Spezialverwaltungsgericht Steuern 3-RV.2020.150 P 83 Urteil vom 23. Juni 2022 Besetzung Präsident Heuscher Richter Lämmli Richterin Sramek Gerichtsschreiberin Schaffner Rekurrent 1 A._____ Rekurrentin 2 B._____ Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____ vom 25. September 2020 betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2017 - 2 - Das Gericht entnimmt den Akten: 1. Mit Verfügung vom 15. April 2019 wurden A. und B. von der Steuerkommission Q. für die Kantons - und Gemeindesteuern 2017 zu einem steuerbaren Einkommen von CHF 186'800.00 veranlagt. Dabei wurde insbesondere der Nebenerwerbsabzug der Ehefrau von CHF 800.00 gestrichen, die Einnahmen aus der Tätigkeit gegen Honorar des Eheman- nes für die E. als selbständige Tätigkeit beurteilt und die Abzüge für die Buchhaltungskosten betreffend die Buchhaltung 2015 sowie die definitiven AHV-Beitrage 2014 nicht angerechnet. 2. Gegen die Verfügung vom 15. April 2019 erhob A. mit Schreiben vom 5. Mai 2019 Einsprache und beantragte unter anderem die Gewährung des Nebenerwerbsabzugs von je CHF 2'400.00 für bei de Ehegatten, die G e- währung des Differenzabzuges für die Buchhaltungskosten, sowie den Ab- zug für die AHV-Beitragszahlung von CHF 9'370.00. 3. Mit Entscheid vom 25. September 2020 hiess die Steuerkommission Q. die Einsprache teilweise gut und reduzierte das steuerbare Einkommen auf CHF 180'715.00. 4. Den Einspracheentscheid vom 25. September 2020 (Zustellung am 3. Ok- tober 2020) zog A. mit Rekurs vom 12. Oktober 2020 (Postauf gabe am gleichen Tag) an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weiter. Er stellte die Rechtsbegehren: "- Die gemäss Ziffer 3.4 abgelehnten Abzüge von dem steuerbaren Ein - kommen abzuziehen. - In dem Einsprache Entscheid werden die beiden Beträge CHF 2400 (aus Ziffer 2.4) sowie der zusätzliche Liegenschaftsunterhalt (Ziffer 4 ) CHF 3'745 genehmigt. Dies macht zusammen CHF 6'145. Im Beschluss wurde jedoch nur der Betrag von CHF 6'085 verwendet. Dies ist zu korrigieren. - Der Pauschalabzug von CHF 2'400 (Ziffer 3.5) ist zu gewähren. - Das steuerbare Einkommen ist somit auf CHF 167'469 festzusetzen." Auf die Begründung wird, soweit für den Entscheid erforderlich, in den Er - wägungen eingegangen. - 3 - 5. Das Gemeindesteueramt Q. und das Kantonale Steueramt beantragen die Abweisung des Rekurses. 6. A. hat eine Replik erstattet. - 4 - Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons - und Gemeindesteuern 2017. Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember 1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September 2000 (StGV). 2. Soweit die Anträge des Rekurrenten die Korrektur des Abzuges von CHF 2'400.00 (Pauschalabzug für die Nebenerwerbstätigkeit der Ehefrau) sowie den zusätzlichen Liegenschaftsunterhalt von CHF 3'745.00 betref - fen, ist auf den Rekurs nicht einzutreten, da diese Abzüge bereits mit Ein - spracheentscheid vom 25. September 2020 gewährt und entsprechend das steuerbare Einkommen reduziert wurden. 3. 