B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung I A-3843/2019 U r t e i l v o m 2 . D e z e m b e r 2 0 2 0 Besetzung Richter Keita Mutombo (Vorsitz), Richter Raphaël Gani, Richterin Sonja Bossart Meier, Gerichtsschreiberin Monique Schnell Luchsinger. Parteien 1. A._______, 2. B._______, beide vertreten durch Tax Partner AG, Beschwerdeführende, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Vorinstanz. Gegenstand Amtshilfe (DBA CH-US). A-3843/2019 Seite 2 Sachverhalt: A. Der US -amerikanische Internal Revenue Service (IRS) stellte am (…) gestützt auf Art. 26 des Abkommens vom 2. Oktober 1996 zwischen der Schweizerischen Eidgenossens chaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen in der bis zum 19. September 2019 gültig gewesenen Fassung (SR 0.672.933.61; AS 199 9 1460; nachfolgend: aDBA CH -US 96) und das dazu gehörige Protokoll (ebenfalls unter SR 0.672.933.61) ein Amtshilfeersuchen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV). Das Ersuchen betrifft die in den USA steuerpflichtigen natürlichen Person(en), welche in den Steuerperioden vom 1. Januar 2005 bis 31. Dezember 2012 eine Zeichnungsberechtigung, eine ähnliche Berechtigung oder eine wirtschaftlic he Berechtigung am unter der Bezeichnung «Konto Nr. (…)» bei der C._______ (nachfolgend: CH-Bank) geführten Konto gehabt haben, welches im Rahmen des sog. Bankenprogramms offengelegt worden ist. Der IRS verdächtigt, diese Personen mit Hilfe der CH -Bank auf betrügerische Weise eine Domizilgesellschaft benutzt zu haben , um dem amerikanischen Fiskus Steuern auf Erträgen von amerikanischen Wert - schriften vorzuenthalten. Dieser Verdacht stützt sich nach Angaben des IRS auf den Umstand, dass das Konto Nr. (…) im Rahmen des Bankenprogramms offengelegt worden ist, auf Selbstanzeigen von anderen Kunden der CH -Bank, auf (weitere Quellen) und auf öffentlich zugängliche Informationen über die CH-Bank. Der IRS ersucht amtshilfeweise insbesondere um die Bank konto- eröffnungsunterlagen, Bankauszüge, Details zu den Transaktionen über USD 1'000.-, die gesamte Korrespondenz, interne Daten zum genannten Konto ( …), interne Bankaufzeichnungen über Besprechungen und dergleichen sowie um die (EDV-Register-Einträge). Der IRS erklärt hierbei, dass das Amtshilfeersuchen den gesetzlichen und reglementarischen Vorgaben sowie der Verwaltungspraxis der USA entspreche, sodass er diese Informationen erhalten könnte, wenn sie sich in seinem Zuständigkeitsbereich befinden würden. Weiter erklärt der IRS, dass die USA die nach dem innerstaatlichen Steuerverfahren üblichen Auskunftsquellen ausgeschöpft hätten. A-3843/2019 Seite 3 B. B.a Die ESTV forderte di e CH-Bank am (…) auf, diverse spezifisch um- schriebene Dokumente zu edieren und die betroffene Person sowie weitere beschwerdeberechtigte Personen über das Amtshilfeverfahren zu informie- ren und aufzufordern, eine zum Empfang von amtlichen Dokumenten be- vollmächtigte Person in der Schweiz zu bezeichnen. B.b Die CH-Bank übermittelte in der Folge die verlangten Unterlagen an die ESTV und informierte am (…) A._______ sowie D._______ über das Amtshilfeverfahren. B.c Daraufhin ersuchten die jeweiligen Rechtsvertreterinnen der informier- ten Personen sowie von B._______ um Einsicht in die jeweils eigenen Ak- ten sowie in die Akten der Mitbetroffenen. Ferner stellte die Rechtsvertre- terin von D._______ den Antrag, die personenbezogenen Daten einer Mit- arbeiterin zu schwärzen. B.d Mit Schlussverfügung vom (…) entschied die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz), Amtshilfe betreffend A.______ und B._____, beide mit letzter bekannter Adresse in (…), zu leisten u nd Informationen über die Kontobeziehung zwischen der CH -Bank und D._______ (als frühere Ver- waltungsrätin der gelöschten E._______) zu übermitteln (Dispositiv- Ziff. 1 bis 3 der Schlussverfügung). Die ESTV sah folgende Unterlagen zur Über- mittlung an den IRS vor: (…) Hierbei beabsichtigte die ESTV, Informationen zu schwärzen , die nicht amtshilfefähig sind und nicht ausgesondert werden können. Auf den Antrag, die Daten einer in den Bankunterlagen erscheinenden Drittperson zu schwärzen, trat die ESTV nicht ein (Dispositiv Ziff. 4 der Schlussverfügung). Des Weiteren sah die ESTV vor, den IRS auf die Ein- schränkungen bei der Verwendung und die Geheimhaltungspflichten ge- mäss Art. 26 Ziff. 2 aDBA CH -US 96 hinzuweisen (Dispositiv Ziff. 5 der Schlussverfügung). C. C.a Dagegen erheben A._______ (nachfolgend: betroffene Person 1 oder beschwerdeführende Person 1) und B._______ (nachfolgend: betroffene Person 2 oder beschwerdeführende Person 2; beide zusammen auch: Be-A-3843/2019 Seite 4 schwerdeführende) mit Eingabe vom (…) Beschwerde ans Bundesverwal- tungsgericht und beantragen unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu- lasten der Staatskasse, die Schlussverfügung vom (…) sei aufzuheben, soweit darauf einzutreten sei, mindestens aber betreffend die beschwerde- führende Person 2. In prozessualer Hinsicht beantragen sie, das Verfahren bis zur abschliessenden Beurteilung einer von den Beschwerdeführenden am (…) eingereichten Strafanzeige gegen die CH-Bank zu sistieren. Die Beschwerdeführenden erachten die Voraussetzungen für die Gewäh- rung der Amtshilfe als nicht erfüllt, da sie nicht in den USA ansässig seien und das Amtshilfeersuchen gegen den Ordre public verstosse, weil es auf Daten beruhe, die der ersuchende Staat nur deshalb erhalten habe, weil das schweizerische Bankgeheimnis verletzt worden sei. Mit der verlangten Amtshilfeleistung müsste die Schweiz eine Handlung vornehmen, die ge- gen ihre Souveränität verstosse n würde und wozu sie sich abkommens- rechtlich nicht verpflichtet habe. Das Amtshilfeersuchen bezwecke, illegal erhaltene Daten zu legitimieren. C.b Mit Vernehmlassung vom (…) beantragt die Vorinstanz, die Be- schwerde vom (…) sei sowohl mit Bezug auf den prozessualen Antrag als auch in materieller Hinsicht kostenpflichtig abzuweisen. C.c Die Beschwerdeführenden nehmen mit Eingabe vom (…) unaufgefor- dert zur vorinstanzlichen Vernehmlassung vom (…) Stellung. C.d Die Vorinstanz verzichtet mit Eingabe vom (…) auf eine weitere Stel- lungnahme ihrerseits. C.e Mit Schreiben vom (…) reicht die Rechtsvertreterin der Beschwerde- führenden eine Kostennote ein. Auf die Vorbringen der Parteien und die sich bei den Akten befindliche n Dokumente wird – sofern entscheidrelevant – im Rahmen der nachfolgen- den Erwägungen eingegangen. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen des IRS ge - stützt auf Art. 26 Ziff. 1 aDBA CH-US 96 zugrunde. Die Durchführung der A-3843/2019 Seite 5 mit diesem Abkommen vereinbarten Bestimmungen richtet sich nach dem Steueramtshilfegesetz vom 28. September 2012 ( StAhiG, SR 651.1; vgl. Art. 1 Abs. 1 Bst. a StAhiG und Art. 24 StAhiG e contrario). 1.2 Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 ( VwVG, SR 172.021 ). Zu den beim Bun desverwal- tungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehören auch die Sc hlussverfü- gungen der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe (Art. 32 VGG e contrario und Art. 19 Abs. 5 StAhiG). Somit ist die Zuständigkeit des Bun- desverwaltungsgerichts zur Beurteilung der angefochtenen Schlussverfü- gung gegeben. 1.3 Beschwerdeberechtigt sind gemäss Art. 19 Abs. 2 StAhiG die be - troffene(n) Person(en) und weitere Personen unter den Voraussetz ungen von Art. 48 VwVG. Die Beschwerdeführenden sind als Adressaten der an- gefochtenen Schlussverfügung sowie mit Blick darauf, d ass nach dieser Verfügung Informationen über sie an die USA übermittelt werden sollen, im Sinne von Art. 19 Abs. 2 StAhiG in Verbindung mit Art. 48 VwVG durch den angefochtenen Entscheid besonders be rührt und haben ein schutzwürdi- ges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung. Folglich sind sie zur Beschwerde berechtigt (vgl. auch BGE 143 II 506 E. 5, BGE 139 II 404 E. 2.1.3 und 2.3; Urteile des BVGer A-5048/2018 vom 22. Mai 2019 [be- stätigt durch Urteil des BGer 2C_538/2019, 2C_539/2019 vom 13. Juli 2020] E. 1.3 und A-5777/2016 vom 15. Dezember 2016 E. 1.3.1 f. mit wei- teren Hinweisen; für den vorliegenden Fall insbesondere: BGE 139 II 404 E. 2.1.3). 1.4 Auf die im Übrigen form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde (vgl. Art. 50 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 5 Abs. 2 StAhiG in Verbindung mit Art. 20 Abs. 1 und 3 VwVG sowie Art. 52 Abs. 1 VwVG) ist einzutreten. 1.5 Dem prozessualen (zum Zwecke der Beweiserhebung gestellten) Edi- tionsbegehren der Beschwerdeführenden wurde durch den Beizug der Vorakten entsprochen. 1.6 Der Sistierungsantrag ist mit Blick auf das nachstehend unter E. 5.2 und 5.3 Auszuführende abzuweisen. A-3843/2019 Seite 6 2. 2.1 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerinnen können neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG). 2.2 Im Beschwerdeverfahren gelten die Untersuchungsmaxime, wonach der Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist, und der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen (vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 1.49 ff.; PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, Bd. II, 3. Aufl. 2011, S. 292 ff., 300 f., 820 f., Ziff. 2.2.6.3, 2.2.6.5 und 5.8.3.5). Aus der Rechtsanwendung von Amtes wegen folgt, dass es eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen gutheissen oder den angefochtenen Ent- scheid im Ergebnis mit einer Begründung bestätigen kann, die von jener der Vorinstanz abweicht (sog. Motivsubstitution, vgl. statt vieler: BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen; Urteil des BVGer A-6435/2018 vom 19. August 2020 E. 2.2). 3. 3.1 Die wirtschaftlichen Verhältnisse einer Person gehören zu deren Privatleben, die einen Teilgehalt des Grundrechts auf Schutz der Privatsphäre gemäss Art. 13 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 ( SR 101, BV) und Art. 8 der Kon- vention vom 4. November 1950 zum Schutze d er Menschenrechte und Grundfreiheiten ( SR 0.101, EMRK ) bildet. Als Einschränkung dieses Grundrechts dürfen Bankkundendaten unt er den Voraussetzungen von Art. 36 BV bzw. Art. 8 Ziff. 2 EMRK ins Ausland weitergegeben werden, d.h. sofern eine gesetzliche oder staatsvertragliche Grundlage und ein öffentli- ches Interesse daran besteht, sowie die entsprechende Massnahme dem Gebot der Verhältnismässigkeit genügt (vgl. statt vieler: BGE 139 II 404 E. 7.1; Urteil des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2). 3.2 Staatsvertragliche Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steuer- sachen gegenüber den USA ist für Gesuche, welche vor Inkrafttreten der mit Art. 3 des Protokolls vom 23. September 2009 zur Änderung des DBA CH-US (SR 0.672.933.611; AS 2019 3145) per 20. September 2019 einge- führten Neufassung gest ellt wurden, Art. 26 aDBA CH -US 96 (Urteil des BGer 2C_537/2019 vom 13. Juli 2020 E. 2 [zur Publikation vorgesehen], A-3843/2019 Seite 7 Urteile des BVGer A-7431/2018 vom 8. Ok tober 2020 E. 3.2.1 f., A-1348/2019 vom 3. März 2020 E. 3.1). 3.3 Gemäss Art. 26 Ziff. 1 aDBA CH-US 96 tauschen die zuständigen Be- hörden der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen gemäss ihren Steuergesetzgebungen erhältlichen Auskünfte aus, die notwendig sind zur Durchführung der Bestimmungen des Abkommens oder zur Verhütung von Betrugsdelikten und dergleichen, die eine unter das Abkommen fallende Steuer zum G egenstand haben. In Fällen von Steuerbetrug ist der Infor- mationsaustausch nicht durch den persön lichen Geltungsbereich (Art. 1 aDBA CH-US 96) des Abkommens beschränkt (vgl. Art. 26 Ziff. 1 aDBA CH-US 96). Weil der Informationsaustausch nicht auf die abkommensbe- rechtigten Personen beschränkt ist, können Auskünfte auch nicht ansäs- sige Personen betreffen. Eine unbeschränkte Steuerpflicht der vom Amts- hilfeersuchen betroffenen Person in den USA ist keine Voraussetzung für die Leistung von Amtshilfe (vgl. hierzu: Urteil e des BVGer A-5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 3.2 in fine , A-737/2012 vom 5. April 2012 E. 3.2, A-7342/2008 und A-7426/2008 vom 5. März 2009 E. 2 mit weiteren Hin- weisen). 3.4 Es handelt sich bei dieser Amtshilfeb estimmung um eine gegenüber der bis zum Abschluss (bereits ) des ersten DBA mit den USA geübten schweizerischen Abkommenspraxis erweitert e Auskunftsklausel, weil sie die Informationspflicht nicht auf für die «richtige Anwendung des Abkom- mens» notwendigen Auskünfte begrenzt (vgl. BGE 96 I 733 E. 2), sondern den zuständigen Behörden erlaubt, unter sich diejenigen Auskünfte auszu- tauschen, die zur Verhütung von «Betrugsdelikten und dergleichen» im Zu- sammenhang mit einer unter das Abkommen fallenden Steuer notwendig sind (vgl. hierzu: Ur teil des BVGer A -7342/2008 und A -7426/2008 vom 5. März 2009 E. 2 mit weiteren Hinweisen). 3.5 Unter das Abkommen fa llen Einkommenssteuern (Art. 2 Ziff. 1 aDBA CH-US 96), wobei in den USA insbesondere die Bundeseinkommenssteu- ern in Betracht kommen (Art. 2 Ziff. 2 aDBA CH -US 96). Ebenfalls dazu gehört die so genannte «backup withholding tax», eine Sicherungssteuer, die i nsbesondere auf Dividenden, Zinsen und Verkaufs - bzw. Rückzah- lungserlösen erhoben wird (BGE 139 II 404 E. 9.2; Urteile des BVGer A-7413/2018 vom 8. Oktober 2020 E. 3.2.3, A-4069/2019 vom 21. April 2020 E. 2.1 [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_325/2020 vo m 13. Juli 2020], A-1348/2019 vom 3. März 2020 E. 3.1 [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_253/2020 vom 13. Juli 2020] , A-5047/2018 vom 22. Mai 2019 A-3843/2019 Seite 8 E. 2.1 [bestätigt durch Urteil des B Ger 2C_540/2019 vom 13. Juli 2020] , A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.1 mit Hinweisen, A-5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 3.2, A-737/2012 vom 5. April 2012 E. 3.2). 3.6 Auch wenn die Amtshilfe nach Art. 26 Ziff. 1 aDBA CH-USA 96 gemäss dem Wortlaut dieser Bestimmung bezweckt, Betrugsdelikte und derglei- chen zu verhüten, heisst das n icht, dass sich die Auskunftspflicht nur auf vorbeugende Massnahmen bezieht. Sie besteht auch, wenn bereits ein Steuerbetrug begangen wurde. Sie dient der Verfolgung und Ahndung von Steuerdelikten und damit letztlich dem öffentlichen Interesse, die Durchset- zung von Steueransprüchen zu gewährleisten. Der Umstand, dass hinrei- chende Anhaltspunkte für ein Delikt gegeben sind, stellt demnach die not- wendige und gleichzeitig ausreichende Voraussetzung für die Gewährung der Amtshilfe dar. Ob solche ausreichende Verdachtsmomente bestehen, ist am Auftrag der ersuchenden Behörde zu messen (vgl. statt vieler: BGE 139 II 404 E. 7.2.2 mit Hinweisen; Urteile des BVGer A -4069/2019 vom 21. April 2020 [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_325/2020 vom 13. Juli 2020] E. 2.2, A-1348/2019 vom 3. März 2020 E. 3.2). 3.7 Bei der Auslegung des Begriffs der Betrugsdelikte und dergleichen nach Art. 26 aDBA-US 96 und Ziff. 10 Protokoll 96 ist vom Begriff des Ab- gabebetrugs nach Art. 14 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR, SR 313.0) auszugehen (BGE 139 II 404 E. 9.4). Dieser geht weiter als der Steuerbetrugstatbestand gemäss Art. 186 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11; BGE 139 II 404 E. 9.4; zum Begriff «Ab- gabebetrug und dergleichen» siehe auch: Urteil des BVGer A -5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 6.2). Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts liegt im vorliegenden Kon- text ein Abgabebetrug vor, wenn eine ausländische Domizilgesellschaft im Rahmen des sog. Qualified Intermediary -Systems dazu verwendet wird, amerikanische Einkommenssteuern des wirtschaftlich an dieser G esell- schaft Berechtigten zu hinterziehen, wobei sie den zur Absicherung dieser Einkommenssteuer einger ichteten Kontrollmechanismus u mgeht (BGE 139 II 404 E. 9.8 ; Urteil des BVGer A -7413/2018 vom 8. Oktober 2020 E. 6.1 ff.; zum sog. Qualified Intermediary -System siehe auch: Urteil des BVGer A-7342/2008 und A-7426/2008 vom 5. März 2009 E. 5.5.2.1). Das Bundesgericht bejaht sodann einen Steuerbetrug im Sinne von Art. 186 DBG, wenn das «Formular A» und das «Formular W-8BEN» falsche Anga- ben enthalten, zumal diesen Formularen Urkundencharakter zukommt (vgl. A-3843/2019 Seite 9 BGE 139 II 404 E. 9.9 ff.; Urteil des BVGer A -7413/2018 vom 8. Oktober 2020 E. 6.5 ff.). 3.8 Die ESTV hat kein eigentliches Beweisverfahren durchzuführen. Sie kann (und muss) eigene Abklärungen vornehmen zur Frage, ob der Ver- dacht auf Steuerbetrug begründet scheint, und sie hat vor Übermittlung der Dokumente an den ersuchenden Staat zu prüfen, ob diese zum Beweis des im Amtshilfegesuch geäusserten Verdachts geeignet sind. Darin er- schöpfen sich aber auch bereits die Untersuchungen (vgl. Urteil des BGer 2A.608/2005 vom 10. August 2006 E. 2). Es kann nicht Aufgabe der er- suchten Instanz sein, bei der Prüfung ihrer Auskunftspflicht gleichsam wie ein Strafrichter zu untersuchen, ob im konkreten Fall alle Merkmale des Steuerbetrugs erfüllt seien. Die Auskunft soll ja im Gegenteil den Behörden des ersuchenden Staates erst die endgültige Beurteilung ermöglichen. Die Auskunft ist zu erteilen, wenn die im Zeitpunkt des Entscheides über das Gesuch, also in aller Regel nach der Vornahme der eigenen Abklärungen, feststehenden Tatsachen den Verdacht auf Steuerbetrug und dergleichen genügend begründen (vgl. BGE 139 II 404 E. 9.5; Urteil des BGer 2A.551/2001 vom 12. April 2002 E. 4; Urteile des BVGer A-732/2019 vom 26. September 2019 E. 2.4.2, A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.4.2). 3.9 Alle Informationen, die ein Vertragsstaat erhalten hat, sind ebenso ge- heim zu halten wie die aufgrund des innerstaatlichen Rechts dieses Staa- tes beschafften Informationen und dürfen nur Personen oder Behörden zu- gänglich gemacht werden, die mit der Veranlagung, Erhebung oder Ver- waltung, der Vollstreckung oder der Strafverfolgung oder mit der Entschei- dung von Rechtmitteln hinsichtlich der unter dieses Abkommen fallenden Steuern befasst sind. Diese Personen oder Behörden dürfen die Informa- tionen nur für di esen Zweck verwenden (Art. 26 Ziff . 1 aDBA CH -US 96; vgl. Urteile des BGer 2C_537/2019 vom 13. Juli 2020 [zur Publikation vor- gesehen] E. 3.4 ff.; und nachfolgend E. 5.9). 3.10 Gemäss Art. 26 Ziff. 3 aDBA CH-US 96 dürfen die Bestimmungen des Amtshilfeartikels auf keinen Fall dahin ausgelegt werden, dass sie einem der Vertragsstaaten die Verpflichtung auferlegen, Verwaltungsmassnah- men durchzuführen, die von den Vorschriften oder der Verwaltungspraxis eines der beiden Staaten abweichen, oder die seiner Souveränität, Sicher- heit oder dem Ordre public widersprechen, oder Angaben zu vermitteln, die weder aufgrund der eigenen noch aufgrund der Gesetzgebung des ersu- chenden Staates beschafft werden können. A-3843/2019 Seite 10 3.11 Im Rahmen der inte rnationalen Be hördenzusammenarbeit besteht sodann grundsätzlich kein Anlass, an Sach verhaltsdarstellungen und Er- klärungen anderer Staaten zu zweifeln (sog. völkerrechtliches Vertrauens- prinzip; vgl. auch: Urteil des BVGer A -2980/2019 vom 20. Mai 2020 E. 