Mitgeteilt am VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 22 39 4. Kammer Einzelrichter Racioppi Aktuar Bühler URTEIL vom 23. November 2022 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache C._____, D._____, Beschwerdeführerin gegen A._____, Beschwerdegegnerin betreffend Grundstückgewinnsteuer- 2 - I. Sachverhalt: 1. C._____ und E._____ sind Schwestern. Infolge Erbvorbezugs waren sie Eigentümerinnen des Grundstücks Nr. B._____ in F._____. Da sich die Schwestern über die Zuweisung dieses Grundstücks nicht einigen konn- ten, wurde durch das Konkursamt G._____ ein Steigerungsverkauf ange- ordnet. Am 30. April 2022 wurde das Grundstück Nr. B._____ zum Preis von CHF 905'000.-- an die Eheleute H._____ verkauft. 2. Am 22. Juli 2022 erliess die A._____ (nachfolgend Steuerverwaltung) ge- genüber den Schwestern die (separaten) definitiven Veranlagungsverfü- gungen für die kantonale und kommunale Grundstückgewinnsteuer. Da- bei veranlagte die Steuerverwaltung Anlagekosten von insgesamt CHF 516'008.--, wovon ein Betrag von CHF 270'800.-- auf die wertvermehren- den Aufwendungen und ein solcher von CHF 308'208.-- auf den Zuschlag für die Geldentwertung entfiel. Unter Berücksichtigung eines Veräusse- rungspreises von CHF 905'000.-- ergab sich ein Grundstückgewinn von CHF 388'992.--. Dadurch resultierte eine kantonale und kommu- nale Grundstückgewinnsteuer von insgesamt CCHF 28'361.90 pro Schwester. 3. Gegen die definitive Veranlagungsverfügung vom 22. Juli 2022 erhob C._____ am 3. August 2022 Einsprache, worin sie die Auffassung vertrat, dass bei ihr zusätzliche Anlagekosten, so unter anderem auch eine von ihr bezahlte Rechnung der I._____GmbH vom 5. September 2021 in der Höhe von EUR 5'523.81, vollumfänglich steuermindernd zu berücksichti- gen seien. 4. Nachdem die Steuerverwaltung mit Schreiben vom 22. September 2022 die von C._____ geltend gemachten zusätzlichen Anlagekosten teilweise anerkannte und sie sich am 24. September 2022 nochmals zur Sache - 3 - gehäussert hatte, erliess die Steuerverwaltung am 7. Oktober 2022 den Einspracheentscheid, womit die Einsprache teilweise gutgeheissen wurde. 5. Dagegen erhob C._____ (nachfolgend Beschwerdeführerin) am 28. Okto- ber 2022 (Posteingangsstempel) Beschwerde mit dem sinngemässen An- trag um Aufhebung des Einspracheentscheids und vollumfänglicher An- rechnung des von ihr bezahlten Rechnungsbetrages in der Höhe von EUR 5'523.81 (rund CHF 5'800.--) als wertvermehrende Investition. Begrün- dend wird im Wesentlichen geltend gemacht, dass durch die von der I._____GmbH erbrachten "verkaufsfördernden Massnahmen" ein um min- destens CHF 40'000.-- höherer Verkaufspreis habe erzielt werden können. 6. Mit Vernehmlassung vom 4. November 2022 beantragte die Steuerverwal- tung (nachfolgend Beschwerdegegnerin) die Abweisung der Beschwerde. Die geltend gemachten Anlagekosten von CHF 5'800.-- könnten aus meh- reren Gründen nicht anerkannt werden. Einerseits lauteten diese Kosten auf eine Firma, welche dem Ehemann der Beschwerdeführerin gehöre. Diese Firma sei vom Konkursamt zu keinem Zeitpunkt mit irgendwelchen verkaufsfördernden Massnahmen beauftragt worden. Andererseits habe das Konkursamt die von der I._____GmbH angeblich erbrachten Leistun- gen auch nicht genehmigt. Ferner sei zu berücksichtigen, dass die Be- schwerdeführerin die genannte Firma ohne das Einverständnis der Schwester beauftragt habe. Überdies habe die Beschwerdeführerin nur die eine Hälfte des Grundstücks verkauft. Gleichzeitig möchte sie aber den gesamten Betrag von CHF 5'800.-- am eigenen Verwertungsergebnis ab- gezogen wissen, was nicht angehe. Auf die Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften sowie im an- gefochtenen Entscheid wird, soweit erforderlich, in den nachstehenden Er- wägungen eingegangen. - 4 - II. Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Anfechtungsobjekt des vorliegenden verwaltungsgerichtlichen Beschwer- deverfahrens bildet der Einspracheentscheid vom 7. Oktober 2022 betref- fend kantonale und kommunale Grundstückgewinnsteuer, mit welchem die Beschwerdegegnerin die Einsprache der Beschwerdeführerin vom 3. August 2022 teilweise gutgeheissen hat. Solche Entscheide können gemäss Art. 139 Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden (StG; BR 720.000) mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden angefochten werden. Die sachliche Zuständigkeit des Ver- waltungsgerichtes ergibt sich aus Art. 49 Abs. 1 lit. b des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; BR 370.100), wonach das Verwal- tungsgericht Beschwerden gegen Entscheide von Dienststellen der kanto- nalen Verwaltung und von unselbständigen Anstalten des kantonalen Rechts beurteilt, soweit das kantonale Recht den direkten Weiterzug vor- sieht, was hier − wie gesehen (vgl. Art. 139 Abs. 1 StG) − der Fall ist. Dem- zufolge fällt die Beurteilung der vorliegenden Streitsache in die Zuständig- keit des Verwaltungsgerichtes des Kantons Graubünden. Die Beschwer- deführerin ist als Adressatin des angefochtenen Einspracheentscheids berührt und weist ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung auf (vgl. Art. 50 VRG). Auf die zudem frist- und formgerecht eingereichte Be- schwerde ist somit einzutreten. 2. Gemäss Art. 43 Abs. 3 VRG entscheidet das Verwaltungsgericht des Kan- tons Graubünden in einzelrichterlicher Kompetenz, wenn der Streitwert CHF 5'000.-- nicht übersteigt oder ein Rechtmittel offensichtlich unzulässig oder offensichtlich begründet oder unbegründet ist. Die steuerpflichtige Person – hier die Beschwerdeführerin – hat die von ihr geltend gemachten Kosten weder substantiiert dargelegt noch hat sie bewiesen, dass es sich dabei überhaupt um Anlagekosten handelt. Damit ist sie der ihr obliegen-- 5 - den Beweislast nicht nachgekommen. Vor diesem Hintergrund erweist sich die Beschwerde vom 23. Oktober 2022 als offensichtlich unbegrün- det, weshalb die Zuständigkeit des Einzelrichters gegeben ist. 3.1. Streitig und zu prüfen ist die Frage, ob die von der Beschwerdeführerin geltend gemachten Kosten gemäss Rechnung der I._____GmbH vom 5. September 2021 von EUR 5'523.81 bzw. CHF 5'800.-- als Anlagekosten bei der Festlegung des Veräusserungsgewinns zuzulassen sind. 3.2. In Bezug auf die Beweislast ist festzuhalten, dass der Nachweis für steu- erbegründende Tatsachen der Steuerbehörde, der Beweis für steuermin- dernde Tatsachen grundsätzlich der Steuerpflichtigen obliegt; sie hat steuermindernde Tatsachen nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen (BGE 140 II 248 E.3.5 m.w.H.). Da die Beschwerdeführerin vor- liegend eine steuermindernde Tatsache – nämlich die Zulassung der Kos- ten von CHF 5'800.-- als Anlagekosten bei der Festlegung des Veräusse- rungsgewinns – geltend macht, trägt diese vorliegend die Beweislast (vgl. Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden [VGU] A 21 24 vom 15. Februar 2022 E.5). Dieser Nachweis ist durch eine substantiierte Sachdarstellung beizubringen (VGU A 20 62 vom 18. Mai 2021 E.4.2). 3.3. Vorliegend hat die Beschwerdeführerin den Nachweis, dass es sich bei den Kosten von CHF 5'800.-- um Anlagekosten handelt weder im Veran- lagungs- und Einspracheverfahren noch im vorliegenden verwaltungsge- richtlichen Beschwerdeverfahren erbracht. So liegt einzig und allein eine Rechnung der I._____GmbH vom 5. September 2021 in der Höhe von EUR 5'523.81 im Recht (vgl. beschwerdegegnerische Beilage [Bg-act.] 7). Diese Rechnung verweist bezüglich der von der genannten Gesellschaft im Zeitraum vom 1. November 2016 bis 5. September 2021 angeblich er- brachten Leistungen auf einen Lieferschein. Dieser Lieferschein ist indes nicht aktenkundig. Vor diesem Hintergrund kann schlicht nicht gesagt wer- den, welche Leistungen die I._____GmbH konkret erbracht hatte; dies - 6 - umso weniger, als in der Rechnung vom 5. September 2021 in allgemeiner Weise von "verkaufsfördernde Massnahmen" die Rede ist. Um welche Massnahmen bzw. Leistungen es sich dabei konkret handelt, ist allerdings nicht klar. Klarheit schaffen auch die Ausführungen der Beschwerdeführe- rin in ihrer Eingabe an die Beschwerdegegnerin vom 24. September 2022 bzw. in ihrer Beschwerdeschrift vom 28. Oktober 2022 nicht. Während sich die Beschwerdeschrift zu den geltend gemachten zusätzlichen Anlagen- kosten von CHF 5'800.-- gänzlich ausschweigt, wird in der Eingabe an die Beschwerdegegnerin vom 24. September 2022 festgehalten, dass die I._____GmbH über die nötigen Maschinen und Geräte verfügt habe, um die "verkaufsfördernden Massnahmen" durchzuführen. In diesem Zusam- menhang sei ein Mitarbeiter zweimal mit einem Transporter vor Ort gewe- sen. Es hätten Bauschäden bestanden. Die Bodenbeläge hätten sich bis zu 0.1 m angehoben. Auch seien Ameisenvölker in alle Lücken eingedrun- gen. Der Aussenputz sei durch Bäume und Pflanzen beschädigt worden. Auch drohe das grosse Flachdach undicht zu werden. Überdies wäre der Garten ohne die Leistungen der I._____GmbH verwildert. Diese Aus- führungen sind einerseits unbelegt und andererseits werden dadurch die von der I._____GmbH angeblich erbrachten Leistungen pauschal bzw. ohne substantiierte Sachverhaltsdarlegung als Anlagekosten qualifiziert. Diese Pauschalisierung genügt nicht. Damit ist die Beschwerdeführerin ih- rer Beweislast dafür, dass für das hier zur Diskussion stehende Grunds- tück zusätzliche Anlagekosten von CHF 5'800.-- angefallen sind, nicht nachgekommen. 3.4. Selbst wenn die von der Beschwerdeführerin pauschal geltende gemach- ten bzw. nicht substantiierten Leistungen der I._____GmbH erbracht wor- den wären, wäre aufgrund der Akten mehr als fraglich, ob es sich dabei auch um Anlagekosten handeln würde. Von den Anlagekosten sind die Unterhaltskosten zu unterscheiden. Unterhaltskosten sind Aufwendungen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern in erster Linie die Erhaltung - 7 - bereits vorhandener Werte ist und die nach längerem oder kürzeren Zeit- abschnitten erneut zu tätigen sind (Reparaturen, Renovationen). Unter- haltsarbeiten lassen ein Gebäude in seiner Gestaltung, Form und Zweck- bestimmung unverändert weiterbestehen; es werden einzig die mangel- haften Teile ersetzt oder instand gestellt. Unterhaltskosten sind Aufwen- dungen zur Erhaltung der Liegenschaft im bisherigen Zustand und setzen begrifflich bestehende Bauten und Anlagen voraus. Darüber hinaus kön- nen Unterhaltskosten auch solche Aufwendungen sein, mit denen zu be- reits bestehenden Werten neue hinzugefügt werden, wobei die neuen Werte aber einzig dazu dienen, das Grundstück wieder in denjenigen Zu- stand zu versetzen, dass es seinen bereits einmal vorhanden gewesenen Verwendungszweck wieder vollständig erfüllen kann. Unterhaltskosten sind demnach all jene Aufwendungen, die ein Grundstück in denjenigen Zustand versetzen, in dem es sich bereits einmal befunden hat (vgl. RICH- NER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., Zürich 2016, Art. 32 Rz. 37 f.). 3.5. Von den Unterhaltskosten zu unterscheiden sind Aufwendungen, welche zur Wertvermehrung eines Grundstücks führen. Solche wertvermehren- den Aufwendungen sind nicht bei der Einkommenssteuer (vgl. Art. 37 Abs. 1 lit. d StG), sondern bei der Grundstückgewinnsteuer abzugsfähig (vgl. Art. 49 Abs. 1 lit. a StG). Während Unterhaltskosten der Erhaltung be- reits vorhandener Werte dienen, werden mit wertvermehrenden Aufwen- dungen zusätzliche neue Werte geschaffen (vgl. Urteil des Bundesgerich- tes 2C_251/2016 vom 30. Dezember 2016 E.3.3). Alle Aufwendungen, welche ein Grundstück in einen besseren Zustand versetzen, d.h. ein Haus in den Rang eines besser ausgestatteten, wertvolleren Gebäudes aufrücken lassen, haben wertvermehrenden Charakter (vgl. RICH- NER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 32 Rz. 48). Typische wertver- mehrende Aufwendungen sind neben der erstmaligen Schaffung von Wer- ten (z.B. Anbau einer Garage, Einbau eines Lifts) insbesondere auch ein-- 8 - malige Beiträge wie Strassen-, Trottoir-, Schwellen-, Werkleitungsbei- träge, Anschlussgebühren für Kanalisation, Abwasserreinigung, Wasser, Gas, Strom, Fernseh- und Gemeinschaftsantennen (vgl. RICH- NER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 32 Rz. 110 ff.; vgl. auch Art. 1 Abs. 2 lit. b der Verordnung der ESTV über die abziehbaren Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer [ESTV-Liegenschaftskostenverordnung; SR 642.116.2]). 3.6. Die Abgrenzung zwischen Werterhaltung und Wertvermehrung erfolgt nach objektiv-technischen Kriterien. Vergleichsmassstab bildet dabei nicht der Wert des Grundstücks insgesamt, sondern derjenige der konkret in- stand gehaltenen oder ersetzten Installation. Wird also eine alte Installa- tion nicht bloss durch eine dem aktuellen Stand der Technik angepasste neue Installation ersetzt, sondern an deren Stelle eine qualitativ bessere Installation gesetzt, liegt kein Unterhalt mehr vor, sondern eine Wertver- mehrung, auch wenn der ursprüngliche Wert des Grundstücks als solches nicht angestiegen ist (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 32 Rz. 47; LOCHER, a.a.O., Art. 32 Rz. 27). 3.7. Gemäss der Rechnung der I._____GmbH vom 5. September 2021 wurde ihr Auftrag wie folgt definiert: Verkaufsfördernde Massnahmen auf dem un- bewohnten Anwesen mit zwei Wohngebäuden durchzuführen, damit ein Verkauf über die gerichtlich angeordnete Versteigerung an eine – wenn möglich – einheimische Familie überhaupt möglich wird. Aufgrund dieser Definition ist davon auszugehen, dass es sich bei den Leistungen der I._____GmbH um Aufwendungen gehandelt hätte, die die Liegenschaft wieder in denjenigen Zustand versetzten, dass sie ihren vorhanden gewe- senen Wohnzweck zumindest ansatzweise wieder erfüllen konnte; schliesslich sollte die Liegenschaft im Hinblick auf die Versteigerung da- hingehend in Stand gesetzt werden, dass es einer Familie möglich sein sollte, dort zu wohnen. Die Definition des Auftrages spricht somit für das Vorliegen von Unterhalts- und nicht von Anlagekosten. Hierfür sprechen - 9 - auch die Ausführungen der Beschwerdeführerin in ihrer Eingabe an die Beschwerdegegnerin vom 24. September 2022 (vgl. vorstehende Erw. 3.3.). Danach haben – wie dargelegt – Bauschäden behoben, der Aussen- verputz erneuert und das grosse Flachdach repariert werden müssen. Fer- ner habe der Garten vor Verwilderung bewahrt werden müssen. Diese von der I._____GmbH (angeblich) erbrachten Leistungen hätten somit alle- samt dazu gedient, die Liegenschaft in ihren bisherigen Zustand zu ver- setzen, nämlich in denjenigen Zustand, dass für eine Familie ein dortiges Wohnen (wieder) möglich war. Dies hätte zur Konsequenz, dass die hier zur Diskussion stehenden Aufwendungen nicht als Anlagekosten, sondern vielmehr als Unterhaltskosten zu qualifizieren wären. Diese Frage kann aber letztlich offengelassen werden, zumal die Beschwerdeführerin – wie bereits gesagt – die von ihr geltend gemachten Kosten ohnehin weder sub- stantiiert dargelegt noch bewiesen hat, dass es sich dabei überhaupt um Anlagekosten handelt. Die Beschwerde erweist sich demnach als unbe- gründet, weshalb sie abzuweisen ist. 4. Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Gerichtskosten vollum- fänglich zulasten der Beschwerdeführerin (Art. 72 Abs. 2 VRG). Die Staatsgebühr wird im Rahmen von Art. 75 Abs. 2 VRG auf CHF 2'000.-- festgelegt. Die obsiegende Beschwerdegegnerin hat keinen Anspruch auf Ausrichtung einer aussergerichtlichen Entschädigung, zumal sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegt hat (Art. 78 Abs. 2 VRG). III. Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend aus- 10 - - einer Staatsgebühr von CHF 2'000.-- - und den Kanzleiauslagen von CHF 230.-- zusammen CHF 2'230.-- gehen zulasten von C._____. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. [Rechtsmittelbelehrung] 5. [Mitteilung] [Mit Verfügung 9C_34/2023 vom 16. Februar 2023 hat das Bundesgericht die gegen diesen Entscheid erhobene Beschwerde wegen Rückzugs abgeschrieben.]