Entscheid vom 23. Dezember 2010 I. Beschwerdekammer Besetzung Bundesstrafrichter Tito Ponti, Vorsitz, Emanuel Hochstrasser und Patrick Robert-Nicoud, Gerichtsschreiber Stefan Graf Parteien A., vertreten durch Rechtsanwalt Ernst Inderbitzin und Rechtsanwalt Roman Bruhin, Beschwerdeführer gegen EIDGENÖSSISCHE STEUERVERWALTUNG, Beschwerdegegnerin Gegenstand Beschlagnahme (Art. 46 VStrR) Bundesstrafgericht Tribunal pénal fédéral Tribunale penale federale Tribunal penal federal Geschäftsnummer: BV.2010.15 - 2 - Sachverhalt: A. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend „ESTV“) führt gegen A. und gegen B. sowie gegen die C. AG, die D. AG und die E. AG eine be- sondere Untersuchung gemäss Art. 190 ff. des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) we- gen des Verdachts der schweren Steuerwiderhandlungen (act. 2.6). Im Rahmen dieser Untersuchung erliess die ESTV am 9. Juni 2010 eine Ver- fügung, mit welcher sie alle A. gehörenden Vermögenswerte oder diejeni- gen, an welchen A. wirtschaftlich berechtigt oder bezüglich derer er zeich- nungsberechtigt ist, bei der Bank F. SA beschlagnahmte (act. 1.1). Konkret beschlagnahmt wurde daraufhin das auf A. lautende, Kontokorrente in ver- schiedenen Währungen und Wertpapiere umfassende Konto Nr. 1 (act. 2, S. 2). B. Hiergegen gelangte A. mit Beschwerde vom 14. Juni 2010 an den Direktor der ESTV und beantragt in materieller Hinsicht, die von der ESTV verfügte Beschlagnahme von Vermögenswerten wie Konti, Sparhefte, Guthaben- und Schuldenkonti (Metallkonten, Treuhandanlagen, Termingelder), Wert- schriftendepots, Wertsachen in Schrankfächern (Bargeld, Edelmetalle, Wertpapiere) usw. bei der Bank F. SA, welche dem Beschwerdeführer ge- hören oder über welche der Beschwerdeführer verfügen kann oder an de- nen er wirtschaftlich berechtigt oder zeichnungsberechtigt ist, sei aufzuhe- ben und diese Vermögenswerte seien freizugeben, unter Kosten- und Ent- schädigungsfolgen zu Lasten der ESTV (act. 1). Der Direktor der ESTV leitete die Beschwerde am 18. Juni 2010 zusammen mit seiner Stellungnahme, in welcher er auf die kostenfällige Abweisung der Beschwerde schliesst, an die I. Beschwerdekammer des Bundesstraf- gerichts weiter (act. 2). Mit Verfügung vom 8. Juli 2010 (act. 8) hiess der Präsident der I. Be- schwerdekammer ein Gesuch von A. um Sistierung des Verfahrens gut, hob die Sistierung am 4. Oktober 2010 aber wieder auf (act. 11), nachdem die ESTV zu jenem Zeitpunkt keinen Grund für eine weitere Sistierung sah. In seiner Replik vom 3. November 2010 bestätigt A. sinngemäss seinen in der Beschwerde vom 14. Juni 2010 gestellten Antrag (act. 16). Die Replik wurde der ESTV am 4. November 2010 zur Kenntnis gebracht (act. 17). - 3 - Auf die Ausführungen der Parteien und die eingereichten Akten wird, so- weit erforderlich, in den folgenden rechtlichen Erwägungen Bezug genom- men. Die I. Beschwerdekammer zieht in Erwägung: 1. 1.1 Gemäss Art. 191 Abs. 1 DBG richtet sich das Verfahren wegen des Ver- dachts schwerer Steuerwiderhandlungen gegenüber dem Täter, dem Gehil- fen und dem Anstifter nach den Artikeln 19 – 50 VStrR. 1.2 Gegen Zwangsmassnahmen im Sinne der Art. 45 ff. VStrR und damit zu- sammenhängende Amtshandlungen kann bei der I. Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts Beschwerde geführt werden (Art. 26 Abs. 1 VStrR i.V.m. Art. 28 Abs. 1 lit. d SGG und Art. 9 Abs. 2 des Reglements vom 20. Juni 2006 für das Bundesstrafgericht; SR 173.710). Zur Beschwerde ist berechtigt, wer durch die angefochtene Amtshandlung berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat (Art. 28 Abs. 1 VStrR). Die Beschwerde ist innert drei Tagen, nachdem der Be- schwerdeführer von der Amtshandlung Kenntnis erhalten hat, bei der zu- ständigen Behörde schriftlich mit Antrag und kurzer Begründung einzurei- chen (Art. 28 Abs. 3 VStrR). Ist die Beschwerde nicht gegen den Direktor oder Chef der beteiligten Verwaltung gerichtet, ist sie bei diesem einzurei- chen (Art. 26 Abs. 2 lit. b VStrR). Berichtigt derselbe die angefochtene Amtshandlung nicht im Sinne der gestellten Anträge, hat er die Beschwer- de mit seiner Äusserung spätestens am dritten Werktag nach ihrem Ein- gang an die I. Beschwerdekammer weiterzuleiten (Art. 26 Abs. 3 VStrR). 1.3 Der Beschwerdeführer ist als Inhaber des von der Beschlagnahme betrof- fenen Kontos berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an der Aufhe- bung oder Änderung der angefochtenen Verfügung. Auf seine im Übrigen frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist daher einzutreten. 2. 2.1 Die Beschwerdegegnerin verdächtigt den Beschwerdeführer, der mehrfach begangenen, schwerwiegenden Steuerhinterziehung (vgl. zum Tatverdacht im Einzelnen act. 2, S. 2 ff., Ziff. 2.2 – 2.4). Mit der angefochtenen Be- schlagnahme bezweckt wird die Sicherstellung einer allfälligen Einziehung von widerrechtlichen Steuerersparnissen (vgl. hierzu act. 2, S. 5, Ziff. 3). - 4 - Die Frage nach der Zulässigkeit einer solchen an eine Fiskalstrafuntersu- chung anschliessenden materiellrechtlichen Einziehung oder einer entspre- chenden Ersatzforderung bzw. nach der Anwendbarkeit der Art. 69 ff. StGB im Rahmen des Abschlusses einer solchen Untersuchung, war vor kurzem bereits Gegenstand einiger Entscheide der I. Beschwerdekammer (vgl. die Entscheide des Bundesstrafgerichts BV.2010.56 vom 1. Dezember 2010 sowie BV.2010.57 und BV.2010.58, jeweils vom 10. Dezember 2010), weshalb nachfolgend die diesbezüglichen Erwägungen wiedergegeben werden können. 2.2 2.2.1 An eine Steuerhinterziehung knüpft das DBG zweierlei Folgen: Eine vollen- dete Steuerhinterziehung, welche namentlich dann vorliegt, wenn der Steuerpflichtige vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ausfällt, stellt eine Übertretung dar und wird mit Busse bestraft (Art. 175 DBG). Andererseits wird in einem solchen Falle die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (Art. 151 Abs. 1 DBG). Die Eröffnung der Strafverfolgung wegen Steuerhinterzie- hung (Art. 175 – 180 DBG) gilt zugleich als Einleitung des Nachsteuerver- fahrens (Art. 152 Abs. 2 DBG). Bei begründetem Verdacht auf schwere Steuerwiderhandlungen kann die Beschwerdegegnerin ermächtigt werden, in Zusammenarbeit mit den kantonalen Steuerverwaltungen eine Untersu- chung durchzuführen (vgl. Art. 190 Abs. 1 DBG). Dabei richtet sich das Verfahren gegenüber dem Täter, dem Gehilfen und dem Anstifter nach den Art. 19 – 50 VStrR, wobei die vorläufige Festnahme nach Art. 19 Abs. 3 VStrR ausgeschlossen bleibt (Art. 191 Abs. 1 DBG). Diese Untersuchung stellt ein Strafverfahren dar (B EHNISCH/CADOSCH, DBG Kommentar, Zü- rich 2004, S. 216 mit Hinweis auf ASA 63, S. 648 f.). Nach Abschluss der Untersuchung fällt aber die Beschwerdegegnerin keinen materiellen Ent- scheid im Sinne der Art. 62 ff. VStrR; auch kommt es im Falle einer Steuer- hinterziehung nicht zu einer gerichtlichen Beurteilung im Sinne der Art. 73 ff. VStrR. Stellt die Beschwerdegegnerin die Untersuchung nicht gestützt auf Art. 193 Abs. 2 DBG ein, sondern kommt sie zum Ergebnis, es sei eine Steuerhinterziehung nach Art. 175 oder 176 DBG begangen worden, so verlangt sie von der zuständigen kantonalen Verwaltung die Durchführung des Hinterziehungsverfahrens (Art. 194 Abs. 1 DBG). Dieses Steuerstraf- verfahren hat pönale Funktion; es bezweckt die strafrechtliche Verfolgung steuerrechtlicher Widerhandlungen. Die am Ende eines solchen Steuer- strafverfahrens ausgesprochene Strafe – vorliegend die in Art. 175 Abs. 1 DBG angedrohte Busse – stellt daher eine echte Strafe dar (vgl. hierzu A U- ER, Das Verhältnis zwischen Nachsteuerverfahren und Steuerstrafverfah- ren, insbesondere das Problem des Beweisverwertungsverbots, ASA 65, - 5 - S. 2; siehe zu diesem Aspekt auch B LUMENSTEIN/LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 371 f. und 470; HÖHN/WALDBURGER, Steuerrecht, Band I, 9. Aufl., 2001 Bern, S. 1019; OBERSON, Droit fiscal suisse, 3. Aufl., Basel 2007, S. 505 N. 4; S IEBER, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/2b, Basel 2000, Art. 175 DBG N. 39). 2.2.2 Die vorliegend angefochtene Beschlagnahme (act. 1.1) dient zu Recht nicht der Sicherstellung einer solchen Steuerbusse, würde es hierzu doch von Beginn weg an der gesetzlichen Grundlage mangeln (vgl. hierzu den Ent- scheid des Bundesstrafgerichts BV.2005.16 vom 24. Oktober 2005, E. 7.2 sowie Art. 185 Abs. 1 DBG, wonach die im Steuerstrafverfahren auferleg- ten Bussen und Kosten nach den Artikeln 160 und 163 – 172 DBG bezo- gen werden). Die angefochtene Beschlagnahme soll demgegenüber der Deckung der mutmasslich geschuldeten Nachsteuern inkl. Verzugszinsen dienen (vgl. die Begründung in act. 1.1). Angesichts des bisher Ausgeführ- ten erscheint es auf den ersten Blick plausibel, dass die zuständige Behör- de mit Abschluss des Strafverfahrens nebst der Sanktion der Steuerbusse auch die Einziehung der widerrechtlichen fiskalischen Steuerersparnisse verfügt (vgl. hierzu das Urteil des Bundesgerichts 1S.8/2006 vom 12. De- zember 2006, E. 5.4; zur Beseitigung deliktisch begründeter unrechtmässi- ger Vermögensvorteile als Zweck der Einziehung S CHMID, Kommentar Ein- ziehung – Organisiertes Verbrechen – Geldwäscherei, Band I, 2. Aufl. Zü- rich/Basel/Genf 2007, Art. 70 – 72 StGB N. 10; B AUMANN, Basler Kommen- tar, 2. Aufl., Basel 2007, Art. 70/71 StGB N. 3). Diesbezüglich muss jedoch beachtet werden, dass eine dem Gemeinwesen zu Unrecht entgangene Steuer mit dem Institut der Nachsteuer nachgefordert wird (B EHNISCH/CA- DOSCH, a.a.O., S. 191 mit Hinweis auf B LUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O., S. 341). Die Nachsteuer ist eine Art Revision zu Ungunsten des Steuer- pflichtigen. Ein Verschulden des Steuerpflichtigen ist nicht Voraussetzung, weshalb das Nachsteuerverfahren klar vom Steuerstrafrecht losgelöst ist und auch sonst keinen pönalen Charakter aufweist. Aus diesem Grund kann sich der Steuerpflichtige nicht seiner Mitwirkungspflicht entziehen. Andererseits dürfen die im Nachsteuerverfahren erhobenen Beweise nicht für das Steuerstrafverfahren verwertet werden, denn dort gelten die Grund- sätze des Art. 6 EMRK (vgl. hierzu B EHNISCH/CADOSCH, a.a.O., S. 191; BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O., S. 341 f.; V ALLENDER, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/2b, Basel 2000, Art. 151 DBG N. 1 ff., 4 ff.; OBERSON, a.a.O., S. 486 ff. N. 7 ff.; D ERS., in OREF (Hrsg.), Les pro- cédures en droit fiscal, 2. Aufl., Bern 2005, S. 780; R EICH, Steuerrecht, Zü- rich/Basel/Genf 2009, S. 486 f. N. 127; C ASANOVA, Commentaire romand, Basel 2008, Art. 151 DBG N. 1 f.; A UER, a.a.O., S. 1 f.). Der Bezug und die - 6 - Sicherung dieser Nachsteuerforderung richtet sich nach den Bestimmun- gen der Art. 160 ff. DBG, was den das Nachsteuerverfahren durchführen- den Behörden insbesondere die Möglichkeit der Steuersicherung nach Art. 169 ff. DBG einräumt (F ESSLER, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/2b, Basel 2000, Art. 169 DBG N. 2; C URCHOD, Com- mentaire romand, Basel 2008, Art. 169 DBG N. 2). 