vom 1. Januar 2001 bis 31. D ezem ber 2003) betreffen, hat sie diese U nterlagen als Beleg dafür eingelegt, dass ihr Entgelt aus solchen Verträgen von der M ehrw ertsteuerpflicht ausgenom m en sei, da es sich dabei um typische von ihr abgeschlossene Vereinbarungen handeln soll. D ie ESTV hat im Verlauf dieses Beschw erdeverfahrens keine Einw endungen dagegen erhoben, sodass sich unter diesen U m ständen das Bundesverw altungsgericht auf diese Verträge auch für die in diesem Verfahren streitigen M ehrw ertsteuerforderungen aus dem Zeitraum vom 1. Januar 2001 bis zum 31. D ezem ber 2003 stützen kann, w eil davon ausgegangen w erden darf, in der m assgebenden Periode seien gleichlautende Verträge abgeschlossen w orden. 3.2.4 Betroffen ist vorliegendenfalls dam it nicht die letzte U m satzstufe des End- verbrauchers als Versicherter im Bereich der Krankenversicherung, die von der unechten Steuerbefreiung betreffend M ehrw ertsteuer profitieren w ill (vgl. oben E. 2.2.2). Es kann deshalb der Auffassung der Beschw erde- führerin nicht zugestim m t w erden, das Betreiben eines H ausarztm odells (w elche einzelnen Leistungen auch im m er davon um fasst sind) habe als 11 eigentliche Versicherungsleistung zu gelten. D ie um schriebene Tätigkeit ist vielm ehr als Eingangsleistung der Krankenversicherer anzusehen, ein Leistungsaustausch zw ischen der Beschw erdeführerin und jenen U nter- nehm en liegt vor. D ie Krankenversicherungen kaufen das Produkt „H aus- arztm odell“ bei der Beschw erdeführerin ein und bieten es dann im eigenen N am en den Krankenversicherten an. D ie Beschw erdeführerin erbringt m it ihren vertraglichen Leistungen gegenüber ihren Vertragspartnern, den Krankenversicherungen, keine Versicherungsum sätze. Vielm ehr geht es dabei um (organisatorische) Vorleistungen im Bereich der m edizinischen H eilbehandlungen, die von den Krankenversicherungen bei der Be- schw erdeführerin eingekauft w orden sind. Es handelt sich um keine sol- chen Versicherungsleistungen, die in Ausübung der begünstigten Tätigkeit – näm lich des Versicherungsum satzes in Form von Versicherungspräm ien und deren N ebenleistungen oder der späteren Leistung der Versicherungs- gesellschaft (vgl. C AM EN ZIN D /H O N AU ER /VALLE N D ER , a.a.O . R z. 792) – erbracht w ürden. An dieser Stelle ist nochm als zu w iederholen, dass Ausnahm en von der M ehrw ertsteuer grundsätzlich restriktiv auszulegen sind (vgl. ASA 69 S. 804; 71 S. 57, ASA 71 S. 657), sodass – auch nicht aus sozial- politischen Ü berlegungen – R aum für eine Ausdehnung der betreffenden Steuerbefreiung bleibt. In der Versicherungsbranche sind organisatorische Tätigkeiten w ie sie die Beschw erdeführerin erbringt, nicht selten; so w erden D ienstleistungen für Pools und Syndikate (z. B. Adm inistration, Ko- ordination, Buchführung) von der Verw altung als m ehrw ertsteuerpflichtig angesehen. D er U m satz, den die Beschw erdeführerin aus ihrer G eschäftstätigkeit m it den Krankenversicherern erzielt, unterliegt deshalb nach Art. 5 Bst. b M W STG der M ehrw ertsteuer. N icht m assgeblich ist schliesslich, dass jene Aufgaben, die die Beschw erdeführerin gegenüber ihren Vertragspartnern erbringt, sonst von den Krankenversicherungen selbst ausgeführt w erden m üssten und befreit w ären. Sow eit die Trägerversicherungen und w eitere angeschlossene Krankenversicherungen ihre Aufgabenerfüllung an die Be- schw erdeführerin auslagern, entsteht ein neues U m satzstadium und das gesam te dafür entrichtete Entgelt bildet m ehrw ertsteuerliche Bem essungs- grundlage. 3.2.5 Zusam m enfassend ist die Beschw erdeführerin w eder als Versicherungs- vertreterin, Versicherungsm aklerin oder Versicherungsbrokerin für die Krankenversicherungen auf der „Eingangsseite“ aufgetreten. Sie ist viel- m ehr als O rganisatorin des H ausarztm odells, eines Leistungspaketes ver- schiedener Teilleistungen, anzusprechen; darin besteht ihre Leistung, die sie den Krankenversicherern gegenüber erbringt. Auch m it dieser Argu- m entation kann sie daher nichts für sich ableiten. 3.2.6 D er von der ESTV geltend gem achte M ehrw ertsteuerbetrag w urde von der Beschw erdeführerin der H öhe nach sow ie bezüglich der Verzinsung nicht bestritten, sodass das Bundesverw altungsgericht keinen Anlass sieht, die Berechnung einer neuerlichen Ü berprüfung zu unterziehen. 4. D ie Beschw erde ist daher in allen Punkten abzuw eisen. Bei diesem Aus-12 gang des Verfahrens hat die Beschw erdeführerin nach Art. 63 Abs. 1 Vw VG die Verfahrenskosten zu tragen. Sie w erden in Anw endung des Art. 4 des R eglem ents vom 11. D ezem ber 2006 über die Kosten und Ent- schädigungen vor dem Bundesverw altungsgericht (VG KE, SR 173.320.2) auf Fr. 6'500.-- festgesetzt und m it dem von der Beschw erdeführerin ge- leisteten Kostenvorschuss von Fr. 6'500.-- verrechnet. Eine Partei- entschädigung ist nicht auszurichten (Art. 64 Abs. 1 Vw VG e contrario). D em nach erkennt das B undesverw altungsgericht: 1. D ie Beschw erde w ird abgew iesen. 2. D ie Verfahrenskosten von Fr. 6'500.-- w erden der Beschw erdeführerin auf- erlegt und m it dem Kostenvorschuss von Fr. 6'500.-- verrechnet. 3. D ieses U rteil w ird eröffnet: - der Beschw erdeführerin (G erichtsurkunde) - der Vorinstanz (G erichtsurkunde) D er vorsitzende R ichter: D er G erichtsschreiber: M arkus M etz Johannes Schöpf R echtsm ittelbelehrung U rteile des Bundesverw altungsgerichts können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schw eizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten w erden. D ie Be- schw erde ist unzulässig gegen Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben. D ie R echtsschrift ist in einer Am tssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung m it Angabe der Bew eism ittel und die U nterschrift zu enthalten. Sie m uss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen H anden der Schw eizerischen Post oder einer schw eizerischen diplom atischen oder konsularischen Vertretung übergeben w erden (Art. 42, 48, 54, 83 Bst. m und Art. 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BG G , SR 173.110]). Versand am :