<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD XHTML 1.0 Transitional//EN" "http://www.w3.org/TR/xhtml1/DTD/xhtml1-transitional.dtd"> <html lang="en" xml:lang="en" xmlns="http://www.w3.org/1999/xhtml"> <head><meta charset="utf-8"/> <title>Verwaltungsgericht des Kantons ZÃ¼rich: SB.2022.00112</title> <link href="/findinfo/stylesheets/main.css" rel="stylesheet" type="text/css"/> </head> <body> <!-- HEADER --> <table> <tr> <td colspan="5"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td class="submenu_sel" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/standard.htm">Standard Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/advanced.htm">Erweiterte Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/help/index.htm">Hilfe</a></td> </tr> </table> </td> </tr> </table> <!-- /HEADER --> <br/> <!-- ZUM ERSTEN TREFFER --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br/><br/> </td> <td align="right"> <a href="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=223043&amp;W10_KEY=13045532&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=standard/results/printviewdocument.fiw" target="_blank"><img align="bottom" alt="" src="/findinfo/images/icons/drucken.gif" title="Druckansicht"/><span> </span>Druckansicht</a> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /ZUM ERSTEN TREFFER --> <!-- Metadaten --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <table cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td nowrap="nowrap" width="180"><b>GeschÃ¤ftsnummer: </b></td> <td><b>SB.2022.00112</b></td> <td width="100%"> </td> </tr> <tr> <td>Entscheidart und -datum: </td> <td colspan="4">Endentscheid vom 22.02.2023</td> </tr> <tr> <td>SpruchkÃ¶rper: </td> <td colspan="4">2. Abteilung/2. Kammer</td> </tr> <tr> <td>Weiterzug: </td> <td colspan="4">Dieser Entscheid ist rechtskrÃ¤ftig.</td> </tr> <tr> <td>Rechtsgebiet: </td> <td colspan="4">Steuerrecht</td> </tr> <tr> <td><b>Betreff: </b><br/><br/></td> <td colspan="4"><b>Staats- und Gemeindesteuern 2017</b><br/><br/></td> </tr> <tr> <td colspan="5"><br/><b>Stichtagsprinzip bei unterjährig erfolgten Absorbtionsfusion. Überweisung an Kammer wegen grundsätzlicher Bedeutung (E. 2). Kognition des Verwaltungsgerichts (E. 3). Bei einer unterjährig erfolgten Absorption einer Schwesterngesellschaft ist nach dem Stichtagsprinzip zu besteuern und es ist entgegen der Ansicht der Pflichtigen keine Eigenkapitalkorrektur pro rata temporis bei der übernehmenden Gesellschaft vorzunehmen (E. 4). Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen (E. 5). Beschwerdeabweisung. </b></td> </tr> </table> </td> <td> </td> <td align="right" class="stiwos" nowrap="nowrap" rowspan="6" width="203"> <table cellpadding="0" cellspacing="0" width="100%"> <tr> <td>Stichworte:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: ABSORPTION">ABSORPTION</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: EIGENKAPITAL">EIGENKAPITAL</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: FUSION">FUSION</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: KONZERN">KONZERN</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: KONZERNVERHÃLTNIS">KONZERNVERHÃLTNIS</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: MASSGEBLICHKEITSPRINZIP">MASSGEBLICHKEITSPRINZIP</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: SCHWESTERFUSION">SCHWESTERFUSION</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: STICHTAGSPRINZIP">STICHTAGSPRINZIP</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: UNTERJÃHRIG">UNTERJÃHRIG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: UNTERJÃHRIGE STEUERPFLICHT">UNTERJÃHRIGE STEUERPFLICHT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: WIRTSCHAFTLICHE AUSLEGUNG">WIRTSCHAFTLICHE AUSLEGUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: WIRTSCHAFTLICHE BETRACHTUNGSWEISE">WIRTSCHAFTLICHE