<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD HTML 4.01//EN"> <html> <head> <title>AGVE 2007 64 S.253</title> <meta charset="utf-8"/><meta content="text/html; charset=utf-8" http-equiv="CONTENT-TYPE"/> <meta content="Weblaw - www.weblaw.ch" name="Publisher"/> </head> <body> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">253</span></div> <div class="page" id="S1"> <div role="main"><br/> [...]<br/> <br/> <span class="ft2"><b>64</b></span> <span class="ft2"><b>Liquidationsgewinn; Kapitalgewinn bei alters- oder gesundheitsbedingter</b></span><br/> <span class="ft2"><b>Geschäftsaufgabe (§ 45 Abs. 1 lit. f StG).</b></span><br/> <span class="ft3">-</span> <span class="ft2"><b>Die Unterzeichnung eines Revers setzt die Geschäftsaufgabe voraus.</b></span><br/> <span class="ft2"><b>Sind die Voraussetzungen für eine altersbedingte Geschäftsaufgabe</b></span><br/> <span class="ft2"><b>bei Unterzeichnung des Revers erfüllt, ist der Kapitalgewinn im Zeit-</b></span><br/> <span class="ft2"><b>punkt der Veräusserung von Grundstücken des Geschäftsvermögens</b></span><br/> <span class="ft2"><b>mit einer gesonderten Jahressteuer gemäss § 45 Abs. 1 lit. f StG zu</b></span><br/> <span class="ft2"><b>erfassen.</b></span><br/> <br/> <span class="ft5">24. Mai 2007 in Sachen Erben des A.A. und der H.A., 3-RV.2006.6</span><br/> <br/> <span class="ft6"><i>Sachverhalt</i></span><br/> <br/> <span class="ft1">Mit Revers vom 8. November 1994 erklärten A. und H.A., dass</span><br/> <span class="ft1">sie den Betrieb auf den 31. Dezember 1990 aufgegeben bzw. ver-</span><br/> <span class="ft1">mietet haben. Gemäss Revers wurde die Qualifikation der Liegen-</span><br/> <span class="ft1">schaft GB X., Parz. 340, als Geschäftsvermögen beibehalten und ein</span><br/> <span class="ft1">Besteuerungsaufschub beansprucht.</span><br/> <span class="ft1">Mit Kaufvertrag vom 5. Mai 2004 verkaufte A.A. seinem Sohn</span><br/> <span class="ft1">die Liegenschaft GB X., Parz. 340, für CHF 600'000.00.</span><br/> <br/> <span class="ft6"><i>Aus den Erwägungen</i></span><br/> <br/> <span class="ft1">3.</span><br/> <span class="ft1">3.1. Auch seitens der Rekurrenten ist die Steuerbarkeit und die</span><br/> <span class="ft1">Berechnung des steuerbaren Liquidationsgewinnes unbestritten. Hin-</span><br/> <span class="ft1">gegen wird die Besteuerung mit einer separaten Jahressteuer gemäss</span><br/> <span class="ft1">§ 45 Abs. 1 lit. f StG verlangt.</span><br/> <span class="ft1">3.2. Die Vorinstanz hat den ermittelten Liquidationsgewinn zu-</span><br/> <span class="ft1">sammen mit dem übrigen Einkommen besteuert. Zur Begründung</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Steuerrekursgericht</span> <span class="page_no">254</span></div> <div class="page" id="S2"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">wurde ausgeführt, dass die alters- oder gesundheitsbedingte Be-</span><br/> <span class="ft1">triebsaufgabe gemäss dem aktenkundigen Revers per 1. Januar 1991</span><br/> <span class="ft1">erfolgt sei. Der zu besteuernde Gewinn sei nicht anlässlich der Be-</span><br/> <span class="ft1">triebsaufgabe sondern mit dem Verkauf der Liegenschaft an den</span><br/> <span class="ft1">Sohn realisiert worden. Da zwischen Betriebsaufgabe und Realisa-</span><br/> <span class="ft1">tion 13 Jahre liegen, könne § 45 Abs. 1 lit. f StG nicht angewandt</span><br/> <span class="ft1">werden. Der Gesetzgeber habe nicht für sämtliche Gewinne die Be-</span><br/> <span class="ft1">steuerung zum Vorsorgetarif vorgesehen. Kapitalgewinne, die vor</span><br/> <span class="ft1">oder nach der Betriebsaufgabe erzielt werden, seien ,,normal" zu be-</span><br/> <span class="ft1">steuern. Die vorgenommene Veranlagung entspreche der Praxis des</span><br/> <span class="ft1">KStA (Merkblatt Kapitalgewinne vom 30. November 2000; Steuer-</span><br/> <span class="ft1">tagung 2002 ,,Ausgewählte Bereiche natürliche Personen"). Wenn</span><br/> <span class="ft1">die im Rekurs vertretene Auffassung zutreffen würde, ergäben sich</span><br/> <span class="ft1">im Rahmen der Besteuerung nach § 45 Abs. 1 lit. f StG im Gesetz</span><br/> <span class="ft1">nicht verankerte, wesentlich weitergehende BVG-Lösungen für</span><br/> <span class="ft1">Selbständigerwerbende.</span><br/> <span class="ft1">3.3. Die Rekurrenten lassen dagegen vorbringen, dass sich A.</span><br/> <span class="ft1">und H.A. mit der Unterzeichnung des Revers eine Rückkehr zur Nut-</span><br/> <span class="ft1">zung der Geschäftsliegenschaft auf eigene Rechnung vorbehalten</span><br/> <span class="ft1">hätten. Im Gesetzgebungsverfahren sei darauf hingewiesen worden,</span><br/> <span class="ft1">dass die Erfassung von Liquidationsgewinnen aus dem Verkauf von</span><br/> <span class="ft1">Geschäftsliegenschaften ohne jeglichen Besitzesdauerabzug zu mas-</span><br/> <span class="ft1">siven Erhöhungen der steuerlichen Lasten führe. Da Liegenschaften</span><br/> <span class="ft1">von Selbständigerwerbenden oft als ihre einzige Vorsorge zu be-</span><br/> <span class="ft1">trachten seien, sei § 45 Abs. 1 lit. f StG eingeführt worden. Der Gros-</span><br/> <span class="ft1">se Rat habe die über die wiedereingebrachten Abschreibungen</span><br/> <span class="ft1">hinausgehenden Grundstückgewinne bei Gewerbebetrieben einem</span><br/> <span class="ft1">Sondertarif unterstellt. Als alters- und gesundheitsbedingte Veräusse-</span><br/> <span class="ft1">rung von Grundstücken des Geschäftsvermögens gelte auch die Ver-</span><br/> <span class="ft1">äusserung bei bestehendem (altrechtlichem) Revers. Nicht der Zeit-</span><br/> <span class="ft1">punkt der Aufgabe des Unternehmens sondern die Besteuerung reali-</span><br/> <span class="ft1">sierter Reserven habe im Gesetzgebungsverfahren im Vordergrund</span><br/> <span class="ft1">gestanden. Die Bezeichnung ,,Aufgabe eines Unternehmens" sei zu-</span><br/> <span class="ft1">dem nicht präzise formuliert und schliesse bei Revers die steuerlich</span><br/> <span class="ft1">privilegierte Gewinnrealisation nach der durch Revers aufgeschobe-</span><br/> <span class="ft1">nen Betriebsaufgabe nicht aus.</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">255</span></div> <div class="page" id="S3"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">A. und H.A. hätten 2003 beschlossen, die Geschäftsliegenschaft</span><br/> <span class="ft1">anfangs 2004 an den Sohn zu verkaufen, da sich bei H.A. ernsthafte</span><br/> <span class="ft1">gesundheitliche Störungen abgezeichnet hätten und deshalb zu ver-</span><br/> <span class="ft1">muten gewesen sei, dass in diesem Zusammenhang erhebliche</span><br/> <span class="ft1">(Pflege-)Kosten anfallen werden. Die Veräusserung sei somit alters-</span><br/> <span class="ft1">und gesundheitsbedingt gewesen und § 45 Abs. 1 lit. f StG anwend-</span><br/> <span class="ft1">bar.</span><br/> <span class="ft1">4.</span><br/> <span class="ft1">4.1. Nach § 23 Abs. 1 StG setzt die Erstellung eines Revers</span><br/> <span class="ft1">voraus, dass der Betrieb vom Betriebsinhaber nicht mehr weiterge-</span><br/> <span class="ft1">führt wird. Der Revers hat ausdrücklich schriftlich anschliessend an</span><br/> <span class="ft1">die Geschäftsaufgabe zu erfolgen (Kommentar zum Aargauer Steu-</span><br/> <span class="ft1">ergesetz, a.a.O., § 23 StG N 4). In dieser Hinsicht ist § 21 Abs. 1</span><br/> <span class="ft1">aStG identisch formuliert (VGE vom 20. November 2006 in Sachen</span><br/> <span class="ft1">H. + D.S.; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 1. Auflage,</span><br/> <span class="ft1">Muri-Bern 1991, § 21 aStG N 2). Das Steuerrekursgericht hat dazu</span><br/> <span class="ft1">ausgeführt (RGE vom 19. Mai 2005 in Sachen M.G.):</span><br/> <span class="ft8">,,§ 21 Abs. 1 aStG geht davon aus, dass ein Betrieb nicht weitergeführt</span><br/> <span class="ft8">wird, aber unverändert im Eigentum des Geschäftsinhabers verbleibt. Der</span><br/> <span class="ft8">Sinn dieser Bestimmung liegt darin, eine Liquidationsgewinnsteuer zu ver-</span><br/> <span class="ft8">meiden, wenn längerfristig eine Übergabe des Betriebes in der Familie vor-</span><br/> <span class="ft8">gesehen ist. Unter diesen Voraussetzungen stehen dem Eigentümer die steu-</span><br/> <span class="ft8">erlichen Privilegien im Sinne von § 21 Abs. 1 lit. a (Ertragswertbesteue-</span><br/> <span class="ft8">rung) und lit. b aStG (Steueraufschub) zu. Werden die zum Unternehmen</span><br/> <span class="ft8">gehörenden Vermögenswerte gesamthaft veräussert oder ins Privatvermö-</span><br/> <span class="ft8">gen überführt, endet der Steueraufschub. Dies gilt aber auch dann, wenn</span><br/> <span class="ft8">wesentliche Teile des Betriebes veräussert werden. Dann fallen die Gründe</span><br/> <span class="ft8">für die Anwendung von § 21 aStG weg. Es geht nicht mehr darum, den Be-</span><br/> <span class="ft8">trieb für einen familieninternen Nachfolger zusammenzuhalten. Eine Liqui-</span><br/> <span class="ft8">dationsgewinnsteuer ist dann auch gegen den Willen des Steuerpflichtigen</span><br/> <span class="ft8">zu veranlagen, wenn er sein Unternehmen zum grössten Teil veräussert hat</span><br/> <span class="ft8">und die verbleibenden Vermögenswerte keine eigenständige Bewirtschaf-</span><br/> <span class="ft8">tung mehr erlauben (vgl. RGE vom 2. Juli 1998 in Sachen U.M.)."</span><br/> <span class="ft1">Ebenso unbestritten ist, dass der mit einem altrechtlichen Re-</span><br/> <span class="ft1">vers vereinbarte Steueraufschub auch unter dem neuen Steuergesetz</span><br/> <span class="ft1">weiter gilt und das im Revers genannte Geschäftsvermögen diese</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Steuerrekursgericht</span> <span class="page_no">256</span></div> <div class="page" id="S4"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">Qualifikation beibehält (Ausnahmen im Zusammenhang mit dem</span><br/> <span class="ft1">Übergang von der Wertzerlegungs- zur Präponderanzmethode in</span><br/> <span class="ft1">§ 266 StG). Mit der Veräusserung von Geschäftsvermögen bei beste-</span><br/> <span class="ft1">hendem Revers findet keine nochmalige Geschäftsaufgabe statt. Al-</span><br/> <span class="ft1">lein die steuerliche Abrechnung erfolgt wegen der steueraufschie-</span><br/> <span class="ft1">benden Wirkung des Revers grundsätzlich erst im Zeitpunkt der</span><br/> <span class="ft1">Willenserklärung auf Überführung oder der Veräusserung und nicht</span><br/> <span class="ft1">auf den Zeitpunkt der tatsächlichen Geschäftsaufgabe (Kommentar</span><br/> <span class="ft1">zum Aargauer Steuergesetz, 2. Auflage, a.a.O., § 23 StG N 8).</span><br/> <span class="ft1">Der unterzeichnete Revers basiert auf der Geschäftsaufgabe per</span><br/> <span class="ft1">31. Dezember 1990. Die Veräusserung der Liegenschaft im Jahr</span><br/> <span class="ft1">2004 führt nicht zu einer erneuten (zweiten) Geschäftsaufgabe. Das</span><br/> <span class="ft1">gilt umso mehr, als A. und H.A. bis zur Veräusserung der Geschäfts-</span><br/> <span class="ft1">liegenschaft an ihren Sohn das Geschäft nicht mehr weitergeführt</span><br/> <span class="ft1">haben.</span><br/> <span class="ft1">4.2. Der getrennt vom übrigen Einkommen berechneten Jah-</span><br/> <span class="ft1">ressteuer zu 40 % des Tarifes unterliegen Kapitalgewinne, die an-</span><br/> <span class="ft1">lässlich der alters- oder gesundheitsbedingten Aufgabe eines Unter-</span><br/> <span class="ft1">nehmens oder Geschäftsbetriebes bei der Veräusserung oder Über-</span><br/> <span class="ft1">führung ins Privatvermögen von Grundstücken des Geschäftsvermö-</span><br/> <span class="ft1">gens erzielt werden, soweit der Erlös die Anlagekosten übersteigt</span><br/> <span class="ft1">und soweit er nicht der Grundstückgewinnsteuer unterliegt (§ 45</span><br/> <span class="ft1">Abs. 1 lit. f StG). Nach § 30 Abs. 1 StGV setzt die Besteuerung eines</span><br/> <span class="ft1">Kapitalgewinnes nach § 45 Abs. 1 lit. f StG den lückenlosen Nach-</span><br/> <span class="ft1">weis der Gestehungskosten voraus. Altersbedingt ist die Geschäfts-</span><br/> <span class="ft1">aufgabe dann, wenn der Betriebsinhaber oder die Betriebsinhaberin</span><br/> <span class="ft1">im Zeitpunkt der Geschäftsaufgabe das 60. Altersjahr vollendet hat</span><br/> <span class="ft1">(§ 30 Abs. 2 StGV). Als gesundheitsbedingt gilt die Aufgabe eines</span><br/> <span class="ft1">Unternehmens oder Geschäftsbetriebes, wenn die Betriebsinhaberin</span><br/> <span class="ft1">oder der Betriebsinhaber wegen erheblicher und dauernder Beein-</span><br/> <span class="ft1">trächtigung der Gesundheit nicht mehr in der Lage ist, die bisherige</span><br/> <span class="ft1">selbständige Erwerbstätigkeit fortzuführen. Dies ist insbesondere</span><br/> <span class="ft1">dann der Fall, wenn mindestens eine halbe IV-Rente ausgerichtet</span><br/> <span class="ft1">wird (§ 30 Abs. 3 StGV).</span><br/> <span class="ft1">Ein Fall der Grundstückgewinnsteuer (insbesondere kein An-</span><br/> <span class="ft1">wendungsfall von § 27 Abs. 4 StG; keine Veräusserung von land-</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">257</span></div> <div class="page" id="S5"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">wirtschaftlichen Grundstücken) liegt nicht vor. Der Kapitalgewinn</span><br/> <span class="ft1">aus dem Verkauf der Geschäftsliegenschaft unterliegt damit der Ein-</span><br/> <span class="ft1">kommenssteuer, ebenso die wiedereingebrachten Abschreibungen,</span><br/> <span class="ft1">welche so oder anders zusammen mit dem übrigen Einkommen zu</span><br/> <span class="ft1">besteuern sind.</span><br/> <span class="ft1">4.3. (Zitate aus den Gesetzesmaterialien)</span><br/> <span class="ft1">4.4. Den Materialien lässt sich entnehmen, dass sich § 45 Abs. 1</span><br/> <span class="ft1">lit. f StG auf einen Vorschlag der Vertreter der Verwaltung aus Anlass</span><br/> <span class="ft1">der Diskussion in der Kommission über den Wegfall des Besit-</span><br/> <span class="ft1">zesdauerabzuges abstützt. In der grossrätlichen Kommission stand</span><br/> <span class="ft1">immer die Milderung der Besteuerung von Kapitalgewinnen im Vor-</span><br/> <span class="ft1">dergrund, bei denen die Geschäftsliegenschaft als Teil der Altersvor-</span><br/> <span class="ft1">sorge einer selbständigerwerbenden Person eingestuft werden</span><br/> <span class="ft1">konnte. Der offenbar in der 1. Lesung noch nicht völlig durchdachte</span><br/> <span class="ft1">(vgl. die dargelegte Entstehungsgeschichte in der 1. Lesung) Geset-</span><br/> <span class="ft1">zestext wurde auf Vorschlag des Regierungsrates in der 2. Lesung</span><br/> <span class="ft1">des Steuergesetzes angepasst. Unverändert ist die Passage geblieben,</span><br/> <span class="ft1">dass eine gesundheits- oder altersbedingte Geschäftsaufgabe zu einer</span><br/> <span class="ft1">privilegierten Besteuerung führen soll. Auch bei der Definition dieser</span><br/> <span class="ft1">Elemente stand offensichtlich in der grossrätlichen Kommission</span><br/> <span class="ft1">ausdrücklich der Gedanke Pate, dass der Liegenschaftswert einen</span><br/> <span class="ft1">Bestandteil der Altersvorsorge Selbständigerwerbender bilde.</span><br/> <span class="ft1">Für das Kriterium ,,anlässlich der Betriebsaufgabe" wurde we-</span><br/> <span class="ft1">der in den Beratungen der Kommission noch im Plenum des Grossen</span><br/> <span class="ft1">Rates eine nähere Definition angegeben. Eine solche lässt sich aus</span><br/> <span class="ft1">dem Wortlaut selbst nicht mit Sicherheit ableiten, zumal das Wort</span><br/> <span class="ft1">,,anlässlich" sich sowohl in Bezug auf einen bestimmten Zeitpunkt</span><br/> <span class="ft1">(,,Betriebsaufgabe"), als auch im Sinne von ,,mit der Betriebsaufgabe</span><br/> <span class="ft1">sachlich zusammenhängend" interpretieren lässt. Entgegen den Aus-</span><br/> <span class="ft1">führungen im angefochtenen Einspracheentscheid ist der Wortlaut</span><br/> <span class="ft1">nicht klar. Den Voten in der Kommission und im Grossen Rat fol-</span><br/> <span class="ft1">gend ist jedoch von einer ,,kleinlichen" Auslegung abzusehen.</span><br/> <span class="ft1">Vor diesem Hintergrund muss auf den Sinn von § 45 Abs. 1 lit. f</span><br/> <span class="ft1">StG abgestellt werden, wonach der weggefallene Besitzesdauerabzug</span><br/> <span class="ft1">durch eine milde Besteuerung, vergleichbar derjenigen bei Vorsor-</span><br/> <span class="ft1">geleistungen, kompensiert (tarifliche Anpassung) werden soll. Eine</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Steuerrekursgericht</span> <span class="page_no">258</span></div> <div class="page" id="S6"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">Einschränkung in zeitlicher Hinsicht ist damit nicht ausgedrückt</span><br/> <span class="ft1">worden. Dafür spricht auch, dass in § 30 StGV lediglich die Kriterien</span><br/> <span class="ft1">altersbedingt (Abs. 2) und gesundheitsbedingt (Abs. 3) definiert</span><br/> <span class="ft1">worden sind.</span><br/> <span class="ft1">Mangels zeitlicher Einschränkung ist die Besteuerung - wie im</span><br/> <span class="ft1">vorliegenden Sachverhalt - auch dann noch gemäss § 45 Abs. 1 lit. f</span><br/> <span class="ft1">StG möglich (entgegen der im Referat anlässlich der Steuertagung</span><br/> <span class="ft1">2002 zum Thema ,,Ausgewählte Bereiche natürliche Personen",</span><br/> <span class="ft1">Ziff. 2.5.4, vertretenen Auffassung und entgegen den Ausführungen</span><br/> <span class="ft1">im Merkblatt ,,Kapitalgewinne"), wenn das Kriterium altersbedingt</span><br/> <span class="ft1">oder gesundheitsbedingt im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe erfüllt</span><br/> <span class="ft1">war, vorerst jedoch ein Revers abgegeben wurde, womit die Besteue-</span><br/> <span class="ft1">rung der alters- oder gesundheitsbedingten Betriebsaufgabe noch</span><br/> <span class="ft1">aufgeschoben wurde. Sowohl A.A., geb. 1921, als auch H.A., geb.</span><br/> <span class="ft1">1924, waren im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe per 31. Dezember</span><br/> <span class="ft1">1990 über sechzig Jahre alt. Die Voraussetzung ,,altersbedingte Be-</span><br/> <span class="ft1">triebsaufgabe" ist somit als erfüllt zu betrachten und gibt Anspruch</span><br/> <span class="ft1">auf eine gesonderte Besteuerung des Wertzuwachsgewinnes gemäss</span><br/> <span class="ft1">§ 45 Abs. 1 lit. f StG.</span><br/> <br/></div> </div> </body> </html>