Seite 1 Entscheid vom 8. Mai 2015 (530 14 48) __________________________________________________ ___________________ Nichtigkeit einer Verfügung / Revision Besetzung Steuergerichtspräsident C. Baader, Steuer richter Dr. Pascal Leumann, Steuerrichter Peter Salathe, Dr. L. Schneider, Dr. Philippe Spitz, Ge- richtsschreiberin I. Wissler Parteien A.____ , vertreten durch Advokatur Muggli + Thüring , Bruno Muggli, Advokat, Hauptstrasse 53, Postfach 564, 4127 Birsfelden Beschwerdeführer gegen Steuerverwaltung des Kantons Basel -Landschaft , Rheinstrasse 33 , 4410 Liestal, Beschwerdegegnerin betreffend Direkte Bundessteuer 2011 (Revisions -Entscheid) Seite 2 S a c h v e r h a l t : 1. Mit Veranlagungsverfügung vom 25. Juli 2013 wurden d ie Pflichtigen mit einem steuer- baren Einkommen in Höhe von Fr. 650‘500.-- amtlich ve ranlagt. Unter der Rubrik übrige Ein- künfte wurde Ihnen ein Betrag von Fr. 525‘000.-- aufg erechnet. Mit Schreiben vom 21. August 2013 erhob der Pflichtige Einsprache und reichte div erse Arztzeugnisse, einen Lohnausweis und die Kündigung seines damaligen Arbeitgebers ein. D ie Steuerverwaltung verlängerte den Pflichtigen in der Folge die Frist zur Einreichung ein er vollständig ausgefüllten Steuererklärung zunächst bis zum 12. September, danach bis zum 10. Oktober und schliesslich bis zum 28. Ok- tober 2013. Mit Einsprache-Entscheid vom 4. November 2 013 trat die Steuerverwaltung man- gels Beweise auf die Einsprache nicht ein. 2. Mit Schreiben vom 29. Oktober 2014 reichte der Ver treter der Pflichtigen gegen die amt- liche Veranlagungsverfügung ein Revisionsbegehren ein u nd ersuchte darum die Veranlagung gemäss der eingereichten Steuererklärung vorzunehmen. Zur Begründung führte er aus, bei der amtlichen Einschätzung sei den Steuerbehörden bekann t gewesen, dass der Kauf der Lie- genschaft nicht mit eigenen verdienten Mitteln habe e rfolgen können. Diese sei durch Fremd- mittel finanziert worden, was umso wahrscheinlicher gewe sen sei, als der Steuerpflichtige im Jahre 2010 einen privaten Konkurs habe einreichen müssen. Die amtliche Einschätzung basie- re auf einem so gravierenden Fehlverhalten der veranl agenden Behörde, dass möglicherweise ein Amtsmissbrauch vorliege. Der Pflichtige müsse sich desh alb vorbehalten, eine Strafanzeige wegen Amtsmissbrauch nach Art. 312 StGB einzureichen. O ffenbar habe man den Pflichtigen über eine absurde amtliche Einschätzung zur Kooperation zwingen wollen. Das Einkommen sei der Behörde über die AHV-Beiträge bekannt gewesen. E s sei erwiesen, dass die Behörde be- wusst von Tatsachen ausgegangen sei, die sie als falsch ang enommen, aber trotzdem zur Ba- sis ihrer Verfügung gemacht habe. Damit sei Art. 147 Abs. 1 lit. b und wahrscheinlich auch lit. c DBG erfüllt. Aufgrund der flagranten strafrechtlich en Relevanz sei zudem das Revisionsbegeh- ren nicht an die 90-tägige Frist gebunden. Die 10-jährige Frist sei ohnehin nicht erreicht. Im Üb- rigen habe der Pflichtige seine Pflichten im Rahmen de s ordentlichen Verfahrens zumindest minimal erfüllt. Die Steuerveranlagung 2011 sei im o rdentlichen Verfahren gemäss der sich in der Beilage befindlichen Steuererklärung vorzunehmen und die amtliche Einschätzung zurück- zuziehen. Seite 3 3. Mit Revisionsentscheid vom 27. November 2014 trat die Steuerverwaltung auf das Revi- sionsgesuch nicht ein. Zur Begründung führte sie u.a. a us, eine Revision sei ausgeschlossen, wenn der Antragsteller als Revisionsgrund vorbringt, wa s er bei der ihm zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können. Seit dem Jahre 2005 werde der Pflichtige amtlich veranlagt. Die amtliche Veranlagung sei per 25. Juli 2013 versandt worden. Mit Schreiben vom 21. August 2013 habe der Pflichtige dagegen Einsprache erhoben und di- verse Arztzeugnisse und einen Lohnausweis eingereicht. Der Pflichtige sei in der Folge schrift- lich darauf aufmerksam gemacht worden, dass eine Einsprac he gegen eine amtliche Veranla- gung zu begründen und die Steuererklärung