BETRACHTUNGSWEISE</acronym></span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Rechtsnormen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade">Art. 122 Abs. I BV</span><br/><span class="gerade">Art. 127 Abs. II BV</span><br/><span class="ungerade">Art. 3 Abs. I lit. a FusG</span><br/><span class="gerade">§ 73 StG</span><br/><span class="ungerade">§ 78 StG</span><br/><span class="gerade">§ 79 Abs. I StG</span><br/><span class="ungerade">§ 82 StG</span><br/><span class="gerade">§ 83 StG</span><br/><span class="ungerade">§ 85 Abs. I StG</span><br/><span class="gerade">§ 85 Abs. II StG</span><br/><span class="ungerade">§ 153 Abs. III StG</span><br/><span class="gerade">Art. 8 Abs. III StHG</span><br/><span class="ungerade">Art. 24 Abs. III StHG</span><br/><span class="gerade">Art. 29 Abs. I StHG</span><br/><span class="ungerade">Art. 31 StHG</span><br/><span class="gerade">§ 38b Abs. I lit. c VRG</span><br/><span class="ungerade">§ 38b Abs. II VRG</span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Publikationen:</td> </tr> <tr> <td> - keine - </td> </tr> <tr> <td>Gewichtung:<br/> (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)</td> </tr> <tr> <td> Gewichtung: 1 </td> </tr> </table> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Metadaten --> <!-- Dokument --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br><br/> <div class="WordSection1"> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="0"> <tr> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span>Verwaltungsgericht</span></p> <p class="Kopf1"><span>des Kantons ZÃ¼rich</span></p> <p class="Kopf1"><span>2. Abteilung</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"> </p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span><img alt="" height="78" id="Bild 1" src="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=61133" width="123"/></span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal">SB.2022.00112</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b><span>Urteil</span></b></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="Zwischentitel"> </p> <p class="MsoNormal"><span>der 2. Kammer</span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">vom <a id="VF_DAT_ENTSCHEID">22. Februar 2023</a></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">Mitwirkend: AbteilungsprÃ¤sident Andreas Frei<span> (Vorsitz)</span>, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, <a id="TN_AUTOTEXT_RICHTER"></a><a id="TN_AUTOTEXT_GS"></a>Gerichtsschreiber Felix Blocher. </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span>In Sachen</span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>A AG, </span><span>vertreten durch M.</span><span> </span><span>A. B </span><span>und/oder lic.</span><span> </span><span>oec.</span><span> </span><span>publ. C, D AG, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>BeschwerdefÃ¼hrerin,</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="Zwischentitel">gegen</p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Kanton ZÃ¼rich, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Beschwerdegegner,</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b>betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2017,</b></p> <p class="Zwischentitel">hat sich ergeben: </p> <p class="Sachverhalt1"><b>I. </b> </p> <p class="Sachverhalt2">Die A AG (nachfolgend: die Pflichtige) mit Sitz in E bezweckt den Erwerb und das dauernde Verwalten sowie den Kauf und Verkauf von Beteiligungen an in- und auslÃ¤ndischen Gesellschaften der A-Gruppe (LÃ¤nder F und G). Bei Letzterer handelt es sich um einen weltweit operierenden und im industriellen Bereich tÃ¤tigen Konzern. Im Rahmen einer grÃ¶sseren Umstrukturierung des Konzerns Ã¼bernahm die Pflichtige auf dem Weg der Absorptionsfusion gemÃ¤ss Art. 3 Abs. 1 lit. a des Fusionsgesetzes vom 3. Oktober 2003 (FusG) per 1. April 2017 sÃ¤mtliche Aktiven (Fr. â¦) und das Fremdkapital (Fr. â¦) der ebenfalls in E domizilierten A Holding AG. Beide fusionierten Gesellschaften gehÃ¶rten zu jener Zeit vollumfÃ¤nglich der im Land H domizilierten A Holding B.V. AnlÃ¤sslich ihrer LÃ¶schung im Handelsregister schÃ¤tzte das Steueramt der Stadt E die A Holding AG durch Versand der Schlussrechnung am 8. November 2019 deklarationsgemÃ¤ss fÃ¼r die Steuerperiode 1.1.â31.03.2017 mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. â¦ und einem steuerbaren Eigenkapital von Fr. â¦ (Kapitalsteuersatz von 0,15 â°), wobei der resultierende Steuerbetrag pro rata temporis auf 90 Tage umgerechnet wurde.</p> <p class="Urteilstext">Die Ã¼bernehmende Pflichtige wies per Ende des GeschÃ¤ftsjahres 2017 ein Eigenkapital von Fr. â¦ aus und stellte sich im betreffenden EinschÃ¤tzungsverfahren auf den Standpunkt, das bereits von der Ã¼bernommenen A Holding AG per Ende MÃ¤rz 2017 versteuerte Eigenkapital von (pro rata temporis auf 90 Tage umgerechnet) Fr. â¦ sei von der Bemessungsgrundlage auszunehmen. Das kantonale Steueramt lehnte eine solche Korrektur unter Verweis auf das Stichtagsprinzip von § 85 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) ab und schÃ¤tzte die Pflichtige am 14. Oktober 2020 fÃ¼r die Steuerperiode 1.1.â31.12.2017 als Holdinggesellschaft im Sinn von § 73 bzw. 82 StG mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. â¦ und einem steuerbaren Eigenkapital von Fr. â¦ (Kapitalsteuersatz von 0,15 â°) ein.</p> <p class="Urteilstext">Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt am 7. Januar 2021 ab.</p> <p class="Sachverhalt1"><b>II. </b> </p> <p class="Urteilstext">Den hiergegen erhobenen Rekurs wies das Steuerrekursgericht am 24. Oktober 2022 ab.</p> <p class="Sachverhalt1"><b>III. </b> </p> <p class="Urteilstext">Mit Beschwerde vom 5. Dezember 2022 liess die Pflichtige dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei der vorinstanzliche Entscheid aufzuheben und der steuerbare Gewinn (unverÃ¤ndert) auf Fr. â¦ und das steuerbare Eigenkapital auf Fr. â¦ festzusetzen. Weiter wurde um Zusprechung einer ParteientschÃ¤digung ersucht. WÃ¤hrend das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung verzichtete und sich das Steueramt der Stadt E nicht vernehmen liess, beantragte das kantonale Steueramt mit Eingabe vom 16. Dezember 2022 die Abweisung der Beschwerde und die BestÃ¤tigung des steuerrekursgerichtlichen Entscheids.</p> <p class="Einzug1"><span>Die Kammer</span><span> erwÃ¤gt:</span></p> <p class="Erwgung1"><b>1. </b> </p> <p class="Urteilstext"><span>GemÃ¤ss aktuellem Handelsregisterauszug ist die von der Rechtsvertreterin der Pflichtigen als Korrespondenzadresse angegebene Zweigniederlassung (D AG, I-Strasse 01 in J) am 4. Januar 2022 aufgehoben und aus dem Handelsregister gelÃ¶scht worden. Gleichwohl wird sie in der Beschwerdeschrift vom 5. Dezember 2022 und im Webauftritt der Rechtsvertreterin weiterhin als Korrespondenzadresse bzw. Standort aufgefÃ¼hrt, weshalb Zustellungen mangels gegenteiliger Mitteilung weiterhin an die genannte Adresse zu erfolgen haben.</span></p> <p class="Erwgung1"><b>2. </b> </p> <p class="Erwgung2"><span>Da ein Fall von grundsÃ¤tzlicher Bedeutung vorliegt, ist die Kammer zum Entscheid berufen, obwohl der Streitwert weniger als Fr. 20'000.- betrÃ¤gt (§ 38b Abs. 1 lit. c und Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]). </span></p> <p class="Erwgung1"><b>3. </b> </p> <p class="Erwgung2"><span>Mit</span> der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend die Staats- und Gemeindesteuern kÃ¶nnen laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Ãberschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollstÃ¤ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. </p> <p class="Erwgung1"><b>4. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>4.1 </b>Strittig ist im vorliegenden Verfahren einzig die Rechtsfrage, ob eine unterjÃ¤hrig erfolgte Absorption einer Schwestergesellschaft zu einer Eigenkapitalkorrektur bei der Ã¼bernehmenden Gesellschaft fÃ¼hren muss. WÃ¤hrend die Vorinstanzen auf das Stichtagsprinzip verweisen, ist nach Auffassung der Pflichtigen zwecks Vermeidung einer doppelten Besteuerung des wirtschaftlich selben Steuerobjekts eine entsprechende Eigenkapitalkorrektur bei der Ã¼bernehmenden Gesellschaft vorzunehmen bzw. das bereits von der Ã¼bernommenen Gesellschaft im Jahr der Ãbernahme versteuerte Eigenkapital bei der Bemessungsgrundlage pro rata temporis zum Abzug zuzulassen.</p> <p class="Erwgung2"><b>4.2 </b>Ausgangspunkt der Gesetzesauslegung ist der Wortlaut der Bestimmung (grammatikalisches Element; BGE 134 II 249 E. 2.3), welchem insbesondere bei der Auslegung der vom LegalitÃ¤tsprinzip beherrschten steuerrechtlicher Bestimmungen eine wichtige Rolle zukommt (Felix Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, 4. A., ZÃ¼rich 2021, VB zu §§ 119â131 N. 21). An einen klaren und unzweideutigen Gesetzeswortlaut ist die rechtsanwendende BehÃ¶rde gebunden, sofern dieser den wirklichen Sinn der Norm wiedergibt (BGE 127 III 318, E. 2b mit Hinweisen). Ist der Wortlaut klar, d.<span> </span>h. eindeutig und unmissverstÃ¤ndlich, darf von diesem nur abgewichen werden, wenn ein triftiger Grund fÃ¼r die Annahme besteht, der Wortlaut ziele am "wahren Sinn" der Regelung vorbei. Anlass fÃ¼r eine solche Annahme kÃ¶nnen die Entstehungsgeschichte der Bestimmung (historisch), ihr Zweck (teleologisch) oder der Zusammenhang mit andern Vorschriften (systematisch) geben, so namentlich, wenn die grammatikalische Auslegung zu einem Ergebnis fÃ¼hrt, das der Gesetzgeber nicht gewollt haben kann (BGr, 31. Januar 2014, 2C_936/2013, E. 2.5.3 mit weiteren Hinweisen). Damit rÃ¼ckt wiederum die teleologische Auslegungsmethode in den Vordergrund, wenngleich Lehre und Rechtsprechung auch im Verwaltungsrecht einen Methodenpluralismus bejahen und keiner Auslegungsmethode einen grundsÃ¤tzlichen Vorrang zuerkennen wollen (vgl. VGr, 2. April 2014, SB.2013.00161/162, E. 5.1 mit Hinweisen).</p> <p class="Erwgung2"><b>4.3 </b>Gegenstand der Kapitalsteuer ist das Eigenkapital (Art. 29 Abs. 1 des Bundesgesetzes Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [StHG] bzw. § 78 StG). Die Steuern vom Reingewinn und vom Eigenkapital werden dabei fÃ¼r jede Steuerperiode festgesetzt und erhoben, wobei als Steuerperiode das jeweilige GeschÃ¤ftsjahr gilt. Ausser im GrÃ¼ndungsjahr mÃ¼ssen die Steuerpflichtigen in jedem Kalenderjahr einen GeschÃ¤ftsabschluss mit Bilanz und Erfolgsrechnung erstellen (Art. 31 StHG bzw. § 83 StG). Das steuerbare Eigenkapital bemisst sich gemÃ¤ss Stichtagsprinz nach dem Stand am Ende der Steuerperiode (Art. 31 Abs. 4 StHG bzw. § 85 Abs. 1 StG) wobei bei Ã¼ber- oder unterjÃ¤hrigen GeschÃ¤ftsabschlÃ¼ssen eine Korrektur pro rata temporis nach der Dauer des GeschÃ¤ftsjahres vorzunehmen ist (§ 85 Abs. 2 StG).</p> <p class="Erwgung2">GemÃ¤ss dem klaren Wortlaut von Art. 31 Abs. 4 StHG bzw. § 85 Abs. 1 StG gilt fÃ¼r die Kapitalsteuer somit das (Ã¼bliche) Stichtagsprinzip. Ein Einschlag auf die Bemessungsgrundlage per Stichtag bei unterjÃ¤hriger Absorptionsfusion ist vom Gesetzgeber hingegen nicht vorgesehen. Ob es sich hierbei um ein qualifiziertes Schweigen oder ein gesetzgeberisches Versehen handelt, lÃ¤sst sich allein mit Blick auf den Gesetzeswortlaut nicht abschliessend bestimmen. Da sich aber bei praktisch jeder unterjÃ¤hrigen Fusion analoge Probleme stellen (und die Problematik damit als bekannt vorausgesetzt werden kann), ist eher nicht von einem gesetzgeberischen Versehen auszugehen und hÃ¤tte der Gesetzgeber spÃ¤testens bei Erlass des FusG hinreichend Anlass gehabt, eine entsprechende GesetzeslÃ¼cke zu fÃ¼llen. Die <i>grammatikalische</i> Auslegung spricht damit klar gegen eine Anrechnung des von der Ã¼bernommenen Gesellschaft im betreffenden Kalenderjahr bereits versteuerten Eigenkapitals.</p> <p class="Erwgung2"><b>4.4 </b>Aus <i>teleologischer</i> Sicht ist festzuhalten, dass die NichtberÃ¼cksichtigung unterjÃ¤hriger VerÃ¤nderungen beim Kapital einer juristischen Person gerade dem Wesen des Stichtagsprinzips entspricht. Das Stichtagsprinzip vereinfacht die Steuererhebung und bietet eine klare und praktikable Regelung (vgl. auch â in Bezug auf das Stichtagsprinzip bei der VermÃ¶gensbemessung von natÃ¼rlichen Personen â Beat KÃ¶nig/Christian Maduz in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 4. A., Basel 2022, Art. 17 StHG N. 11). Ein Kapitalzuwachs infolge (unterjÃ¤hriger) Absorption stellt letztlich nur eine von vielen MÃ¶glichkeiten einer (unterjÃ¤hrigen) KapitalverÃ¤nderung dar. Die hieraus vorliegend resultierende wirtschaftliche Doppelbelastung ist sodann regulÃ¤re Konsequenz der (bis zur Absorption) rechtlichen SelbstÃ¤ndigkeit der beteiligten Schwestergesellschaften, welche bis zum Fusionszeitpunkt auch zwei eigenstÃ¤ndige Steuersubjekte bildeten. Das Schweizer Steuerrecht kennt keine allgemeine Regel, wonach derartige wirtschaftliche Doppelbelastungen generell zu vermeiden seien, vielmehr ist grundsÃ¤tzlich jedes Steuersubjekt bis zu dessen AuflÃ¶sung gesondert und unabhÃ¤ngig einzuschÃ¤tzen, selbst wenn (z.<span> </span>B. innerhalb eines Konzerns) wirtschaftlich Verbindungen zu anderen Steuersubjekten bestehen. Soweit entsprechende wirtschaftliche Doppelbelastungen nach dem Willen des Gesetzgebers gemindert werden sollen, besteht regelmÃ¤ssig auch eine entsprechende Gesetzesgrundlage (wie z.<span> </span>B. die in § 18b StG vorgesehene Teilbesteuerung von qualifizierten Beteiligungen).</p> <p class="Erwgung2"><b>4.5 </b>Mit Blick auf den Willen des <i>historischen</i> Gesetzgebers ist zu beachten, dass der Bundesgesetzgeber bei Schaffung des Fusionsgesetzes vom 3. Oktober 2003 grundsÃ¤tzlich steuerneutrale Umstrukturierungen von Kapitalgesellschaften ermÃ¶glichen wollte, sofern die (spÃ¤tere) Besteuerung der stillen Reserven weiterhin gewÃ¤hrleistet bleibt. Insbesondere sollten die diesbezÃ¼glichen zivilrechtlichen GestaltungsmÃ¶glichkeiten nicht durch steuerrechtliche Folgen vereitelt werden (Botschaft zum FusG vom 13. Juni 2000, BBl 2000, 4337, 4367 f.). Das gesetzgeberische Postulat der steuerneutralen Umstrukturierung bezieht sich demnach auf die steuerliche Gleichbehandlung <i>der Ã¼bertragenen stillen Reserven</i> (und der damit Ã¼bertragenen latenten Steuerlast), schliesst jedoch unterschiedliche Steuerfolgen in AbhÃ¤ngigkeit vom Fusionszeitpunkt oder aus anderen GrÃ¼nden keineswegs generell aus (vgl. auch Stefan Oesterhelt in: Martin Zweifel et al., Umstrukturierungen, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2. A., Basel 2022, § 17 N. 28, wo in diesem Zusammenhang auf die Bestimmungen zur Behandlung der stillen Reserven im StHG verwiesen wird). Auch das in Art. 103 FusG festgehaltene und von der Pflichtigen als Beispiel fÃ¼r den Grundsatz der SteuerneutralitÃ¤t beigezogene Verbot der Erhebung von kantonalen und kommunalen HandÃ¤nderungsabgaben bei Umstrukturierungen bezieht sich auf die Thematik der steuerneutralen Ãbertragung stiller Reserven, wie sich aus den dortigen Verweisen auf Art. 8 Abs. 3 und Art. 24 Abs. 3 und 3<sup>quater</sup> StHG erschliesst. Eine darÃ¼ber hinausgehende steuerliche Gleichstellung aller UmstrukturierungsvorgÃ¤nge unabhÃ¤ngig vom konkreten Vorgehen lÃ¤sst sich hieraus jedoch nicht ableiten.</p> <p class="Erwgung2">PraxisgemÃ¤ss werden z.