Abteilung I A-6191/2008 {T 0/2} U r t e i l v o m 1 0 . J u n i 2 0 1 0 Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richter Daniel de Vries Reilingh, Richterin Salome Zimmermann, Gerichtsschreiber Urban Broger. A._______ AG in Liquidation, X._______, beide vertreten durch Y._______, Beschwerdeführende, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, 3003 Bern, Vorinstanz. Verrechnungssteuer; Mantelhandel. B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l Besetzung Parteien GegenstandA-6191/2008 Sachverhalt: A. Die A._______ AG wurde am 2. Sep tember 1987 gegründet. Am 21. Juni 1995 erhöhte sie ihr Aktienkapital von Fr. 50'000.-- auf Fr. 100'000.--. Es ist eingeteilt in 100 Namen aktien zu Fr. 1'000.-- und hälftig liberiert. Mit Statutendatum vom 30. Januar 2003 verlegte die A._______ AG den Sitz nach S._______. Sie wurde am 12. Januar 2007 mangels Verwaltung und Domizil von Amtes wegen als aufgelöst erklärt. B. Gemäss indossiertem Aktienzertifikat war bis am 5. Juli 2002 X._______ Alleinaktionär der A._______ AG. Auf ihn folgte Y._______ (5. Juli bis 5. August 2002), danach Z._______. Gemäss Eintrag im Han delsregister amtete X._______ bis am 4. No vem ber 2002 als Ver- waltungsrat mit Einzelunterschrift. Auf ihn folgte B._______, der auf En de des Jahres 2005 aus dem Verwaltungsrat ausschied. C. Am 5. Mai 2006 reichte B._______ der Eidgenössischen Steuerverwal- tung (ESTV) zwei Formulare 112 («Verrechnungssteuer auf geldwer- ten Leistungen») ein und deklarierte Folgendes: Transaktion 1: Verkauf durch X._______, steuerbare Leistung Fr. 156'000.--, Fälligkeitsdatum 5. August 2002, und Transaktion 2: Verkauf durch Y._______, steuerba- re Leistung Fr. 67'000.--, Fälligkeitsdatum 5. Sep tember 2002. B._______ stellte in beiden Fällen ein Gesuch um Meldung statt Steu- erentrichtung und liess Kopien der Formu lare X._______ und Y._______ zur Kenntnis zukommen. D. Mit Schreiben vom 1. Juni 2006 bestritt Y._______ gegenüber der ESTV in seinem und im Namen von X._______, geldwerte Leistungen in angegebener Höhe bezogen zu haben. Die ESTV antwortete mit Schreiben vom 30. Juni 2006 und erklärte, die beiden im Juli und Au- gust 2002 abgewickelten Aktienverkäufe stellten je einen Mantelhandel dar, denn die A._______ AG habe sich in der fraglichen Zeit in liquider Form befunden. Schliesslich bezahlte X._______ die Verrechnungs- steuerschuld aus der ersten Transaktion. Seite 2A-6191/2008 E. Nach weiteren Korrespondenzen verfügte die ESTV mit Entscheid vom 28. Sep tember 2007 sinngemäss, die A._______ AG in Liquidation schulde aus der zweiten Transaktion Fr. 40'950.-- Verrechnungssteu- ern sowie Zins zu 5% ab 5. Sep tember 2002. X._______ als Liquidator hafte hierfür solidarisch aufgrund Art. 15 des Bundesgesetzes vom 13. Ok tober 1965 über die Verrechnungssteuer (VStG, SR 642.21). Den Liquidationsüberschuss errechnete die ESTV aus dem Verkaufs- erlös (Fr. 167'000.--), von welchem sie das einbezahlte Aktienkapital (Fr. 50'000.--) abzog. Dies ergab Fr. 117'000.-- (x 35% = Fr. 40'950.--). Auf Einsprache hin reduzierte die ESTV die Verrechnungssteuerforde- rung auf Fr. 37'946.65. Bei einem Mantelhandel, so die Begründung im Einspracheentscheid vom 29. August 2008, werde der Liquidationser- lös praxisgemäss aus dem Reinvermö gen der Gesellschaft und nicht aus dem Verkaufspreis errechnet, sofern – wie hier – der Verkaufspreis höher ausfalle als das Reinvermögen. Dies ergab Folgendes: Einbezahltes Aktienkapital 50'000.00 Gesetzliche Reserven (per 31. Dezember 2001) 26'000.00 Gewinn Vorjahr (per 31. Dezember 2001) 78'615.40 Gewinn 2001 2'358.50 Gewinn 2002 (anteilsmässig bis 5. August 2002 = 215/360) 1'445.55 Reinvermögen per 5. August 2002 (gerundet) 158'419.00 Abzüglich einbezahltes Aktienkapital -50'000.00 Liquidationsüberschuss 108'419.00 davon 35% Verrechnungssteuer 37'946.65 F. Gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 29. August 2008 erho- ben die A._______ AG in Liquidation und X._______ mit Eingabe vom 26. Sep tember 2008 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragten sinngemäss, den Einspracheentscheid unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Bundes aufzuheben. G. Die ESTV verlangte mit Vernehmlassung vom 18. Dezember 2008 die kostenfällige Abweisung der Beschwerde. H. Auf die weiteren Eingaben und Vorbringen der Parteien wird, soweit entscheidwesentlich, in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen. Seite 3A-6191/2008 Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine Verfügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesver- waltungsgericht ist zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31, Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten. 1.2 Die Beschwerdeführenden beantragen dem Bundesverwaltungs- gericht sinngemäss, weitere Beweise zu erheben bzw. eine Expertise erstellen zu lassen. Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung kann das Beweisverfahren geschlossen werden, wenn die noch im Raum stehenden Beweisanträge eine nicht erhebliche Tatsache betreffen oder offensichtlich untauglich sind, etwa weil ihnen die Beweiseignung abgeht oder umgekehrt die betreffende Tatsache aus den Akten be- reits genügend ersichtlich ist (BGE 131 I 153 E. 3 mit Hinweisen; AN - DRÉ M OSER /MICHAEL B EUSCH /LORENZ K NEUBÜHLER , Prozessieren vor dem Bun desverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 3.144 mit Hinweisen). Das Bun desverwaltungsgericht erachtet aufgrund der ihm vorliegenden Be- weise den Sachverhalt für genügend geklärt. Auf das Erheben weiterer Be weise wird verzichtet. 1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann eine Verfügung zuungunsten einer Partei ändern, wenn die Verfügung Bundesrecht verletzt oder auf einer unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des Sachverhaltes beruht, wobei die angefochtene Verfügung nicht wegen Unangemes - senheit zuungunsten einer Partei geändert werden darf, es sei denn, sie werde zugunsten einer Gegenpartei geändert (Art. 62 Abs. 2 VwVG). Das Bundesgericht macht von der reformatio in peius nur Ge- brauch, wenn der betreffende Entscheid offensichtlich unrichtig und die Korrektur von erheblicher Bedeutung ist (nicht publiziertes Urteil des Bundesgerichts 2A.19/2002 vom 3. Dezember 2002 E. 4; BGE 108 Ib 227 E. 1b). Das Bundesverwaltungsgericht übt die gleiche Zu- rückhaltung aus (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts C-909/2008 vom 11. März 2010 E. 12.2, A-2999/2007 vom 12. Februar 2010 E. 4.2.2, A-1708/2006 und A-1709/2006 vom 28. Oktober 2008 E. 1.5; M ADELEINE CAMP RUBI , in: Auer/Müller/Schindler (Hrsg.), Kommen tar zum Seite 4A-6191/2008 Bun desgesetz über das Verwaltungsverfahren (VwVG), Zürich 2008, N. 6 zu Art. 62 VwVG; M O SER /BEUSCH /KNEU BÜH LER , a.a.O., Rz. 3.200). 2. Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweg lichen Ka pitalvermögens (Art. 132 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schwei- zerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101] und Art. 1 Abs. 1 VStG). Gegenstand der Verrechnungssteuer sind u.a. Er- träge der von einem Inländer ausgegebenen Aktien (Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG). Bei der Auslegung von Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG sind die Steuerbehörden nicht strikte an die zivilrechtliche Gestaltung gebun- den; vielmehr haben sie den Sachverhalt entsprechend seinem wirt- schaftlichen Ge halt zu würdigen (Entscheide der SRK 1996-035 vom 19. No vember 1997, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbe- hörden [VPB] 62.81 E. 4b und 2004-207 vom 10. Februar 2006, veröff- entlicht in VPB 70.61 E. 2a). Zu den steuerbaren Erträgen zählt jede geldwerte Leistung der Gesellschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Be teiligungsrechte oder an ihnen nahestehende Dritte, die sich nicht als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grundkapital darstellt (Art. 20 Abs. 1 der Verrech- nungssteuerverordnung vom 19. Dezember 1966 [VStV, SR 642.211]). Als geldwerte Leistung gilt kraft ausdrücklicher Anordnung in Art. 20 Abs. 1 VStV auch ein Liquidationsüberschuss. Die Gesetzmäs sigkeit der genannten Verordnungsbestimmung hat das Bundesgericht wie- derholt bestätigt (anstelle zahlreicher: BGE 115 Ib 274 E. 9a). 3. 3.1 Während das Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempel- abgaben (StG, SR 641.10) in Art. 5 Abs. 2 Bst. b den Handwechsel der Mehrheit der Aktien einer inländischen, wirtschaftlich liquidierten oder in liquide Form gebrachten Gesellschaft ausdrücklich der Steuer (Emissionsabgabe) unterstellt, enthält das VStG keine entsprechende Re gelung. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts hat der Mantelhandel jedoch auch Verrechnungssteuerfolgen, da er in wirt- schaftlicher Betrachtungsweise als Liquidation mit anschliessender Neu gründung behandelt wird (anstelle zahlreicher: Urteil des Bundes- gerichts 2C_349/2008 vom 14. No vem ber 2008 E. 2.4 [in fine] mit Hin- weisen; VPB 62.81 E. 4b und VPB 70.61 E. 2b; vgl. auch M ARCO DUSS / JU LIA VON A H , in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommen tar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2, Basel 2005, N. 153 zu Art. 4 VStG; ERNST HÖHN /RO BERT W ALDBURGER , Steuer- Seite 5A-6191/2008 recht, Band I [§ 1-38], 9. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2001 und diesel- ben, Steuerrecht, Band II [§ 39-55], 9. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2002, § 21 Rz. 20, § 39 Rz. 119, § 40 Rz. 45 und § 48 Rz. 156; W. R O BERT PFUND , Die Eidgenössische Verrechnungssteuer, I. Teil, Basel 1971, Rz. 3.48 zu Art. 4 Abs. 1 Bst. b; C ON RAD STOCKAR , Übersicht und Fallbei- spiele zu den Stempelabgaben und zur Verrechnungssteuer, 4. Aufl., Ba sel/ Therwil 2006, Fallbeispiel 3, S. 111 f. und S. 163 ff.). 3.2 Ein Mantelhandel liegt stets dann vor, wenn die Aktionäre die Akti- ven in eine liquide Form gebracht haben, danach aber nicht zur Auflö- sung der Gesellschaft schreiten, sondern die Aktien der wirtschaftlich liquidierten Gesellschaft veräussern (Urteil des Bundesgerichts vom 5. Mai 1993, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 62 S. 628 ff. E. 2b [betreffend StG]; VPB 70.61 E. 2b). Beim Man telhandel zahlt die Gesellschaft keinen Liquidationsüberschuss im eigentlichen Sinne aus, sondern ein solcher wird vielmehr durch den übernehmenden dem ver äussernden Aktionär in der Form des Kauf- preises für die erworbenen Aktien ausbezahlt. Insofern bildet der Kauf- preis wirtschaftlich und steuerrechtlich den Liquidationserlös (vgl. er- wähn tes Urteil des Bundesgerichts 2C_349/2008 vom 14. No vem ber 2008 E. 2.4; M AR KUS R EICH , in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kom mentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2. Aufl. 2008, N. 82 zu Art. 20 des Bundesgesetzes vom 14. De zem ber 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG, SR 642.11]). 3.3 Als steuerbarer Liquidationsüberschuss gilt bei einem Mantelhan- del demnach jener Betrag, den die Aktionäre beim Verkauf der Aktien über ihre Anteile am Grundkapital hinaus als Kaufpreis erhalten (Urteil des Bundesgerichts vom 16. Sep tember 1986, veröffentlicht in ASA 55 S. 646 ff. E. 2a). Dieser Betrag stellt aufgrund der wirtschaftlichen Be- trachtungsweise eine geldwerte Leistung im Sinne von Art. 20 Abs. 1 VStV dar. Unerheblich für die Besteuerung einer geldwerten Leistung ist, ob die handelnden Organe eine Steuerum gehung beabsichtigt ha- ben (VPB 62.81 E. 4b [in fine]; VPB 70.61 E. 2b, je mit Hinweisen; an- ders noch: Entscheid der SRK 1997-067 vom 29. Januar 1999, veröff- entlicht in VPB 64.114 E. 2b.cc; vgl. sodann JEAN -BLAISE ECK ERT /JÉRÔ ME PIGUET , in Xa vier Oberson/Pascal Hinny [Hrsg.], Kommen tar Stempel- abgaben, Zürich/Basel/Genf 2006, N. 51 ff. zu Art. 5; M AR CEL BOUR QUIN , Steuerrechtliche Probleme beim Han del mit Aktienmän teln, Entlebuch 1985, S. 60 ff., wonach aber das Verschleiern des Liquidationsvorha- bens durch einen Mantelhandel als Steuerum gehung zu werten sei Seite 6A-6191/2008 und folglich die Regeln über die Steuerumgehung An wen dung fänden; M AR CO D USS /JU LIA VON AH /ROMAN SIEBER , in: Martin Zweifel/Peter Atha- nas/Maja Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/3, Basel 2006, N. 79 zu Art. 5 StG, wobei auch diese Autoren die Verrechnungssteuerfolgen des Mantelhandels als Anwen - dungsfall der Steuerum gehung betrachten, bei dem jedoch nicht im Einzelnen geprüft werde, ob die Voraussetzungen der Steuerum ge- hung erfüllt seien). 4. Nach Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG haften die mit der Liquidation betrau- ten Personen für die Steuer einer aufgelösten juristischen Person soli- darisch mit dieser bis zum Betrage des Liquidationsergebnisses. Diese Personen haften nur für Steuer-, Zins- und Kostenforderungen, die wäh rend ihrer Geschäftsführung entstehen, geltend gemacht oder fäl- lig werden. Ihre Haftung entfällt, soweit sie nachweisen, dass sie alles ihnen Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan haben (Art. 15 Abs. 2 VStG; VPB 70.61 E. 2c mit Hinweisen). Die Liquidation einer Aktiengesellschaft obliegt von Gesetzes wegen dem Verwaltungsrat, sofern sie nicht in den Statuten oder durch einen Be schluss der Generalversamm lung anderen Personen übertragen wird (Art. 740 Abs. 1 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]). Der einzige Verwaltungsrat einer Gesellschaft ist Organ der- selben und gilt damit ohne Weiteres als solidarisch haftender Liquida- tor im Sinne von Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG (anstelle zahlreicher: Urteil des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008 E. 5). 5. 5.1 Vorliegend ist unbestritten, dass der erste Verkauf (erste Transakti- on) vom 5. Juli 2002, bei welchem die A-_______-Aktien von X._______ zu Y._______ wechselten, einen Mantelhandel darstellte. Die ESTV hat diesen Vorgang wie eine Liquidation mit anschliessen- der Neugründung behandelt und auf dem Liquidationsüberschuss 35% Verrechnungssteuern erhoben, was dem Betrag von Fr. 37'100.-- ent- sprach. Diese Forderung ist getilgt und bildet nicht Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens. Von den Beschwerdeführenden aner- kannt wird weiter, dass auch der nachfolgende Aktienverkauf vom 5. August 2002 einen Mantelhandel darstellte. Hierbei wechselten die A._______-Aktien von Y._______ zu Z._______ (gemäss indossiertem Aktienzertifikat). Auch ist nicht umstritten, dass sich die A._______ AG im Zeitpunkt der zweiten Transaktion noch immer in liquider Form be- Seite 7A-6191/2008 fand, was im Übrigen ein Vergleich der Bilanzen 2001 und 2002 bestä- tigt. Zudem werden in der Erfolgsrechnung für das Jahr 2002, von wen igen Zinseinnahmen abgesehen, keine Erträge ausgewiesen. 5.2 Strittig ist hingegen die Berechnung des Liquidationsüberschusses bezüglich der zweiten Transaktion. Y._______ als Verkäufer und Z._______ als Käufer vereinbarten hierbei für die 100 Namen aktien der A._______ AG einen «Kaufpreis» von Fr. 12'000.--. Zusätzlich ver- pflichtete sich der Käufer, das Aktionärsdarlehen zu übernehmen, dessen Saldo gemäss den Buchhaltungsunterlagen am 1. Juli 2002 Fr. 155'614.85 betrug. Aus dem «Kaufpreis» und dem Saldo des über- nom menen Aktionärsdarlehens errechnete die ESTV einen effektiven Kaufpreis von Fr. 167'000.-- (abgerundet). In Beachtung der hiervor unter E. 3 dargestellten Praxis behandelte sie den Kaufpreis als Liqui- dationsüberschuss und belastete ihn (nach Abzug des einbezahlten Grundkapitals von Fr. 50'000.--) mit 35% Verrechnungssteuern. Dies ergab die Verrechnungssteuerforderung von Fr. 40'950.--. Die ESTV hat nun im Einspracheentscheid vom 29. August 2008 den für die Berechnung der Verrechnungssteuerforderung massgebenden Be trag von Fr. 117'000.-- auf Fr. 108'419.-- korrigiert mit der Begrün- dung, es sei auf das tiefere Reinvermögen und nicht auf den Kaufpreis abzustellen. Damit blieben aus der zweiten Transaktion Verrechnungs- steuern von Fr. 37'946.65 geschuldet (35% von Fr. 108'419.--). Hierge- gen und gegen die Besteuerung des Liquidationsüberschusses gener- ell ist grundsätzlich nichts einzuwen den. Denn das Abstellen auf das Reinvermö gen und nicht auf den Kaufpreis für die Berechnung der Verrechnungssteuerforderung kann insofern nicht als offensichtlich un- richtig bezeichnet werden, als mit dem Kaufpreis der Käufer nicht nur den Wert des Mantels selber, sondern unter Umständen auch allfälli- gen, zusätzlichen Aufwand des Verkäufers bezahlt oder bereit ist, mehr zu bezahlen, weil er etwa die Gründungskosten spart. Das Kon- zept der Erhebung der Verrechnungssteuer auf dem Mantelhandel be- ruht aber darauf, dass ein Mantelhandel behandelt wird wie eine Liqui- dation und eine Neu gründung, wobei der Liquidationserlös «reinves- tiert» wird und auf diesem die Verrechnungssteuer zu bezahlen ist. Dem nach ist nur auf dem effektiv reinvestierten Betrag, das heisst auf dem effektiven Wert des Mantels die Verrechnungssteuer zu bezahlen. Aus diesem Grund ist die Berechnung der Verrechnungssteuer auf dem Reinvermö gen, wie sie die ESTV im vorliegenden Fall vorgenom - men hat, zulässig. Welche Auffassung (Kaufpreis oder Reinvermögen) Seite 8A-6191/2008 die richtige ist, kann hier aber ohnehin offen bleiben, weil die betragli- che Differenz nicht erheblich im Sinn der Rechtsprechung ist (vgl. E. 1.3 hievor). 