Steuerrekursgericht des Kantons Zürich 1. Abteilung 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50 + 51 Entscheid 4. Februar 2011 Mitwirkend: Abteilungspräsident Anton Tobler, Steuerrichter Michael Ochsner, Steuerrichterin Rhea Schircks Denzler und Gerichtsschreiberin Nadja Obreschkow In Sachen 1. A, 2. B, Beschwerdeführer/ Rekurrenten, vertreten durch RA lic.iur. Pius Huber, Huber & Partner, Rechtsanwälte, Palais du Jardin, Gartenstrasse 17, 8002 Zürich, gegen 1. S c hw ei zeri s ch e Ei d ge no ss en sc haf t , Beschwerdegegnerin, 2. S t a at Z üri c h, Rekursgegner, vertreten durch das kant. Steueramt, Division Bau, Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich, betreffend Direkte Bundessteuer 2001 - 2003 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2001 - 2003 - 2 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 hat sich ergeben: A. A und B (nachfolgend die Pflichtigen) reichten für die Steuerperioden 2001, 2002 und 2003 trotz öffentlicher Aufforderungen und Mahnungen des Steueramts C vom 15. Januar/7. Februar 2003 ( Steuerperiode 2001), 29. Januar/ 19. Februar 2004 (Steuerperiode 2002) und 17. Dezember 2004/ 17. Januar 2005 (Steue rperiode 2003) keine Steuererklärungen, sondern nur diverse Aufstellungen bezüglich ihres Liege n- schaftenbestands sowie Lohnausweise ein. Am 14. September 2005 unterzeichneten die Pflichtigen gegenüber dem kan- tonalen Steueramt einen Revers, welcher u.a. die voraussichtlichen Grundstückgewin- ne aus den 1995 und 1996 erfolgten Verkä ufen von Liegenschaften in D und E betraf; diese Gewinne waren zu jenem Zeitpunkt noch nicht definitiv veranlagt. Si e erklärten sich damit einverstanden, dass die Gewinne als E rträge aus selbstständiger Tätigkeit als Liegenschaftenhändler besteuert und erst nach Vorliegen der definitiven Abrec h- nungen in einer späteren Steuerperiode vollumfänglich erfasst würden. In B ezug auf die Liegenschaft D erging am 7. April 2006 gestützt auf einen Vergleich die definit ive Veranlagung, welche auf einen Grundstücksgewinn von Fr. 2'827'483.- lautete. Am 19. Mai 2006 erliess der Steuerkommissär in Bezug auf die Steuerper iode 2001 eine Auflage, worin er Auskunft verlangte hinsichtlich der Grundstückgewinnsteu- erveranlagungen der erwähnten Liegenschaften . Die Auflage wurde am 5. September 2006 gemahnt. Die Pflic htigen reagierten darauf nicht; erst am 30. März 2007 stellten sie – nach Erhalt eines Einschätzungsvorschlags – ein weiteres Fristerstreckungsg e- such zur Einreichung der Steuererklärungen bis Ende April, worauf sie allerdings wi e- derum nichts mehr von sich hören liessen. Am 14. Mai 2007 traf der Steuerkommissär gestützt auf Art. 1 30 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. D ezember 1990 (DBG) bzw. § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem E r- messen folgende Einschätzungsentscheide bzw. stellte folgende Veranlagungen in Aussicht: - 3 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 Staats- und Gemeindesteuern direkte Bundessteuer Steuerperiode Einkommen Vermögen Einkommen Fr. Fr. Fr. 2001 steuerbar 383'300.- 3'943'000.- 3'238'200.- satzbestimmend 502'200.- 8'409'000.-. 2002 steuerbar 413'800.- 2'160'000.- 582'100.- satzbestimmend 582'400.- 4'614'000.- 2003 steuerbar 490'900.- 2'214'000.- 709'100.- satzbestimmend 709'400.- 4'714'000.-. Dabei ging er davon aus, dass es sich bei den Pflichtigen um gewerbsmässige Liegenschaftenhändler handle. Die Bundessteuerrechnu ngen/Veranlagungsverfügung- en wurden am 29. Mai/11. Juni 2007 versandt. B. Mit Einsprachen vom 14./15. Juni bzw. 3. Juli 2007 reichten die Pflichtigen die Steuererklärungen 2001, 2002 und 2003 samt Beilagen ein. Am 22. Oktober 2008 fand eine Besprechung statt, in welcher der Vertreter der Pflichtigen die Nachreichung einer Buchhaltung ankündigte. Mit Schreiben vom 30. November 2008 reichten die Pflichtigen weitere Unterlagen ein, aber keine Buch- haltungen. Mit Auflage vom 8. Januar 2009 verlangte der Ste uerkommissär von ihnen diverse Unterlagen in Bezug auf die selbstständige Erwerbstätigkeit als Liegenscha f- tenhändler sowie die Aufteilung der gemeinsamen Schuld zwischen den Pflichtigen und der ihnen gehörenden F gegenüber der Darlehensgeberin. Am 22. Janu ar 2009 reichten die Pflichtigen umfangreiche Unterlagen ein. Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen am 6. Januar 2010 ab und auferlegte den Pflichtigen hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern die Verfa h- renskosten von Fr. 2'500. -. Es erwog im Wesentlichen, die Pflichtigen hätten die ve r- säumte Handlung nur unzureichend nachgeholt, weshalb an de n Ermessenseinschät- zungen festgehalten werde. - 4 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 C. Mit Rekurs vom 10./11. Februar 2010 stellten die Pflichtigen den Antrag, die angefochtenen Entsche ide aufzuheben und die Sache zur neuen Beurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Eventualiter seien sie für die Staats - und Gemeinde- steuern – vor Steuerausscheidung – mit einem steue rbaren Einkommen von Fr. 244'200.- (2001), Fr. 0.- (2002) bzw. Fr. 65'200.- (2003), subeventualiter mit einem solchen von Fr. 254'900.- (2001), Fr. 120'500.- (2002) bzw. Fr. 662'400.- (2003) einzu- schätzen, unter Kosten - und Entschädigungsfolgen. Das steuerbare bzw. satzbestim- mende Vermögen wurde ausdrücklich nicht angefochten. In ihrer Rechtschrift widerleg- ten sie vo rab im Einzelnen die vom Steuerkommissär an der Ordnungsmässigkeit der Selbstdeklarationen gerügten Punkte. Die nachgereichten Steuererklärungen seien demnach vollständig und korrekt gewesen, weshalb der Steuerkommi ssär diese hätte entgegennehmen und im ordentlichen Verfahren überprüfen müssen. Da er dies nicht getan habe, seien die angefochtenen Entscheide aufzuhe ben. Zur Begründung der Eventualanträge machten sie eingehende Ausführungen zu den einzelnen Einkom- menspositionen. Bei der direkten Bundessteuer beantragten die Pflichtigen mit Beschwerde vom 10. Februar 2010 ebenfalls, die angefochtenen Entscheide aufzuheben und die Sache zur neuen Beurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen; eventualiter seien sie mit einem steue rbaren Einkommen von Fr. 243'900.- (2001), Fr. 0.- (2002) bzw. Fr. 64'900.- (2003), subeventualiter mit einem solchen von Fr. 234'600.- (2001), Fr. 158'200.- (2002) bzw. Fr. 607'800.- (2003) zu veranlagen. In der Beschwerdeschrift wiederholen sie im Wesentlichen die bereits im Rekurs gemachten Ausführungen. Z u- sätzlich rügen sie die gestützt auf den 2005 unterzeichneten Revers erfolgte Besteue- rung von Gewinn en aus den Veräusserungen von Liegenschaften in D und E in den Jahren 1995 und 1996 sowie d as diesbezügliche Vorgehen des Steuerkommi ssärs. Die Aufrechnungen seien periodenfremd und offensichtlich unric htig. Zudem habe der Steuerkommissär die Pflichtigen als Liegenschaftenhändler betrachtet, ohne diese Frage zu untersuchen und seinen Entscheid zu begründen. Dadurch sei das rechtliche Gehör der Pflichtigen verletzt worden. Sie seien zudem nicht Liegenschaftenhändler und auch nie als solche behandelt worden. Insbesondere sei die Übernahme von Ve r- lusten des Pflichtigen aus Grundstücksverkäufen in den neunziger Jahren vom kant o- nalen Steueramt abgelehnt worden, weshalb die Qualifikation als Liegenschaftenhän d- ler widersprüchlich sei. Hätte der Pflichtige zudem gewusst, dass er als Liegen - schaftenhändler gelte, hätte er bei der Grundstückgewinnsteuerveranlagung jeweils die Pauschale als Liegenschaftenhändler geltend gemacht, was er aber unterlassen habe. - 5 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 Das kantonale Steueramt schloss in seiner Beschwerde -/Rekursantwort vom 9. April 2010 auf Abweisung der Rechtsmittel. Mit Verfügung vom 19. Mai 2010 wurde ein zweiter Schriftenwechsel ang e- ordnet. Die Pflichtigen liessen sich trotz zweimal erstreckter Frist nicht vernehmen. Am 8. September 2010 wurde den Pflichtigen für die Staats - und Gemeinde- steuern 2003 sowie die direkte Bundessteuer 2003 eine mö gliche Höhertaxation ange- zeigt und ihnen Gelegenheit eingeräumt, hierzu Stellung zu nehmen. Die Pflichtigen liessen sich – nach wiederholten Fristerstreckungen – am 6. Dezember 2010 verneh- men und das kantonale Steueramt nahm am 4. Januar 2011 dazu Stellung. Die Kammer zieht in Erwägung: 1. Die bisherigen Steuerrekurskommissionen sind per 1. Januar 2011 zum Steuerrekursgericht mutiert (vgl. §§ 112 - 118a und §§ 147 - 153 StG in der alten und neuen Fassung vom 8. Juni 19 97 bzw. 13. September 2010). Die vorliegenden, noch bei der Steuerrekurskommission I eingegangenen Geschäfte sind als Folge dieser Än- derung der 1. Abteilung des Steuerrekur sgerichts zugeteilt worden und werden unter den bisherigen Geschäftsnummern weitergeführt. 2. a) Die Pflichtigen rügen in ihren Rechtsschriften wiederholt eine Verletzung des rechtlichen Gehörs. Diese Rügen sind formeller Natur und daher vorweg zu prüfen (BGr, 20. Mai 2009, 5A_23/2009, E. 2, www.bger.ch, mit Hinweisen). Zunächst machen die Pflichtigen beschwerdeweise geltend, der Steuerko m- missär habe die Qualifikation als Liegenschaftenhändler im Einspracheentscheid nicht begründet und dadurch ihr rechtliches Gehör verletzt . Diese Rüge dringt jedoch nicht durch. Aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör gemäss Art. 29 Abs. 2 der Bundesver- fassung vom 18. April 1999 (BV) leitet sich unter anderem eine Begründungspflicht der Behörden in Bezug auf ihre Entscheide ab. Die Begründung ist dabei so abzufassen, dass der Steuerpflichtige dadurch in die Lage versetzt wird, die Tr agweite der En t-- 6 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 scheidung zu erkennen und die Überlegungen, welche die Behörde ihrer En tscheidung zugrunde gelegt hat, nachzuvollziehen. Auf diese Weise soll der Steuerpflichtige beu r- teilen können, ob und mit welchen Argumenten er den Entscheid auf dem Rech tsmit- telweg weiterziehen will. Es ist indes nicht ersichtlich, inwiefern das kantonale Steue r- amt vorliegend gegen diese Begründungspflicht verstossen haben soll. Die Gründe für die Qualifikation der Pflichtigen als Liegenschaftenhändler wurden im Einspracheent- scheid betreffend die direkte Bundessteuer unter Ziff. 1.1 zwar knapp, aber dennoch ausreichend dargelegt. Jedenfalls kann nicht behauptet werden, sie seien über die Gründe so weit im Unklaren gelassen worden, dass es ihnen unmöglich gewesen wä- re, sich mit Beschwerde dagegen zu wehren. Eine weitere Gehörsverletzung sehen die Pflichtigen in der Tatsache, dass der Steuerkommissär mit Bezug auf die Mietzinseinnahmen keine Abgrenzung zwischen Unterhalt und Anlagekosten vorgenommen habe und dass es o ffensichtlich willkürlich sei, die geltend gemachten Positionen vollumfänglich nicht zum Abzug zuzulas sen. Jedoch ist nicht nachvollziehbar, inwiefern hier das rechtliche Gehör der Pflicht igen überhaupt berührt, geschweige denn verletzt sein soll, was sie im Übr igen auch nicht weiter substanziieren. Mithin dringen die Pflich tigen mit ihrer Rüge auch in diesem Punkt nicht durch. b) An dieser Stelle sei zudem darauf hingewiesen, dass auch dem Argument der Pflichtigen, der Steuerkommissär habe gegen den Grundsatz von Treu und Gla u- ben verstossen, kein Erfolg beschieden ist. Die Pflichtigen wollen ein treuwidriges Ve r- halten des Steuerkommissärs darin erkennen, dass er im Einspracheverfahren entge- gen seinen eigenen vorgängigen Aussagen keine Einschätzungsvorschläge erlassen, sondern die Einsprachen wider Erwarten direkt abgewiesen habe. Indes ist nicht e r- sichtlich, inwiefern dieses Verhalten einen Verstoss gegen den Grun dsatz von Treu und Glauben begründen soll. Die Entscheidung, einem Steuerpflichtigen einen Ei n- schätzungsvorschlag zu unterbreiten, anstatt das Einschätzungs - oder Einsprachever- fahren direkt durch einen formellen Entscheid abzuschliessen, liegt stets im Erme ssen des Steuerkommissärs. Die Pflichtigen hatten somit keinen Anspruch auf den E rlass von Einschätzungsvorschlägen im Einspracheverfahren, selbst wenn der Steuerko m- missär tatsächlich solche in Aussicht gestellt haben sollte. Im Übrigen kann hier der im Grundsatz von Treu und Glauben begründete und bisweilen bei Zusicherungen einer Behörde greifende Vertrauensschutz schon allein deshalb nicht greifen, weil den Pflich-- 7 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 tigen aus dem Erlass de r Einspracheentscheide ohne vorgängigen Einschätzungsvor- schläge kein Nachteil erwachsen ist. 3. Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nich t er- füllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwan d- frei ermittelt werden, so nimmt die Steuerbehörde die Einschätzung nach pflichtgemäs- sem Ermessen vor (Art. 130 Abs. 2 DBG, § 139 Abs. 2 Satz 1 StG). Die Pflichtigen haben für die Steuerperioden 2001, 2002 und 2003 trotz öffent- lichen Aufforderungen und individuellen Mahnungen des Steue ramts C vom 15. Januar/7. Februar 2003 ( Steuerperiode 2001), 29. Januar/19. Februar 2004 (Ste u- erperiode 2002) und 17. Dezember 2004/17. Januar 2005 (Steuerperiode 2003) keine Steuererklärungen eingereicht. Das kantonale Steueramt hat sie deshalb zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt, sind sie doch zur Einreichung der vol l- ständigen und unterzeichneten Steuererklärung samt den v orgeschriebenen Hilfsblät- tern und Beil agen verpflichtet (Art. 124 Abs. 1 und 2 sowie Art. 125 DBG; §§133 und 134 StG). 4. Eine zu Recht ergangene Ermessensveranlagung kann der Steuerpflic htige gemäss Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. § 140 Abs. 2 StG nur wegen offensichtlicher Unrich- tigkeit anfechten. Diese Normen enthalten eine Kognitionsbeschränkung der Prüfungs- instanzen, welche eine zu Recht getroffene Ermessensveranlagung nur aufheben kön- nen, wenn sie sich als offensichtlich falsch erweist. Den entsprechende n Nachweis kann der Steuerpflichtige auf zwei Arten erbringen (Martin Zweifel, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. A., 2002, Art. 48 N 46 ff. StHG, auch zum Folgenden): a) Er kann den tatsächlichen Sachverhalt dartun und den ents prechenden Nachweis leisten, mit der Folge, dass die Ermessensveranlagung durch eine ordentl i- che Veranlagung ersetzt wird und die Steuerfaktoren nach den für "gewöhnliche" Ve r- anlagungen geltenden Regeln ermittelt werden. Hierzu hat er innerhalb der Rechtsmit- telfrist die versäumten Verfahrenspflichten zu erfüllen, eine zur Beseitigung der Un - gewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche substanziierte Sach - darstellung zu geben und hierfür notwendige Beweismittel bei zubringen oder - 8 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 zumindest anzubieten (RB 1999 Nr. 150). Reicht der Steuerpflichtige erst mit der Ei n- sprache die Steuererklärung ein, so hat er zusätzlich zu den Hilfsblättern und Fragebo- gen, die Bestandteile des amtlichen Steuererklärungsformulars bilden, noch weitere Beilagen beizufü gen (Richner/Frei/Kaufmann/Meu ter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 125 N 1 DBG und Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuerg e- setz, 2. A., 2006, § 134 N 2 StG). Diese werden zum Teil im Gesetz aufgezählt; zusätz- lich ergeben sich weitere notwendige, der Steuererklärung beizulegende Beilagen aus der Steuererklärung und der Wegleitung dazu (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 125 N 7 DBG und § 134 N 8 StG). Hierzu gehören insbesondere Aufstellungen über den effektiven Liegenschaftsunterhalt (enthalte nd Datum, Art de r Leistung, Empfänger, Beträge) sowie beim Schuldenverzeichnis die geordneten Belege). Die geforderte Sachdarstellung darf sich nicht in blossen Behauptungen oder in vagen Andeutungen erschöpfen, sondern hat so bescha ffen zu sein, dass s ie den rechtserheblichen Sachverhalt vollständig wiedergibt (BGr, 29. März 2005 = StE 2005 B 95.1 Nr. 9 = A SA 75, 329). Sie muss mit ander n Worten hinreichend substanziiert sein. Dies ist sie dann, wenn sie all jene Tatsachenbehauptungen enthält, welche – ohne weitere Untersuchung, aber unter dem Vorbehalt der Beweiserhebung – die ein- wandfreie Ermittlung der Steuerfaktoren erlauben (Zweifel/Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2008, S. 265 f.). Teilnachweise genügen grundsätz lich nicht; vielmehr hat der Nachweis u m- fassend zu sein (RB 1994 Nr. 45). Den Steuerpflichtigen treffen beim Unrichtigkeit s- nachweis unter Umständen höhere Anforderungen hinsichtlich der Mitwirkungspflic h- ten, als sie vor der Säumnis an ihn gestellt wurden (RB 1976 Nr. 55). b) Ist die Nachholung der versäumten Handlung nicht möglich oder misslingt sie, kann der Steuerpflichtige noch darlegen und nachweisen, dass die angefochtene Veranlagung offensichtlich unrichtig ist. Als offensichtlich unrichtig erweist sich eine Schätzung dann, wenn sie sachlich nicht begründbar (z.B. erkennbar pönal oder fisk a- lisch begründet) ist, sich auf sachwidrige Schä tzungsgrundlagen, -methoden oder - hilfsmittel stützt oder sonst wie mit den konkreten aktenkundigen Verhältnissen a uf- grund der Lebenserfahrung vernünftigerweise nicht vereinbar ist (Zweifel, Art. 48 N 59 StHG, mit Hinweisen). Leistet er diesen Nachweis, bleibt es zwar bei einer Ermessens- veranlagung, doch wird die angefochtene durch eine neue (tiefere) Schätzung der Rechtsmittelinstanz er setzt (vgl. RB 1994 Nr. 45 mit Hinweisen; Ric hner/Frei/Kauf-- 9 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 mann/Meuter, Art. 132 N 67 DBG und § 140 N 79 f. StG; Zweifel, Art. 132 N 51 f. DBG und Art. 48 N 58 ff. StHG). c) Dem Steuerrekursgericht sind weitere Untersuchungen verwehrt. Es hat bei seiner eingeschränkten Überprüfung des angefochtenen Entscheids auf offensichtliche Unrichtigkeit hin nur jene im Zeitpunkt der Entscheidfällung vorhandenen Schrif tstücke zu berücksichtigen, welche den behaupteten Sachverhalt sofort beweisen oder zumin- dest als sehr wah rscheinlich erscheinen lassen (VGr, 27. Mai 1986, SB 10/1986 und 11. September 1986, SB 38/1986; Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Ste u- erveranlagungsverfahren, 1989, S. 144). 5. Die Pflichtigen haben mit den Einspr achen jeweils ausgefüllte und unte r- zeichnete Steuererklärungen samt Beilagen eingereicht, ferner liegen früher einge- reichte Lohnausweise und Liegenschaftsabrechnungen vor. Dennoch haben sie damit die versäumte Handlung nicht vollständig nachgeholt: a) Steuerperiode 2001 aa) Einsprache In der Steuererklärung 2001 haben die Pflichtigen ein Einkommen des Pflic h- tigen aus selbstständigem Erwerb von Fr. 90'000.- deklariert; hingegen haben sie dazu weder ein Hilfsblatt A noch die Jahresrechnung bzw. Aufste llungen eing ereicht und damit diesbezüglich die versäumte Handlung nicht nachgeholt ( Art. 125 Abs. 2 DBG, § 134 Abs. 2 StG). Gemäss den Erläuterungen zum Liegenschaftsverzeichnis sind für jede Li e- genschaft eine Ertragsaufstellung (Mieterspiegel) einzure ichen oder das entspreche n- de Beiblatt zum Liegenschaftsverz eichnis ausgefüllt einzureichen . Die Pflichtigen h a- ben in die betreffenden Beiblätter aber jeweils nur den Saldo der Mieten eingetragen und im Übrigen auf eine Beilage verwiesen. In diesen Beilagen finden sich inde ssen auch keine Detailaufstellungen. In der "Zusammen fassung Liegenschaften" sind so- dann ebenfalls nur die Gesamter träge pro Liegenschaft eingetragen. Im mit der Ei n- sprache eingereichten grünen Ordner finden sich im hinteren Teil zwar Zusammenstel- lungen über die Mietzinseinnahmen; diese sind inde ssen nach Monaten saldiert, ein - 10 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 eigentlicher Mieterspiegel fehlt. Einzig in Bezug auf eine Li egenschaft in E liegt ein Mieterspiegel vor. Damit haben die Pflichtigen ihre Verfahrenspflichten nicht vollständig erfüllt. Allgemein rügt der Steuerkommissär ferner, dass die Unterlagen nur rudime n- tär geordnet in einem Ordner ohne Unterteilung und Inhaltsverzeichnis vorgelegt wor- den seien . Diese Rüge ist berechtigt , denn bei einem de rart umfangreichen Li egen- schaftenbestand wie bei den Pflichtigen ist für die Steuerdeklaration und erst recht für die Erbringung des Unrichtigkeitsnachweises von Ermessenseinschätzungen erforder- lich, dass ein Prüf pfad von den einzelnen deklarierten Werten zu den detaillierten Auf- zeichnungen führt, andernfalls die Unterlagen schlechterdings nicht mehr bewältigt werden können. Der Ordner enthält indessen weder ein Inhaltsverzeichnis noch sind die Belege akturiert, sodass er für die Überprüfung jedes deklarierten Werts neu durch- forstet werden muss , ohne zu wissen, ob man darin überhaupt etwas dazu finden kann; daran ändert die Grobeinteilung des Ordners nichts. Die im Rahmen des Unrichtigkeitsnachweises geltenden erhöhten Anford e- rungen an die Erfüllung der Verfahrenspflichten si nd damit nicht erfüllt. Der Hauptan- trag der Pflichtigen auf Rückweisung des Verfahrens an die Vorinstanz wegen Nachho- lens der versäumten Handlung im Einspracheverfahren ist damit abzuweisen. bb) Rekurs bzw. Beschwerde Die Pflichtigen beantragen neu, sie für die Staats - und Gemeindesteuern mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 244'200.- (unter Vorbehalt der Steuerausschei- dung) bzw. eventualiter Fr. 254'90 0.- und für die direkte Bundessteuer von Fr. 243'900.- bzw. eventualiter Fr. 234'6 00.- einzuschätzen. Dabei stellen sie auf die bereits mit der Einsprache eingereichte Steuererklärung ab, bringen hierzu aber eine Reihe von Änderungen an. Insbesondere begrü nden sie die Abweichung gegenüber der Selbstdeklaration mit folgenden Positionen: Lohnausweise: Die Pflichtigen machen geltend, die Selbstdeklaration mit e i- nem Lohn der pflichtigen Ehefrau von Fr. 67'851. - (= Fr. 20'228. - von der G und Fr. 47'623.- von der H) sei falsch gewesen; korrekt sei en stattdessen ein Verwaltungs- ratshonorar/Löhne H von Fr. 1 22'307.-. Hierzu reichten sie einen neuen Loh nausweis ein. Gestrichen haben wollen sie sodann einen ursprünglich deklarierten Betrag " H" - 11 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 von Fr. 90'000. -, welcher allerdings in der Steuererkl ärung unter dem unselbst - ständigen Einkommen nicht zu finden ist; zu vermuten ist, dass die Pflichtigen damit das deklarierte Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit des Pflichtigen mei- nen. Damit räumen sie nachträglich ein, dass die ursprüngliche Lohndeklarat ion in der Steuererklärung 2001 falsch war, was den Sc hluss untermauert, dass die versäu mte Handlung mit der Einsprache nich t korrekt nachgeholt worden war . In B ezug auf den Rekurs bzw. Beschwerde werden die Hintergründe, welche zur Falschdeklaration g e- führt haben, nicht ausgeführt; ferner ist unklar, auf wel cher Grundlage der neue Loh n- ausweis erstellt worden ist und weshalb dieser nun korrekt sein soll. Dies trifft in erhöh- tem Mass auf die ursprünglich deklarierten Fr. 90'000.- zu, wozu sich die Pflicht igen vollständig ausschweigen. Bei dieser Situation vermag die Selbstdeklaration im Rekurs bzw. der Beschwerde bei m Steuerrekursgericht nicht das Vertrauen erw ecken, damit seien die Verhältnisse nun korrekt dargestellt worden. Schuldzinsen: In Bezug auf die Hypothek der Liegenschaften stra sse in C machen die Pflichtigen Zinsen von insgesamt Fr. 428'680.- geltend; hierzu liegen A b- rechnungen der Bank über einen Dar lehensbetrag von Fr. 12'400'000.- (1. Hypothek, Zinsen Fr. 271'250.- + Fr. 257'140.- = Fr. 528'390. -) bzw. Fr. 600'000. - (2. Hypothek, Zinsen Fr. 15'005.- + Fr. 13'122.- = Fr. 28'127. -) vor. Da rin werden indessen sowohl der Pflichtige als auch die H als Darlehensnehmer genannt; die Aufteilung des Darl e- hens geht daraus aber nicht hervor, sodass diesbezüglich eine Unklarheit verbleibt. In Bezug auf die übrigen im Einspracheverfahren festgestellten Mängel sind nunmehr die Beilagen in den eingereichten Ordnern akturiert worden, weshalb insoweit die Mängel behoben wurden. Hingegen fehlen die Mieterspiegel weiterhin. Insgesamt ist damit die versäumte Han dlung auch mit dem Rekurs bzw. der Beschwerde nicht vollständig nachgeholt worden. b) Steuerperiode 2002 aa) Einsprache Auch für die Steuerperiode 2002 haben die Pflichtigen mit der Einsprache eine Steuererklärung eingereicht. Darin deklarieren sie unter den weiteren Einkünften einen Betrag von Fr. 75'800. - mit dem Vermerk " F"; hierzu liegen keinerlei Belege vor, s o-- 12 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 dass der Hintergrund völlig im Dunkeln liegt; jedenfalls hätte n je nach Rechtsnatur der Zahlung (Gewinnausschüttung? Provision?) entsprec hende Unterlagen (Hilf sblatt A) eingereicht werden müssen. Hinsichtlich der Liegenschaften gilt das bereits in Bezug auf die Steuerperiode 2001 Ausgeführte. Wohl haben die Pflichtigen die Form ulare Liegenschaftsverzeichnis eingereicht; hingegen fehlen die notwendigen Detailangaben. Betreffend die Mietzinseinnahmen fehlen die Mieterspi egel, und aufgrund der groben Einteilung der Belege im erwähnten Ordner oh ne Inhaltsverzeichnis und Akt urierung lassen sich die ebenfalls erforderlichen detaillierten Aufstellu ngen der tatsächl ichen Unterhaltskosten sowie Schulden und Schuldzinsen samt Belege ohne unverhältni s- mässigen Aufwand nicht auffinden bzw. ist unklar, ob sie überhaupt vorliegen. Die Pflichtigen machen ferner einen Teil der Kosten des Wiederaufbaus der Liegenschaft strasse 25/27 in I, welche 2002 einem Brand zum Opfer fiel, als abziehbare Unterhaltskosten geltend. Sie beziffern die Wiederaufbaukosten auf Fr. 2'436'367.-; davon seien Fr. 1'650'000. - durch Leistungen der Gebäudeversich e- rung gedeckt. Die Differenz von Fr. 786'367. - betrachten sie als Gebäudeunte rhalt, wovon sie Fr. 200'000. - in der Steuerperiode 2002 und den Rest von Fr. 586'367. - in der Steuerperiode 2003 abziehen. Zur Begründung haben sie mit der Einsprache ledig- lich ausgeführt, dass die Gebäudeversicherung einen Teil der Renovat ionskosten als Unterhalt qualifiziert und deshalb nicht bezahlt habe. Damit haben sie inde ssen die versäumte Handlung nicht nachgeholt. Wie bereits ausgeführt, verlangt der Unrichti g- keitsnachweis insbesondere eine substanziierte Sachdarstellung, welche die einwand- freie Ermittlung der Steuerfaktoren erlaubt, und gelten gegenüber dem Einschätzung s- verfahren erweiterte Mitwirkungspflichten. Bei baulichen Veränderungen an bestehen - den Bauten lassen sich Unterhalt und we rtvermehrende Aufwendungen n aturgemäss nicht bis in alle Einzelheiten auseinanderhalten. Die entsprechenden A nteile können nur schätzungsweise bestimmt werden ; dabei ist es Sache des Steuerpflicht igen, die Schätzungsgrundlagen zu beschaffen. Dazu sind vor allem auch Ang aben über den Zustand und die Ausrüstung des Objekts vor und nach den betreffenden Aufwendu n- gen erforderlich (VGr, 22. April 1986 = StE 1987 B 44.13.1 Nr. 1). Solche substanziier- te Aus führungen fehlen hier . Der (unbelegte) Hinweis, dass die G ebäudeversiche- rungsanstalt einen Teil der Kosten nicht gedeckt habe, reicht hierzu nicht aus. Die versäumte Handlung wurde demnach mit der Einsprache nicht nachg e- holt, weshalb der Hauptantrag auf Rückweisung auch hier abzuweisen ist. - 13 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 bb) Rekurs bzw. Beschwerde Die Pflichtigen haben die Unterlagen nunmehr akturiert und geordnet eing e- reicht, sodass der diesbezügliche Mangel behoben ist. Neu deklarieren sie einen Net- tolohn der Pflichtigen von Fr. 114'787. - statt Fr. 40'862.-; der unbelegte B etrag von Fr. 75'800.- gemäss Steuererklärung soll entfallen. Eine Erklärung hierfür wird nicht geliefert, sodass nicht ersichtlich ist, weshalb die Neudeklaration korrekter sein soll als die ursprüngliche. In Bezug auf die Liegenschaften fehlen die Unterlagen zum Objekt strasse in I (Ertrag/Schuldzinsen) sowie die Abrechnungen zu den Liegenschaften in E; bei de n Liegenschaften Strasse in C ist wiederum die Abgrenzung der Schulden zwischen der H und den Pflichtigen nicht transparent. Zwar haben letztere neu eine V ereinbarung datierend vom 31. Dezember 2002 eingereicht, wonach vom Total der Hypotheka r- schulden von Fr. 12'400'000.- ein Anteil von Fr. 9'900'000.- auf sie und der Rest auf die Gesellschaft entfalle. Aus der Übereinstimmung mit der Kreditsumme in den Abre ch- nungen ist zu schliessen, dass sich die se Schulden von Fr. 12‘400‘000.- auf die 1. Hy- pothek beziehen. Damit ist aber immer noch offen, auf welcher Grundlage die Zinsa n- teile der Pflichtigen und der Gesellschaft für die 1. Hypothek berechnet wu rden, da die in der Abrechnung enthaltenen Anteile mit denjenigen gemäss Aufteilung sschlüssel nach der Vereinba rung nicht überein stimmen. Überdies haben die Pflichtigen die g e- samten Zinsen für die 2. Hypothek bei sich selber eingesetzt, obschon die diesbezügli- chen Abrechnungen ebenfalls an die Gesellschaft adressiert sind. In Bezug auf die beanspruchten Unterhaltskosten im Zusammenhang mit dem Brandfall Liegenschaft strasse 25/27 in I fehlt auch hier eine substanziierte Sachda r- stellung, aus welcher die Qualifikation als Unterhaltskosten hervorginge. Aus der Bau- abrechnung allein lässt sich jedenfalls nicht erkennen, ob sich darunter auch baul iche Massnahmen mit blossem Unterhaltscharakter befinden. Damit ist die versäumte Handlung auch in Bezug auf die Steuerperiod e 2002 nicht nachgeholt worden. - 14 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 c) Steuerperiode 2003 aa) Einsprache In der mit der Einsprache eingereichten Steuererklärung 2003 haben die Pflichtigen ein Einkommen aus selbstständigem Erwerb des Pflichtigen von Fr. 315'000.- sowie unter den we iteren Einkünften Fr. 64'500. - deklariert; hingegen haben sie dazu w eder ein Hilfsblatt A noch die Jahresrechnung bzw. Aufstellungen noch sonst irgendwelche Belege eingereicht. Im Übrigen liegen auch hier die bereits bei den vorangehenden Steuerperi o- den festgestellten Mängel vor. Bezüglich den Erträgen aus den Liegenschaften fehlen, mit Ausnahme einer Liegenschaft in E, die Mieterspiegel. Die Einzelaufstellungen und Belege befinden sich in einem Ordner ohne Inhal tsverzeichnis und Akturierung. Weiter mangelt es wiederum an einer substanziierten Sachdarstellung in Bezug auf die Unter- haltskosten im Zusammenhang mit dem Wiederaufbau der strasse 25/27 in I nach dem Brandfall. Diesbezüglich ist deshalb die versäumte Ha ndlung erneut nicht nachgeholt worden und demnach der Antrag auf Rückweisung an die Vorinstanz ebenfalls abzu- weisen. bb) Rekurs bzw. Beschwerde Wiederum ändern die Pflichtigen die ursprüngliche Deklaration in Bezug auf die Erwerbseinkünfte ab. Statt des – ursprünglich nicht näher substanziierten – Betrags von Fr. 64'500.- gemäss Steuererklärung wird neu ein Erwerbseinkommen des Pflichti- gen gemäss Lohnausweis der "F" von Fr. 73'976. - angegeben. Die Hintergrü nde der Korrektur werden nicht offen gelegt. Zu den deklarierten selbstständigen Erwer bsein- künften von Fr. 315'000. - fehlt immer noch das Hilfsblatt A. Weiter b esteht auch jetzt noch Unklarheit über die Aufteilung der Schuldzinsen in Bezug auf die Li egenschaften Strasse in C zwischen den Pflichtigen und der H bzw. darüber, auf welcher tatsä chli- chen Grundlage die vorgenommene Aufteilung basiert. Ferner wurden keine Zinsbele- ge hinsichtlich der Liegenschaften strasse in I, J und K eingereicht; für letztere werden immerhin Fr. 444 '000.- geltend gemacht (die Bestätigung der S bezieht sich nur auf 2001 und 2002). Weiter fehlt eine substanziierte Sachdarstellung in Bezug auf die U n-- 15 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 terhaltskosten im Zusammenhang mit dem Wiederaufbau nach dem erwähnten Brand- fall. d) Damit ist die versäumte Handlung bezüglich aller Steuerperioden nicht kor- rekt nachg eholt worden, weshalb die Ermessenseinschätzungen weiterhin Bestand haben und lediglich in Bezug auf ihre Höhe einer auf offensichtliche Unrichtigkeit b e- schränkten Überprüfung unterliegen. 6. Steuerperiode 2001 a) Staats- und Gemeindesteuern 2001 aa) Der Steuerkommissär hat gestützt auf die ihm vorliegenden Unterlagen eine detaillierte Einschätzung vorgenommen und das steuer bare Einkommen insge- samt auf Fr. 383'300.- sowie das satzbestimmende Einkommen auf Fr. 502'200.- ge- schätzt. Wenn die Pflichtig en die Unrichtigkeit einzelner Elemente der Schätzung nachweisen und dadurch die Schätzung insgesamt als offensichtlich unrichtig e r- scheint, ist sie zu korrigieren. Mithin sind die einzelnen Elemente auf entsprechende Korrekturen zu prüfen. bb) Liegensc haftsertrag: Der Steuerkommissär hat diesen (inkl. Eigenmie t- wert) auf Fr. 1'740'000. - geschätzt. Die Pflichtigen dek larierten einen solchen von Fr. 1'711'181.- (= Fr. 1'679'181.- + Eigenmietwert netto Fr. 32'000. -). Die Korrek theit der Selbstdeklaration ist indessen fraglich, da die Mieterspiegel fehlen; z udem sind bei der Liegenschaft strasse 40 ohne Angabe von Gründen keine Mieteinnahmen für den Monat Dezember verzeichnet worden . Damit ist die steueramtliche Schätzung nicht offensichtlich unrichtig. cc) Der Steuerkommissär hat ferner einen Wertschriftenertrag von Fr. 20'000.- angenommen, während die Pflichtigen einen solchen von Fr. 24'396. - deklarieren; dar- auf sind sie zu behaften. dd) Schuldzinsen: Der Steuerkommissär hat Hypothekarschuldzinsen von Fr. 1'500'000.- akzeptiert; die Aufteilung auf die einzelnen Kantone geht aus der – of- fenkundig objektmässigen – Ausscheidung hervor. Die Pflichtigen machen Hypoth e-- 16 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 karzinsen von Fr. 1'680'110. - geltend, an welchen sie auch im Rekurs - bzw. B e- schwerdeverfahren festhalten; hinzu kommen neu Schuldzinsen auf den Kontokorren t- schulden des Pflichtigen bei der H und der L von zusammen Fr. 87'430.- (= Fr. 77'768.- + Fr. 9'662.-). Liegenschaften Zürich: Wie bereits ausgeführt, besteht in Bezug auf die Hypo- theken auf den Liegenschaften strasse in C Unklarheit über die Aufteilung der Schul d- zinsen zwischen den Pflichtigen und der H. Gemäss Sachdarstellung in der R ekurs- /Beschwerdeschrift habe der Pflichtige die ge samte Hypothek übernommen, in Bezug auf einen Schuldanteil von Fr. 3'600'000.- habe ihm aber die H den Zins auf dem Kon- tokorrent rückvergütet (Fr. 78'750.- für das 1. Semester und Fr. 74'250.- für das 2. Se- mester, insgesamt Fr. 153'000. -). Irgendwelche Unterlagen, worin der Aufteilung s- schlüssel begründet wird, fehlen; strenggenommen ist nicht ei nmal belegt, dass die Gutschriften mit der Hypothek überhaupt in Zusammenhang stehen. Weiter fehlen b e- züglich der Liegenschaft strasse in I Belege für die geltend gemachten Hypothekarzi n- sen von Fr. 25'055. -. Damit ist der im Kanton Zürich angefallene geschätzte Hypothe- karzinsanteil von Fr. 700'000.- nicht als offensichtlich unrichtig nachgewiesen. Folgende geltend gemachte Hypothekarzinsen sind demgegenüber belegt und damit anstelle der geschätzten Beträge zum Abzug zuzulassen: - Liegenschaften E Fr. 231'194.- - Liegenschaften O Fr. 169'151.- - Liegenschaften D Fr. 446'750.- - Liegenschaft J Fr. 18‘170.- Die neu geltend gemachten Schuldzinsen auf den Ko ntokorrentschulden des Pflichtigen bei der H (Fr. 77'768.-) und der L (Fr. 9'662.-) von zusammen Fr. 87'430.- sind von den Gesellschaften jeweils auf dem Konto Darl ehen Aktionär auch verbucht worden und sind deshalb zum Abzug zuzulassen. Insgesamt erscheint de shalb die Schätzung des Steuerkommissärs in Bezug auf die Schuldzinsen als zu tief. Die Hypo- thekarzinsen sind deshalb auf Fr. 1'5 65‘265.- zu erhöhen und zusätzlich weitere Schuldzinsen von Fr. 87 '430.- zu gewähren, was insgesamt knapp Fr. 1'653 '000.- er- gibt. Entsprechend ist die Steuerausscheidung anzu passen. Der Steuerkommissär hat die Hypothekarschuld zinsen objektmässig ausgeschieden, wie es nach der früh e-- 17 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 ren Praxis bei interkantonalen Liegenschaftenhändlern üblich war. Nach neuer bu n- desgerichtlicher Rechtsprechung sind indessen Schuldzinsen auch hier proportional nach Lage der Aktiven zu verteilen (BGr, 3. November 2006, 2P.84/2006 E. 6). Die Ausscheidung ist damit entsprechend zu korrigieren. ee) Erwerbseinkünfte: Der Steuerkommissär hat unselbstständige Erwerb s- einkünfte des Pflichtigen von Fr. 160'414.- und der Pflichtigen von Fr. 67'851. - sowie ein Verwaltungsrats -Honorar " F" von Fr. 30'000. - angenommen, was insgesamt Fr. 258'265.- ergab. Die Pflichtigen anerkennen die Erwerbseinkünfte des Pflicht igen, machen in Bezug auf die Pflichtige hingegen einen Lohn von Fr. 122'307. - von der H sowie weitere Fr. 20'228. - von der L geltend. Ein Ve rwaltungsrats-Honorar sei nicht geflossen. Dies ergibt insgesamt Fr. 302'949. -; damit machen sie selbst höhere Ei n- künfte geltend als sie der Steuerkommissär geschätzt hat, worauf sie zu behaften sind. Die Berufsauslagen (Pauschale für übrige Berufsko sten und Weiterbildung) sind an das geänderte unselbstständige Erwerbseinkommen der Pflichtigen anzupassen. ff) Damit ergeben sich für die Staats - und Gemeindesteuern 2 001 neu ein steuerbares Einkommen von Fr. 344'000.- und ein satzbestimmendes Einkommen von Fr. 396'300.-. Die ursprüngliche Schätzung erweist sich demnach als offensichtlich zu hoch. Es ist auf die korrigierten Beträge abzustellen. b) Direkte Bundessteuer 2001 aa) Bei seiner Einschätzung stellte der Steuerkommissär auf die Einschätzung für die Staats- und Gemeindesteuern ab, weshalb insoweit auf die vorstehenden Erwä- gungen verwiesen werden kann. Zusätzlich hat er zu diesem Betrag noch einen G e- winn aus der 1996 erfolgten Veräusserung einer Liegenschaft in D gemäss Veranla- gungsentscheid über die Grundstückgewinnsteuer von Fr. 2'827'483. - hinzugezählt sowie einen weiteren Gewinn von Fr. 200'000. - aus der 1995 erfolgten Veräusserung einer Liegenschaft E, welchen er geschätzt hat. Diese Gewinne hat er um eine Rüc k- stellung für darauf anfallende AHV -Beiträge von Fr. 291‘197.- reduziert. Die Korrektu- ren beruhen auf der Annahme, bei den Pflichtigen handle es sich um gewerbsmässige Liegenschaftenhändler im Sinn d er bundesgerichtlichen Rechtsprechung . Die Pflicht i- gen bestreiten dies. - 18 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 bb) Der direkten Bundessteuer unterliegen gemäss Art. 16 Abs. 1 DBG alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte; Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen sind hingeg en nach Art. 16 Abs. 3 DBG steuerfrei. Art. 18 DBG u m- schreibt die steuerbaren Einkünfte aus selbstständiger Erwerbstätigkeit. Dazu gehören gemäss Abs. 2 auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buc h- mässiger Au fwertung von Geschäftsvermöge n. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit di e- nen (Abs. 2 Satz 3). Gemäss bundesgerichtlicher Praxis liegt steuerbarer Liegenschaftenhandel vor, wenn der Steuerpflichtige An- und Verkäufe von Liegenschaften nicht nur im Ra h- men der privaten Vermögensverwaltung bei zufä llig sich bietender Gelegenheit tätigt, sondern wenn er dies systematisch und mit der Absicht der Gewinnerzielung tut, d.h. wenn er eine Tätigkeit entfaltet, die in ihrer Gesamtheit auf Erwerb geric htet ist (BGE 104 Ib 164; BGE 112 Ib 79; BGE 125 II 113 = StE 1999 B 23.1 Nr. 41 = ASA 67, 644 = ZStP 1999, 70, auch zum Folgenden). Zur Abgrenzung zwischen privater Vermögen s- verwaltung und (selbstständiger) Erwerbstätigkeit hab en Lehre und Rechtspr echung verschiedene Kriterien entwickelt. Ob eine Erwerbstätigkeit vorliegt, ist immer nach der Gesamtheit der Umstände zu beurteilen. Als Indizien für eine selbstständige Erwerb s- tätigkeit können bei Liegenschaftengewinnen etwa die (sy stematische bzw. planmässi- ge) Art und Weise des Vorgehens, die Häufigkeit der Liegenschaftengeschäfte, der enge Zusammenhang eines Geschäfts mit der beruflichen Tätigkeit des Steuerpflicht i- gen, der Einsatz spezieller Fachkenntnisse, die Besitzesdauer, der Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte oder die Realisierung im Rahmen einer Personengesellschaft in Betracht kommen. Jedes dieser Indizien kann zusammen mit andern, im Einzelfall jedoch unter Umständen auch bereits allein zur A nnahme einer Erwerbstätigkeit ausreichen (vgl. BGE 122 II 446). Liegt eine Erwerbstätigkeit in di e- sem Sinn vor, gehört nach konstanter Rechtspr echung lediglich das selbstbewohnte Eigenheim eines Liegenschaftenhändlers – jedenfalls im Regelfall – nicht zu de ssen Geschäftsvermögen (vgl. BSt-RK, 21. August 2003, 4 DB.1999.72). cc) Folgende Indizien sprechen für einen gewerbsmässigen Liegenschafte n- handel der Pflichtigen: Der Pflichtige gibt als Berufsbezeichnung Architekt an und ist gemäss Ha n- delsregisterauszug Präsident des Verwaltungsrats der L. Die Pflichtige ist ebe nfalls - 19 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 Mitglied des Verwaltungsrats dieser Gesellschaft. Letztere ging aus einer 1995 erfol g- ten Sacheinlage/Sachübernahme der Einzelfirma M hervor. Zudem sind die Pflichtigen Präsident bzw. Mi tglied des Verwaltungsrats der H, welche den Erwerb, den Verkauf, die Überbauung und die Verwaltung von Immobilien b ezweckt. Damit besteht bei be i- den ein enger Zusammenhang zwischen dem Liegenschaftenhandel und ihrer (un- selbstständigen) Erwerbstätigkeit. Per Ende 2001 verfügten die Pflichtigen über einen Liegenschaftenbestand von meh reren Mehrfamilienhäusern (str asse I; strasse /weg E; strasse N; stra sse D; strasse C; strasse C; O) sowie einer Stockwerkeigentumseinheit (J). Der Pflichtige war überdies Mitglied der einfachen Gesellschaft " P", welche Liege nschaften in I erstellte und am 17. Dezember 1998 verkaufte. Bei den A kten finden sich zudem Meldungen über den Verkauf von mehreren Stockwerkeigentumseinheiten im Jahre 1994 in O so- wie ein öffentlich beurk undeter Verkaufsve rtrag vom 22. März 1996 bezüglich einer Gewerbeliegenschaft in D. Weiter sind 1995 erfolgte Verkäufe von vier Stockwerksei- gentumseinheiten der Pflichtigen in E aktenkundig. In der Steuerperiode 1999 ist z u- dem eine Kommission aus dem Verkauf einer "Q" aufgeführt. Mithin wurde in der zwei- ten Hälfte der 1990 -er Jahre eine Vielzahl von Liegenschaftstransaktionen vorge - nommen, wovon gemäss den Akten zum Teil von den Pflichtigen neu erstellte Liegen- schaften betroffen waren. Damit ist das Kriterium der Häufigkeit von Liegenschaftenge- schäften ohne Weiteres erfüllt. Zudem ist die Fremdfinanzierung der Liegenschaften sehr hoch, best anden doch per 31. Dezember 2001 gemäss Steuerdeklaration Hypothekarschulden von rund Fr. Mio. bei einem Liegenschaftenbestand von rund Fr. Mio. Aufgrund der Aktenlage zeigt sich weiter, dass auch die Pflichtige in den Lie- genschaftenhandel eng involviert war, ist sie doch bei be iden im Immobilienbereich tätigen Gesellschaften im Verwaltungsrat und hat sie selber eben falls Liegenschaften verkauft. Schliesslich zeigten sich die Pflichtigen selber mit der Besteuerung der zwei streitigen Liegenschaftengewinne an sich einverstanden, indem sie am 14. September 2005 einen entsprechenden Revers unterzeichneten. - 20 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 Bei diese r Sachlage kann daher auch keinem Zweifel unterliegen, dass die Pflichtigen als Liegenschaftenhändler tätig waren. dd) Was die Pflichtigen dagegen vorbringen, dringt nicht durch. Für ihre Be- hauptung, sie hätten mit der Überbauung im Kanton O nur Verluste erlitten und das kantonale Steueramt habe die Übernahme der Verluste in den neunziger Jahren abge- lehnt, legen sie keinerlei Beweise vor. D as kantonale Steueramt verfügt denn auch über keine entsprechenden Hinweise und stellt in der Beschwerde -/Rekursantwort in Abrede, dass je solche Verluste geltend gemacht worden seien. Nachdem die Pflichti- gen auf die Einreichung einer Replik verzichtet haben, ist diese Behauptung unwide r- sprochen geblieben. Hinzuweisen ist zudem da rauf, dass in der Einschätzung für die Steuerperiode 1999 mit ihrem Einverständnis eine "Rückste llung" für allfällige Verluste aus dem Rechtsstreit " R" im Zusammenhang mit der einfachen Gesellschaft in I steu- erlich berücksichtigt wurde und ihnen damit aus der Qualifikation als Liegenschafte n- händler sogar ein steuerlicher Vorteil erwuchs. Soweit sich die Pflichtigen darauf ber u- fen, es seien bisher die Unterhaltspauschalen gewährt worden, was bei der Quali - fikation als Liegenschaftenhändler nicht zulässig gewesen sei, können sie daraus nichts ableiten. Zum Einen ist aus den Akten nicht ersichtlich, dass ihnen Unterhalt s- pauschalen gewährt worden wären; sie machen denn auch keine ko nkreten Angaben. Insbesondere kann aber weder die Anerkennung von pauschalen Unterhaltskosten noch die quotenmässige Schu ldzinsenverlegung (welche bei gewerbsmässigen Li e- genschaftenhändlern gemäss früherer Praxis nicht vorgenommen wurde ) in eine still- schweigende Zustimmung der Steuerbehörden zur Zuweisung der Liegenschaften zum Privatvermögen umgedeutet werden (StRK II, 6. Juli 2005, 2 DB.2003.27). ee) Der Steuerkommissär hat den Gewinn von Fr. 2'827'483.- aus der am 22. März 1996 erfolgten Veräusserung einer Liegenschaft in D gemäss Veranlagungs- entscheid der Grundstücksgewinnsteuer-Kommission D vom 7. April 2006 aufgerech- net. Weiter stützte er sich auf einen von den Pflichtigen am 14. September 2005 unte r- zeichneten Revers, gemäss welchem sie sich "unwiderruflich" einverstanden erklärten, dass diese Gewinne nach Vorliegen der definitiven Abrechnungen in einer späteren bzw. folgenden Steuerperiode vollumfänglich erfasst würden. Die Pflichtigen wollen diesen Revers nicht mehr gelten lassen. Dieser sei e i- nerseits ungültig gewesen und andererseits könne die Formulierung "spätere resp. folgende Steuerperiode" nur bedeuten, dass es sich um eine Periode nach 2005 han d-- 21 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 le; die Besteuerung dürfe frühestens in der jenigen Bundessteuerperiode erfolgen, in welcher die Grundstücksgewinnsteuerveranlagung rechtskräftig werde. Die Parteien sind sich insofern einig, als die steuerliche Erfassung des Grund- stückgewinns aus dem Verkauf der Liegenschaft in D dem Bemessungsjahr 1996 zuzuordnen ist und deshalb ordnungsgemäss in der Steuerperiode 1997/1998 hätte erfolgen müssen. Dies wäre im Zeitpunkt der U nterzeichnung des Revers am 14. September 2005 noch möglich gewesen, da die Einschätzung für die direkte Bu n- dessteuer 1997/98 erst mit Zustimmungserklärung im Einspracheverfahren vom selben Tag erfolgte, worin der Revers im Übrigen ausdrücklich als integrierender Bestandteil erwähnt wurde. Wenn sich die Pflichtigen nun nicht mehr an diesen Revers gebunden b e- trachten, handeln sie gegen den verfassungsmässigen Grundsatz von Treu und Gla u- ben bzw. gegen das daraus fliessende Verbot des widersprüchlichen Verhaltens. S o- wohl die Steuerbehörde n als a uch die steuerpflichtige Person dürfen sich zu ihrem früheren Verhalten nicht in Widerspruch setzen (Ric hner/Frei/Kaufmann/Meuter, VB zu Art. 109 - 212, N 73 ff. DBG). Ohne die Unterzeichnung des Revers wäre es de m kan- tonalen Steueramt ohne Weiteres möglich gewesen, den fraglichen Grundstückgewinn in der ordentlichen Steuerperiode 1997/1998 noch zu erfassen, indem es entweder weiter zugewa rtet hät te bis die Grundstück gewinnsteuer rechtskräftig veranlagt war, oder das Verfahren auf dem Weg der Einschätzung n ach pflichtgemässem Ermessen abgeschlossen hätte. Indem die Pflichtigen ausdrücklich ihr Einverständnis mit einer späteren Besteuerung erklärt haben, haben sie eine vorteilhaftere Einschätzung 1997/98 erwirkt; ihr nachfolgendes Bestehen auf periodengerecht er Besteuerung er- weist sich unter diesen Umständen als treuwidrig und verdient keinen Rechtsschutz. Entgegen der Auffassung der Pflichtigen war die Veranlagung 1997/98 damals zudem keinesfalls verjährungsbedroht. Gemäss Art. 120 Abs. 1 DBG verjährt das Recht, eine Steuer zu veranlagen, innert fünf Jahren nach Ablauf der Steuerperiode; die Frist steht während eines Einspracheverfahrens still (Art. 120 Abs. 2 lit. a DBG). Die absolute Verjährung tritt nach 15 Jahren ein (Art. 120 Abs. 4 DBG). Die Einschä t- zungsakten für die Steuerperiode 1997/98 liegen de m Steuerrekursgericht zwar nicht vor; aus diversen Aktennotizen (Telefonnotiz vom 20. August 2001, Notiz Inspekto rat) ergibt sich indessen, dass bereits am 13. Juni 2000 eine Einsprache in B ezug auf die direkte Bundessteuer 1997/98 hängig war. Damit stand die Verjährung still. Abwegig ist - 22 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 der Einwand der Pflichtigen, dies gelte nicht in Bezug auf den Grund stückgewinn, da sie diesen mit der damaligen Einsprache nicht selbst deklariert hätten; ein solcher "s e- lektiver" Stillstand der Veranlagungsverjährung ist der gesetzlichen Reg elung fremd. Nichts ableiten können sie zudem aus dem Umstand, dass sie im Zeitpunkt der Unter- zeichnung des Revers nicht fachkundig vertreten waren, hätte es ihnen doch frei g e- standen, einen solchen Vertreter beizuziehen. Zudem war ihnen gemäss einer Prot o- kollnotiz vom 30. März 2004 der Verfahrensstand bekannt. Nicht gefolgt werden kann ihnen ferner in ihrer Auslegung des Revers, dass die Besteuerung – wegen der erst am 7. April 2006 getroffenen Veranlagung der Grundstückgewinnsteuer – erst in der Steuerperiode 2006 erfolgen dürfe. Der Schluss des Steuerkommissärs, dass die Veranlagung in der ältesten bei Rechts kraft des Grundstückgewinnsteuerentscheids noch offenen Steuerperiode e rfolgen soll, wird durch den umfassenden Wortlaut des Revers ohne weiteres gedeckt und ist auch sachgerecht. Bei Kenntnisnahme des Veranlagungsentscheids der Grundstücksg e- winnsteuer-Kommission D vom 7. April 2006 war die vorliegend streitbetroffene Steu- erperiode 2001 die älteste noch offene Steuerperiode. ff) Der Steuerkommissär hat einen weiteren Gewinn aus der Ve räusserung der Liegenschaften in E von Fr. 200'000. - besteuert. Dabei handelt es sich um den Verkauf von vier Stockwerkeigentumseinheiten, welche alle 1995 erfolgten; Verkäuferin war die Pflichtige. Eine Grundstück gewinnsteuerveranlagung hat indessen noch nicht stattgefunden. Nachdem der Revers gemäss seinem Wortlaut eine steuerliche Erfa s- sung "nach Vorliegen der definitiven Abrechnu ngen" zum Inhalt hat, fehlt es damit an der Grundlage für die Besteuerung der Gewinne in der Steuerperiode 2001. gg) Für die direkte Bundessteuer 2001 ergibt sich damit folgende Veranl a- gung: Fr. steuerbares Einkommen gemäss Einschätzung Staats- und Gemeindesteuern 396‘345.- Differenz Versicherungsabzüge und Sonderabzug - 300.- Grundstückgewinn D 2'827'483.- ./. AHV-Rückstellung auf Grundstückgewinn - 271'960.- Total 2'951‘568.- gerundet 2'951‘500.-. - 23 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 Die Differenz zum geschätzten steuerbaren Einkommen von Fr. 3'238'200.- ist beträchtlich, sodass die Ermessenseinschätzung offe nkundig als unrichtig erscheint und der korrigierte Wert zu übernehmen ist. 7. Steuerperiode 2002 a) Mietertrag Der Steuerkommissär hat die Netto -Liegenschaftserträge auf Fr. 1'740'000 .- geschätzt, während die Pflichtigen solche von Fr. 1'299'201.- vertreten. Die Schätzung des Steuerkommissärs entspricht derjenigen des Vorjahres und damit im Wesentlichen auch der Selbstdeklaration der Pflichtigen für dieses Jahr; sie wäre demnach nur dann zu hoch, wenn die Pflichtigen Umstände geltend machen können, welche eine Abna h- me des Nettoertrags im Vergleich zum Vorjahr erklären. aa) In Betracht fällt vorab der Brandfall bezüglich der Liegenschaft str asse 25/27 in I, in Bezug auf welche die Pfl ichtigen Unterhaltskosten von Fr. 200'000.- im Zusammenhang mit dem Wiederaufbau geltend machen. Die Kosten für einen Ersat z- bau nach einem Brand gelten grundsätzlich nicht als Unterhaltskosten, sondern als wertvermehrende Aufwendungen (Richner/Frei/Kaufman n/Meuter, Art. 32 N 57 DBG und § 30 N 50 StG). Die Pflichtigen haben weder substanziiert dargetan noch belegt, dass die baulichen Massnahmen entgegen diesem Grundsatz Unterhalt darstellen. Die Faktenlage spricht klar gegen eine solche Annahme. Aus den Akte n ergibt sich, dass die Pflichtigen für die Liegenschaft (inkl. Boden) vor dem Brand einen Wert (inkl. Land) von Fr. 2'027'000.- deklariert haben. Der Wiederaufbau kostete Fr. 2'436'367.-, und die Gebäudeversicherung hat Fr. 1'650'000. - an den Schaden ge leistet. Diese hohen B e- träge lassen einen totalen Abbruch und eine vollständige Neuerstellung eines erweiter- ten Ersatzbaus vermuten. Unter diesen Umständen hätte es umso mehr an den Pflic h- tigen gelegen, bauliche Massnahmen mit Unterhaltscharakter darzutun un d zu belegen. Dies haben sie nicht getan; die Bauabrechnung allein enthält jedenfalls keine Anhaltspunkte für das Vorliegen von Unterhaltsaufwendungen. Im Übrigen bi etet der Brandfall auch keine Begründung für eine Abnahme des Liegenschaftsertrags im Ve r- gleich zum Vorjahr, da gemäss der Zusammenstellung der Pflichtigen zu den Steue r-- 24 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 erklärungen der Einbruch der Mieterträge sowohl durch Versicherungszahlu ngen als auch durch eine starke Abnahme der übrigen Unterhaltskosten kompensiert wurde. bb) In Bezug auf die übrigen Liegenschaftserträge zeigen sich zum Teil erheb- liche Schwankungen im Ve rgleich zum Vorjahr, ohne dass von den Pflichtigen hierfür irgendwelche Erklärungen geliefert w ürden. Insbesondere bei der Liegenschaft in E fällt auf, dass der Ertrag im Vergleich zum Vorjahr um rund 30% zurüc kgegangen ist; da aber die Abrechnungen 2002 fehlen, lassen sich die Gründe für diesen Rüc kgang nicht überprüfen. Auffallend sind zudem die massiven Schwankungen in den Mietei n- nahmen bei der Liegenschaft strasse 34/36 in I, welche sowohl innerhalb des Ja hres als auch im Vergleich zum Vorjahr bei den Monatsbetref fnissen zum Teil bis gegen 100% betragen (z. B. Monat März ). Hier fehlen Mieterspiegel, welche Erkläru ngen für diese Schwankungen liefern könnten. Mangels Detai langaben zu den Mieterträgen ist es auch nicht möglich, aus den Unterlagen entsprechende Gründe zu eruieren. cc) Damit besteht aber keine Veranlassung, von der steueramtlichen Schä t- zung abzuweichen. b) Wertschriftenertrag Die Pflichtigen deklarieren einen solchen von Fr. 17'594.-, während der Ste u- erkommissär Fr. 20'000.- geschätzt hat. Die Deklaration ist belegt, was eine Korrektur von Fr. 2'406.- zugunsten der Pflichtigen ergibt. c) Schuldzinsen Der Steuerkommissär hat die Schuldzinsen a uf Fr. 1'400'000.- geschätzt und Fr. 650‘000.- davon auf den Kanton Zürich verlegt . Die Pflich tigen verfechten einen Betrag von total Fr. 1'634'512.- (ohne Verlegung auf die Kantone). Liegenschaften Zürich: Bezüglich der Hypothekarzinsen strasse in I von Fr. 14'826.- fehlen die Belege. Wie bereits ausgeführt, besteht weiter eine Unkla rheit über die Aufteilung der Hypothekarschuldzinsen in Bezug auf die Liegen schaften strasse in C. Aus den Unterlagen ist zu schliessen, dass der Pflichtige nur e inen Teil davon zu tragen hatte. Dies ergibt sich daraus, dass sich die Verfallanzeigen für die - 25 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 Hypothekarzinsen jeweils auf Mehrfamilienhäuser "str." bezogen und an den Pflicht i- gen sowie die H als Darlehensnehmer adressiert waren, sich unter seinen Liege n- schaften aber keine an der strasse befinden. Die Grundlagen für die Aufte ilung der Zinsen mit der H sind nicht ersichtlich. Die vorgenommene Aufteilung ist z udem nicht schlüssig. Die ausstehende Hypothekarschuld betrug per 31. Dezember 2002 Fr. 12'400'000.- für die 1. Hypothek und Fr. 400'000.- für die 2. Hypothek, und die Zin- sen für die 1. Hypothek bel iefen sich auf Fr. 499'875.- (= Fr. 255'750.- + Fr. 244'125.-, R-act. 7/120, 121, 122 und 123), diejenigen für die 2. Hypothek auf Fr. 21'834.- (= Fr. 11'745.- + Fr. 10'089.-). Die Pflichtigen machen mit Bezug auf die 1. Hypothek Fr. 378'937.- (75,8%), in Bezug auf die 2. Hypothek hingegen den gesamten Betrag geltend. Diese Aufteilung widerspricht den Verfallanzeigen, da ja auch diejenige für die 2. Hypothek an beide Darlehensn ehmer gerichtet war. Erst per 31. Dezember 2002 wurde eine Vereinbarung getroffen, wonach von der Hypothek von Fr. 12'400'000.- ein Betrag von Fr. 9'900'000.- (79,8%) auf den Pflichtigen und der Rest von Fr. 2'500'000.- auf die H entfallen. Daraus geht ind essen die Aufteilu ng für den Zeitraum vor dem 31. Dezember 2002 nicht hervor; überdies bezieht sie sich – wie sich aus dem Totalbe- trag der Hypothek ergibt – nur auf die 1. Hypothek, und stimmt der prozentuale Anteil nicht mit dem effektiv geltend gemachten Betrag überein. In Anbetracht dieser Unkla r- heiten erscheint die steueramtliche Schätzung der im Kanton Zürich angefallenen Hy- pothekarzinsen mit Fr. 650'000.- nicht als offensichtlich unrichtig. Folgende übrige Hypothekarzinsen sind demgegenüber belegt und damit zum Abzug zuzulassen: - Liegenschaften E Fr. 214'725.- - Liegenschaften O Fr. 169'852.- - Liegenschaften D Fr. 444'000.- - Liegenschaft J Fr. 18'083.- Neu geltend gemacht werden Schuldzinsen auf de n Kontoko rrentkonti des Pflichtigen bei der H und der L von zusammen Fr. 60'062.- (= Fr. 41'917.- + Fr. 18'145.- ). Diese sind jeweils auf dem Konto Darlehen A ktionär auch verbucht worden und sind deshalb zu gewähren. Insgesamt ergibt dies Schuldzinsen von rund Fr. 1'556'000.-, welche interkan- tonal proportional (nach Lage der Aktiven) zu verlegen sind. - 26 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 d) Erwerbseinkünfte Der Steuerkommissär hat diese auf insgesamt Fr. 238'469.- (Fr. 167'607.- + Fr. 40'862.- + Fr. 30'000.-) geschätzt. Mit dem Rekurs bzw. der Beschwerde hielten die Pflichtigen am Lohn des Pflichtigen von Fr. 167'607.- von der L fest, deklarierten aber anstelle der übrigen Beträge neu ein Lohn der Pflichtigen von Fr. 114'787. - aus ihrer Erwerbstätigkeit für die H, was insgesam t Fr. 282'394. - ergibt. Darauf sind sie zu be- haften, sodass sich die unselbstständigen Erwerbseinkünfte um Fr. 43'925. - erhöhen. Entsprechend sind die Berufsauslagen anzupassen. e) Mit diesen Korrekturen ergibt sich für die Staats - und Gemeindesteuern 2002 ein steuerbares Einkommen von Fr. 288'3 00.- und ein satzbestimmendes Ei n- kommen von Fr. 466'300. -. Die Einschätzung erweist sich damit als offensichtlich u n- richtig, weshalb das steuerbare Einkommen entsprechend herabzusetzen ist. Die Kor- rekturen sind sodann auch für die direkte Bundessteuer 2002 zu übernehmen, sodass dort ein steuerbares Einkommen von Fr. 466'000.- resultiert. 8. Steuerperiode 2003 a) Liegenschaftsertrag Der Steuerkommissär hat diesen wie für die Vorjahre auf Fr. 1'740'000. - fest- gesetzt. Die Pflichtigen deklarierten in ihrer Zusammenfassung 2003 einen solchen von Fr. 850'371. - (= Fr. 2'078'115. - ./. Fr. 1'227'744. -) bzw. (inkl. Eigenmiet wert) von Fr. 882'371.-. Mit dem Rekurs bzw. der Beschwerde korrigierten sie diesen B etrag, indem sie den ursprünglich beanspruchten Unter halt der Liegenschaft O um Fr. 90'000.- reduzierten. Gemäss Aufstellung hat der Ertrag der vom Brand betroffenen Liegenschaft in I gegenüber dem Vorjahr um rund Fr. 87'000. - abgenommen, was als plausibel e r- scheint und zu übernehmen ist. Bezüglich dieser Liegenschaft wird indessen wiederum ein Anteil der Wiederaufbaukosten geltend gemacht, und zwar im Betrag von Fr. 586'367.-. Die Ausführungen der Pflichtigen hierzu entsprechen denjenigen zur Steuerperiode 2002, weshalb auf das bereits dort Gesagte verwie sen we rden kann. Diese Kosten sind demnach nicht abzugsfähig. Im Übrigen zeigt sich, dass die Brutt o-- 27 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 erträge der einzelnen Liegenschaften im Wesentlichen gleich geblieben sind, mit Au s- nahme der Liegenschaft in K (Abnahme im Vergleich zu 2001 um rund Fr. 20'000.-) und vor allem E (Abnahme seit 2001 um rund Fr. 85'000.-). Auffallend ist hier, dass die Abrechnungen 2001 sich jeweils auf die Liegenschaften "strasse 6 / weg 2 + 4" bezo- gen, 2003 aber nur noch auf die Liegenschaft en "strasse 6 / weg 2" . Weshalb die Lie- genschaft weg 4 nicht mehr erwähnt wird, ist nicht ersichtlich, es liegen keine Anhalt s- punkte auf einen Verkauf derselben vor. Es kann sich aber auch nicht um einen blossen Verschrieb handeln, da die Mietzinseinnahmen um rund 40% eingebr ochen sind, was darauf schliessen lässt, dass die Erträge dieser Liegenschaft in den Abrec h- nungen nicht mehr enthalten sind. In Widerspruch dazu erscheint die Liegenschaft weg 4 unverändert in den Hypothekarzinsrechnun gen. Aufgrund der fehl enden Detailanga- ben besteht auc h hier letztlich eine Unklarheit über die effektiven Betr äge und Grund zur Annahme, dass nicht sämtliche Erträge deklariert wurden. D amit ist ohne Weiteres davon auszugehen, dass sich diese im Rahmen von 2001 bewegt haben. Insgesamt ist deshalb die steu eramtliche Schätzung von Fr. 1'740'000. - um Fr. 87'000.- (Brandfall Liegenschaft I) zu kürzen, was neu einen Netto -Liegenschafts- ertrag von gerundet Fr. 1'653'000.- ergibt. b) Wertschriftenertrag Die Pflichtigen haben einen Wertschriftenertrag von Fr. 15'458.- anstelle der vom Steuerkommissär geschätzten Fr. 20'000.- deklariert. Die Deklaration ist auch hier belegt, sodass der Wert zu übernehmen ist. c) Schuldzinsen Liegenschaften Zürich: Wiederum besteht Unklarheit über die Aufteilung der Hypothekarzinsen in Bezug auf die Liegenschaften strasse 34/36 und 40 in C zwischen den Pflichtigen und der H bzw. auf welcher tatsächlichen Grundlage die v orgenomme- ne Aufteilung basiert, stimmen doch die geltend gemachten Zinsen nicht mit dem hypo- thetischen Anteil gemäss der Vereinbarung vom 31. Dezember 2001 überein. Ferner fehlen Zinsbelege in Bezug auf die Liegenschaften strasse in I. Damit ist die Unrichtig- keit der steueramtlichen Schätzung nicht nachgewiesen worden und bleibt es bei den geschätzten Fr. 600'000.-. - 28 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 In Bezug auf die Liegenschaften in J und K fehlen die Bel ege; in Bezug auf letztere werden immerhin Fr. 444'000.- geltend gemacht (die Bestätigung der S bezieht sich nur auf 2001 und 2002). Diesbezüglich ist die offensichtliche Unrichtigkeit der steueramtlichen Schätzung (Fr. 10'000.- bzw. Fr. 400'000.-) nicht nachgewiesen. Belegt und damit zum Abzug zuzulassen sind folgende geltend gemachte H y- pothekarzinsen: Fr. - Liegenschaften E 164'642.- - Liegenschaften O 170'180.-. Schuldzinsen: In der ursprünglichen Schätzung nicht berücksichtigt sind die neu deklarierten Schuldzinsen auf den Kontokorrentschulden des Pflichtigen bei der H und der L von zusammen Fr. 46'390.- (= Fr. 30'677.-+ Fr. 15'713.-). Diese sind jeweils wiederum auf dem Konto Darlehen Aktionär verbucht worden und deshalb zu gewä h- ren. Dies ergibt insgesamt Schuldzinsen von rund Fr. 1'390'000. -, welche proporti- onal (nach Lage der Aktiven) zu verlegen sind. d) Erwerbseinkünfte Der Steuerkommissär hat ein Erwerbseinkommen von total Fr. 265'499 .- (= Fr. 167'134.- + Fr. 68'365.- + Fr. 30'000.-) angenommen. Die Pflichtigen anerkennen den Lohn des Pflichtigen von Fr. 167'134.- von der L sowie der Pflichtigen von Fr. 68'365.- von der H und deklarieren zusätzlich ein en Lohn des Pflichtigen von Fr. 73'976.- von letzterer; hingegen entfällt das Verwaltungsrats -Honorar von Fr. 30'000.-. Zu all diesen Löhnen liegen Lohnausweise vor. Hinzu kommen die in der Steuererklärung 2003 deklarierten Einkünfte (Provisionen) von Fr. 315'000. -; d iese werden von den Pflichtigen ausdrücklich anerkannt. Mithin beträgt das Total der E r- werbseinkünfte sogar Fr. 624'475.- und damit Fr. 358'976. - mehr als ursprünglich g e- schätzt. Dieser Wert ist zu übernehmen; die Berufsauslagen sind entsprechend anz u- passen. e) Fasst man diese Korrekturen zusammen, ergibt sich für die Staats - und Gemeindesteuern 2003 ein steuerbares Einkommen von Fr. 630'200.- bzw. ein sat z-- 29 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 bestimmendes Einkommen von Fr. 886'500. - und für die direkte Bundessteuer 2003 ein steuerbares Einkommen von Fr. 886'200.-. f) Die daraus für die Steuerperiode 2003 folgende Höhereinschätzung wurde den Pflichtigen mit Verfügung vom 8. September 2010 angezeigt und ihnen Gelege n- heit eingeräumt, sich hierzu zu äussern. In ihrer Stellungnahme vom 6. Dezem ber 2010 machten sie sinngemäss geltend, es gehe nicht an, die Schätzungen des Steuer- kommissärs mit den zugestandenen Einkommen der Pflichtigen zu kombinieren, z u- dem seien Abschreibungen auf den von den Steuerbehörden behaupteten Geschäft s- vermögen zu akzep tieren. Diesen Einwendungen ist indessen nicht zu folgen. Die rechtskundig vertretenen Pflichtigen legen in keiner Weise dar, inwiefern das von ihnen anerkannte Erwerbseinkommen von Fr. 315'000. - auch bereits bei anderen Pos itionen berücksichtigte Einkommensbestandteile enthalten würde . Es besteht deshalb kein Grund zur Annahme, dass Einkünfte doppelt erfasst worden sind. Für die Gewä hrung von Abschreibungen auf den im Geschäftsvermögen befindlichen Liege nschaften fehlt es bereits an den notwendigen Buchhaltungen. 9. Die Kostenauflage im Einspracheverfahren von Fr. 2'500.- ist zu bestätigen, da die Pflichtigen zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt worden sind (vgl. § 142 Abs. 2 Satz 2 StG i.V.m. § 18 der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998, VO StG). Die Kostenhöhe ist angemessen (§ 21 Abs. 2 VO StG). 10. Diese Erwägungen führen zur teilweisen Gutheissung der Rechtsmittel. Trotz diesem Ausgang des Verfahrens sind die Beschwerde -/Rekurskosten vollständig den Pflichtigen aufzuerlegen, da sie bei pflichtgemässem Verhalten schon im Einspr a- cheverfahren zu ihrem Recht gekommen wären (Art. 144 Abs. 2 DBG, § 151 Abs. 2 StG). Die Zusprechung der beantragten Parteientschädigung an sie kommt aufgrund ihres mehrheitlichen Unterliegens nicht in Betracht (§ 152 StG i . V. m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997 bzw. Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968). - 30 - 1 DB.2010.41 - 43 1 ST.2010.47, 50, 51 Demgemäss erkennt die Kammer: 1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Beschwerdeführer werden wie folgt veranlagt (Tarif gemäss Art. 214 Abs. 2 DBG; Verheiratetentarif): Steuerperiode steuerbares Einkommen Fr. 2001 2'951'500.- 2002 466'000.- 2003 886'200.-. 2. Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen. Die Rekurrenten werden wie folgt eing e- schätzt (Tarif gemäss § 35 Abs. 2 bzw. § 47 Abs. 2 StG; Verheiratetentarif): Steuerperiode Einkommen Vermögen Fr. Fr. 2001 steuerbar 344'000.- 3'943'000.- satzbestimmend 396'300.- 8'409'000.- 2002 steuerbar 288'300.- 2'160'000.- satzbestimmend 466'300.- 4'614'000.- 2003 steuerbar 630'200.- 2'214'000.- satzbestimmend 886'500.- 4'714'000.-. […]