<span> </span>B. rÃ¼ckwirkende Fusionen steuerlich nur anerkannt, wenn die Anmeldung zusammen mit dem Fusionsbeschluss innerhalb von sechs Monaten nach dem Stichtag der Ãbernahmebilanz beim Handelsregister eingetroffen ist und die Anmeldung ohne Weiteres zur Eintragung fÃ¼hrt (vgl. dazu das inzwischen aufgehobene, aber fÃ¼r die vorliegende Steuerperiode noch massgebliche Kreisschreiben Nr. 5 "Umstrukturierungen" der EidgenÃ¶ssische Steuerverwaltung [ESTV] vom 1. Juni 2004, Ziff. 4.1.2.2.3 und die diesbezÃ¼glich identische Regelung im aktuellen Kreisschreiben Nr. 5a vom 1. Februar 2022, Ziff. 4.1.2.2.3). UnterjÃ¤hrig durchgefÃ¼hrte Fusionen kÃ¶nnen damit durchaus steuerliche Nachteile mit sich bringen, ansonsten es die genannte zeitliche Limitierung der RÃ¼ckwirkung Ã¼berhaupt nicht brÃ¤uchte. Den Steuerpflichtigen steht es jedoch â innerhalb der genannten Sechsmonatsfrist â frei, negative Steuerfolgen durch eine rÃ¼ckwirkende Inkraftsetzung der Fusion auf den letzten Jahresabschluss zu vermeiden. Wird hiervon kein Gebrauch gemacht oder ist die Sechsmonatsfrist bereits verstrichen, sind die daraus resultierenden Steuerfolgen grundsÃ¤tzlich zu tragen. Die Motive der steuerpflichtigen Person fÃ¼r das konkret gewÃ¤hlte Vorgehen â z.<span> </span>B. der Verzicht auf eine RÃ¼ckwirkung aufgrund auslÃ¤ndischer Restriktionen â sind hierbei grundsÃ¤tzlich unbeachtlich.</p> <p class="Erwgung2">Sodann stÃ¼tzt sich das FusG gemÃ¤ss Ingress auf die zivilrechtliche Regelungskompetenz des Bundes Art. 122 Abs. 1 der Bundesverfassung (BV), ohne dass zugleich auch eine umfassende steuerliche Neuregelung der Umstrukturierungsfolgen beabsichtigt war. Auch deshalb ist das gesetzgeberische Postulat der SteuerneutralitÃ¤t bei Umstrukturierungen grundsÃ¤tzlich auf die angesprochene Thematik der steuerneutralen Ãbertragung stiller Reserven zu beziehen und ansonsten nur zurÃ¼ckhaltend als verletzt zu erachten. </p> <p class="Erwgung2">Wie in der Beschwerdeantwort vom 16. Dezember 2022 dargelegt wurde, wÃ¤ren der Pflichtigen mehrere MÃ¶glichkeiten offen gestanden, die von ihr beanstandeten Steuerfolgen zu vermeiden: Sie hÃ¤tte die Aktiven der Ã¼bernommenen Gesellschaft ohne Fusion durch Singularsukzession oder eine partielle Universalsukzession (VermÃ¶gensÃ¼bertragung) Ã¼bernehmen und die Ã¼bertragene Gesellschaft hÃ¤tte in der Folge liquidiert werden kÃ¶nnen. Oder die Fusion hÃ¤tte rÃ¼ckwirkend per 1. Januar 2017 vollzogen werden kÃ¶nnen. Im letztgenannten Fall stehen die unterschiedlichen Steuerfolgen aber nicht in einem Zusammenhang mit den Ã¼bertragenen stillen Reserven, sondern in Zusammenhang mit dem unterschiedlichen Stichtag der Fusion, weshalb bereits keine vergleichbaren Sachverhalte vorliegen. Eine VermÃ¶gensÃ¼bertragung mit anschliessender Liquidation der Ã¼bertragenden Gesellschaft wÃ¤re sodann zwar auch auf den 31. MÃ¤rz 2017 mÃ¶glich gewesen. Die unterschiedlichen Steuerfolgen sind aber auch hier nicht auf eine unterschiedliche Behandlung der Ã¼bertragenen stillen Reserven zurÃ¼ckzufÃ¼hren. Vielmehr werden gewÃ¶hnliche (verdeckte und unversteuerte) stille Reserven im Normalfall bei der Kapitalsteuer gerade nicht erfasst.</p> <p class="Erwgung2">Der blosse Umstand, dass dasselbe wirtschaftliche Ergebnis allenfalls auch (kapital-)steuerneutral hÃ¤tte erzielt werden kÃ¶nnen, gebietet damit auch nach dem Willen des historischen Gesetzgebers (bzw. dem gesetzgeberischen Postulat der steuerneutralen Ãbertragung stiller Reserven bei Umstrukturierungen) noch keine steuerliche Gleichstellung. </p> <p class="Erwgung2"><b>4.6 </b>Aus <i>systematischer</i> Sicht ist sodann festzuhalten, dass sowohl ein alternatives Vorgehen Ã¼ber eine VermÃ¶gensÃ¼bertragung mit anschliessender Liquidation der Ã¼bertragenden Gesellschaft als auch die rÃ¼ckwirkende Absorption per 1. Januar 2017 nichts daran geÃ¤ndert hÃ¤tte, dass bei beiden Gesellschaften steuerlich stichtagsgetreu hÃ¤tte abgerechnet werden mÃ¼ssen. Auch wenn die Steuerfolgen damit bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise im Endergebnis unterschiedlich ausfallen, wÃ¤re im einen wie auch im anderen Fall gleichermassen nach dem Stichtagsprinzip abzurechnen gewesen und stellt der Antrag der Pflichtigen eine systemfremde Abweichung von diesem Stichtagsprinzip dar. </p> <p class="Erwgung2">Bei einer Absorptionsfusion stellen die Ã¼bernommene und die Ã¼bernehmende Gesellschaft bis zu ihrer Verschmelzung Ã¼berdies zwei gesonderte Steuersubjekte dar, welche entsprechend auch gesondert zu besteuern sind. Auch der verfassungsmÃ¤ssige Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit (Art. 127 Abs. 2 der Bundesverfassung [BV]) gilt grundsÃ¤tzlich nur fÃ¼r dasselbe Steuersubjekt und steht insbesondere einer (aus rein wirtschaftlicher Perspektive) doppelten Erfassung von Steuerwerten bei der Ã¼bernommenen und Ã¼bernehmenden Gesellschaft nicht entgegen. Die von der Pflichtigen beantragte Anrechnung pro rata temporis wÃ¼rde damit nicht nur vom Stichtagsprinzip abweichen, sondern darÃ¼ber hinaus auch die bis zum Fusionszeitpunkt fortbestehende (steuer-)rechtliche SelbstÃ¤ndigkeit der Ã¼bernommenen Gesellschaft missachten.</p> <p class="Urteilstext">In diesen Zusammenhang ist zudem auch auf das von der Pflichtigen selbst angefÃ¼hrte Mass­-geblich­keitsprinzip hinzuweisen: Das Massgeblichkeitsprinzip besagt, dass die WertansÃ¤tze der Handelsbilanz in die Steuerbilanz Ã¼bernommen werden mÃ¼ssen, sofern nicht steuerrechtliche Korrekturvorschriften ein Abweichen vom handelsrechtlichen Ergebnis erlauben (BGr, 14. November 2019, 2C_119/2018, E. 3.3). Die von der Pflichtigen geforderte Korrektur des Eigenkapitals bei der Ã¼bernehmenden Gesellschaft wÃ¼rde nun aber nicht etwa dem Massgeblichkeitsprinzip Nachachtung verschaffen, sondern gerade eine gesetzlich so nicht vorgesehene Abweichung vom Massgeblichkeitsprinzip darstellen, da die EinschÃ¤tzung(en) entgegen dem in den Handelsbilanzen der beiden beteiligten Gesellschaften (zum jeweiligen Stichtag) ausgewiesenen Eigenkapital vorgenommen werden mÃ¼sste(n). Insbesondere handelt es sich bei dem per Ende MÃ¤rz 2017 von der Ã¼bernommenen Schwestergesellschaft versteuerten Eigenkapital auch nicht um bereits versteuerte stille Reserven der Pflichtigen im Sinn von § 79 Abs. 1 StG. Vielmehr hat auf Ebene der Pflichtigen in der betreffenden Steuerperiode eben gerade noch keine Besteuerung stattgefunden und wurde die Ã¼bernommene Gesellschaft noch als eigenstÃ¤ndiges Steuersubjekt besteuert.</p> <p class="Urteilstext">Weiter ist im Sinn der ausfÃ¼hrlichen vorinstanzlichen ErwÃ¤gungen darauf hinzuweisen, dass die Besteuerung des Eigenkapitals den Charakter einer Objektsteuer hat und eine mehrmalige Besteuerung innerhalb derselben Steuerperiode â jedenfalls bei unterschiedlichen Steuersubjekten â weder der gesetzgeberischen Konzeption noch dem verfassungsmÃ¤ssigen Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit widerspricht. </p> <p class="Urteilstext">Aus <i>systematischer</i> Sicht wÃ¼rde der Antrag der Pflichtigen damit sowohl eine Abweichung vom steuerrechtlichen Stichtagsprinzip darstellen als auch die (steuer-)rechtliche SelbstÃ¤ndigkeit der beiden beteiligten Gesellschaften bis zum Fusionszeitpunkt und das Massgeblichkeitsprinzip missachten.</p> <p class="Erwgung2"><b>4.7 </b>Zusammenfassend kann damit festgehalten werden, dass der Gesetzeswortlaut keine BerÃ¼cksichtigung des bereits von der Ã¼bernommenen Gesellschaft versteuerten Kapitals gebietet und auch eine systematische, teleologische oder historische Auslegung keine entsprechende Korrektur aufdrÃ¤ngen. Dementsprechend ist das Eigenkapital der Pflichtigen nach dem Stichtagsprinzip zu bemessen und der anbegehrte Einschlag bei der Kapitalsteuer zu Recht verweigert worden. </p> <p class="Erwgung2"><b>4.8 </b>Was die Pflichtige hiergegen weiter vorbringt, vermag nicht zu