text:
die verfügbaren Röst- und Verpackungskapazitäten seiner Fabrik übersteigt. Im letzten Falle, wenn das Rösten und Verpacken wegen Kapazitätsmangel ausgelagert wird, werden von Melitta dem Lieferanten, der den Kaffee röstet und als Endprodukt verpackt, grüne Kaffeebohnen geschickt. In der Folge werden die Endprodukte an Melitta geliefert. Ein solcher Vertrag war für einige Jahre mit demselben Lieferanten in Kraft.
 (208)
 Zur Sicherung der Qualität und des Geschmacks des Endprodukts stellt Melitta dem Dritten, der das Rösten übernimmt, entweder Vorgaben für die Röstkurve oder bestimmte Geschmacksprofile zur Verfügung.
 (209)
 Die vertragliche Vereinbarung sieht keinerlei Lizenzgebühren an Melitta für das Auslagern des Röstens vor.
 7.5. Unternehmen Y
 (210)
 Unternehmen Y antwortete auf die Anforderung von Marktinformationen seitens der Kommission mit einem Schreiben vom 27. April 2015. Die Kommission bat mit Schreiben vom 11. Mai 2015 um Klarstellung, worauf das Unternehmen Y am 21. Mai 2015 antwortete.
 (211)
 Unternehmen Y lagert das Kaffeerösten nicht an Dritte aus. Das Rösten übernimmt ein Konzernunternehmen, das vom Unternehmen Y als Lohnhersteller bestimmt wurde. Diese Rösterei zahlt keine Lizenzgebühren für die Verwendung des geistigen Eigentums oder der Fachkenntnisse, die beim Röstverfahren angewandt werden.
 (212)
 Das Unternehmen zahlt Lizenzgebühren für die Benutzung von IT-Systemen. Für die Vergütung des Konzernunternehmens, das vom Unternehmen Y als Lohnhersteller bestimmt wurde, dienen als Kostenbasis die Produktionskosten, ausgenommen der Rohstoffkosten. Die Produktionskosten betreffen Energie, Abschreibungen auf Maschinen (wie Röst- und Verpackungsanlagen), Personalkosten, IT-Kosten und Wartung von Ausrüstung.
 8. STELLUNGNAHME DER NIEDERLANDE ZU DEN BEMERKUNGEN DRITTER, DEN BEMERKUNGEN DES UNTERNEHMENS X UND DEN ANTWORTEN AUF DIE MIT-ANFORDERUNG
 8.1. Stellungnahme der Niederlande zu den Bemerkungen Dritter
 (213)
 Mit den Schreiben vom 20. und 26. April 2015 erklären sich die Niederlande mit den Bemerkungen von Starbucks, NOB, VNO-NCW und ATOZ völlig einverstanden. Zu den Bemerkungen von Oxfam gaben die Niederlande an, dass es sich um eine Bemerkung zum nachteiligen Steuerwettbewerb im Allgemeinen handelt und der konkrete Fall von SMBV nicht untersucht wird. Die Niederlande halten die Behauptungen von BAK für falsch und deshalb sehen sie von einer Kommentierung ab.
 8.2. Stellungnahme der Niederlande zu den Bemerkungen des Unternehmens X
 (214)
 In einem Schreiben vom 11. März 2015 erklärten die Niederlande, dass sie keine substantielle Antwort auf die Bemerkungen des Unternehmens X geben können, da ihnen die Funktionsanalyse und die Bezugswerte dieses anonymen Wettbewerbers nicht übermittelt wurden.
 8.3. Stellungnahme der Niederlande zu den Bemerkungen von Dallmayr und dem Unternehmen Y
 (215)
 Mit dem Schreiben vom 27. Mai 2015 übermittelten die Niederlande ihre Stellungnahme zu den Marktinformationen von Dallmayr und dem Unternehmen Y. Eine generelle Bemerkung der Niederlande ist, dass die Funktionsanalyse und die vertraglichen Vereinbarungen nicht zur Verfügung stehen und dass aus diesem Grund ein Vergleich sehr schwer ist, da beide Parteien das Rösten nicht an einen unabhängigen Dritten auslagern.
 (216)
 Zu Dallmayr geben die Niederlande an, dass seine Definition des Röstens mehr als nur das Rösten von Kaffee enthält, da die Beschaffungsfunktion und die Röstfunktion einheitlich sind. In der Folge argumentieren die Niederlande, dass SMBV keine Verkaufstätigkeit von Kaffee und Nicht-Kaffeeprodukten ausführt, es scheint aber, dass Dallmayr in


text:
dieser Hinsicht anders organisiert ist. Darüber hinaus argumentieren die Niederlande zu dem Verhältnis zwischen Kunden und Auftraggeber bei Dallmayr, dass die Vergütung das Gewicht und den Preis von grünen Kaffeebohnen betrifft, und das mit dem Kapazitätsauslastungsgrad verbundene Risiko auf den Auftraggeber verlagert, was bei SMBV nicht der Fall ist.
 (217)
 Was das Unternehmen Y betrifft, erklären die Niederlande, dass das Kaffeerösten als ein Routinevorgang angesehen wird und dass die Vergütung der Rösterei die Kosten zuzüglich einer Marge betrifft, wobei die Kosten für grüne Kaffeebohnen in der Kostenbasis nicht inbegriffen sind. Nach den Niederlanden ist dieser Ansatz mit der SMBV-APA völlig im Einklang.
 8.4. Stellungnahme der Niederlande zu den Bemerkungen von Nestlé
 (218)
 Zu Nestlé erklären die Niederlande, dass alle drei Elemente, welche nach Nestlé Wert für Kaffee schaffen, andere, externe Unternehmen des Konzerns Starbucks und nicht SMBV betreffen (Beschaffung und Qualitätssicherung ist Aufgabe von SCTC, die Röstkurven bietet Alki LP und das Mahlen wird in den Kaffeeläden von Starbucks ausgeführt).
 8.5. Stellungnahme der Niederlande zu den Bemerkungen von Melitta
 (219)
 Zu Melitta erklären die Niederlande, dass die drei von Melitta beschriebenen Situationen, bei denen das Kaffeerösten ausgelagert wird, sich in mancher Hinsicht von der Situation von SMBV unterscheiden. Bei der ersten und der dritten Situation besteht die Ähnlichkeit darin, dass die Beschaffung auch nicht von dem Hersteller durchgeführt wird, aber nach den Niederlanden besteht der Unterschied in der Dauer des Röstvertrags (Jahresvertrag vs. Röstvereinbarung mit 50-jähriger Dauer) und in dem Risiko, das mit dem Kapazitätsauslastungsgrad verbunden ist (wo, nach den Niederlanden, Alki LP zu Melitta verglichen werden sollte). Die Niederlande meinen, dass die zweite Situation so verschieden ist, dass Vergleiche unmöglich sind, denn es geht nicht nur um das Rösten von Kaffeebohnen, sondern auch um die Herstellung von Komplettprodukten.
 8.6. Stellungnahme der Niederlande zu den Schreiben von Starbucks vom 13. April 2015, 29. Mai 2015, 10. und 11. September 2015 und 23. September 2015
 (220)
 Mit einem Schreiben vom 19. Juni 2015 nahmen die Niederlande Stellung zu den Marktinformationen von Starbucks. In dieser Stellungnahme wiederholten die Niederlande, dass ihrer Meinung nach der korrekte Referenzrahmen das niederländische Steuersystem und insbesondere Artikel 8b CIT 1969 und das Dekret sein sollte. Ihr Argument ist, dass Artikel 8b und das Dekret immer für konzerninterne Geschäftsvorfällen gelten, davon unabhängig, ob ein Unternehmen eine APA verlangt hat oder nicht. Darüber hinaus erklären die Niederlande, dass die TNMM die weltweit am meisten verwendete Methode ist und dass die Niederlande keine „Regel der besten Methode“ anwenden. Ferner argumentieren sie, dass es ein Vorteil von TNMM ist, dass ein Staat nur den Verrechnungspreis einseitig in Betracht zu ziehen hat und dass ein eventueller höherer oder niedrigerer Verrechnungspreis für die grünen Kaffeebohnen die Steuerbemessungsgrundlage von SMBV nicht beeinträchtigen würde, da die Kosten für die Kaffeebohnen in der Kostenbasis worauf die Marge angewandt wird, nicht enthalten sind.
 (221)
 In ihrem Schreiben vom 25. September 2015 wiederholen die Niederlande ihre Erklärungen, dass der Verrechnungspreisbericht, die Vertragsverhältnisse zwischen SMBV und ihren Vertragspartnern, sowie das tatsächliche Verhalten von SMBV, einen Hersteller mit einem risikoschwachen

type: legislation

jurisdiction: EU


text:
Profil anzeigen. Ferner argumentieren die Niederlande, dass nach der in den Niederlanden üblichen Praxis spezifische Funktionen wie die Kombination von dem Halten immaterieller Vermögenswerte und der Übernahme von unternehmerischen Risiken nicht bewertet werden können und dass es deshalb logisch ist, dass die Lizenzgebührenzahlungen als Restgewinn berechnet werden. Nach Ansicht der Niederlande unterstützen die zweite Stellungnahme [einer Anwaltskanzlei] (früher vorgelegt, siehe Erwägungsgrund 192), der Beitrag von Unternehmen Y (90), die Sensitivitätsanalyse der Niederlande (früher vorgelegt, siehe Erwägungsgrund 178) und verschiedene Artikel von Steuerexperten ihre Erklärung, dass die SMBV-APA fremdvergleichskonform ist und mit den OECD-Verrechnungspreisleitlinien völlig im Einklang steht. Zudem, und obwohl es nach den Niederlanden nicht möglich war, eine Preisvergleichsmethode auf die Situation von SMBV anzuwenden, zeigt eine preisvergleichsartige Analyse der Verträge zwischen Starbucks und Dritten bezüglich des Kaffeeröstens oder der gemeinsamen Herstellung von Kaffeeprodukten (siehe Erwägungsgrund 152), nach Ansicht der Niederlande, dass die von SMBV an Alki LP gezahlten Lizenzgebühren nicht zu hoch waren (91).
 (222)
 In ihrem Schreiben vom 7. Oktober 2015 wiederholen die Niederlande ihr Argument, dass die Preisvergleichsmethode auf die von SMBV an Alki LP gezahlten Lizenzgebühren nicht anwendbar ist. Die Niederlande weisen zudem darauf hin, dass der für grüne Kaffeebohnen von SMBV an SCTC gezahlte Preis fremdvergleichskonform sei, was auf der Tatsache beruht, dass das [nicht angeschlossene Produktionsunternehmen 2], seinem Vertrag mit Starbucks gemäß, einen höheren Preis für grüne Kaffeebohnen als SMBV zahlte. Schließlich legten die Niederlande Finanzinformationen zu 11 Unternehmen von verschiedenen Mitgliedstaaten vor, die alle unter dem NACE-Code „Verarbeitung von Kaffee und Tee“ registriert sind. Die Informationen zeigen, dass alle diese Unternehmen eine niedrigere Profitabilität als SMBV haben und dass einige davon sogar über verschiedene Rechnungsperioden Verluste verzeichneten.
 9. BEIHILFERECHTLICHE WÜRDIGUNG DER MASSNAHME
 9.1. Vorliegen einer Beihilfe
 (223)
 Gemäß Artikel 107 Absatz 1 AEUV sind staatliche oder aus staatlichen Mitteln verschaffte Beihilfen gleich welcher Art, die durch die Begünstigung bestimmter Unternehmen oder Produktionszweige den Wettbewerb verfälschen oder zu verfälschen drohen, mit dem Binnenmarkt insofern unvereinbar, als sie den Handel zwischen Mitgliedstaaten beeinträchtigen.
 (224)
 Nach der ständigen Rechtsprechung müssen alle Voraussetzungen dieser Bestimmung erfüllt sein, damit eine Maßnahme als Beihilfe im Sinne von Artikel 107 Absatz 1 AEUV bezeichnet werden kann (92). Es ist also fest verankert, dass eine Maßnahme, damit sie als staatliche Beihilfe im Sinne dieser Bestimmung bezeichnet werden kann, erstens, eine staatliche oder eine von staatlichen Mitteln finanzierte Maßnahme sein muss; zweitens, die Maßnahme muss den Handel zwischen Mitgliedstaaten beeinträchtigen können; drittens, sie muss einem Unternehmen einen selektiven Vorteil verschaffen und viertens muss sie den Wettbewerb verfälschen oder zu verfälschen drohen (93).
 (225)
 Was die erste Voraussetzung für die Feststellung einer Beihilfe betrifft: die SMBV-APA wurde von der niederländischen Steuerverwaltung (Belastingdienst) abgeschlossen, welche Teil der niederländischen öffentlichen Verwaltung ist. Die APA impliziert, dass die niederländische Steuerverwaltung eine von Starbucks vorgeschlagene Gewinnzuweisung akzeptiert, auf deren Basis SMBV ihre Körperschaftsteuerschuld der Niederlande gegenüber jährlich bestimmt. Die SMBV-APA ist demnach den Niederlanden zuzuschreiben.
 (226)
 Was die staatliche Finanzierung der Maßnahme betrifft, hat der Gerichtshof in seiner ständigen Rechtsprechung bestimmt, dass eine Maßnahme, wodurch die öffentliche


text:
Behörden bestimmten Unternehmen eine Steuerbefreiung verschaffen, eine staatliche Beihilfe darstellt, auch wenn sie keine positive Übertragung staatlicher Mittel bedeutet, wenn die Empfänger in eine günstigere finanzielle Position versetzt sind als die anderen Steuerzahler (94). Im Folgenden wird die Kommission aufzeigen, dass die SMBV-APA zu einer Verminderung der Steuerschuld von SMBV in den Niederlanden dadurch führt, dass es eine Abweichung von den Steuern gibt, die SMBV sonst nach dem allgemeinen niederländischen Körperschaftsteuergesetz hätte zahlen müssen. Demzufolge sollte die SMBV-APA als etwas angesehen werden, was einen Verlust von staatlichen Mitteln verursacht, da jede Steuersenkung für die SMBV einen Verlust von Steuereinnahmen zur Folge hat, die sonst den Niederlande zur Verfügung stehen würden.
 (227)
 Was die zweite Voraussetzung zur Feststellung einer Beihilfe anbelangt, ist SMBV Teil des Starbucks-Konzerns, einer weltweit agierenden Geschäftseinheit, die in allen Mitgliedstaaten der EU tätig ist, und so beeinträchtigt jede Beihilfe, welche die SMBV begünstigt, den Handel im europäischen Binnenmarkt. Gleichermaßen wird davon ausgegangen, dass eine staatliche Maßnahme den Wettbewerb verfälscht oder zu verfälschen droht, wenn sich die Position des begünstigen Unternehmens gegenüber anderen Wettbewerbern dadurch verbessert (95). Insoweit die SMBV-APA SMBV von einer Steuerschuld befreit, die es sonst nach dem allgemeinen niederländischen Körperschaftsteuerrecht hätte zahlen müssen, verfälscht diese APA den Wettbewerb oder droht, ihn dadurch zu verfälschen, dass sie die Finanzposition des Unternehmens stärkt, und so ist im vorliegenden Fall auch die vierte Voraussetzung zur Feststellung einer Beihilfe erfüllt.
 (228)
 Was die dritte Voraussetzung für die Feststellung einer Beihilfe betrifft, wird die Kommission ab Erwägungsgrund 252 aufzeigen, warum sie meint, dass die SMBV-APA an Starbucks einen selektiven Vorteil verschafft, indem sie zu einer Verminderung der Steuerschuld von SMBV in den Niederlanden führt, durch eine Abweichung von den Steuern, die SMBV sonst nach dem allgemeinen niederländischen Körperschaftsteuergesetz hätte zahlen müssen; so werden alle Voraussetzungen für die Feststellung von Beihilfen nach Artikel 107 Absatz 1 AEUV erfüllt.
 9.2. Vorliegen eines selektiven Vorteils
 (229)
 Nach ständiger Rechtsprechung „verlangt Artikel 107 Absatz 1 des Vertrags die Feststellung, ob eine nationale Maßnahme im Rahmen einer bestimmten rechtlichen Regelung geeignet ist, 'bestimmte Unternehmen oder Produktionszweige' gegenüber anderen Unternehmen oder Produktionszweigen, die sich im Hinblick auf das mit der betreffenden Regelung verfolgte Ziel in einer vergleichbaren tatsächlichen und rechtlichen Situation befinden, zu begünstigen. Ist dies der Fall, ist die betreffende Maßnahme selektiv“ (96).
 (230)
 Der Gerichtshof hat bei Steuersachen eine dreistufige Analyse entwickelt um festzustellen ob eine konkrete Steuermaßnahme selektiv ist (97). Zuerst wird die allgemeine oder normale Steuerregelung ermittelt, die in den Mitgliedstaaten gilt: das sog. „Referenzsystem“. Danach wird bestimmt, ob die betreffende Maßnahme insofern eine Abweichung von diesem Referenzsystem darstellt, als sie zwischen Wirtschaftsteilnehmern unterscheidet, die sich im Hinblick der Ziele, die mit diesem System verfolgt werden, in einer vergleichbaren tatsächlichen und rechtlichen Situation befinden. Wenn die Maßnahme eine Abweichung von dem Referenzsystem darstellt, wird dann in der dritten Stufe festgestellt, ob die Natur oder der innere Aufbau des Referenzsystems diese Maßnahme rechtfertigen. Eine steuerliche Maßnahme, welche eine Abweichung von der Anwendung des Referenzsystems darstellt, kann gerechtfertigt sein, wenn der betreffende Mitgliedstaat nachweisen


text:
kann, dass sich diese Maßnahme direkt aus den Grund- oder Leitsätzen dieses Steuersystems ergibt (98). Ist das der Fall, so ist die Steuermaßnahme nicht selektiv. In dieser dritten Stufe der Analyse liegt die Beweislast beim Mitgliedstaat.
 9.2.1. Bestimmung des Referenzsystems
 9.2.1.1. Ein Referenzsystem, das aus dem allgemeinen niederländischen Körperschaftsteuersystem besteht
 (231)
 Grundsätzlich besteht das Referenzsystem für die Selektivitätsanalyse aus einem einheitlichen Regelwerk, das auf der Basis von objektiven Kriterien für alle Unternehmen gilt, welche gemäß seiner Zielsetzung in seinen Anwendungsbereich fallen.
 (232)
 Im vorliegenden Fall betrachtet die Kommission das allgemeine niederländische Körperschaftsteuersystem als Referenzsystem, dessen Ziel die Besteuerung der Gewinne aller steuerpflichtigen Unternehmen in den Niederlanden ist (99). Die Unternehmen mit Sitz in den Niederlanden sind gebietsansässige Steuerpflichtige (100); die Körperschaftsteuer gilt für ihr weltweit erzieltes Einkommen (101). Bei Unternehmen ohne Sitz in den Niederlanden (nicht gebietsansässigen Unternehmen) wird das Einkommen aus niederländischen Quellen besteuert (102). Ob ein Unternehmen steuerlich als in den Niederlanden ansässig betrachtet wird, wird auf der Basis der tatsächlichen Umstände beurteilt. Zu den wichtigen Faktoren für diese Beurteilung gehören der tatsächliche Verwaltungssitz und der Hauptsitz des Unternehmens. Nach dem CIT werden alle nach niederländischem Recht gegründeten Unternehmen als in den Niederlanden ansässig betrachtet (103).
 (233)
 Nach Artikel 3.25 des Einkommenssteuergesetzes von 2001 (Wet inkomstenbelasting 2001), das gemäß Artikel 8 CIT 1969 auch für Körperschaftsteuerpflichtige gilt, müssen die jährlichen steuerpflichtigen Gewinne anhand der Grundsätze des guten Handelsbrauchs, einheitlich und ergebnisoffen bestimmt werden (104). Nach dem guten Handelsbrauch können beispielsweise nicht realisierte Verluste berücksichtigt werden, während noch nicht realisierte Gewinne außer Acht gelassen werden können.
 (234)
 Im Allgemeinen entsprechen die steuerpflichtigen Gewinne dem Buchgewinn, wie er in den Gewinn- und Verlustrechnungen des Unternehmens erscheint. Es können jedoch Anpassungen auf der Basis spezieller Steuervorschriften vorgenommen werden, wie z. B. die anwendbaren Steueranreize, die Beteiligungsfreistellung, Berichtigungen des steuerlichen Ergebnisses aufgrund von nicht fremdvergleichskonform ausgeführten Geschäftsvorfällen, und die Anwendung unterschiedlicher Abschreibungsregelungen gemäß den Steuer- und Buchhaltungsregeln (105).
 (235)
 Während die Bestimmung der steuerpflichtigen Gewinne bei nicht integrierten/inländischen eigenständigen Unternehmen, die sich auf dem Markt betätigen, eher einfach ist, da sie auf die Differenz zwischen Einkommen und Kosten in einem Wettbewerbsmarkt basiert, ist es für die Bestimmung der steuerpflichtigen Gewinne bei integrierten Konzernen wie Starbucks notwendig, Ersatzgrößen einzusetzen. Eigenständige, nicht integrierte Unternehmen können ihre Buchgewinne als Ausgangspunkt für die Bestimmung der Bemessungsgrundlage nehmen, welche für die niederländische Körperschaftsteuer gilt, da jene Gewinne von durch den Markt bestimmten Preisen für die Einkünfte und die Produkte und Dienstleistungen abhängen, die das Unternehmen verkauft hat. Dagegen muss ein integriertes Unternehmen, das mit Unternehmen desselben Konzerns Geschäfte abschließt, zuerst die Preise schätzen, die für diese konzerninternen Geschäftsvorfälle gelten, um seine steuerpflichtigen Gewinne festzustellen, wobei diese Schätzung von dem Unternehmen bestimmt wird, das den Konzern kontrolliert, und nicht von dem Markt vorgeschrieben wird.
 (236)
 Allerdings hat dieser Unterschied bei der Feststellung der steuerpflichtigen Gewinne von nicht integrierten Unternehmen, das heißt, von Unternehmen, die keinem Konzern angehören und somit „unabhängig“ sind, und von integrierten Unternehmen, das heißt, von einem dem Konzern angehörenden Unternehmen, keinen Einfluss auf das Ziel


text:
des niederländischen Körperschaftsteuergesetzes, die Gewinne aller steuerpflichtigen Unternehmen in den Niederlanden zu versteuern, dessen ungeachtet, ob sie integriert sind oder nicht. Gemäß dem allgemeinen niederländischen Körperschaftsteuergesetz sollen die Gewinne aller in den Niederlanden ansässigen Unternehmen auf die gleiche Weise besteuert werden, ohne Unterscheidung zwischen konzernkontrollierten und unabhängigen Unternehmen: Demnach sollte die tatsächliche und rechtliche Situation beider Kategorien von Unternehmen im Lichte des inhärenten Zieles dieses Steuersystems als vergleichbar angesehen werden (106). Nachdem das Ziel der SMBV-APA ist, die Bemessungsgrundlage von SMBV zur Erhebung von Körperschaftsteuern diesem System gemäß zu bestimmen, gilt in der Tat das allgemeine niederländische Körperschaftsteuergesetz als Referenzsystem für die Überprüfung der APA und für die Feststellung, ob Starbucks von einem selektiven Vorteil profitiert hat. Demzufolge ist die unterschiedliche Weise der Berechnung des steuerpflichtigen Gewinns für integrierte und nicht integrierte Unternehmen für die Bestimmung des Referenzsystems zur Untersuchung der Selektivität im vorliegenden Fall nicht von Bedeutung.
 (237)
 Das bestätigen auch Artikel 8b Absatz 1 CIT und das Dekret, welches den Fremdvergleichsgrundsatz von OECD in niederländisches Steuerrecht umsetzt. In der Einleitung des Dekrets ist zu lesen: „Die Politik der Niederlande zu dem Fremdvergleichsgrundsatz im Bereich des internationalen Steuerrechts ist, dass dieser Grundsatz zu dem Steuerrechtssystem der Niederlande gehört, weil er in der weitgefassten Definition von Einkommen in Artikel 3.8 des Einkommensteuergesetzes von 2001 integriert ist.“ In Artikel 3.8 des Einkommensteuergesetzes von 2001 ist zu lesen: „Der Gewinn eines Unternehmens ist der Betrag der Gesamtvorteile, die, unter welchem Namen und in welcher Form auch immer, ein Unternehmen erlangt.“ Also macht das Dekret durch den Verweis auf Artikel 3.8 des Einkommensteuergesetzes von 2001 und an die Begriffe von Einkommen und Gewinn, die „unter welchem Namen und in welcher Form auch immer, ein Unternehmen erlangt“, keine Unterscheidung zwischen Einkommen und Gewinn eines Konzerns und eines unabhängigen Unternehmens.
 (238)
 Nach den Niederlanden und nach Starbucks hat die Kommission früher in ihrem Groepsrentebox-Beschluss (107) entschieden, dass Konzerne und nicht kontrollierte Unternehmen nicht dem gleichen Referenzsystem angehören (108). Damit scheinen sie anzudeuten, dass das Referenzsystem zur Bewertung von Selektivität nur Unternehmen umfassen kann, für die Verrechnungspreisregelungen gelten, das heißt, für Konzerne.
 (239)
 Zu Beginn erinnert die Kommission daran, dass die Entscheidungspraxis für sie nicht bindend ist. Jede eventuelle Beihilfemaßnahme muss gesondert nach den objektiven Kriterien von Artikel 107 Absatz 1 AEUV bewertet werden, in solcher Weise, dass die Feststellungen dieser Entscheidung nicht beeinflusst wären, selbst wenn eine gegenteilige Entscheidungspraxis festgestellt würde (109).
 (240)
 Jedenfalls bestätigt im Gegenteil zu den Behauptungen von den Niederlanden und von Starbucks die Groepsrentebox-Entscheidung nicht, dass, wenn eine steuerliche Maßnahme zugunsten eines integrierten Unternehmens verschafft wird, das Referenzsystem unbedingt auf diese Kategorien von Unternehmen beschränkt werden sollte. Überdies ist das Ziel der steuerlichen Maßnahme, das der Groepsrentebox-Entscheidung zugrunde liegt, nicht mit dem vorliegenden Fall vergleichbar, und deshalb sind die Schlussfolgerungen von den Niederlanden und von Starbucks in diesem Fall nicht anwendbar.
 (241)
 Die Groepsrentebox-Regelung wurde zu dieser Zeit von den niederländischen Behörden erarbeitet, um die unterschiedliche steuerliche Behandlung bezüglich der Bereitstellung von Eigen- und Fremdkapital im Rahmen der Konzerne zu beschränken


text:
und somit die Arbitrage zwischen diesen zwei Arten interner Finanzierung zu verringern (110). In ihrer endgültigen Entscheidung bemerkt die Kommission im Hinblick auf das Ziel der Maßnahme (die unterschiedliche steuerliche Behandlung der Bereitstellung von Eigen- und Fremdkapital im Rahmen der Konzerne zu beschränken und damit die Arbitrage zwischen diesen zwei Arten interner Finanzierung zu verringern), dass „nur die Konzerne [und nicht die unabhängigen Unternehmen] diejenigen sind, welche Arbitrage zwischen Eigen- und Fremdkapital innerhalb ihres Konzerns begegnen“ (111). Unter Berücksichtigung dieser Bemerkung, sowie des Zieles der Regelung, „die Motive zu Arbitrage zwischen einer Eigenkapital- und einer Fremdkapitalfinanzierung zu reduzieren und in dieser Hinsicht Steuerneutralität zu sichern“ (112), hat dann die Kommission in Betracht gezogen, dass in diesem Fall das Referenzsystem nur Unternehmen umfassen sollte, welche der Körperschaftsteuer unterliegen und konzerninterne Finanzierungstransaktionen tätigen (113).
 (242)
 Im Gegensatz dazu bezweckt die SMBV-APA die Bemessungsgrundlage von SMBV zu bestimmen, um die zu entrichtenden Steuern zu berechnen, damit die niederländische Körperschaftsteuer auf diesen Betrag erhoben wird. Zu allererst, und obwohl man behaupten könnte, dass das der Groepsrentebox-Entscheidung zugrunde liegende Ziel nur im Rahmen eines Konzerns Gültigkeit hat (zum Beispiel, dass unabhängige Unternehmen nicht vor dem Problem der Arbitrage zwischen verschiedenen Finanzierungsarten stehen), ist die Bestimmung der Bemessungsgrundlage für die Berechnung der jährlichen Körperschaftsteuerschuld genauso wichtig und sowohl auf Geschäftseinheiten, welche einem Konzern angehören, als auch auf unabhängige Unternehmen anzuwenden.
 (243)
 Zweitens, obwohl es stimmt, dass SMBV Dienstleistungen an andere Unternehmen des Konzerns erbringt und so in einem Konzernrahmen tätig ist, könnten diese Transaktionen auch außerhalb dieses Rahmens ausgeführt werden. SMBV ist ein Unternehmen, das sich mit Kaffeerösten und Vertrieb beschäftigt. Wie die von Starbucks vorgelegten Verträge aufzeigen, lagern andere Unternehmen der Starbucks-Gruppe diese Funktion an Dritte aus (114). Darüber hinaus zeigen die Antworten der Wettbewerber auf die MIT-Anforderung, dass das Rösten an Unternehmen ausgelagert wird, welche nicht dem Konzern angehören (115). Demnach können Tätigkeiten von SMBV nicht nur konzernintern, sondern auch von unabhängigen Unternehmen ausgeführt werden (116).
 (244)
 Daher kommt die Kommission zu dem Schluss, dass das Referenzsystem, in dessen Kontext die SMBV-APA untersucht werden soll, das allgemeine niederländische Körperschaftsteuersystem in der Form der Körperschaftsteuerregelungen (CIT) ist. Im Einzelnen besteht das Referenzsystem aus einer Reihe von einheitlichen Regeln, welche anhand von objektiven Kriterien bei der Besteuerung der Gewinne von unabhängigen Unternehmen angewandt werden, wobei der festgestellte zu besteuernde Gewinn gewöhnlich mit dem Buchgewinn (mit einigen Anpassungen auf der Basis des Steuerrechts) gleich ist, und ebenso von Konzernen, die auf Verrechnungspreise zurückgreifen, um Gewinne zuzuteilen. Im Licht des inhärenten Zieles dieses Steuersystems sollte die tatsächliche und rechtliche Situation beider Kategorien von Unternehmen — integrierter und nicht integrierter — als vergleichbar angesehen werden.
 9.2.1.2. Artikel 8b Absatz 1 CIT und das Dekret stellen nicht das richtige Referenzsystem dar.
 (245)
 Nach Meinung der Niederlande sollte das Referenzsystem das Dekret sein und somit sollte die tatsächliche und rechtliche Situation von SMBV nur mit der entsprechenden Situation von Konzernunternehmen vergleichbar sein, die in den Anwendungsbereich des Dekrets fallen (117). Dementsprechend wären für die Existenz von Selektivität Beweise dafür benötigt, dass


text:
SMBV eine verschiedene Behandlung als andere Konzerneinheiten erfahren hat, die in den Niederlanden ansässig sind und in den Anwendungsbereich des Dekrets fallen.
 (246)
 Die Kommission akzeptiert diese Argumentation nicht.
 (247)
 Wie in Erwägungsgrund 236 erläutert wird, ist das Ziel des niederländischen Körperschaftsteuergesetzes, die Gewinne aller Unternehmen in seinem Steuerhoheitsgebiet zu besteuern, dessen ungeachtet, ob es sich um integrierte oder nicht integrierte Unternehmen handelt. Wie in Erwägungsgrund 232 erläutert wird, wird die niederländische Körperschaftsteuer auf den weltweiten Gewinnen der in den Niederlanden ansässigen Unternehmen erhoben (außer wenn ein Steuerabkommen in Kraft ist), während bei nicht ansässigen Unternehmen, einschließlich der niederländischen Niederlassungen ausländischer Unternehmen, nur die Einkünfte aus niederländischen Quellen besteuert werden.
 (248)
 Wenn man wie die Niederlande der Ansicht ist, dass das Referenzsystem nur Konzernunternehmen umfasst, da nur diese bei der Zuteilung von Gewinnen auf den Fremdvergleichsgrundsatz zurückzugreifen haben, wie es Artikel 8b CIT und das Dekret verlangen, wird eine künstliche Unterscheidung zwischen Unternehmen eingeführt, aufgrund ihrer Unternehmensstruktur, zur Feststellung ihrer steuerpflichtigen Gewinne, welche das allgemeine niederländische Körperschaftsrecht bei der Besteuerung von Unternehmen in seinem Steuerhoheitsgebiet nicht anerkennt. In der Tat soll das Dekret sicherstellen, dass Konzernunternehmen und unabhängige Unternehmen im Rahmen des allgemeinen niederländischen Körperschaftsteuergesetzes die gleiche Behandlung erfahren und dass die Gewinne aus ihren Tätigkeiten besteuert werden, unabhängig davon, ob sie konzernintern durchgeführt werden oder nicht.
 (249)
 Nach Meinung der Kommission ist es nicht das Ziel des Dekrets, und es kann auch nicht sein, spezielle Regeln für verbundene Unternehmen festzusetzen; sein Ziel ist, im Gegenteil, die Klarstellung der Anwendung des Artikels 8b Abschnitt 1 CIT im Licht der OECD-Verrechnungspreisleitlinien, nachdem, wie die Niederlande bekennen, das Dekret „speziell auf Aspekte fokussiert, für welche die OECD-Verrechnungspreisleitlinien Spielraum für unterschiedliche Auslegungen lassen oder auf Aspekte, die nicht klar genug sind“. Daher haben die im Dekret festgelegten Regel zum Ziel, die Steuerbehandlung der verbundenen Unternehmen mit der Steuerbehandlung von nicht verbundenen Unternehmen soweit anzugleichen, dass die Transaktionenpreise zwischen verbundenen Parteien fremdvergleichskonform bestimmt werden und demzufolge die Situation von nicht verbundenen Parteien zum Zweck der Erhebung von Körperschaftsteuern auf ihren Gewinnen widerspiegeln.
 (250)
 Jedenfalls stellt die Kommission fest, dass im Falle, wo die Argumentation von den Niederlanden und von Starbucks angenommen werden sollte, dass das Dekret spezielle Regeln für integrierte Unternehmen festsetzt, so würde das Vorhandensein von diesen speziellen Regeln an sich zur Feststellung von Selektivität führen. In Steuersachen ist Selektivität vorhanden, wenn ein Mitgliedstaat ein (eine bestimmte Kategorie von) Unternehmen von einer allgemeinen Regel ausnimmt, die für alle Unternehmen in vergleichbarer tatsächlicher und rechtlicher Situation gilt. Selektivität ist auch vorhanden, wenn eine spezielle Regelung getroffen wird, welche von dieser allgemeinen Regel abweicht, zugunsten von einigen, jedoch nicht allen Unternehmen, die sich in vergleichbarer tatsächlicher und rechtlicher Situation befinden. Wenn man also berücksichtigt, dass die Kommission zu dem Schluss kommt, integrierte und nicht integrierte Unternehmen wären in vergleichbarer tatsächlicher und rechtlicher Situation in Bezug auf die Besteuerung der Gewinne nach dem niederländischen Körperschaftsteuergesetz, so hat die Schaffung einer speziellen Regelung nur für integrierte Unternehmen, welche von den allgemeinen niederländischen körperschaftsteuerrechtlichen Regelungen abweicht, einen selektiven


text:
Charakter und deshalb hat auch jeder auf dieser Basis verschaffte Vorteil einen selektiven Charakter.
 (251)
 Daher kommt die Kommission zu dem Schluss, dass im vorliegenden Fall das Referenzsystem, in dessen Kontext die SMBV-APA untersucht werden soll, das allgemeine niederländische Körperschaftsteuersystem ist, dessen ungeachtet, ob nach diesem System eine Körperschaftsteuer Konzernunternehmen oder unabhängigen Unternehmen auferlegt wird.
 9.2.2. Selektiver Vorteil aufgrund einer Ausnahmeregelung von dem allgemeinen niederländischen Körperschaftsteuersystem
 (252)
 Nachdem festgestellt worden ist, dass das allgemeine niederländische Körperschaftsteuersystem das Referenzsystem ist, im Rahmen dessen die SMBV-APA bewertet werden sollte, muss nachgewiesen werden, ob diese APA eine Abweichung von diesem Referenzsystem darstellt, die zu ungleicher Behandlung von Unternehmen führt, welche sich in vergleichbarer tatsächlicher und rechtlicher Situation befinden.
 (253)
 Bezüglich dieser zweiten Stufe der Selektivitätsanalyse: die Feststellung, ob eine steuerliche Maßnahme eine Abweichung von dem Referenzsystem darstellt oder nicht, wird allgemein mit der Identifizierung des Vorteils übereinstimmen, der dem Begünstigten durch diese Maßnahme verschafft wurde. Wenn eine steuerliche Maßnahme eine ungerechtfertigte Verminderung der Steuerschuld eines Begünstigten zur Folge hat, der sonst im Rahmen des Referenzsystems eine höhere Steuer hätte zahlen müssen, stellt sicherlich diese Verminderung sowohl einen von der steuerlichen Maßnahme verschafften Vorteil, als auch eine Abweichung vom Referenzsystem dar.
 (254)
 Nach dem Gerichtshof, im Falle einer individuellen Beihilfemaßnahme, die mit einem System im Gegensatz steht, „ermöglicht die Feststellung des wirtschaftlichen Vorteils grundsätzlich eine Annahme der Selektivität“ (118). Im vorliegenden Fall ist die SMBV-APA die individuelle Beihilfemaßnahme, wovon die SMBV einen Vorteil hat: sie unterstützt eine Vorgehensweise zur Feststellung der steuerpflichtigen Gewinne von SMBV in den Niederlanden anhand der Funktionen, die SMBV im Starbucks-Konzern erfüllt, die danach im Rahmen des allgemeinen niederländischen Körperschaftsteuersystems besteuert werden.
 9.2.3. Selektiver Vorteil, der sich aus einer Abweichung von dem Fremdvergleichsgrundsatz ergibt
 (255)
 Im Grunde ist die Funktion einer APA, im Voraus die Anwendung des allgemeinen Steuersystems bei einem bestimmten Fall für einen bestimmten Zeitraum zu sichern, unter der Voraussetzung, dass es eine Reihe von für diesen Fall charakteristischen Tatsachen und Umständen gibt, und dass es bei dieser speziellen Reihe von Tatsachen und Umständen keine wesentliche Änderung während der Anwendung der APA auftritt. Wenn sich eine APA auf einer Bewertungsmethode stützt, die ungerechtfertigterweise von dem Ergebnis einer normalen Anwendung des allgemeinen Steuersystems abweicht, wird erachtet, dass diese APA dem Begünstigten einen selektiven Vorteil verschafft, insofern als diese selektive Behandlung zur Folge hat, dass die Steuerschuld dieses Begünstigten in dem entsprechenden Mitgliedstaat vermindert wird, verglichen mit Unternehmen die sich in vergleichbarer tatsächlicher und rechtlicher Situation befinden.
 (256)
 Ein Vorteil im Sinne des Artikels 107 Absatz 1 AEUV ist jede wirtschaftliche Vergünstigung, die ein Unternehmen unter normalen Marktbedingungen, d. h. ohne Eingreifen des Staates, nicht erhalten hätte (119). Somit liegt immer ein Vorteil vor, wenn sich die finanzielle Situation des Unternehmens als Folge des staatlichen Eingreifens verbessert. Diese Verbesserung wird sichtbar, wenn man die finanzielle Situation des Unternehmens, die aus der angefochtenen Maßnahme resultiert, mit der finanziellen Situation des Unternehmens ohne Anwendung dieser Maßnahme vergleicht (120). Ein Vorteil kann sowohl in der Gewährung positiver finanzieller Vorteile als auch in der


