<!DOCTYPE html> <html lang="fr"><head><meta charset="utf-8"/></head><body><div class="WordSection1"> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top" width="151"> <p class="Xecusson"><span lang="FR"><img alt="" height="133" src="/scripts/nph-omniscgi.exe?OmnisPlatform=WINDOWS&amp;WebServerUrl=&amp;WebServerScript=/scripts/nph-omniscgi.exe&amp;OmnisLibrary=JURISWEB&amp;OmnisClass=rtFindinfoWebHtmlService&amp;OmnisServer=7001&amp;Parametername=WWW_V4&amp;Schema=VD_TA_WEB&amp;Source=search.fiw&amp;Aufruf=getImage&amp;nF38_KEY=50345" width="77"/></span></p> </td> <td valign="top" width="435"> <p align="left" class="XCantondeVaud"><span lang="FR">TRIBUNAL CANTONAL</span></p> <p align="left" class="XTribunaladministratif"><span lang="FR">COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC</span></p> </td> </tr> <tr> <td valign="top" width="151"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR"> </span></p> </td> <td valign="top" width="435"> <p align="left" class="XArrt-Considrant"><span lang="FR">Arrêt du 31 octobre 2019 <a name="DE_DATE_EXP"> </a></span></p> </td> </tr> <tr> <td valign="top" width="151"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">Composition</span></p> </td> <td valign="top" width="435"> <p class="XComposition"><span lang="FR">M. Laurent Merz, </span><span lang="FR">président</span><span lang="FR">; Mme Mélanie Pasche, juge, et <br/> M. Nicolas Perrigault, assesseur</span><span lang="FR">; M. Vincent Bichsel, greffier</span><span lang="FR"> </span></p> </td> </tr> </table> <p class="ZZZStyleFusion"><span lang="FR"> </span></p> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="586"> <tr> <td valign="top" width="128"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">Recourante</span></p> </td> <td valign="top" width="23"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR"> </span></p> </td> <td valign="top" width="430"> <p class="MsoNormal"><b><span lang="FR">A.________ SA, </span></b><span lang="FR">à ********, représentée par Me Xavier OBERSON, avocat à Lausanne, <a name="P_INSERT_REPR"></a> </span></p> </td> </tr> </table> <p class="ZZZStyleFusion"><span lang="FR"> <a name="P_INSERT_PLAIGNANT_X"> </a></span></p> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="586"> <tr> <td valign="top" width="127"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">Autorité intimée</span></p> </td> <td valign="top" width="23"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR"> </span></p> </td> <td valign="top" width="430"> <p class="MsoNormal"><b><span lang="FR">Administration cantonale des impôts du canton de Vaud,</span></b><span lang="FR"> à Lausanne, </span></p> </td> </tr> </table> <p class="ZZZStyleFusion"><span lang="FR"> <a name="P_INSERT_AUTI_X"> </a></span></p> <table border="0" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable" width="586"> <tr> <td valign="top" width="127"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">Autorité concernée</span></p> </td> <td valign="top" width="23"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR"> </span></p> </td> <td valign="top" width="430"> <p class="MsoNormal"><b><span lang="FR">Office d'impôt des personnes morales du canton de Vaud,</span></b><span lang="FR"> à Yverdon-les-Bains </span></p> </td> </tr> </table> <p class="ZZZStyleFusion"><span lang="FR"> <a name="P_INSERT_AUTC_X"></a><a name="RU_AUTOTEXT_KL%C3%84GER_X"> </a></span></p> <p align="left" class="MsoNormal"><span lang="FR"> </span></p> <table border="1" cellpadding="0" cellspacing="0" class="MsoNormalTable"> <tr> <td valign="top" width="151"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">Objet</span></p> </td> <td valign="top" width="435"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">Impôt cantonal et communal (sauf soustraction) / Impôt fédéral direct (sauf soustraction) <span> </span> <span> </span></span></p> </td> </tr> <tr> <td valign="top" width="151"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR"> </span></p> </td> <td valign="top" width="435"> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">Recours A.________ SA c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 20 avril 2018 concernant la détermination du bénéfice et du capital imposables pour la période fiscale 2013</span></p> </td> </tr> </table> <p class="XArrt-Considrant"><span lang="FR"> </span></p> <p class="XArrt-Considrant"><span lang="FR">Vu les faits suivants:</span></p> <p class="LettreAvec"><span lang="FR">A.<span> </span></span><span lang="FR">a) A.________ SA (A.________ SA ou la recourante) est une société inscrite au Registre du commerce le 7 septembre 2012 et dont le siège se trouve à ******** (VD); elle a pour but direct ou indirect l'exploitation, la fourniture de conseil ou le financement en vue des entreprises hôtelières et gastronomiques.</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">b) A.________ SA (en tant que locataire) et la société D.________ AG (en tant que propriétaire) ont conclu le 22 août 2012 un contrat de bail de locaux commerciaux (en allemand) ayant pour objet, selon son préambule (dans sa version française au dossier), "<i>la location du B.________ Hotel, ******** et la maison du personnel y associée, ********</i>" (cf. ég. art. 1 de ce contrat), avec effet dès le 1<sup>er</sup> octobre 2012 (art. 3.1). Il résulte de ce contrat (dans sa version française) en particulier ce qui suit:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">"9. Entretien, utilisation de la chose louée, aménagement et démantèlement</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">9.1 Comité (Board)</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Les parties désignent chacune deux représentants </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR">, qui formeront ensemble un comité de construction (ci-après appelé « Board »). Les tâches et décisions suivantes seront confiées au Board conformément à un règlement séparé </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> faisant partie intégrante du présent contrat de bail:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">• planification et budgétisation des charges d'entretien annuelles (entretien et réparations à la charge du locataire (chiffre 9.2 ci-dessous);</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">• contrôle des charges d'entretien prises en charge par le locataire l'exercice précédent (entretien et réparations) en termes de qualité et de coûts;</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">• coordination des travaux d'entretien des deux parties dans et sur la chose louée;</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">9.2 Entretien</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">9.2.1 Le bailleur s'engage à réaliser les travaux d'entretien (entretien et réparations) de l'aménagement de base </span><span lang="FR">[« Grundausbau »]</span><span lang="FR">. Le locataire s'engage à assurer les travaux d'entretien (entretien et réparations) de l'aménagement de base </span><span lang="FR">[</span><span lang="FR">recte</span><span lang="FR">: l'aménagement de l'hôtel, « Hotelausbau »; cf. ch. 9.3.1 et 9.3.3 </span><span lang="FR">infra</span><span lang="FR">]</span><span lang="FR">. Il s'engage en outre à l'entretien et à assurer les petits travaux de réparation concernant l'aménagement de base </span><span lang="FR">[« Grundausbau »]</span><span lang="FR"> jusqu'à une somme de CHF 10'000.-- par réparation et par cas </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR">. Il s'engage par ailleurs à l'entretien (entretien et réparations) de toutes les installations du locataire. </span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Le bailleur s'engage </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> à participer aux travaux d'assainissement dans l'installation de spa de l'hôtel. A cet effet, le locataire devra verser une contribution d'un montant de CHF 800'000-- (obligation de participation) au bailleur dès que ce dernier engagera les travaux d'assainissement et de rénovation de l'installation de spa. </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> Pour couvrir ces coûts, le locataire est autorisé et tenu pendant une période définie par le bailleur, à constituer une réserve à budgétisation linéaire à hauteur du montant de l'obligation de participation. </span><span lang="FR">[…]</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">9.3 Fonds de renouvellement</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">9.3.1 Il existe un fonds de renouvellement </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> sous la forme d'un compte bancaire.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Les charges de réparation de l'aménagement de l'hôtel </span><span lang="FR">[« Hotelausbau »]</span><span lang="FR"> à assumer par le locataire seront financées par ce fonds de renouvellement.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">9.3.2 Le fonds de renouvellement est financé annuellement avec 5% du chiffre d'affaires de l'hôtel sur la base du budget annuel élaboré par le gérant de l'hôtel, le locataire et le bailleur.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Les indemnités imputées à ce compte sont directement prélevées par le gérant de l'hôtel en consultation avec le locataire. En dehors des réunions du Board selon le chiffre 9.1 (c.-à-d. dans le cadre des activités quotidiennes de l'hôtel), le bailleur n'a aucune influence sur l'utilisation du patrimoine du fonds de renouvellement.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Si ce compte affiche un solde positif à la fin de l'année, cela n'aura aucune influence sur le paiement (5%) l'exercice suivant dépendant du chiffre d'affaires budgétisé.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">9.3.3 Le locataire doit élaborer une planification continue des investissements sur 5 ans, qui comprend notamment la réparation de l'aménagement de l'hôtel </span><span lang="FR">[« Hotelausbau »]</span><span lang="FR"> financée à travers le fonds de renouvellement. Cette planification se base sur le budget annuel voté par le gérant de l'hôtel, le locataire et le bailleur (Board).</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Au sens du chiffre 9.1 ci-dessus, le Board décide jusqu'au 30 septembre de chaque année à la demande du locataire et en vertu des dispositions du présent contrat de bail, de la nature des travaux de réparation devant être financés par le fonds de renouvellement. La décision du Board est alors contraignante pour les deux parties étant donné la représentation indiquée au chiffre 9.1.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">14. Restitution</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">La chose louée et l'inventaire doivent être restitués au bailleur le jour de la cessation du contrat de bail dans un état propre et dans l'état dans lequel ils ont été remis par le bailleur au locataire selon le plan de fondation, les plans techniques des bâtiments et le document de référence </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR">, ou dans l'état dans lequel le locataire est tenu de restituer selon la loi et le présent contrat de bail en termes d'installations du locataire </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR">; sous réserve de l'usure normale. </span><span lang="FR">[…]"</span></p> <p class="LettreAvec"><span lang="FR">B.<span> </span></span><span lang="FR">a) Par courrier du 8 septembre 2014, A.________ SA a adressé à l'Office d'impôt des personnes morales du canton de Vaud (OIPM) une "<i>demande de tax ruling</i>" en lien avec les "<i>provisions admises fiscalement</i>", exposant en particulier ce qui suit:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">"<b>I. Faits</b></span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">10. </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> Il </span><span lang="FR">[le fond de renouvellement prévu par le ch. 9.3 du contrat de bail mentionné ci-dessus]</span><span lang="FR"> est financé annuellement avec 5% du chiffre d'affaires de l'hôtel sur la base du budget annuel élaboré par le gérant de l'hôtel, le locataire et le bailleur. Pour les années 2012 et 2013, les parties ont décidé d'appliquer un taux de 3% au lieu de 5%. </span><span lang="FR">[…]</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">12. Concrètement, sur la base du projet des comptes pour la période 2012-2013 de A.________ SA, il s'avère que le loyer s'est élevé à un montant de CHF 1'887'438 et que les attributions au fond de renouvellement, y compris le versement d'une contribution de CHF 800'000 pour les travaux d'assainissement et de rénovation de l'installation de SPA (art. 9.2.1), s'est élevé à un montant de CHF 1'507'818.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">13. Au bilan, la provision pour le fonds de renouvellement s'élève au 31 décembre 2013 à CHF 1'123'600 </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR">. Durant la période comptable 2012-2013, toutes les charges d'entretien ont été directement comptabilisées dans le compte de la provision pour un montant de CHF 1'577'473.01. Ainsi, ces frais d'entretien n'ont pas été passés en charge dans le compte de résultats de A.________ SA.</span></p> <p class="MsoQuote"><b><span lang="FR">II. En droit</span></b></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">6. En l'espèce, les contributions au fonds de renouvellement correspondent à 3% du chiffre d'affaire de l'hôtel sur la base du budget annuel, comme mentionné ci-dessus. Ce fond sert à financer tous les travaux de réparation selon la planification continue des investissements sur 5 ans.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">7. Il s'agit donc de provisions pour des engagements de l'exercice dont le montant est encore indéterminé. En droit commercial, le montant de la provision, également déterminant du point de vue fiscal, doit dans la mesure du possible correspondre à la dépense nécessaire à l'extinction de l'obligation. Par </span><span lang="FR">« engagement », le législateur entend des obligations qui reposent sur un contrat ou sur la loi.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">8. Concrètement le locataire doit, en exécution du contrat de bail précité, disposer des fonds nécessaires au maintien d'un certain standing digne du B.________.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">9. Les parties ont ainsi tenu compte, dans le cadre de leur contrat de bail commercial, de la participation du locataire à l'entretien de la chose louée, en prévoyant un système de financement permettant de disposer des liquidités nécessaires.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">10. Nous sommes ainsi d'avis que les attributions au fonds de renouvellement constituent des provisions qui doivent être admises fiscalement puisqu'elles sont constituées à charge du compte des résultats pour des engagements de l'exercice dont le montant est encore indéterminé, les décisions relatives à ces travaux d'entretien étant prises par le comité jusqu'au 30 septembre de chaque année à la demande du locataire.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">11. A toutes fins utiles, nous précisons que le groupe exploite d'autres palaces à Lucerne, Zurich et Bâle. Les autorités fiscales de ces trois cantons ont accepté la déductibilité fiscale de ces provisions d'entretien.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">12. Nous précisons encore que cette provision n'est pas constituée dans le but de procéder à des économies d'impôts et qu'elle ne crée pas de pertes fiscalement déductibles.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Au vu de ce qui précède, nous vous serions reconnaissants de bien vouloir nous confirmer </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> que les provisions effectuées par la société A.________ SA pour constituer le fonds de renouvellement, sur la base du contrat de bail conclu entre les parties le 22 août 2012, sont déductibles fiscalement du compte des résultats.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR">"</span><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Par courrier du 12 septembre 2014, l'OIPM a informé la recourante que sa demande était transmise à l'Administration cantonales des impôts (ACI).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">L'ACI a répondu à la demande de la recourante par courrier du 17 novembre 2014, estimant en substance que, sur la base des éléments en sa possession, le fonds de renouvellement "<i>correspond</i></span><span lang="FR">[</span><span lang="FR">ait</span><span lang="FR">]</span><i><span lang="FR"> à une provision pour charges futures et non à une provision pour des engagements de l'exercice dont le montant ne p</span></i><span lang="FR">[</span><span lang="FR">ouvait</span><span lang="FR">]</span><span lang="FR"> <i>être déterminé avec précision ou dont l'existence </i></span><span lang="FR">[</span><span lang="FR">était</span><span lang="FR">]</span><i><span lang="FR"> incertaine</span></i><span lang="FR">", de sorte que les attributions à ce fonds ne pouvaient pas être considérées comme déductibles en tant que charges justifiées par l'usage commercial respectivement que le solde du fonds à la clôture de l'exercice commercial serait ajouté au résultat et au capital imposables de la société.</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">b) A.________ SA a déposé sa déclaration fiscale pour l'exercice 2013 (exercice commercial du 28 septembre 2012 au 31 décembre 2013) auprès de l'OIPM le 19 décembre 2014, annonçant un bénéfice net de 5'233 fr. ainsi qu'un capital imposable de 105'233 francs. Au passif de son bilan, elle a notamment indiqué un montant de 1'123'600 fr. à titre de "<i>fonds de renouvellement pour grands travaux</i>" (dans le cadre des "<i>provisions à court terme</i>"). Dans un courrier accompagnant cette déclaration fiscale, elle a précisé qu'elle estimait que l'appréciation quant au caractère déductible des attributions au fonds de renouvellement méritait d'être réexaminée sur la base d'éléments complémentaires qui seraient soumis sous peu à l'ACI, et prié l'OIPM de suspendre la taxation en cause jusqu'à la décision finale de l'ACI à ce propos. </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Par décisions de taxation en matière d'impôt cantonal et communal (ICC) respectivement d'impôt fédéral direct (IFD) du 24 septembre 2015, l'OIPM a arrêté à 1'128'800 fr. le montant du bénéfice imposable de la recourante et à 1'228'000 fr. celui de son capital imposable, retenant en substance, en référence au courrier de l'ACI du 17 novembre 2014, que "<i>le solde du fonds de renouvellement correspond</i></span><span lang="FR">[ait]<i> à une provision pour charges futures et donc n'</i>[était] <i>pas admis fiscalement</i>".</span><span lang="FR"> L'OIPM a établi des "<i>décomptes finaux</i>" des impôts dus en conséquence le 27 septembre 2015.</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">c) A.________ SA a déposé une réclamation contre ces décisions par acte de son conseil du 28 octobre 2015, concluant à leur annulation avec pour suite l'émission de nouveaux bordereaux de taxation ICC/IFD acceptant la provision de 1'123'600 fr. ou, à défaut, une provision pour loyer d'un montant équivalent, étant précisé qu'un "<i>refus de cette provision impliqu</i></span><span lang="FR">[</span><span lang="FR">ait</span><span lang="FR">]</span><i><span lang="FR"> obligatoirement de réévaluer en conséquence la provision pour impôts afin de déterminer le nouveau bénéfice net imposable</span></i><span lang="FR">". Elle a en substance fait valoir ce qui suit:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">"a) <u>Provision relative au fonds de renouvellement pour grands travaux</u></span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> force est de constater que la provision de A.________ SA répond aux critères prévus par la loi et la doctrine et doit être accepté par votre Administration. En effet:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">-<span> </span></span><span lang="FR">la provision découle d'une obligation contractuelle </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR">, c'est-à-dire que:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR"> ▪ l'existence de l'engagement est certaine, d'autant plus que le paiement versé sur un compte spécial a un caractère irrévocable et ne peut être utilisé que pour financer les charges de réparation et d'aménagement de l'Hôtel </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR">; et</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR"> ▪ le montant de la provision est estimable selon une formule contractuelle: la dotation à la provision selon le chiffre d'affaires est de CHF 1'507'818 </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> et les frais effectifs (portés en déduction de la provision) totalisent CHF 1'410'595, ce qui démontre clairement la cohérence économique de la provision;</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">-<span> </span></span><span lang="FR">le fait générateur de la provision est la réalisation d'un chiffre d'affaires et trouve son origine dans l'exercice 2012/2013.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">b) <u>Provision pour loyer</u></span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> si votre Administration venait à maintenir sa position quant à la provision relative au fonds de renouvellement pour grands travaux, elle devrait requalifier la charge comptabilisée au titre de provision pour loyers et il n'y aurait pas d'impact sur le bénéfice net imposable (CHF 5'200) tel que ressortant de la déclaration fiscale 2012/2013 </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR">.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">c) <u>Provisions pour impôts</u></span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> pour autant que votre Administration perdure à ne reconnaître fiscalement (i) ni la provision relative au fonds de renouvellement pour grands travaux et (ii) ni la provision pour loyer, elle doit […] augmenter en conséquence la provision pour impôts afin de déterminer le bénéfice net imposable."</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">L'OIPM a adressé à la recourante une "<i>proposition de règlement</i>" le 2 novembre 2015, arrêtant à 872'000 fr. le montant de son bénéfice imposable et à 972'000 fr. celui de son capital imposable pour l'exercice concerné tant en matière d'ICC que d'IFD. Il a admis une provision pour impôts à hauteur de 256'000 fr. et maintenu pour le reste la reprise effectuée sur le poste "<i>provision pour fonds de renouvellement</i>".</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Par courrier du 12 novembre 2015, la recourante a indiqué qu'elle maintenait sa réclamation.</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">d) Le 31 janvier 2018, l'ACI a adressé à A.________ SA (par l'intermédiaire de son conseil) une "<i>proposition de règlement</i>" dans le même sens que celle de l'OIPM, exposant en particulier ce qui suit:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR"> "<b>a. Provision pour charges futures</b></span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> vous vous prévalez de l'obligation contractuelle et du caractère définitif des versements afin de justifier la reconnaissance fiscale du fonds de renouvellement. Néanmoins, il convient de rappeler que, d'une part, un contrat conclu entre deux contribuables relève du droit commercial. De ce fait, il ne saurait à lui seul imposer à l'autorité de taxation le traitement fiscal d'une provision. D'autre part, une provision revêt, par définition, un caractère provisoire </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR">. Ainsi, le fait que votre cliente perde la libre disposition sur les sommes versées au fonds de renouvellement va à l'encontre de la définition même d'une provision et tend, au contraire, à démontrer que la société a procédé à une réorganisation de son patrimoine, non déductible fiscalement.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">En outre, selon vos lignes du 28 octobre 2015, vous considérez que la réalisation d'un chiffre d'affaires est le fait générateur de l'attribution au fonds de renouvellement. Cependant, </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> la provision a pour vocation de tenir compte de risques ayant pris naissance au cours d'un exercice spécifique. Le fait générateur d'une provision doit donc être définit </span><span lang="FR">[</span><span lang="FR">sic!</span><span lang="FR">]</span><span lang="FR"> comme un événement à la suite duquel découle un risque de perte d'avantage économique pour la société. En conséquence, le fait que la société soit contractuellement tenue d'effectuer une attribution annuelle au fonds de renouvellement, équivalent à un pourcentage de son chiffre d'affaires, ne permet pas de démontrer qu'un risque de charge extraordinaire se soit réalisé en cours de la période fiscale en cours. </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> aucun élément n'a été fourni afin de démontrer qu'une charge spécifique liée à l'aménagement de l'hôtel avait pris naissance au cours de la période fiscale 2013. Au contraire, le fait que la contribuable ait attribué un montant forfaitaire basé sur le chiffre d'affaires de la société tend à prouver que ladite provision n'a pas été constituée pour un risque identifié durant la période fiscale en réclamation. De plus, le fait que le montant restant en fin d'année n'ait aucun impact sur l'attribution à la provision l'année suivante tend à démontrer l'absence de fait générateur au cours de la période fiscale 2013.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">En conséquence, le fonds de renouvellement doit être qualifié de provision pour charges futures fiscalement non déductibles et être réintégré au bénéfice de la société.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR"> <b>b. Provision pour loyers</b></span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> le refus de la provision relative à l'entretien de l'hôtel représente une correction fiscale du bilan. En effet, ladite provision n'étant pas contraire au droit commercial, les comptes commerciaux ne se voient pas modifiés. </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> la reprise effectuée dans le cadre de la taxation ne saurait impliquer une rectification de la charge locative comptabilisée par la société.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> il n'y a pas lieu d'apporter une modification aux comptes déposés par la création d'une provision pour loyer.</span></p> <p class="MsoQuote"><b><span lang="FR"> c. Provision pour impôts</span></b></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> notre Administration calcule la provision pour impôts comme suit:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Taux cantonal: 9.5 % Coefficient: 154.5 % Taux d'imposition cantonal: 14.7 %</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Taux communal: 9.5 % Coefficient: 66 % Taux d'imposition communal: 6.3 %</span></p> <p class="MsoQuote"><u><span lang="FR">Taux fédéral: 8.5 % Taux d'imposition fédéral: 8.5 % </span></u></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Taux d'imposition total: 29.5 %</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Le bénéfice provenant de la dissolution du fonds de renouvellement est un bénéfice avant impôts. En conséquence, il convient d'appliquer un taux dit « en-dedans » afin de définir les impôts y relatifs et, partant, le montant de la provision pour impôts. Sur la base des éléments ci-dessus, le taux « en-dedans » applicable à la situation de votre cliente est de 22.8 %.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Compte tenu du taux de 22.8 % et du montant repris de CHF 1'123'600.-, la provision pour impôts est arrêtée par notre Administration à <b>CHF 256'181.-</b>."</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Par courrier du 1<sup>er</sup> mars 2018, la recourante a encore indiqué qu'elle maintenait sa réclamation.</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">e) Par décision sur réclamation du 20 avril 2018, l'ACI a partiellement admis la réclamation et réformé les décisions de taxation du 24 septembre 2015 relative à la période fiscale 2013 en ce sens que le bénéfice imposable ICC respectivement IFD de A.________ SA était arrêté à 872'600 fr. et son capital imposable ICC à 972'000 fr., en référence aux motifs développés dans sa proposition de règlement du 31 janvier 2018.</span></p> <p class="LettreAvec"><span lang="FR">C.<span> </span></span><span lang="FR">A.________ SA a formé recours contre cette décision sur réclamation devant la Cour de droit administratif et public (CDAP) du Tribunal cantonal par acte de son conseil du 23 mai 2018, concluant à son annulation avec pour suite le renvoi de la cause à l'ACI "<i>pour qu'elle fixe à nouveau les éléments imposables en tenant compte d'une charge déductible de CHF 1'123'600 relative à la provision fonds de renouvellement pour grands travaux selon la déclaration fiscale 2013</i>" qu'elle avait déposée. Concernant "<i>la constitution et l'utilisation du fonds de renouvellement pour grands travaux</i>", elle a exposé ce qui suit:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">"7. De manière générale, la constitution du fonds de renouvellement s'effectue par la constitution d'une provision, dont l'utilisation se décide sur la base de la planification des investissements sur cinq ans préparée par le locataire. Le premier plan des investissements couvre les périodes 2014 à 2018 et prévoit la réalisation des principaux projets suivants: (i) la transformation du restaurant ********, (ii) la transformation du restaurant ******** et (iii) la rénovation des chambres Nord de l'Hôtel </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR">. A côté de cela, la provision sert également à financer d'autres projets d'entretien d'une importance moindre, en fonction de la disponibilité des liquidités et des besoins commerciaux de A.________ SA. Un ajustement de la provision (dissolution) se fait ainsi chaque année à concurrence des travaux effectivement réalisés par A.________ SA.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">8. Conformément au Contrat, A.________ SA a affecté un pourcentage de son chiffre d'affaires (3% en 2012/2013) à la constitution du fonds de renouvellement pour un montant total de CHF 1'507'818 lors du premier exercice commercial 2012/2013. Ce montant est venu s'ajouter au solde initial de la provision (CHF 1'026'377) provenant d'un versement effectué par l'ancien propriétaire de l'Hôtel </span><span lang="FR">[…] </span><span lang="FR">et correspondant au solde du compte de provision pour grands travaux qui avait été établi par la (précédente) société exploitante sur la base d'un arrangement contractuel similaire </span><span lang="FR">[…]. </span><span lang="FR">Il en résultait donc une provision totale de CHF 2'534'195, dont un montant de CH 1'507'818 a été porté comme charge dans le compte de profits et pertes 2013 de A.________ SA. Compte tenu des travaux réalisés en 2013, le solde de la provision au 31.12.2013 s'est ainsi monté à CHF 1'123'600 dans le bilan 2013 de A.________ SA </span><span lang="FR">[…].</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">9. A.________ SA a utilisé le solde de la provision pour grands travaux au 31.12.2013 pour financer des travaux de rénovation de l'Hôtel en 2014 pour un montant de CHF 2'143'125, financé également en partie à partir des montants affectés au fonds de renouvellement en 2014 </span><span lang="FR">[…].</span><span lang="FR"> Ces investissements comprenaient notamment la transformation du restaurant ******** pour un montant de CHF 813'301 </span><span lang="FR">[…]. </span><span lang="FR">Les travaux réalisés en 2014 ont ainsi déjà épuisé le fonds de renouvellement de CHF 1'123'600 constitué en 2013."</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Cela étant, la recourante a en substance fait valoir que la provision litigieuse était déductible en tant qu'elle couvrait des engagements de l'exercice dont le montant était encore indéterminé; elle relevait dans ce cadre, en particulier, que "<i>l'affectation d'un montant du chiffre d'affaires annuel </i></span><span lang="FR">[…]<i> à un fonds spécial dont elle n'a</i>[vait]<i> pas la libre disposition et qui ne lui reviendra</i>[it] <i>pas à l'issue du Contrat ne résult</i>[ait]<i> </i>[…]<i> pas d'une décision propre de la société, mais bien d'une obligation contractuelle qui entraîn</i>[ait] <i>pour elle une charge définitive en 2013</i>". Elle soutenait en outre que cette provision pourrait également être déductible en tant qu'elle couvrait les autres risques de pertes imminentes durant l'exercice, soit en tant qu'elle visait à réaliser des travaux dont la cause était liée au "<i>vieillissement constant</i>" de l'hôtel; elle estimait à ce propos que le besoin de renouvellement était permanant et trouvait son origine déjà dans la période fiscale litigieuse, même si les travaux ne seraient réalisés que lors d'une prochaine période fiscale compte tenu de leurs coûts importants et de ses moyens limités qui exigeaient un financement sur plusieurs années (à tout le moins en ce qui concernait les projets d'importance). Elle considérait enfin que le montant de la provision apparaissait comme proportionné à l'importance des travaux à réaliser "<i>compte tenu notamment de l'obligation de A.________ SA de maintenir le standard d'un hôtel 5 étoiles et de restituer l'hôtel dans l'état dans lequel il lui a</i>[vait] <i>été remis par le bailleur</i>" - rappelant à cet égard que le montant provisionné en 2013 avait été entièrement utilisé avec les investissements réalisés en 2014. Elle a produit un lot de pièces à l'appui de son recours, comprenant notamment son plan des investissements sur cinq ans ("<i>Five Year - Capital Expenditures</i>") daté du 13 novembre 2014 ainsi qu'une facture de 813'300 fr. 62 qui lui avait été adressée le 6 octobre 2014 par la société C.________ GmbH en lien avec la réfection d'un restaurant et d'un bar ("<i>Umbau Restaurant + Bar</i>").</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">L'autorité intimée a conclu au rejet du recours dans sa réponse du 25 juin 2018, retenant notamment ce qui suit:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR"> "</span><span lang="FR">a) Quant aux dispositions du contrat</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">A la lecture du contrat, il apparaît que l'objectif des parties est de maintenir l'hôtel à un niveau d'excellence compte tenu de son positionnement économique, l'hôtellerie de luxe. Il n'est pas contesté que vu ce domaine d'activité, des travaux d'entretien importants sont nécessaires pour maintenir le niveau de l'établissement tout comme des transformations régulières afin de conserver cette clientèle exigeante.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Concernant l'entretien de l'immeuble, </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> il apparaît que des frais habituellement supportés par le bailleur sont à la charge du locataire, de sorte que ce dernier bénéficie d'un loyer moins important.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">De manière générale, les dispositions de droit civil convenues entre des particuliers ne sauraient contraindre l'autorité fiscale à admettre une provision non autorisée par le droit fiscal. En l'espèce, le contrat n'est pas ignoré par l'autorité fiscale étant entendu que les charges effectives de l'année en cours sont admises en déduction. Ce qui est contesté, c'est que le contrat justifie la constitution d'une provision fiscalement admissible. En outre, dit contrat oblige la recourante à attribuer un montant à un compte bancaire, soit une permutation d'actif sans impact sur le compte de résultat, pas à constituer une provision.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Il convient encore de mentionner qu'il n'est fait aucune mention du traitement du solde du fonds de renouvellement en cas de changement d'exploitant dans le contrat de bail. Ainsi, il n'est pas établi, contrairement à ce qu'affirme la recourante, que ce montant sera transféré à un éventuel repreneur. Dans tous les cas, cet élément serait intégré au prix de la remise d'exploitation. Quand bien même l'utilisation de ce fonds est limitée à l'entretien de l'immeuble, il constitue toujours un actif de la société. Il ne s'agit donc pas d'un dessaisissement total.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Finalement, l'ACI précise encore que tout contrat passé par la recourante la contraignant au paiement de charges ne saurait l'autoriser à comptabiliser une provision, à l'image par exemple de son loyer ou des salaires. Pour le surplus les frais pris en charge en lieu et place du bailleur permettent à la société de bénéficier d'un loyer minoré, loyer qui constitue incontestablement une charge ordinaire qui ne peut être provisionnée.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Compte tenu de ce qui précède, le contrat de bail ne saurait justifier à lui seul la constitution d'une provision admissible au sens de l'article 63 LIFD </span><span lang="FR">[loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct, RS 642.11]</span><span lang="FR">.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR"> </span><span lang="FR">b) Quant à la nature des frais pour lesquels la provision est constituée</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">L'ACI est d'avis que la provision a été constituée en vue de faire supporter à la période fiscale en cause des charges ordinaires futures liées à l'activité de la recourante qui ne peuvent faire l'objet d'une provision en raison du principe de périodicité.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">[…]</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Admettre cette provision reviendrait à permettre à la recourante de pouvoir anticiper des frais afférents à une période fiscale future, ce qui n'est pas possible en vertu du principe de périodicité. En outre, le caractère forfaitaire (basé sur le chiffre d'affaires) et automatique de l'attribution annuelle à la provision ne reflète pas année par année un risque auquel s'expose la recourante. Il ne s'agit nullement de frais particuliers voire inattendus mais bien de frais d'entretien courants liés à l'activité de la société. A noter que quand bien même il peut être admis, notamment pour les travaux de garantie, qu'une provision soit calculée de manière forfaitaire, cela n'exclut pas de devoir justifier de la méthode de calcul par les engagements concrets pris. L'ACI relève encore que le caractère provisoire de la provision doit également être nié, toujours en raison des modalités d'attribution.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Pour le surplus, le document fourni par la recourante relatif à la planification des travaux d'entretien lourds est daté du 13 novembre 2014, soit postérieurement à la clôture des comptes 2013. Il en est de même de la facture fournie </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> datée du 6 octobre 2014. Par conséquent, il ne peut en être tenu compte pour justifier la provision au 31 décembre 2013.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Par souci de complétude, l'ACI relève encore qu'une provision pour risques de pertes imminentes au sens de l'article 63 alinéa 1 lettre c LIFD n'est pas non plus admissible. En effet, le contrat de bail signé en 2012 n'est pas générateur d'un tel risque. En outre, la recourante n'a apporté aucun élément visant à démontrer la naissance d'un risque de perte durant la période fiscale en cause. Dans tous les cas, le caractère forfaitaire basé sur le chiffre d'affaire</span><span lang="FR">[s]</span><span lang="FR"> exclut toute provision à ce titre.</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">Compte tenu de ce qui précède, la provision en cause doit être fiscalement refusée."</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">La recourante a confirmé les conclusions de son recours dans ses observations complémentaires du 18 juillet 2018, estimant notamment que le document relatif à la planification des travaux d'entretien daté du 13 novembre 2014 et la facture du 6 octobre 2014 pouvaient être pris en compte pour justifier la comptabilisation de la provision au 31 décembre 2013, contrairement à ce qu'avait retenu l'autorité intimée, en tant que "<i>ces éléments illustr</i></span><span lang="FR">[ai]<i>ent</i> […] <i>la mécanique de la provision et notamment le fait</i> […] <i>que le montant provisionné au 31 décembre 2013 a</i>[vait] <i>été utilisé entièrement dans le cadre des investissements réalisés en 2014</i>". Elle maintenait par ailleurs, en particulier, que "<i>les travaux effectivement réalisés en 2014 trouv</i>[ai]<i>ent leur origine (« naissance du risque ») dans la période fiscale 2013 déjà, le décalage dans le temps s'expliquant par le processus de décision lié aux choix des travaux à financer</i>", dès lors que "<i>les besoins en termes de travaux (« vieillissement constant de l'hôtel »)</i> [étaient] <i>en effet toujours plus importants que les moyens à disposition pour le financer</i>".</span></p> <p class="LettreAvec"><span lang="FR">D.<span> </span></span><span lang="FR">Le tribunal a statué par voie de circulation.</span></p> <p class="XArrt-Considrant"><span lang="FR">Considérant en droit:</span></p> <p class="Numroavec"><span lang="FR">1.<span> </span></span><span lang="FR">Déposé en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct - LIFD; RS 642.11 - et art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative - LPA-VD; BLV 173.36 -, applicable par renvoi de l’art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux <br/> - LI; BLV 642.11), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.</span></p> <p class="Numroavec"><span lang="FR">2.<span> </span></span><span lang="FR">Appelé à se prononcer sur une question relevant tant de l'IFD que de l'ICC, le tribunal doit en principe rendre deux décisions; ces dernières peuvent toutefois figurer dans un seul acte, avec des motivations et des dispositifs distincts ou à tout le moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 et les références). Lorsque, comme en l'espèce, la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut donc être traitée avec un raisonnement identique, il est admis qu'une seule décision soit rendue (cf. Tribunal fédéral </span><span lang="FR">[TF] 2C_490/2016 et 2C_491/2016 du 25 août 2017 consid. 1)</span><span lang="FR"> et que le dispositif ne distingue pas entre les deux catégories d'impôts, à condition toutefois que la motivation de la décision attaquée permette clairement de saisir que la décision rendue vaut aussi bien pour l'impôt fédéral direct que pour les impôts cantonal et communal (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; CDAP FI.2018.00095 du 5 juin 2019 consid. 2 et la référence). </span></p> <p class="Numroavec"><span lang="FR">3.<span> </span></span><span lang="FR">Le litige porte sur le caractère fiscalement déductible de la provision annoncée par la recourante en lien avec le montant qu'elle a affecté au fonds de renouvellement durant l'exercice 2013 (respectivement 2012-2013, la déclaration fiscale qu'elle a déposée le 19 décembre 2014 portant sur son exercice commercial du 28 septembre 2012 au 31 décembre 2013). </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Il convient en premier lieu de rappeler le droit applicable en la matière.</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">a)<span> </span></span><span lang="FR">La Confédération perçoit notamment, conformément à la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) un impôt sur le bénéfice des personnes morales (art. 1 let. b LIFD); la taxation et la perception de l'impôt fédéral direct sont effectuées par les cantons, sous la surveillance de la Confédération (art. 2 LIFD).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Dans le canton de Vaud, l'Etat perçoit, conformément à la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), un impôt sur le bénéfice et un impôt sur le capital des personnes morales (art. 1 let. c LI). </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">b)<span> </span></span><span lang="FR">L'impôt sur le bénéfice des personnes morales a pour objet le bénéfice net (art. 57 LIFD; art. 93 LI), lequel comprend le solde du compte de résultats, compte tenu du solde reporté de l'exercice précédent (art. 58 al. 1 let. a LIFD; art. 94 al. 1 let. a LI), tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial, notamment les amortissements et les provisions qui ne sont pas justifiés par l'usage commercial (art. 58 al. 1 let. b, 2<sup>e</sup> tiret, LIFD; art. 94 al. 1 let. b, 2<sup>e</sup> tiret, LI), ainsi que les produits qui n'ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats (art. 58 al. 1 let. c LIFD; art. 94 al. 1 let. c LI). Au niveau cantonal, l'impôt sur le capital des personnes morales a pour objet le capital propre (art. 112 LI), lequel comprend le capital-actions ou le capital social libéré, les réserves ouvertes et les réserves latentes constituées au moyen de bénéfices imposés (art. 113 al. 1 LI).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Les art. 58 al. 1 let. a LIFD et 94 al. 1 let. a LI énoncent le principe de l'autorité du bilan commercial (ou principe de déterminance), selon lequel le bilan commercial est déterminant en droit fiscal. Les comptes établis conformément aux règles du droit commercial lient les autorités fiscales, à moins que le droit fiscal ne prévoie des règles correctrices spécifiques. L'autorité fiscale peut donc s'écarter du bilan remis par le contribuable lorsque des dispositions impératives du droit commercial sont violées ou que des normes fiscales correctrices l'exigent (ATF 141 II 83 consid. 3.1 et les références; TF 2C_495/2017, 2C_512/2017 du 27 mai 2019 consid. 7.21; CDAP FI.2018.0139 du 17 juin 2019 consid. 4a). </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Lors d'une reprise de bénéfice effectuée dans le cadre d'une correction de bilan, l'autorité fiscale doit également corriger d'office les montants de provision pour impôts des années en cause, cette correction devant au demeurant intervenir indépendamment de la volonté du contribuable et du fait qu'il ait ou non pu reconnaître l'erreur figurant dans son bilan commercial (TF </span><span lang="FR">2C_490/2016 et 2C_491/2016 précité, consid. 5.1 <i>in fine</i> et la référence; </span><span lang="FR">Noël / Aubry Girardin </span><span lang="FR">[éds], Commentaire romand de la loi sur l'impôt fédéral direct [CR LIFD], 2<sup>e</sup> éd., Bâle 2017 - Danon, art. 63 LIFD N 17a</span><span lang="FR">). </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">c)<span> </span></span><span lang="FR">S'agissant des "<i>provisions</i>", il résulte des art. 63 LIFD et 100 LI - dont la teneur est identique - ce qui suit:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR">"<sup>1</sup> Des provisions peuvent être constituées à la charge du compte de résultats pour:</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR"> a. les engagements de l'exercice dont le montant est encore indéterminé;</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR"> b. les risques de pertes sur des actifs circulants, notamment sur les marchandises et les débiteurs;</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR"> c. les autres risques de pertes imminentes durant l'exercice;</span></p> <p class="MsoQuote"><span lang="FR"> d. les futurs mandats de recherche et de développement confiés à des tiers, jusqu'à 10 % au plus du bénéfice imposable, mais au total jusqu'à 1 million de francs au maximum.</span></p> <p class="MsoQuote"><sup><span lang="FR">2</span></sup><span lang="FR"> Les provisions qui ne se justifient plus sont ajoutées au bénéfice imposable." </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">aa) Le droit comptable suisse prévoit une obligation de constituer une provision lorsque, en raison d'évènements passés, l'entreprise doit s'attendre à un flux probable d'avantages économiques à sa charge dont la valeur peut être estimée avec un degré de fiabilité suffisant (</span><span lang="FR">CR LIFD</span><span lang="FR"> - Danon, art. 63 N 3, qui se réfère à l'art. 959 al. 5 CO; cf. ég. CDAP FI.2018.0139 précité, consid. 4c et les références). L'art. 960e al. 2 CO concrétise ce principe en disposant que "<i>lorsque, en raison d'événements passés, il faut s'attendre à une perte d'avantages économiques pour l'entreprise lors d'exercices futurs, il y a lieu de constituer des provisions à charge du compte de résultat, à hauteur du montant vraisemblablement nécessaire</i>". Les provisions sont constituées à la charge du compte de résultat (art. 960e al. 2 CO) et doivent être présentées séparément dans les capitaux étrangers (art. 959a al. 2 ch. 2 let. c CO).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">La question de savoir si un engagement juridique ou de fait doit être porté au bilan au titre de provision dépend fondamentalement de son degré d'incertitude. Ainsi, les engagements conditionnels pour lesquels une perte d'avantage économique est improbable ou dont la valeur ne peut être estimée de manière suffisamment fiable doivent uniquement être mentionnés dans l'annexe aux comptes annuels (art. 959c al. 2 ch. 10 CO). A l'inverse, les engagements dont la valeur et l'échéance peuvent être estimés avec un degré de fiabilité suffisant doivent être comptabilisés au titre de dettes (art. 959 al. 5 CO). En définitive, la constitution d'une provision doit intervenir lorsque la perte d'avantage économique est possible, voire probable (CR LIFD - Danon, art. 63 N 4; cf. ég. Böckli, Neue OR-Rechnungslegung, Zurich 2014, N. 1025, qui considère dans ce cadre que relèvent de la comptabilisation d'une provision les cas dans lesquels la vraisemblance de la réalisation de l'obligation se situe entre 25 % et 75 %). </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Par ailleurs et comme cela était déjà le cas sous l'ancien droit, l'entreprise a toujours la possibilité de constituer des provisions supplémentaires (art. 960e al. 3 CO), notamment pour assurer la prospérité de l'entreprise à long terme (ch. 4); on parle alors de provisions improprement dites (CR LIFD - Danon, art. 63 N 5). </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">bb) En droit fiscal, la notion de provision ne coïncide que partiellement avec celle retenue par la comptabilité commerciale (</span><span lang="FR">CR LIFD - Danon, art. 63 LIFD N 2</span><span lang="FR">, 7-8). Pour être admise en droit fiscal, la provision doit avoir été dûment comptabilisée, être justifiée par l'usage commercial et porter sur des faits dont l'origine se déroule durant la période de calcul (TF </span><span lang="FR">2C_490/2016 et 2C_491/2016 précité, consid. 5.2 et les références</span><span lang="FR">). </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Est réputée justifiée par l'usage commercial dans ce cadre toute provision (ou correction de valeur) dont le droit comptable exige la comptabilisation; tel n'est pas le cas, en particulier, s'agissant des provisions que l'art. 960e al. 3 CO permet de constituer notamment pour assurer la prospérité de l'entreprise à long terme (ch. 4; </span><span lang="FR">CR LIFD - Danon, art. 63 LIFD N 12 et les références</span><span lang="FR">). Selon la jurisprudence, sont ainsi considérées comme justifiées par l'usage commercial, et partant déductibles fiscalement, les provisions qui sont portées au bilan en vue de couvrir un risque de perte imminent; il s'agit de réserves d'amortissement qui doivent être enregistrées afin que le bilan de la société ne paraisse pas inexact, à savoir trop favorable. La question de savoir si une provision est justifiée par l'usage commercial doit être examinée sur la base de tous les éléments en présence (TF </span><span lang="FR">2C_490/2016 et 2C_491/2016 précité, consid. 5.2 et les références</span><span lang="FR">) et à la lumière de la situation prévalant au moment où le bilan est établi (TF 2C_581/2010 précité, consid. 3.1 et la référence; CDAP FI.2018.0139 précité, consid. 4d; </span><span lang="FR">CR LIFD - Danon, art. 63 LIFD N 14</span><span lang="FR">).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Quant à la condition selon laquelle la provision doit porter sur des faits dont l'origine se déroule durant la période de calcul, ce principe de périodicité se déduit, en droit fiscal, de l'art. 79 al. 1 et 2 LIFD en conjonction avec l'art. 58 al. 1 let. a LIFD. En vertu de la première disposition énoncée, l'impôt sur le bénéfice net est en effet fixé et prélevé pour chaque période fiscale, laquelle correspond à l'exercice commercial; selon la seconde et comme on l'a déjà vu, le bénéfice net imposable comprend le solde du compte de résultat, eu égard au solde reporté de l'exercice précédent. Ce principe défend à l'entreprise assujettie à l'impôt sur le bénéfice net de compenser entre eux, à son bon vouloir, les résultats des différentes périodes de calcul, de sorte à augmenter ou diminuer ceux afférents à une période déterminée en faveur ou à charge d'une autre période fiscale (ATF 137 II 353 consid. 6.4.4 et les références); des corrections fiscales doivent en conséquence être entreprises lorsque le principe de périodicité est violé (</span><span lang="FR">CR LIFD - Danon, art. 63 LIFD N 13</span><span lang="FR">).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Ainsi, le droit fiscal n'admet pas la constitution de réserves latentes par le biais de provisions, pourtant tolérées en droit des obligations selon les usages du commerce. En particulier, les provisions constituées en vue d'une utilisation future, notamment pour faire face à des dépenses que l'entreprise devra supporter en raison de son activité future, constituent des réserves; en tant que telles, elles font partie du revenu imposable et ne sauraient être déduites de ce dernier avant que la société n'ait à supporter les charges en cause, conformément au principe de périodicité (TF 2C_581/2010 du 28 mars 2011 consid. 3.1 et les références; CDAP FI.2018.0139 précité, consid. 4d; </span><span lang="FR">CR LIFD - Danon, art. 63 LIFD N 15; cf. ég. Tribunal administratif du canton de Vaud FI.2003.0049 du 27 mai 2004 consid. 2</span><span lang="FR">).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">cc) Les provisions pour les engagements ("<i>Verpflichtungen</i>") de l'exercice au sens de l'art. 63 al. 1 let. a LIFD (et de l'art. 100 al. 1 let. a LI) doivent reposer sur un contrat ou sur une loi. Cela comprend les engagements conditionnels, pour autant que la réalisation de la condition soit très vraisemblable (TF </span><span lang="FR">2C_490/2016 et 2C_491/2016 précité, consid. 5.2</span><span lang="FR">, 2C_581/2010 précité, consid. 3.1 et la référence; CDAP FI.2018.0139 précité, consid. 4d; </span><span lang="FR">CR LIFD - Danon, art. 63 LIFD N 17, respectivement 19 à 22 pour un aperçu de la casuistique</span><span lang="FR">).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">dd) Quant aux provisions pour autres risques de pertes imminentes durant l'exercice au sens de l'art 63 al. 1 let. c LIFD (et de l'art. 100 al. 1 let. c LI), il s'agit de risques de pertes qui ne reposent pas encore sur des engagements effectifs et qui ne concernent pas les actifs circulants. S'agissant en particulier des provisions pour grosses réparations futures, elles sont autorisées dans ce cadre, par exemple, lorsque l'on peut compter avec une certaine certitude que des réparations conséquentes sur un immeuble sont à prévoir sur un laps de temps relativement conséquent (rénovations de façades, changement des installations de chauffage ou encore d'ascenseur). Elles ne peuvent être admises que lorsque le contribuable peut prouver, avec un concept et des offres à l'appui, qu'elles sont tout à fait nécessaires; le risque de perte doit en outre avoir pris naissance durant l'exercice concerné et être imminent. La constitution d'une provision relative à un risque inhérent à l'activité entrepreneuriale ou pour risques futurs n'est en revanche pas admissible (</span><span lang="FR">CR LIFD - Danon, art. 63 LIFD N 34-35).</span><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">d)<span> </span></span><span lang="FR">Il convient enfin de rappeler, à toutes fins utiles, que le principe général de l'art. 8 CC a pour conséquence en droit fiscal qu'il appartient à l'autorité de démontrer l'existence d'éléments créant ou augmentant la charge fiscale, alors que le contribuable supporte le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation fiscale (ATF 133 II 153 consid. 4.3; TF </span><span lang="FR">2C_490/2016 et 2C_491/2016 précité, consid. 5.3.1 et les références</span><span lang="FR">). Dans la mesure où la constitution d'une provision constitue une charge, soit un élément qui réduit le résultat imposable, il incombe ainsi au contribuable d'établir les faits propres à justifier celle-ci (CDAP FI.2018.0139 précité, consid. 4d <i>in fine</i>, FI.2016.0036 du 26 septembre 2016 consid. 5c <i>in fine</i> et les références).</span></p> <p class="Numroavec"><span lang="FR">4.<span> </span></span><span lang="FR">En l'espèce, dans la décision sur réclamation attaquée (singulièrement dans la "<i>proposition de règlement</i>" du 31 janvier 2018 à la motivation duquel il est renvoyé dans cette décision), l'autorité intimée a refusé d'admettre le caractère fiscalement déductible de la provision annoncée par la recourante en lien avec le montant qu'elle a affecté au fonds de renouvellement, estimant en substance qu'il s'agissait d'une provision pour charges futures (cf. let. B/d <i>supra</i>). La recourante conteste ce point, et se prévaut des dispositions de l'art. 63 al. 1 let. a et let. c LIFD.</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">a)<span> </span></span><span lang="FR">Il convient de relever d'emblée que la recourante ne soutient plus, dans le cadre de la présente procédure, que la charge comptabilisée à titre de provision relative au fonds de renouvellement devrait le cas échéant être requalifiée à titre de provision pour loyers (cf. let. B/c et B/d <i>supra</i>); elle ne conteste pas davantage le montant de la provision pour impôts en lien avec le bénéfice découlant du caractère non déductible de la provision litigieuse (cf. à ce propos consid. 3b <i>in fine supra</i>) telle qu'arrêtée dans la proposition de règlement du 31 janvier 2018 (cf. let. B/d <i>supra</i>) - étant rappelé que c'est en raison de la prise en compte de cette provision pour impôts que l'autorité intimée a partiellement admis la réclamation et réformé les décisions de taxation du 24 septembre 2015 (cf. let. B/e <i>supra</i>).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">b)<span> </span></span><span lang="FR">Cela étant, la provision dont le caractère déductible est litigieux concerne le montant affecté par la recourante au fonds de renouvellement prévu par le ch. 9.3 du contrat de bail conclu le 22 août 2012 entre cette dernière (en tant que locataire) et la société D.________ AG (en tant que bailleur; cf. let. A/b <i>supra</i>). Il résulte de ce contrat que le fonds en cause, sous la forme d'un compte bancaire, sert à financer les charges de réparation de l'aménagement de l'hôtel ("<i>Hotelausbau</i>") à assumer par la recourante (ch. 9.3.1 du contrat; cf. ég. ch. 9.2.1). Le fonds est financé par le versement annuel de 5 % du chiffre d'affaires de l'hôtel, indépendamment du solde du compte (cf. ch. 9.3.2); il résulte des explications de la recourante que les parties ont toutefois décidé conventionnellement d'appliquer un taux de 3 % en lieu et place du taux de 5 % prévu pour les années 2012 et 2013 (cf. ch. 10 de son écriture du 8 septembre 2014, en partie reproduit sous let. B/a <i>supra</i>). Le locataire doit élaborer une planification continue des investissements sur 5 ans, qui comprend notamment la réparation de l'aménagement de l'hôtel financée par le fonds de renouvellement; le Board (au sens du ch. 9.1 du contrat de bail) décide jusqu'au 30 septembre de chaque année à la demande de la recourante de la nature des travaux de réparation devant être financés par le fonds de renouvellement, décision qui est alors contraignante pour les deux parties (ch. 9.3.3 du contrat de bail). </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Le tribunal fait d'emblée sienne l'appréciation de l'autorité intimée telle que figurant dans la réponse au recours (cf. let. C <i>supra</i>) selon laquelle le contrat de bail ne saurait en tant que tel justifier la constitution d'une provision fiscalement admissible. En particulier et comme le relève l'autorité intimée dans cette écriture, tout engagement contractuel conclu par la recourante lui imposant le paiement de charges ne saurait justifier la constitution d'une telle provision; le contrat de bail ne l'oblige au demeurant pas formellement à constituer une provision, mais bien plutôt à affecter le montant en cause à un compte bancaire <i>ad hoc</i> - soit une permutation d'actif qui n'a pas en tant que telle d'impact sur le compte de résultat. A cela s'ajoute que la recourante ne conteste pas (à tout le moins pas expressément), dans sa dernière écriture du 18 juillet 2018, que les frais d'entretien de l'hôtel que le fonds de renouvellement est destiné à couvrir sont habituellement supportés par le bailleur; il ne s'agit pas en effet, à l'évidence, d'effectuer de "<i>menus travaux de nettoyage ou de réparation indispensables à l'entretien normal de la chose</i>" à la charge du locataire en application de l'art. 259 CO, mais bien plutôt d'entretenir l'immeuble dans un état approprié à l'usage pour lequel il a été loué, obligation habituellement à la charge du bailleur en application de l'art. 256 al. 1 CO <br/> - l'autorité intimée ne conteste pas dans ce cadre qu'au vu de l'usage en cause, dans le domaine de l'hôtellerie de luxe, un tel entretien requiert des moyens importants et des transformations régulières. Les frais pris en charge par la recourante en lieu et place du bailleur lui permettent ainsi de bénéficier d'un loyer moins important; or, les charges liées au loyer constituent des charges ordinaires qui ne sauraient justifier la constitution d'une provision fiscalement déductible. </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">c)<span> </span></span><span lang="FR">Concrètement, la recourante a affecté un montant total de 1'507'818 fr. au fonds de renouvellement lors de son premier exercice commercial 2012-2013 (correspondant à 3 % de son chiffre d'affaires durant cet exercice). Elle a exposé dans son recours que le premier plan des investissements couvrait les périodes 2014 à 2018 (cf. ch. 9.3.3 du contrat de bail) et prévoyait principalement la transformation de deux restaurants et la rénovation des chambres Nord de l'hôtel; elle a dans ce cadre financé des travaux de rénovation en 2014 pour un montant total de 2'143'125 fr., en lien notamment avec la transformation de l'un des restaurants de l'hôtel (cf. ch. 7-9 du recours, reproduits sous let. C <i>supra</i>).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Cela étant et comme le relève à juste titre l'autorité intimée notamment dans sa réponse au recours (cf. let. C supra), il ne s'agit aucunement, par le biais du fonds de renouvellement, de couvrir des frais particuliers et/ou inattendus, respectivement de s'assurer contre un risque dont le degré de vraisemblance devrait être apprécié (cf. consid. 3c/aa), mais bien plutôt de maintenir en permanence l'hôtel au niveau d'excellence requis dans le domaine de l'hôtellerie de luxe. Liés, comme le relève la recourante elle-même, au vieillissement constant de l'hôtel - vieillissement qui est précisément constant, et ne saurait en conséquence être rattaché à une période fiscale en particulier -, de tels frais doivent être qualifiés de frais d'entretien courants (soit de charges ordinaires) liés à son activité; le fait que ces frais soient particulièrement importants et qu'ils comprennent le "<i>renouvellement</i>" (savoir la rénovation voire la transformation) régulier des aménagements de l'hôtel afin de satisfaire aux exigences de ses clients ne saurait avoir quelque conséquence que ce soit sur cette qualification. Or, de tels frais d'entretien courants sont inhérents à l'activité de la recourante et ne sauraient justifier la constitution d'une provision fiscalement déductible (cf. CDAP FI.2018.0139 précité consid. 5b/cc, retenant, dans le cas d'une société ayant comptabilisé une provision d'un montant de 150'000 fr. en vue de couvrir des frais de réfection de canaux d'arrivée et de fuite, que "<i>la part considérée comme des travaux d'entretien des installations existantes</i> </span><span lang="FR">[…]</span><span lang="FR"> <i>devrait pouvoir faire l'objet d'amortissements déductibles conformément aux art. 62 LIFD et 99 LI</i>", de sorte que le montant des frais qui en résulteraient "<i>ne l'expos</i></span><span lang="FR">[ait]</span><span lang="FR"> <i>pas à un risque de perte d'avantages économiques</i>").</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">A cela s'ajoute que le caractère forfaitaire et automatique de l'attribution annuelle au fonds de renouvellement, indépendamment du solde de ce fonds respectivement des travaux d'entretien (ou de "<i>renouvellement</i>") envisagés à court terme, ne reflète aucunement année par année un risque particulier (extraordinaire), singulièrement un risque de pertes imminentes au sens des art. 63 al. 1 let. c LIFD et 100 al. 1 let. c LI, auquel la recourante serait exposée (le contrat de bail, dont découle l'obligation d'attribution d'un pourcentage de son chiffre d'affaires par la recourante au fonds de renouvellement, ne pouvant pour le reste à l'évidence être en tant que tel assimilé à un risque de pertes imminentes); ni les pièces produites par la recourante en lien avec l'usage effectif du fonds de renouvellement en 2014, qui sont postérieures au 31 décembre 2013, ni le fait que le montant affecté durant cet exercice ait été "<i>utilisé entièrement dans le cadre des investissements réalisés en 2014</i>" (dont se prévaut la recourante dans sa dernière écriture du 18 juillet 2018) ne sauraient à l'évidence avoir quelque incidence que ce soit sur ce constat. Le caractère déductible fiscalement de la provision annoncée ne saurait en conséquence être admis, faute de respecter le principe de périodicité. Au vrai, il ne s'agit en définitive pour la recourante que de tenter de faire supporter à l'exercice fiscal en cause des charges futures ordinaires liées à son activité, ce qui ne saurait être admis sous l'angle du droit fiscal et plus particulièrement du principe de périodicité (cf. consid. 3c/bb <i>supra</i>).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">d)<span> </span></span><span lang="FR">Dans ces conditions, il s'impose de constater que le montant affecté au fonds de renouvellement par la recourante durant l'exercice 2012-2013 ne saurait être déductible fiscalement à titre de provision, et ce ni en application des art. 61 al. 1 let. a LIFD et 100 al. 1 let. a LI ni en application des art. 61 al. 1 let. c LIFD et 100 al. 1 let. c LI. </span></p> <p class="Numroavec"><span lang="FR">5.<span> </span></span><span lang="FR">Il résulte des considérants qui précèdent que le recours doit être rejeté et la décision sur réclamation attaquée confirmée.</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR">Un émolument de 7'500 fr. est mis à la charge de la recourante, qui succombe (cf. art. 49 al. 1 LPA-VD; art. 1 et 2 du tarif des frais judiciaires et des dépens en matière administrative, du 28 avril 2015 - TFJDA; BLV 173.36.5.1). Il n'y a pas lieu pour le reste d'allouer d'indemnité à titre de dépens (cf. art. 55 al. 1 LPA-VD).</span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Numroetlettresans"><span lang="FR"> </span></p> <p class="XArrt-Considrant"><span lang="FR">Par ces motifs<br/> la Cour de droit administratif et public<br/> du Tribunal cantonal<br/> arrête:</span></p> <p class="RetraitDispositif"><span lang="FR">I.<span> </span></span><span lang="FR">Le recours est rejeté. </span></p> <p class="RetraitDispositif"><span lang="FR">II.<span> </span></span><span lang="FR">La décision sur réclamation rendue le 20 avril 2018 par l'Administration cantonale des impôts est confirmée.</span></p> <p class="RetraitDispositif"><span lang="FR">III.<span> </span></span><span lang="FR">Un émolument de 7'500 (sept mille cinq cents) francs est mis à la charge de la recourante A.________ SA.</span></p> <p class="RetraitDispositif"><span lang="FR">IV.<span> </span></span><span lang="FR">Il n'est pas alloué de dépens.</span></p> <p class="MsoNormal"><span lang="FR">Lausanne, le 31 octobre 2019</span></p> <p class="CitationLisible"><span lang="FR"> </span></p> <p class="Xprsetgreffier"><a name="OLE_LINK3"></a><a name="OLE_LINK2"><span lang="FR">Le président: Le greffier: </span></a><span lang="FR"><br/> <br/> <br/> </span></p> <p class="Voiederecours"><span lang="FR">Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint, ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions.</span></p> <p class="Voiederecours"><span lang="FR">Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000 Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF; RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. </span><span lang="FR">Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.</span></p> </div></body></html>