<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD XHTML 1.0 Transitional//EN" "http://www.w3.org/TR/xhtml1/DTD/xhtml1-transitional.dtd"> <html lang="en" xml:lang="en" xmlns="http://www.w3.org/1999/xhtml"> <head><meta charset="utf-8"/> <title>Verwaltungsgericht des Kantons ZÃ¼rich: SB.2020.00101</title> <link href="/findinfo/stylesheets/main.css" rel="stylesheet" type="text/css"/> </head> <body> <!-- HEADER --> <table> <tr> <td colspan="5"> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td class="submenu_sel" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/standard.htm">Standard Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/xhtmltemplates/advanced.htm">Erweiterte Suche</a></td> <td> | </td> <td class="submenu" nowrap="nowrap"><a href="/findinfo/help/index.htm">Hilfe</a></td> </tr> </table> </td> </tr> </table> <!-- /HEADER --> <br/> <!-- ZUM ERSTEN TREFFER --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br/><br/> </td> <td align="right"> <a href="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getDocument&amp;cSprache=GER&amp;nF30_KEY=221257&amp;W10_KEY=13013475&amp;nTrefferzeile=1&amp;Template=standard/results/printviewdocument.fiw" target="_blank"><img align="bottom" alt="" src="/findinfo/images/icons/drucken.gif" title="Druckansicht"/><span> </span>Druckansicht</a> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /ZUM ERSTEN TREFFER --> <!-- Metadaten --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <table cellpadding="0" cellspacing="0"> <tr> <td nowrap="nowrap" width="180"><b>GeschÃ¤ftsnummer: </b></td> <td><b>SB.2020.00101</b></td> <td width="100%"> </td> </tr> <tr> <td>Entscheidart und -datum: </td> <td colspan="4">Endentscheid vom 05.05.2021</td> </tr> <tr> <td>SpruchkÃ¶rper: </td> <td colspan="4">2. Abteilung/2. Kammer</td> </tr> <tr> <td>Weiterzug: </td> <td colspan="4">Dieser Entscheid ist rechtskrÃ¤ftig.</td> </tr> <tr> <td>Rechtsgebiet: </td> <td colspan="4">Steuerrecht</td> </tr> <tr> <td><b>Betreff: </b><br/><br/></td> <td colspan="4"><b>Grundstückgewinnsteuer</b><br/><br/></td> </tr> <tr> <td colspan="5"><br/><b>Ersatzbeschaffung: Veräusserung einer dauernd selbstgenutzten Wohnliegenschaft? [Die Pflichtige bewohnte zunächst eine in ihrem Eigentum stehende Wohnung, welche sie im Hinblick auf eine im April 2017 mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag erworbene Wohnung in einer neu zu erstellenden Überbauung veräusserte. Aufgrund verzögerter Fertigstellung der Überbauung bezog die Pflichtige als "Zwischenlösung" für rund zehn Monate eine ebenfalls in ihrem Eigentum stehende Wohnung. Im Mai 2018 ging das Eigentum in Bezug auf die nun fertig gestellte Wohnung auf die Pflichtige über. Im Juni 2018 veräusserte sie die als "Zwischenlösung" bewohnte Wohnung. Der Steueraufschub zufolge Ersatzbeschaffung wurde ihr verwehrt, da es sich bei der im Juni 2018 veräusserten Wohnung nicht um eine dauernd und ausschliesslich selbstgenutzte Wohnliegenschaft gehandelt habe.] Erforderlichkeit des dauernden Selbstbewohnens (E. 3.2). Kriterien für das Vorliegen eines steuerrechtlichen Wohnsitzes (Aufenthalt und Absicht dauernden Verbleibens) (E. 3.3). Die "Absicht dauernden Verbleibens" setzt nicht voraus, dass die steuerpflichtige Person an einem Ort für immer oder doch für unbestimmte Zeit verbleibt. Es genügt, den Aufenthaltsort bis auf Weiteres zum Mittelpunkt der Lebensverhältnisse zu machen und ihm dadurch eine gewisse Stabilität zu verleihen, selbst wenn mit der Möglichkeit des Wechsels aus bestimmten Gründen zu rechnen ist oder sogar feststeht, dass der Aufenthalt nach einiger Zeit wieder aufhört. Im Licht dieser Erwägungen gilt Folgendes: Die Pflichtige hat ihre erstbewohnte Wohnung einige Tage nach ihrem Auszug verkauft. Dort konnte sie ihren Wohnsitz also nicht mehr haben. Die in diesem Zeitpunkt bloss qua Verpflichtungsgeschäft erworbene und nicht bezugsbereite Wohnung konnte ebenfalls nicht Wohnsitz der Pflichtigen sein. Als Hauptwohnsitz kommt demzufolge einzig die zweitbewohnte Wohnung infrage: Dorthin verlegte die Pflichtige ihr Hab und Gut und hatte die Absicht, dort zu verbleiben. Das veräusserte Objekt war somit dauernd selbstgenutzt (E. 3.4). Der adäquate Kausalzusammenhang zwischen der Veräusserung der zweitbewohnten Wohnung und dem Erwerb der neuen Wohnung ist gegeben: Richtigerweise ist hinsichtlich des Entschlusses zur Ersatzbeschaffung nicht auf die öffentliche Beurkundung des Kaufvertrags abzustellen, sondern auf den Grundbucheintrag (E. 3.5.2). Der Steueraufschub ist teilweise zu gewähren (E. 3.5.4). Teilweise Gutheissung, soweit darauf eingetreten wird. </b></td> </tr> </table> </td> <td> </td> <td align="right" class="stiwos" nowrap="nowrap" rowspan="6" width="203"> <table cellpadding="0" cellspacing="0" width="100%"> <tr> <td>Stichworte:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: ABSICHT DAUERNDEN VERBLEIBENS">ABSICHT DAUERNDEN VERBLEIBENS</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: DAUERNDE SELBSTNUTZUNG">DAUERNDE SELBSTNUTZUNG</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: ERSATZBESCHAFFUNG">ERSATZBESCHAFFUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: ERSATZBESCHAFFUNGSABSICHT">ERSATZBESCHAFFUNGSABSICHT</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: GRUNDBUCHEINTRAG">GRUNDBUCHEINTRAG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: ÃFFENTLICHE BEURKUNDUNG">ÃFFENTLICHE BEURKUNDUNG</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: STEUERAUFSCHUB">STEUERAUFSCHUB</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: STEUERRECHTLICHER WOHNSITZ">STEUERRECHTLICHER WOHNSITZ</acronym></span><br/><span class="ungerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: VORAUSBESCHAFFUNG">VORAUSBESCHAFFUNG</acronym></span><br/><span class="gerade"><acronym title="HR: - UR: - ST: WOHNEIGENTUM">WOHNEIGENTUM</acronym></span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Rechtsnormen:</td> </tr> <tr> <td> <span class="ungerade">§ 216 Abs. III lit. i StG</span><br/><span class="gerade">Art. 3 Abs. II StHG</span><br/><span class="ungerade">Art. 12 Abs. III lit. e StHG</span><br/><span class="gerade">§ 26b Abs. II VRG</span><br/><span class="ungerade">§ 73 VRG</span><br/><span class="gerade">Art. 656 Abs. I ZGB</span><br/><span class="ungerade">Art. 971 Abs. I ZGB</span><br/> </td> </tr> <tr><td height="2px"></td></tr> <tr> <td>Publikationen:</td> </tr> <tr> <td> - keine - </td> </tr> <tr> <td>Gewichtung:<br/> (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)</td> </tr> <tr> <td> Gewichtung: 3 </td> </tr> </table> </td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Metadaten --> <!-- Dokument --> <table width="100%"> <tr> <td width="20"> </td> <td> <br><br/> <div class="WordSection1"> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="0"> <tr> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span>Verwaltungsgericht</span></p> <p class="Kopf1"><span>des Kantons ZÃ¼rich</span></p> <p class="Kopf1"><span>2. Abteilung</span></p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"> </p> </td> <td valign="top"> <p class="Kopf1"><span><img alt="" height="78" id="Bild 1" src="/cgi-bin/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/cgi-bin/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=JURISWEB,127.0.0.1:7000&amp;Parametername=WWW&amp;Schema=ZH_VG_WEB&amp;Source=&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=52484" width="123"/></span></p> </td> </tr> </table> <p class="MsoNormal">SB.2020.00101</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><b><span>Urteil</span></b></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="Zwischentitel"> </p> <p class="MsoNormal"><span>der 2. Kammer</span></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">vom <a id="VF_DAT_ENTSCHEID">5. Mai 2021</a></p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">Mitwirkend: AbteilungsprÃ¤sident Andreas Frei<span> (Vorsitz)</span>, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, <a id="TN_AUTOTEXT_RICHTER"></a><a id="TN_AUTOTEXT_GS"></a>Gerichtsschreiberin Jsabelle Mayer. </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal">In Sachen</p> <p class="MsoNormal"> </p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>A, vertreten durch RA B, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>BeschwerdefÃ¼hrerin, </span></b></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="Zwischentitel">gegen</p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span>Gemeinde C, vertreten durch die Grundsteuerkommission, </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>Beschwerdegegnerin, </span></b></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>betreffend GrundstÃ¼ckgewinnsteuer,</span></b></p> <p class="Zwischentitel">hat sich ergeben: </p> <p class="Sachverhalt1"><b>I. </b> </p> <p class="Sachverhalt2">A (nachfolgend: die Pflichtige) bewohnte zunÃ¤chst eine in ihrem Eigentum stehende Wohnung am D-Weg 01 in C. Am 16. Februar 2017 verÃ¤usserte sie diese Wohnung mit Ã¶ffentlich beurkundetem Kaufvertrag (HandÃ¤nderung am 17. August 2017). Am 13. April 2017 erwarb sie eine Stockwerkeigentumseinheit an der E-Strasse 02 in F in der Ãberbauung "G" zum Preis von Fr. â¦ bzw. zum Preis von Fr. â¦ (Nachtrag zum Kaufvertrag vom 23. Mai 2018). Die HandÃ¤nderung erfolgte am 23. Mai 2018. Aufgrund verzÃ¶gerter Fertigstellung der Ãberbauung "G" bewohnte die Pflichtige vom 10. August 2017 bis 31. Mai 2018 eine ebenfalls in ihrem Eigentum stehende Stockwerkeigentumseinheit an der H-Strasse 03 in C. Diese Wohnung stand nach Auszug des letzten Mieters per 31. MÃ¤rz 2017 leer. Mit Ã¶ffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 24. April 2018 verkaufte sie die Wohnung an der H-Strasse 03 in C zu einem Preis von Fr. ...; die Eintragung in das Grundbuch erfolgte am 4. Juni 2018. Am 1. Juni 2018 zog die Pflichtige in die neu erstellte Wohnung im "G" ein. Mit Entscheid vom 10. Dezember 2018 auferlegte die Grundsteuerkommission der Gemeinde C der Pflichtigen in Bezug auf die verÃ¤usserte Wohnung an der H-Strasse 03 eine GrundstÃ¼ckgewinnsteuer von Fr. â¦ Den Antrag auf Steueraufschub infolge Ersatzbeschaffung wies die Grundsteuerkommission ab, da es sich beim verÃ¤usserten Objekt nicht um eine dauernd und ausschliesslich selbstgenutzte Wohnliegenschaft gehandelt habe: Die Wohnung an der H-Strasse 03 sei nur eine vorÃ¼bergehende Bleibe gewesen und es sei von Anfang an klar gewesen, dass der Wohnsitz ins Ersatzobjekt in F verlegt werden wÃ¼rde. </p> <p class="Urteilstext">Eine hiergegen erhobene Einsprache wies die Grundsteuerkommission der Gemeinde C mit Entscheid vom 24. April 2019 ab, ebenso eine mit Blick auf die Veranlagung des Verkaufs der Liegenschaft "D-Weg 01" beantragte Verfahrenssistierung.</p> <p class="Sachverhalt1"><b>II. </b> </p> <p class="Urteilstext">Hiergegen rekurrierte die Pflichtige an das Steuerrekursgericht mit dem Hauptantrag, der angefochtene Einspracheentscheid sei aufzuheben und die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer im Betrag von Fr. â¦ sei aufzuschieben. Mit Entscheid vom 29. September 2020 wies das Steuerrekursgericht den Rekurs ab. </p> <p class="Sachverhalt1"><b>III. </b> </p> <p class="Urteilstext">Mit Beschwerde vom 30. Oktober 2020 beantragte die Pflichtige dem Verwaltungsgericht die Aufhebung des Entscheids des Steuerrekursgerichts und verlangte den vollstÃ¤ndigen Aufschub der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer. Ferner sei ihr das bereits geleistete Depositum von Fr. â¦, zuzÃ¼glich Zins ab 4. Juni 2018, zurÃ¼ckzuerstatten. Eventualiter sei die Angelegenheit zur neuen Entscheidung an die Vorinstanz zurÃ¼ckzuweisen; unter Kosten- und EntschÃ¤digungsfolgen zulasten der Beschwerdegegnerin.</p> <p class="Urteilstext">Das Steuerrekursgericht verzichtete auf Vernehmlassung. Mit PrÃ¤sidialverfÃ¼gung vom 3. November 2020 wurde der Beschwerdegegnerin eine 30-tÃ¤gige Frist angesetzt, um zur Beschwerde Stellung zu nehmen. Auf Verlangen der Beschwerdegegnerin wurde ihr die Frist bis am 4. Januar 2021 verlÃ¤ngert. Mit Eingabe vom 29. Dezember 2020 liess sich die Beschwerdegegnerin vernehmen. Am 13. Januar 2021 ging eine weitere Eingabe der Pflichtigen ein, in welcher sie sich u.<span> </span>a. auf den Standpunkt stellte, die Beschwerdeantwort vom 29. Dezember 2020 sei verspÃ¤tet erfolgt. </p> <p class="Einzug1"><span>Die Kammer</span><span> erwÃ¤gt:</span></p> <p class="Erwgung1"><b>1. </b> </p> <p class="Erwgung2">Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht in Grundsteuersachen kÃ¶nnen laut § 213 in Verbindung mit § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Ãberschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollstÃ¤ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.</p> <p class="Urteilstext"><span>Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschrÃ¤nken; dazu gehÃ¶rt auch die PrÃ¼fung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmÃ¤ssig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in Ãbereinstimmung mit dem Gesetz ausgeÃ¼bte Ermessen auf Angemessenheit hin zu Ã¼berprÃ¼fen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die PrÃ¼fungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.</span><span> </span><span>h. auf ErmessensÃ¼berschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).</span></p> <p class="Erwgung1"><b>2. </b> </p> <p class="Erwgung2">Vorab ist die RÃ¼ge der Pflichtigen zu behandeln, die Beschwerdeantwort vom 29. Dezember 2020 sei verspÃ¤tet erfolgt und daher als unbeachtlich aus dem Recht zu weisen. </p> <p class="Erwgung2"><b>2.1 </b>Die Pflichtige vertritt die Ansicht, die mit PrÃ¤sidialverfÃ¼gung des AbteilungsprÃ¤sidenten vom 3. November 2020 angesetzte Frist fÃ¼r die Beschwerdeantwort sei bereits anfangs Dezember 2020 abgelaufen. Das Verwaltungsgericht habe der Beschwerdegegnerin die Frist zur Erstattung der Beschwerdeantwort zu Unrecht bis am 4. Januar 2021 erstreckt: GemÃ¤ss § 58 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) sei § 26b Abs. 2 VRG sinngemÃ¤ss anwendbar. § 26b Abs. 2 VRG sehe eine gesetzliche und damit nicht erstreckbare Vernehmlassungsfrist von 30 Tagen vor. </p> <p class="Erwgung2"><b>2.2 </b>GemÃ¤ss § 72 VRG ist das Verwaltungsgericht in Steuersachen letzte Rekurs- und Beschwerdeinstanz nach den besonderen Bestimmungen der Steuergesetzgebung. FÃ¼r Beschwerde, Rekurs und Revision sowie fÃ¼r deren Wirkung, Verfahren und Entscheid gelten die Bestimmungen des Steuergesetzes (§ 73 VRG). Das steuerrechtliche Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht richtet sich somit nach § 153 StG, auf welchen zahlreiche weitere Bestimmungen, so auch § 213 StG, verweisen (Kaspar PlÃ¼ss in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons ZÃ¼rich [VRG], 3. A., ZÃ¼rich etc. 2014, § 73 N. 3). Auf das vorliegende Beschwerdeverfahren sind somit § 213 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 148 StG anwendbar. GemÃ¤ss § 148 Abs. 1 StG ist die Rekursschrift, sofern sich der Rekurs nicht offensichtlich als unzulÃ¤ssig erweist, den Rekursgegnern zur Beantwortung zuzustellen. Eine (fixe) Frist fÃ¼r die Beantwortung der Beschwerde lÃ¤sst sich der Bestimmung nicht entnehmen; sie betrÃ¤gt praxisgemÃ¤ss in der Regel 30 Tage. Die seitens des Gerichts angesetzte Frist fÃ¼r die Beantwortung der Beschwerde ist erstreckbar (Felix Richner et al., Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, 4. A., ZÃ¼rich 2021, § 148 N. 6). Gleiches gilt im Bereich der direkten Bundessteuer (Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. A., ZÃ¼rich 2016, Art. 142 N. 6). § 26b Abs. 2 VRG, wonach die Vernehmlassungsfrist 30 Tage betrÃ¤gt, ist im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht demzufolge nicht anwendbar (vgl. auch Amtsblatt des Kantons ZÃ¼rich, Nr. 3, 23. Januar 2015, KR-Nr. 362a/2013, Meldungsnummer 00098717). Dasselbe gilt fÃ¼r das Verfahren vor Steuerrekursgericht. Die innert erstreckter Frist eingegangene Beschwerdeantwort ist daher zu berÃ¼cksichtigen.</p> <p class="Erwgung1"><b>3. </b> </p> <p class="Erwgung2"><b>3.1 </b>Die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer wird laut § 216 Abs. 1 StG von den Gewinnen erhoben, die sich bei HandÃ¤nderungen an GrundstÃ¼cken oder Anteilen von solchen ergeben. GemÃ¤ss § 216 Abs. 3 lit. i StG (in der bis 31. Dezember 2020 gÃ¼ltigen Fassung) wird die Steuer aufgeschoben bei vollstÃ¤ndiger oder teilweiser VerÃ¤usserung einer dauernd und ausschliesslich selbstgenutzten Wohnliegenschaft (Einfamilienhaus oder Eigentumswohnung), soweit der ErlÃ¶s innert angemessener Frist zum Erwerb oder Bau einer gleichgenutzten Ersatzliegenschaft im Kanton verwendet wird. Diese Vorschrift entspricht fast wÃ¶rtlich der Regelung von Art. 12 Abs. 3 lit. e des Steuerharmonisierungsgesetzes vom 14. Dezember 1990 (StHG), wobei die Ersatzbeschaffung allerdings ohnehin in der ganzen Schweiz zum Steueraufschub fÃ¼hrt (vgl. den per 1. Januar 2021 aufgehobenen § 226a StG). Art. 12 Abs. 3 lit. e StHG regelt die dauernde und ausschliessliche Selbstnutzung von Wohnliegenschaften in Zusammenhang mit dem Steueraufschub bei Ersatzbeschaffungen abschliessend, ohne den Kantonen einen Spielraum zu belassen (BGE 143 II 233 E. 3).</p> <p class="Erwgung2"><b>3.2 </b>GrundsÃ¤tzlich muss das Eigenheim im Zeitpunkt der HandÃ¤nderung bzw. im Zeitpunkt, in dem der Entschluss zur Ersatzbeschaffung gefasst wird, selbstbewohnt sein. FÃ¼r das dauernde Selbstbewohnen genÃ¼gt es, dass die steuerpflichtige Person ihr ausschliesslich selbstbewohntes Eigenheim in der Zeit vor der HandÃ¤nderung ohne erhebliche Unterbrechung bewohnte, mithin am fraglichen Ort ihren zivil- bzw. steuerrechtlichen Wohnsitz gehabt hat. Damit das Kriterium der Dauerhaftigkeit erfÃ¼llt ist, muss sich der Wohnsitz am Schluss der Besitzesdauer im verÃ¤usserten GrundstÃ¼ck befunden haben. Nicht erforderlich ist hingegen, dass das verÃ¤usserte GrundstÃ¼ck wÃ¤hrend der ganzen Besitzesdauer ununterbrochen ausschliesslich selbstbewohnt wurde. Es darf sich aber nicht bloss um eine gelegentliche oder vorÃ¼bergehende Bleibe handeln (BGE 143 II 233 E. 2.4; BGr, 24. Januar 2019, 2C_347/2018, E. 2.4.1; BGr, 7. MÃ¤rz 2017, 2C_306/2017, E. 2.4). Mit einer Ersatzbeschaffung ist immer ein Wechsel der WohnstÃ¤tte verbunden, wobei normalerweise die neue WohnstÃ¤tte im Ersatzobjekt der alten WohnstÃ¤tte im verÃ¤usserten GrundstÃ¼ck folgt. Ausnahmen im Einzelfall sind so zulÃ¤ssig, z.<span> </span>B. kÃ¶nnen die beiden WohnstÃ¤tten durch eine DrittwohnstÃ¤tte kurz unterbrochen werden, wenn die steuerpflichtige Person ihr Eigenheim verÃ¤ussert, ohne das Ersatzobjekt schon erworben zu haben bzw. dieses zwar schon im Eigentum der steuerpflichtigen Person steht, infolge Bau oder Umbau aber noch nicht bezogen werden kann (BGE 143 II 233 E. 2.4).</p> <p class="Erwgung2"><b>3.3 </b>FÃ¼r die BegrÃ¼ndung des steuerrechtlichen Wohnsitzes mÃ¼ssen zwei Merkmale erfÃ¼llt sein: ein objektives Ã¤usseres, der Aufenthalt, sowie ein subjektives inneres, die Absicht dauernden Verbleibens. Nach der Rechtsprechung kommt es nicht auf den inneren Willen, sondern darauf an, welche Absicht objektiv erkennbar ist. Die nach aussen erkennbare Absicht muss auf einen dauernden Aufenthalt gerichtet sein. Auch ein von vornherein bloss vorÃ¼bergehender Aufenthalt kann einen Wohnsitz begrÃ¼nden, wenn er auf eine bestimmte Dauer angelegt ist und der Lebensmittelpunkt dorthin verlegt wird. Als Mindestdauer wird Ã¼blicherweise ein Jahr postuliert. Die Absicht, einen Ort spÃ¤ter (aufgrund verÃ¤nderter, nicht mit Bestimmtheit vorauszusehender UmstÃ¤nde) wieder zu verlassen, schliesst eine WohnsitzbegrÃ¼ndung nicht aus. Die Absicht dauernden Verweilens muss nur im Moment der BegrÃ¼ndung eines Wohnsitzes bestanden haben (BGE 143 II 233 E. 2.5.2; BGr, 24. Januar 2019, 2C_347/2018, E. 2.4.1).</p> <p class="Erwgung2"><b>3.4 </b>Vorliegend ist umstritten, ob die Liegenschaft an der H-Strasse 03 in C, welche die Pflichtige vor dem Umzug in ihr Wohneigentum im "G", F, wÃ¤hrend rund zehn Monaten bewohnte, den Anforderungen an eine dauernd und ausschliesslich selbstgenutzte Wohnliegenschaft genÃ¼gt. Im Zentrum steht die Frage, ob die Pflichtige die Absicht des dauernden Verbleibens hatte bzw. ob eine von vornherein feststehende Befristung des Aufenthalts eine solche Absicht auszuschliessen vermag.</p> <p class="Erwgung3"><b>3.4.1 </b>Das Steuerrekursgericht gelangte zum Schluss, es fehle an der Dauerhaftigkeit des Wohnsitzes an der H-Strasse 03 in C: Denn die Pflichtige habe im Zeitpunkt ihres Einzugs am 10. August 2017 keinen dauerhaften, sondern lediglich einen befristeten Aufenthalt beabsichtigt. Nachdem sie nÃ¤mlich am 16. Februar 2017 ihre Wohnung am D-Weg 01 verkauft habe und die EigentumsÃ¼bertragung am 17. August 2017 erfolgt sei, sei sie zum Auszug gezwungen gewesen. Aufgrund der VerzÃ¶gerung der Fertigstellung der Ãberbauung "G" habe sie sich bis zur Bezugsbereitschaft eine ÃbergangslÃ¶sung suchen mÃ¼ssen. Als solche habe sich ihre im August 2017 leerstehende Wohnung an der H-Strasse 03 aufgedrÃ¤ngt. Unter diesen UmstÃ¤nden kÃ¶nne von der erforderlichen Dauerhaftigkeit des Wohnsitzes an der H-Strasse 03 nicht die Rede sein. Ferner sei der Pflichtigen zwar beizupflichten, dass das Bundesgericht sich nicht dazu ausspreche, in welchem VerhÃ¤ltnis die Zeitspanne der Selbstnutzung der verÃ¤usserten Liegenschaft zu jener der Fremdnutzung oder eines Leerstands stehen mÃ¼sse, dass im Zeitpunkt der VerÃ¤usserung von einer selbstgenutzten Wohnliegenschaft im Sinn von § 216 Abs. 3 lit. i StG ausgegangen werden kÃ¶nne. Ob eine Selbstnutzung auch dann vorliege, wenn diese â wie hier â bezogen auf die gesamte Besitzesdauer nur einen sehr geringen Anteil von weniger als 20 % ausmache, erscheine aufgrund des mit dem Institut der Ersatzbeschaffung angestrebten Zwecks der FÃ¶rderung der MobilitÃ¤t des GrundeigentÃ¼mers mehr als fraglich.</p> <p class="Erwgung3"><b>3.4.2 </b>Die Pflichtige hÃ¤lt dem entgegen, ein bloss vorÃ¼bergehender bzw. befristeter Aufenthalt stehe nicht im Widerspruch zum Kriterium des dauernden Aufenthalts. Ãblicherweise mÃ¼sse der Wohnsitz zwar wÃ¤hrend eines Jahrs andauern, in EinzelfÃ¤llen kÃ¶nne es aber auch weniger sein. Ferner kÃ¤me dem Begriff "dauernd" eine IntensitÃ¤t der Bindung mit dem Wohnort zum Ausdruck, wobei die effektive zeitliche Dauer des gesamten Aufenthalts sekundÃ¤r sei. Entscheidend sei, dass sie die Voraussetzungen fÃ¼r die BegrÃ¼ndung eines Hauptwohnsitzes erfÃ¼lle, namentlich, dass der Aufenthalt auf eine bestimmte Dauer angelegt gewesen sei und der Lebensmittelpunkt an den Aufenthaltsort verlegt worden sei. In ihrem Fall sei der Aufenthalt von Beginn weg auf die Dauer vom 9. August 2017 (Auszug D-Weg 01) bis zum 1. Juni 2018 (Einzug ''G'') angelegt gewesen. Indem sie ihr gesamtes Hab und Gut an die Liegenschaft an der H-Strasse 03 verlegt habe, habe die Liegenschaft qualitativ gesehen wÃ¤hrend zehn Monaten als direktes und umfassendes Substitut zur Wohnung am D-Weg 01 gedient. In der "ÃbergangslÃ¶sung" sei ein vorÃ¼bergehender, aber vollwertiger Hauptwohnsitz zu erblicken. Abzulehnen seien die Zweifel des Steuerrekursgerichts, ob ein Selbstnutzungsanteil von weniger als 20 % in Bezug auf die gesamte Besitzesdauer mit dem Institut der Ersatzbeschaffung zu vereinbaren seien. Generell sei das VerhÃ¤ltnis der Selbstnutzung zur Fremdnutzung nicht geeignet, um das Kriterium der dauernden Selbstnutzung bei Ersatzbeschaffungen zu definieren. </p> <p class="Erwgung3"><b>3.4.3 </b>Der steuerrechtliche Wohnsitz einer Person befindet sich dort, wo faktisch der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen liegt. Die "Absicht dauernden Verbleibens" (Art. 3 Abs. 2 StHG) setzt nicht voraus, dass die steuerpflichtige Person an einem Ort fÃ¼r immer oder doch fÃ¼r unbestimmte Zeit verbleibt. Es genÃ¼gt, den Aufenthaltsort bis auf Weiteres zum Mittelpunkt der LebensverhÃ¤ltnisse zu machen und ihm dadurch eine gewisse StabilitÃ¤t zu verleihen, selbst wenn mit der MÃ¶glichkeit des Wechsels aus bestimmten GrÃ¼nden zu rechnen ist oder sogar feststeht, dass der Aufenthalt nach einiger Zeit wieder aufhÃ¶rt (BGr, 28. April 2014, 2C_678/2013 und 2C_680/2013, E. 2.2). Im Licht dieser ErwÃ¤gungen des Bundesgerichts hat die Pflichtige ihren Wohnsitz tatsÃ¤chlich innerhalb von C vom D-Weg 01 an die H-Strasse 03 verlegt. Denn die Wohnung am D-Weg 01 wurde einige Tage nach ihrem Auszug am 17. August 2017 verkauft. Dort konnte die Pflichtige ihren Wohnsitz also nicht mehr haben. Die in diesem Zeitpunkt bloss qua VerpflichtungsgeschÃ¤ft erworbene und nicht bezugsbereite Wohnung im "G" konnte ebenfalls nicht Wohnsitz der Pflichtigen sein. Als Hauptwohnsitz kommt demzufolge einzig die Wohnung an der H-Strasse 03 infrage: Dorthin verlegte die Pflichtige ihr Hab und Gut und hatte die Absicht, dort zu verbleiben. UnschÃ¤dlich ist, dass die Wohnsitznahme von Beginn weg lediglich befristet erfolgte und deren Dauer letztlich von der Fertigstellung der neuen Wohnung abhÃ¤ngig war. Die Pflichtige befand sich dabei in der komfortablen Lage, als ZwischenlÃ¶sung eine eigene, gerade freistehende Wohnung beziehen zu kÃ¶nnen. Zwar bewohnte sie die Wohnung an der H-Strasse 03 lediglich wÃ¤hrend zehn Monaten. Trotz unterjÃ¤hriger Bewohndauer ist in dieser Zwischennutzung jedenfalls kein Rechtsmissbrauch zu erblicken (vgl. Martin Zweifel/Silvia Hunziker/Olivier Margraf/Stefan Oesterhelt, Schweizerisches GrundstÃ¼ckgewinnsteuerrecht, ZÃ¼rich 2021, § 7 N. 103). Das verÃ¤usserte Objekt war somit dauernd selbstgenutzt.</p> <p class="Erwgung2"><b>3.5 </b>Fraglich ist indessen, ob zwischen der VerÃ¤usserung der Liegenschaft "H-Strasse 03" und dem Erwerb der neuen Wohnung "G" ein <i>adÃ¤quater Kausalzusammenhang</i> besteht. </p> <p class="Erwgung3"><b>3.5.1 </b>Zwischen der VerÃ¤usserung des einen GrundstÃ¼cks und dem Erwerb des neuen GrundstÃ¼cks muss ein adÃ¤quater Kausalzusammenhang bestehen. Von einem kausalen Zusammenhang wird gesprochen, wenn mit der VerÃ¤usserung eines GrundstÃ¼cks ein anderes als Ersatz erworben wird, das die gleiche oder vergleichbare Funktion erfÃ¼llt. Zu berÃ¼cksichtigen sind sÃ¤mtliche UmstÃ¤nde des Einzelfalls sowie die konkreten VerhÃ¤ltnisse der steuerpflichtigen Person, die zu einer Durchbrechung oder zu einer VerstÃ¤rkung des adÃ¤quaten Kausalzusammenhangs beitragen kÃ¶nnen (Zweifel et al., § 7 N. 118). Der adÃ¤quate Kausalzusammenhang ist insbesondere bei der Vorausbeschaffung von Bedeutung. Hier wird verlangt, dass die steuerpflichtige Person nachweist, dass der Kauf oder die Erstellung des Ersatzobjekts im Hinblick auf die VerÃ¤usserung der ursprÃ¼nglichen Liegenschaft erfolgt (Rundschreiben der Finanzdirektion an die Gemeinden Ã¼ber den Aufschub der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer bei Ersatzbeschaffung einer dauernd und ausschliesslich selbstgenutzten Wohnliegenschaft [§ 216 Abs. 3 lit. i und § 226a StG], Ziff. 18; Zweifel et al., § 7 N. 119).</p> <p class="Erwgung3"><b>3.5.2 </b>Aufgrund der zeitlichen AblÃ¤ufe steht vorliegend eine <i>Vorausbeschaffung</i> infrage. NÃ¤her einzugehen ist auf das VerhÃ¤ltnis des Entschlusses zur Ersatzbeschaffung zur tatsÃ¤chlichen Ersatzbeschaffung. Denn das Eigenheim muss im Zeitpunkt der HandÃ¤nderung bzw. im Zeitpunkt, in dem der Entschluss zur Ersatzbeschaffung gefasst wird, selbstbewohnt sein (BGE 143 II 233 E. 2.4; BGr, 24. Januar 2019, 2C_347/2018, E. 2.4.1; BGr, 7. MÃ¤rz 2017, 2C_306/2016, E. 2.4). Vorliegend bewohnte die Pflichtige im Zeitpunkt der HandÃ¤nderung "G" am 23. Mai 2018 unbestrittenermassen die Wohnung "H-Strasse 03", welche mit HandÃ¤nderung vom 4. Juni 2018 verÃ¤ussert wurde. Indessen fÃ¤llte die Pflichtige den <i>Entschluss zur Ersatzbeschaffung</i> der neuen Wohnung spÃ¤testens im Zeitpunkt der Ã¶ffentlichen Beurkundung des Kaufvertrags "G" am 13. April 2017. In diesem Zeitpunkt bewohnte sie noch die Wohnung "D-Weg 01", welche sie zu verÃ¤ussern beabsichtigte (Beurkundung des Verkaufs "D-Weg 01" am 16. Februar 2017; HandÃ¤nderung am 17. August 2017). Die Wohnung "H-Strasse 03" wollte sie damals vermieten. Demzufolge hatte sie im Zeitpunkt der Ã¶ffentlichen Beurkundung des Kaufvertrags "G" im April 2017 noch keinen Wohnsitz an der "H-Strasse 03" und konnte sich damals der Wille zur Ersatzbeschaffung nur auf die Erstliegenschaft "D-Weg 01" beziehen. Entsprechend machte sie in der SteuererklÃ¤rung fÃ¼r die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer, welche am 24. Mai 2019 unterzeichnet wurde, auch eine Ersatzbeschaffung im VerhÃ¤ltnis "D-Weg 01" und "G" geltend. Die Voraussetzungen fÃ¼r eine mÃ¶gliche Ersatzbeschaffung "H-Strasse 03" wurden dagegen erst im Nachhinein geschaffen, indem die Pflichtige ihren Wohnsitz dorthin verlegte und einen neuen Willen zur Ersatzbeschaffung der Wohnung in der Ãberbauung "G" mit jener Wohnung entwickelte. WÃ¼rde somit auf den Zeitpunkt der Ã¶ffentlichen Beurkundung des Kaufvertrags "G" im April 2017 abgestellt, fehlte es am adÃ¤quaten Kausalzusammenhang, denn damals hatte die Pflichtige den Verkauf der Liegenschaft "H-Strasse 03" nicht vor Auge und fehlte es auch am Erfordernis des Selbstbewohnens. Stellt man indessen auf den Zeitpunkt der effektiven HandÃ¤nderung bzw. den Tagebucheintrag ab (Kauf "G" per 23. Mai 2018; Verkauf "H-Strasse 03" per 4. Juni 2018), so muss ein adÃ¤quater Kausalzusammenhang zwischen den beiden HandÃ¤nderungen bejaht werden. </p> <p class="Erwgung3">Da dem GrundgeschÃ¤ft (Ã¶ffentlich beurkundeter Kaufvertrag) keine eigenstÃ¤ndige Bedeutung zukommt und aufgrund des absoluten Eintragungsprinzips der Eintrag im Grundbuch konstitutive Wirkung entfaltet (Art. 656 Abs. 1 und Art. 971 Abs. 1 des Zivilgesetzbuchs [ZGB]), ist grundsÃ¤tzlich auf den Willen im Zeitpunkt des Tagebucheintrags der beiden VerÃ¤usserungen abzustellen (vgl. auch Zweifel, § 6 N. 21; § 7 N. 116). Auf den vorliegenden Fall angewandt, gab die Pflichtige den Willen zur Ersatzbeschaffung der Wohnung "G" im VerhÃ¤ltnis "D-Weg 01" in einem nach der Ã¶ffentlichen Beurkundung des Kaufvertrags "G" liegenden Zeitpunkt wieder auf. Im Zeitpunkt der HandÃ¤nderung "G" bezog sich ihr Wille stattdessen auf eine Ersatzbeschaffung der Wohnung "H-Strasse 03". Dabei ist der adÃ¤quate Kausalzusammenhang zwischen den beiden HandÃ¤nderungen "G" (Vorausbeschaffung) und "H-Strasse 03" zu bejahen. </p> <p class="Erwgung3"><b>3.5.3 </b>Schliesslich ist noch auf den Hinweis der Beschwerdegegnerin in der Beschwerdeantwort einzugehen, wonach die Pflichtige in der SteuererklÃ¤rung "H-Strasse 03" vom 14. November 2018 fÃ¼r das Ersatzobjekt "G" Reinvestitionskosten in der HÃ¶he von Fr. â¦ geltend gemacht habe. Mit Ã¶ffentlich beurkundeten Nachtrag zum Kaufvertrag vom 23. Mai 2018 sind als Kaufpreis fÃ¼r den "G" Fr. â¦ grundsÃ¤tzlich rechtsgenÃ¼glich nachgewiesen. FÃ¼r weitere Kosten hat die Pflichtige keinen Nachweis mittels Rechnungen erbracht (vgl. VGr, 1. April 2020, SB.2019.00100/SB.2019.00101, E. 3.5), obwohl die Beschwerdegegnerin sie im Rekursverfahren auf den mangelnden Nachweis weiterer Investitionen hinwies. Die Aufstellung der Mehrkosten WHG 04 per 20. Juli 2017 der I AG lÃ¤sst keinen klaren Aufschluss darÃ¼ber zu, ob es sich um wertvermehrende Aufwendungen in das Ersatzobjekt oder nichtliegenschaftliche Werte handelt. Gleiches gilt fÃ¼r den Kontoauszug der Bank J AG.</p> <p class="Erwgung3"><b>3.5.4 </b>Nach der absoluten Methode (vgl. Kreisschreiben Nr. 19 der SSK vom 31. August 2001, Ersatzbeschaffung mit nur teilweiser Reinvestition, https://www.steuerkonferenz.ch/downloads/kreisschreiben/ks019_d.pdf) ist fÃ¼r den Umfang des Steueraufschubs ausschlaggebend, inwieweit der VerÃ¤usserungserlÃ¶s in das Ersatzobjekt investiert wird. Dem VerÃ¤usserungserlÃ¶s von Fr. â¦ stehen hier unbestrittenermassen nachgewiesene Reinvestitionskosten von Fr. â¦ gegenÃ¼ber. Die Anlagekosten der verÃ¤usserten Liegenschaft (H-Strasse 03, C) belaufen sich laut SteuererklÃ¤rung auf Fr. â¦ Dies ergibt folgende Berechnung:</p> <p class="MsoNormal"><span>VerÃ¤usserungserlÃ¶s ''H-Strasse 03'' Fr. â¦</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Anlagekosten ''H-Strasse 03'' Fr. â¦</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Reinvestition ''G'' Fr. â¦</span></p> <p class="MsoNormal"><i><span>Steueraufschub:</span></i></p> <p class="MsoNormal"><span>Reinvestition ''G'' Fr. â¦</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Anlagekosten ''H-Strasse 03'' ./.<sup>.</sup> Fr. â¦</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Aufgeschoben Fr. â¦</span></p> <p class="MsoNormal"><span> </span></p> <p class="MsoNormal"><i><span>Steuerbarer GrundstÃ¼ckgewinn:</span></i></p> <p class="MsoNormal"><span>VerÃ¤usserungserlÃ¶s ''H-Strasse 03'' Fr. â¦</span></p> <p class="MsoNormal"><span>Reinvestition ''G'' ./.<sup>.</sup> Fr. â¦</span></p> <p class="MsoNormal"><b><span>besteuert Fr. â¦</span></b></p> <p class="Urteilstext"> </p> <p class="Urteilstext">Dies ergÃ¤be eine GrundstÃ¼ckgewinnsteuer von Fr. â¦ (vgl. § 225 Abs. 1 StG); unter BerÃ¼cksichtigung der Besitzesdauer kommt die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer im Umfang von Fr. â¦ zur Besteuerung (vgl. § 225 Abs. 3 StG).</p> <p class="Erwgung3"><b>3.5.5 </b>FÃ¼r die Anordnung der RÃ¼ckgabe des Depositums ist das Verwaltungsgericht nicht zustÃ¤ndig, weshalb auf den entsprechenden Antrag nicht einzutreten ist.</p> <p class="Urteilstext">Dies fÃ¼hrt zur teilweisen Gutheissung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten ist. </p> <p class="Erwgung1"><b>4. </b> </p> <p class="MsoNormal"><span>Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten zu 4/5 der Beschwerdegegnerin und zu 1/5 der BeschwerdefÃ¼hrerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 StG). Ebenso sind die Kosten des Rekursverfahrens zu 4/5 der Beschwerdegegnerin 4/5 und zu 1/5 der BeschwerdefÃ¼hrerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 212 StG). Ferner wird die Beschwerdegegnerin verpflichtet, der Pflichtigen fÃ¼r das Rekurs- und das Beschwerdeverfahren eine dem Obsiegen entsprechende ParteientschÃ¤digung zu bezahlen (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 212 StG bzw. § 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152, § 153 Abs. 4 und § 213 StG).</span></p> <p class="Einzug1"><span>DemgemÃ¤ss erkennt <span>die Kammer</span>:</span></p> <p class="Einzug2"><span>1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Die GrundstÃ¼ckgewinnsteuer im Betrag von Fr. â¦ wird im Umfang von Fr. â¦ aufgeschoben.</span></p> <p class="Einzug2"><span>2. Die Kosten des Rekursverfahrens werden zu 4/5 der Beschwerdegegnerin und zu 1/5 der BeschwerdefÃ¼hrerin auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>3. Die GerichtsgebÃ¼hr wird festgesetzt auf <br/> Fr. 10'000.--; die Ã¼brigen Kosten betragen:<br/> <u>Fr. 70.--</u> Zustellkosten,<br/> <u>Fr. 10'070.--</u> Total der Kosten.</span></p> <p class="Einzug2"><span>4. Die Gerichtskosten werden zu 4/5 der Beschwerdegegnerin und zu 1/5 der BeschwerdefÃ¼hrerin auferlegt.</span></p> <p class="Einzug2"><span>5. Die Beschwerdegegnerin wird verpflichtet, der BeschwerdefÃ¼hrerin fÃ¼r das Rekurs- und das Beschwerdeverfahren eine reduzierte ParteientschÃ¤digung von je Fr. 4'800.- (inkl. MWST), insgesamt Fr. 9'600.- (inkl. MWST), zu bezahlen. </span></p> <p class="Einzug2"><span>6. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.</span></p> <p class="Einzug2"><span>7. Mitteilung an â¦</span></p> </div> <br/><br/> </br></td> <td width="20"> </td> </tr> </table> <!-- /Dokument --> <!-- FOOTER --> <p class="fusszeile"></p> <!-- /FOOTER --> </body> </html>