einzureichen sei, wofür er eine Frist bis zum 10. Oktober 2013 erhalten habe. Am 2. Oktober habe der Pf lichtige um die Zusendung einer Steu- ererklärung gebeten, wobei ihm eine Frist zur Einreichu ng derselben bis zum 28. Oktober ge- währt worden sei. Nachdem auch diese Frist ungenutzt verstrichen sei, sei die Steuerverwal- tung mit Einsprache-Entscheid vom 4. November 2013 auf die Einsprache nicht eingetreten. Mit diesem Entscheid habe auch die Rechtsmittelfrist zu laufen begonnen, innert welcher der Pflich- tige den Entscheid hätte beim Steuergericht anfechten kö nnen. Die Behauptung, dass er dazu nicht in der Lage gewesen sei stosse ins Leere, da der Pflichtige seit dem 15. Mai 2013 wieder eine Arbeitsstelle habe. Eine fristgerechte Beschwerde wäre somit möglich gewesen. Die 90- tägige Frist zur Einreichung eines Revisionsgesuchs habe a m 3. Februar 2014 geendet. Spä- testens mit dem Nichteintretensentscheid seien alle Tat sachen und damit allfällige Revisions- gründe bekannt gewesen. 4. Mit Schreiben vom 20. Dezember 2014 erhob der Vertr eter des Pflichtigen Beschwerde und begehrte, 1. Der Revisions-Entscheid direkte Bunde ssteuer 2011 vom 27. November 2014 sei aufzuheben. 2. In Gutheissung der Revision sei festzuste llen, dass die amtliche Einschät- zung nichtig sei und die direkte Bundessteuer 2011 sei gemäss der eingereichten Steuererklä- rung durch die Veranlagungsbehörde zu veranlagen. 3. Al les unter o/e Kostenfolge zulasten des Staates. Zur Begründung führte er u.a. aus, nachdem der Pfli chtige verschiedene unselbständige Tätigkeiten ausgeführt habe, sei er psychisch derart erkra nkt, dass er von November 2011 bis Ende 2012 nicht habe arbeiten und sich daher auch nic ht um seine steuerrechtlichen Angele- genheiten habe kümmern können. In der amtlichen Veran lagung sei dem Beschwerdeführer unter der Position übrige Einkünfte ein Betrag von Fr. 525‘000.-- aufgerechnet worden. Die Ver- anlagungsbehörde habe die Einkünfte willkürlich festgele gt und es stelle sich die Frage, ob die amtliche Einschätzung nicht nichtig sei. Die Versechsfach ung der Einkommensgrundlagen sei Seite 4 willkürlich und stelle auch unter strafrechtlichen Gesichtsp unkten nach Art. 312 StGB einen Amtsmissbrauch dar. Die Steuerbehörde sei bewusst von Tat sachen ausgegangen, die offen- sichtlich als falsch anzunehmen gewesen seien, was als vorsätzl iches Handeln einzustufen sei. Damit sei ein Revisionsgrund nach Art. 147 Abs. 1 lit. b und c DBG gegeben. Mit Blick auf das willkürliche und amtsmissbräuchliche Verhalten der Veranl agungsbehörde könne die 90-tägige Frist zur Einreichung einer Revision nicht gelten. Da di e amtliche Einschätzung nichtig sei, wür- den Fristen keine Rolle spielen. Im Revisionsentscheid wer de das willkürliche und amtsmiss- bräuchliche Verhalten der Veranlagungsbehörde nicht geprüft, was eine Verweigerung der Rechtsanwendung sei. Die Nichtigkeit sei von Amtes wegen festzustellen. Die erkennende Be- hörde habe erhebliche Tatsachen, die ihr bekannt gewe sen seien, ausser Acht gelassen und auch in anderer Weise wesentliche Verfahrensgrundsätze verletzt, indem sie willkürlich von einem Zusatzverdienst ausgegangen sei, für den in keiner Weise weder in den Akten noch in der Realität Verdachtsgründe vorliegen würden. 5. Mit Vernehmlassung vom 13. Februar 2015 beantragte die Steuerverwaltung die Abwei- sung der Beschwerde. Zur Begründung führte sie u.a. aus, Hintergrund des vorliegenden Falles bilde der Umstand, dass den Pflichtigen durch die zustän dige Veranlagungsbehörde in B.____ in der Steuerperiode 2011 im Rahmen der amtlichen Ei nschätzung vom 25. Juli 2013 übrige Einkünfte in Höhe von Fr. 525‘000.-- aufgerechnet word en seien, welche dem Kaufpreis der zu Beginn des Jahres 2011 erworbenen Liegenschaft „X.____st rasse 10“ in B.____ entspreche. Dies sei erfolgt, nachdem über den Pflichtigen im Vor jahr 2010 der Privatkonkurs mit einem Gesamtverlust von rund Fr. 868‘000.