B u n d e s v e rw a l t u n g s g e r i ch t T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l T r i b u n a l e am m i n i s t r a t i vo f e d e r a l e T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l Abteilung I A-5650/2021 U r t e i l v o m 2 . N o v e m b e r 2 0 2 2 Besetzung Richter Jürg Steiger (Vorsitz), Richterin Emilia Antonioni Luftensteiner, Richterin Iris Widmer, Gerichtsschreiber Matthias Gartenmann. Parteien 1. A._______, 2. B._______, 3. C._______ Foundation, 4. D._______ SA, 5. E._______ Foundation, alle vertreten durch Dr. iur. Mischa Kissling, Rechtsanwalt, Klein Rechtsanwälte AG, Beschwerdeführende, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI, Vorinstanz. Gegenstand Amtshilfe (DBA CH-CA). A-5650/2021 Seite 2 Sachverhalt: A. Am 13. Juli 2021 gelangte die Canada Revenue Agency (nachfolgend: CRA) an die Eidgenössische Steuerverwaltung ( nachfolgend: ESTV) und ersuchte in einem Amtshilfeersuchen gestützt auf Art. 25 des Abkommens vom 5. Mai 1997 zwischen der Schweiz und Kanada zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (DBA CH -CA; SR 0.672.923.21) um Amtshilfe für A._______ (nachfolgend: betroffene Person 1) und B._______ (nachfolgend: be- troffene Person 2). Die CRA hat folgende Bankkonten identifiziert, bei de- nen sie von einer wirtschaftlichen Berechtigung von A._______ ausgeht: Nr. […], lautend auf C._______ Foundation (nachfolgend: beschwerdebe- rechtigte Person 1) und Nr. […], lautend auf D._______ SA (nachfolgend: beschwerdeberechtigte Person 2) . Im Weiteren ha t sie folgendes Bank- konto identifiziert, das mit A._______ verbunden sei: Nr. (…), lautend auf E._______ Foundation (nachfolgend: beschwerdeberechtigte Person 3) . Die Amtshilfe wurde ersucht für den Zeitraum vom 1. Januar 2012 bis heute («January 1, 2012 to present»). Als Informationsinhaberin wurde die Bank F._______ (nachfolgend: Bank) mit Sitz in der Schweiz genannt. Die CRA begründete das Amtshilfeersuchen im Wesentlichen damit, dass die kanadische Steuerverwaltung bei den betroffenen Personen eine Steu- erprüfung durchführe. Die CRA ersucht die ESTV hinsichtlich der genannten Personen unter An- gabe der identifizierten Konti im Wesentlichen um die folgenden Informati- onen: 1. Copies of bank statements for all accounts identified, incIuding copies of any cancelled cheques, deposit slips, wire transfers, transfers be- tween accounts, or other documentation supporting the transactions in the statements; 2. Copies of account opening documents and signatory c ards for all ac- counts identified; 3. Copies of «Know Your Client» documentation with res pect to all ac- counts identified; A-5650/2021 Seite 3 4. Copies of the correspondence files, loan applications, email communi- cations, fax communications, or other documentation associated with the entities or individuals holding the accounts identified; 5. Copies of credit card statements for all accounts in the name of the taxpayers, or held jointly with or any entity known to be connected or associated with them, or confirmation that none exist; 6. Support for any payments made on credit card accounts for the st ate- ments provided under (5) above, in any instance where the payment came from accounts other than those for which statements were pro- vided under (1) above. B. Mit der Editionsverfügung vom 27. Juli 2021 forderte die ESTV die Bank auf, die ersuchten Informationen einzureichen sowie allfällige im Ausland ansässige Personen über das laufende Amtshilfeverfahren zu informieren und aufzufordern, eine zur Zustellung bevollmächtigte Person in der Schweiz zu bezeichnen. C. Mit dem Schreiben vom 16. August 2021 kam die Bank der Aufforderung der ESTV nach. D. Die ESTV gewährte dem Rechtsvertreter der betroffenen Personen 1 und 2 sowie der beschwerdeberechtigten Personen 1 bis 3 mit dem Schreiben vom 8. Oktober 2021 Akteneinsicht (jedoch ohne «cover letter» zum Ersu- chen) und setzte eine Frist zur Einreichung einer Stellungnahme an. Im Schreiben vom 8. Oktober 2021 führte die ESTV zusätzlich den wesentli- chen Inhalt des «cover letter» aus. E. Der Rechtsvertreter der betroffenen Personen 1 und 2 sowie der beschwer- deberechtigten Personen 1 bis 3 reichte am 1. November 2021 eine Stel- lungnahme ein. F. Mit der Schlussverfügung vom 25. November 2021 kam die ESTV zusam- menfassend zum Schluss, dass die Voraussetzungen zur Leist ung der A-5650/2021 Seite 4 Amtshilfe in Bezug auf die von der CRA erfragten Bankinformationen erfüllt sind. G. Am 23. Dezember 2021 erhoben die betroffenen Personen 1 und 2 sowie die beschwerdeberechtigten Personen 1 bis 3 (nachfolgend: Beschwerde- führende) Beschwerde beim Bund esverwaltungsgericht. Sie beantragen im Wesentlichen, die Schlussverfügung der ESTV vom 25. November 2021 sei unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Staatskasse voll- umfänglich aufzuheben. Eventualiter beantragen sie zudem die Aussonde- rung bzw. Schwärzung der «Details to Statement» und verlangen Einsicht in das Begleitschreiben zum Amtshilfeersuchen (sog. «cover letter»). H. Mit der Eingabe vom 25. Februar 2022 verzichtet die ESTV (nachfolgend: Vorinstanz) auf die Einreichung einer Vernehmlassung. I. Mit dem Schreiben vom 11. März 2022 reichen die Beschwerdeführenden eine Replik ein. J. Mit der Eingabe vom 25. März 2022 hält die Vorinstanz am Verzicht der Einreichung einer Vernehmlassung fest. K. Mit dem Schre iben vom 8. April 2022 reichen die Beschwerdeführenden eine Stellungnahme ein. L. Mit der Zwischenverfügung vom 11. April 2022 verlangt das Bundesverwal- tungsgericht von der Vorinstanz di e Einreichung des Begleitschreibens zum Amtshilfeersuchen (sog. «cover letter»). M. Mit Schreiben vom 22. April 2022 reicht die Vorinstanz den «cover letter» mit dem Hinweis «vertraulich» ein. Auf die Parteivorbringen und die eingereichten Akten wird nachfolgend in- soweit eingegangen, als sie für das vorliegende Urteil entscheidwesentlich sind. A-5650/2021 Seite 5 Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Beurteilung von Beschwerden gegen Schlussverfügungen der ESTV im Bereich der internationalen Amts- hilfe in Steuersachen zuständig (Art. 19 Abs. 1 und 5 des Bundesgesetzes vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen [StAhiG, SR 651.1] i.V.m. Art. 31 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [VGG, SR 173.32]). 1.2 Das Rechtsmittelverfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwal- tungsverfahren (VwVG, SR 172.021), soweit das VGG nichts anderes be- stimmt (Art. 37 VGG). 1.3 Die Beschwerdeführenden sind zur Erhebung der Beschwerde legit i- miert (Art. 19 Abs. 2 StAhiG, Art. 48 Abs. 1 VwVG). Auf die frist- und form- gerecht eingereichte Beschwerde ist e inzutreten (Art. 50 Abs. 1 VwVG, Art. 52 Abs. 1 VwVG). 2. 2.1 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht kann die Verletzung von Bundesrecht einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Er- messens, die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheb- lichen Sachverhaltes und die Unangemessenheit gerügt werden (Art. 49 VwVG). 2.2 Das Bundesverwaltungsgericht wendet im Beschwerdeverfahren das Bundesrecht von Amtes wegen an. Es ist gemäss Art. 62 Abs. 4 VwVG nicht an die Begründung der Begehren gebunden und kann die Be- schwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen gutheis- sen oder abweisen. 3. 3.1 Landesrechtlich ist die internationale Amtshilfe in Steuersachen im Steueramtshilfegesetz geregelt, welches am 1. Februar 2013 in Kraft ge- treten ist. Abweichende Bestimmungen des im Einzelfall anwendbaren Ab- kommens bleiben vorbehalten (Art. 1 Abs. 2 StAhiG). A-5650/2021 Seite 6 3.2 3.2.1 Die aktuelle Amtshilfeklausel gemäss Art. 25 DBA CH -CA und das vom Bundesrat und der Regierung von Kanada hierzu vereinbarte Ausle- gungsprotokoll (ebenfalls publiziert unter SR 0.672.923.21) sind seit dem 16. Dezember 2011 in Kraft (vgl. Art. XI bis XIII des Protokolls vom 22. Ok- tober 2010 zur Änderung des Abkommens zwischen der Schweiz und Ka- nada zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, unterzeichnet am 5. Mai 1997 in Bern [AS 2012 417; nachfolgend Änderungsprotokoll]). 3.2.2 Ziff. 2 des Auslegungsprotokolls wurde sodann mit dem Briefwechsel vom 28. Juni / 23. Juli 2012 konkretisiert (vgl. Briefwechsel vom 28. Juni / 23. Juli 2012 zwischen dem Schweizerischen Bundesrat und der Regie- rung von Kanada betreffend das am 22. Oktober 2010 in Bern unterzeich- nete Protokoll zur Änderung des am 5. Mai 1997 in Bern unterzeichneten Abkommens zwischen dem Schweizerischen Bundesrat und der Regie- rung von Kanada zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, in Kraft getreten durch Notenaustausch am 31. Oktober 2013 [AS 2013 4067]). 3.2.3 In zeitlicher Hinsicht sind Art. 25 DBA CH -CA und Ziff. 2 des Ausle- gungsprotokolls mit seiner Konkretisierung auf Amtshilfeersuchen anwend- bar, die am oder nach dem 31. Oktober 2013 gestellt werden und sich auf Steuerperioden beziehen, die am oder nach dem 1. Januar 2012 beginnen (vgl. Art. XIII Abs. 1 Bst. b Änderungsprotokoll; zum Ganzen Urteil des BVGer A-1231/2018 vom 26. November 2018 E. 3.1.1). Darüber hinaus muss nach der bund esgerichtlichen Rechtsprechung der Stand des Vermögens eines Kontos am letzten Tag eines Geschäftsjahres genauso behandelt werden wie am ersten Tag des unmittelbar darauffol- genden Geschäftsjahres (Urteil des BGer 2C_1087/2016 vom 31. März 2017 E. 3.4). Die Jahresabschlüsse zum 31. Dezember sind als gleichwer- tig mit den Abschlüssen zum 1. Januar anzusehen (vgl. Urteil des BGer 2C_141/2018 vom 24. Juli 2020 E. 11.1 f.; Urteil des BVGer A -525/2017 vom 29. Januar 2018 E. 2.1.2, mit weiteren Hinweisen). 