Abteilung I A-1385/2006/boo {T 0/2} U r t e i l v o m 3 . A p r i l 2 0 0 8 Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richter Markus Metz, Richterin Marianne Ryter Sauvant, Gerichtsschreiberin Sonja Bossart. X._______ AG , ..., vertreten durch ..., Beschwerdeführerin, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz. Mehrwertsteuer (1. Quartal 1998 bis 4. Quartal 2002); Vorauszahlung; Kredit (Art. 14 Ziff. 15 MWSTV); Leistungsaustausch; Entstehung der Steuerforderung. B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l Besetzung Parteien GegenstandA-1385/2006 Sachverhalt: A. Die X. AG (im Folgenden kurz X.) ist seit dem 1. Januar 1995 im von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) geführten Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. .... B. Aufgrund einer Kontrolle der ESTV bei der Steuerpflichtigen anfangs 2003 erliess die ESTV drei Ergänzungsabrechnung (EA) betreffend die Steuerperioden 1. Quartal 1998 bis 4. Quartal 2002, mit welchen sie die Steuer auf nicht deklarierten Vorauszahlungen der A. und der B. an die X. für Strombezugsrechte nachforderte (sowie Verzugszinsen). Mit drei Gutschriftsanzeigen (GS) wurden die Nachforderungen wieder storniert und gutgeschrieben mit der Begründung, dass Vorauszahlungen, welche die X. bereits vor 1998 erhalten habe, verjährt seien. Mit drei neuen EA vom 26. März 2003 wurde sodann auf den nicht verjährten "Erhöhungen der Vorauszahlungen" der A. und der B. in den Jahren 1998 bis 2000 die Steuer im Umfang von Fr. ... für das Jahr 1998 (EA Nr. 170'598), Fr. ... für 1999 (EA Nr. 170'600) und Fr. ... für 2000 (EA Nr. 170'601), je zuzüglich Verzugszins, nach- gefordert. Aufgrund der Erhöhung der Steuersätze von 6.5% auf 7.5% per 1. Januar 1999 und von 7.5% auf 7.6% per 1. Januar 2001 erfolgte mit zwei weiteren EA auf dem Stand der Vorauszahlungen per Ende 1998 und 2000 eine Aufrechnung der Steuer von Fr. ... (EA Nr. 170'599) und Fr. ... (EA Nr. 170'602). Mit GS Nr. 170'219 vom selben Tag schrieb die ESTV sodann Fr. ... gut. Insgesamt resultierte eine Steuerforderung der ESTV von Fr. ... (zuzüglich Verzugszins), welchen Betrag die X. in der Folge unter expliziter Bestreitung der Steuerforderung an die ESTV überwies. Aufgrund der Bestreitung der verschiedenen EA durch die X. bestätigte die ESTV mit Entscheid vom 8. September 2003 die vorausgegangenen EA bzw. die GS. Gegen diesen Entscheid erhob die X. am 9. Oktober 2003 Einsprache. C. Mit Einspracheentscheid vom 30. August 2004 wies die ESTV die Ein- sprache ab und stellte fest, die Einsprecherin habe der ESTV für das 1. Quartal 1998 bis 4. Quartal 2002 zu Recht Fr. ... Mehrwertsteuern bezahlt und habe noch Verzugszins zu bezahlen. Seite 2A-1385/2006 Die ESTV erläuterte im Wesentlichen, die von der B. und der A. aufgrund der Darlehensverträge an die X. geleisteten Zahlungen aus dem Jahr 1990 seien als Vorauszahlungen für künftige Energiebezüge zu betrachten. Die B. bzw. die A. hätten sich zur Vorauszahlung der Fixkosten verpflichtet und die X. zur Lieferung von Energie. Das Tatbe- standsmerkmal der "Rückerstattung von Sachen der nämlichen Art" (Art. 312 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]) stelle das Abgrenzungskriterium zwischen Darlehen und Vor- auszahlungskauf dar. Aus den Darlehensverträgen ergäben sich aber keine Ansprüche auf Rückzahlung in Geld. Zivilrechtlich seien keine Darlehensverträge sondern Vorauszahlungskaufverträge geschlossen worden. Die B. und die A. hätten die Zahlungen von rund Fr. ... Mio. bzw. Fr. ... Mio. geleistet, um ab dem Zeitpunkt der Energielieferungen (also ab 1995) Energie ohne Anteil fixe Kosten (im Umfange der Vorfi- nanzierung) beziehen zu können. Im Zeitpunkt der Zahlungen habe somit eine konkrete Leistungsvereinbarung und damit eine rechtliche und wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung vorgelegen. Die Prüfung einer Kreditgewährung erübrige sich, denn die konkrete Leistungsvereinbarung schliesse diese aus. Insgesamt handle es sich bei den Zahlungen der B. und der A. um Vorauszahlun- gen im Sinn von Art. 34 Bst. a Ziff. 1 der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) bzw. Art. 43 Abs. 1 Bst. a Ziff. 3 des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. Sep tember 1999 (MWSTG, SR 641.20 ). Zum Übergangsrecht führte die ESTV aus, auf den vorliegenden Um- satz käme aufgrund von Art. 84 Abs. 1 und 3 MWSTV die MWSTV zur An wendung. Die Steuerforderung würde gemäss Art. 34 Bst. a Ziff. 1 MWSTV mit der Vereinnahmung der Vorauszahlung entstehen, d.h. am 30. März 1990. Art. 34 MWSTV stelle jedoch nicht Übergangsrecht, sondern definitives Recht dar. Bis Ende 1994 geleistete Vorauszahlun- gen für nach diesem Datum auszuführende Leistungen, also auch die Vorauszahlungen der A. und der B. vom Frühjahr 1990, müssten in der Abrechnung des 1. Quartals 1995 deklariert werden. Die Steuer- forderung sei zu diesem Zeitpunkt entstanden und sei gemäss Art. 40 Abs. 1 MWSTV Ende 2000 verjährt. Werde bei Vorauszahlungen die Leistung zudem nach den Steuersatzerhöhungen (nach dem 31. De - zember 1998 bzw. 2000) erbracht, so sei die Steuer zum neuen Satz geschuldet. Die X. hätte in der ersten Abrechnung des Jahres 1999 bzw. 2001 die Satzerhöhungen auf den Vorauszahlungen zu deklarieren gehabt. Die entsprechenden Steuerschulden seien Anfang 1999 bzw. 2001 entstanden und nicht verjährt. Seite 3A-1385/2006 D. Mit Eingabe vom 30. September 2004 lässt die X. (Beschwerde- führerin) Beschwerde an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK) führen mit den Begehren, der Entscheid sei aufzuheben und die ESTV zu verpflichten, der X. den unter Vorbehalt bezahlten Betrag in Höhe von Fr. ... zuzüglich 5% Verzugszins zu vergüten. Der gutgeschriebene Betrag sei der X. zu überweisen. Weiter wird die Zusprechung einer Parteientschädigung in Höhe von Fr. 10'500.-- beantragt. Zum Sachverhalt wird unter anderem erläutert, die X. bezwecke die Abwicklung der Energieverträge, welche die B. mit der K. abgeschlossen habe, sowie die Sicherstellung der dazu erforderlichen Finanzierung. Die Finanzierung der Investitionen (der zwei langfristigen Energiebezugsrechte) sei auf zwei Arten erfolgt. Zum ei- nen sei das von den Partnern einbezahlte Aktienkapital hierfür einge- setzt worden und zum andern hätten die B. und die A. der X. ein Darlehen gewährt. Die darüber hinaus benötigten Fremdmittel habe sich die X. mittels Obligationenanleihen beschafft. Die X. habe die Partner ab 1995 mit Strom beliefert und diesen monatlich die Jahreskosten, bestehend aus den Fixkosten und den proportionalen Kosten, in Rechnung gestellt. Auf dem ganzen Umsatz habe sie die Mehrwertsteuer ausgewiesen und abgeführt. Im Falle der B. habe die X. den Anteil der Jahreskosten, welcher auf die Abschreibungen entfalle, jeweils mit dem Partnerdarlehen verrechnet. Die B. habe nur den Differenzbetrag (Jahreskosten abzüglich Abschreibungen) an die X. bezahlt. Die A. hingegen habe den gesamten Rechnungsbetrag, d.h. das Total der Jahreskosten an die X. überwiesen. Die X. ihrerseits habe der A. das Darlehen durch Überweisung der vereinbarten Raten zurückbezahlt und es habe keine Verrechnung der Darlehensschuld mit den für die Stromlieferungen geschuldeten Entgelten stattgefunden. Vorliegend hätten sich die Parteien über sämtliche in zivilrechtlicher Hinsicht wesentlichen Elemente des Darlehensvertrages geeinigt. Ent- gegen der Ansicht der ESTV bestehe auch ein Anspruch auf Rückzah- lung in Geld. Im Fall der B. (nicht aber im Fall der A.) sei die Amor- tisationsrate jeweils mit dem Teilentgelt für die Energielieferungen ver- rechnet worden und die Rückzahlung des Darlehens auf diese Weise erfolgt. Dieses Vorgehen habe einzig und allein zum Zweck, den Zahlungsverkehr zu vereinfachen. Mit Ablauf der Verträge im Jahr 2019 bzw. 2024 würden die Darlehen vollständig zurückbezahlt sein. Für ein Darlehen spreche auch die Tatsache der Verzinsung. Es lägen Seite 4A-1385/2006 keine Vorauszahlungen für die Jahre später ausgeführten Stromliefe- rungen vor. Die zwei selbständigen Vertragsverhältnisse, der Darle- hensvertrag einerseits und der Energielieferungsvertrag andererseits, seien gesondert zu beurteilen. Die Verpflichtung zur Lieferung der Energie ergebe sich nicht aus dem Darlehensvertrag, sondern aus dem Grün dungs- und Partnervertrag über die X.. Sinn und Zweck der Darlehensverträge habe darin bestanden, der X. die zur Finanzierung der Energiebezugsrechte benötigten Mittel zur Verfügung zu stellen. In mehrwertsteuerlicher Hinsicht bestehe ein nach Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV bzw. Art. 18 Ziff. 19 Bst. a MWSTG von der Steuer ausgenom- menes Darlehen. Es könne somit nicht angehen, auf dem Stand der "Vorauszahlungen" Ende 1998/2000 die Steuer infolge Satzerhöhung nachzubelasten. Die Steuerforderung sei nämlich erst im Zeitpunkt entstanden, in dem die X. der B. und der A. ihre Stromlieferungen in Rechnung gestellt habe und im Fall der B. zudem die Darlehensschuld der X. mit der Forderung gegenüber der B. verrechnet worden sei. Folgerichtig habe die X. in ihren Rechnungen an die B. und die A. über die Energielieferungen jeweils die Steuer ausgewiesen und diese der ESTV bezahlt. Dabei sei regelmässig der im Zeitpunkt der Leis- tungserbringung massgebliche Steuersatz zur Anwendung gelangt. Sodann handle es sich bei den Zinsgutschriften auf den Anlagekonti der Darlehensgeber entgegen der Ansicht der ESTV nicht um zusätzli- che Vorauszahlungen bzw. Entgelt der B. und der A. für die Strom- bezugsrechte, sondern vielmehr um das Entgelt, welches die X. für die Kreditgewährung zu entrichten habe, also um von der Steuer ausgenommene Zinsen (Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV). Dass die Zinsen dem Anlagekonto gutgeschrieben und nicht ausgezahlt worden seien, was die Darlehensschuld im entsprechenden Umfang erhöht habe, entspreche den geschäftlichen Gepflogenheiten. Der Umstand, dass die Zinsgutschriften später mit den Energielieferungen verrechnet würden, könne unmöglich eine Umqualifizierung derselben in eine Vorauszahlung zur Folge haben. Zudem verhalte sich die ESTV widersprüchlich. Auf der einen Seite vertrete sie, dass die X. die Vorauszahlungen in der Abrechnung des 1. Quartals 1995 hätte deklarieren und versteuern müssen, die Steuer- forderung aber Ende 2000 verjährt sei. Auf der anderen Seite verlange sie in ihren Weisungen vom 26. März 2003, dass die X. sämtliche Umsätze (Fixkosten und proportionale Kosten) auch weiterhin inklusive Steuer zu fakturieren und abzurechnen habe. Seite 5A-1385/2006 E. Mit Vernehmlassung vom 22. November 2004 beantragt die ESTV die Abweisung der Beschwerde und wiederholt im Wesentlichen das be- reits im Einspracheentscheid Vorgetragene. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer konnten Einspracheentschei- de der ESTV nach Art. 65 MWSTG bzw. Art. 53 MWSTV mit Be- schwerde bei der SRK angefochten werden. Die SRK ist per 31. De- zember 2006 aufgelöst worden und das Bundesverwaltungsgericht hat am 1. Januar 2007 seine Tätigkeit aufgenom men. Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsge- richt (VGG, SR 173.32) beurteilt dieses Beschwerden gegen Verfügun- gen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnah- me nach Art. 32 VGG gegeben ist. Im Bereich der Mehrwertsteuer liegt eine solche Ausnahme nicht vor. Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Es wendet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VGG). Auf die Beschwer- de ist einzutreten. 1.2 Am 1. Januar 2001 sind das MWSTG sowie die zugehörige Ver- ordnung in Kraft getreten. Auf die vorliegende Beschwerde ist betreffend den Sachverhalt bis Ende 2000 grundsätzlich bisheriges Recht und für die restliche Zeit neues Recht anwendbar (Art. 93 und 94 MWSTG; Näheres hierzu in den folgenden Erwägungen). 2. 2.1 Für Umsätze, die ab dem 1. Januar 1995 getätigt werden, gilt die MWSTV (Art. 84 Abs. 1 MWSTV). Vor dem Inkrafttreten der MWSTV vereinnahmte Vorauszahlungen für erst nachher erbrachte Lieferungen und Dienstleistungen unterliegen der Steuer nach dieser Verordnung (Art. 84 Abs. 3 Satz 3 MWSTV). Das MWSTG gilt für Umsätze, die ab dessen Inkrafttreten getätigt werden (Art. 94 Abs. 1 MWSTG). Liefe- rungen und Dienstleistungen, die teilweise vor Inkrafttreten dieses Ge- setzes erbracht wurden, sind für diesen Teil nach bisherigem Recht zu Seite 6A-1385/2006 versteuern. Wurden solche teilweise ab Inkrafttreten des Gesetzes er- bracht, sind sie für diesen Teil nach neuem Recht zu versteuern (Art. 94 Abs. 3 MWSTG). Art. 84 MWSTV stellt für die Anwendung des neuen Rechts auf den Zeitpunkt des Umsatzes, d.h. der Lieferung oder der Dienstleistung, ab. Entscheidendes Kriterium zur Eruierung des anwendbaren Rechts ist der Zeitpunkt der eigentlichen Leistungserbringung bzw. der Erfül- lung des Steuertatbestandes (BGE 123 II 385 E. 9a). Der Zeitpunkt der Fälligkeit, der Fakturierung oder der Zahlung des Entgelts ist für die Frage des anwendbaren Rechts unwesentlich (Entscheide der SRK vom 26. April 2006, Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 70.77 E. 2a/bb; vom 20. Januar 2003, VPB 67.83 E. 3b, c, je mit Hin- weisen). Art. 34 MWSTV, der die Entstehung der Steuerforderung re- gelt, stellt nicht Übergangsrecht, sondern definitives Recht dar. Er schliesst nicht aus, dass für die Übergangsperiode eine abweichende Ordnung getroffen werden kann, was in Art. 84 MWSTV, welcher auf den Umsatz abstellt, geschehen ist. Das Übergangsrecht knüpft somit für die Entstehung der Steuerforderung an Tatsachen an, die sich un- ter der Herrschaft des neuen Rechts verwirklicht haben. Vor dessen In- krafttreten eingenommene Zahlungen und Teilzahlungen dienen ledig- lich als Bemessungsgrundlage für die Steuer (Art. 84 Abs. 3 und 4 MWSTV) (BGE 123 II 385 E. 9b). Dieselben Grundsätze gelten für den Übergang von der MWSTV zum MWSTG, auch Art. 94 MWSTG stellt für die Bestimmung des anwendbaren Rechts auf den Zeitpunkt des Um satzes, d.h. der Leistung, ab (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsge- richts [BVGer] A-1350/2006 vom 15. November 2007 E. 2.1). 2.2 Mit Wirkung ab 1. Januar 1999 wurde der Normalsteuersatz von 6,5% auf 7,5% erhöht (Art. 27 Abs. 1 Bst. b MWSTV, AS 1998 1801) und auf den 1. Januar 2001 wurde er auf 7,6% angehoben (Art. 63 Abs. 3 MWSTG, Fassung gemäss AS 2000 1134). Für die Änderung der Steuersätze gelten Art. 84 MWSTV bzw. Art. 93 f. MWSTG und die allgemeinen übergangrechtlichen Grundsätze (soeben E. 2.1) sinnge- mäss (Entscheid der SRK vom 26. April 2006, VPB 70.77 E. 2a/cc; Art. 95 Abs. 2 MWSTG). Insbesondere gilt auch bei den Satzerhöhun- gen per Anfang 1999 bzw. 2001 für Zahlungen, die noch unter der Gel- tungsdauer des alten Rechts geleistet wurden, das neue Recht, wenn die Leistungserbringung nach dem Systemwechsel erfolgt ist (Ent- scheid der SRK vom 26. April 2006, VPB 70.77 E. 2a/cc, 3b; s.a. die Verwaltungspraxis betreffend Vorauszahlungen: Ziff. 2.3.4 der Bro- Seite 7A-1385/2006 schüre der ESTV "Änderungen ab 1. Januar 1999 [infolge Erhöhung der gesetzlichen Steuersätze]" bzw. Ziff. 5.2.3 der Spezialbroschüre Nr. 01 "Übergang von der MWSTV zum MWSTG [inkl. Erhöhung der Steuersätze]"; ferner Ziff. 2.5 bzw. 5.2.5 für periodische Leistungen). 3. 3.1 Die Steuerbarkeit bedingt gemäss Art. 4 MWSTV bzw. Art. 5 MWSTG, dass Lieferungen und Dienstleistungen gegen Entgelt er- bracht werden, mithin einen Leistungsaustausch. Erforderlich ist eine wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung. Zwischen diesen muss ein unmittelbarer (direkter) ursächlicher Zu- sam menhang bestehen (statt vieler: BGE 132 II 353 E. 4.1; 126 II 443 E. 6; 126 II 249 E. 4a; vgl. auch Urteile des Bundesgerichts vom 25. August 2000, veröffentlicht in Steuer-Revue [StR] 1/2001 S. 55 ff. E. 6; 2A.175/2002 vom 23. Dezember 2002 E. 3.2; 2A.410/2006 vom 18. Januar 2007 E. 5.1; D ANIEL RIEDO , Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkun- gen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 223 ff.). 3.2 Das Vorliegen eines Entgelts ist nicht nur Voraussetzung des Be- stehens eines steuerbarer Umsatzes, sondern es stellt auch die Be- mes sungsgrundlage der Mehrwertsteuer dar. Es umfasst alles, was der Leistungsempfänger oder ein Dritter für ihn als Gegenleistung für die Leistung aufwendet. Nur jene Zuwendungen des Abnehmers gehö- ren nicht zum steuerbaren Entgelt, die keinen ursächlichen Zusam- men hang mit der steuerbaren Leistung aufweisen und ihren Rechts- grund in einem selbständigen, von der Leistung unabhängigen Leis- tungsaustauschverhältnis haben bzw. überhaupt nicht im Zusammen- hang mit einem Leistungsaustausch stehen (statt vieler: Urteil des BVGer A-1430/2006 vom 25. Mai 2007 E. 2.4 mit Hinweisen; Entschei- de der SRK vom 26. April 2006, VPB 70.77 E. 2c; vom 3. Juni 2005, VPB 69.127 E. 2a). 