B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung I A-545/2012 U r t e i l v o m 1 4 . F e b r u a r 2 0 1 3 Besetzung Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richter Pascal Mollard, Richter Daniel Riedo, Gerichtsschreiber Stefano Bernasconi. Parteien A._______ AG, …, vertreten durch …, Beschwerdeführerin, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz. Gegenstand Mehrwertsteuer (freiwillige Steuerpflicht). A-545/2012 Seite 2 Sachverhalt: A. Die A._______ AG ist eine im schweizerischen Handelsregister eingetr a- gene Gesellschaft mit Sitz in […]. Nach eigenen Angaben ist sie speziali- siert auf den Aufbau und die Bewirtschaftung von nachhaltigen Teak - Forstinvestments in Brasilien und den internationalen Absatz sowie die Verwertung von Teakholz. B. Am 29. Mai 2007 stellte die A._______ AG den Antrag auf freiwillige U n- terstellung unter die Mehrwe rtsteuerpflicht rückwirkend auf den 1. Mai 2007. Die Eidgenössische Steuerverwaltung ( ESTV) lehnte dies en am 26. Juni 2007 mit der Begründung ab, die A._______ AG erziele Einkünf- te aus von der Steuer ausgenommen Umsätzen und erfülle daher die Ein- tragungsvoraussetzungen nicht. C. In der Folge legten die A._______ AG und die ESTV zwischen dem 27. Juli 2007 und dem 6. August 2010 in zahlreichen Schreiben ihre je- weiligen Standpunkte genauer dar. Die A._______ AG vertrat die Ansicht, dass es sich bei ihren Geschäften um Verkäufe von ind ividualisierten Bäumen im Ausland handle und somit nicht um eine von der Steuer au s- genommene D ienstleistung gemäss Art. 18 Ziff. 19 Bst. e des im fragli- chen Zeitpunkt in Kraft stehenden Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300) . Die Verkäufe der Teakbäume in Brasilien seien daher grundsätzlich als steuerbare Lie- ferungen im A usland zu betrachten und die A._______ AG aufgrund der von der ESTV festgelegten Praxis ins Register der Mehrwertsteuerpflich- tigen einzutragen. Die A._______ AG versuchte, ihren Standpunkt mit Einreichung verschiedener Unterlagen zu belegen. Die ESTV war demgegenüber der Auffassung, dass die Kunden der A._______ AG nicht frei über die "gekauften" Bäume verfü gen könnten. Sie würden nicht Eigentümer der Bäume, sondern würden im besten Fall Wertrechte erwerben, denen der Wert der Bäume gegenüber stehe. Die Kunden seien Anleger und die Tätigkeit der A._______ AG müsse mehr- wertsteuerlich unter Art. 18 Ziff. 19 Bst. e aMWSTG eingeordnet werden. Die Voraussetzungen der freiwilligen Unterstellung unter die Steuerpflicht seien somit nicht erfüllt. A-545/2012 Seite 3 Da die ESTV bis zum Schluss an ihrer Einschätzung festhielt, verlangte die A._______ AG mit Schreiben vom 12. August 2010 eine anfecht bare Verfügung. D. Mit Verfügung vom 21. April 2011 bestätigte die ESTV ihren Rechtsstand- punkt abermals und verneinte den auf den 1. Mai 2007 geltend gemac h- ten Anspruch auf freiwillige Unterstellung der A._______ AG unter die Mehrwertsteuerpflicht. E. Die hiergegen am 19. Mai 2011 erhobene Einsprache wies die ESTV mit Entscheid vom 20. Dezember 2011 ab. Sie begründete dies unter and e- rem damit, dass es trotz der neu eingereichten Unterlagen nicht belegt sei, dass die A._______ AG Eigentümerin der von den Grundeigentümern "gekauften" Teakbäume werde. Auch eine freie wirtschaftliche Verf ü- gungsmacht könne nicht erstellt werden. Die A._______ AG sei daher nicht in der Rechtsposition, die wirtschaftliche Verfügungsmacht im Sinne von Art. 6 Abs. 1 aMWSTG auf Dritte – ihre Kunden – übertragen zu kön- nen. F. Mit Eingabe vom 30. Januar 2012 reichte die A._______ AG (Beschwer- deführerin) beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde gegen den En t- scheid der ESTV ein und beantragt, der Einspracheentscheid vom 20. Dezember 2011 sei aufzuheben und die Beschwerdeführerin sei per 1. Mai 2007 in das Register der mehrwertsteuerpflichtigen Unternehmun- gen einzutragen – unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der Schweizerischen Eidgenossenschaft. Die Beschwerdeführerin bringt dazu vor, dass sie das Eigentum an den eingepflanzten Bäumen von den Grundeigentümern erwerben und dieses danach mittels Kaufvertrag an ihre Kunden weiterübertragen würde. Die Kunden der Beschwerdeführ e- rin würden somit zu rechtmässigen Eigentümern der Bäume. Bei der T ä- tigkeit der Beschwerdeführerin handle es sich um den An- und Verkauf von Bäumen im Ausland und dementsprechend mehrwertsteuerrechtlich um eine Lieferung im Sinne von Art. 6 Abs. 1 aMWSTG im Ausland und nicht um ein Anlagegeschäft. Eine Eintragung müsse somit möglich sein. G. Mit Vernehmlassung vom 9. Juli 2012 beantragt die ESTV die Abweisung der Beschwerde und hält dabei an ihrem bisherigen Rechtsstandpunkt A-545/2012 Seite 4 fest. Zusammenfassend bringt sie vor, dass es im Vertragsverhältnis zwi- schen der Beschwerdeführerin und ihren Kunden um eine bestm ögliche Vermehrung des von den K unden eingesetzten Geldes gehe, nicht aber um eine Lieferung von Bäumen, welche nach eingehender Analyse der eingereichten Unterlagen und den vorgebrachten Angaben ohnehin nicht in der Verfügungsmacht der Beschwerdeführerin stünde. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt dieses Gericht Be- schwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorli e- genden Beschwerde zuständig. Auf die form - und fristgerecht eingereich- te Beschwerde ist einzutreten. 1.2 Am 1. Januar 2010 ist das Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. Die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vo r- schriften bleiben grundsätzlich weiterhin auf alle während ihrer Geltungs - dauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar (Art. 112 Abs. 1 MWSTG). Da sich der vorliegende Sachve r- halt im Jahr 2007 zugetragen hat bzw. ein Eintragungsgesuch rückwi r- kend auf den 1. Mai 2007 zu beurteilen ist , untersteht das vorliegende Verfahren in materieller Hinsicht dem aMWSTG. Demgegenüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im Sinn von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkraf t- tretens hängige und damit grundsätzlich auch auf das vorliegende Verfah- ren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3 MWSTG insofern restriktiv zu handhaben, als gemäss höchstrichterlicher Rechtsprechung nur e i- gentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige Verfahren anzuwenden sind, und es dabei nicht zu einer Anwendung von neuem materiellen Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf ( [statt vieler] Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A -7652/2009 vom 8. Juni 2010 E. 1.3, A-545/2012 Seite 5 A-4146/2009 vom 9. März 2010 E. 1.3, A-1113/2009 vom 23. Februar 2010 E. 1.3). 2. 2.1 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefoch tenen Entscheid vom 20. Dezember 2011 grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Der Beschwerdeführer kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; vgl. ANDRÉ MO- SER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bu n- desverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.149). Jedoch ist es grundsät z- lich nicht Sache der Rech tsmittelbehörden, den für den Entscheid erhe b- lichen Sachverhalt von Grund auf zu ermitteln und über die tatsächlichen Vorbringen der Parteien hinaus den Sachverhalt vollkommen neu zu e r- forschen. Vielmehr geht es in diesem Verfahren darum, den von den Vo r- instanzen ermittelten Sachverhalt zu überprüfen und allenfalls zu beric h- tigen oder zu ergänzen ([statt vieler] Urteile des Bundesverwaltungsg e- richts A -3626/2009 vom 7. Juli 2010 E. 1.2, A 7164/2007 vom 3. Juni 2010 E. 1.5, A-310/2009 vom 7. Mai 2010 E. 1.4). 2.2 Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf den unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist ( MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 1.54, unter Ve r- weis auf BGE 119 V 347 E. 1a). Aus der Rechtsanwendung von Amtes wegen folgt, dass das Bundesve rwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz nicht an die rechtliche Begründung der Begehren gebunden ist (Art. 62 Abs. 4 VwVG) und eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen ganz oder teilweise gutheissen oder den angefoc h- tenen Entscheid im Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abweichenden Begründung bestätigen kann (sog. Motivsubstitution; vgl. BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen). 2.3 Die für die Entscheidfindung (Rechtsanwendung) vorzunehmende Tatsachenfeststellung setzt voraus, dass die Sachlage korrekt und voll - ständig ermittelt wurde. Das Verwaltungsverfahren und die Verwaltung s- rechtspflege werden deshalb grundsätzlich von der Untersuchungsmax i- me beherrscht (A rt. 12 VwVG). Demnach muss die entscheidende B e-A-545/2012 Seite 6 hörde den Sachverhalt von sich aus abklären (Untersuchungspflicht). Der Untersuchungsgrundsatz g ilt auch im Mehrwertsteuerrecht, da nach Art. 81 Abs. 1 MWSTG der Vorbehalt für Steuerverfahren gemäss Art. 2 Abs. 1 VwVG auf das Mehrwertsteuerrecht keine Anwendung findet. Der Untersuchungsgrundsatz erfährt jedoch durch die Mitwirkungspflicht der Verfahrensparteien eine Einschränkung. Die Mitwirkungspflicht gilt natu r- gemäss gerade für solche Tatsachen, welche eine Partei besser kennt als die Behörden und welche diese ohne Mitwirkung der Partei gar nicht oder nicht mit vernünftigem Aufwand erheben könnte ( MO- SER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 1.49 ff.). Des Weiteren hat eine Partei insbesondere bei Verfahren, welche durch eigenes Begehren ei n- geleitet wurden, die Pflicht, bei der Sachverhalt sfeststellung mitzuwirken (Art. 13 Abs. 1 Bst. a VwVG). Im Mehrwertsteuerverfahren wird der U n- tersuchungsgrundsatz zudem dadurch relativiert, dass dem Steuerpflic h- tigen spezialgeset zlich statuierte Mitwirkungspflichten auferlegt werde n (vgl. BVGE 2009/60 E. 2.1.2). 2.4 Gemäss dem – durch die Mitwirkungspflicht der Partei eingeschrän k- ten – Untersuchungsgrundsatz trägt die Behörde die Beweisführungslast (subjektive oder formelle Beweislast). Wie sich allfällige Zweifel nach a b- geschlossener Sachverhaltsermittlung auf den Entscheid der Behörde auswirken, wird hingegen nicht geregelt. Für die (materielle) Beweislast ist – mangels spezialgesetzlicher Regelung – Art. 8 des Schweizerischen Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 (ZGB, SR 210) in analoger Anwendung massgebend. Gemäss dem darin verankerten Rechtsprinzip trägt derjenige den Nachteil der "Nichtnachweislichkeit" einer Tatsache, der aus ihr Rechte ableiten wollte. Im Steuerrecht gilt gr undsätzlich, dass die Steuerbehörde für die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsa- chen den Nachweis zu erbringen hat, während der steuerpflichtigen Pe r- son der Nachweis der Tatsachen obliegt, welche die Steuerschuld mi n- dern oder au fheben ([statt vieler] Urteil des Bundesver waltungsgerichts A 5938/2011 vom 4. Juli 2012 E. 2. 1.2; ERNST BLUMENSTEIN/PETER LO- CHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 454). Dies bedeutet bei Gesuchen um freiwillige Unterstellung unter die Mehrwertsteuerpflicht nach Art. 27 Abs. 1 aMWSTG, dass der G e- suchsteller für das Vorhandensein der zur Unterstellung notwendigen Voraussetzungen beweisbelastet ist, da mit der Unterstellung unter die Steuerpflicht steuermindernde Effekte – beispielsweise die Erstattung der Vorsteuer – angestrebt werden. A-545/2012 Seite 7 2.5 Gegenstand des Beschwerdeverfahrens kann nur sein, was Gegen - stand des Einspracheentscheids war oder nach richtiger Gesetzesausl e- gung hätte sein sollen (Anfechtungsobjekt). Gegenstände, über welche die Vorinstanz nicht entschieden hat, und über die sie nicht zu entsche i- den hatte, sind aus Gründen der funktionellen Zuständigkeit durch die zweite Instanz nicht zu beurteilen (Urteile des Bundesgerichts 2C_642/2007 vom 3. März 2008 E. 2.2, 2A.121/2004 vom 16. März 2005 E. 2 .1; [statt vieler] BVGE 2010/12 E. 1.2.1). Der Streitgegenstand wird zudem durch die Parteianträge definiert und braucht mit dem Anfec h- tungsobjekt nicht übereinzustimmen. Er darf sich im Laufe des Beschwer- deverfahrens nur verengen, er kann nicht erweitert oder qualitativ verän- dert werden (Urteil des Bundesgerichts 2A.121/2004 vom 16. März 2005 E. 2.1; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A -1626/2010 vom 28. Ja- nuar 2011 E. 1.2.1). Was Streitgegenstand ist, bestimmt sich nach dem angefochtenen Entscheid und den Parteibegehren (BGE 133 II 35 E. 2). 2.6 Die Beschwerdeführerin beantragt die Eintragung in das Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen und somit die freiwillige Unterste l- lung unter die Mehrwertsteuerpflicht rückwirkend auf den 1. Mai 2007 . Dies ist der Streitgegenstand des vorinstanzlichen und des vorliegenden Verfahrens. Die Beschwerdeführerin führt in ihrem Gesuch vom 29. Mai 2007 bzw. im "Fragebogen zur Abklärung der Mehrwertsteuerpflicht" vom 26. April 2007 (vgl. […]) aus, der erste Vertrag (mit einem Kunden) sei am 10. Mai 2007 abgeschlossen worden und am gleichen Tag sei auch die erste Rechnungsstellung erfolgt. In der Folge hatte die Vorinstanz die Be- schwerdeführerin mehrfach darauf hingewiesen, sämtliche relevanten Dokumente einzureichen. Trotz dieses Gesuchs um rückwirkende Eintr a- gung – die gesetzlichen Eintragungs voraussetzungen müssen zu jenem Zeitpunkt erfüllt ge wesen sein – und des bereits erfolgten ersten Vertragssabschlusses legt die Beschwerdeführerin keinen einzigen Ve r- trag ins Recht, welcher in jenem Zeitraum Gültigkeit erlangt hätte und so die Vertragsstruktur zwischen der Beschwerdeführerin und den beteiligten Dritten aufzeigen könnte . Alle sich in den Akten befindenden – für das Verhältnis der Beschwerdeführerin zu ihren Geschäftspartnern relevanten – Dokumente und Verträge (bzw. Vertragsbestandteile) datieren von Zeit- punkten meist lange nach dem 1. Mai 2007. Die Allgemeinen Geschäfts- bedingungen (AGB) liegen dem Gericht beispielsweise in den Versionen 3, 4 bzw. 5 , gültig ab dem 18. Juli 2007, dem 9. September 2008 bzw. dem 4. März 2011, vor, wobei einzig die Version 3 vom 18. Juli 2007 noch genügend nahe am Eintragungszeitpunkt erscheint. Die erste vollständige – für die vorliegende Beurteilung verwendbare – Vertragsdokumentation A-545/2012 Seite 8 zwischen der Beschwerdeführerin und einem Grundeigentümer datiert sogar erst vom 1. Januar 2009 . Wie die Beschwerdeführerin angesichts der grossen zeitlichen Differenz ihr Gesuch und somit auch die vorliegen- de Beschwerde für den massgeblichen Zeitpunkt belegen möchte, ist un- klar. Dabei kann es im vorliegenden Verfahren auch nicht Aufgabe des Bundesverwaltungsgerichts sein, den Sachverhalt vollkommen neu zu er- forschen und zu erstellen (E. 2.1). Vielmehr wäre es einzig der B e- schwerdeführerin möglich gewesen, die notwendigen, sich auf den mass- gebenden Zeitpunkt beziehenden Dokumente einzureichen, wozu sie aufgrund ihrer Mitwirkungspflicht (E. 2.3) auch angehalten gewesen wäre. Es kann somit nicht überprüft werden , ob die Voraussetzungen für die Unterstellung unter die Mehrwertsteuerpflicht im streitbetroffenen Zei t- punkt – 1. Mai 2007 – erfüllt gewesen sind. Diese Nichtüberprüfbarkeit der Eintragungsvoraussetzungen schlägt sich zu Ungunsten der Be- schwerdeführerin aus, da sie dafür b eweisbelastet i st (E. 2.4). Die B e- schwerde ist bereits aus diesem Grund abzuweisen. 2.7 Wie zu zeigen sein wird (E. 3 ff.), ändert sich aber auch bei Einbezug der sich auf den Zeitraum nach dem 1. Mai 2007 beziehenden Belege nichts an diesem Ergebnis. Dazu ist freilich zu b emerken, dass die nach- folgende Prüfung jedoch nicht so weit gehen kann, als dass ein möglicher Anspruch auf Eintrag gemäss dem seit dem 1. Januar 2010 geltenden MWSTG geprüft werden kann, da hierzu weder die Beschwerdeführerin noch die Vorinstanz überhaupt Stellung genommen haben und sich das neue Recht vom alten nicht unwesentlich unterscheidet (vgl. ALOIS CA- MENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER/MARCEL R. JUNG/SIMEON L. PROBST, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 3. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2012, Rz. 484 ff.). Infolgedessen sind konsequenter- weise alle Dokumente (v.a. Vertragsmuster), die erst nach dem 1. Januar 2010 von der Beschwerdeführerin verwendet wurden, nicht in die Beurtei- lung mit einzubeziehen (so u.a. […]). 3. 3.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto -Allphasensteuer (Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug [Mehr - wertsteuer]; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eid ge- nossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]). Die Mehrwertsteuer will den Konsum der Verbraucher besteuern (BGE 123 II 295 E. 5a; Urteil des Bundesgerichts 2C_399/2011 vom 13. April 2012 E. 2.1). Sie ist u.a. ge - prägt von den Prinzipien der Wettbewerbsneutralität und der Besteuerung im Bestimmungsland (Bestimmungslandprinzip; KLAUS A. VALLENDER, in: A-545/2012 Seite 9 Ehrenzeller/Mastronardi/Schweizer/Vallender [Hrsg.], Die schweizer ische Bundesverfassung, Kommentar, 2. Aufl., St. Gallen/Zürich/Basel/Genf 2008, N 7 zur Art. 130; DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 49 f.). 3.2 Der Mehrwertsteuer unterliegen die im Inland gegen Entgelt erbrac h- ten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen sowie der E i- genverbrauch (Inlandsteuer; Art. 5 Bst. a - c aMWSTG). 3.3 Mehrwertsteuerpflichtig und damit Steuersubjekt der Mehrwertsteuer wird, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, sofern seine Lieferungen, seine Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich ge - samthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 21 Abs. 1 aMWSTG). Steue r- pflichtig sind namentlich natürliche Personen, Personengesellschaften, ju- ristische Personen des privaten und öffentlichen Rechts, unselbstständ i- ge öffentliche Anstalten sowie Personengesamtheiten ohne Rechtsfähi g- keit, die unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen (Art. 21 Abs. 2 aMWSTG). Von der Mehrwertsteuerpfli cht ausgenommen ist gemäss Art. 25 Abs. 1 Bst. a aMWSTG ein Unternehmen mit einem Jahresumsatz nach Art. 21 Abs. 3 aMWSTG bis zu Fr. 250'000.--, sofern die nach Abzug der Vorsteuer verbleibende Steuer (sogenannte Steuerzahllast) rege l- mässig nicht mehr als Fr. 4'000.-- im Jahr betragen würde. 3.4 Zur Wahrung der Wettbewerbsneutralität oder zur Vereinfach ung der Steuererhebung kann die ESTV unter den von ihr festzusetzenden B e- dingungen derjenigen Person, welche nach Art. 21 Abs. 1 aMWSTG die gesetzlich festgelegte Mindestumsatzgrenz e nicht erreicht oder nach Art. 25 Abs. 1 aMWSTG von der Steuerpflicht ausg enommen ist, gesta t- ten, sich der Steuerpflicht freiwillig zu unterstellen ( subjektive Option; Art. 27 Abs. 1 aMWSTG; siehe auch ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAU- ER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl., Bern 2003, Rz. 1115 ff.). Die Verwaltungspraxis der ESTV zu Art. 27 Abs. 1 aMWSTG verlangt, dass pro Jahr ein Mindestumsatz von Fr. 40'000. -- erzielt wird (Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer bzw. Wegleitung 2008 zur Mehrwertsteuer [nachfolgend: Wegleitung 2001 bzw. Wegleitung 2008], Rz. 688; Spezialbroschüre Nr. 02 "Steuerpflicht bei der Meh r- wertsteuer" [nachfolgend: Spezialbroschüre Nr. 02], in den Versionen gül- tig ab 1. Januar 2001 und ab. 1. Januar 2008, Rz. 4.2.1), was das Bu n- desverwaltungsgericht in konstanter Praxis als zul ässig erachtet hat (Ur-A-545/2012 Seite 10 teile des Bundesverwaltungsgerichts A-1652/2006 vom 22. Juni 2009 E. 2.2, A-12/2007 vom 28. Januar 2009 E. 2.2.1, A -1371/2006 vom 26. Juli 2007 E. 2.2.1, A-1534/2006 vom 9. Mai 2007 E. 4.1.2). Diese Praxis der ESTV lässt eine Option für die Steuerpflicht auch dann zu, wenn die Umsätze eines inländischen Unternehmens ausschliesslich aus im Ausland erbrachten Leistungen (reine Ausl andumsätze) stammen, die steuerbar wären, würden sie im Inland erbracht (BVGE 2007/38 E. 4.1.2 mit Hinweisen; Urteil des Bun desverwaltungsgerichts A-1411/2006 vom 14. Mai 2007 E. 4.2.2). 3.5 Umstritten ist vorliegend die Frage, ob die Leistungen, welche die Be- schwerdeführerin im Ausland (Brasilien) erbringt, steuerpflichtig wären, würden sie in der Schweiz erbracht. Wäre dies der Fall, könnte sich die Beschwerdeführerin gemäss Praxis der ESTV freiwillig der Steuerpflicht unterstellen. Die nachfolgenden Ausführungen beschränken sich auf die- se Frage. 3.5.1 Zu den im Inland steuerbaren Umsätze n gehören die gegen Entgelt erbrachten Lieferungen von Gegenständen (Art. 5 Bst. a aMWSTG) und die gegen Entgelt erbrachten Dienstleistungen (Art. 5 Bst. b aMWSTG). Eine Lieferung eines Gegenstands liegt vor, wenn die Befähigung ve r- schafft wird, im eigenen Namen über den Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen (Art. 6 Abs. 1 aMWSTG). Die Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht gehört demzufolge zum Grundtatbestand der Lieferung. Sie besteht in der Übertragung der Befähigung, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen. Die Übertragung des zivilrechtlichen E i- gentums ist demgegenüber nicht zwingend erforderlich und unter U m- ständen auch nicht genügend. Der Empfänger muss nicht als Eigentümer, sondern wie ein Eigentümer wirtschaftlich über den Gegenstand verfügen können. Dies ist der Fall, wenn er den Gegenstand brauchen oder verbrauchen, verändern, belasten und veräussern kann. Er muss Su b- stanz, Wert und Ertrag des Gegensta nds zugewendet erhalten. Unerheb- lich ist, auf welche Weise der Leistende dem Empfänger die Verfügung s- macht verschafft (Über tragung des Besi tzes durch Übergabe des G e- genstandes, Einigung, Be sitzkonstitut, Aushändigung des Warenpapiers usw.). Entscheidend ist, dass der Empfänger die Verfügungsmacht durch eine entsprechende Zuwendung des leistenden Unternehmers – welcher seinerseits über die wirtschaftliche Verfügungsmacht verfügen muss – empfängt (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.51/2005 vom 19. Mai 2006 E. 3; Urteile des Bundesverwal tungsgerichts A -1612/2006 und A-1613/2006 vom 9. Juli 2009 E. 2.3, A -1342/2006 vom 3. Mai 2007 A-545/2012 Seite 11 E. 6.1; PASCAL MOLLARD/XAVIER OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Trai- té TVA, Basel 2009, S. 219 N. 186 ff. ; PATRICK IMGRÜTH, mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Ba sel 2000 [mwst.com], N . 1 zu Art. 6 ; CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O., S. 93 f. N. 209 ff). 3.5.2 Das Gesetz nimmt jedoch in Art. 18 aMWSTG zahlreiche Umsätze von der Steuer aus, so auch diejenigen im Bereich des Geld - und Kapi- talverkehrs gemäss Art. 18 Ziff. 19 Bst. a -g aMWSTG. Diese von der Steuer ausgenommenen Umsätze stehen im Zusammenhang mit der B e- reitstellung und Verschiebung von Geldmitteln und deren Surro gaten, der Kapitalhingabe bzw. -aufnahme sowie der Übertragung von Finanzi e- rungsinstrumenten. So sind un ter Geldverkehr die Dienstleistungen im Zusammenhang mit der technischen Ausführung des Zahlungsverkehrs bzw. der Überwachung von Guthaben infolge von Einzahlungen und Gu t- schriften zu verstehen. Der Kapitalverkehr bedingt ebenfalls einen Gel d- verkehr, zudem aber auch den (kurz - oder langfristigen) Einsatz der Geldmittel als Produktionsfaktoren, was ihre Hingabe gegen Entgelt und Übernahme eines gewissen wirtschaftlichen Risikos – allenfalls gegen Si- cherheiten – durch den Kapitalgeber bedingt ( vgl. PHILIP ROBIN- SON/CRISTINA OBERHEID, mwst.com, N. 1 ff. zu Art. 18 Ziff. 19). Das Geld- und Kreditgeschäft ist mehrwertsteuerlich nicht an eine einzelne Branche gebunden. Der Anwendungsbereich dieser Norm ist daher auch nicht auf Banken im Sinne der Bankengesetzgebung beschränkt. Entscheidend ist vielmehr die Art der Umsätze und nicht die Eigenschaft des Leitungser b- ringers (vgl. CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O., N. 796; MOL- LARD/OBERSON/TISSOT BENEDETTO, a.a.O., S. 324 N. 507; ROBIN- SON/OBERHEID, mwst.com, N. 4 ff. zu Art. 18 Ziff. 19). Umsätze des Geld- und Kreditgeschäfts können somit beispielsweise auch aus Nebentäti g- keiten von Handels- und Industriegesellschaften erzielt werden. Zu den von der Steuer ausgenommenen Umsätzen des Geld- und Kapi- talverkehrs gehören nach Art. 18 Ziff. 19 Bst. e aMWSTG die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertp a- pieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesells chaften und anderen Vereinigungen. Der Gesetzgeber hat eine weite Umschre i- bung der von dieser Norm erfassten werthaltigen Rechten gewählt. So gehören – neben jenen mit Wertpapieren im Sinne des Obligatione n- rechts – ganz allgemein die Umsätze mit Wertrechten und Derivaten zu den von der Steuer ausgenommenen Umsät zen. Wertrechte sind nicht A-545/2012 Seite 12 verurkundete Rechte mit gleicher oder zumindest ähnlicher Funktion wie Wertpapiere. 3.6 Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen hat nicht in er s- ter Linie aus einer zivil -, sprich vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (Urteil des Bundesge- richts 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.6.1 mit Hin weisen; BVGE 2007/23 E. 2.3.2; ausführlich: RIEDO, a.a.O, S. 112). Der wir t- schaftlichen Betrachtungs weise kommt im Bereich der Mehrwertsteuer nicht nur bei der rec htlichen Qualifikation von Sach verhalten, sondern auch bei der Auslegung von zivilrechtlichen und von steuerrecht lichen Begriffen vorrangige Be deutung zu (Urteil des Bundes gerichts 2A.43/2002 vom 8. Januar 2003, veröffentlicht in Archiv für Schweizer i- sches Abgaberecht [ASA] 73 S. 565 ff. E. 3.2; BVGE 2007/23 E. 2.3.2). Nicht entscheidend ist deshalb grundsätzlich, wie die Parteien ihr Ver - tragsverhältnis ausgestalten (Urteil des Bundesgerichts 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3.2; zum Ganze n: Urteil des Bundesverwaltungs gerichts A-4011/2010 vom 18. Januar 2011 E. 2.4). 4. Im vorliegenden Fall geht es um die mehrwertsteuerliche Beurteilung der Tätigkeit der Beschwerdeführerin. Dass ein Leistungsaustausch zwischen der Beschwerdeführerin und ihren Kunden (nachfolgend auch: Invest o- ren) stattfindet, ist unbestritten. Strittig ist hingegen die Frage, was genau Gegenstand dieses Austausches ist und ob es sich dabei – falls sie in der Schweiz erfolgen würden (E. 3.4 in fine) – um von der Steuer ausg e- nommene Umsätze nach Art. 18 Ziff. 19 aMWSTG handelt. Um diese Frage zu beantworten, ist in einem ersten Schritt auf das Ve r- hältnis zwischen der Beschwerdeführerin und den Grundeigentümern (E. 4.1 f.) einzugehen. Die daraus gewonnenen Erkenntnisse ermögl i- chen in einem zweiten Schritt eine Beurteilung der Vorgänge zwischen der Beschwerdeführerin und den Investoren (E. 4.3). 4.1 Eine Lieferung liegt vor, wenn die Befähigung verschafft wird, im e i- genen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen (E. 3.5.1). Es muss demnach eine Übertragung der wirtschaftlichen Ve r- fügungsmacht über die Teakbäume von der Beschwerdeführerin auf ihre Kunden – die In vestoren – erfolgen. Dies setzt voraus, dass die B e- schwerdeführerin ihrerseits überhaupt die wirtschaftliche Verfügung s- macht innehatte . Nachfolgend ist daher zu prüfen, was genau die B e-A-545/2012 Seite 13 schwerdeführerin von den Grundeigentümern erwirbt. Nur die aus diesem Verhältnis tatsächlich erworbenen Rechte könnte sie im Anschluss an die Investoren weiterübertragen. 4.1.1 Die Beschwerdeführerin bringt vor, sie kaufe die eingepflanzten Teakbäume von den Grundeigentümern in Brasilien und erwerbe so das Eigentum an den Bäumen, n icht jedoch an den Grundstücken. Danach verkaufe sie die – immer noch eingepflanzten – Bäume in kleineren Ein- heiten an verschiedene schweizerische und internationale Investoren wei- ter. Dazu werde ein Baumkaufvertrag abgeschlos sen und die Investoren würden ihrerseits das Eigentum an den im Vertrag einzeln aufgezählten Bäumen erwerben. Jeder Baum sei genau individualisierbar und könne einem Investor zugeordnet werden . Die Investoren würden zudem ein Baumzertifikat erhalten, auf welchem die gekauften Bä ume aufgelistet seien und das Eigentum an ihnen bestätigt werde . Das Zertifikat stelle je- doch kein Wertpapier dar. So trage der Kunde nach Abschluss des Ve r- trags Nutzen und Gefahr an den Bäumen, könne im Gegenzug jederzeit über die Bäume verfügen, beispielsweise durch einen Verkauf an einen Dritten. Solche Verkäufe von noch eingepflanzten Bäumen als bewegl i- che Güter seien nach brasilianischem Recht möglich. Die Kunden hätten zudem das Recht , nicht aber die Pflicht , mit der Beschwerdeführerin e i- nen Baumservicevert rag abzuschliessen , welcher eine professionelle Bewirtschaftung der Bäume sicherstelle. Dieser Vertrag könne aber auch mit einer Drittfirma abgeschlossen werden. Bei der von der Beschwerde- führerin ausgeübten Tätigkeit handle es sich demnach einzig um den An- und Verkauf von Bäumen im Ausland und dementsprechend mehrwer t- steuerlich um eine Lieferung im Ausland. Würde diese in der Schweiz stattfinden, wäre sie steuerbar. 4.1.2 Die ESTV vertritt demgegenüber die Ansicht, die wirtschaftliche Ver- fügungsmacht über die eingepflanzten Teakbäume würde weder von den Grundeigentümern auf die Beschwerdeführerin noch von dieser danach auf die Investoren übergehen. Eine Übertragung von Besitz und E igen- tum würde nicht stattfinden, da die Bäume während der ganzen Dauer des Bewirtschaftungszyklus mit Grund und Boden verbunden blieben, an welchem die Investoren keinerlei Rechte hätten . Die Investoren würden einzig – was auch die Werbung der Beschwerdeführerin anpreise – eine möglichst hohe Rendite auf ihren Investitionen erwarten. Damit gehe es im Vertragsverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und den Investo- ren um eine bestmögliche Vermehrung des eingesetzten Kapitals, nicht aber um die Lieferung von Bäumen, was aufgrund der fehlenden Verf ü-A-545/2012 Seite 14 gungsmacht der Beschwerdeführerin ohneh in nicht möglich wäre. Es handle sich somit um Leistungen gemäss Art. 18 Ziff. 19 Bst. e aMWSTG und demzufolge sei ein Optieren für die freiwillige Steuerpflicht gemäss Art. 27 Abs. 1 aMWSTG nicht möglich. 4.2 4.2.1 Das Geschäftsmodell der Beschwerdeführerin ist so aufgebaut, dass sie von verschiedenen Grundeigentümern in Brasilien eingepflanzte und sich im Wachstum befindende Teakbäume "kauft" und diese in Tra n- chen an Investoren unter anderem auch in der Schweiz zusammen mit einem Servicevertrag "verkauft". Ausgangspunkt für die nachfolgende Beurteilung sind – mangels zeitnäherer Dokumente (vgl. E. 2.6) – die von der Beschwerdeführerin eingereichten Verträge, welche die Beschwerd e- führerin mit einem Grundeigentümer am 1. Januar 2009 in Brasilien ab- geschlossen hat. Mangels weiterer eingereichter Dokumente wird dabei davon ausgegangen, dass auch die mit anderen Grundeigentümern a b- geschlossenen Verträge die gleiche Struktur und – soweit hier wesentlich – den gleichen Inhalt haben. Zudem ist daran zu erinnern, dass der Um- stand, dass die Verträge mit dem Grundeigentümer dem brasilianischen Recht unterstehen, nichts daran ändert, dass die sich stellenden Fragen ausschliesslich unter dem einzig massgebenden Blickwinkel des schwe i- zerischen Mehrwertsteuerrechts zu betrachten sind. 4.2.2 Die Beschwerdeführerin und der Grundeigentümer schliessen zu- sammen verschiedene Verträge ab; einen sog. Teakbaum-Kaufvertrag (nachfolgend: "Kaufvertrag Grundeigentümer"; vgl. […]), ein en Land- pachtvertrag (nachfolgend: "Pachtvertrag Grundeigentümer"; vgl. […]) und ein en Servicevertrag (nachfolgend: "Servicevertrag Grundeigentü- mer"; vgl. […]). Gemäss "Kaufvertrag Grundeigentümer" wird eine b e- stimmte Anzahl Teakbäume, welche auf einer mittels GPS-Daten definier- ten Fläche stehen, verkauft. Die Bäume befinden sich noch im Wachstum und bleiben auch nach Vertragsabschluss fest mit Grund und Boden des Grundeigentümers – des Verkäufers der Bäume – verbunden. Der "Kauf- vertrag Grundeigentümer" sieht vor, dass mit der Bezahlung des Kau f- preises das Eigentum an den Bäumen auf die Be schwerdeführerin über- geht. Dazu soll die Beschwerdeführerin nach Bezahlung des Kaufpreises im offiziellen Landregister als Eigentümerin der Teakbäume für minde s- tens 21 Jahre oder bis zur Schlagung von sämtlichen Bäumen eingetr a- gen werden ([…]). Die Bewirtschaftung, Ausdünnung, Schlagung und Veräusserung der Teakbäume erfolgen jedoch durch den Grundeigentü- mer nach einem festgelegten Serviceplan ([…]). Die Leistungen für Pflege A-545/2012 Seite 15 und Unterhalt bis und mit dem bereits vereinbarten Verkauf der Bäume sind demnach Bestandteil des "Kaufvertrags Grundeigentümer". Die Be- schwerdeführerin als Käuferin hat gemäss "Kaufvertrag Grundeigentü- mer" ihrerseits (einzig) die Pflicht, den Kaufpreis zu bezahlen. Der Kauf- vertrag ist auf 21 Jahre bzw. bis zur Schlagung des letzten Baums befris- tet ([…]) und kann aus wichtigen Gründen vorzeitig gekündigt werden . Gleichzeitig mit dem "Kaufvertrag Grundeigentümer" schliesst die B e- schwerdeführerin ebenfalls mit dem Grundeigentümer den "Pachtvertrag Grundeigentümer" ab. Er beinhaltet die Pachtung der Fläche, auf welcher die Teakbäume stehen. Die Wirtschaftswege gehören ausdrücklich nicht zum Pachtgegenstand ([…]). Die Pachtdauer be trägt 21 Jahre und der Pachtpreis ist im Kaufpreis der Teakbäume bereits enthalten. Als dritten Vertrag schliessen die gleichen Parteien den "Servicevertrag Grundeigen- tümer" ab. Dieser dient der Präzisierung der Pflichten des Grundeigent ü- mers, welche bereits im Kaufvertrag umschrieben sind ( […]). Der "Serv i- cevertrag Grundeigentümer" regelt die Individualisierung, Gesunderha l- tung, Pflege, Bewirtschaftung, Qualitätsoptimierung, Ausdünnung und Ausforstung der mittels Kaufvertrag von der Beschwerdeführerin gekau f- ten Bäume ([…]). Mit diesem Vertag werden sämtliche Arbeiten, welche ab Vertragsschluss bis und mit Schlagung und Verkauf der Bäume am Ende der (befristeten) Vertragsdauer anfallen, sowie sämtliche dazu no t- wendigen Entscheidungen dem Grundeigentümer überlassen. Auch die Fällung und der Verkauf der Bäume an den festgelegten Terminen obli e- gen dem Grundeigentümer. Dieser erhält dafür von der Beschwerdeführe- rin eine Entschädigung, welche sich nach der Grösse der bewirtschaft e- ten Fläche bemisst. Die Entschädigung ist jedoch erst ab dem Zeitpunkt geschuldet, ab welchem die Beschwerdeführerin die Bäume an Invest o- ren "weiterverkauft" hat. Zuvor trägt der Grundeigentümer die Unterhalt s- kosten selbst ([…]). Die Beschwerdeführerin hat gemäss Vertrag bei all diesen Arbeiten und Entscheidungen betreffend die soeben mittels "Kauf- vertrag Grundeigentümer" von ihr "erworbenen" Bäumen – ausser bei der Vermarktung und in Zweifelsfäl len – kein Mitspracherecht. Der "Kaufver- trag Grundeigentümer", der "Pachtvertrag Grundeigentümer" und der "Servicevertrag Grundeigentümer" bilden eine Einheit und setzen das ge- genseitige Bestehen voraus. So ist der Servicevertrag denn auch integra- ler Bestandteil des Kaufvertrags. 4.2.3 Es besteht kein Anlass, die schuldrechtliche Zulässigkeit dieser Ver- träge vorliegend in Frage zu stellen. Die Beschwerdeführerin erhält vom Grundeigentümer denn auch tatsächlich gewisse Rechte übertragen . So erwirbt sie insbesondere das Recht am Wert der Bäume und an deren A-545/2012 Seite 16 Wertentwicklung in den Jahren bis zum Vertragsende. Dabei erwirbt sie – wie sogleich zu zeigen sein wird – mit Bezahlung des "Kaufpreises" nach Vertragsabschluss jedoch nur eine Forderung auf Zahlung des Verkauf s- erlöses der Bäume nach deren Schlagung und Verkauf an Dritte. 4.2.4 Betrachtet man das Verhältnis zwischen dem Grundeigentümer und der Beschwerdeführerin als Ganzes unabhängig der Aufteilung in die drei verschiedenen Verträge und vor allem aus der – massgebenden – wirt- schaftlichen Perspektive (E. 3.6), wird ersichtlich, dass die Möglichkeit der freien Verfügung der Beschwerdeführerin über die Bäume mit diesen Verträgen nicht angestrebt wurde . Die Beschwerdeführerin "kauft" zwar gemäss Vertrag die Teakbäume von den Grundeigentümern , gleichzeitig verbleibt aber die tatsächliche Verfügungsmacht über die Bäume beim Grundeigentümer, welcher während der gesamten Vertragsdaue r alleine die Möglichkeit hat, direkt auf das Schicksal der Bäume Einfluss zu neh- men. Er ist für sämtliche Entscheidungen betreffend die Bäume bis zum Verkauf zuständig. Die Beschwer deführerin hat darauf (nahezu) keinen Einfluss. Auch wenn es nicht ungewöhnl ich ist, dass ein Eigentümer Ar- beiten an Gegenständen in seinem Eigentum durch einen Dritten ausfüh- ren lässt, so hat er doch als Ausfluss seines Eigentums – zu irgendeinem Zeitpunkt zumindest – die allgemeine Verfügungsmacht über sein Eige n- tum. Die Beschwerdeführerin besitzt aufgrund der Gestaltung der drei Verträge dagegen zu keinem Zeitpunkt – auch nicht für eine logische S e- kunde – ein allgemeines Weisungsrecht, mit welchem sie jederzeit und al- leine über das Schicksal der Bäume ver fügen könnte . Dies hat seinen Grund darin, dass die Beschwerdeführerin alle Geschäf te mit dem Grundeigentümer abschliesst, welcher ununterbrochen die faktische Ver- fügungsmacht über die Bäume behält und diese – auch nicht für kurze Zeit – an die Beschwerdeführerin abgibt . Dies mag seinen Grund darin haben, dass ein Grundeigentümer die alleinige Kontrolle über die auf se i- nem Grundstück wachsenden Pflanzen und Bäume behalten möchte. So ist bereits für eine Änderung in der Bewirtschaftung der Bäume die Zu- stimmung des Grundeigentümers erforderlich. Auch durch eigenes Ha n- deln kann die Beschwerdeführerin nicht (frei) über die Bäume verfügen. Eine Besichtigung der Teakbäume ist zwar vertraglich (wohl) zugesichert, doch hat d ie Beschwerdeführerin kein Recht , die Bäume jederzeit vom von ihr gepachteten Land fortzu schaffen, da im Pachtvertrag die Benu t- zung der Wirtschaftswege ausdrücklich vom Pachtgegenstand ausg e- nommen worden ist. Ein vertraglich oder gar dinglich gesicherter Zugang zu den Bäumen für deren anschliessenden Abtransport besteht nicht und wäre nur mit Zustimmung des Grundeigentümers möglich. Abgesehen A-545/2012 Seite 17 vom Zugang zu den Bäumen lässt es die Vertragsstruktur auch nicht im Belieben der Beschwerdeführerin , die Bäume – aus welchen Gründen auch immer – vorzeitig zu fällen und anderweitig zu verwenden. In der Zeit bis zur Schlagung der Bäume kann die Beschwerdeführerin nicht in massgeblicher Weise auf die Entwicklung der Bäume Einfluss nehmen. Zu dieser Übertragung allein des Wertes der Bäume passt, dass alle drei Verträge auf 21 Jahre oder bis zur Schlagung des letzten Ba u- mes befristet sind. Während dies beim "Pachtvertrag Grundeigentümer" und beim "Servicevertrag Grundeigentümer" nicht ungewöhnlich e r- scheint, wird beim "Kaufvertrag Grundeigentümer" klar, dass es sich nicht um einen gewöhnlichen Kaufvertrag handelt. Im Gegensatz zu einem normalen Kaufvertrag im Sinne eines einfa chen Verfügungsvertrags ist der vorliegende Vertrag als Dauervertrag für den Zeitrau m von 21 Jahren abgeschlossen. Während dieser Dauer kann der Vertrag aus wichtigem Grund gekündigt werden. In einem solchen Fall vereinbarten die Parteien, dass die Rückabwicklung der bereits verkauften Bäume besprochen wer- den müsse ([…]). Vertragsbestandteil ist somit nicht bloss die "Veräusse- rung" von Bäumen, sondern vielmehr die Sicherung der Wertentwicklung der Bäume, damit die Beschwerdeführerin auf dem – von den Investoren – eingesetzten Kapital ein e gewinnbringende Rendite erzielen kann . So lässt sich auch die Kündigungsmöglichkeit des Kaufvertrags erklären, da insbesondere die Beschwerdeführerin auf die richtigen Entscheidungen des Grundeigentümers betreffend die Bäume angewiesen ist, selbst da r- auf aber keinen Einfluss nehmen kann. Es ist anzunehmen, dass d iese Vertragsausgestaltung von den Parteien bewusst gewählt wurde, da ein über 21 Jahre dauerndes Investment das eigentliche Ziel der Zusa m- menarbeit zwischen dem Grundeigentümer und der Beschwerdeführerin gewesen sein mag . Hinzu kommt w eiter, dass die Beschwerdeführerin sogar einen Teil des wirtschaftlichen Risikos beim Grundeigentümer be- lässt. So muss sie gemäss "Servicevertrag Grundeigentümer" nicht ei n- mal die Bewirtschaftungskosten tragen, bevor die Bäume nicht an einen Investor "weiterverkauft" und somit auch diese Kosten weiterübertragen wurden. Auch dies spricht gegen eine eigentümerähnliche Stellung bzw. wirtschaftliche Verfügungsmacht der Beschwerdeführerin. 4.2.5 Das soeben Ausgeführte wird auch bei einer – wenngleich mehr- wertsteuerrechtlich nicht entscheidenden – sachenrechtlichen Betrach- tung gestützt. So ist zur Übertragung der Bäume zu erwähnen, dass – selbst wenn man mit d er Beschwerdeführerin einig gehen wollte und ein Verkauf von mit dem Boden verbundenen Bäumen sachenrechtlich in A-545/2012 Seite 18 Brasilien möglich wäre – die Beschwerdeführerin im vorliegenden Verfah- ren nicht einmal den im "Kaufvertrag Grundeigentümer" ([…]) vorgesehe- nen Eintrag im Landregister ins Recht gelegt hat, obwohl sie von der Vor- instanz mehrfach a ufgefordert worden war , alle relevanten Dokumente einzureichen. Dieser Eintrag hat daher als nicht nachgewiesen zu gelten . Die von den Parteien vertraglich vorgesehenen Schritte des "Verkaufs" wurden demnach nicht vollständig vollzogen, obgleich auch aus dem von der Beschwerdeführerin eingereichten Parteig utachten hervorgeht, dass diesem Eintrag erhebliche Bedeutung zukommt, insbesondere zur Siche- rung allfälliger Rechte gegenüber Dritten (vgl. […]). 4.2.6 Es kann somit an dieser Stelle festgehalten werden, dass es auf- grund der dem Gericht vorgelegten Verträge – zumindest unter dem vo r- liegend einzig massgebenden Blickwinkel der schweizerischen Meh r- wertsteuer – zu keiner Übertragung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über die Teakbäume vom Grundeigentümer auf die Beschwerdeführerin kommt. 4.3 4.3.1 Betrachtet man nun das für den vorliegenden Fall entscheidende Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und den Investoren, so e r- gibt sich folgendes Bild. Die Beschwerdeführerin bündelt die vom Grun d- eigentümer erworbenen Rechte (E. 4.2.3 f.) und bietet diese als standar- disiertes Paket in kleineren Tranchen den Inves toren zum Kauf an. B e- messungsgrösse sind jeweils 1'080 Teakbäume oder ein Mehrfaches d a- von (vgl. […]). Auf dem vorgedruckten Bestellschein , welcher bereits d ie Ausforstungstermine und somit den Zeitpunkt der Schlagung und Verwer- tung festlegt, können die Investoren die gewünschte Anzahl Bäume aus- wählen und zudem entscheiden, ob die Pflege der Bäume durch die B e- schwerdeführerin oder durch eine Drittfirma erfolge n soll. Vertragsbe- standteil werden auch die Allgemeinen Geschäftsbedingungen (AGB) der Beschwerdeführerin. Mit Annahme der Bestellung der Investoren durch die Beschwerdeführerin wird der Vertrag abgeschlossen (nachfolgend: "Kaufvertrag Investoren") und nach Bezahlung des Kaufpreises erhält der Kunde überdies ein sogenanntes Baumzertifikat. Darin bescheinigt die Beschwerdeführerin dem Kunden sein "persönliches Baumeigentum". Es wird der Standort, die Anzahl, die genaue Baumnummer, das Pflanzungs- jahr und die Ausforstungstermine aufgeführt. 4.3.2 Der "Kaufvertrag Investoren" ist nicht – wie es der Name vermuten liesse – ein normaler Kaufvertrag. Es wird mit ihm vielmehr ein Bündel A-545/2012 Seite 19 von Rechten übertragen. So hält er zwar fest, wie viele Bäume der Inves- tor "kauft", gleichzeitig sind auf dem Bestellschein und später im "Kau f- vertrag Investoren" die Ausforstungs- und Verkaufstermine bereits festge- legt. Diese Termine sind für den Investor gleichbedeutend mit der – im besten Fall gewinnbringenden – Rückzahlung seiner Ei nlage. Mit dem "Kauf" erfolgt somit gleichzeitig wieder der "Verkauf" zu einem späteren Datum. Darum wird auch der Preis dieses Pakets durch die Beschwerd e- führerin anhand des zukünftigen Verkaufspreises berechnet. Dies hat zur Folge, dass der Investor prim är das Recht an der Wertentwicklung der Bäume bis zum bereits vereinbarten Verkauf erwirbt. So führt die Be- schwerdeführerin dazu selbst gegenüber einem Investor aus, dass die Kaufpreise auf realistischen und erreichbaren Holzerlösen basieren wü r- den (vgl. […]). Das Leistungspaket, welches die Beschwerdeführerin den Investoren anbietet, regelt zudem das Schicksal der Bäume in der Zeit bis zum "Verkauf" abschliessend. So sind die Pacht des Landes, auf we l- chem die Bäume stehen, wie auch die Unterhalts - und Pflegeleistungen im "Kauf vertrag Investoren" enthalten. Der Investor erhält keine unb e- schränkte bzw. wirtschaftliche Verfügungsmacht über "seine" Bäume. So ist er zwar berechtigt , seine Bäume nach Voranmeldung zu besichti gen, ein Zutrittsrecht auf die P lantage, welches ihm erlauben würde, die Bä u- me selbst zu pflegen, zu fällen und abzutransportieren oder sonst wie ein Eigentümer über sie zu verfügen bzw. auf deren Substanz einzuwirken , erhält er nicht. All dies wäre denn auch nur mit Zustimmung des Grundei- gentümers möglich, da die Verfügungsmacht der Beschwerdeführerin – wie gesehen (E. 4.2.4) – ihrerseits nicht so weit geht. Zum Grundeigen- tümer hat der Investor demgegenüber keine vertraglichen Beziehun gen und somit keinerlei Ansprüche bzw. Rechte. Auch die Pflege und der Unterhalt "seiner" Bäume stehen nicht im Belie- ben des Investors. So lässt es ihm die Beschwerdeführerin zwar offen, ob er mit ihr oder mit einer Drittfirma, ein en Servicevertrag abschliessen möchte, schreibt aber gleichzeitig bereits in den AGB vor, dass sich die beauftragte Drittfirma verpflichten muss, "die Grundsätze der nachhalt i- gen Plantagenbewirtschaftung gemäss den vorliegenden A GBs und g e- mäss Plantagenbewirtschaftungsplan und -standard ebenfalls einzuha l- ten" (vgl. […]). Eine Drittfirma ist also an die genauen Vorgaben der B e- schwerdeführerin gebunden und ein Investor hat nahezu keinen Raum für eine Pflege der Bäume nach seinen eigenen Vorstellungen bzw. nach al- ternativen Methoden. Insbesondere ist es ihm nicht erlaubt, den Unterhalt auf ein (nachbarschaftsrechtlich) absolut notwendiges Minimum zu red u- zieren. Überhaupt nicht vorgesehen ist die Möglichkeit der Pflege direkt A-545/2012 Seite 20 durch den Investor selbst, obwohl dies für einen Eigentümer bzw. einen wirtschaftlich Berechtigten die naheliegendste Art wäre ([…]). Neben die- sen vertraglichen Vorgaben steht der Wahl einer Drittfirma zudem entge- gen, dass die Vertragskonstruktion zwischen dem Grundeigentümer und der Beschwerdeführerin eine solche Drittpflege der Bäume des Investors gar nicht vorsieht. So pachtet die Beschwerdeführerin nur das Land, auf welchem die Bäume stehen, nicht aber die Wirtschaftswege. Sie hat selbst nur das Recht die Plantage zu betreten, um die Bäume zu besic h- tigen (Ziff. […] "Kaufvertrag Grundeigentümer"). Auch wurde im "Service- vertrag Grundeigentümer" die Bewirtschaftung der gesamten Fläche dem Grundeigentümer übertragen, welcher dafür auch entschädigt wird . Dies alles hätte demnach zur Folge, dass ein Investor, falls er ein e Drittfirma beauftragen möchte, die notwendigen Zutrittsrechte zu "seinen" Bäumen mit dem Grundeigentümer direkt vereinbaren müsste, da die Beschwe r- deführerin selbst nicht über diese Befugnisse verfügt und diese somit auch nicht übertragen kann. Dabei ist fraglich, ob der Grundeigentümer seinerseits überhaupt ein Interesse an einer solchen Vereinbarung hätte, da ihm dadurch womöglich Honorar aus dem "Servicevertrag Grundei- gentümer" entgehen würde. Die Möglichkeit der Wahl einer Drittfirma für die Pflege besteht zwar grundsätzlich, kommt für einen Investor tatsäch- lich jedoch kaum in Frage, was wiederum bedeutet, dass ein Investor während der Vertragslaufzeit auf die Substanz "seiner" Bäume nicht ei n- wirken kann, da diese ihm mit dem "Kaufvertrag Investoren" nicht übe r- tragen wurde. Diese Tatsache wird indirekt bestätigt durch den Umstand, dass die Beschwerdeführerin dieses Wahlrecht der Investoren zwar in i h- ren Eingaben wiederholt betont, dabei jedoch keinen Fall auf zuzeigen vermag, in welchem ein Investor auch tatsächlich eine Drittfirma beauf- tragt hat. Nichts daran zu ändern vermag der Umstand, dass ein Investor "seine" Bäume auf einen Dritten frei übertragen kann. Gemäss "Kaufvertrag I n- vestoren" ist auf das Vertragsverhältnis das schweizerische Recht an- wendbar. Eine Übertragung der vom Investor erworbenen Rechte bzw. Wertrechte ist nach diesem – gegebenenfalls mittels Zession – ohne wei- teres möglich. Die Übertragbarkeit ist hier demnach kein taugliches Krit e- rium. 4.3.3 Mit Abschuss des "Kaufvertrags Investoren" erwirbt ein Investor somit nicht die tatsächliche Verfügungsmacht über die ausgewählten Bäume, sondern vielmehr ein standardisiertes Bündel von Leistungen, welches dem Investor ein Recht am Wert bzw. an den zukünftigen Ve r-A-545/2012 Seite 21 kaufserlösen der Teakbäume sichert, ohne dass er sich weiter mit d en Bäumen auseinandersetzen muss. Auf die Substanz der Bäume kann er nicht einwirken oder sonst Einfluss darauf ausüben. Aus der hier einzig relevanten mehrwertsteuerrechtlichen Betrachtungsweise kann von einer Übertragung der wirtschaftlichen Verfügungsma cht bzw. von der Ve r- schaffung einer dem Eigentümer ähnlichen Stellung nicht gesprochen werden. Die Investoren als Kapitalgeber setzen ihre Gelder als Produktionsfakt o- ren ein in der Hoffnung auf eine gute Entwicklung des Baumbestandes und einer Steigerung des Holzpreises auf den Weltmärkten. Diesen G e- winnchancen stehen die Risiken von sinkenden Holzpreisen und schlech- ten Ernten gegenüber, welche ebenfalls grundsätzlich von den Investoren zu tragen sind. Sie investieren dabei ihr Geld in ein standardisiertes Pro- dukt der Beschwerdeführerin, welches einer Vielzahl von Investoren zu gleichen Konditionen angeboten wird und übertragen werden kann. Di e- ses Wertrecht ist mehrwertsteuerlich unter Art. 18 Ziff. 19 aMWSTG ei n- zuordnen. 4.3.4 Dieser Schluss wird auch bei – wenngleich mehrwertsteuerrechtlich nicht entscheidender – sachenrechtlicher Betrachtung erhärtet. Bereits der "Kaufvertrag Investoren" erscheint unter Berücksichtigung des "Kau f- vertrags Grundeigentümer" nicht geeignet, das Eigentum zu übertragen. So sieht der "Kaufvertrag Grundeigentümer" noch vor, dass die B e- schwerdeführerin als Eigentümerin der Bäume in das Landregister eing e- tragen werden soll. Demgegenüber fehlt eine solche Regelung im "Kau f- vertrag Investoren" gänzlich. Die Beschwerdeführerin – wäre sie denn in das Landregister eingetragen worden – würde weiterhin im Register ei n- getragen sein, obwohl ein Investor die auf dem Land des Grundeigent ü- mers stehenden Bäume erworben haben soll. Dies könnte er hebliche Nachteile für die Investoren im Falle eines Zugriffs Dritter auf die Bäume verursachen. Die ungleiche Regelung zwischen dem "Kaufvertrag Grund- eigentümer" und dem "Kaufvertrag Investoren" lässt darauf schliessen , dass die Übertragung des Eigentums auf die Investoren – obwohl in den Verträgen so erwähnt – nicht angestrebt wurde. Es ist überdies fraglich, ob eine solche Eigentumsübertragung aus Kosten - und Praktikabilitäts- gründen überhaupt im Sinne der Parteien gewesen wäre. 4.3.5 An dieser Beurteilung vermögen auch die weiter en Vorbringen der Beschwerdeführerin nichts zu ändern. Ihr ist zwar insofern zuzustimmen, als dass sämtliche Bäume jeweils einem Investor zugeordnet werden A-545/2012 Seite 22 können, doch kann a us diesem Umstand nicht abgeleitet werden, dass der Investor auch frei über die e ntsprechenden Bäume verfügen kann. Die Zuordnung dient vielmehr der Berechnung des vom Investor gekauf- ten Wertrechtes. So werden die Bäume vermessen und das Volumen be- stimmt, damit nach der Schlagung und dem Verkauf an einen Dritten, der entsprechende Wert dem Investor gutgeschrieben werden kann . Die Zu- ordnung der Bäume ist denn auch mehr oder weniger zufällig. Die Inves- toren erhalten bei Vertrag sabschluss eine Fläche mit der g ewünschten Anzahl Bäume "zugeteilt", ohne dass sie nähere Informationen zu genau dieser Teilfläche hätten. Aufgrund des Angebots der Beschwerdeführerin und der für alle Bäume gleich lautende n Preis- und Renditeberechnung (auf den Bestellscheinen) muss zudem davon ausgegangen werden, dass sämtliche angebotenen Tranchen absolut gleichwertig sind. Ansons- ten würden einzelne Investoren, ohne es zu wissen oder überprüfen zu können, alleine durch die Zuteilung finanzielle Nachteile erleiden. Die Zu- teilung spiegelt somit einzig den Wert des erworbenen Rechts dar. Dass – in massgeblicher wirtschaftlicher Betrachtungsweise – alleine das Wer t- recht und eben nicht die zugeteilten Bäume als solche Vertragsbestand- teil sind, zeigt sich auch daran, dass die Beschwerdeführerin einem Ku n- den sogar die (teilweise) Rückzahlung des Kaufpreis zusicherte, falls die in Aussicht gestellte Rendite – aufgrund einer (anscheinend) ungenauen ursprünglichen Renditeberechung – nicht erreicht werden konnte. D ies obwohl es an den "verkauften" Bäumen nichts zu beanstanden gab (vgl. […]). Es bleibt somit dabei, dass die fehlende Übertragung der Substanz der Bäume der Annahme einer mehrwertsteuerlichen Lieferung eines Gegenstandes entgegensteht. 4.3.6 Unerheblich ist schliesslich der Einwand, die Eidgenössische Ba n- kenkommission (EBK) und die Eidgenössische Finanzverwaltung (EFV) hätten bestätigt, dass die Beschwerdeführerin keine Tätigkeit im Finan z- bereich ausübe. Die beiden Behörden hatten die Tätigkeit der Beschwe r- deführerin jeweils aus der für sie relevanten Perspektive und nach den dafür massgebenden Gesetzen beurteilt. Da diese sich von den vorli e- gend einzig relevanten mehrwertsteuerlichen Normen unterscheiden können und sie zudem a uch verschiedene Zwecke verfolgen , wäre es hinzunehmen, dass es zu unterschiedlichen Ergebnissen kommen kann. Etwas zu ihren Gunsten ableiten , kann die Beschwerdeführerin daraus jedenfalls nicht. 4.4 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Leistungen, welche die Beschwerdeführerin erbringt, nicht steuerbar wären, auch wenn sie im In-A-545/2012 Seite 23 land erbracht würden. Es erfolgt zwar ein Leistungsaustausch zwi schen der Beschwerdeführerin und den Investoren, dieser stellt jedoch einen von der Steuerpflicht ausgenommen en Umsatz gemäss Art. 18 Ziff. 19 aMWSTG dar. Eine freiwillige Unterstellung unter die Mehrwertsteue r- pflicht ist aus diesem Grund nicht möglich. 5. Nach dem Gesagten ist die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen . Die Verfahrenskosten von Fr. […] sind der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bu n- desverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2] ) und mit dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen. Eine Parteientschäd i- gung an die Beschwerdeführerin ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario). A-545/2012 Seite 24 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. […] werden der Beschwerdeführerin aufer- legt und mit dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss verrec h- net. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: Michael Beusch Stefano Bernasconi Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14 , Beschwerde in öffentlich -rechtlichen An- gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesg e- richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren B e- gründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: