100 21 175 200 21 112 Gemeinde: B.________ ZPV-Nr.: ________ Eröffnung: 9.12.2021 PKA/CLE/cbi STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN Sitzung vom 7. Dezember 2021 Es wirken mit: der hauptamtliche Richter Kästli, die Fachrichter Kaiser und Steiner sowie Leu- mann als Gerichtsschreiber In der Rekurs- und Beschwerdesache von A.________ vertreten durch C.________ gegen Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern betreffend die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer 2016 - 2 - hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen: A.A.________ (Rekurrent) war bis am 1. November 2016 als selbstständig erwerbender E.________arzt für das F.________center in G.________ (ZH) tätig. Per 29. September 2016 verlegte er seinen Wohnsitz nach B.________. Bereits am 20. Dezember 2015 schloss der Re- kurrent einen Vertrag ab, der die Übernahme der bis anhin von H.________ betriebenen E.________arztpraxis in B.________ durch den Rekurrenten per 31. Oktober 2016 zum Ge- genstand hatte (Akten Steuerverwaltung, pag. 42-38). Diese Praxis wird ab 1. November 2016 durch die I.________ AG betrieben. Deren Aktien werden je zur Hälfte vom Rekurrenten und von J.________ gehalten, die ebenfalls als E.________ärztin für die Praxis in B.________ tätig ist. B.In der Steuererklärung pro 2016 deklarierte der Rekurrent einen steuerbaren Erfolg aus selbstständiger Erwerbstätigkeit von CHF 70'735.-- (pag. 2). Der entsprechenden Erfolgsrech- nung belastete er u.a. den Kaufpreis für die von H.________ übernommene Praxis in Höhe von CHF 255'000.-- (pag. 1). Mit Verfügungen vom 3. Dezember 2019 (pag. 27-19) wurde der Re- kurrent von der Steuerverwaltung des Kantons Bern, Region ________ (Steuerverwaltung), für das Steuerjahr 2016 auf ein im Kanton Bern steuerbares Einkommen von CHF 1'230.-- (satzbe- stimmend CHF 308'047.--) bei den kantonalen Steuern und von CHF 311'347.-- bei der direkten Bundessteuer veranlagt. Dabei rechnete die Steuerverwaltung namentlich den Kaufpreis für die Praxis in B.________ auf, mit der Begründung, es handle sich nicht um geschäftsmässig be- gründeten Aufwand, weil "dies in der I.________ AG aktiviert" worden sei. C.Gegen die Aufrechnung des Kaufpreises setzte sich der Rekurrent mit Einsprache vom 31. Dezember 2019 (pag. 30 f.) zur Wehr. Er machte geltend, dass er den Kaufpreis persönlich und im Rahmen seiner selbstständigen Erwerbstätigkeit geleistet habe. Eine Aktivierung und Abschreibung desselben in den Folgejahren sei infolge Aufgabe der selbstständigen Erwerbs- tätigkeit nicht möglich gewesen. Die Steuerverwaltung wies die Einsprache mit Entscheiden vom 18. März 2021 vollumfänglich ab (pag. 76-68). Zur Begründung verwies sie auf ihr Schrei- ben vom 8. Dezember 2020 (pag. 57 f.). Darin führte die Steuerverwaltung aus, dass der Kauf der Praxis in B.________ in keinem Zusammenhang mit der selbstständigen Erwerbstätigkeit in G.________ (ZH) stehe. Zugleich erhöhte die Steuerverwaltung das steuerbare Vermögen des Rekurrenten um CHF 200'000.-- auf CHF 968'457.--, entsprechend den bis Ende 2016 an den Verkäufer überwiesenen Kaufpreiszahlungen. D.Mit Eingabe vom 19. April 2021 hat der Rekurrent, vertreten durch C.________ (Vertre- ter), gegen die Einspracheentscheide Rekurs betreffend die kantonalen Steuern und Be- schwerde betreffend die direkte Bundessteuer bei der Steuerrekurskommission des Kantons - 3 - Bern (Steuerrekurskommission) erhoben. Er beantragt, dass der für die Übernahme der Praxis an H.________ bezahlte Betrag als Aufwand aus selbstständiger Erwerbstätigkeit qualifiziert werde. Zur Begründung wird im Wesentlichen vorgebracht, dass der Kaufvertrag zu einem Zeit- punkt abgeschlossen worden sei, zu dem der Rekurrent eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgeübt habe. Die Verbuchung des Kaufpreises als geschäftsmässig begründeter Aufwand sei durch die Steuerverwaltung implizit akzeptiert worden, indem diese die Nichtaktivierung des Kaufpreises in der Bilanz der I.