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Le 18 décembre 1992, le Conseil national a approuvé un postulat de sa Commission de l'économie et des redevances demandant au Conseil fédéral d'étudier, en collaboration avec les cantons, la mise au point de directives d'application en matière d'imposition des filiales et succursales des sociétés, afin d'assurer une répartition plus équitable des impôts entre les cantons, en privilégiant le système direct et en supprimant le préciput, entre autres. Le postulat demandait aussi de régler les aspects relatifs au droit des autorités cantonales de taxer les personnes morales dont le siège et l'administration effective se trouvent dans un ou plusieurs cantons.

Plus de deux ans s'étant écoulés, je demande au Conseil fédéral de répondre aux questions suivantes :

1. A-t-on procédé à l'examen des points énoncés dans le postulat, après la décision du 18 décembre 1992 ?

2. Les idées et les solutions proposées ont-elles été étudiées avec les cantons ?

3. À quelle date les directives d'application réclamées par le postulat entreront-elles en vigueur ?

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1. Principes

En matière d'imposition intercantonale des filiales et succursales, ce qui est au premier plan, ce n'est pas l'estimation des bénéfices, mais la répartition de l'ensemble des bénéfices (répartition de l'impôt) entre le canton du siège d'une entreprise et ceux dans lesquels ladite entreprise exerce son activité par le biais de bases fixes (établissements stables). Dans ce contexte, il convient de veiller à l'application du principe de droit constitutionnel de l'interdiction de la double imposition. Cette tâche relève du droit intercantonal en matière de double imposition, autrement dit du droit jurisprudentiel. Pour sa part, la jurisprudence du Tribunal fédéral concernant l'interdiction de la double imposition se fonde depuis plus de 120 ans sur l'article 46, 2e alinéa, cst.

Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, le principe applicable en matière de bénéfices des entreprises est celui de la répartition par quotes-parts. Par conséquent, chaque canton participant ne peut imposer qu'une part, exprimé en %, du bénéfice net global imposable. Dans cette répartition, la somme des différentes quotes-parts doit concorder avec le résultat global. Il en résulte que pas un seul canton ne peut prélever des impôts sur le bénéfice si le résultat global de l'entreprise est négatif. Dans presque tous les cas, les quotes-parts des cantons participants sont calculées d'une manière indirecte, c'est-à-dire sur la base de facteurs spécifiques (p. ex. facteurs de production ou chiffres d'affaires) tirés de la comptabilité financière. L'importance et les fonctions du siège sont toutefois prises en considération dans ces calculs moyennant une part préciputaire (le préciput) dont le montant est en règle générale de l'ordre de 10 à 20 % du bénéfice global. Ce n'est que dans des cas relativement peu nombreux (p. ex. dans le secteur bancaire) que les quotes-parts cantonales sont calculées directement en fonction des résultats nets enregistrés par chaque établissement stable et par le siège, si bien que chaque établissement stable a tendance à être traité comme une entreprise indépendante. Une part préciputaire de 10 % au maximum est toutefois prise en considération même en cas d'application de la méthode directe, ce qui, apparemment, indique que les différents résultats des établissements stables n'ont pas été grevés de la quote-part de tous les frais inhérents aux fonctions centrales dont ils ont bénéficié.

Si la loi fédérale prévue à l'article 46, 2e alinéa, cst. n'a pas encore été passée bien que l'on ait maintes fois tenté de la mettre sur pied, il faut certainement en rechercher la cause dans la complexité et la diversité des problèmes qu'il s'agit de résoudre. Certes, dans la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) du 14 décembre 1990, certains principes de la pratique actuelle de la double imposition sont codifiés et d'autres modifiés ponctuellement. On ne peut toutefois pas parler d'une reconsidération fondamentale de la méthodologie applicable aux différents cas de répartition intercantonale de l'impôt. En effet cet ensemble de questions reste bel et bien une tâche des cantons directement intéressés et des contribuables concernés, qui est, par ailleurs, étroitement liée a la pratique et largement tributaire de la dynamique de l'économie. D'ailleurs, le Département fédéral des finances et l'Administration fédérale des contributions n'ont pas la compétence d'arrêter des instructions en la matière.

2. Réponse aux différentes questions posées par l'interpellation

Les questions soulevées dans le postulat "Imposition des

filiales et succursales" de la Commission de l'économie et des redevances (no 93.3010 ; accepté le 18.12.92) ont été discutées par le comité de la Conférence des fonctionnaires fiscaux d'État en rapport avec un réexamen de la répartition intercantonale de l'impôt dans le secteur bancaire. Par suite de la modernisation croissante des techniques de gestion dans le secteur financier, on ne peut plus guère demander à un établissement bancaire d'établir pour chaque établissement stable des comptes annuels conformément au droit commercial. En effet, une telle clôture n'est encore considérée comme judicieuse que pour les établissements stables qui, au niveau d'une région économique - celle-ci pouvant s'étendre à plus d'un canton -, constituent une circonscription comptable autonome. Dans le secteur bancaire, les quotes-parts de répartition de l'impôt devraient ainsi être établies de plus en plus fréquemment sur la base de ratios déterminants en matière d'économie d'entreprise, tirées du système d'information interne (comptabilité d'exploitation), si bien que la répartition en fonction des comptes de résultats commerciaux individuels sera pour le moins complétée par la comptabilité d'exploitation . Compte tenu de la pertinence des comptabilités d'exploitation tenues dans le secteur bancaire, on continue cependant a avoir affaire à une répartition directe. Dans les administrations fiscales cantonales, on prêtera certainement la plus grande attention à cette évolution qui se dessine dans le secteur bancaire, c'est-à-dire au cas d'application, jusque-là classique, de la méthode directe.

Le comité de la Conférence des fonctionnaires fiscaux d'État continue certes à être d'avis que la méthode directe est préférable à la méthode indirecte, mais qu'elle ne peut être rendue contraignante à l'intérieur de la Suisse parce que, en définitive, le genre et l'importance de l'entreprise, de même que la force probante des différents comptes de résultats commerciaux ou des comptabilités d'exploitation sont déterminants pour le choix de la méthode de répartition. À l'époque de l'informatique il n'est en outre plus possible, sans autres considérations, de localiser les fonctions et de les délimiter quant à leur valeur. Il en résulte inévitablement un accroissement de l'importance des résultats réalisés en commun.

Le comité de la Conférence des fonctionnaires fiscaux d'État est en outre conscient du fait que le niveau du préciput ne peut être fixé qu'après avoir examiné soigneusement la question de savoir si le décompte des fonctions centrales a été établi sur le plan interne à l'entreprise et, le cas échéant, de quelle manière. Il est en effet indéniable que l'on ne peut tenir compte de la valeur de telles fonctions centrales établies en fonction de la méthode indirecte qu'en s'accommodant de certaines inexactitudes, le préciput constituant alors une sorte de facteur de correction. Par contre, dans le cas d'une imputation intégrale, sur le plan interne à l'entreprise, des fonctions centrales aux prix du marché (application conséquente de la méthode directe), il n'y aurait effectivement plus aucune place pour un préciput en faveur du canton du siège. De ce fait, il appert que la justification du préciput en tant que tel n'a pas été mise en question, mais seulement son application schématique.

Compte tenu de la complexité d'ordre technique des différents aspects de la répartition de l'impôt et des multiples cas concrets qui se présentent, des concepts de répartition objectivement corrects ne peuvent être développés qu'en collaboration avec les contribuables et les cantons concernés. Si l'on ne parvient à aucun accord, le cas concret de répartition fiscale peut être porté devant le Tribunal fédéral.

Depuis l'entrée en vigueur de la LHID et de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct (LIFD), aucune disposition nouvelle n'a été édictée ni sur la répartition intercantonale de l'impôt ni sur la compétence territoriale en matière de rattachements personnel ou économique. Si le postulat de la Commission de l'économie et des redevances, adopté le 18 décembre 1992, concernait également l'imposition des filiales il devrait être considéré comme réalisé. En effet, les articles 58 LIFD et 24 LHID règlent la question de la détermination du bénéfice dans les filiales (p. ex. chez les producteurs de courant électrique d'économie mixte exerçant une activité d'intérêt public). Enfin, en ce qui concerne la question de l'application pratique de l'article 105, 3e alinéa, LIFD (compétence territoriale dans le cas du rattachement personnel), le Conseil fédéral peut assurer que pour les personnes morales dont le siège et l'administration (direction effective) se trouvent dans différents cantons à la fin de la période fiscale, le critère de la direction effective sera prépondérant. Ce critère est déterminant pour fixer le lieu de la taxation, mais il n'a aucune influence sur le choix de la méthode de répartition et de ses résultats.

Réponse du Conseil fédéral.