Spezialverwaltungsgericht Steuern 3-RV.2019.127 P 151 Urteil vom 23. November 2022 Besetzung Präsident Heuscher Richter Lämmli Richterin Sramek Gerichtsschreiberin Kurmann Rekurrentin A._____ AG vertreten durch BBS Services GmbH, Bösch 81, 6331 Hünenberg Gegenstand Einspracheentscheid des Steueramtes des Kantons Aargau, Sektion juristische Personen, vom 22. Mai 2019 betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2014 - 2 - Das Gericht entnimmt den Akten: 1. Mit Verfügung vom 9. Juli 2018 wurde die A. AG (bis 18. Juni 2018 C. GmbH) vom Kantonalen Steueramt (KStA), Sektion juristische Personen (JP), für die Kantons - und Gemeindesteuern 2014 zu einem steuerbaren Reingewinn von CHF 275'386.00 (Anteil Kanton Aar gau 100 %) und zu einem steuerbaren Eigenkapital von CHF 61'551.00 (Anteil Kanton Aargau 100 %) veranlagt. Dabei wurden geldwerte Leistun gen an die Gesellschafterin D. von insg esamt CHF 274'644.00 zum deklarierten Gewinn hinzugerechnet. 2. Gegen die Verfügung vom 9. Juli 2018 liess die A. AG mit Schreiben vom 3. August 2018 Einsprache erheben. Sie liess den Ver zicht auf die Aufrechnung der geldwerten Leistung von CHF 200'000.00 beantragen. 3. Mit Entscheid vom 22. Mai 2019 wies das KStA JP die Einsprache ab. 4. Den Einspracheentscheid vom 22. Mai 2019 (Zustellung am 29. Mai 2019) liess die A. AG mit Rekurs vom 18. Juni 2019 (Postauf gabe gleichentags) an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weiterziehen. Sie liess beantragen: "Die Einsprache vom 07. August 2018 ist gutzuheissen. Bei der Veranla - gung 2014 ist auf die Aufrechnung der CHF 200'000 zu verzichten, auch wenn die Verbuchung der CHF 200'000 nicht periodengerecht erfolgte und die Steuererklärung, wie von uns eingereicht, gutzuheissen. Unsere Man - dantin hat diesen Fehler nicht verursacht und es ist u.E. nicht korrekt, wenn sie dafür geradestehen muss, obwohl ihr kein Verschulden zur Last gelegt werden kann. Die Besteuerung des Ertrages ist erfolgt, auch wenn dies nicht zum richtigen Zeitpunkt gebucht worden ist." Auf die Begründung wird, soweit für den Entscheid erforderlich, in den Er - wägungen eingegangen. 5. Das KStA JP beantragt die Abweisung des Rekurses. 6. Die A. AG liess keine Replik erstatten. - 3 - Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons - und Gemeindesteuern 2014. Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember 1998 (StG) und die Vero rdnung zum Steuergesetz vom 11. September 2000 (StGV). 2. Mit der Einsprache und dem Rekurs wurde lediglich die geldwerte Leistung von CHF 200'000.00 angefochten. Die weiteren Aufrechnungen sind aner- kannt und damit nicht Teil des Rechtsmittelverfahrens. 3. 3.1. Am 19. Februar 2018 erfolgte durch das KStA JP eine Revision der Steuer- perioden 2014, 2015 und 2016 bei der Vertreterin der Rekurrentin. Mit Schreiben vom 16. März 2018 wurde der Vertreterin ein Ver anlagungs- vorschlag für die Kantons- und Gemeindesteuern 2014 zugesandt. Dieser Veranlagungsvorschlag wurde mit Schreiben vom 5. Juni 2018 korrigiert. Neu wurde zusätzlich die Aufrechnung von CHF 200'000.00 für nicht als Ertrag verbuchte Arbeiten für die A. AG aufgeführt. Hierzu wurde ausgeführt, dass dieser Betrag nicht als Ertrag verbucht, son dern dem Kontokorrent der Gesellschafterin D. (Konto 2101) gutgeschrieben worden sei. Folglich sei dieser Betrag der Rekurren tin als geldwerte Leistung im Jahr 2014 anzurechnen. Da dieser Betrag im Folgejahr 2015 als "a.o. Ertrag" verbucht und in der Jahresrechnung aus gewiesen worden sei, sei der steuerbare Reingewinn kulanterweise und ohne Präjudiz im Jahr 2015 um diese CHF 200'000.00 korrigiert worden (Schreiben des KStA JP vom 5. Juni 2018). 3.2. Die Rekurrentin bzw. die Vertreterin führt aus, dass ihr bei der Verbuchung der CHF 200'000.00 im Jahr 2014 ein Fehler unterlaufen sei. Der Buchhal- tungsfehler sei per 1. Januar 2015 ko rrigiert worden. Die Mehrwertsteuer auf die fehlerhaft verbuchten CHF 200'000.00 sei aufgerechnet und an die ESTV bezahlt worden. Der Fehler sei also bei der Feststellung sofort be - hoben und entsprechend als "a.o. Ertrag" im darauffolgenden Steuerjahr 2015 gebucht und versteuert worden. Bei der Feststellung des Fehlers sei die Steuererklärung 2014 bereits ein- gereicht gewesen. Deshalb sei die Korrektur per 1. Januar 2015 erfolgt. Es sei klar, dass der Betrag nicht periodengerecht verbucht worden sei. Auf - 4 - die Aufrechnung der CHF 200'000.00 für das Steuerjahr 2014 sei zu ver - zichten, da der Fehler im Jahr 2015 korrigiert und (erfolgswirksam) ver - bucht worden sei. 4. Im schweizerischen Steuerrecht gilt das Periodizitätsprinzip (Bundes- gerichtsurteil vom 28 . März 2019 [2C_797/2018], Erw. 4.2.) . Danach hat ein Unternehmen in der jeweiligen Steu erperiode denjenigen Gewinn zu versteuern, den es in der entsprechenden Steuerperiode erzielt hat. Es dür- fen nicht die Ergebnisse der Geschäftsperiode untereinander ausgeglichen werden, indem diejenigen einer Periode zugunsten oder zu Lasten einer andern vermindert oder erhöht werden (Bundesgerichtsurteil vom 29. Sep- tember 2008 [2C_553/2007], Erw. 2.1.). 5. Der Buchhaltung der Rekurrentin kann entnommen werden, dass per 7. April 2014 dem Konto "2101 D. – Kontokorrent" der Be trag von CHF 200'000.00 gutgeschrieben wurde. Nach den Angaben der Rekurrentin wurden im Jahr 2014 Arbeiten für die A. AG durchgeführt. Gemäss dem Prinzip der P eriodizität wäre der Betrag korrek terweise als Ertrag im Geschäftsjahr 2014 zu verbuchen gewesen. Das wird von der Rekurrentin bzw. deren Vertreterin nicht bestritten. Es ist nun zu prüfen, ob die Aufrechnung der CHF 200'000.00 für das Steu- erjahr 2014 zulässig war. 6. 6.1. Zur steuerlichen Gewinnermittlung wird vorerst auf das Ergebnis eines han- delsrechtskonformen Rechnungsabschlusses abgestellt, der auch steuer - rechtlich verbindlich ist, sofern die buchhaltungsrechtlichen Vor schriften beachtet wurden. Ausgangspunkt der Veranlagung bildet dabei die von der steuerpflichtigen Person geführte Buchhaltung. Sie ist für die steuerpflich - tige Person verbindlich, indem diese sich nur auf verbuchte Vorgänge und Werte berufen kann. Die Steuerbehörden sind hingegen insoweit nicht an die von der steuerpflichtigen Person geführte kaufmännische Buchhaltung gebunden, als steuerrechtliche Korrekturvorschriften bestehen ( Urteil des Bundesgerichtes vom 30. Juli 2015 [2C_374/2014], Erw. 3.5.1, mit Verwei- sen; Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Band II, 9. Auflage, Bern/ Stuttgart/Wien 2002, § 46 Rz. 10). 6.2. Nach dem bundesrechtlich zwingenden Massgeblichkeitsgrundsatz ist eine Bilanz zu berichtigen, wenn und soweit sie gegen die zwingenden Grund - sätze ordnungsgemässer Bilanzierung verstösst (= Bilanzberichtigung). - 5 - Nach herrschender Lehre und Rechtsprechung sind die Bilanzberichtigun- gen von der Steuerbehörde von Amtes wegen vorzunehmen (Markus Ber- ger, Probleme der Bilanzberichtigung, in: ASA 70 S. 540 ff.). Im Zusammenhang mit nachträglichen Korrekturen der Handelsbilanz gibt es auch die Möglichkeit der Bilanzänder ung, d.h. des Ersatzes eines ge - wählten handelsrechtlich zulässigen Bilanzansatzes durch einen anderen, ebenfalls handelsrechtlich zulässi gen Ansatz. Bilanzänderungen können nur durch die Steuerpflichtigen selbst vorgenommen werden und werden nur bis zur Einreichung der Steuererklärung bzw. der Bilanz zugelassen (vgl. Peter Locher, Kommentar zum DBG: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, II. Teil, Therwil/Basel 2004, Art. 58 DBG N 22 ff. mit Recht- sprechungsnachweisen). Der Steuerpflichtige wird bei der mit der Abgabe der Steuererklärung verbundenen Willensäusserung behaftet und kann diese Willenskundgebung nachträglich nur noch bei Vorliegen eines Wil - lensmangels modifizieren (Bundesgerichtsurteil vom 13. September 2011 [2C_515/2010], mit Verweisen = StR 2011 S. 954 = StE 2011 B 23.41 Nr. 5; VGE vom 30. März 2011 [WBE.2010.328]). 6.3. Wie erwähnt ist unbestritten (Erw. 3.2.), dass der Be trag von CHF 200'000.00 als "Ertrag" zu buchen gewesen wäre. Dementsprechend war das KStA von Amtes wegen dazu verpflichtet, eine Bilanzberichtigung im Jahr 2014 vorzunehmen und den Betrag aufzurechnen. 6.4. Der Vollständigkeit halber sei anzumerken, dass eine Buchung des Betra- ges von CHF 200'000.00 als "a.o. Ertrag" im Jahr 2015 auch aufgrund des Periodizitätsprinzips nicht in Frage kommt. Das KStA hat korrekterweise ("Kulanz") diese im Jahr 2015 unzulässige Ertragsbuchung korrigiert. 7. An dieser Einschätzung ändert nichts, wenn die Vertreterin vorbringt, dass der Buchungsfehler bei ihr und nicht bei der Rekurrentin "passiert" sei. So- bald eine Vollmacht vorliegt, werden alle Handlungen der Vertreterin im Umfang der erteilten Vollmacht bis zur Bekanntgabe des Vollmachtsent- zugs gegenüber der Steuerbehörde der steuerpflichtigen Person zugerech- net (vgl. § 176 StG). Die Rekurrentin muss sich also den Fehler der Vertre- terin anrechnen lassen. 8. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass das KStA JP den Betrag vo n CHF 200'000.00 korrekterweise aufgerechnet hat. Der Rekurs ist damit ab- zuweisen. - 6 - 9. Bei diesem Verfahrensausgang hat die Rekurrentin die Verfahrenskosten zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteientschädigung auszurich- ten (§ 189 Abs. 2 StG). - 7 - Das Gericht erkennt: 1. Der Rekurs wird abgewiesen. 2. Die Rekurrentin hat die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus einer Staatsgebühr von CHF 2'000.00, der Kanzleigebühr von CHF 90.00 und den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 2'190.00, unter solidari- scher Haftbarkeit zu bezahlen. 3. Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet. Zustellung an: die Vertreterin der Rekurrentin (2) das Kantonale Steueramt, Sektion juristische Personen Rechtsmittelbelehrung Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be- schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver- waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange- fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu- legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei- zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]). - 8 - Aarau, 23. November 2022 Spezialverwaltungsgericht Steuern Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin: Heuscher Kurmann