________ AG nicht beanstandet habe. Zudem fehlten die Vor- aussetzungen für eine von der Steuerverwaltung in den Raum gestellte Revision der Veranla- gung der I.________ AG. E.Am 26. Mai 2021 hat sich die Steuerverwaltung vernehmen lassen. Sie beantragt die Ab- weisung von Rekurs und Beschwerde unter Kostenfolge. Sie stellt sich auf den Standpunkt, dass die Praxis in B.________ nach der Übergabe am 31. Oktober 2016 ausschliesslich durch die I.________ AG betrieben worden sei. Dementsprechend habe der vom vorherigen Betreiber erworbene Goodwill nie der selbstständigen Erwerbstätigkeit des Rekurrenten gedient, weshalb eine erfolgswirksame Verbuchung des Kaufpreises nicht zulässig sei. Weiter könne sich der Rekurrent in Zusammenhang mit der Veranlagung der I.________ AG nicht auf Vertrauens- schutz in eine unrichtig erteilte behördliche Auskunft berufen. F.Die Vernehmlassung der Steuerverwaltung ist dem Vertreter am 27. Mai 2021 zur Stel- lungnahme zugesandt worden. Weder er noch der Rekurrent haben sich dazu geäussert. G.Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen. Auf die weiteren Ausführungen der Parteien wird, soweit für den Entscheid von Bedeutung, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen. Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung: 1.Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommens- und Vermö- gensveranlagung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw. Beschwerde an- gefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und ört- lich zuständig. Der Rekurrent ist im vorinstanzlichen Verfahren mit seinen Anträgen nicht durch- gedrungen. Er ist daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 195 Abs. 2 StG und - 4 - Art. 140 ff. DBG i.V.m. Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Eingabe ist deshalb einzutreten. Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung beurteilt, da der Streitwert über CHF 10'000.-- liegt (Art. 70 Abs. 3 und Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]). 2.Vorliegend ist ausschliesslich strittig, ob der vom Rekurrenten erfolgsmindernd verbuchte Betrag von CHF 255'000.-- für die Übernahme der E.________arztpraxis von H.________ von der Steuerverwaltung zurecht aufgerechnet wurde. 3.Gemäss Art. 21 Abs. 1 StG bzw. Art. 18 Abs. 1 DBG sind die Einkünfte aus selbstständi- ger Erwerbstätigkeit steuerbar. Für steuerpflichtige Personen, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, gelten die Bestimmungen zur Bemessung des steuerbaren Reingewinns der juristischen Personen nach Art. 85 StG bzw. Art. 58 DBG sinngemäss (Art. 21 Abs. 5 StG; Art. 18 Abs. 3 DBG). Der Rekurrent erzielte im Jahr 2016 einen Umsatz von rund CHF 695'000.-- (pag. 1), weshalb er laut Art. 957 Abs. 1 Ziff. 1 des Schweizerischen Obligatio- nenrechts (OR; SR 220) buchführungspflichtig ist. Für die Ermittlung des steuerbaren Rein- gewinns wird vom Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahrs ausgegangen (Art. 85 Abs. 2 Bst. a StG; Art. 58 Abs. 1 Bst. a DBG). Hinzuzurechnen sind u.a. alle vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teile des Ge- schäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand ver- wendet werden, wozu auch Kosten für die Anschaffung von Gegenständen des Anlagevermö- gens gehören (Art. 85 Abs. 2 Bst. b StG; Art. 58 Abs. 1 Bst. b DBG). 3.1Am 20. Dezember 2015 schlossen der Rekurrent und H.________ den Praxisüber- nahmevertrag ab (pag. 42-38). Vereinbart wurde, dass die Praxis am 31. Oktober 2016 an den Rekurrenten übergeben werde, der sie "im eigenen Namen und auf eigene Rechnung" weiter- führen werde (Ziff. 1). Gegenstand der Übernahme bildeten namentlich das Inventar der Ein- richtung und Gegenstände, der Vorrat an Medikamenten und Verbrauchsmaterial und die Pati- entenkartei (Ziff. 2 und 4). Der Übernahmepreis wurde auf CHF 255'000.-- festgesetzt, wovon CHF 180'000.