3.2.4 Gemäss Art. 25 Abs. 1 Satz 1 DBA CH-CA tauschen die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten diejenigen Informationen aus, die zur Durchführung dieses Abkommens oder zur Anwendung oder Durchset- zung des innerstaatlichen Rechts betreffend die unter das Abkommen fal- lenden Steuern voraussichtlich erheblich sind, soweit die diesem Recht A-5650/2021 Seite 7 entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht. Dieser In- formationsaustausch ist nicht durch Art. 1 DBA CH -CA (persönlicher Gel- tungsbereich) beschränkt. 3.2.5 Gemäss Ziff. 2 Bst. a des Auslegungsprotokolls besteht «Einverneh- men darüber, dass der ersuchende Vertragsstaat ein Begehren um Aus- tausch von Informationen erst dann stellt, wenn er alle in seinem inner- staatlichen Steuerverfahren vorgesehenen zumutbaren Mittel zur Beschaf- fung der Informationen ausgeschöpft hat» (sog. Subsidiaritätsprinzip; Urteil des BVGer A-1231/2018 vom 26. November 2018 E. 3.8). Es ist hier darauf hinzuweisen, dass das Wort «zumutbar» in den authentischen Sprachen (vgl. dazu Art. 33 des Wiener Übereinkommens vom 23. Mai 1969 über das Recht der Verträge [SR 0.111]) Englisch und Französisch «reasonable» bzw. «raisonnables» lautet, was wörtlich mit «sinnvoll» oder «vernünftig» und sinngemäss im Zusammenhang als «vernünftigerweise anzuwenden- den Mittel» zu überset zen ist. Im Folgenden wird dennoch die deutsche Übersetzung gemäss SR verwendet. 3.2.6 Was unter den «zumutbaren Mitteln» zu verstehen ist, wird im DBA CH-CA bzw. dem Auslegungsprotokoll nicht weiter definiert. Aus der Aus- legung der fraglichen Bestimmung nach vö lkerrechtlichen Regeln ergibt sich, dass das Ausschöpfen sämtlicher möglicher Mittel nicht verlangt wird. Vielmehr kann ein Mittel als nicht mehr «zumutbar» und noch weniger als «reasonable» bzw. «raisonnable» bezeichnet werden, wenn es dem ersu- chenden Staat – im Vergleich zu einem Amtshilfeersuchen – einen unver- hältnismässigen Aufwand verursachen würde oder wenn die Erfolgschan- cen als sehr gering einzuschätzen sind. Dem ersuchenden Staat wird somit eine gewisse Freiheit belassen, um zu entscheiden, in welchem Zeitpunkt er ein Amtshilfeersuchen stellen möchte (vgl. Urteile des BVGer A-3555/2018 vom 11. Januar 2019 E. 2.3, A -3716/2015 vom 16. Februar 2016 E. 3.1.1). Selbst wenn es der ersuchenden Behörde möglich wäre, eine betroffene Person mittels Zwangsmas snahmen zur Herausgabe der Informationen aufzufordern, führt dies nicht dazu, dass (noch) kein Amts- hilfeersuchen gestellt werden darf, insbesondere dann, wenn die Person gemäss dem anwendbaren Recht zur Einreichung aller wesentlichen Un- terlagen verpflichtet ist (vgl. Urteile des BVGer A -7164/2018 vom 20. Mai 2019 E. 3.3.1, A-4414/2014 vom 8. Dezember 2014 E. 4.2.5). Auch kann es einem Staat nicht verwehrt sein, mit der steuerpflichtigen Person in Kon- takt zu bleiben bzw. diese zu befragen, selbst wenn bereits ein Amtshilfeer-A-5650/2021 Seite 8 suchen gestellt worden ist (Urteile des BVGer A -765/2019 vom 20. Sep- tember 2019 E. 2.1.1, A -3407/2017, A -3414/2017, A -3415/2017, A-3416/2017 vom 20. August 2018 E. 3.4.1). 3.2.7 Nach Ziff. 2 Bst. b des Auslegungsprotokolls «besteht Einvernehmen darüber, dass die zuständigen Behörden des ersuchenden Staates bei der Stellung eines Amtshilfebegehrens nach Artikel 25 des Abkommens den zuständigen Behörden des ersuchten Staates die nachstehenden Angaben zu liefern haben: (i) den Namen und, sofern bekannt, weitere Angaben zur Identifikation der in eine Überprüfung oder Untersuchung einbezogenen Per- son(en), wie die Adresse, die Kontonummer oder das Geburtsda- tum; (ii) die Zeitperiode, für welche die Informationen verlangt werden; (iii) eine Beschreibung der verlangten Informationen sowie Angaben hinsichtlich der Form, in der der ersuchende Staat diese Informati- onen vom ersuchten Staat zu erhalten wünscht; (iv) den Steuerzweck, für den die Informationen verlangt werden; (v) den Namen und, sofern bekannt, die Adresse des mutmassl ichen Inhabers der verlangten Informationen.» 