2006 1 Art. 9 Abs. 1 StHG; Art. 28 StG; Art. 3 BKV; § 18 A bs. 1 und § 19 Abs. 1 StV. Abzug von Berufskosten bei unselbständiger Erw erbstätigkeit im Zusammenhang mit der Ausrichtung von Erwerbsausfall entschädigun- gen für Militärdienst (OGE 66/2006/32 vom 28. Dezember 2006) Veröffentlichung im Amtsbericht vorgesehen. Wird eine Erwerbstätigkeit wegen Militärdienstleis tung nicht ganzjährig ausgeübt, können Berufskosten im Zusammenhang mit d er Ausrichtung von Erwerbsausfallentschädigungen grundsätzlich abgezog en werden. Weiter- bildungs- und Umschulungskosten sowie die übrigen f ür die Ausübung des Berufs erforderlichen Kosten sind bei einem längere n Militärdienst nicht an- teilsmässig zu kürzen. R. konnte nach Abschluss seiner Lehre bis 31. Okto ber 2005 befristet in seinem ehemaligen Lehrbetrieb weiterarbeiten. Danac h absolvierte er die Re- krutenschule und erhielt von der Ausgleichskasse ei ne Erwerbsausfall- entschädigung. In der Steuererklärung 2005 zog er f ür eine ganzjährige un- selbständige Erwerbstätigkeit als Berufsauslagen un ter anderem übrige Be- rufskosten von Fr. 1'900.– sowie Weiterbildungs- un d Umschulungskosten von Fr. 400.– ab. Die Steuerverwaltung und auf Eins prache hin die Steuer- kommission anerkannten die Abzüge für den Erwerbsze itraum vom 1. Januar bis 31. Oktober 2005 nur anteilsmässig. Einen hiege gen gerichteten Rekurs von R. hiess das Obergericht in den genannten Punkten gut. Aus den Erwägungen: 2.– a) Umstritten ist ..., ob der Rekurrent für eine ganzj ährige unselb- ständige Erwerbstätigkeit Berufskosten im Sinn von Art. 28 des Gesetzes über die direkten Steuern vom 20. März 2000 (StG, SHR 64 1.100) beanspruchen und damit ... Berufskosten in Höhe von Fr. 1'900.– sowie Weiterbildungs- und Umschulungskosten in Höhe von Fr. 400.– geltend machen könne. ... b) Nach Art. 9 Abs. 1 Satz 1 des Bundesgesetzes über d ie Harmonisie- rung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG, SR 642.14) unterliegen der Einkommensst euer alle wieder- kehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere so lche aus unselbständi- 2006 2 ger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermöge nsertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinr ichtungen sowie aus Leibrenten. Auch alle an Stelle des Erwerbseinkomme ns tretenden Ersatz- einkünfte wie aus einer Kranken-, Unfall-, Invalide n-, Militär- und Arbeits- losenversicherung ausgerichtete Leistungen unterlie gen der Besteuerung. Die Entschädigung der Erwerbsersatzordnung sind als Erw erbsersatzeinkünfte da- mit steuerbar (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisier- ten Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2006, § 23 N. 18, S. 362). Das steuerbare Einkommen ergibt sich aus dem um be stimmte Abzüge verminderten Roheinkommen. Nach Art. 9 Abs. 1 StHG sind von den ge- samten steuerbaren Einkünften die zu ihrer Erzielun g notwendigen Auf- wendungen und die allgemeinen Abzüge abzurechnen. Harmonisierungsrecht- lich sind damit nicht sämtliche Ausgaben abziehbar, die mit der Erzielung der Einkünfte in irgendeinem Zusammenhang stehen oder d ie anlässlich der Ein- kommenserzielung verausgabt worden sind, sondern nu r die zu ihrer Er- zielung notwendigen Aufwendungen . Die Abziehbarkeit von Aufwendungen setzt damit voraus, dass ein qualifiziert enger Konnex zwischen den getätigten Ausgaben und den erzielten Einkünften vorliegt. Abz ugsfähig sind Berufs- kosten, wenn deren Vermeidung dem Steuerpflichtigen nach wirtschaftlichem Ermessen nicht zumutbar ist (Markus Reich in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bd. 1/I, Basel/Genf/München 2002, Art. 25 N. 7, S. 285; Klöti-Weber/Siegrist/Weber, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Bd. 1, 2. A., Muri-Bern 2004 , § 34 N. 9, S. 413; BGE 124 II 32 E. 3a mit Hinweisen; 113 Ib 118 E. 2c). D ie Gewinnungskosten un- terscheiden sich dadurch von den nicht abzugsfähige n privaten Lebens- haltungskosten wie beispielweise Auslagen, die wohl im Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen stehen, die aber lediglich wegen eines persönlichen Bedürfnisses oder aus grösserer Bequemlichkeit getätigt wurden. Was vom Arbeitgeber finanziert wird, stellt ferner für den Arbeit- nehmer keine Kosten dar (Reich, Art. 26 N. 5, S. 292). c) Gemäss Art. 28 Abs. 1 lit. b–d StG können als Beruf skosten bei un- selbständiger Erwerbstätigkeit die notwendigen Mehr kosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte, die übrigen für die Ausü bung des Berufes er- forderlichen Kosten und die mit dem Beruf zusammenh ängenden Weiter- bildungs- und Umschulungskosten abgezogen werden. F ür die Berufskosten nach Art. 28 Abs. 1 lit. a–e werden durch den Regie rungsrat Pauschalansätze festgelegt; im Falle von Abs. 1 lit. a und c–e steh t den Steuerpflichtigen der Nachweis höherer Kosten offen (Art. 28 Abs. 2 StG). § 18 Abs. 1 der Ver- ordnung über die direkten Steuern vom 26. Januar 20 01 (StV, SHR 641.111) erklärt dabei die massgebliche Verordnung des Bunde s über den Abzug von Berufskosten der unselbständigen Erwerbstätigkeit b ei der direkten Bundes-2006 3 steuer vom 10. Februar 1993 (BKV, SR 642.118.1) auch für die Kantons- und Gemeindesteuern für direkt anwendbar. Die dort im A nhang festgesetzten Pauschalabzüge sind gemäss § 18 Abs. 1 Satz 2 StV i n der Wegleitung zur Steuererklärung abzudrucken. § 19 Abs. 1 StV bestim mt sodann, dass der Pauschalabzug für Weiterbildungs- und Umschulungskosten Fr. 400.– beträgt. Verpflegungskosten sind abzugsfähig, wenn der Steuerpflichtige wegen grosser Entfernung zwischen Wohn- und Arbeitsstätte oder wegen zu kurzer Essenspause eine Hauptmahlzeit nicht zu Hause einne hmen kann (Art. 6 Abs. 1 lit. a BKV). Nach Art. 6 i.V.m. Art. 3 BKV i .V.m. dem Anhang der Verordnung beträgt der Pauschalabzug der Mehrkosten für Verpflegung pro Hauptmahlzeit und Tag Fr. 14.– beziehungsweise höch stens Fr. 3'000.– pro Jahr. Die Pauschale für übrige Berufskosten beträgt 3 % des Nettolohns, min- destens im Jahr Fr. 1'900.– und höchstens Fr. 3'800 .–. Wird die Erwerbstätigkeit infolge Erwerbsaufnahme oder -aufgabe nicht während der ganzen Steuerperiode (1. Januar bis 31. Dezember 2005) aus- geübt, sind die Berufsauslagen, soweit sie als Paus chalen ausgestaltet sind, zur Ermittlung des steuerbaren Einkommens auf die Dauer der Erwerbstätig- keit umzurechnen, weil sich die Pauschalen auf das ganze Jahr beziehen. d) Vorliegend hat der Rekurrent seine Erwerbstätigke it bis 31. Oktober 2005 ausgeübt. Die Frage, ob sein Militärdienst vom 7. November 2005 bis 13. April 2006 eine Aufgabe oder einen Unterbruch d er Erwerbstätigkeit dar- stelle, braucht keine besonderen Ausführungen. Nach allgemeiner Auffassung gilt die Rekrutenschule als Unterbruch und nicht al s Aufgabe der Erwerbs- tätigkeit (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Zürich 1995 , Art. 33 N. 27, S. 142; OGE vom 3. De- zember 2004 i.S. F., E. 2a, Amtsbericht 2004, S. 16 2). Die Erwerbsausfall- entschädigungen sind bei vorübergehendem Unterbruch der Erwerbstätigkeit für Militär-, Zivilschutz- und Zivildienst sowie be i Taggeldern aus Arbeits- losen-, Kranken-, Unfall- und Invalidenversicherung dem Erwerbseinkommen gleichgestellt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 23 N. 18, S. 362; Agner/ Jung/Steinmann, Art. 33 N. 27, S. 142; Alexandra Rumo-Jungo, Bundesgesetz über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassen en- und Invaliden- versicherung, Zürich 1994, S. 237). aa) ... bb) Ferner macht der Rekurrent einen Pauschalabzug fü r Weiter- bildungs- und Umschulungskosten in Höhe von Fr. 400 .