text:
Minderung von Kosten, die normalerweise im Haushalt eines Unternehmens einbezogen sind, bestehen (121).
 (257)
 Wie in Erwägungsgrund 42ff. erläutert wird, akzeptierten die Niederlande mit dem Abschluss der SMBV-APA eine Vorgehensweise für die Bestimmung der steuerpflichtigen Gewinne von SMBV in den Niederlanden, wie der Steuerberater von Starbucks im Verrechnungspreisbericht vorgeschlagen hatte, welche es SMBV erlaubt, seine Körperschaftsteuerschuld in den Niederlanden auf jährlicher Basis für die Gültigkeitsdauer dieser APA zu bestimmen. Genauer gesagt, da es keine marktdiktierten Transaktionen gibt, wie diejenigen, welche für ein nicht integriertes, unabhängiges Unternehmen geben würde, bestimmt der von der SMBV-APA gebilligte Verrechnungspreisbericht den Gewinn, der diesem Unternehmen des Starbucks-Konzerns zugewiesen wird, als Folge seiner Transaktionen mit den anderen Konzernunternehmen von Starbucks.
 (258)
 Der Gerichtshof hat schon entschieden, dass eine Herabsetzung der Steuerbemessungsgrundlage aufgrund einer steuerlichen Maßnahme, welche einem Steuerzahler die Möglichkeit bietet, Verrechnungspreise bei internen Transaktionen anzuwenden, die verschieden sind als Preise des freien Wettbewerbs zwischen unabhängigen Unternehmen, die unter vergleichbaren Bedingungen fremdvergleichskonform verhandeln, einen selektiven Vorteil für diesen Steuerzahler darstellt, da seine Steuerschuld im Rahmen des allgemeinen Steuersystems im Vergleich zu den unabhängigen Unternehmen vermindert ist, welche ihre Buchgewinne als Basis für die Bestimmung ihrer Steuerbemessungsgrundlage verwenden (122).
 (259)
 In seiner Entscheidung zu der belgischen Steuerregelung für Koordinationszentren (123) prüfte der Gerichtshof die Anfechtung einer Entscheidung der Kommission, die unter anderem zu dem Ergebnis gekommen war, dass die Methode zur Bestimmung des steuerpflichtigen Einkommens im Rahmen der Regelung, diesen Zentren einen selektiven Vorteil verschaffte (124). Im Rahmen der Regelung wurden die steuerpflichtigen Gewinne als Pauschalbeträge festgelegt, welche einen Prozentsatz des Gesamtbetrags von Betriebskosten und Ausgaben darstellten, von dem die Personalkosten und finanzielle Belastungen ausgenommen worden waren. Nach dem Gerichthof „[f]ür die Prüfung, ob die Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens nach der Regelung für Koordinationszentren diesen einen Vorteil verschafft, ist, ...], diese Regelung mit der sonst anwendbaren Regelung zu vergleichen, die auf der Differenz zwischen Erträgen und Kosten eines Unternehmens beruht, das sich in freiem Wettbewerb betätigt.“ Der Gerichtshof hat dann entschieden, dass „der Ausschluss der [Personal- und Finanzierungskosten] von den der Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens der Zentren dienenden Kosten [ermöglicht es] nicht, zu ähnlichen Verrechnungspreisen wie unter freien Wettbewerbsbedingungen zu gelangen“; nach Meinung des Gerichtshofs „ist dieser Ausschluss geeignet, den Zentren einen wirtschaftlichen Vorteil zu verschaffen“ (125).
 (260)
 Dadurch hat der Gerichtshof Folgendes akzeptiert: wenn eine steuerliche Maßnahme dazu führt, dass ein Konzernunternehmen Verrechnungspreise berechnet, welche nicht mit den entsprechenden Preisen im freien Wettbewerb identisch sind, also mit fremdvergleichskonform verhandelten Preisen von unabhängigen Unternehmen unter vergleichbaren Umständen, dann verschafft diese Maßnahme dem Konzernunternehmen einen Vorteil, insofern die Folge eine Herabsetzung seiner Steuerbemessungsgrundlage ist und somit auch seiner Steuerschuld im Rahmen des allgemeinen Körperschaftsteuersystems.
 (261)
 Der Grundsatz, dass Transaktionen zwischen Konzernunternehmen so vergütet werden sollten, wie wenn sie von unabhängigen Unternehmen unter vergleichbaren Umständen fremdvergleichskonform verhandelt worden wären, wird generell als „Fremdvergleichsgrundsatz“ bezeichnet. In dem Urteil zu den belgischen Koordinationszentren billigte der Gerichtshof den Fremdvergleichsgrundsatz als Maßstab zur Feststellung, ob einem Konzernunternehmen ein Vorteil im Sinne von Artikel 107 Absatz 1 AEUV verschafft wird, der das Ergebnis einer


text:
steuerlichen Maßnahme ist, welche seine Verrechnungspreise und somit seine Steuerbemessungslage bestimmt.
 (262)
 Ziel des Fremdvergleichsgrundsatzes ist sicherzustellen, dass die steuerliche Behandlung von Transaktionen zwischen Konzernunternehmen auf dem Gewinn basiert, der entstanden wäre, wenn diese Transaktionen von unabhängigen Unternehmen getätigt worden wären. Sonst würden die Konzernunternehmen von einer günstigen Behandlung im Rahmen des allgemeinen Körperschaftsteuersystems bezüglich der Bestimmung ihrer steuerpflichtigen Gewinne profitieren, die für unabhängige Unternehmen nicht gilt, und das würde zu ungleicher Behandlung von Unternehmen in vergleichbarer tatsächlicher und rechtlicher Situation angesichts der Tatsache führen, dass das Ziel eines solchen Systems die Besteuerung der Gewinne aller Unternehmen in seiner Steuerhoheit ist.
 (263)
 Somit muss die Beurteilung der Kommission darüber, ob die Niederlande der SMBV einen selektiven Vorteil verschafft haben, darin bestehen, zu überprüfen, ob die niederländische Steuerverwaltung mit dem Abschluss der APA für die Bestimmung der steuerpflichtigen Gewinne in den Niederlanden eine Vorgehensweise angenommen hat, wo eine Methode zugrunde liegt, durch die eine zuverlässige Annäherung an ein marktorientiertes Ergebnis erreicht wird und somit auf dem Fremdvergleichsprinzip basiert. Sofern die Vorgehensweise, welche die Niederlande durch die SMBV-APA angenommen haben, die Herabsetzung der Steuerschuld von SMBV nach dem allgemeinen niederländischen Körperschaftsteuersystem im Vergleich zu nicht integrierten Unternehmen zur Folge hat, deren steuerpflichtige Gewinne nach diesem System von dem Markt bestimmt werden, wird erachtet, dass diese APA SMBV einen selektiven Vorteil im Sinne von Artikel 107 Absatz 1 AEUV verschafft.
 (264)
 Daher ist der Fremdvergleichsgrundsatz unbedingt Teil der Bewertung der Kommission im Sinne von Artikel 107 Absatz 1 AEUV bezüglich von Steuermaßnahmen für Konzernunternehmen, unabhängig davon, ob ein Mitgliedstaat diesen Grundsatz in sein nationales Recht übernommen hat oder nicht. Er wird zur Feststellung herangezogen, ob die steuerpflichtigen Gewinne eines Konzernunternehmens für die Ermittlung der Körperschaftsteuer auf der Basis einer Vorgehensweise bestimmt wurden, die den Marktbedingungen nahe ist, sodass dieses Unternehmen nicht eine bevorzugte Behandlung im Rahmen des allgemeinen Körperschaftsteuersystems im Vergleich zu nicht integrierten Unternehmen erfährt, deren steuerpflichtiger Gewinn durch den Markt bestimmt wird. So, um jeden Zweifel auszuräumen: der Fremdvergleichsgrundsatz, den die Kommission bei der Bewertung von staatlichen Beihilfen anwendet, wird nicht von Artikel 9 des OECD-Musterabkommens abgeleitet, welches ein unverbindliches Instrument ist, sondern es ist ein allgemeiner Grundsatz gleicher Steuerbehandlung, der in den Anwendungsbereich von Artikel 107 Absatz 1 AEUV fällt, der für die Mitgliedstaaten verbindlich ist und wovon die nationalen Steuerregelungen nicht ausgenommen sind (126).
 (265)
 Folglich weist die Kommission in ihrer Antwort auf das Argument der Niederlande, dass die Kommission durch die Durchführung einer solchen Bewertung die nationale Steuerverwaltung von ihrer Rolle der Interpretation des nationalen Rechts verdrängt (127), darauf hin, dass sie nicht untersucht, ob die SMBV-APA mit dem Fremdvergleichsgrundsatz im Sinne von Artikel 8b Absatz 1 CIT und dem Dekret im Einklang steht; sie untersucht vielmehr, ob die niederländische Steuerverwaltung SMBV einen selektiven Vorteil im Sinne von Artikel 107 Absatz 1 AEUV dadurch verschafft hat, dass eine APA abgeschlossen wurde, welche bei der Gewinnverteilung von dem Gewinn ausgeht, der nach dem allgemeinen niederländischen Körperschaftsteuersystem besteuert worden wäre, wenn die gleichen Transaktionen von unabhängigen Unternehmen unter vergleichbaren Umständen


text:
verhandelt und fremdvergleichskonform getätigt worden wären.
 (266)
 In Beantwortung des Arguments von den Niederlanden und Starbucks, dass die Bewertung der Verrechnungspreisvereinbarung im Rahmen der SMBV-APA seitens der Kommission unbedingt beschränkt sein sollte (128), weist die Kommission darauf hin, dass das Annäherungselement der Verrechnungspreisgestaltung im Licht ihres Zwecks zu sehen ist. Während die OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2010 tatsächlich in Ziffer 1.13 zugeben, dass die Verrechnungspreisgestaltung keine exakte Wissenschaft ist, erklären sie im gleichen Absatz: „Wichtig ist, das Ziel nicht aus den Augen zu verlieren, auf der Basis zuverlässiger Informationen eine angemessene Schätzung des Ergebnisses eines dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechenden Geschäftsvorfalls zu erhalten.“ Ziel der OECD-Verrechnungspreisleitlinien ist es, zugunsten von Steuerverwaltungen und multinationalen Unternehmen die geeignetsten Methoden zur Schätzung von fremdvergleichskonformen Preisen für grenzüberschreitende Transaktionen zwischen verbundenen Unternehmen zu Besteuerungszwecken zu entwickeln. Die Verfolgung dieses Ziels wäre unmöglich, wenn der Annäherungscharakter der Verrechnungspreisgestaltung dazu dienen könnte, den Konsens über geeignete Verrechnungspreisgestaltungsmethoden zu missachten, den diese Leitlinien darstellen. Demnach kann nicht auf den Annäherungscharakter des Fremdvergleichsgrundsatzes zurückgegriffen werden, um eine Verrechnungspreisanalyse zu rechtfertigen, die entweder methodologisch inkonsistent ist oder auf der Wahl von nicht geeigneten Vergleichswerten basiert.
 (267)
 Abschließend, wenn aufgezeigt werden kann, dass die Verfahrensweise, die von der niederländischen Steuerverwaltung durch den Abschluss der SMBV-APA für die Bestimmung der steuerpflichtigen Gewinne von SMBV in den Niederlanden angenommen wurde, von einer Methode ausgeht, die zu einer zuverlässigen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis führt, und somit vom Fremdvergleichsgrundsatz ausgeht, dann wird es sich herausstellen, dass diese APA der SMBV einen selektiven Vorteil im Sinne von Artikel 107 Absatz 1 AEUV verschafft, da sie zu einer Verminderung der Steuerschuld von SMBV nach dem allgemeinen niederländischen Körperschaftsteuersystem führt, im Vergleich zu nicht integrierten Unternehmen, deren Steuerbemessungsgrundlage anhand der Gewinne bestimmt wird, die sie unter vom Markt diktierten Bedingungen erzielen.
 9.2.3.1. Der SMBV zugrunde liegende Methoden, Parameter und Anpassungen
 (268)
 Die SMBV-APA akzeptiert eine Vorgehensweise zur Feststellung einer Gewinnzuteilung innerhalb des Starbucks-Konzerns, welche sich auf den von dem Steuerberater von Starbucks erstellten Verrechnungspreisbericht stützt, nach dem eine Vergütung für eine von SMBV ausgeübte Funktion berechnet wird (Rösten/Herstellung).
 (269)
 Bei der Berechnung der Vergütung von SMBV trifft der Steuerberater aufeinanderfolgende methodische Entscheidungen im Rahmen des Verrechnungspreisberichts:
 i)
 die Anwendung der TNMM zur Schätzung eines steuerpflichtigen Gewinns,
 ii)
 die Annahme der Betriebskosten als Gewinnindikator bei der Anwendung der TNMM (129) und
 iii)
 die Anwendung einer Anpassung des Betriebskapitals, um Unterschiede zwischen den Daten von SMBV und den Vergleichsgrößen anzugehen, die zur Berechnung eines fremdvergleichskonformen Aufschlags verwendet werden (130).
 (270)
 Im Verrechnungspreisbericht wird eine Vergütung an SMBV für das Rösten festgestellt, die einem Aufschlag von [9-12] % seiner Betriebskosten gleichkommt, was nach der niederländischen Steuerverwaltung eine fremdvergleichskonforme Vergütung in der SMBV-APA darstellt. Ferner akzeptiert die niederländische Steuerverwaltung in der SMBV-APA, dass jeder von SMBV erwirtschaftete und über diese Vergütung hinausgehende Gewinn an Alki LP als Lizenzgebühr ausgezahlt wird.
 (271)
 In den nächsten Abschnitten erklärt die Kommission, warum ihrer Ansicht nach die niederländische Steuerverwaltung verschiedene dem Verrechnungspreisbericht zugrunde liegende methodische Entscheidungen nicht in die SMBV-APA hätte akzeptieren sollten, denn dies hat einen steuerpflichtigen Gewinn


text:
für SMBV zur Folge, der nicht als eine zuverlässige Annäherung an ein marktgestütztes Ergebnis angesehen werden kann und der zu einer Herabsetzung der Steuerschuld von SMBV führt, verglichen mit nicht integrierten Unternehmen, deren steuerpflichtige Gewinn vom Markt bestimmt wird.
 (272)
 Das Wichtigste ist, dass der Verrechnungspreisbericht die konzerninternen Transaktionen und die Fremdvergleichstransaktionen von SMBV weder erfasst noch analysiert (131); das ist aber ein notwendiger erster Schritt für die Beurteilung des fremdvergleichskonformen Charakters der geschäftlichen Bedingungen, die für ähnliche Unternehmen zur Verrechnungspreisgestaltung gelten. Insbesondere untersucht der Verrechnungspreisbericht nicht, ob die von SMBV an Alki LP gezahlten Lizenzgebühren für das geistige Eigentum am Rösten (das die konzerninterne Transaktion ist, für welche im Grunde die SMBV-APA angefordert und bewilligt wurde (132)) fremdvergleichskonform sind. Wie die Kommission aufzeigen wird, führt eine Verrechnungspreisanalyse des fremdvergleichskonformen Wertes dieser Lizenz auf der Basis von vergleichbaren Fremdvergleichstransaktionen zu dem Schluss, dass für das geistige Eigentum am Rösten, das Alki LP an SMBV übertragen hat, keine Lizenzgebühr gezahlt werden sollte (133). Der Verrechnungspreisbericht untersucht auch nicht, ob der Preis für die grünen Kaffeebohnen, den SCTC von SMBV verlangt hat, fremdvergleichskonform ist. Wie die Kommission aufzeigen wird, gibt es keine marktgestützte Rechtfertigung für die wesentliche Erhöhung dieses Preises ab 2011, die zu einer Verminderung der Buchgewinne von SMBV ab diesem Jahr geführt hat (134).
 (273)
 Außerdem, und unbeschadet des vorigen Erwägungsgrunds, wird im Verrechnungspreisbericht die Vielfalt der Funktionen aller Konzernunternehmen nicht analysiert, welche sich an konzerninternen Geschäftsvorfällen beteiligen, insbesondere die von Alki LP, aber es wird akzeptiert, dass die Funktion von SMBV als die „am wenigsten komplexe Funktion“ und SMBV somit als die „untersuchte Partei“ für die Anwendung der TNMM anzusehen ist (135).
 (274)
 Schließlich, und unbeschadet der zwei vorstehenden Erwägungsgründe, werden im Verrechnungspreisbericht die zu vergütenden Hauptfunktionen von SMBV nicht richtig identifiziert und es wird auf unangemessene Weise versucht, diese Vergütung auf der Basis der Betriebskosten zu berechnen (136).
 9.2.3.2. Bei dem Verrechnungspreisbericht versäumt man, die konzerninternen Transaktionen zu untersuchen, für die im Grunde die SMBV-APA angefordert und gebilligt wurde.
 (275)
 In der SMBV-APA wird einer steuerpflichtigen Vergütung an SMBV für das Rösten zugestimmt. Es wird auch akzeptiert, dass jeglicher von SMBV über diese Vergütung hinaus erwirtschaftete Gewinn als Lizenzgebühr an Alki LP ausgezahlt wird, die nicht in den Niederlanden besteuert wird.
 (276)
 Mit anderen Worten akzeptiert die niederländische Steuerverwaltung mit dem Abschluss der SMBV-APA ausdrücklich, dass die Vorgehensweise des Steuerberaters zur Berechnung der steuerpflichtigen Vergütung an SMBV für das Rösten die Höhe der Lizenzgebühr direkt bestimmt, welche SMBV an Alki LP im Rahmen der Lizenzvereinbarung für das geistige Eigentum am Rösten zahlt. Er akzeptiert auch ausdrücklich, dass das tatsächliche Niveau der Gewinne, die SMBV in den Niederlanden erzielt, aus steuerlichen Gründen gesenkt wird, was zu einem niedrigeren steuerpflichtigen Gewinn als dem tatsächlich verzeichneten führt. Wenn die Buchgewinne von SMBV höher als die in der SMBV-APA vereinbarten Vergütung sind, wird die Lizenzgebühr an Alki LP um die Differenz zwischen dieser Vergütung und den Buchgewinnen von SMBV erhöht.
 (277)
 Somit ist die Lizenzgebühr eine Anpassungsvariable, welche durch die Kombination der


text:
Buchgewinne von SMBV mit der in der SMBV-APA vereinbarten Vergütung bestimmt wird. Die Lizenzvereinbarung zwischen Alki LP und SMBV für das geistige Eigentum am Rösten ist an und für sich die Transaktion, für welche die SMBV-APA in Wirklichkeit angefordert worden war, und die Methode für die Bestimmung der Höhe dieser Lizenzgebühr als Anpassungsvariable ist die Transaktion, die in der Tat von der SMBV-APA bepreist wird.
 (278)
 Trotzdem schlägt der Verrechnungspreisbericht, auf den sich die APA stützt, eine Vergütung für SMBV nur mithilfe der Analyse einer Funktion von SMBV (Rösten/Herstellung) unter Anwendung der TNMM vor; er identifiziert nicht die Lizenzgebühr als die Anpassungsvariable bei der Bestimmung dieser vorgeschlagenen Vergütung. Folglich versäumt es der Verrechnungspreisbericht, die Lizenzvereinbarung für das geistige Eigentum am Rösten zu identifizieren oder zu analysieren, für welche diese Lizenzgebühr gezahlt wird, als die tatsächlich bepreiste Transaktion, und legt daher keine Methodologie fest, um sicherzustellen, dass diese Lizenzgebühr mit dem Fremdvergleichsgrundsatz im Einklang steht.
 (279)
 Jedoch ist das Ziel der Verrechnungspreisgestaltung, festzustellen, ob die Bedingungen bei konzerninternen Transaktionen mit dem Fremdvergleichsgrundsatz im Einklang stehen.
 (280)
 Diese Fokussierung auf die Geschäftsvorfälle zum Zweck der Verrechnungspreisgestaltung wird in Ziffer 1.6 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 klar ausgedrückt, der von vornherein klarstellt: „Da bei diesem Ansatz die Unternehmen eines multinationalen Konzerns wie unabhängige Unternehmen behandelt werden, richtet sich die Aufmerksamkeit besonders auf die Art der Geschäftsvorfälle zwischen den Konzernunternehmen und die Frage, ob deren Bedingungen von den Bedingungen abweichen, die bei vergleichbaren Fremdgeschäftsvorfällen erzielt wurden. Eine solche Analyse der konzerninternen Geschäftsvorfälle und der Fremdvergleichsgeschäftsvorfälle wird als ‚Vergleichsanalyse‘ bezeichnet und steht im Mittelpunkt der Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes.“ (137)
 (281)
 Mit anderen Worten müssen Geschäftstransaktionen zwischen verbundenen und nicht verbundenen Partnern klar identifiziert werden und erst danach auf ihre Vergleichbarkeit hin geprüft werden. Dieser Fokus auf die Transaktionen wird auch nach dem niederländischen Recht von der Anforderung unterstützt, dass keine Kostensenkungen erlaubt werden sollen, welche nicht mit dem Fremdvergleichsgrundsatz im Einklang stehen (138).
 (282)
 Nur wenn es nicht möglich ist, eine spezielle konzerninterne Transaktion, für die eine APA angefordert wurde (mit Rücksichtnahme auf die ausgeführten Funktionen), mit ähnlichen Fremdvergleichsgeschäftsvorfällen zu vergleichen, kann das Zurückgreifen auf einen Vergleich der Leistungen gerechtfertigt sein. In diesem Sinn erläutert Ziffer 1.41 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010: „Vor der Erweiterung der Suche mit dem Zweck, eine größere Zahl potenziell vergleichbarer Fremdgeschäftsvorfälle auf der Basis vergleichbarer ausgeübter Funktionen einzubeziehen, sollte darüber nachgedacht werden, ob es wahrscheinlich ist, dass derartige Geschäftsvorfälle zuverlässige Vergleichswerte für Geschäftsvorfälle zwischen verbundenen Unternehmen liefern.“ (139) Das erklärt auch die Tatsache, dass die Preisvergleichsmethode sowohl in Ziffer 2.14 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 als auch in Ziffer 2.7 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 1995 allen anderen Verrechnungspreismethoden vorgezogen wird; beide Absätze erklären: „Wenn Fremdvergleichsgeschäftsvorfälle vorhanden sind, stellt die Preisvergleichsmethode die direkteste und verlässlichste Methode für die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes dar. Folglich ist in derartigen Fällen der Preisvergleichsmethode vor allen anderen Methoden den Vorzug zu geben.“
 (283)
 Sowohl die OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 1995 als auch die OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 ziehen die transaktionsbezogenen Standardmethoden den transaktionsbezogenen Gewinnmethoden zur Feststellung der Fremdvergleichskonformität eines Verrechnungspreises vor (140). Die


text:
OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 1995 schließen sogar das automatische Zurückgreifen auf transaktionsbezogene Gewinnmethoden für die Verrechnungspreise aus, da in Ziffer 3.50 dieser Leitlinien zu lesen ist: „Es gibt jedoch Fälle, wo die transaktionsbezogenen Standardmethoden nicht auf verlässliche Weise allein angewandt werden können, oder auch Ausnahmefälle, in denen sie überhaupt nicht angewandt werden können. Das wäre als der letzte Ausweg zu betrachten. ... Aber selbst in diesem Fall des letzten Auswegs wäre es unangemessen, automatisch eine transaktionsbezogene Gewinnmethode anzuwenden, ohne vorher die Zuverlässigkeit dieser Methode zu untersuchen.“
 (284)
 Die Bemerkung der Niederlande, dass ihre Steuerverwaltung nicht durch eine Regel der besten Methode gebunden ist, befreit sie nicht von der Verpflichtung, zu bestätigen, dass die von dem Steuerzahler gewählte Verrechnungspreismethode zu einer verlässlichen Annäherung eines fremdvergleichskonformen Preises führt, bevor die Anforderung einer APA gebilligt wird, welche auf dieser Methode basiert. Diese Verpflichtung zeigt sich sogar in der Vorschrift des Dekrets, auf die sich die Niederlande in dieser Hinsicht beziehen. Tatsächlich sieht Ziffer 3.1 des Dekrets vor, dass „das niederländische Steuer- und Zollamt seine Untersuchung der Verrechnungspreise immer aus der Perspektive der Methode beginnen soll, welche der Steuerzahler zum Zeitpunkt der Transaktion verwendet hat. Demzufolge ist grundsätzlich der Steuerzahler frei, eine Verrechnungspreismethode zu wählen, vorausgesetzt, dass diese Methode zu einem fremdvergleichskonformen Ergebnis für diesen konkreten Geschäftsvorfall führt. Der Steuerzahler muss seine Wahl belegen“. Mit anderen Worten soll die von dem Steuerzahler vorgeschlagene Methode der Ausgangspunkt für die Untersuchung der APA-Anforderung von der Steuerverwaltung sein. Jedenfalls muss die jeweils gewählte Methode ein fremdvergleichskonformes Ergebnis für den konkreten anzurechnenden Geschäftsvorfall sicherstellen, sodass die Steuerverwaltung die Möglichkeit hat, die Angemessenheit der von dem Steuerzahler gewählten Methode zu hinterfragen. Schließlich, da diese Vorschrift fordert, dass der Steuerzahler die Angemessenheit der gewählten Verrechnungspreismethode belegen soll, und da sich das Dekret ausdrücklich für die Preisvergleichsmethode ausspricht, wenn vergleichbare Transaktionen vorhanden sind (141), ist die Steuerverwaltung trotz der Abwesenheit einer Regel der besten Methode verpflichtet, vor der Billigung einer APA-Anforderung sicherzustellen, dass die von dem Steuerzahler gewählte Verrechnungspreismethode zu einer verlässlichen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis führt, welches fremdvergleichskonform ist.
 (285)
 Wie im folgenden Abschnitt gezeigt wird, da der Verrechnungspreisbericht keine Informationen zu Fremdgeschäftsvorfällen wie der Lizenzvereinbarung zwischen SMBV und Alki LP zu dem geistigen Eigentum des Röstens bietet und somit es versäumte, den einzigen konzerninternen Geschäftsvorfall zu untersuchen, der tatsächlich durch die Verrechnungspreisanalyse kostenmäßig bewertet wurde, kann nicht akzeptiert werden, dass die von dem Steuerberater von Starbucks vorgeschlagene und von der SMBV-APA gebilligte Verrechnungspreismethode zu einer verlässlichen Annäherung an ein marktbasiertes Ergebnis führt, welches fremdvergleichskonform ist. Da der Verrechnungspreisbericht bei der Analyse einer fremdvergleichskonformen Vergütung für SMBV von einem falschen Ausgangspunkt (der Aufgabe des Röstens) ausgeht, kommt er zu einer Vergütung, die auf der Basis der TNMM nicht richtig angesetzt ist. Es hätte stattdessen für die Verrechnungspreise auf verlässlichere Vergleiche von vorhandenen Informationen zu ähnlichen Transaktionen zwischen unabhängigen Parteien zurückgreifen müssen; Starbucks besaß solche Informationen zu dem Zeitpunkt, wo die APA von der niederländischen Steuerverwaltung zu Recht angefordert wurde, um die Fremdvergleichskonformität der von der SMBV-APA bestimmten Lizenzgebühr sicher zu stellen.


text:
9.2.3.3. Die nach der SMBV-APA an Alki LP gezahlte Lizenzgebühr ist nicht fremdvergleichskonform
 (286)
 Das geistige Eigentum, wofür die Lizenzgebühr gezahlt wird, betrifft das Röstwissen und die Röstkurven, die Alki LP an SMBV übertragen hat. Diese Lizenzgebühr hat nichts mit dem Wert der Marke Starbucks zu tun, da die Verkaufsstellen Starbucks Coffee BV für das Recht der Verwendung der Marke zahlen.
 (287)
 Im Einleitungsbeschluss hat die Kommission Zweifel an dem fremdvergleichskonformen Charakter der Lizenzgebühr ausgedrückt (142). Insbesondere erläuterte die Kommission, dass das Niveau der von SMBV an Alki LP zu zahlenden Lizenzgebühren von der Differenz zwischen der in der SMBV-APA festgelegten Vergütung und dem Buchgewinn vor Steuern vor der Zahlung der Lizenzgebühr abhängt (143), und das eine Situation zur Folge hat, wo diese Lizenzgebühr als über die SMBV-APA hinausgehender Gewinn kalkuliert wird und den fremdvergleichskonformen Wert dieses geistigen Eigentums nicht widerspiegelt (144). Diesbezüglich verwies die Kommission auf Ziffer 6.16 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010, in dem erklärt wird: „Bei einer Lizenzgebühr handelt es sich üblicherweise um eine wiederkehrende Zahlung, die von der Produktion, vom Umsatz oder, in einigen seltenen Fällen, vom Gewinn des Benutzers abhängig ist.“ (145) In der SMBV-APA hat die Lizenzgebühr an Alki LP keinen Bezug zu der Produktion, dem Umsatz oder dem Gewinn von SMBV. Die Kommission hat ferner in Erwägungsgrund 120 des Einleitungsbeschlusses ihre Zweifel an der Fremdvergleichskonformität der Lizenzgebühr geäußert und die Ansicht vertreten, dass die Lizenzgebühr aufgrund der Verrechnungsmethode keinen Bezug zu dem wirtschaftlichen Wert von jeglichem zugrunde liegenden geistigen Eigentum hat (dem Wert der immateriellen Vermögenswerten von SMBV, die mit dem Rösten zusammenhängen).
 (288)
 Um den Wert der Lizenzgebührenzahlung mit dem Niveau der Lizenzgebühren zu vergleichen, die auf dem Markt als Umsatzprozentwerte zu beobachten sind, berechnete die Kommission die von SMBV an Alki LP jährlich gezahlten Lizenzgebühren als Prozentsatz des von SMBV an die Verkaufsstellen verkauften gerösteten Kaffees. Nach diesen Berechnungen variieren die Lizenzgebühren zwischen [1-10] % und [30-40] % der Einkünfte von SMBV von Kaffeeverkäufen während des Zeitraums der SMBV-APA, was die Zweifel der Kommission über die Lizenzschwankungen bestätigt (146). Überdies waren für drei dieser Jahre die sich ergebenden Niveaus über [30-40] %, wie in Tabelle 10 gezeigt wird:
 Tabelle 10
 Schwankung der Lizenzgebühr während der SMBV-APA
 (EUR)
 2006/2007
 2007/2008
 2008/2009
 2009/2010
 2010/2011
 2011/2012
 2012/2013
 2013/2014
 Von SMBV gezahlte Lizenzgebühr
 4 699 336
 1 698 150
 2 470 449
 1 079 817
 12 352 838
 5 786 211
 22 812 962
 24 285 088
 Einnahmen aus dem Kaffeeverkauf
 [20-30 Mio]
 [20-30 Mio]
 [20-30 Mio]
 [20-30 Mio]
 [40-50 Mio]
 [50-60 Mio]
 [50-60 Mio]
 [60-70 Mio]
 Nettoergebnis für das Jahr
 [20-30 %]
 [1-10 %]
 [1-10 %]
 [1-10 %]
 [30-40 %]
 [10-20 %]
 [30-40 %]
 [30-40 %]
 (289)
 In diesem speziellen Kontext bietet der schwankende Charakter der Lizenzgebühr einen ersten Hinweis darauf, dass ihr Niveau keinerlei Bezug auf den Wert des geistigen Eigentums hat, für das sie gezahlt wird.
 (290)
 Aus den in den Erwägungsgründen 291 bis 338 dargelegten Gründen ist die Kommission der Ansicht, dass ein Vergleich mit entsprechenden Fremdtransaktionen nach der Preisvergleichsmethode stattfinden soll,


text:
genauer gesagt, mit Lizenzvereinbarungen für das geistige Eigentum in verschiedenen Röst-, Herstellungs- und Vertriebsvereinbarungen, die Starbucks mit Dritten abgeschlossen hat, und der Vergleich sollte belegen, dass der Fremdvergleichswert der von SMBV an Alki LP gezahlten Lizenzgebühr für das geistige Eigentum des Röstens gleich Null sein sollte. Das bedeutet, dass in dieser konkreten Beziehung für dieses geistige Eigentum keine Lizenzgebühr gezahlt werden sollte, da es sich für SMBV kein Vorteil durch die Nutzung des geistigen Eigentums des Röstens ergibt, der ihm von Alki LP übertragen wurde.
 a) Vergleich von Röstvereinbarungen von Starbucks mit Dritten und Vergleich mit ähnlichen Vereinbarungen auf dem Markt.
 (291)
 Bestimmte Verträge zum Rösten und zur Herstellung von Kaffee, welche von Unternehmen des Konzerns Starbucks mit Dritten abgeschlossen wurden und in den Erwägungsgründen 148 bis 150 aufgeführt werden, wurden von Starbucks der Kommission während des Prüfverfahrens übermittelt. Aus den in den Erwägungsgründen 292 bis 298 aufgeführten Gründen, sind nach Ansicht der Kommission diese Transaktionen direkt vergleichbar und können verwendet werden, um die Höhe der Lizenzgebühren zu bestimmen, welche SMBV an Alki LP nach der Lizenzvereinbarung zum geistigen Eigentum des Röstens zu zahlen hat.
 (292)
 In Ziffer 1.38 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 finden sich folgende Anleitungen zur Untersuchung der Vergleichbarkeit: „... erfolgt die Untersuchung der ... Vergleichbarkeitsfaktoren naturgemäß auf zwei Ebenen, d. h., sie umfasst eine Untersuchung der Faktoren, die die konzerninternen Geschäftsvorfälle des Steuerpflichtigen beeinflussen, und eine Untersuchung der Faktoren, die Einfluss auf die Fremdgeschäftsvorfälle haben. Sowohl die Art der konzerninternen Geschäftsvorfälle als auch die verwendete Verrechnungspreismethode ... sollten bei der Evaluierung der relativen Bedeutung möglicherweise fehlender Informationen zu möglichen Vergleichsgrößen berücksichtigt werden ...“.
 (293)
 In Ziffer 1.36 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 werden fünf Vergleichbarkeitsfaktoren aufgeführt (147), zu denen „die Eigenschaften der übertragenen Wirtschaftsgüter oder der erbrachten Dienstleistungen, die von den Beteiligten wahrgenommenen Funktionen (unter Berücksichtigung des eingesetzten Kapitals und der übernommenen Risiken), die Vertragsbedingungen, die wirtschaftlichen Verhältnisse der Beteiligten sowie die von den Beteiligten verfolgten Geschäftsstrategien“ gehören.
 (294)
 Die Kommission weist darauf hin, dass, erstens, die Merkmale der nach der Vereinbarung zum geistigen Eigentum des Röstens von Alki LP an SMBV übertragenen Vermögenswerte mit denen der Vermögenswerte identisch sind, welche im Rahmen der Transaktionen zwischen Starbucks und Dritten gemäß den Röstvereinbarungen, die in den Erwägungsgründen 148 bis 150 übertragen worden sind. Beide Gruppen von Transaktionen beziehen sich auf Rösttechnologie, Kaffeemischungen und Röstkurven.
 (295)
 Zweitens, obwohl nicht alle diese Dritte Kaffee rösten (einige befassen sich mit der Herstellung von Fertiggetränken oder von anderen Produkten und Zutaten zur Zubereitung von Getränken), betrifft in diesen Transaktionen, wo die Dritten Kaffee rösten, ihre Funktion genau dasselbe Produkt, das die Röstfunktion von SMBV in seiner vertraglichen Beziehung zu Alki LP betrifft. Insbesondere betreffen die Verträge von Starbucks mit [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 2], [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 3], [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 4] und [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 10] das Rösten von Rohkaffee.
 (296)
 Drittens war in keine dieser Transaktionen die Rolle von Starbucks mehr beschränkt als diese von Alki LP. In einigen davon übernahm Starbucks mehr Funktionen den Dritten gegenüber als Alki LP gegenüber SMBV.


text:
Die meisten vertraglichen Vereinbarungen waren nämlich mit der Beschaffung von Kaffee von Starbucks verbunden (148). Zudem kauft auch Starbucks nach einigen dieser Vereinbarungen den gerösteten Kaffee von den Dritten. Also stellt die Vergütung von Starbucks in diesen Vereinbarungen eine maximale fremdvergleichskonforme Vergütung für die Lizenzvereinbarung dar, für den Fall, dass eine Vergütung für Alki LP überhaupt gerechtfertigt wäre.
 (297)
 Viertens gibt es keine Anzeichen dafür, dass die wirtschaftlichen Verhältnisse der Dritten ihre Vereinbarung mit Starbucks beeinträchtigen. Da nämlich Starbucks viele Lizenzvereinbarungen zum geistigen Eigentum des Röstens geschlossen hat, von denen aber keine die Zahlung einer Lizenzgebühr an Starbucks für das geistige Eigentum des Röstens vorsah, kann das nicht mit den besonderen wirtschaftlichen Verhältnissen einer dritten Partei in Zusammenhang gebracht werden. Die Vereinbarungen betreffen verschiedene geografische Regionen, zu denen unter anderem die Union und die Schweiz gehören, was als eine wesentliche geografische Beschränkung bei der Suche nach vergleichbaren Daten im Verrechnungspreisbericht angesehen wurde.
 (298)
 Fünftens: in der Folge werden die Geschäftsstrategien der Dritten besprochen. Der Hauptunterschied zwischen den Vereinbarungen hat damit zu tun, ob der Dritte das geistige Eigentum direkt auf dem Markt durch den Verkauf von Produkten an Endkunden verwertet oder nicht.
 (299)
 Demzufolge kann mit diesen Fremdtransaktionen die Fremdvergleichskonformität der von SMBV an Alki LP gezahlten Lizenzgebühren mit der Preisvergleichsmethode geschätzt werden, das heißt, indem der (von SMBV an Alki LP) zu zahlende Betrag bei einer konzerninternen Transaktion mit dem entsprechenden (von Dritten an andere Unternehmen des Starbucks-Konzerns) zu zahlenden Betrag bei einer vergleichbaren Fremdvergleichstransaktion unter vergleichbaren Bedingungen verglichen wird.
 (300)
 Die Kommission weist diesbezüglich darauf hin, dass bei ähnlichen Vereinbarungen zwischen Starbucks und [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 2], [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 3], [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 4], [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 9], [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 8], [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 1] und [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 10] Dritte, gemäß ihren Lizenzvereinbarungen mit Starbucks, keine Lizenzgebühren zahlen, wenn sie das geistige Eigentum nicht direkt auf dem Markt verwerten.
 (301)
 In der Tat zahlt [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 3] Starbucks nur dann eine Lizenzgebühr, wenn es seine Produktion an [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 3 — Gemeinschaftsunternehmen von Starbucks] verkauft. In diesem Fall vermarktet [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 3] das geistige Eigentum des Röstens direkt durch ein verbundenes Unternehmen, und so scheint die Lizenzgebühr den Vertrieb von Produkten der Marke Starbucks von dem Gemeinschaftsunternehmen an Dritte zu decken. Diese Schlussfolgerung wird von der Tatsache bestätigt, dass, wenn [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 3] den gerösteten Kaffee an den Starbucks-Konzern anstatt an das Gemeinschaftsunternehmen wiederverkauft, und der Vertrieb und die Verwertung der Marke auf dem Markt von dem Starbucks-Konzern gewährleistet ist, [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 3] keine Lizenzgebühr an Starbucks für das geistige Eigentum des Röstens zahlt.
 (302)
 Was [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 2] anbelangt, behauptet Starbucks zwar, dass der höhere Aufschlag auf die für Starbucks gekauften grünen Kaffeebohnen im Vertrag mit [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 2] eine Vergütung für das geistige Eigentum des Röstens darstellt, aber dieser Aufschlag scheint an [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 5] weitergegeben zu werden. In der Tat wird der Preis, zu dem [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 5] Kaffee von [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen


text:
2] kauft, auch als Aufschlag auf die Kosten der gekauften grünen Kaffeebohnen bestimmt. In seinem Geschäftsverhältnis zu [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 2], das offensichtlich mit einem höheren Aufschlag vergütet wird, agiert Starbucks als Lieferant, hat also eine andere Funktion als diejenige von Alki LP in seinem Geschäftsverhältnis zu SMBV. Zu dem Argument von Starbucks, dass [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 2] bereit ist, einen Aufschlag auf den Preis, den SCTC für die Kaffeebohnen verlangt, zu zahlen und dass deswegen die Preise von SCTC fremdvergleichskonform sind, entgegnet die Kommission, dass ihrer Ansicht nach der Kaufpreis von den grünen Kaffeebohnen nicht ohne Bezug auf die vertragliche Verpflichtung von [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 2] Starbucks gegenüber, seine Produktion an [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 5] zu verkaufen, analysiert werden kann und dass aus diesem Grund die Preisvereinbarungen zwischen [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 5] und [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 2] auch berücksichtigt werden müssen. Es gibt keine Anzeichen dafür, dass ein Aufschlag auf einen Kaufpreis nicht direkt an [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 5] weitergegeben würde oder auf sonstige Weise die geschäftlichen Bedingungen zwischen [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 5] und [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 2] beeinflussen würde, da diese Vertragsvereinbarung nicht unabhängig von der Vertragsvereinbarung zwischen Starbucks und [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 5] geschlossen wurde.
 (303)
 Überdies bemerkt die Kommission, dass im Rahmen des Geschäftsverhältnisses zu [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 5], [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 6] und [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 7] nur die Lizenzvereinbarungen für die Marke und die Technologie, welche Starbucks mit diesen dritten Parteien abgeschlossen hat, eine Lizenzgebühr beinhalten. Demzufolge ist aber die Lizenzgebühr mit derjenigen vergleichbar, welche die Verkaufsstellen an Starbucks Coffee BV für die Nutzung des geistigen Eigentums des Warenzeichens von Starbucks auf dem Markt zahlen, da alle drei Unternehmen Produkte an Endkonsumente verkaufen. Der Rahmenvertrag und die Herstellungs- und Vertriebsvereinbarungen zwischen den drei Unternehmen und Starbucks, welche den Herstellungsprozess betreffen, sehen keine Lizenzgebühr für das geistige Eigentum von Starbucks vor.
 (304)
 Die Kommission weist ferner darauf hin, dass SMBV die Produktion von [markengeschütztes Kaffeeprodukt] und löslichem Kaffee an Dritte auslagert, konkret an [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 1]. Obwohl das [markengeschütztes Kaffeeprodukt] von Starbucks unter Markenschutz steht, zahlt [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 1] keine Lizenzgebühren an SMBV oder an jegliches andere Unternehmen von Starbucks für die Mischung und andere Produktinformationen. Ebenso, obwohl die Produktion der Technologie, die bei der Herstellung der VIA-Produkte von löslichem Kaffee verwendet wird, von Starbucks als innovativ angepriesen wird, wird ihre Herstellung an eine dritte Partei ausgelagert und SMBV erhält keine Lizenzgebühren von der dritten Partei, welchen VIA-Produkte herstellt. Wie die Rechnungen von SMBV beweisen, erhält das Unternehmen keine Lizenzgebühren für seine ausgelagerte Produktion (149).
 (305)
 Schließlich kann zum Zweck der Feststellung, ob SMBV eine fremdvergleichskonforme Vergütung an Alki LP für das geistige Eigentum des Röstens zahlt, die Vereinbarung zwischen Alki LP und SMBV auch mit Vereinbarungen zwischen Wettbewerbern von Starbucks und Dritten, die Kaffee rösten, verglichen werden.
 (306)
 Zum Beispiel erklärte Melitta in Beantwortung der MIT-Anforderung bezüglich der Fremdvergleichskonformität der geschäftlichen Bedingungen zwischen unabhängigen Parteien, wo einem Unternehmen das Rösten von grünen Kaffeebohnen anvertraut wird, dass es im Falle, wo das Kaffeerösten


text:
an einen Dritten ausgelagert wird, keine Lizenzgebühren erhält, obwohl es seine Röstkurven dem Dritten zur Verfügung stellt (150).
 (307)
 Nach den von Unternehmen X eingereichten Informationen, welches eine Röstfunktion durch ein Konzernunternehmen wahrnimmt, das als Lohnhersteller bezeichnet wird, zahlt auch sein internes Röstunternehmen keine Lizenzgebühren an den Konzern, weder für das geistige Eigentum noch für das bei dem Röstverfahren angewandtes Fachwissen (151).
 (308)
 Dasselbe gilt auch für Dallmayr, nach dessen Ansicht die Zahlung einer Lizenzgebühr von einem Unternehmen, das Rösten übernimmt, unüblich ist, da es erwarten würde, dass der Kunde den Röstenden bezahlt und nicht umgekehrt (152).
 (309)
 Demzufolge, da in den Herstellungsvereinbarungen von Starbucks mit Dritten, von denen einige zu der Zeit existierten, wo die niederländische Steuerverwaltung die Anforderung der SMBV-APA untersuchte, für das geistige Eigentum des Röstens keine Lizenz verlangt wird, ist die Kommission der Ansicht, dass eine Verrechnungspreisanalyse des fremdvergleichskonformen Wertes der von SMBV an Alki LP gezahlten Lizenzgebühr für das geistige Eigentum des Röstens zu dem Schluss führt, dass in diesem speziellen Geschäftsverhältnis für dieses geistige Eigentum keine Lizenzgebühr gezahlt werden sollte. Zu dem gleichen Schluss führt auch ein Vergleich mit Vereinbarungen zwischen Wettbewerbern von Starbucks und dritten Parteien, die sich mit dem Rösten befassen.
 b) SMBV erfasst den Wert des geistigen Eigentums für das Rösten in seiner Geschäftsbeziehung mit Alki LP nicht
 (310)
 Obwohl das Röstwissen und die Kurven einen Wert haben können, wird dieser Wert in dem speziellen Geschäftsverhältnis zwischen Alki LP und SMBV von dem Röstenden nicht erfasst. Der Grund dafür ist, dass die Bedeutung des Röstwissens und der Kurven in dem Fall von der Starbucks-Struktur darin liegt, einen einheitlichen Geschmack sicher zu stellen, der mit der Marke und mit einzelnen Produkten verbunden ist. Folglich ist der Wert für Röstwissen und Röstkurven von Starbucks nur dann ausgeschöpft, wenn Starbucks-Produkte von den Verkaufsstellen unter der Marke Starbucks verkauft werden. An und für sich schaffen Röstwissen und Röstkurven keinen ständigen Wert für den Röstenden, wenn sie nicht auf dem Markt verwertet werden können.
 (311)
 Diese Schlussfolgerung wird durch die von Starbucks eingereichten Informationen unterstützt, nach denen Lizenzvereinbarungen, bei welchen die Lizenz des geistigen Eigentums nur dazu dient, Dritten zu erlauben, im Einklang mit den Spezifikationen von Starbucks zu produzieren und die Rechte des geistigen Eigentums von Starbucks zu schützen, aber Dritte nicht die immateriellen Vermögenswerte auf dem Markt verwerten, nicht mit Lizenzgebührenzahlungen von diesen Dritten an Starbucks verbunden sind (153).
 (312)
 Außerdem scheinen im Fall von SMBV das Wissen und die Kurven des Röstens eine technische Spezifikation darzustellen, nach welcher das Rösten infolge einer Präferenz oder einer Wahl des erwerbenden Unternehmens vorgenommen werden sollte. Im Verrechnungspreisbericht werden die Röstkurven als vorgeschrieben von Starbucks an SMBV bezeichnet. Sie machen es der SMBV möglich die Anforderungen von Starbucks zu erfüllen, sowie der Dritten mit denen Vereinbarungen für das Rösten, die Herstellung und die Lieferung abgeschlossen worden sind. Röstprioritäten werden den Herstellern zum Beispiel durch die angeforderten Röststandards und die Qualitätssicherungsstandards vorgeschrieben. Solche Spezifikationen sind in jeder Vereinbarung für das Rösten, die Herstellung und die Lieferung enthalten.
 (313)


text:
Diesbezüglich weist das Abkommen für das Rösten darauf hin, dass SMBV von Alki LP vorgesehene Röstprozesse annehmen muss und geeignete Ausrüstung, Maschinen und Produktionsmethoden verwenden muss, um sicherzustellen, dass die Produkte die Produktspezifikationen von Alki LP erfüllen (154). SMBV scheint in dieser Beziehung keinen Vorteil von der Nutzung der Produktspezifikationen zu ziehen. Die Tatsache, dass die von Alki LP festgelegten Spezifikationen zum Röstprozess und insbesondere zu den Röstkurven es SMBV erlauben, Kaffee zu rösten, der unter der Marke Starbucks verkauft wird, bringt SMBV keinen Vorteil in Bezug auf höhere Umsätze oder höheren Verkaufspreis, wenn man in Betracht zieht, dass SMBV grundsätzlich seine Produktion nicht an Endkonsumenten verkauft, welche die Marke Starbucks schätzen. SMBV verkauft praktisch seine ganze Produktion an Geschäftsketten von Starbucks, die alle eine Lizenzgebühr an den Konzern für die Verwertung des geistigen Eigentums von Starbucks auf dem Markt bezahlen, welches einen Mehrwert für ihr Vertriebsgeschäft darstellt. SMBV verwertet das geistige Eigentum des Röstens nicht direkt auf dem Markt; die Verkaufsstellen sind die Schnittstellen zu den Endverbrauchern, die den beständigen Geschmack schätzen, welcher mit der Marke Starbucks verbunden ist.
 (314)
 Schließlich präsentiert Abbildung 3 auf der Basis der Finanzinformationen in Tabelle 2 und Tabelle 8 die Gewinnspanne von SMBV auf seine Kaffeerösten-Tätigkeiten, welche durch Abziehen des Preises berechnet wird, den SMBV an SCTC für grüne Kaffeebohnen zahlt, von den Einnahmen von dem gerösteten Kaffee, die unter „EINN. VERPACKTER KAFFEE“ für jedes Jahr eingetragen sind (155).
 Abbildung 3
 Verluste aus den Rösttätigkeiten von SMBV seit 2010
 (Einnahmen und Kaufpreis von Kaffee in EUR)
 (315)
 Abbildung 3 zeigt, dass SMBV seit 2010 von seinen Rösttätigkeiten Verluste verzeichnet, als sich die von SCTC geforderte Marge der grünen Kaffeebohnen erhöhte. Unter Berücksichtigung dieser Tatsache und den Daten in Tabelle 10, welche die Prozentsätze der von SMBV an Alki LP gezahlten Lizenzgebühr auf die Einnahmen von dem verkauften Kaffee zeigen, scheinen das Röstwissen und die Röstkurven keinen positiven Wert für SMBV zu schaffen. Im Jahr 2013 zum Beispiel, obwohl SMBV angeblich einen großen Verlust (vor Abzug der Betriebskosten) von ungefähr [1-10] Millionen EUR bei seinen Rösttätigkeiten verzeichnet, hat es eine Lizenzgebühr von 22,8 Mio. EUR an Alki LP für das geistige Eigentum des Röstens gezahlt.
 (316)
 Das bedeutet, dass die von SMBV an Alki LP gezahlte Lizenzgebühr durch die anderen Tätigkeiten von SMBV finanziert wird (156). Obwohl es vorstellbar ist, dass ein Wirtschaftsteilnehmer Verluste tragen könnte, um eine Lizenzgebühr zu finanzieren, die in Zukunft zu größeren Erträgen führen könnte, ist der Verlustcharakter dieser Tätigkeit mit der Erhöhung des Preises der grünen Kaffeebohnen verbunden und hat nicht den Anschein, jegliche Aussichten auf zukünftige Gewinne zu bieten (157). In Wirklichkeit scheint die Geschäftsstrategie von SMBV über die Laufzeit der Vereinbarung beständig und es gibt nichts Konkretes, was SMBV tun könnte, um zur Profitabilität zurückzukehren, da es keinen entscheidenden Einfluss auf den Umsatz hat. Nachdem die Betriebskosten einen kleinen Anteil der Gesamtkosten von SMBV ausmachen, wäre eine Kostensenkung nicht ausreichend, um zur Profitabilität zurückzukehren, weil sie die finanziellen Auswirkungen des erhöhten Aufschlags auf die grünen Kaffeebohnen nicht


text:
ausgleichen würde. Die von SMBV an Alki LP für das geistige Eigentum in einem konzerninternen Kontext gezahlte Lizenzgebühr scheint in struktureller Hinsicht einzig und allein dem Zweck zu dienen, die Gewinne von der Wiederverkaufsfunktion von SMBV an Alki LP zu verlagern.
 (317)
 Die Tatsache, dass der durch die Rösttätigkeit erzielte Gewinn nicht für die Lizenzgebühren ausreicht, bestätigt darüber hinaus — wenn man das spezifische konzerninterne Verhältnis von SMBV und Alki LP berücksichtigt — dass die Methode zur Bestimmung dieser Lizenzgebühr als Anpassungsvariablen, wie von der SMBV-APA angenommen wird, mit dem Fremdvergleichsgrundsatz nicht konform ist.
 (318)
 Demzufolge, und im Kontext des Vergleichs mit den Röstvereinbarungen von Starbucks mit Dritten, ist die Kommission der Ansicht, dass eine Verrechnungspreisanalyse der Fremdvergleichskonformität in der Höhe der von SMBV an Alki LP für das geistige Eigentum des Röstens gezahlten Lizenzgebühr, zu der Schlussfolgerung führt, dass für dieses geistige Eigentum keine Lizenz gezahlt werden sollte, da SMBV in dieser Hinsicht keinen Vorteil von der Nutzung des geistigen Eigentums des Röstens zu haben scheint. Keines der von den Niederlanden oder von Starbucks im Laufe des Prüfverfahrens vorgebrachten Argumente entkräftet diese Schlussfolgerung.
 c) Die Zahlung einer Lizenzgebühr entspricht nicht einer Vergütung für die Übernahme von unternehmerischen Risiken
 (319)
 In ihrer Antwort auf die Zweifel der Kommission an dem fremdvergleichskonformen Charakter der Lizenzgebühr behaupten die Niederlande und Starbucks, dass diese Zahlung eine Vergütung nicht nur für die Nutzung des geistigen Eigentums des Röstens, sondern auch für die Übernahme des unternehmerischen Risikos von Alki LP sein soll (158). Die Niederlande berufen sich darauf, dass SMBV das wirtschaftliche Risiko des Inventarverlustes nicht zu tragen braucht, da nach Definition der Lizenzgebühr im Abkommen für das Rösten diese Kosten letztendlich von Alki LP getragen werden (159).
 (320)
 Die Kommission stellt fest, dass erstens diese Behauptung nicht von dem Verrechnungspreisbericht untermauert wird, der die Anforderung der SMBV-APA unterstützt. Im Gegenteil widerspricht der Bericht ausdrücklich dieser Behauptung, da er erklärt, dass „[SMBV] ein Bündel an Unterlizenzen für geistiges Eigentum von Alki LP bezieht, das erforderlich ist, um das Röstverfahren im Herstellungsprozess und das Recht zur Lieferung des Kaffees an die Entwickler nutzen zu können. Im Gegenzug zahlt [SMBV] für die Lizenz des geistigen Eigentums eine Lizenzgebühr an Alki LP“ (160). Was noch wichtiger ist: in dem Verrechnungspreisbericht wird an keiner Stelle erwähnt, dass die Lizenzgebühr teilweise eine Zahlung von SMBV an Alki LP für die Übernahme des unternehmerischen Risikos darstellt. In der Tat bleiben bei SMBV mehr Risiken als im Verrechnungspreisbericht dargelegt wird, insbesondere Bestandsrisiken und bestimmte Risiken, die mit der Lieferung von Kaffeebohnen und der Nutzung der Produktionskapazität zusammenhängen.
 (321)
 Zweitens bemerkt die Kommission, dass die Niederlande angeblich meinen, dass die Struktur der vertraglichen Regelung des Abkommens für das Rösten (161) der tatsächlichen Verteilung von Risiken und Verantwortlichkeiten zwischen Alki LP und SMBV rechtliche Substanz verleiht. Jedoch ist nach den Rechnungen von SMBV die Lizenzgebühr ein Ergebnis der SMBV-APA und nicht der vertraglichen Regelung zwischen Alki LP und SMBV.
 (322)
 Nach Ansicht der Kommission ist das Dritte und Wichtigste, dass, sollte die Behauptung der


text:
Niederlande akzeptiert werden, dann könnte das Geschäftsrisiko von jedem Konzernunternehmen einfach durch eine konzerninterne Umverteilung der Risiken mittels Verträge beseitigt werden. Nehmen wir ein Unternehmen als Beispiel, das alle strategischen Entscheidungen eines Konzerns übernimmt, im Einzelnen Investitions- und FuE-Entscheidungen, was im Prinzip als eine komplexe Funktion mit hohem unternehmerischem Risiko zu betrachten wäre; dieses Unternehmen könnte als risikoschwach erachtet werden und entsprechend besteuert werden, wenn ein konzerninterner Vertrag geschlossen würde, der seine Vergütung in einer beliebigen Höhe innerhalb der Betriebskosten bestimmt und seinen Restgewinn an jegliches andere Unternehmen des Konzerns weitergibt. Die Anerkennung dieser Behauptung würde die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes für die Bestimmung der Preise von konzerninternen Geschäftsvorfällen sinnlos machen, da die vertraglichen Vereinbarungen als der wirtschaftlichen Realität überlegen scheinen würden.
 (323)
 Diesbezüglich verweist die Kommission (162) auf die Ziffer 9.44-9.46 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 (163), die im Rahmen der Umstrukturierung von Unternehmen klarstellen: „Daher ist es das mit geringen (oder hohen) Risiken verbundene Wesen der Geschäftstätigkeit, das die Wahl der am besten geeigneten Verrechnungspreismethode bestimmt, und nicht umgekehrt“ (164). Im Gegensatz zu den von den Niederlanden ausgedrückten Ansichten (165) hat diese Idee, dass die Anwendung der Verrechnungspreisregeln sich nach den Risiken und nicht nach vertraglichen Vereinbarungen richten sollte, wenn diese Vereinbarungen das zugrunde liegende unternehmerische Risiko nicht reflektieren, auch außerhalb des Kontextes der Umstrukturierung eines Unternehmens Gültigkeit. Einerseits ist es wahr, dass die Einigung auf eine Verrechnungspreismethode (d. h. wie die TNMM, die sich auf die Betriebskosten stützt) und die Erstellung von vertraglichen Vereinbarungen mit dem Ziel, den vorsteuerlichen Gewinn jedes Jahr den Ergebnissen dieser Vereinbarung anzupassen, zur Beschränkung der Schwankungen der Steuerschuld des Unternehmens über die Geschäftsjahre führt; jedoch entspricht eine solche Struktur, die durch vertragliche Vereinbarungen entsteht, nicht unbedingt der wirtschaftlichen Realität, die den Geschäftsvorfällen zugrunde liegt, und auch nicht der Risiken, die mit den Tätigkeiten des Unternehmens verbunden sind. Die OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 1995 präsentieren diesen Gesichtspunkt in Ziffer 1.26, wonach: „In Bezug auf die Vertragsbedingungen kann erwogen werden, ob eine sogenannte Verteilung von Risiken mit der wirtschaftlichen Substanz des Geschäftsvorfalls konsistent ist. In dieser Hinsicht sollte generell das Verhalten der Parteien als der beste Beleg für die wirkliche Risikoverteilung angesehen werden.“
 (324)
 Viertens bemerkt die Kommission bezüglich der weiteren Behauptung von den Niederlanden und von Starbucks, dass es genau der risikoschwache Charakter der Geschäftstätigkeit von SMBV es ist, der die von der SMBV-APA angenommene Verrechnungspreismethode vorschreibt, dass die während des Prüfverfahrens eingereichten Informationen diese Behauptung nicht untermauern. In Erwägungsgrund 113 des Einleitungsbeschlusses äußerte die Kommission Zweifel über die Fähigkeit von Alki LP, unternehmerische Risiken zu tragen und zu verwalten. Wenn ein Unternehmen ein Risiko übernimmt, sollte es in der Lage sein, einerseits die Risiken zu verwalten (166) und andererseits ein solches Risiko finanziell zu übernehmen (167). Daher sollte die Risikofähigkeit analysiert werden, bevor die vorgeschlagene Struktur untersucht wird um zu bestätigen ob sie im Einklang mit normalen Wettbewerbsbedingungen stehe. Die OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 stellen klar, dass in diesem Kontext diese Verwaltung als die Fähigkeit verstanden werden sollte, Entscheidungen zu treffen, das Risiko zu übernehmen und zu


text:
verwalten. Dazu müsste das Unternehmen Personal haben, das diese Verwaltungsfunktionen wahrnimmt (168).
 (325)
 Aber nach den von Starbucks eingereichten Informationen (169) hat Alki LP kein eigenes Personal; und obwohl es im Grunde nicht ausgeschlossen werden kann, dass die Partner von Alki LP zu deren Aktivitäten beitragen könnten ohne Angestellte zu sein, sind nach den vorgelegten Informationen (170) die Partner von Alki LP Gesellschaften, von denen keine über Personal verfügt. Demzufolge scheint die betriebliche Leistungsfähigkeit von Alki LP, Risiken zu übernehmen, beschränkt.
 (326)
 Zudem ist die Fähigkeit von Alki LP, finanzielle Risiken zu tragen, auf seine Finanzressourcen und auf die Finanzressourcen seiner Partner beschränkt. Nach den von Starbucks an die Kommission eingereichten Informationen (171), führen die Letzteren keine getrennten Rechnungen, sondern es sind Gesellschaften mit beschränkter Haftung. Also ist die finanzielle Leistungsfähigkeit von Alki LP geringer als die allgemeine finanzielle Leistungsfähigkeit des Konzerns und kann ihr nicht gleichgesetzt werden.
 (327)
 Das Gegenargument von Starbucks ist, dass die betriebliche Leistungsfähigkeit von Alki LP durch Personal von Starbucks Inc. gewährleistet wird, das damit beauftragt wird, Alki LP bei ihren Tätigkeiten zu unterstützen (172). Die Kommission hält dieses Argument nicht für überzeugend. Es ist nicht einzusehen, warum die Einstellung von Personal zur Verwaltungsunterstützung durch Alki LP erfolgen sollte: SMBV könnte einen Angestellten zur Verwaltungsunterstützung des Unternehmens direkt eingestellt haben. Da die Rechenschaftspflicht für eine ausgelagerte Verwaltung nicht so groß wie die der direkten Verwaltung ist, bedeutet die Auslagerung der Verwaltung aus der Sicht der Unternehmungsführung erhöhte Vermittlungskosten. Nachdem zu den Tätigkeiten von SMBV unter anderem der Betrieb einer Rösterei gehört, muss die Verwaltung von SMBV tagtäglich überwacht werden und kann nicht durch einen Teilzeitbeschäftigten effektiv gewährleistet werden.
 (328)
 Demzufolge kann Alki LP die Verwaltung der unternehmerischen Risiken von SMBV nicht so effizient sicherstellen, wie es direkte Arbeitnehmer oder Manager von SMBV könnten, und daher könnte das Risiko durch ihre vertragliche Übertragung an Alki LP — bestenfalls teilweise — abgeschwächt werden.
 (329)
 Diese Schlussfolgerung untermauert die Bedenken, welche in Erwägungsgrund 89 des Einleitungsbeschlusses zu der ökonomischen Rationalität der Struktur geäußert werden, da Alki LP in dieser Struktur überflüssig zu sein scheint. Die Ziffer 1.64-1.66 der OECD-Verrechnungspreisleitlinien von 2010 (173) beziehen sich in dieser Hinsicht auf Situationen, wo die Strukturen nicht von normalen Geschäftsbedingungen bestimmt werden und von dem Steuerzahler zur Steuervermeidung oder zur Steuersenkung geschaffen worden sein können. In solchen Fällen sollten die Steuerbehörden die Bemessungsgrundlage auf der Basis einer berichtigten Struktur analysieren, welche von normalen Geschäftsbedingungen bestimmt worden wäre. Die von Starbucks eingereichten Informationen, nach denen Alki LP der Struktur aus US-steuerlichen Gründen hinzugefügt wurde (174), bestätigt die Bedenken der Kommission hinsichtlich der ökonomischen Rationalität der Struktur.
 (330)
 Fünftens, obwohl die Kommission die Behauptung von den Niederlanden und von Starbucks akzeptiert, dass bestimmte Absatzrisiken von SMBV durch die Vereinbarungen mit den Verkaufsstellen abgeschwächt werden, hat das keine Auswirkungen auf die Geschäftsbeziehung von SMBV mit Alki LP. Jedenfalls akzeptiert die Kommission hinsichtlich des beschränkten Verhandlungsrahmens von SMBV mit seinen Geschäftspartnern über Geschäftsbedingungen und Preise, dass das Prognosesystem der Verkaufsstellen die unternehmerische Unsicherheit für SMBV zu


text:
vermindern scheint (175). Nach den vertraglichen Vereinbarungen zwischen den Verkaufsstellen und SMBV können die Verkaufsstellen nicht erheblich von der Prognose abweichen, die sie SMBV überreicht haben, und sie sind auch verpflichtet, Produkte von SMBV zu kaufen. Die Abnahme der Produktion von SMBV ist durch die Verpflichtung der Verkaufsstellen gesichert, Produkte von SMBV zu kaufen. Jedoch bestehen die Hauptrisiken eines produzierenden Betriebs nicht nur in Bestandsrisiken, sondern sie betreffen hauptsächlich die Produktionskapazität, und weder die Niederlande noch Starbucks haben festgestellt, dass die zugrunde liegenden Risiken der Nachfrageschwankungen für die Auslastung der Fertigungskapazitäten durch diese vertraglichen Vereinbarungen völlig aufgehoben worden wären. Insbesondere sind die Verträge mit dritten Herstellerparteien, konkreter mit [nicht angeschlossenes Produktionsunternehmen 1], nicht jeder möglichen Nachfrageschwankung angepasst.
 (331)
 Sechstens hat die vertragliche Vereinbarung, auf die sich die Niederlande berufen, und durch die SCTC die Qualität der gelieferten grünen Kaffeebohnen garantiert, ebenfalls keine Auswirkung auf die Geschäftsbeziehung zwischen SMBV und Alki LP. In jedem Fall handelt es sich um ein Standardgeschäft, welches die Risiken von SMBV im Vergleich zu normalen Marktbedingungen nicht verringert.
 (332)
 Abschließend weist die Kommission die Behauptungen zurück, dass durch die vertraglichen Vereinbarungen jegliche effektive Risikoübertragung von SMBV an Alki LP stattfindet. Aus diesem Grunde kann keine Komponente der Lizenzgebühr rechtfertigt werden, welche als Ausgleich für eine Übertragung von unternehmerischem Risiko gedacht wäre.
 d) Die Höhe der gezahlten Lizenzgebühr ist nicht durch die Beträge, welche Alki LP im Rahmen der Vereinbarung über die Kostenteilung an Starbucks US für Technologie zahlt, zu rechtfertigen.
 (333)
 Ferner scheint Starbucks sich darauf zu berufen, dass die von SMBV an Alki LP gezahlte Lizenzgebühr gerechtfertigt wäre, weil Alki LP ähnlich hohe Beträge an Starbucks US für die Kaffeerösten-Technologie zahlt.
 (334)
 Die Kommission weist von vornherein darauf hin, dass die SMBV-APA sich nicht mit der Beziehung zwischen Alki LP und Starbucks US, sondern mit der Beziehung zwischen SMBV und Alki LP befasst. Demzufolge ist das wichtigste Element bei der Beurteilung, ob die Verrechnungspreisanalyse der Geschäftsvorfälle zwischen diesen zwei Einheiten im Einklang mit einer Verfahrensweise bestimmt wurde, welche eine zuverlässige Annäherung eines marktbasierten, fremdvergleichskonformen Ergebnisses zur Folge hat, der Wert dieser Transaktionen, wie ihn der Steuerberater von Starbucks bestimmt, und nicht der Wert jeglicher Zahlungen jenseits dieser Geschäftsbeziehung.
 (335)
 Jedenfalls bestreitet die Kommission nicht, dass Alki LP an Starbucks US wichtige Summen zahlt, die als „feste Lizenzgebühr“ bezeichnet werden (176). Die Bezeichnung dieser Zahlung als Vergütung für die Rösttechnologie im Rahmen der CSA kann jedoch nicht auf der Basis der Struktur dieser Zahlungen anhand der CSA bestätigt werden.
 (336)
 Erstens werden die Zahlungen von Alki LP an Starbucks US zu einem größeren Anteil von den Lizenzeinnahmen finanziert, die sie von der Markenlizenz erhält, welche ihr Starbucks Coffee BV zahlt, und nicht so sehr von der Lizenzgebühr, die SMBV ihr zahlt (177).
 (337)
 Zweitens scheinen die Zahlungen von Alki LP an Starbucks US nach der CSA nicht fremdvergleichskonform bestimmt zu sein. Im Einzelnen, was den Erwerb des geistigen Eigentums für das Unternehmensformat und die Marke betrifft, zahlte Alki LP (zusammen mit seinem Vorgänger [CV 1]) ab