VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 22 26 4. Kammer Einzelrichter Racioppi Aktuar Paganini URTEIL vom 30. September 2022 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache A._____ und C._____, Beschwerdeführer gegen Steuerverwaltung des Kantons Graubünden, Beschwerdegegnerin betreffend Kantons-, Gemeinde- und direkte Bundessteuer- 2 - I. Sachverhalt: 1. In der Steuererklärung 2021 machten A._____ und C._____ als Berufs- auslagen unter anderen die vollen Mehrkosten für die auswärtige Verpfle- gung von CHF 3'200.00 geltend. Des Weiteren machten sie Krankheits- und Unfallkosten von insgesamt CHF 16'927.00 zum Steuerabzug gel- tend. 2. Mit der Steuerveranlagung vom 22. Juni 2022 wurden die Mehrkosten für die auswärtige Verpflegung nicht zum Abzug zugelassen. Dies mit der Be- gründung, dass bei gleichem Wohn- und Arbeitsort diese Kosten ohne Nachweis der Notwendigkeit nicht abzugsfähig seien. Bei den Krankheits- und Unfallkosten wurden die Aufwendungen betreffend die Operations- kosten für eine Oberlidstraffung von CHF 1'900.00, die als nicht ärztlich verordnet erachtet wurden, sowie die erst 2022 angefallenen Zahnarztkos- ten von CHF 3'914.80 nicht anerkannt. 3. Gegen die Aufrechnung der Mehrkosten für auswärtige Verpflegung von CHF 3'200.00 sowie der Operationskosten für die Oberlidstraffung von CHF 1'900.00 erhoben A._____ und C._____ mit Schreiben vom 4. Juli 2022 Einsprache. 4. Mit Einspracheentscheid vom 8. August 2022 hiess die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden die Einsprache teilweise gut. Sie anerkannte die Mehrkosten für die auswärtige Verpflegung von C._____, da ihr gemäss Bestätigung des Arbeitgebers eine Mittagspause von lediglich einer hal- ben Stunde zur Verfügung stehe. Sie liess jedoch nur den reduzierten (hal- ben) Abzug zu, da laut Lohnausweis eine Verbilligung durch den Arbeit- geber bzw. eine Kantinenverpflegung bestehe. Die Operationskosten für die Oberlidstraffung wurden hingegen weiterhin nicht zum Abzug zugelas- sen. - 3 - 5. Dagegen reichten A._____ und C._____ (nachfolgend: Beschwerdefüh- rer) am 18. August 2022 Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kan- tons Graubünden ein mit dem sinngemässen Antrag auf dessen Aufhe- bung und Anerkennung des vollen Abzugs für die Verpflegung sowie der Kosten für die Oberlidstraffung. 6. In der Vernehmlassung vom 9. September 2022 schloss die Steuerverwal- tung (nachfolgend: Beschwerdegegnerin) auf Abweisung der Be- schwerde. 7. Die Beschwerdeführer verzichteten am 22. September 2022 auf die Ein- reichung einer Replik. II. Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde gegen den Einspra- cheentscheid vom 8. August 2022 ist das Verwaltungsgericht zuständig (Art. 139 Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden [StG; BR 720.000], Art. 49 Abs. 1 lit. b des Gesetzes über die Verwaltungsrechts- pflege [VRG; BR 370.100]). Die Beschwerdeführer sind als formelle und materielle Adressaten des angefochtenen Einspracheentscheids be- schwerdeberechtigt (vgl. Art. 50 VRG). Auf die zudem frist- und formge- recht (Art. 139 StG) eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten. 2. Nach Art. 43 Abs. 3 lit. a VRG entscheidet das Verwaltungsgericht in ein- zelrichterlicher Kompetenz, wenn der Streitwert CHF 5'000.00 nicht über- schreitet und keine Fünferbesetzung vorgeschrieben ist. Da der Streitwert unbestrittenermassen unter CHF 5'000.00 liegt und die vorliegende Ange- legenheit auch nicht in Fünferbesetzung (vgl. Art. 43 Abs. 2 VRG) zu ent- scheiden ist, ist die Zuständigkeit des Einzelrichters gegeben. 3. Strittig ist, ob die Beschwerdegegnerin bezüglich der Mehrkosten für aus- wärtige Verpflegung statt des halben den vollen Abzug zu gewähren und - 4 - ob sie die Operationskosten für die Oberlidstraffung als abzugsfähig an- zuerkennen hat. 4.1. Kosten für die Ernährung sind primär nicht abzugsfähige Lebenshaltungs- kosten. Soweit der steuerpflichtigen Person wegen der Berufsausübung Mehrkosten für die auswärtige Verpflegung erwachsen, sind diese auf- grund der ausdrücklichen Nennung in Art. 26 Abs. 1 lit. b des Bundesge- setzes über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) und Art. 31 Abs. 1 lit. b StG abzugsfähig. Die berufliche Notwendigkeit auswärtiger Verpfle- gung kann auf verschiedene Ursachen zurückzuführen sein, so auf grosse Entfernung zwischen Wohn- und Arbeitsstätte, schlechte Verkehrsverbin- dungen oder kurze Essenspausen (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., Zürich 2016, Art. 26 N 23; Praxisfest- legung der Beschwerdegegnerin, Berufsauslagen: Verpflegung und Unter- kunft, abrufbar unter: https://www.gr.ch/DE/institutionen/verwal- tung/dfg/stv/dokumentation/praxis/PraxisEinkommenVermgen/031-01-b- 01.pdf). 4.2. Zur Ermittlung des Reineinkommens werden bei der direkten Bundes- steuer von den gesamten steuerbaren Einkünften die Aufwendungen und allgemeinen Abzüge nach den Art. 26-33a DBG abgezogen (Art. 25 DBG). Bei unselbständiger Erwerbstätigkeit können nach Art. 26 Abs. 1 lit. b DBG als Berufskosten die notwendigen Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte und bei Schichtarbeit abgezogen werden. Laut Art. 26 Abs. 2 DBG werden für diese Berufskosten Pauschalansätze festgelegt. Diese sind im Anhang zur Verordnung des EFD über den Abzug der Be- rufskosten unselbständig Erwerbstätiger bei der direkten Bundessteuer (Berufskostenverordnung; SR 642.118.1) geregelt: Für die Mehrkosten der Verpflegung bei auswärtiger Verpflegung bzw. Schicht- oder Nachtar- beit beträgt der Pauschalansatz ab dem Steuerjahr 2016 als voller Abzug pro Hauptmahlzeit bzw. Tag CHF 15.00, im Jahr CHF 3'200.00, und als halber Abzug pro Hauptmahlzeit bzw. Tag CHF 7.50, im Jahr - 5 - CHF 1'600.00. Nur der halbe Abzug ist zulässig, wenn die Verpflegung vom Arbeitgeber anders als in bar verbilligt wird (Abgabe von Gutschei- nen) oder wenn sie in einer Kantine, einem Personalrestaurant oder einer Gaststätte des Arbeitgebers eingenommen werden kann (Art. 6 Abs. 2 Be- rufskostenverordnung). 4.3. Gemäss Art. 31 Abs. 1 lit. b StG können unselbständig Erwerbende als Berufsunkosten die notwendigen Mehrkosten für Verpflegung und Unter- kunft ausserhalb der Wohnstätte sowie bei Schichtarbeit in der Höhe der von der Regierung festzulegenden Pauschalen abgezogen werden. Nach Art. 10a Abs. 1 der Ausführungsbestimmungen zur Steuergesetzgebung (ABzStG; BR 720.015) können für die Mehrkosten der auswärtigen Ver- pflegung folgende Abzüge vorgenommen werden: CHF 15.00 pro Arbeits- tag, bei ständiger auswärtiger Verpflegung CHF 3'200.00 im Jahr (lit. a); CHF 7.50 pro Arbeitstag, bei ständiger auswärtiger Verpflegung CHF 1'600.00 im Jahr, wenn die Verpflegung vom Arbeitgeber verbilligt wird (lit. b). 4.4. Vorliegend ist unbestritten, dass die Arbeitgeberin der Beschwerdeführerin die Benutzung einer Kantine zur Verfügung stellt. Die Beschwerdeführer weisen darauf hin, dass die Kantinenverpflegung nicht so viel billiger sei, dass der reduzierte Abzug gerechtfertigt wäre. Dem kann nicht gefolgt werden. In welchem Ausmass eine Kantine verbilligt ist, ist von den Steu- erbehörden – wie von der Beschwerdegegnerin zu Recht festgehalten – aufgrund der pauschalierten Regelung nicht zu prüfen. Es reicht die Fest- stellung, dass eine (verbilligte) Kantine des Arbeitgebers zur Verfügung steht. Der Einwand der Beschwerdeführer bezüglich der Verpflegungskos- ten ist somit abzuweisen. Die Beschwerdegegnerin hat zu Recht nur den halben Abzug von CHF 1'600.00 gewährt. 5.1. Gemäss Art. 36 Abs. 1 lit. g StG bzw. Art. 33 Abs. 1 lit. h DBG können die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unter-- 6 - haltenen Personen von den steuerbaren Einkünften abgezogen werden, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 % des rei- nen Einkommens im Bemessungsjahr übersteigen. 5.2. Der Begriff der "Krankheitskosten" ist aus steuersystematischen Überle- gungen restriktiv auszulegen, da es um eine Ausnahme vom Grundsatz geht, dass Lebenshaltungskosten nicht vom rohen Einkommen abgesetzt werden dürfen (Art. 34 lit. a DBG). Eine zurückhaltende Anwendung von Art. 33 Abs. 1 lit. h DBG rechtfertigt sich namentlich auch dann, wenn sich die Abgrenzung von Heilbehandlungen und Massnahmen zur Steigerung des allgemeinen Wohlbefindens (ordentliche Lebenshaltungskosten) als schwierig erweist (BGU 2C_103/2009 E.2.1). Abziehbar sind nur Aufwen- dungen zur Erhaltung und Wiederherstellung der körperlichen oder psy- chischen Gesundheit; es muss sich dabei um notwendige Kosten handeln, was voraussetzt, dass die Behandlung wie auch die Medikamente ärztlich verordnet sind (vgl. BGU 2C_1005/2015 E.2.2, 2C_404/2020 E.3.3.2). Nicht abzugsfähig sind namentlich Aufwendungen, die zum Zwecke der Selbsterfahrung, Selbstverwirklichung oder Persönlichkeitsreifung (z.B. Psychoanalysen) oder der Erhaltung oder Steigerung der körperlichen Schönheit und des körperlichen Wohlbefindens (z.B. Schönheits- oder Verjüngungsbehandlungen, Schlankheitskuren oder -operationen, sofern sie nicht ärztlich verordnet sind) getätigt werden (Kreisschreiben der Eid- genössischen Steuerverwaltung [KS-ESTV] Nr. 11 zur Bestimmung der abzugsfähigen Krankheitskosten vom 31. August 2005, Ziff. 3.1; HUNZI- KER/MAYER-KNOBEL, in: Zweifel/Beusch, DBG-Kommentar, 3. Aufl. 2017, Art. 33 N 32a). Das Erfordernis der ärztlichen Verordnung bildet ein taug- liches Abgrenzungskriterium zwischen therapeutischen Heilbehandlungen einerseits und Massnahmen zur Steigerung des allgemeinen Wohlbefin- dens im Rahmen des allgemeinen Lebensunterhaltes andererseits. Die ärztliche Verordnung setzt eine vorgängige konkrete Anordnung einer eid-- 7 - genössisch diplomierten Medizinalperson zur Initiierung einer bestimmten Heilmassnahme voraus (vgl. BGU 2C_103/2009 E.3.1). 5.3. In ihrer Beschwerde führen die Beschwerdeführer aus, dass die Be- schwerdeführerin sich deshalb einer Oberlidstraffung unterzogen habe, weil ihr Sichtfeld eingeschränkt und sie ausserdem mit ihrem Aussehen nicht zufrieden gewesen sei. Das sei so weit gegangen, dass sich die Be- schwerdeführerin kaum in die Öffentlichkeit gewagt habe, weil die Leute ständig gefragt hätten, was mit ihr nicht stimme. Die Operation sei auf je- den Fall ärztlich verordnet gewesen, zumal der Eingriff von einem Arzt (Dr. med. D._____) vorgenommen worden sei. 5.4. Aus dem Operationsvertrag vom 23. März 2021 zwischen der Beschwer- deführerin und der Dr. med. D._____ Plastische Chirurgie, Zürich, betref- fend die Oberlidstraffung zum Preis von CHF 1'900.00 (Bf-act. 3) kann nicht abgeleitet werden, dass der Eingriff medizinisch notwendig war. Auch kann in dieser vertraglichen Abmachung, die Vereinbarungen über Haftungsausschluss, Kostenübernahme und Datenbehandlung, jedoch keine medizinische Erklärung für den Eingriff enthält, keine ärztliche Ver- ordnung im Sinne der aufgezeigten Praxis erblickt werden. Demnach stel- len diese Kosten nicht abzugsfähige Lebenshaltungskosten dar, weshalb die diesbezügliche Rüge der Beschwerdeführer abzuweisen ist. 6. Zusammenfassend ist der angefochtene Einspracheentscheid in Abwei- sung der Beschwerde zu bestätigen. 7. Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Gerichtskosten gestützt auf Art. 73 Abs. 1 VRG zulasten der unterliegenden Beschwerdeführer. Die Staatsgebühr wird im Rahmen von Art. 75 Abs. 2 VRG auf CHF 500.00 festgesetzt. Der Beschwerdegegnerin wird entsprechend dem Grundsatz in Art. 78 Abs. 2 VRG keine Parteientschädigung zugesprochen.- 8 - III. Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend aus - einer Staatsgebühr von CHF 500.00 - und den Kanzleiauslagen von CHF 194.00 zusammen CHF 694.00 gehen unter Solidarhaft zulasten von A._____ und C._____. 3. [Rechtsmittelbelehrung] 4. [Mitteilungen]