<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD XHTML 1.0 Transitional//EN" "http://www.w3.org/TR/xhtml1/DTD/xhtml1-transitional.dtd"> <html lang="en" xml:lang="en" xmlns="http://www.w3.org/1999/xhtml"> <head><meta charset="utf-8"/> <title>Verwaltungsgericht des Kantons ZÃ¼rich: SB.2019.00029</title> <link href="/findinfo/stylesheets/main.css" rel="stylesheet" type="text/css"/> </head> <body> <!-- HEADER --> <table> <tr> <td colspan="5"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td class="submenu_sel" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/standard.htm">Standard Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/advanced.htm">Erweiterte Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/help/index.htm">Hilfe</a></td> </tr> </table> </td> </tr> </table> <!-- /HEADER --> <br/> <!-- ZUM ERSTEN TREFFER --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br/><br/> </td> <td align="right"> <a href="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=220874&amp;W10_KEY=13013478&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=standard/results/printviewdocument.fiw" target="_blank"><img align="bottom" alt="" src="/findinfo/images/icons/drucken.gif" title="Druckansicht"/><span> </span>Druckansicht</a> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /ZUM ERSTEN TREFFER --> <!-- Metadaten --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <table cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td nowrap="nowrap" width="180"><b>GeschÃ¤ftsnummer: </b></td> <td><b>SB.2019.00029</b></td> <td width="100%"> </td> </tr> <tr> <td>Entscheidart und -datum: </td> <td colspan="4">Endentscheid vom 16.12.2020</td> </tr> <tr> <td>SpruchkÃ¶rper: </td> <td colspan="4">2. Abteilung/2. Kammer</td> </tr> <tr> <td>Weiterzug: </td> <td colspan="4">Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 25.08.2021 abgewiesen.</td> </tr> <tr> <td>Rechtsgebiet: </td> <td colspan="4">Steuerrecht</td> </tr> <tr> <td><b>Betreff: </b><br/><br/></td> <td colspan="4"><b>Staats- und Gemeindesteuern 01.01.-31.12.2012 und 01.01.-31.12.2013</b><br/><br/></td> </tr> <tr> <td colspan="5"><br/><b>Aufrechnung von an eine Schwestergesellschaft bezahlten Honoraren und Lizenzgebühren als verdeckte Gewinnauschüttung / Verzicht auf Gewinnausscheidung an den Sitzkanton. [Die Pflichtige mit Sitz im Kanton M bezweckt die Erbringung von Steuerberatungsdienstleistungen. Sie ging mit ihrer Schwestergesellschaft, ebenfalls mit Sitz im Kanton M, einen "Managementvertrag" ein. Mangels Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der an die Schwestergesellschaft bezahlten Honorare wurden diese aufgerechnet. Im Einspracheverfahren wurden zudem an die Schwestergesellschaft bezahlte Lizenzgebühren aufgerechnet und die Honorare â anstatt der vollen Aufrechnung â nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt.] Nichteintreten auf den Antrag, es sei festzustellen, dass ein Doppelbesteuerungskonflikt vorliege (E. 2.2). Nichteintreten auf den Antrag auf mündliche Verhandlung (E. 2.3). Bestätigung der ermessensweisen Festsetzung des Honoraraufwands, da die Pflichtige es trotz Mahnung versäumte, dem kantonalen Steueramt die geforderten Auskünfte und Unterlagen, die zur Beurteilung der geschäftsmässigen Begründung der Zahlungen erforderlich gewesen wären, vollständig einzureichen (E. 5.4 f.). Die vor Verwaltungsgericht erstmals eingereichten Listen mit verrechneten Stunden können aufgrund des Novenverbots nicht berücksichtigt werden (E. 6.3). Die weiteren Beweisangebote haben im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht unberücksichtigt zu bleiben, da das Gericht einzig eine Rechtskontrolle unter Berücksichtigung des Novenverbots vorzunehmen hat (E. 6.4). Die handelsrechtliche Verbuchung der Honorare als Dienstleistungsentschädigung an die Schwestergesellschaft muss die Pflichtige aufgrund des Massgeblichkeitsprinzips gegen sich gelten lassen. Eine nachträgliche Umqualifikation der Zahlungen an die Schwestergesellschaft in eine Salärzahlung an natürliche Personen ist nicht möglich (E. 6.7). Bestätigung der Aufrechnung der Lizenzgebühren, da die Pflichtige selbst Inhaberin der betroffenen Marke war (E. 7). Verweigerung der Ausscheidung eines Teils des Reingewinns in den Kanton M, da die Pflichtige dort keine ernsthafte, quantitativ bzw. qualitativ wesentliche Geschäftstätigkeit wahrgenommen hat (E. 8). Abweisung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten wird. </b></td> </tr> </table> </td> <td> </td> <td align="right" class="stiwos" nowrap="nowrap" rowspan="6" width="203"> <table cellpadding="0" cellspacing="0" width="100%"> <tr> <td>Stichworte:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: AUFRECHNUNG">AUFRECHNUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: BETRIEBSSTÃTTE">BETRIEBSSTÃTTE</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: GESCHÃFTSMÃSSIGBEGRÃNDETER AUFWAND">GESCHÃFTSMÃSSIGBEGRÃNDETER AUFWAND</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: GEWINNVERSCHIEBUNG">GEWINNVERSCHIEBUNG</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: LIZENZGEBÃHR">LIZENZGEBÃHR</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: PFLICHTGEMÃSSES ERMESSEN">PFLICHTGEMÃSSES ERMESSEN</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: SITZ">SITZ</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: STEUERAUSSCHEIDUNG">STEUERAUSSCHEIDUNG</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: VERDECKTE GEWINNAUSSCHÃTTUNG">VERDECKTE GEWINNAUSSCHÃTTUNG</acronym></span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Rechtsnormen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="gerade">Art. 127 Abs. III BV</span><br/><span class="ungerade">Art. 626 Abs. I OR</span><br/><span class="gerade">Art. 716 Abs. I OR</span><br/><span class="ungerade">§ 55 StG</span><br/><span class="gerade">§ 56 Abs. I lit. b StG</span><br/><span class="ungerade">§ 57 Abs. III StG</span><br/><span class="gerade">§ 64 Abs. I StG</span><br/><span class="ungerade">§ 139 Abs. I StG</span><br/><span class="gerade">§ 140 Abs. II StG</span><br/><span class="ungerade">§ 148 Abs. II StG</span><br/><span class="gerade">§ 153 Abs. IV StG</span><br/><span class="ungerade">§ 72 VRG</span><br/><span class="gerade">Art. 56 ZGB</span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Publikationen:</td> </tr> <tr> <td> - keine - </td> </tr> <tr> <td>Gewichtung:<br/> (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)</td> </tr> <tr> <td> Gewichtung: 2 </td> </tr> </table> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Metadaten --> <!-- Dokument --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br><br/> <div class="WordSection1"> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="0"> <tr> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span>Verwaltungsgericht</span></p> <p class="Kopf1"><span>des Kantons ZÃ¼rich</span></p> <p class="Kopf1"><span>2. Abteilung</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"> </p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span><img alt="" height="78" id="Bild 1" src="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=50246" width="123"/></span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal">SB.2019.00029</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b><span>Urteil</span></b></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="Zwischentitel"> </p> <p class="MsoNormal"><span>der 2. Kammer</span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">vom <a id="VF_DAT_ENTSCHEID">16. Dezember 2020</a></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">Mitwirkend: AbteilungsprÃ¤sident Andreas Frei<span> (Vorsitz)</span>, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Ersatzrichter Marco Greter, <a id="TN_AUTOTEXT_RICHTER"></a><a id="TN_AUTOTEXT_GS"></a>Gerichtsschreiberin Corinna Bigler.