100 19 247 200 19 220 Gemeinde: C.________ ZPV-Nr.: ________ Eröffnung: 24.4.2020 RNA/JRO/aae STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN Sitzung vom 31. März 2020 Es wirken mit: die hauptamtliche Richterin Nanzer, die Fachrichter Antenen und Studer sowie Röthlisberger als Gerichtsschreiber In der Rekurs- und Beschwerdesache von A.________ vertreten durch B.________ AG gegen Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern betreffend die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer 2017 - 2 - hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen: A.A.________ (Rekurrent) ist seit seiner Rückkehr in die Schweiz Mitte 2017 für die D.________ Hockey Club AG tätig. In seiner Steuererklärung für das Jahr 2017 machte er ef- fektive übrige Berufskosten von insgesamt CHF 44'129.--, bestehend u.a. aus Agentenkosten von CHF 39'312.-- und Kosten für den Personal Coach in der Höhe von CHF 2'000.--, geltend. In den definitiven Veranlagungsverfügungen pro 2017 vom 4. Dezember 2018 (unterjährige Steuerpflicht: 16.6.2017 bis 31.12.2017 / 199 Tage) wurden die geltend gemachten übrigen Berufskosten des Rekurrenten von der Steuerverwaltung des Kantons Bern, ________ (Steuer- verwaltung), auf den maximalen Pauschalabzug von CHF 4'000.-- gekürzt. Die Steuerverwal- tung begründete dies damit, dass als Berufskosten nur die Aufwendungen gälten, die für die Erzielung des Einkommens erforderlich seien. Sie seien entweder unmittelbare Voraussetzung oder unvermeidliche Folge der Einkommenserzielung. Dementsprechend habe sie die Bera- tungsdienstleistungen (CHF 39'312.--) und die zusätzlichen Trainings (CHF 2'000.--) ausge- schieden, da die Arbeitgeberin genügend Trainingsmöglichkeiten zur Verfügung stelle. Dage- gen erhob der Rekurrent, vertreten durch die B.________ AG (Vertreterin), mit Eingabe vom 20. Dezember 2018 Einsprache, welche die Steuerverwaltung gemäss ihrem Schreiben vom 9. Januar 2019 mit Einspracheentscheiden vom 20. Mai 2019 abwies. B.Gegen die Einspracheentscheide hat die Vertreterin namens und im Auftrag des Rekur- renten mit Eingabe vom 14. Juni 2019 bei der Steuerrekurskommission des Kantons Bern (Steuerrekurskommission) Rekurs und sinngemäss Beschwerde erhoben und beantragt darin sinngemäss, die Einspracheentscheide seien aufzuheben und die geltend gemachten übrigen Berufskosten in der Höhe von CHF 44'129.-- steuerlich zum Abzug zuzulassen. Hierzu macht sie Ausführungen zu zwei Rechnungen in der Höhe von insgesamt CHF 41'312.--. Sie führt bezüglich der Rechnung der E.________ GmbH vom 4. August 2017 von CHF 39'312.-- aus, dass sich diese einerseits in Vermittlungsleistungen von CHF 28'080.-- und andererseits in rest- liche Leistungen von CHF 11'232.-- aufteile, als Beratungshonorar bezeichnet werde und Leis- tungen wie Vertragsverhandlungen, Karriereplanung, persönliche Betreuung, Rechtsberatung (bei sportspezifischen Fragen), sportliche Weiterentwicklung, Beratung bei Ausbil- dung/Schule/Beruf sowie Versicherungs- und Vorsorgeberatung umfasse. Für die Vermittlungs- leistungen seien 5 % bzw. für die restlichen Leistungen 2 % des vereinbarten Lohns von CHF ________.-- (zzgl. MWSt) in Rechnung gestellt worden. Die Vermittlungsleistungen hätten ausschliesslich in direktem Zusammenhang mit der ausgeführten Erwerbstätigkeit des Rekur- renten gestanden. Dies, weil ohne diese Leistungen bei den Vertragsverhandlungen mit allen potentiellen Arbeitgebern ein Vertragsabschluss nicht oder nicht in dieser Lohnhöhe zu Stande gekommen wäre. Auch hätten die persönlichen Interessen und Bedingungen des Rekurrenten gegenüber seiner Arbeitgeberin nicht in dieser Form ausgehandelt werden können. Folglich - 3 - handle es sich hier um Berufsunkosten, die mit der Erzielung des Einkommens verbunden sei- en. Auch habe nur aufgrund dieser Auslagen das im Steuerjahr 2017 erfasste hohe Einkommen realisiert werden können. Die Auslagen seien somit für den Erwerb und die Berufsausübung unmittelbar nützlich und vorteilhaft gewesen und hätten gemessen am erzielten Einkommen im Rahmen des Üblichen gelegen. Ferner sei es in der Eishockeybranche bis zum Jahr 2016 üb- lich gewesen, dass der Arbeitgeber die Vermittlungsleistungen direkt an den Vermittlungsagen- ten bezahlt und beim Arbeitnehmenden einen Lohnabzug vorgenommen habe. Danach sei die Praxis geändert worden und der Eishockeyspieler habe seither die Vermittlungsleistungen sel- ber zu tragen, wobei im Gegenzug der steuerbare Nettolohn um diesen Betrag erhöht bzw. nicht gekürzt werde. Auch die restlichen Auslagen hätten ausschliesslich im direkten Zusam- menhang mit der ausgeführten Erwerbstätigkeit als Eishockeyspieler gestanden und seien ebenfalls für den Erwerb und die Berufsausübung unmittelbar nützlich und vorteilhaft gewesen. Bezüglich der Rechnung der F.________ GmbH vom 29. Juli 2017 von CHF 2'000.-- führt die Vertreterin aus, dass es für den Rekurrenten Pflicht sei, sich in den Sommermonaten mit einem Personal Coach auf eigene Kosten in Form zu bringen, damit er die von der Arbeitgeberin vor- geschriebenen Fitnesstests vor Beginn der Saison erfolgreich absolvieren könne. Auch diese Auslagen hätten in direktem Zusammenhang mit der ausgeübten Erwerbstätigkeit des Rekur- renten gestanden. Es sei zwar richtig, dass die Arbeitgeberin Trainingsmöglichkeiten zur Verfü- gung stelle. Diese beträfen jedoch im Wesentlichen die Trainingseinheiten während der Eisho- ckeysaison auf dem Eis sowie die zuvor zu absolvierenden Aufwärm- und danach zu absolvie- renden Auslaufeinheiten. Während der Saisonpause, bei Verletzungen und zur Förderung der individuellen Entwicklung habe sich der Rekurrent mit Sondertrainings selbst in Form zu halten bzw. zu bringen. Der Rekurrent könne sich zudem wegen den individuellen Trainings für weitere Aufgaben (z.B. Nationalmannschaft) empfehlen, seinen Marktwert steigern und seiner Leistung entsprechendes Lohneinkommen erzielen. C.Die Steuerverwaltung hat sich mit Schreiben vom 24. Juli 2019 vernehmen lassen und beantragt die kostenfällige Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Sie bringt im Wesentlichen vor, dass es sich bei den Beratungstätigkeiten im weiteren Sinn um freiwillige Aufwendungen handle, die den privaten Lebenshaltungskosten zuzuordnen und für die Ausübung der Erwerbs- tätigkeit als Eishockeyspieler nicht erforderlich seien. Bezüglich der Vermittlungskosten führt sie aus, dass ein Eishockeyspieler keinen Vermittlungsagenten brauche, damit es zu einer Anstel- lung in einem andern Klub komme. Bezüglich den weiteren Kosten stellt sie fest, dass der Kauf von Nahrungsmittelergänzungspräparaten als gewöhnliche Einkommensverwendung gelte und es sich bei den Kosten für die Massage nicht um eine notwendige Aufwendung handle, die Eis- hockeyspieler zwingend für die Ausübung ihres Berufs benötigten, weshalb diese Kosten nicht als übrige Berufskosten zu berücksichtigen seien. Das Beanspruchen eines Personal Coachs - 4 - diene primär der Erreichung oder Erhaltung der Erwerbstätigkeit, womit auch diese Auslagen als gewöhnliche Einkommensverwendung anzusehen seien. Gleich verhalte es sich mit den Kosten für den Sportpsychologen. Einzig die Kosten für die Ausrüstungs- und Trainingsge- genstände stellten abziehbare übrige Berufskosten dar. D.Die Vertreterin hat Gelegenheit erhalten, dazu Stellung zu nehmen, wovon sie mit Einga- be vom 15. August 2019 Gebrauch gemacht hat. Hierbei hält sie, mit Ausnahme der Kosten für die Massage von CHF 99.--, an ihren bisherigen Rechtsbegehen fest. E.Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen. Auf den Inhalt der Rechtsschriften wird, soweit für den Entscheid wesentlich, in den nachfol- genden Erwägungen näher eingegangen. Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung: 1.Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommens- und Vermö- gensveranlagung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw. Beschwerde an- gefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und ört- lich zuständig. Der Rekurrent ist im vorinstanzlichen Verfahren mit seinen Anträgen nicht durch- gedrungen. Er ist daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 195 Abs. 2 StG und Art. 140 ff. DBG i.V.m. Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Eingabe ist deshalb einzutreten. Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung beurteilt, da der Streitwert über CHF 10'000.-- liegt (Art. 70 Abs. 3 und Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]). 2.Streitig ist, ob und in welchem Umfang die vom Rekurrenten geltend gemachten Auslagen im Steuerjahr 2017 als übrige Berufskosten zum Abzug gebracht werden können.- 5 - 3.Kanton und Bund erheben von den natürlichen Personen insbesondere eine Einkom- menssteuer (Art. 1 Abs. 1 Bst. a StG; Art. 1 Bst. a DBG; Art. 2 Abs. 1 Bst. a des Bundesgeset- zes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Zu diesem Zweck wird das Reineinkommen der Steuerpflichti- gen ermittelt, indem von deren gesamten steuerbaren Einkünften (vgl. Art. 19-29 StG; Art. 16-24 DBG; Art. 7-8 StHG) die mit der Einkommenserzielung zusammenhängenden Auf- wendungen (organische Abzüge oder Gewinnungskosten genannt) und allgemeinen Abzüge (d.h. Abzüge für besondere Aufwendungen; auch anorganische Abzüge genannt; Art. 31-39 StG; Art. 26-33a DBG; Art. 9 f. StHG) abgezogen werden (Art. 30 Abs. 1 StG und Art. 25 DBG; Art. 9 Abs. 1 StHG). Vom so bestimmten Reineinkommen sind anschliessend allfällige Sozial- abzüge (Art. 40 StG; Art. 35 DBG; Art. 9 Abs. 4 StHG) vorzunehmen, um das steuerbare Ein- kommen zu bestimmen (VGE 100 2016 14/15 vom 13.1.2017, E. 4; VGE 100 2016 193/194 vom 25.7.2017, E. 2.1). 4.Berufskosten sind Gewinnungskosten. Als übrige Berufskosten (Art. 31 Abs. 1 Bst. c StG; Art. 26 Abs. 1 Bst. c DBG) abziehbar sind alle erforderlichen Berufskosten, die nicht als Fahr- kosten, Mehrkosten für auswärtige Verpflegung oder berufsorientierte Aus- und Weiterbildungs- kosten (inkl. Umschulungskosten) zu qualifizieren sind. Da die in Art. 26 Abs. 1 Bst. c DBG (bzw. Art. 31 Abs. 1 Bst. c StG) genannten abzugsfähigen "übrigen Kosten" einen unbestimm- ten Rechtsbegriff darstellen, ist die Aufzählung der Berufskosten in Art. 26 Abs. 1 DBG (bzw. Art. 31 Abs. 1 StG) nicht abschliessend (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 1 zu Art. 26 DBG). Näheres regelt für die Kantons- und Gemeinde- steuern die Verordnung vom 18. Oktober 2000 über die Berufskosten (Berufskostenverordnung, BKV; BSG 661.312.56) und für die direkte Bundessteuer die Verordnung des EFD vom 10. Fe- bruar 1993 über den Abzug der Berufskosten unselbständig Erwerbstätiger bei der direkten Bundessteuer (Berufskostenverordnung; SR 642.118.1, abgekürzt: VBK). Nicht sämtliche mit der Erwerbstätigkeit zusammenhängenden Kosten sind als