<!DOCTYPE html PUBLIC "-//W3C//DTD HTML 4.01 Transitional//EN"> <html> <head> <title>AGVE 2007 20 S.78</title> <meta charset="utf-8"/><meta content="text/html; charset=utf-8" http-equiv="CONTENT-TYPE"/> <meta content="Weblaw - www.weblaw.ch" name="Publisher"/> </head> <body> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">78</span></div> <div class="page" id="S1"> <div role="main"><br/> [...]<br/> <br/> <span class="ft2"><b>20</b></span> <span class="ft2"><b>Ausserordentliche Einkünfte (§ 263 Abs. 2 StG).</b></span><br/> <span class="ft3">-</span> <span class="ft2"><b>Dividenden. Kriterium für die Qualifikation von Dividenden als aus-</b></span><br/> <span class="ft2"><b>serordentliche Einkünfte ist die Aussergewöhnlichkeit der Dividende,</b></span><br/> <span class="ft2"><b>nicht deren Besteuerungswürdigkeit (Erw. 3).</b></span><br/> <span class="ft3">-</span> <span class="ft2"><b>Beurteilung der Aussergewöhnlichkeit bei einer jungen Firma, die</b></span><br/> <span class="ft2"><b>noch gar keine klare Dividendenpolitik haben konnte: Berücksichti-</b></span><br/> <span class="ft2"><b>gung der Dividendenpolitik der folgenden (mindestens) zwei Ge-</b></span><br/> <span class="ft2"><b>schäftsjahre (Erw. 3.5, 4).</b></span><br/> <br/> <span class="ft5">Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 23. August 2007 in</span><br/> <span class="ft5">Sachen D.B. gegen Steuerrekursgericht (WBE.2006.207). Zur Publikation</span><br/> <span class="ft5">vorgesehen in StE 2008.</span><br/> <br/> <span class="ft6"><i>Sachverhalt</i></span><br/> <br/> <span class="ft1">Die S AG, an welcher der Steuerpflichtige zur Hälfte beteiligt</span><br/> <span class="ft1">ist, wurde Mitte 1996 gegründet. Die Geschäftsjahre dauern von Juli</span><br/> <span class="ft1">bis Juni. Der Geschäftserfolg und die Dividendenausschüttungen</span><br/> <span class="ft1">entwickelten sich wie folgt:</span><br/> <br/> <table border="0"> <tr> <td width="80"><span class="ft5">Geschäfts-</span></td> <td align="right" width="80"><span class="ft5">Ergebnis</span></td> <td align="right" width="80"><span class="ft5">Dividende</span></td> <td align="right" width="80"><span class="ft5">in % des</span></td> <td align="right" width="80"><span class="ft5">Fälligkeit</span></td> <td align="right" width="80"><span class="ft5">Vortrag</span> <span class="ft5">auf</span></td> </tr> <tr> <td><span class="ft5">jahr</span></td> <td align="right"><span class="ft5">Fr.</span></td> <td align="right"><span class="ft5">Fr.</span></td> <td align="right"><span class="ft5">Ergebnisses</span></td> <td></td> <td align="right"><span class="ft5">neue Rechnung</span></td> </tr> <tr> <td><span class="ft5">1996/97</span></td> <td align="right"><span class="ft5">94'680</span></td> <td align="right"><span class="ft5">-</span></td> <td></td> <td></td> <td align="right"><span class="ft5">44'680 *</span></td> </tr> <tr> <td><span class="ft5">1997/98</span></td> <td align="right"><span class="ft5">7'198</span></td> <td align="right"><span class="ft5">6'000</span></td> <td align="right"><span class="ft5">83,36 %</span></td> <td align="right"><span class="ft5">1999</span></td> <td align="right"><span class="ft5">45'878</span></td> </tr> <tr> <td><span class="ft5">1998/99</span></td> <td align="right"><span class="ft5">312'369</span></td> <td align="right"><span class="ft5">300'000</span></td> <td align="right"><span class="ft5">96,04 %</span></td> <td align="right"><span class="ft5">2000</span></td> <td align="right"><span class="ft5">58'246</span></td> </tr> <tr> <td><span class="ft5">1999/00</span></td> <td align="right"><span class="ft5">333'418</span></td> <td align="right"><span class="ft5">300'000</span></td> <td