3.2.8 Der Verweis auf «voraussichtlich erhebliche» Informationen in Art. 25 Abs. 1 DBA CH-CA soll einen möglichst breiten Informationsaustausch in Steuersachen gewährleisten, ohne dass die Vertragsstaaten eine «fishing expedition» durchführen oder Informationen verlangen können, deren Er- heblichkeit für die Aufklärung der Steuerangelegenheiten bestimmter Steu- erpflichtiger wenig wahrscheinlich ist ( Art 2. Bst. c Abs. des Zusatzproto- kolls). Die Voraussetzung der voraussi chtlichen Erheblichkeit der bean- tragten Informationen gilt als erfüllt, wenn zum Zeitpunkt der Einreichung des Amtshilfegesuchs bei vernünftiger Betrachtung die Möglichkeit be- steht, dass sich die Informationen als erheblich erweisen. Keine Rolle spielt, ob sich die In formationen nach ihrer Übermitt lung als unerheblich herausstellen. Die Beurteilung der voraussichtlichen Erheblichkeit obliegt in erster Linie dem ersuchenden Staat. Der ersuchte Staat beschränkt sich auf die Prüfung, ob die verlangten Informationen mit dem im Ersuchen dar- gelegten Sachverhalt zusammenhängen und sich möglicher weise für die A-5650/2021 Seite 9 Verwendung im ausländisc hen Verfahren eignen (sog. Plau sibilitätsprü- fung) und er kann die Übermittlung von Informationen nur verweigern, wenn er sicher ist, da ss sie für den ersuchenden Staat nicht sachdienlich sind (BGE 144 II 206 E. 4.3, 142 II 161 E. 2.1.1). Einem Amtshilfeersuchen fehlt es demnach an der voraussichtlichen Erheblichkeit, wenn es zur Be- schaffung von Beweismitteln aufs Geratewohl und ohne konkreten Zusam- menhang zum laufenden Steuerverfahren gestellt wird («fishing expedi- tion»; BGE 146 II 150 E. 6.1.2). Das Verbot der «fishing expedition» ent- spricht dem Grundsatz der Verhältnismässigkeit (Art. 5 Abs. 2 BV), der zwingend einzuhalten ist (Urteil de s BVGer A -1562/2018 vom 3. August 2020 E. 2.4.2). 3.3 Nach dem sogenannten völkerrechtlichen Vertrauensprinzip besteht – ausser bei offenbarem Rechtsmissbrauch oder bei berechtigten Fragen im Zusammenhang mit dem Schutz des schweizerischen oder internationalen Ordre public (vgl. Art. 7 StAhiG) – kein Anlass, an Sachverhaltsdarstellun- gen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (BGE 143 II 202 E. 8.7.1, 142 II 218 E. 3.3, 142 II 161 E. 2.1.3 f.). Die ESTV ist deshalb an die Dar- stellung des Sachverhalts im Ersuchen insoweit gebunden, als diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche von vornherein entkräftet werden kann (BGE 142 II 218 E. 3.1; Urteile des BVGer A-1146/2019 und A -1147/2019 vom 6. September 2019 E. 2.4, A-4228/2018 vom 26. August 2019 E. 2.2). Ebenso besteht kein Anlass für Zweifel an einer von der ersuchenden Be- hörde abgegebenen Erklärung, wonach sie alle voraussichtlich zumutba- ren innerstaatliche Mittel ausgeschöpft habe, es sei denn, es liege ein ge- gen die Einhaltung de s Subsidiaritätsprinzips sprechendes, ernsthafte Zweifel an der Richtigkeit der Erklärung begründendes konkretes Element vor (BGE 144 II 206 E. 3.3.1 ff.; Urteil des BGer 2C_904/2015 vom 8. De- zember 2016 E. 7.2; Urteile des BVGer A-1146/2019 und A-1147/2019 vom 6. September 2019 E. 2.7.2, A -4228/2018 26. August 2019 E. 2.5.3, A-1231/2018 vom 26. November 2018 E. 3.9). 3.4 Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind sämtliche von den Informationsinhaberinnen erhaltenen Bankunterlagen grundsätzlich zu den erbetenen Informationen zu zählen. Die Verwendung des Ausdrucks «held by» in einem Amtshilfeersuchen impliziert nicht, dass das Ersuchen sich auf die direkt gehaltenen Bankkonten beschränken würde. Insbesondere nicht, wenn die ersuchende Behörde ausdrücklic h betont, dass sie Infor-A-5650/2021 Seite 10 mationen über die von ihr identifizierten Bankkonten anfordere und aus- drücklich darauf hinweist, dass ihr Ersuchen nicht auf diese Konten be- schränkt ist (BGE 147 II 116 E. 5.3.1 ff. sowie Urteil des BVGer A-4426/2019 vom 28. Oktober 2020 E. 4.6.3 ). Selbst die Details zu den Konten, an welchen die betroffene Person gemäss den edierten Unterla- gen (nur) wirtschaftlich berechtigt ist, die sie selber aber nicht direkt hält, sind nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung als erfragt zu betrach- ten (BGE 147 II 116 E. 5.3.1 ff.). 3.5 3.5.1 Das Recht auf Akteneinsicht ist Teil des verfassungsrechtlichen An- spruchs auf rechtliches Gehör, welcher in Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfas- sung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 veran- kert ist (BV, SR 101; BGE 140 V 464 E. 4.1; 135 II 286 E. 5.1). Sinn und Zweck des Akteneinsichtsrechts ist, dass die Parteien die Elemente ken- nen, die für den Entscheid der Behörde bzw. des Gerichts möglicherweise relevant sein können ( Zwischenverfügung des BV Ger A-484/2021 vom 6. September 2022 E. 2 [zur Publikation vorgesehen]; WALDMANN/OESCH- GER, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar zum Bundes- gesetz über das Verwaltungsverfahren, 2. Aufl. 2016 [nachfolgend: Praxis- kommentar], Art. 26 N. 32). 3.5.2 Das Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Ver- fahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden, ohne dass ein be- sonderes Interesse geltend gemach t werden müsste (BGE 144 II 427 E. 3.1.1; 129 I 249 E. 3). Die Akteneinsicht ist auch zu gewähren, wenn die Ausübung des Akteneinsichtsrechts den Entscheid in der Sache nicht zu beeinflussen vermag. Die Einsicht in Akten, die für ein bestimmtes Verfah- ren erstellt oder beigezogen wurden, kann demnach nicht mit der Begrün- dung verweigert wer den, die fraglichen Akten seien für den Verfahren s- ausgang belanglos. Es muss vielmehr dem Betroffenen selber überlassen sein, die Relevanz der Akten zu beurteilen (BGE 132 V 387 E. 3.2; Urteile des BGer 1B_240/2021 vom 8. Februar 2022 E. 2.2, 1B_287/2012 vom 25. Juni 2012 E. 2.3). 