</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">In Sachen</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>A AG, vertreten durch B, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>BeschwerdefÃ¼hrerin,</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="Zwischentitel">gegen</p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Staat ZÃ¼rich, <br/> vertreten durch das kantonale Steueramt,</span></p> <p class="MsoNormal"><span> Dienstabteilung Recht, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Beschwerdegegner,</span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>betreffend Staats- und Gemeindesteuern 1.1.â31.12.2012 und 1.1.â31.12.2013,</span></b></p> <p class="Zwischentitel">hat sich ergeben: </p> <p class="Sachverhalt1"><b>I. </b> </p> <p class="MsoNormal"><span>Die BeschwerdefÃ¼hrerin A AG (nachfolgend: die Pflichtige) wurde 2006 unter frÃ¼herer Firma mit anderem Zweck mit Sitz in J/ZH (c/o C, mit Domiziladresse in einer Anwaltskanzlei) gegrÃ¼ndet. AlleinaktionÃ¤r war C mit Wohnsitz in D/Kt. N. Im Jahr 2009 verlegte sie ihren Sitz nach E/Kt. M, Ã¤nderte die Firma zunÃ¤chst in X AG und bezweckte neu die Erbringung von Dienstleistungen aller Art, namentlich [...]. Am 2. Februar 2010 erfolgte die Umfirmierung in A AG. </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Am 1. September 2010 grÃ¼ndete C als einziger Gesellschafter und GeschÃ¤ftsfÃ¼hrer die Schwestergesellschaft I GmbH, die ihr Domizil an derselben Adresse in E/Kt. M wie die Pflichtige hatte. Am GrÃ¼ndungstag schloss die I GmbH mit der Pflichtigen eine als ''Managementvertrag'' bezeichnete schriftliche Vereinbarung ab. Darin wurde einleitend festgehalten, die A AG erbringe ...beratungs- und damit zusammenhÃ¤ngende Dienstleistungen fÃ¼r in- und auslÃ¤ndische Kunden. BezÃ¼glich der neu gegrÃ¼ndeten I GmbH wurde u. a. vermerkt, diese diene der BÃ¼ndelung der Interessen der Inhaber der A AG. GemÃ¤ss Vereinbarung â die fÃ¼r beide Gesellschaften durch C unterzeichnet wurde â verpflichtete sich die I GmbH, fÃ¼r die Pflichtige im In- und Ausland Kunden zu gewinnen, die strategische FÃ¼hrung zu besorgen, das unternehmerische Risiko zu tragen, dafÃ¼r besorgt zu sein, dass die Pflichtige Ã¼ber die notwendigen liquiden Mittel verfÃ¼gt sowie ihr ein Nutzungsrecht am Namen und am Logo "A" einzurÃ¤umen. Die </span><span>EntschÃ¤digung der I GmbH orientierte sich in pauschaler Weise an den UmsÃ¤tzen bzw. am Reingewinn der Pflichtigen.</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Am 22. September 2010 liess die Pflichtige eine Zweigniederlassung an der F-Strasse 01 in J (Kt. ZH) eintragen, wo sie fÃ¼r ihre zahlreichen Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter BÃ¼rorÃ¤umlichkeiten angemietet hatte. Die Schwestergesellschaft I GmbH schloss am 20. Oktober 2011 einen Mietvertrag Ã¼ber 288 Quadratmeter MietflÃ¤che in der Liegenschaft G-Strasse 02 in E/Kt. M mit Mietbeginn ab 1. Januar 2012 ab. Per 20. MÃ¤rz 2012 verlegten die Pflichtige und die I GmbH ihre statutarischen Sitze vom frÃ¼heren Domizil in E/Kt. M an diese neue Adresse.</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Das kantonale Steueramt M veranlagte die Pflichtige am 30. September 2014 fÃ¼r die Steuerperiode 2012, unter Ausscheidung eines Reingewinnanteils von Fr. â¦ und eines Kapitalanteils von Fr. â¦ zugunsten des Kantons ZÃ¼rich. Am 1. April 2015 Ã¼bermittelte die ZÃ¼rcher SteuerbehÃ¶rde dem kantonalen Steueramt M die AnkÃ¼ndigung einer steueramtlichen BuchprÃ¼fung fÃ¼r die Steuerperioden 2012 und 2013.</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Der Revisor konzentrierte sich anlÃ¤sslich der BuchprÃ¼fung einerseits auf die mit der Erbringung der Dienstleistung zusammenhÃ¤ngenden Kosten und anderseits auf die Grundlagen der Steuerausscheidung bzw. auf die Ermittlung des Orts der tatsÃ¤chlichen Verwaltung der Pflichtigen. In diesem Zusammenhang forderte er die Pflichtige mit detaillierter Auflage vom 21. Januar 2016 zur Einreichung weiterer Unterlagen und insbesondere zum Nachweis der geschÃ¤ftsmÃ¤ssigen BegrÃ¼ndetheit der an die I GmbH bezahlten Fremdhonorare auf. Weil die Auflage nach Auffassung des Revisors nicht erfÃ¼llt worden war, erliess er am 8. MÃ¤rz 2016 eine gleichlautende Mahnung, die er mit konkreten Hinweisen ergÃ¤nzte. Nachdem das Antwortschreiben der Pflichtigen nach Auffassung des kantonalen Steueramts ungenÃ¼gend ausfiel, wurden mit Entscheiden vom 4. Oktober 2016 der durch die I GmbH in Rechnung gestellte Honoraraufwand im Betrag von Fr. â¦ (fÃ¼r 2012) bzw. Fr. â¦ (fÃ¼r 2013) sowie Ã¼bersetzte Darlehenszinsen als verdeckte GewinnausschÃ¼ttungen aufgerechnet und die interkantonale Steuerausscheidung angepasst. Dies fÃ¼hrte zu einem steuerbaren Reingewinn im Kanton ZÃ¼rich von Fr. â¦ (2012) bzw. Fr. â¦ (2013) und einem steuerbaren Kapital von Fr. â¦ (2012) bzw. Fr. â¦ (2013). </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Im Einspracheverfahren rechnete die SteuerkommissÃ¤rin zusÃ¤tzlich an die I GmbH bezahlte LizenzgebÃ¼hren in HÃ¶he von Fr. â¦ (fÃ¼r 2012) bzw. Fr. â¦ (fÃ¼r 2013) auf, die sie als nicht geschÃ¤ftsmÃ¤ssig begrÃ¼ndet erachtete. Die Aufrechnung der an die I GmbH bezahlten Honorare wurde im Rahmen einer SchÃ¤tzung nach pflichtgemÃ¤ssem Ermessen i.S.v. § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) reduziert, indem die steuerlich akzeptierte EntschÃ¤digung mit Fr. â¦ pro Jahr geschÃ¤tzt wurde. FÃ¼r die BetriebsstÃ¤tte in K/Kt. O wurde eine Steuerausscheidung vorgenommen, wÃ¤hrend auf eine Gewinnausscheidung in den Sitzkanton verzichtet wurde mit der BegrÃ¼ndung, dass sich dort keine ArbeitsplÃ¤tze von Angestellten der Pflichtigen befunden hÃ¤tten. Mit Einspracheentscheiden je vom 2. Oktober 2017 setzte das kantonale Steueramt den steuerbaren Reingewinn auf Fr. â¦ (2012) bzw. Fr. â¦ (2013). Das steuerbare Kapital blieb unverÃ¤ndert. </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>II. </span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Der gegen den Einspracheentscheid erhobene Rekurs wurde vom Steuerrekursgericht am 26. Februar 2019 teilweise gutgeheissen. Die Aufrechnung der an die I GmbH bezahlten Honorare und LizenzgebÃ¼hren sowie der Verzicht auf eine Gewinnausscheidung mit dem Sitzkanton wurden bestÃ¤tigt, wogegen die Aufrechnung von Zinsen fallen gelassen wurde. </span><span>Die Pflichtige wurde unter BerÃ¼cksichtigung einer zusÃ¤tzlichen SteuerrÃ¼ckstellung fÃ¼r die Steuerperiode vom 1.1.â31.12.2012 mit einem steuerbaren Reingewinn im Kanton ZÃ¼rich von Fr. â¦ (gesamter Reingewinn Fr. â¦) und einem steuerbaren Kapital von Fr. â¦ (gesamtes Eigenkapital Fr. â¦) und fÃ¼r die Steuerperiode vom 1.1.â31.12.2013 mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. â¦ (gesamter Reingewinn Fr. â¦) und einem steuerbaren Kapital von Fr. â¦ (gesamtes Eigenkapital Fr. â¦) eingeschÃ¤tzt.</span></p> <p class="Sachverhalt1"><b><span>III. </span></b><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht vom 29. April 2019 liess die Pflichtige die Aufhebung des Entscheids des Steuerrekursgerichts unter Kosten- und EntschÃ¤digungsfolge beantragen. Sie stellte Antrag auf die Festsetzung des fÃ¼r die Bestimmung der im Kanton ZÃ¼rich steuerpflichtigen Quote massgebenden Reingewinns vor interkantonaler Steuerausscheidung fÃ¼r die Steuerperiode vom 1.1.â31.12.2012 auf Fr. â¦ sowie fÃ¼r die Steuerperiode vom 1.1.â31.12.2013 auf Fr. â¦. Ãberdies sei festzustellen, dass ein gegen Art. 127 Abs. 3 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) verstossender interkantonaler Doppelbesteuerungskonflikt vorliege, welcher letztendlich durch das Bundesgericht zu lÃ¶sen sei. Mit Eventualantrag beantragte sie, der nach interkantonaler Steuerausscheidung steuerbare Teil des Reingewinns sei fÃ¼r die beiden Steuerperioden jeweils unter BerÃ¼cksichtigung eines PrÃ¤zipuums von 20 % des Reingewinns zugunsten des Kantons M festzusetzen, ohne zur HÃ¶he des gesamten Reingewinns einen zahlenmÃ¤ssigen Antrag zu stellen. Schliesslich beantragte sie am Schluss der BeschwerdebegrÃ¼ndung die DurchfÃ¼hrung einer mÃ¼ndlichen Verhandlung. Die KapitaleinschÃ¤tzung wurde nicht angefochten.