align="right"><span class="ft5">89,98 %</span></td> <td align="right"><span class="ft5">2001</span></td> <td align="right"><span class="ft5">91'665</span></td> </tr> <tr> <td><span class="ft5">2000/01</span></td> <td align="right"><span class="ft5">579'680</span></td> <td align="right"><span class="ft5">500'000</span></td> <td align="right"><span class="ft5">86,25 %</span></td> <td align="right"><span class="ft5">2002</span></td> <td align="right"><span class="ft5">371'344</span></td> </tr> <tr> <td><span class="ft5">2001/02</span></td> <td align="right"><span class="ft5">198'150</span></td> <td align="right"><span class="ft5">-</span></td> <td></td> <td></td> <td align="right"><span class="ft5">369'495</span></td> </tr> </table> <br/> <span class="ft7">* (Fr. 50'000.-- Zuweisung an die gesetzlichen Reserven)</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">79</span></div> <div class="page" id="S2"> <div role="main"><br/> <span class="ft6"><i>Aus den Erwägungen</i></span><br/> <br/> <span class="ft1">3./3.1. Das Bundesgericht bezeichnet Einkünfte als ausseror-</span><br/> <span class="ft1">dentlich, wenn sie "im Lichte des Prinzips der Besteuerung nach der</span><br/> <span class="ft1">Leistungsfähigkeit zu keiner adäquaten Steuerbelastung führen. ...</span><br/> <span class="ft1">Es handelt sich um Einkünfte, die im Lückenjahr nicht unbesteuert</span><br/> <span class="ft1">gelassen werden können, weil sich sonst eine Disparität zwischen</span><br/> <span class="ft1">Leistungsfähigkeit und effektiver Steuerbelastung ergäbe. Ihr Merk-</span><br/> <span class="ft1">mal ist, dass die steuerpflichtige Person ihr Einkommen gewöhnlich</span><br/> <span class="ft1">nicht oder nicht in dieser Weise schöpft." (BGE vom 5. September</span><br/> <span class="ft1">2006 [2A.75/2006], Erw. 3.2; siehe auch, noch etwas ausführlicher,</span><br/> <span class="ft1">BGE vom 28. April 2006 [2A.301/2005], Erw. 3.2). Im Normalfall</span><br/> <span class="ft1">seien Dividenden periodische Leistungen, indessen könnten auch in</span><br/> <span class="ft1">Dividendenzahlungen aperiodische Vermögenserträge enthalten sein,</span><br/> <span class="ft1">so namentlich bei Substanzdividenden oder auch, wenn zwar nur der</span><br/> <span class="ft1">Vorjahresgewinn ausgeschüttet werde, aber die AG ihre Dividenden-</span><br/> <span class="ft1">politik gerade in der Bemessungslücke zugunsten höherer Aus-</span><br/> <span class="ft1">schüttungen ändere (a.a.O., Erw. 3.3).</span><br/> <span class="ft1">Im Übrigen verweist das Bundesgericht regelmässig auf das</span><br/> <span class="ft1">Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 20. Au-</span><br/> <span class="ft1">gust 1999 (ASA 68/1999-2000, S. 384 ff.), ohne sich aber allzu eng</span><br/> <span class="ft1">an die dort erwähnten Indizien für die Ausserordentlichkeit des Ein-</span><br/> <span class="ft1">kommen zu halten. Im Kreisschreiben wird ausgeführt, im Zusam-</span><br/> <span class="ft1">menhang mit dem Systemwechsel könne die Ausserordentlichkeit</span><br/> <span class="ft1">des Einkommens namentlich herrühren aus der Einmaligkeit einer</span><br/> <span class="ft1">Leistung (z.B. Liquidationsgewinn), aus der aussergewöhnlichen</span><br/> <span class="ft1">Höhe eines an sich regelmässigen Einkommens (z.B. ausserordentli-</span><br/> <span class="ft1">che Dividende), aus der Änderung der Verbuchungsmethode; bei der</span><br/> <span class="ft1">Beurteilung könne dem Umstand Rechnung getragen werden, dass</span><br/> <span class="ft1">der Steuerpflichtige die Umstände der Ausrichtung seines Einkom-</span><br/> <span class="ft1">mens beeinflussen könne.