Berufskosten abziehbar, sondern nur diejenigen Aufwendungen, die für die Erzielung des Einkommens erforderlich sind und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (vgl. Art. 1 Abs. 1 VBK; Art. 2 Abs. 1 BKV). Gemäss Art. 7 Abs. 1 VBK können als übrige Berufskosten insbesondere die für die Be- rufsausübung erforderlichen Auslagen für Berufswerkzeuge (inkl. EDV-Hard- und Software), Fachliteratur, privates Arbeitszimmer, Berufskleider, besonderen Schuh- und Kleiderverschleiss sowie Schwerarbeit als Pauschale nach Art. 3 VBK abgezogen werden. Vorbehalten bleibt der Nachweis höherer Kosten. Wird anstelle einer Pauschale nach Art. 7 Abs. 1 VBK höhere Kos- ten geltend gemacht, so sind gemäss Art. 4 VBK die gesamten tatsächlichen Auslagen und de- ren berufliche Notwendigkeit nachzuweisen. Der Pauschalabzug ist angemessen zu kürzen, wenn die unselbstständige Erwerbstätigkeit bloss während eines Teils des Jahres oder als Teil-- 6 - zeitarbeit ausgeübt wird (Art. 7 Abs. 2 VBK). Kantonal entspricht Art. 9 Abs. 1 und 3 BKV sowie Art. 6 Abs. 2 und 3 BKV materiell dieser Regelung. Gemäss Anhang 1 zur VBK besteht ein Pau-schalabzug in der Höhe von 3 % des Nettolohns (aus der Haupterwerbstätigkeit), jedoch von jährlich mindestens CHF 2'000.-- und höchstens CHF 4'000.--. Der Beweis für steueraufhe- bende oder steuermindernde Tatsachen – zu denen auch die Berufskosten gehören – obliegt der steuerpflichtigen Person. Diese hat die steuermindernde Tatsache nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen (VGE 100 2014 279/280 vom 23.5.2016, E. 3.4.3). 4.1Massgeblich ist, dass alle Berufskosten nur bei beruflicher Notwendigkeit abzugsfähig sind (VGer ZH vom 28.6.1985 in StE 1986 B 22.3 Nr. 11 E. 3). Das Element der Notwendigkeit oder Erforderlichkeit gemäss den erwähnten Bestimmungen ist in einem weiten Sinn zu verste- hen. Das Bundesgericht verlangt nicht, dass der Steuerpflichtige das betreffende Einkommen ohne die streitige Auslage überhaupt nicht hätte erzielen können. Es ist nach der Praxis auch nicht notwendig, dass eine rechtliche Pflicht zur Bezahlung der entsprechenden Aufwendungen besteht, sondern es genügt, dass die Aufwendungen nach wirtschaftlichem Ermessen als der Erzielung des Einkommens förderlich erachtet werden können und dass die Vermeidung dem Steuerpflichtigen nicht zumutbar ist. Als Gewinnungskosten gelten jene Aufwendungen, die für die Erzielung des Einkommens nützlich sind und nach der Verkehrsauffassung im Rahmen des Üblichen liegen. Es ist jeweils im Rahmen einer Gesamtbetrachtung der konkreten Umstände zu prüfen, ob zwischen den geltend gemachten Aufwendungen und der Einkommenserzielung ein genügend enger Zusammenhang besteht. Trotz des weiten Verständnisses des Begriffs der Notwendigkeit sind nur die Kosten abziehbar, die objektiv erforderlich sind, um die betreffenden Einkünfte zu erzielen (vgl. Reich/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 9 f. zu Art. 25 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 6 zu Art. 25 DBG). 4.2Die Berufskosten sind somit von den freiwillig getätigten Auslagen abzugrenzen, die im Zusammenhang mit der Lebenshaltung anfallen. Nach dem Wortlaut des Gesetzes (vgl. Art. 26 Abs. 1 Bst. c DBG bzw. Art. 31 Abs. 1 Bst. c StG) sind nicht sämtliche irgendwie mit der Er- werbstätigkeit zusammenhängenden Kosten, sondern nur die für die Erzielung des Einkom- mens erforderlichen Aufwendungen zu berücksichtigen (Knüsel/Suter in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 1 zu Art. 26 DBG). Auch wenn gewisse Kosten unerlässliche Voraussetzung für das Erzielen eines Erwerbseinkommens sind (wie z.B. Verpflegungskosten, Wohnkosten), gehören sie nicht zu den Gewinnungskosten, wenn ein qualifiziert enger Konnex zur Einkommenserzie- lung fehlt. Aufwendungen, die nicht zur Erzielung eines ganz bestimmten Einkommens, sondern zur Erreichung oder Erhaltung der Erwerbstätigkeit schlechthin gemacht werden bzw. die - 7 - Voraussetzung bilden, damit überhaupt eine Erwerbstätigkeit ausgeübt werden kann, sind nicht abzugsfähig, da sie steuerlich grundsätzlich als gewöhnliche Einkommensverwendung zu be- handeln sind (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 4 und N. 7 zu Art. 26 DBG; BGer 2C_860/2014 vom 24.5.2016, E. 4.1; BGE 124 II 29 E. 3d). Demzufolge stellen beispiels- weise Kosten einer erwerbstätigen Person für die Suche einer neuen (Arbeits-)Stelle keine Ge- winnungskosten dar (Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundes- steuer, I. Teil, 2. Aufl., 2019, N. 63 zu Art. 26 DBG). 5.Die Vertreterin ist der Ansicht, dass folgende nachgewiesenen Auslagen des Rekurrenten als effektive übrige Berufskosten zum Abzug zuzulassen seien, wobei sie im Laufe des vorlie- genden Rekurs- und Beschwerdeverfahrens auf die Geltendmachung der Kosten für die Mas- sage von CHF 99.-- verzichtet hat, weshalb sie anders als im Rekurs- und Beschwerdeschrei- ben vom 14. Juni 2019 (Auslagen von rund CHF 44'129.--) noch solche von insgesamt rund CHF 44'030.-- geltend macht (vgl. Stellungnahme der Vertreterin vom 15.8.2019): Rechnungsempfänger Datum In CHF Bemerkungen E.________ GmbH 04.08.2017 39'312.00 Beratungshonorar 2017 F.________ GmbH 29.07.2017 2'000.00 Personal Coach G.________ GmbH 20.12.2017 162.00 Sportpsychologische Intervention - H.________ AG - I.________ - J.________ - 20.12./20.09./06.07.2017 - 12.10.2017 - 10.07.2017 504.36 Nahrungsmittelergänzungen - K.________ GmbH - L.________ AG - M.________ GmbH - 26.10.2017 - 30.06./31.07./14.09./28.09.2017 - 04.12.2017 2'051.73 Ausrüstungsgegenstände und -geräte Total Auslagen 44'030.09 Die Steuerverwaltung hat von den geltend gemachten Auslagen die effektiven Kosten für die Ausrüstungsgegenstände und -geräte (u.a. Schlittschuhe) in der Höhe von rund CHF 2'052.-- als beruflich notwendig anerkannt und dementsprechend die Berufskostenpauschale im Maxi- malbetrag von CHF 4'000.-- gewährt (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 24.7.2019, S. 3 f.). Dies ist nicht zu beanstanden. 5.1Insbesondere ist nicht zu beanstanden, dass die von der Vertreterin geltend gemachten Auslagen für die Vermittlungsleistungen und den restlichen Leistungen der E.________ GmbH von insgesamt CHF 39'312.-- (vgl. Rechnung vom 4.8.2017; Beilage zum Schreiben der Vertre- terin vom 8.7.2019) von der Steuerverwaltung nicht als übrige Berufskosten anerkannt worden sind. Gemäss Management- und Vermittlungsvertrag zwischen der E.________ GmbH und dem Rekurrenten vom 25. Juli 2017 (S. 2; Beilage zum Schreiben der Vertreterin vom 8.7.2019) handelt es sich bei den erbrachten Dienstleistungen nämlich um eine reine Vermittlungstätigkeit sowie bei den restlichen Leistungen um Dienstleistungen wie Karriereplanung, - 8 - Vertragsverhandlungen, persönliche Betreuung, Rechtsberatung (auf sportspezifische Fragen), sportliche Weiterentwicklung, Beratung bei Ausbildung/Schule/Beruf sowie Versicherungs- und Vorsorgeberatung. Bezüglich der restlichen Leistungen bzw. Beratungstätigkeiten im weiteren Sinn ist der Steuerverwaltung vorab beizupflichten, dass hier kein direkter Zusammenhang zur Erwerbstätigkeit als Eishockeyspieler besteht und es sich vielmehr um freiwillige Aufwendungen handelt, die den privaten Lebenshaltungskosten zuzuordnen sind. Daran vermag in Überein- stimmung mit der Steuerverwaltung nichts zu ändern, dass sich der Rekurrent als Profisportler nach Aussagen seiner Vertreterin in diesen Bereichen nicht oder nicht gut auskennt und des- halb die entsprechenden Leistungen einkaufen muss (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwal- tung vom 24.7.2019, S. 4). Bezüglich den Vermittlungsleistungen kann sodann festgestellt wer- den, dass der Vergleich der Vertreterin mit den Maklerkosten beim Verkauf von Grundstücken hinkt (vgl. Stellungnahme der Vertreterin vom 15.8.2019, S. 5), da die Maklerprovisionen nicht bei der Einkommenssteuer, sondern bei der Grundstückgewinnsteuer als abzugsfähige Auf- wendungen anerkannt werden und es vorliegend um einen Abzug bei der Einkommenssteuer geht. Ferner ist darauf hinzuweisen, dass selbst wenn es zutreffen würde, dass ohne diese Leistungen ein Vertragsabschluss nicht oder nicht in dieser Lohnhöhe zu Stande gekommen wäre, dies nichts daran ändert, dass das Ziel der Vermittlung der Abschluss eines Arbeitsver- trages gemäss Art. 319 ff. des Schweizerischen Obligationenrechts (OR; SR 220) ist. Die Auf- gabe des Vermittlers liegt darin, auch gemäss Vertreterin, für den Rekurrenten den geeigneten (zukünftigen) Arbeitgeber zu finden (vgl. Stellungnahme der Vertreterin vom 15.8.2019, S. 5). Folglich stehen die Auslagen des Rekurrenten als Stellensuchender nicht im Zusammenhang mit einer bestimmten Erwerbstätigkeit – insbesondere nicht mit jener bei der D.________ Ho- ckey Club AG –, sondern bilden die Voraussetzung, damit überhaupt eine Erwerbstätigkeit (bei der D.________ Hockey Club AG) ausgeübt werden kann. Diese Auslagen sind somit in Hin- blick auf die Erzielung von künftigem Einkommen erfolgt, weshalb auch hier kein direkter Zu- sammenhang zur (aktuellen) Erwerbstätigkeit des Rekurrenten als Eishockeyspieler (bei der D.________ Hockey Club AG) besteht und folgedessen es sich nicht um Berufskosten handeln kann (vgl. E. 4.2 hiervor). Daran vermag entgegen der Ansicht der Vertreterin nichts zu ändern, dass sich der Rekurrent vor seiner Vertragsunterzeichnung bei der D.________ Hockey Club AG in Nordamerika aufgehalten hat und dort seiner Arbeitstätigkeit in einer Organisation der National Hockey League (NHL) nachgegangen ist. Auch ändert daran nichts, dass wegen der im Eishockeygewerbe geänderten Abrechnungspraxis diese Auslagen erstmals beim Rekurren- ten anfallen, zumal er von der Arbeitgeberin hierfür mehr Lohn erhält (vgl. Stellungnahme der Vertreterin vom 15.8.2019, S. 4). 5.2Des Weiteren macht die Vertreterin Auslagen in der Höhe von CHF 2'000.-- in Zusam- menhang mit einem Personal Coach geltend. Hierbei handelt es sich gemäss Rechnung der - 9 - F.________ GmbH vom 29. Juli 2017 (vgl. Beilage zum Schreiben der Vertreterin vom 8.7.2019) um Auslagen für die Trainingsplanung und Betreuung. Diese Auslagen sind gemäss Vertreterin notwendig gewesen, da der Rekurrent vor Saisonbeginn jeweils Fitnesstests absol- vieren und sich hierfür in den Sommermonaten mit einem Personal Coach auf diese Tests vor- bereiten muss (vgl. Rekurs- und Beschwerdeschreiben vom 14.6.2019, S. 4). Obwohl der Ver- treterin beizupflichten ist, dass diese Fitnesstests von der Arbeitgeberin vorausgesetzt werden (vgl. Ziff. III./5. des Arbeitsvertrags mit der D.