VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 22 38 4. Kammer Einzelrichterin Pedretti Aktuar Bühler URTEIL vom 11. April 2023 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache A._____, vertreten durch Rita Guler, Steuern und Beratungen, Beschwerdeführerin gegen Steuerverwaltung des Kantons Graubünden, Beschwerdegegnerin betreffend Kantons- und Gemeindesteuern- 2 - I. Sachverhalt: 1. A._____, geb. B._____, ist Alleineigentümerin eines Zweifamilienhauses am C._____ in D._____. Darin befinden sich sowohl eine 2.5- Zimmerwohnung als auch eine 5.5-Zimmerwohnung sowie eine 3.5- Zimmerwohnung. Die 2.5-Zimmerwohnung hat A._____ an ihren Vater, namentlich E._____, zu einem Mietzins von jährlich brutto CHF 9'000.-- bzw. netto CHF 8'100.-- vermietet. Die 5.5-Zimmerwohnung bewohnte A._____ bis zu ihrem Umzug nach F._____ im Mai 2022 selber. Seither ist diese Wohnung vermietet. Die 3.5-Zimmerwohnung ist ebenfalls für einen Mietzins von jährlich brutto CHF 20'400.-- bzw. netto CHF 18'360.-- vermietet. 2. In der Steuererklärung 2021 deklarierte A._____ einen Nettoertrag der Liegenschaften von insgesamt CHF 28'968.--. Mit Veranlagungsverfügungen vom 6. September 2022 nahm die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden (nachfolgend Steuerverwaltung) für das Jahr 2021 eine Aufrechnung dieses Nettoertrags um CHF 6'000.-- auf CHF 34'968.-- vor. Begründend wurde geltend gemacht, dass es sich bei dem an den Vater eingeräumten Mietzins von jährlich netto CHF 8'100.-- um eine an nahestehende Personen gewährte Vorzugsmiete handle. Entsprechend sei der Eigenmietwert gemäss amtlicher Schätzung von CHF 15'600.-- als Mietzins einzusetzen. 3. Gegen diese Aufrechnung von netto CHF 6'000.-- (= Eigenmietwert [CHF 15'600.--] abzüglich Nettomietzins [CHF 8'100.--] abzüglich 20% Unterhalt [CHF 1'500.--]) erhob A._____ am 2. Oktober 2022 Einsprache mit dem Antrag, dass der Nettoertrag der Liegenschaften gemäss der von ihr in der Steuererklärung 2021 gemachten Deklaration mit CHF 28'968.-- zu veranlagen und auf eine Aufrechnung zu verzichten sei. - 3 - 4. Mit Einspracheentscheid vom 7. Oktober 2022 hat die Steuerverwaltung die Einsprache von A._____ vom 2. Oktober 2022 abgewiesen. Zur Begründung führte sie aus, dass sich die Differenz zwischen dem Eigenmietwert von CHF 15'600.-- und den Mietzinseinnahmen von jährlich netto CHF 8'100.-- auf CHF 7'500.-- bzw. 48.07% belaufe. Damit weiche der an den Vater gewährte Mietzins erheblich vom Marktmietwert ab. Es liege somit eine Vorzugsmiete an eine nahestehende Person vor, welche die in der Veranlagungsverfügung vom 6. September 2022 vorgenommene Aufrechnung rechtfertige. 5. Dagegen erhob A._____ (nachfolgend Beschwerdeführerin) am 2. November 2022 (Poststempel) Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden und beantrage sinngemäss die Aufhebung des Einspracheentscheids vom 7. Oktober 2022 bzw. dass auf die Aufrechnung um brutto CHF 7'000.-- bzw. netto um CHF 6'000.-- (abzüglich 20% Unterhalt) zu verzichten sei. Begründend machte sie im Wesentlichen geltend, dass die Steuerverwaltung im Jahr 2020 keine Aufrechnung vorgenommen habe, obschon der vom Vater damals bezahlte Mietzins mit demjenigen des Jahres 2021 identisch gewesen sei. Ohnehin könne der amtliche geschätzte Marktmietwert für die 2.5- Zimmerwohnung nicht stimmen, zumal die 5.5-Zimmerwohnung ebenfalls zu einem Betrag von CHF 15'600.-- besteuert werde. 