3.5.3 Für das Verwaltungsverfahren des Bundes und das anschliessen de Beschwerdeverfahren konkretisieren die Art. 26-28 VwVG das Recht auf Akteneinsicht. Gemäss Art. 26 Abs. 1 VwVG hat die Partei oder ihr Vertre- ter Anspruch darauf, in ihrer Sache Eingaben von Parteien und Vernehm- lassungen von Behörden (Bst. a), alle als Beweismittel dienende Aktenstü- cke (Bst. b) und Niederschriften eröffneter Verfügungen (Bst. c) am Sitz der A-5650/2021 Seite 11 verfügenden Behörde oder einer durch diese zu bezeichnende n kantona- len Behörde einzusehen. Art. 27 VwVG regelt die Ausnahmen. 3.5.4 Gemäss Art. 27 Abs. 1 VwVG darf die Behörde die Einsichtnahme in die Akten nur verweigern, wenn wesentliche öffentliche Interessen des Bundes oder der Kantone, insbesondere die innere oder äuss ere Sicher- heit der Eidgenossenschaft, die Geheimhaltung erfordern (Bst. a); wesent- liche private Interessen, insbesondere von Gegenparteien, die Geheimhal- tung erfordern (Bst. b) oder das Interesse einer noch nicht abgeschlosse- nen amtlichen Untersuchung es erfordert (Bst. c). Die Verweigerung der Einsichtnahme darf sich nur auf jene Aktenstücke erstrecken, für die Ge- heimhaltungsgründe bestehen (Art. 27 Abs. 2 VwVG). Art. 27 Abs. 3 VwVG betrifft u.a. die Einsicht in eigene Eingaben der Partei. Wird einer Partei die Einsichtnahme in ein Aktenstück verweigert, so darf auf dieses Aktenstück zum Nachteil der Partei nur abgestellt werden , wenn ihr die Behörde von seinem für die Sache wesentlichen Inhalt mündlich oder schriftlich Kennt- nis und ihr ausserdem Gelegenheit gegeben hat, sich zu äussern und Ge- genbeweismittel zu bezeichnen (Art. 28 VwVG). 3.5.5 Wenn eine ausländische Behörde in einem Amtshilfeverfahren Ge- heimhaltungsgründe geltend macht, kann dies gemäss der Rechtspre- chung eine Beschränkung des Akteneinsichtsrechts unter Berufung auf das wesentliche öffentliche Interesse der Schweiz an guten internationalen Beziehungen rechtfertigen (Art. 27 Abs. 1 Bst. a VwVG; vgl. Urteil des BGer 2C_1043/2016 vom 6. August 2018 E. 3.3; Urteil des BVGer A-769/2017, A-776/2017 und A-777/2017 vom 23. April 2019 E. 1.5.5; Zwi- schenverfügung des BVGer A-5506/2015 vom 23. März 2016 E. 4.2). Auch eine Beschränkung des Akteneinsichtsrechts wegen einer noch nicht ab- geschlossenen amtlichen Untersuchung kann grundsätzlich zulässig sein, wobei es sich auch um ein ausländisches Verfahren handeln kann (Art. 27 Abs. 1 Bst. c VwVG; Zwischenverfügungen des BVGer A -484/2021 vom 6. September 2022 E. 2.3 und A-1534/2018 vom 25. Juni 2018 E. 2.1.3 [nicht publiziert]). Das völkergewohnheitsrechtliche Vertrauensprinzip im Bereich der Amts- hilfe in Steuersachen ist grundsätzlich auch auf Angaben der ersuchenden Behörden zu Geheimhaltungsgründen anwendbar (Zwischenverfügungen des BVGer A-484/2021 vom 6. September 2022 E. 3.2.1 und A -769/2017 vom 12. Oktober 2018 [nicht publiziert]). A-5650/2021 Seite 12 3.5.6 Liegen Geheimhaltungsgründe vor, ist aufgrund einer Interessenab- wägung zwischen dem Geheimhaltungsinteresse einerseits und dem Inte- resse auf Akteneinsicht andererseits abzuwägen. Wegleitend für die Abwä- gung ist das Verhältni smässigkeitsprinzip (Art. 5 Abs. 2 BV; Urteil des BVGer A-6532/2020 vom 21. Dezember 2021 E. 2.2.1; Zwischenverfügun- gen des BVGer A -484/2021 vom 6. September 2022 E. 2.4 und A-5506/2015 vom 23. März 2016 E. 2.3; A-6337/2014 vom 7. April 2015 E. 2 m.w.H.; WALDMANN/OESCHGER, Praxiskommentar, Art. 27 N. 3 f.). 3.6 Nach Art. 8 Abs. 6 StAhiG können Anwältinnen und Anwälte, die nach dem Bundesgesetz über die Freizügigkeit der Anwältinnen und Anwälte vom 23. Juni 2000 (BGFA, SR 935.61) zur Vertretung vor schweizerischen Gerichten berechtigt sind, die Herausgabe von durch das Anwaltsgeheim- nis geschützten Unterlagen und Informationen verweigern. Aus dieser Vor- schrift als Konkretisierung von Art. 25 Abs. 3 Bst. c DBA CH-CA ergibt sich, dass das Anwaltsgeheimnis dann, wenn die ESTV gestützt auf Art. 9 StA- hiG von der betroffenen Person oder gestützt auf Art. 10 StAhiG vom Infor- mationsinhaber die Herausgabe der voraussichtlich für die Beantwortung des Ersuchens erforderlichen Informationen verlangt, nur angerufen wer- den kann, wenn der Informationsinhaber ein zur Vertretung vor schweize- rischen Gerichten berechtigter Anwalt im Sinne des BGFA ist (vgl. zu einer mit Art. 25 Abs. 3 Bst. c DBA CH-CA vergleichbaren Vorschrift: Urteile des BVGer A-3221/2018 vom 6. April 2022 E. 7 sowie A-5741/2017, A-5742/2017 vom 29. Juni 2018 E. 6.4.1 [bestätigt mit Urteil des BGer 2C_616/2018 vom 9. Juli 2019] und A-6547/2013 vom 11. Februar 2014 E. 9.2.1). 