</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Mit Beschwerdeantwort vom 27. Mai 2019 beantragte das kantonale Steueramt Abweisung der Beschwerde unter Kosten- und EntschÃ¤digungsfolgen, wÃ¤hrend das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung verzichtete. Mit einer als Spontanreplik bezeichneten Eingabe vom 3. Juni 2019 â die der Gegenpartei am 4. Juni 2019 zur Kenntnisnahme zugestellt wurde â nahm der Vertreter der Pflichtigen Stellung zur steueramtlichen Vernehmlassung.</span></p> <p class="Einzug1"><span>Die Kammer</span><span> erwÃ¤gt:</span></p> <p class="Erwgung1"><b>1. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>1.1 </b>Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht kÃ¶nnen laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Ãberschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollstÃ¤ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.</p> <p class="Urteilstext"><span>Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschrÃ¤nken; dazu gehÃ¶rt auch die PrÃ¼fung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmÃ¤ssig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in Ãbereinstimmung mit dem Gesetz ausgeÃ¼bte Ermessen auf Angemessenheit hin zu Ã¼berprÃ¼fen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des Steuerrekursgerichts zu setzen. Die PrÃ¼fungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h. auf ErmessenÃ¼berschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147)</span></p> <p class="Erwgung2"><b>1.2 </b>Im Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. FÃ¼r das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie fÃ¼r das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spÃ¤testens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dÃ¼rfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsÃ¤tzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999 Nrn. 149 und 150; bestÃ¤tigt in BGE 131 II 548). Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue tatsÃ¤chliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155 beziehungsweise § 160 StG) beruhen oder der StÃ¼tzung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsÃ¤chlicher Vorbringen oder Beweismittel bedÃ¼rfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulÃ¤ssig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stÃ¼tzen, welche unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149).</p> <p class="Erwgung1"><b><span>2. </span></b><span> </span></p> <p class="Erwgung2"><b>2.1 </b>Mit dem betragsmÃ¤ssig bestimmten Hauptantrag wird die Festsetzung des fÃ¼r die Bestimmung der steuerpflichtigen Quote massgebenden Reingewinns vor Steuerausscheidung beantragt. In der BegrÃ¼ndung sowie mit dem Eventualantrag wird beantragt, einen Teil des gesamten Reingewinns in den Sitzkanton M auszuscheiden. Der im Kanton ZÃ¼rich steuerbare Reingewinn ist somit bestimmbar, weshalb auf die Beschwerde grundsÃ¤tzlich einzutreten ist.</p> <p class="Erwgung2"><b><span>2.2 </span></b>Im EinschÃ¤tzungsverfahren werden die Steuerfaktoren und der Steuertarif festgesetzt (§ 139 Abs. 1 StG). GemÃ¤ss § 57 Abs. 3 StG ist die Steuerausscheidung nach den GrundsÃ¤tzen des Bundesrechts Ã¼ber das Verbot der Doppelbesteuerung vorzunehmen. Vor Verwaltungsgericht besteht nur dann ein Anspruch auf einen Feststellungsentscheid, wenn dafÃ¼r ein schutzwÃ¼rdiges Interesse geltend gemacht werden kann (RB 1996 N. 30). Gegen einen kantonalen Endentscheid kann Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Damit kann auch eine Verletzung des Doppelbesteuerungsverbots gerÃ¼gt werden (Art. 127 Abs. 3 BV). Die Pflichtige kann somit ihre Interessen mit den ordentlichen Rechtsmitteln wahren. Auf den Antrag, es sei festzustellen, dass ein Doppelbesteuerungskonflikt vorliege, ist daher nicht einzutreten.</p> <p class="Erwgung2"><b><span>2.3 </span></b>Vor Verwaltungsgericht besteht kein Anspruch auf eine mÃ¼ndliche Verhandlung (§ 148 Abs. 2 StG i.V.m. § 153 Abs. 4 StG und Art. 72 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]). Infolge BeschrÃ¤nkung auf die Rechtskontrolle und wegen der Geltung des Novenverbots (vgl. E. 1.1 f.) kann keine mÃ¼ndliche Verhandlung durchgefÃ¼hrt werden, weshalb auf den entsprechenden Antrag nicht einzutreten ist.</p> <p class="Erwgung1"><b><span>3. </span></b><span> </span></p> <p class="Urteilstext"><span>Der Streit dreht sich zunÃ¤chst um die vom kantonalen Steueramt vorgenommenen und vom Steuerrekursgericht bestÃ¤tigten Gewinnkorrekturen.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>3.1 </b><span>Was die Beweislastverteilung betrifft, so gilt die Grundregel, dass die SteuerbehÃ¶rde die Beweislast fÃ¼r steuerbegrÃ¼ndende und -erhÃ¶hende Tatsachen und die steuerpflichtige Person fÃ¼r steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen trÃ¤gt (BGE 121 II 257 E. 4c/aa). Bei geldwerten Leistungen ist es grundsÃ¤tzlich an der SteuerbehÃ¶rde, den Nachweis zu erbringen, dass einer Leistung der Gesellschaft keine oder keine angemessene Gegenleistung gegen­Ã¼bersteht. Gelingt ihr dies nicht, so trÃ¤gt sie die Folgen der Beweislosigkeit (vgl. [anstelle vieler] BGr, 1. September 2009, 2C_265/2009, E. 2.4; BGr, 23. Juli 2009, 2C_76/2009, E. 2.2 mit Hinweis). Dabei ist im Zusammenhang mit sogenannten verdeckten GewinnausschÃ¼ttungen (dazu unten E. 3.3) freilich immerhin zu beachten, dass bei genÃ¼gend durch die SteuerbehÃ¶rde vorgebrachten Indizien, welche auf eine Unangemessenheit bei der Gegenleistung schliessen lassen, es dem Steuerpflichtigen obliegt, den Nachweis fÃ¼r seine gegenteilige Behauptung zu erbringen (BGr, 27. September 2019, 2C_343/2019, E. 5.2; BGr, 23. April 2019, 2C_49/2018, E. 4.2.4). Bei einem von der steuerpflichtigen Gesellschaft erfolgswirksam verbuchten Aufwandposten liegt es demgegenÃ¼ber grundsÃ¤tzlich an dieser, den Nachweis zu erbringen, dass diese Erfolgsminderung geschÃ¤ftsmÃ¤ssig begrÃ¼ndet ist (BGr, 16. Juli 2013, 2C_273/2013 und 2C_274/2013, E. 3.3; vgl. etwa auch BGr, 4. Juli 2019, 2C_497/2018, E. 3.3).</span></p> <p class="Erwgung2"><b>3.2 </b><span>Der steuerbare Reingewinn der juristischen Personen setzt sich gemÃ¤ss § 64 Abs. 1 StG unter anderem aus dem Saldo der Erfolgsrechnung unter BerÃ¼cksichtigung des Saldovortrags des Vorjahrs (Ziff. 1) sowie ''allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des GeschÃ¤ftsergebnisses [zusammen], die nicht zur Deckung von geschÃ¤ftsmÃ¤ssig begrÃ¼ndetem Aufwand verwendet werden, wie insbesondere ... [lit. aâd] offene und verdeckte GewinnausschÃ¼ttungen und geschÃ¤ftsmÃ¤ssig nicht begrÃ¼ndete Zuwendungen an Dritte'' (Ziff. 2 lit. e).</span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>3.3 </span></b><span>Auf eine verdeckte GewinnausschÃ¼ttung ist zu schliessen, wenn eine juristische Person, sich entreichernd, ihren Gesellschaftern oder ihr sonst nahestehenden Personen bewusst Vorteile zuwendet, die sie unbeteiligten Dritten nicht einrÃ¤umen wÃ¼rde (RB 1985 N. 42 = StE 1985 B 72.13.22 N. 4, mit Hinweisen). Wie das Steuerrekursgericht zutreffend erwogen hat, fallen darunter auch Vorteilszuwendungen an Schwestergesellschaften, also an Gesellschaften, die von den gleichen AktionÃ¤ren wie die Leistungserbringerin beherrscht werden. Leistung und Gegenleistung mÃ¼ssen nach der Rechtsprechung einem sog. Dritt- bzw. Fremdvergleich standhalten. Die Gesellschaft, welche mit einem AktionÃ¤r oder einer diesem nahestehenden Person ein RechtsgeschÃ¤ft abschliesst, muss dies somit zu den Bedingungen tun, zu welchen sie es auch mit einem unabhÃ¤ngigen Dritten tun wÃ¼rde (Martin Zweifel/Silvia Hunziker, Beweis und Beweislast im Steuerverfahren bei der PrÃ¼fung von Leistung und Gegenleistung unter dem Gesichtswinkel des Drittvergleichs [''dealing at arm's length''], ASA 77 [2008/2009], 673 mit Hinweisen).