-- verhängt worden se i und die Pflichtigen seit dem Jahre 2005 keine Steuererklärung mehr eingereicht hätten. De r Beschwerdeführer mache u.a. gel- tend, er sei aufgrund seiner psychischen Erkrankung nicht im stande gewesen, sich um seine steuerrechtlichen Angelegenheiten zu kümmern. Sämtliche V erfügungen und Schreiben seien jeweils an beide Ehegatten adressiert gewesen. Entsprec hend wäre es somit auch der Ehefrau möglich gewesen, die Steuererklärung 2011 auszufüllen und fristgemäss einzureichen. Alterna- tiv hätte eine Drittperson mit der Wahrung ihrer Int eressen betraut werden können. Aufgrund des Privatkonkurses sei man davon ausgegangen, dass eine B ankfinanzierung von Liegen- schaften nicht möglich sei. Vielmehr habe man annehmen m üssen, dass dem Beschwerdefüh- rer anderweitige und bis dato nicht bekannte Finanzier ungs- und Einkommensquellen zur Ver- fügung gestanden hätten. Dies auch deshalb, da aufgrun d der seit dem Jahre 2005 erfolgten Ermessensveranlagungen die tatsächlichen wirtschaftlichen Verhältnisse für die Veranlagungs- behörden nicht transparent gewesen seien. Aus diesen G ründen habe man die Höhe des Lie- Seite 5 genschaftskaufpreises aufgerechnet. Inwiefern dieses Vorgeh en von Seiten der Veranlagungs- behörde willkürlich sein solle, sei nicht ersichtlich. Das Steuergericht zieht i n E r w ä g u n g : 1. Das Steuergericht ist gemäss Art. 140 des Bundesgesetz es über die direkte Bundes- steuer (DBG) vom 14. Dezember 1990 zur Anhandnahme der vorliegenden Streitsache zustän- dig, wobei gemäss § 4 der Vollzugsverordnung DBG vom 13. Dezember 1994 i.V.m. § 129 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (Ste uergesetz, StG) vom 7. Februar 1974 Beschwerden, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fall Fr. 8’000.-- über- steigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen und Richtern des Steuergerichts beurteilt werden. Da die in formeller Hinsicht an eine Beschwerde zu ste llenden Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten. 2. Ist die Vorinstanz wie in casu auf eine Einsprache nicht eingetreten, hat das Steuerge- richt praxisgemäss lediglich zu prüfen, ob dieser Nichteint retensentscheid zu Recht erfolgt ist. Deshalb sind nur solche Rügen zu berücksichtigen, die sich a uf die Eintretensfrage beziehen. Ausgeschlossen von der richterlichen Prüfung bleiben je ne Rügen, welche die materielle Seite betreffen. Kommt das Gericht zum Schluss, dass auf die Ein sprache hätte eingetreten werden müssen, ist die Beschwerde gutzuheissen und der Fall zur ma teriellen Beurteilung an die Vo- rinstanz zurückzuweisen. Andernfalls muss die Beschwerde abge wiesen und der vorinstanzli- che Entscheid bestätigt werden (vgl. Richner/Frei/Kaufm ann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A. Zürich 2009, Art. 135 N 1; vgl. Entscheid d es Steuergerichts [StGE] vom 20. März 2015, 530 14 44; StGE vom 4. Dezember 2009, 530 09 52 , E. 2a; StGE vom 22. Januar 2010, 530 09 64; [StGE] Nr. 50/2004 vom 28. Mai 2004, in: Basellandschaftliche und Baselstädtische Steuerpraxis [BStPra], 4/2004, S. 189 ff., E. 2a, www.bl.ch/steuergericht ). 3. Der Vertreter des Pflichtigen bringt an der heuti gen Verhandlung u.a. vor, die veranla- gende Stelle habe den Pflichtigen mit einer viel zu h ohen Veranlagung provozieren wollen. Der veranlagenden Behörde sei die Höhe der Einkünfte der Pflichtigen über die AHV-Deklaration Seite 6 bekannt gewesen und trotzdem habe sie in der Folge da s sechsfache der Einkünfte aufgerech- net. Es handle es sich vorliegend um eine nichtige Vera nlagung, womit auch keine Frist mehr zu beachten sei. Der Vertreter des Pflichtigen reichte an der Verhand lung zudem eine Kopie der am 17. Februar 2015 eingereichten Strafanzeige gegen die zust ändige Behörde im amtlichen Ein- schätzungsverfahren der Gemeinde B.____ ein. Hinsichtlich der eingereichten Kopie der Strafanzeige ist festzuhalten, dass es nicht die Auf- gabe des Steuergerichts ist, diese zu würdigen. Dies ist Sache der Staatsanwaltschaft. 