________ Hockey Club AG vom 25.4.2017; Beila- ge zum Schreiben der Vertreterin vom 8.7.2019), ist aus dem entsprechenden Arbeitsvertrag jedoch keine Pflicht zu entnehmen, dass der Rekurrent sich mit einem Personal Coach für diese (obligatorischen) Fitnesstests vorbereiten müsste. Auch wenn nicht bezweifelt wird, dass der Personal Coach für die körperliche Fitness des Rekurrenten mit Blick auf den Fitnesstest (und darüber hinaus für die Leistung auf dem Eis) dienlich ist, geht die Steuerrekurskommission da- von aus, dass sich der Rekurrent auch ohne Personal Coach auf den Fitnesstest (bzw. auf die Saison) vorbereiten könnte und das Training mit dem Personal Coach vielmehr auf eine persön- liche Wahl des Rekurrenten zurückzuführen ist bzw. ganz grundsätzlich der Erreichung oder Erhaltung der Erwerbstätigkeit des Rekurrenten dient. Jedenfalls sollte er in Übereinstimmung mit der Steuerverwaltung als Profisportler seinen Körper kennen und wissen, wie er sich körper- lich (z.B. in der Saisonvorbereitung) in Form halten kann bzw. muss (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 24.7.2019, S. 3 f.). In den Sommermonaten geht es denn auch vor allem darum, sich für die neue Eishockeysaison vorzubereiten und hierfür fit zu sein bzw. zu bleiben. Entsprechend ist die Mandatierung eines Personal Coachs als gewöhnliche Einkommensver- wendung anzusehen, weshalb die dafür angefallenen Kosten steuerlich nicht abziehbar sind. Was die Vertreterin weiter dagegen vorbringt, ändert an diesem Ergebnis nichts. Insbesondere ändert daran nichts, dass der Rekurrent sich mit diesen individuellen Trainings für weitere Auf- gaben (z.B. Nationalmannschaft) empfehlen, seinen Marktwert steigern und seiner Leistung entsprechendes Lohneinkommen erzielen könnte (vgl. Rekurs- und Beschwerdeschreiben vom 14.6.2019, S. 4). Auch mag es zwar zutreffen, dass der Rekurrent durch diese spezifischen Trainings seine individuelle Leistungsfähigkeit steigern, seinen Körper besser kennenlernen sowie sich Wissen für zukünftige Trainings aneignen kann (vgl. Stellungnahme der Vertreterin vom 15.8.2019, S. 3). Es bleibt jedoch dabei, dass die Auslagen für die Trainingsplanung und Betreuung durch einen Personal Coach in den Sommermonaten aus steuerlicher Sicht nicht erforderlich sind. Schliesslich ist noch darauf hinzuweisen, dass die Vertreterin aus dem Ver- gleich mit den Weiterbildungskosten nichts zu Gunsten des Rekurrenten ableiten kann, da es beim Sommertraining um die Saisonvorbereitung geht. 5.3Aus dem Gesagten folgt, dass es der Vertreterin bereits aufgrund der Nichtanerkennung der Vermittlungsleistungen und den restlichen Leistungen (CHF 39'312.--) und den Auslagen für - 10 - den Personal Coach (CHF 2'000.--) nicht gelingt, im Steuerjahr 2017 effektive Berufskosten nachzuweisen, welche die Maximalpauschale für übrige Berufskosten von CHF 4'000.-- über- steigen, weshalb es beim entsprechenden Pauschalabzug gemäss Einspracheentscheid pro 2017 bleibt. Mit der Berücksichtigung des Maximalpauschalabzugs erübrigt es sich, Aus- führungen zu den weiteren von der Vertreterin geltend gemachten Auslagen (Sportpsychologie und Nahrungsmittelergänzungen in der Höhe von insgesamt rund CHF 666.--) zu machen, da diese ohnehin – mit den anerkannten Kosten für die Ausrüstungsgegenstände und -geräte von rund CHF 2'052.-- – mit dem Maximalpauschalabzug für übrige Berufskosten abgegolten sind. Zwar müsste der Pauschalabzug vorliegend noch anteilmässig gekürzt werden (vorliegend um rund die Hälfte), da eine unterjährige Steuerpflicht (16.6.2017 bis 31.12.2017 / 199 Tage; vgl. Ein- spracheentscheid pro 2017 vom 20.5.2019; Steuerdossier, pag. 62) bestanden und der Rekur- rent seine Erwerbstätigkeit bloss während eines Teils des Jahres in der Schweiz bzw. im Kan- ton Bern ausgeübt hat (vgl. Art. 6 Abs. 3 BKV bzw. Art. 7 Abs. 2 VBK). Eine Kürzung, die für den Rekurrenten eine entsprechende Schlechterstellung (sog. "reformatio in peius") bedeuten würde. Da die Steuerrekurskommission eine reformatio in peius (vgl. Art. 199 Abs. 1 und 2 StG; Art. 143 Abs. 1 DBG) jedoch regelmässig nur dann vornimmt, wenn die angefochtene Verfü- gung mit den anzuwendenden Rechtsgrundsätzen offensichtlich unvereinbar ist und sich eine Anpassung geradezu aufdrängt bzw. wenn der angefochtene Entscheid offensichtlich unrichtig und die Korrektur von erheblicher Bedeutung ist (vgl. BGer 2A.408/2002 vom 13.2.2004, E. 1.4; Hunziker/Mayer-Knobel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 11 zu Art. 143 DBG), wird wegen der vorlie- gend geringen betraglichen Bedeutung der Kürzung auf eine solche verzichtet und die Einspra- cheentscheide pro 2017 bestätigt. Der Rekurs und die Beschwerde sind daher unbegründet und abzuweisen. 6.Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird der Rekurrent kostenpflichtig. Er hat die gesam- ten Verfahrenskosten zu tragen einschliesslich allfälliger Auslagen für Gutachten oder andere externe Kosten (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG sowie Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die Verwaltungs- gebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]). Vorliegend sind die Verfahrenskosten in der Höhe von CHF 1'800.-- damit dem unterlegenen Rekurrenten aufzuerlegen und mit dem geleisteten Kostenvorschuss zu verrech- nen. Ist der Rekurrent vertreten, so kann bei ganz- oder teilweisem Obsiegen eine Parteikos- tenentschädigung gesprochen werden. Da der Rekurrent im vorliegenden Fall unterliegt, wer- den keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG sowie Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. - 11 - Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG; SR 172.021]). Aus diesen Gründen wird erkannt: 1. Der Rekurs wird abgewiesen. 2. Die Beschwerde wird abgewiesen. 3. Die Kosten des Verfahrens vor der Steuerrekurskommission, bestimmt auf eine Pau- schalgebühr von CHF 1'800.--, werden dem Rekurrenten zur Bezahlung auferlegt. 4. Es werden keine Parteikosten gesprochen. 5.Gegen den Entscheid betreffend die kantonalen Steuern kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben werden. Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechts- schrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Be- schwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der beschwer- deführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechts- schrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen. Gegen den Entscheid betreffend die direkte Bundessteuer kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben werden (Art. 145 DBG i.V.m. Art. 9 Abs. 3 BStV). Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer schweizeri- schen Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der beschwerdeführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen. Wird beim Verwaltungsgericht für die kantonalen Steuern und die direkte Bundes- steuer Beschwerde erhoben, können diese, soweit den gleichen Gegenstand betref- fend, in einer gemeinsamen Rechtsschrift eingereicht werden. Sie hat insbesondere die jeweiligen Rechtsbegehren sowie die Begründungen zu enthalten.- 12 -- 13 - 6. Zu eröffnen an: ▪B.________ AG zuhanden von A.________ ▪Steuerverwaltung des Kantons Bern ▪Eidgenössische Steuerverwaltung ▪Einwohnergemeinde C.________ IM NAMEN DER STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN Die Richterin Der Gerichtsschreiber Nanzer Röthlisberger