3.3 Sowohl das Bestehen eines mehrwertsteuerlichen Leistungsaus- tauschs als auch Begriff und Umfang des Entgelts als Bemessungs- grundlage sind primär aus der Sicht des Leistungsempfängers zu defi- nieren, was namentlich der Konzeption der Mehrwertsteuer als Ver- brauchsteuer entspricht (statt vieler: Urteile des BVGer A-1567/2006 vom 28. Dezember 2007 E. 2.2.3, 2.5; A-1354/2006 vom 24. August 2007 E. 3.1 mit Hinweisen). Seite 8A-1385/2006 3.4 Die Mehrwertsteuer stellt auf wirtschaftliche Vorgänge ab und sie besteuert den wirtschaftlichen Konsum. Bestand und Umfang einer der Mehrwertsteuer unterstehenden Leistung wird aufgrund der wirtschaft- lichen Betrachtungsweise bestimmt. Die mehrwertsteuerliche Qualifi- kation von Vorgängen – und namentlich die Frage nach dem mehrwert- steuerlichen Leistungsaustausch – hat nicht in erster Linie aus einer zivil-, sprich vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (statt vieler: Urteil des Bundesge- richts 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.6.1; Urteil des BVGer A-1342/2006 vom 3. Mai 2007 E. 2.3.2; Entscheide der SRK vom 5. Juli 2005, VPB 70.7 E. 2a; vom 18. November 2002, VPB 67.49 E. 3c/aa, alle mit Hinweisen; R IEDO , a.a.O., S. 112 mit Fn. 125). 4. 4.1 Art. 34 MWSTV (Art. 43 MWSTG) regelt den Zeitpunkt der Entste- hung der Steuerforderung. Bei Lieferungen und Dienstleistungen ent- steht die Steuerforderung je nach Abrechnungsart entweder mit der Rechnungstellung oder mit der Vereinnahmung des Entgelts (Art. 34 Bst. a MWSTV, Art. 43 Abs. 1 MWSTG). Bei Vorauszahlungen entsteht die Steuerforderung unabhängig von der Abrechnungsart mit der Ver- einnahmung des Entgelts (Art. 34 Bst. a Ziff. 1 und 2 MWSTV, Art. 43 Abs. 1 Bst. a Ziff. 3 und Bst. b MWSTG; vgl. auch Entscheid der SRK vom 26. April 2006, VPB 70.77 E. 2c; BGE 126 II 249 E. 3a, b). 4.2 Der steuerbare Umsatz (Leistung) ist Grundvoraussetzung der Be- steuerung. Vom Steuertatbestand ist aber der Steueranspruch ausein- anderzuhalten. Die Voraussetzung eines Umsatzes bzw. einer Leistung für die Steuerbarkeit hat nichts zu tun mit der zeitlichen Entstehung der Forderung oder ihrer Fälligkeit. Diese Faktoren hängen vielmehr von der gewählten Erhebungs- bzw. Abrechnungsmethode ab. Selbst wenn eine solche Lösung in Einzelfällen zu einer Situation führen kann, bei der die Steuerforderung entsteht, bevor ein steuerbarer Vor- gang abgeschlossen ist, ist dies nicht zu beanstanden. Erfüllt sich der Steuertatbestand nachträglich nicht, kann eine Entgeltsminderung nach Art. 35 Abs. 2 MWSTV (Art. 44 Abs. 2 MWSTG) geltend gemacht werden (ausführlich: Urteil des BVGer A-1489/2006 vom 14. Januar 2008 E. 2.5; Urteil des BVGer A-1343/2006 vom 12. April 2007 E. 3.4 mit Hinweisen; Entscheid der SRK vom 3. Dezember 1999 [SRK 1998-199] E. 5a; STEPHAN K UHN /PETER S PINNLER , Mehrwertsteuer, Mu- ri/Bern 1994, S. 107; THOMAS P. WENK , mwst.com, Kommentar zum Bun- Seite 9A-1385/2006 desgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000, Rz. 7 zu Art. 43; fer- ner BGE 126 II 249 E. 4c; kritisch zu dieser Rechtsprechung: BÉATRICE BLUM , Entstehung der Steuerforderung vor dem Steuerobjekt, Zeitschrift für Schweizerisches und Internationales Steuerrecht [zsis] 2/2008, S. 9 ff.). 4.3 Vorauszahlungen im Sinn von Art. 34 Bst. a MWSTV und Art. 43 Abs. 1 MWSTG liegen dann vor, wenn für eine bestimmte oder zumin- dest bestimmbare künftige Leistung ein im Voraus bezahltes Entgelt geleistet wird. Eine Vorauszahlung untersteht der Mehrwertsteuer und bildet Bestandteil der Bemessungsgrundlage, wenn es sich um ein Entgelt für eine steuerbare Leistung handelt. Es müssen hierzu die üb- lichen Voraussetzungen des Leistungsaustauschs gegeben sein, na- mentlich die innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen der Voraus- zahlung und der mehrwertsteuerlichen Leistung (siehe BGE 126 II 249 E. 4; Urteil des Bundesgerichts 2A.349/2004 vom 1. Dezember 2004 E. 5.4; Entscheide der SRK vom 13. Mai 2004, VPB 68.129 E. 2, 3 mit Hinweis; vom 26. April 2006, VPB 70.77 E. 2c; vom 17. Oktober 2006 [SRK 2003-164] E. 3b/bb; ALOIS C AMENZIND /NIKLAUS H ONAUER /KLAUS A. VALLEN DER , Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Aufl., Rz. 1563 f.). 5. 5.1 Art. 14 Ziff. 15 MWSTV (Art. 18 Ziff. 19 MWSTG) nimmt bestimmte Um sätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs – ohne Vorsteuer- abzugsberechtigung (Art. 13 MWSTV, Art. 17 MWSTG) – von der Mehrwertsteuer aus. Nach Bst. a dieser Vorschriften zählt die Gewäh- rung und Vermittlung von Krediten und die Verwaltung von Krediten durch Kreditgeber dazu. Als Kreditgewährung wird herkömmlicherweise die Hingabe von Kapi- tal zur Nutzung verbunden mit der Begründung eines Rückzahlungsan- spruchs bezeichnet. Ein Umsatz kann systembedingt nur dann von der Steuer ausgenommen werden, wenn er zunächst der Steuer unterliegt, d.h. wenn grundsätzlich ein mehrwertsteuerlicher Leistungsaustausch gegeben ist. Ein solcher liegt bei Kreditgeschäften vor, wenn die Nut- zung von Kapital entgeltlich (z.B. gegen Zinsen) gewährt wird. Von der Steuer ausgenommen ist das Entgelt für die Kapitalüberlassung, also die Zinsen, Kosten usw. Der als steuerausgenommen zu beurteilende Um satz besteht nicht in der Auszahlung des Darlehens bzw. der späte- ren Rückzahlung des Kapitals. Die Hingabe der Darlehenssumme Seite 10A-1385/2006 sowie deren Rückzahlung bilden nicht steuerbares Entgelt (BGE 132 II 353 E. 6.1; Urteil des Bundesgerichts 2A.526/2003 vom 1. Juli 2004 E. 3.1; Urteil des BVGer A-1380/2006 vom 27. September 2007 E. 4.3.2; C AMENZIND /HONAUER /VALLENDER , a.a.O., Rz. 802). Das Kreditgeschäft nach Art. 14 Ziff. 15 MWSTV knüpft an das zivilrechtliche Darlehen (vgl. Art. 312 OR) an, ist aber nach der Rechtsprechung mit diesem nicht deckungsgleich. Es ist daher im Einzelfall genau zu prüfen, ob ein mehrwertsteuerlicher Kredit vorliegt (Urteil des Bundesgerichts 2A.526/2003 vom 1. Juli 2004 E. 3.1; Urteil des BVGer A-1380/2006 vom 27. September 2007 E. 4.3.2; Entscheid der SRK vom 17. Oktober 2006 [SRK 2003-164] E. 2d; vgl. im Übrigen zum Unterschied zwi- schen dem Darlehen nach Art. 312 OR und dem weiter gefassten Begriff des Kredits im Zivilrecht: PETER HIGI, Zürcher Kommentar zum Obligationenrecht, Teilband V 2b, Zürich 2003, Rz. 14 zu Art. 312 und Rz. 81 ff. Vorbemerkungen zu Art. 312 ff.). Dass die zivilrechtliche Qua lifikation nicht allein entscheidend sein kann, ergibt sich im Übri- gen auch aus dem mehr wertsteuerlichen Grundsatz der wirtschaftli- chen Betrachtungsweise; die zivilrechtliche Einordnung von Vorgängen kann im Bereich der Mehrwertsteuer nur (aber immerhin) Indizien ver- mitteln (oben E. 3.4). 5.2 Kein Kredit liegt vor, wenn die hingegebene Summe Entgelt im Rah men eines Leistungsaustauschs darstellt. Handelt es sich um ein Entgelt für bestimmte Leistungen und ist mit der Zahlung eine konkrete Leistungsvereinbarung verbunden, besteht kein Kredit gemäss Art. 14 Ziff. 15 MWSTV (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2A.135/2001 vom 7. De zember 2001 E. 4; 2A.526/2003 vom 1. Juli 2004 E. 3.2; Entschei- de der SRK vom 13. Mai 2004, VPB 68.129 E. 3; vom 17. Oktober 2006 [SRK 2003-164] E. 3b/bb; ferner: Urteil des BVGer A-1380/2006 vom 27. September 2007 E. 5.2.2). Von der Besteuerung ausgenom - men ist das Kreditgeschäft dann, wenn wenn eine selbständige Leis- tung gegeben ist, d.h. die Zahlung keinen Bezug zu einem Leistungs- austauschverhältnis (abgesehen von jenem aus dem Kreditverhältnis) aufweist. Abgrenzungen sind insbesondere gegenüber den im Zusam - men hang mit Lieferungen oder Dienstleistungen getroffenen Zins- oder Kreditabreden nötig (C AMENZIND /HONAUER /VALLENDER , a.a.O., Rz. 799, 1563 f.; vgl. auch PHILIP ROBIN SON /CRISTINA OBERHEID , mwst.com, a.a.O., Rz. 34 zu Art. 18 Ziff. 19). 6. Zum vorliegenden Sachverhalt ist vorab Folgendes festzuhalten: Seite 11A-1385/2006 Zwischen der B. und der K. wurden am 27. Februar 1990 zwei Verträge (...) abgeschlossen, in welchen sich die K. verpflichtete, der B. für den Zeitraum 1995 bis 2019 (Vertrag 1995) bzw. 2000 bis 2024 (Vertrag 2000) elektrische Energie zu liefern bzw. zum Bezug zur Verfügung zu stellen (...). Die B. verpflichtete sich zur Zahlung einer fixen Summe von ... für den Vertrag 1995 und ... für den Vertrag 2000 (also total ... Schweizer Franken). Die Summe war ca. zur Hälfte im Verlaufe des Jahres 1990 zu leisten und der Rest am 31. März 1992 sowie am 30. März 1993 (...). Da neben gehörte zum Lieferungspreis auch ein zusätzlicher (proportionaler) Betrag, welcher im Verhältnis stand zu den von der B. effektiv bezogenen Strommengen. Die K. stellt monatlich Rechnung für die gelieferte Energie bzw. die proportionalen Kosten (...). Mit Gründungs- und Partnervertrag vom 1. März 1990 zwischen drei ... Gesellschaften, der B. und der A. wurde die X. gegründet (act. 2). Zweck der X. ist danach die Ab wicklung der zwei Energielieferungsverträge zwischen der B. und der K. sowie die Sicherstellung der dazu erforderlichen Finanzierung (...). Die beiden Strombezugsrechte und die Vorauszahlungsverpflichtung gemäss den Verträgen mit der K. (...) wurden mit zwei analogen Verträgen vom 1. März 1990 von der B. an die X. übertragen (...). Gemäss Gründungs- und Partnervertrag übernehmen die Partner sodann je verschiedene Anteile an den Strombezugsrechten (...). Sie sind mit verschiedenen Anteilen an der X. beteiligt (...). Die Partner sind verpflichtet, der X. im Verhältnis ihrer Anteile an den Strombezugsrechten die für die Finanzierung der ent sprechenden Energielieferungsverträge erforderlichen Eigenmittel in Form von Aktienkapital und Partnervorschüssen zur Verfügung zu stellen (...). Die Partner übernehmen die Jahreskosten (bzw. die Fixkosten) der X. anteilig sowie die proportionalen Kosten nach Massgabe ihres tatsächlichen Energiebezuges (...). Am 1. März 1990 wurde eine als Darlehensvertrag bezeichnete Verein- barung zwischen der X. und der B. geschlossen (...). In der Einleitung wurde festgehalten, dass die X. die Finanzierung der Vorauszahlung für die beiden mit der B. abgeschlossenen Strombezugsverträge im Betrag von total ... übernehmen soll. Der Anteil der B. am Vertrag 1995 beträgt 35%, was ... Mio. Schweizer Franken ergibt. Diesen Betrag stellt die B. der X. per 26. März 1990 in Form eines Darlehens zur Verfügung (...). Der Partnervorschuss (II) wird verzinst. Die Zinsen sind dem An lagekonto B. gutzuschreiben und werden der X. belastet (...). Das Darlehen der B. und die aufgelaufenen Zinsen werden auf einem Seite 12A-1385/2006 Se paratkonto geführt. Am Ende der Vorfinanzierungsfrist stellt der Saldo dieses Kontos den Betrag der fixen Kosten dar, die während der Dauer der Energielieferungen an die B. abzuschreiben sind (...). Das Darlehen ist nicht kündbar. Ab Beginn der Energielieferungen wird die Investition gemäss Anlagekonto B. amortisiert (...). Einen praktisch gleichlautenden "Darlehensvertrag" schloss die X. mit der A. (...). Das "Darlehen" wurde auf Fr. ... Mio. festgesetzt (...). Weiter wurde festgehalten, die A. bezwecke mit dieser Lösung günstigere Finanzierungskosten, die Verringerung der Gestehungskosten der Energie, das Vermeiden einer Erhöhung der Finanzierungskosten infolge entsprechender Entwicklungen auf dem Kapitalmarkt und die Vermeidung späterer Belastung durch die einmalige Erfüllung der finanziellen Verpflichtungen in Bezug auf die Vorauszahlungen (...). Am 30. März 1990 überwiesen die B. und die A. die Beträge von rund Fr. ... Mio. bzw. Fr. ... Mio. auf das Konto der X. (...). 7. Im vorliegenden Fall hat die ESTV die Zahlungen der A. und der B. an die X. aus dem Jahr 1990 als Vorauszahlungen, mithin als steuerbares Entgelt für spätere Energielieferungen der X. an die beiden Partner qualifiziert. Deswegen forderte sie im Zusammenhang mit den Steuer- satzerhöhungen Anfang 1999 bzw. 2001 Steuern nach. Auch die Zins- gutschriften der X. der Jahre 1998 bis 2000 auf die Anlagekonti "Partnerdarlehen" der A. und der B. betrachtete die ESTV als Vorauszahlungen, weswegen die Steuer aufzurechnen sei (vgl. oben C). Die Beschwerdeführerin bestreitet das Vorliegen von Entgelt für die Energiebezüge. Sie qualifiziert die Zahlungen des Jahrs 1990 als Hingabe eines Kredits nach Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV und die späteren Zinsgutschriften als von der Steuer ausgenommenes Entgelt der X. für die Kreditgewährung (vgl. oben D). 7.1 Nachstehend wird zu prüfen sein, wie die Zahlungen der A. und der B. aus dem Jahr 1990 sowie die Zinsgutschriften der Jahre 1998 bis 2000 mehrwertsteuerlich einzuordnen sind. Vorab ist kurz aufzuzei- gen, welche unterschiedlichen Steuerfolgen die verschiedenen Qualifi- kationen durch die Parteien nach sich ziehen: 7.1.1Wären die Zahlungen des Jahres 1990 entsprechend der An- sicht der ESTV Vorauszahlungen für die künftigen Stromlieferungen, fielen sie als steuerbares Entgelt grundsätzlich in die Bemessungs- grundlage der Steuer (E. 3.2, 4.3). Als Vorauszahlungen hätten sie Seite 13A-1385/2006 grundsätzlich bei ihrer Vereinnahmung die Entstehung der Steuerfor- derung bewirkt (Art. 34 Bst. a MWSTV; E. 4.1). In Bezug auf das an- wend bare Recht ist der Zeitpunkt der Leistungserbringung massgeb- lich (E. 2.1). Den vorliegenden Steuerforderungen liegen Energieliefe- rungen der X. an die A. und die B. für einen Zeitraum zwischen 1995 bis 2019 bzw. 2000 bis 2024 zugrunde (vorn E. 6). Sämtliche Leistun- gen an die A. und die B. fanden somit nach 1995 statt, womit die MWSTV anwendbar wäre (und für die Leistungen ab 2001 das MWSTG). Die Steuerforderung betreffend die "Vorauszahlungen" des Jahres 1990 wäre am 1. Januar 1995 entstanden (E. 2.1; Art. 84 Abs. 3 Satz 3 MWSTV; vgl. Broschüre Übergang von der WUST zur MWST, Sep tember 1994, Ziff. 2.2.4; ALOIS CAMENZIND /NIKLAUS HONAUER , Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern 1995, Rz. 1188). Damit wäre diese Steuerforderung, wovon auch die ESTV ausgeht, Ende des Jahres 2000 verjährt (Art. 40 Abs. 1 MWSTV). Die Qualifikation der Zahlungen im Jahr 1990 als Vorauszahlungen hätte folgende Konsequenzen für die vorliegend strittigen Nachforde- rungen: Es wäre zu prüfen, ob die "Vorauszahlungen" aufgrund der Steuersatz- erhöhungen 1999 und 2001 zu Nachforderungen führen können, wie die ESTV vertritt. Die anwendbaren Steuersätze bestimmen sich über- gangsrechtlich ebenfalls nach dem Zeitpunkt der Erbringung der Leis- tungen (oben E. 2.2). Den neuen Steuersätzen unterstünden folglich die ab Januar 1999 bzw. die ab Januar 2001 erbrachten Leistungen. So weit sie auf Lieferungen ab 1999 bzw. 2001 entfallen, hätten die Vo- rauszahlungen somit im Prinzip (ohne dies hier abschliessend zu klä- ren) entsprechende Steuerforderungen aufgrund der Steuersatz- erhöhungen (Differenz zu den alten Steuersätzen) zur Folge, welche Anfang 1999 bzw. 2001 entstanden wä ren (vgl. auch Ziff. 2.3.4 bzw. Ziff. 5.2.3 der oben unter E. 2.2 erwähn ten Broschüren der ESTV zur Erhöhung der Steuersätze). Eine detaillierte Prüfung vorbehalten, wären allenfalls auch die nicht ausbezahlten, sondern von der X. den Anlagekonti "Partnerdarlehen" der A. und B. gutgeschriebenen Zinsen der Jahre 1998 bis 2000 als steuerbares Entgelt für künftige Energiebezüge anzusehen, denn durch die Gutschrift auf das Anlagekonto, mit dessen Saldo – jeden- falls im Fall der B. – die Kosten für die späteren Energielieferungen Seite 14A-1385/2006 verrechnet wurden (hierzu unten E. 7.4.1), wurde gewissermassen die ursprüngliche Vorauszahlung "erhöht", wie die ESTV argumentiert. 7.1.2Wären die Zahlungen des Jahres 1990 gemäss der von der Be- schwerdeführerin vertretenen Ansicht als Kredit und die späteren Zins- gutschriften als Zinsen nach Art. 14 Ziff. 15 MWSTV zu qualifizieren, bildete die Hingabe der Darlehensvaluta gar nicht Bestandteil eines steuerbaren Umsatzes und die späteren Zinsen wären von der Steuer ausgenommen (E. 5.1). Bei diesen Vorgängen handelte es sich nicht um die Zahlung eines Entgelts (Vorauszahlungen) für die Stromliefe- rungen. Vielmehr würde das Entgelt für die Stromlieferungen, wie die X. vertritt, diesfalls erst jeweils im Zeitpunkt der Begleichung der periodi- schen Rechnungen für die konkreten Strombezüge durch die A. und die B. erbracht. Die Steuerforderungen entstünden (bei Abrechnung nach vereinbartem Entgelt, was vorliegend soweit aus den Akten er- sichtlich gegeben ist) nach Art. 34 Bst. a Ziff. 1 MWSTV mit der Rech- nungstellung (E. 4.1). 