-- auf den Goodwill und CHF 75'000.-- auf das Inventar entfielen. Die Vorräte an Medikamenten und Verbrauchsmaterial sollten zu gegebener Zeit zusätzlich in Rechnung ge- stellt werden. Die Summe von CHF 255'000.-- wurde in drei Tranchen bezahlt, CHF 100'000.-- am 22. Dezember 2015, CHF 100'000.-- am 7. November 2016 und CHF 55'000.-- am 31. Ja- nuar 2017, wobei die beiden letzten Tranchen von einem Konto der I.________ AG überwiesen - 5 - wurden (Bankkontoauszüge, pag. 46-44). Im Soll wurden diese beiden Transaktionen nicht auf ein Konto des Anlagevermögens, sondern auf das Kontokorrent des Rekurrenten bei der I.________ AG gebucht; sie stellten aus Sicht des Rekurrenten somit eine Reduktion seines Guthabens gegenüber der Gesellschaft dar. Im Ergebnis hat der Rekurrent somit, wie vom Ver- treter geltend gemacht, die ganzen CHF 255'000.-- aus eigenen Mitteln finanziert. 3.2Laut Darstellung des Vertreters wurde die Praxis in B.________ nach der Übernahme ab dem 1. November 2016 von der I.________ AG geführt. Zum gleichen Zeitpunkt endete die selbstständige Erwerbstätigkeit des Rekurrenten in G.________ (ZH). Die Tätigkeiten in G.________ (ZH) und B.________ sind mithin strikt getrennt worden (vgl. Eingabe vom 17.8.2020, pag. 34 f., Rekursschrift vom 19.4.2021, S. 1). Auch wenn der Übernahmevertrag vom Rekurrenten vor der Gründung der I.________ AG persönlich abgeschlossen wurde, war die zu übertragende Arztpraxis in B.________ letztlich nicht für die Fortführung oder Auswei- tung der selbstständigen Erwerbstätigkeit an einem anderen Ort, sondern für die Nutzung durch die I.________ AG bestimmt. Aufgrund des kurzen Zeitraums zwischen Vertragsabschluss (20.12.2015) und Gründung der Gesellschaft (26.1.2016) musste dies dem Rekurrenten zum Zeitpunkt der strittigen Buchung im Jahresabschluss 2016 bewusst gewesen sein. Die von ihm erworbenen materiellen und immateriellen Vermögenswerte (Inventar und Goodwill) dienten nicht der selbstständigen Erwerbstätigkeit und stellten folglich nicht Geschäftsvermögen im steuerrechtlichen Sinn dar (vgl. Art. 21 Abs. 2 Satz 3 StG; Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG). Im Er- gebnis hat der Rekurrent die Praxis als privaten Vermögenswert erworben, weshalb die dafür bezahlten CHF 255'000.-- nicht geschäftsmässig begründeten Aufwand darstellen. Die Steuer- verwaltung hat diesen Betrag demnach zu Recht aufgerechnet. Ebenso hat sie zu Recht das steuerbare Vermögen um CHF 200'000.-- erhöht, entsprechend den bis Ende 2016 bezahlten Kaufpreistranchen (siehe E. 3.1 hiervor). Rekurs und Beschwerde sind somit abzuweisen. 3.3Im Übrigen würde sich am Ergebnis nichts ändern, wenn man zum Zeitpunkt des Erwerbs der Praxis von Geschäftsvermögen ausgehen wollte. In diesem Fall wäre die Anschaffung zwingend zu aktivieren gewesen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 76 zu Art. 58 DBG; vgl. Art. 959 Abs. 2 OR). Dass infolge Aufgabe der selbst- ständigen Erwerbstätigkeit keine Abschreibungen mehr möglich gewesen wären, vermag daran – entgegen den Ausführungen des Rekurrenten in der Einsprache vom 31. Dezember 2019 – nichts zu ändern. Die Verbuchung des gesamten Erwerbspreises als Aufwand entspricht einer Sofortabschreibung auf CHF Null. Mit Aufgabe der selbstständigen Erwerbstätigkeit wäre die erworbene Praxis zum Verkehrswert ins Privatvermögen zu überführen gewesen (Art. 21 Abs. 2 Satz 2 StG; Art. 18 Abs. 2 Satz 2 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 88 zu Art. 18 - 6 - DBG), was unter den gegebenen Umständen ebenfalls zu einer Aufrechnung in Höhe des Er- werbspreises geführt hätte. 4.Der Vertreter macht geltend, dass die I.________ AG für ihre erste Geschäftsperiode (1.11.2016 bis 31.12.2017) rechtskräftig veranlagt worden sei, ohne dass die fehlende Aktivie- rung des Erwerbspreises für die Praxis beanstandet worden wäre. Dementsprechend habe sich der Rekurrent nach Treu und Glauben darauf verlassen dürfen, dass "die steuerliche Würdi- gung richtig war" (Rekursschrift vom 19.4.2021, S. 4). Es ist nicht ersichtlich, inwiefern aus der Veranlagung der I.________ AG pro 2017 Rückschlüsse auf diejenige des Rekurrenten pro 2016 gezogen, geschweige denn eine von der gesetzlichen Regelung abweichende Veranla- gung aufgrund von Vertrauensschutz bewirkt werden könnte. Wie sich aus den vorstehenden Erwägungen ergibt, ist nicht der private Erwerb der Praxis als solcher problematisch und eben- so wenig die unterlassene Einbringung der erworbenen Vermögenswerte in die I.________ AG. Unzulässig ist bloss die Verbuchung des Erwerbspreises als Aufwand zulasten des Ertrags aus selbstständiger Erwerbstätigkeit. 5.Nicht nachvollziehbar sind schliesslich die Ausführungen am Schluss der Rekursschrift betreffend angeblich fehlende Voraussetzungen für eine Revision. Eine Revision der rechtskräf- tigen Veranlagung der I.________ AG pro 2017 ist von der Steuerverwaltung nicht in Erwägung gezogen worden. Vielmehr verhält es sich so, dass der für die Veranlagung der Gesellschaft zuständige Mitarbeiter der Steuerverwaltung dem Rekurrenten zugesichert hat, eine Aktivierung des für die Übernahme der Praxis bezahlten Kaufpreises in den noch nicht veranlagten Steuer- perioden 2019 oder 2020 zu akzeptieren, was in den Folgejahren ordentliche Abschreibungen auf den eingebrachten Vermögenswerten ermöglichen würde (E-Mail vom 21.1.2021, pag. 67). Dieser Vorschlag entspricht der wirtschaftlichen Realität und liegt im Interesse des Rekurrenten. 6.Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird der Rekurrent kostenpflichtig. Er hat die gesam- ten Verfahrenskosten zu tragen, einschliesslich allfälliger Auslagen für Gutachten oder andere externe Kosten (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG sowie Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die Verwaltungs- gebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]). Da der Rekurrent im vorliegenden Fall unterliegt, werden keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG sowie Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG; SR 172.021]).- 7 - Aus diesen Gründen wird erkannt: 1. Der Rekurs betreffend die kantonalen Steuern pro 2016 wird abgewiesen. 2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer pro 2016 wird abgewiesen. 3. Die Kosten für das Verfahren vor der Steuerrekurskommission, bestimmt auf eine Pau- schalgebühr von CHF 1'500.--, werden dem Rekurrenten zur Bezahlung auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet. 4. Es werden keine Parteikosten gesprochen. 5.Gegen den Entscheid betreffend die kantonalen Steuern kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben werden. Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechts- schrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Be- schwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der beschwer- deführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechts- schrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen. Gegen den Entscheid betreffend die direkte Bundessteuer kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben werden (Art. 145 DBG i.V.m. Art. 9 Abs. 3 BStV). Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer schweizeri- schen Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der beschwerdeführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen. Wird beim Verwaltungsgericht für die kantonalen Steuern und die direkte Bundes- steuer Beschwerde erhoben, können diese, soweit den gleichen Gegenstand betref- fend, in einer gemeinsamen Rechtsschrift eingereicht werden. Sie hat insbesondere die jeweiligen Rechtsbegehren sowie die Begründungen zu enthalten.- 8 - 6. Zu eröffnen an: ▪C.________, zuhanden von A.________ ▪Steuerverwaltung des Kantons Bern ▪Eidgenössische Steuerverwaltung ▪Gemeinde B.________ IM NAMEN DER STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN Der Richter Der Gerichtsschreiber Kästli Leumann