3.1. Verheiratete, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, üben die nach dem Gesetz den Steuerpflichtigen zukommenden Verfahrens - rechte und Verfahrenspflichten gemeinsam aus (§ 21 Abs. 1 und § 172 Abs. 1 StG). Nach § 172 Abs. 3 StG gelten Rechtsmittel und andere Ein - gaben als rechtzeitig eingereicht, wenn ein Eheg atte innert Frist handelt. Die Ehegatten bilden im Rechtsmittelverfahren nämlich eine Art notwen - dige Streitgenossenschaft, was beide zu Verfahrensbeteiligten macht und entsprechende Konsequenzen bei der Tragung der Verfahrenskosten zei- tigt, für welche die Ehegatten solidarisch haften (AGVE 2006 S. 126; VGE vom 7. Dezember 2011 [WBE.2011.153]; VGE vom 8. Dezember 2008 [WBE.2008.362], mit Hinweis auf AGVE 1998 S. 207; Kommentar zum Aar- gauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 172 StG N 3). 3.2. Da vorliegend keine Hinweise auf eine rechtlich oder tatsächlich getrennte Ehe der Rekurrenten vorliegen, wirkt der vom Ehemann verfasste Rekurs für beide Ehegatten. Die Ehefrau hat demnach vorliegend ebenfalls Partei- stellung mit den genannten Folgen. 4. 4.1. Der Rekurrent war seit dem 4. Mai 2004 Inhaber der im Kanton Aargau im Handelsregister eingetragenen Einzelunternehmung F.. Am 23. Dezember 2016 wurde diese infolge Geschäftsaufgabe aus dem Han delsregister gelöscht. - 5 - Im Jahr 2017 war der Rekurrent vom 1. Januar bis 31. Dezember mit einem 100 % Pensum bei der G. AG, S., angestellt. Zudem erbrachte er im Nebenerwerb private IT Dienstleistungen, welche gemes sen an den Einkünften einem Pensum von 10 % entsprachen. 4.2. Die Honorarrechnung der H. vom 20. September 2017 für vom 1. Januar 2016 bis 6. April 2017 geleistete Dienstleistungen in der Höhe von CHF 2'916.00 wurde vom Rekurrenten gemäss Vermerk auf der Rechnung am 20. Oktober 2017 bezahlt. Die Rechnung betrifft gemäss Rechnungstext die Buchhaltung 2015. Im Jahr 2015 waren Rückstellungen im Umfang von CHF 1'500.00 für den Buchhaltungsaufwand gebildet wor- den. Diese im Jahr 2015 verbuchte Rückstellung war als geschäftsmässig begründet anerkannt worden. De r Restbetrag von CHF 1'416.00 wird im Jahr 2017 als Aufwand geltend gemacht. Zudem wurde am 9. Dezember 2016 von der SVA Aargau eine AHV -Forderung in der Höhe von CHF 9'370.35 für die Periode 2014 in Rechnung gestellt. Der Rekurrent be- antragt, es seien diese Aufwendungen steuerlich zum Abzug zuzulassen. 4.3. Die Steuerkommission Q. hat die Aufwendungen von insgesamt CHF 12'286.35 nicht zum Abzug zugelassen. Auf die Gründe wird im Fol - genden eingegangen. 5. 5.1. Die Steuerkommission Q. vertritt die Auffassung, dass die Geschäfts - tätigkeit der F. per 1. Januar 2016 eingestellt worden sei, da in der Steuererklärung 2016 keine Einkünfte aus dem vorerwähnten Ein - zelunternehmen deklariert wurden. Im Rahmen der 2017 neu begonnenen selbständigen Tätigkeit könnten diese Aufwendungen nicht als geschäfts - mässig begründeter Aufwand akzeptiert werden, da sie keinen kausalen Zusammenhang mit Aufwendungen dieser neuen selbständigen Tätigkeit aufweisen würden und periodenfremd seien. 5.2. Der Rekurrent bringt vor, dass er durch den plötzlichen Tod seines Buch - halters den Überblick verloren habe und folglich für das Jahr 2015 einge - schätzt worden sei. Per 31. Dezember 2015 seien die zusätzlich zu erwar- tenden Aufwendungen für Buchhaltung und AHV nicht vorhersehbar gewe- sen. Deshalb hätten hierfür keine Rückstellungen gebildet werden können. - 6 - 6. 6.1. Steuerbar sind alle Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit (§ 26 Abs. 1 StG), ebenso alle Einkünfte aus einem Handels -, Industrie-, Ge- werbe-, Landwirtschafts- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Be- ruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit (§ 27 Abs. 1 StG). Zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwert ung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, di e ganz oder vorwiegend der selbständigen Er - werbstätigkeit dienen (§ 27 Abs. 2 StG). 6.2. Vorliegend ist vorerst zu prüfen, ob der Rekurrent im Jahr 2017 (noch) selb- ständig erwerbstätig war. 6.3. Unter einer selbständigen Erwerbstätigkeit wird allgemein jede Tätigkeit verstanden, bei der ein Unternehmer auf eigenes Risiko, unter Einsatz von Arbeit und Kapital, in einer frei gewählten Organisation und mit der Absicht der Gewinnerzielung (nach aussen sichtbar) am Wirtschaftsverkehr teil - nimmt. Die (steuerrechtl iche) Qualifikation einer Erwerbstätigkeit beurteilt sich nach den Umständen des Einzelfalls; ausschlaggebend ist stets das Gesamtbild der Tätigkeit. Entscheidend für die Abgrenzung ist das Mass des persönlichen und wirtschaftlichen Freiraumes, das dem Erwerbstätigen bei der Erfüllung seiner Arbeiten zukommt (vgl. SGE vom 20. Februar 2020 [3-RV.2017.180], mit zahlreichen weiteren Hinweisen). 6.4. 6.4.1. Gemäss der Rechtsprechung des Bundesgerichts sowie eines Teils der Lehre stellt die Einstellung der aktiven Tätigkeit gewöhnlich noch nicht das Ende der selbständigen Erwerbstätigkeit dar. Auch die Liquidation der ge- schäftlichen Vermögenswerte ist eine selbständige Erwerbstätigkeit, die sich unter Umständen über eine lange Zeitdauer erstrecken kann. Die Li - quidation erfordert oft einen gewissen Zeitraum, der erst die Ausnützung geschäftlicher Gelegenheiten ermöglicht. Erst mit der letzten Liquidations- handlung, mit welcher in der Regel auch die Wahrnehmbarkeit im Wirt - schaftsverkehr endet, wird die selbständige Erwerb stätigkeit aufgegeben. Bis zu diesem Zeitpunkt behalten die geschäftlichen Vermögenswerte ihre Qualifikation als Geschäftsvermögen bei. - 7 - Eine Liquidation kann auch erst Jahre nach Abschluss der selbständigen Erwerbstätigkeit erfolgen (verzögerte Liquidation), so etwa, wenn ein Archi- tekt bei Aufgabe seiner selbständigen Erwerbstätigkeit ausdrücklich erklärt, Aktiven des Geschäftsvermögens im Rahmen der Geschäftsliquidation noch veräussern zu wollen, und er dies nach Jahren auch macht. Mit dem Liquidationsbeschluss wird lediglich ein Schwebezustand geschaffen, der selber noch keine Steuerfolgen auslöst. Die Geschäftstätigkeit ist zwar fortan nur noch auf die Verwertung des Geschäftsvermögens gerichtet, deshalb verlieren indes die Vermögenswerte ihre Geschäft svermögens- qualität nicht. Solange keine endgültige Klarheit über die weitere Zweckbe- stimmung der geschäftlichen Vermögenswerte besteht, bleiben sie Ge - schäftsvermögen auch nach der Aufgabe der aktiven Erwerbstätigkeit. Auch ein einzelnes Vermögensobjekt kann bis zu seiner Veräusserung oder Verwertung Geschäftsvermögen bleiben, selbst wenn der übrige Ge- schäftsbetrieb bereits liquidiert ist. Das Vorliegen einer Privatentnahme muss insbesondere dann verneint werden, wenn die Veräusserung in naher Aussicht steht. Eine Überführung ins Privatvermögen kann diesfalls gar nicht stattgefunden haben, da eine Privatentnahme bedingt, dass ein Vermögensgegenstand auf die Dauer privaten Zwecken dienstbar gemacht wird. Aus diesen Gründen bleiben die Angehörigen der fre ien Berufe (Ärzte, Rechtsanwälte, Architekten etc.) auch nach der Aufgabe ihrer aktiven Tätigkeit selbständig erwerbend und zwar bis zur Beendigung des Inkassos der ausstehenden Patienten - bzw. Klientenguthaben (vgl. Urteile des Bundesgerichts vom 14. Augu st 2000 [2P.75/1999] = StR 2000 S. 722, vom 17. Februar 1984 = ASA 53 S. 352 = StR 1985 S. 166 = StE 1985 B 63.13 Nr. 5, vom 28. April 1972 = ASA 41 S. 452; BGE 82 I 175 = ASA 25 S. 303; VGE vom 13. Februar 2020 [WBE.2019.173]; VGE vom 27. Januar 2010 [WBE .2009.271]; VGE vom 12. November 2001 [BE.2000.00311]; RGE vom 24. Mai 2012 [3 - RV.2011.156]; RGE vom 23. November 1 994 [RV.91.50010]; Pra 2010 Nr. 82; NStP 2008 S. 21; KSGE 2015 Nr. 3; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 27 StG N 57, mit weite ren Hinweisen; Reich/von Ah, in: Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Auflage, Basel 2017, Art 18 N 39 f.; von Ah, Die Besteuerung Selbständigerwerbender, 2. Auflage, Zürich/Basel/Genf 2011, S. 31 f.; Luzerner Steuerbuch, Band 2, Weisungen StG; Unternehmenssteuerrecht, § 38 / 80 Nr. 1, Ziff. 1.3.3 [Stand am 1. Januar 2016]). 6.4.2. In der aargauischen Verwaltungs - und Gerichtspraxis kommt der Wil - lensäusserung des Steuerpflichtigen eine grosse Bedeutung zu. Grund - sätzlich gilt der Abschluss der Liquidation als Beendigung der selbständi - gen Erwerbstätigkeit. Als Abschlusszeitpunkt gilt jedoch auch der Zeit - punkt, in welchem nach einer eindeutigen Willensäusserung des Steuer - pflichtigen eine Überführung von Vermögenswerten aus dem G eschäfts- - 8 - ins Privatvermögen stattfindet. Die Erklärung für sich allein genügt jedoch noch nicht. Sie muss auch von den Steuerbehörden akzeptiert werden, an- sonsten es der Steuerpflichtige in der Hand hätte, einen Überführungszeit- punkt zu bestimmen und das Geschäft trotzdem weiterzuführen (vgl. Kom- mentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 27 StG N 59). 6.5. Wenngleich die F. ihre aktive Tätigkeit (Erbringen von Dienstleistungen im Informatikumfeld) im Wesentlichen eingestellt hat bzw. am Wirtschaftsverkehr nicht mehr teilzunehmen scheint, ist dies für sich alleine weder ausschlaggebend für den Zeitpunkt der definitiven Aufgabe der selb- ständigen Erwerbstätigkeit der F., noch lässt sich damit (al lein) eine nicht mehr gegebene selbständige Erwerbstätigkeit begründen (vgl. hierzu auch ZStP 2019 Nr. 13; ZStP 2011 Nr. 22; StR 2010 S. 314; StR 2008 S.36; ASA 78 S. 317; RGE vom 26. Juni 2008 [3-RV.2007.125]). 6.6. Vorliegend hat die F. bereits im Jahr 2016 keine Einn ahmen mehr verzeichnet. Die Beratungstätigkeiten wurden demnach im Jahr 2016 offensichtlich vollständig eingestellt. Als Aufwendungen wurden im Jahr 2016 lediglich AHV -Beiträge von CHF 15'443.00 geltend gemacht. Diese wurden in der Steuerveranlagung 2016 mit der Begründung (Abweichungsbegründung) nicht zum Abzug zu- gelassen, dass CHF 12'200.00 bereits mit der Steuerveranlaung 2015 an- gerechnet und CHF 3'243.00 im Geschäftsabschluss 2015 bei den offenen Kreditoren berücksichtigt worden seien. Weiter wurde das Einzelunternehmen per 23. Dezember 2016 infolge Ge- schäftsaufgabe aus dem Handelsregister des Kantons Aargau gelöscht, was für den Abschluss der Liquidation spricht. Dies indiziert auch die Aus- sage des Rekurrenten im Rekursverfahren, dass er keine weiteren Rück- stellungen habe bilden können, da keine weiteren Aufwendungen vorher - sehbar gewesen seien. Folglich war es auch der Wille des Rekurrenten, die Einzelunternehmung F. per 31. Dezember 2015 bzw. spätes tens per 23. Dezember 2016 zu liquidieren. Aus den Akten lässt sich zudem entnehmen, dass bereits in der Steuerperiode 2015 von der Geschäftsauf- gabe gesprochen wurde (siehe Abweichungsbegründung 2015). Somit übte der Rekurrent im Jahr 2017 im Rahmen der Einzelunterneh - mung F. keine selbständige Erwerbstätigkeit mehr aus. Daraus ergibt sich im Grundsatz, dass keine im Zusammenhang mit dieser Tä tigkeit stehenden Abzüge mehr geltend gemacht werden können. - 9 - 7. 7.1. Von den Einkünften werden die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von Ansprüchen aus der Alters -, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und aus Ein - richtungen der beruflichen Vorsorge abgezogen (§ 40 Abs. 1 lit. d StG; vgl. ebenso Art. 33 Abs. 1 lit. d des Bundesgesetzes über die direkte Bundes- steuer [DBG] vom 14. Dezember 1990 sowie Art. 81 Abs. 2 des Bundesge- setzes über die berufliche Alters -, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [BVG] vom 25. Juni 1982). 7.2. Wie festgestellt wurde vom Rekurrenten mit der im Handelsregister ge - löschten Einzelunternehmung F. im Jahr 2017 keine selbstän dige Erwerbstätigkeit mehr ausgeübt. Folglich kann die AHV-Nachforderung für das Geschäftsjahr 2015 in der Höhe von CHF 9'370.35 nicht zum Abzug zugelassen werden. Zum selben Ergebnis führt der Umstand, dass die AHV-Nachforderung mit Rechnung vom 9. Dezember 2016 gestellt worden war, womit es dem Re- kurrenten ohne weiteres möglich gewesen wäre, diese spätestens im Jahr 2016 geltend zu machen. Somit wäre die AHV-Nachforderung auch auf - grund des im Steuerrecht geltenden Periodizitätsprinzips nicht mehr zum Abzug zuzulassen. 7.3. Dementsprechend ist der Rekurs in diesem Punkt abzuweisen. 8. 8.1. Gemäss § 36 Abs. 1 StG werden bei den selbständig Erwerbenden die ge- schäfts- oder berufsmässig begründeten Gewinnungskosten von den steu- erbaren Einkünften abgezogen. Gewinnungskosten sind Aufwendungen, welche mit der Einkommenserzielung in einem direkten, ursächlichen Zu - sammenhang stehen. Zur Hauptsache bestimmt sich der Gewinnungskos- tencharakter von Auslagen eines selbständig Erwerbenden nach betriebs- wirtschaftlichen Gesichtspunkten. Dabei interessiert, ob die Tätigkeit, wel- che den Aufwand verursacht hat, durch den Zweck des Unternehmens ge- deckt ist. Darauf, ob sich der Aufwand bei zweckmässiger betrieblicher Or- ganisation hätte vermeiden lassen, kommt es nicht an. Vielmehr ist ent - scheidend, ob der Aufwand in Erwartung einer wirtschaftlichen Gegenleis- tung erbracht worden ist. Auch nach Auffassung des Verwaltungsgerichts lässt sich nur unter Zugrundelegung einer wirtschaftlichen Betrachtungs - weise ermitteln, welche Aufwendungen geschäftsmässig begründet sind (VGE vom 25. August 2008 [WBE.2007.17]; RGE vom 15. November 2006; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 36 StG N 5). - 10 - 8.2. Wie bereits festgehalten, lag im Jahr 2017 keine selbständige Erwerbstä - tigkeit bezüglich der F. mehr vor. Aus der Rechnung vom 20. September 2017 der H. geht zudem hervor, dass diese Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Buchhaltung 2015 der F. erbracht wurden. Der direkte ursächliche Zusammenhang zwi schen Ertragserzielung und Aufwendung lag damit im Jahr 2017 nicht mehr vor, weshalb d er Restbetrag von CHF 1'416.00 vorliegend nicht zum Abzug zuzulassen ist. 8.3. Zusammenfassend ist der Rekurs auch in diesem Punkt abzuweisen. 9. 9.1. Der Rekurrent macht weiter geltend, ihm sei der Pauschalabzug in der Höhe von CHF 2'400.00 für die im Jahr 2017 neu aufgenommene selbstän- dige Nebenerwerbstätigkeit zu gewähren. 9.2. Die Steuerkommission Q. gewährte den Pauschalabzug nicht mit der Begründung, dass dieser steuerrechtlich nur bei unselbständiger Erwerbs- tätigkeit, sofern die Voraussetzungen dafür g egeben seien, angewandt werden könne. 9.3. Wie bereits oben erwähnt werden gemäss § 36 Abs. 1 StG bei den selb- ständig Erwerbenden die ge schäfts- oder berufsmässig begründeten Ge - winnungskosten von den steuerbaren Einkünften abgezogen . Vorliegend hat der Rek urrent nebst den Einnahmen keine Ausgaben im Zusammen - hang mit der neu begonnenen Nebenerwerbstätigkeit deklariert. Die Steu- erkommission Q. berücksichtigte auf den Einnahmen die geschätzten AHV- Beiträge im Umfang von 10 % und gewährte einen Abzug vo n CHF 1'600.00. Weitere Abzüge wurden vom Rekurrenten nicht geltend ge- macht bzw. belegmässig begründet. Für eine Weiterung der Verordnung des EFD vom 10. Februar 1993 über den Abzug der Berufskosten unselbstständig Erwerbstätiger bei der direk- ten Bunde ssteuer (Berufskostenverordnung) hinaus besteht vorliegend kein Raum, bezieht diese sich ausdrücklich auf unselbständig Erwerbstä - tige. 9.4. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Steuerkommission Q. den Pauschalabzug in der Höhe von CHF 2'400.00 zu Recht nicht gewährt hat. Der Rekurs ist in diesem Punkt abzuweisen. - 11 - 10. Im Ergebnis ist der Rekurs vollständig abzuweisen, soweit darauf einzutre- ten ist. 11. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Verfahrenskosten von den Rekur- renten zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Sodann ist keine Parteientschädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG) - 12 - Das Gericht erkennt: 1. Der Rekurs wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 2. Die Rekurrenten haben die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus einer Staatsgebühr von CHF 300.00, der Kanzleigebühr von CHF 145.00 und den Auslagen von CHF 100.00, insgesamt CHF 545.00, unter solidari- scher Haftbarkeit zu bezahlen. 3. Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet. Zustellung an: die Rekurrenten das Kantonale Steueramt das Gemeindesteueramt Q. Rechtsmittelbelehrung Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be- schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver- waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange- fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu- legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Ar t. 145 Abs. 1 der Schwei- zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]). - 13 - Aarau, 23. Juni 2022 Spezialverwaltungsgericht Steuern Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin: Heuscher Schaffner