4. Bevor auf die Eintretensfragen und damit die Vor aussetzungen der Revision einzugehen sein wird, ist zunächst festzustellen ob die Ermessenseinsch ätzung vom 25. Juli 2013 nichtig ist. a) Fehlerhaft ist eine Verfügung, wenn sie inhaltlic h rechtswidrig ist oder in Bezug auf ihr Zustandekommen, d.h. die Zuständigkeit und das Verfahren bei ihrer Entstehung, oder in Bezug auf ihre Form Rechtsnormen verletzt. Die Verfügu ng kann ursprünglich fehlerhaft sein oder nachträglich fehlerhaft werden. Die ursprünglich fehlerhafte Verfügung ist bereits bei ihrem Erlass mangelhaft, widerspricht somit schon in diesem Zei tpunkt dem objektiven Recht. Die nachträglich fehlerhafte Verfügung ist dagegen im Zei tpunkt ihres Erlasses rechtmässig. Sie wird erst infolge veränderter Tatsachen oder Rechtsgru ndlagen mangelhaft (vgl. Häfe- lin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Auflage Zürich/St. Gallen 2010, N 947; vgl. auch Tschannen/Zimmerli/Müller, Allgemeines Verwalt ungsrecht, § 31 Rz. 10 ff.). Fehler- hafte Verwaltungsakte sind in der Regel nicht nichtig, sondern nur anfechtbar, und sie werden durch Nichtanfechtung rechtsgültig. Bei der Abgrenzung zwischen blosser Anfechtbarkeit und Nichtigkeit folgt die jüngere Rechtsprechung der so g enannten Evidenztheorie. Danach ist eine Verfügung nichtig, wenn der ihr anhaftende Mangel b esonders schwer und offensichtlich oder zumindest leicht erkennbar ist und zudem die Rechtssicherheit dadurch nicht ernsthaft gefähr- det wird. Nichtigkeit bedeutet absolute Unwirksamkeit einer Verfügung. Eine nichtige Verfügung entfaltet keinerlei Rechtswirkungen. Sie ist vom Erlass an (ex tunc) und ohne amtliche Aufhe- bung rechtlich unverbindlich. Die Nichtigkeit ist nur ausn ahmsweise anzunehmen. Als Nichtig- keitsgründe fallen hauptsächlich schwerwiegende Verfahrensfehler und schwerwiegende Form- oder Eröffnungsfehler sowie die Unzuständigkeit der ve rfügenden Behörde in Betracht. Dage- gen haben inhaltliche Mängel nur in seltenen Ausnahmef ällen die Nichtigkeit einer Verfügung zur Folge. Die Nichtigkeit ist von Amtes wegen zu beachten und kann von jedermann jederzeit Seite 7 geltend gemacht werden. Wer aufgrund einer Verfügung handelt, die an einem offenkundigen oder doch leicht erkennbaren Mangel leidet, verdient keinen Vertrauensschutz. Im Einzelnen müssen folgende Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein, damit die Rechtsfolge der Nichtigkeit einer Verfügung eintritt: a) Die Verfügung muss einen besonders schweren Mangel aufweisen; b) der Mangel muss offensichtlich oder zumindest leicht e rkennbar sein; c) die Nichtigkeit darf die Rechtssicherheit nicht ernsthaft gefährden. Es ist zudem eine Abwägung zwischen dem Interesse an der Rechtssicherheit und dem Interesse an de r richtigen Rechtsanwendung erfor- derlich (zum Ganzen: Häfelin/Müller/Uhlmann, a.a.O., N 949 ff. mit Hinweisen; vgl. auch Tschannen/Zimmerli/Müller, a.a.O., § 31 Rz. 11 ff.; Zweifel/Casanova, a.a.O., § 26 Rz. 4; Imbo- den/Rhinow, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, 6. Auflage. Basel 1986, Nr. 40 S. 239 ff.; Nr. 77 S. 477 und Nr. 78 S. 483). b) Die Steuerverwaltung hat dem Pflichtigen und seine r damaligen Ehefrau auf- grund der nicht nachgewiesenen Finanzierung der neu erworbenen Liegenschaft in B.____ im Jahre 2011 deren vollen Kaufpreis als Einkommen aufgerechnet. Dies alles unter der Annahme, dass der Pflichtige, der damals für Forderungen in Höhe von Fr. 802‘647.-- betrieben wurde, finanziell nicht in der Lage sei eine Liegenschaft mit einem Kaufpreis von Fr. 525‘000.