</span></p> <p class="Erwgung1"><b><span>4. </span></b><span> </span></p> <p class="Erwgung2"><b>4.1 </b>Nach den unbestrittenen Feststellungen des Steuerrekursgerichts hatte die Pflichtige am 1. September 2010 eine Vereinbarung mit der gleichentags neu gegrÃ¼ndeten Schwestergesellschaft I GmbH abgeschlossen, wonach sich Letztere verpflichtete, fÃ¼r die Pflichtige im In- und Ausland Kunden zu gewinnen, die strategische FÃ¼hrung zu besorgen, das unternehmerische Risiko zu tragen, dafÃ¼r besorgt zu sein, dass die Pflichtige Ã¼ber die notwendigen liquiden Mittel verfÃ¼gt sowie ihr ein Nutzungsrecht am Namen und am Logo "A" einzurÃ¤umen. GemÃ¤ss dieser Vereinbarung hatte die Pflichtige fÃ¼r Letzteres eine nach den Honorareinahmen bemessene pauschale LizenzgebÃ¼hr und fÃ¼r die Ã¼brigen Leistungen der I GmbH ein pauschales sog. Managementhonorar in HÃ¶he des Reingewinns der Pflichtigen abzÃ¼glich einer Marge von 1,5 % des Honorarertrags (ohne Fremdleistungen) zu entrichten. Das von der Pflichtigen als Aufwand verbuchte pauschale Managementhonorar (ohne LizenzgebÃ¼hr) an die I GmbH belief sich im GeschÃ¤ftsjahr 2012 auf Fr. â¦ und im GeschÃ¤ftsjahr 2013 auf Fr. â¦, mit der Folge, dass danach bei der Pflichtigen bloss noch ein relativ geringfÃ¼giger Reingewinn verblieb.</p> <p class="Erwgung2"><b>4.2 </b><span>Der steueramtliche Revisor hatte die Pflichtige mit detaillierter Auflage und â nach nicht gehÃ¶riger ErfÃ¼llung derselben â mit nachfolgender Mahnung u. a. zum Nachweis der geschÃ¤ftsmÃ¤ssigen BegrÃ¼ndetheit der an I GmbH bezahlten Honorare mittels geeigneter Unterlagen aufgefordert. Er verlangte insbesondere konkrete Angaben zu den erbrachten â bzw. von der I GmbH bezogenen â einzelnen Dienstleistungen, den dafÃ¼r eingesetzten Personen, zum verrechneten Zeitaufwand und zur DrittkonformitÃ¤t der erbrachten Dienstleistungen. Weiter forderte er u.</span><span> </span><span>a. Angaben zum Mietaufwand (mit GrundrissplÃ¤nen) und zu den ArbeitsplÃ¤tzen der Mitarbeitenden sowie zur Zuordnung der Kundenmandate zu den einzelnen Standorten. Nach den unbestrittenen Feststellungen des Steuerrekursgerichts reichte die Pflichtige auf Auflage und Mahnung hin jedoch nur einen Teil der geforderten Angaben und Unterlagen ein. Insbesondere machte sie keine konkreten Angaben zu den erbrachten Dienstleistungen, sondern verwies im Wesentlichen auf den Managementvertrag und machte allgemein geltend, C und L hÃ¤tten als Angestellte der I GmbH viele Arbeitsstunden fÃ¼r die Pflichtige geleistet. Nach den Feststellungen des Steuerrekursgerichts hatte die Pflichtige jedoch keine aussagekrÃ¤ftigen Angaben und Unterlagen zu den in den streitbetroffenen Jahren fÃ¼r die Pflichtige konkret erledigten Arbeiten eingereicht. Stattdessen verwies sie auf eine â nicht sie betreffende â BestÃ¤tigung des kantonalen Steueramts vom 28. Februar/24. MÃ¤rz 2005, die sie als Muster-Ruling fÃ¼r Anwaltskanzleien bezeichnete. Darin wurde u. a. die steuerliche Behandlung des Ãbergangs einer â bisher von selbstÃ¤ndigerwerbenden AnwÃ¤lten gefÃ¼hrten â Anwaltskanzlei in eine Kapitalgesellschaft sowie die Bestimmung der maximal zulÃ¤ssigen SalÃ¤r- und BonusbezÃ¼ge fÃ¼r die an der Gesellschaft beteiligten AnwÃ¤lte geregelt. Letzteres erfolgte durch die Festlegung einer Berechnungsmethode fÃ¼r den steuerpflichtigen Mindestgewinn der Kapitalgesellschaft.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>4.3 </b><span>Nach den Feststellungen des Steuerrekursgerichts hatte die Pflichtige die ihr gestellten Fragen im EinschÃ¤tzungsverfahren nur ungenÃ¼gend beantwortet. Insbesondere habe es die in Steuersachen fachkundige Pflichtige versÃ¤umt, eine inhaltlich aussagekrÃ¤ftige Beschreibung der (steuerrelevanten) wahren Ereignisse abzugeben und sich im Wesentlichen darauf beschrÃ¤nkt, den wenig konkret gehaltenen Inhalt des Managementvertrags zu zitieren. Weiter sei offengeblieben, durch welche weiteren verbindlichen und justiziablen Verpflichtungen die I GmbH das mit der EntschÃ¤digung abgegoltene unternehmerische Risiko der Pflichtigen getragen habe und wie sie die LiquiditÃ¤t der Pflichtigen bereitgestellt habe. Eine ÃberprÃ¼fung des Pauschalhonorars habe sich bereits im Einspracheverfahren als unmÃ¶glich erwiesen, was die SchÃ¤tzung der HÃ¶he der steuerlich abzugsfÃ¤higen EntschÃ¤digung an die I GmbH nach pflichtgemÃ¤ssem Ermessen unumgÃ¤nglich gemacht habe, sofern der Abzug nicht sogar aufgrund der Beweislastverteilung hÃ¤tte gÃ¤nzlich verweigert werden kÃ¶nnen. Die Pflichtige behauptet demgegenÃ¼ber in der Beschwerde erneut, die Voraussetzungen fÃ¼r eine ErmessenseinschÃ¤tzung seien nicht erfÃ¼llt gewesen, weil es fÃ¼r eine ausreichende Substanziierung der erbrachten Leistungen nicht mehr erforderlich gewesen sei, den steueramtlichen Beleg-anforderungen nachzukommen. </span></p> <p class="Erwgung1"><b><span>5. </span></b><span> </span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>5.1 </span></b>Hat ein Steuerpflichtiger trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfÃ¼llt oder kÃ¶nnen die Steuerfaktoren mangels zuverlÃ¤ssiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt das kantonale Steueramt gemÃ¤ss § 139 Abs. 2 StG die EinschÃ¤tzung nach pflichtgemÃ¤ssem Ermessen vor.</p> <p class="Erwgung2"><b><span>5.2 </span></b>Ermessensveranlagungen kÃ¶nnen nach § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden. Durch diese Besonderheit wird die PrÃ¼fungsbefugnis beschrÃ¤nkt (Martin Zweifel/Silvia Hunziker in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 3. A., Basel 2017 [nachfolgend: Kommentar StHG], Art. 48 StHG N. 42; Martin Zweifel/Silvia Hunziker in: Martin Zweifel/Michael Beusch, Bundesgesetz Ã¼ber die direkte Bundessteuer [DBG], 3. A., Basel 2017 [nachfolgend: Kommentar DBG], Art. 132 DBG N. 33; Martin Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht Direkte Steuern, 2. A., ZÃ¼rich etc. 2018, § 20 Rz. 19; vgl. auch Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. A., ZÃ¼rich 2016, Art. 140 DBG N. 51; dieselben, Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, 3. A., ZÃ¼rich 2013, § 140 StG N. 73). Diese PrÃ¤misse gilt auch im Rekurs- und Beschwerdeverfahren (Zweifel/Hunziker, Kommentar StHG, Art. 49 StHG N. 62; dieselben, Kommentar DBG, Art. 132 DBG N. 55).</p> <p class="Erwgung2"><b><span>5.3 </span></b>Der Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit der Ermessensveranlagung wird im Ãbrigen dem Steuerpflichtigen Ã¼berbunden, was nicht mit der "Umkehr der Beweislast" gleichzusetzen ist (zum Ganzen Zweifel/Hunziker, Kommentar StHG, Art. 48 StHG N. 44; dieselben, Kommentar DBG, Art. 132 DBG N. 37; Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, § 20 Rz. 22). </p> <p class="Erwgung2"><b><span>5.4 </span></b>Die Pflichtige versÃ¤umte es trotz Mahnung, dem kantonalen Steueramt die geforderten AuskÃ¼nfte und Unterlagen, die zur Beurteilung der geschÃ¤ftsmÃ¤ssigen BegrÃ¼ndung der Zahlungen an die I GmbH erforderlich waren, vollstÃ¤ndig einzureichen. Die Behauptung, mit den eingereichten (unvollstÃ¤ndigen) Unterlagen sei der Sachverhalt ausreichend substanziiert worden, trifft nicht zu. <span>Das Steuerrekursgericht kam mit ausfÃ¼hrlicher und zutreffender BegrÃ¼ndung â auf die verwiesen werden kann â zum Schluss, dass der Nachweis fÃ¼r die geschÃ¤ftsmÃ¤ssige BegrÃ¼ndung der an die I GmbH bezahlten Honorare nicht erbracht worden sei und die Voraussetzungen fÃ¼r die Vornahme einer ermessensweisen SchÃ¤tzung der abzugsfÃ¤higen EntschÃ¤digung erfÃ¼llt gewesen seien.</span></p> <p class="Erwgung2"><b><span>5.5 </span></b>Wegen des im Beschwerdeverfahren geltenden Novenverbots (vgl. E. 1.2) hat die Steuerpflichtige im Einspracheverfahren, spÃ¤testens aber im Rekursverfahren nachzu­weisen, dass die ErmessenseinschÃ¤tzung offensichtlich unrichtig ist. Sie hat den Nachweis dadurch zu erbringen, dass sie innerhalb der Rechtsmittelfrist die versÃ¤umten Verfahrenspflichten erfÃ¼llt, eine zur Beseitigung der Ungewissheit Ã¼ber die tatsÃ¤chlichen VerhÃ¤ltnisse erforder­liche substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfÃ¼r notwendige Beweismittel beibringt oder zumindest anbietet (RB 1999 Nr. 150). Nur unter diesen formellen Voraussetzungen wird die Steuerpflichtige Ã¼berhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- bzw. RekursbehÃ¶rde zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die ErmessenseinschÃ¤tzung als solche bestehen bleibt und einzig ihrer HÃ¶he nach der PrÃ¼fung auf offensichtliche Unrichtigkeit unterliegt (vgl. RB 1994 Nr. 45 E. a mit Hinweisen; Richner et al., § 140 StG N. 79 f.).</p> <p class="Erwgung2"><b><span>5.6 </span></b>Die Pflichtige hat nach den zutreffenden Feststellungen des Steuerrekursgerichts die versÃ¤umten Mitwirkungshandlungen weder im Einsprache- noch im Rekursverfahren in rechtsgenÃ¼gender Weise nachgeholt und infolgedessen den ihr obliegenden Unrichtigkeitsnachweis nicht erbracht. Die ErmessenseinschÃ¤tzung bezÃ¼glich der abzugsfÃ¤higen DienstleistungsentschÃ¤digung besteht daher fort, und es kann einzig deren HÃ¶he Ã¼berprÃ¼ft werden. "Offensichtlich unrichtig" ist eine SchÃ¤tzung, wenn sie sachlich nicht begrÃ¼ndbar ist, insbesondere erkennbar pÃ¶nal oder fiskalisch motiviert ist, sich auf sachwidrige SchÃ¤tzungsgrundlagen, ‑methoden oder -hilfsmittel stÃ¼tzt oder sonst mit den aktenkundigen VerhÃ¤ltnissen des Einzelfalls aufgrund der Lebenserfahrung vernÃ¼nftigerweise nicht vereinbart werden kann. Offensichtlich unrichtig ist demzufolge eine SchÃ¤tzung, die auf missbrÃ¤uchlicher BestÃ¤tigung des SchÃ¤tzungsermessens beruht, das heisst, willkÃ¼rlich ist (Zweifel/Hunziker, Kommentar StHG, Art. 48 N. 59; dieselben, Kommentar DBG, Art. 132 N. 52). Das kantonale Steueramt schÃ¤tzte die geschÃ¤ftsmÃ¤ssig begrÃ¼ndete DienstleistungsentschÃ¤digung auf Fr. â¦ pro Jahr. Nachdem sich nach den Feststellungen des Steuerrekursgerichts die Zuordnung bzw. umfangmÃ¤ssige Bestimmung von irgendwelchen konkreten TÃ¤tigkeiten, welche die I GmbH der Pflichtigen gegenÃ¼ber auf der Grundlage des Managementsvertrags erbracht haben soll, als gÃ¤nzlich unmÃ¶glich erwies, kam das Steuerrekursgericht zu Recht zum Schluss, dass die ermessensweise SchÃ¤tzung des geschÃ¤ftsmÃ¤ssig begrÃ¼ndeten Aufwands nicht als willkÃ¼rlich niedrig anzusehen sei.</p> <p class="Erwgung2"><b><span>5.7 </span></b><span>Es liegen auch im Beschwerdeverfahren keine Anzeichen dafÃ¼r vor, dass die Vorinstanz den Sachverhalt unrichtig festgestellt oder das Ermessen in gesetzwidriger Weise ausgeÃ¼bt hÃ¤tte. Die Schlussfolgerung des Steuerrekursgerichts, die durch das kantonale Steueramt vorgenommene SchÃ¤tzung der strittigen Zahlungen an die I GmbH nach pflichtgemÃ¤ssem Ermessen im Sinn von § 139 Abs. 2 StG sei rechtens gewesen, erweist sich als gesetzmÃ¤ssig.</span></p> <p class="Erwgung1"><b><span>6. </span></b><b><span> </span></b></p> <p class="Erwgung2"><b>6.1 </b><span>Die Pflichtige beruft sich demgegenÃ¼ber in der Beschwerdeschrift zunÃ¤chst auf das Massgeblichkeitsprinzip. Dessen Geltung wurde vom Steuerrekursgericht nicht infrage gestellt. Wie sich aus der ausfÃ¼hrlichen BegrÃ¼ndung ergibt, erfolgte die steuerrechtliche Korrektur des ausgewiesenen Reingewinns gestÃ¼tzt auf § 64 Abs. 1 Ziff. 2 lit. e StG. Dass die HÃ¶he der steuerlich zulÃ¤ssigen EntschÃ¤digung nach Ermessen geschÃ¤tzt werden musste, ist darauf zurÃ¼ckzufÃ¼hren, dass es die Pflichtige trotz Auflage und Mahnung versÃ¤umt hatte, die fÃ¼r die umfassende Beurteilung der geschÃ¤ftsmÃ¤ssigen BegrÃ¼ndetheit der an die Schwestergesellschaft weitergeleiteten Zahlungen notwendigen Unterlagen einzureichen (vgl. E. 5.6). Das Fehlen von aussagekrÃ¤ftigen VertrÃ¤gen mit nachvollziehbaren Angaben oder von detaillierten Aufstellungen Ã¼ber die angeblich erbrachten Leistungen ergibt genÃ¼gend Anhaltspunkte, die auf die materielle Unrichtigkeit der GeschÃ¤ftsbÃ¼cher schliessen lassen (BGr, 4. Juli 2019, 2C_497/2018, auch zum Folgenden). Daher konnte fÃ¼r die Frage, ob die I GmbH der Pflichtigen die pauschal in Rechnung gestellten Leistungen tatsÃ¤chlich erbracht hatte, nicht bloss auf die Verbuchungen abgestellt werden, sondern oblag der Pflichtigen der Beweis dafÃ¼r, dass die fraglichen Leistungen tatsÃ¤chlich erbracht worden und dass die Honorare geschÃ¤ftsmÃ¤ssig begrÃ¼ndet waren. Die diesbezÃ¼gliche UnvollstÃ¤ndigkeit der Steuerakten und die â trotz Aufforderung â Ã¤usserst mangelhaften Angaben der Pflichtigen im EinschÃ¤tzungsverfahren ergeben sich aus den ausfÃ¼hrlich dargelegten Feststellungen des Steuerrekursgerichts, worauf zu verweisen ist.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>6.2 </b><span>Die Pflichtige behauptet in der Beschwerdeschrift weiter, die angeblich von C bzw. L zugunsten der BeschwerdefÃ¼hrerin ausgefÃ¼hrten Arbeiten fielen in den Leistungskatalog des Managementvertrags. GemÃ¤ss den Feststellungen des Steuerrekursgerichts sah der Managementvertrag nicht vor, dass die I GmbH fÃ¼r die Pflichtige auch konkrete Beratungsdienstleistungen fÃ¼r Kunden erbringen sollte, und das Bestehen eines mÃ¼ndlichen Vertrags sei nicht behauptet worden. Im vorliegenden Verfahren ist jedoch nicht entscheidend, ob die behaupteten Leistungen alle unter den Leistungskatalog subsumiert werden kÃ¶nnen. Ausschlaggebend war fÃ¼r das Steuerrekursgericht vielmehr, dass die Pflichtige diese behaupteten Leistungen im EinschÃ¤tzungs- und Rekursverfahren nicht konkret nachgewiesen bzw. dazu keine rechtsgenÃ¼genden Angaben gemacht hatte und damit der Unrichtigkeitsnachweis nicht geleistet worden war.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>6.3 </b><span>Die Pflichtige reichte als Beschwerdebeilagen u. a. Listen ein, die angeblich der A AG verrechnete Stunden von C und L in den Jahren 2012 und 2013 beweisen sollen. Diesen Aufstellungen sind zwar Projektnummern, Personen- und Firmennamen und Zahlen (ohne Stunden- oder WÃ¤hrungsvermerk) zu entnehmen, die vielleicht Gesamtstundenzahlen pro Projekt darstellen kÃ¶nnten, was sich aber keineswegs schlÃ¼ssig daraus ergibt. Ebenfalls ergeben sich daraus keine Angaben zu den einzelnen Projekten oder zum Datum bzw. Zeitraum der erbrachten Dienstleistungen innerhalb des entsprechenden Jahres. Die Pflichtige macht weder geltend, diese Unterlagen seien bereits im EinschÃ¤tzungsverfahren eingereicht worden, noch behauptet sie, die Beweismittel seien vom Steuerrekursgericht nicht beachtet oder unrichtig gewÃ¼rdigt worden. Nachdem die Listen dem Nachweis fÃ¼r von der I GmbH erbrachte Dienstleistungen dienen sollen, der schon Gegenstand des EinschÃ¤tzungs- und Rekursverfahrens war, ist aufgrund der beschrÃ¤nkten verwaltungsgerichtlichen Kognition (vgl. E. 1) darauf nicht weiter einzugehen.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>6.4 </b><span>Die Pflichtige vertritt demgegenÃ¼ber den Standpunkt, neue Beweisangebote seien vor Verwaltungsgericht noch zulÃ¤ssig, weil sie in den frÃ¼heren Verfahrensstadien noch nicht notwendig gewesen seien, sondern erst die AusfÃ¼hrungen des Steuerrekursgerichts dazu Anlass gÃ¤ben. Diese Annahme trifft jedoch nicht zu. Bereits im EinschÃ¤tzungsverfahren ging es hauptsÃ¤chlich um die Frage, ob und inwieweit die verbuchten Zahlungen an die I GmbH geschÃ¤ftsmÃ¤ssig begrÃ¼ndet gewesen waren. Die Pflichtige hÃ¤tte bereits im EinschÃ¤tzungsverfahren mehrfach Anlass und Gelegenheit gehabt, die diesbezÃ¼glichen Beweismittel anzubieten oder einzureichen. Dies gilt auch fÃ¼r die dem Verwaltungsgericht eingereichten Listen Ã¼ber angeblich geleistete Arbeitsstunden, E-Mails betreffend strategische GeschÃ¤ftsfÃ¼hrung, Kopien von Rechnungen an Klienten, Belege Ã¼ber Flugreisen und ArbeitsvertrÃ¤ge von leitenden Mitarbeitern. Auch die beantragte DurchfÃ¼hrung eines Augenscheins oder die angebotene Zeugeneinvernahme von C wÃ¤ren bereits im EinschÃ¤tzungsverfahren mÃ¶glich gewesen, sofern diese Verfahrenshandlungen fÃ¼r die Sachverhaltsermittlung nÃ¶tig und sinnvoll gewesen wÃ¤ren, was hier nicht zu beurteilen ist. Dass im bisherigen Verfahren die Abnahme angebotener sachdienlicher Beweise unterblieben sei, wird von der Pflichtigen jedenfalls nicht konkret geltend gemacht. Die Beweisangebote der Pflichtigen haben im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht daher unbeachtet zu bleiben, da das Gericht vorliegend einzig eine Rechtskontrolle unter BerÃ¼cksichtigung des Novenverbots (vgl. E. 1) vorzunehmen hat.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>6.5 </b><span>Wie die Pflichtige in der Beschwerdeschrift weiter dargelegt, sollen C und L an ihrer frÃ¼heren Arbeitsstelle in einer Anwaltskanzlei neben GeschÃ¤ftsfÃ¼hrungsfunktionen auch Leistungen erbracht haben, die gegenÃ¼ber Kunden verrechenbar gewesen seien. Weil es hier weder um die frÃ¼here Arbeitgeberin noch um die damals von den Herren C und L ausgeÃ¼bten TÃ¤tigkeiten geht, sind die diesbezÃ¼glichen AusfÃ¼hrungen nicht entscheidrelevant. GemÃ¤ss den Angaben der Pflichtigen sollen die beiden auch auf verrechenbaren Klientenmandaten von ihr gearbeitet haben. Zudem bringt die Pflichtige vor, der erhebliche Umsatz, den sie bereits im GrÃ¼ndungsjahr mit rund 15 Mitarbeitern erzielt habe, hÃ¤nge auch mit dem erheblichen Arbeitseinsatz der Unternehmensinhaber bzw. Unternehmenslenker zusammen. Ob und inwieweit dies der Fall war, kann hier jedoch aus den nachfolgenden GrÃ¼nden offenbleiben.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>6.6 </b><span>C war AlleinaktionÃ¤r und in den GeschÃ¤ftsjahren 2012 und 2013 PrÃ¤sident bzw. einziges Mitglied des Verwaltungsrats der Pflichtigen. L amtete bis zu seinem Austritt im Oktober 2013 als Mitglied des Verwaltungsrats der Pflichtigen. Der Verwaltungsrat fÃ¼hrt grundsÃ¤tzlich die GeschÃ¤fte der Gesellschaft und ist â als unÃ¼bertragbare und unentziehbare Aufgabe â u. a. fÃ¼r die Oberleitung der Gesellschaft und die Erteilung der nÃ¶tigen Weisungen zustÃ¤ndig und verantwortlich (Art. 716 Abs. 2 und Art. 716a Abs. 1 Ziff. 1 OR). C war somit als PrÃ¤sident bzw. einzelzeichnungsberechtigter Verwaltungsrat â zeitweise zusammen mit Verwaltungsrat L â fÃ¼r die Oberleitung und grundsÃ¤tzlich auch fÃ¼r die GeschÃ¤ftsfÃ¼hrung der Pflichtigen zustÃ¤ndig bzw. mitverantwortlich. Dass er dafÃ¼r auch einen Arbeitseinsatz geleistet hat, ist anzunehmen. Die Ausrichtung eines angemessenen Verwaltungsratshonorars oder ein entsprechendes SalÃ¤r fÃ¼r die Wahrnehmung operativer Aufgaben wÃ¤re steuerrechtlich durchaus zulÃ¤ssig, soweit die EntschÃ¤digung nicht als verdeckte GewinnausschÃ¼ttung einzustufen ist. SinngemÃ¤ss dasselbe gilt fÃ¼r L. GemÃ¤ss den Feststellungen des Steuerrekursgerichts, die in der Beschwerdeschrift ausdrÃ¼cklich bestÃ¤tigt werden, hat C jedoch bei der Pflichtigen weder ein Verwaltungsratshonorar noch ein SalÃ¤r bezogen. Dagegen ist steuerrechtlich nichts einzuwenden. Es gibt keine gesetzliche Grundlage, die den SteuerbehÃ¶rden erlaubt, einem mitarbeitenden AktionÃ¤r oder einer nahestehenden Person den Bezug einer MindestarbeitsentschÃ¤digung vorzuschreiben, solange das Vorgehen keine Steuerumgehung darstellt. Dass die Herren C und L weder ein Verwaltungsratshonorar noch einen Lohn fÃ¼r eine unselbstÃ¤ndige ErwerbstÃ¤tigkeit im Dienste der Pflichtigen bezogen haben, ist gewinnsteuerrechtlich nicht zu beanstanden. Im vorliegenden Fall dreht sich der Streit nicht um EinkÃ¼nfte eines AktionÃ¤rs aus unselbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit, sondern es geht ausschliesslich um die konkreten Zahlungen an eine Schwestergesellschaft. Entscheidend ist, welche spezifischen Leistungen die Pflichtige von der I GmbH bezogen hatte, was infolge der mangelhaften Mitwirkung der Pflichtigen im EinschÃ¤tzungsverfahren nicht hatte beurteilt werden kÃ¶nnen.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>6.7 </b><span>Die Pflichtige Ã¤ussert sich des Weiteren auch zu den Themen Rechtsmissbrauch, Steuerumgehung und Simulation. Hintergrund dieser AusfÃ¼hrungen scheint (eine andere BegrÃ¼ndung wird jedenfalls nicht vorgebracht) die Annahme der Pflichtigen zu sein, die nicht geschÃ¤ftsmÃ¤ssig begrÃ¼ndeten Zahlungen an die I GmbH kÃ¶nnten nachtrÃ¤glich in Lohnzahlungen an C bzw. L umqualifiziert und als SalÃ¤raufwand zum Abzug zugelassen werden. Es entspricht dem Steuergesetz, dass Lohnzahlungen an Arbeitnehmer und Verwaltungshonorare grundsÃ¤tzlich als Aufwand abzugsfÃ¤hig sind, sofern es sich nicht um verdeckte GewinnausschÃ¼ttungen handelt. Im vorliegenden Fall wurden aber weder SalÃ¤rzahlungen an die Herren C und L verbucht noch SozialversicherungsbeitrÃ¤ge abgerechnet. Die Pflichtige macht auch nicht geltend, die Zahlungen seien nicht der I GmbH, sondern direkt an die Herren C und L ausbezahlt worden. Nach den unbestrittenen Feststellungen des Steuerrekursgerichts, die fÃ¼r das Verwaltungsgericht verbindlich sind, wurden die streitbetroffenen EntschÃ¤digungen als Dienstleistungsaufwand auf dem Buchhaltungskonto 03 verbucht und an die I GmbH ausgerichtet. Die handelsrechtliche Verbuchung als DienstleistungsentschÃ¤digung an die Schwestergesellschaft muss die Pflichtige aufgrund des Massgeblichkeitsprinzips gegen sich gelten lassen (vgl. Markus Reich, Steuerrecht, 3. A., ZÃ¼rich 2020, § 15 N. 66 f.). Die Pflichtige ist an die von ihr getroffene Buchung grundsÃ¤tzlich gebunden und eine nachtrÃ¤gliche Umqualifikation der Zahlungen an die Schwestergesellschaft in eine SalÃ¤rzahlung an natÃ¼rliche Personen ist â wie das Steuerrekursgericht zutreffend feststellt â nicht mÃ¶glich. Nachdem die abzugsfÃ¤higen Aufwendungen zu Recht gemÃ¤ss § 139 Abs. 2 StG hatten geschÃ¤tzt werden mÃ¼ssen, erÃ¼brigt sich hier wegen Irrelevanz auch die Auseinandersetzung mit den AusfÃ¼hrungen der Pflichtigen zu einer Simulation und deren allfÃ¤lligen steuerrechtlichen Folgen.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>6.8 </b><span>Die Pflichtige macht ferner geltend, aus GrÃ¼nden der Rechtsgleichheit mÃ¼ssten bei ihr dieselben GrundsÃ¤tze zur Bemessung des Mindestgewinnes zur Anwendung kommen, wie sie gemÃ¤ss der eingereichten BestÃ¤tigung des kantonalen Steueramts aus dem Jahr 2005 â dem sog. Muster-Ruling fÃ¼r Anwaltskanzleien â angewendet wÃ¼rden. Sie behauptet allerdings nicht, das kantonale Steueramt habe ihr diesbezÃ¼glich einen verbindlichen Vorentscheid abgegeben, der nach Treu und Glauben Wirkung entfalte. Die Berufung auf eine steueramtliche Auskunft in einem andern, mehrere Jahre zurÃ¼ckliegenden Fall, bei dem weder die IdentitÃ¤t der Gesellschaft noch die konkreten UmstÃ¤nde des Sachverhalts bekannt sind, ist unbehelflich. Abgesehen davon ging es in der zitierten BestÃ¤tigung offensichtlich darum, Rechtssicherheit fÃ¼r die Umwandlung von als Personenunternehmen gefÃ¼hrten Anwaltskanzleien in Kapitalgesellschaften zu schaffen. Dabei stellte sich u. a. die Frage nach der HÃ¶he der steuerlich maximal zulÃ¤ssigen SalÃ¤rbezÃ¼ge der in der Doppelrolle als Angestellte und AktionÃ¤re tÃ¤tigen AnwÃ¤lte. Wie das Schreiben ausdrÃ¼cklich festhÃ¤lt, wurde bezweckt, einheitliche Kriterien zur Bemessung der HÃ¶he der steuerrechtlich anzuerkennenden Inhaber-/PartnersalÃ¤re (samt pauschaler SpesenvergÃ¼tungen) fÃ¼r kÃ¶rperschaftlich organisierte Anwaltskanzleien aufzustellen. Der Revisor erklÃ¤rte bereits in der Mahnung vom 8. MÃ¤rz 2016, das Ruling betreffe den Fall der SalÃ¤rzahlung an natÃ¼rliche Personen, die Pflichtige habe jedoch Zahlungen an eine juristische Person erbracht. Die Pflichtige ist weder eine Anwaltskanzlei noch ist bei ihr die HÃ¶he von SalÃ¤rbezÃ¼gen von Inhabern bzw. Partnern umstritten. Die sich vorliegend stellende Rechtsfrage wird vom sog. Muster-Ruling nicht behandelt. Es ist deshalb nicht ersichtlich, weshalb das angefochtene Urteil die Rechtsgleichheit verletzen sollte.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>6.9 </b><span>In der als Spontanreplik bezeichneten Eingabe vom 3. Juni 2019 macht die Pflichtige hierzu ergÃ¤nzend geltend, die im Muster-Ruling enthaltenen GrundsÃ¤tze seien auch auf sie anzuwenden. Sie behauptet u. a., in der Veranlagungspraxis sei auch fÃ¼r Treuhandunternehmen sowie in anderen Branchen ein dem Muster-Ruling entsprechendes VerhÃ¤ltnis zwischen Gewinnanteil der KÃ¶rperschaft und den Inhaber-/PartnersalÃ¤ren etabliert. Ob dies zutrifft, kann hier offengelassen werden, weil nicht die HÃ¶he von PartnersalÃ¤ren umstritten ist, sondern die geschÃ¤ftsmÃ¤ssige BegrÃ¼ndetheit von Zahlungen an eine Schwestergesellschaft. Nachdem im EinschÃ¤tzungs- und Rekursverfahren ungenÃ¼gende Angaben zum steuerrelevanten Sachverhalt gemacht wurden und die HÃ¶he der abzugsfÃ¤higen EntschÃ¤digung nach pflichtgemÃ¤ssem Ermessen geschÃ¤tzt werden musste, sind auch die weiteren AusfÃ¼hrungen zur Methodik der OECD-Richtlinien und zu Verrechnungspreisstandards unbehelflich, weshalb darauf nicht weiter einzugehen ist.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>6.10 </b><span>In der Beschwerde stellt die Pflichtige zudem Vergleiche mit der Lohnpolitik innerhalb des Unternehmens an und macht geltend, es sei gerechtfertigt, den Herren C und L ein hÃ¶heres Gehalt als den ihnen funktionsmÃ¤ssig untergeordneten leitenden Angestellten zu bezahlen. C war in den Jahren 2012 und 2013 PrÃ¤sident bzw. einziges Mitglied des Verwaltungsrats der Pflichtigen und L amtete bis zu seinem Austritt im Oktober 2013 als Mitglied des Verwaltungsrats der Pflichtigen. Nach den unbestrittenen Feststellungen des Steuerrekursgerichts verfÃ¼gten beide jedoch nicht Ã¼ber eine arbeitsvertragliche Anstellung bei der Pflichtigen und hatte die Pflichtige mit ihnen auch nicht vereinbart, ein SalÃ¤r fÃ¼r unselbstÃ¤ndige ErwerbstÃ¤tigkeit oder ein Verwaltungsratshonorar auszurichten. Wie bereits mehrfach dargelegt, geht es im vorliegenden Verfahren nicht um die Frage, ob LohnbezÃ¼ge der Herren C und L Ã¼bersetzt waren, sondern um die â nicht nachgewiesene â geschÃ¤ftsmÃ¤ssige BegrÃ¼ndetheit der Zahlungen an die Schwestergesellschaft. FÃ¼r den Nachweis, dass EntschÃ¤digungen an eine nahestehende Gesellschaft im Rahmen eines Managementvertrags eine entsprechende Gegenleistung gegenÃ¼bersteht und dass die EntschÃ¤digung geschÃ¤ftsmÃ¤ssig begrÃ¼ndet ist, spielt die HÃ¶he der LÃ¶hne der leitenden Angestellten der Pflichtigen grundsÃ¤tzlich keine Rolle. Entgegen den AusfÃ¼hrungen der Pflichtigen zum externen Preisvergleich ist auch nicht relevant, wie hoch das SalÃ¤r bzw. der Gewinnanteil von C an seiner frÃ¼heren Arbeitsstelle [...] gewesen war. Es ist nicht nachvollziehbar, wieso ein fiktives, unverbuchtes SalÃ¤r, das VerwaltungsrÃ¤ten fÃ¼r eine â im EinschÃ¤tzungsverfahren nicht rechtsgenÃ¼gend nachgewiesene â Leistung vielleicht hÃ¤tte ausgerichtet werden kÃ¶nnen, den Nachweis der geschÃ¤ftsmÃ¤ssigen BegrÃ¼ndetheit fÃ¼r die DienstleistungsentschÃ¤digung an die Schwestergesellschaft erbringen kÃ¶nnte.</span></p> <p class="Urteilstext"><span>Die Beschwerde ist demzufolge hinsichtlich der als Gewinn aufgerechneten DienstleistungsentschÃ¤digungen an die Schwestergesellschaft unbegrÃ¼ndet und abzuweisen.</span></p> <p class="Erwgung1"><b><span>7. </span></b><b><span> </span></b></p> <p class="Erwgung2"><span>Weiter umstritten ist die an die I GmbH entrichtete LizenzgebÃ¼hr, die vom Steuerrekursgericht als verdeckte GewinnausschÃ¼ttung aufgerechnet wurde.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>7.1 </b><span>Nach den unbestrittenen Feststellungen des Steuerrekursgerichts firmierte die Pflichtige ab Februar 2010 als A AG, weshalb ihr ab diesem Zeitpunkt die Rechte am Namen "A" zustanden. Die Pflichtige bestreitet auch nicht, dass sie am 22. Juni 2010 beim EidgenÃ¶ssischen Institut fÃ¼r Geistiges Eigentum die Marke "'A' â H-Solutions" hinterlegt hatte und die Marke spÃ¤ter im Ã¶ffentlichen Markenregister eingetragen wurde. Nach den Feststellungen des Steuerrekursgerichts war die Pflichtige ohne Unterbruch Inhaberin der Marke geblieben. Weil die I GmbH erst Monate nach der Umfirmierung der Pflichtigen und der Hinterlegung der Marke gegrÃ¼ndet worden war, kam das Steuerrekursgericht zum zutreffenden Schluss, es sei kein Grund ersichtlich, weshalb sich die Pflichtige hÃ¤tte verpflichten sollen, der I GmbH fÃ¼r den ohnehin ihr gehÃ¶renden Namen und die selbst hinterlegte Marke eine EntschÃ¤digung zu bezahlen. Damit fehlte die geschÃ¤ftsmÃ¤ssige BegrÃ¼ndung fÃ¼r die an die I GmbH bezahlte LizenzgebÃ¼hr, weshalb sie zu Recht dem steuerbaren Gewinn hinzugerechnet wurde.</span></p> <p class="Erwgung2"><b>7.2 </b><span>Die Pflichtige bestreitet diese Feststellung nicht, sondern macht lediglich geltend, das Gesamtvolumen des Entgelts an die I GmbH sei in Dienstleistungsentgelte und LizenzgebÃ¼hr aufgeteilt worden, weil der Sitzkanton M bereit gewesen sei, einen Teil des Entgelts den Besteuerungsregeln fÃ¼r die Lizenzbox zuzuweisen. Am Gesamtbetrag der EntschÃ¤digung gemÃ¤ss Managementvertrag habe sich dadurch nichts geÃ¤ndert. Damit rÃ¤umt die Pflichtige selber ein, dass die Ausrichtung einer LizenzgebÃ¼hr keinen rechtsgeschÃ¤ftlichen Hintergrund hatte, sondern lediglich durch eine erhoffte Steuerersparnis im Sitzkanton motiviert war.</span></p> <p class="Urteilstext"><span>Der Entscheid des Steuerrekursgerichts erweist sich hinsichtlich der LizenzgebÃ¼hren als gesetzmÃ¤ssig, weshalb die Beschwerde auch diesbezÃ¼glich abzuweisen ist.</span></p> <p class="Erwgung1"><b><span>8. </span></b><b><span> </span></b></p> <p class="Erwgung1">Umstritten ist schliesslich, ob ein Teil des steuerbaren Reingewinns in den Kanton M als Ort des statutarischen Sitzes auszuscheiden ist. Dass in den streitbetroffenen Jahren im Kanton O eine kleine BetriebsstÃ¤tte bestand, fÃ¼r die eine Steuerausscheidung vorzunehmen ist, wurde vom Steuerrekursgericht bestÃ¤tigt und ist unbestritten.</p> <p class="Erwgung2"><b>8.1 </b>Juristische Personen sind kraft § 55 StG aufgrund persÃ¶nlicher ZugehÃ¶rigkeit steuerpflichtig, wenn sich ihr <a href="https://vgrzh.djiktzh.ch/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=https://vgrzh.djiktzh.ch&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getMarkupDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=219782&amp;W10_KEY=4188276&amp;nTrefferzeile=4&amp;Template=standard/results/document.fiw#ctx3"></a>Sitz oder ihre tatsÃ¤chliche Verwaltung im Kanton befindet. Als Sitz einer Aktiengesellschaft gilt der Ort, den die Statuten als solchen bezeichnen (vgl. Art. 56 des Zivilgesetzbuchs [ZGB] und Art. 626 Ziff. 1 Obligationenrecht [OR]). Dem statutarischen Sitz wird jedoch die Anerkennung als Hauptsteuerdomizil versagt, wenn dieser bloss eine formelle Bedeutung hat, wenn er gleichsam kÃ¼nstlich geschaffen wurde und ihm in einem anderen Kanton ein Ort gegenÃ¼bersteht, wo die normalerweise am Sitz erfolgende GeschÃ¤ftsfÃ¼hrung und Verwaltung besorgt wird. In solchen FÃ¤llen (bei einem sogenannten Briefkastendomizil) wird der Ort der effektiven Leitung bzw. tatsÃ¤chlichen Verwaltung als Steuerdomizil betrachtet (BGr, 7. Februar 2019, 2C_539/2017, E. 3.1; 7. September 2018, 2C_848/2017, E. 3.2; 4. Dezember 2014, 2C_431/2014, E. 2.1; 22. Dezember 2009, 2C_259/2009, E. 2.1; 22. Februar 2008, 2P.6/2007, E. 2.2 = StE 2009 A 24.22 Nr. 6; Martin Zweifel/Silvia Hunziker in: Martin Zweifel/Michael Beusch/Peter MÃ¤usli-Allenspach [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, Basel 2011, § 8 N. 2 ff.; Stefan Oesterhelt/Susanne Schreiber in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar StHG, Art. 20 N. 13, N. 31).</p> <p class="Erwgung2"><b>8.2 </b>Nach der Rechtsprechung befindet sich der Ort der tatsÃ¤chlichen Verwaltung dort, wo die Gesellschaft ihren wirtschaftlichen und tatsÃ¤chlichen Mittelpunkt hat. Massgebend ist somit die FÃ¼hrung der laufenden GeschÃ¤fte im Rahmen des Gesellschaftszwecks; bei mehreren Orten ist der Schwerpunkt der GeschÃ¤ftsfÃ¼hrung massgebend (BGr, 7. Februar 2019, 2C_539/2017, E. 3.1 auch zum Folgenden). Dabei ist <a id="_Hlk58156662">es kaum denkbar, dass die tatsÃ¤chliche Verwaltung im AuftragsverhÃ¤ltnis von Dritten ausgeÃ¼bt wird (BGr, 16. Mai 2013, 2C_1086/2012, 2C_1087/2012, E. 2.2 mit Hinweisen</a>). Zur GeschÃ¤ftsfÃ¼hrung gehÃ¶ren insbesondere die leitenden Handlungen (vgl. Richner et al., § 55 StG N. 14). Abzugrenzen ist die GeschÃ¤ftsleitung von der bloss administrativen Verwaltung einerseits und der TÃ¤tigkeit der obersten Gesellschaftsorgane andererseits, soweit sie sich auf die AusÃ¼bung der Kontrolle Ã¼ber die eigentliche GeschÃ¤ftsleitung und gewisse Grundsatzentscheide beschrÃ¤nkt. Nicht entscheidend ist grundsÃ¤tzlich der Ort der Verwaltungsratssitzungen, der Generalversammlungen oder der Wohnsitz der AktionÃ¤re (BGr, 16. Mai 2013, 2C_1086/2012, 2C_1087/2012, E. 2.2, mit Hinweisen).</p> <p class="Erwgung2"><b>8.3 </b>Eine nur beschrÃ¤nkte Steuerpflicht einer juristischen Person mit Sitz oder mit tatsÃ¤chlicher Verwaltung ausserhalb des Kantons kann sich ergeben, wenn sie im Kanton BetriebsstÃ¤tten unterhÃ¤lt (§ 56 Abs. 1 lit. b StG). In solchen FÃ¤llen beschrÃ¤nkt sich die Steuerpflicht nach § 57 Abs. 2 StG auf die Teile des Gewinns und Kapitals, fÃ¼r welche die erwÃ¤hnte Steuerpflicht im Kanton besteht. Dabei erfolgt die Steuerausscheidung gemÃ¤ss § 57 Abs. 3 StG im VerhÃ¤ltnis zu anderen Kantonen und zum Ausland nach den GrundsÃ¤tzen des Bundesrechts Ã¼ber das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung. Der Begriff der BetriebsstÃ¤tte wird weder in § 56 StG noch in Art. 21 Abs. 1 lit. b des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) nÃ¤her definiert, weshalb diesbezÃ¼glich die bundesgerichtliche Praxis zu Art. 127 Abs. 3 BV gilt (BGE 134 I 303 E. 1.2). Eine solche BetriebsstÃ¤tte setzt eine feste GeschÃ¤ftseinrichtung voraus, in der die TÃ¤tigkeit des ausserkantonalen Unternehmens ganz oder teilweise ausgeÃ¼bt wird, d.<span> </span>h. stÃ¤ndige kÃ¶rperliche Anlagen, in denen das Unternehmen einen qualitativ sowie quantitativ erheblichen Teil seines technischen und kommerziellen Betriebs vollzieht (BGE 134 I 303 E. 2.2). Ausgeklammert sind nebensÃ¤chliche oder untergeordnete TÃ¤tigkeiten (BGE 110 Ia 190 E. 3).</p> <p class="Erwgung2"><b>8.4 </b>Nach den Feststellungen des Steuerrekursgerichts hatte die I GmbH ab 1. Januar 2012 sechs EinzelbÃ¼ros mit NebenrÃ¤umen an der Domiziladresse in E (Kt. M) gemietet, die sie selber bzw. indirekt Ã¼ber eine nahestehende Gesellschaft zum Teil an Drittfirmen untervermietete. Die Pflichtige schloss erst am 4. Dezember/28. November 2013 einen schriftlichen Mietvertrag fÃ¼r einen einzelnen BÃ¼roraum an der Domiziladresse ab. Das Steuerrekursgericht bezweifelte zwar die GÃ¼ltigkeit des Mietvertrags, liess diese Frage aber letztlich als unerheblich offen. GemÃ¤ss den vorinstanzlichen Feststellungen, auf die verwiesen werden kann, konnte mangels geeigneter RÃ¤umlichkeiten in E (Kt. M) keine quantitativ und qualitativ wesentliche GeschÃ¤ftstÃ¤tigkeit am statutarischen Domizil stattfinden. Aus diesem Grund kam das Steuerrekursgericht zum Schluss, dass keine Grundlage fÃ¼r eine Ausscheidung eines Teils des Reingewinns an den Ort des statutarischen Sitzes besteht.</p> <p class="Erwgung2"><b>8.5 </b>Die Pflichtige beantragt demgegenÃ¼ber eventualiter die Ausscheidung eines Teils des Reingewinns nach E (Kt. M) unter BerÃ¼cksichtigung eines PrÃ¤zipuums von 20 % des Reingewinns vor interkantonaler Steuerausscheidung zugunsten des Kantons M. Sie macht geltend, C und L hÃ¤tten bereits vor der GrÃ¼ndung der Pflichtigen enge persÃ¶nliche Kontakte mit der WirtschaftsfÃ¶rderung des Kantons M gepflegt. Weil der Kanton bevorzugt mit Unternehmen im Kanton zusammenarbeite, sei entschieden worden, den Sitz der Pflichtigen im Kanton M anzusiedeln. Daraus hÃ¤tten sich wertvolle Kundenbeziehungen ergeben, die allerdings nicht nÃ¤her spezifiziert werden. Konkrete Angaben zur Frage, welche steuerlich massgebenden TÃ¤tigkeiten die Organe der Pflichtigen in E (Kt. M) wahrgenommen haben, sind weder den Akten noch der Beschwerdeschrift zu entnehmen. Ob die Pflichtige mit der Zitierung der vorinstanzlichen Feststellungen, dass die Grundlagen der unternehmerischen Entscheide und die operative FÃ¼hrung der Pflichtigen Ã¼berwiegend in J (Kt. ZH) ausgeÃ¼bt wurden, die vorinstanzliche Feststellung bestÃ¤tigen will, kann vermutet werden, auch wenn sich das nicht schlÃ¼ssig aus der Stellungnahme der Pflichtigen ergibt. </p> <p class="Erwgung2"><b>8.6 </b>Nach den unbestrittenen Feststellungen des Steuerrekursgerichts unterhielt die Pflichtige in der Zweigniederlassung J (Kt. ZH) grosszÃ¼gige BÃ¼rorÃ¤ume und beschÃ¤ftigte dort in den streitbetroffenen Jahren 24 bis 27 Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter. Dass Angestellte der Pflichtigen in E (Kt. M) ihren Arbeitsplatz gehabt und dort operative TÃ¤tigkeiten abgewickelt hÃ¤tten, wird nicht behauptet. Die betriebliche TÃ¤tigkeit wurde nach den vorinstanzlichen Feststellungen im Wesentlichen in J (Kt. ZH) abgewickelt, nebst einer zeitweiligen kleinen BetriebsstÃ¤tte K im Kanton O. Die Pflichtige hat in den bisherigen Verfahren nie substanziiert geltend gemacht, die Herren C und L hÃ¤tten ihre geschÃ¤ftsfÃ¼hrenden Funktionen als VerwaltungsrÃ¤te der Pflichtigen regelmÃ¤ssig in E (Kt. M) wahrgenommen. Wie das Steuerrekursgericht unwidersprochen feststellte, erscheint unter BerÃ¼cksichtigung der Wohnorte, der Arbeitswege und der grosszÃ¼gigen BÃ¼rorÃ¤umlichkeiten in J (Kt. ZH) die Annahme abwegig, die beiden VerwaltungsrÃ¤te der Pflichtigen hÃ¤tten ihre GeschÃ¤ftsfÃ¼hrungsaufgaben in einem kleinen EinzelbÃ¼ro in E (Kt. M) erledigt.</p> <p class="Erwgung2"><b>8.7 </b>Welche Aufgaben die Herren C und L gegebenenfalls fÃ¼r die Schwestergesellschaft I GmbH in E/Kt. N wahrgenommen haben, ist fÃ¼r die interkantonale Steuerausscheidung der Pflichtigen nicht von Belang, weil beide als VerwaltungsrÃ¤te der Pflichtigen tÃ¤tig waren. Dass trotz ihrer VerwaltungsratstÃ¤tigkeit und der PrÃ¤senz von leitenden Angestellten in der ZÃ¼rcher Zweigniederlassung die tatsÃ¤chliche Verwaltung im AuftragsverhÃ¤ltnis von Dritten andernorts ausgeÃ¼bt wurde, ist kaum denkbar (vgl. BGr, 16. Mai 2013, 2C_1086/2012, 2C_1087/2012, E. 2.2 mit Hinweisen).</p> <p class="Erwgung2"><b>8.8 </b>Der Schluss des Steuerrekursgerichts, in E (Kt. M) sei keine ernsthafte, quantitativ bzw. qualitativ wesentliche GeschÃ¤ftstÃ¤tigkeit durch die Mitarbeitenden der Pflichtigen wahrgenommen worden, erweist sich nach den vorangegangenen AusfÃ¼hrungen als gesetzmÃ¤ssig. Nachdem die Pflichtige nicht geltend macht, lokalisierbare EinkÃ¼nfte in E (Kt. M) erzielt zu haben, wurde die Ausscheidung eines Teils des Reingewinns nach M zu Recht verweigert.</p> <p class="MsoNormal"><span>Dies fÃ¼hrt zur Abweisung der Beschwerde.</span></p> <p class="Erwgung1"><b><span>9. </span></b><b><span> </span></b></p> <p class="MsoNormal"><span>Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten der BeschwerdefÃ¼hrerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und steht ihr keine ParteientschÃ¤digung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).</span></p> <p class="Einzug1"><span>DemgemÃ¤ss </span><span>erkennt</span><span> </span><span>die Kammer</span><span>:</span></p> <p class="Einzug2"><span>1. </span>Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.</p> <p class="Einzug2">2. Die GerichtsgebÃ¼hr wird festgesetzt auf <br/> Fr. 11'000.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> <u>Fr. </u><u><span>140.--</span></u> Zustellkosten,<br/> <u>Fr. </u><u><span>11'140.--</span></u> Total der Kosten.</p> <p class="Einzug2"><span>3. </span>Die Gerichtskosten werden der BeschwerdefÃ¼hrerin auferlegt.</p> <p class="Einzug2"><span>4. </span>Eine ParteientschÃ¤digung wird nicht zugesprochen.</p> <p class="Einzug2">5. Gegen <span>dieses Urteil</span> kann Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert <span>30</span> Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, <span>1000 Lausanne 14</span>, einzureichen.</p> <p class="Einzug2"><span>6. Mitteilung an â¦</span></p> </div> <br/><br/> </br></td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Dokument --> <!-- FOOTER --> <p class="fusszeile"></p> <!-- /FOOTER --> </body> </html>