C our I A -1404/2006 – A -1405/2006 {T 0/2} A rrêt du 21 juin 2007 C om position : M M . et M m e les Juges Pascal M ollard (Président du collège), M arkus M etz et Salom e Zim m erm ann. G reffière: M m e M arie-C hantal M ay C anellas. X._______, recourant, représenté par M e Jacques Philippoz, avocat, *******, contre L'A dm inistration fédérale des contributions A FC , D ivision principale de la taxe sur la valeur ajoutée, Schw arztorstrasse 50, 3003 Berne, Autorité intim ée concernant Taxe sur la valeur ajoutée (O TVA et LTVA ); viticulture; taux de la dette fiscale nette; principe de la bonne foi; périodes fiscales du 1er janvier 1997 au 31 décem bre 2001. B u n d e s v e rw a ltu n g s g e ric h t T rib u n a l a d m in is tra tif fé d é ra l T rib u n a le a m m in is tra tiv o fe d e ra le T rib u n a l a d m in is tra tiv fe d e ra l2 Faits : A. X._______, vigneron-encaveur, est im m atriculé au registre de l'Adm inistration fédérale des contributions (AFC ) depuis le 1er janvier 1995 en qualité d'assujetti au sens de l'art. 17 de l'ordonnance du 22 juin 1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (O TVA, R O 1994 1464 et les m odifications ultérieures), respectivem ent de l'art. 21 de la loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée du 2 septem bre 1999 (LTVA, R S 641.20). Il est inscrit auprès du registre du com m erce du Bas-Valais en tant que « propriétaire-encaveur » sous la raison de com m erce individuelle « C ave ******* – X._______ » depuis le 23 octobre 1987 (annexe n° 2 des pièces n° 13 et 14 de l'AFC ). R épondant à une dem ande du 29 décem bre 1994, aux term es de laquelle X._______ précisait exercer les activités de « vente de m oût, de vin et de bouteilles de vin », l'AFC lui accorda, en date du 31 janvier 1995, l'autorisation de décom pter selon le taux de dette fiscale nette de 2% correspondant au com m erce de vins et de spiritueux, avec effet au 1er janvier 1995 (pièce n° 1 de l'AFC ). Suite à une nouvelle dem ande en ce sens, X._______ déclarant exercer l'activité de « com m erce de vins », l'AFC lui accorda, en date du 15 janvier 2001, l'autorisation de décom pter selon le taux de dette fiscale nette de 2,3% correspondant au com m erce de vins et de spiritueux, avec effet au 1er janvier 2001 (pièce n° 3 de l'AFC ). B. A l'occasion d'un contrôle effectué en date des 4 m ars et 15 m ai 2002, l'AFC constata entre autres que les taux de dette fiscale nette accordés étaient erronés et qu'il fallait appliquer le taux de 4% pour les ventes de vins et de m oûts ferm entés, respectivem ent de 0,5% pour les ventes de m oûts non ferm entés, puis de 4,6% pour les ventes de vins et de m oûts ferm entés dès le 1er janvier 1999, respectivem ent de 0,6% pour les ventes de m oûts non ferm entés du 1er janvier 1999 au 31 décem bre 2000, com pte tenu des activités réellem ent exercées par l'assujetti en tant que vigneron- encaveur. L'adm inistration fiscale procéda à diverses corrections et établit le décom pte com plém entaire n° ******* portant sur un m ontant de Fr. 39'937.--, plus intérêts m oratoires, au titre de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) due pour les périodes fiscales du 1er janvier 1997 au 31 décem bre 2000 et le décom pte com plém entaire n° ******* portant sur un m ontant de Fr. 10'487.--, intérêts m oratoires en sus, au titre de la TVA pour les périodes fiscales du 1er janvier au 31 décem bre 2001 (pièces n° 5 et 6 de l'AFC ). C . Par courriers du 22 m ai, 22 août et 28 août 2002, X._______, représenté par la Fiduciaire Y._______, contesta les décom ptes précités, lesquels furent confirm és par les décisions rendues par l'AFC en date du 22 avril 2004, l'une concernant les périodes fiscales régies par l'O TVA et l'autre concernant les périodes fiscales régies par la LTVA. L'AFC expliqua qu'elle s'était fondée sur les inform ations données par l'assujetti pour lui accorder le droit de décom pter selon le taux de dette fiscale nette correspondant à la branche d'activité déclarée et que ces dernières ne laissaient pas entrevoir que l'activité réellem ent exercée par l'assujetti était 3 celle d'un vigneron-encaveur, vendant les vins et m oûts issus de sa propre exploitation, et non celle d'un com m erçant en vins, vendant des vins et des m oûts acquis auprès de tiers. Il appartenait pourtant à l'assujetti de renseigner clairem ent l'adm inistration fiscale sur le genre d'activité exercé, à tout le m oins de se renseigner au préalable sur le taux de dette fiscale nette applicable à sa branche d'activité. L'assujetti devait par ailleurs connaître l'im portance de cette distinction com pte tenu des inform ations ressortant de la brochure d'inform ation concernant les taux de dette fiscale nette pour la TVA, à tout le m oins dans les versions disponibles depuis juin 1995. L'AFC rappela le principe de l'auto-taxation (art. 37 O TVA et 46 LTVA), ainsi que, dans ce cadre, l'obligation pour les assujettis de renseigner l'autorité fiscale en faisant preuve de diligence, respectivem ent en conscience, sur tous les faits qui peuvent avoir de l'im portance pour la constatation de l'assujettissem ent ou pour le calcul de l'im pôt au sens des art. 46 O TVA et 57 al. 1 LTVA. D . X._______ déposa, à l'encontre de ces décisions, deux réclam ations en date du 13 m ai 2004. Il y expliqua que son activité de « vigneron- encaveur » ressortait du registre du com m erce qui pouvait être consulté par l'AFC et de la m ention claire de « vente de vins » sur le form ulaire de dem ande adressé à l'AFC , ce qui ne pouvait prêter à confusion et être assim ilé à un com m erce pur de vins. Il aurait dès lors été facile pour l'adm inistration fiscale de vérifier l'activité réelle de l'assujetti. Il conclut en conséquence à l'annulation des décom ptes litigieux, l'erreur du taux de dette fiscale nette applicable ne pouvant lui être im putée. E. Par ses décisions sur réclam ation du 6 décem bre 2004, l'AFC rejeta les réclam ations ainsi form ées, reprenant pour l'essentiel la m otivation de ses prem ières décisions. Elle expliqua en substance que l'assujetti ne pouvait bénéficier de l'exem ption résultant des art. 19 al. 1 let. b O TVA et 25 al. 1 let. b LTVA, dans la m esure où il ne vendait pas uniquem ent des produits naturels provenant de son exploitation tels que du raisin ou du m oût non ferm enté, m ais égalem ent du vin et du m oût ferm enté et ne pouvait dès lors être assim ilé à un « agriculteur » au sens des dispositions qui précèdent. Elle rappela par ailleurs les pratiques adm inistratives successives applicables en présence de plusieurs activités bénéficiant de taux de dette fiscale nette différents exercées par un m êm e contribuable, obligeant en l'occurrence l'assujetti à appliquer les deux taux de dette fiscale nette relatifs à ses activités, d'une part, de vente de vins et de m oûts ferm entés et, d'autre part, de vente de m oûts non ferm entés, dans la m esure où celles-ci dépassaient régulièrem ent 10% de son chiffre d'affaires global (brochure d'inform ation « Taux de dette fiscale nette pour la TVA », juin 1995, ch. 11 et novem bre 1996, ch. 16.2 [ci-après : brochure 1995 ou 1996] ; voir égalem ent la prem ière pratique de l'AFC décrite dans la brochure d'inform ation « Taux de dette fiscale nette pour la TVA », septem bre 1994, ch. 11 [ci-après : brochure 1994]). D ans ce cadre, l'AFC précisa dans sa décision concernant les périodes fiscales régies par la LTVA que, outre les activités précitées, X._______ avait encore au cours desdites périodes réalisé divers travaux de cave pour des tiers pour un 4 m ontant ne dépassant pas le 10% du chiffre d'affaires global, ce qui conduisit l'adm inistration fiscale à les im poser au taux de 4,6% com pte tenu de la pratique adm inistrative en vigueur. Elle rejeta enfin la protection invoquée par l'assujetti résultant du principe de la bonne foi, ses conditions d'application n'étant pas réalisées dans le cas présent. F. C ontre ces prononcés, X._______ (ci-après : le recourant) a interjeté un recours auprès de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions en date du 10 janvier 2005. Il estim e devoir être m is au bénéfice de la protection résultant du principe de la bonne foi, dans la m esure où il a rem pli le form ulaire de dem ande d'adhésion au taux de dette fiscale nette de m anière brève – com m e cela est exigé – et en respectant les m odalités im posées par l'AFC . L'autorité intim ée n'aurait par ailleurs pas dû se m éprendre sur les activités réellem ent exercées par le recourant, celles-ci ressortant clairem ent des indications données et de l'extrait du registre du com m erce du Bas-Valais le concernant. G . Invitée à présenter ses observations, l'AFC a conclu, par réponse du 25 février 2005, au rejet du recours dans toutes ses conclusions, avec suite de frais. Les autres faits seront repris, en tant que besoin, dans la partie « En droit » du présent arrêt. Le Tribunal adm inistratif fédéral considère : 1. Les décisions sur réclam ation rendues par l'AFC en m atière de TVA pouvaient jusqu'au 31 décem bre 2006 faire l'objet d'un recours auprès de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions dans les trente jours à com pter de leur notification conform ém ent aux art. 44 ss de la loi fédérale du 20 décem bre 1968 sur la procédure adm inistrative (PA, R S 172.021 ; voir aussi art. 71a al. 1 PA ; voir égalem ent l'art. 53 O TVA et l'ancien art. 65 LTVA dans sa version en vigueur dès le 1er janvier 2001 [R O 2000 1300 s.] abrogé par le ch. 52 de l'annexe à la loi du 17 juin 2006 sur le Tribunal adm inistratif fédéral [LTAF], R S 173.32). D epuis le 1er janvier 2007, de telles décisions doivent être attaquées par la voie du recours auprès du Tribunal adm inistratif fédéral en sa qualité de tribunal adm inistratif ordinaire de la C onfédération (art. 1 al. 1 LTAF, voir aussi art. 31, 32 a contrario et 33 LTAF). Aux term es de l'art. 53 LTAF, les procédures de recours contre les décisions qui ont été rendues avant l'entrée en vigueur de ladite loi et qui, selon l'ancien droit, pouvaient faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral ou le C onseil fédéral sont régies par l'ancien droit (al. 1). Les recours qui sont pendants devant les com m issions fédérales de recours ou d'arbitrage ou devant les services de recours des départem ents à l'entrée en vigueur de la LTAF, soit au 1er janvier 2007, sont traités par le Tribunal adm inistratif fédéral dans la m esure où celui-ci est com pétent et sont jugés sur la base du nouveau droit de procédure (al. 2). A teneur de l'art. 37 LTAF, la procédure devant le Tribunal adm inistratif fédéral est régie par la PA, ceci pour autant que la 5 LTAF n'en dispose pas autrem ent. En l'occurrence, le m ém oire de recours est daté du 10 janvier 2005. Il est dirigé contre deux décisions rendues par l'AFC le 6 décem bre 2004 et notifiées au plus tôt le lendem ain. Le délai de recours de trente jours est venu à échéance le 21 janvier 2005 com pte tenu des féries applicables (art. 22a let. c PA). Le présent recours interjeté le 10 janvier 2005 l'a donc été en tem ps utile. La cause n'ayant pas été jugée avant le 31 décem bre 2006 par la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions, il appartient désorm ais au Tribunal adm inistratif fédéral de s'en saisir conform ém ent aux art. 31 ss et 53 LTAF. Enfin, un exam en prélim inaire du recours relève qu'il rem plit les exigences posées aux art. 51 et 52 PA et qu'il ne présente aucune carence de form e ou de fond. Il convient dès lors d'entrer en m atière. 2. 2.1 C onform ém ent à l'art. 24 de la loi fédérale de procédure civile fédérale du 4 décem bre 1947 (PC F, R S 273) en relation avec l'art. 4 PA, il y a lieu de réunir en une seule procédure des recours qui présentent une étroite unité dans le contenu de leur état de fait et dans lesquels se posent les m êm es questions de droit (AN D R É M O SE R , in M oser/U ebersax, Prozessieren vor eidgenössischen R ekurskom m issionen, Bâle et Francfort-sur-le-M ain 1998, ch. 3.12), une telle solution répondant à l'économ ie de procédure et étant dans l'intérêt de toutes les parties (ATF 122 II 368 consid. 1a). D ans le m êm e sens, si deux recours se dirigent contre la m êm e décision, qu'ils concernent les m êm es parties et les m êm es questions de droit, il convient, pour des raisons d'économ ie de procédure, de les traiter ensem ble (arrêt non publié du Tribunal fédéral du 29 juin 1999, en la cause R .-T. [2A.186/1998 et 2A.187/1998], consid. 1). Il doit en aller de m êm e en présence d'un seul recours dirigé à l'encontre de deux décisions form elles pour autant que les conditions précitées soient réalisées. En l'espèce, la recourante a déposé un seul recours dirigé contre deux décisions rendues par l'AFC en date du 6 décem bre 2004, l'une concernant les périodes fiscales régies par l'O TVA et l'autre concernant les périodes fiscales régies par la LTVA. C elles-ci présentent toutefois une étroite unité dans les faits et posent les m êm es questions de droit, dans la m esure où elles concernent tous deux la question de l'application du taux de dette fiscale nette et du principe de la bonne foi. Il convient en conséquence d'ordonner leur jonction, ce qui im plique qu'une seule et m êm e décision sera rendue, sans qu'il se justifie de prendre la présente décision de jonction sous la form e d'une décision incidente séparém ent susceptible de recours (art. 45 al. 1 PA a contrario), celle-ci ne pouvant causer aucun préjudice. 2.2 Selon l'art. 8 al. 1 des dispositions transitoires (disp. trans.) de l'ancienne C onstitution de 1874 (aC st.), respectivem ent l'art. 196 ch. 14 al. 1 de la nouvelle C onstitution fédérale de la C onfédération Suisse du 18 avril 1999 (C st., R S 101), le C onseil fédéral était tenu d'édicter des dispositions 6 d'exécution relatives à la TVA, qui devaient avoir effet jusqu'à l'entrée en vigueur d'une législation fédérale en la m atière. Sur cette base, le C onseil fédéral a adopté le 22 juin 1994 l'ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée (O TVA, R O 1994 258). Le 2 septem bre 1999, le Parlem ent a accepté la loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA, R S 641.20). C ette dernière étant entrée en vigueur le 1er janvier 2001 (arrêté du C onseil fédéral du 29 m ars 2000, R O 2000 1346), il en résulte que l'O TVA a été abrogée à partir de cette m êm e date. Toutefois, selon l'art. 93 al. 1 LTVA, les dispositions abrogées ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables, sous réserve de l'art. 94 LTVA, à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance au cours de leur durée de validité. Aux term es de l'art. 94 al. 1 LTVA, le nouveau droit s'applique aux opérations effectuées dès son entrée en vigueur. En l'espèce, les faits litigieux se sont déroulés du 1er janvier 1997 au 31 décem bre 2001, soit sous l'égide tant de l'O TVA que de la LTVA. Il convient de distinguer selon les périodes fiscales litigieuses et d'appliquer l'O TVA pour les périodes fiscales du 1er janvier 1997 au 31 décem bre 2000 et la LTVA pour les périodes fiscales du 1er janvier au 31 décem bre 2001. 3. 3.1 Aux term es des art. 17 O TVA et 21 LTVA, est assujetti subjectivem ent, celui qui exerce de m anière indépendante une activité com m erciale ou professionnelle, m êm e sans intention de faire des bénéfices, pour autant que le m ontant des livraisons, des prestations de services et des prestations à soi-m êm e dépasse annuellem ent le m ontant de Fr. 75'000.--. D em eure réservée la lim itation (« Einschränkung ») de l'art. 19 al. 1 let. a O TVA, respectivem ent de l'art. 25 al. 1 let. a LTVA (dette fiscale nette s'élevant à m oins de Fr. 4'000.-- en présence d'un chiffre d'affaires entre Fr. 75'000.-- et Fr. 250'000.--). 3.2 N e sont pas assujettis à l'im pôt, en vertu de l'art. 19 al. 1 let. b O TVA, respectivem ent de l'art. 25 al. 1 let. b LTVA, les agriculteurs, sylviculteurs et horticulteurs livrant exclusivem ent des produits agricoles, sylvicoles et horticoles provenant de leur exploitation. L'arrêté du C onseil fédéral du 29 juillet 1941 instituant un im pôt sur le chiffre d'affaires (AC hA, R S 6 176 et les m odifications ultérieures figurant dans le R O ) disposait déjà que n'étaient pas grossistes les agriculteurs, sylviculteurs, horticulteurs et viticulteurs livrant exclusivem ent des produits agricoles, forestiers, horticoles ou viticoles qui étaient tirés de leur propre production (art. 11 AC hA). L'O TVA, puis la LTVA ont repris la règle, m ais en ne m entionnant plus expressém ent les viticulteurs. La pratique a cependant réintroduit l'exem ption de cette catégorie professionnelle. D éjà sous l'angle de l'O TVA, la brochure n° 610.507-9 « Agriculteurs, sylviculteurs, horticulteurs et branches sim ilaires » dans sa version de février 1995 (ci-après : brochure n° 9) disposait, à son point 2.2.2, que la viticulture appartenait égalem ent à l'agriculture, tout en précisant que l'exem ption ne visait que la livraison du raisin récolté ou du m oût de raisin non ferm enté, provenant exclusivem ent de la propre exploitation (les vignerons-encaveurs sont 7 assujettis pour l'ensem ble de leur chiffre d'affaires, y com pris les livraisons de vendange et de m oût non ferm enté). Il en va de m êm e désorm ais sous l'angle de la LTVA (voir en ce sens, brochure n° 610.540-01 « Production naturelle et activités sim ilaires », septem bre 2000 [ci-après : brochure n° 1], ch. 4.2.1, assim ilant les viticulteurs à des producteurs de produits naturels pour les chiffres d'affaires résultant de la vente de raisins et de m oût non ferm enté provenant de leur propre exploitation; voir aussi brochure spéciale n° 2 « Assujettissem ent à la TVA », version septem bre 2000, ch. 2.2.1). Selon les chiffres 795a des Instructions 1997 à l'usage des assujettis TVA (ci-après : Instructions 1997) et 820 des Instructions 2001 sur la TVA (ci-après : Instructions 2001) publiées par l'AFC , seuls les produits non travaillés sont en principe considérés com m e produits naturels. Si un travail typique est effectué par le producteur lui-m êm e, il s'agit m algré cela d'une livraison de produits naturels (par exem ple, jus de raisin non ferm enté provenant du propre raisin). Par contre, les boissons dont la teneur en alcool dépasse 0,5% en volum e ne valent plus produits naturels. La brochure n° 9 dispose que l'expression « exclusivem ent » doit être considérée avec une certaine tolérance ; il n'y a plus « exclusivité » si le chiffre d'affaires réalisé avec des produits agricoles, sylvicoles et horticoles achetés dépasse Fr. 25'000.-- par an (une tolérance existait déjà à l'époque de l'AC hA, voir D IETER M ETZG ER , H andbuch der W arenum satzsteuer, Berne 1983, ch. 197). La LTVA a par contre assoupli le régim e, en supprim ant le m ot « exclusivem ent » (cf. à ce propos, D IETER M ETZG ER , Kurzkom m entar zum M W ST-G esetz, M uri/Berne 2000, p. 90 et brochure n° 1, ch. 4.2.1). 3.3 C onform ém ent au principe de l'unité de l'entreprise, applicable en m atière de TVA, selon le point 2.3.1 de la brochure n° 9 de l'AFC , lorsque la tolérance susm entionnée de Fr. 25'000.-- (com m erce de produits agricoles, sylvicoles ou horticoles ; toutefois sans tenir com pte du com m erce de bétail) et les lim ites du chiffre d'affaires sont dépassées, l'assujettissem ent de l'agriculteur, du sylviculteur ou de l'horticulteur concerné s'étend à l'ensem ble des activités de l'entreprise. La totalité du chiffre d'affaires est im posable, et donc aussi les produits provenant de la propre exploitation (pour un exem ple chiffré, voir U LR IC H M EU TER , D ie M ehrw ertsteuer unter besonderer Berücksichtigung der Landw irtschaft, Zürcher Steuerpraxis [ZStP] 1996 p. 12 ; voir égalem ent sous l'angle de la LTVA, brochure n° 1, ch. 4.2 et 4.2.1.2 , voir enfin décision de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions du 10 août 2005, in Jurisprudence des autorités adm inistratives fédérales [JAAC ] 70.9 consid. 2c/bb). L'alinéa 2 des art. 19 O TVA et 25 LTVA dispose toutefois que l'exem ption dem eure valable, m êm e si une autre activité im posable est exercée en parallèle. Pour ce faire, il faut encore que l'autre activité se distingue clairem ent au niveau de l'organisation, de l'exécution et de la com ptabilité de l'activité de livraison de produits naturels (voir en ce sens, décision précitée du 10 août 2005, in JAAC 70.9 consid. 2c/bb, m ais aussi 8 C om m entaire du D épartem ent fédéral des finances de l'O rdonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée du 22 juin 1994 [C om m entaire D FF], p. 24). 4. 4.1 Aux term es de l'art. 47 al. 3 O TVA, si l'enregistrem ent exact de certains faits essentiels au calcul de l'im pôt cause une charge excessive à l'assujetti, l'AFC peut lui accorder certaines facilités, aux conditions fixées par elle, ou adm ettre qu'il calcule l'im pôt par approxim ation, pour autant qu'il n'en résulte aucune dim inution notable de l'im pôt, aucune distorsion m arquante des conditions de concurrence, et que cela ne com plique pas de m anière excessive les décom ptes d'autres assujettis et les contrôles fiscaux. En conform ité avec le droit, le C onseil fédéral a ainsi délégué à l'AFC la com pétence de déterm iner dans quels dom aines et à quelles conditions les sim plifications devaient être prévues (voir décision de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions du 13 septem bre 2001, in JAAC 66.14 consid. 3b et c et autres références citées). 4.2 Plus précisém ent, pour les taux de dette fiscale nette, l'AFC s'est ainsi fait l'auteur, pour la période de l'O TVA déterm inante en l'espèce, de trois brochures sur le taux de dette fiscale nette pour la TVA. La prem ière, de septem bre 1994 (brochure 1994), était valable dès le 1er janvier 1995. Elle a été rem placée par une deuxièm e brochure en juin 1995 (brochure 1995), dont la validité s'est étendue jusqu'au 31 décem bre 1996. Enfin, une troisièm e brochure a été publiée en novem bre 1996 (brochure 1996) et était valable depuis le 1er janvier 1997. 4.3 Le but du décom pte de la TVA au m oyen du taux de dette fiscale nette est de sim plifier l'adm inistration de la com ptabilité (TVA/M W ST/VAT-Journal 4/2000 p. 178 consid. 3c ; décision de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions du 24 juin 1999, in JAAC 64.11 consid. 4b). Ainsi, le contribuable peut déjà ne produire que des décom ptes sem estriels (art. 36 al. 1 let. b O TVA ; Brochure « M odifications à partir du 1er janvier 1996 » de décem bre 1995, p. 22). M ais il n'a surtout plus besoin de calculer l'im pôt préalable qui grève son chiffre d'affaires im posable (JÖ R G BÜ H LM AN N , D as Schw eizer M ehrw ertsteuer-H andbuch, Zurich 1994, p. 331 s.). Lors de la fixation des taux de dette fiscale nette, l'AFC tient com pte des spécificités de chaque branche (taux d'im pôt, im pôt préalable, etc.), afin que le m ontant d'im pôt net à payer ne présente pas d'écart ou qu'un écart infim e par rapport à la m éthode effective de décom pte (brochure 1996 ch. 1.2 ; voir aussi ALO IS C AM EN ZIN D /N IKLAU S H O N AU ER , M anuel du nouvel im pôt sur la taxe à la valeur ajoutée (TVA) destiné aux entreprises et conseillers fiscaux, éd. française par M arco M olino, Berne 1996, p. 284 ; ER N S T H Ö H N /R O BE R T W ALD B U R G ER , Steuerrecht Band I, 9e éd., Berne/ Stuttgart/Vienne 2001, §24 ch. 204). Enfin, pour des raisons d'équité fiscale, les taux de dette fiscale nette doivent avoir, sur la durée, un im pact neutre sur les rentrées d'im pôt de la C onfédération. C ela n'est pas rem is en cause par le fait que les taux de dette fiscale nette sont 9 fondés sur une analyse par branche et non par entreprise individuelle (brochure 1996 ch. 1.2) et qu'une charge fiscale différente à court ou à m oyen term e ne saurait ainsi être exclue dans un cas individuel, par rapport à la m éthode de décom pte effective. 4.4 Le point 16.2 de la brochure 1996, prévoit, qu'en règle générale, l'assujetti n'utilisera qu'un seul taux de dette fiscale nette pour im poser ses chiffres d'affaires. Toutefois, pour les assujettis dont les activités sont soum ises à divers taux de dette fiscale nette, deux taux de dette fiscale nette sont autorisés (au m axim um ). D ans la décision sur réclam ation entreprise, l'AFC explique en outre que les activités concernées doivent dépasser chacune régulièrem ent 10% du chiffre d'affaires global et que chaque activité doit être im posée au taux de dette fiscale nette correspondant ou à un taux supérieur. Parm i les taux applicables aux activités de l'assujetti, le taux le plus élevé doit toujours être retenu, à m oins que l'activité y relative ne dépasse pas 10% du chiffre d'affaires. L'assujetti choisit librem ent la com binaison applicable à ses autres activités (sous réserve de la règle des 10% ). D ans une optique de sim plification (qui est le but prem ier du systèm e du taux de dette fiscale nette), cette lim itation des taux applicables est adm issible (voir décision précitée du 10 août 2005, in JAAC 70.9 consid. 3e). 4.5 L'instrum ent du taux de la dette fiscale nette a été intégralem ent repris par le législateur dans la LTVA. Ainsi, aux term es de l'art. 59 al. 2 LTVA, lorsque les décom ptes sont établis au m oyen des taux de la dette fiscale nette, l'im pôt dû doit être déterm iné en m ultipliant le chiffre d'affaires total im posable (im pôt inclus) réalisé au cours d'une période de décom pte par le taux de la dette fiscale nette accordé par l'AFC . C ela confirm e que les taux de dette fiscale nette ont été spécialem ent conçus en tant que m ultiplicateurs du chiffre d'affaires brut com m e cela était égalem ent consacré sous l'angle de l'O TVA (voir décision précitée du 13 septem bre 2001, in JAAC 66.14 consid. 3f et références citées ; voir aussi ALO IS C AM EN ZIN D /N IKLAU S H O N AU E R /KLAU S A. VALLEN D E R , H andbuch zum M ehrw ert- steuergesetz, Berne 2000 ch. 60 ; JEAN -M AR C R IVIER /AN N IE R O C H AT PAU C H AR D , D roit fiscal suisse, La taxe sur la valeur ajoutée, Lausanne 2000, p. 237 ; M AKE D O N JEN N I, in Kom petenzzentrum M W ST der Treuhand-Kam m er (H rsg.), M w st.C om : Kom m entar zum Bundesgesetz über die M ehrw ertsteuer, Bâle/G enève/M unich 2000, com m entaire ad art. 59 LTVA ch. m arg. 13 , voir enfin pour la pratique adm inistrative en la m atière sous l'angle de la LTVA, brochure spéciale n° 610.530-03 « Taux de la dette fiscale nette », version août 2000 [ci-après : brochure LTVA 2000] et brochure spéciale n° 610.530-03a « Taux de la dette fiscale nette », version juin 2004 [ci-après : brochure LTVA 2004] ). 5. En l'espèce, en sa qualité de vigneron-encaveur, le recourant vend non seulem ent des produits naturels de son exploitation, m ais égalem ent du vin et du m oût ferm enté. Il aurait égalem ent exercé d'autres activités im posables, com m e des travaux de cave pour des tiers, au cours des périodes fiscales litigieuses. Il ne peut dès lors bénéficier de l'exem ption ressortant des art. 19 al. 1 let. b O TVA et 25 al. 1 let. b LTVA – ce qu'il ne 10 conteste pas en soi – et doit dès lors im poser l'ensem ble de son chiffre d'affaires, les art. 19 al. 2 O TVA et 25 al. 2 LTVA ne trouvant pas application en l'occurrence. Q uant aux taux de dette fiscale nette applicables, il va de soi que, com pte tenu des activités réellem ent exercées par le recourant, celui-ci ne pouvait bénéficier des taux de dette fiscale nette initialem ent accordés de 2% , respectivem ent 2,3% dès le 1er janvier 2001 correspondant au com m erce de vins et de spiritueux (sous l'angle de l'O TVA, brochures 1994 et 1995, ch. 10.3 ; brochure 1996, ch. 16.3.2 ; sous l'angle de la LTVA, brochure LTVA 2000, ch. 16.4.3), m ais bien seulem ent de ceux correspondant à son activité réelle de vigneron-encaveur, respectivem ent viticulteur, de 4% , respectivem ent 4,6% dès le 1er janvier 1999 pour les vins et de 0,5% , respectivem ent 0,6% du 1er janvier 1999 au 31 décem bre 2000 pour les produits agricoles ou assim ilés (brochure 1995, ch. 10.1 et 10.5 ; brochure 1996, ch. 16.3.1 et 16.3.5 ; voir aussi le supplém ent à la brochure « Taux de dette fiscale nette pour la TVA » valable dès le 1er janvier 1999 augm entant les taux de 0,5% à 0,6% et de 4% à 4,6% ). Il est vrai que la brochure 1994 ne fait pas m ention des « viticulteurs », m ais seulem ent de « com m erce de vins et spiritueux ». C ela ne porte pas toutefois à conséquence dans le cas présent, dans la m esure où l'activité de viticulteur, respectivem ent de vigneron-encaveur ressort de la brochure 1995 déjà et que les périodes contrôlées par l'AFC faisant l'objet du présent litige sont postérieures à juin 1995. Aussi, dès cette date, le recourant devait-il connaître les différents taux applicables aux branches d'activité en cause, à tout le m oins constater qu'il existait une différence de taux selon l'activité exercée de com m erçant en vins ou de vigneron-encaveur. Au vu de ce qui précède, c'est à bon droit que l'adm inistration fiscale a appliqué de m anière rétroactive les taux correspondant à l'activité réellem ent exercée par le recourant en tant que vigneron-encaveur aux chiffres d'affaires perçus au cours des périodes fiscales litigieuses, y com pris aux chiffres d'affaires résultant des travaux de caves (lesquels ne dépassent pas 10% du chiffre d'affaire total) en application de la pratique adm inistrative en la m atière, laquelle n'autorise l'application que de deux taux de dette fiscale nette au m axim um (voir notam m ent, brochure LTVA 2000, ch. 16.3). L'AFC a égalem ent procédé à juste titre à la reprise d'im pôt correspondant à la différence entre les taux appliqués par le recourant et les taux qui auraient dû l'être. Le recourant ne conteste d'ailleurs pas réellem ent ce m ode de faire, m ais estim e devoir bénéficier de la protection résultant du principe de la bonne foi, dans la m esure où l'adm inistration fiscale lui avait accordé à l'époque le droit de décom pter aux taux de 2% , respectivem ent 2,3% . 6. 6.1 Le principe de la protection de la bonne foi, inscrit à l'art. 2 du C ode civil suisse du 10 décem bre 1907 (C C , R S 210) est un principe général du droit valable égalem ent en droit public, découlant à ce titre directem ent de l'art. 4 al. 1 aC st., respectivem ent de l'art. 9 C st. (AU ER /M ALIN VER N I/H O TTELIER , 11 D roit constitutionnel suisse, vol. II, Les droits fondam entaux, Berne 2000, ch. 1115 ss ; PIER R E M O O R , D roit adm inistratif, vol. I, 2e éd., Berne 1994, p. 428 ss). Il en découle notam m ent que l'adm inistration doit s'abstenir de tout com portem ent propre à trom per l'adm inistré et qu'elle ne saurait tirer aucun avantage des conséquences d'une incorrection ou insuffisance de sa part (ATF 126 II 387 consid. 3a et 124 II 269 consid. 4a). D e m anière générale, le principe de la bonne foi s'applique lorsque l'adm inistration crée une apparence de droit, sur laquelle l'adm inistré se fonde pour adopter un com portem ent qu'il considère dès lors com m e conform e au droit. Ainsi, selon la jurisprudence, l'autorité qui fait une prom esse, donne une inform ation ou fournit une assurance doit satisfaire les expectatives créées, m êm e si la prom esse ou l'expectative sont illégales, si les conditions cum ulatives suivantes sont rem plies (arrêt non publié du Tribunal fédéral du 11 juillet 2003, en la cause S. SA [2A.561/2002], consid. 3.2 ; décision de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions du 9 février 2001, in JAAC 65.83 consid. 5b) : - l'autorité doit avoir agi dans un cas concret et vis-à-vis d'une personne déterm inée (un renseignem ent général ou la distribution de notes d'inform ation générale donnant une orientation sur une législation ou son application ou encore une pratique ne suffisent pas) ; - l'autorité était com pétente ou censée l'être ; - l'adm inistré ne pouvait se rendre im m édiatem ent com pte de l'illégalité du renseignem ent fourni ; - ledit renseignem ent a incité l'adm inistré concerné à prendre des m esures dont la m odification lui serait préjudiciable ; - enfin, la législation applicable n'a pas été m odifiée entre le m om ent où l'inform ation en cause a été donnée et celui où le principe de la bonne foi a été invoqué (BLAISE KN APP, Précis de droit adm inistratif, Bâle et Francfort- sur-le-M ain 1991, p. 108, n° 509 ; R EN É R H IN O W /BEAT KR ÄH EN M AN N , Schw eizerische Verw altungsrechtsprechung, Ergänzungsband, Bâle 1990, p. 240 ss ; U LR IC H H ÄFELIN /G EO R G M Ü LLER , G rundriss des Allgem einen Verw altungsrechts, 4e éd., Zurich 2002, p. 128 ss, plus particulièrem ent p. 138 ss ch. 668 ss; voir aussi arrêts du Tribunal adm inistratif fédéral A- 1366/2006 du 28 février 2007 consid. 2.3, A-1338/2006 du 12 m ars 2007 consid. 4.1 et A-1377/2006 du 20 m ars 2007 consid. 3.4). 6.2 Il ne suffit toutefois pas que, pendant un certain tem ps, l'autorité n'intervienne pas à l'encontre d'un état de fait illégal et encore m oins que, par ignorance ou faute d'actualité du problèm e, elle reste neutre. Il faut qu'elle m anifeste d'une m anière ou d'une autre sa position. Il n'est pas nécessaire pour autant qu'elle le fasse explicitem ent ; elle sera liée si l'adm inistré, sachant qu'elle est au courant, peut de bonne foi conclure de son m utism e qu'elle considère la situation com m e régulière ou qu'elle a renoncé à exiger l'exécution de la prestation qu'il doit (M O O R , vol. I, op. cit., p. 432 et références citées). Il convient toutefois de se rappeler que le systèm e d'im position de la TVA repose sur le principe de l'auto-taxation (art. 37 O TVA et 46 LTVA ; décision de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions du 7 août 1997, in R evue de droit adm inistratif 12 et de droit fiscal [R D AF] 1998 II p. 49 consid. 3b/bb ; ER N ST BLU M EN STEIN /PETER LO C H ER , System des Steuerrechts, 6e éd., Zurich 2002, p. 421 s.), lequel confère plus de liberté au contribuable, m ais lui im pose aussi, en contrepartie, une responsabilité plus étendue. D e m anière générale, les exigences envers le contribuable sont considérablem ent accrues du fait du principe de l'auto-taxation (en m atière de TVA, décisions de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions, du 24 juin et du 23 septem bre 1998, in JAAC 63.26 consid. 3a et 63.51 consid. 2a ; en m atière d'im pôt sur le chiffre d'affaires [IC hA], ATF 118 Ib 585 consid. 7b). Ainsi, on peut exiger de sa part, qu'il fasse preuve d'une connaissance particulière de ses obligations légales (Archives de droit fiscal suisse [Archives] 48 433 consid. 3 in fine). D ans cette optique, le rôle de l'adm inistration n'est pas d'instruire les contribuables, m ais bien de vérifier les élém ents déclarés (décision non publiée de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions du 22 avril 1998, confirm ée par le Tribunal fédéral, dans la cause J. [C R C 1997-065], consid. 5). 6.3 A cet égard, il convient de préciser, quant au devoir général d'inform er ou d'éclaircissem ent (« Aufklärungspflicht »), qu'il n'y a pas de devoir de renseigner spontaném ent de la part de l'adm inistration. U n tel devoir se rapporte uniquem ent aux intérêts dignes de protection dans le procès et le com portem ent de l'adm inistration qui réduit ou rend im possible la voie de droit n'est pas incom patible avec l'art. 4 aC st. M ais il n'y a pas de devoir particulier d'élucidation si des questions se posent dans le cadre de différents renseignem ents requis par l'assujetti. C ela conduirait à un devoir de conseiller (Beratungspflicht) de la part de l'AFC ce qui ne fait clairem ent pas partie de ses tâches (ATF 124 V 220 ss, consid. 2b/aa et arrêt non publié du Tribunal fédéral du 9 août 2002, en la cause S. [2A.405/2001], consid. 4.5 ; R D AF 2000 II p. 506 consid. 5d). C 'est à l'adm inistré qu'il revient de faire les dém arches et par conséquent de prendre toutes les dispositions nécessaires quant à son im m atriculation et l'im position de son chiffre d'affaires. 6.4 Enfin, en ce qui concerne la com m unication d'inform ations de la part de l'adm inistration à l'assujetti, il est déterm inant que l'autorité questionnée soit en possession de tous les élém ents nécessaires pour répondre correctem ent aux questions de l'assujetti. D es inform ations lacunaires, com m e par exem ple un état des faits incom plet ou pas présenté tel qu'il ressort du dernier contrôle, ne sont ainsi pas susceptibles de lier l'autorité. Plus précisém ent, les faits om is lors d'un appel téléphonique de l'assujetti à l'AFC constituent un point décisif dans l'exam en de l'assujettissem ent de celui-ci. U n assujetti qui ne fournit pas tous les élém ents nécessaires pour résoudre correctem ent la question de son assujettissem ent n'est pas susceptible de lier l'autorité. C e qui est relevant est de constater que, au m om ent des renseignem ents, l'AFC ne connaissait pas l'état de fait com plet, et celui-ci ne lui avait pas été présenté tel qu'il s'est avéré après le contrôle (Arrêt non publié du Tribunal fédéral du 21 m ai 2003, en la 13 cause O . SA [2A.191/2002], consid. 3.2.2; ATF du 9 août 2002 précité, consid. 4.8). Par conséquent, lorsque l'adm inistration délivre un renseignem ent sur la base des faits qui lui sont rapportés, celui-ci n'est pas considéré com m e faux. D ès lors, l'assujetti qui n'a pas tenu com pte d'un renseignem ent juste doit en subir les conséquences. 6.5 Pour le surplus, en m atière fiscale, vu l'im portance du principe de la légalité, la possibilité de traiter les contribuables d'une m anière qui s'écarte m anifestem ent de la loi n'est envisageable que si les conditions énoncées ci-dessus sont clairem ent et indubitablem ent réunies. Il y a lieu de se m ontrer rigoureux sur ce point (Archives 60 56 consid. 3, 48 90 consid. 3a ; contra : décision de la C om m ission fédérale de recours en m atière de douanes, in JAAC 60.16 consid. 3c/bb ; XAVIER O BER SO N , D roit fiscal suisse, 3e éd., Bâle et Francfort-sur-le-M ain 2007, p. 47, ch. m arg. 68 ; JEAN -M AR C R IVIER , D roit fiscal suisse, L'im position du revenu et de la fortune, 2e éd., Lausanne 1998, p. 95). 6.6 6.6.1 En l'espèce, si le recourant ne revient pas sur l'application des taux déjà discutés, il estim e devoir bénéficier de la protection résultant du principe de la bonne foi. Il considère en effet que les conditions sont rem plies en l'occurrence, dans la m esure où l'AFC devait savoir, selon les inform ations ressortant de ses dem andes d'adhésion et du registre du com m erce du Bas-Valais, que son activité n'était pas celle d'un pur com m erçant en vins, m ais bien celle d'un exploitant vendant égalem ent des produits naturels provenant de sa propre exploitation. Aussi, selon lui, doit-il être protégé dans sa bonne foi, et continuer de bénéficier des taux initialem ent accordés de 2% , respectivem ent 2,3% , à tout le m oins pour les périodes fiscales litigieuses. 6.6.2 C om m e on vient de le rappeler, le systèm e d'im position de la TVA reposant sur le principe de l'auto-taxation perm et d'exiger de la part des contribuables qu'ils fassent preuve d'une connaissance particulière de leurs obligations légales, étant précisé que dans ce cadre, le rôle de l'adm inistration n'est pas d'instruire ces derniers, m ais bien de vérifier les seuls élém ents déclarés. Il n'existe dès lors aucun devoir général d'inform ation de la part de l'adm inistration, basé sur le principe de la bonne foi, ceci en particulier dans le dom aine de la TVA (voir notam m ent Archives 65 410 consid. 3a et 3b). En l'occurrence, le recourant a requis d'être m is au bénéfice des taux de dette fiscale nette de 2% , respectivem ent 2,3% dès le 1er janvier 2001 sans avoir sollicité au préalable de renseignem ents particuliers auprès de l'adm inistration fiscale pour déterm iner avec exactitude les taux appliqués à sa branche d'activité, ceci alors m êm e qu'il pouvait avoir quelques doutes, à toute le m oins lors du dépôt de sa prem ière dem ande, dans la m esure où la brochure explicative en la m atière (brochure 1994) ne faisait pas état de m anière expresse de l'activité exercée par le recourant au contraire des brochures qui ont suivi. Il a sim plem ent déposé ses 14 dem andes d'adhésion en indiquant brièvem ent ses activités de « vente de m oût, de vin et de bouteilles de vin », respectivem ent de « com m erce de vins ». Le recourant estim e toutefois que ses activités en tant que vigneron-encaveur ressortent clairem ent des indications précitées – il n'a en effet pas m entionné « achat-vente », m ais bien seulem ent « vente de vins, etc. » – et des inform ations du registre du com m erce que l'AFC pouvait, respectivem ent devait consulter. O r, com m e on l'a rappelé, il n'appartient pas à l'adm inistration fiscale de vérifier l'ensem ble des données à chaque requête déposée par un contribuable, m ais bien à ce dernier de veiller à déclarer de m anière correcte son chiffre d'affaires im posable et donc de veiller à appliquer le taux de dette fiscale nette correspondant à sa branche d'activité. L'AFC ne pouvant assum er le rôle de conseiller fiscal, il ne lui appartient dès lors pas de donner aux contribuables, et donc au recourant, des renseignem ents généraux, ni de l'instruire sur la m anière de déclarer les chiffres d'affaires im posables et donc sur les taux de dette fiscale nette qui lui sont applicables. C ertes, l'art. 933 al. 1 C C S consacre le principe de la publicité positive du registre du com m erce, dont il découle qu'un tiers ne peut prétendre ignorer les données publiées par le biais de la feuille officielle suisse du com m erce. C e principe doit cependant céder le pas devant celui de l'auto- taxation, applicable en m atière de taxe sur la valeur ajoutée. En application du principe de l'auto-taxation, il appartient à l'assujetti de renseigner l'AFC sur les faits déterm inants. Il ne peut donc invoquer les inscriptions résultant du registre du com m erce pour échapper aux obligations fiscales qui lui incom bent (cf. décision de la C om m ission fédérale de recours en m atière de contributions 3/97 du 25 juin 1997 consid. 3c). En l'espèce, le recourant a m entionné dans le form ulaire d'assujettissem ent du 23 novem bre 1994 que son activité consistait dans la « vente de m oût, de vin, de bouteilles de vin ». La m êm e m ention figure sur la déclaration d'adhésion au taux de dette fiscale nette qu'il a signée le 29 décem bre 1994. D ans sa déclaration d'adhésion au taux de dette fiscale nette datée du 9 décem bre 2000, il a m entionné qu'il exploitait un « com m erce de vins ». L'activité qu'il a déclaré exercer selon ces docum ents n'est pas identique à celle qui est m entionnée sur l'extrait du registre du com m erce, à savoir « propriétaire-encaveur ». Toutefois, l'effet de publicité positive du registre du com m erce ne peut être opposé à l'AFC . C ette dernière pouvait parfaitem ent se fonder sur les inform ations que le recourant lui avait com m uniquées et n'avait d'ailleurs nulle raison de les confronter à celles ressortant du registre du com m erce. O n pourrait égalem ent ajouter à cela que le recourant ne saurait tirer nul profit de contradictions dont il est lui-m êm e à l'origine. C ela étant, il est vrai qu'en l'espèce, l'AFC a accepté les dem andes d'adhésion du recourant au taux de dette fiscale nette de 2% , respectivem ent 2,3% dès le 1er janvier 2001. Elle a toutefois agi ainsi sur la base des inform ations erronées données par le recourant. Il était en effet difficile de com prendre qu'il était vigneron-encaveur sur la base des 15 indications données à l'appui de ses dem andes. Il était au contraire perm is de penser qu'il s'agissait bien d'un com m erçant en vins. D ans ce contexte, aucun élém ent au dossier ne perm et de dire que l'AFC aurait dû avoir des doutes sur l'activité ainsi annoncée. En effet, il ne peut lui être dem andé de vérifier chaque inform ation donnée par les assujettis, notam m ent en consultant des registres publics com m e le registre du com m erce, sous réserve de cas où des doutes apparaissent clairem ent. Tel n'était pas le cas en l'espèce. L'AFC n'était donc pas tenue de contrôler au-delà des inform ations fournies par le recourant sur sa dem ande d'adhésion. D ans ces circonstances, com pte tenu des inform ations clairem ent erronées données par le recourant, il est m anifeste que la décision d'accorder les taux de dette fiscale nette de 2% , respectivem ent 2,3% ne peut lier l'AFC . L'absence de contrôle à ce m om ent précis et l'accord donné par l'AFC ne pouvaient être com pris par le recourant com m e une confirm ation selon laquelle l'adm inistration tenait les taux de dette fiscale nette com m e pouvant s'appliquer à une autre branche d'activité que celle décrite et donc com m e à une renonciation à exiger le rétablissem ent d'une situation qui pouvait s'avérer illégale. Le principe de la bonne foi n'a donc pas été violé en l'espèce. 7. Enfin, dans la m esure où le recourant ne conteste pas les autres corrections apportées ressortant des décom ptes com plém entaires litigieux, il ne s'im pose pas de les exam iner plus précisém ent. Il convient toutefois de souligner, s'agissant des éventuelles difficultés financières du recourant, que le sim ple fait de ne pas être en m esure de s'acquitter de l'im pôt réclam é par les décisions attaquées ne m odifie en rien ce qui précède. Le recourant en tant qu'assujetti n'est pas chargé financièrem ent de l'im pôt ; il ne peut donc en soi revendiquer une annulation de l'im pôt au m otif de difficultés financières (cf. arrêt non publié du Tribunal fédéral du 23 décem bre 2002, en la cause A. [2A.344/2002], consid. 2.2). C ependant, une requête tendant à obtenir un plan de paiem ent n'est pas définitivem ent exclue, ceci dès que les décisions entreprises seront entrées en force (arrêts non publiés du Tribunal fédéral du 26 février 1999 [2A.267/1998], consid. 6, et du 21 m ars 2006 [2A.269/2005]). 8. 8.1 Il résulte de ce qui précède que le recours doit être rejeté et les décisions entreprises confirm ées. 8.2 C onform ém ent à l'art. 63 al. 1 PA, les frais de procédure, lesquels com prennent en règle générale l'ém olum ent d'arrêté, les ém olum ents de chancellerie et les débours, sont m is, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succom be. L'autorité de recours im pute, dans le dispositif, l'avance sur les frais de procédure correspondants et rem bourse les surplus éventuel (art. 1 ss plus particulièrem ent art. 5 al. 3 de l'ordonnance sur les frais et indem nités en procédure adm inistrative du 10 septem bre 1969 [R S 172.041.0]). En outre, aucun frais de procédure n'est m is à la charge de l'autorité inférieure déboutée (art. 63 al. 2 PA). En l'espèce, il s'im pose de m ettre l'entier des frais de procédure, lesquels s'élèvent à 16 Fr. 4'000.--, à la charge du recourant qui succom be. En conform ité de l'art. 64 PA, il n'est pas alloué d'indem nité à titre de dépens. Par ces m otifs, le Tribunal adm inistratif fédéral prononce : 1. La jonction des causes A-1404/2006 et A-1405/2006 est ordonnée. 2. Le recours de X._______ du 10 janvier 2005 est rejeté et les décisions de l'Adm inistration fédérale des contributions du 6 décem bre 2004 sont confirm ées. 3. Les frais de procédure par Fr. 4'000.--, com prenant l'ém olum ent d'arrêté et les ém olum ents de chancellerie sont m is à la charge du recourant et im putés sur l'avance de frais de Fr. 4'000.--. 4. Il n'est pas alloué d'indem nité à titre de dépens. 5. Le présent arrêt est com m uniqué : - au recourant (acte judiciaire); - à l'autorité intim ée (*******; acte judiciaire). Le Juge Président: La G reffière: Pascal M ollard M arie-C hantal M ay C anellas Voies de droit C ontre le présent arrêt, un recours en m atière de droit public peut être adressé au Tribunal fédéral. Il doit être déposé dans les trente jours qui suivent la notification de l’expédition com plète, accom pagné de l’arrêt attaqué. Le m ém oire de recours, rédigé dans une langue officielle, doit indiquer les conclusions, m otifs et m oyens de preuve et être signé. Il doit être rem is au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, soit, à son attention, à La Poste Suisse ou à une représentation diplom atique ou consulaire suisse (cf. art. 42, 48, 54 et 100 de la loi sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 [LTF], R S 173.110). D ate d'expédition :