-- zu er- werben. Unter diesen Umständen hat die Steuerverwaltu ng zudem angenommen, dass eine Finanzierung durch eine Bank aufgrund dieser Verhältnisse nicht möglich sein konnte, und dass der Erwerb der Liegenschaft mittels anderer den Pflicht igen zugeflossenen Mitteln erworben worden ist. Fraglich ist also, ob die Steuerverwaltung diesen Schluss ohne weiteres ziehen durf- te. c) Nachdem die Steuerverwaltung die Pflichtigen seit de m Jahre 2005 mangels Ein- reichung einer Steuererklärung Jahr für Jahr nach Ermesse n veranlagen musste - da sich die Pflichtigen gegenüber der Steuerverwaltung über ihre finanziellen Verhältnisse, Einkommen und Vermögen konstant bedeckt hielten - blieb der Veran lagungsbehörde schlicht keine andere Wahl, als den Erwerb der Liegenschaft ebenfalls nach Er messen zu erfassen. Diskussionswür- dig wäre allenfalls die Höhe der Aufrechnung gewesen, dies aber auch nur wiederum unter der Annahme, dass die Liegenschaft zu banküblichen Konditionen hat finanziert werden können. Zu dieser Annahme musste sich die Steuerverwaltung aber kein esfalls veranlasst sehen. Zum ei- nen haben die Pflichtigen die amtlichen Veranlagung en stets hingenommen und ihr tatsächli- ches Einkommen bislang nicht offen gelegt. Die Steuerverwaltung durfte daher annehmen, dass die von ihr nach Ermessen bereits über mehrere Jahre vorg enommenen Veranlagungen auch in der Vergangenheit in etwa den tatsächlichen Gegebe nheiten haben entsprechen müssen, Seite 8 andernfalls sich die Beschwerdeführer dagegen verwehrt h ätten. Eine Verifizierung dieser An- nahmen war aufgrund der konstanten Verweigerung der Offenlegung der wahren Einkommens- und Vermögensverhältnisse der Beschwerdeführer wie gesagt nicht möglich. Zum anderen musste die Steuerverwaltung aufgrund der amtlich bekan nten Tatsache, dass der Pflichtige in Konkurs gefallen und bereits für eine ausgesprochen ho he Summe betrieben worden war, da- von ausgehen, dass hier ein noch unbekannter Mittelzufluss stattgefunden haben muss, da eine Bank im Falle von in Konkurs geratenen Personen keine Hyp othekarkredite gewähren würde. Von einer Provokation mit einer viel zu hohen Veranlag ung, um den Steuerpflichtigen dadurch zur Kooperation zu zwingen, kann demnach keine Rede sein. Es ist somit aufgrund des bisher ausgeführten festzustelle n, dass sich die Steuerverwaltung im vorliegenden Fall in einem Untersuchungsnotstand befan d und die Veranlagung in Anlehnung an die Vorjahre auch im streitbetroffenen Jahr hat er messensweise vornehmen müssen. Dabei sah sie sich aber aufgrund des unerklärten Vermögenszuwach ses wiederum in der Situation eine Annahme treffen zu müssen. Diese Annahme ist aufgru nd der Steuerakten getroffen wor- den und mittels den sich darin befindlichen Belegen nac hvollziehbar und nicht willkürlich. Dem- nach ist die Ermessensveranlagung nicht nichtig, sondern l ediglich anfechtbar. Das Vorgehen der Steuerverwaltung ist nicht zu beanstanden. Das Beg ehren um Aufhebung der amtlichen Veranlagungsverfügung vom 25. Juli 2013 aufgrund Nichtigkeit ist daher abzuweisen. 5. Nachdem von einer anfechtbaren aber nicht nichtigen Verfügung auszugehen ist, ist kurz auf die Besonderheiten einer amtlichen Veranlagung einzugehen. Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann de r Steuerpflichtige gemäss Art. 132 Abs. 3 DBG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anf echten. Die Einsprache ist gemäss Art. 132 Abs. 1 und 2 DBG innert der Einsprachefrist von 30 Tagen zu begründen und muss allfälli- ge Beweismittel nennen (sog. Unrichtigkeitsnachweis). Die se von Art. 132 Abs. 3 DBG gefor- derte Begründung der Einsprache gegen eine amtliche Ve ranlagung stellt nach der bundesge- richtlichen Rechtsprechung eine Prozessvoraussetzung dar, d eren Fehlen zur Folge hat, dass auf die Einsprache nicht eingetreten werden kann (vgl . Bundesgerichtsurteil [BGE] 2C_579/2008 vom 26. April 2009, E. 2.1 mit weiteren Hinweisen, publ. in: Steuerentscheid StE 8-9/2009, B. 95.1 Nr. 14). Die genannten erhöhten p rozessualen Anforderungen finden ihre Erklärung in der besonderen Natur der Ermessensveranlagung. Da die Steuerbehörde mangels genügender Unterlagen nicht alle Steuerfaktoren genau ermitteln kann, muss sie diese schät- Seite 9 zen. Dabei hat sie notwendigerweise auf Annahmen und V ermutungen abzustellen. Weil eine Ermessenseinschätzung somit naturgemäss eine gewisse Unschärfe aufweist, ist die Möglich- keit sie