Seite 1 Entscheid vom 26. Februar 2016 (530 15 31) __________________________________________________ ___________________ Nach- und Strafsteuern / geldwerte Leistung Besetzung Steuergerichtspräsident C. Baader, Steuer richter Jörg Felix, Steuerrich- ter Peter Salathe, Dr. Philippe Spitz, Dr. Pascal Leumann, Gerichts- schreiberin I. Wissler Parteien A.____ , vertreten durch Mahrer Treuhand AG , Hauptstrasse 22 , 4313 Möhlin Beschwerdeführer gegen Steuerverwaltung des Kantons Basel -Landschaft , Rheinstrasse 33 , 4410 Liestal, Beschwerdegegnerin betreffend Nachsteuern zur direkten Bundessteuer 2006 und 2007 Seite 2 Sachverhalt: 1. Mit Schreiben vom 3. Dezember 2013 leitete die St euerverwaltung ein Nach- und Straf- steuerverfahren ein und führte aus, man habe gemäss einer Meldung der Steuerverwaltung des Kantons B.____ erfahren, dass infolge Bonitätsrisikos die Zunahme der Kontokorrentschuld des Steuerpflichtigen bei der C.____ AG kapitalbildend a bgeschrieben und als verdeckte Gewinn- ausschüttung aufgerechnet worden sei. Die entsprechende n Beträge seien beim Steuerpflichti- gen für die betreffenden Jahre ebenfalls im Einkomme n als verdeckte Gewinnausschüttungen aufzurechnen. Zur Gewährung des rechtlichen Gehörs wurd e dem Pflichtigen eine 30-tägige Frist zur Stellungnahme gewährt, worauf der Vertreter des Pflichtigen mit Schreiben vom 9. Ja- nuar 2014 u.a. ausführte, die Tatsache, dass Fr. 128‘0 00.-- sowie Fr. 32‘000.-- vom Pflichtigen privat nie versteuert worden seien, sei unbestritten. Fraglich sei nur, ob dies mit einem Nach- und Strafsteuerverfahren erfolgen müsse. In diesem S inne sei zu klären, wieso die definitiven Veranlagungen der Privatperson immer vor den definiti ven Veranlagungen der C.____ AG er- folgt seien, wieso im Jahre 2008 durch die Steuerverwa ltung die Aufrechnung vorgenommen worden und in den Jahren 2006 und 2007 nicht, obwohl Kontakt zwischen den Steuerverwal- tungen bestanden habe. Im Weiteren sei zu klären, ob d ie Aufrechnungen nicht privilegiert zu besteuern seien. Die Aufrechnungen und somit die Ausschü ttungen seien im Jahre 2009 er- folgt. 2. Mit Verfügung betreffend Nachsteuern und Bussen zur direkten Bundessteuer 2006 und 2007 vom 5. Februar 2015 wurden dem Pflichtigen Nach steuern in Höhe von Fr. 15‘157.10 so- wie eine Busse von Fr. 12‘125.00 auferlegt. Zur Begründung führte die Steuerverwaltung aus, inf olge des Bonitätsrisikos sei im Kt. B.____ die Zunahme der Kontokorrentschuld des Steuerp flichtigen bei der C.____ AG kapital- bildend abgeschrieben worden. Die entsprechenden Betr äge seien beim Steuerpflichtigen für die betreffenden Jahre ebenfalls im Einkommen als verd eckte Gewinnausschüttungen aufzu- rechnen. Ergebe sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismi tteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt gewesen seien, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräfti- ge Veranlagung unvollständig sei, so werde die nicht er hobene Steuer samt Zins als Nachsteu- er eingefordert. Die vom Vertreter gestellten Fragen seien wie folgt zu beantworten: Die Veran- lagungen der C.____ AG im Kanton B.____ seien in der Tat später als die privaten Veranlagun- gen des Steuerpflichtigen ergangen. Dass für die Steuer jahre 2006 und 2007 im Gegensatz zum Steuerjahr 2008 keine Aufrechnung erfolgt sei, habe daran gelegen, dass die Meldung des Seite 3 Kantons B.____ nach Eintritt der Rechtskraft der fragl ichen Steuerjahre erfolgt sei. Der Kanton Basel-Landschaft habe die Bonität jedoch nicht als unz ureichend eingestuft. Hinsichtlich der Möglichkeit einer privilegierten Besteuerung sei auszufü hren, dass diese ab dem Jahr 2008 eingeführt worden sei. Die fraglichen Aufrechnungen wü rden aber die Jahre 2006 und 2007 betreffen, weshalb eine privilegierte Besteuerung nicht in Frage komme. Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig b ewirke, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibe oder dass eine rechtskräftige Veranl agung unvollständig sei, werde mit einer Busse entsprechend seinem Verschulden bestraft. V orliegend habe der Steuerpflichtige verdeckte Gewinnausschüttungen nicht deklariert. Die Steu erverwaltung des Kantons B.____ habe bereits im Jahr 2007 für die Steuerperiode 2005 die C.____ AG darauf aufmerksam ge- macht, dass die Entwicklung des Kontokorrent kritisch beurtei lt werde und eine entsprechende Anpassung nötig sei. Trotz dieser Ankündigung sei nich ts korrigiert worden, sodass die Steuer- verwaltung des Kantons B.____ eingegriffen habe. Der S teuerpflichtige habe also wissen kön- nen, dass eine Aufrechnung drohe, diese aber nicht verm ieden. Zudem habe der Steuerpflichti- ge sich auch nicht bei der Steuerverwaltung des Kantons B asel-Landschaft gemeldet, als er von den Aufrechnungen erfahren habe. Damit liege zumin dest Eventualvorsatz vor. Bei einer vollendeten Steuerhinterziehung betrage die Busse in d er Regel das Einfache der Nachsteuer. Vorliegend komme die Steuerverwaltung zum Schluss, dass d as Verschulden des Steuerpflich- tigen mittelschwer wiege. Zu seinen Lasten sei das im Ve rhältnis zum deklarierten sehr erhebli- che nicht deklarierte Einkommen zu berücksichtigen. Zu sein en Gunsten sei die eher kurze Dauer der Hinterziehung, sein bisher einwandfreier ste uerlicher Leumund sowie seine gute Ko- operation bei der Aufklärung des Sachverhaltes zu wert en. Unter Berücksichtigung der persön- lichen Verhältnisse werde die Busse auf 80% der Nachsteuer festgelegt. 3. Mit Schreiben vom 5. März 2015 erhob die Vertreteri n des Pflichtigen Einsprache und begehrte, auf die Belastung einer Steuerbusse von 80 % der Nachsteuer für die direkte Bun- dessteuer sei zu verzichten. Zur Begründung führte sie aus, im Laufe der Behandlung der Ein- sprache betreffend die Staats- und die direkte Bundesste uer 2008 habe man die Veranla- gungsbehörde telefonisch am 15. Juni 2011 darauf aufme rksam gemacht, dass von Seiten der Steuerverwaltung B.____ für die Jahre 2006 - 2008 in sgesamt Fr. 223‘000.-- aufgerechnet wor- den seien und nachgefragt, wie das besteuert werde. Di e Veranlagungsbehörde habe zugesi- chert, dass dies abgeklärt werde. Dies komme einer straflosen Selbstanzeige gleich. Seite 4 4. Mit Einsprache-Entscheid vom 7. August 2015 wies die S teuerverwaltung die Einspra- che ab. Zur Begründung führte sie u.a. aus, die erhobe ne Nachsteuer sei nicht bestritten wor- den. Da Einkommensfaktoren nicht deklariert worden seie n, sei die Erhebung von Nachsteuern als solche zu bestätigen. Es stelle sich somit die Frage, ob eine straflose Selbstanzeige vorliege und ob an Strafsteuer und Bussenhöhe festzuhalten sei. Eine Selbstanzeige habe aus eigenem Antrieb von der steuerpflichtigen Person resp. von der en Vertreter zu erfolgen. Mit Datum vom 20. April 2009 habe das kantonale Steueramt B.____ de r Treuhänderin der C.____ AG mitge- teilt, dass die strittige Gewinnausschüttung pro 2006 un d 2007 in der Firma aufgerechnet wer- den müsse. Mit Schreiben vom 25. Mai 2010 habe der Pfl ichtige Einsprache gegen seine per- sönliche Steuerveranlagung 2008 erhoben und im Zusammen hang mit dem fraglichen Konto- korrentkonto einen Zinsaufwand geltend gemacht. Rund ein Jahr später am 18. Mai 2011, sei dem Pflichtigen seitens der kantonalen Steuerverwaltung Basel-Landschaft angezeigt worden, dass pro 2008 Fr. 63'000.-- aufzurechnen seien. Als Pr äsident des Verwaltungsrats der C.____ AG habe er bereits im Jahr 2009 von den Gewinnausschütt ungen Kenntnis gehabt. lm Rahmen seiner Einsprache vom 25. Mai 2010 habe er keinen ko nkreten Bezug auf die Gewinnausschüt- tungen oder auf die steuerbare geldwerte Leistung ge nommen. Erst auf Intervention der Ei- sprachebehörde seien die fehlenden steuerbaren Einkomme nsbestandteile zu Tage getreten. Im Weiteren sei die erwähnte telefonische Kontaktnah me im Einspracheverfahren 2008 zu spät erfolgt. Mit der Ankündigung, das Kontokorrent werde von der Steuerverwaltung des Kantons B.____ kritisch beurteilt und es müsse unter Umständen mi t einer Korrektur gerechnet werden, hätte der Pflichtige wissen können, dass eine einkommensrel evante Aufrechnung drohe. Ein eventualvorsätzliches Verhalten sei daher zu bejahen. Die Strafsteuer in Höhe von 80% der Nachsteuer erweise sich daher als sachgerecht. 5. Mit Schreiben vom 7. September 2015 erhob die Vert reterin des Pflichtigen Beschwerde und begehrte, 1. Es sei der Einsprache-Entscheid der Ste uerverwaltung Basel-Landschaft vom 7. August 2015 aufzuheben. 2. Es sei von der Erhebung einer Nachsteuer einschliesslich Ver- zugszinsen abzusehen. 3. Es sei auf die Erhebung von Steuer bussen im Umfang von 80% der Nachsteuer in Höhe von Fr. 12'125.-- zuzüglich Verzugszins en zu verzichten. 4. Eventualiter seien die Strafsteuern angemessen zu reduzieren. 5. Alles unter o/e-Kostenfolge. Zur Begründung führte sie u.a. aus, der Pflichtige s ei Aktionär (70% der Aktien) und Verwaltungsratspräsident der C.____ AG mit Sitz in E._ ___. Die C.____ AG verfüge über ein Kontokorrent-Konto bei der F.____ Bank. Während der Steuerperioden 2006 und 2007 habe die C.____ AG dem Pflichtigen zu privaten Zwecken über das Kontokorrent-Konto ein Darlehen Seite 5 gewährt. ln den betroffenen Jahren hätten sich die Kon tokorrent-Salden auf Fr. -486'000 (31.12.2006) und Fr. -519'000 (31.12.2007) belaufen . Diese Beträge habe der Pflichtige ent- sprechend in seiner privaten Steuererklärung als Schuld gegenüber der C.____ AG deklariert und sei durch seinen Wohnsitzkanton Basel-Landschaft deklar ationsgemäss veranlagt worden. Erhöhungen der Darlehen habe die C.____ AG folgerich tig als zusätzliche Forderungen gegen- über dem Pflichtigen verbucht (Fr. 128'000 im Jahr 20 06; Fr. 32'000 im Jahr 2007). lm Umfang dieser Erhöhungen habe das Steueramt des Kantons B.____ befunden, dass es sich nicht um zusätzliche Forderungen gegenüber dem Pflichtigen, sonde rn aufgrund des Bonitätsrisikos um eine verdeckte Gewinnausschüttung an diesen handle. Ent sprechend habe das Steueramt B.____ der C.____ AG im Jahr 2006 Fr. 128'000 und im Jahr 2007 Fr. 32'000 kapitalbildend abgerechnet (Bildung versteuerte Minus-Reserve). Diese Ve rfügungen seien rechtskräftig. Zu diesem Zeitpunkt habe auch der Pflichtige erstmals erfah ren, dass ein Umqualifikations- und damit ein Steuerrisiko im Zusammenhang mit der Kontoko rrentschuld bestehe. Mit Schreiben vom 20. Mai 2009 habe das Steueramt des Kantons B.____ die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft über ihre Qualifizierung der Zunahme der Kontokorrentschuld bei der C.____ AG als verdeckte Gewinnausschüttung informiert. Am 3. De zember 2013 habe die Steuerver- waltung Basel-Landschaft den Steuerpflichtigen A.____ über die Einleitung eines Nach- und Strafsteuerverfahrens betreffend die Steuerjahre 2006 und 2007 informiert. Der Steuerverwal- tung des Kantons Basel-Landschaft seien sämtliche für di e Veranlagung massgeblichen Fakto- ren vorgelegen. Es sei nicht ersichtlich, welche neue Tats ache, die nach Eintritt der rechtskräf- tigen Veranlagungen bekannt geworden seien eine Nachbesteuerung rechtfertigen würden. Die abweichende rechtliche Würdigung eines bekannten Lebenssachverhalts durch einen Nachbar- kanton stelle keine neue Tatsache dar. Die Nachbesteuerung sei rechtswidrig. Die Steuerbehörde habe zwar die private Kontokorrent schuld des Pflichtigen gegenüber der C.____ AG vordergründig als solche anerkannt, hingeg en habe sie auch angenommen, dass der Pflichtige nicht mehr in der Lage sei den Bet rag zurückzuzahlen. Der Pflichtige habe aber in den betroffenen Jahren eine Liegenschaft mit e inem Verkehrswert von rund Fr. 800'000 im Umfang von 60% zu Miteigentum besessen. Er habe ke inen Anlass gehabt anzunehmen, dass die Kontokorrentschuld durch die Behörden zu Einkomme n umqualifiziert würde. Tatsäch- lich habe der Pflichtige von einem Umqualifikations- un d Steuerrisiko im Zusammenhang mit der Kontokorrentschuld erstmals aufgrund der Veranlagungsvorschläge vom 20. April 2009 und damit nach Eintritt der Rechtskraft seiner privaten Ve ranlagungsverfügungen erfahren. Es fehle sowohl an der Tatbestandsmässigkeit als auch an der Strafbarkeit. Selbst wenn das Gericht wider Erwarten zum Schluss gelan ge, dass der Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt sei, sei auf die Bestrafun g des Pflichtigen aufgrund seiner Selbstan- Seite 6 zeige zu verzichten. Der Unterzeichnende habe die Steuerverwaltung Basel-Landschaft im Lau- fe der Behandlung der Steuerperiode 2008 mittels eines Telefonats mit der Veranlagerin am 15. Juni 2011 auf die Aufrechnung durch den Kanton B.___ _ betreffend die Steuerjahre 2006-2008 aufmerksam gemacht. Die Selbstanzeige sei am 15. Juni 2011 vor Einleitung der Nach- und Strafsteuerverfahren am 3. Dezember 2013 erfolgt. Im Weiteren sei das Strafmass auf höchstens einen Dritte l des Regelstrafmasses, min- destens aber angemessen zu reduzieren. Steuermindernd s ei zu berücksichtigen, dass dem Pflichtigen, weder Wissen und Wollen noch lnkaufnahme einer Steuerhinterziehung vorgewor- fen werden könne, sei ihm nicht bekannt gewesen, dass die Kontokorrentschuld teilweise steu- erbares Einkommen darstellte. Es liege höchstens leichtes Verschulden vor. Die überlange Ver- fahrensdauer führe zudem zu hohen Verzugszinsen (Fr. 21 '159.50), was ebenfalls strafmin- dernd zu berücksichtigen sei. Schliesslich sei auch auf di e mit dieser Aufrechnung verbundene enorme finanzielle Belastung hinzuweisen. 6. Mit Vernehmlassung vom 4. November 2015 beantragte die Steuerverwaltung die teil- weise Gutheissung der Beschwerde. Zur Begründung führte sie u.a. aus, die Steuerverwaltung des Kantons B.____ habe bereits im Jahr 2007 für die S teuerperiode 2005 die C.____ AG da- rauf aufmerksam gemacht, dass die Entwicklung des Kontokor rents kritisch beurteilt werde. Trotzdem habe der Pflichtige ab diesem Zeitpunkt nichts a n seiner Deklaration geändert und seine privaten Aufwendungen weiterhin über das Kontokor rentkonto bei der C.____ AG ge- bucht. Damit habe er zumindest billigend in Kauf geno mmen, dass Aufrechnungen in der C.