5.3 Nach Ansicht der Beschwerdeführenden hätte die anlässlich der ersten Transaktion vorgenommene «Ausschüttung» in der Höhe von Total Fr. 106'000.-- im Rahmen der zweiten Transaktion berücksichtigt werden müssen. Der genannte Betrag habe sich aus einer Dividende von Fr. 68'900.-- an den Alleinaktionär X._______ und Verrechnungs- steuern in der Höhe von Fr. 37'100.-- zusam men gesetzt. Die «Aus- schüttung» sei sodann mit dem Aktionärsdarlehen verrechnet worden, welches sich hierdurch von Fr. 158'114.85 (Betrag gemäss Bilanz per 31. De zember 2001) auf Fr. 52'114.85 reduziert habe. Dies ergebe ein Total an Aktiven von Fr. 102'849.40, womit nach Abzug von Schulden und Aktienkapital ein Liquidationsüberschuss von Fr. 973.90 vorläge und nicht, wie von der ESTV errechnet, von Fr. 117'000.-- bzw. Fr. 108'419.--. Die von den Beschwerdeführenden angestellte Berechnung wäre dann korrekt, wenn nach der ersten Transaktion eine Ausschüttung des Li- quidationsüberschusses, nicht aber auch eine Neugründung angenom - men worden wäre. Beim Mantelhandel wird jedoch zwingend von bei- dem ausgegangen, denn zivilrechtlich liegt eben gerade keine formelle Liquidation, sondern ein Aktienkauf vor. Dieser wiederum wird für Zwecke der Verrechnungssteuern wie eine Liquidation mit anschlies- sender Neugründung behandelt (wirtschaftliche Betrachtungsweise). Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführenden waren deshalb keine Ausschüttungen bzw. Buchungen vorzunehmen und die Bilanz per 31. De zem ber 2002 ist auch nicht falsch bzw. unwahr. Liegt ein Mantel- handel vor, was vorliegend sowohl betreffend der ersten wie auch der zweiten Transaktion unbestritten ist, darf mit anderen Worten nicht all- ein eine Liquidation, sondern es muss sachlogisch auch die Neugrün- dung verrechnungssteuerrechtlich angenom men werden. Vorliegend wurde demnach der aus der ersten Transaktion resultierende Liquidati- onsüberschuss (in Form des Kaufpreises bzw. des Reinvermögens) ausgeschüttet und mit Verrechnungssteuern belegt. Damit war der Vor- gang aber nicht abgeschlossen, sondern der Liquidationsüberschuss wurde – so wird unterstellt – in eine «neue» Gesellschaft eingebracht und zwar einerseits in Form von Aktienkapital, andererseits bzw. darü- ber hinaus als Agio. Seite 9A-6191/2008 Eine formelle Liquidation mit anschliessender formeller Neugründung hätte den Beschwerdeführenden im Übrigen ohne Weiteres offenge- standen, hätte aber – und darum geht es bei der dargestellten Be- handlung des Mantelhandels – die gleichen Steuerfolgen gezeitigt. Als Zwischenfazit ist damit festzuhalten, dass die A._______ AG im Rah - men der ersten Transaktion entleert und wieder aufgefüllt wurde, sich aber an der Höhe und Zusammensetzung des Eigenkapitals nichts änderte. 5.4 Bei der zweiten Transaktion geschah dasselbe erneut. Auch dieser Vorgang wurde wie eine Liquidation mit anschliessender Neugründung behandelt. Das Aktienkapital von Fr. 50'000.-- konnte demnach ohne Verrechnungssteuerfolgen aus der A._______ AG entnom men werden, was darüber hinausging, unterlag der Verrechnungssteuer (Nennwert- prinzip). Wie ein solcher Vorgang, der wohl teilweise zurecht als stoss- end empfunden wird, nach Einführung des Kapitaleinlageprinzips zu behandeln sein wird, muss hier nicht beurteilt werden, da die entspre- chenden Bestimmungen erst auf den 1. Januar 2011 in Kraft treten (Ziff. II/4 und III des Bundesgesetzes vom 23. März 2007 über die Ver- besserung der steuerlichen Rahmen bedingungen für unternehme ri- sche Tätigkeiten und Investitionen [Unternehmens steuerreformge- setz II, AS 2008 2893], welches einen neuen Art. 5 Abs. 1bis VStG schafft, wonach die Rückzahlung von Einlagen, Aufgeldern und Zu- schüssen, die von den Inhabern der Beteiligungsrechte nach dem 31. De zember 1996 geleistet worden sind, gleich behandelt wird wie die Rückzahlung von Grund- oder Stammkapital, wenn die Einlagen, Aufgelder und Zuschüsse von der Kapitalgesellschaft oder Genossen- schaft in der Handelsbilanz auf einem ge sonderten Konto ausgewie- sen werden und die Gesellschaft jede Veränderung auf diesem Konto der ESTV meldet). Auch bei der zweiten Transaktion konnte nicht nur von einer Liquidation, sondern musste auch von einer Neugründung ausgegangen werden, das heisst, auch hier wurde angenommen, dass der Liquidationsüberschuss wieder eingebracht wurde. Wäre dies nicht der Fall gewesen, hätte unter Umständen – was die Beschwerdefüh- renden selber anerkennen – eine unzulässige Eigenkapitalrückgewähr vorgelegen. 5.5 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die ESTV die Berech- nung des vermeintlichen Liquidationsüberschusses bezüglich der zweiten Transaktion korrekt durchführte. Das anlässlich der ersten Transaktion – vermeintlich – ausgeschüttete und bei der anschliessen- Seite 10A-6191/2008 den, angenommenen Neu gründung wiedereingebrachte Geld floss in der Höhe von Fr. 50'000.-- ins Aktienkapital, der Rest war Agio. Beim zweiten Mantelhandel wurde richtigerweise erneut eine Ausschüttung mit anschliessender Neugründung unterstellt. 5.6 Richtig war auch, dass die ESTV zwecks rechtzeitiger Erfüllung der Steuerpflicht den im fraglichen Zeitpunkt (5. August 2002) einzel- zeichnungsberechtigten Verwaltungsrat X._______ ins Recht fasste. Er haftet als Garant solidarisch mit der A._______ AG in Liquidation bis zum Betrag des Liquidationsergebnisses. Einen Exkulpationsgrund hat er weder geltend gemacht, noch ist ein solcher ersichtlich. 6. 6.1 Schliesslich bringen die Beschwerdeführenden vor, ihr Anspruch auf rechtliches Gehör sei verletzt worden, weil ihnen verschiedene Un- terlagen nicht vorgelegen hätten, wobei unter anderem das Aktien- buch, der Aktienkaufvertrag vom 5. August 2002 und Korrespondenzen zwischen der ESTV und dem damaligen Verwaltungsrat, B._______, genannt werden. 6.2 Der in Art. 29 Abs. 2 BV garantierte und in den Art. 26 bis 33 VwVG kon kretisierte Grundsatz des rechtlichen Gehörs beinhaltet das Recht der Privaten, in einem vor einer Verwaltungs- oder Justizbehör- de geführten Verfahren mit ihrem Begehren angehört zu werden, Ein- blick in die Akten zu erhalten und zu den für die Entscheidung wesent- lichen Punkten Stellung nehmen zu können. Der Anspruch auf rechtli- ches Gehör dient einerseits der Sachaufklärung und stellt andererseits zugleich ein persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht der Parteien dar (anstelle zahlreicher: BGE 130 II 425 E. 2.1, BGE 129 I 232 E. 3.2; BVGE 2007/30 E. 5.6, Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-5738/2007 vom 17. Januar 2008 E. 3.1 und A-1349/2006 vom 22. Mai 2007 E. 2.9; U LRICH HÄFELIN /GEORG M ÜLL ER /FELIX UHL MANN , Allge- meines Ver waltungsrecht, 5. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2006, Rz. 1672 f.). Der Ge hörsanspruch ist formeller Natur, was zur Folge hat, dass seine Verletzung ungeachtet der Erfolgsaussichten der Be- schwerde grundsätzlich zur Aufhebung des mit dem Verfahrensmangel behafteten Entscheides führt (anstelle zahlreicher: BGE 126 I 19 E. 2d.bb; BVGE 2008/26 E. 5.2.1, Urteile des Bundesverwaltungsge- richts A-1543/2006 vom 14. Ap ril 2009 E. 2.1, A-1506/2006 vom 3. Ju- ni 2008 E. 2.1.1). Nach der Rechtsprechung kann eine Verletzung des Ge hörsanspruchs aber als geheilt gelten, wenn die unterbliebene Ge - Seite 11A-6191/2008 wäh rung des rechtlichen Gehörs in einem Rechtsmittelverfahren, in dem die Be schwerdeinstanz mit der gleichen Prüfungsbefugnis ent- scheidet wie die untere Instanz, nachgeholt wird. Die Heilung ist ausgeschlossen, wenn es sich um eine besonders schwerwiegende Verletzung der Parteirechte handelt, zudem darf den Beschwerdefüh- renden kein Nachteil erwach sen und die Heilung soll die Ausnahme bleiben (BGE 126 V 130 E. 2b, Urteil des Bundesgerichts 1A.234/2006 vom 8. Mai 2007 E. 2.2; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1681/2006 vom 13. März 2008 E. 2.4 und A-1737/2006 vom 22. August 2007 E. 2.2; H ÄFELIN /MÜLL ER / UHL MANN , a.a.O., Rz. 986 f.). 6.3 Es ist zwar kaum vorstellbar, dass den Beschwerdeführenden – al- so der A._______ AG in Liquidation und ihrem einstigen Ver- waltungsrat – Dokumente wie das Aktienbuch oder der Aktienkaufver- trag vom 5. August 2002 nicht bekannt waren. Es kann jedoch sein, dass zumindest X._______ nach dem Verkauf der A._______ AG nicht mehr im Besitze dieser Unterlagen ist bzw. war. Jedoch stand den Be- schwerdeführenden im Rahmen des Verfahrens vor dem Bundesver- waltungsgericht die Möglichkeit offen, in sämtliche Akten, welche die ESTV mit der Vernehm lassung vom 18. Dezember 2008 eingereicht hat und somit auch ins Aktienbuch, in den Aktienkaufvertrag und die Korrespondenz zwischen ESTV und B._______ Einblick zu nehmen. So fern, was nicht erstellt ist, die Vorinstanz den Gehörsanspruch der Be schwerdeführenden tatsächlich verletzt hat, wäre dieser Mangel im Verfahren vor Bundesverwaltungsrechts als geheilt zu betrachten. 7. Ausgangsgemäss ist die Beschwerde abzuweisen. Die Verfahrenskos- ten in der Höhe von CHF 3'000.-- sind bei diesem Ausgang den Be- schwerdeführenden aufzuerlegen (Art 63 Abs. 1 VwVG) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Eine Parteientschädigung an die Beschwerdeführerin ist nicht zuzuspre- chen (Art. 64 Abs. 1 VwVG a contrario). Seite 12A-6191/2008 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 3'000.-- werden den Beschwerdeführen- den auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 3'000.-- verrechnet. 3. Eine Parteientschädigung wird nicht ausgerichtet. 4. Dieses Urteil geht an: - die Beschwerdeführenden (Gerichtsurkunde) - die Vorinstanz (Ref-Nr. _______; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: Daniel Riedo Urban Broger Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtli- chen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bun desgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begeh- ren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unter- schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizu- legen (vgl. Art. 42 BGG). Versand am 11. Juni 2010 Seite 13