Tribunal cantonal TC Kantonsgericht KG Rue des Augustins 3, case postale 1654, 1701 Fribourg T +41 26 304 15 00 tribunalcantonal@fr.ch www.fr.ch/tc — Pouvoir Judiciaire PJ Gerichtsbehörden GB 604 2018 44 Arrêt du 30 janvier 2019 Cour fiscale Composition Président : Marc Sugnaux Juges : Christian Pfammatter, Daniela Kiener Greffière-rapporteure : Elisabeth Rime Rappo Parties A.________, recourant contre B.________, autorité intimée, représentée par Centrale fribourgeoise d'encaissement de la taxe de séjour Objet Taxe de séjour; notion d'hôte; propriétaire d'une maison de 2 appartements dont l'un, qu'il a quitté pour s'installer dans une commune proche, est désormais loué à une famille qui en a fait son domicile, et l'autre, un appartement de vacances qui a été loué 70 nuitées Recours du 1 er mai 2018 contre la facture n o 20184242 du 18 avril 2018 relative à la taxe forfaitaire pour l'année 2018Tribunal cantonal TC Page 2 de 7 604 2018 44 considérant en fait A. A.________ est propriétaire d'une habitation individuelle située sur l'article ccc du registre foncier de la Commune de D.________, au lieu dit E.________. B. Le 18 avril 2018, la Centrale fribourgeoise d'encaissement de la taxe de séjour a facturé à A.________ une taxe de séjour forfaitaire d'un montant de CHF 442.50 pour l'année 2018 au nom de B.________. C. Par acte du 1 er mai 2018, A.________ a interjeté recours auprès du Tribunal cantonal à l'encontre de la facture précitée. Il fait valoir qu'il a habité sa maison de D.________ durant plus de 35 ans, "tout en mettant en location pour vacances l'habitation situé au rez", que l'appartement qu'il occupait est désormais loué à une famille ayant ses papiers déposés à D.________ et que l'appartement de vacances est mis "comme toujours" en location sur le site de l'Office du tourisme de D.________, ses utilisateurs payant la taxe de séjour prévue (voir les pages internet suivantes : https://F.________ de même que http://G.________, consultées à la date du jugement). Il ajoute qu'il n'utilise pas cet appartement de vacances dans la mesure où il habite H.________ (depuis cinq mois) et ne passe pas ses vacances à D.________. L'avance de frais, fixée à CHF 500.- par ordonnance du 3 mai 2018, a été déposée dans le délai imparti. Dans ses observations du 16 mai 2018, la Centrale fribourgeoise d'encaissement de la taxe de séjour a conclu au rejet du recours. Elle rappelle notamment que l'art. 40 ch. 2 de la loi sur le tourisme exige du propriétaire qui loue sa résidence secondaire ou la met à la disposition d'hôtes assujettis au paiement de la taxe de séjour qu'il lui déclare les nuitées, ce à quoi le recourant a d'ailleurs procédé pour les locations de ces dernières années. Elle est d'avis toutefois que le fait de conclure quelques locations ne l'empêche nullement de pouvoir profiter de sa résidence secondaire. Elle précise encore que tout habitant du canton de Fribourg ayant une résidence secondaire dans ce même canton est également astreint au paiement de la taxe de séjour. Le 4 juin 2018, le recourant a déposé des contre-observations en maintenant qu'il n'avait passé aucune nuit dans son appartement de vacances et qu'il n'avait pas l'intention de l'utiliser ni lui ni sa famille pour passer des vacances à D.________ dans la mesure où il habitait à H.________. La Centrale fribourgeoise d'encaissement de la taxe de séjour a fait part de ses ultimes remarques le 22 juin 2018. Elle rappelle que selon l'art. 37 de la loi sur le tourisme, sont soumis au paiement par forfait, notamment, les propriétaires de résidences secondaires immobilières ou mobilières. Si l'objet en question est loué à un locataire dont les papiers sont déposés après de la commune, aucune taxe de séjour ne sera alors prélevée. Si la résidence est louée à l'année à une personne qui a son domicile dans une autre commune une taxe de séjour forfaitaire sera dès lors facturée à ce locataire. Le recourant a transmis à son tour ses ultimes remarques le 3 juillet 2018. Il maintient qu'il ne doit pas payer la taxe facturée dès lors qu'il ne séjourne pas dans son appartement de vacances, lequel n'est occupé que par des vacanciers qui règlent la taxe de séjour. Il relève, entre autres considérations, ce qui suit : "Et que dire si, par le plus grand des hasards, je louais ce logement durant, par exemple, 284 jours en l'année 2019; la Centrale fribourgeoise d'encaissement de la Tribunal cantonal TC Page 3 de 7 604 2018 44 taxe de séjour me facturerait le forfait de 150 jours. Ce qui donnerait une année 2019 à 434 jours …". Une copie de cette ultime détermination a été communiquée à la Centrale fribourgeoise d'encaissement de la taxe de séjour le 4 juillet 2018. Selon les informations reçues le 22 janvier 2019 de la Centrale fribourgeoise d'encaissement de la taxe de séjour, le recourant a déclaré 70 nuitées totalisant CHF 206.50 pour l'année 2018. en droit 1. 1.1. Selon l'art. 73 al. 1 de la loi fribourgeoise du 13 octobre 2005 sur le tourisme (LT; RSF 951.1), les décisions prises en application de cette loi sont sujettes à recours conformément au code fribourgeois du 23 mai 1991 de procédure et de juridiction administrative (CPJA; RSF 150.1). La Cour fiscale du Tribunal cantonal est dès lors compétente pour traiter du présent recours (art. 114 al. 1 et 3 CPJA et art. 88 de la loi fribourgeoise du 31 mai 2010 sur la justice : LJ; RSF 130.1). 1.2. Le recours du 1 er mai 2018 contre la facture du 18 avril 2018 a été interjeté dans le délai et les formes prescrits (art. 79 à 81 CPJA) et l'avance de frais a été déposée en temps utile. Partant, il est recevable. 1.3. Dans ses contre-observations du 4 juin 2018, le recourant a demandé à être entendu par le Tribunal "afin d'être encore plus clair". Il importe de rappeler tout d'abord que la procédure est en principe écrite (art. 32 al. 1 et 57 al. 2 CPJA), et que dans les procédures purement fiscales, dépourvues de connotation pénale, il n'existe pas, de façon générale, un droit d'être entendu oralement (ATF 140 I 68 consid. 9.6.1). Cela étant, l'audition requise apparaît par ailleurs superflue dès lors que la Cour se fonde sur les pièces produites au dossier et sur les faits allégués par le recourant pour examiner s'il doit s'acquitter de la taxe forfaitaire litigieuse. L'on ne voit pas en quoi cet interrogatoire mettrait en lumière d'autres éléments déterminants pour l'issue du litige dès lors que le dossier est suffisamment complet pour comprendre la situation du recourant. C'est pourquoi il n'est pas donné suite à cette requête (art. 59 al. 2 CPJA). 2. 2.1. La LT règle les taxes de séjour en son chapitre quatrième (art. 26 à 42). L'art. 26 LT prévoit la perception d'une taxe cantonale de séjour sur l'ensemble du territoire cantonal. Une taxe régionale de séjour peut être perçue dans chaque région touristique pour le financement des tâches d’information touristique visées par l’art. 20 (art. 27 LT). Toute société de développement reconnue peut en outre percevoir dans son rayon d’activité une taxe locale de séjour (art. 28 LT).Tribunal cantonal TC Page 4 de 7 604 2018 44 Le produit des taxes de séjour cantonale, régionale et locale est utilisé dans l’intérêt des hôtes. Il contribue notamment à financer les prestations d’accueil, d’information et d’animation, ainsi que les équipements touristiques d’intérêt général (art. 29 LT). Le tarif des taxes locales de séjour est établi par le Conseil d’Etat après consultation des sociétés de développement et sur la base de leur classification et en fonction des catégories d’hébergement (art. 34 al. 1 LT). Quant au montant des taxes cantonale et régionale de séjour, il est fixé par le règlement d’exécution (art. 34 al. 3 LT). Toutefois, l'art. 35 LT prévoit une limite maximale par nuitée et par personne de CHF 1.50 pour la taxe cantonale (al. 1), de CHF 0.50 pour la taxe régionale (al. 2) et de CHF 2.- pour la taxe locale (al. 3). 2.2. Sous le titre "Personnes assujetties", l'art. 30 LT dispose que les hôtes de passage ou en séjour, notamment dans les résidences secondaires telles que chalets et appartements (let. b), sont astreints au paiement des taxes de séjour. Est assimilé à une résidence secondaire toute habitation ou tout équipement destiné à l'hébergement, mobile ou non, installé de manière manifestement durable (art. 36 al. 1 du règlement fribourgeois du 21 février 2006 sur le tourisme : RT; RSF 951.11). L'art. 31 al. 1 LT prévoit toutefois l'exemption de certaines catégories de personnes, en particulier les personnes domiciliées sur le territoire de la commune où s’exerce la perception de la taxe (let. a). 2.3. Le calcul de la taxe fait l'objet des art. 33 à 38 LT. La taxe de séjour est perçue par nuitée, par mois ou par forfait (art. 33 LT). La taxe à la nuitée - tant cantonale, régionale que locale - est perçue par nuitée et par personne (art. 35 LT). Selon l'art. 37 al. 1 LT, sont soumises au paiement par forfait de la taxe certaines catégories de personnes, parmi lesquelles les propriétaires de résidences secondaires immobilières ou mobilières (let. a) et les locataires de résidences secondaires au bénéfice d'un contrat de location dont la durée est supérieure à soixante jours (let. b). Le forfait comprend les membres proches de la famille des personnes qui y sont soumises; le règlement d'exécution définit les personnes concernées (art. 37 al. 2 LT). L'art. 38 let. a LT prévoit que cette perception forfaitaire se fait, pour les résidences secondaires mentionnées à l'art. 37 al. 1 let. a et b, sur la base de 150 nuitées par année. La perception et l'encaissement de la taxe sont réglés aux art. 39 à 41 LT. L'art. 40 al. 2 LT prévoit en particulier que le propriétaire qui loue sa résidence secondaire ou d'autres locaux ou places d'hébergement au sens de l'art. 30, ou les met à la disposition d'hôtes assujettis au paiement de la taxe de séjour, est tenu de déclarer les nuitées à la Centrale fribourgeoise d'encaissement de la taxe de séjour. Il procède à l'encaissement de la taxe, sous peine de répondre personnellement du paiement de celle-ci. Selon l'art. 50 RT, la personne responsable de l'encaissement de la taxe de séjour, au sens de l'art. 40 de la loi, tient un relevé des nuitées enregistrées, une liste des débiteurs astreints à une taxe forfaitaire ainsi qu'un état des taxes de séjour encaissées (al. 1). Le relevé est mensuel; pour chaque mois écoulé, il est adressé à l'organisme de perception jusqu'au 15 du mois suivant; il est tenu au moyen de formules officielles, fournies au prix coûtant par la Centrale fribourgeoise d'encaissement de la taxe de séjour, ou de tout autre moyen reconnu équivalent (al. 2). La liste des débiteurs astreints à une taxe forfaitaire est adressée à l'organisme de perception avant le 1er mars (al. 3).Tribunal cantonal TC Page 5 de 7 604 2018 44 3. 3.1. Il ressort du dossier constitué que jusqu'à fin 2017, le recourant a été domicilié à D.________ à l'adresse de l'immeuble dont il est propriétaire et qui comporte deux logements : celui qu'il occupait jusqu'à son départ et qui est loué désormais à une famille domiciliée à D.________, et l'autre qui constitue un appartement de vacances. Cet appartement de trois chambres pour quatre personnes est proposé à la location touristique depuis plusieurs années, des nuitées ayant été déclarées à l'autorité intimée selon les observations qu'elle a déposées le 16 mai 2018. A son nouveau domicile de H.________, le recourant occupe un logement dont il n'est pas propriétaire comme l'indique le registre foncier public disponible sur internet. 3.2. Le recourant fait valoir qu'il ne séjourne pas ou ne séjournera pas dans cette résidence secondaire au motif qu'il est domicilié dans une commune très proche du lieu de son appartement de vacances. Dans un arrêt ATA 4F 99 38 du 30 avril 1999, la Cour fiscale a cependant confirmé le prélèvement de la taxe de séjour facturée à la propriétaire d’une résidence secondaire à la Tour-de-Trême elle-même étant domiciliée à Bulle (RFJ 1999 p. 394 ss). Elle a jugé que la norme d'exonération de l'art. 29 let. a de l'ancienne LT du 20 septembre 1990 (maintenue dans l'actuelle LT à son art. 31 al. 1 let. a) qui ne dispense du paiement de la taxe que les personnes domiciliées sur le territoire de la Commune où est perçue la taxe, a été clairement voulue par le législateur. C'est pourquoi, au vu notamment de cette jurisprudence, le peu d'éloignement qui sépare le domicile du recourant du lieu de l'appartement de vacances (un peu plus de 13 km pour environ 20 minutes de trajet en voiture) ne justifie pas en soi l'annulation de la taxe litigieuse. 3.3. 3.3.1. Pour s'opposer au paiement des CHF 442.50 qui lui ont été facturés, le recourant soutient que ce sont les locataires de son appartement de vacances qui paient la taxe de séjour. Cela ne signifie toutefois pas encore qu'il ne doit pas s'acquitter de la taxe forfaitaire prélevée auprès des propriétaires de résidence secondaire, étant précisé que cette dernière notion répond à la définition objective de l'art. 36 RT. 3.3.2. La LT prévoit que plusieurs catégories de personnes peuvent être astreintes au paiement de la taxe lorsqu'elles séjournent dans une résidence secondaire déterminée : a. les hôtes de passage ou en séjour dans les résidences secondaires (art. 30 al. 1 let. b LT) assujettis au paiement d'une taxe par personne et par nuitée; b. les propriétaires de résidence secondaire (art. 37 al. 1 let. a LT) assujettis à la taxe forfaitaire (150 nuitées par année pour une résidence secondaire selon l'art. 38 let. a LT); c. les locataires de résidences secondaires au bénéfice d'un contrat de location dont la durée est supérieure à soixante jours (art. 37 al. 1 let. b LT) également assujettis à la taxe forfaitaire (150 nuitées par année pour une résidence secondaire selon l'art. 38 let. a LT). La LT ne prévoit pas, pour ces différentes taxes, que le prélèvement de l'une exclut celui d'une autre. Plusieurs personnes de la même catégorie ou de catégorie différente peuvent ainsi être Tribunal cantonal TC Page 6 de 7 604 2018 44 amenées à payer la taxe de séjour pour une même résidence secondaire et pour la même année. A titre d'exemples, on peut citer les cas suivants : - si un propriétaire loue sa résidence secondaire à un tiers du 1 er janvier au 15 mai, puis à un autre tiers du 1er juin au 30 novembre, les deux locataires seront alors astreints au paiement de la taxe forfaitaire en application de l'art. 37 al. 1 let. b LT; - si un propriétaire loue sa résidence secondaire à un tiers du 1 er janvier au 31 mars (pour la saison de ski par exemple), ce tiers sera alors astreint au paiement de la taxe forfaitaire en application de l'art. 37 al. 1 let. b LT. Cela n'empêchera pas toutefois le propriétaire d'être astreint lui aussi au paiement de la taxe forfaitaire en application de l'art. 37 al. 1 let. a LT : il a en effet largement le temps de profiter de sa résidence secondaire durant les neuf mois où celle-ci n'est pas louée; - dans la même logique, si le propriétaire d'une résidence secondaire loue occasionnellement celle-ci à des hôtes de passage ou en séjour, ces hôtes seront astreints au paiement de la taxe (calculée à la nuitée), ce qui n'empêchera pas le propriétaire d'être astreint au paiement de la taxe forfaitaire en application de l'art. 37 al. 1 let. a LT. A cet égard, on peut se référer à la décision présidentielle dans la cause TA FR 4F 04 57 du 16 septembre 2004. Le recours avait été déclaré irrecevable mais il avait été précisé incidemment que la location d'un appartement à des tiers durant environ la moitié de l'année laissait le temps au propriétaire de profiter de la résidence secondaire durant le reste de l'année. La perception de la taxe de séjour se justifiait donc, indépendamment du nombre de nuitées effectives que celui-ci ou ses proches avait passées dans cette résidence secondaire. 3.3.3. En l'espèce, pour la location à des hôtes de passage, le recourant n'a déclaré en 2018 que 70 nuitées, lesquelles n'équivalent d'ailleurs pas nécessairement à 70 jours, la taxe étant perçue par personne (art. 35 LT). Par conséquent, le reste de l'année, sa résidence secondaire était disponible pour lui-même ou ses proches. Le fait qu'il n'en ait pas profité et que tel ne sera pas le cas dans les années à venir n'y change rien. Le système de la perception a pour effet qu'un propriétaire doit en principe s'acquitter de la taxe forfaitaire, même s'il n'utilise pas ou très peu sa résidence secondaire. Pour qu'il soit fait exception à ce principe et que la perception de la taxe forfaitaire ne soit plus justifiée, il doit être établi que la location à des tiers (qu'elle soit pour une durée supérieure à soixante jours ou seulement à la nuitée) ne permet plus au propriétaire ou à ses proches de profiter de la résidence secondaire en question. C'est le sens même d'un système qui a pour but de simplifier le travail de l'administration en lui évitant de devoir apporter chaque année la preuve des nuitées effectives qu'un propriétaire a passées dans sa résidence secondaire. 4. 4.1. Sur le vu de ce qui précède, le recours est rejeté. 4.2. En vertu de l'art. 131 al. 1 CPJA, les frais de procédure doivent être mis à la charge du recourant débouté. Le montant de l'émolument est fixé compte tenu du temps et du travail requis, de l'importance de l'affaire ainsi que, dans les affaires de nature pécuniaire, de la valeur litigieuse en cause (art. 2 du tarif fribourgeois du 17 décembre 1991 des frais de procédure et des indemnités en matière de juridiction administrative : Tarif JA; RSF 150.12). Il peut être compris entre CHF 100.- et CHF 50'000.- (art. 1 Tarif JA). 4.3. En l'espèce, il se justifie de fixer les frais à CHF 500.-.Tribunal cantonal TC Page 7 de 7 604 2018 44 la Cour arrête : I. Le recours est rejeté. II. Un émolument de CHF 500.- est mis à la charge du recourant au titre de frais de justice. Il est compensé par l'avance de frais. III. Notification. Conformément aux art. 82 ss de la loi sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF; RS 173.110), le présent arrêt peut être porté devant le Tribunal fédéral, à Lausanne, dans les 30 jours qui suivent sa notification par la voie du recours en matière de droit public. La fixation du montant des frais de procédure peut, dans un délai de 30 jours, faire l'objet d'une réclamation auprès de l'autorité qui a statué, lorsque seule cette partie de la décision est contestée (art. 148 CPJA). Fribourg, le 30 janvier 2019/eri Le Président : La Greffière-rapporteure :