7.2 Die Differenzierung zwischen Vorauszahlungen und Kredit ist in Bezug auf die mehrwertsteuerlichen Folgen von grundlegender Bedeu- tung (soeben E. 7.1) und es ergeben sich denn auch nicht selten Ab- grenzungsprobleme (E. 5.2 und dort zitierte Entscheide). Eine Voraus- zahlung bildet Bestandteil der Bemessungsgrundlage, wenn es sich um im Rahmen eines Leistungsaustauschs bezahltes Entgelt für eine künftige steuerbare Lieferung oder Dienstleistung handelt (E. 3.1, 3.2, 4.3). Ein Kredit gemäss Art. 14 Ziff. 15 MWSTV wird definiert als Hin- gabe eines Betrags zur Nutzung und zum Gebrauch, verbunden mit der Pflicht des Borgers zur Rückzahlung sowie der Bezahlung eines Entgelts (Zinses) (E. 5.1). Kein Kredit besteht, wenn die Zahlung im Rah men eines Leistungsaustauschs Entgelt für eine steuerbare Liefe- rung oder Dienstleistung darstellt (E. 5.2). Zur Abgrenzung zwischen Vorauszahlung und Kreditgewährung ist somit primär die Frage zu be- antworten, ob der hingegebene Betrag mit einer steuerbaren Leistung innerlich wirtschaftlich verknüpft ist (steuerbares Entgelt bzw. Voraus- zahlung) oder nicht (dann kommt eine Kreditgewährung in Betracht). Es kann in diesem Zusammenhang angefügt werden, dass die ESTV in Bezug auf das Vorliegen eines Steuerobjekts und namentlich eines mehrwertsteuerlichen Leistungsaustauschs als steuerbegründende Tatsachen – für den Fall, dass die Beweiswürdigung zu keinem ein- Seite 15A-1385/2006 deutigen Ergebnis führt – die Beweislast trägt (vgl. Urteil des BVGer A-1354/2006 vom 24. August 2007 E. 2, 7.2.4, 8.2.2; Entscheid der SRK vom 27. März 2006 [SRK 2003-177] E. 3b/aa, je mit Hinweisen). 7.3 Zur Untermauerung ihrer Standpunkte beziehen sich beide Partei- en unter anderem auf das Zivilrecht. Es ist daran zu erinnern, dass die zivilrechtliche Qualifikation des Sachverhalts vorliegend ein Indiz dar- stellen kann, aber nicht entscheidend ist. Die mehrwertsteuerliche Be- urteilung von Sachverhalten und insbesondere der Frage nach dem Leistungsaustausch erfolgt primär nach der wirtschaftlichen Betrach- tungsweise (E. 3.4). Auch das Kreditgeschäft nach Art. 14 Ziff. 15 MWSTV knüpft zwar an das zivilrechtliche Darlehen an, die zivilrechtli- chen Abgrenzungen sind aber mehrwertsteuerlich nicht entscheidend (E. 5.1). Sodann kann die von den Parteien in den Verträgen verwendete Termi- nologie Hinweise für die Beurteilung von Verträgen geben, ist aber – namentlich wenn unzutreffende Bezeichnungen verwendet werden – weder zivilrechtlich (vgl. Art. 18 Abs. 1 OR) noch mehrwertsteuerlich bindend (vgl. etwa auch Entscheid der SRK vom 18. November 2002, VPB 67.49 E. 3c). Diesbezüglich ist vor allem anzumerken, dass mit dem von der ESTV an verschiedenen Stellen der Verträge und weite- ren Unterlagen der Beschwerdeführerin durch Markierung hervorgeho- benen Begriff "Vorauszahlung" zum Grossteil (...) nicht die hier in Frage stehenden Zahlungen der A. und der B. an die X., sondern die von der der X. an die K. zu leistenden Vorauszahlungen angesprochen sind. An anderen Stellen ist nicht eindeutig, was mit "Vorauszahlung" gemeint ist. Auch wenn die strittigen Zahlungen der A. und der B. vereinzelt "Vorauszahlungen" oder "Partnervorschüsse" genannt werden (...), werden sie doch mehrheitlich als "Darlehen" (...), "Partnerdarlehen" oder "Partnerfinanzierungen" bezeichnet (Bilanzen und Erfolgsrechnungen, ...), weswe gen eher vom Willen der Parteien auszugehen ist, ein zivilrechtliches Darlehen zu verabreden. In mehrwertsteuerlicher Hinsicht ist dies aber wie erwähnt höchstens als Indiz für ein Kreditgeschäft zu werten. 7.4 Nach dem Gesagten (E. 7.1, 7.2) ist zu untersuchen, ob die im Jahr 1990 von der A. und der B. bezahlten Summen und die künftigen Stromlieferungen der X. in einem mehrwertsteuerlichen Leistungsaus- tausch stehen. Seite 16A-1385/2006 7.4.1Zugunsten eines solchen Leistungsaustauschs, mithin zuguns- ten der Qualifizierung der Zahlungen als steuerbares Entgelt (Voraus- zahlung) (E. 7.2), lassen sich die folgenden Elemente anführen: Vorliegend besteht ein Komplex aus verschiedenen, praktisch gleich- zeitig abgeschlossenen Verträgen (...), welche miteinander verknüpft sind. Dies gilt auch für die Darlehensverträge und den Gründungs- und Partnervertrag vom gleichen Tag, welcher die Ansprüche der B. und der A. auf künftige Stromleistungen der X. begründet (...). Ein gewisser Konnex zwischen den "Darlehen" und den Vereinbarungen betreffend die Stromlieferungen ist also nicht von der Hand zu weisen. Aus der Tatsache allein, dass bei Abschluss der Darlehensverträge bzw. im Zeitpunkt der strittigen Zah lungen bereits eine verbindliche Leistungsvereinbarung (Gründungs- und Partnervertrag) betreffend künftige Energielieferung bestand, kann jedoch noch nicht, wie die ESTV dies tut, auf einen Leistungsaustausch geschlossen werden. Zur Begründung des Austauschverhältnisses stellt die ESTV massgeb- lich auf Ziff. 5.5 der Darlehensverträge ab. Danach werden die Darle- hen der B. und der A. und die aufgelaufenen Zinsen auf einem Se- paratkonto ("Partnerdarlehen" genannt, vgl. Bilanzen, ...) geführt. Am Ende der Vorfinanzierungsfrist stellt der Saldo dieses Kontos den Betrag der fixen Kosten dar, die während der Dauer der Energielie- ferungen an die B. abzuschreiben sind (Ziff. 5.5 der Verträge). Mit an- deren Worten sollte ein Teil des durch die A. und die B. zu leistenden Entgelts (genauer die "Fixkosten") für die späteren Stromlieferungen der X. durch Verrechnung mit bzw. "Abschreibung" auf dem Saldo des Kontos "Partnerdarlehen" beglichen werden. Diese Vertrags- bestimmung wurde im Fall der B. tatsächlich umgesetzt (...). Es ist nicht von der Hand zu weisen, dass die Tatsache der Verrechnung eines Teils der Entgelte für die späteren Energielieferungen mit den "Partnerdarlehen" immerhin eine gewisse Verknüpfung zwischen Letzteren und den späteren Stromlieferungen herstellt. Es handelt sich zwar nicht um einen Beweis, aber zumindest um einen Hinweis auf das Bestehen eines Leistungsaustauschs, mithin einer Vorauszahlung. In Bezug auf die A. ist zu beachten, dass Ziff. 5.5 des Darlehensver- trags nicht umgesetzt wurde. Wie die Beschwerdeführerin angibt (...) und für die Jahre 1996 bis 2002 auch durch die Akten erstellt ist (...), hat die A. jeweils die gesamten Rechnungsbeträge für die Strom- lieferungen (Fixkosten und Proportionalkosten, alles inkl. MWST) an Seite 17A-1385/2006 die X. überwiesen und es hat keine Verrechnung der Kosten mit der Darlehensschuld stattgefunden. Die X. hat der A. das "Darlehen" denn auch durch Überweisung der vereinbarten Raten effektiv "zu- rückbezahlt" (...). Anders als noch im Entscheid vom 8. Sep tember 2003 (S. 7 unten) stellte die ESTV im Einspracheentscheid diese Erläuterungen der Beschwerdeführerin in Bezug auf die A. im Übrigen nicht mehr in Abrede. Der "Partnervorschuss" der A. hatte folglich entgegen Ziff. 5.5 des Darlehensvertrags jedenfalls in tatsächlicher Hinsicht nicht die Funktion eines "Vorschusses" oder einer "Voraus- zahlung", weil (abgesehen vom Jahr 1995, ...) keine Kosten für Strom- lieferungen damit verrechnet wurden, sondern die A. die Jahreskosten vollumfänglich zu bezahlen hat. 7.4.2Auffällig ist im vorliegenden Fall der Sachumstand, dass die fraglichen Zahlungen der A. und der B. bereits im Jahr 1990 erfolgten, während die von der ESTV als Gegenleistungen angesehenen Strom- lieferungen für die Zeit zwischen 1995 und 2019 (Laufzeit des Vertrags 1995) bzw. zwischen 2000 und 2024 (Laufzeit des Vertrags 2000) vereinbart waren. Zu dieser zeitlichen Besonderheit rechtfertigen sich vorab folgende grundsätzliche Überlegungen: Nach Art. 34 Bst. a MWSTV (sowie Art. 43 Abs. 1 MWSTG) entsteht die Steuerforderung im Fall von Vo- rauszahlungen bei deren Vereinnahmung, d.h. bevor sich ein Leis- tungsaustausch realisiert hat. Die Tatsache, dass die steuerbare Leis- tung