anzufechten entsprechend eingeschränkt. Der Steuer pflichtige kann sie nur wegen of- fensichtlicher Unrichtigkeit in Frage stellen. Er hat na chzuweisen, dass die Ermessensveranla- gung den tatsächlichen Verhältnissen nicht entspricht. M ittels umfassendem Unrichtigkeits- nachweis hat er die bisher vorhandene Ungewissheit bezüglich des Sachverhalts zu beseitigen, blosse Teilnachweise genügen nicht. In der Begründun g der Einsprache ist daher der Sachver- halt in substanzierter Weise darzulegen, und es sind die Beweismittel für diese Sachverhalts- darstellung zu nennen. Es reicht nicht aus, die Einschätzun g bloss in pauschaler Weise zu be- streiten oder lediglich einzelne Positionen der Einschä tzung als zu hoch zu bezeichnen. Viel- mehr wird der Steuerpflichtige, der seine Mitwirkung spflichten im Veranlagungsverfahren nicht erfüllt und dadurch eine Ermessensveranlagung bewirkt hat, in der Regel die versäumten Mit- wirkungshandlungen nachholen - also eine bisher nicht vorgelegte Steuererklärung nachträglich einreichen - müssen, um die Einsprache genügend zu beg ründen (BGE 2C_579/2008, a.a.O., E. 2.1 mit weiteren Hinweisen). Das Bundesgericht hat seine Rechtsprechung in dem Si nne verdeutlicht, als dass die erwähnten gesetzlichen Bestimmungen indessen ni cht vorschreiben, dass eine Ein- sprache gegen eine Ermessenseinschätzung wegen versäumter Mitwirkungshandlungen nur gültig ist, wenn damit gleichzeitig das Versäumte nachge holt wird. Nach der neueren Recht- sprechung ist daher das Nachreichen einer bisher nicht vorg elegten Steuererklärung nicht Gül- tigkeitsvoraussetzung der Einsprache (vgl. BGE 2C_579/2008, a.a.O., E. 2.2; StGE vom 4. De- zember 2009, 530 09 52, E. 2b, www.bl.ch/steuergericht ; Aktuelle Juristische Praxis [AJP], 2013, S. 38ff.). In der Begründung der Einsprache muss jedoch der Sachverhalt in substanziier- ter Weise dargelegt werden und die Beweismittel für diese Sachverhaltsdarstellung sind zu nennen. b) Der Pflichtige hat die amtliche Einschätzung vom 25. Juli 2013 mit Einsprache vom 21. August 2013 - also innert Frist - angefochten. Er ersuchte um die Möglichkeit der Ein- reichung der Steuererklärung, da es ihm aufgrund seiner Einkommensverhältnisse unmöglich sei die veranlagte Steuer zu bezahlen. Die Steuerverwalt ung gewährte ihm zunächst eine Frist bis zum 12. September 2013, dann bis zum 10. Oktober 20 13 und schliesslich bis zum 28. Ok- tober 2013 zur Einreichung der Steuererklärung resp. von Unterlagen. Abermals wurde der Pflichtige neben der Mitteilung über die gewährte Fristerstreckung darauf aufmerksam gemacht, dass ohne rechtzeitig eingereichte Beweismittel auf die Einsprache gegen eine amtliche Ein- schätzung nicht eingetreten werden kann. Bis zum 28. Oktob er 2013 reichte der Pflichtige je- doch keine Unterlagen ein. Seite 10 c) Festzustellen ist, dass sämtliche dem Pflichtigen gewäh rten Fristerstreckungen gesetzlich nicht vorgesehen und daher von der Steuerverw altung lediglich aus reiner Kulanz gewährt wurden. Die Veranlagung wurde dem Pflichtigen mit Datum vom 25. Juli 2013 eröffnet. Selbst unter grosszügiger Auslegung der Rechtsmittelfrist hätte davon ausgegangen werden müssen, dass die amtliche Veranlagung von Gesetzes wegen spätestens am 5. September 2013 rechtskräftig gewesen wäre. Aufgrund der von der St euerverwaltung widerrechtlich ge- währten Fristerstreckungen bis zum 28. Oktober 2013 durfte hingegen der Pflichtige als Laie darauf vertrauen, dass er bis dahin noch Unterlagen ei nreichen konnte und ihn allfällige Konse- quenzen erst nach diesem Datum ereilen würden. Somit hatte der Beschwerdeführer während drei Monaten (und nicht wie gesetzlich vorgesehen währen d vier Wochen) Zeit, die seiner An- sicht nach tatsächlichen Verhältnisse darzulegen und die E insprache formgerecht anzufechten. Dies hat er jedoch unterlassen, was in der Folge zum Nich teintretensentscheid der Steuerver- waltung vom 4. November 2013 führte. Auch dieses Vorgeh en der Behörde führt zu keinen Be- anstandungen. 6. Schliesslich ist im Folgenden auf die Voraussetzungen der Revision einzugehen. a) Gemäss Art. 147 Abs. 1 DBG kann eine rechtskräftige V erfügung oder ein rechtskräftiger Entscheid auf Antrag oder von Amtes wegen zugunsten des Steuerpflichtigen revidiert werden. b) An die Sorgfalt der steuerpflichtigen Person bei der Wahrung ihrer Rechte im Veranlagungsverfahren dürfen nach der bundesgerichtlic hen Rechtsprechung einige Anforde- rungen gestellt werden. Es ist grundsätzlich davon auszugehen, dass sie ihre eigenen finanziel- len Verhältnisse kennt, und dass sie die Veranlagungsver fügung nach Erhalt überprüft und all- fällige Mängel rechtzeitig rügt. Sie kann nicht die Revision verlangen, um im Rechtsmittelverfah- ren Versäumtes nachzuholen (vgl. BGE vom 21. Mai 1997, E. 3d, in: Archiv für Schweizeri- sches Abgaberecht [ASA], Bd. 67, S.398). Insbesondere kann die Revision als ausserordentli- ches Rechtsmittel nicht mit Einwendungen begründet werden, die im ordentlichen Rechtsmittel- verfahren hätten erhoben werden können (BGE 111 1b 21 0 E. 1 mit Hinweisen, in diesem Sin- ne auch Vallender in: Kommentar zum Schweizerischen Steu errecht I/2b, Art. 147 DBG N 6). Die Revision ist zum Beispiel ausgeschlossen, wenn aus Na chlässigkeit des Steuerpflichtigen (oder seines Vertreters) wesentliche Sachverhaltselemente im ordentlichen Veranlagungs- oder Seite 11 Rechtsmittelverfahren nicht vorgebracht worden sind oder wenn der Steuerpflichtige bei Prü- fung der ihm eröffneten Veranlagung, allenfalls unt er Beizug eines Sachverständigen, den Sachverhalts- oder Rechtsirrtum der Behörde sofort hätte entdecken können (vgl. Zwei- fel/Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, § 26 Rz. 54). c) Mit Revisionsgesuch vom 29. Oktober 2014 und demzufolg e ein knappes Jahr nach dem Nichteintretensentscheid gelangte nun der Ve rtreter des Pflichtigen an die Steuer- verwaltung und reichte im Rahmen eines Revisionsgesuchs e ine Steuererklärung ein. Die Steuerverwaltung fällte mit Verfügung vom 27. Novemb er 2014 wiederum einen Nichteintreten- sentscheid mit der Begründung, die Revisionsfrist von 90 Tagen sei spätestens am 3. Februar 2014 abgelaufen. Spätestens mit dem Nichteintretensentsc heid seien alle Tatsachen bekannt gewesen. 7. a) Nach Art. 147 Abs. 1 lit. a DBG ist die Revision m öglich, wenn erhebliche Tatsa- chen oder entscheidende Beweismittel entdeckt werden. Der Vertreter des Pflichtigen hat mit dem Revisionsges uch erstmals die Finanzie- rung der Liegenschaft aktenkundig gemacht. Da die Fina nzierung bereits zum Zeitpunkt des Kaufs der Liegenschaft bekannt war, hätten diesbezügli che Informationen schon im ordentli- chen Veranlagungsverfahren vorgetragen werden können und nicht erst im Revisionsverfahren. Festzustellen ist damit, dass seit der amtlichen Veranlagun g weder erhebliche Tatsachen noch entscheidende Beweismittel entdeckt wurden. Nach Art. 147 Abs. 1 lit. b DBG ist die Revision möglich, wenn die erkennende Behörde erhebli- che Tatsachen oder entscheidende Beweismittel, die ihr bekannt waren oder bekannt sein mussten, ausser Acht gelassen oder in anderer Weise wes entliche Verfahrensgrundsätze ver- letzt hat. Die Veranlagungsbehörde hat den Pflichtigen aus de m Grund amtlich einge- schätzt, da sie überhaupt keine Informationen über die F inanzierung des Liegenschaftskaufs hatte. Diese Informationen konnten auch im späteren Einspracheverfahren trotz der Gewährung von etlichen Fristen nicht erhältlich gemacht werden. Somit hat die Steuerverwaltung keine Tat- sachen oder entscheidende Beweismittel ausser Acht gelassen. Hinsichtlich der Verletzung von Verfahrensgrundsätzen ist auf Ziff. 5 der Erwägungen zu verweisen. Der Steuerverwaltung ist bezüglich des amtlichen Veranlagungsverfahrens nichts vorzuhalten. Das Gegenteil ist der Fall. Sie hat dem Pflichtigen zur Vornahme einer ordentlichen Deklaration mehrfach Hand geboten. Seite 12 Nach Art. 147 Abs. 1 lit. c DBG ist eine Revision im Weit eren möglich, wenn ein Verbrechen oder Vergehen die Verfügung oder den Entscheid beeinflusst hat. Der Vertreter beruft sich auch auf lit. c und wirft der Veranlagungsbehörde will- kürliches und amtsmissbräuchliches Verhalten vor. Mit Blick auf die Ausführungen unter Ziff. 4 und 5 der Erwägungen ist wiederum festzuhalten, dass ein willkürliches Verhalten der Veranla- gungsbehörde nicht auszumachen ist und das bisherige Ver fahren, ausser der von der Steuer- verwaltung grosszügig gewährten Fristerstreckungen, korrekt abgelaufen ist. Da die Fristerstre- ckungen dem Pflichtigen hätten zuträglich sein sollen, i st diesbezüglich kaum staatliche Willkür zu Lasten des Pflichtigen anzunehmen. Die Beurteilung, o b vorliegend von einem Vergehen oder gar einem Verbrechen auszugehen ist, ist Sache der S taatsanwaltschaft und findet im Entscheid des Steuergerichts keinen Niederschlag. Sollten sich diesbezüglich neue Tatsachen ergeben, wären diese im Rahmen einer Revision hingegen zu berücksichtigen. Die Revision ist ausgeschlossen, wenn der Antragsteller a ls Revisionsgrund vorbringt, was er bei der ihm zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können (Art. 147 Abs. 2 DBG). Der Pflichtige hat seiner Einsprache am 21. August 20 13 einen Lohnausweis und zahlreiche ärztliche Zeugnisse beigelegt. Daraus geht h ervor, dass er bis längstens Ende des Jahres 2012 als arbeitsunfähig galt. Per 15. Mai 2013 h at der Pflichtige gemäss eigener Anga- ben wieder angefangen zu arbeiten. Eine Hinderung a ufgrund der vorangehenden Erkrankung kann ab Ende des Jahres 2012 nicht mehr geltend gemacht werden. Auch war der Pflichtige zum damaligen Zeitpunkt verheiratet, weshalb die Einre ichung resp. rechtzeitige Anfechtung unter der Beachtung der dafür erforderlichen Vorausset zungen aufgrund der ehelichen Bei- standspflicht nach Art. 159 Abs. 3 des Schweizerischen Zivi lgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB) hätte der Ehefrau zugemutet werden können und auch müssen. Somit ist an die- sem Punkt festzustellen, dass der Pflichtige resp. seine d amalige Ehefrau die Steuererklärung sowie weitere für die Veranlagung notwendigen Unterl agen, wie den Hypothekarvertrag mit der Basellandschaftlichen Kantonalbank resp. den Darlehensve rtrag mit der C.____ AG, D.____ bereits im ordentlichen Verfahren hätten einreichen können. Die Darlehens- resp. Hypothekar- verträge liegen hingegen bis heute nicht vor. Aufgrund der bisherigen Ausführungen ist somit festzuhal ten, dass ein Revisionsgrund nicht gegeben ist. Seite 13 e) Schliesslich muss das Revisionsbegehren innert 90 Tagen seit Entdeckung des Revisionsgrundes, spätestens aber innert zehn Jahren nac h Eröffnung der Verfügung oder des Entscheids eingereicht werden (Art. 148 DBG). Hierzu ist festzuhalten, dass mangels Vorliegen eines R evisionsgrundes die 90- tägige Frist nicht mehr zum Zuge kommt. Liegt kein R evisionsgrund vor, kann auch keine Frist beachtet werden innert welcher ein nicht vorhandener Revisionsgrund geltend zu machen ist. Zusammenfassend ist somit festzustellen, dass die Steuerverw altung zu Recht nicht auf das Revisionsgesuch des Pflichtigen eingetreten ist und sic h die Beschwerde insgesamt als unbe- gründet erweist und damit abzuweisen ist. 8. Entsprechend dem Ausgang des Verfahrens sind dem Be schwerdeführer die Verfah- renskosten in Höhe von Fr. 1'000.-- aufzuerlegen (Art. 1 44 Abs. 1 DBG) und es ist ihm keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG). Seite 14 Demgemäss w i r d e r k a n n t : ://: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Der Beschwerdeführer hat gemäss Art. 144 Abs. 1 DBG die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 1‘000.-- (inkl. Auslagen von pauschal Fr. 100.--) zu bezahlen, welche mit dem bereits geleisteten Kostenvorschuss verrechnet werden. 3. Mitteilung an den Vertreter, für sich und zhd. d es Beschwerdeführers (2), die Eidge- nössische Steuerverwaltung, Bern (1) und die Steuerverwa ltung des Kantons Basel- Landschaft (3).