Ã¼berzeugen: Die (in wirtschaftlicher Hinsicht) mehrfache Erfassung des Eigenkapitals im selben Kalenderjahr ist systemimmanente Folge des gesetzlichen Stichtagsprinzips und der eigenstÃ¤ndigen Besteuerung der bis zu ihrer Verschmelzung rechtlich selbstÃ¤ndigen Schwestergesellschaften. Selbst wenn in anderen Bereichen vereinzelt Abweichungen vom Stichtagsprinzip ohne ausdrÃ¼ckliche Gesetzesgrundlage akzeptiert werden, ist hierfÃ¼r immer eine schlÃ¼ssige Rechtfertigung im Rahmen einer umfassenden Auslegungsmethodik erforderlich. Vorliegend drÃ¤ngt aber weder die systematische noch die teleologische oder die historische Auslegung eine Korrektur des klaren Gesetzeswortlauts auf. Die in der Beschwerde und Teilen der Lehre geÃ¤usserte generelle Kritik an der Kapitalbesteuerung ist nicht geeignet, zur Erhellung der vorliegenden Sachlage beizutragen und ist primÃ¤r ein politisches Postulat de lege ferenda. Sodann bezieht sich der Grundsatz der SteuerneutralitÃ¤t im Umstrukturierungsrecht vor allem auf die Gleichbehandlung der stillen Reserven und nicht auf eine generelle steuerliche Gleichstellung aller UmstrukturierungsvorgÃ¤nge. Auch die in der Beschwerde angesprochene Gestaltungs- und Organisationshoheit der Unternehmen gebietet keine generelle steuerliche Gleichstellung aller Umstrukturierungsvarianten. Vielmehr mÃ¼ssen sich nach der zitierten Rechtsprechung Unternehmen steuerlich gerade auf das von ihnen gewÃ¤hlte Vorgehen behaften lassen (vgl. z.B. BGr, 20. Februar 2015, 2C_711/2014, E. 2.3.2). Das von der Pflichtigen angerufene Prinzip der Massgeblichkeit der Handelsbilanz ist sodann ebenfalls nicht verletzt, vielmehr wird gerade auf die am Stichtag jeweils gÃ¼ltige Handelsbilanz der einzelnen Schwestergesellschaften abgestellt. Im Gegensatz dazu wÃ¼rde eine Korrektur der Bemessungsgrundlage pro rata temporis vorliegend gerade zu einer von den Handelsbilanzen der beiden Schwestergesellschaften abweichenden EinschÃ¤tzung fÃ¼hren und mitunter die bis zum 31. MÃ¤rz 2017 fortgestehende eigenstÃ¤ndige BuchfÃ¼hrungspflicht der Ã¼bernommenen Schwestergesellschaft ignorieren. </p> <p class="Erwgung2">Die Beschwerde ist damit abzuweisen.</p> <p class="Erwgung1"><b>5. </b> </p> <p class="Erwgung2">AusgangsgemÃ¤ss sind die Gerichtskosten der Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und es steht ihr keine ParteientschÃ¤digung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG). Eine EntschÃ¤digung steht sodann auch dem kantonalen Steueramt nicht zu, nachdem kein entsprechender Antrag gestellt wurde und kein Ã¼ber die Ã¼bliche AmtstÃ¤tigkeit hinausgehender Aufwand ersichtlich ist (§ 152 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG und § 17 Abs. 2 lit. a VRG).</p> <p class="Einzug1"><span>DemgemÃ¤ss erkennt <span>die Kammer</span>:</span></p> <p class="Einzug2"><span>1. Die Beschwerde wird abgewiesen. </span></p> <p class="Einzug2"><span>2. Die GerichtsgebÃ¼hr wird festgesetzt auf <br/> Fr. 750.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> <u>Fr. 140.--</u> Zustellkosten,<br/> <u>Fr. 890.--</u> Total der Kosten.</span></p> <p class="Einzug2"><span>3. <span>Die Kosten werden der BeschwerdefÃ¼hrerin auferlegt.</span></span></p> <p class="Einzug2"><span>4. Eine ParteientschÃ¤digung wird nicht zugesprochen. </span></p> <p class="Einzug2"><span>5. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Schweizerischen Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>6. Mitteilung an:<br/> a) die Parteien;<br/> b) das Steuerrekursgericht; <br/> c) das Sekretariat der GeschÃ¤ftsleitung des kantonalen Steueramts; <br/> d) das Steueramt der Stadt E; <br/> e) die EidgenÃ¶ssische Steuerverwaltung.</span></p> </div> <br/><br/> </br></td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Dokument --> <!-- FOOTER --> <p class="fusszeile"></p> <!-- /FOOTER --> </body> </html>