Seite 1 Entscheid vom 28. August 2015 (510 15 25) __________________________________________________ ___________________ Schenkungssteuer Besetzung Steuergerichtspräsident C. Baader, Steuer richter Dr. P. Leumann, J. Felix, Dr. Ph. Spitz, Steuerrichterin M. Elbert, Gerichtsschreiberin i.V. D. Krapf Parteien A.____ , Rekurrent gegen Steuerverwaltung des Kantons Basel -Landschaft , Rheinstrasse 33 , 4410 Liestal, Rekursgegnerin betreffend Schenkungssteuer Seite 2 Sachverhalt: 1. Der Rekurrent erwarb die Liegenschaft „X.____weg 1 2“ in B.____ (Parzelle Nr. 2578), welche ursprünglich dem im Jahre 2008 verstorbenen Ehepa ar C.____ gehört hatte. Die Schwester der Frau C.____, Frau D.____, wohnhaft in E.____ bei Ludwigshafen (Deutschland), war von dieser in ihrer letztwilligen Verfügung vom 4. März 1995 als Vorerbin und der F.____ als Nacherben der Liegenschaft „X.____weg 12“ eingesetzt worden. Gestützt auf die letztwillige Verfügung wurde die Sicherungs- und Auslieferungspflic ht der Liegenschaft zugunsten des F.____ im Grundbuch vorgemerkt. Die Liegenschaft wurde schliesslich am 26. Januar 2012 von der Vorerbin unter Mitwirkung der Nacherbin an den R ekurrenten zu einem Preis von Fr. 990'000.-- verkauft und die Vormerkung im Grundbuch ge löscht. Aufgrund des von der Steuer- verwaltung ermittelten Verkehrswerts der Liegenschaft von Fr. 1‘337‘000.-- wurde die Differenz zwischen Verkehrswert und Verkaufspreis abzüglich eines Frei betrags von Fr. 10‘000.-- mit Veranlagungsverfügung der Schenkungssteuer vom 2. Deze mber 2013 zu einem Steuersatz von 30% besteuert und vom Pflichtigen eine Schenkungssteuer von Fr. 101‘100.-- erhoben. 2. Hiergegen erhob der Pflichtige mit Schreiben vom 1 7. Dezember 2013 Einsprache und führte aus, den ermittelten Verkehrswert könne er nich t nachvollziehen. Er habe die Lie- genschaft zu einem fairen Preis von Fr. 990‘000.-- gekauf t. Nach einem ersten Angebot seiner- seits seien andere Käufer gesucht worden, da ein höherer Preis erzielt werden sollte. Nach ein- einhalb Jahren habe sich herausgestellt, dass niemand das O bjekt habe kaufen wollen, wes- halb der Zuschlag schliesslich an ihn gegangen sei. Der vo n der Steuerverwaltung angenom- mene Verkehrswert von Fr. 1‘337‘000.-- sei somit nicht realistisch und es könne von einer Schenkung nicht die Rede sein. 3. Mit Einsprache-Entscheid vom 4. März 2015 hiess die St euerverwaltung die Einsprache teilweise gut. Das Gebäude sei von der Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren wie folgt geschätzt worden: Der Neuwert von Fr. 2‘272‘000.-- sei indexiert worden. Weiter sei das Bau- jahr 1979 und die entsprechende Altersentwertung ber ücksichtigt worden. Dies habe einen Zu- standswert ergeben, zu welchem noch die Baunebenkosten h inzugerechnet worden seien, was einen Gebäudewert von insgesamt Fr. 1‘774‘432.-- ergeben habe. Die Parzelle Nr. 2578 GB B.____ weise eine Fläche vo n insgesamt 1‘440 m2 auf und liege in der Landwirtschaftszone, welche mit Fr. 50.-- anstelle dem von der kantonalen Steuer- Seite 3 verwaltung für Landwirtschaftsland praxisgemäss verwendet en Quadratmeterpreis von Fr. 3.-- bis 10.-- bewertet worden sei. Diese Abweichung gründ e darin, dass die Parzelle zwar in der Landwirtschaftszone liege, aber mit einem Wohnhaus bebau t sei. Aus Gründen der Rechtssi- cherheit würde der Schätzung neu ein Quadratmeterprei s von Fr. 10.-- zugrunde gelegt. Da es sich bei der darauf befindlichen Liegenschaft um eine Ertragsliegenschaft handle, sei zusätzlich der Ertragswert zu berechnen. Der adäquate Mietzinsert rag von Fr. 100‘800.-- pro Jahr werde mit 7.5 % kapitalisiert, was einen Ertragswert von Fr. 1‘344‘000.-- ergebe. Daraus errechne sich nach der sog. Praktikermethode in der Folge ein Verkeh rswert von Fr. 1‘455‘208.--. Bei Anwen- dung eines Abzugs von 9 % für latente Grundstücksgewinn- und Handänderungssteuern belau- fe sich der Verkehrswert damit auf total Fr. 1‘324‘239 .--. Streng ausgelegt hätte dieser Abzug nur bis 5 % betragen dürfen. Aufgrund der vorliegende n speziellen Konstellation werde jedoch darauf verzichtet, die Schätzung entsprechend zu korrig ieren. Im Ergebnis reduziere sich die Bemessungsgrundlage der angefochtenen Schenkungssteuerverfügung somit auf Fr. 324‘000.-- , was neu eine Schenkungssteuer von Fr. 97‘200.-- zur Folge habe. 4. Gegen diesen Einsprache-Entscheid erhob der Pflich tige mit Schreiben vom 1. April 2015 Rekurs mit dem Begehren, die Veranlagung sei ersa tzlos aufzuheben. Der Eingabe legte er Fotos der Liegenschaft sowie eine Zusammenstellung d er bereits vorgenommenen Reno- vations- und Sanierungsarbeiten bei. Ergänzend zur Einsprache vom 17. Dezember 2013 führte er im Wesentlichen aus, die Steuerverwaltung nehme ein en geschätzten Neuwert von Fr. 2‘272‘000.-- an, ohne den Unterhalt und Renovationsb edarf zu berücksichtigen. Das Haus sei komplett sanierungsbedürftig und teilweise nicht bewoh nbar gewesen. So habe er auf der Su- che nach einer Hypothek auch von den Banken zu hören be kommen, dass man dieses Abriss- objekt nicht mitfinanzieren würde. Die Kosten für die bisher vorgenommenen Sanierungsarbei- ten würden rund Fr. 550‘000.-- betragen. 5. Mit Vernehmlassung vom 12. Juni 2015 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung des Rekurses. Der Neuwert von Fr. 2‘720‘000.-- habe dem seinerzeit von der Gebäudever- sicherung festgesetzten Wert entsprochen. Unter Berücksichti gung des Zustands- und Er- tragswertes sowie nach Abzug der latenten Grundstücksgewinn- und Handänderungssteuer sei der Verkehrswert der Liegenschaft mit Fr. 1‘324‘239.-- festgesetzt worden. Insbesondere im Hinblick darauf, dass das Ehepaar C.____ Mieterträge (i nklusive dem anteiligen Eigenmietwert der selbst bewohnten Wohneinheit) im Umfang von rund Fr. 130‘000.-- erwirtschaftet habe, sei die Ermittlung des Verkehrswertes sehr moderat und zugun sten des Steuerpflichtigen vorge- Seite 4 nommen worden. Zwischen Leistung und Gegenleistung herr sche ein offensichtliches Missver- hältnis, weshalb es folgerichtig erscheine, dass der ermit telte Differenzbetrag mit der Schen- kungssteuer belegt worden sei. 6. Anlässlich der heutigen Verhandlung legte der Rekur rent eine Schätzung der von G.____ vom 15. November 2011, welche vom Erbschaftsverwalter des Nachlasses der Ehegat- ten C.____, Herrn H.____, in Auftrag gegeben worden war, sowie Baupläne der Liegenschaft ins Recht. Die Parteien hielten an ihren Begehren fest. Das Steuergericht zieht in Erwägung: 1. Das Steuergericht ist gemäss § 19 des Gesetzes über die Erbschafts- und Schenkungs- steuer vom 7. Januar 1980 (ESchStG) i.V.m. § 124 des G esetzes über die Staats- und Ge- meindesteuern (Steuergesetz) vom 7. Februar 1974 (StG ) zur Beurteilung des vorliegenden Rekurses zuständig. Gemäss § 129 Abs. 3 StG werden Rekurse, deren umstritt ener Steuerbetrag wie im vor- liegenden Fall Fr. 8'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen und Richtern des Steuergerichts beurteilt. Da die in formeller Hinsicht an einen Rekurs zu stell enden Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten. 2. Vorliegend unterliegt der Beurteilung, ob die St euerverwaltung den Verkauf der Liegen- schaft „X.____weg 12“ zum Kaufpreis von Fr. 990‘000.-- zu Recht als gemischte Schenkung qualifiziert und vom Pflichtigen eine Schenkungssteuer erhoben hat. a) Gemäss § 2 Abs. 1 ESchStG gilt als Schenkung im Sinn e dieses Gesetzes jede freiwilli- ge und unentgeltliche Zuwendung von Geld, Sachen ode r Rechten irgendwelcher Art mit Ein- schluss des Erbauskaufes (Art. 495 des Bundesgesetzes über das Schweizerische Zivilgesetz- buch vom 10. Dezember 1907 [ZGB]) und der Stiftung ( Art. 80 ff. ZGB) sowie der schenkungs- weise Erlass von Verbindlichkeiten. Steht bei einem entgeltlichen Rechtsgeschäft die eine Leis- Seite 5 tung in einem offenbaren Missverhältnis zur Gegenleistun g, so wird der durch die Gegenleis- tung nicht gedeckte Wert gemäss § 2 Abs. 3 ESchStG einer Schenkung gleichgestellt. Ist ein Grundstück Gegenstand einer solchen gemischten Schenkung, so wird auf dem entgeltlichen Teil des Rechtsgeschäfts die Handänderungssteuer und auf d em restlichen Teil die Schen- kungssteuer erhoben (§ 82 Abs.1 lit. c StG e contrario; Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, § 73 N 14; Christen, Die Grundstückgewinn- steuer des Kantons Basel-Landschaft, Liestal 1998, S. 125). b) Schenkung ist der Vertrag über eine unentgeltliche Zuwendung aus dem Vermögen des Schenkers in das Vermögen des Beschenkten. Daraus folgt, d ass eine Vermögenszuwendung vorliegen muss, was wiederum den Übergang von Sachen, d inglichen Rechten, Forderungen oder sonstigen Bestandteilen eines Vermögens vom Schenker auf den Beschenkten voraus- setzt. Im Weiteren muss eine unentgeltliche Zuwendung ge geben sein, was nur unter der dop- pelten Voraussetzung zutrifft, dass ausser der Schenkungsab sicht kein anderer Rechtsgrund vorhanden ist und dass der Zuwendung keine Gegenleistun g entspricht, wie dies bei den ge- genseitigen Verträgen der Fall ist. Schliesslich muss eine Vereinbarung beider Parteien vorlie- gen. Die Schenkung ist Vertragsschluss, weshalb es zu ihr er Entstehung der Annahme durch den Beschenkten, und zwar in Kenntnis der Schenkungsabsicht bedarf (vgl. Guhl/Koller, Das Schweizerische Obligationenrecht, 9. Auflage, § 43, S. 394 ff.). Der Zuwendende muss Wissen und Willen bezüglich der Vermögenszuwendung und der U nentgeltlichkeit haben (Entscheid des Steuergerichts [StGE] vom 11. Juni 2010, 510 10 16 , E. 3b; vgl. Entscheid des Verwal- tungsgerichts des Kantons Zürich, SR 2006.00005, E. 1.1 mit weiteren Hinweisen). c) Auch im Steuerrecht sind für das Vorliegen einer Sche nkung die Merkmale der Vermö- genszuwendung, der Unentgeltlichkeit und des Schenkungswil lens absolut begriffsnotwendig (Ramseier, Die basellandschaftliche Erbschafts- und Schen kungssteuer, Liestal 1989, S. 56 ff.; Nefzger/Simonek/Wenk, a.a.O., § 73 N 12). Dasselbe gilt für die gemischte Schenkung im Sin- ne von § 2 Abs. 3 ESchStG. Unentgeltlichkeit wird hier angenommen, wenn ein offenbares Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung besteht. Wie bei jeder Schenkung ist zu- dem der Schenkungswille erforderlich, das heisst der Zu wendende muss die Gegenleistung bewusst niedriger ansetzen als seine eigene Leistung, mit dem Willen, die Differenz dem Emp- fänger unentgeltlich zukommen zu lassen (Ramseier, a.a.O. , S. 73 und 75; Entscheid des Bun- desgerichts [BGE] 118 Ia 497, E. 2bb; BGE 65 I 212, 2 13; Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons-Basellandschaft [VGE] vom 27. August 1997, pu bliziert in: Basellandschaftliche und Baselstädtische Steuerpraxis [BStPra], Band XIV, S. 5 ff.) Seite 6 d) Unbestritten ist, dass mit dem Verkauf der Liegenschaf t am 26. Januar 2012 zu einem Kaufpreis von Fr. 990‘000.-- eine Vermögenszuwendung an den Rekurrenten erfolgt ist. Im Fol- genden wird zu prüfen sein, ob auch die weiteren Vora ussetzungen der gemischten Schen- kung, also die Unentgeltlichkeit im Sinne eines offenbaren Missverhältnisses zwischen Leistung und Gegenleistung und der Schenkungswille, erfüllt sind. 3. Zu prüfen ist demnach, ob die Steuerverwaltung zu R echt von einem offenbaren Miss- verhältnis zwischen dem Kaufpreis von Fr. 990‘000.-- und dem Verkehrswert der Liegenschaft ausgegangen ist. a) Es gilt die natürliche Vermutung, dass der Verkehrswe rt mit dem Kaufpreis überein- stimmt. Dass der Verkehrswert zum vereinbarten Kaufpreis in einem offenbaren Missverhältnis steht, ist grundsätzlich von der Steuerbehörde nachzuwei sen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 220 N 104). b) In ihrem Einsprache-Entscheid vom 4. März 2015 stützt sich die Steuerverwaltung auf ihre eigene Schätzung und geht von einem Verkehrswert der Liegenschaft von gerundet Fr. 1‘324‘000.-- aus. Von diesem Betrag ist der Verkaufsp reis von Fr. 990‘000.-- abzuziehen, wo- raus eine Differenz zum Verkehrswert von Fr. 334‘000.-- resultiert. Dies entspricht einem Pro- zentsatz von rund 25%. Die von der Steuerverwaltung v orgenommene Verkehrswertberech- nung ist dem Grundsatz nach nicht zu beanstanden, doch er scheint fraglich, ob die vom Rekur- renten vorgebrachte Sanierungsbedürftigkeit der Lieg enschaft darin zu Recht unberücksichtigt geblieben ist. Der Pflichtige brachte diverse Unterlage n wie Fotos der Liegenschaft und eine Zusammenstellung der Sanierungsarbeiten bei, welche die Vermutung nahe legen, dass die Liegenschaft im Verkaufszeitpunkt einen hohen Renovatio nsbedarf aufwies und die Bewohn- barkeit zumindest in einigen Wohneinheiten nicht mehr gegeben und die Vermietbarkeit einge- schränkt war. Wie aus der anlässlich der heutigen Verhandl ung vom Rekurrenten ins Recht gelegten Schätzung der von G.____ ersichtlich wird, wurd e der Verkehrswert der Liegenschaft am 15. November 2011, also nur kurze Zeit vor dem Verkauf der Liegenschaft am 26. Januar 2012 an den Rekurrenten, auf Fr. 660‘000.-- geschätzt. Anhand der ebenfalls anlässlich der heutigen Verhandlung beigebrachten Baupläne ist zude m erkennbar, dass es sich um ein nicht marktkonformes und schwierig handelbares 6-Familienhaus h andelt, welches in der Landwirt- schaftszone liegt. Damit erscheint auch das Vorbringen des Rekurrenten, dass die Bemühun- Seite 7 gen der Eigentümerschaft die Liegenschaft zu einem höh eren Preis als Fr. 990‘000.-- zu ver- kaufen fehlschlugen, plausibel. Dies wird auch durch die s oeben erwähnte Schätzung bestätigt, worin eine Vermietbarkeit oder Verkäuflichkeit ausdrü cklich als schwierig bezeichnet wird. Ein Verkehrswert von Fr. 1‘324‘000.-- und das Vorliegen ein es offenbaren Missverhältnisses zum Kaufpreis von Fr. 990‘000.-- erscheint aus all diesen Gründen zumindest zweifelhaft. 4. Weiter ist zu prüfen, ob der Verkauf der Liegenschaf t zum Preis von Fr. 990‘000.-- mit einer Schenkungsabsicht verbunden war. a) Da es sich um steuerbegründende Tatsachen handelt, t rägt die Steuerbehörde die Be- weislast für das Vorliegen einer Schenkung im Allgemein en und des Schenkungswillens im Be- sonderen. Der Schenkungswille darf lediglich dann vermut et werden, wenn alle übrigen Ele- mente einer steuerpflichtigen Schenkung (Zuwendung, Be reicherung, Unentgeltlichkeit) erfüllt und auch die Beziehungen zwischen den beteiligten Personen genügend nah sind. Insbesonde- re bei Verwandtschaft oder Freundschaft zwischen den Pa rteien, bei hohem Alter, schlechter Gesundheit oder guten Vermögensverhältnissen des Zuwendenden sowie bei Bedürftigkeit des Empfängers spricht eine natürliche Vermutung für den Schenkungswillen. Nur wenn der Schen- kungswille aufgrund solcher Umstände zu vermuten ist, obl iegt es dem Beschenkten, Gründe für dessen Fehlen darzutun (StGE vom 11. Juni 2010, 51 0 10 16, E. 3b; vgl. Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, SR 2006.00005, E. 1.1 mit weiteren Hinweisen). b) Aus der Tatsache allein, dass der Veräusserungspreis u nter dem objektiven Verkehrs- wert liegt, darf nicht auf das Vorliegen eines Zuwendu ngswillens geschlossen werden, können doch die Vertragsparteien vielerlei Gründe haben, für eine Sache oder Leistung einen über bzw. unter dem objektiven Verkehrswert liegenden Betrag zu bezahlen bzw. zu verlangen (BGE 118 Ia 497, E. 2bb; BGE 65 I 212, 213; VGE vom 27. Augu st 1997, publiziert in: BStPra, Band XIV, S. 5 ff.). Bei Rechtsgeschäften unter sich nicht nahest ehenden Personen ist in aller Regel da- von auszugehen, dass der vereinbarte Preis den Marktverhältnissen entspricht (Imthurn in: Klö- ti-Weber/Siegrist/Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, § 142 N 11). c) Damit obliegt es der Steuerbehörde nicht nur ein of fenbares Missverhältnis zwischen Verkehrswert und Kaufpreis, sondern auch eine besondere Beziehung zwischen den Parteien nachzuweisen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, § 220 N 104). Seite 8 d) Die Steuerverwaltung begründet die Erhebung der S chenkungssteuer damit, dass zwi- schen dem von ihr angenommenen Verkehrswert der Liegenschaft und dem vereinbarten Kauf- preis von Fr. 990‘000.-- eine Differenz von Fr. 334‘0 00.-- liege und damit ein offenbares Miss- verhältnis vorhanden sei. Das Vorliegen einer Schenkungsa bsicht wird von ihr weder im Ein- sprache-Entscheid vom 4. März 2015 noch in ihrer Vernehml assung vom 12. Juni 2015 ausge- führt, sondern einzig auf Grundlage des von ihr ermitte lten Missverhältnisses vermutet. Dies widerspricht der vorgenannten Rechtsprechung, wonach allein aufgrund der Tatsache, dass der Veräusserungspreis unter dem objektiven Verkehrswert liegt , nicht auf das Vorliegen eines Schenkungswillens geschlossen werden darf (vgl. Erwägung 4b hiervor). Im Übrigen ist, wie bereits ausgeführt, ohnehin zweifelhaft, ob überhaupt ein solches offensichtliches Missverhält- nis gegeben ist (vgl. Erwägung 3b hiervor). Wie bereits dargelegt wurde, darf ein Schenkungswille lediglich dann vermutet werden, wenn die Beziehung zwischen den Parteien genügend nah ist. I m vorliegenden Fall wurde die Lie- genschaft von der Vorerbin im Einverständnis des als Nacher ben eingesetzten F.____ an den Rekurrenten verkauft. Wie sich anlässlich der heutigen Ve rhandlung ergab, fanden die eigentli- chen Verkaufsverhandlungen ausschliesslich zwischen dem Rekurre nten und dem Erbschafts- verwalter statt. Der Rekurrent hat gemäss seinen Aussagen weder zur Eigentümerin der Lie- genschaft noch zu Organen des F.____ Kontakt gehabt. Dass si ch die Parteien in irgendeiner Weise besonders nahe gestanden hätten, ist somit unwahr scheinlich und wird von der Steuer- verwaltung auch nicht nachgewiesen. Im Übrigen ist auch nicht ersichtlich, inwiefern der F.____ als wirtschaftlich Begünstigter freiwillig auf realisier bare Einnahmen aus diesem Liegenschafts- verkauf verzichtet haben sollte. Vielmehr besteht Grund zur Annahme, dass die rund 80-jährige, in Deutschland wohnhafte Eigentümerin, die Liegenschaf t abstossen wollte, war letztere doch wie gesehen offenbar umfassend sanierungsbedürftig und schwer verkäuflich (vgl. Erwägung 3b hiervor). Aus all diesen Gründen ist davon auszugehen, dass mit dem Liegenschaftsverkauf zu einem Kaufpreis von Fr. 990‘000.-- an den Rekurrenten keine Schenkungsabsicht verbunden war. Damit kann letztlich auch offenbleiben, ob zwischen dem Verkehrswert der Liegenschaft und dem hierfür bezahlten Kaufpreis tatsächlich ein offenbares Missverhältnis besteht. 5. Zusammenfassend ergibt sich, dass mangels Nachweis eines S chenkungswillens bzw. einer besonders engen Beziehung zwischen der Verkäuferin und dem Rekurrenten als Käufer der Tatbestand der gemischten Schenkung im Sinne von § 2 Abs. 3 EschStG nicht erfüllt ist. Seite 9 Der Rekurs erweist sich damit als begründet und ist gutzuheissen. 6. Ausgangsgemäss sind dem Rekurrenten keine Verfahrensko sten aufzuerlegen (§ 130 StG i.V.m. § 20 des Gesetzes vom 16. Dezember 1993 über die Verfassungs- und Verwal- tungsprozessordnung [VPO]). Seite 10 Demgemäss w i r d e r k a n n t : ://: 1. Der Rekurs wird im Sinne der Erwägungen gutg eheissen. 2. Es werden keine Kosten erhoben. Der bereits bezahlt e Kostenvorschuss in Höhe von Fr. 1‘000.-- wird dem Rekurrenten zurückerstattet. 3. Mitteilung an den Rekurrenten (1) und die Steuer verwaltung des Kantons Basel- Landschaft (3).