B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung I A-5042/2012 U r t e i l v o m 2 3 . J u l i 2 0 1 3 Besetzung Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richterin Salome Zimmermann, Richter Daniel Riedo, Gerichtsschreiber Stefano Bernasconi. Parteien A._______ Personalvorsorgestiftung, …, Beschwerdeführerin, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Vorinstanz. Gegenstand Verrechnungssteuer 2008 (Rückerstattung). A-5042/2012 Seite 2 Sachverhalt: A. Die A._______ Personalvorsorgestiftung (nachfolgend: Personalvorsor- gestiftung) ist eine Stiftung mit Sitz in […]. Sie wurde mit Statuten vom […] und Handelsregistereintrag vom […] gegründet und untersteht der BVG- und Stiftungsaufsicht des […]. B. Die Personalvorsorgestiftung stellte mit Formular 25 Nr. […] am 25. August 2009 bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) ei- nen Antrag auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer für die im Jahr 2008 fällig gewordenen Zinsen und Dividenden in der Höhe von insg e- samt Fr. […] (Bruttobetrag Fr. […]). Darin enthalten waren unter anderem die Anträge auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer auf zwei Div i- dendenzahlungen der X._______ AG an die Personalvorsorgestiftung in der Höhe von brutto Fr. 1'039'771.05 (Fälligkeit 18. November 2008) und Fr. 150'000.-- (Fälligkeit 28. Dezember 2008). Die Verrechnungssteuer auf diesen Dividendenzahlungen belief sich auf zusammen Fr. 416'419.85 (35% Verrechnungssteuer auf den Bruttodividenden der X._______ AG). In der Folge wurden mit E-Mail vom 30. September 2009 von der ESTV einverlangte weitere Dokumente eingereicht, wobei die Jahresabschlüsse der X._______ AG zum damaligen Zeitpunkt noch nicht geliefert we rden konnten. C. Nachdem die ESTV der Personalvorsorgestiftung offenbar am 7. Dezem- ber 2010 telefonisch mit geteilt hatte, der Antrag auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer werde um Fr. 416'419.85 ( Verrechnungssteuer auf der Bruttodividende der X._______ A G) gekürzt , reichte d ie Y ._______ AG der ESTV am 19. Dezember 2010 den von der ESTV ver- langten Jahresabschluss der X._______ AG (2006) und einen als "Ve r- trag für den Aktienkauf" bezeichneten Treuhandvertrag (datierend vom 26. März 2007) ein. Die Personalvorsorgestiftung nahm zu diesen Doku- menten mit Schreiben vom 3. Januar 2011 zusätzlich Stellung. Sie führte aus, dass es ihr nicht möglich sei , den von der ESTV verlangten Vertrag betreffend den vollständigen Erwerb der Beteiligung an der X._______ AG offenzulegen, da er eine Vertraulichkeitsklausel enthalte. Der Rücker- stattungsanspruch könne jedoch auch in anderer Form belegt werden. Mit Schreiben vom 11. Januar 2011 bestätigte die ESTV daraufhin ihre wohl A-5042/2012 Seite 3 bereits am 7. Dezember 2010 telefonisch mittgeteilte Auffassung, wonach der Betrag der Verrechnungssteuerrückerstattung gekürzt werden müsse. D. In der Zwischenzeit waren die Anträge auf Rückerstattung der Verrech- nungssteuer betreffend die übrigen Positionen – alle ausser jene betref- fend die Dividendenzahlungen der X._______ AG – von der ESTV gutge- heissen und der Beschwerdeführerin am 6. Januar 2010 ein Betrag von Fr. […] (= Fr. […] ./. Fr. […] [Abschlags zahlungen] ./. Fr. 416'419.85 [betreffend Dividendenzahlungen der X._______ AG ]) überwiesen wor- den. In der Folge ersuchte die Personalvorsorgestiftung am 17. Januar 2011 um Erlass einer anfecht baren Verfügung betreffend den noch stritti- gen Teil der Rückerstattung. Ein e solche erliess die ESTV mit Entscheid Nr. […] vom 5. August 2011. Darin lehnte sie den Rückerstattungsantrag im Umfang von Fr. 416'419.85 ab und führte dazu aus, die von der Pe r- sonalvorsorgestiftung eingereichten Unterlagen würden nicht genügen, um den Rückerstattungsanspruch zweifelsfrei feststellen zu können. E. Gegen diesen Entscheid erhob die Personalvorsorgestiftung am 9. Se p- tember 2011 Einsprache bei der ESTV mit dem Antrag auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer von Fr. 416'419.85. Sie führte hierzu aus, sie – als Alleinaktionärin der X._______ AG – habe die strittigen Dividende n- ausschüttungen anlässlich der ordentlichen Generalversammlungen vom 15. Januar 2008 und vom 18. November 2008 beschlossen. Zu jenen Zeitpunkten sei sie bereits uneingeschränkte Eigentümerin der X._______ AG gewesen, es hätten keinerlei Weiterleitungspflichten betreffend die Dividenden bestanden und die Dividendenzahlungen seien ordnungsgemäss verbucht worden. Eine Steuerumgehung liege ebenfalls nicht vor. F. Mit Einspracheentscheid vom 30. August 2012 wies die ESTV die Ei n- sprache der Personalvorsorgestiftung vollumfänglich ab und verweigerte die Rückerstattung der Verrechnungssteuer. Sie begründete dies im We- sentlichen damit, dass gemäss Art. 48 des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (VStG, SR 642.21) der Antragsteller umfassend ausk unftspflichtig sei betreffend alle Tatsachen, die für den konkreten Rückerstattungsanspruch von Bedeutung sein könnten. Nur so könne die ESTV überprüfen, ob die Voraussetzungen der Rückerstattung – insbesondere das Recht zur Nutzung – erfüllt seien und A-5042/2012 Seite 4 ob allenfalls eine Steuerumgehung vorliege. Die Personalvorsorgestiftung weigere sich jedoch, den Kaufvertrag über die Aktien der X._______ AG offenzulegen. Ohne diesen könne der Rückerstattungsanspruch nicht ge- prüft werden. G. Mit Beschwerde vom 25. September 2012 gelangte die Personalvorsor- gestiftung (nachfolgend auch: Beschwerdeführerin) an das Bundesver- waltungsgericht und beantragt die Aufhebung des Einspracheentscheids der Vorinstanz vom 30. August 2012 sowie die Gutheissung der mit For- mular 25 vom 25. August 2009 unter den Positionen Nrn. 1 und 9 geltend gemachten Rückerstattungsansprüche in der Höhe von insgesamt Fr. 416'419.85; alles unter Kosten - und Entschädigungsfolgen zulasten der Vorinstanz. Sie führt hierzu unter anderem aus, der Kaufvertrag über die Aktien der X._______ AG könne der ESTV aufgrund einer Vertraulich- keitsklausel nicht offen gelegt werden. Insbesondere aus ihrer Jahres- rechnung sei aber ersichtlich, dass die Beschwerdeführerin nutzungsbe- rechtigt gewesen sei. Die Beteiligung sei in der Jahresrechnung , welche im Übrigen keine Hinweise enthalte, dass die ausgeschütteten Divide n- den hätten weitergeleitet werden müssen, aktiviert worden. Die Voraus- setzungen der Rückerstattung seien er füllt. Zudem sei die ESTV beweis- belastet und müsse die Folgen der Beweislosigkeit tragen. Eine Steue r- umgehung liege ebenfalls nicht vor. H. Mit Vernehmlassung vom 6. Dezember 2012 beantragt die ESTV die A b- weisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdefüh- rerin. Aufgrund der fehlenden Unterlagen könne nicht festgestellt werden, ob die Beschwerdeführerin nutzungsberechtigt gewesen sei . Die B e- schwerdeführerin sei dafür beweispflichtig und habe die Folgen der B e- weislosigkeit zu tragen. Die Rückerstattungsvoraussetzungen seien nicht erfüllt. Zudem könne ebenfalls nicht ausgeschlossen werden, d ass eine Steuerumgehung vorgelegen habe, da durch die Verweigerung der Offen- legung des Kaufvertrags angenommen werden müsse , dass das Rechts- geschäft auf eine Art und Weise abgewickelt worden sei, um Steuern zu sparen. A-5042/2012 Seite 5 Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht ( VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesve r- waltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bu n- desgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Als anfechtbare Verfügungen gelten auch Ein - spracheentscheide der ESTV (Art. 5 Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 33 Bst. d VGG). Das Bundesverwaltungsgericht ist für di e Beurteilung der vorli e- genden Beschwerde zuständig. Soweit das VGG nichts anderes b e- stimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem VwVG. Als Adressatin des Einspracheentscheids vom 30. August 2012 ist die Beschwerdeführerin zur Erhebung der vorliegenden Beschwerde legi- timiert (Art. 48 Abs. 1 VwVG). 1.2 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht kann die Ver - letzung von Bundesrecht – einschliesslich Überschreitung oder Miss - brauch des Ermessens (Art. 49 Bst. a VwVG) – die unrichtige bzw. un- vollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) wie auch die Unangemessenheit der vorinstanzlichen Ve r- fügung (Art. 49 Bst. c VwVG) gerügt werden. Das Bundes - verwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzl ich in vollem Umfang überprüfen. Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist demzufolge verpflichtet, auf den – unter Mitwirkung der Verfahrensbe- teiligten – festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm, d.h. jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist ( ANDRÉ MO- SER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bu n- desverwaltungsgericht, Basel 2008, N. 1.54, unter Verweis auf BGE 119 V 347 E. 1a). 1.3 1.3.1 Das Verfahren vor der ESTV wie auch jenes vor dem Bundesve r- waltungsgericht werden von der Untersuchungsmaxime beherrscht. D a- nach muss die entscheidende Behörde den rechtlich relevanten Sachve r- halt von sich aus abklären und darüber ordnungsgemäss Beweis führen. Das Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz nimmt jedoch nicht von sich aus zusätzliche Sachverhaltsabklärungen vor oder unte r- sucht weitere Rechtsstandpunkte, für die sich aus den vorgebrachten A-5042/2012 Seite 6 Rügen oder den Akten nicht zumindest Anhaltspunkte ergeben (vgl. BGE 121 III 274 E. 2b; zum Ganzen statt vieler: Urteil e des Bundesverwal- tungsgerichts A-629/2010 vom 29. April 2011 E. 2, A-1370/2006 vom 8. Juli 2008 E. 1.3; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 1.49 ff., 1.54 f., 3.119 ff.). Der Untersuchungsgrundsatz wird allerdings modifiziert durch die im Steuerrecht reg elmässig gesetzlich vorgesehene Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen. Für die Verrechnungssteuer ist diese – für das Steuer- erhebungsverfahren – in Art. 39 VStG und – für die Rückerstattung – in Art. 48 VStG (dazu unten E. 2.6) geregelt, wonach der Steuerpflichtige bzw. der Antragsteller der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steue r- pflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung s ein könnten, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft erteilen muss. Er muss die Bele- ge und andere Urkunden auf Verlangen der ESTV einreichen (zum Gan- zen: Urteil e des Bundesverwaltungsgerichts A -629/2010 vom 29. April 2011 E. 3.1 mit weiteren Hinweisen, A-1542/2006 vom 30. Juni 2008 E. 3.1.1). 1.3.2 Ist der Sachverhalt unklar und daher zu beweisen, endet die B e- weiswürdigung mit dem richterlichen Entscheid darüber, ob eine recht s- erhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand verwirklicht hat (vgl. ausführlich Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-629/2010 vom 29. April 2011 E. 3.2). Gelangt die Entscheidinstanz nicht zum Ergebnis, dass sich der in Frage stehende Umstand verwir k- licht hat, so fragt es sich, wer die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen hat. Nach der objektiven Beweislastregel ist bei Beweislosigkeit zu U n- gunsten desjenigen zu urteilen, der die Beweislast trägt (BGE 130 III 321 E. 3.2; Urteil des Bundesgerichts 4C.269/2005 vom 16. November 2006 E. 6.2.2; FRITZ GYGI, Bundesverwaltungsrechtspflege, 2. Aufl., Bern 1983, S. 280 ff.; MARTIN ZWEIFEL, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranl a- gungsverfahren, Zürich 1989, S. 108 ff.). Diese Beweislastregel greift frei- lich erst dann, wenn es sich unter Berücksichtigung des Untersuchung s- grundsatzes und des Grundsatzes der freien Beweiswürdigung als u n- möglich erweist, den Sachverhalt zu ermitteln ( Urteil des Bundesverwa l- tungsgerichts A-629/2010 vom 29. April 2011 E. 3.3). Für die Beweislast gilt auch im Bereich des öffentlichen Rechts Art. 8 des Schweizerischen Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 (ZGB, A-5042/2012 Seite 7 SR 210) als allgemeiner Rechtsgrundsatz (vgl. PATRICK L. KRAUS- KOPF/KATRIN EMMENEGGER, in: Bernhard Waldmann/Philippe Wei ssen- berger [Hrsg.], VwVG, Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zürich/Basel/Genf 2009, Art. 12 N 6). Demnach hat jene Partei das Vorhandensein einer Tatsache zu beweisen, die aus ihr Rechte ableitet (BGE 133 V 216 E. 5.5). Im Ste uerrecht gilt der allg e- mein anerkannte Grundsatz, wonach die Steuerbehörde die Beweislast für steuerbegründende und steuererhöhende Tatsachen trägt, während der Steuerpflichtige für die steueraufhebenden und steuermindernden Tatsachen beweisbelastet ist (vgl. dazu etwa [anstelle zahlreicher] das Urteil des Bundesgerichts vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ ASA] 75 S. 495 ff. E. 5.4; BVGE 2009/60 E. 2.1.3 mit weiteren Hinweisen; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1819/2011 vom 29. August 2012 E. 4.2, A-629/2010 vom 29. April 2011 E. 3.3). Dies bedeutet für die Verrechnungssteuer, dass dem Antragsteller im Rückerstattungsverfahren der Beweis obliegt, dass er die entspreche n- den Voraussetzungen für eine Rückerstattu ng erfüllt. Liegen Bewei s- schwierigkeiten vor, die typischerweise bei bestimmten Sachverhalten auftreten, werden Beweiserleichterungen vorgesehen. Diese so genannte "Beweisnot" liegt aber nicht schon darin begründet, dass eine Tatsache, die ihrer Natur nach ohne weiteres dem unmittelbaren Beweis zugänglich wäre, nicht bewiesen werden kann, weil der beweisbelasteten Partei die Beweismittel fehlen. Blosse Beweisschwierigkeiten im konkreten Einze l- fall können nicht zu einer Beweiserleichterung führen (BGE 130 II I 321 E. 3.2 mit Hinweisen ; zum Ganzen: Urteile des Bundesverwaltungsg e- richts A -3128/2012 vom 15 Januar 2013 E. 3, A -7570/2009 und A-7572/2009 vom 22. Juni 2011 E. 2.3.2). Demgegenüber liegt die B e- weislast für das Vorliegen der steuerbegründenden Elemente einer Steu- erumgehung bei der Steuerbehörde ([statt vieler] Urteil des Bundesg e- richts 2C_896/2008 vom 30. Oktober 2009 E. 4.2.5 mit Hinweisen). Für das Rückerstattungsverfahren bei der Verrechnungssteuer finden sich diese Grundsätze in Art. 48 Abs. 2 VStG kodifiziert (unten E. 2.6). 2. 2.1 Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer unter anderem auf dem Er- trag beweglichen Kapitalvermögens (Art. 132 Abs. 2 der Bundesverfas- sung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]; Art. 1 Abs. 1 VStG). Gegenstand der Verrechnungssteuer auf A-5042/2012 Seite 8 dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens sind u.a. die Gewinnanteile und Erträge der von einem Inländer ausgegebenen Aktien (Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG). Steuerpflichtig ist nach Art. 10 Abs. 1 VStG der Schuldner der steuerbaren Leistung. Diese ist bei der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne Rücksicht auf die Person des Gläub i- gers um den Steuerbetrag zu kürzen, bei Kapitalerträgen um 35% (Art. 13 Abs. 1 Bst. a i.V.m. Art. 14 Abs. 1 VStG). 2.2 Die Verrechnungssteuer wird bei inländischen Sachverhalten an sich nicht zwecks definitiver Belastung erhoben, sondern ist in erster Linie als steuertechnisches Mittel gedacht, um die Hinterziehung der Kantons- und Gemeindesteuern auf beweglichem Kapitalvermögen und seinem Ertrag durch die der schweizerischen Steuerhoheit unterworfenen Steuerpflichti- gen einzudämmen (sog. Sicherungszweck; vgl. Botschaft des Bundesr a- tes vom 18. Oktober 1963 betreffend den Entwurf zu einem Bundesg e- setz über die Verrechnungssteuer, BBl 1963 II 953, 955). Demgegenüber hat die Verrechnungssteuer direkten Fiskalzweck für den im Ausland steuerpflichtigen Empfänger der steuerbaren Erträge, soweit dieser nicht abkommensrechtlich geschützt ist , und für den inländischen Leistung s- empfänger in all den Fällen, in denen diesem die Erfüllung der materiellen Anspruchsvoraussetzungen für die Rückerstattung aberkannt wird . In beiden Fällen verfällt die Verrechnungssteuer definitiv mit deren Erh e- bung (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A -4794/2012 vom 13. März 2013 E. 2.2, MAJA BAUER-BALMELLI/MARKUS REICH, in: Martin Zwe i- fel/Michael Beusch/Maja Bauer -Balmelli [Hrsg.] , Kommentar zum Bu n- desgesetz über die Verrechnungssteuer, Basel 2012 [hiernach: Kommen- tar VStG], Vorbemerkungen N. 71). 2.3 2.3.1 Gemäss Art. 21 Abs. 1 Bst. a VStG hat ein nach Art. 22 bis 28 VStG Berechtigter dann Anspruch auf Rückerstattung der ihm vom Schuldner abgezogenen Verrechnungssteuer auf Kapitalerträgen, wenn er bei Fä l- ligkeit der steuerbaren Leistung das Recht zur Nutzung des den steue r- baren Ertrag abwerfenden Vermögenswertes besass. Die Rückerstattung ist indessen in allen Fällen unzulässig, in denen sie zu einer Steueru m- gehung führen würde (Art. 21 Abs. 2 VStG). Nach Art. 32 Abs. 1 VStG er- lischt der Anspruch auf Rückerstattung, wenn der Antrag nicht innert drei Jahren nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die steuerbare Leistung fällig geworden ist, gestellt wird. A-5042/2012 Seite 9 Juristische Personen und Handelsgesellschaften ohne juristische Persön- lichkeit sind im Sinne von Art. 22 bis 28 VStG berechti gt, wenn sie bei Fälligkeit der steuerbaren Leistung ihren Sitz im Inland hatten (Art. 24 Abs. 2 VStG). Sofern sie die mit der Verrechnungssteuer belasteten Ei n- künfte nicht ordnungsgemäss als Ertrag verbuchen, verwirken sie inde s- sen den Anspruch auf Rückerstattung der von diesen Einkünften abgezo- genen Verrechnungssteuer (Art. 25 Abs. 1 VStG). 2.3.2 Wer Rückerstattung der Verrechnungssteuer beansprucht, hat sie bei der zuständigen Behörde schriftlich zu beantragen (Art. 29 Abs. 1 VStG). Juristische Personen haben ihren Rückerstattungsantrag (auf dem entsprechenden amtlichen Formular) der ES TV einzureichen (Art. 30 Abs. 2 VStG; Art. 64 Abs. 1 der Verordnung vom 19. Dezember 1966 über die Verrechnungssteuer [Verrech nungssteuerverordnung; VStV, SR 642.211]). Diese erlässt die allgemeinen Weisungen und trifft die Ei n- zelverfügungen, die für die Rückerstattung der Verrechnungssteuer durch den Bund erforderlich sind (Art. 63 Abs. 1 VStV). Entspricht sie einem An- trag nicht oder nur teilweise, und lässt sich der Anstan d nicht auf andere Weise erledigen, so trifft s ie einen Entscheid. Art. 42 bis 44 VStG über das Einsprache - und Beschwerdeverfahren sowie die Verfahrenskosten (im Rahmen der Erhebung der Steuer) finden dabei sinngemässe A n- wendung (Art. 51 Abs. 1 und 4 VStG). 2.3.3 Die Rückerstattung der Verrechnungssteuer auf dem Ertrag bewe g- lichen Kapitalvermögens an eine j uristische Person setzt demnach vor- aus, dass diese bei Fälligkeit der steuerbaren Leistung ihren Sitz im I n- land gehabt und das Recht zur Nutzung des den steue rbaren Ertrag a b- werfenden Vermögenswertes besessen hat (Art. 21 Abs. 1 Bst. a und Art. 24 Abs. 2 VStG), dass sie die mit der Verrechnungssteuer belasteten Ein- künfte ordnungsgemäss als Ertrag verbucht hat und dass sie den Antrag auf Rückerstattung der Steue r innert drei Jahren nach Ablauf des Kale n- derjahres, in dem die steuerbare Leistung fällig geworden ist, stellt (Art. 25 Abs. 1 und 32 Abs. 1 VStG). Ferner steht die Rückerstattung u n- ter dem Vorbehalt, dass sie nicht zu einer Steuerumgehung führen würde (Art. 21 Abs. 2 VStG). 2.4 Gegenstand einer Nutzung sind Sachen oder nutzbare Rechte, die Früchte (in der Regel zeitlich wiederkehrende Erzeugnisse oder Erträge) abwerfen. Neben dem Eigentümer der Sache, der in den Schranken der Rechtsordnung über sie nach seine m Belieben verfügen kann und auch das Eigentum an ihren natürlichen Früchten hat (Art. 641 ff. ZGB) , haben A-5042/2012 Seite 10 eine derartige Nutzung diejenigen Personen, denen sie nach Zivilrecht (Gesetz, Vertrag) oder nach öffentlichem Recht zusteht oder denen sie vom Eigen tümer oder seinem Rechtsnachfolger übertragen worden ist (W. ROBERT PFUND/BERNHARD ZWAHLEN, Die Eidgenössische Verrec h- nungssteuer, II. Teil, Basel 1985, Rz. 2.26 zu Art. 21 Abs. 1 Bst. a). So hat das Recht zur Nutzung eines zinstragenden Guthabens derjenig e, der darüber ausschliesslich "effektiv" verfügungsberechtigt ist, d.h. den u m- fassenden Anspruch auf jeden möglichen Nutzen, den der Vermögen s- wert in irgendeiner Form abwirft, hat ( PFUND/ZWAHLEN, a.a.O., Rz. 2.23 zu Art. 21 Abs. 1 Bst. a). Das verrechnungssteuerlich relevante Nutzungs- recht darf weder bloss vorgegeben noch lediglich von vorübergehender Dauer sein. Es muss nicht dinglich, sondern kann auch bloss obligat o- risch sein, weshalb nicht unbedingt entscheidend ist, ob der den steue r- baren Ertrag abwerfende Vermögenswert im Eigentum des Antragstellers stand (vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 25. Januar 1985 , veröffentlicht in ASA 54 S. 394 f. E. 4b). Entscheidend ist, wem der Nutzen des den Er- trag abwerfenden Vermögenswerts unbelastet und effektiv zuko mmt, wer mit anderen Worten über diesen ausschliesslich und frei verfügungsb e- rechtigt ist. Dementsprechend hat derjenige, der – wie z.B. der blosse Verwalter eines Vermögens – vertraglich verpflichtet ist, den Nettoertrag einem Dritten (spontan oder auf Ab ruf) zuzuwenden, nicht das Recht zur Nutzung des betreffenden Stam mrechtes. Insoweit enthält Art. 21 Abs. 1 Bst. a VStG mit der Umschreibung „Recht zur Nutzung“ nicht einen zivi l- rechtlichen, sondern einen wirtschaftlichen Anknüpfungspunkt und ist demzufolge in wirtschaftlicher Betrachtungsweise auszulegen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A -2163/2007 vom 30. Oktober 2008 E. 3.3 mit weiteren Hinweisen; MAJA BAUER-BALMELLI, Kommentar VStG, N. 12 und N. 18 zu Art. 21; JONAS MISTELI, Dividenden -Stripping, Bern/Stuttgart/Wien 2001, N. 280 ff. und N. 642 ff.). So ist es möglich, dass das Recht zur Nutzung einem andern als dem (formellen) Eigentümer des Vermögenswerts zusteht, etwa wenn dieser vertraglich verpflichtet ist, den Kapitalertrag an Dritte weiterzu leiten, ja sogar wenn zwar keine formelle Verpflichtung zur Weiterleitung des E r- trags besteht, sich aber aus der Gesamtheit der Umstände schliessen lässt, dass der Kapitalertrag dem Eigentümer nicht verbleibt (Urteil des Bundesgerichts 2A.660/2006 vom 8. J uni 2007 E. 4.1, ASA 54 S. 394 f. E. 4b; nicht veröffentlichter Entscheid des Bundesgerichts vom 26. Juli 1985 i.S. F. E. 7, vgl. dazu MAJA BAUER-BALMELLI/MARKUS KÜPFER [HRSG.], [ehem. Hrsg. Stockar/Hochreutener ], Die Praxis der Bunde s- steuern, II. Teil: Stempelabgaben und Verrechnungssteuer, Band 2, Lose-A-5042/2012 Seite 11 blatt, Basel, Nr. 34 und 35 zu Art. 21 Abs. 1 Bst. a; PFUND/ZWAHLEN, a.a.O., Rz. 2.23 zu Art. 21 Abs. 1 Bst. a ). Wann in solchen Konstellatio- nen genau der Ertrag weitergeleitet werden muss, ob dies also vor – im Sinne eines Vorschusses – oder erst nach dessen Auszahlung geschieht, spielt dabei keine Rolle . In beiden Fällen hat der Inhaber der Aktien am Dividendenstichtag kein Nutzungsrecht an den Erträgen (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4794/2012 13. März 2013 E. 3.6.6). Weiter hat gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung das Recht z ur Nutzung der Aktie nicht , wer auf Grund eines Reportgeschäftes vertraglich ve r- pflichtet ist, die Dividende dem Gegenkontrahenten abzuliefern (Urteil des Bundesgerichts vom 26. September 1958, veröffentlicht in ASA 28 S. 114 f. E. 2). Wer sodann ( im damals zu beurteilenden Fall gestützt auf eine Optionsklausel) vertraglich verpflichtet ist, den ganzen ihm zuflie s- senden Nettoertrag an Dritte weiterzuleiten, besitzt das Recht zur Nu t- zung des den steuerbaren Ertrag abwerfenden Vermögensgegenstandes (Art. 21 Abs. 1 Bst. a VStG) ebenfalls nicht (Urteil des Bundesgerichts vom 6. Februar 1970, veröffentlicht in ASA 39 S. 387 ff. E. 5; im gleichen Sinne auch Urteile des Bundesgerichts vom 30. März 1973, veröffentlicht in ASA 43 S. 465 ff. E. 5 – 7 und vom 9 Juni 1972, veröffentlicht in ASA 42 S. 339 E. 3). In einem weiteren Entscheid hat das Bundesgericht erkannt, der die Rückerstattung beanspruchende Leistungsempfänger besitze das Recht zur Nutzung gemäss Art. 21 Abs. 1 Bst. a VStG klarerweise nicht in Bezug auf die Erträge der ihm von einem Ausländer zwecks Anlage bei einer schweizerischen Unternehmung in Form eines verzinslichen "Darle- hens" überlassenen Gelder ( Urteil des Bundesgerichts vom 23. Februar 1979, veröffentlicht in ASA 48 S. 269 f. E. 2). Schliesslich kann gemäss Praxis der ESTV nicht als nutzungsberechtigt gelten, wer im Sinne von individualisierten Ertragsrechten ausschliesslich den Anspruch auf künft i- ge Divide nden einer inländischen Gesellschaft kauft und in Form des Kaufpreises einen Grossteil der erwarteten Dividenden vorweg an den Veräusserer abführt (ESTV, 2. Juni 1998, vgl. dazu BAUER- BALMELLI/KÜPFER, a.a.O., Nr. 61 zu Art. 21 Abs. 1 Bst. a; zum Ganzen auch BAUER-BALMELLI, Kommentar VStG, N. 13 ff. zu Art. 21). Zusammenfassend kann somit festgehalten werden, dass nur derjenige zur Nutzung des den besteuerten Ertrag abwerfenden Vermögenswertes berechtigt ist, welcher den um die Verrechnungssteuer gekürzten Nettoer- trag bezieht und über diesen frei verfügen, ihn insbesondere behalten kann und als solchen nicht an einen Dritten weiterzuleiten hat (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-4794/2012 13. März 2013 E. 3.6.6, A-4084/2007 vom 5. November 2008 E. 5.3.2, welches zwar durch Urteil A-5042/2012 Seite 12 des Bundesgerichts 2C_896/2008 vom 30. Oktober 2009 aufgehoben wurde, jedoch nur hinsichtlich der Frage, ob im konkreten Fall eine Ste u- erumgehung vorlag; zum Ganzen auch bereits Entscheide der Eidgenös- sischen Steuerrekurskommission [SRK] vom 19. Februar 2001, veröffen t- licht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 65.112 E. 2.b.bb und vom 9. August 2005, veröffentlicht in VPB 70.11 E. 2b.bb; MISTELI, a.a.O., N. 649). 2.5 Auch wenn die Voraussetzungen gemäss Art. 21 Abs. 1 B st. a VStG erfüllt sind und insbesondere das Recht zur Nutzung des den steuerbaren Ertrag abwerfenden Vermögenswerts dem Antragsteller zukommt, ist die Steuerrückerstattung nach Art. 21 Abs. 2 VStG gleichwohl unzulässig in all den Fällen, in denen sie zu e iner Steuerumgehung führen würde. Die- se Bestimmung soll verhindern, dass inländische Defraudanten oder Aus- länder die gesetzliche Ordnung, die ihnen keinen Rückerstattungsa n- spruch gibt, umgehen, indem sie Vermögenswerte, die einen der Ve r- rechnungssteuer unterliegenden Ertrag abwerfen, auf einen inländischen Dritten übertragen und von diesem die Rückerstattung der Verrechnungs- steuer erwirken lassen ( BAUER-BALMELLI, Kommentar VStG, N. 35 ff. zu Art. 21; PFUND/ZWAHLEN, a.a.O., Rz. 4.1 ff. zu 21 Abs. 2). Die Rückerstat- tung soll wegen Steuerumgehung verweigert werden, wenn der originäre Leistungsempfänger entweder ein im Ausland Steuerpflichtiger oder ein inländischer Defraudant ist und die ursprünglichen Verhältnisse im Hi n- blick auf den verrechnungssteuerbelastet en Leistungsfluss missbräuc h- lich, im Sinne der Steuerumgehungskriterien, dergestalt arrangiert wo r- den sind, dass nunmehr formell ein vorgeschobener steuerehrlicher I n- länder als Rückerstattungsberechtigter erscheint, die Rückerstattung wirt- schaftlich aber e inem Ausländer oder einem i nländischen Defraudanten zugutekommt. "Schutzobjekt" von Art. 21 Abs. 2 VStG ist die Rückerstat- tung der Verrechnungssteuer an den nicht von einem Ausländer oder e i- nem inländischen Defraudanten vorgeschobenen, d.h. in diesem Sinne originären, steuerehrlichen inländischen Leitungsempfänger ( BAUER- BALMELLI, Kommentar VStG, N. 39 zu Art. 21). 2.5.1 Nach langjähriger Rechtsprechung des Bundesgerichts wird das Vorliegen einer Steuerumgehung angenommen, wenn (i) eine von den Beteiligten gewähl te Rechtsgestaltung als ungewöhnlich ("insolite"), sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebe n- heiten völlig unangemessen erscheint (objektives Merkmal), wenn zudem (ii) anzunehmen ist, dass die gewählte Rechtsgestaltung missbräuch lich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen, die bei sach-A-5042/2012 Seite 13 gemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären (subjektives Merkmal), und wenn ( iii) das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer e r- heblichen Steuerersparnis führen würde, sofern es von der Steuerbehö r- de hingenommen würde. Ob diese Voraussetzungen erfüllt sind, ist au f- grund der konkreten Umstände des Einzelfalls zu prüfen ([statt vieler] Ur- teil des Bundesgericht 2C_896/2008 vom 30. Oktober 2009 E. 2.4 mit weiteren Hinweisen). 2.5.2 Das objektive Tatbestandsmerkmal gilt als erfüllt, wenn die ung e- wöhnliche den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessene Gestaltung wirtschaftlich zum gleichen Ergebnis führt wie der unmittelbar der Besteuerung unterworfene Tatbestand. Wenn es dem Steuerpflichti- gen tatsächlich gelungen ist, auf absonderlichem Pfad einem Steuerta t- bestand auszuweichen, wird sodann die Umgehungsabsicht – subjektives Tatbestandsmerkmal – vermutet. Drittes Tatbestandsmerkmal der Steuer- umgehung ist die effektive, erhebliche Steuerersparnis, die bei Anerke n- nung der gewählten Sachverhaltsgestaltung erzielt würde. Sofern diese Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind, wird der Besteuerung auch dann, wenn die gewählte Rechtsform unter zivilrechtlichen Gesichtspunkten als gültig und wirksam erscheint, nicht die tatsächlich erfolgte Gestaltung zu Grunde gelegt, sondern die Ordnung, die der sachgemässe Ausdruck des von den Beteiligten erstrebten wirtschaftlichen Zwecks gewesen wäre . Dies führt im Falle von Art. 21 Abs. 2 VStG zur Verweigerung der Rücker- stattung (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.660/2006 vom 8. Juni 2007 E. 5.1; BAUER-BALMELLI, Kommentar VStG, N. 36 f. zu Art. 21 mit weiteren Hinweisen; vgl. auch MARKUS REICH, Steuerrecht, 2. Aufl., Z ü- rich/Basel/Genf 2012, § 6 Rz. 20 ff .; MISTELI, a.a.O., N. 85 ff.). Nach der bundesgerichtlichen Konzeption greift mit anderen Worten eine Sachver- haltsfiktion im Sinne einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise Platz (vgl. dazu ausführlich PETER LOCHER, Rechtsmissbrauchsüberlegungen im Recht der direkten Steuern der Schweiz, ASA 75 S. 680 mit Hinweisen; ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des schweizerischen Ste u- errechts, 6. Auflage, Zürich 2002, S. 32). Demjenigen, der die Rückerstat- tung der Verrechnungssteuer beantragt, wird diese versagt; die Überprü- fung der Rückerstattungsberechtigung des wahren Leistungsberechtigten ist damit noch offen (BAUER-BALMELLI, Kommentar VStG, N. 37 zu Art. 21). 2.6 2.6.1 Wie oben in E. 1.3 im Zusammenhang mit der Mitwirkungspflicht bereits erwähnt, regelt Art. 48 VStG die Pflichten des Antragstellers. So A-5042/2012 Seite 14 muss derjenige, der eine Rückerstattung der Verrechnungssteuer ve r- langt, der zuständigen Behörde über alle Tatsachen, die für den Rücke r- stattungsanspruch von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft erteilen. Dabei hat er insbesondere die Antragsformu- lare und Fragebogen vollständig und genau auszufüllen. Auf Verlangen der Steuerbehörde hat der Antragsteller Geschäftsbücher, Belege und andere Urkunden beizubringen (Art. 48 Abs. 1 Bst. a und b VStG). Diese Bestimmung statuiert damit eine umfassende Auskunftspflicht des A n- tragstellers bezogen auf einen Sachverhalt, welchen dieser regelmässig am besten kennt ( vgl. MARKUS KÜPFER/EVA OESCH-BANGERTER, Ko m- mentar VStG, N. 2 zu Art. 48). Zur Abkl ärung, ob ein Antragsteller im Zeitpunkt der Fälligkeit der Erträge das nach Art. 21 Abs. 1 Bst. a VStG verlangte Recht zur Nutzung der erstmals deklarierten Wertschriften ta t- sächlich besass, kann die zuständige Behörde verlangen, dass ihr die Kaufabrechnungen über die fraglichen Wertschriften ein gereicht werden. Auch sind auf A ufforderung hin Kaufverträge, Darl ehensverträge, Bewer- tungsgutachten etc. einzureichen, wenn es in diesem Zusammenhang oder im Zusammenhang mit der Prüfung einer Steuerumgehung gemäs s Art. 21 Abs. 2 VStG um die Sachverhalt sabklärungen mit Bezug auf das Eigentum an Vermögenswer ten o der mit Bezug auf Aktientransaktionen geht. Beantragt beispielsweise eine juristische Person die Rückerstattung von Verrechnungssteuern, welche auf dem Ertr ag einer von ihr erst kurz zuvor erworbenen Beteiligung erhoben wurden, und kann nicht ausg e- schlossen werden, dass mit der Handänderung die definit ive Belastung von Defraudanten o der Ausländern mit Verrechnungssteuer umgangen werden sollte, so ist die Antragstellerin auf Verlangen der ESTV verpflich- tet, die Namen und Adressen der Aktienverkäufer anzugeben ( Urteil des Bundesgerichts vom 26. März 1954, veröffentlicht in ASA 23 S. 530 ff.; KÜPFER/OESCH-BANGERTER, Kommentar VStG, N. 17 f. zu Art. 48). Kommt der Antragsteller seinen Auskunftspflichten nicht nach und kann der Rückerstattungsanspruch ohne die von der Behörde verlangten Au s- künfte nicht abgeklärt werden, so wird der Antrag abgewiesen (Art. 48 Abs. 2 VStG; Urteil des Bundesgerichts 2A.242/2005 vom 17. März 2006 E. 4, zum Ganzen auch Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1382/2010 vom 17. März 2010, A-4230/2007 und A -4216/2007 vom 24. Juli 2009 E. 3.2.2.4). 2.6.2 Die Auskunftspflicht des Antragstellers steht unter dem allgemein gültigen Vorbehalt der Verhältnismässigkeit (Art. 5 Abs. 2 BV), demg e- mäss die von den Rückerstattungsbehörden verlangten Auskünfte, aber A-5042/2012 Seite 15 auch die Form von deren Einholung, zur Beurteilung de s konkreten Rückerstattungsanspruchs geeignet, notwendig und zumutbar sein müs- sen (KÜPFER/OESCH-BANGERTER, Kommentar VStG, N. 3 zu Art. 48 mit Verweis auf ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl., Zürich/St. Gallen 2010, Rz. 586 ff.). 2.6.3 Da der Antragsteller der ESTV aufgrund seiner Mitwirkungspflicht viele Informationen aus seiner privaten Sphäre im finanziellen Bereich preisgeben muss, wird er durch das Steuergeheimnis davor geschützt, dass diese Informationen und Dat en weitergegeben werden. Wer daher mit dem Vollzug des VStG betraut ist oder dazu beigezogen wird, hat gemäss Art. 37 Abs. 1 VStG gegenüber anderen Amtsstellen und Privaten über die in Ausübung seines Amtes gemachten Wahrnehmungen Stil l- schweigen zu bewahren und den Einblick in amtliche Akten zu verweigern (zum Ganzen MARKUS LEIBUNDGUT, Kommentar VStG, N. 1 zu Art. 37). 3. Im vorliegenden Fall verlangt die Beschwerdeführerin die Rückerstattung der Verrechnungssteuer auf zwei Dividendenzahlungen der X._______ AG. Die Verrechnungssteuer auf diesen strittigen Dividenden- zahlungen beträgt Fr. 416'419.85. Die übrigen im Rückerstattungsantrag Nr. […] vom 25. August 2009 enthaltenen Positionen wurden der B e- schwerdeführerin bereits rückerstattet (vgl. D). Unstreitig ist, dass die Beschwerdeführerin ein von der Vorinstanz zur Prüfung der Rückerstattungsvoraussetzungen eingefordertes Dokument – Kaufvertrag über die Beteiligung an der X._______ AG – nicht eingereicht hat bzw. die Einreichung verweigert, da jener Vertrag angeblich eine Ver- traulichkeitsklausel enthalte. Strittig ist vorliegend somit , ob trotz des Nichteinreichens dieses Vertrags die Voraussetzungen der Rückersta t- tung ausreichend geprüft werden können und die Verrechnungssteuer al- lenfalls rückerstattet werden kann. 3.1 Die X._______ AG ist eine Immobiliengesellschaft. Sie – damals noch mit vorliegend nicht bekanntem Aktionariat – erzielte im Geschäftsjahr 2006 (endend am 31. Dezember 2006) gemäss Revisionsbericht einen Reingewinn von Fr. 205'418.23 und einen Bil anzgewinn von Fr. 206'906.64. In einem dem Revisionsbericht angehängten "Antrag über die Verwendung des Reingewinns" wurde für das Geschäftsjahr 2006 e i- ne Dividendenausschüttung von Fr. 50'000.-- beantragt. Eine Ausschüt- tung fand vorläufig nicht statt. A-5042/2012 Seite 16 Mit Kaufvertrag vom 12. Februar 2007 verkaufte die X._______ AG Landparzellen im Wert von Fr. 1'695'600.-- an die B._______ AG. Kurze Zeit später – am 1. April 2007 – verkauften die bisherigen – hier unbe- kannten – Aktionäre ihre Beteiligungen an der X._______ AG an die Be- schwerdeführerin zu einem nicht bekannten Preis. Die Beschwerdeführe- rin war somit ab jenem Zeitpunkt Alleinaktionärin der X._______ AG. Im Geschäftsjahr 2007 erzielte die X._______ AG gemäss Bericht der Rev i- sionsstelle einen Reingewinn von Fr. 1'082'864.41 und einen Bilanzg e- winn von Fr. 1'114'271.05. Dieses Ergebnis war hauptsächlich auf den Verkauf der Landparzellen am 12. Februar 2007 zurückzuführen. Die Generalversammlungen der X._______ AG für die Geschäftsjahre 2006 bzw. 2007 fanden beide im Jahr 2008 statt. Die Beschlüsse wurden somit von der neuen Alleinaktionärin – der Beschwerdeführerin – gefasst. Anlässlich der ordentlichen Generalversammlung vom 15. Januar 2008 wurde für das Geschäftsjahr 2006 eine Dividendenausschüttung von brut- to Fr. 150'000.-- beschlossen. Die Ausschüttung war somit Fr. 100'000.-- höher als ursprünglich im Revisionsbericht vorgesehen. Die Generalver- sammlung für das Geschäftsjahr 2007 fand am 18. November 2008 statt und es wurde eine Dividendenausschüttung von br utto Fr. 1'039'771.-- beschlossen. Die Beschwerdeführerin als Alleinaktio närin konnte sich im Jahr 2008 somit – im Vergleich zur Bilanzsumme nicht unerhebliche – Dividenden im Umfang von brutto Fr. 1'189'771.-- aus den abgelaufenen Geschäft s- jahren ausschütten lassen. Die unternehmerischen Vorgänge, welche diese Gewinne generierten – Gewinn aus dem Geschäftsjahr 2006 und Verkauf der Landparzellen am 12. Februar 2007 –, fanden jedoch bereits vor dem Kauf der X._______ AG Aktien durch die Beschwerdeführerin am 1. April 2007 statt und es war demnach be reits zum Zeitpunkt des Kaufs absehbar, dass – bei Ausbleiben ausserordentlicher Ereignisse – erhebli- che Dividendenausschüttungen würden vorgenommen werden können. 3.2 Wie die Vorinstanz richtig ausführt, ist sie befugt, bei der Beschwerde- führerin diejenigen Unterlagen einzufordern, welche für die Beurteilung des Rückerstattungsanspruchs von Bedeutung sein könnten (E. 2.6). Dass die Vorinstanz in Konstellationen wie der vorliegenden auch die A k- tienkaufverträge zu prüfen gedenkt, ist nicht zu beanstanden. Dabei ist die Einforderung eines Aktienkaufvertrags sicher nicht unverhältnismässig (E. 2.6.2). A-5042/2012 Seite 17 Da die Beschwerdeführerin diesen Vertrag jedoch aufgrund einer von ihr angerufenen Vertraulichkeitsklausel nicht einre icht, ist im Folgenden zu prüfen, ob der Rückerstattungsanspruch auf andere Weise abgeklärt werden kann. Ist dies nicht möglich, ist die Rückerstattung zu verweigern (E. 2.6.1 in fine). 3.3 Die Beschwerdeführerin möchte aus der Verbuchung der Beteiligung an der X._______ AG und der von dieser ausgeschütteten Dividende in ihrer Jahresrechnung ableiten, dass sie im Zeitpunkt der Fälligkeit der D i- vidende auch nutzungsberechtigt gewesen sei und dass keine Steuerum- gehung vorgelegen habe. Hätte sie nämlich – so führt die Beschwerd e- führerin aus – die Beteiligung treuhänderisch erworben, hätte dies in der Jahresrechnung anders verbucht werden müssen , was jedoch nicht der Fall sei. Dieser Argumentation kann nicht gefolgt werden, verlangt doch das G e- setz, dass kumulativ das Nutzungsrecht vorhanden ist, die Einkünfte kor- rekt verbucht sind und keine Steuerumgehung vorliegt (Art. 21 VStG; vgl. E. 2.3). Jedes Kriterium muss somit einzeln von der ESTV geprüft werden und erfüllt sein, damit eine Rückerstattung er folgen kann. Nicht möglich ist somit, dass aus der Erfüllung einer Voraussetzung auf das Vorliegen der anderen geschlossen werden kann. Hinzu tritt, dass es ohne den ent- sprechenden Kaufvertrag gerade nicht möglich ist, zu überprüfen, ob die Verbuchungen aus verrechnungssteuerrechtlicher Sicht tatsächlich kor- rekt erfolgt sind. Des Weiteren kann auch inhaltlich den Vorbringen der Beschwerdeführerin nicht zugestimmt werden. So vermag sie nicht schlüssig aufzuzeigen, dass sie in den relevanten Zeitpunkten das Recht zur Nutzung der Erträge aus der Beteiligung an der X._______ AG be- sessen und dass kein Fall einer Steuerumgehung vorgelegen hat. Einzig bekannt ist, dass die Beschwerdeführerin am 1. April 2007 von einem oder mehreren vorliegend Unbekannten die Beteiligungen an der Immobi- liengesellschaft X._______ AG erworben und diese für Fr. 10'000'000.-- in ihre Bücher aufgenommen hat. Der Gebäudeversicherungswert der von der X._______ AG gehaltenen Immobilien betrug damals – gemäss An- gaben der Beschwerdeführerin – Fr. 23'250'000.--. Ende des Jahres 2007 betrug der Gebäudeversicherungswert gemäss Revisionsbericht Fr. 23'251'500.--. Aus der Differenz dieser Werte (Fr. 10'000'000.-- und Fr. 23'250'000.--) kann nun aber – entgegen dem Vorbringen der B e- schwerdeführerin – in keiner Weise auf die Rückerstattungsberechtigung der Beschwerdeführerin ge schlossen werden. Sie selbst bemerkt zu di e- sen Zahlen denn auch nur, es sei "offensichtlich", dass "der zwischen den A-5042/2012 Seite 18 Parteien vereinbarte Kaufpreis als überaus tief bewertet werd en muss", womit ausgeschlossen werden könne, "dass ein Teil der Dividende in Form des Kaufpreises an die Verkäuferschaft geflossen se i". Dem kann keineswegs gefolgt werden. Zum einen ist ohne Kaufvertrag und allfäll i- gen weiteren Beilagen eine Aussage über die Höhe des Kaufpreises nicht möglich, zum anderen gibt es wie oben ausführlich aufgezeigt (E. 2.4) insbesondere bei Aktientransaktionen zahlreiche Gestaltungsmöglichkei- ten, mittels derer versucht werden kann, die Rückerstattung der Verrec h- nungssteuer zu erwirken, ob wohl nicht der Antragsteller, sondern ein – nicht oder nur teilweise rückerstattungsberechtigter – Dritter das Recht zur Nutzung der Aktien und der Dividenden hat. So kann auch vorliegend nicht ausgeschlossen werden, dass für die Beschwerdeführerin Verpflich- tungen bestanden haben, die erst nach dem Verkauf ausgeschütteten Di- videnden an einen Dritten – beispielsweise den oder die Verkäufer der Aktien – weiterzuleiten. Möglich wäre auch, dass die Dividenden bereits vor deren Ausschüt tung – beispielsweise mittels Anpassung des Kau f- preises oder durch Verknüpfung mit einem anderen Geschäft – an einen Dritten weitergeleitet worden sind . Die pauscha len V erweise der B e- schwerdeführerin auf ihr e Verbuchung der Beteili gung und der Dividen- den vermögen diesen Verdacht nicht auszuräumen. Ohne Kenntnis des streitbetroffenen Vertrags kann auch das Vorliegen einer Steuerumgehung nicht geprüft bzw. in hinreichendem Masse aus- geschlossen werden . Die vorliegend vorhandenen Informationen gen ü- gen nicht, um festzustellen, ob die Ausgestaltung der Transaktien als an- gemessen anzusehen ist und nicht einzig vorgenommen wurde, um Steuern zu sparen. Der Beschwerdeführerin wird hier nicht vorgeworfen, dass sie eine ung e- rechtfertigte Rückerstattung ersucht oder da ss sie die Transaktion una n- gemessen gestaltet hat. Es geht einzig darum, dass das V orliegen sol- cher Sachverhalte mit genügender Sicherheit ausgeschlossen werden kann. Die ESTV ist verpflichtet, diese Rückerstattungsvoraussetzungen zu prüfen und hatte somit allen Grund, Einsicht in den Kaufvertrag zu ver- langen. Durch die Verweigerung der Einsicht in den Vertrag, wodurch be- reits die Existenz der angerufenen Vertraulichkeitsklausel nicht überprüft werden kann, hat es die Beschwerdeführerin selbst zu verantwort en, dass nicht rechtsgenügend ausgeräumt werden kann, der Vertrag enthal- te für die ESTV bzw. für andere Steuerbehörden wichtige Informationen. Durch das Steuergeheimnis wären ihre Daten bei der Steuerbehörde g e-A-5042/2012 Seite 19 schützt gewesen und kein Unberechtigter hätte von ihnen Kenntnis erhal- ten (E. 2.6.3). 3.4 Die Ausführungen der Beschwerdeführerin, dass eine Weiterleitung der Dividenden dem Stiftungszweck widersprechen würde und als Folge der dreifachen Prüfung der Jahresrechnung durch Revisionsgesellschaft, Stiftungsrat und staatliche Aufsichtsbehö rde gar nicht möglich sei, übe r- zeugen nicht. So vermag der Umstand, dass die Beschwerdeführerin als Stiftung unter dreifacher Kontrolle steht, an obiger Einschätzung nichts zu ändern. All diese Stellen und Aufsichtsgremien haben den ihnen – insbe- sondere durch das Gesetz – zugewiesenen Aufgabenbereich. Dieser be- trifft vornehmlich vorsorgerechtliche, stiftungsrechtliche und rechnungsle- gerische Belange. Von vornherein n icht möglich ist jedoch, dass diese Kontrollorgane steuerrechtliche Einschätzungen, welche für die Rücke r- stattung der Verrechnungssteuer verbindlich sind, vorzun ehmen ver- möchten. Derlei steht – soweit hier relevant – einzig der ESTV und den nachfolgenden Rechtsmittelinstanzen zu. Aus dem geltend gemachten Fehlen von Beanstandungen der erwähnten drei Stellen bzw. Aufsichts- gremien kann die Beschwerdeführerin somit nichts zu ihren Gunsten a b- leiten. Zudem ist es nicht Sache des Bundesverwaltungsgerichts zu beur- teilen, ob die Weigerung der Einreichung von womöglich steuerrechtlich relevanten Informationen an die Steuerbehörden stiftungsrechtliche oder sonstige Konsequenzen haben könnte. Hier einzig entscheidend ist die verrechnungssteuerliche Qualifikation. 3.5 Es kann somit nicht abgeklärt werden, ob die Voraussetzungen für die Rückerstattung der streitbetroffenen Verrechnungssteuern an die B e- schwerdeführerin erfüllt sind. Diesen Umstand hat sie durch das Nichtein- reichen des Aktienkaufvertrags selbst zu verantworten. Da die Beschwer- deführerin für das Vorliegen der Voraussetzungen der Rückerstattung der Verrechnungssteuer beweisbelastet ist (E. 1.3.2) und sie der ESTV durch das Nichteinreichen des Vertrags zudem verunmöglicht, die Vorausse t- zungen der Rückerstattungsberechtigung sowie das Fehlen einer Steuer- umgehung zu prüfen, greift Art. 48 Abs. 2 VStG (E. 2.6.1): Der Antrag auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer ist abzuweisen. 4. Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen. Die Beschwerd e- führerin hat als unterliegende Partei die Verfahrenskosten im Umfang von Fr. 14'000.-- zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Sie werden mit dem von ihr A-5042/2012 Seite 20 in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss verrechnet. Ein Parteien t- schädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario). Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 14'000. -- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem von ihr in gleicher Höhe geleisteten Kostenvo r- schuss verrechnet. 3. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: Michael Beusch Stefano Bernasconi Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14 , Beschwerde in öffentlich -rechtlichen An- gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesg e- richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren B e- gründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweis mittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: