B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung II B-6714/2010 U r t e i l v o m 1 3 . M ä r z 2 0 1 2 Besetzung Richter Frank Seethaler (Vorsitz), Richter Ronald Flury, Richter Stephan Breitenmoser, Gerichtsschreiberin Karin Behnke. Parteien A._______, A._______Einzelunternehmen, vertreten durch Rechtsanwalt Hans Peter Derksen, Beschwerdeführerin, Gegen Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde RAB, Postfach 6023, 3001 Bern, Vorinstanz. Gegenstand Revisionsaufsicht; Zulassung als Revisionsexpertin. B-6714/2010 Seite 2 Sachverhalt: A. A._______ (in der Folge: Beschwerdeführerin) erwarb am 2. April 1987 das Diplom als Buchhalterin mit eidg. Fachausweis und am 24. Oktober 1996 das Diplom als eidg. dipl. Treuhandexpertin. Am 7. Dezember 2007 stellte die Beschwerdeführerin bei der Eidg. Rev i- sionsaufsichtsbehörde (RAB, Vorinstanz) ein Gesuch um Zulassung ihres Einzelunternehmens A.________ als Revisionsexperte sowie um persö n- liche Zulassung als Revisionsexpertin. Darin machte sie eine beaufsic h- tigte Fachpraxis im Rahmen ihrer Tätigkeiten bei der R._______ vom 16. April 1977 bis 29. Februar 1980 und bei der S._______ vom 1. Juli 1983 bis 29. Februar 1988 geltend. Im Weiteren führte sie eine unbeaufsichti g- te Fachpraxis seit dem 1. September 1991 i m Rahmen ihrer Tätigkeit im Einzelunternehmen A._______ auf. Mit Verfügungen vom 14. Dezember 2007 bzw. 19. Dezember 2007 der Vorinstanz wurden die Beschwerdeführerin persönlich und ihr Einzelu n- ternehmen A._______ provisorisch als Revisi onsexperten zuge lassen sowie in das Revisorenregister eingetragen. B. Nachdem in der im Hinblick auf die definitive Zulassung einsetzenden Korrespondenz keine Annäherung der Standpunkte erzielt werden konnte und nach Gewährung des rechtlichen Gehörs, wies d ie Vorinstanz die Gesuche der Beschwerdeführerin und ihres Einzelunternehmens um Z u- lassung als Revisionsexperten mit Verfügung vom 18. August 2010 ab, hob die provisorischen Zulassungen al s Revisionsexperten auf und or d- nete die Löschung der entsprechenden Eintragungen im Revisorenregis- ter an. Indessen wurde d ie Beschwerdeführerin unbefristet als Revisorin zugelassen und als solche in das Revisorenregister eingetragen, desglei- chen ihr Einzelunternehmen, freilich unter der Bedingung des Anschlu s- ses an ein ext ernes System der regelmässigen Beurteilung ihrer Prüft ä- tigkeit durch gleichrangige Berufsleute und befristet für die Dauer von fünf Jahren. Zur Begründung wurde ausgeführt, Personen mit einem A b- schluss als eidg. dipl. Treuhandexperten würden als Revisionse xperten zugelassen, wenn sie mindestens fünf Jahre Fachpraxis nachwiesen. Die Fachpraxis müsse dabei vorwiegend auf den Gebieten des Rechnung s- wesens und der Rechnungsrevision erworben worden sein, wovon mi n- destens zwei Drittel unter Beaufsichtigung durch e ine zugelassene Revi- sionsexpertin bzw. einen zugelassenen Revisionsexperten. Wie sich b e-B-6714/2010 Seite 3 reits aus dem Gesetzestext ergebe, könne vor dem Beginn einer Ausbi l- dung gemäss Art. 4 Abs. 2 des Revisionsaufsichtsgesetzes vom 16. D e- zember 2005 (RAG, SR 221.302) keine Fachpraxis angerechnet werden. Nachdem die Beschwerdeführerin am 2. April 1987 den eidg. Fachau s- weis als Buchhalterin und am 24. Oktober 1996 das Diplom als eidg. dipl. Treuhandexpertin erlangt habe, könne ihr frühestens ab dem 2. April 1984 beaufsichtigte Fachpraxis angerechnet werden, womit die beaufsichtigte Fachpraxis vom 16. April 1977 bis 29. Februar 1980 bei der R._______ wegfalle. Die Beschwerdeführerin mache sodann beaufsichtigte Fachpr a- xis unter Herrn B._______ im Rahmen ihrer Tätig keit bei der S._______ vom 1. Juli 1983 bis zum 29. Februar 1988 geltend. Den Nach weis, dass Herr B._______ über die erforderliche Ausbildung und Fachpraxis im Sin- ne von Art. 4 Abs. 2 RAG verfüge oder übergangsrechtlich einer entspr e- chenden Fach person gleichgestellt s ei ( Art. 43 Abs. 4 RAG), habe die Beschwerdeführerin nicht erbracht. Es komme hinzu, dass die Beschwe r- deführerin bei der S._______ ausschliesslich auf dem Gebiet des Rec h- nungswesens tätig gewesen sei. Gemäss Art. 4 Abs. 4 RAG müsse die Fachpraxis für eine Zulassung als Revisionsexpertin sowohl auf dem G e- biet des Rechnungswesens als auch der Rechnungsrevision erworben worden sein. Fachpraxis ausschliesslich auf dem Gebiet des Rec h- nungswesens reiche für eine Zulassung nicht aus. Von der gesamten Fachpraxis werde lediglich ein Anteil von mindestens 10 Prozent auf dem Gebiet der Rechnungsrevision verlangt. Aus der eingereichten Bestät i- gung von Herrn C._______, wonach dieser der Beschwerdeführerin bei der Aufnahme der selbständigen Revisionstätigkeit 1991 beratend zur Seite gestanden und mit ihr gemeinsam die Revision des Geschäftsja h- res 2008 der Stif tung T._______ durchgeführt habe, lasse sich in dieser Hinsicht nichts zu ihren Gunsten ableiten . Die Beschwerdeführerin verf ü- ge über keine beaufsichtigte Fachpraxis im Sinne des Gesetzes (Art. 4 RAG), weshalb eine reguläre Zulassung als Revisionsexpertin ausser Be- tracht falle. Aber auch d ie Voraussetzungen für eine Zulassung nach a l- tem Recht gemäss Art. 50 der Revisionsaufsichtsverordnung vom 22. Au- gust 2007 (RAV, SR 221.302.3) seien nicht gegeben, da die Beschwerde- führerin ihre Ausbildung zur eidg. diplomierten Treuhandexpertin erst nach dem Stichtag vom 1. Juli 1992 abgeschlos sen habe. Ebenso wenig liege ein Härtefall nach Art. 43 Abs. 6 RAG vor. Denn eine nicht vorh an- dene qualifizierte Berufserfahrung könne nicht im Rahmen der Härtefal l- klausel substituiert werden. Die Beschwerdeführerin und damit auch ihr Einzelunternehmen könnten hingegen gestützt auf Art. 43 Abs. 6 RAG als Revisoren zugelassen werden. Die Verweiger ung der Zulassung der B e-B-6714/2010 Seite 4 schwerdeführenden als Revisionsexperten sei nicht unverhältnismässig (wird näher ausgeführt). C. Gegen diesen Entscheid erhebt die Beschwerdeführerin (für sich persön- lich sowie als Inhaberin des Einzelunternehmens A._______), vertreten durch Rechtsanwalt Hans Peter Derksen, Zürich, am 16. September 2010 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgeric ht mit den Anträgen , der En t- scheid sei hinsichtlich der Ziffern 2, 4 und 5 aufzuheben und sie bzw. ihr Einzelunternehmen seien als Revisionsexperten im Sinne von Art. 4 RAG zuzulassen; e ventualiter seien die Akten an die Vorinstanz zur Vervol l- ständigung der Untersuchung und Neuentscheidung zurück zuweisen, al- les unter Kosten- und Entschädigungsfolge. Zur Begründung wird ausge- führt, die Vorinstanz lehne sowohl eine Zulassung gemäss Art. 4 RAG als auch gemäss Art. 50 RAV ab. Schliesslich mache die Vorinstanz geltend, dass eine Zulassung als Revisionsexpertin gestützt auf Art. 43 Abs. 6 RAG ausgeschlossen sei. Die Beschwerdeführerin stütze ihren Antrag auf Art. 43 Abs. 6 RAG . Nach Auffassung der Vorinstanz fehle ihr beaufsic h- tigte Fachpraxis. Die etwas mehr als 3 ½ Jahre betragende Fachpraxis unter der Aufsicht von Herrn B._______ bei der S._______ sei als beauf- sichtigte Fachpraxis anzuerkennen. Herr B._______ habe das eidgenö s- sische Diplom für Buchhalter am 14. April 1963 erlangt (Beschwerdebe i- lage [BB] 3). Damit sei die Beaufsichtigung im Sinne von Art. 43 Abs. 4 RAG für mehr als 30 Monate nachgewiesen. Die Beschwerdeführerin könne die angeblich fehlende beaufsichtigte Fachpraxis in der Rec h- nungsrevision durch die lange Berufserfahrung seit 1991 in ihrem Einze l- unternehmen mehr als nur kompensieren. Der Schluss der Vorinstanz, dass eine Zulassung als Revisionsexpertin gestützt auf Art. 43 Abs. 6 RAG ausgeschlossen sei, widerspreche Bundesrecht. Gehe man vom 1. April 1984 als massgebendem Zeitpunkt aus, verfüge die Beschwerd e- führerin bis zur Einreichung des Gesuchs über 20 Jahre Berufserfahrung im Rechnungswesen und in der Revision bzw. bis zum Zeit punkt des an- gefochtenen Entscheids der Vorinstanz über 25 Jahre. Auch der U m- stand, dass die Beschwerdeführerin als besonders befähigte Revisorin im Handelsregister eingetragen gewesen sei, spreche für sie. Er zeige, dass die Beschwerdeführerin für ihre Arb eit die Eintragung als besonders b e- fähigte Revisorin benötigt habe, mithin als Revisorin im Sinne von Art. 727b Abs. 2 des Obligatio nenrechts vom 30. März 1911 (OR, SR 220, in der Fassung vom 4. Oktober 1991 [AS 1992 774], in Kraft vom 1. Juli 1992 bis 31. Dezember 2007 [AS 2007 4791, 4839]) tätig gewesen sei. Mit der Inkraftsetzung des RAG sei zwar die Revisionsaufsicht an strenge B-6714/2010 Seite 5 Voraussetzungen geknüpft worden, jedoch spreche nichts dagegen, Pe r- sonen mit langjähriger und einwandfreier Berufserfahrung ges tützt auf Art. 43 Abs. 6 RAG zuzulassen. Ohne die anbegehrte Zulassung als R e- visionsexpertin sei der Beschwerdeführerin die Ausübung des langjähr i- gen Mandats bei der Stiftung T._______ künftig verwehrt. D. Mit Vernehmlassung vom 1. November 2010 beantragt die Vorinstanz die kostenfällige Abweisung der Beschwerde. Für den Sachve rhalt und die Begründung verweist sie grundsätzlich auf die angefochtene Verfügung vom 18. August 2010. Ergänzend führt sie aus, Art. 50 RAV stelle eine grundsätzlich abschliessende Konkretisierung von Art. 43 Abs. 6 RAG in Bezug auf eine Härtefallzulassung von Revisionsexperten dar. Die B e- schwerdeführerin erfülle die Voraussetzungen einer altrechtlichen beso n- ders befähigten Revisorin nicht. Es lägen keine sachlichen Gründe vor, weshalb sie unter dem neuen Recht besser gestellt werden solle als unter dem alten Recht. Eine Zulassung von Personen als Revisionsexperten in Anwendung von Art. 43 Abs. 6 RAG, die unter altem Recht nicht als b e- sonders befähigt gegolten hätten, würde das neu ge schaffene Zula s- sungssystem unterwandern. Das Begriffselement "Expertin" weise gerade auf die erforderliche qualifizierte praktische Erfahrung hin. Wenn eine sol- che fehle und trotzdem gestützt auf Art. 43 Abs. 6 RAG eine Zulassung als Revisionsexpertin erteilt würde, mache die Unterscheidung zwischen Revisionsexperten und Revisoren keinen Sinn . Entge gen der anschei- nenden Auffassung der Beschwerdeführerin hätten Personen, die unter altem Recht als besonders befähigt gegolten hätten, die Anforderungen an die Ausbildung und die Fachpraxis in Bezug auf die Zulassung als R e- visionsexpertin sehr wohl zu erfüllen gehabt. Insofern werde bei der heu- tigen Beurteilung der besonderen Befähigung nicht auf eine dahin gehen- de frühere, jedoch in dieser Hinsicht nicht beweiskräftige, Eintragung im Handelsregister abgestellt. Die frühere Eintragung der Beschwerdeführ e- rin im Handelsregister als besonders befähigte Reviso rin entbinde mithin nicht von einer Prüfung der Frage , ob die entsprechenden Voraussetzun- gen tatsächlich er füllt gewesen seien. Vorliegend sei dies indessen nicht der Fall. Dam it die unter Herrn B._______ geltend gemachte beaufsic h- tigte Fachpraxis auf dem Gebiet des Rechnungswesens in Anwendung von Art. 43 Abs. 4 RAG angerechnet werden könne, müsse nachgewi e- sen werden, dass dieser die Vorausset zungen gemäss der altrechtlichen Verordnung über die fachlichen Anforderungen an besonders befähigte Revisoren vom 15. Juni 1992 (in der Folge: Verordnung vom 15. Juni 1992, AS 1992 1210 ff.) erfülle. Zwar verfüge Herr B._ ______ über eine B-6714/2010 Seite 6 Ausbildung als diplomierter Buchhalter i.S. von Art. 1 Abs. 1 Bst. b der Verordnung vom 15. Juni 1992. Seine zusätzlich erforderliche praktische Erfahrung von fünf Jahren – insbesondere im Bereich der Rechnungsr e- vision – sei jedoch weder nachgewiesen noch glaubhaft gemacht worden. Die bei der S._______ geltend gemachte beaufsichtigte Fachpraxis auf dem Gebiet des Rechnungswesens könne demnach höchstens als unb e- aufsichtigte Fachpraxis angerechnet werden. Selbst wenn die Beschwe r- deführerin die fehlende praktische Erfahrung von Herrn B._______ nach- weisen oder zumindest glaubhaft machen könnte und sie demnach über 30 Monate beaufsichtigte Fachpraxis auf dem Gebiet des Rechnungsw e- sens verfügen würde, könne ihr gleichwohl nicht darin gefolgt werden, die fehlende beaufsichtigte Fachpraxis auf dem Gebiet der Rechnungsrevis i- on lasse sich durch ihre langjährige Berufserfahrung in ihrem Einzelu n- ternehmen kompensieren. Für eine Zulassung als Revisionsexpertin g e- stützt auf Art. 4 RAG bedürfe es der beaufs ichtigten Fachpraxis sowohl auf dem Gebiet des Rechnungswesens als auch der Rechnungsrevision. Eine Kompensation der beaufsichtigten Fachpraxis durch eine (langjähr i- ge) unbeaufsichtigte Fachpraxis bleibe im Rahmen von Art. 4 RAG jedoch ausgeschlossen. Entgegen der Meinung der Beschwerdeführerin sei die Unterscheidung zwischen Rechnungslegung und Rechnungsrevision sehr wohl gerechtfertigt und vom Gesetzgeber auch ausdrücklich gewollt (wird näher ausgeführt). Dies gelte auch mit Blick auf die Härtefallbe stimmung von Art. 43 Abs. 6 RAG. Im Übrigen werde vorliegend das Verhältnismäs- sigkeitsgebot nicht verletzt. Die Beschwerdeführerin verfüge nämlich zur- zeit nur über ein ordentliches Revisionsmandat (Stiftung T._______), über welches sie rund 12% des Gesamtumsatzes ihres Einzelunternehmens generiere. Die übrigen Revisionsmandate könne sie gestützt auf die e r- teilte Zulassung als (gewöhnliche) Revisorin weiterhin betreuen. E. Mit Replik vom 3. Dezember 2010 hält die Beschwerdeführerin an ihren Anträgen fest. Sie weist soweit hier interessierend nochmals darauf hin, dass Herr B._______ als beaufsichtigende Person alle geforderten V or- aussetzungen (nötiger Abschluss, Leistungsausweis in Rechnungswesen und Rechnungsrevision) erfülle und nach altem Recht vo m Nachweis e i- ner eigenen Beaufsichtigung befreit sei. Die fehlende beaufsichtigte Fachpraxis in Rechnungsrevision werde durch die seit 1991 andauernde, langjährige und einwandfreie (unbeaufsichtigte) Fachpraxis im eigenen Betrieb, welche regelmässige und a nspruchsvolle Rechnungsrevisionen einschliesse, kompensiert. B-6714/2010 Seite 7 F. Am 7. Januar 2011 reichte die Vorinstanz die Duplik ein, wobei sie an i h- rem Rechtsbegehren auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde fes t- hält. G. Mit Eingabe vom 14. November 2011, welche der Vorinstanz zur Kenntnis gebracht wurde, bezieht sich die Beschwerdeführerin auf das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-3737/2010 vom 12. Oktober 2011, welches sich vertieft zur Tragweite von Art. 43 Abs. 6 RAG und den Voraussetzun- gen eines Härtefa lls äussert e, einen solchen freilich konkret verneinte . Sie führt unter Beilegung verschiedener Dokumente aus, die im fraglichen Urteil genannten Voraussetzungen seien in ihrem Fall insbesondere de s- halb erfüllt, weil die von ihr seit langem betreute Stiftu ng T._______ eine Bilanzsumme von knapp 10 Millionen Franken sowie einen Mitarbeit er- bestand von 50 Personen aufweise und im Jahr 2010 Investitionen von etwa 11 Millionen Franken vorge nommen habe. Hinzu käme, dass diese Stiftung gemäss kantonalen Vorgaben nach spezifischen (strengen) Vo r- gaben zur Rechnungslegung revidiert werde (wird näher ausgeführt). Auf diese sowie die weiteren Vorbringen wird, soweit sie sich als recht s- erheblich erweisen, in den nachfolgenden Erwägungen näher eingega n- gen. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Streitsache zuständig (Art. 31 sowie Art. 33 Bst. e des Verwaltungsg e- richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [VGG, SR 173.32] i.V.m. Art. 28 Abs. 2 des Revisionsaufsichtsgesetzes vom 16. Dezember 2005 [RAG, SR 221.302]). Die Beschwerdeführerin stellt für sich und für ihre Einze l- firma getrennte Anträge. Weil ihre Einzelfirma für sich alleine nicht b e- schwerdebefugt ist, sind die sie betreffenden Anträge der Beschwerdefüh- rerin als alleiniger Inhaberin zuzurechnen. Die Beschwerdeführerin hat am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen (Art. 48 Abs. 1 Bst. a des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG, SR 172.021]), ist durch die angefoch tene Verfügung besonders berührt (Art. 48 Abs. 1 Bst. b VwVG) und hat ein B-6714/2010 Seite 8 schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 48 Abs. 1 Bst. c VwVG). Die Anforderungen an die Beschwerdefrist (Art. 50 Abs. 1 VwVG) sowie an Form und Inhalt der Beschwerdeschrift (Art. 52 VwVG) sind erfüllt. Der Kostenvorschuss wurde fristgemäss bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG), der Vertreter hat sich rechtsgenüglich ausgewiesen (Art. 11 VwVG) und auch die übrigen Sachurteilsvoraussetzungen liegen vor (Art. 44 ff. VwVG). Auf die Beschwerde ist deshalb einzutreten. 2. Die Vorinstanz wies das Gesuch der Beschwerdeführerin um die Zula s- sung als Revisionsexpertin mit Verfügung vom 18. August 2010 ab. Sie erachtete die regulären Anforderungen an die beaufsichtigte Fachpraxis insofern als nicht erfüllt, als einerseits bezüglich der beaufsichtige nden Person, Herrn B._______, nicht erwiesen sei, ob er selber über genüge n- de Fachpraxis verfügt habe. Zudem fehlten der Beschwerdeführerin mi n- destens drei Monate beaufsichtigte Fachprax is in Rechnungsrevision . Damit fehle der Beschwerdeführerin eine hinreichend qualifizierte Beruf s- erfahrung, so dass auch eine ausnahmsweise Zulassung unter dem Titel des Härtefalls nicht gewährt werden könne. Denn eine fehlende qualif i- zierte Berufserfahrung dürfe nach dem unmissver ständlichen Willen des Gesetzgebers nicht im Rahmen der Härtefallklausel substituiert werden. Dem hält die Beschwerdeführerin im Wesentlichen entgegen, Herr B._______, unter dessen Aufsicht s ie bei der S._______ gestanden sei, habe sowohl das erforderliche Diplom besessen als auch über die erfo r- derliche praktische Erfahrung verfügt. Nach so langer Zeit dürften zudem keine überspannten Anforderungen an den Praxisnachweis der beau f- sichtigenden Person gestellt werden. Mit Bezug auf ihren eigenen Praxis- nachweis habe sie ein allfälliges Fehlen von drei Monaten beaufsichtigter Fachpraxis in Rechnungsrevision durch eine einwandfreie Erbringung von Revisionsdienstleistungen (unter Einschluss der Rechnungsrevision) auf Grund ihrer langjährigen praktischen Erfahrung seit 1991 in ihrer eigenen Unternehmung kompensieren können. Es ist zu prüfen, wie es sich damit verhält. 3. Das Revisionsaufsichtsgesetz ist am 1. September 2007 in Kraft getreten. Es regelt die Zulassung und die Beaufsichtigu ng von Personen, die Revi-B-6714/2010 Seite 9 sionsdienstleistungen erbringen und dient der ordnungsgemässen Erfü l- lung und Sicherstellung der Qualität von Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 1 und 2 RAG). Natürliche Personen und Revisionsunternehmen, die Revisionsdienstleis- tungen erbringen, bedürfen einer Zulassung durch die Aufsichtsbehörde (Art. 3 Abs. 1 RAG i.V.m. Art. 1 Abs. 1 RAV). Nach Art. 28 Abs. 1 RAG ob- liegt die Aufsicht der Vorinstanz. Sie entscheidet gemäss Art. 15 Abs. 1 RAG auf Gesuch hin über die Zulassung von Revisionsexpertin- nen/Revisionsexperten (Unternehmen/natürliche Personen), Revisori n- nen/Revisoren (Unternehmen/natürliche Personen) sowie von staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen. 3.1. Eine natürliche Person wird gemäss Art. 4 Abs. 1 RAG als Revi si- onsexpertin oder Revisionsexperte zugelassen, wenn sie die Anforderu n- gen an Ausbildung und Fachpraxis erfüllt und über einen unbescholtenen Leumund verfügt. Die Anforderungen an Leumund und Ausbildung sind vorliegend u n- bestrittenermassen erfüllt, so dass sich Weiterungen dazu erübrigen. Die Beschwerdeführerin verfügt über ein Diplom als eidg. diplomierte Tre u- handexpertin. Bezüglich der geforderten Fachpraxis kommt demnach Art. 4 Abs. 2 Bst. b RAG zur Anwendung: "Die Anforderungen an Ausbildung und Fachpraxis erfüllen: [...] b. eidgenössisch diplomierte Treuhandexpertinnen und Treuhandexperten, Steuerexpe r- tinnen und Steuerexperten sowie Expertinnen und Experten in Rechnungslegung und Controlling, je mit mindestens fünf Jahren Fachpraxis; [...]" Die Anforderungen an die Fachpraxis werden in Art. 4 Abs. 4 RAG präzi- siert: "Die Fachpraxis muss vorwiegend auf den Gebieten des Rechnungswesens und der Rechnungsrevision erworben worden sein, davon mindestens zwei Drittel unter Beau f- sichtigung durch eine zuge lassene Revisionsexpertin oder einen zugelassenen Revis i- onsexperten oder durch ei ne ausländische Fach person mit vergleichbarer Qualifikation. Fachpraxis während der Aus bildung wird angerechnet, wenn diese Voraussetzungen e r- füllt sind." B-6714/2010 Seite 10 Bereits aus dem Wortlaut von Art. 4 Abs. 4 RAG geht klar hervor, dass die Fachpraxis auf den Gebieten des Rechnungswesens und der Rec h- nungsrevision zu erwerben ist. Ferner hat sich die Beaufsichtigung s o- wohl auf das Rechnungswesen als auch auf die Revisionstätigk eit zu be- ziehen (vgl. BVGE 2011/11 E. 4.2). Die Vorinstanz nimmt nach ständiger Praxis eine vorwiegende Tätigkeit auf den erwähnten Gebieten bei einem Beschäftigungs grad von 75 % ei- ner Vollzeitstelle an. Diese Pra xis ist nicht zu beanstanden, bewegt sich die Vorinstanz doch mit ihrer Auslegung des Wortes "vorwiegend" im Rahmen ihres Beurteilungsspielraums (vgl. BVGE 2011/11 E. 3.1 und Ziff. 5.3 der angefochtenen Verfügung). Gestützt hierauf hätte die Beschwerdeführerin somit eine beauf sichtigte Fachpraxis von 30 Monaten (60 x ¾ x ⅔) sowie eine unbeaufsichtigte Fachpraxis von 15 Monaten nachzuweisen (60 x ¾ x ⅓). Zur Frage, wie viel Fachpraxis jeweils auf dem Gebiet des Rechnung s- wesens und auf jenem der Re vision zu erwerben ist, schweigen sich so- wohl Art. 4 RAG als auch die Botschaft aus. Die Vorinstanz legt das E r- fordernis der Fachpraxis in Rechnungswesen und Revision praxisgemäss dergestalt aus, dass mindestens 10% der geltend gemachten Fachpraxis im Bereich der Rechnungsr evision erworben sein müssen (vgl. BVGE 2011/11 E. 4.2 sowie Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B -3648/2010 vom 5. Mai 2011, E. 2.2.1). Die Beschwerdeführerin hätte demnach, falls sie regulär als Revisionsexpertin zugelassen werden wollte, 3 Monate beaufsichtigte Fachpraxis in der Rechnu ngsrevision und 27 Monate b e- aufsichtigte Fachpraxis im Rechnungswesen nachzuweisen. 3.2. Gemäss Art. 7 RAV gilt Fachpraxis als unter Beaufsichtigung erwo r- ben, wenn die Gesuchstellerin oder der Gesuchsteller einer Fachperson, welche die gesetzlichen Anforderungen erfüllt, formell unterstellt war und die Tätigkeit weisungsgebunden ausgeübt hat (vgl. BVGE 2011/11 E. 3.2, BVGE 2010/18 E. 4.5). Nach Art. 43 Abs. 4 RAG gilt Fachpraxis, die bis zwei Jahre nach Inkraf t- treten dieses Gesetzes unter der Beaufsichtigung von Personen erwo r- ben wurde, welche die Voraussetzun gen nach der Verordnung vom 15. Juni 1992 erfüllen, als Fachpraxis im Sinne von Art. 4 RAG. 3.3. Die Aufsichtsbehörde kann in Härtefällen auch Fachpraxis anerke n- nen, welche den gesetzliche n Anforderungen nicht genügt, sofern eine B-6714/2010 Seite 11 einwandfreie Erbringung von Revisionsdienstleistungen aufgrund einer langjährigen praktischen Erfahrung nachgewiesen wird (Art. 43 Abs. 6 RAG; vgl. BVGE 2010/59 E. 4 und 6.1). 3.4. Die vorstehend aufgeführten Vorschriften enthalten verschiedene un- bestimmte Rechtsbegriffe, bspw. "unter Beaufsichtigung", "Härtefall", "einwandfreie Erbringung", "langjährige praktische Erfahrung". Art. 43 Abs. 6 RAG räumt der Verwaltungsbehörde zudem Ermessen ein ("Die Aufsichtsbehörde kann"). Beides - Ermessen wie auch unbestimmte Rechtsbegriffe - dient der Einzelfallgerechtigkeit. Die Behörde, welche einen Ermessensentscheid zu treffen hat, ist geha l- ten, ihre Entscheidkompetenz insbesondere pflichtgemäss, d.h. verfa s- sungs- und gesetzeskonform, auszuüben. Ihren Entscheid hat sie daher vor dem Hintergrund von Verfassungsgrundsätzen, wie der Rechtsgleic h- heit, der Verhältnismässigkeit, der Pflicht zur Wahrung öffentlicher Int e- ressen und dem Willkürverbot, auszufällen und zu begründen. Dar über hinaus sind auch Sinn und Zweck der gesetzlichen Ordnung zu beachten (vgl. PIERRE TSCHANNEN/ULRICH ZIMMERLI/MARKUS MÜLLER, Allgemeines Verwaltungsrecht, 3. Aufl., Bern 2009, § 26 Rz. 11 ff.; ULRICH HÄFE- LIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwa ltungsrecht, 6. Aufl., Zürich 2010, Rz. 441, 445 ff., 1938; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwa l- tungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.149 ff.; ANDRÉ GRISEL, Traité de droit ad- ministratif, Neuenburg 1984, Bd. I S. 333). Das Bundesverwaltungsgericht hat sowohl Ermessenskontrollen durchzu- führen als auch die Auslegung von unbestimmten Gesetzesbegriffen durch eine Verwaltungsbehörde zu überprüfen (Art. 37 VGG i.V.m. Art. 49 Bst. a VwVG). Nach konstanter Praxis ist dabei jedoc h Zurückhaltung zu üben und den Verwaltungsbehörden ein gewisser Beurteilungsspielraum zuzuerkennen, wenn der Entscheid besondere Kenntnisse oder Vertrau t- heit mit den tatsächl ichen Verhältnissen voraussetzt und die Behörde die für den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte geprüft und die erforderli- chen Abklärungen sorgfältig und umfassend durchgeführt hat (vgl. BVGE 2011/11 E.3 sowie Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B -7968/2009 vom 6. Mai 2010 E. 4.4). Bei missbräuchlichen und ermessensunte r- schreitenden oder -überschreitenden Entscheiden liegt jedoch immer eine Rechtsverletzung vor, welche das Bundesverwaltungsgericht frei übe r- prüft. B-6714/2010 Seite 12 3.5. Ausgangspunkt jeder Gesetzesauslegung ist der Wortlaut einer B e- stimmung (vgl. zu diesem auch im Verwaltungsrecht geltenden Grundsatz Art. 1 Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Deze mber 1907 [ZGB, SR 210]; HEINZ HAUSHEER/MANUEL JAUN, Die Einleitungstitel des ZGB, Bern 2003, N. 6 zu Art. 1; ERNST A. KRAMER, Juristische M e- thodenlehre, 3. Aufl., Bern 2010, S . 57 ff.). Ist der Text nicht ohne Weit e- res klar und sind verschiedene Interpretationen möglich, so muss unter Berücksichtigung aller Auslegungsmethoden (grammatikalische, systema- tische, historische und teleologische) nach seiner wahren Tragweite g e- sucht werden; dabei kommt es namentlich auf den Zweck der Regelung, die dem Text zu Grunde liegenden Wertungen sowie auf den Sinnz u- sammenhang an, in dem die Norm steht. Im Sinne eines pragmatischen Methodenpluralismus ist es grundsätzlich abzulehnen, einzelne Aus le- gungsmethoden einer hierarchischen Prioritätenordnung zu unterstell en (vgl. BGE 131 III 33 E. 2, BGE 130 II 202 E. 5.1; BVGE 2011/11 E.3.4; ERNST A. KRAMER, a.a.O., S. 57 ff.). 4. 4.1. Vorliegend umstritten ist, ob bzw. inwiefern die Beschwerdeführerin in - für eine ordentliche Zulassung als Revisionsexpertin - hinreichender Weise beaufsichtigte Fachpraxis nachweisen kann. Neben den oben ge- nannten, bereits erfüllten Zulassungsv oraussetzungen wären nach dem Gesagten einerseits der Nachweis erforderlich, dass Herr B._______, der gemäss den Angaben der Beschwerdeführerin ihre Tätigkeit bei der S._______ beaufsichtigte, hierfür hinreichend qualifiziert war , und ande- rerseits, dass ihre damalige beaufsichtigte Tätigkeit mindestens 30 Mona- te betrug und neben dem Rechnungswesen mindestens 3 Monate Rech- nungsrevision umfasste. 4.2. Unbestritten ist, dass die Beschwerdeführerin über 40 Monate Fach- praxis im Rechnungswes en bei der S._______ nachweisen kann und dass sie da bei Herrn B._______ unterstellt war, der ihre Tätigkeit beau f- sichtigte. 4.2.1. Die Vorinstanz ver tritt indessen die A uffassung, Herr B._______ verfüge zwar über eine Ausbildung i.S. von Art. 1 Abs. 1 Bst. b der al t- rechtlichen Verordnung vom 15. Juni 1992, jedoch fehle der Nachweis für dessen zusätzlich erforderliche praktische Erfahrung von fünf Jahren, insbesondere im Bereich der Rechnungsrevision (Art. 1 Abs. 1 Bst. b i.V.m. Art. 5 der Verord nung vom 15. Juni 1992). D as habe zur Folge , dass die fragliche Zeit der Beschwerdeführerin lediglich als unbeaufsich-B-6714/2010 Seite 13 tigte Fachpraxis im Rechnungswesen angerechnet werden könne. Dem entgegnet die Beschwerdeführerin, Herr B._______ sei gemäss dem da- maligen (Übergangs-)Recht ausdrücklich vom Nachweis der Beaufsicht i- gung befreit und se in b ei der S._______ erworbener Leistungsausweis auf den Gebieten des Rechnungswesens und der Rechnungsrevisi on liesse sich nicht ernstlich in Zweifel ziehen. 4.2.2. Der 1930 geborene B._______ erwarb am 14. April 1963 das eidg. Diplom für Buchhalter (BB 3). Er erfüllt damit (auch nach Auffassung der Vorinstanz) die Anforderungen an die Ausbildung gemäss Art. 1 Abs. 1 Bst. b der Verordnung vom 15. Juni 1992. Gemäss Art. 5 d ieser Verord- nung brauchen sodann Personen, die im Zeitpunkt der Inkraftsetzung am 1. Juli 1992 eine der in Art. 1 aufgeführten Ausbildungen abgeschlossen haben und bereits im Bereich der Rechnungsrevision tätig sind, die B e- aufsichtigung der Fachpraxis nicht nachzuwei sen; demgegenüber ist die verlangte Dauer der praktischen Erfahrung nachzuweisen. Neben einer Kopie des erwähnten eidg. Diploms für Buchhalter, welches Herr B._______ am 14. April 1963 ausgestellt wurde, findet sich in den amtlichen Akten der Vorinstanz eine Kopie des von Herrn B._______ zu- sammen mit Dr. D._______ unterzeichneten Arbeitszeugnisses vom 29. Februar 1988 der Beschwerdeführerin. Dieses äussert sich freilich nicht näher zur innerbetrieblichen Stellung und Tätigkeit von Herrn B._______, doch gestattet es diesbezüglich immerhin gewisse indirekte Rückschlü s- se. Weitere, ge nauere Angaben zu Herrn B._______ , welche indessen auch nicht umfassend sind, sondern bloss das Aufsichtsverhältnis gegen- über der Beschwerdeführerin betreffen, stammen von dieser selber und finden sich auf dem undatierten Formular "Bestätigung des Arbeitge bers" in den Akten der Vorinstanz . Dieses Dokument enthält zudem die hand- schriftliche Anmerkung der Beschwerdeführerin, dass das interessierende Arbeitsverhältnis von Herrn B._______ 21 Jahre zurückliege und daher keine Bestätigung (der Arbeitgeberin) hierzu erhältlich gewesen sei. O b- jektivierte Angaben von dritter Seite, insbesondere auch zur innerbetrieb- lichen Stellung von Herrn B._______ sowie zu seiner Tätigkeit und deren Dauer, sind keine vorhanden. Damit können – wohl mit der Vorinstanz – zwar einerseits das geltend gemachte Aufsichtsverhältnis sowie dessen Dauer und Fokussier ung auf das Rechnungswesen zumindest als glaubhaft anerkannt werden. Dass andererseits Herr B._______ nach Erwerb seines eidg. dipl. Buchhalter - Diploms im Jah r 1963 bi s zum Beginn d ieses Aufsichtsverhältnisses im B-6714/2010 Seite 14 Jahr 1984 die erforderliche Fachpraxis in Rechnungswesen und Rec h- nungsrevision erworben hä tte, ist mit Blick auf die konkreten Umstände (und namentlich auf seine Zeichnung sberechtigung) zwar ebenfalls z u- mindest nicht auszuschlies sen. Doch ist der hinreichende Nachweis mangels objektiver Beweise als missglückt zu betrachten, und auch die blosse Glaubhaftigkeit des behaupteten Sachumstands erscheint als frag- lich. Würden indessen andere Gründe die Zulassung der Beschwerdefüh- rerin als Revisionsexpertin gestatten, müsste dem nicht weiter nachg e- gangen zu werden. Hierauf ist zurückzukommen (vgl. nachfolgend E. 5). 4.2.3 Zweifel ergeben sich weiter – abermals in Übereinstimmung mit der Vorinstanz – hinsichtlich der Frage, ob die Beschwerdeführerin unt er der Aufsicht von Herrn B._______ namentlich auch Fachpraxis in der Rech- nungsrevision erworben hat, wobei nach dem Gesagten in dieser Hinsicht eine vergleichsweise kurze Zeitspanne von 3 Monaten ausrei chen würde (vgl. oben E. 4.1). Die Besch werdeführerin behauptete dies übrigens ur- sprünglich selber nicht , wenn man auf ihre Angaben im erwähnten Fo r- mular "Bestätigung des Arbeitgebers" abstellt, sondern sie scheint diesen Prozessstandpunkt erst im späteren Verfahrensverlauf und lediglich hilf s- weise eingenommen zu haben. Auch diese Frage braucht indessen nicht abschliessend geklärt zu werden, wenn die Beschwerdeführerin aus a n- deren Gründen als Revisionsexpertin zuzulassen ist. 4.3 Im Sinne eines Zwischenergebnisses ist daher festzuhalten, dass die Beschwerdeführerin die regulären Anforderungen an eine Zulassung als Revisionsexpertin insofern erfüllt, als sie über einen einwandfreien Le u- mund, eine hinreichende Ausbild ung und, in zeitlicher Hinsicht , über ge- nügende Fachpraxis verfügt. Beweisschwierigkeiten ergeben sich inde s- sen in Bezug auf die Qualität der Fachpraxis bzw. der beaufsichtigten Fachpraxis. So anerkennt die Vorinstanz zwar die Ausbildung der beau f- sichtigenden Person, aber sie macht geltend, die beaufsichtigende Pe r- son verfüge namentlich auf dem Gebiet der Rechnungsrevision nicht über die erforderliche Fachpraxis. Entsprechend anerkennt sie daher auch nicht die von der Beschwerdeführerin geltend gemac hte bea ufsichtigte Fachpraxis namentlich auf dem Gebiet der Rechnungsrevision. Jedenfalls bei summarischer Würdigung lässt sich nicht sagen, die Beschwerdefü h- rerin habe diese Einwände zu entkräften vermocht. 5. Es fragt sich, ob eine ausnahmsweise Zulassung als Härtefall möglich ist. B-6714/2010 Seite 15 5.1. Art. 50 RAV bestimmt, dass n atürliche Personen in Anwendung von Art. 43 Abs. 6 RAG als Revisionsexpertinnen oder Revisionsexperten z u- gelassen werden können, wenn sie nachweisen, dass sie a) am 1. Juli 1992 über eine Ausbildung und die entsprechende Fachpraxis nach Art. 1 Abs. 1 der Verordnung vom 15. Juni 1992 verfügt haben und b) seit dem 1. Juli 1992 mehrheitlich und ohne wesentliche Unterbrüche auf den G e- bieten des Rechnungswesens und der Rechnungsrevision tätig gewesen sind. Weil die Beschwerdeführerin ihr Diplom als eidg. dipl. Treuhande x- pertin erst am 24. Oktober 1996 erworben hat, ist – wie die Vorinstanz zu Recht erkannte – eine Zulassung als Revisionsexpertin gestützt auf diese Bestimmung nicht möglich. 5.2. Gemäss Art. 43 Abs. 6 RAG kann die Aufsichtsbehörde in Härtefällen Fachpraxis anerkennen, die den gesetzlichen Anforderungen nicht g e- nügt, sofern eine einwandfreie Erbringung von Revisionsdienstleistungen auf Grund einer langjährigen praktischen Erfahrung nachgewiesen wird. Dabei sind strenge Massstäbe an die Bejahung eines Härtefalls anzul e- gen, doch ist – entgegen der früher geäusserten Auffassung der Vori n- stanz – der Härtefall nicht auf die oben wiedergegebene, in Art. 50 RAV umschriebene Konstellation beschränkt (vgl. BVGE 2011/11 E. 5 mit wei- teren Hinweisen). 5.2.1 Eine Härte im Sinne der gesetzlichen Regelung erachtet das Bu n- desverwaltungsgericht als gegeben, wenn eine Person nicht unter regulä- ren Voraussetzungen zugelassen werden kann und dies bei objektiver Betrachtung zu einem unzumutbaren Ergebnis führt. Das kann etwa der Fall sein, wenn eine Gesuchstellerin auf Grund ihrer bisherigen Tätigkeit im Bereich ordentlicher Revisionen bei der Able hnung ihres Gesuchs um Zulassung als Revisionsexpertin eine wesentliche wirtschaftliche Einbu s- se in Kauf nehmen müsste und wenn die gesetzlichen Anforderungen nur knapp verfehlt werden. Eine solche Konstellation verneinte indessen das Bundesverwaltungsgericht in Fällen, bei denen die G esuchsteller bisher lediglich eingeschränkte Revisionen durchgeführt hatten, weil ihnen diese Tätigkeit ohne Einschränkung auch als Revisorinnen und Revisoren offen stand, und wenn die gesetzlichen Anforderungen relativ deutli ch verfehlt wurden ( vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts B -3737/2010 v om 12. Oktober 2011 E. 5.1 und B-1350/2010 vom 29. April 2011 E. 5.3). 5.2.2 Was die Dauer der geforderten Fachpraxis anbetrifft, während wel- cher einwandfreie Revisionsdienstleistungen zu erbringen sind, hat es das Bundesverwaltungsgericht bisher abgelehnt, sich auf eine exakte B-6714/2010 Seite 16 zeitliche Grenze festzulegen . Vielmehr hat das Gericht den Zeitfaktor l e- diglich als eines der in einer Gesamtschau zu würdigenden Elemen te be- rücksichtigt. Immerhin erachtete es im Urteil B-1379/2010 vom 28. August 2010 in Erwägung 7.1 ff. acht Jahre Fachpraxis für einen Revisor unter dem Aspekt von Art. 43 Abs. 6 RAG als ausrei chend. Des Weiteren hielt es in BVGE 2011/11 in Erwägung 5 am Ende fest, dass auch im Rahmen der Härtefallklausel die Anforderungen an die praktischen Erfahrungen bei Revisionsexperten strenger auszugestalten und zu gewichten seien als bei der Zulassung zum Revisor. Dies gilt es auch in zeitlicher Hinsicht zu beachten, so dass, allgemein gesagt, Revisionsexperten wohl deutlich mehr als acht Jahre Fachpraxis nachweisen können müssen. Im erwähn- ten Urteil B-3737/2010 vom 12. Oktober 2011 liess das Bundesverwa l- tungsgericht insoweit durchblicken, dass es bei einem Revisionsexperten unter dem Blickwinkel des Härtefalls eine Gesamtdau er an Fachpraxis von nahezu 20 Jahren als ausreichend erachten würde (vgl. E. 5.3 am Ende). 5.2.3 Was die Qualität der geforderten Fachpraxis anbetrifft, äusserte sich das Bundesverwaltungsgerich t im Urteil B -3737/2010 vom 12. Okto ber 2011 dahin, dass unter einer qualifizierten Berufserfahrung für eine Z u- lassung als Revisionsexperte das Vorliegen von Fachpraxis auf dem G e- biet anspruchsvollerer Revisionen erforderlich sei (vgl. E. 5.4.2 am Ende). Demnach sei der Nachweis ordentlicher Revisionsmandate bzw. zumi n- dest solcher Mandate erforder lich, die von Revisionsexperten durchg e- führt würden, also insbesondere soweit hier interessierend Revisionen wirtschaftlich bedeutender Gesellschaften im Sinne von Art. 727 Abs. 1 Ziff. 2 OR (in der Fassung vom 16. Dezember 2005, in Kraft seit 1. Januar 2008) mit einer Bilanzsumme von 10 Millionen Franken, einem Umsatzer- lös von 20 Millionen Franken und 50 Vollzeitstellen im Jahresdurchschnitt. Indessen wies das Gericht auch in diesem Zusammenhang auf die No t- wendigkeit einer Gesamtbetrachtung hin, so dass nicht nur ordentliche bzw. anspruchsvolle Revisionsmandate nachzuweisen seien, sondern auch andere, weniger anspruchsvolle Revisionstätigkeiten in die Beurte i- lung einflössen. Anzumerken bleibt, dass die erwähnten Schwellenwerte mit der neuerl i- chen Änderung vom 17. Juni 2011 von Art. 727 Abs. 1 Ziff. 2 OR (in Kraft seit dem 1. Januar 2012) auf eine Bilanzsumme von 20 Millionen F ran- ken, einen Umsatzerlös von 40 Millionen Franken und 250 Vollzeitstellen im Jahresdurchschnitt hinaufgesetzt wurden , was eine gewisse Locke- rung gegenüber der bis anhin strengeren Regelung bedeutet . Nach al l-B-6714/2010 Seite 17 gemeinen intertemporalrechtlichen Gru ndsätzen is t die Rechtmässigkeit einer Verfügung nach der Rechtslage zur Zeit ihres Erlasses zu beurtei- len, es sei denn, das Gesetz bestim me etwas anderes oder die sofortige Anwendung der neuen Vorschrift sei aus Gründen den öffentlichen Int e- resses geboten (vgl. BGE 127 II 306 E. 7c S. 316 sowie HÄFELIN/MÜLLER/ UHLMANN, a.a.O., Rz 322-327). Die beiden letztgenannten Einschränku n- gen sind vorliegend nicht ge geben. Die Übergangsbestimmungen zur Änderung vom 17. Juni 2011 äussern si ch zur hier zu beurteilenden Konstellation nicht, sondern sie besagen, dass die – gelockerten – Vor- schriften dieser Änderung vom ersten Geschäftsjahr an gelten, das mit ih- rem Inkraf ttreten oder danach beginnt. Zudem modifizieren sie lediglich den bereits mit der erwähnten Novelle vom 16. Dezemb er 2005 festg e- legten Grundsatz, wonach anspruchsvolle Revisionen besonderes Fac h- wissen verlangen, so dass eine sofortige Anwendung nicht als zwingend geboten bzw. als im öffentlichen Interesse liegend erscheint. Abgesehen davon gestatten sie insbesondere nicht den Schluss, dass Revisionen un- terhalb der neu definierten Schwelle nicht als anspruchsvoll zu bewerten seien, sondern sie öffnen da s Feld anspruchsvoller Revisionsarbeiten im genannten Umfang allen Revisoren. Hierauf wird zu rückzukommen sein (vgl. E. 5.3.2 und 5.3.3). 5.2.4 Gemäss bundesrätlicher Botschaft wie auch gemäss Schrifttum können Härtefälle auch bei Beweisnot vorliegen, insbesondere wenn Fachpraxis bei Personen erworben wurde, die verstorben sind und deren Fachdiplome nicht mehr beigebracht werden können ( so ausdrücklich Botschaft des Bundesrates vom 23. Juni 2004, BBl 2004 3969 ff., insb. 4093; RASHID BAHAR, in: Rolf Watter/Urs Bertschinger, Basler Kommentar zum Revisionsrecht, Basel 2011, Rz 22 zu Art. 43 RAG). 5.3 Es ist zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin die Voraussetzungen zur Zulassung als Revisionsexperten gemäss den dargelegten Kriterien des Härtefalls im Sinne von Art. 43 Abs. 6 RAG erfüllt. 5.3.1 Wie eingangs dargelegt, vermochte die Beschwerdeführerin nach- zuweisen, dass sie während der geforderten Dauer von 30 Monaten R e- visionsdienstleistungen unter Aufsicht erbrachte und dass die sie beau f- sichtigende Person über die erforderliche Ausbildung verfügte. Nicht nachzuweisen vermochte sie hingegen, dass sie von diesen 30 Monaten während dreier Monate Dienstleistungen im Bereich der Rechnungsrev i- sion erbrachte. Ebenso wenig vermochte sie den Nachweis zu erbringen, dass die sie beaufsichtigende Person über genügende Fachpraxis verfüg-B-6714/2010 Seite 18 te. Damit lässt sich aber einerseits sagen, dass sie die gesetzlichen An- forderungen in zeitlicher Hinsicht vergleichsweise knapp, nämlich um le- diglich drei Monate, verfehlt hat und dass andererseits, was den Praxi s- nachweis der sie be aufsichtigenden Person betrifft , nach so langer Zeit durchaus von einer Beweisnot auszugehen ist, welche nach dem Willen des Gesetz gebers in derartigen Fällen nicht der ein Zulassungsgesuch stellenden Person angelastet werden darf . Dies würde sich vorliegend umso weniger rechtfertigen, als mit Blick auf das im Jahr 1963 erworbene Buchhalterdiplom ihres damaligen Vorgesetzten und seine in den 80er - Jahren in der Finanzabteilung einer grösseren, international tätigen U n- ternehmung bekleidete Führungsposition ohne Weiteres angenommen werden darf, dass er zumindest über eine nicht unbeachtli che Erfahrung im hier massgeblichen Tätigkeitsgebiet verfügte. 5.3.2 Die Beschwerd eführerin führt seit 1991 hauptberuflich ein Tre u- handunternehmen und in dessen Rahmen regelmässig Revisionsmand a- te aus, namentlich auch solche, welche die Stiftung T._______ betreffen (vgl. die Aufstellung in den Akten der Vorinstanz). Klagen oder Bemänge- lungen sind nicht aktenkundig. Insofern kann von einer nahezu 20 - jährigen, mithin langjährigen einwandfreien Erbringung von Revision s- dienstleistungen ausgegangen werden. Seit der erwähnten Revision des OR vom 16. Dezember 2005 (vgl. oben E. 5.2.3), welche unter anderem auch zu einer Änderung von Art. 83b ZGB (SR 210) führte, gelten für die Revision von Stiftungen die Vorschriften des Obligationenrechts über die Revisionsstelle bei Aktiengesellschaften (Art. 83b Abs. 3 ZGB i.V.m. Art. 727 ff. OR). Richtet sich d ie Art der Revision – ordentliche oder eing e- schränkte Revision – somit nach den Bestimmungen des Aktien rechts, muss die Stiftung ihre Buchführung durch eine zugelassene Revisionsex- pertin oder einen zugelassenen Revisionsexperten ordentlich prüfen la s- sen, wenn zwei der drei nachstehenden Grössen in zwei aufeinander fo l- genden Geschäftsjahren überschritten werden (Art. 727 Abs. 1 Ziff. 2 OR in der Fassung vom 16. Dezember 2005 [vgl. vorne E. 5.2.3] und 727b Abs. 2 OR i.V.m. Art. 83b Abs. 3 ZGB): eine Bilanzsumme von 10 Milli o- nen Franken; ein Umsatzerlös von 20 Millionen Frank en; 50 Vollzeitstel- len im Jahresdurchschnitt. Es verhält sich in casu so, dass es sich bei der Stiftung T._______ um eine bedeutende Unternehmung handelt, welche nach unwidersprochen gebliebener Darstellung der Be schwerdeführerin über 50 V ollzeitstellen verfügt, im Jahr 2010 eine Bilanzsumme v on 10 Millionen Franken aufwies und offenbar Bruttoinvestitionen in Liege n- schaften von knapp 11 Millionen Franken tätigte. An dieser Betr ach- tungsweise ändert sich nach A uffassung des Bundesverwaltungsgerichts B-6714/2010 Seite 19 im vorlie genden Fall nichts, wenn die genannte Schwelle nunmehr hi n- aufgesetzt wurde (vgl. oben E. 5.2.3). Nach glaubhafter, unwidersproche- ner Darstellung der Beschwerdeführerin verlangt zudem der Sitzkanton dieser im Sozialbereich tätigen Stiftung die Beachtung eines hohen Stan- dards für die Rechnungslegung, wie er für Revisionsexperten gilt (vgl. hierzu auch die umfassenden Beilagen zur Eingabe der Beschwerdefü h- rerin vom 14. November 2011) . Damit lässt sich sagen, dass die hier zu beurteilende Fachpraxis der Beschwe rdeführerin neben einfacheren R e- visionen auch regelmässige, anspruchsvolle Revisionen im Sinne der Rechtsprechung des Bundesverwal tungsgerichts beschlägt (vgl. oben E. 5.2.3). Als solche erfüllt sie somit die Anforderungen von Art. 43 Abs. 6 RAG. 5.3.3 Die Beschwerdeführerin weist darauf hin, während vieler Jahre Re- visionsdienstleistungen im Rahmen eines Revisionsmandats für eine b e- deutende Stiftung zu erbringen, was ihr indessen verwehrt wäre , wenn sie ihre Zulassung als Revisionsexpertin verlieren würde. Hinzu käme ein erheblicher Verlust an Reputation und Knowhow. Wie erwähnt, wurden die Schwellenwerte von Art. 727 Abs. 1 Ziff. 2 OR auf den 1. Januar 2012 soweit hin aufgesetzt, dass die Kennzahlen der von der Beschwerdeführerin revidierten, nach dem G esagten bedeuten- den Stiftung, nunmehr unterhalb dieser Werte liegen. Mit Blick auf die ge- änderte Vorschrift wäre die Beschwerdeführerin demnach auch als g e- wöhnliche Revisorin berechtigt, für diese juristische Person Revision s- dienstleistungen zu erbringen. Indessen verhält es sich nach unwide r- sprochener, ausführlich dokumentierter Darstellung der Beschwerdefü h- rerin so, dass der Sitzkanton für grosse Stiftungen mit sozialer Ausric h- tung wie der vorliegenden , erhöhte Anforderungen stellt, welche nur von Revisionsexperten erfüllt werden können. Unter diesen Voraussetzungen erscheint die Befürchtung der Beschwerdeführerin, sie würde mit einer Abweisung ihres Gesuch s eine erh ebliche Erwerbseinbusse erleiden , nicht als unbegründet. Die Beschwerdeführerin bezifferte diese Einbusse mit 12 % des Gesamtumsatzes ihres Einzelun ternehmens. Auch d iese Ausführungen werden, soweit ersichtlich, nicht bestritten und erscheinen als nachvollziehbar und glaubwürdig. Die mit dem Rückgang des G e- samtumsatzes von 12 % verbundene wirtschaftliche Einbusse ist in ihrem Fall als nicht unwesentlich anzusehen, zumal damit angesichts der vo r- liegenden, besonderen Konstellation zugleich ein bedeutender Verlust von Reputation und Knowhow verbunden wäre (was in dem von der Vor-B-6714/2010 Seite 20 instanz zum Vergleich herangezogenen Urteil des Bundesverwaltungsge- richts B-5115/2009 vom 12. April 2010 nicht geltend gemacht wurde). 5.3.4 Damit l iegt nach dem Gesagten insgesamt ein Härtefall im Sinne von Art. 43 Abs. 6 RAG vor, weshalb die Vorinstanz das Zulassungsg e- such der Beschwerdeführerin als Revisionsexpertin nicht hätte ablehnen und sie bzw. ihr Einzelunternehmen nicht als Revisionsexpertin aus dem Revisorenregister hätte streichen dürfen. Die hiergegen gerichtete B e- schwerde ist daher gutzu heissen, der angefochtene Entscheid insoweit aufzuheben und die Vorinstanz anzuweisen, die Beschwerdeführerin bzw. ihr Einzelunternehmen als Revisionsexperten im Revisorenregister einzu- tragen. 5.3.5 Soweit sich die Beschwerdeführerin gegen eine auf fünf Jahre be- fristete Eintra gung ihres Einzelunternehmens in das Revisorenregister wendet, vermag sie indessen nicht durchzudringen und ist ihre B e- schwerde abzuweisen. Dies, weil – wie die Vorinstanz in ihrer Beschwe r- devernehmlassung vom 1. November 2010 in Ziffer 3 mit Blick auf die bei Revisionsunternehmen durchzuführenden Kontrollen zutreffend ausführt – Art. 3 Abs. 2 RAG die auf fünf Jahre befristete Zulassung von Revis i- onsunternehmen ausdrücklich vorschreibt. 6. Bei diesem Verfahrensausgang gilt die Beschwerdeführerin als überwi e- gend obsiegende Partei, weshalb ihr keine Kosten aufzuerlegen sind (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Vorinstanzen oder unterliegende Bundesbehörden h a- ben keine Verfahrenskosten zu tragen, auch wenn sie unterliegen (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Als obsiegende Partei hat die Beschwerdeführerin Anspruch auf eine Par- teientschädigung für die ihr erwachsenen notwendigen Kosten (Art. 7 Abs. 1 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und En t- schädigungen vor dem Bun desverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Das Anwaltshonor ar ist nach dem notwendigen Zeitau f- wand des Vertreters zu bemessen und beträgt ohne Mehrwertsteuer mi n- destens Fr. 200.-, höchstens jedoch Fr. 400.- pro Stunde (Art. 10 VGKE). Die Parteientschädigung ist aufgrund der eingereichten Kostennote fes t- zusetzen. Mit Schreiben vom 24. September 2010 reichte der Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin eine Kostennote für seinen Aufwand bis 16. Septem-B-6714/2010 Seite 21 ber 2010 ein. Er macht darin einen Aufwand von insgesamt 6.75 Stunden, entsprechend einem Honorar von Fr. 1'687. -, sowi e Auslagen von Fr. 50.65 und die auf diese Beträge ent fallende Mehrwertsteuer von Fr. 132.10, total Fr. 1'870.25 (inkl. MwSt.), geltend. Diese Aufwandberechnung erscheint plausibel und wird den Umständen gerecht; der der Honorarnote zugrundegelegte Stunde nansatz von Fr. 250.- ist ebenfalls angemessen. Hinzu kommen die (nicht bezifferten) Aufwendungen für die 4 -seitige Replik vom 2. Dezember 2010, so dass sich eine Parteientschädigung von Fr. 2'000.- (inkl. MwSt.) ergibt. Die RAB ist als unterliegende Vori nstanz zu betrachten und hat die Pa r- teikosten des Beschwerdeführerin zu tragen. Weil die Beschwerdeführerin im vorinstanzlichen Verfahren auch bei einer Gutheissung ihres Gesuchs kostenpflichtig geworden wäre, ist der ang e- fochtene Entscheid im Kostenpunkt nicht aufzuheben, was von der B e- schwerdeführerin auch nicht verlangt wird. 7. Im Bereich des Revisionsaufsichtsrechts handelt es sich nach der bu n- desgerichtlichen Rechtsprechung bei der Beurteilung der zu absolviere n- den Fachpraxis um eine Frage, deren Übe rprüfung dem Bundesgericht entzogen ist (Art. 83 Bst. t des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]; vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_438/2008 vom 16. Oktober 2008 E. 2 und 2C_136/2009 vom 16. Juni 2009). Dieser Entscheid kann demnach nicht mit Beschwerde an das Bundesgericht weitergezogen werden. Er ist endgültig. Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird dahin gutgeheissen, dass die angefochtene Verfü- gung vom 18. August 2010 insoweit aufgehoben wird, als sie sich auf die Nichtzulassung der Beschwerdeführerin und ihrer Einzel unternehmung A._______ als Revisionsexperten bezieht (Ziffer 2 und 4 der angefocht e- nen Verfügung). Weiter gehend wird die Beschwerde abgewiesen. 2. Die Beschwerdeführerin wird als Revisionsexpertin zugelassen. B-6714/2010 Seite 22 3. Die Vorinstanz wird angewiesen, die Beschwerdeführerin als Revision s- expertin im Revisorenregister einzutragen. 4. Das Einz elunternehmen A._______ mit Sitz in Rümlang wird unter der Bedingung des Anschlusses an ein externes Syst em der regelmässigen Beurteilung ihrer Prüftätigkeit durch gleichrangige Berufsleute bis zum 31. August 2013 für die Dauer von fünf Jahren als Revisionsexperte zugela s- sen. 5. Die Vorinstanz wird angewiesen, das Einz elunternehmen A._______ mit Sitz in Rümlang als Revisionsexperte im Revisorenregister einzutragen. 6. Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der geleistete Kostenvo r- schuss von Fr. 2'000.- wird der Beschwerdeführerin zurückerstattet. 7. Der Beschwerdeführerin wird zu Lasten der Vorinstanz eine Parteient- schädigung von Fr. 2'000.- (inkl. MwSt) zugesprochen. B-6714/2010 Seite 23 8. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerin (Einschreiben; Beilage n: Rückerstattun gs- formular und Beschwerdebeilagen); – die Vorinstanz (Ref-Nr. Ge suche Nr. _______ und _______ ; Ei n- schreiben; Beilage: Vorakten); – das Eidgenössische Justiz- und Polizeidepartement EJPD (Einschrei- ben). Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin: Frank Seethaler Karin Behnke Versand: 14. März 2012 D.