<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD HTML 4.01//EN"> <html> <head> <title>AGVE 2004 78 S.289</title> <meta charset="utf-8"/><meta content="text/html; charset=utf-8" http-equiv="CONTENT-TYPE"/> <meta content="Weblaw - www.weblaw.ch" name="Publisher"/> </head> <body> <div class="header"><span class="year">2004</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">289</span></div> <div class="page" id="S1"> <div role="main"><br/> <span class="ft1"><b>I. Kantonale Steuern</b></span><br/> <br/> <span class="ft2"><b>A. Gesetz über die Steuern auf Einkommen, Vermögen,</b></span><br/> <span class="ft2"><b>Grundstückgewinnen, Erbschaften und Schenkungen (aStG)</b></span><br/> <span class="ft2"><b>vom 13. Dezember 1983</b></span><br/> <br/> <span class="ft3"><b>78</b></span> <span class="ft3"><b>Einkommenssteuer; Ersatzbeschaffungsrückstellung (§ 24</b></span><span class="ft4"><sup><b>bis</b></sup></span> <span class="ft3"><b>Abs. 1 aStG).</b></span><br/> <span class="ft5">-</span> <span class="ft3"><b>Auf eine im Geltungsbereich des Steuergesetzes vom 13. Dezember</b></span><br/> <span class="ft3"><b>1983 (aStG) gebildete und nach Inkrafttreten des Steuergesetzes vom</b></span><br/> <span class="ft3"><b>15. Dezember 1998 (StG) aufgelöste Ersatzbeschaffungsrückstellung</b></span><br/> <span class="ft3"><b>wird integral noch das aStG angewendet.</b></span><br/> <br/> <span class="ft7">1. Juli 2004 in Sachen KStA gegen H.H., RV.2003.50154/K 8161</span><br/> <br/> <span class="ft8"><i>Aus den Erwägungen</i></span><br/> <br/> <span class="ft9">1. Die Erbengemeinschaft des W. H. veräusserte am 31. August</span><br/> <span class="ft9">1998 die Parzelle X. im Halte von 742 m</span><span class="ft10"><sup>2</sup></span> <span class="ft9">zum Preis von</span><br/> <span class="ft9">Fr. 296'800.--. Per 31. Dezember 1998 wurde eine Ersatzbeschaf-</span><br/> <span class="ft9">fungsrückstellung von Fr. 400'859.--, welche u.a. den Gewinn aus</span><br/> <span class="ft9">dem erwähnten Verkauf einschloss, ausgewiesen. Per 31. Dezember</span><br/> <span class="ft9">2000 betrug die Ersatzbeschaffungsrückstellung noch Fr. 210'090.--.</span><br/> <span class="ft9">Sie musste, da sie auf den Verkauf per 31. August 1998 zurückzufüh-</span><br/> <span class="ft9">ren war, im Jahr 2001 steuerwirksam aufgelöst werden. Das ist unbe-</span><br/> <span class="ft9">stritten. Streitig ist, wie die Auflösung der Ersatzbeschaffungsrück-</span><br/> <span class="ft9">stellung zu besteuern ist. Die Vorinstanz hat sie in die ordentliche</span><br/> <span class="ft9">Veranlagung 2001 einbezogen, unter Gewährung eines Besitzesdau-</span><br/> <span class="ft9">erabzugs von 50 %. Der Rechtsdienst des KStA beantragt Aufhebung</span><br/> <span class="ft9">des Besitzesdauerabzugs, weil das im Zeitpunkt der Auflösung der</span><br/> <span class="ft9">Ersatzbeschaffungsreserve geltende Recht massgebend sei, welches</span><br/> <span class="ft9">keinen Besitzesdauerabzug kenne. Der Vertreter von H. H. ist dem-</span><br/> <span class="ft9">gegenüber der Auffassung, dass die Auflösung der Ersatzbeschaf-</span><br/> <span class="ft9">fungsrückstellung nach dem Grundstückgewinnsteuergesetz zu be-</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2004</span> <span class="title">Steuerrekursgericht</span> <span class="page_no">290</span></div> <div class="page" id="S2"> <div role="main"><br/> <span class="ft9">steuern sei; eventualiter sei eine gesonderte Jahressteuer unter Ge-</span><br/> <span class="ft9">währung eines Besitzesdauerrabattes von 50 % zu erheben.</span><br/> <span class="ft9">2. a) Das StRG und das Verwaltungsgericht hatten einen Fall zu</span><br/> <span class="ft9">beurteilen, in welchem ein Landwirt aus der Veräusserung von</span><br/> <span class="ft9">Grundstücken des Anlagevermögens am 17. September 1981 einen</span><br/> <span class="ft9">Kapitalgewinn von Fr. 2'446'000.-- erzielte. Davon verwendete er in</span><br/> <span class="ft9">der gleichen Steuerperiode insgesamt Fr. 515'396.-- für Ersatzbe-</span><br/> <span class="ft9">schaffung (Landkäufe). Die nach Berücksichtigung von Kosten ver-</span><br/> <span class="ft9">bleibende Ersatzbeschaffungsreserve von Fr.</span> <span class="ft9">1'914'839.-- per</span><br/> <span class="ft9">31.</span> <span class="ft9">Dezember 1982 wurde im Rahmen der Steuerveranlagung</span><br/> <span class="ft9">1983/84 rechtskräftig festgelegt. Bis zum 10. September 1983 wen-</span><br/> <span class="ft9">dete der Landwirt weitere Fr. 1'342'000.-- für Ersatzbeschaffung</span><br/> <span class="ft9">(Landkäufe) auf. Unter Berücksichtigung der Kosten verblieb danach</span><br/> <span class="ft9">eine Ersatzbeschaffungsreserve von Fr. 562'839.--. Bei den Staats-</span><br/> <span class="ft9">und Gemeindesteuern 1985/86 wurde die Ersatzbeschaffungsreserve</span><br/> <span class="ft9">aufgelöst und mit Fr. 281'420.-- im Durchschnitt der Bemessungs-</span><br/> <span class="ft9">jahre als steuerpflichtigen Teilveräusserungsgewinn dem Einkommen</span><br/> <span class="ft9">zugerechnet. Ein Besitzesdauerabzug wurde nicht gewährt, weil das</span><br/> <span class="ft9">aStG 1966 (im Gegensatz zum aStG 1983) einen solchen nicht vor-</span><br/> <span class="ft9">sah.</span><br/> <span class="ft9">b) Das StRG hat in diesem Zusammenhang folgendes ausge-</span><br/> <span class="ft9">führt (RGE vom 18. Oktober 1995 in Sachen KStA/P.S.):</span><br/> <span class="ft11">"b) Der Kapitalgewinn, aus dem die Ersatzbeschaffungsreserve per</span><br/> <span class="ft11">31. Dezember 1982 stammt, wurde im Jahre 1981 erzielt. Beginn,</span><br/> <span class="ft11">Dauer und Unterbrechung der Ersatzbeschaffungsfrist richtet sich</span><br/> <span class="ft11">demnach nach den Bestimmungen des Gesetzes über die direkten</span><br/> <span class="ft11">Staats- und Gemeindesteuern ... vom 17. Mai 1966 (aStG). Die Über-</span><br/> <span class="ft11">gangsbestimmung von § 193 StG folgt dem Grundsatz, dass neues</span><br/> <span class="ft11">Recht nicht auf die Zeit vor seiner Geltung zurückwirkt</span><br/> <span class="ft11">(Baur/Klöti/Koch/Meier/Ursprung: Kommentar zum Aargauer Steuer-</span><br/> <span class="ft11">gesetz [Kommentar], Muri-Bern 1991, N. 2b zu § 193 StG). Zwar</span><br/> <span class="ft11">kommt es vor, wie der vorliegende Fall zeigt, dass eine Ersatzbeschaf-</span><br/> <span class="ft11">fungsreserve unter dem alten Recht begründet wird, die Frist zur Er-</span><br/> <span class="ft11">satzbeschaffung aber erst unter dem neuen Recht ausläuft. Es handelt</span><br/> <span class="ft11">sich dabei also nicht eigentlich um einen unter dem alten Recht abge-</span><br/> <span class="ft11">schlossenen Tatbestand (Kommentar, a.a.O., N. 2b zu § 193 StG).</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2004</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">291</span></div> <div class="page" id="S3"> <div role="main"><br/> <span class="ft11">Eine Übertragung der nach dem neuen Recht geltenden, erweiterten</span><br/> <span class="ft11">Ersatzbeschaffungsfrist (§ 24 lit. b Ziffer 4 StG in der Fassung vom</span><br/> <span class="ft11">13. Dezember 1983 bzw. § 24</span><span class="ft12"><sup>bis</sup></span> <span class="ft11">Abs. 1 StG in der Fassung vom</span><br/> <span class="ft11">26. Januar 1988 im Vergleich zu § 27 Ziffer 2 lit. b aStG) auf Ersatz-</span><br/> <span class="ft11">beschaffungstatbestände, die auf Veräusserungen vor dem 1. Januar</span><br/> <span class="ft11">1983 zurückgehen, ist jedoch mit dem Übergangsrecht nicht vereinbar.</span><br/> <span class="ft11">Massgebend ist vielmehr der Zeitpunkt, in welchem die zu besteuern-</span><br/> <span class="ft11">den oder auf Ersatzobjekte zu übertragenden stillen Reserven realisiert</span><br/> <span class="ft11">worden sind. Das entspricht offenbar auch der Auffassung des Ver-</span><br/> <span class="ft11">waltungsgerichts, das in einem von ihm zu beurteilenden Fall zu den</span><br/> <span class="ft11">Steuerjahren 1985/86 jedenfalls keinen Grund gesehen hat, den im</span><br/> <span class="ft11">neuen Recht vorgesehenen Besitzesdauerabzug bei Teilveräusserungs-</span><br/> <span class="ft11">gewinnen auf unter dem alten Recht erfolgte Veräusserungen anzu-</span><br/> <span class="ft11">wenden. Es hat auch nicht in Erwägung gezogen, den Ablauf der nach</span><br/> <span class="ft11">aStG zweijährigen Ersatzbeschaffungsfrist über den 31. Januar 1984</span><br/> <span class="ft11">hinaus um ein Jahr zu verlängern, was zur Besteuerung in der Folge-</span><br/> <span class="ft11">periode 1987/88 geführt hätte (VGE vom 21. Dezember 1990 in Sa-</span><br/> <span class="ft11">chen O.R.)."</span><br/> <span class="ft9">c) Das Verwaltungsgericht hat sich dazu im Entscheid vom</span><br/> <span class="ft9">3. April 1996 wie folgt geäussert:</span><br/> <span class="ft11">"1. a) Der Kapitalgewinn, der zur streitigen Ersatzbeschaffungsreserve</span><br/> <span class="ft11">führte, wurde im Jahre 1981 erzielt. Damals war noch das Gesetz über</span><br/> <span class="ft11">die direkten Staats- und Gemeindesteuern ... (altes Steuergesetz; aStG)</span><br/> <span class="ft11">vom 17. Mai 1966 in Kraft. Dieses wurde auf den 1. Januar 1985</span><br/> <span class="ft11">durch das Steuergesetz (StG) vom 13. Dezember 1983 abgelöst (vgl.</span><br/> <span class="ft11">§ 199 Abs. 1 StG).</span><br/> <span class="ft11">Nach § 27 Ziff. 2 lit. b aStG musste die Ersatzbeschaffung, um</span><br/> <span class="ft11">steuerlich anerkannt zu werden und zum Steueraufschub zu führen,</span><br/> <span class="ft11">innerhalb von zwei Jahren nach der Veräusserung (Erzielung des Ka-</span><br/> <span class="ft11">pitalgewinns) erfolgen. Diese Frist wurde in § 24 lit. b Ziff. 4 StG</span><br/> <span class="ft11">ausgedehnt auf ein Jahr vor oder drei Jahre nach der Veräusserung.</span><br/> <span class="ft11">Das StG findet Anwendung auf die Steuerjahre ab 1985 (§ 193 und</span><br/> <span class="ft11">199 Abs. 1 StG), wobei die Jahre 1983 und 1984 als erste Bemes-</span><br/> <span class="ft11">sungsperiode gelten (§ 194 Abs. 1 StG); eine eigene Übergangsbe-</span><br/> <span class="ft11">stimmung hinsichtlich der Behandlung der Ersatzbeschaffungen fehlt.</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2004</span> <span class="title">Steuerrekursgericht</span> <span class="page_no">292</span></div> <div class="page" id="S4"> <div role="main"><br/> <span class="ft11">b) Die Erzielung des Kapitalgewinns im Jahre 1981 ist und bleibt</span><br/> <span class="ft11">der für die steuerliche Erfassung massgebliche Zeitpunkt (AGVE</span><br/> <span class="ft11">1990, S. 200 mit Hinweisen). Zu Recht hat es die Vorinstanz abge-</span><br/> <span class="ft11">lehnt, auf Veräusserungen vor 1983 die neue Regelung mit der erwei-</span><br/> <span class="ft11">terten Ersatzbeschaffungsfrist anzuwenden (vgl. Entscheid des Ver-</span><br/> <span class="ft11">waltungsgerichts [VGE] II/96 vom 17. August 1993 in Sachen J.B.,</span><br/> <span class="ft11">S. 5 f., dem Vertreter des Beschwerdeführers bekannt; vgl. auch Bern-</span><br/> <span class="ft11">hard Meier, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Muri/BE</span><br/> <span class="ft11">1991, § 194bis N 1 a.E.). Die massgebliche Ersatzbeschaffungsfrist</span><br/> <span class="ft11">beträgt somit zwei Jahre seit der Veräusserung (§ 27 Ziff. 2 lit. b</span><br/> <span class="ft11">aStG)."</span><br/> <span class="ft9">Diesen Entscheiden kann zudem entnommen werden, dass bei</span><br/> <span class="ft9">der Auflösung der Ersatzbeschaffungsrückstellung in Anwendung der</span><br/> <span class="ft9">Bestimmungen des aStG 1966 kein Besitzesdauerabzug gewährt</span><br/> <span class="ft9">wurde, obwohl ihn das aStG 1983 auch für solche Fälle eingeführt</span><br/> <span class="ft9">hat. Zwar war dieser Punkt nicht umstritten und wurde deshalb nicht</span><br/> <span class="ft9">einlässlich behandelt, doch belegt dies, dass die Ersatzbeschaffung in</span><br/> <span class="ft9">allen Teilen nach den Bestimmungen des Steuergesetzes 1966 beur-</span><br/> <span class="ft9">teilt wurde.</span><br/> <span class="ft9">d) Diese Ausführungen können ohne weiteres auf den vorlie-</span><br/> <span class="ft9">genden Fall übertragen werden, da ein vergleichbarer Sachverhalt</span><br/> <span class="ft9">vorliegt und auch im seit dem 1. Januar 2001 geltenden StG eine ei-</span><br/> <span class="ft9">gene Übergangsbestimmung hinsichtlich der Behandlung der Ersatz-</span><br/> <span class="ft9">beschaffungen fehlt. Somit ist betreffend Auflösung der Ersatzbe-</span><br/> <span class="ft9">schaffungsrückstellung von Fr. 105'045.-- im Jahr 2001 integral noch</span><br/> <span class="ft9">das aStG 1983 anzuwenden, mithin in Übereinstimmung mit der</span><br/> <span class="ft9">Vorinstanz ein Besitzesdauerabzug von 50 % (§ 29 aStG 1983) zu</span><br/> <span class="ft9">gewähren.</span><br/></div> </div> </body> </html>