A bteilung I A -1480/2006 {T 0/2} U rteil vom 11. Juli 2007 M itw irkung: R ichter M arkus M etz (Vorsitz), M ichael Beusch, D aniel R iedo; G erichtsschreiber Jürg Steiger. A ._______ Beschw erdeführerin, gegen Eidgenössische Steuerverw altung, H auptabteilung M ehrw ertsteuer, Schw arztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz betreffend M W ST; Export, A usfuhrbelege (1. Q uartal 1997 bis 4. Q uartal 2000) B u n d e s v e rw a ltu n g s g e ric h t T rib u n a l a d m in is tra tif fé d é ra l T rib u n a le a m m in is tra tiv o fe d e ra le T rib u n a l a d m in is tra tiv fe d e ra l2 Sachverhalt: A. D ie A._______ bezw eckt im W esentlichen die Konstruktion, die Erstellung und den Betrieb von Sport- und Freizeitanlagen aller Art, die Erbringung von D ienstleistungen im Zusam m enhang m it der Erstellung und dem Betrieb von Anlagen und H andel m it einschlägigen W aren. Sie ist seit dem 1. Januar 1995 im R egister der M ehrw ertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverw altung (ESTV) unter der N r. (...) eingetragen. B. Anlässlich einer R evision bei der A._______ im O ktober 2002 für die Zeit vom 1. Januar 1997 bis 30. Juni 2002 (1. Q uartal 1997 bis 2. Q uartal 2002) stellte die ESTV fest, dass für eine Lieferung von zw ei D ieselm otoren ins Ausland im W ert von Fr. 670'291.-- kein zollam tlicher Ausfuhrbeleg vorhanden w ar. U nter Berücksichtigung von w eiteren Belastungen und G utschriften erliess die ESTV am 31. O ktober 2002 die Ergänzungsabrechnung (EA) N r. (...) in der H öhe von Fr. 32'038.-- und gab der A._______ ebenfalls am 31. O ktober 2002 bis zum 2. D ezem ber 2002 Frist, den fehlenden Ausfuhrbeleg nachzureichen. C . Am 6. D ezem ber 2002 reichte die A._______ diverse U nterlagen – nicht aber den zollam tlichen Ausfuhrbeleg – ein, die den Export der beiden D ieselm otoren belegen sollten. Am 19. D ezem ber 2002 forderte die ESTV die A._______ auf, die zollam tlichen Einfuhrbelege des Im portlands U SA einzureichen. Im Schreiben vom 3. Januar 2003 teilte die A._______ m it, die W are sei in den U SA lediglich in einem Zollfreilager gew esen, Endbestim m ungsland der D ieselm otoren sei Aegypten gew esen; für dieses Land gebe es keinen Einfuhrbeleg. D . D ie ESTV erliess am 10. Februar 2003 einen form ellen Entscheid und hielt an der Steuerforderung fest. G egen diesen Entscheid erhob die A._______ Einsprache, die am 21. Juni 2005 abgew iesen w urde. D agegen richtet sich die Beschw erde der A._______ vom 23. August 2005 an die Eidgenössische Steuerrekurskom m ission (SR K) m it dem Begehren, es sei festzustellen, dass die A._______ den Betrag von Fr. 40'909.80 für das vierte Q uartal 1998 (Lieferung von zw ei C aterpillar-D ieselm otoren m it Zubehör, Freifall-sim ulator) sam t Zins nicht schulde. D ie A._______ (Beschw erdeführerin) m achte insbesondere geltend, ihre Schw estergesellschaft, die B._______, Las Vegas, habe der ägyptischen R egierung am 12. N ovem ber 1996 einen Freifallsim ulator verkauft. D ie Beschw erdeführerin habe teilw eise Kom ponenten der Anlage gebaut und dafür die C ._______ in Langenthal eingesetzt. Am 18. M ai 1998 habe sie der D ._______AG den Auftrag erteilt, das M aterial in das Zollfreilager in H arm ans, M aryland/U SA, zu transportieren. Am 1. Juni 1998 habe die D ._______Inc., H arm ans/U SA, den Em pfang der W are bestätigt. Am 23. Juli 1998 habe die B._______ der ägyptischen R egierung R echnung für die Lieferung gestellt. Vom Zollfreilager in H arm ans/U SA sei die W are schliesslich nach Aegypten gelangt und dort ohne Einfuhrform alitäten übernom m en w orden. D ie Beschw erdeführerin dokum entierte ihre Behauptungen im Einzelnen; es w ird darauf im Zuge der Erw ägungen 3 zurückgekom m en. E. In der Vernehm lassung vom 14. O ktober 2005 hielt die ESTV an ihrer Forderung fest im W esentlichen m it der Begründung, die Beschw erde- führerin habe den zollam tlichen N achw eis der Ausfuhr nicht belegen können und habe die ESTV nicht unverzüglich über das Fehlen von Ausfuhrbelegen orientiert. Am 31. O ktober 2005 ergänzte die Beschw erde- führerin, sie habe im Sinn der W egleitung 1997 die ESTV unverzüglich auf das Fehlen von Ausfuhrdokum enten hingew iesen. F. D as Bundesverw altungsgericht teilte den Parteien am 6. Februar 2007 die Ü bernahm e des Verfahrens m it und forderte die ESTV am 13. April 2007 auf, zur Frage der Behandlung von Form m ängeln Stellung zu nehm en. D ie ESTV liess sich dazu am 24. M ai 2007 vernehm en und führte aus, die w eiterhin bestehenden Form vorschriften seien nicht überspitzt form alistisch, sondern (bloss) pragm atisch auf die m aterielle Sachlage anzuw enden. D ie im vorliegenden Fall beigebrachten D okum ente stellten keine zollam tlichen Papiere des Ausfuhrstaates bzw . des jew eiligen Einfuhrstaates dar; es handle sich vielm ehr eher um die private Bestätigung eines Leistungsem pfängers. D ie ESTV hielt deshalb an ihrem Antrag auf Abw eisung der Beschw erde fest. G . D ie Beschw erdeführerin ihrerseits nahm zur entsprechenden Frage am 29. Juni 2007 Stellung. D er Schw eiz entstehe kein Steuerausfall, w enn auf die m aterielle Sachlage abgestellt w erde. D er Export w erde durch offizielle D okum ente nachgew iesen und der relevante Sachverhalt ergebe sich aus den m it der Beschw erdeschrift eingereichten D okum enten. D ie rein form alistische Betrachtungsw eise der ESTV, w onach aus dem Fehlen von zollam tlichen D okum enten auf eine Steuerpflicht geschlossen w erden könne, sei überholt. Im vorliegenden Fall sei die Beibringung eines zollam tlichen Einfuhrdokum ents gar nicht m öglich gew esen. Auf die w eiteren Einw endungen der Beschw erdeführerin w ird sow eit notw endig in den Erw ägungen eingegangen. D as B undesverw altungsgericht zieht in Erw ägung: 1. 1.1 Auf dem G ebiet der M ehrw ertsteuer konnten Einspracheentscheide der ESTV nach (dem inzw ischen aufgehobenen) Art. 65 des Bundesgesetzes vom 2. Septem ber 1999 über die M ehrw ertsteuer in der Fassung vom 25. Juni 2002 (M W STG , SR 641.20) bzw . Art. 53 der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die M ehrw ertsteuer (M W STV, AS 1994 1464) m it Beschw erde bei der SR K angefochten w erden. D ie SR K ist per 31. D ezem ber 2006 aufgelöst w orden und das Bundesverw altungsgericht hat am 1. Januar 2007 seine Tätigkeit aufgenom m en. G em äss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverw altungsgericht (VG G , SR 173.32) beurteilt dieses Beschw erden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. D ezem ber 1968 über das Verw altungsverfahren (Vw VG , SR 172.021), sofern keine Ausnahm e nach Art. 32 VG G gegeben 4 ist. Im Bereich der M ehrw ertsteuer liegt eine solche Ausnahm e nicht vor. Ebenfalls ist die ESTV Vorinstanz im Sinne von Art. 33 VG G . D as Bundes- verw altungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschw erde zuständig. Es übernim m t am 1. Januar 2007 die Beurteilung des vorher bei der SR K hängigen R echtsm ittels und w endet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VG G ). 1.2 Am 1. Januar 2001 sind das M W STG sow ie die zugehörige Verordnung vom 29. M ärz 2000 (M W STG V; SR 641.201) in Kraft getreten. D er zu beurteilende Sachverhalt bezieht sich auf das Jahr 1998, so dass auf die vorliegende Beschw erde noch das alte R echt der M W STV anw endbar ist (Art. 93 und 94 M W STG ). 2. 2.1 D ie Lieferung von G egenständen, die aus dem Inland direkt ins Ausland versandt w erden, gelten nach Art. 11 Bst. a M W STV grundsätzlich als im Inland erbracht (Ziffer 528 f. der W egleitung 1997 für M ehrw ertsteuer- pflichtige [W egleitung 1997]; U rteil des Bundesverw altungsgerichts A-1455/2006 vom 25. April 2007 E. 3.1.2). Von der Steuer sind solche Lieferungen von G egenständen nur befreit, w enn sie direkt m it zollam tlichem N achw eis ins Ausland befördert oder versandt w erden (Art. 15 Abs. 2 Bst. a M W STV; Ziffer 532 f. W egleitung 1997; U rteil des Bundesgerichts 2A.546/2003 vom 14. M ärz 2005 E. 2.2; ALO IS C AM EN ZIN D /N IKLAU S H O N AU E R , H andbuch zur neuen M ehrw ertsteuer, Bern Stuttgart W ien 1995, R z. 582 ff.). Eine direkte Ausfuhr liegt vor, w enn der G egenstand der Lieferung entw eder vom Steuerpflichtigen selbst oder von seinem nicht steuerpflichtigen Abnehm er ins Ausland befördert oder versandt w ird, ohne dass dieser G egenstand vorher im Inland in G ebrauch genom m en noch im Inland im R ahm en eines Liefergeschäfts einem D ritten übergeben w urde (Art. 15 Abs. 3 M W STV; U rteil des Bundesverw altungsgerichts vom 25. April 2007 a.a.O . E. 3.1.3, 3.2). 2.2 D ie Ausfuhr von G egenständen hat aber nur dann steuerbefreiende W irkung, w enn sie m it bestim m ten zollam tlichen D okum enten gem äss einer vom Eidgenössischen Finanzdepartem ent herausgegebenen Liste nachgew iesen ist (Art. 16 Abs. 1 und 2 M W STV; U rteil des Bundsverw altungsgerichts vom 25. April 2007 a.a.O . E. 4.1; Entscheide der SR K vom 20. Februar 2006, veröffentlicht in Verw altungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 70.76 E. 4b, vom 2. N ovem ber 2004, veröffentlicht in VPB 69.64 E. 2b, vom 18. Juli 2003, veröffentlicht in VPB 68.19 E. 3d, vom 29. M ai 2002, veröffentlicht in VPB 66.98 E. 6; Kom m entar zur Verordnung über die M ehrw ertsteuer vom 22. Juni 1994 [Kom m entar EFD ] S. 20 f.). N icht das Eidgenössische Finanzdepartem ent, aber die ESTV hat die als N achw eis geltenden zollam tlichen D okum ente kraft der D elegation von Art. 16 Abs. 2 M W STV im Einzelnen in Ziffer 533 W egleitung 1997 aufgeführt. G em äss Ziffer 2.3.2 Praxism itteilung der ESTV über die „Behandlung von Form m ängeln“ vom 26. O ktober 2006 (Praxism itteilung), die als Ausfluss des Art. 45a M W STG V auch rückw irkende G eltung hat (vgl. dazu U rteile des Bundes-verw altungsgerichts vom 25. April 2007 5 a.a.O . E. 4.3, A-1365/2006 vom 19. M ärz 2007 E. 2.3), w ird die Steuerbefreiung auch gew ährt, w enn in Einzelfällen ein falsches Form ular verw endet w urde oder w enn die Ausfuhr anhand anderer zollam tlicher D okum ente (z. B. des Bestim m ungslandes) einw andfrei nachgew iesen w erden kann. D ie Bestätigung der Leistungsem pfängerin verm ag einen solchen von Art. 16 Abs. 1 M W STV (und auch Art. 20 Abs. 1 M W STG ) geforderten in- oder ausländischen zollam tlichen N achw eis jedoch nicht zu ersetzen. 2.3 Können zollam tliche Ausfuhrbescheinigungen w egen des Ablaufs der zollam tlichen Aufbew ahrungsfrist von zw ei Jahren nicht m ehr beim zuständigen Zollam t nachgefordert w erden, kann die ESTV andere Bew eism ittel für die unter Beachtung der Zollvorschriften erfolgte Ausfuhr zulassen (z.B. Einfuhrzollbeleg des Bestim m ungslandes), w enn der Steuerpflichtige solche Vorkom m nisse unverzüglich m eldet, nachdem er das Fehlen der zollam tlichen Ausfuhrbescheinigung bem erkt hat (Ziffer 542 W egleitung 1997). 2.4 W ährend es der Steuerverw altung obliegt, die steuerbegründenden oder steuererhöhenden Tatsachen zu bew eisen, hat der Steuerpflichtige den Bew eis für die steuerm indernden oder die steuerbefreienden Tatsachen zu erbringen (vgl. statt vieler U rteil des Bundesverw altungsgerichts vom 25. April 2007 a.a.O . E. 4.1). Es obliegt daher der Beschw erdeführerin, im vorliegenden Fall den N achw eis durch zollam tliche schw eizerische oder zollam tliche ausländische D okum ente zu erbringen, dass der Freifall- sim ulator durch sie oder von ihrem nicht steuerpflichtigen Abnehm er direkt ins Ausland befördert oder versandt w orden ist, ohne dass dieser vorher im Inland in G ebrauch genom m en oder im Inland im R ahm en eines Liefergeschäfts einem D ritten übergeben w urde. D er Export m uss durch zollam tliche Papiere einw andfrei nachgew iesen sein. An diesen zw ingenden Vorgaben von Art. 16 Abs. 1 M W STV (bzw . Art. 20 Abs. 1 M W STG ) verm ag auch Art. 45a M W STG V nichts zu ändern (U rteil des Bundesverw altungsgerichts vom 25. April 2007 a.a.O . E. 5.4). Für den N achw eis der Ausfuhr bildet nach der zitierten R echtsprechung das Vorhandensein eines zollam tlichen D okum ents unabdingbar m aterielle Voraussetzung. 3. 3.1 3.1.1 Im vorliegenden Fall ist erw iesen, dass die B._______ am 25. O ktober 1995 der ägyptischen R egierung eine O fferte für einen Freifallsim ulator unterbreitet hat, den anschliessend die Beschw erdeführerin für die B._______ in der Schw eiz teilw eise baute bzw . durch einen D ritten auf ihre R echnung bauen liess. D afür stellte die C ._______ am 15. Juni 1998 der Beschw erdeführerin R echnung im U m fang von Fr. 713'859.55. Es ist auch erw iesen, dass die B._______ am 12. N ovem ber 1996 m it der ägyptischen R egierung einen Liefervertrag über einen solchen Freifallsim ulator abschloss und am 23. Juli 1998 dafür der ägyptischen R egierung R echnung stellte. N icht nachgew iesen hingegen ist der O rt und der 6 Zeitpunkt des Verkaufs bzw . der Lieferung des Freifallsim ulators von der Beschw erdeführerin an die B._______. 3.1.2 G em äss dem Speditionsauftrag der Beschw erdeführerin vom 18. M ai 1998 w urden bei der C ._______, Langenthal, m it Bestim m ungsland U SA „2 ''Shippers ow n'' 40' C ontainer kom plette Antriebseinheit für Freifallsim ulator inkl. Zubehör 2 D ieselm otoren, W inkelgetriebe, elektr. Steuerung, Tank, Auspuffrohre“ abgeholt. Es ist dam it erstellt, dass es sich um den von der oder für die Beschw erdeführerin gebauten Freifall- sim ulator handelte. Am 25. M ai 1998 bestätigte die D ._______AG der Beschw erdeführerin den Versand der beiden C ontainer ab R otterdam am selben Tag. Als Absender w ar die B._______, Las Vegas, c/o Beschw erdeführerin, verm erkt und am 29. M ai 1998 stellte die D ._______AG der Beschw erdeführerin R echnung für die Versendung der beiden C ontainer. 3.1.3 D ie D ._______Inc. (U SA) w iederum bestätigte, „2 40'shipper ow ned containers s.t.c 263 pieces“ am 1. Juni 1998 in H arm ans/U SA erhalten zu haben. Von den U SA w urden die beiden C ontainer offensichtlich nach Aegypten verschifft. D ie Beschw erdeführerin liess den Freifallsim ulator in Aegypten aufstellen und hat daran in der Folge u.a. G arantie- und U nterhaltsarbeiten vorgenom m en. 3.2 Es ist dam it zw ar w ahrscheinlich, dass die Beschw erdeführerin die zw ei C aterpillar-D ieselm otoren ins Ausland transportiert hat bzw . transportieren liess. Sie kann jedoch trotz allem den von Art. 15 Abs. 2 Bst. a und Abs. 3 i.V.m . Art. 16 Abs. 1 M W STV ausdrücklich geforderten zollam tlichen N achw eis für die direkte Ausfuhr nicht erbringen. W eder verfügt sie über ein zollam tliches Ausfuhrdokum ent einer schw eizerischen noch über ein zollam tliches Einfuhrdokum ent einer ausländischen Behörde (vgl. E. 2.2 – 2.4 hiervor). D ie vorgelegten Bestätigungen, seien sie auch von einem frem den Staat ausgestellt, sind privatrechtliche Bestätigungen des Leistungsem pfängers und keine zollam tlichen Papiere im Sinn von Art. 16 Abs. 1 M W STV. D aran ändert auch nichts, falls – w ie vorliegend vorgebracht – überhaupt keine Einfuhrzolldokum ente existieren können. Insbesondere hat dam it die Beschw erdeführerin, w ie erw ähnt, den O rt und den Zeitpunkt ihrer Lieferung an die B._______ nicht rechtsgenügend bew iesen. D ie Beschw erdeführerin ist dam it ihrer Bew eispflicht einer steuerbefreienden Tatsache nicht nachgekom m en. Art. 45a M W STG V bedeutet überdies nicht, dass die klaren Form vorschriften, w ie sie Art. 16 Abs. 1 M W STV für die Ausfuhr durch zollam tliche Papiere festhält, nicht m ehr anw endbar w ären. Es können diese zollam tlichen Ausfuhrpapiere lediglich durch solche des Einfuhrstaates, nicht aber durch beliebige privatrechtliche Bestätigungen, ersetzt w erden (vgl. E. 2.4 hiervor). D ie Beschw erde ist aus diesen G ründen abzuw eisen. Es kann m ithin auch offen bleiben, ob die Beschw erdeführerin im Sinn der Ziffer 542 W egleitung 1997 der ESTV unverzüglich das Fehlen des zollam tlichen Ausfuhrdokum ents m eldete, als sie dessen Fehlen bem erkte. D ie unverzügliche M eldung ist – sow eit nicht Art. 45a M W STG V angerufen 7 w ird – Voraussetzung dafür, dass die ESTV z.B. den Einfuhrzollbeleg des Bestim m ungslandes zulassen kann. Auch diesen hat die Beschw erdeführerin nicht beschaffen können. W eshalb dies nicht der Fall w ar, m uss für das vorliegende Verfahren ebenso unerheblich bleiben w ie die Beantw ortung der Frage, w eshalb die schw eizerischen zollam tlichen Ausfuhrdokum ente fehlen und w er hierfür gegebenenfalls einzustehen hat. 4. Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschw erdeführerin die Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 Vw VG ). Sie w erden gem äss Art. 4 des R eglem ents vom 11. D ezem ber 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverw altungsgericht (VG KE, SR 173.320.2) auf Fr. 3'000.-- festgesetzt und m it dem Kostenvorschuss gleicher H öhe verrechnet. Eine Parteientschädigung w ird unter diesen U m ständen nicht ausgerichtet (Art. 64 Abs. 1 Vw VG e contrario). D em nach erkennt das B undesverw altungsgericht: 1. D ie Beschw erde w ird abgew iesen. 2. D ie Verfahrenskosten von Fr. 3'000.-- w erden der Beschw erdeführerin auferlegt und m it dem Kostenvorschuss gleicher H öhe verrechnet. 3. Es w ird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. D ieses U rteil w ird eröffnet: - der Beschw erdeführerin (m it G erichtsurkunde) - der Vorinstanz (m it G erichtsurkunde) D er vorsitzende R ichter: D er G erichtsschreiber: M arkus M etz Jürg Steiger R echtsm ittelbelehrung U rteile des Bundesverw altungsgerichts können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schw eizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten w erden. D ie Beschw erde ist unzulässig gegen Entscheide über die Zollveranlagung, w enn diese aufgrund der Tarifierung oder des G ew ichts der W are erfolgt, sow ie gegen Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben. D ie R echtsschrift ist in einer Am tssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung m it Angabe der Bew eism ittel und die U nterschrift zu enthalten. Sie m uss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen H anden der Schw eizerischen Post oder einer schw eizerischen diplom atischen oder konsularischen Vertretung übergeben w erden (vgl. Art. 42, 48, 54, 83 Bst. l und m sow ie 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BG G , SR 173.110]). Versand am :