A bteilung I A -1397/2006 {T 0/2} U rteil vom 19. Juli 2007 M itw irkung: R ichter M ichael Beusch (Vorsitz); M arkus M etz; Pascal M ollard; G erichtsschreiber Keita M utom bo. X._______G m bH in Liquidation, ..., Beschw erdeführerin, vertreten durch ..., gegen Eidgenössische Steuerverw altung, H auptabteilung M ehrw ertsteuer, Schw arztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz betreffend M ehrw ertsteuer (M W STG ; 1. Q uartal 2001 bis 4. Q uartal 2002; B uchführung, Erm essenseinschätzung) B u n d e s v e rw a ltu n g s g e ric h t T rib u n a l a d m in is tra tif fé d é ra l T rib u n a le a m m in is tra tiv o fe d e ra le T rib u n a l a d m in is tra tiv fe d e ra l2 Sachverhalt: A. D ie beiden G esellschafterinnen A._______ und B._______ w aren Inhaber der X._______ G m bH , w elche bereits seit dem 12. Juli 1995 im G astgew erbe tätig w ar. Aufgrund ihrer gew erblichen Tätigkeit w urde die G esellschaft gestützt auf Art. 17 und 21 der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die M ehrw ertsteuer (M W STV) per 12. Juli 1995 ins R egister der Steuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverw altung (ESTV) eingetragen. Im D ezem ber 1999 übernahm die G m bH das R estaurant "_______" in .... D a die ESTV im R ahm en einer Kontrolle in den R äum lichkeiten des Treuhänders der X._______ G m bH im M ai 2003 dafürhielt, die G eschäftsbücher w ürden den gesetzlichen Anforderungen nicht genügen, erm ittelte sie die tatsächlich erzielten U m sätze kalkulatorisch nach Erm essen, d.h. auf Basis der verbuchten M aterialaufw endungen und der geschätzten produktiven Löhne (inkl. Eigenlöhne für die beiden G esellschafterinnen). D iese so erm ittelten U m sätze stellte die ESTV sodann den verbuchten U m sätzen gegenüber und berechnete auf der daraus resultierenden D ifferenz m it H ilfe des N orm alsatzes die noch zu bezahlende Steuer. Für die Steuerperioden 1. Q uartal 2001 bis 4. Q uartal 2002 ergab sich auf diese W eise eine Steuernachforderung von Fr. 17'256.--, w elche die ESTV m it Ergänzungs- abrechnung (EA) N r. ... vom ... geltend m achte. B. N achdem am 12. M ai 2003 von Seiten der X._______ G m bH Vorsteuerbelege für das 4. Q uartal 2002 eingereicht w orden w aren, gew ährte die ESTV eine G utschrift in H öhe von Fr. 1'586.-- (G ut- schriftsanzeige [G S] N r. ... vom ...). M it Schreiben vom 24. M ai 2003 erklärte sich die X._______ G m bH m it dem R esultat der Buchprüfung nicht einverstanden und verlangte einen einsprachefähigen Entscheid. W eil die ESTV in der Folge feststellte, dass die bei der kalkulatorischen U m satzerm ittlung zur Anw endung gelangten Bruttogew inne zu hoch angesetzt w aren, stornierte sie die EA N r. ... vollum fänglich m it der G S N r. ... vom ... und m achte gleichentags die neu berechnete Steuernachforderung von (gerundet) Fr. 15'297.-- zuzüglich Verzugszins ab 11. M ai 2002 m it der EA N r. ... geltend. M it Schreiben vom 5. Septem ber 2003 erklärte sich die X._______ G m bH auch m it der abgeänderten EA nicht einverstanden und ersuchte erneut um Zustellung eines einsprachefähigen Entscheids. D iesem Ersuchen kam die ESTV nach, indem sie ihre Steuernachforderung von Fr. 13'711.-- (EA N r. ... abzüglich G S N r. ...) vollum fänglich m it einem förm lichen Entscheid vom 22. Septem ber 2003 bestätigte. C . G egen diesen Entscheid erhob der Vertreter der X._______ G m bH am 23. O ktober 2003 form - und fristgerecht Einsprache und beantragte die Aufhebung des Entscheids und die unveränderte Ü bernahm e der eingereichten Steuerdeklarationen betreffend M ehrw ertsteuer. M it Ein- spracheentscheid vom 18. N ovem ber 2004 w urde die Einsprache durch die ESTV vollum fänglich abgew iesen und die M ehrw ertsteuerforderung von Fr. 13'711.-- zuzüglich Verzugszins ab 11. M ai 2002 für die 3 Steuerperioden 1. Q uartal 2001 bis 4. Q uartal 2002 erneut geltend gem acht. D . M it Eingabe vom 3. Januar 2005 lässt die X._______ G m bH (Beschw erdeführerin) gegen den Einspracheentscheid vom 18. N ovem ber 2004 Beschw erde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskom m ission (SR K) erheben m it dem sinngem ässen Antrag, der Einspracheentscheid vom 18. N ovem ber 2004 betreffend M ehrw ertsteuer 1. Q uartal 2001 bis 4. Q uartal 2002 sei aufzuheben und es seien die Einschätzungen im Sinne des Antrags in der Einsprache vom 23. O ktober 2003 vorzunehm en. Zur Begründung führt die Beschw erdeführerin im W esentlichen aus, es seien regelm ässig Aufzeichnungen über die Einnahm en und Ausgaben geführt w orden, w elche dann auch durch den Treuhänder der Beschw erde- führerin in das Kassakonto verbucht w orden seien. D ie vorgenom m ene Erm essenseinschätzung durch die ESTV sei daher, insbesondere w as den produktiven Eigenlohn der beiden G esellschafterinnen von je Fr. 50'000.-- angehe, nicht nur w illkürlich und unverhältnism ässig, sondern auch nicht rechtskonform . Entgegen der Annahm e der ESTV seien im Jahr 2002 für die G esellschafterinnen der Beschw erdeführerin Lohnaufw endungen im Betrag von Fr. 36'387.06 verbucht w orden. Es w ird schliesslich bestritten, dass der Betrieb der Beschw erdeführerin im W interhalbjahr m indestens 45 Sitzplätze und im Som m erhalbjahr sogar m ehr als 50 Sitzplätze zur Verfügung gehabt habe. Tatsächlich habe die Beschw erdeführerin nicht über m ehr als 35 Sitzplätze verfügt, w eshalb der von der ESTV kalkulierte Bruttoum satz rein w illkürlich sei. E. M it Vernehm lassung vom 4. M ärz 2005 beantragt die ESTV die kosten- pflichtige Abw eisung der Beschw erde. Zur Begründung führt sie insbeson- dere aus, die Beschw erdeführerin habe als sogenannter "bargeldintensiver Betrieb" ihre gesetzliche Kassabuchführungspflicht verletzt. Insofern habe die ESTV zu R echt eine kalkulatorische U m satzberechnung vorgenom m en und einen sogenannten produktiven Lohn eingesetzt, und zw ar m ittels einer erprobten, sachgerechten und vorliegend auch geeigneten M ethode. D er von der Beschw erdeführerin ausgew iesene M aterialaufw and sei sodann auf einem sehr hohen N iveau, w obei sich für den Betrieb der Beschw erdeführerin Erfahrungsw erte für M aterialanteile von 30-35% des N ettoum satzes ergeben w ürden. Zudem seien die für die Vergleichs- rechnung angenom m enen 45 Sitzplätze in casu keinesw egs übertrieben. F. M it Schreiben vom 23. Januar 2007 teilt das Bundesverw altungsgericht (BVG er) den Parteien m it, dass es das hängige Beschw erdeverfahren übernom m en hat. Auf die w eiteren Begründungen in den Eingaben der Parteien w ird – sow eit entscheidw esentlich – im R ahm en der nachfolgenden Erw ägungen eingegangen.4 D as B undesverw altungsgericht zieht in Erw ägung: 1. Bis zum 31. D ezem ber 2006 unterlagen Einspracheentscheide der ESTV der Beschw erde an die SR K. D as Bundesverw altungsgericht übernim m t, sofern es zuständig ist, die Ende 2006 bei der SR K hängigen R echtsm ittel. D ie Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverw altungsgericht [Verw altungsgerichtsgesetz, VG G , SR 173.32]). Sow eit das VG G nichts anderes bestim m t, richtet sich gem äss Art. 37 VG G das Verfahren nach dem Bundesgesetz vom 20. D ezem ber 1968 über das Verw altungs- verfahren (Vw VG , SR 172.021). D as Bundesverw altungsgericht ist zur Behandlung der Beschw erde sachlich w ie funktionell zuständig (Art. 31 und 33 Bst. d VG G ). 2. 2.1 D as Bundesverw altungsgericht kann den angefochtenen Einsprache- entscheid grundsätzlich in vollem U m fang überprüfen. D ie Beschw erde- führerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a Vw VG ) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechts- erheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b Vw VG ) auch die R üge der U nangem essenheit erheben (Art. 49 Bst. c Vw VG ; vgl. AN D R É M O SE R , in: M oser/U ebersax, Prozessieren vor Eidgenössischen R ekurskom m is- sionen, Basel und Frankfurt am M ain 1998, S. 59 f., R z. 2.59; U LR IC H H ÄFELIN /G EO R G M Ü LLE R /FELIX U H LM AN N , Allgem eines Verw altungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, R z. 1758 ff.). D as Bundesverw altungsgericht auferlegt sich allerdings bei der Ü berprüfung von Erm essensveranlagungen eine gew isse Zurückhaltung und führt so die gefestigte diesbezügliche R echt- sprechung der SR K w eiter (vgl. U rteil des BVG er A-1535/2006 vom 14. M ärz 2007 E. 2.1; Entscheide der SR K vom 10. M ai 2005 [SR K 2004- 023] E. 1b, vom 24. O ktober 2005, veröffentlicht in Verw altungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 70.41 E. 2d/cc, vom 14. M ai 2003, veröffentlicht in VPB 67.122 E. 2c/cc). 2.2 D ie Veranlagung und Entrichtung der M ehrw ertsteuer erfolgt nach dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 46 f. des Bundesgesetzes vom 2. Sep- tem ber 1999 über die M ehrw ertsteuer [M W STG , SR 641.20]; vgl. ER N S T BLU M EN STEIN /PETER LO C H ER , System des Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 421 ff.). D ies bedeutet, dass der M ehrw ertsteuerpflichtige selbst und unaufgefordert über seine U m sätze und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode den ge- schuldeten M ehrw ertsteuerbetrag (Steuer vom U m satz abzüglich Vorsteuern) an die ESTV abzuliefern hat. D ie Verw altung erm ittelt die H öhe des geschuldeten M ehrw ertsteuerbetrages nur dann an Stelle des M ehrw ertsteuerpflichtigen, w enn dieser seinen Pflichten nicht nachkom m t (Art. 60 M W STG , Erm essenseinschätzung; vgl. ALO IS C AM EN ZIN D /N IKLAU S H O N AU ER /KLAU S A. VALLE N D ER , H andbuch zum M ehrw ertsteuergesetz [M W STG ], 2. Aufl., Bern 2003, R z. 1680 ff.). Ein Verstoss des M ehrw ert- steuerpflichtigen gegen diesen G rundsatz ist als schw erw iegend anzu- sehen, da durch die N ichteinhaltung dieser Vorschrift der M ehrw ertsteuer-5 pflichtige die ordnungsgem ässe Erhebung der M ehrw ertsteuer und dam it das Steuersystem als solches gefährdet (vgl. Entscheide der SR K [zur M ehrw ertsteuerverordnung] vom 18. Septem ber 1998, veröffentlicht in VPB 63.80 E. 2a, vom 25. August 1998, veröffentlicht in VPB 63.27 E. 3a; vgl. auch den Entscheid der SR K vom 19. M ai 2004, veröffentlicht in VPB 68.131 E. 2b). 2.3 G em äss Art. 58 Abs. 1 M W STG hat der M ehrw ertsteuerpflichtige seine G eschäftsbücher ordnungsgem äss zu führen und so einzurichten, dass sich aus ihnen die für die Feststellung der M ehrw ertsteuerpflicht sow ie für die Berechnung der Steuer und der abziehbaren Vorsteuern m ass- gebenden Tatsachen leicht und zuverlässig erm itteln lassen. D ie ESTV kann hierüber nähere Bestim m ungen aufstellen. Von dieser Befugnis hat sie in der "W egleitung 2001 zur M ehrw ertsteuer" vom Som m er 2000 (W eg- leitung 2001), gültig ab 1. Januar 2001, G ebrauch gem acht. In der W egleitung 2001 sind genauere Angaben enthalten, w ie eine Buchhaltung auszugestalten ist (R z. 878 ff.). Alle G eschäftsfälle m üssen fortlaufend, chronologisch und lückenlos aufgezeichnet w erden (R z. 884) und alle Eintragungen haben sich auf entsprechende Belege zu stützen, so dass die einzelnen G eschäftsvorfälle von der Eintragung in die H ilfs- und G rundbücher bis zur Steuerabrechnung und bis zum Jahresabschluss sow ie um gekehrt leicht und genau verfolgt w erden können ("Prüfspur"; vgl. R z. 890 der W egleitung 2001). D as Bundesgericht hat (bereits unter dem W arenum satzsteuerrecht und später auch unter der M ehrw ertsteuer- verordnung) entschieden, dass der Steuerpflichtige selbst bei geringem Barverkehr zur Führung zum indest eines einfachen ordentlichen Kassabuches verpflichtet ist. Er ist zw ar m ehrw ertsteuerlich nicht gehalten, kaufm ännische Bücher im Sinne des H andelsrechts zu führen; die Bücher m üssen die erzielten U m sätze jedoch lückenlos erfassen und die entsprechenden Belege sind aufzuheben (Archiv für Schw eizerisches Abgaberecht [ASA] 73 S. 233 E. 2c/aa; vgl. auch VPB 63.27 E. 3b, m it w eiteren H inw eisen). D am it befinden sich die m ehrw ertsteuerlichen Anforderungen an die Auf- zeichnungspflicht auch im Einklang m it den bei den direkten Steuern geltenden R egelungen (vgl. auch R z. 888 der W egleitung 2001). Soll also ein Kassabuch für die R ichtigkeit des erfassten Bargeldverkehrs Bew eis erbringen, ist zu verlangen, dass in diesem die Bareinnahm en und -aus- gaben fortlaufend, lückenlos und zeitnah aufgezeichnet w erden und durch Kassenstürze regelm ässig – in bargeldintensiven Betrieben täglich – kontrolliert w erden. N ur auf diese W eise ist gew ährleistet, dass die erfassten Bareinnahm en vollständig sind, d.h. den effektiven Bar- einnahm en entsprechen (vgl. etw a U rteil des Bundesgerichts 2A.657/2005 vom 9. Juni 2006 E. 3). 2.4 N ach Art. 60 M W STG nim m t die ESTV eine Schätzung nach pflichtge- m ässem Erm essen vor, w enn keine oder nur unvollständige Aufzeich- nungen vorliegen oder die ausgew iesenen Ergebnisse m it dem w irklichen Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstim m en. Eine Schätzung m uss insbesondere auch dann erfolgen, w enn die Verstösse gegen die form ellen 6 Buchhaltungsregeln derart gravierend sind, dass sie die m aterielle R ichtig- keit der Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen (ASA 73 S. 233 E. 2c/aa; vgl. zum R echt der W arenum satzsteuer: BG E 105 Ib 182 ff. m it w eiteren H inw eisen; ASA 61 S. 819 E. 3a, 61 S. 532 f. E. 2b, 59 S. 563 E. 1). Selbst eine form ell einw andfreie Buchführung kann die D urchführung einer Schätzung erfordern, w enn die in den Büchern enthaltenen G eschäfts- ergebnisse von den Erfahrungszahlen w esentlich abw eichen (ASA 58 S. 383 E. 2b, m it w eiteren H inw eisen, 42 S. 407 E. 2c, m it H inw eisen, 35 S. 479 E. 2). D abei hat die Verw altung diejenige Schätzungsm ethode zu w ählen, die den individuellen Verhältnissen im Betrieb der Steuerpflichtigen sow eit als m öglich R echnung trägt, auf plausiblen Angaben beruht und deren Ergebnis der w irklichen Situation m öglichst nahe kom m t (VPB 70.41 E. 2d/aa; ASA 61 S. 819 E. 3a, 52 S. 238 E. 4). In Betracht fallen einerseits M ethoden, die auf eine Ergänzung oder R ekonstruktion der ungenügenden Buchhaltung hinauslaufen, andererseits U m satzschätzun- gen aufgrund unbestrittener Teil-R echnungsergebnisse in Verbindung m it Erfahrungssätzen (VPB 70.41 E. 2d/aa; ASA 73 S. 233 f. E. 2c/aa, m it w eiteren H inw eisen; vgl. zum G anzen auch PASC AL M O LLA R D , TVA et taxation par estim ation, ASA 69 S. 526 ff.). 2.5 2.5.1 Bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen (vgl. oben, E. 2.4) kann eine Schätzung des geschuldeten M ehrw ertsteuerbetrages durch die Verw altung entw eder nach vorangehender Kontrolle des Betriebes des M ehrw ertsteuerpflichtigen (insbesondere der G eschäftsbücher; so genann- te "externe Schätzung") oder ohne eine derartige Kontrolle vor O rt vorgenom m en w erden (so genannte "interne Schätzung"), dies jedoch unter dem Vorbehalt einer späteren Kontrolle. D ie interne Schätzung w ird vor allem dann Anw endung finden, w enn der M ehrw ertsteuerpflichtige sei- ner Aufzeichnungs- und Abrechnungspflicht nicht nachgekom m en ist bzw . er nicht einm al rudim entäre geschäftliche Aufzeichnungen vorw eisen kann oder er seine Abrechnung nicht eingereicht hat. 2.5.2 Im Beschw erdeverfahren kann der M ehrw ertsteuerpflichtige die vorgenom - m ene Schätzung der Ausgangsum satzsteuer als solche bestreiten und er hat die M öglichkeit, die erforderlichen Bew eism ittel einzureichen, um die U nrichtigkeit der durch die Verw altung vorgenom m enen Schätzung nach- zuw eisen. Sind die Voraussetzungen einer Erm essenstaxation erfüllt, obliegt es ihm , den Bew eis für die U nrichtigkeit der Schätzung zu erbringen (vgl. ASA 61 S. 819, 58 S. 384, 50 S. 432 E. 1b; BG E 105 Ib 186; Entscheide der SR K vom 19. Februar 1998 [SR K 1997-021] E. 2b und vom 15. O ktober 1999, veröffentlicht in VPB 64.47 E. 5b). D abei ist eine ausführliche Begründung unter H inw eis auf Bew eism ittel erforderlich, inw iefern die M ehrw ertsteuerforderung tiefer sein soll als von der ESTV geschätzt. Erst w enn der M ehrw ertsteuerpflichtige den N achw eis dafür erbringt, dass der Vorinstanz bei der Schätzung grössere Erm essensfehler unterlaufen sind, setzt das Bundesverw altungsgericht sein eigenes Er-7 m essen an die Stelle jenes der Vorinstanz (vgl. Entscheide der SR K vom 5. Januar 2000, veröffentlicht in VPB 64.83 E. 3b, vom 25. August 1998, veröffentlicht in VPB 63.27 E. 5c/aa, vom 21. Juni 1999 [SR K 1998-138] E. 4c; vom 24. O ktober 2005, veröffentlicht in VPB 70.41 E. 2d/bb). 3. 3.1 Im vorliegenden Fall ist zu untersuchen, ob die von der Beschw erde- führerin geführten Aufzeichnungen der ESTV zutreffend Anlass gaben, eine Schätzung des von ihr tatsächlich erzielten U m satzes vorzunehm en. Falls dies zutrifft, so ist zu überprüfen, ob der Beschw erdeführerin der ihr obliegende N achw eis der U nrichtigkeit der Schätzung gelingt. 3.1.1 Laut Einspracheentscheid vom 18. N ovem ber 2004 sah sich die ESTV ins- besondere aufgrund folgender M ängel in den G eschäftsbüchern der Beschw erdeführerin gezw ungen, die tatsächlich erzielten U m sätze kalkulatorisch zu erm itteln: "a) D ie Einsprecherin hat kein Kassabuch geführt und es sind auch keine N achw eise für vorgenom m ene «Kassastürze» vorhanden. b) Im Jahr 2002 lagen für beide G esellschafterinnen keine N achw eise über Lohnbezüge vor. Für das Jahr 2001 w urden lediglich je Fr. 10'517.-- Franken verbucht. c) D ie ausgew iesenen Bruttogew inne lagen w eit unter den in vergleich- baren Betrieben üblichen W erten, w as auf unverbuchte U m sätze schlies- sen lässt." G em äss Beiblatt N r. 1 des Kontrollberichts vom 7. M ai 2003 lagen einzig die Kassarollen des Betriebes sow ie m onatliche Zusam m enstellungen der Einnahm en vor. 3.1.2 Laut Angaben der Beschw erdeführerin addierte die G eschäftsführung die täglichen Kassastreifen und stellte diese regelm ässig, das heisst gem äss der Stellungnahm e des Treuhänders der Beschw erdeführerin vom 20. D e- zem ber 2004, "als M onatstotal" der Buchhaltungsstelle zur Verfügung. Aufgrund dieser Angaben habe der Treuhänder der Beschw erdeführerin das Kassabuch erstellt. D em gegenüber räum t der Treuhänder der Beschw erdeführerin in seiner Stellungnahm e ein, es entziehe sich seiner Kenntnis, ob ein Kassabuch geführt w urde und Aufzeichnungen über pe- riodische Kassastürze vorhanden gew esen seien. Ausserdem führt er aus, dass auf eine tägliche Verbuchung w egen des Adm inistrationsaufw andes bei der Beschw erdeführerin bzw . den daraus resultierenden, höheren Buchhalterkosten seinerzeit habe verzichtet w erden sollen. In ihrer Beschw erde führt die Beschw erdeführerin w eiter aus, Abstim m ungen der Kassasaldi m it dem Kassakonto seien zum indest m onatlich w enn nicht w öchentlich erfolgt. 3.1.3 Zu R echt bestreitet die Beschw erdeführerin im vorliegenden Fall nicht, dass es sich bei ihrem U nternehm en um einen so genannten "bargeldintensiven Betrieb" handelte. In der Tat m uss m it der ESTV davon ausgegangen w erden, dass im G astgew erbebetrieb der Beschw erde-8 führerin ein G rossteil des U m satzes in bar erfolgte, w esw egen unter keinen U m ständen auf das korrekte Führen eines Kassabuches verzichtet w erden konnte (vgl. oben, E 2.3). D iesbezüglich räum t die Beschw erde- führerin indes selber ein, ein Kassakonto bzw . Kassabuch sei nicht täglich, sondern lediglich "regelm ässig" nachgeführt w orden. H inzu kom m t, dass der Treuhänder der Beschw edeführerin nach eigenen Angaben keine Kenntnis über eine allfällige Kassabuchführung bzw . Kassastürze hat. Ausserdem hat es die Beschw erdeführerin sow ohl im Verfahren vor der Vorinstanz sow ie im vorliegenden Beschw erdeverfahren unterlassen, die entsprechenden Kassabuchbelege einzureichen, w ozu sie angesichts der ihr unter diesen U m ständen obliegenden N achw eispflicht allen G rund gehabt hätte. Aus diesen G ründen ist (schon aufgrund der w idersprüch- lichen Aussagen der Beschw erdeführerin im Vergleich m it den Aussagen ihres Treuhänders) davon auszugehen, dass die Einnahm en und Ausgaben des Betriebes der Beschw erdeführerin w eder von ihr selber noch von ihrem Treuhänder lückenlos und in chronologischer R eihenfolge (im Sinn von R z. 884 der W egleitung 2001) in entsprechende Kassa-, Postcheck- oder Bank-Bücher eingetragen w orden sind. G leiches gilt für die von der Beschw erdeführerin aufgestellte Behauptung, periodische Abstim m ungen der Kassensaldi m it dem Kassakonto seien zum indest m onatlich w enn nicht w öchentlich erfolgt. M angels N achw eis über vorgenom m ene Kassastürze sow ohl anlässlich der Kontrolle als auch im Einspracheverfahren oder im laufenden Beschw erdeverfahren m uss auch hier davon ausgegangen w erden, dass für den Betrieb der Beschw er- deführerin keine periodischen Saldierungen vorgenom m en w orden sind. 3.1.4 Selbst bei geringem Barverkehr w äre die Beschw erdeführerin im Ü brigen zur Führung zum indest eines einfachen ordentlichen Kassabuches ver- pflichtet gew esen (vgl. oben, E. 2.3). Auch unter Annahm e, dass ein Kassabuch geführt w urde, steht fest, dass dieses nicht täglich, sondern nach eigenen Angaben der Beschw erdeführerin bestenfalls w öchentlich, w enn nicht m onatlich nachgetragen w urde. Allerdings scheint die Be- schw erdeführerin vorliegend die von ihr verlangte Kassabuchführung m it der Führung einer Betriebsrechnung oder Bilanz zu verw echseln. Indes genügen w eder bloss w öchentliche oder gar m onatliche Aufzeichnungen noch eine regelm ässige Führung von Betriebsrechnungen oder Bilanzen den gesetzlichen Anforderungen für eine ordentliche Kassabuchführung im G astgew erbe. Schliesslich spricht auch die Tatsache, dass die Beschw erdeführerin am 12. M ai 2003 (d.h. nach der durchgeführten R evision und nach Ausstellen der ersten EA N r. ... vom ...) noch w eitere Vorsteuerbelege für das 4. Q uartal 2002 nachreichen m usste, nicht für eine von Beginn w eg einw andfrei geführte Buchführung im Sinn der gesetzlichen Vorgaben. 3.1.5 N ach dem G esagten erw eisen sich die Vorschriften zur Führung eines Kassabuches gem äss R z 884 der W egleitung 2001 als nicht erfüllt. Auch der Einw and der Beschw erdeführerin, w onach der Inspektor der ESTV die abgerechneten Vorsteuerbetreffnisse aufgrund der Buchungsjournale 9 akzeptiert habe, w oraus die Beschw erdeführerin die O rdnungsm ässigkeit der Buchhaltung abzuleiten glaubt, ist in diesem Zusam m enhang unbehelf- lich. Bereits m it dem Fehlen eines ordnungsgem äss geführten Kassabuchs (vgl. oben, E. 2.3) und dem dam it verbundenen Fehlen von periodischen "Kassastürzen" w eist die Buchhaltung der Beschw erdeführerin schw ere form elle M ängel auf, w eshalb dieser die Bew eiskraft abzusprechen ist. D ie Verw altung w ar unter diesen U m ständen dazu berechtigt und verpflichtet, die G eschäftsbücher der Beschw erdeführerin abzulehnen und die U m sätze auf dem W eg einer Erm essenstaxation zu erm itteln. Entgegen der Annahm e der Beschw erdeführerin w ar die ESTV dabei ver- fahrensm ässig auch nicht verpflichtet, der Beschw erdeführerin die beab- sichtigte Einschätzung anzukündigen und ihr vor Zustellung der Ergän- zungsabrechnung eine Frist zur Stellungnahm e einzuräum en. Vielm ehr hat die ESTV bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzung von G esetzes w egen eine Erm essenseinschätzung vorzunehm en (vgl. oben, E. 2.4). Im Ü brigen fand die um einen Tag vorverlegte Kontrolle an zw ei aufeinander folgenden Tagen statt, so dass es dem Treuhänder der Beschw erde- führerin durchaus m öglich gew esen w äre, allfällige Fragen des Inspektors zu beantw orten und die R evision zum indest teilw eise zu überw achen. Zudem w ar die Beschw erdeführerin berechtigt, sich im R ahm en des Ein- spracheverfahrens schriftlich zu den sie betreffenden Sach- und R echts- fragen zu äussern (vgl. ASA 46 S. 521 E. 6), w eshalb sich auch die zum indest sinngem äss erhobenen R ügen der Verletzung des rechtlichen G ehörs als nicht stichhaltig erw eisen. 3.2 D ie ESTV hat bei der U m satzschätzung die tatsächlich erzielten U m sätze auf Basis der von der Beschw erdeführerin verbuchten M aterialaufw en- dungen und der geschätzten produktiven Löhne (inkl. Eigenlöhne für die beiden G esellschafterinnen der Beschw erdeführerin) kalkulatorisch er- m ittelt. Konkret hat sie für die beiden G esellschafterinnen einen so genannten produktiven Lohn von je Fr. 50'000.-- für die M itarbeit im R estaurant eingesetzt. Vom gesam ten produktiven G esellschafterlohn hat die ESTV sodann die verbuchten Verpflegungskosten von gesam thaft Fr. 10'770.-- (D urchschnittsw ert für den Zeitraum 12.1999 – 12.2002) sow ie die (geschätzten) Kosten für die private N utzung des Personenw agens von Fr. 3'600.-- und die (geschätzten) M ietkosten für die W irtew ohnung (ab D ezem ber 1999 für beide G esellschafterinnen) von total Fr. 6'000.-- abgezogen. D ies ergibt in der kalkulatorischen U m satzberechnung für die Jahre 2000 bis 2002 pro Jahr und pro G esellschafterin einen kalkulierten produktiven Lohn von Fr. 39'815.-- (d.h. rund Fr. 3'318.-- pro M onat). D as Total des festgestellten M aterialaufw andes gem äss Buchhaltung (2001: Fr. 74'493.--; 2002: Fr. 77'964.--) und der kalkulierten produktiven Löhne (2001: Fr. 88'770.--; 2002: Fr. 83'630.--) gew ichtete die ESTV m it 63% , w as einem kalkulatorisch erm ittelten N ettoum satz (100% ) von Fr. 259'148.-- für das Jahr 2001 bzw . Fr. 256'498.-- für das Jahr 2002 entspricht. Vom kalkulierten Bruttoum satz (d.h. kalkulierter N ettoum satz zuzüglich M W ST) zog die ESTV schliesslich die bereits verbuchten Leistungen und 10 M ehrw ertsteuerbeträge ab, um so den Fehlbetrag zu ihren G unsten zu erm itteln. Schliesslich erhob die ESTV noch die M ehrw ertsteuer vom Fehlbetrag, w oraus sich allen Endes die jew eils geschuldeten Steuer- beträge ergaben. 3.3 Sind w ie im vorliegenden Fall die Voraussetzungen einer Erm essens- taxation erfüllt, obliegt es der M ehrw ertsteuerpflichtigen, den Bew eis für die U nrichtigkeit der Schätzung zu erbringen. Sie hat sich m it den Elem enten der vorgenom m enen Erm essenstaxation im Einzelnen zu befassen und aufzuzeigen, dass und inw iefern die Schätzung nicht auf haltbaren G rundlagen beruht (vgl. oben, E. 2.5.2). D as Bundesver- w altungsgericht auferlegt sich – w ie bereits ausgeführt – bei der Ü ber- prüfung von Erm essensveranlagungen eine gew isse Zurückhaltung, sow eit die Zw eckm ässigkeit der Entscheidung in Frage steht, w elche rechtlich nicht fassbar ist, sondern vielm ehr eine Angelegenheit der Sachkunde und von deren praktischer Anw endung darstellt (vgl. oben, E. 2.1). 3.3.1 D ie Beschw erdeführerin rügt zunächst, dass die konkreten U m stände des Betriebs der Beschw erdeführerin im R ahm en der Erm essenseinschätzung nicht angem essen berücksichtigt w orden seien. D ie von der ESTV vorliegend angew andte Schätzungsm ethode nim m t – entgegen der Ansicht der Beschw erdeführerin – insofern auf die indi- viduellen Verhältnisse des beurteilten Betriebs R ücksicht, als sie zunächst auf den von der Beschw erdeführerin tatsächlich verbuchten Auf- w endungen beruht und sodann bei der Erm ittlung der kalkulierten produktiven Löhne der G esellschafterinnen der Beschw erdeführerin die geschäfts- und berufsm ässig begründeten Kosten der G esellschafterinnen m it berücksichtigt. G egen die allgem eine Vorgehensw eise der ESTV ist som it grundsätzlich nichts einzuw enden. 3.3.2 D es W eiteren rügt die Beschw erdeführerin, dass im R ahm en der Erm es- senseinschätzung für die beiden G esellschafterinnen ein produktiver Lohn von je Fr. 50'000.-- angenom m en w orden sei, obw ohl die G esell- schafterinnen auch im besten Fall nie in der Lage gew esen seien, einen U m satz zu erzielen, der ihnen erm öglicht hätte, einen produktiven Lohn von jährlich Fr. 50'000.-- zu beziehen. Im vorliegenden Fall ging die ESTV zw ar von einem geschätzten produkti- ven Lohn von Fr. 50'000.-- pro G esellschafterin aus, zog davon aber die (im Zeitraum D ezem ber 1999 – D ezem ber 2002 durchschnittlich) ver- buchten N aturalbezüge im G esam tbetrag von Fr. 10'770.-- sow ie die Privatanteile an der N utzung des Personenw agens von insgesam t Fr. 3'600.-- und die M ietkosten für die W irtew ohnung im Betrag von Fr. 6'000.-- ab. D abei gilt es zu beachten, dass die beiden letzten Beträge zu G unsten der Beschw erdeführerin zu einem höheren Betrag in Abzug gebracht w urden, als es die konkret verbuchten Beträge zugelassen hät- ten. D ie so kalkulierten produktiven Löhne im Betrag von m onatlich Fr. 3'318.-- pro G esellschafterin erachtet das Bundesverw altungsgericht – insbesondere auch für Zürcher Verhältnisse – als w eder überm ässig noch w illkürlich, so dass die von der ESTV angew andte Kalkulation im R ahm en 11 ihrer Schätzung nicht zu beanstanden ist. 3.3.3 D ie Beschw erdeführerin m acht sodann geltend, im Jahr 2002 seien – entgegen der D arstellung der ESTV – Lohnaufw endungen für die beiden G esellschafterinnen im U m fang von Fr. 36'387.06 verbucht w orden. Zu diesen von der Beschw erdeführerin geltend gem achten Lohnaufw en- dungen gilt es zunächst zu bem erken, dass es sich dabei vorw iegend um N aturalbezüge (M ahlzeiten) sow ie Privatanteile an den Auto- und M iet- kosten der beiden G esellschafterinnen und dem Ehem ann von Frau B._______ handelt. D ie Beschw erdeführerin verkennt diesbezüglich offen- sichtlich, dass die ESTV diese Bezüge in ihrer kalkulatorischen U m satz- berechnung (s. Beilage N r. 1h der am tlichen Akten) jew eils vom ge- schätzten produktiven Lohn der beiden G esellschafterinnen von zusam - m en Fr. 100'000.-- in Abzug gebracht hat. D abei ging die ESTV (auch für das Jahr 2002) zu G unsten der Beschw erdeführerin von durchschnittlichen bzw . geschätzten W erten aus, zum al anlässlich der Kontrolle die Buch- haltung des Jahres 2002 noch nicht vorlag. Als Teilbetrag der geltend gem achten Lohnaufw endungen von total Fr. 36'387.06 für die beiden G esellschafterinnen m acht die Beschw erde- führerin – und dies im U nterschied zu den beiden Vorjahren – für das Jahr 2002 je Barbezüge von Fr. 4'318.50 als Anteil aus der Kassa-Saldierung geltend. Im R ahm en der produktiven Lohnkalkulation w irken sich diese Barbezüge indes neutral aus, w om it gesagt ist, dass diese auf den kalkulierten produktiven Lohn keinen Einfluss haben. 3.3.4 Im Zusam m enhang m it dem kalkulierten Bruttoum satz bestreitet die Beschw erdeführerin schliesslich die von der ESTV unterstellte Anzahl von m indestens 45 Sitzplätzen für das W interhalbjahr bzw . m ehr als 50 Sitzplätzen für das Som m erhalbjahr. Tatsächlich habe die Beschw erde- führerin nicht über m ehr als 35 Sitzplätze verfügt, w eshalb der von der ESTV kalkulierte Bruttoum satz reine W illkür darstelle. Für die behauptete w illkürliche "Ü berschätzung" des U m satzes verm ag die Beschw erdeführerin, die für ihre Behauptung m it dem Bew eis belastet ist (vgl. oben, E. 2.5.2), keine genügenden Bew eise zu erbringen. Ihr unbelegter allgem einer H inw eis auf die Tatsache, dass ein grosser Teil der Lebenshaltungskosten der beiden G esellschafterinnen aus privaten M itteln bestritten w orden sei sow ie die nur grundsätzliche Bestreitung der von der ESTV unterstellten Anzahl Sitzplätze im Betrieb der Beschw erdeführerin, genügen dafür nicht. D ie Beschw erdeführerin hätte sich m it den Elem enten der Erm essenseinschätzung im Einzelnen befassen und aufzeigen m üssen, dass und inw iew eit die Schätzung nicht auf haltbaren G rundlagen beruht (vgl. oben, E. 2.5.2). Eine bloss pauschale Bestreitung des durch die ESTV geschätzten U m satzes bzw . der von ihr unterstellten Anzahl Sitzplätze im Betrieb der Beschw erdeführerin genügt hierfür nicht. So hätte sie nachw eisen m üssen, inw iefern der von der ESTV geschätzte Prozentsatz von 63% für das Total kalkulierter M aterialaufw and und kalkulierter produktiver Lohn im Verhältnis zum kalkulierten N ettoum satz den tatsächlichen G egebenheiten w iderspricht. Im Zusam m enhang m it der 12 bestrittenen Anzahl Sitzplätzen hätte die Beschw erdeführerin zudem nachw eisen m üssen, dass der fragliche Betrieb tatsächlich nur über 35 Sitzgelegenheiten verfügte. M angels genügenden N achw eises über die tatsächlichen Platzverhältnisse sow ie anderw eitiger substantiierter Bestreitung der konkreten U m satzkalkulation ist an dem durch die ESTV festgelegten U m satz für die Jahre 2001 und 2002 festzuhalten. 3.4 Zusam m enfassend hat sich die Beschw erdeführerin in ihrer Beschw erde ans Bundesverw altungsgericht nicht ausreichend m it der Schätzung der ESTV im Einzelnen auseinandergesetzt und diese so nicht zu erschüttern verm ocht. D ie von der ESTV angew andte U m satzkalkulation hält daher der Ü berprüfung durch das Bundesverw altungsgericht stand und die Beschw erde ist vollum fänglich abzuw eisen. 3.5 Bei diesem Verfahrensausgang hat die Beschw erdeführerin nach Art. 63 Abs. 1 Vw VG säm tliche Verfahrenskosten für das Beschw erdeverfahren vor der SR K bzw . dem Bundesverw altungsgericht zu tragen. D iese w erden nach Art. 4 des R eglem ents vom 11. D ezem ber 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverw altungsgericht (VG KE, SR 173.320.2) auf Fr. 1'300.-- angesetzt und m it dem geleisteten Kostenvor- schuss in derselben H öhe verrechnet. D er Beschw erdeführerin als U nterliegender steht keine Parteientschädigung zu (Art. 7 Abs. 1 VG KE e contrario). D em nach erkennt das B undesverw altungsgericht: 1. D ie Beschw erde w ird abgew iesen. 2. D ie Verfahrenskosten von Fr. 1'300.-- w erden der Beschw erdeführerin auferlegt und m it dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss in gleicher H öhe verrechnet. 3. Eine Parteientschädigung w ird nicht zugesprochen. 4. D ieses U rteil w ird eröffnet: - der Beschw erdeführerin (m it G erichtsurkunde) - der Vorinstanz (R ef-N r. _______) (m it G erichtsurkunde) D er vorsitzende R ichter: D er G erichtsschreiber: M ichael Beusch Keita M utom bo13 R echtsm ittelbelehrung U rteile des Bundesverw altungsgerichts in Abgabesachen können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schw eizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten w erden. D ie R echtsschrift ist in einer Am tssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung m it Angabe der Bew eism ittel und die U nterschrift zu enthalten. Sie m uss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen H anden der Schw eizerischen Post oder einer schw eizerischen diplom atischen oder konsularischen Vertretung übergeben w erden (vgl. Art. 42, 48, 54, 83 Bst. l und m sow ie 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BG G , SR 173.110]). Versand am :