– geltend. Diese die- nen der Erhaltung oder der Verbessung der beruflich en Stellung. Im Gegen- satz zu allen anderen Berufsauslagen gilt das Erfor dernis der Notwendigkeit gemäss klarem Gesetzeswortlaut von Art. 28 Abs. 1 l it. d StG für diese Ko- sten nicht. Der erforderliche Zusammenhang besteht selbst bei einem vor-2006 4 übergehenden Unterbruch der Erwerbstätigkeit fort (Klöti-Weber/Siegrist/We- ber, § 35 N. 23 ff., S. 427 ff.). Mit den Weiterbildung s- und Umschulungs- kosten sind alle Ausbildungskosten gemeint, die in einem Zusammenhang "mit dem Beruf" stehen. Der Steuerpflichtige kann immer den entsprechenden Pauschalbetrag geltend machen, auch wenn er keine o der nur geringere Aus- lagen gehabt hat. Die Wahl der Pauschale anstelle d er Geltendmachung der effektiven Kosten begründet die unwiderlegbare Rech tsvermutung, die Pau- schale entspreche den in der Bemessungsperiode tats ächlich entstandenen Kosten (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 26 N. 114, S. 421). Im vorliegen- den Fall erweist sich damit eine Kürzung des Pausch alabzugs für Weiter- bildungs- und Umschulungskosten als nicht gerechtfe rtigt. Dem Rekurrenten kann somit ein Pauschalabzug für Weiterbildungs- un d Umschulungskosten in Höhe von Fr. 400.– nicht verweigert werden. cc) Was den Pauschalabzug für die übrigen Berufskoste n in Höhe von Fr. 1'900.– betrifft, kann dieser gleichfalls ohne Nachweis aufgrund des blos- sen Zusammenhangs mit der Berufsausübung geltend ge macht werden (Rich- ner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 26 N. 24, S. 407). In der Bundesverordnung (Art. 7 Abs. 1 BKV) werden unter "übrige Berufskost en" als erforderliche Auslagen exemplarisch aufgezählt: Die Auslagen für Berufswerkzeuge (inkl. EDV-Hard- und -Software), Fachliteratur, privates A rbeitszimmer, Berufs- kleider, besonderen Schuh- und Kleiderverschleiss, Schwerarbeit usw. Die vom Rekurrenten geltend gemachten Gründe, nämlich d ie wintertaugliche Bekleidung sowie die Reinigung und Wartung der Mili tärausrüstung, gehören nicht unter diese Auslagen, zumal die Rekruten durc h die Armee genügend ausgerüstet werden und die Reinigung der persönlich en Wäsche zu den nicht abzugsfähigen Lebenshaltungskosten gehört. Hingegen fallen gewisse Berufskosten wie EDV-Koste n, Fachliteratur und Benützung eines privaten Arbeitszimmers ganz od er teilweise auch wäh- rend dem Militärdienst an. Da Erwerbsausfallentschä digungen dem Erwerbs- einkommen steuerrechtlich gleichgestellt sind, ist die Berufsausgaben- pauschale entsprechend der Praxis anderer Kantone a uch während eines mili- tärdienstbedingten Unterbruchs der Erwerbstätigkeit zum Abzug zuzulassen (vgl. Aktennotiz vom 8. Dezember 2006 betreffend di e Zürcher Praxis und Aktennotiz vom 20. Dezember 2006 betreffend die Aar gauer Praxis). Ent- gegen der Auffassung der kantonalen Steuerkommissio n, lässt es sich sach- lich nicht rechtfertigen, Erwerbsausfallentschädigu ngen diesbezüglich anders zu behandeln als Arbeitslosenversicherungsleistunge n. Die Wegleitung 2005, S. 21, schliesst diese Abzüge zu Recht nur für Renteneinkommen aus: Auf Renteneinkommen können diese Abzüge nicht geltend gemacht werden. Einkünfte aus Arbeitslosenversicherung sind dem Loh neinkommen gleich- gestellt. 2006 5 Zusammenfassend ist festzustellen, dass eine antei lmässige Kürzung des Pauschalabzugs für die übrigen Berufskosten nicht gerechtfertigt erscheint.