B. Entscheide der Steuerrekurskommission 2085, 2086 3. Der Pflichtige kann sich auch nicht auf seine Buchhaltung berufen, die Ausgangspunkt der Veranlagung bilden müsse. Dieser Grundsatz, als Massgeblichkeit des Handelsrechts bezeichnet, gilt nur dann, wenn die Buchführung ordnungsgemäss ist, namentlich die notwendigen Geschäftsbücher vorhanden sind und diese Bücher materiell vollstän­ dig und formell ordnungsgemäss geführt werden. Die Buchhaltung umfasst neben den Büchern auch die Belege. Die Eintragungen in den Büchern stützen sich auf die Belege und stellen die mit dem Ge­ schäftsbetrieb zusammenhängenden Schuld- und Forderungsverhält­ nisse dar (Guhl/Merz/Kummer, Das schweizerische Obligationen­ recht, 7. Auflage, Zürich 1980, S. 794 ff.). Vermag indessen die Buch­ führung, wie im vorliegenden Fall, den Eindruck der Vollständigkeit, Zuverlässigkeit und Ordnung nicht zu erwecken, entfaltet sie für die Veranlagungsbehörde keine Bindungswirkung. Weil der Pflichtige den Nachweis für die geltend gemachten Spesen- und Unkostenabzüge nicht erbracht hat, ist die Veranlagungsbehörde, nachdem sie ihm ins­ gesamt dreimal zu den fraglichen Positionen Auflagen gemacht hatte, zu Recht nicht auf die Einsprache eingetreten. StRK 16.8.1991 (Nr. 518) 2086 Abschreibungen. Von den Einkünften aus selbständiger Erwerbstä­ tigkeit sind die geschäftsmässig begründeten Abschreibungen abzieh­ bar (Art. 23 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 46 Abs. 1 StG). Abschreibun­ gen unter die relevanten Endwerte sind durch den Pflichtigen beson­ ders nachzuweisen, ansonsten deren Berücksichtigung entfällt. An­ wendung derselben Abschreibungssätze für die kantonale und Ge­ meindesteuer wie für die direkte Bundessteuer. 1. Gemäss Art. 47 Ziffer 2 StG stellen alle vor Berechnung des Be­ triebsergebnisses ausgeschiedenen, für solche Verwendungen be­ stimmten Beträge, die nicht als geschäftsmässig begründete Betriebs­ ausgaben betrachtet werden können, steuerpflichtiges Einkommen 51 B. Entscheide der Steuerrekurskommission 2086 dar. Abschreibungen im besonderen gelten im Sinne von Art. 23 Abs. 1 StG als geschäftsmässig begründet, wenn sie einen angemessenen Ausgleich für die in den massgebenden Geschäftsjahren eingetretenen Wertverminderungen darstellen. Diese Bestimmung findet auch auf ju­ ristische Personen Anwendung (Art. 46 Abs. 1 StG). Für die Bemessung des Abschreibungsbedarfes sind in der Regel nur die effektiv bis zum Bilanzstichtag eingetretenen Wertverminde­ rungen zu berücksichtigen ( C a g ia n u t/, Unternehmenssteuer­ recht, Bern 1989, § 13, N. 26). Aus Praktikabilitätsgründen kann von den Veranlagungsbehörden nicht in jedem Einzelfalle abgeklärt wer­ den, ob die geltend gemachten Abschreibungen nach objektiven Ge­ sichtspunkten geschäftmässig begründet sind. Deshalb sind sie ge­ zwungen, pauschalierte Abschreibungssätze festzulegen, in deren Rahmen sie die verlangten Abschreibungen als geschäftmässig be­ gründet zulassen, ohne vom Steuerpflichtigen einen besonderen Nachweis zu verlangen ( H.Masshardt, Kommentar zur direkten Bun­ dessteuer, Zürich 1985, N. 40 zu Art. 49 BdBSt). Nachdem der Regie­ rungsrat letztmals im Jahre 1958 Richtlinien über die Höhe der zulässi­ gen Abschreibungen erliess, ist davon auszugehen, dass er in der Folge auf die Festsetzung eigener Richtlinien zugunsten einer Anglei­ chung der kantonalen Praxis an die Regelung der direkten Bundes­ steuer verzichtete. In diesem Sinne gelangten heute für die direkte Steuer vom Einkommen im Kanton die gleichen Abschreibungssätze zur Anwendung, wie sie für die direkte Bundessteuer gemäss Kreis­ schreiben der Eidg. Steuerverwaltung vom 18. Januar 1980 betreffend Abschreibungen auf dem Anlagevermögen geschäftlicher Betriebe und dazugehörigem Merkblatt gelten. 2. Die Rekurrentin macht geltend, dass nach dem vorstehend zitierten Kreisschreiben der Eidg. Steuerverwaltung Wertverminderungen für die ordentlichen Abschreibungsquoten auch für Liegenschaften vom Steuerpflichtigen nicht nachgewiesen werden müssen, da darunter die gewinnmindernde Herabsetzung des Ertragsteuerwertes (nach der theoretischen Nutzungsdauer) auf den jeweiligen Bilanzwert zu verste­ hen sei. Weil Abschreibungen auf dem Landwert in der Regel weder handelsrechtlich noch steuerlich geboten seien, sei im Zeitpunkt des näherrückenden Gebäudeabbruchs der Endwert des Gebäudes zu be­ stimmen. Spätestens dann könne bzw. müsse nach dem Massgeblich- 52 B. Entscheide der Steuerrekurskommission 2086 keitsprinzip der Einzelbewertung auf Begehren des Steuerpflichtigen oder der Steuerverwaltung im Einzelfall die Abschreibung auf dem Ge­ bäude separat vorgenommen werden. Die Festsetzung von Endwer­ ten, wie sie im Merkblatt der kantonalen Steuerverwaltung für die Ab­ schreibungssätze zur Steuerperiode 1989/90 vorgenommen werden, stellt keine Beschränkung der zulässigen Abschreibungen dar. Es ver­ hält sich vielmehr so, dass Abschreibungen unter den steuerlich zuläs­ sigen Endwert nicht mehr ohne weiteres als geschäftsmässig begrün­ det erachtet werden, sondern die verbuchte Ertragsminderung einen Ausgleich für die nachgewiesene, tatsächlich eingetretene Wertminde­ rung eines Vermögensgutes darzustellen hat. Gleich wie die ordentli­ chen Abschreibungssätze der durch Alterung, Abnutzung oder techni­ sche Überholung im Regelfall eingetretenen Wertverminderung des Anlagevermögens Rechnung tragen, wird mit dem steuerlichen End­ wert derjenige Wert des Abschreibungsobjektes erfasst, der ihm im Zeitpunkt des Ausscheidens aus dem Unternehmensvermögen zu­ kommt (Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Band II, Bern 1963, RZ 203 zu § 19 lit. b StG). Vorbehal­ ten bleiben in jedem Fall - bei entsprechendem Nachweis durch den Steuerpflichtigen - die handelsrechtlich gebotenen Abschreibungen, die über den ordentlichen Abschreibungssätzen liegen oder unter den pauschalierten Endwert führen. Insoweit ist der Rekurrentin bei- zupflichtigen, dass Abschreibungen, die innerhalb der ordentlichen Abschreibungsquoten liegen, vom Pflichtigen nicht nachgewiesen werden müssen. Indessen kann die Frage offen bleiben, ob bei einem Näherrücken des Zeitpunkts des Gebäudeabbruchs der Endwert des Gebäudes zu bestimmen sei, da diese Ausführungen ohne Sachver­ haltsbezug zur Liegenschaft der Rekurrentin stehen. 3. Gemäss Schätzung vom 16. Dezember 1982 beträgt der Verkehrs­ wert der Liegenschaft Fr. 2’605’000.--. Von diesem Wert, der zugleich auch als Steuerwert gilt, beträgt der Endwert 70 % (vgl. Merkblatt der kantonalen Steuerverwaltung "Abschreibungssätze auf dem Anlage­ vermögen geschäftlicher Betriebe“), somit Fr. 1’823’500.--. Dagegen lag der Buchwert der Liegenschaft per 30.6.1988 bei Fr. 1 ’683’639.~, mithin rund Fr. 140’000.-- unter dem Endwert. Richtig stellt die Rekur­ rentin hierzu fest, dass die Äufnung des Amortisationskontos von Fr. 221’400.-- per 1.7.1986 nur möglich gewesen sei, weil der Steuerwert 53 B. Entscheide der Steuerrekurskommission 2086 früher tiefer war. Ein Abschreibungsbedarf ist indessen damit nicht ausgewiesen. Auch nach Prüfung der von der Rekurrentin in das Recht gelegten Akten kann die Steuerrekurskommission den Nachweis für die geschäftsmässige Begründetheit der in den Geschäftsjahren 1987/88 vorgenommenen Abschreibungen nicht erkennen.... Die gegenüber den ursprünglichen Anlagekosten zusammen mit den wertvermehrenden Aufwendungen erfolgte Steigerung des Ver­ kehrswertes ist nur teilweise der eingetretenen Geldentwertung zuzu­ schreiben. Zum andern Teil wird dadurch eine reale Wertsteigrung ausgedrückt, wie sie durch eine Verknappung des Angebotes bzw. durch eine gesteigerte Nachfrage nach Grundstücken bewirkt werden kann. Unter diesen Voraussetzungen erweisen sich die von der Rekur­ rentin für die Jahre 1986/87 bzw. 1987/88 vorgenommenen Abschrei­ bungen von Fr. 35700.-- bzw. Fr. 35’100.-- nicht ohne weiteres als ge- schäftsmässig begründet. Dass die Liegenschaft im fraglichen Zeit­ raum eine Werteinbusse erlitten hätte, die zur Vornahme von Ab­ schreibungen gezwungen hätte, wäre demnach von der Pflichtigen nachzuweisen; dies in Anwendung der allgemeinen Regel, wonach den Steuerpflichtigen die Beweislast für Tatsachen trifft, welche die Steuerschuld aufheben oder mindern (vgl. mann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, Bern 1987, 243, mit Verweis auf GVP 1980 Nr. 6). 4. In Ihrem Hauptantrag begehrt die Rekurrentin jährliche Abschrei­ bungen in der Höhe von 2 %, davon ausgehend, dass die mutmassli­ che Nutzungsdauer der Liegenschaft 30 Jahre betrage. Wie das Bun­ desgericht bereits in einem Entscheid vom 9. April 1954 (ASA 23, 33) festgehalten hat, erleiden städtische Wohn- und Geschäftshäuser, die sachgemäss unterhalten sind, durch ihre Benützung im allgemeinen keine Werteinbusse. Erst wenn das Haus seiner ursprünglichen Be­ stimmung nicht mehr dient, kann eine sich daraus ergebende wirt­ schaftliche Entwertung durch ausserordentliche Abschreibungen be­ rücksichtigt werden, wobei es sich um eine dauernde Minderung des Gebrauchswertes des Vermögensobjektes handeln muss (vgl. Masshardt, a.a.O., N. 45 zu Art. 49 BdBSt). Was die Frage der künftig getrennten Ausweisung von Land und Gebäudewert anbetrifft, so ist folgendes festzuhalten: Das Vertrauensprinzip beansprucht als ele­ mentares Prinzip der schweizerischen Rechtsordnung auch im Steuer­ 54 B. Entscheide der Steuerrekurskommission 2086 recht Geltung. Gestützt auf das bereits zitierte Kreisschreiben der Eidg. Steuerverwaltung vom 18. Januar 1980 bestimmen sich die ordentli­ chen Abschreibungssätze und der massgebliche Endwert je nachdem, ob auf den Gebäuden allein oder auf Gebäude und Land zusammen Abschreibungen vorgenommen werden. Letzteres ist immer dann der Fall, wenn Gebäude und Land zusammen in einer einzigen Bilanzposi­ tion erscheinen. Es ist damit dem Pflichtigen anheimgestellt, bei der buchmässigen Erfassung Gebäude und Land getrennt aufzuführen oder beide in einer Bilanzposition zusammenzufassen. Bei der vom Pflichtigen einmal getroffenen Wahl ist dieser indessen zu behaften. Er darf sich namentlich bei späteren Veranlagungen dazu nicht in Wider­ spruch setzen, um damit Steuervorteile zu erlangen ( Grossmann/Zigerlig, a.a.O., 250; E. Höhn, Steuerrecht, Bern 1988, § 42, RZ 23). Es wird der Rekurrentin demach verwehrt sein bzw. nicht zur steuerlichen Anerkennung führen, wenn sie inskünftig Land und Gebäudewert buchhalterisch getrennt erfassen wird, soweit damit al­ lein die Geltendmachung höherer Abschreibungssätze auf dem Ge­ bäudewert bezweckt wird. 5. Die Endwerte, die im Merkblatt der kantonalen Steuerverwaltung enthalten sind, entsprechen der von der Veranlagungsbehörde geüb­ ten Praxis. Diesen Richtlinien kommt nicht der Charakter von Rechts­ normen zu. Es handelt sich im rechtlichen Sinn vielmehr um eine Ver­ waltungsverordnung, wie sie auch von anderen kantonalen Veranla­ gungsbehörden zur Unterrichtung der Steuerpflichtigen über die geübte Praxis veröffentlicht werden. Die Festlegung von Endwerten ist einerseits durch die Verwaltungsökonomie gefordert, trägt aber auch zur Stärkung der Rechtssicherheit bei. Jedenfalls erleidet der Pflichtige dadurch keinen rechtlichen oder tatsächlichen Nachteil, wird er doch vielmehr für Abschreibungen bis zum Endwert vom Nachweis der ge- schäftsmässigen Begründetheit befreit. StRK 15.3.1991 (Nr. 511) Anmerkung: Eine gleichlautende Beschwerde gegen die Veranlagung der direkten Bundessteuer hat die Steuerrekurskommission mit den­ selben Argumenten abgewiesen (StRK 15.3.1991, Nr. 510). 55