2.2.3 Nach dem Gesagten sieht das DBG somit anstelle der im allgemeinen Strafrecht möglichen Einziehung zwecks Beseitigung rechtswidrig erlangter Vermögensvorteile ein separates Nachsteuerverfahren vor, welches kein Strafverfahren darstellt und welchem kein pönaler Charakter zukommt. Bei dieser Ausgangslage und in Anbetracht des Art. 333 Abs. 1 StGB, wonach die allgemeinen Bestimmungen des StGB (so auch die Regeln über die Einziehung von Vermögenswerten nach Art. 70 f. StGB) auf Taten, die in anderen Bundesgesetzen mit Strafe bedroht sind, insoweit Anwendung fin- den, als diese Bundesgesetze nicht selbst Bestimmungen aufstellen (vgl. auch Art. 2 VStrR), bleibt somit für eine strafrechtliche Einziehung (des Ge- genwertes) hinterzogener Steuern kein Raum mehr. Wenn aber keine Vermögenswerte „voraussichtlich der Einziehung unterliegen“, so ist eine auf Art. 46 Abs. 1 lit. b VStrR abgestützte Beschlagnahme nicht möglich (vgl. den Entscheid des Bundesstrafgerichts BK_B 084/04 vom 8. Novem- ber 2004, E. 2.4). 2.3 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass es für die Sicherstellung der al- lenfalls zu entrichtenden Steuerbusse mittels Beschlagnahme an einer ge- setzlichen Grundlage fehlt (E. 2.2.2). Nachdem das Gesetz weiter für die nachträgliche Erhebung einer allenfalls zu Unrecht nicht veranlagten und bezogenen Steuer das Nachsteuerverfahren als vom Steuerstrafrecht los- gelöstes, selbstständiges Institut nachträglicher Richtigstellung (vgl. V AL- LENDER, a.a.O., Art. 151 DBG N. 5, oder auch C ASANOVA, a.a.O., Art. 151 DBG N. 2) zur Verfügung stellt, entfällt auf Grund des Vorbehaltes in Art. 333 Abs. 1 StGB die Möglichkeit einer späteren Einziehung gestützt auf die Bestimmungen in Art. 70 f. StGB. Entfällt diese Möglichkeit von vor- neherein, so ist auch die zur Sicherung einer späteren Einziehung ange- ordnete Beschlagnahme nicht zulässig. Die Beschwerde erweist sich nach dem Gesagten als begründet und ist gutzuheissen. Die mittels angefochte- ner Verfügung beschlagnahmten Vermögenswerte des Beschwerdeführers sind freizugeben. - 7 - 3. 3.1 Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind keine Gerichtskosten zu erheben (Art. 25 Abs. 4 VStrR i.V.m. Art. 66 Abs. 4 BGG). Die Bundesstrafgerichts- kasse hat daher dem Beschwerdeführer den geleisteten Kostenvorschuss zurückzuerstatten. 3.2 Die Beschwerdegegnerin hat dem Beschwerdeführer für seine Aufwendun- gen für das vorliegenden Beschwerdeverfahren eine Parteientschädigung von Fr. 1'500.-- (inkl. Auslagen und MwSt.) zu entrichten (Art. 25 Abs. 4 VStrR i.V.m. Art. 68 Abs. 1 BGG und Art. 3 des Reglements vom 26. Sep- tember 2006 über die Entschädigungen in Verfahren vor dem Bundesstraf- gericht; SR 173.711.31). - 8 - Demnach erkennt die I. Beschwerdekammer: 1. Die Beschwerde wird gutgeheissen und es sind sämtliche beschlagnahmten Vermögenswerte des Beschwerdeführers auf dem Konto Nr. 1 bei der Bank F. SA freizugeben. 2. Es werden keine Gerichtskosten erhoben und die Bundesstrafgerichtskasse wird angewiesen, dem Beschwerdeführer den geleisteten Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 1'500.-- zurückzuerstatten. 3. Die Beschwerdegegnerin hat dem Beschwerdeführer für das vorliegende Beschwerdeverfahren eine Parteientschädigung von Fr. 1'500.-- (inkl. Ausla- gen und MwSt.) zu bezahlen. Bellinzona, 23. Dezember 2010 Im Namen der I. Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: Zustellung an - Rechtsanwalt Ernst Inderbitzin und Rechtsanwalt Roman Bruhin - Eidgenössische Steuerverwaltung Rechtsmittelbelehrung Gegen Entscheide der I. Beschwerdekammer über Zwangsmassnahmen kann innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden (Art. 79 und 100 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005; BGG). Das Verfahren richtet sich nach den Artikeln 90 ff. BGG. Eine Beschwerde hemmt den Vollzug des angefochtenen Entscheides nur, wenn der Instruktionsrichter oder die Instruktionsrichterin es anordnet (Art. 103 BGG).