Entscheidung:
GerichtVerfassungsgerichtshofEntscheidungsdatum06.12.2006GeschäftszahlG151/06Sammlungsnummer18030LeitsatzKeine sachliche Rechtfertigung der einkommensteuerrechtlichen Beschränkung der Steuerbegünstigung für nicht entnommenen Gewinn auf Bezieher von Einkünften aus Gewerbebetrieb und aus Land- und Forstwirtschaft unter generellem Ausschluss bilanzierender Bezieher von Einkünften aus selbständiger Arbeit; keine FristsetzungRechtssatzAufhebung der Worte "aus Land- und Forstwirtschaft oder aus Gewerbebetrieb" in §11a Abs1 EStG 1988 idF BGBl I 180/2004.Aufhebung der Worte "aus Land- und Forstwirtschaft oder aus Gewerbebetrieb" in §11a Abs1 EStG 1988 in der Fassung Bundesgesetzblatt Teil eins, 180 aus 2004,.Im Fall des §11a EStG 1988 geht es nicht etwa um eine allgemeine oder spezielle Investitionsbegünstigung, sondern um eine "Stärkung des Eigenkapitals" in Form einer Steuerermäßigung für einen Teil des Gewinnes, die lediglich unter der Bedingung der (befristeten) Nicht-Entnahme dieses Gewinnteiles steht.Der Gerichtshof hält es für verfehlt, den Ausschluss der Einkünfte aus selbständiger Arbeit von der vorliegenden Begünstigung mit der (angeblich) in der Regel günstigeren Einkommenssituation von Angehörigen freier Berufe zu rechtfertigen. Unterschiedlichen Einkommensverhältnissen - die zweifellos auch innerhalb der Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu finden sind - trägt das Einkommensteuerrecht durch den progressiven Tarif Rechnung. Eine unverhältnismäßige Begünstigung hoher Einkommen schließt §11a EStG 1988 - unabhängig von der Einkunftsart - ohnehin durch die betragsmäßige Begrenzung der Förderung aus.Dem von der Bundesregierung betonten Wettbewerbsdruck, Umstrukturierungsbedarf und Berufsrisiko sind heute jedenfalls auch die meisten Angehörigen der freien Berufe ausgesetzt.Eine hohe Anlagenintensität kann durchaus auch bei freien Berufen gegeben sein. Umgekehrt indiziert nicht jeder Bezug von Einkünften aus Gewerbebetrieb automatisch eine hohe Anlagenintensität.Nichts rechtfertigt es, bilanzierende Dienstleistungsunternehmen gleicher Größe, gleichen Kapitalbedarfes und gleicher Anlagenintensität, die unter gleichen Marktbedingungen tätig sind, im Hinblick auf die hier in Rede stehende steuerbegünstigte Eigenkapitalbildung nur deswegen unterschiedlich zu behandeln, weil die Tätigkeit einkommensteuerlich verschiedenen Einkunftsarten zuzurechnen ist.Die von der Bundesregierung ins Treffen geführten Steuerbegünstigungen für Investitionen in das Humankapital stehen allen betrieblichen Einkunftsarten offen und können daher nicht den Ausschluss der §22-Einkünfte von der Begünstigung des nicht entnommenen Gewinnes rechtfertigen.Der Gerichtshof bleibt dabei, dass die Grenzen zwischen den betrieblichen Einkunftsarten, speziell diejenigen zwischen den Einkünften aus Gewerbebetrieb und den Einkünften aus selbständiger Arbeit, fließend und oft zufällig geworden sind und dass sich das betriebswirtschaftliche Umfeld freiberuflicher Tätigkeiten dem von Gewerbebetrieben stark angenähert hat. Unter diesen Umständen ist aber die Beschränkung einer Begünstigung von der Art, wie sie §11a EStG 1988 einräumt, auf die Bezieher von Einkünften aus Gewerbebetrieb und aus Land- und Forstwirtschaft unter generellem Ausschluss bilanzierender Bezieher von Einkünften aus selbständiger Arbeit sachlich nicht zu rechtfertigen.Die Aufhebung der Worte hat zur Folge, dass bei Untätigkeit des Gesetzgebers bilanzierende Steuerpflichtige, die Einkünfte aus selbständiger Arbeit beziehen, im Rahmen der Veranlagung 2007 die Begünstigung des §11a EStG 1988 in Anspruch nehmen können. Für dieses Jahr steht Steuerpflichtigen, die Einkünfte aus selbständiger Arbeit beziehen und diese durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ermitteln, die - ebenfalls als Eigenkapitalstärkung und daher als Gegenstück zu §11a leg cit gedachte - neu geschaffene Begünstigung des §10 EStG 1988 (idF BGBl I 101/2006) zu. Würde der Gerichtshof der Anregung der Bundesregierung folgen, wären bilanzierende Bezieher von Einkünften aus selbständiger Arbeit im Jahr 2007 die einzige Gruppe von Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften, die von jeglicher steuerlicher Begünstigung der Eigenkapitalbildung ausgeschlossen wären. Dafür gibt es keine sachliche Rechtfertigung. Der Gerichtshof vermag auch nicht zu erkennen, warum - im Hinblick auf die (bei Wechsel der Gewinnermittlungsart) für Bezieher von Einkünften aus selbständiger Arbeit nunmehr alternativ in Betracht kommende Begünstigung nach §10 EStG 1988 - die Einbeziehung dieser Gruppe von Steuerpflichtigen in die Begünstigung des §11a EStG 1988 gravierende Abgabenausfälle nach sich ziehen müsste.Die Aufhebung der Worte hat zur Folge, dass bei Untätigkeit des Gesetzgebers bilanzierende Steuerpflichtige, die Einkünfte aus selbständiger Arbeit beziehen, im Rahmen der Veranlagung 2007 die Begünstigung des §11a EStG 1988 in Anspruch nehmen können. Für dieses Jahr steht Steuerpflichtigen, die Einkünfte aus selbständiger Arbeit beziehen und diese durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ermitteln, die - ebenfalls als Eigenkapitalstärkung und daher als Gegenstück zu §11a leg cit gedachte - neu geschaffene Begünstigung des §10 EStG 1988 in der Fassung Bundesgesetzblatt Teil eins, 101 aus 2006,) zu. Würde der Gerichtshof der Anregung der Bundesregierung folgen, wären bilanzierende Bezieher von Einkünften aus selbständiger Arbeit im Jahr 2007 die einzige Gruppe von Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften, die von jeglicher steuerlicher Begünstigung der Eigenkapitalbildung ausgeschlossen wären. Dafür gibt es keine sachliche Rechtfertigung. Der Gerichtshof vermag auch nicht zu erkennen, warum - im Hinblick auf die (bei Wechsel der Gewinnermittlungsart) für Bezieher von Einkünften aus selbständiger Arbeit nunmehr alternativ in Betracht kommende Begünstigung nach §10 EStG 1988 - die Einbeziehung dieser Gruppe von Steuerpflichtigen in die Begünstigung des §11a EStG 1988 gravierende Abgabenausfälle nach sich ziehen müsste.(Anlassfall B3334/05, E v 06.12.06, Aufhebung des angefochtenen Bescheides; Quasi-Anlassfälle: B432/06, B687/06, uva, alle E v 26.02.07, sowie B1776/06, E v 11.06.07.).

Relevante Rechtsvorschrift:
252. § 10 in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. I Nr. 13/2014  ist erstmalig für Wirtschaftsjahre
anzuwenden, die nach dem 30. Juni 2014 enden. § 10 Abs. 5 Z 2 und 3 in der Fassung vor dem
Bundesgesetz BGBl. I Nr. 13/2014  sind für Wertpapiere, die in vor dem 1. Juli 2014 endenden
Wirtschaftsjahren  angeschafft  wurden,  weiter  anzuwenden.  § 10  in  der  Fassung  vor  dem
Bundesgesetz  BGBl. I  Nr. 13/2014  ist  wieder  für  Wirtschaftsjahre  anzuwenden,  die  nach  dem
31. Dezember 2016 beginnen.
253. a) § 20 Abs. 1 Z 7 in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. I Nr. 13/2014  ist  erstmalig  auf
Aufwendungen anzuwenden, die nach dem 28. Februar 2014 anfallen, wobei die Aliquotierung
gemäß § 20 Abs. 1 Z 7 lit. b sinngemäß anzuwenden ist. Ergibt sich aus der Anwendung des § 20
Abs. 1 Z 7 für bestehende Rückstellungen für Pensionen, die für Wirtschaftsjahre gebildet wurden,
die vor dem 1. März 2014 enden, ein geringerer als der bisher rückgestellte Betrag, ist der
Unterschiedsbetrag nicht gewinnerhöhend aufzulösen. Eine steuerwirksame Zuführung zu diesen
Rückstellungen darf erst dann vorgenommen werden, wenn die Höhe der Pensionsansprüche
unter  Berücksichtigung  des  § 20  Abs. 1  Z 7  eine  Rückstellungsbildung  über  den  bisher
rückgestellten Betrag hinaus zulässt.