erst später erfolgt, ändert nichts daran, dass die Steuer anläss- lich der Vorauszahlung zu fakturieren und abzuliefern ist. Dies wurde in der Rechtsprechung mehrfach bestätigt (oben E. 4.2). Bei Gegeben- heiten wie den vorliegenden wäre also unter Annahme einer Voraus- zahlung Jahrzehnte vor der Erfüllung der einzelnen Steuertatbestände (Erbringung der periodischen Stromlieferungen) die Steuerforderung entstanden und hätte – wäre sie nicht inzwischen verjährt, was für die vorliegende grundsätzliche Betrachtung ausser Acht zu lassen ist – entrichtet werden müssen (oben E. 7.1.1). Aus dem zeitlichen Ausein- anderliegen zwischen "Vorauszahlung" bzw. Entstehung der Steuerfor- derung und den Leistungen von teilweise über 20 Jahren könnten sich problematische Konsequenzen ergeben. Würden etwa irgendwann im Verlaufe der Vertragsdauer (bis 2019 bzw. 2024) die Leistungen nicht mehr erbracht, mithin der Steuertatbestand sich gar nicht verwirkli- chen, hätte von der Beschwerdeführerin (immer unter der Annahme, dass die Steuerforderung nicht verjährt wäre) über lange Zeit eine Seite 18A-1385/2006 Steuer bevorschusst werden müssen, die im Grunde zu Unrecht erho- ben worden ist. Diesfalls bestünde zwar wie erläutert (E. 4.2) die Mö- glichkeit einer Rückforderung gestützt auf Art. 35 Abs. 2 MWSTV bzw. Art. 44 Abs. 2 MWSTG (Entgeltsminderung), welche aber (angesichts des zeitlichen Aspekts) mit Unsicherheiten in Bezug auf die Durchset- zung verbunden wäre. Zudem könnte, obwohl die Steuer wie erwähnt man gels Steuerobjektes eigentlich zu Unrecht erhoben worden wäre, vermutlich kein Vergütungszins verlangt werden, da ein solcher im Falle der Entgeltsminderung gemäss Art. 35 Abs. 2 MWSTV bzw. Art. 44 Abs. 2 MWSTG nicht vorgesehen ist (s.a. Urteil des BVGer A-1489/2006 vom 14. Januar 2008 E. 2.5). Auf der anderen Seite müss te aufgrund der Massgeblichkeit des Zeitpunkts der Leistungen für das anwendbare Recht (E. 2) während der gesamten Dauer der Stromlieferungen damit gerechnet werden, dass künftige Änderungen im Mehrwertsteuerrecht, wie etwa durchaus zu erwartende weitere Steuersatzänderungen (z.B. im Rahmen der Zusatzfinanzierung der Invalidenversicherung), wiederum Nach forderungen der ESTV bewirkten (s.a. E. 7.1.1; zu den Problemen bei mangelnder zeitlicher Nähe zwischen Entstehung der Steuerforderung und Entstehung des Steuerobjekts vgl. zudem: BLUM , a.a.O., S. 9 ff.). Diese Konsequenzen aus der Qualifikation als Vorauszahlung scheinen jedenfalls bei den vorliegenden zeitlichen Gegebenheiten namentlich unter Rechts- sicherheitsgesichtspunkten nicht unbedenklich und zudem aufgrund der allfälligen späteren Umtriebe (auch aus Sicht der Steuerverwal- tung) wenig praktikabel und kaum erhebungswirtschaftlich (vgl. Art. 1 Abs. 2 MWSTG). (Grösseres) zeitliches Auseinanderliegen zwischen angeblichem Entgelt und künftiger Leistung kann zwar nicht generell zur Verneinung des Leistungsaustauschs bzw. einer Vorauszahlung führen (vgl. auch Urteil des BVGer A-1489/2006 vom 14. Januar 2008 E. 3.2, wo die Leistungen "einige wenige Jahre" im Anschluss an die Rec hnungstellung erfolgten). Zumindest sollte dieser Aspekt aber, na- mentlich bei Zeiträumen wie den vorliegenden, bei der Frage nach dem Bestehen einer Vorauszahlung miteinbezogen werden (sogleich E. 7.4.3; vgl. auch BLUM , a.a.O., S. 9 ff.). Es kann im Übrigen nicht da- von gesprochen werden, dass hierdurch, wie die ESTV geltend macht, die Regelungen von Art. 34 Bst. a Ziff. 1 MWSTV bzw. Art. 43 Abs. 1 Bst. a Ziff. 3 MWSTG obsolet würden. 7.4.3Um einen mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch zu begrün- den, wäre eine unmittelbare wirtschaftliche, ursächliche Verknüpfung zwischen den künftigen Stromlieferungen und den Zahlungen erforder- Seite 19A-1385/2006 lich (E. 3.1). Wie erwähnt muss vorliegend der Zeitabstand zwischen diesen Vorgängen bei der Prüfung des – für die Bejahung einer Vo- rauszahlung erforderlichen (E. 4.3) – Leistungsaustauschs berücksich- tigt werden. Dabei stellt das zeitliche Element aber nicht etwa ein zu- sätzliches, eigenständiges Kriterium dar, sondern ein Sachverhaltsele- ment, welches bei der Frage nach dem ursächlichen Zusammenhang (E. 3.1) zu würdigen ist. Vorliegend erscheint das Bestehen der erfor- derlichen "unmittelbaren" Verknüpfung zwischen den Zahlungen und den erst mindestens 5, längstens aber 30 Jahre danach erfolgenden Leistungen fraglich. In wirtschaftlicher (und auch zivilrechtlicher) Hin- sicht kann eine "Vorauszahlung" für zeitlich dermassen viel später ver- einbarte Leistungen zunächst als zumindest ungewöhnlich gewertet werden. Der vorliegende Sachverhalt unterscheidet sich in zeitlicher Hinsicht zudem massgeblich von den bisherigen Entscheiden, in wel- chen eine Vorauszahlung bejaht wurde (vgl. BGE 126 II 249 E. 4; Ent- scheide der SRK vom 13. Mai 2004, VPB 68.129 E. 3; vom 17. Oktober 2006 [SRK 2003-164] E. 3b/bb; s.a. Urteil des BVGer A-1489/2006 vom 14. Januar 2008 E. 3.2). Für die Beurteilung des Leistungsaus- tauschs im konkreten Fall steht die Sicht der A. und der B. als Zah- lende und Leistungsempfänger der Stromlieferungen im Vordergrund (oben E. 3.3). Es kann jedoch nicht davon ausgegangen werden, dass die A. und die B. sich gemäss dem Standpunkt der ESTV auf eine Vereinbarung einlassen wollten, wonach sie eine Vorleistung – und zwar im Umfang des gesamten Entgelts – zu leisten hätten für erst in 5 Jahren erstmals und dann für die folgenden 20 bzw. 25 Jahre periodisch stattfindende Stromlieferungen. Diese Umstände lassen darauf schliessen, dass die Parteien die Zahlungen nicht als Vo- rauszahlungen für die späteren Energielieferungen begriffen haben. 7.5 Dass die fraglichen Zahlungen der A. und der B. aus dem Jahr 1990 nicht Entgelt für die späteren Energielieferungen bildeten, son- dern diese vielmehr als – nicht in einem Austausch mit den Stromlie- ferung stehende (vgl. hierzu E. 5.2, E. 7.2) – Hingabe eines Kredits nach Art. 14 Ziff. 15 MWSTV zu qualifizieren sind, ergibt sich zudem aus folgenden Überlegungen. 7.5.1Ein Kredit bzw. Darlehen bezweckt sowohl zivilrechtlich als auch mehrwertsteuerlich die Überlassung von Kapital zu ungestörtem Ge- brauch bzw. Nutzung (E. 5.1; vgl. auch PETER HIGI, Zürcher Kommentar zum Obligationenrecht, Teilband V 2b, Zürich 2003, Rz. 9, 23, 43 zu Art. 312 OR). Seite 20A-1385/2006 7.5.2Aus Sicht der Parteien und vor allem der B. und der A. (vgl. E. 3.3) lassen bereits die erwähnten zeitlichen Gegebenheiten darauf schliessen, dass nach dem Willen der Parteien Grund für die Zahlung ein Kredit war (E. 7.4.3). Dass die Zahlungen nichts anderem als der Ausstattung der X. mit Kapital im Sinn eines Darlehens dienten, ist ins- besondere während der Zeit zwischen 1990 und Ende 1994, als noch keinerlei Stromlieferungen stattfanden, plausibel. Sodann sollten die als Darlehen bezeichneten Beträge ab 1995 bis zum Ende der Dauer der Verträge, also bis 2019 bzw. 2024, amortisiert werden (Ziff. 5.5 und 5.6 der Darlehensverträge, oben E. 6). Die hingegebenen Beträge (ab- züglich der Amortisationen bzw. Verrechnungen) blieben also auch für die Zeit nach 1995 und während weiterer 20 bzw. 25 Jahre der X. grundsätzlich als Kapital überlassen, übten also weiterhin die typische Funktion eines Darlehens aus, nämlich die – häufig langfristige – Hin- gabe und Belassung von Kapital zum Gebrauch. 7.5.3Zur Begründung ihres Standpunktes, die strittigen Zahlungen stellten Kredite dar, macht die Beschwerdeführerin geltend, Sinn und Zweck der Darlehensverträge habe darin bestanden, der X. die zur Finanzierung von Investitionen benötigten Mittel zur Verfügung zu stellen. Die Darlehen seien zur Finanzierung der zwei langfristigen Strombezugsrechte bzw. der Erstellung der Produktionsanlage (Kern- kraftwerk ...) verwendet worden. Es habe sich um einen gewöhnlichen Investitionskredit gehandelt. Aus den Akten ergibt sich das Folgende (s.a. oben E. 6): Gemäss den Verträgen zwischen der K. und der B. bzw. jenen zwischen der B. und der X. (...) hatte die X. der K. in den Jahren 1990, 1992 und 1993 eine Vorauszahlung von total Fr. .... zu leisten (...). Diese stand im Zusammenhang mit den Investitionen der K., um die vereinbarte (Strom-)Leistung zur Verfügung zu halten (...). In den verschiedenen Verträgen wurde festgehalten, dass Zweck der X. die Abwicklung der zwei Energieverträge über die Strombezugsrechte sowie die Sicherstellung der dazu erforderlichen Finanzierung ist (...). Die Darstellung der Beschwerdeführerin, dass die "Partnerdarlehen" der A. und der B. tatsächlich für die Finanzierung von Investitionen der X. gebraucht wurden, sind damit nachvollziehbar; sie hatte bereits vor den ersten Stromlieferungen die Vorauszahlungen von Fr. ... an die K. zu leisten. Ohne die "Partnerdarlehen" hätte die X. soweit ersichtlich zudem nicht über genügend Mittel für die Vorauszahlung an die K. ver- fügt (...). Es kommt hinzu, dass die Höhe der Zahlungen der A. und der Seite 21A-1385/2006 B. gerade aufgrund der Höhe der von der X. an die K. zu leistenden Vorauszahlungen berechnet wurden (...). Dass die strittigen Zahlungen von der X. für Investitionen bzw. zur Fi- nanzierung der Vorauszahlungen an die K. verwendet werden sollten, war denn auch in den Verträgen vorgesehen. So sind gemäss Grün- dungs- und Partnervertrag die Partner verpflichtet, der X. die für die Finanzierung der Energielieferungsverträge erforderlichen Eigenmittel u.a. durch Partnervorschüsse zur Verfügung zu stellen (...). Aus Ziff. 2 der Einleitung der Darlehensverträge sodann ergibt sich klar, dass die B. und die A. der X. die Darlehen gerade im Zusammenhang mit der Vorauszahlung der X. an die K. von Fr. ... zur Verfügung stellten. In Ziff. 3 Einleitung zum Darlehensvertrag mit der A. wird sogar explizit ausgeführt, die A. finanziere ihren Anteil an der Vorauszahlung (womit offensichtlich jene an die K. gemeint ist) durch eine einmalige Aus- zahlung (...; vorn E. 6). Dieser sich aus den Verträgen ergebende Wille der Parteien, durch die "Partnerdarlehen" die X. mit dem nötigen Kapital zur Finanzierung von Investitionen zu versorgen, ihr mithin Kapital zur Nutzung zu überlassen (E. 5.1), lässt auf ein Kreditgeschäft schliessen. Insgesamt stellten die Zahlungen somit nicht steuerbares Entgelt (Vo- rauszahlungen) für die künftigen Stromlieferungen dar (E. 7.4), son- dern beruhten auf einem selbständigen, von den Stromlieferungen un- abhängigen Rechtsgrund, nämlich einer Kreditgewäh rung nach Art. 14 Ziff. 15 MWSTV. 7.5.4Entgegen der Argumentation der ESTV ist im Übrigen auch das einer Kreditgewährung innewohnende Merkmal der Rückzahlung des Kapitals (E. 5.1; vgl. etwa auch Entscheid der SRK vom 13. Mai 2004, VPB 68.129 E. 3) vorhanden. Wie die Beschwerdeführerin erläutert, erfolgte die Rückzahlung im Fall der B. ab dem Jahr 1995 durch Ver- rechnung eines Teils der Jahreskosten für die Stromlieferungen mit den Partnerdarlehen (siehe Ziff. 5.5 der Darlehensverträge; oben E. 7.4.1). Diese Verrechnung steht dem Begriff der Rückzahlung nicht entgegen. In mehrwertsteuerlicher Hinsicht ist die Verrechnung an sich irrelevant, es sind trotzdem zwei Zahlungsflüsse zu unterscheiden, die je einem anderen Leistungsaustauschverhältnis bzw. Geschäft zuzu- ordnen sind, nämlich eine Zahlung des Entgelts für die Stromlieferung einerseits und eine Amortisation des Darlehen andererseits. Die ESTV macht geltend, zivilrechtlich sei gemäss Art. 312 OR eine Rückzahlung Seite 22A-1385/2006 "der nämlichen Art und Güte" erforderlich und eine solche sei in den vorliegenden Darlehensverträgen mit der A. und der B. nicht vorge- sehen gewesen. Abgesehen davon, dass die zivilrechtliche Qualifika- tion für die mehrwertsteuerliche Beurteilung nicht entscheidend ist (vorn E. 5.1, 7.3), ist davon auszugehen, dass grundsätzlich auch zivil- rechtlich die Rückerstattung durch Verrechnung möglich ist (BGE 129 III 118 E. 2.2; vgl. ferner H EINZ SCHÄRER /BENEDIKT MAURENBRECHER , Basler Kom men tar zum Obligationenrecht, Bd. 1, 4. Aufl., Basel/Genf/Mün- chen 2007, Rz. 11 zu Art. 312 OR). Die Darlehensverträge enthalten folglich (in Ziff. 5.5 und 5.6, oben E. 6) durchaus einen Anspruch auf Rückzahlung. Im Fall der A. erfolgte die Rückerstattung zudem in effektiver Weise durch Banküberweisungen (oben E. 7.4.1; ...). Im Übrigen war vorliegend auch eine Verzinsung des Kapitals verein- bart, womit auch das Merkmal der Entgeltlichkeit der Kreditgewährung im Sinn von Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV (oben E. 5.1; Urteil des BVGer A-1380/2006 vom 27. September 2007 E. 5.2.2) erfüllt ist. Die Tatsache allein, dass der Zins nicht ausbezahlt, sondern dem Anlage- konto der beiden Partner gutgeschrieben wurde, ändert nichts an dessen Qualifikation als Zins (s.a. sogleich E. 7.6.3). 7.6 Beruhten die Zahlungen der A. und der B. des Jahres 1990 auf einer Kreditgewährung im Sinn von Art. 14 Ziff. 15 MWSTV, ergeben sich die folgenden Konsequenzen: 7.6.1Als Auszahlung eines Kredits stellen die Zahlungen gar nicht Bestandteil eines steuerbaren Umsatzes und kein in die Be- messungsgrundlage fallendes Entgelt dar (oben E. 5.1, 7.1.2). Dem- nach entstand auf diesen Zahlungen anfangs 1995 auch keine Steuer- forderung. Entsprechend dem Vorbringen der Beschwerdeführerin ist vielmehr erst das von der A. und der B. anlässlich der periodischen Rechnungstellung für die Stromlieferungen Geleistete (im Fall der B. durch Verrechnung) als Entgelt für diese zu qualifizieren und die ent- sprechenden Steuerforderungen entstehen bzw. entstanden nach Art. 34 MWSTV bzw. Art. 43 MWSTG im Zeitpunkt der Rechnungstel- lung (oben E. 7.1.2). Die Beschwerdeführerin hat gemäss ihren Anga- ben die Steuer auf den gesamten periodisch fakturierten Jahreskosten ausgewiesen (...), der ESTV deklariert und abgeliefert. Die so be- schriebene Art der Besteuerung ist nach dem Gesagten korrekt. Aller- dings ist dieser Aspekt respektive sind die konkreten Steuerforderun- Seite 23A-1385/2006 gen aufgrund der periodischen Stromlieferungen im Einzelnen vorlie- gend nicht Streitgegenstand (Streitgegenstand bilden nur die beiden Nach forderungen aufgrund der Zinsgutschriften und der Steuersatzer- höhung, sogleich E. 7.6.2 f.). Es ist denn auch im vorliegenden Verfahren nicht zu eruieren, ob die Beschwerdeführerin die Fakturierung inklusive Mehrwertsteuer und die Deklaration der Steuer konsequent gemäss ihrer Schilderung gehandhabt hat, also ob sie die Mehrwertsteuer auf dem Entgelt für die Strombezüge richtig ab- gerechnet hat. Für entsprechende Abklärungen wäre ein separates, neues Verfahren vor der ESTV erforderlich. 7.6.2Die im vorliegenden Verfahren Streitgegenstand bildenden Nach forderungen beruhen einerseits (EA Nr. 170'599 und 170'602) auf der Erhöhung der Steuersätze per Anfang 1999 bzw. 2001 (E. 2.2, vgl. auch E. 7.1.1). Nachdem die Zahlungen im Jahr 1990 als Kredite und nicht als Entgelt für Stromlieferungen (Vorauszahlungen) zu qualifizie- ren sind, sind diese Nachforderungen von vornherein nicht rechtens. Das Entgelt für die Strombezüge wird bzw. wurde vorliegend jeweils mit der Begleichung der einzelnen Rechnungen geleistet (E. 7.6.1, 7.1.2). Angesichts der Tatsache, dass Leistungserbringung (Stromliefe- rungen), Rechnungstellung und Entrichtung des Entgelts unter diesen Um ständen je im gleichen Jahr stattfanden und betreffend Höhe der Steuersätze nicht in verschiedene zeitliche Geltungsbereiche fielen, besteht keine übergangsrechtliche Problematik. Die Beschwerde ist in Be zug auf die Nachforderung wegen den Steuersatzerhöhungen gut- zuheissen. Nicht Gegenstand der vorliegenden Prüfung ist, ob die Beschwerde- führerin bei der Fakturierung im Einzelnen jeweils die richtigen Steuer- sätze angewendet hat (E. 7.6.1). 7.6.3Andererseits sind Nachforderungen aufgrund der Zinsgutschrif- ten durch die X. auf die Konti "Partnerdarlehen" der Jahre 1998 bis 2000 strittig, welche die ESTV ebenfalls als Entgelt für Stromlieferun- gen qualifiziert hat (vgl. E. 7.1.1; EA Nr. 170'598, 170'600, 170'601, ...). Bei den Zinsgutschriften handelt es sich aber nicht um Vorauszahlungen; wie bei den Zahlungen der A. und der B. des Jahres 1990 (E. 7.4, 7.5) fehlt es auch bei den Zinsgutschriften am unmittelbaren Zusammen hang mit den künftigen Strombezügen. Vielmehr wurden die Zinsen in den Darlehensverträgen (...) vereinbart und finden darin ihren Rechtsgrund. Die unmittelbare Verknüpfung der Seite 24A-1385/2006 Zinsen mit dem Darlehen ist offenkundig. Auch dass keine Auszahlung des Zinses, sondern eine Gutschrift auf das Anlagekonto erfolgte, ver- mag nichts daran zu ändern, dass ein Zins vereinbart (vgl. schon E. 7.5.4) und auch effektiv gutgeschrieben worden ist. Die Zinsgut- schriften stellen als Entgelt für die Kreditgewährung steuerausgenom- mene Umsätze nach Art. 14 Ziff. 15 MWSTV dar (E. 7.1.2, 5.1). Die Nachforderung der ESTV erfolgte zu Unrecht und die Beschwerde ist auch diesbezüglich gutzuheissen. 8. Der Vollständigkeit halber ist zu einem weiteren Punkt bzw. Vorbringen der Beschwerdeführerin Stellung zu nehmen. Wie bereits erläutert (E. 7.6.1) hat sie nach ihren eigenen Angaben und grundsätzlich zu Recht auf ihren periodischen Rechnung für die Stromlieferungen die Steuer auf dem gesamten Entgelt mitfakturiert, der ESTV deklariert und abgeliefert. In diesem Zusammenhang hält die Beschwerdeführe- rin der ESTV vor, sich widersprüchlich zu verhalten. Auf der einen Sei- te vertrete sie, dass die X. die Vorauszahlungen in der Abrechnung des 1. Quartals 1995 hätte deklarieren und versteuern müssen (die Steuerforderung aber Ende 2000 verjährt sei). Auf der anderen Seite verlange sie in ihren Weisungen vom 26. März 2003, dass die X. sämtliche Umsätze aus den Stromlieferungen auch weiterhin inklusive Steuer fakturiere und abrechne. Es könne jedoch nicht angehen, dass die ESTV eine Steuernachbelastung vornehme mit der Begründung, es handle sich um eine Vorauszahlung und nichts desto trotz die Energielieferungen der X. vollumfänglich besteuere, als wären keine Vorauszahlungen geleistet worden. Der Einwand trifft im Grunde zu. Es ist widersprüchlich, davon auszu- gehen, die Vorauszahlung selbst wäre Bemessungsgrundlage gewe- sen (wäre sie nicht inzwischen verjährt) und gleichzeitig die Art der Versteuerung der Beschwerdeführerin zu akzeptieren bzw. von ihr in den Weisungen zu verlangen, sie habe weiterhin die (gesamten) Um- sätze inklusive Steuer zu fakturieren und mit der ESTV abzurechnen. Un ter der Annahme, die Zahlungen 1990 seien Vorauszahlungen, hätte die ESTV konsequenterweise davon ausgehen müssen, dass die Steuer auf den Jahreskosten, soweit (jedenfalls im Fall der B.) mit der "Vorauszahlung" verrechnet (Fixkosten), zu Unrecht fakturiert und deklariert worden ist. Die Haltung der ESTV hätte zur Konsequenz, dass sowohl die "Vorauszahlungen" des Jahres 1990 als auch die gesamten später in Rechnung gestellten Kosten für die Strom- Seite 25A-1385/2006 lieferungen (inklusive dem mit der "Vorauszahlung" verrechneten Teil) als steuerbares Entgelt für die selben Leistungen betrachtet worden wären. Wäre die Steuer auf der "Vorauszahlung" nicht nach Ansicht der ESTV verjährt gewesen, hätte dies zu einer doppelten Besteuerung der Stromlieferungen geführt. Bezüglich der vorliegend strittigen Steuern auf den Zinsgutschriften sowie wegen Steuersatzerhöhungen hätte dies soweit ersichtlich sogar tatsächlich eine doppelte Besteuerung zur Folge. Zumindest in Bezug auf die Nachforderungen aufgrund der Steuersatzerhöhungen räumte die ESTV dies in ihren Weisungen vom 26. März 2003 (act. 18) selbst ein. Darin erläuterte die ESTV, die Beschwerdeführerin habe auch weiterhin die gesamten Umsätze inklusive Steuer zu fakturieren und abzurechnen. Weil von der ESTV der Steuerbetrag auf den Steuer- satzerhöhungen bereits erhoben worden sei, habe die Beschwerde- führerin den ihr zustehenden Steuerbetrag aus der Doppeldeklaration jeweils schriftlich an die ESTV zu melden, damit sie eine ent- sprechende Gutschrift erhalte. Dies wurde offenbar zumindest in einem Fall auch so gehandhabt und die Gutschrift Nr. 170'219 (act. 30) über Fr. ... ausgestellt. Bemerkenswer terweise wird dieser Aspekt in den Entscheiden der ESTV mit keinem Wort mehr erwähnt. Weitere Ausführungen zu diesem Punkt erübrigen sich indessen, nachdem die Beschwerde vorstehend gutgeheissen und die besagten Nachforde- rungen als nicht rechtens qualifiziert worden sind. Ferner wäre auch der Einbezug der Zahlungen des Jahres 1990 der A. und der B. in die Bemessungsgrundlage wie ausgeführt nicht rechtens gewesen; diesbezüglich hat die ESTV – aufgrund ihrer Annahme, die Steuerfor- derung auf den "Vorauszahlungen" sei verjährt – aber ohnehin keine Steuer erhoben. 9. 9.1 Die Beschwerde wird vollumfänglich gutgeheissen. Die von der Beschwerdeführerin (unter Vorbehalt) bezahlte Steuerforderung von total Fr. ... ist von der ESTV an diese zurückzuerstatten. Die ESTV hat für die Zeit ab der Zahlung der zu Unrecht eingeforderten Steuer bis zur Auszahlung einen Vergütungszins zu 5% auszurichten (Art. 48 Abs. 4 MWSTG bzw. Art. 39 Abs. 4 MWSTV i.V.m. Art. 1 Abs. 3 der Verordnung des EFD vom 20. Juni 2000 über die Verzugs- und Vergütungszinssätze [SR 641.201.49]). Seite 26A-1385/2006 9.2 Bei diesem Verfahrensausgang hat die Beschwerdeführerin als ob- siegende Partei keine Verfahrenskosten zu tragen. Der ESTV sind ebenfalls keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 und 2 VwVG). Der einbezahlte Kostenvorschuss (Fr. 8'000.--) ist ihr nach Ein- tritt der Rechtskraft des vorliegenden Entscheides zurückzuerstatten. Die Vorinstanz hat der obsiegenden Beschwerdeführerin eine Partei- entschädigung von antragsgemäss Fr. 10'500.-- (inkl. Auslagen und MWST) auszurichten (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 ff. des Regle- ments vom 11. Dezember 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Ferner hatte die Beschwerdeführerin im Verfahren vor der ESTV eine Parteientschädigung beantragt. Nachdem die ESTV die Einsprache abgewiesen hat, wurde dem Antrag entsprechend auch nicht stattge- geben. Es ist angesichts der vorliegenden Gutheissung zu prüfen, ob der Beschwerdeführerin auch für das Verfahren vor der ESTV eine Parteientschädigung zuzusprechen ist. Art. 68 Abs. 1 MWSTG sieht vor, dass im Veranlagungs- und Einspracheverfahren in der Regel keine Kosten auferlegt und keine Parteientschädigungen ausgerichtet werden. Nach der Rechtsprechung ist diese Verfahrensvorschrift auf am 1. Januar 2001, dem Zeitpunkt des Inkrafttretens des MWSTG, vor der ESTV hängige Verfahren sofort anzuwenden (Urteile des Bundes- gerichts 2A.68/2003 und 2A.69/2003 vom 31. August 2004, je E. 9; ausführlich: Entscheid der SRK vom 10. Januar 2006, VPB 70.56 E. 4a). Dies gilt insbesondere auch in Bezug auf die Parteientschädigung (vgl. Entscheid der SRK vom 8. Juni 2004, VPB 68.161 E. 5). Zudem ist Art. 68 Abs. 1 MWSTG mit der Formulierung, es würden "in der Regel" keine Parteientschädigungen ausgerichtet, ohnehin grosszügiger als Art. 56 Abs. 5 MWSTV, welcher die Ausrichtung einer Parteientschädigung gänzlich ausschloss. Vom Grundsatz der Kostenlosigkeit wird nach Art. 68 Abs. 2 MWSTG dann abgewichen, wenn der Steuerpflichtige das Verfahren schuldhaft verursacht hat. Nach der Rechtsprechung der SRK hat umgekehrt auch die ESTV eine Partei kostenentschädigung nur dann auszurichten, wenn ihr ebenfalls ein solches schuldhaftes Verhalten vorgeworfen werden kann (Entscheid der SRK vom 8. Juni 2004, VPB 68.161 E. 5). Ein solches ist vorliegend nicht gegeben und es bestehen auch sonst keine besondere Umstände, die ein Abweichen von der Regel in Art. 68 Abs. 1 MWSTG rechtfertigen würden. Eine Parteientschädigung für das vorinstanzliche Verfahren ist nicht Seite 27A-1385/2006 zuzusprechen. Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die ESTV hat der Beschwerdefüh- rerin den Betrag von Fr. ....-- inklusive eines Vergütungszinses von 5% zurückzuerstatten. 2. Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der geleistete Kostenvor- schuss von Fr. 8'000.-- wird der Beschwerdeführerin nach Rechtskraft dieses Urteils zurückerstattet. 3. Die ESTV hat der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 10'500.-- (inkl. MWST) auszurichten. 4. Dieses Urteil geht an: - die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) - die Vorinstanz (Ref-Nr. ESTV ...; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin: Michael Beusch Sonja Bossart Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtli- chen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begeh- Seite 28A-1385/2006 ren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unter- schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG). Versand: Seite 29