</span><br/> <span class="ft1">3.2. Gestützt auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung hat das</span><br/> <span class="ft1">Verwaltungsgericht zur steuerlichen Erfassung von in der Bemes-</span><br/> <span class="ft1">sungslücke ausgerichteten Dividenden ausgeführt:</span><br/> <span class="ft1">(Zitat von StE 2005, B 65.4 Nr. 19, Erw. 4/b = AGVE 2004,</span><br/> <span class="ft1">S. 141)</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">80</span></div> <div class="page" id="S3"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">Seither hat das Verwaltungsgericht hieran festgehalten</span><br/> <span class="ft1">(VGE II/48 vom 9. Mai 2007 [WBE.2006.301], S. 5 ff.).</span><br/> <span class="ft1">3.3./3.3.1. Die vorliegend zur Beurteilung stehende, im Jahr</span><br/> <span class="ft1">2000 ausgerichtete Dividende von Fr. 300'000.-- konnte vollumfäng-</span><br/> <span class="ft1">lich durch den Reingewinn des vorangehenden Geschäftsjahres</span><br/> <span class="ft1">1998/99 finanziert werden. Es handelt sich nicht um eine Substanz-</span><br/> <span class="ft1">dividende.</span><br/> <span class="ft1">3.3.2. Die S AG wurde Mitte 1996 gegründet. Vor den Bemes-</span><br/> <span class="ft1">sungslückenjahren 1999 und 2000 hatte sie nur gerade zwei Ge-</span><br/> <span class="ft1">schäftsjahre abgeschlossen und im ersten Jahr auf eine Ausschüttung</span><br/> <span class="ft1">verzichtet, im zweiten - das bereits für die im ersten Lückenjahr</span><br/> <span class="ft1">fliessende Ausschüttung massgeblich war - eine geringe Dividende</span><br/> <span class="ft1">(entsprechend dem geringen ausgewiesenen Gewinn) beschlossen.</span><br/> <span class="ft1">Eine konstante Dividendenpolitik ist hieraus nicht erkennbar. Viel-</span><br/> <span class="ft1">mehr handelt es sich um einen der Fälle, wo bis zu den Lückenjahren</span><br/> <span class="ft1">noch gar keine (konstante) Dividendenpolitik möglich war.</span><br/> <span class="ft1">3.3.3. Damit erweisen sich die Kriterien, die das Verwaltungs-</span><br/> <span class="ft1">gericht in seiner bisherigen Rechtsprechung verwenden konnte, als</span><br/> <span class="ft1">unanwendbar. Es stellt sich die Frage, worauf beim vorliegenden</span><br/> <span class="ft1">Sachverhalt abzustellen ist, um die Ausserordentlichkeit der Ein-</span><br/> <span class="ft1">künfte zu beurteilen.</span><br/> <span class="ft1">3.4./3.4.1. Stellt man mit dem Bundesgericht die Besteuerung</span><br/> <span class="ft1">nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV)</span><br/> <span class="ft1">ins Zentrum der Überlegungen, so spricht dies dafür, Dividenden-</span><br/> <span class="ft1">zahlungen, mit denen in einem Lückenjahr begonnen wurde, von An-</span><br/> <span class="ft1">fang an zu besteuern, auch wenn es sich nicht um die Folge einer ge-</span><br/> <span class="ft1">änderten Dividendenpolitik handelt. In diesem Zusammenhang mag</span><br/> <span class="ft1">die Höhe der Dividende eine Rolle spielen (zu diesem Kriterium</span><br/> <span class="ft1">siehe BGE vom 8. Februar 2006 [2P.181/2005, 2A.438/2005], Erw.</span><br/> <span class="ft1">2.2). Im Ergebnis läuft auch der angefochtene Entscheid hierauf hin-</span><br/> <span class="ft1">aus.</span><br/> <span class="ft1">3.4.2. Ausser den verfassungsmässigen Besteuerungsgrundsät-</span><br/> <span class="ft1">zen gilt es aber auch die konkrete Ausgestaltung in Art. 69 StHG zu</span><br/> <span class="ft1">beachten (Art. 190 BV). Das ursprünglich vorgeschriebene Diffe-</span><br/> <span class="ft1">renzsteuerverfahren beim Wechsel der zeitlichen Bemessung wurde</span><br/> <span class="ft1">durch die Revision vom 9. Oktober 1998 aufgegeben zugunsten der</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">81</span></div> <div class="page" id="S4"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">jetzt geltenden Regelung (siehe Dieter Weber, in: Kommentar zum</span><br/> <span class="ft1">Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/1 [StHG], 2. Aufl., Basel/Genf/</span><br/> <span class="ft1">München 2002, Art. 69 N 1 ff.). Während dem Differenzsteuerver-</span><br/> <span class="ft1">fahren eine bestimmte Anschauung über die Besteuerungswürdigkeit</span><br/> <span class="ft1">zugrunde lag, lässt sich die <i>Ausserordentlichkeit</i> der Einkünfte, auf</span><br/> <span class="ft1">die es nun nach Art. 69 Abs. 2 und 3 StHG und § 263 Abs. 2 StG</span><br/> <span class="ft1">ankommt, schwerlich über die Besteuerungswürdigkeit definieren.</span><br/> <span class="ft1">Als ausserordentlich erscheinen im Bereich der Dividendenausschüt-</span><br/> <span class="ft1">tungen neben den Substanzdividenden vielmehr diejenigen, die</span><br/> <span class="ft1">abweichend von der bisherigen Praxis oder abweichend von einem</span><br/> <span class="ft1">vernünftigen, rational begründbaren Geschäftsverhalten erfolgten</span><br/> <span class="ft1">(vgl. VGE II/20 vom 21. April 2005 [BE.2004.00176], S. 13 f.) und</span><br/> <span class="ft1">von daher als aussergewöhnlich erscheinen. Soweit es darum geht,</span><br/> <span class="ft1">das Ausnützen der Bemessungslücke durch eine "konstruierte" Divi-</span><br/> <span class="ft1">dendenpolitik zu verhindern - ein Hauptziel der Regelung in Art. 69</span><br/> <span class="ft1">StHG/§ 263 StG, soweit sie die Dividenden betrifft (StE 2005, B 65.4</span><br/> <span class="ft1">Nr. 18, Erw. 3/c/dd) -, entspricht diese Auslegung dem Geset-</span><br/> <span class="ft1">zeszweck am unmittelbarsten.</span><br/> <span class="ft1">3.4.3. Diese doch recht klaren Vorgaben des Gesetzgebers legen</span><br/> <span class="ft1">es nahe, auf das Kriterium des Aussergewöhnlichen (dem zudem kla-</span><br/> <span class="ft1">rere Konturen gegeben werden können) abzustellen statt auf dasje-</span><br/> <span class="ft1">nige der Besteuerungswürdigkeit.</span><br/> <span class="ft1">3.5. Bei der Prüfung der Ausserordentlichkeit einer Dividen-</span><br/> <span class="ft1">denausschüttung sind die gesamten Umstände des Einzelfalls zu be-</span><br/> <span class="ft1">rücksichtigen (erwähnter BGE vom 28. April 2006, Erw. 3.2). Dies</span><br/> <span class="ft1">gilt ganz besonders, wenn auf die Aussergewöhnlichkeit des Vorge-</span><br/> <span class="ft1">hens, auf das ungewöhnliche Geschäftsgebaren abgestellt wird.</span><br/> <span class="ft1">Wenn es darum geht, unter diesen Gesichtspunkten zu prüfen, ob bei</span><br/> <span class="ft1">einer erst vor kurzem gegründeten Gesellschaft die Dividendenaus-</span><br/> <span class="ft1">schüttung als ausserordentlich zu qualifizieren ist, stellt sich die</span><br/> <span class="ft1">Frage, ob auch auf die Verhältnisse in den folgenden Jahren abzu-</span><br/> <span class="ft1">stellen ist. Das Verwaltungsgericht hat es bisher in Anlehnung an die</span><br/> <span class="ft1">Rechtsprechung des Bundesgerichts (StE 2002, B 65.4 Nr. 11, Erw.</span><br/> <span class="ft1">3.1; BGE vom 4. Oktober 2002 [2A.92/2002, 2A.103/2002], Erw.</span><br/> <span class="ft1">3.3.1) abgelehnt, die Folgejahre mit zu berücksichtigen (AGVE</span><br/> <span class="ft1">2004, S. 141 = StE 2005, B 65.4 Nr. 18, Erw. 6/a; VGE II/81 vom 19.</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Verwaltungsgericht</span> <span class="page_no">82</span></div> <div class="page" id="S5"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">November 2003 [BE.2003.00029], Erw. 3/c/cc), jedoch eingeräumt,</span><br/> <span class="ft1">dass sich dies möglicherweise nicht vermeiden lasse, wenn ein</span><br/> <span class="ft1">Vergleich mit den Vorjahren unmöglich sei (StE 2005, B 65.4 Nr. 19,</span><br/> <span class="ft1">Erw. 4/b/bb; siehe auch VGE II/93 vom 7.</span> <span class="ft1">Dezember 2004</span><br/> <span class="ft1">[BE.2004.00113], S. 8). Bei einer neu gegründeten Aktiengesell-</span><br/> <span class="ft1">schaft kann es sich in der Tat aufdrängen, auch die Folgejahre zu be-</span><br/> <span class="ft1">achten, wenn dies für eine ausreichend abgestützte Bewertung des</span><br/> <span class="ft1">Geschäftsgebarens erforderlich ist.</span><br/> <span class="ft1">4. Dass vom Ergebnis des ersten Geschäftsjahres Fr. 50'000.--</span><br/> <span class="ft1">den Reserven zugewiesen und die restlichen rund Fr. 45'000.-- auf</span><br/> <span class="ft1">die neue Rechnung vorgetragen wurden, ist nicht auffällig. Am An-</span><br/> <span class="ft1">fang der Geschäftstätigkeit gewisse Reserven anzulegen, entspricht</span><br/> <span class="ft1">solider Geschäftspolitik. Im zweiten Geschäftsjahr war der Gewinn</span><br/> <span class="ft1">so minim, dass seine Verwendung nichts aussagt, doch in den fol-</span><br/> <span class="ft1">genden drei Geschäftsjahren wurde jeweils ein grosser Teil des Er-</span><br/> <span class="ft1">gebnisses als Dividende ausgeschüttet, der Rest auf die neue Rech-</span><br/> <span class="ft1">nung vorgetragen; die etwas unterschiedlichen Prozentzahlen sind</span><br/> <span class="ft1">auf die runden Beträge für die Ausschüttung zurückzuführen. In die-</span><br/> <span class="ft1">sem Zeitraum wurde eine Dividendenpolitik begründet, die konstant</span><br/> <span class="ft1">erscheint und der auch sonst nichts Auffälliges anhaftet (dies gilt</span><br/> <span class="ft1">insbesondere bei einem Kleinbetrieb, der trotz der äusseren Form ei-</span><br/> <span class="ft1">ner AG eigentlich das Geschäft des einen bzw. der wenigen Inhaber</span><br/> <span class="ft1">darstellt). Erst im Geschäftsjahr 2001/02 wurde davon abgewichen</span><br/> <span class="ft1">und trotz rund Fr. 200'000.-- Gewinn auf die Ausschüttung einer Di-</span><br/> <span class="ft1">vidende verzichtet. Die dafür gegebene Begründung bevorstehender</span><br/> <span class="ft1">grösserer Investitionen im Zusammenhang mit ..., ist nicht unglaub-</span><br/> <span class="ft1">würdig, sodass nicht von einem "Bruch" in der Dividendenpolitik ge-</span><br/> <span class="ft1">sprochen werden kann. Jedenfalls behielt die S AG die im Bemes-</span><br/> <span class="ft1">sungslückenjahr 2000 begonnene Ausschüttung des Grossteils des</span><br/> <span class="ft1">erzielten Gewinns auch in den zwei Jahren nach der Bemessungs-</span><br/> <span class="ft1">lücke und damit innerhalb des Zeitraumes bei, der auf jeden Fall ge-</span><br/> <span class="ft1">geben sein muss, um verlässlich prüfen zu können, ob von einer</span><br/> <span class="ft1">Konstanz in der Dividendenpolitik auszugehen ist.</span><br/> <span class="ft1">Da keine anderen Argumente ersichtlich sind, welche die im</span><br/> <span class="ft1">Jahr 2000 erfolgte Ausschüttung als ausserordentlich erscheinen las-</span><br/> <span class="ft1">sen, erweist sich die Erfassung mit einer gesonderten Jahressteuer als</span><br/></div> </div> <div class="header"><span class="year">2007</span> <span class="title">Kantonale Steuern</span> <span class="page_no">83</span></div> <div class="page" id="S6"> <div role="main"><br/> <span class="ft1">unzulässig. Dies führt zur vollumfänglichen Gutheissung der Be-</span><br/> <span class="ft1">schwerde.</span><br/> <br/></div> </div> </body> </html>