____ AG erfolgen würden, was systemimmanent zu verdeckten Gewinnausschüttungen beim Aktionär führe. Es sei zumindest von einer eventualvorsät zlichen Erfüllung von Art. 175 DBG auszugehen. Eine Selbstanzeige müsse aus eigenem Antrie b erfolgen. lm vorliegenden Fall habe das Steueramt des Kantons B.____ mit Schreiben vo m 20. Mai 2009 die Steuerverwal- tung des Kantons Basel-Landschaft über die Umqualifikat ion der Kontokorrentschuld in eine verdeckte Gewinnausschüttung der C.____ AG orientiert. Ab diesem Zeitpunkt sei eine straflo- se Selbstanzeige grundsätzlich nicht mehr möglich. Es stelle sich die Frage, ob das am 15. Juni 2011 geführte Telefonat mit der Steuerverwaltung, in welchem auf die Aufrechnung durch den Kanton B.____ betreffend die Steuerjahre 2006-2008 (nochmals) aufmerksam gemacht worden sei, als Selbstanzeige gewertet werden könnte. Fakt sei, dass obwohl ein Schreiben des Kan- tons B.____ vom 20. Mai 2009 an die Steuerverwaltung versandt worden sei, die Einleitung des Nach- und Strafsteuerverfahrens erst am 3. Dezember 20 13 erfolgt sei. Immerhin sei der zeitli- che Ablauf ein Indiz dafür, dass die Nachfrage des Vert reters kausal zum daraufhin eingeleite- Seite 7 ten Nach- und Strafsteuerverfahren gewesen sei. Demgemäss könne die Busse auf einen Fünf- tel der hinterzogenen Steuer ermässigt werden, ohne je doch formell von einer straflosen Selbstanzeige auszugehen. 7. Mit Schreiben vom 29. Januar 2016 führte der Vertre ter aus, von der Erhebung einer Nachsteuer einschliesslich der Verzugszinsen sei abzusehen. N achdem sich die Steuerverwal- tung in ihrer Vernehmlassung zu diesem Antrag nicht ge äussert habe werde davon ausgegan- gen, dass sie sich diesem Antrag anschliesse. Bezüglich der Busse sei hervorzuheben, dass falls von einer Hinterziehung ausgegangen werden sollte eine straflose Selbstanzeige erfolgt sei. Immerhin erwähne die Steuerverwaltung, dass das Str afsteuerverfahren ohne Erinnerung des Vertreters nie eröffnet worden wäre. Damit sei dar gelegt, dass die Straftat vor Einreichen der Selbstanzeige unbekannt gewesen sei, womit die Vor aussetzungen der Straflosigkeit erfüllt seien. Das Steuergericht zieht in Erwägung: 1. Das Steuergericht ist gemäss Art. 140 des Bundesgesetz es über die direkte Bundes- steuer (DBG) vom 14. Dezember 1990 zur Anhandnahme der vorliegenden Streitsache zustän- dig, wobei gemäss § 4 der Vollzugsverordnung DBG vom 13. Dezember 1994 i.V.m. § 129 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (Ste uergesetz, StG) vom 7. Februar 1974 Beschwerden, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fall Fr. 8’000.-- über- steigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen und Richtern des Steuergerichts beurteilt werden. Da die in formeller Hinsicht an eine Beschwerde zu ste llenden Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten. 2. Strittig ist, ob die Steuerverwaltung zu Recht Ein kommensnachsteuern und Bussen für die Jahre 2006 und 2007 erhoben hat. Seite 8 3. a) Ergibt sich gemäss Art. 151 Abs. 1 DBG aufgrund vo n Tatsachen oder Beweis- mittel, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unter- blieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollstä ndig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder Ve rgehen gegen die Steuerbehörde zu- rückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert. Hat der Steuerpflichtige Einkommen, Vermögen und Reingewinn i n seiner Steuererklärung vollständig und genau angegeben und das Eigenkapital zutreffend au sgewiesen und haben die Steuerbe- hörden die Bewertung anerkannt, so kann keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn die Bewertung ungenügend war (Art. 151 Abs. 2 DBG). b) Bei rechtskräftigen Veranlagungen ist eine einfach e Nachforderung von Steuer- beiträgen, die nicht durch die Verfügung gedeckt sind , nicht möglich. Das Prinzip der Rechts- kraft wird jedoch in den Gesetzen regelmässig durchbrochen, indem auch dem Fiskus die Mög- lichkeit gegeben wird, die Verfügung unter bestimmten Voraussetzungen zu seinen Gunsten abzuändern und einen zusätzlichen Steuerbetrag (samt Zi ns) als Nachsteuer einzufordern (Höhn/Waldburger, Steuerrecht Band I, 9. Aufl., Ber n/Stuttgart/Wien 2001, § 36 N 22). Die Nachsteuer ist indessen nicht eine andere oder neue Ford erung, sondern bezogen auf den ur- sprünglichen Steueranspruch lediglich die "Mehrsteuer". Die Nachsteuer wird, als Folge einer Unterbesteuerung, mit dem einzigen Zweck erhoben, einen Steuerausfall des Gemeinwesens auszugleichen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handk ommentar zum DBG, 2. A. Zürich 2009, Art. 151 N 3). Von den im ordentlichen Veranla gungsverfahren erhobenen Steuern unter- scheidet sich die Nachsteuer nur in formeller Hinsicht. Die Nachsteuer hat somit keinen pönalen Charakter und ist demzufolge nicht mit einer Busse verbunden und setzt auch kein Verschulden des Steuerpflichtigen voraus (vgl. Vallender/Looser in : Kommentar zum Schweizerischen Steu- errecht I/2b, Art. 151 DBG N 2ff.). Hat jedoch der St euerpflichtige eine vollständige Deklaration der Steuerfaktoren vorgenommen und haben die Steuerb ehörden die Bewertung anerkannt, kann keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn es sich im Nachhinein erweist, dass die Bewertung ungenügend war. Da es Sache des Steuerpflich tigen ist sämtliche massgebenden Tatsachen bekanntzugeben, kann der Steuerbehörde nicht entgegengehalten werden, sie hätte bei genügender Sorgfalt vom richtigen Sachverhalt Ken ntnis erhalten können. "Bekannt" ist für die Steuerbehörde im Zeitpunkt der Veranlagung nur, aber immerhin, was akten- oder amts- kundig ist. Dem Steuerpflichtigen obliegt es dabei, den Nachweis zu erbringen, dass der Behör- de die Tatsache hätte bekannt sein müssen (Höhn/Waldburger, a.a.O., § 36 N 24). Seite 9 4. Zufolge des im Steuerrecht geltenden Untersuchungsgru ndsatzes haben die Steuerbe- hörden den Sachverhalt von Amtes wegen zu ermitteln. a) In Bezug auf die Beweislast ist festzuhalten, dass der Nachweis für steuerbegründende Tatsachen der Steuerbehörde, der Beweis für steuerauf hebende oder steuermindernde Tatsa- chen grundsätzlich aber dem Steuerpflichtigen obliegt; dieser hat steuermindernde Tatsachen nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen (vgl. E ntscheid des Bundesgerichts [BGE] 140 II 248, E. 3.5; Blumenstein/Locher, System des schwe izerischen Steuerrechts, 7. Aufl., Zü- rich 2016, S. 519). b) Die Steuerbehörden müssen den rechtserheblichen Sach verhalt von sich aus richtig und vollständig abklären. Der Untersuchungsgrundsatz entbinde t die Parteien indessen nicht von ihrer Behauptungslast. Es wird erwartet, dass die steuerp flichtige Person die zu ihren Gunsten sprechenden Umstände von sich aus vorbringt. Sie ist zur Ert eilung umfassender Auskünfte über die für die Besteuerung massgebenden Umstände verp flichtet. Beweismittel ist primär die mündliche oder schriftliche Auskunft der pflichtigen Per son, also die Parteiaussage (Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA], Bd. 68, S. 461). Bei steuererhöhenden Tatsachen trägt die Veranlagungsbehörde die Beweislast; sie hat aber kei ne Kenntnis vom Sachverhalt, wes- halb der Gesetzgeber Mitwirkungspflichten des Steuerpf lichtigen statuiert. Diese Mitwirkungs- pflichten ändern zwar an der Beweislastverteilung nichts, wirken sich aber auf die Beweiswürdi- gung aus: wirkt der Steuerpflichtige trotz Mahnung nicht mit, legt er z.B. die von ihm verlangten Unterlagen nicht vor, erscheint er nicht zur Einvernahme u sw., obschon die geforderte Mitwir- kung zumutbar ist, kann die Veranlagungsbehörde den Beweis nicht erbringen, befindet sie sich in Beweisnot. Beweisnot des Beweisbelasteten rechtferti gt aber die Überwälzung der Beweis- last auf den Steuerpflichtigen nicht, die entscheidende Behörde bleibt an die Beweislastregeln gebunden (vgl. ASA, Bd. 56, S. 626). Der Steuerpflich tige trägt seinerseits die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerschuld mindern oder aufheb en, insbesondere auch dafür, dass die geltend gemachte neue Tatsache der Veranlagungsb ehörde hätte bekannt sein müssen (Zweifel/Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, § 26 Rz. 33). Dass das Steuersub- jekt in zwar weitreichendem, aber doch begrenztem Umfang zur Mitwirkung bei der Rekonstruk- tion des steuererheblichen Sachverhalts verpflichtet i st, muss Konsequenzen für die Verteilung der objektiven Beweislast haben. Diese beweislastrechtlichen Konsequenzen hängen davon ab, ob das Steuersubjekt in gehöriger Weise mitwirkt oder o b es die mögliche und zumutbare Mit- wirkung pflichtwidrig und schuldhaft verweigert (ASA, Bd. 67, S. 445). Die entscheidende Be- hörde kann die tatsächlichen Anbringen der Steuerbehö rde als erwahrt ansehen, wenn sie Seite 10 glaubhaft erscheinen. Statt vollständigem Beweis reicht die Glaubhaftmachung aus. Das führt dazu, dass der Beweis als vom Beweisbelasteten erbracht erachtet wird, obwohl nichts bewie- sen worden ist. In jedem Fall muss aber die Mitwirkung d es Steuerpflichtigen im geforderten Umfang möglich und zumutbar sein (vgl. Behnisch, Die Verfahrensmaximen und ihre Auswir- kungen auf das Beweisrecht im Steuerrecht, in: ASA, B d. 56, S. 627; zur Auskunftspflicht aus- führlich auch Zweifel/Casanova, a.a.O., § 16 Rz. 39 ff .). Die Mitwirkung der steuerpflichtigen Person kann somit weder im Veranlagungs- noch im Rechtsm ittelverfahren erzwungen werden. Die säumige steuerpflichtige Person treffen jedoch Rech tsnachteile und Bussen (vgl. Rich- ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A. Zürich 2009, Art. 126 N 47). Damit wird dem allgemeinen Rechtsgedanken, wonach pflichtwidr iges Nichtmitwirken bzw. allgemein beweisvereitelndes Verhalten sich nicht lohnen darf, R echnung getragen (Schär, Normentheo- rie und mitwirkungsorientierte Beweislastverteilung in g emischten Steuerveranlagungsverfah- ren, in ASA, Bd. 67, S. 452). 5. a) Die kantonale Steuerverwaltung hat zufolge einer Meldung des Sitzkantons der C.____ AG eine Aufrechnung im Rahmen der Erhöhung des Kontokorrents des Pflichtigen, auf- grund eines möglichen Bonitätsrisikos, als verdeckte Gewinnausschüttung resp. geldwerte Leis- tung vorgenommen und diesen Betrag einer Nachsteuer un terworfen. Zudem sprach sie eine Busse aus. Die kantonale Steuerverwaltung veranlagte da s Steuerjahr 2006 am 31. März 2008 und das Jahr 2007 am 19. Februar 2009. Die Meldung d urch den Kanton B.____ erfolgte mit Schreiben vom 20. Mai 2009 und damit nach den definit iven und rechtskräftigen gewordenen Veranlagungen durch den Kanton Basel-Landschaft. b) Der Vertreter macht nun geltend, die C.____AG h abe gegenüber dem Pflichtigen stets eine Darlehensforderung als Aktivum deklariert. Diese Beträge habe der Pflichtige ent- sprechend in seiner privaten Steuererklärung als Schuld gegenüber der C.____ AG deklariert und er sei durch den Kanton Basel-Landschaft demgemäss veranlagt worden. Erhöhungen der Darlehen habe die C.____ AG folgerichtig als zusätzliche Forderungen gegenüber dem Pflichti- gen verbucht. Der Pflichtige habe stets alle seine Einko mmens- und Vermögenswerte dekla- riert. Der Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaf t seien folglich sämtliche für die Ver- anlagung massgeblichen Faktoren vorgelegen. Es sei nicht e rsichtlich, welche neue Tatsache, die nach Eintritt der rechtskräftigen Veranlagungen bekannt geworden seien eine Nachbesteue- rung rechtfertigen würden. Die abweichende rechtlich e Würdigung eines bekannten Lebens- Seite 11 sachverhalts durch einen Nachbarkanton stelle jedenfalls keine neue Tatsache im Sinne des Gesetzes dar. Die Nachbesteuerung sei folglich rechtswidrig. c) Zum Zeitpunkt der Deklaration durch den Pflichtige n betreffend das Jahr 2006 am 30. Juni 2007 und der anschliessenden Veranlagung am 31. März 2008 sowie der Deklara- tion betreffend das Jahr 2007 am 30. Juni 2008 und d er anschliessenden Veranlagung am 19. Februar 2009 war die Tatsache, dass der Kanton B.____ eine Aufrechnung vornehmen wird im Kanton Basel-Landschaft noch nicht bekannt. Die Veranl agungen waren zum damaligen Zeit- punkt nicht unvollständig. Die Steuerverwaltung musste zum Zeitpunkt der Veranlagung der natürlichen Person (Beschwerdeführer) auch nicht davon a usgehen, dass bei der juristischen Person (C.____ AG) eine Fortführung der Darlehensschul d ohne Konsequenzen bleiben wird, weil allenfalls ein Bonitätsrisiko gegeben und damit di e Rückzahlung des Darlehens gefährdet war. Die kantonale Steuerverwaltung hatte keine Einsi cht in die Akten der juristischen Person und war bis zur Meldung des Kantons B.____ auch nicht in der Lage einzuschätzen, dass es sich allenfalls um eine geldwerte Leistung, welche bei der natürlichen Person zu einer Auf- rechnung führt, handeln wird. Die Qualifikation des Da rlehens von der juristischen Person an den Pflichtigen in Form eines stetig zunehmenden Kont okorrents als geldwerte Leistung wird vom Pflichtigen denn auch nicht bestritten und bedarf keiner weiteren Vertiefung. Die Umqualifi- kation des Darlehens erfolgte im Sitzkanton der Aktienge sellschaft. Dass der Kanton B.____ dies erst nach der definitiven Veranlagung im Kanton B asel-Landschaft vornahm, liegt offen- sichtlich daran, dass der Kanton Basel-Landschaft in solch en Konstellationen die Veranlagung der natürlichen Person nicht in jedem Fall abwartet, bzw. sich vorliegend gerade nicht veran- lasst sah mit der Veranlagung zuzuwarten. Insofern hande lt es sich auch nicht um eine ur- sprünglich ungenügende Bewertung eines Sachverhalts oder um einen bereits bekannten Sachverhalt, was eine nachträgliche Änderung ausschliesst u nd dessen korrekte Erfassung im Nachsteuerverfahren versagt wäre. Solche nach einer definitiven Veranlagung zutage tretenden Tatsachen, sind damit typischerweise in einem Nachsteuerver fahren zu erfassen. Die Nachbe- steuerung des Darlehens der C.____ AG an den Pflichtige n in Form einer geldwerten Leistung ist damit rechtens. d) Hinsichtlich der vom Vertreter monierten Verzugszinse n ist festzuhalten, dass diese gemäss der gesetzlichen Vorgaben in Art. 151 Abs. 1 DBG geschuldet sind und mit der Nachsteuer eingefordert werden. Seite 12 6. Die Steuerverwaltung führte neben dem Nachsteuerverf ahren auch ein Strafsteuerver- fahren durch und legte die Busse auf 80% der Nachsteuer fest. Diese wird hingegen, wie im Folgenden aufzuzeigen ist, zu Recht bestritten. a) Nach Art. 175 Abs. 1 DBG wird, wer als Steuerpflich tiger vorsätzlich oder fahrläs- sig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleib t oder dass eine rechtskräftige Veran- lagung unvollständig ist, mit einer Busse bestraft. Di e Busse beträgt in der Regel das Einfache der hinterzogenen Steuer. Sie kann bei leichtem Verschu lden bis auf einen Drittel ermässigt, bei schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erhöht werden (Abs. 2). Zeigt die steuerpflich- tige Person erstmals eine Steuerhinterziehung selbst an, so wird von einer Strafverfolgung ab- gesehen (straflose Selbstanzeige) wenn: (a) die Hinter ziehung keiner Steuerbehörde bekannt ist; (b) sie die Verwaltung bei der Festsetzung der Na chsteuer vorbehaltlos unterstützt; und (c) sie sich ernstlich um die Bezahlung der geschuldeten Nachsteuer bemüht. b) Der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhin terziehung setzt voraus, dass aufgrund des Verhaltens der steuerpflichtigen Person ein e Veranlagung überhaupt unterbleibt oder eine rechtskräftige Veranlagung sich als unvollständig erweist und damit ein zu geringer Steuerbetrag erhoben wird. Indem die steuerpflichtig e Person überhaupt nicht oder unvollstän- dig veranlagt wird, muss die Steuerbehörde nicht oder u nvollständig informiert worden sein, d.h man hat sie getäuscht. Diese Täuschung der Steuerbehörd e liegt freilich bei einer Steuerver- kürzung stets vor und ist damit gewissermassen eine notwendi ge „Begleiterscheinung“ der voll- endeten Steuerhinterziehung i.e.S. und damit kein sel bständiges Tatbestandsmerkmal. Weite- res Tatbestandsmerkmal bildet der Steuerausfall beim G emeinwesen. Wo es an einer „Unter- versteuerung“ gebricht, kann daher weder eine Nachsteuer noch eine Busse erhoben werden. Die Steuerhinterziehung wird zumeist als sog. echtes Unterlassungsdelikt dadurch begangen, dass der Steuerpflichtige gesetzlich um schriebene Mitwirkungspflichten verletzt. Eine richtige Einschätzung ist im ordentlichen ( "offenen" Veranlagungs- bzw. im Steu- erjustiz-) Verfahren nicht mehr möglich, weil die entsprechenden Steuerperioden bereits rechts- kräftig veranlagt sind (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meu ter, Handkommentar zum DBG, 2. A. Zürich 2009, Art. 175 N 24ff.). c) Die Mitwirkungspflicht besteht unabhängig von der o bjektiven Beweislast. Der Steuerpflichtige hat nicht nur an der Feststellung von Tatsachen mitzuwirken, für die er beweis- belastet ist, sondern auch und gerade an der Ermittlung von Tatsachen, für welche die Veranla- gungsbehörde die Beweislast trägt. Denn die Mitwirkung spflicht des Steuerpflichtigen gründet Seite 13 im Umstand, dass er die für die Veranlagung massgebende n Tatsachen am besten kennt (vgl. Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a Art. 124 DGB N 2ff.). Die Mitwir- kungspflicht gebietet dem Steuerpflichtigen, an der be hördlichen Sachverhaltsermittlung mitzu- wirken, um so eine vollständige und richtige Veranlagung und Besteuerung zu ermöglichen. Die Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen wird vom Gesetz in bestimmten Verfahrenspflichten konkretisiert, welche in Sachdarstellungspflichten, Bewe isleistungspflichten und in Pflichten zur Duldung von Beweiserhebungen bestehen (vgl. Zweifel, a.a.O. Art. 123 N 7). d) Der Kanton B.____ hat der kantonalen Steuerverwal tung die in Frage stehende Aufrechnung mit Schreiben vom 20. Mai 2009 gemeldet. D er Vertreter des Pflichtigen hat der kantonalen Steuerverwaltung diesen Sachverhalt gemäss e igenen Angaben am 15. Juni 2011 telefonisch ebenfalls mitgeteilt. Über dieses Telefong espräch befinden sich zwar keine Auf- zeichnungen in den Akten. Hingegen nimmt die Veranlagungsbehörde im E-Mailverkehr mit der Steuerverwaltung des Kantons B.____ zeitnah Bezug auf d ieses Gespräch. In der Folge wurde das Nach- und Strafsteuerverfahren erst rund vier Jahre nach der Meldung des Kantons B.____ mit Schreiben vom 3. Dezember 2013 eingeleitet. Die Steuerverwaltung hat nach der ausserkantonalen Me ldung über die Aufrech- nung über zwei Jahre lang nichts unternommen. Selbst nach der Meldung des Vertreters dauer- te es immer noch zwei weitere Jahre, bis die Steuerverwa ltung das Nachsteuerverfahren end- lich eingeleitet hat. Eine Frist innert welcher ein Steuerpflichtiger eine Meldung über einen steu- errelevanten Sachverhalt machen muss existiert nicht. Fakt ist, dass die Einleitung des Nach- und Strafsteuerverfahrens erst nach der Meldung des Ver treters erfolgt ist und nicht bereits nach der ausserkantonalen Mitteilung. Aufgrund dieser aussergewöhnlich langen Zeitspanne zwischen der Meldung des Kantons B.____ an die kantona le Steuerverwaltung sowie der Ein- leitung des Nach- und Strafsteuerverfahrens ist vom Vorw urf der Verletzung der Mitwirkungs- pflicht des Pflichtigen abzusehen. Wie bereits unter Ziffer 5c der Erwägungen festgeha lten, waren die damaligen Veranlagungen nicht unvollständig und ist somit zum damaligen Zeitpunkt keinerlei Fehlverhal- ten des Beschwerdeführers erkennbar. Die Gemeinde hat d emzufolge keinen Steuerausfall erlitten und ist auch der objektive Tatbestand einer Steuerhinterziehung nicht erfüllt. Insofern ist auch die Frage, ob allenfalls von einer Selbstanzeige a uszugehen ist, beantwortet. Von einer Selbstanzeige ist nur dann auszugehen, wenn dem Täter ein Fehlverhalten vorgeworfen wer- den kann, wenn eine Steuerhinterziehung zu bejahen i st. Obwohl der Täter tatbestandsmässig, rechtswidrig und schuldhaft gehandelt hat, bleibt er be i einer Selbstanzeige gänzlich straflos (vgl. Tobias Rohner, Selbstanzeige bei Steuerhinterzieh ung und Steuerbetrug, in: Jusletter, 8. Seite 14 April 2013, Rz 5). Damit scheitert es bereits am objektiv en Tatbestand und es erübrigt sich die Überprüfung der subjektiven Voraussetzungen einer Steuer hinterziehung. Daraus folgt, dass sich die Auferlegung einer Busse nicht rechtfertigt und damit aufzuheben ist. Die Beschwerde ist in diesem Punkt gutzuheissen. Zusammenfassend ist festzustellen, dass sich die Beschwerde al s begründet erweist und teil- weise gutzuheissen ist. 7. a) Abschliessend ist über die Kosten zu befinden. Der Beschwerdeführer obsiegt zu 36% mit seinen Begehren (= Nachsteuer inkl. Busse = 91‘ 991 = 100%; Busse = Fr. 33‘286 = 36%). Demgemäss sind dem Beschwerdeführer reduzierte Verfahre nskosten in Höhe von Fr. 640.-- aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG). b) Nach Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 bi s 3 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 (VwVG) kan n bei Beschwerden in Steuer- sachen der ganz oder teilweise obsiegenden Partei für de n Beizug eines Vertreters eine ange- messene Parteientschädigung zulasten der Gegenpartei zuge sprochen werden. Der Vertreter des Pflichtigen macht gemäss seiner Honorarnote vom 29. Ja nuar 2016 für die beiden Parallel- verfahren Nach- und Strafsteuern zur Staats- und Gemeind esteuer bzw. zur direkten Bundes- steuer ein Honorar von insgesamt Fr. 8‘278.20 zu unte rschiedlichen Stundenansätzen und ei- nem Zeitaufwand von 24 Stunden geltend. Der gerichtl ich anerkannte Stundensatz für Steuer- berater und Treuhänder beträgt einheitlich Fr. 150.- - (vgl. Entscheid des Kantonsgerichts des Kantons Basel-Landschaft vom 17. Juni 2009, abgedruckt in: Basellandschaftliche und Basel- städtische Steuerpraxis [BStPra], Bd. XIX, S. 559 ff.). Die vorliegend geltend gemachten Auf- wendungen sind zu hoch und werden ermessensweise auf 15 Stunden gekürzt und mit einem Stundensatz von Fr. 150.-- abgegolten. Demnach beläuf t sich das Honorar auf insgesamt Fr. 2‘250.--. Bei einem Obsiegen in Höhe von 36 % ist die ses entsprechend auf Fr. 810.-- zu kür- zen, wobei auf den Fall der Nachsteuern und Bussen zur direkten Bundessteuer Fr. 405.-- resp. inkl. Mehrwertsteuer Fr. 437.40 entfallen. Demgemäss wi rd dem Beschwerdeführer eine redu- zierte Parteientschädigung von Fr. 437.40 zu Lasten des Staates resp. der Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft zugesprochen. Seite 15 Demgemäss w i r d e r k a n n t : ://: 1. Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen t eilweise gutgeheissen. 2. Die Steuerverwaltung wird angewiesen auf die Erhe bung einer Busse zu verzichten. 3. Der Beschwerdeführer hat gemäss Art. 144 Abs. 1 DBG die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 640.-- (inkl. Auslagen von pauschal Fr. 10 0.--) zu bezahlen, welche mit dem bereits geleisteten Kostenvorschuss verrechnet werden. Der zu viel bezahlte Kos- tenvorschuss von Fr. 360.-- wird dem Beschwerdeführer zurückerstattet. 4. Die Steuerverwaltung hat dem Beschwerdeführer ei ne reduzierte Parteientschädigung in Höhe von Fr. 437.40 (inklusive Auslagen und MWSt) zu bezahlen. 5. Mitteilung an den Vertreter, für sich und zhd. d es Beschwerdeführers (2), die Eidge- nössische Steuerverwaltung, Bern (1) und die Steuerverwa ltung des Kantons Basel- Landschaft (3).