4. 4.1.1 Im vorliegenden Fall wurde den Beschwerdeführenden unbestritte- nermassen keine volle Einsicht in die Verfahrensakten gewährt. Strittig ist die Einsicht in d as dem Ersuchen vom 13. Juli 2021 beigelegte Begleit- schreiben (sog. «cover letter»). Vor diesem Hintergrund stellt sich vorab die Frage, ob die Vorinstanz das rechtliche Gehör verletzt haben könnte, indem sie den Beschwerdeführenden vor Erlass der angefoch tenen Schlussverfügung vom 25. November 2021 die Einsicht in den «cover let- ter» nicht vollumfänglich gewährte, sondern ihnen mit Akteneinsicht vom 8. Oktober 2021 sowie der Schlussverfügung vom 25. November 2021 le- diglich den wesentlichen Inhalt mitgeteilt hat. A-5650/2021 Seite 13 4.1.2 Da das völkergewohnheitsrechtliche Vertrauensprinzip im Bereich der Amtshilfe in Steuersachen auch auf Angaben der ersuchenden Behör- den zu Geheimhaltungsgründen anwendbar ist (E. 3.5.5), besteht vorlie- gend grundsätzlich kein Anlass, an den Angaben der CRA, wonach die Of- fenlegung des «cover letter» gegen die landesrechtliche Regelung verstösst, zu zweifeln («However, we request that you do not disclose the competent authority letter, as this is contrary to our domestic regime»). Da die CRA vorliegend Geheimhaltungsgründe geltend gemacht hat und eine Offenlegung der Dokumente die guten internationalen Beziehungen mit Kanada gefährden könnte, liegen wesentliche öffentliche Interessen i.S.v. Art. 27 Abs. 1 Bst. a VwVG vor, welche eine Ver weigerung der Aktenein- sicht rechtfertigen (E. 3. 5.5). Die Vorbringen der Beschwerdeführenden sind nicht geeignet, ernsthafte Zweifel an diesen Angaben zu begründen (s. E. 3.3). 4.1.3 Die durch die Vorinstanz vorgenommene Interessenabwägung ist zu bestätigen. Das Geheimhaltungsinteresse, mithin d as Interesse der Schweiz an guten internationalen Beziehungen mit Kanada überwiegt un- ter Berücksichtigung des expliziten Hinweises der CRA (im Lichte des völ- kerrechtlich geltenden Vertrauensprinzips) in casu das Geheimhaltungsin- teresse der Beschwerdeführenden auf Akteneinsicht in das blosse Begleit- schreiben («cover letter») zum Amtshilfeersuchen (E. 3.5.6). 4.1.4 Sodann wurde den Beschwerdeführenden bereits mit Schreiben vom 8. Oktober 2021 der wesentliche Inhalt mitgeteilt («die kanadischen Behör- den […] bestätigen, dass das gestellte Ersuchen sowie die Benutzung der erhaltenen Informationen den Anforderungen des DBA CH -CA entspricht beziehungsweis erfolgt. Daneben weisen die kanadischen Behörden da- rauf hin, dass das vorliegend betroffene Ersuchen aufgrund neuer Erkennt- nisse im Nachgang zum Amtshilfeverfahren Nr. […] erstellt wird»). Das Bundesverwaltungsgericht hat den betreffenden Inhalt mit dem tatsächli- chen Inhalt des «cover letter» verglichen (s. Sachverhalt Bst. L und M), was zum Ergebnis führt, dass die Vorinstanz in Übereinstimmung mit Art. 15 Abs. 2 StAhiG i.V.m. Art. 27 f. VwVG den Beschwerdeführenden den we- sentlichen Inhalt schriftlich korrekt mitgeteilt und ihnen auch Gelegenheit gegeben hat, sich rechtsgenügend dazu zu äussern und Beweismittel zu bezeichnen (s. E. 3.5.4). Im Übrigen lässt sich aus dem Zusammenhang ohnehin erschliessen, um welche Angaben es sich handelt (E-Mail-Adres- sen und Namen der Mitarbeitenden der ersuchenden Behörde). A-5650/2021 Seite 14 4.1.5 Den Beschwerdeführenden ist damit rechtsgenügend Einsicht in die Akten gegeben sowie das rechtliche Gehör hierzu gewährt worden. Bei diesem Resultat kann die Frage offen bleiben, ob es sich beim «cover let- ter» um ausschliesslich verwaltungsinterne Unterlagen handelt, die ohne- hin nicht dem Akteneinsichtsrecht unterliegen würden (vgl. das Urteil des BVGer A-769/2017, A-776/2017, A-777/2017 vom 23. April 2019 E. 1.5.5). 4.2 Mit Bezug auf den Inhalt des Ersuchens der CRA ist sodann vorweg- zunehmen, dass es konkrete Fragen beinhaltet, die sich auf identifizierte (betroffene) Personen im Rahmen einer im ersuchenden Staat laufenden Untersuchung beziehen, weshalb das zu beurteilende Amtshilfeersuchen die formellen Voraussetzungen gemäss Ziff. 2 Bst. b Auslegungsprotokoll erfüllt (E. 3.2.7 ff.). Das Ersuchen erweist sich damit als hinreichend konkret. 