6. Mit Vernehmlassung vom 16. November 2022 beantragte die Steuerverwaltung (nachfolgend Beschwerdegegnerin) die kostenfällige Abweisung der Beschwerde. Beim Vater der Beschwerdeführerin handle es sich um eine nahestehende Person. Die Steuerverwaltung könne gemäss Praxis des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden auf die Werte in den amtlichen Schätzungen abstellen. Daraus ergebe sich für die 2.5-Zimmerwohnung einen Eigenmietwert von CHF 15'600.--. Damit weiche der vereinbarte Mietzins erheblich vom Marktmietwert ab, weshalb eine Aufrechnung auf CHF 15'600.-- zu erfolgen habe. Daran ändere auch - 4 - die Tatsache nichts, dass in der Steuerveranlagung 2020 auf eine solche Aufrechnung verzichtet worden sei. Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften sowie im angefochtenen Entscheid, wird soweit erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen. II. Das Gericht zieht in Erwägung: 1.1. Die vorliegende Beschwerde richtet sich gegen den Einspracheentscheid der Beschwerdegegnerin vom 7. Oktober 2022 betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2021. Ein solcher Entscheid kann mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden weitergezogen werden (vgl. Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14] i.V.m. Art. 139 Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden [StG; BR 720.000] und Art. 29 Abs. 2 des Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchensteuern [GKStG; BR 720.200]). Die sachliche Zuständigkeit des angerufenen Gerichts ergibt sich aus Art. 49 Abs. 1 lit. b des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; BR 370.100), wonach das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden Beschwerden gegen Entscheide von Dienststellen der kantonalen Verwaltung und von unselbständigen Anstalten des kantonalen Rechts beurteilt, soweit das kantonale Recht den direkten Weiterzug vorsieht, was vorliegend − wie gesehen (vgl. Art. 139 Abs. 1 StG) − der Fall ist. Demzufolge fällt die Beurteilung der vorliegenden Streitsache in die Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden. Die Beschwerdeführerin ist als formelle und materielle Adressatin des angefochtenen Einspracheentscheids berührt und weist ein schutzwürdiges Interesse an - 5 - dessen Aufhebung oder Änderung auf (vgl. Art. 50 VRG). Auf die zudem frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten. 1.2. Nach Art. 43 Abs. 3 lit. a VRG entscheidet das Verwaltungsgericht in einzelrichterlicher Kompetenz, wenn der Streitwert CHF 5'000.-- nicht überschreitet und keine Fünferbesetzung vorgeschrieben ist. Da der Streitwert unbestrittenermassen unter CHF 5'000.-- liegt (vgl. Vernehmlassung der Beschwerdegegnerin vom 16. November 2022 S. 3) und die Streitsache nicht in Fünferbesetzung entschieden werden muss (vgl. Art. 43 Abs. 2 VRG), ist die Zuständigkeit der Einzelrichterin gegeben. 2. In materieller Hinsicht ist zwischen den Parteien streitig, ob der tatsächliche Mietertrag von jährlich netto CHF 8'100.-- oder der amtliche geschätzte Marktmietwert bzw. Eigenmietwert der 2.5-Zimmerwohnung von CHF 15'600.-- zu besteuern ist. 3.1. Nach Art. 22 Abs. 1 StG sind Erträge aus unbeweglichem Vermögen steuerbar, insbesondere Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung (lit. a) und der Mietwert von Gebäuden oder Gebäudeteilen, die sich der Steuerpflichtige kraft Eigentums oder eines Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung hält (lit. b). Massgebend für die Bemessung des anzurechnenden Eigenmietwerts ist dabei grundsätzlich der objektive Marktwert der Liegenschaftsnutzung, d.h. der Mietzins, den der Steuerpflichtige bei der Vermietung von einem Dritten erhalten könnte (Art. 22 Abs. 2 StG). Der Mietwert gemäss Art. 22 Abs. 1 lit. b StG ist auch dann steuerbar, wenn das Grundstück zu einem erheblich vom Marktmietwert abweichenden Mietzins an eine nahestehende Person vermietet oder verpachtet wird (Art. 22 Abs. 5 StG). Der Gesetzgeber wollte damit einer allfälligen Steuerumgehung entgegentreten, die ohne eine solche Bestimmung vielfach schwer nachzuweisen ist. Um zu verhindern, dass vertragliche Konstruktionen zu einer Verkürzung des Steuersubstrats - 6 - führen, wurde Art. 22 Abs. 5 StG geschaffen. Von einer erheblichen Abweichung wird bei einer Differenz von 20 % oder mehr gesprochen (vgl. Urteile des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden [VGU] A 16 37 vom 3. März 2017 E.4b, A 08 30 vom 10. Oktober 2008 E.4b; Praxisfestlegung der Beschwerdegegnerin, Vorzugsmiete an nahestehende Person, Kantonssteuern, 1. Januar 2009, S. 1; Grossratsprotokoll vom März 1999, Nr. 4, 98/99, S. 537). 3.2. Die Besteuerung des Eigenmietwerts basiert im Kanton Graubünden auf den amtlichen Schätzungen. Die amtliche Schätzung stellt ein taugliches Instrument dar, um die Unterpreislichkeit eines Mietverhältnisses zu überprüfen, beruht doch der amtlich geschätzte Eigenmietwert in der Regel auf der Vergleichsmethode. Mit den amtlichen Schätzungen wird aufgrund von Vergleichsobjekten in der engeren Umgebung der Eigenmietwert ermittelt, der bei einer Drittvermietung erzielt werden könnte (vgl. VGU A 21 25 vom 27. Juli 2021 E.4.2, A 16 37 vom 3. März 2017 E.4c, A 08 30 vom 10. Oktober 2008 E.4c). Dabei werden allfällige Mietzinsspannbreiten wie auch saisonale Schwankungen bereits mitberücksichtigt. Die Werte der rechtskräftigen amtlichen Schätzungen sind gemäss konstanter Praxis des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden grundsätzlich für die Steuerbehörden verbindlich (vgl. VGU A 21 25 vom 27. Juli 2021 E.4.2 mit zahlreichen Hinweisen). 4.1. Die Beschwerdeführerin vermietet die hier streitgegenständliche 2.5- Zimmerwohnung zu einem Mietzins von jährlich brutto CHF 9'000.-- bzw. netto CHF 8'100.-- an ihren Vater. Damit kann unbestrittenermassen davon ausgegangen werden, dass der Mieter der Beschwerdeführerin im Sinne von Art. 22 Abs. 5 StG nahesteht. 4.2. Mit der amtlichen Schätzung vom 14. Januar 2013 (Bewertungsdatum vom 10. Januar 2013), welche von der Beschwerdeführerin unstreitig nicht angefochten wurde – mithin in Rechtskraft erwachsen ist – und somit - 7 - gestützt auf den Grundsatz von Treu und Glauben später in einem anderen Verfahren nicht mehr in Frage gestellt werden kann (vgl. VGU A 20 28 vom 25. Januar 2022 E.5.3, A 21 25 vom 27. Juli 2021 E.4.2, A 17 59 vom 31. August 2018 E.4.2, A 15 21 vom 22. März 2017 E.4a), wurde der Marktmietwert für die besagte 2.5-Zimmerwohnung auf CHF 15'600.-- festgesetzt. Dies ergibt sich klar aus den Detailangaben zur Mietberechnung gemäss amtlicher Schätzung vom 14. Januar 2013 (vgl. beschwerdegegnerische Beilage [Bg-act.] 6). Dort wird nämlich für die 2.5- Zimmerwohnung sowie die 3.5-Zimmerwohnung unter der Bezeichnung "Vermietung" ein Mietwert von insgesamt CHF 33'600.-- aufgeführt. Hiervon entfällt aktenkundig ein Betrag von CHF 15'600.-- auf die 2.5- Zimmerwohung und ein solcher von CHF 18'000.-- auf die 3.5- Zimmerwohnung. Vor diesem Hintergrund geht der von der Beschwerdeführerin erhobene Einwand, wonach der Wert für die 2.5- Zimmerwohnung von CHF 15'600.-- nicht geschätzt bzw. nicht stimmen könne, ins Leere. Daran ändert auch die Tatsache nichts, dass die 5.5- Zimmerwohnung – gleich wie die 2.5-Zimmerwohnung – gemäss (rechtskräftiger) amtlicher Schätzung vom 14. Januar 2013 mit CHF 15'600.-- bewertet wurde; schliesslich kann eine rechtskräftige amtliche Schätzung in einem anderen Verfahren nicht in Frage gestellt werden. Gemäss der Deklaration der Beschwerdeführerin belief sich der Ertrag aus der Vermietung der 2.5-Zimmerwohnung auf netto CHF 8'100.-- (vgl. Bg- act. 3). Der Mietertrag liegt dementsprechend 48.07 % unter dem massgeblichen Marktmietwert bzw. Eigenmietwert der Liegenschaft von CHF 15'600.--. Somit ist auch die Voraussetzung einer erheblichen Abweichung im Sinne von Art. 22 Abs. 5 StG zu bejahen. 4.3. Gegen die von der Beschwerdegegnerin vorgenommene Aufrechnung von CHF 6'000.-- auf CHF 34'968.-- wendet die Beschwerdeführerin überdies ein, dass in der Steuerperiode 2020 darauf verzichtet worden sei und dies obschon der damalige Mietzins mit demjenigen des Jahres 2021 identisch - 8 - gewesen sei. Damit macht sie sinngemäss geltend, dass die Veranlagungsverfügung 2020 in Bezug auf die Nettoerträge der Liegenschaften als Zusicherung für künftige Veranlagungen und damit auch für diejenige des Jahres 2021 zu verstehen sei. Mit dieser Rüge dringt die Beschwerdeführerin nicht durch. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung verbietet der Grundsatz von Treu und Glauben den Steuerbehörden nicht, eine umstrittene Rechtsfrage, die früher zu Gunsten der steuerpflichtigen Person entschieden wurde, in einer späteren Veranlagungsperiode anders zu beurteilen. Veranlagungsverfügungen können grundsätzlich keine Zusicherung für künftige Veranlagungen sein, weil sie sich ausschliesslich auf die betreffende Veranlagungsperiode beziehen (Urteil des Bundesgerichts 2P.284/2004 vom 6. April 2005 E. 4.4; 2A.68/2001 vom 11. Juli 2001, E. 5b, publiziert in: NStP 55/2001, S. 83). 4.4. Es ist somit nicht zu beanstanden, dass die Beschwerdegegnerin der Beschwerdeführerin die Differenz zwischen dem tatsächlich erzielten Mietertrag und dem höheren Marktmietwert der hier gegenständlichen 2.5- Zimmerwohnung (abzüglich 20% Unterhalt), also den Betrag von CHF 6'000.--, aufgerechnet hat. Die diesbezüglichen Einwände der Beschwerdeführerin erweisen sich mit Blick auf das Dargelegte als unbegründet. 5. Zusammenfassend erweist sich der angefochtene Einspracheentscheid vom 7. Oktober 2022 als rechtens, weshalb die dagegen erhobene Beschwerde vom 2. November 2022 (Poststempel) abzuweisen ist. 6. Im Rechtsmittelverfahren hat in der Regel die unterliegende Partei die Kosten zu tragen (Art. 73 Abs. 1 VRG). Die Verfahrenskosten bestehen aus der Staatsgebühr, den Gebühren für die Ausfertigungen und Mitteilungen des Entscheids sowie den Barauslagen (Art. 75 Abs. 1 VRG). Die Staatgebühr beträgt höchstens CHF 20'000.--; sie richtet sich nach - 9 - dem Umfang und der Schwierigkeit der Sache sowie nach dem Interesse und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Kostenpflichtigen (Art. 75 Abs. 2 VRG). Vorliegend erscheint eine Staatsgebühr von CHF 500.-- angemessen. Sie ist zusammen mit den Kanzleiauslagen der unterliegenden Beschwerdeführerin aufzuerlegen. Bund, Kanton und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen (Art. 78 Abs. 2 VRG). Davon abzuweichen besteht vorliegend kein Anlass, weshalb der Beschwerdegegnerin keine Parteientschädigung zusteht. III. Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend aus - einer Staatsgebühr von CHF 500.-- - und den Kanzleiauslagen von CHF 212.-- zusammen CHF 712.-- gehen zulasten von A._____. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. [Rechtsmittelbelehrung] 5. [Mitteilung]