3.5.1). Die Vorinstanz ist deshalb an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen insoweit gebunden, als diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüchen sofort entkräftet werden kann. Glei- ches gilt für die vom ersuchenden Staat abgegeben en Erklärungen. Wer- den diese sofort entkräftet, kann der ersuchte Staat ihnen nicht mehr ver- trauen (vgl. statt vieler: Urteil des BVGer A -2725/2019 vom 25. Februar 2020 E. 2.2 mit Hinweisen). Es liegt dabei an der betroffenen Person, den Sachverhalt mittels Urkunden klarerweise und entscheidend zu widerlegen (vgl. Urteile des BVGer A-4163/2019 vom 22. April 2020 [das BGer ist mit Urteil 2C_352/2020 vom 26. Mai 2020 auf die Beschwerde nicht eingetre- ten] E. 2.2, A-2725/2019 vom 25. Februar 2020 E. 2.3 mit Hinweisen). 3.12 In formeller Hinsicht hat das Amtshilfeersuchen des IRS den Voraus- setzungen gemäss Art. 6 StAhiG zu genügen. Art. 26 aDBA CH-US 96 setzt allerdings nicht voraus, dass der Name des Betroffenen im Ersuchen an- gegeben wird. Nennt das Ersuchen keine Namen, so sind jedoch die übri- gen Umstände umso detaillierter zu beschreiben, damit die Notwendigkeit bzw. die voraussichtliche Erheblichkeit der Informationsübermittlung vom ersuchten Staat mit zumutbarem Aufwand beurteilt werden kann (vgl. zum Ganzen statt vieler: BGE 139 II 404 E. 7.2.3 mit Hinweisen, auf welchen auch BGE 143 II 136 E. 6.3 verweist ; Urteil des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.3.1). 4. 4.1 Im vorliegenden Fall nennt das Amtshilfeersuchen keinen Namen der vom Ersuchen betroffenen Person(en), sondern bezieht sich auf eine durch die CH-Bank im Rahmen des sog. Bankenprogramms identifizierte Konto- verbindung. Das Amtshilfeersuchen umschreibt die betroffene Person(en) als zeichnungsberechtigte oder mit einer ähnlichen Berechtigung ausge- stattete Person oder als wirtschaftlich berechtigte Person einer bestimm- ten, vom IRS näher umschriebenen Kontoverbindung. Das Ersuchen enthält weiter sämtliche Angaben gemäss Art. 6 StAhiG (E. 3.12; vgl. hierzu auch: BGE 139 II 404 E. 7.3.1 ff.). Dies wird von den Beschwerdeführenden – zu Recht – nicht in Frage gestellt. A-3843/2019 Seite 11 4.2 Hinsichtlich des Tatverdachts (vgl. E. 3.6) führt der IRS aus, die Konto- verbindung sei am (…) eröffnet und am (…) geschlossen worden. Der höchste Vermögensstand habe Fr. (…) betragen. Während des massgebli- chen Zeit raums habe man über diese Kontoverbindung amerikanische Wertschriften gehalten. Als Kontoinhaberin sei eine ausländische Domizil- gesellschaft aufgetreten. In den Bankunterlagen werde ein «Formular W - 8BEN» (Declaration of Non-US Status) geführt. Nach dem in den Bankun- terlagen geführten «Formular A» sei jedoch «(Pseudonym mit weiteren An- gaben zur Steuerpflicht in den USA)» wirtschaftlich Berechtigter (beneficial owner) gewesen, welcher auch über eine limitierte Vertretungsmacht (li- mited power of attorney) über das Konto verfügt habe. Diese Person sei zu (…) am ausgewiesenen Vermögen berechtigt gewesen. Für diese Person sei jedoch weder ein «Formular W-9» noch ein «Formular 1099» aktenkun- dig. Weiter macht der IRS folgende Angaben: (…) Im «Formular A» vom (…) (Paginiernummern 00029 und 00031) sind die Beschwerdeführenden (…) als «Beneficial Owner» der von der Domizilge- sellschaft gehaltenen Vermögenswerte aufgeführt. Die Domizilgesellschaft (mit Sitz in […] und Zustelladresse in […]) hat gleichentags im «Formular W-8BEN» (Paginiernummer 00085) demgegenüber sich selbst als «Be- neficial Owner» bezeichnet. Insoweit scheinen widersprüchliche Angaben gemacht worden zu sein. Gemäss dem «Specimen signatures of the company» (Paginiernummer 00033) waren eine Mitarbeiterin sowie ein Mitarbeiter von D._______ für das Konto der Domizilgesellschaft zeichnungsberechtigt. Indessen verfüg- ten die Beschwerdeführenden über eine limitierte V ertretungsvollmacht (Paginiernummern 00087 und 00089). Insoweit scheinen die Beschwerde- führenden Zugriff auf die Vermögenswerte der Domizilgesellschaft gehabt zu haben. Des Weiteren ergibt sich aus der « (Quelle)» (Paginiernummer 00009 bis 00017), dass die beschwerdeführende Person 1 mit der CH-Bank diverse Anlagen diskutiert hat und diverse Überweisungen an die Beschwerdefüh- renden getätigt worden sind, wobei zumindest mit Bezug auf die Zahlung vom (…), welche die (…) betroffen haben soll, hinreichende Anhaltspunkte A-3843/2019 Seite 12 dafür bestehen, dass «das Spiel der Gesellschaft» nicht gespielt worden ist. Die Beschwerdeführenden stellen – aufgrund des Gesagten zu Recht – nicht in Abrede, dass das von ihnen angewendete Verhalten einem Muster gleicht, mit welchem in den USA in der Vergangenheit oftmals Abgabebe- trug begangen wurde, zu dessen Aufklärung und Ahndung Amtshilfe mög- lich ist (E. 3.6; BGE 139 II 404 E. 9.3 ff.). 4.3 Strittig ist jedoch, ob das Amtshilfeersuchen überhaupt eine in den USA steuerlich ansässige Person betrifft, mithin ob auch diesbezüglich hinr ei- chende Anhaltpunkte vorliegen. Die Beschwerdeführenden machen im Wesentlichen geltend, den Bankunterlagen liessen sich keine hinreichen- den Anhaltspunkte entnehmen betreffend die Dauer ihres Aufenthalts in den USA. Zudem seien die vom IRS geltend gemachten Anhaltspunkte be- treffend ihre Steuerpflicht in den USA widersprüchlich. 4.3.1 Im vorliegenden Fall macht der IRS geltend, dass die von der Domi- zilgesellschaft vereinnahmten Einkünfte aus amerikanischen Wertschriften steuerlich einer anderen Person zugerechnet werden müssten (Durchgriff). Es bestehen aufgrund des vorstehend unter E. 4.2 Ausgeführten hinrei- chende Anhaltspunkte dafür, dass die Einkünfte aus den amerikanischen Wertschriften wirtschaftlich den Beschwerdeführenden zuzurechnen sind. 4.3.2 Im hier zu beurteilenden Fall ha t die Domizilgesellschaft – wie er- wähnt – ein «W-8BEN» ausgefüllt und geltend gemacht, sie sei die «wirt- schaftlich Berechtigte» von Einkünften aus von ihr gehaltenen amerikani- schen Wertschriften. Gleichzeitig machte sie geltend, sie sei als sog. non- US-Person zu betrachten. Gestützt darauf konnte die CH -Bank als sog. Qualified Intermediary für ihre Kundin die Entlastung von der US-Quellen- steuer auf Zinsen und Dividenden erwirken, ohne gegenüber dem IRS und der amerikanischen Zahlstelle die I dentität der Kun din offenzulegen (vgl. zur US-Quellensteuer und zum Qualified Intermediary System: BGE 139 II 404 E. 9.2 und 9.7.1). Da die Angaben zum «wirtschaftlich Berechtigten» im Formular «W-8BEN» nicht identisch sind mit den Angaben im «Formular A», bestehen mit Bezug auf das hier zu beurteilende steuerliche Konstrukt hinreichende Anhaltspunkte dafür, dass dem amerikanischen Fiskus auf betrügerische Art und Weise Quellensteuern vorenthalten worden sein könnten (vgl. oben E. 3.7). A-3843/2019 Seite 13 4.3.3 Gemäss Art. 26 Ziff. 1 aDBA CH -US 96 ist im Falle von «tax fraud and the like» der Informationsaustausch nicht auf den persönlichen Gel- tungsbereich des Abkommens beschränkt (E. 3.3 und 3.4). Demzufolge spielt die Frage der Ansässigkeit der Beschwerdeführenden grundsätzlich keine Rolle (vgl. oben E. 3.3). Allerdings ist vorliegend – gleich wie beim Tatverdacht (E. 4.2 und 4.3.2) – immerhin zu prüfen, ob genügend Anhalts- punkte zur berechtigten Annahme vorliegen, dass es sich bei den Be- schwerdeführenden um US -Steuerpflichtige im Sinne von Art. 4 Abs. 1 Bst. a aDBA CH-US 96 handeln könnte. Dabei verweist letztere Norm für die Bestimmung der Steuerpflicht auf das Recht des Ansässigkeitsstaats (Urteil des BVGer A-6385/2012 vom 6 J uni 2013 E. 9.2 f.). Gemäss dem Steuerrecht der Vereinigten Staaten gelten als US -Steuerpflichtige na- mentlich alle US-Staatsbürger, «green card holders» oder «resident ali- ens». In den USA nicht niedergelassene Ausländer («non resident aliens») können ebenfalls steuerpflichtig sein, allerdings nur für in den USA gene- riertes Einkommen (Urteil des BVG er A -6385/2012 vom 6. Juni 2013 E. 9.2.2, mit Hinweis auf die anwendbaren einschlägigen A nsässigkeits- tests). Es ist Sache der amerikanischen Steuerbehörden abzuklären, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang die Beschwerdeführenden in den USA steuerpflichtig sind (vgl. Urteil des BVGer A-6478/2012 vom 17. April 2013 E. 7.2.3 in fine). Angesichts der vom IRS vorgebrachten Sachverhaltselemente (vgl. E. 4.2) bestehen insgesamt hinreichende Anhaltspunkte dafür, dass die Be- schwerdeführenden in den USA unbeschränkt steuerpflichtig sein könnten. Gleich wie im mit Urteil des BVGer A -4311/2010 vom 30. Oktober 2012 behandelten Fall, halten die Beschwerdeführenden neben einer Liegen- schaft in den USA weitere Liegenschaften ausserhalb. Indessen halten sie sich offenkundig zumindest zeitweise in den USA auf. Dass ihr Aufenthalt von einer gewissen Dauer und damit auch steuerlich relevant sein könnte, dafür sprechen die vom IRS erwähnten Mobiltelefone mit einer Nummer in den USA und die Benutzung eines Fax mit einer Nummer in den USA. Bei- des ist für kurzzeitige Ferienaufenthalte wohl eher unüblich. Zudem beste- hen zumindest Anhaltspunkte dafür, dass die CH-Bank von einer Steuer- pflicht in den USA ausgegangen ist , hat sie doch die vorliegend strittigen Unterlagen im Rahmen des Bankenprogramms offengelegt und ist aus dem (Quelle) vom (…) zu schliessen, dass die Mitarbeiter bankintern an- genommen haben, dass die beschwerdeführende Person 1 in den USA wohnhaft sei. Ob und in welchem Zeitraum dies tatsächlich gegeben war und auch steuerlich massgeblich ist, bleibt der Prüfung im amerikanischen Steuerverfahren vorbehalten. A-3843/2019 Seite 14 Demzufolge erübrigt es sich, auf die Ausführungen der Beschwerdeführen- den zur Frage der Steuerpflicht in den USA weiter einzugehen. 5. Schliesslich ist noch auf die Einwände der Beschwerdeführenden betref- fend den Vorbehalt der schweizerischen Souveränität und den schweizeri- schen Ordre public einzugehen. 5.1 Die Beschwerdeführenden machen hierzu sinngemäss geltend, eine Bewilligung nach Art. 271 Ziff. 1 des Schweizerischen Strafgesetzbuch vom 21. Dezember 1937 (StGB, SR 311.0) entbi nde nicht von der Einhaltung der übrigen Bestimmungen des schweizerischen Rechts, insbesondere von Geschäfts- und Bankkundengeheimnissen. Übermittle eine Bank de- taillierte, kundenspezifische Daten, so verletze sie nach dem Gesagten nicht nur Art. 47 des Bankengesetzes vom 8. November 1934 (BankG, SR 952.0), sondern nehme auch verbotene Handlungen für einen fremden Staat vor (vgl. Art. 271 und 273 StGB). Weiter machen die Beschwerdeführenden geltend, die Datenübermittlung im Rahmen des sog. Bankenprogramms sei sodann widerrechtlich, weil sie kein «U.S. related account » betreffe. Damit sei die Souveränität der Schweiz verletzt worden. Sinngemäss führen die Beschwerdeführenden weiter aus, die Souveränität der Schweiz werde auch durch die Gewährung der Amtshilfe verletzt. Die Vorinstanz führt aus, es sei nicht Sache der ESTV, über eine materielle Verletzung des Bankenrechts zu befinden. Rechtsprechungsgemäss wirke sich eine zu weitgehende Informationsübermittlung der Bank nicht auf ein damit zusammenhängendes Amtshilfeersuchen aus, womit s elbst ein all- fälliges anderslautendes Urteil der zuständigen Strafbehörde nicht zu ei- nem anderen Ergebnis führen würde. Weiter argumentiert die Vorinstanz, dass die bisherige Rechtsprechung zu den anonymisierten Daten und zum Bankenprogramm auch für den vorliegenden Fall Geltung habe. 5.2 Es ist in der Tat augenscheinlich, dass der IRS über sehr detaillierte Kenntnisse verfügt über die von der CH -Bank gemeldete Kontenverbin- dung. Der vom IRS angeführte Umstand, wonach (…), lässt es durchaus plausibel erscheinen , dass die CH-Bank im Rahmen des Bankenpro- gramms (zu) weitgehende Informationen übermittelt hat. In diesem Zusam- menhang ist jedoch daran zu erinnern, dass es sich vorliegend um Infor- mationen handelt, die eine beendete Bankenbeziehung betreffen und dass A-3843/2019 Seite 15 das Bankenprogramm für solche Fälle eine weitreichendere Informations- übermittlung zulässt (vgl. Urteil des BGer 2C_1043/2016 und 2C_1044/2016 vom 6. August 2018 E. 5.5.2). Letztlich kann jedoch offen- bleiben, ob es sich bei den möglicherweise (zu) weitgehenden Informatio- nen um die Namen der betroffen(en) Personen oder um Umstände handelt, die eine US-Steuerpflicht suggerieren. Zumindest soweit sich die von der CH -Bank im Rahmen des Bankenpro- gramms übermittelten allgemeinen Informationen auf das Verhaltensmus- ter der Bankkunden bezieht, handelt es sich um zulässige Informationen. Die Schweiz hat nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung auch dann Amtshilfe zu gewähren, wenn sich das Ersuchen der USA bloss auf die in zulässiger Weise übermittelten Verhaltensmuste r der Bankkunden stützt (Urteil des BGer 2C_1044/2016 vom 6. August 2018 E. 5.5.4 und 6). Damit würde sich eine allfälli ge Verfehlung der Bank wie namentlich die Verlet- zung des Bank kundengeheimnisses auf das vorliegende Verfahren nicht auswirken. 5.3 Ebenso ist unerheblich, ob der IRS weitere spezifische Informationen aus anderer Quelle erhalten hat (vgl. z.B. Sachverhalt A). Denn eine allfäl- lige Verletzung des Bankkundengeheimnisses bzw. ein fehlbares Verhalten durch die Bank oder (…) hindert im Hinblick auf das Vertrauensprinzip (E. 3.11) die Gewährung der Amtshilfe nicht: Das Bundesgericht hat im Zusammenhang mit Amtshilfeersuchen, die auf gestohlenen Daten beruhen, ausgeführt, dass deren Verwendung durch den ersuchenden Staat unschädlich ist, soweit er hierfür keine Zahlung ge- leistet hat und auch keine Zusicherung abgegeben hat, diese Informatio- nen nicht zu verwenden (vgl. Urteil des BGer 2C_141/2018 vom 24. Juli 2020 E. 6.2.3). Ist der ersuchenden Behörde kein treuwidriges Verhalten vorzuwerfen, ist die Amtshilfe zu gewähren, soweit die übrigen Vorausset- zungen erfüllt sind. Vorliegend wird weder geltend gemacht noch liegen Anhaltspunkte dafür vor, dass dem ersuchenden Staat ein solches treuwidriges Verhalten vor- zuwerfen wäre. 5.4 Aus den in E. 5.2 und 5.3 genannten Gründen erübrigt es sich, den Ausgang des (…) hängigen Strafve rfahrens abzuwarten. Entsprechend rechtfertigt sich auch keine Sistierung des vorliegenden Beschwerdev er- fahrens (oben E. 1.6). A-3843/2019 Seite 16 5.5 Die Beschwerdeführenden rügen sodann, das Ersuchen erweise sich als treuwidrig, weil es lediglich «pro forma» erfolge. Sinngemäss führen sie weiter aus, der ersuchende Staat verfüge bereits über die zu übermitteln- den Informationen und wolle lediglich deren Verwertbarkeit erwirken. Die Vorinstanz bestreitet, dass die CH-Bank dem Department of Justice bzw. dem IRS die Namen der betroffenen Person(en) bekannt gegeben habe. Vielmehr habe die Bank eine Pseudonymisierung verwendet. 5.6 Es ist zwar mit den Besch werdeführenden einig zu gehen, dass Indi- zien vorliegen, dass der IRS die betroffene(n) Person(en) bereits mit Na- men kennt. Einen urkundlichen Nachweis für ihre Behauptung vermögen sie jedoch nicht beizubringen (vgl. E. 3.11), zumal die CH-Bank zwar um- fangreiche, aber anonymisierte Unterlagen übermittelt haben könnte . Da- mit ist ohne Weiteres auf die tatsächlichen Ausführungen des ersuchenden Staates, mithin seiner Behörden abzustellen (E. 3.11). 5.7 Abschliessend ist anzumerken, dass die von den Beschwerdeführen- den verwendeten Argumente nicht geeignet sind, die Amtshilfe gestützt auf Art. 26 Ziff. 3 aDBA CH-US 96 zu verweigern. Denn entgegen der Auffas- sung der Beschwerdeführenden ist nicht ersichtlich, inwieweit mit der Ge- währung der Amtshilfe im vorliegenden Fall die schweizerische Souveräni- tät oder der schweizerische Ordre public v erletzt wird (zum Begriff des Ordre public: BGE 132 III 389 E. 2.2.2; Urteil des BVGer A-5146/2018 vom 28. Juli 2020 E. 8.2). 5.8 Zusammenfassend ergibt sich, dass die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen ist. 5.9 Nachdem international wie national unterschiedliche Auffassungen dar- über bestehen, wie weit der in den jeweiligen Amtshilfebestimmungen ent- haltene Spezialitätsvorbehalt reicht und insbesondere, ob ihm eine persön- liche Dimension zukommt, ist es angezeigt, dass die ESTV den IRS an- lässlich der Übermittlung der ersuchten Informationen über den Umfang der Verwendungsbeschränkung informiert (Urteile des BGer 2C_537/2019 vom 13. Juli 2020 E. 3.7 2. Absatz [zur Publikation vorgesehen], 2C_545/2019 vom 13. Juli 2020 E. 4.7). Die ESTV wird Ziff. 5 des Disposi- tivs der angefochtenen Verfügung dahingehend zu präzisieren haben, dass die zu übermittelnden Informationen nur gemäss Art. 26 Abs. 2 aDBA CH- US 96 in Verfahren betreffend A._______ und B._______ sowie A-3843/2019 Seite 17 D._______ verwendet werden dürfen. Diese Anpassung ist jedoch für den Ausgang des vorliegenden Verfahrens ohne Belang. 5.10 Ausgangsgemäss haben die unterliegenden Beschwerdeführenden die Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 A bs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 5'000.- festzusetzen (vgl. Art. 1, 2 und 4 des Reglements vom 21. Feb- ruar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwal- tungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der in gleicher Höhe einbezahlte Kostenvorschuss ist zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE). 6. Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer - sachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgerichtsgesetzes v om 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen nur dann mit Beschwerde in öffentlich -rechtlichen Angelegenheiten an das Bundes ge- richt weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätz - licher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinn von Art. 8 4 Abs. 2 BGG handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet das Bundesgericht. (Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.) A-3843/2019 Seite 18 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Der Sistierungsantrag wird abgewiesen. 2. Die Beschwerde wird abgewiesen. 3. Die ESTV wird angewiesen, Ziff. 5 des Dispositivs der angefochtenen Schlussverfügung dahingehend zu ändern, dass die zu übermittelnden In- formationen nur gemäss Art. 26 Abs. 2 aDBA CH -US 96 in Verfahren be- treffend A._______ und B._______ sowie D._______ verwendet werden dürfen. 4. Die Verfahrenskosten von Fr. 5'000. - werden den Beschwerdeführenden auferlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss in gleicher Höhe wird zur Be- zahlung der Verfahrenskosten verwendet. 5. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 6. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführenden (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin: Keita Mutombo Monique Schnell Luchsinger (Die Rechtsmittelbelehrung befindet sich auf der nächsten Seite.) A-3843/2019 Seite 19 Rechtsmittelbelehrung: Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli- cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizeri- schen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsulari- schen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismit- tel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizule- gen (Art. 42 BGG). Versand: