JAAC66.97 Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission in Sachen X vom 25. März 2002 (SRK 2000-135). Taxe sur la valeur ajoutée. Estimation. Exigences relatives à la facturation. Conditions auxquelles les assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée dont la facturation présente certains défauts formels peuvent obtenir après coup une déduction de l’impôt préalable, en produisant un certificat sur formulaire 1310. Art. 28, art. 29, art. 47 al. 1 et art. 48 OTVA. - Confirmation de la jurisprudence en matière d’estimation d’office (consid. 3b). - La déduction de l’impôt préalable est un élément essentiel du système de la TVA. Seule doit être retenue la «valeur ajoutée» créée à chaque stade par chaque entrepreneur. La déduction de l’impôt préalable sert à réaliser ce concept (consid. 4a). Afin d’opérer la déduction de l’impôt préalable, l’entrepreneur doit prouver le montant à déduire par des pièces (par exemple, par des factures), qui doivent respecter les exigences posées à l’art. 28 al. 1 OTVA (consid. 4b). - La pratique administrative selon laquelle un entrepreneur peut, à certaines conditions, encore bénéficier après coup de la déduction de l’impôt préalable (formulaire 1310) est adéquate, conforme à la constitution et sert à la sauvegarde du principe de la neutralité de l’impôt (consid. 4d). - En l’espèce, l’administration a refusé à tort à l’entrepreneur la possibilité de pouvoir prétendre à la déduction de l’impôt préalable en fournissant après coup des preuves (consid. 5). - En l’espèce, les conditions pour l’estimation du chiffre d’affaires étaient remplies et la marge bénéficiaire retenue par l’administration ainsi que le résultat de l’estimation étaient justifiés (consid. 6). 1Mehrwertsteuer. Schätzung. Anforderungen an die Rechnungsstellung. Voraussetzungen, unter welchen Mehrwertsteuerpflichtige bei formell ungenügenden Rechnungen nachträglich mittels Formular 1310 in den Genuss eines Vorsteuerabzugs gelangen können. Art. 28, Art. 29, Art. 47 Abs. 1, Art. 48 MWSTV . - Bestätigung der Rechtsprechung zur Ermessenseinschätzung (E. 3b). - Der Vorsteuerabzug ist ein wesentliches Element des Mehrwertsteuersystems. Nur der auf jeder Umsatzstufe vom jeweiligen Unternehmer geschaffene «Mehrwert» soll erfasst werden. Zur Verwirklichung dieses Konzepts dient der Vorsteuerabzug (E. 4a). Damit der Vorsteuerabzug geltend gemacht werden kann, muss der Unternehmer die geltend gemachten Beträge durch Belege (z. B. Rechnungen), die den Anforderungen von Art. 28 Abs. 1 MWSTV entsprechen müssen, nachweisen (E. 4b). - Die Verwaltungspraxis, nach welcher ein Unternehmer doch noch unter bestimmten Voraussetzungen nachträglich in den Genuss des Vorsteuerabzuges gelangen kann (Formular 1310) ist sachgerecht, verfassungskonform und dient der Wahrung des Grundsatzes der Steuerneutralität (E. 4d). - In casu hat die Verwaltung dem Unternehmer zu Unrecht die Möglichkeit verweigert, durch das nachträgliche Beibringen von Nachweisen doch noch den Vorsteuerabzug beanspruchen zu können (E. 5). - In casu waren die Voraussetzungen für eine Schätzung des erzielten Umsatzes erfüllt und die von der Verwaltung angenommenen Gewinnmargen sowie das Schätzungsergebnis sind nicht zu beanstanden (E. 6). Imposta sul valore aggiunto. Stima. Esigenze relative alla fatturazione. Condizioni alle quali gli assoggettati all’imposta sul valore aggiunto, la cui fatturazione presenta determinati difetti formali, possono ottenere in seguito una deduzione dell’imposta precedente, producendo il formulario 1310. Art. 28, art. 29, art. 47 cpv. 1 e art. 48 OIVA. - Conferma della giurisprudenza in materia di stima d’ufficio (consid. 3b). - La deduzione dell’imposta precedente è un elemento essenziale del sistema dell’IVA. Occorre considerare solamente il «valore aggiunto» creato ad ogni stadio da ogni imprenditore. La deduzione dell’imposta precedente serve a realizzare questo concetto (consid. 4a). Per dedurre l’imposta precedente, l’imprenditore deve dimostrare l’importo da dedurre fornendo mezzi di prova (ad esempio delle fatture) che devono rispettare le esigenze poste all’art. 28 cpv. 1 OIVA (consid. 4b). 2- La prassi amministrativa, secondo cui un imprenditore può, a determinate condizioni, beneficiare anche in seguito della deduzione dell’imposta precedente (formulario 1310), è adeguata, conforme alla costituzione e serve a salvaguardare il principio della neutralità dell’imposta (consid. 4d). - Nella fattispecie, l’amministrazione ha rifiutato a torto all’imprenditore la possibilità di pretendere la deduzione dell’imposta precedente attraverso la presentazione successiva di prove (consid. 5). - Nella fattispecie, le condizioni per la stima della cifra d’affari erano soddisfatte e il margine di beneficio considerato dall’amministrazione, così come il risultato della stima, erano giustificati (consid. 6). ZusammenfassungdesSachverhalts: A. Xführtseitdem1.Oktober1995alsInhabereiner EinzelunternehmungzweiDetailhandelsgeschäfteinY.,derenSortiment asiatischeLebensmittel,Textilien,Schmuck,Zeitungen,CompactDiscs, VideosundFilmeumfasst. Am7.Mai1999führtedieEidgenössische Steuerverwaltung,HauptabteilungMehrwertsteuer(imFolgenden: ESTV)im GeschäftsbetriebvonX,derseitderAufnahmeseinerGeschäftstätigkeitim vonderESTVgeführtenRegisterderMehrwertsteuerpflichtigeneingetragen war,eineKontrollegemässArt.50derVerordnungüberdieMehrwertsteuer vom22.Juni1994(MWSTV,AS 1994 1464)betreffenddieSteuerperioden 4.Quartal1995bis4.Quartal1998(Zeitraumvom1.Oktober1995biszum 31.Dezember1998)durch. GestütztaufdasErgebnisdieserKontrollemachte dieESTVfürdiegenanntenSteuerperiodenmitErgänzungsabrechnungen (imFolgenden: EA)vom11.Mai1999eineNachbelastungvoninsgesamt Fr.186’312.-MehrwertsteuerzuzüglichVerzugszinsab30.Juli1997bzw. 15.Januar1999(mittlererVerfall)geltend. WeilderSteuerpflichtige keineGeschäftsbüchergeführtundseineGeschäftstätigkeitauchnicht sonstwieaufgezeichnethatteundwederDebitorenrechnungskopiennoch Kreditorenrechnungenvorlegenkonnte,nahmdieVerwaltungeineSchätzung derwährendderKontrollperiodeerzieltenUmsätzevor. Daderkalkulierte jährlicheUmsatzdie(fürdieJahre1995und1996gültige)entsprechende LimitevonFr.500’000.-überschritt,musstezudemdiedemSteuerpflichtigen seinerzeiterteilteBewilligungzurAbrechnungmitSaldosteuersätzen widerrufenunddieMehrwertsteuermittelsdergesetzlichenSteuersätze berechnetwerden. EinVorsteuerabzugwurdedemSteuerpflichtigendabei mangelsVorlageentsprechenderBelegenichtzugestanden. B. MitEntscheid(imSinnevonArt.51MWSTV)vom13.Juli1999 bestätigtedieESTVihreNachbelastunginvollemUmfang. ZurBegründung ihrerVerfügunghieltsiefest,wegenfehlenderBuchhaltunghabesiedie massgeblichenUmsätzedurchSchätzungnachpflichtgemässemErmessen (Art.48MWSTV)festlegenmüssen. FernerteiltesiedemSteuerpflichtigen mit,dasseineallfälligeGeltendmachungvonVorsteuerbetreffnisseninnert derRechtsmittelfristdiesesEntscheideszuerfolgenhabe,undzwarmittels EinreichungderOriginalfakturen. NachAblaufdergenanntenFristkönnten keineVorsteuernmehrzurückgefordertwerdenunddieSteuerforderung (einschliesslichVerzugszins)erwachseinformelleundmaterielleRechtskraft. 3GegendieseVerfügungerhobXam14.September1999beiderESTV Einspracheundbeantragte,derangefochteneEntscheidseiaufzuheben undesseifestzustellen,dassderSteuerpflichtigewesentlichwenigeran MehrwertsteuernzubezahlenhabealsdiesimEntscheidfestgehalten wordensei. XseieinegehörigbemesseneNachfristvonmindestens 3Monatenanzusetzen,umseineAnträgeunterBeweisvorlageschlüssig begründenzukönnenunddergenaueBetragderSteuernachforderung seidannfestzulegen,wennderSteuerpflichtigealleseineUnterlagenund Beweismittel,insbesondereeinenachgeführteBuchhaltung,eingereicht habenwerde. ZurBegründungdiesesAntrageswurdenamentlichausgeführt, estreffezu,dassdieBuchhaltungdesSteuerpflichtigendenvonderESTV gefordertenAnsprüchennichtgenüge;immerhinhabediesereinKassabuch geführtunddieBelegeakribischgesammelt. Manhabenunmehreinen Buchhaltergefunden,derwillensundinderLagesei,dieBuchhaltungen vonXnachzuführen. EntsprechendeErgebnissekönntenjedochfrühestens EndeNovember1999erwartetwerden. BeimSteuerpflichtigenhandleessichumeinePerson,dieursprünglich alsAsylantindieSchweizgekommensei. SeineKundschaftsetzesich hauptsächlichausLandsleutenzusammen,welcheallesamtnichtzuden vermögendenSchichtengehörten. DieMargemüssedemzufolgeäusserst geringsein. DieDetailhändlerwürdenihreGeschäftedadurchmachen, dasssieineinemverhältnismässigbescheideneingerichtetenLadenlokal hoheUmsätzeerzielen. Eswerdenichtbestritten,dassesdiePflichtder ESTVsei,injenenFällen,woderSteuerpflichtigekeine,unvollständige oderungenügendeAufzeichnungenunterbreitet,eineEinschätzungnach pflichtgemässemErmessenvorzunehmen,dazufolgederUnterlassung desSteuerpflichtigenkeineSteuerausfälleentstehendürften. AlsFolge einerderartigenUnterlassungdürfeesaberauchnichtdazukommen,dass demSteuerpflichtigenSteuernachforderungenauferlegtwerden,welche umeinVielfachesüberdemliegen,waserbeiordnungsgemässgeführter BuchhaltungbezahlenmüssteundwelcheseinenfinanziellenRuinbedeuten würden. IndemdieESTVeineMehrwertsteuernachforderungerrechnethabe, welchesichinderHöhedesgesamtenGewinnesbewege,habesiedenRahmen despflichtgemässenErmessensverlassen. SiehättedenkonkretenFalleiner eingehendenPrüfungunterziehenmüssen. ObwohldienachArt.52Abs.3 MWSTVanzusetzendeFristkurzzubemessensei,rechtfertigeessichim vorliegendenFalle,eineNachfristbisMitteDezember1999anzusetzen,daes nursomöglichsei,eineBuchhaltungnachzureichen. C. InnertmehrmalserstreckterFristreichtederSteuerpflichtige am15.März2000BilanzenundErfolgsrechnungenfürdieJahre1995bis 1997mitdenKontoblätternderVorsteuerkonten1061und1062sowiedes Mehrwertsteuerkontos2016undohneVerwendungderoffiziellenFormulare erstellteMehrwertsteuerabrechnungenein. D. MitEinspracheentscheidvom26.Oktober2000hiessdieESTVdie EinspracheimSinnederErwägungenteilweisegutundsetztedievom SteuerpflichtigenfürdieSteuerperioden4.Quartal1995bis4.Quartal 1998(Zeitraumvom1.Oktober1995biszum31.Dezember1998)nochzu bezahlendeSteueraufFr.102’306.-zuzüglichVerzugszinsab30.November 1997(mittlererVerfall)fest. ZurBegründungihrerVerfügunghieltsieim Wesentlichenfest,XhabeimZeitpunktderKontrollewedereineBuchhaltung 4nochdetaillierteAufzeichnungenüberdieerzieltenErlöseundAufwände geführt. AngesichtsdieserTatsacheseidieVerwaltungnichtnurberechtigt, sondernverpflichtetgewesen,dieUmsätzeermessensweisezuschätzen. Für dieKalkulationderUmsätzeseiendieLadenflächeundderdurchschnittliche QuadratmeterumsatzderMigrosalsBasisherangezogenworden. Dieinder ZwischenzeiteingereichtenBilanzenundErfolgsrechnungenfürdieJahre 1995bis1998seiennachträglicherstelltworden. Siewürdendahergegendie beiderFührungdesRechnungswesenszubeachtendenGrundsätzeverstossen. ImWeiterenwürdensichausdiesenBilanzenundErfolgsrechnungensowie den«Mehrwertsteuerabrechnungen»diverseUnstimmigkeitenergeben. Daher müsseihnendieBeweiskraftabgesprochenwerden. DieVerwaltungsehesichunterdiesenUmständengezwungen,dender MehrwertsteuerunterliegendenUmsatzaufderBasisderKreditorenfakturen neuzuberechnen,undzwarausgehendvondenAngabeninden «Mehrwertsteuerabrechnungen»unddenBilanzenundErfolgsrechnungenfür dieJahre1995bis1998undunterZugrundelegungderBruttogewinnmargen gemässdenderESTVfürVergleichsbetriebezurVerfügungstehenden Erfahrungszahlen. DiesführezueinerErhöhungdeskalkulatorisch ermitteltenUmsatzesumFr.6’124’105.-. NachAbzugderanrechenbaren VorsteuernvonFr.296’667.-ergebesichfürdieKontrollperiodeeine SteuerschuldvonFr.114’756.-. DavonseieinTeilbetragvonFr.12’540.-bereits bezahltworden,sodasssicheineRestschuldvonFr.102’306.-ergebe. E. Am29.November2000erhebtX(Beschwerdeführer)Beschwerdean dieEidgenössischeSteuerrekurskommission(SRK) AusdenErwägungen: 1.a. und b. (Formelles) c. DieSRKkanndenangefochtenenEntscheidgrundsätzlichin vollemUmfangüberprüfen. DerBeschwerdeführerkannnebender VerletzungvonBundesrecht(Art.49Bst.adesBundesgesetzesüberdas Verwaltungsverfahrenvom20.Dezember1968[VwVG],SR172.021)und derunrichtigenoderunvollständigenFeststellungdesrechtserheblichen Sachverhaltes(Art.49Bst.bVwVG)auchdieRügederUnangemessenheit erheben(Art.49Bst.cVwVG).AlsausserhalbderVerwaltungsorganisation undBehördenhierarchiestehendes,vonderrichterlichenUnabhängigkeit bestimmtesVerwaltungsgerichterachtetesdieSRKdennochalsgeboten, sichbeiderÜberprüfungvonErmessensveranlagungeneinegewisse Zurückhaltungaufzuerlegen,soweitdieZweckmässigkeitderEntscheidung inFragesteht,welcherechtlichnichtfassbarist,sondernvielmehreine AngelegenheitderSachkundeundvonderenpraktischerAnwendung darstellt. InAnbetrachtdesCharaktersderSRKalsFachinstanzgehtdie KognitionseingrenzungaberetwaswenigerweitalsbeimBundesgericht (vgl. EntscheidderSRKvom25.August1998,veröffentlichtin VPB63.27 E.5c/bbmitHinweisen;ArchivfürSchweizerischesAbgaberecht[ASA]61 S.819;sieheauch Hans Gerber,DieSteuerschätzung[Veranlagungnach Ermessen],inSteuerRevue1980,S.298). FreierPrüfungunterliegtim ÜbrigendieEinhaltungderbeiderVornahmeeinerErmessensveranlagung einzuhaltendenmateriellrechtlichenGrundsätze(ASA54S.220,43 5S.241;unveröffentlichtesUrteildesBundesgerichtsvom8.August 1995inSachenO.AG,E.3b). Rechtsfrageistinsbesondere,wanndie VoraussetzungeneinerErmessensveranlagungerfülltsind( Fritz Gygi, Bundesverwaltungsrechtspflege,2. Aufl.,Bern1983,S.280,mitHinweisen aufdieRechtsprechung). 2. (Verfassungsgrundlage;vgl. VPB65.23 E.2) 3.a. DieVeranlagungundEntrichtungderMehrwertsteuererfolgt nachdemSelbstveranlagungsprinzip(Art.37f. MWSTV;vgl. Ernst Blumenstein/Peter Locher,SystemdesSteuerrechts,5. Aufl.,Zürich1995, S.384f.). Diesbedeutet,dassderSteuerpflichtigeselbstundunaufgefordert überseineUmsätzeundVorsteuernabzurechnenundinnerhalbvon60Tagen nachAblaufderAbrechnungsperiodedengeschuldetenMehrwertsteuerbetrag (SteuervomUmsatzabzüglichVorsteuern)andieESTVabzuliefernhat. Die ESTVermitteltdieHöhedesgeschuldetenMehrwertsteuerbetragesnur dannanStelledesSteuerpflichtigen,wenndieserseinenPflichtennicht nachkommt(vgl. Alois Camenzind/Niklaus Honauer ,Handbuchzurneuen Mehrwertsteuer,Bern1995,S.267f. Rz.994ff.). DerSteuerpflichtigehatseine Mehrwertsteuerforderungselbstfestzustellen;eristalleinfürdievollständige undrichtigeVersteuerungseinersteuerbarenUmsätzeundfürdiekorrekte ErmittlungderVorsteuerverantwortlich(vgl. KommentardesEidgenössischen FinanzdepartementeszurVerordnungüberdieMehrwertsteuervom22.Juni 1994[KommentarEFD] [23],S.38). EinVerstossdesSteuerpflichtigengegen diesenGrundsatzistnachwiederholtgeäusserterAnsichtderSRKals schwerwiegendanzusehen,daderSteuerpflichtigedurchdasMissachten dieserVorschriftdieordnungsgemässeErhebungderMehrwertsteuerund damitdasSteuersystemalssolchesgefährdet(vgl. dieEntscheidederSRKvom 25.August1998,publiziertin VPB63.27 E.3asowievom2.Oktober1997,in VPB62.46 E.3c). b. DieVorschriftenderMehrwertsteuerverordnungüberdie Buchführung(Art.47MWSTV)undüberdieErmessenseinschätzung(Art.48 MWSTV)stützensichdirektaufArt.8Abs.1derÜbergangsbestimmungen (UeB)deraltenBundesverfassungderSchweizerischenEidgenossenschaftvom 29.Mai1874,inKraftbiszum31.Dezember1999(aBV) [24]bzw. Art.196 Ziff.14Abs.1der(neuen)Bundesverfassungvom18.April1999(BV,SR 101). DieseVerfassungsnormbegründetmangelsweitererVorgabeneinen sehrweitenGestaltungsspielraumdesVerordnungsgebersmitBezugauf dieErmessenseinschätzung(vgl. EntscheidderSRKvom11.Juli1996in SachenT.AG[SRK1995-023],E.4b). GemässArt.47Abs.1MWSTVhatder SteuerpflichtigeseineGeschäftsbücherordnungsgemässzuführenundso einzurichten,dasssichausihnendiefürdieFeststellungderSteuerpflicht sowiefürdieBerechnungderSteuerundderabziehbarenVorsteuern massgebendenTatsachenleichtundzuverlässigermittelnlassen. DieESTV kannhierübernähereBestimmungenaufstellen. VondieserBefugnishat siemitdemErlassderWegleitungfürMehrwertsteuerpflichtige(inerster AuflageerschienenimHerbst1994;imFrühling1997alsWegleitung1997für Mehrwertsteuerpflichtigeneuherausgegeben;imFolgenden: Wegleitung [25]) Gebrauchgemacht. InderWegleitungsindgenauereAngabenenthalten, wieeinederartigeBuchhaltungauszugestaltenist(Rz.870ff.;vgl. auch Rz.878ff. derimSommer2000erschienenenundabdem1.Januar2001, dasheisstdemDatumdesInkrafttretensdesMehrwertsteuergesetzes, 6gültigenWegleitung2001zurMehrwertsteuer [26]). AlleGeschäftsfälle müssenfortlaufend,chronologischundlückenlosaufgezeichnetwerden (Rz.874derWegleitung)undalleEintragungenhabensichaufentsprechende Belegezustützen(vgl. auchdievonderESTV-nochunterderGeltung desWarenumsatzsteuerrechts-inZusammenarbeitmitdemBundesamt fürJustizherausgegebenenRichtlinienfürdieOrdnungsmässigkeit desRechnungswesens[Richtlinien] [27],Ziff.115),sodassdieeinzelnen GeschäftsvorfällevonderEintragungindieHilfs-undGrundbücherbis zurSteuerabrechnungundbiszumJahresabschlusssowieumgekehrt leichtundgenauverfolgtwerdenkönnen(«Prüfspur»;vgl. Rz.879der Wegleitungbzw. Ziff.133derRichtlinien). DasBundesgerichthat(unterdem Warenumsatzsteuerrecht)entschieden,dassderSteuerpflichtigeselbstbei geringemBarverkehrzurFührungzumindesteineseinfachenordentlichen Kassabuchesverpflichtetist. Eristzwarnichtgehalten,kaufmännischeBücher imSinnedesHandelsrechtszuführen;dieBüchermüssendieerzielten UmsätzejedochlückenloserfassenunddieentsprechendenBelegesind aufzuheben(ASA63S.236E.2a,55S.574E.2c). NachArt.48MWSTVnimmtdieESTVeineSchätzungnachpflichtgemässem Ermessenvor,wennkeineodernurunvollständigeAufzeichnungen vorliegenoderdieausgewiesenenErgebnissemitdemwirklichen Sachverhaltoffensichtlichnichtübereinstimmen. EineSchätzungmuss insbesondereauchdannerfolgen,wenndieVerstössegegendieformellen Buchhaltungsregelnderartgravierendsind,dasssiediematerielle RichtigkeitderBuchhaltungsergebnisseinFragestellen(vgl. zumRecht derWarenumsatzsteuer: BGE105Ib182 ff. mitweiterenHinweisen;ASA61 S.819E.3a,61S.532f. E.2b,59S.563E.1). Selbsteineformelleinwandfreie BuchführungkanndieDurchführungeinerSchätzungerfordern,wenndie indenBüchernenthaltenenGeschäftsergebnissevondenErfahrungszahlen wesentlichabweichen(ASA58S.383E.2b,mitweiterenHinweisen,42S.407 E.2c,mitHinweisen,35S.479E.2). DabeihatdieVerwaltungdiejenige Schätzungsmethodezuwählen,diedenindividuellenVerhältnissenimBetrieb desSteuerpflichtigensoweitalsmöglichRechnungträgt,aufplausiblen AngabenberuhtundderenErgebnisderwirklichenSituationmöglichst nahekommt(ASA61S.819E.3a,52S.238E.4). InBetrachtfalleneinerseits Methoden,dieaufeineErgänzungoderRekonstruktionderungenügenden Buchhaltunghinauslaufen,andererseitsUmsatzschätzungenaufgrund unbestrittenerTeil-RechnungsergebnisseinVerbindungmitErfahrungssätzen (ASA63S.239,52S.239E.4). DieseRechtsprechungbetreffenddieWarenumsatzsteuerhatdieESTVfür ihrePraxisbeimVollzugderMehrwertsteuerübernommen(vgl. Entscheid derSRKvom25.August1998,in VPB63.27 E.4b). SinddieVoraussetzungen einerErmessenstaxationerfüllt,obliegtesdemSteuerpflichtigen,den BeweisfürdieUnrichtigkeitderSchätzungzuerbringen(vgl. betreffend dieWarenumsatzsteuer: ASA61S.819E.3a,58S.384E.3b;Urteildes Bundesgerichtesvom12.November1998inSachenE.AG[2A.55/1998],E.4, 6bund6c,jemitweiterenHinweisen;betreffendMehrwertsteuer: Entscheid derSRKvom29.Oktober1999inSachenH.[SRK1998-102undSRK1998-103], E.5,bestätigtdurchUrteildesBundesgerichtsvom21.Juni2000[2A.580/1999]). DabeihatersichmitdenElementendervorgenommenenErmessenstaxation 7imEinzelnenzubefassenundaufzuzeigen,dassundinwieferndieSchätzung nichtaufhaltbarenGrundlagenberuht(UrteildesBundesgerichtsvom 12.November1998inSachenE.G.AG,E.A.AGundF.[2A.55/1998],E.8). c. ImRahmeneinerErmessenstaxationistesnachderRechtsprechung desBundesgerichtszulässig,dassdieESTVeinePrüfungderVerhältnisse währendeinesTeilsderKontrollperiodevornimmtundinderFolgedas ErgebnisaufdengesamtenkontrolliertenZeitraumumlegtbzw. hochrechnet, vorausgesetztdiemassgebendenVerhältnisseimeingehendkontrollierten ZeitabschnittsindähnlichwieindergesamtenKontrollperiode(Urteildes Bundesgerichtsvom1.November2000inSachenR.AG[2A.148/2000],E.5b, betreffenddieWarenumsatzsteuer). 4.a. DerVorsteuerabzuggemässArt.29ff. MWSTVisteinwesentliches ElementderschweizerischenMehrwertsteuer,welchevonihremSystemher alsNettoallphasensteuerausgestaltetist,dieaufjederUmsatzstufe(lediglich) denvomjeweiligenUnternehmergeschaffenen«Mehrwert»erfassensoll. Der VerwirklichungdiesesKonzeptsdient derVorsteuerabzug. DerSteuerpflichtige hatzwardieMehrwertsteueraufseinemgesamten(Ausgangs-)Umsatz (=Ausgangsumsatzsteuer)zuentrichten,worausgegebenenfallsauchein sogenannterNachholeffektresultiert(beispielsweiseimFallevonBezügenvon einemNichtsteuerpflichtigen). SoferndieentsprechendenVoraussetzungen erfülltsind,kannerindessenvonderAusgangsumsatzsteuerdiejenige Mehrwertsteuerabziehen,welcheihmvonandernSteuerpflichtigen, dieihmGegenständegeliefertoderDienstleistungenerbrachthaben,in Rechnunggestelltwordenist. DamitreduziertderVorsteuerabzugdie ZahllastdesSteuerpflichtigengegenüberderESTV.EristdasGegenstück zurAusgangsumsatzsteuer. BeideBereichesinddeshalbauseinanderzuhalten undesistdieSteueraufdemAusgangsumsatzvonderVorsteuergetrenntzu ermitteln(vgl. Camenzind/Honauer,a.a.O.,S.237ff. Rz.866ff.). b. DamiteinVorsteuerabzuggeltendgemachtwerdenkann, istgrundsätzlichvorausgesetzt,dassdiebezogeneLieferungoder DienstleistungfürZweckegemässArt.29Abs.2Bst.abisdMWSTV verwendetwird(vgl. auchArt.8Abs.2Bst.hUeBaBV; Stephan Kuhn/Peter Spinnler,Mehrwertsteuer,Muri/Bern1994,S.100). DieDurchführungdes Vorsteuerabzugssetztvoraus,dassBelegevorliegen,welcheeinerasche, einfacheundeffizienteKontrollederSelbstveranlagungzulassenund Missbräucheausschliessen. InKonkretisierungvonArt.8Abs.2Bst.hUeBaBV siehtdaherArt.29Abs.1Bst.aMWSTVvor,dasszumVorsteuerabzugnur berechtigtist,werdiegeltendgemachtenBeträgemitBelegennachArt.28 Abs.1MWSTVnachweisenkann. DemnachmusseinSteuerpflichtiger, umdieihmvoneinemanderenSteuerpflichtigeninRechnunggestellte MehrwertsteuervonseinerAusgangsumsatzsteuerabziehenzudürfen, Belegebeibringenkönnen,welchedenNamen,dieAdresseunddie Mehrwertsteuer-NummerdesLieferersbzw. Dienstleistungserbringers(Art.28 Abs.1Bst.aMWSTV),denNamenunddieAdressedesLeistungsempfängers (Bst.b)sowieDatumoderZeitraumderLieferungoderDienstleistung enthalten(Bst.c). FernermüssenaufdiesenBelegenArt,Gegenstandund UmfangderLieferungoderDienstleistungumschriebensein(Bst.d)sowiedas hierfürzubezahlendeEntgelt(Bst.e)undderdaraufgeschuldeteSteuerbetrag (bzw. fürdenFall,dassdasEntgeltdieSteuereinschliesst,dieserUmstand sowiederSteuersatz;Bst.f)angegebenwerden. 8DieseAnforderungenanBelege,welchezumVorsteuerabzugberechtigen, sindsachgerechtundliegenohneweiteresimRahmenderdemBundesrat eingeräumtenKompetenzzumErlassvonAusführungsbestimmungen gemässArt.8Abs.1UeBaBV.Insbesonderewerdendieübergeordneten, systemtragendenGrundprinzipienderMehrwertsteuer,wieetwa dasÜberwälzbarkeitsprinzip,derGrundsatzderAllgemeinheitder Mehrwertsteuer,derSteuerneutralitätsgrundsatz,derGrundsatzder einmaligenBesteuerungoderdasBestimmungslandprinzipdadurchnicht verletzt(vgl. dazuauchMWST-Journal4/98,S.168ff.,E.6a/aaundden EntscheidderSRKvom22.Oktober1997inSachenS.[SRK1996-050],E.2c). EinegenaueAnwendungdiesereherformellenAnordnungendurchdie ESTVliegtimInteresseeinergerechtenundmissbrauchsfreienErhebung derMehrwertsteuer,auchwennbekannterweisedieseFrageinausländischen Rechtsordnungenfreiergehandhabtwird(vgl. EntscheidedesEuropäischen Gerichtshofsvom5.Dezember1996inSachenReisdorf[C85/95],vom 17.September1997inSachenLanghorst[C141/96];EntscheiddesConseil d’Etat,Frankreich,vom6.April1998,in: RevuedeDROITFISCAL1998/37, S.1097,sowieUrteildesBundesfinanzhofs,Deutschland,vom16.April1997, in: Umsatzsteuer-Rundschau1997,S.355). DieeinzelnenAnforderungen anmehrwertsteuerkonformeBelegesindvondenSteuerpflichtigenohne übermässigenAufwanderfüllbarundkönnenauchvomEmpfängereiner LieferungoderDienstleistungeinfachundraschüberprüftwerden. Es istandieserStellenochmalsanArt.47Abs.1MWSTVzuerinnern,der denSteuerpflichtigenanhält,seineGeschäftsbücherordnungsgemässzu führenundsoeinzurichten,dasssichausihnendiefürdieFeststellung derMehrwertsteuerpflichtsowiefürdieBerechnungderSteuerundder abziehbarenVorsteuernmassgebendenTatsachenleichtundzuverlässig ermittelnlassen. DerSteuerpflichtigehatseineGeschäftsbücher,Belege, GeschäftspapiereundweiterenUnterlagenwährendsechsJahren ordnungsgemässaufzubewahren(Art.47Abs.2MWSTV;vgl. auchE.3b hievor). c. DaessichbeidenVorsteuernumsteuerminderndeTatsachenhandelt, obliegtderformgerechteBeweis(vgl. Art.29Abs.1Bst.ainVerbindung mitArt.28Abs.1MWSTV)fürderenVorliegendemSteuerpflichtigen (Blumenstein/Locher,a.a.O.,S.379). ZwarmussdieESTVdenGrundsatz derNeutralitätderMehrwertsteuerrespektieren. Dieskannindesnurdann gelten,wennderSteuerpflichtigeseinenausdemSelbstveranlagungsprinzip fliessendenPflichtennachkommt. Esbleibtsodanndaraufhinzuweisen, dassesdemSteuerpflichtigenunbenommenist,sogarnochimRahmen einerBeschwerdegegeneineSchätzungmittelsBelegendenNachweisfür angefalleneVorsteuernzuerbringen. Wiegesehen,regeltArt.28MWSTVdie RechnungstellungunddieÜberwälzungderMehrwertsteuer. AufVerlangen dessteuerpflichtigenEmpfängershatderSteuerpflichtigeüberseineLeistung eineRechnungmitdenvorgeschriebenenAngabenauszustellen(Art.28 Abs.1MWSTV),diederLeistungsempfängerbenötigt,umgegenüberdem FiskusdieVorsteuergeltendzumachen(Art.29Abs.1Bst.aMWSTV).Zur 9BeurteilungvonStreitigkeitenüberdieSteuerüberwälzungsindimÜbrigen gemässArt.28Abs.6MWSTVdieZivilgerichtezuständig(vgl. Entscheidder SRKvom22.Oktober1997inSachenS.[SRK1996-050],E.2c/bb). d.aa. DerUmsatzsteuerpflichtigedarfdieBeweismittel,mithinauchdie RechnungendesLeistungserbringersimSinnevonArt.28Abs.1MWSTV,bis vorderSRKeinreichen. Erkannindessennichtsfürsichableiten,wennihm derLiefererkeineRechnungimSinnevonArt.29Abs.1Bst.aundArt.28 Abs.1MWSTVausgestellthat;einSteuerabzugistinsolchenFällennicht möglich. DerBezügervonLieferungenoderDienstleistungenkanndem Leistungserbringergegenübereinzigzivilrechtlichvorgehen. Nachdemvon derVerfassungsmässigkeitdieserFormvorschriftenauszugehenist,sind dieVerwaltungundauchdieSRKdurchdiesen«gesetzlichen»Formalismus grundsätzlichgebunden. ErfüllendievorgewiesenenRechnungendie kumulativvorgesehenenBedingungennicht,mussdieVerwaltungden Vorsteuerabzugverweigern. DerWortlautderRegelunggemässArt.28 Abs.1inVerbindungmitArt.29Abs.1MWSTVistweitgehendklarund unzweideutig. WasbeispielsweisedieNummerbetrifft,unterwelcherder LeistungserbringerimRegisterderSteuerpflichtigeneingetragenist,sokann diesenichtdurchdenBezügerimNachhineineingefügtwerden. Dadiese RegelungnachdemGesagtenalsverfassungsmässigzugeltenhat,sinddie VerwaltungunddieSRKimPrinzipdurchdiesen«gesetzlichenFormalismus» gebunden. WenndieRechnungendieinderMehrwertsteuerverordnung aufgestelltenVoraussetzungenfürdieVornahmedesVorsteuerabzugsnicht kumulativerfüllen,mussdieESTVdenAbzugverweigern(EntscheidderSRK vom17.Januar2001inSachenO.C.AG,veröffentlichtin VPB65.84 S.1164ff. E.4d in fine). bb. InAnbetrachtdesinArt.28und29MWSTVzumAusdruck kommendenFormalismushatdieSRKfestgehalten,dasseineToleranz, dieeserlaubenwürde,dassderBezügervomLeistungserbringerzudem Zeitpunkt,indemfeststeht,dassdiegesetzlichenBedingungennichterfüllt sind,eineBestätigungverlangt,wonachderbetreffendeUmsatzabgerechnet wordensei,unddieseBestätigungderESTVvorweist,zuweitgehenwürde undnichtakzeptiertwerdenkönnte(vgl. zumGanzendenEntscheidder SRKvom17.Januar2001inSachenO.C.AG,veröffentlichtin VPB65.84 S.1164ff. E.4). InderPraxisgibtnunaberdieESTVoffensichtlichden SteuerpflichtigendieMöglichkeit,durchdieErbringervonLeistungen,welche diesebezogenhaben,einFormularmitderBezeichnung«Bestätigungdes LeistungserbringersandenLeistungsempfängerzwecksnachträglicher ErmöglichungdesVorsteuerabzugestrotzformellungenügenderRechnung» (Formular1310)ausfüllenundunterzeichnenzulassen,umsonachträglich dochnochindenGenussdesVorsteuerabzugszukommen. Gemässden ErklärungenderESTVineinemSchreibenandieSRKvom27.August2001 (ineinemandernBeschwerdeverfahren)hatsichdieVerwaltungbeider EinführungdieserPraxisvomGrundsatzderSteuerneutralitätleitenlassen. SieistinAnbetrachtderTatsache,dassderVorsteuerabzug,welcherdem Steuerpflichtigenerlaubt,dieMehrwertsteuernuraufseinerWertschöpfung zuentrichtenunddieBelastungdesEndkonsumentenmiteiner«taxe occulte»verhindert,einedertragendenSäulendesMehrwertsteuersystems darstellt,zumSchlussgekommen,dassdievollständigeVerweigerungdes Vorsteuerabzugs,wenneinzelne,nichtabsolutunerlässlicheElementeauf 10derRechnungfehlen,zuweitgehenwürde. DahererlaubtdieVerwaltung demMehrwertsteuerpflichtigen,nachträglichdenNachweisdesVorliegens sämtlicherVoraussetzungendesVorsteuerabzugsmittelsspeziellzudiesem ZweckgeschaffenerBestätigungenzuerbringen. GestütztaufdieseSchriftstückeprüftsiedanndieMöglichkeiteinesallfälligen nachträglichenVorsteuerabzugs. SolangedieBestätigungennichtüberprüft undvonderESTVanerkanntwordensind,kannderMehrwertsteuerpflichtige indessendenAbzugderVorsteuernichtbeanspruchen. Wenndieserden AbzuginseinenMehrwertsteuerabrechnungenschonvorgenommenhat, nimmtdieESTVeineentsprechendeNachbelastung vor. Sie schreiteterstdann zueinerallfälligenKorrekturzuGunstendesMehrwertsteuerpflichtigen, wennsiedieBestätigungengeprüfthat,wobeialsVerfalldatumfürdie GutschriftdasjenigedesErhaltsderFormulare1310massgebendist. Biszu diesemDatumbleibtsomitderVerzugszinsgeschuldet. WiedieESTVauchin ihremSchreibenvom15.November2001festhält,kommteinnachträglicher VorsteuerabzuggestütztaufeinFormular1310nurinFrage,wennauf derRechnungeineodermehreredernachfolgendenAngabenfehlen: (a) MWST-NummerdesLeistungserbringers;(b)DatumoderZeitraumder LieferungoderDienstleistung;(c)Art,GegenstandundUmfangderLieferung oderDienstleistung;(d)Steuersatz;(e)beiRechnungeninausländischer WährungderSteuersatzund/oderderSteuerbetraginSchweizerfranken (bis31.Dezember2000). NameundAdressedesLeistungserbringersund desLeistungsempfängers(letzteresbeiCouponsvonRegistrierkassennur notwendig,wennderBetragFr.200.-übersteigt),derRechnungsbetrag (Entgelt)sowiedergeschuldeteSteuerbetrag(esseidenn,dasEntgeltschliesse dieMehrwertsteuerein)stellenhingegenAngabendar,die(umdieGefahr entsprechenderMissbräucheauszuschliessen)unverzichtbarsindundfür welcheeineNachbesserungmittelsBestätigungdesLeistungserbringers nichtmöglichist. DesWeiterensindBestätigungennurinnerhalbder Verjährungsfristvon5JahrengemässArt.50Abs.1desBundesgesetzes vom2.September1999überdieMehrwertsteuer(Mehrwertsteuergesetz [MWSTG],SR641.20)(bzw. Art.41Abs.1MWSTV)möglich,daansonsteneine PrüfungbeimLeistungserbringernichtmehrdurchgeführtwerdenkann. DieBestätigungenmüssenalleinArt.28Abs.1MWSTVgenanntenAngaben enthalten;siemüssenvomLeistungserbringerrechtsgültigunterzeichnet werdenundihreVorlagemussinnerteinerbestimmtenFristerfolgen,deren NichteinhaltungdenAusschlussvomVorsteuerabzugsrechtzurFolgehat. cc. DieSRKhatte,alssiefesthielt,dieMöglichkeiteinerToleranz bestehenicht,vorallemdurchdenMehrwertsteuerpflichtigenselber verfassteBestätigungenimAuge,beidenenkeineGarantieinBezug aufihreFormundihrenInhaltbesteht. DieBestätigungengemäss Formular1310derESTVsindjedochvonandererArt.Siestammenvon derSteuerbehördeselberundsiemüssenvomMehrwertsteuerpflichtigen (bzw. vonseinemebenfallsmehrwertsteuerpflichtigenVertragspartner) gemässdetailliertenInstruktionenderVerwaltungausgefülltwerden. ÜberdiesverpflichtetsichderLeistungserbringermittelsderoffiziellen BestätigungendurchseineUnterschriftgegenüberderESTV,währendeinem vomMehrwertsteuerpflichtigenunddemLeistungserbringerausgehenden SchriftstückeherprivaterCharakterzukäme. Eshandeltsichsomitumzwei verschiedeneSachverhalte. Ferneristzuberücksichtigen,dassdiePraxis 11derESTVihreRechtfertigungausdem-fundamentalen-Grundsatzder Steuerneutralitätbezieht. DieSRK,welchesichbereitsineinemandern BeschwerdefallmitdieserFragezubefassenhatte,hatdeshalberwogen,es seinichtausgeschlossen,dassdieentsprechendePraxisderESTVgebilligt werdenkönne,vorausgesetztdievorstehenddargestelltenBedingungen würdenstrikteeingehaltenunddieVerwaltungrespektieredenGrundsatzder GleichbehandlungallerMehrwertsteuerpflichtigen. SiehatindessendieFrage letztlichoffengelassen,weildiezurDiskussionstehendePraxisimdamalszu beurteilendenBeschwerdefallohnehinkeineAnwendunghättefindenkönnen (vgl. EntscheidderSRKinSachenH.[SRK2001-034],E.4d/dd). In casu fällt nunabereineAnwendungdiesesVerfahrensdurchausinBetracht(vgl. E.5c hiernach). DaheristüberdessenZulässigkeitzubefinden. dd. InArt.28und29MWSTVwirdzwarbestimmt,welchen AnforderungeneineRechnunggenügenmuss,damitderenEmpfänger gestütztdaraufdenVorsteuerabzugvornehmendarf. Dagegenfehlteine ausdrücklicheRegelungbetreffenddieFrage,obundunterwelchen VoraussetzungeneinesolcheRechnungallenfallsnachträglichnochkorrigiert werdenkönnte. DieMehrwertsteuerverordnungerweistsichinsoweitals lückenhaft. DieESTVhatindiesemPunkteinestrengePraxiseingeführt: GemässRz.779aderWegleitungsinddieRechnungenbeiErhaltauf dieformelleVollständigkeitunddiematerielleRichtigkeit(Steuersatz, Berechnungsgrundlageusw.) hinzuüberprüfen. UngenügendeBelege sindvor der Bezahlung zwecksRichtigstellungzurückzuweisen. Nachder BezahlungdürfenRechnungenusw. nichtmehrabgeändertwerden(z.B. durchStornierungundNeuerstellung),daessichumeinenabgeschlossenen Geschäftsfallhandelt. Eswäregrundsätzlichauchdenkbargewesen, BerichtigungenderRechnungeninetwasweitergehendemMassezuzulassen. DieshatdieESTVoffenbarinsbesonderedeshalbnichtgetan,umderGefahr vonMissbräuchenvorzubeugen. Dafürhatsiejedochdievorstehend dargestellteMöglichkeitgeschaffen,dassdieMehrwertsteuerpflichtigen bei(ingewissenPunkten)formellungenügendenRechnungenmittels einerBestätigungaufFormular1310nachträglichdochnochindenGenuss desVorsteuerabzugsgelangenkönnen. DiesesVerfahrenerscheintdenn auchalswenigermissbrauchsanfälligalsdieZulassungnachträglicher Rechnungskorrekturen. InsgesamterweistsichdieinFragestehendeRegelung alssachgerechtundmitdenverfassungsrechtlichenVorgabendurchaus vereinbar,zumalsiewiebereitsgesagtderWahrungdesGrundsatzesder Steuerneutralitätdient. Sieistdaherzubestätigen. 5.a. DerBeschwerdeführerhatgegenüberderESTVim Einspracheverfahren-mitEingabenvom15.Märzund9.August2000 -fürdieKontrollperiode4.Quartal1995bis4.Quartal1998insgesamt einenVorsteuerabzugvonFr.317’123.-geltendgemacht. Dievorhandenen KreditorenfakturenhaterderVerwaltungam16.August2000nachgereicht. DieESTVhatbeiderPrüfungdieserRechnungenfestgestellt,dasseinTeil davondenAnforderungenvonArt.28und29MWSTVnichtentsprach. Weil überdenganzenUntersuchungszeitraumnachweislichdiegleichenFehler auftratenundinAnbetrachtderVielzahlvonBelegenwurdeeinedetaillierte AuswertunglediglichfürdasJahr1998vorgenommen. DasErgebnisdieser PrüfungwurdedannaufdieJahre1995bis1997umgelegt,waszueiner KürzungdesVorsteuerabzugsuminsgesamtFr.20’456.-(aufFr.296’667.-) 12geführthat. InderBeschwerdewirdgeltendgemacht,teilweisehättendie fehlendenAngabennocheruiertwerdenkönnen. Ausdereingereichten Listeergebesich,dassderBetragvonFr.7’777.-,umdendieVorinstanzden VorsteuerabzugfürdasJahr1998verminderthabe,umFr.3’303.-reduziert werdenmüsse. WerdedieserBetragaufdieganzeKontrollperiodeumgelegt, ergebesicheineReduktionderKürzunguminsgesamtFr.8’687.95. b.aa. DieverlangtenKorrekturenwerdenwiefolgtbegründet: - «DieUnternehmungexistiertnichtmehr. Esistnichtmöglich,eine Mehrwertsteuernummerbeizubringen»(5Positionen;Steuerbetraginsgesamt: Fr.584.01); - «Mehrwertsteuernummer: 393885»(Steuerbetrag: Fr.2’602.50); - «Mehrwertsteuernummer: 230877»(2Positionen;Steuerbetraginsgesamt: Fr.47.31); - «DasbetrifftdenMerzedes190E,dasGeschäftsfahrzeug»(2Positionen; Steuerbetraginsgesamt: Fr.68.92). bb. DerBeschwerdeführerbestreitetnicht,dassdieBelege,welchezu einerKorrekturderESTVgeführthaben,nichtdenAnforderungenvonArt.28 Abs.1inVerbindungmitArt.29Abs.1Bst.aMWSTVentsprachen. Ergeht jedochoffenbardavonaus,mitdernachträglichenBekanntgabederfehlenden Angaben,dasheissthierinsbesonderederMehrwertsteuer-Nummer, werdedieserMangelgeheilt. DiestrifftindessennachdemunterE.4d hievorGesagtennichtzu. DienachträglicheErgänzungderNummer aufderRechnungdurchdenBezügerunderstrechtdienachträgliche BekanntgabederNummerändertnichtsdaran,dassdieVoraussetzungen gemässArt.28Abs.1inVerbindungmitArt.29Abs.1Bst.aMWSTVnicht erfülltsindunddaherderVorsteuerabzugzuverweigernist. Nichtsanderes giltselbstverständlichfürdenFall,dassdieUnternehmung,welchedie Leistungerbrachthat,nichtmehrexistiertundausdiesemGrundekeine Mehrwertsteuer-Nummereruiertundbekanntgegebenwerdenkonnte. Aus denvonderESTVinsRechtgelegtenRechnungskopienderA-Garagevom 1.September1998undvom20.November1998gehtsodannhervor,dassdie entsprechendenLeistungennichtvomBeschwerdeführer,sondernvonHerrn B.,derindenRechnungenalsLeistungsempfängeraufgeführtist,bezogen wurden. AuchinsoweitsindsomitdieVoraussetzungengemässArt.28Abs.1 inVerbindungmitArt.29Abs.1Bst.aMWSTVnichterfüllt. cc. DievonderESTVvorgenommenenVorsteuerkürzungenerweisen sichdemnachauchinsämtlichenvomBeschwerdeführerangeführten Fällengrundsätzlichalsgerechtfertigt. ImÜbrigenistauchdievonder ESTVvorgenommeneUmlageansichnichtzubeanstanden. Eskanndavon ausgegangenwerden,dassdiemassgebendenVerhältnisseindenübrigen JahrenähnlichwarenwieimJahre1998(vgl. E.3chiervor)bzw. dassdie QualitätderRechnungen,wiedieESTVfesthält,indenerstenJahrennach derEinführungderMehrwertsteuersogarschlechterwaralsimJahre1998. FallsAbweichungenbestehensollten,sowirkensichdiesemithinaufjeden FallzuGunstendesBeschwerdeführersundnichtzuseinenUngunsten aus. DerAntragaufHerabsetzungdervonderESTVvorgenommenen Vorsteuerkorrekturistdemnachgrundsätzlichabzuweisen,allerdings 13unterdemVorbehalt,dasssichaufgrunddervomBeschwerdeführernoch nachzureichendenBestätigungen(aufFormular1310)doch nocheineteilweise KorrekturzuseinenGunstenergebensollte(vgl. E.chiernach). c. InihremSchreibenvom15.November2001hältdieESTVfest, siehabedemBeschwerdeführerdeshalbnichtmehrdieMöglichkeit eingeräumt,vomLeistungserbringerBestätigungenaufFormular1310 einzuholen,weildasVerfahrenohnehinbereitslangegedauerthabe undsiedemBeschwerdeführermitdergrosszügigenGewährungvon FristenbereitsstarkentgegengekommenseiundihmimRahmendes Schriftenwechselswegendervorgenommenen reformatio in peius Zeitgewährthabe,umzuderberichtigtenMehrwertsteuerforderung (inklusivederVorsteuerkürzung)Stellungbeziehenzukönnen,undweil fernerdieUmsätzenachpflichtgemässemErmessenhättengeschätzt werdenmüssen,daeinerseitsdernachträglicherstelltenBuchhaltung dieBeweiskrafthabeabgesprochenwerdenmüssenundandererseitsdie Bilanzen,Erfolgsrechnungenund«Mehrwertsteuerabrechnungen»diverse UnstimmigkeitenzumVorscheingebrachthätten. Diesgenügtindessennicht,umdemBeschwerdeführerdieMöglichkeit zuverweigern,nachträglichmittelsBestätigungenaufFormular1310den Vorsteuerabzuggeltendzumachen. DemGrundsatzderRechtsgleichheit, welcherbeiderDurchführungdiesesVerfahrenszubeachtenist(vgl. E.4 d/cchievor),kommtzweifellosderVorrangvordemInteressederESTV aneinerzügigenAbwicklungdesVerfahrenszu. Ferneristauchnicht ersichtlich,inwieferndieTatsache,dassdieUmsätzedesBeschwerdeführers geschätztwerdenmussten,hiereineRollespielensollte,wurdedoch derVorsteuerabzugpraxisgemässgestütztaufdievorgelegtenBelege ermittelt. AuchdieVorsteuerkürzungwurde,wasdasJahr1998betrifft, aufgrundderRechnungendetailliertermittelt. Einzigfürdieübrigen JahrederKontrollperiodeerfolgteeineUmlage. Dieskannindessendem BeschwerdeführernichtzumNachteilgereichen. DaheristdieBeschwerde indiesemPunktteilweisegutzuheissen. DaweitereSachverhaltsabklärungen nötigsindunddasnachträglicheKorrekturverfahrenmittelsder BestätigungenaufFormular1310einzigdurchdieESTVselberdurchgeführt werdenkann,istdieSachezudiesemZweckundzuanschliessendemneuem EntscheidandieESTVzurückzuweisen. 6.a.aa. DieESTVhatanlässlichderbeimBeschwerdeführerdurchgeführten Kontrollefestgestellt,dassdieserkeineBuchhaltungundauchsonstkeine seineGeschäftstätigkeitbetreffendenAufzeichnungengeführthatte. Erkonnte auchkeineDebitorenrechnungskopienundkeineKreditorenrechnungen vorlegen. UnterdiesenUmständensahsichdieESTVgezwungen,dievom BeschwerdeführerimUntersuchungszeitraumerzieltenUmsätzenach pflichtgemässemErmessenzuschätzen,wobeisie-daderkalkuliertejährliche UmsatzdiefürdieJahre1995und1996gültigeentsprechendeLimitebei Weitemüberstieg-dieursprünglicherteilteBewilligungzurAbrechnung mitSaldosteuersätzenwiderrufenunddiegeschuldeteMehrwertsteuermit dengesetzlichenSätzenberechnenmusste. FürdieKalkulationderUmsätze wurdendieLadenflächeundderdurchschnittlicheQuadratmeterumsatz derMigrosalsBasisherangezogen(Lebensmittel: 70m 2 Ladenflächeà Fr.13’000.-Jahresumsatz=Fr.910’000.-UmsatzproJahr;Textilien,CD’s: 50m2 LadenflächeàFr.13’000.-Jahresumsatz=Fr.650’000.-Umsatz 14proJahr;GesamtumsatzfüreinJahrsomit: Fr.1’560’000.-bzw. fürden Zeitraum4.Quartal1995bis4.Quartal1998insgesamtFr.5’070’000.-[zu 2%steuerbar: Fr.2’957’500.-;zu6,5%steuerbar: Fr.2’112’500.-]). Diesergab einengeschuldetenSteuerbetragvonFr.196’462.50(Fr.59’150.-[2%von Fr.2’957’500.-]zuzüglichFr.137’312.50[6,5%vonFr.2’112’500.-]). NachAbzug derbezahltenSteuernvonFr.10’150.-ergabensichNachforderungenvon Fr.186’312.-(Fr.156’087.-gemässEAfürdieZeitvom1.Oktober1995bis zum30.Juni1998undFr.30’225.-gemässEAfürdieZeitvom1.Julibiszum 31.Dezember1998). bb. AufGrunddernachträglicherstelltenundderESTVeingereichten BuchhaltungenkamdieVerwaltunginderFolgezumSchluss,dassdie kalkulatorischeUmsatzberechnungzutiefausgefallensei,weshalbsie diesezuUngunstendesBeschwerdeführersabänderte. Vorersthieltsie fest,eskönnenichtaufdieErgebnissedernachgereichtenBuchhaltungen abgestelltwerden. EinerseitsverstossedienachträglicheErstellungder BuchhaltungengegendiebeiderFührungdesRechnungswesenszu beachtendenGrundsätze. DieVerbuchungbzw. Eintragungseinicht fortlaufendundinzeitlichrichtiger(chronologischer)Reihenfolgeerfolgt. AusdenBilanzen,Erfolgsrechnungenund«Mehrwertsteuerabrechnungen» ergäbensichsodannverschiedeneUnstimmigkeiten. Insbesonderelasse sichaufGrunddergeltendgemachtenVorsteuernaufdemMaterial-und Dienstleistungsaufwand(Fr.289’107.-)einekalkulierteEinkaufssumme vonFr.7’419’114.-errechnen,währenddersteuerbareGesamtumsatzlaut BuchhaltungnurFr.7’106’475.-ausmache. Diesseiunmöglich. Ausgehend vondenindennachträglicheingereichten,alsMehrwertsteuerabrechnungen bezeichnetenAufstellungendesBeschwerdeführersdeklariertenVorsteuern (Fr.289’107.-)ermitteltedieVerwaltungdieumdieVorräteper31.Dezember 1998bereinigteEinkaufssumme(Fr.7’419’114.-). Mittelsdenihrfür VergleichsbetriebezurVerfügungstehendenBruttogewinnmargen(40% imFallederdemNormalsatzunterliegendenLeistungen;30%beiden zumreduziertenSatzsteuerbarenWaren)berechnetesieinderFolge einensteuerbarenUmsatzvonFr.11’194’105.-undeinenSteuerbetragvon Fr.411’423.-(6,5%vonFr.4’167’592und2%vonFr.7’026’513.-). NachAbzug deranrechenbarenVorsteuer(Fr.296’667.-)undderbezahltenSteuerbeträge (Fr.12’450.-)ergabsichdieRestschuldanMehrwertsteuervonFr.102’306.- (zuzüglichVerzugszinsab30.November1997),zuderenBezahlungder BeschwerdeführerimEinspracheentscheidverpflichtetwurde. b. Esistunbestritten,dassderBeschwerdeführerursprünglich überhauptkeineBuchhaltunggeführthatte. Sodannwirdinder Beschwerdeschriftimplizitauchanerkannt,dassdienachträglicherstellten undeingereichtenBuchhaltungenMängelaufweisenundlückenhaftsind, wirddochfestgehalten,derBuchhalterhabeseineArbeitakribischnach bestemWissenundGewissenerledigt,aberaucherhabenichtzaubern könnenund-leider-sehroftaufmangelndeBelegeundUnterlagen verweisenmüssen. Esistdaheroffensichtlich,dassdieESTVbefugt war,dieseBuchhaltungenabzulehnenunddieerzieltensteuerbaren Umsätzezuschätzen. Diesergibtsichalleinschondaraus,dassdie Buchhaltungennachträglicherstelltwordensind,wasderenmaterielle RichtigkeitvonvornhereininFragestellt(vgl. E.3bhievor). ImÜbrigen hatdieESTVzuRechtaufweitereUnstimmigkeitenderBuchhaltungen 15hingewiesen. DerBeschwerdeführerbestreitetdennauchnicht,dassdie VerwaltungzurVornahmeeinerErmessenstaxationberechtigtwar. Er beantragtlediglich,«esseifestzustellen,dass(er)wesentlichwenigeran MehrwertsteuernzubezahlenhabealsdiesimangefochtenenEntscheid festgehaltenwordenist»,und«dasAusmassderSteuernachforderungsei inAnwendungbehördlichenErmessensgestütztaufdieVoraktennach korrektenSchätzungsmethodenfestzustellen». Strittigseien(nebender FragederKürzungdesVorsteuerabzugs)lediglichdieBruttomargen. Der BuchhalterhabesichintensivstmitdemBetriebdesBeschwerdeführers auseinandergesetztunddabeidieschonfrüheraufgestellteBehauptung verifiziert,dassdieVerdienstverhältnissebeiderartigenVerkaufsläden nichtmitdenjenigenderschweizerischenKonkurrenzverglichenwerden dürften. ErhabedazueineTabelleaufgestellt,welcheinsRechtgelegtwerde. Esseinichtdie ratio legis derMehrwertsteuer,dieSteuerpflichtigenineinem existenzgefährdendenUmfangezuschröpfen,sonderndemBunddieihm zustehendenMittelzuzuführen. MitdemangefochtenenEinspracheentscheid seidieVorinstanzweitüberdasZielhinausgeschossen. Unbestrittenermassen seienFehlerpassiert,dieeigentlichnichtvorkommendürften,aberessei grundsätzlichnichtSachedesSteuerrechts,Nachlässigkeitenzubestrafen. Genaubesehenkönnenichtschlüssigdargelegtwerden,wievielan MehrwertsteuerderBeschwerdeführernunnachzubezahlenhabe. Es könneaberaufdenErmessensrahmenderSRKhingewiesenwerden,inder Hoffnung,dassdiesernichtinvollemUmfangezuUngunsten,sondernauchzu GunstendesBeschwerdeführersausgenütztwerde. c. SinddieVoraussetzungeneinerErmessenstaxationerfüllt,obliegtes wiebereitsgesagtdemSteuerpflichtigen,denBeweisfürdieUnrichtigkeitder Schätzungzuerbringen. ErhatsichmitdenElementendervorgenommenen ErmessenstaxationimEinzelnenzubefassenundaufzuzeigen,dassund inwieferndieSchätzungnichtaufhaltbarenGrundlagenberuht(E.3bhievor). DieSRKauferlegtsichbeiderÜberprüfungvonErmessensveranlagungeneine gewisseZurückhaltung,soweitdieZweckmässigkeitderEntscheidunginFrage steht,welcherechtlichnichtfassbarist,sondernvielmehreineAngelegenheit derSachkundeundvonderenpraktischerAnwendungdarstellt(E.1chievor). DerBeschwerdeführerhatsichnunabermitderSchätzungderESTVnicht imEinzelnenauseinandergesetzt. Erhatsichdaraufbeschränkt,derSRK eineAufstellung«Bruttomargen1995-1998»einzureichen,lautwelcherdie geschuldeteAusgangsumsatzsteuerinsgesamtFr.256’461.-betragensollund welcheoffenbarweitgehendaufdenvonderESTV(zuRecht)abgelehnten nachträglicherstelltenBuchhaltungenberuht. Demgegenüberstützensichdie vonderESTVihrerSchätzungzuGrundegelegtenBruttogewinnmargenauf diederVerwaltungzurVerfügungstehendenErfahrungszahlenab. Gemäss demderSRKvorgelegten,aufdenbeiMehrwertsteuerkontrollenerhobenen betriebswirtschaftlichenAngabenberuhendenSpezialdossier,welchesdem BeschwerdeführerwegenderWahrungdesSteuergeheimnissesnichtzur Einsichtvorgelegtwerdenkann(Art.44Abs.1MWSTV;vgl. ASA55S.576 E.4abetreffenddiefrühereWarenumsatzsteuer),gehthervor,dassdie durchschnittlichenBruttogewinnefürdenDetailhandelmitBekleidungbei denuntersuchtenBetrieben46,3%undfürdenDetailhandelmitTonträgern 34,5%betrugen. BeidengeprüftenasiatischenLebensmittelgeschäftenwurde einBruttogewinnvonzwischen28%und33%desUmsatzesfestgestellt. 16UnterdiesenUmständenwardieESTVzweifelloszurAnwendungeiner Bruttogewinnmargevon40%fürdiezumNormalsatzsteuerbarenWaren undeinersolchenvon30%fürdiedemreduziertenSatzunterliegenden Produktebefugt. DemBeschwerdeführeristesnichtgelungen,dasVorliegen besondererUmständenachzuweisen,welchedieseMargeninseinemFalle alszuhocherscheinenlassenwürden. ZueinemsolchenNachweisist insbesondereauchdievorgelegteAufstellung«Bruttomargen1995-1998» inkeinerArtundWeisegeeignet. ImÜbrigenhatsichderBeschwerdeführer daraufbeschränkt,dieHöhedersichausderErmessenstaxationderESTV ergebendenSteuernachbelastunginallgemeinerWeisezubeanstandenund dieSRKzuersuchen,ihrErmessenzuseinenGunstenauszuüben. Damitist erindessenseinerObliegenheit,sichmitdenElementendervorgenommenen SchätzungimEinzelnenzubefassenundaufzuzeigen,dassundinwiefern dieseseinesErachtensnichtaufhaltbarenGrundlagenberuhen,inkeiner Weisenachgekommen. Zusammenfassendistdaherfestzuhalten,dassdie ESTVzuRechteinekalkulatorischeUmsatzermittlungzwecksKorrektur dessteuerbarenUmsatzesdesBeschwerdeführersvorgenommenhat unddassdieGrundlagenihrerSchätzung,insbesonderedieangewandten Bruttogewinnmargen,sowiedasSchätzungsergebnisnichtzubeanstanden sind. DieBeschwerdeistsomitindiesemPunktvollumfänglichabzuweisen. 7. AufgrunddervorstehendenErwägungenistdieBeschwerde imSinnederErwägungenteilweisegutzuheissen,derangefochtene Einspracheentscheidvom26.Oktober2000insoweitaufzuhebenunddie SachezuneuerBeurteilungandieVorinstanzzurückzuweisen. ImÜbrigenist dieBeschwerdeabzuweisen. [23] ZubeziehenbeimBundesamtfürBautenundLogistik(BBL),Vertrieb Publikationen,CH-3003Bern. [24] AufderInternetseitedesBundesamtesfürJustizzulesenunter: http://www.ofj.admin.ch/etc/medialib/data/staat_buerger/gesetzgebung/ bundesverfassung.Par.0006.File.tmp/bv-alt-d.pdf [25] ZubeziehenbeiderEidgenössischenSteuerverwaltung,Hauptabteilung Mehrwertsteuer,CH-3003Bern. [26] ZubeziehenbeiderEidgenössischenSteuerverwaltung,Hauptabteilung Mehrwertsteuer,CH-3003Bern. [27] ZubeziehenbeiderEidgenössischenSteuerverwaltung,Hauptabteilung Mehrwertsteuer,CH-3003Bern. 17Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali JAAC 66.97 - Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission in Sachen X vom 25. März 2002 (SRK 2000-135). In Verwaltungspraxis der Bundesbehörden Dans Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération In Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione Jahr 2002 Année Anno Band 66 Volume Volume Seite --- Page Pagina Ref. No 150 005 750 Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert. Le document a été digitalisé par les Archives Fédérales Suisses et la Chancellerie fédérale. Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.