4.3 4.3.1 Es ist grundsätzlich Sache des ersuchenden Staats zu bestimmen, welche Informationen für die Besteuerung voraussicht lich erheblich sind (vgl. E. 3.2.8). Die CRA möchte mit dem Ersuchen überprüfen, ob die be- troffenen Personen 1 und 2 ihren steuerlichen Pflichten nachgekommen sind (CRA «is auditing […] including any entities that are related or associ- ated with either of them »). Denn die CRA hegt die Vermutung, dass die betroffenen Personen 1 und 2 gewisse ausländische Einkünfte und Liegen- schaften nicht deklariert hat (« faiIed to report in come earned in offshore trading accounts and failed to disclose specified foreign property »). Die CRA hat umfassende Auskünfte über sämtliche Bankverbindungen er- beten, zu welchen die betroffenen Personen in Verbindung stehen («There- fore, we are requesting additional banking information with respect to […] and any entity controlled by […], such as […], as well as any other entity that can be conn ected to […] by way of either of them being a signatory, authorized individual, or beneficial owner, including information with re- spect to joint accounts and business accounts»). Damit gehören in casu in Übereinstimmung mit der bundesgerichtlichen Rechtsprechung grundsätz- lich sämtliche von der Informationsinhaberin erhaltenen Bankunterlagen zu den erbetenen Informationen ( vgl. E. 3.4; s. auch das Urteil des BVGer A-4426/2019 vom 28. Oktober 2020 E. 4.6.3). 4.3.2 Gemäss den Ausführungen der CRA im Amtshilfeversuchen besteht eine relevante Verbindung zwischen den betroffenen und sämtlichen be- schwerdeberechtigen Personen. Im Weiteren besteht ein Zusammenhang A-5650/2021 Seite 15 zum laufenden Steuerverfahren. Nach dem Vertrauensprinzip besteht kein Anlass an den Ausführungen der CRA zu zweifeln. Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführenden liegt somit keine «fishing expedition» vor und die verlangten Unterlagen sind grundsätzlich voraussichtlich erheblich. 4.3.3 Entgegen den Vorbringen der Beschwerdeführenden sind auch die Unterlagen betreffend die beschwerdeberechtigte Person 3 (Beschwerde- führerin 5) voraussichtlich erheblich. Im Ersuchen wird explizit ausgeführt: «We have identified that the following account (Attachment 1) is connected to A._______ and has made payments on behalf of him or his Canadian entities: E._______ Foundation, Account No […]». Von einem offensicht- lichen Widerspruch kann aufgrund des Umstandes, dass die CRA im Er- suchen zusätzlich nach dem Namen des wirtschaftlich en Berechtigten fragt, sofern es nicht « A._______» sei («If this account is not beneficially owned by A._______, please provide the name and address of the benefi- cial owner, so we may determine if the entity is related or associated with A._______ and his entities unter the Canadian Income Tax Act»), nicht aus- gegangen werden . Die ersuchende Behörde behauptet eingangs nicht, dass jener der wirtschaftlich Berechtigte sei, sondern bloss, dass er mit der E._______ Foundation verbunden («connected») sei. Es kann zudem nicht verlangt werden, dass der ersuchende Staat den massgeblichen Sachver- halt im Amtshilfeersuchen bereits lückenlos und völlig widerspruchsfrei dar- legen muss (vgl. BGE 139 II 404 E. 7.2.2). 4.4 Die Vorinstanz hat die Bank mit der Editionsverfügung vom 27. Juli 2021 gebeten, ihr die Vermögenssituation per 1. Januar 2012 bis 31. De- zember 2020 der genannten Konten zu übermitteln. Die Bank kam dem nach, indem sie der Vorinstanz unter anderem die «Statement of Account» per 31. Dezember 2011 übermittelte. Dies ist soweit von den Beschwerde- führenden nicht bestritten. Sie gehen indessen in ihren Ausführungen fehl, der zeitliche Anwendungsbereich des DBA CH -CA werde missachtet. In Übereinstimmung mit der Rechtsprechung entsprechen nämlich Bankinfor- mationen per 1. Januar 2012 amtshilferechtlich jenen per Ende Dezember 2011 (s. E. 3.2.3). Daraus folgt, dass die beabsichtigte Übermittlung der von der Bank erhaltenen Informationen per 31. Dezember 2011 entgegen der Ansicht der Beschwerdeführenden dem zeitlichen Anwendungsbereich von Art. 25 DBA CH-CA entspricht. A-5650/2021 Seite 16 4.5 4.5.1 Es ist ebenso für das Bundesverwaltungsgericht nicht ersichtlich, in- wiefern ein Verstoss gegen die territoriale Souveränität von Singapur vor- liegen soll. Die Beschwerdeführenden stützen sich auf ein Rechtsgutach- ten eines singapurischen Anwaltsbüros vom 31. Oktober 2021, worin fest- gehalten werde, dass die Weitergabe der Unterlagen die Souveränität Sin- gapurs verletze. Die CRA hat, was von den Beschwerdeführenden auch nicht bestritten wird, vorab Singapur um die Unterlagen ersucht. Als diese dort nicht erhältlich waren, da die Unterlagen von der Bankfiliale in Singa- pur per 31. Oktober 2013 zur Hauptniederlassung der Bank in der Schweiz übermittelt worden waren, hat die CRA die ESTV um die Informationen er- sucht («The CRA sent a previous request to Singapore requesting informa- tion and documentation concerning these two taxpayers […]. We have been informed by Singapore that the information and documentation we had requested is not within the possession of […] Singapore Branch, but might be available with […] (Switzerland)»; s. auch Sachverhalt Bst. A). Die territoriale Souveränität von Singapur wird in casu nicht beeinträchtigt. Das von den Beschwerdeführenden eingebrachte Rechtsgutachten ist für das vorliegende Amtshilfeersuchen im Lichte des völkerrechtlich geltenden Vertrauensprinzips nicht geeignet, Zweifel an den Erklärungen der CRA zu wecken. Es kann daraus mit der Vorinstanz nichts für das vorliegende Amtshilfeverfahren abgeleitet werden. Es ist nicht Aufgabe des Amtshilfe- verfahrens zu prüfen, ob die Weitergabe der Unterlagen durch die Bankfi- liale in Singapur an die Hauptniederlassung in der Schweiz nach singapu- rischem Recht rechtmässig war. Massgebend für das vorliegende Amtshil- feverfahren ist, dass sich die verlangten Informationen bei der Informa- tionsinhaberin in der Schweiz befinden. 4.5.2 Es steht den Beschwerdeführenden frei, Einwände betreffend die Frage der Rechtmässigkeit der Weitergabe der Informationen durch die Bankfiliale in Singapur und den Folgen einer allfälligen Widerrechtlichkeit im ausländischen Steuerverfahren bei den zuständigen ausländischen Be- hörden vorzubringen. Es ist nicht Aufgabe des Amtshilfeverfahrens zu prü- fen, ob nach ausländischem Recht Verfahrenshindernisse bestehen könn- ten, wie die Beschwerdeführe nden behaupten (Urteil des BGer 2C_662/2021, 2C_663/2021 vom 18. März 2022 E. 1.2.3). Denn die Amts- hilfe soll den Informationsaustausch mit Hinblick auf die Durchführung des innerstaatlichen Rechts der Vertragsstaaten ermöglichen (BGE 143 II 185 E. 3.3.3). Die Beschwerdeführ enden machen im Übrigen weder geltend noch belegen sie, dass der betreffende Einwand allenfalls nicht im kanadi- schen Steuerverfahren vorgebracht werden könnte bzw. auf krasse Weise A-5650/2021 Seite 17 im ausländischen Verfahren ein ausreichender Rechtsschutz vorenthalten würde (s. hierzu das Urteil des BVGer A-1883/2021 vom 22. Februar 2022 E. 3.7.2 und E. 4.8.3). 4.6 Die Beschwerdeführenden verlangen schliesslich die Aussonderung von Unterlagen im Zusammenhang mit der anwaltlichen Tätigkeit des Rechtsvertreters der Beschwerdeführenden (insbesondere Leistungsbe- schreibungen zu Honorarrechnungen) . Gemäss konstanter Rechtspre- chung (E. 3.6) kann indessen das Anwaltsgeheimnis im Rahmen eines Amtshilfeverfahrens nur dann erfolgreich angerufen werden, wenn der In- formationsinhaber als ein zur Vertretung vor schweizerischen Gerichten berechtigter Anwalt im Sinne des BGFA qualifiziert. Dies ist nicht der Fall, handelt es sich in casu bei der Informationsinhaberin doch um eine Bank. Im Weiteren sind die entsprechenden Unterlagen auch voraussichtlich er- heblich, weil sie Zahlungsströme näher erklären. Der Name des Anwalts- büros als Zahlungsempfänger erscheint nicht zufälligerweise in den Unter- lagen. Es handelt sich also nicht um eine zufällig erwähnte Drittperson (vgl. zu «fruit d ’un pur hasard»: Urteil des BVGer A-4987/2021 vom 20. Mai 2022 E. 2.2.6). Praxisgemäss hat die ESTV die Namen der einzelnen Ver- treter des Anwaltsbüros jedoch zurecht geschwärzt. Das Vorgehen der Vo- rinstanz ist demnach zu bestätigten. 5. Nach dem Gesagten sind die Voraussetzungen für die in der Schlussver- fügung vom 25. November 2021 vorgesehene Amtshilfeleistung erfüllt. Die Beschwerde ist abzuweisen. 6. 6.1 Bei diesem Ausgang des Verfahrens haben die Beschwerdeführenden die auf Fr. 5'000.- festzusetzenden Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG und Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bun- desverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320. 2]). Der in gleicher Höhe ein- bezahlte Kostenvorschuss ist zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu ver- wenden. 6.2 Den unterliegenden Beschwerdeführenden ist keine Parteientschädi- gung zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario). Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite. A-5650/2021 Seite 18 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 5'000.- werden den Beschwerdeführenden auferlegt. Der in gleicher Höhe geleistete Kostenvorschuss wird für die Be- zahlung der Verfahrenskosten verwendet. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführenden und die Vorinstanz. Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen. Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: Jürg Steiger Matthias Gartenmann A-5650/2021 Seite 19 Rechtsmittelbelehrung: Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli- cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schwei- zerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsulari- schen Vertret ung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismit- tel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizule- gen (Art. 42 BGG). Versand: A-5650/2021 Seite 20 Zustellung erfolgt an: – die Beschwerdeführenden (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde)