text:
af en kombination af værdien ved kontraktindgåelse og en forventet værdiudvikling over kontraktperioden. Værdiansættelsesmetoden består således af følgende tre trin:
 1. Opgørelse af handelsværdi ved kontraktindgåelse.
 2. Fremskrivning af afskrevet handelsværdi til ophørstidspunktet.
 3. Nedslag som følge af teknisk forældelse.
 Den forventede markedspris om 30 år er ud fra de ovenfor anførte faktorer beregnet til 88 pct. af OPP- leverandørens anlægsudgift ifølge det afgivne tilbud. Det skal fremhæves, at den opgjorte værdi i henhold til OPP-kontrakten kan reduceres, såfremt aktiverne ikke lever op til de krævede restlevetider.
 Alle øvrige risici, som ikke er direkte behandlet i kontrakten, påhviler desuden OPP-selskabet.
 I kontraktens § 2.7 fremgår det således direkte, at OPP-leverandøren, hvis andet ikke positivt fremgår af aftalen, bærer den risiko, der er forbundet med at opføre, eje og forestå bygningsdriften. Det må på baggrund heraf konkluderes, at risici, der ikke udtrykkeligt er beskrevet i kontrakten, alene påhviler OPP-leverandøren, ligesom de tilsvarende gevinstchancer alene tilkommer leverandøren.
 Den tidsmæssige placering af projektets risici har betydning for, hvor stor en økonomisk byrde den enkelte risikofaktor er for den part, der bærer risikoen.
 Risici i projekterings- og anlægsfasen er således mere byrdefulde end risici, der først aktualiseres om 30 år, hvis det risikobehæftede beløb er det samme. Nutidsværdien af risikobehæftede beløb er således væsentlig større ved projektets start end ved projektets afslutning.
 Den tidsmæssige placering af projektets risici må inddrages i vurderingen af risikofordelingen mellem parterne.
 Nutidsværdi, mio. kr.
 Projekterings- og anlægsrisici, 10 pct.
 f. eks. 4
 Risici vedr. værdien af aktiver ved udløb af OPP-kontrakt, 10 pct.
 f. eks. 3,52
 Eksemplet tager udgangspunkt i følgende forudsætninger: 1) anlægsomkostning på 40 mio. kr. 2) anlægsudgifter som i gennemsnit afholdes 1 år efter OPP kontraktens underskrivelse 3) kontraktsperiode på 30 år 4) værdi af aktiverne ved OPP-kontraktens udløb på 88 pct. af oprindelige anlægsomkostninger 5) en kalkulationsrente på 5 pct.
 Inddragelsen af nutidsværdiberegninger viser, at risiciene vedrørende projektering og anlæg (som hovedsageligt påhviler OPP-leverandøren) forholdsmæssigt får en større økonomisk betydning, mens risiciene vedrørende aktivernes overgang ved OPP-kontraktens udløb om 30 år (som er elimineret for begge parter) får en forholdsmæssigt mindre økonomisk betydning.
 Forespørgers gennemgang af praksis
 Højesteret har i TfS 2000, 374 (Carsten Bo Petersen), TfS 2000, 1011 (Simon Bent Sørensen) og TfS 2003, 493 (Jan Aage Jensen og Ole Nøhr) omkvalificeret ejendomsretten i en række leasingarrangementer (10-mandsprojekter) om sale and lease - back af driftsmidler. Højesteret fandt ud fra en realitetsbedømmelse, at skatteyderne ikke kunne anses for reelle ejere af de udlejede driftsmidler.
 Det er spørgernes opfattelse, at disse domme ikke er retningsgivende for det omhandlede OPP-projekt, idet der er følgende afgørende forskelle:
 Leasingprojekterne var skattearrangementer, idet hensigten med virksomheden ikke var at opnå økonomisk rentabel drift før skat, men at opnå en skattefordel for de personlige investorer.
 Leasingprojekterne var underskudsgivende før skat og opfyldte dermed ikke definitionen for erhvervsmæssig virksomhed.
 Den økonomiske risiko var begrænset gennem lån på non-recourse vilkår.
 Der var ikke i leasingperioden ejerråden eller ejerrisiko, herunder mulighed for drifts- eller likviditetsoverskud.
 Der var tale om passiv virksomhed.
 Der var


text:
tale om investorer, der ikke var professionelle i forhold til leasingvirksomheden.
 Der var tale om driftsmidler.
 Der var tale om eksisterende aktiver.
 For så vidt angår det omhandlede OPP- projekt adskiller det sig som nævnt væsentligt fra de såkaldte 10-mandsprojekter og øvrige leasingprojekter, idet:
 Der er tale om almindelig forretningsmæssig virksomhed, der drives med overskud (før skat) for øje. OPP-projektet er således ikke skattebaseret, men er båret af et politisk ønske om at drage nytte af markedsmekanismerne ved inddragelse af det private erhvervsliv. Ved et OPP-projekt skabes der gennem en aktiv og risikobehæftet indsats fra OPP-leverandøren et aktiv, mens der i de skattebegrundede leasingprojekter ofte er tale om sale and lease- back arrangementer med eksisterende aktiver.
 Entreprenører, serviceleverandører og financier arbejder aktivt med i design, projektering og anlæg for at opnå den optimale totaløkonomi for den udbudte serviceydelse
 OPP-selskabet vælger og hæfter fuldt ud for den samlede finansiering. Det offentlige hæfter således ikke for nogen del af projektfinansieringen.
 Deltagelse som OPP- leverandør forudsætter en række forskellige kompetencer i forhold til at opføre specielle bygninger og levere de løbende serviceydelser.
 Der benyttes en betalingsmekanisme til OPP-projekter, som knytter sig til funktionerne i bygninger, inventar m.v. Betalingsmekanismen indeholder en beregningsmetode, efter hvilken der foretages fradrag i den periodiske ydelse, ifald OPP- leverandøren ikke opfylder OPP- kontrakten.
 Der er tale om bygninger med tilhørende inventar.
 Der er tale om en samlet ydelse til understøttelse af lejerens funktioner.
 De nævnte domme om 10-mandsprojekter vedrører som nævnt udlejede driftsmidler.
 Praksis på ejendomsområdet er derimod yderst sparsom.
 I SKM2003.236.DEP er refereret en sag om et 10-mandsprojekt, hvor Skatteministeriet har anerkendt ejerskabet til en engelsk udlejningsejendom, selv om der er tale om flere af de karakteristika, der er nævnt ovenfor (non-recourse vilkår, passiv virksomhed, underskud mv.). Projektet var ikke uden risiko og gevinstmulighed, og deltagerne havde mulighed for retligt at råde over ejendommen.
 I en enkelt ny dom fra Østre Landsret af 3. april 2006 (SKM2006.278.ØLR) (Verner Max Christensen) har retten omkvalificeret en udlejers ejendomsret til et golfanlæg, som hovedsageligt blev betragtet som fast ejendom.
 Golfanlægget blev etableret på landbrugsarealer, som tilhørte klagers to børn. Både jord og anlæg blev udlejet til et ApS, som var ejet af et af børnene. Børnene stillede vederlagsfrit jorden til rådighed, og efter 5 år skulle anlægget overgå vederlagsfrit til børnene. Landsretten fandt under hensyn til aftalernes indhold og de nære familiære relationer mellem parterne i aftalekomplekset, at klager allerede ved indgåelsen af aftalerne fraskrev sig både faktisk og retlig råden over golfanlægget. Retten lagde vægt på, at den indgåede leasingkontrakt med anpartsselskabet indebar en forventet betalingsperiode på kun 5 år, at klager gav afkald på alle ejerbeføjelser over anlægget (bortset fra visse misligholdelsestilfælde), at kontrakten forudsatte vederlagsfri afståelse af golfanlægget til børnene, og at formålet måtte være at opnå fuldt fradrag for udgifterne uden beskatning af genvundne afskrivninger. Skatteministeriet gjorde bl.a. gældende, at der var tale om "en konstruktion, der afviger fra normale vilkår for finansiel leasing i erhvervsforhold".
 Det ses af denne dom, at det ikke er almindelig forretningsmæssigt

type: other


text:
begrundet finansiel leasing af fast ejendom, der tilsidesættes skattemæssigt, men derimod helt atypiske aftaler i familieforhold, som har til formål at spare skat.
 Op gennem firserne har man da også i de forskellige leasingindgreb, der begyndte med lov nr. 576 af 15. december 1983, lagt til grund, at finansiel leasing ikke i sig selv medførte en omkvalifikation af det skattemæssige ejerskab.
 Også på driftsmiddelområdet er der afgørelser, der viser, at ved sædvanlig finansiel leasing indgået mellem uafhængige parter anerkendes udlejer som ejer af driftsmidler, når aftalen ikke er begrundet i skattemæssige overvejelser, jf. SKM2002.588.LSR.
 Højesteret har i TfS 1996, 469 anerkendt, at ejerskabet til en bygning ikke skulle omkvalificeres ved indgåelsen af en lejeaftale, selv om der i lejeaftalen var både en køberet og en købepligt til ejendommen til en forud fastsat pris.
 Efter lejekontrakten, der blev indgået i 1979, skulle lejemålet løbe uopsigeligt indtil 31. oktober 1986. Lejemålet blev indgået samtidig med køb af den virksomhed, der blev drevet i ejendommen. Køberetten og -pligten kunne udnyttes for en pris af kr. 700.000, reguleret med den halve forholdsmæssige stigning i reguleringspristallet indtil 1. november 1986. Klager købte ejendommen den 30. maj 1984 for kr. 736.585 og videresolgte ejendommen den 15. november 1985 for kr. 2.260.000.
 Skatteministeriet påstod under sagen, at "påtagelse af en købepligt i forbindelse med indrømmelse af en køberet ikke er et tilstrækkeligt grundlag for at betragte ejendommen som erhvervet før overtagelsen i 1984".
 Højesteret fandt i overensstemmelse med Skatteministeriets påstand, at der på trods af, at køberetten var kombineret med en købepligt "var en sådan grad af usikkerhed om det videre kontraktforløb, at klager først kunne anses for at have erhvervet ejendommen i 1984". Højesteret lagde vægt på, at det i 7 år stod klager frit for at vente med at udøve køberetten, og at det måtte fremstå som uvist, om klager til sin tid - hvis han fortsat var ejer af virksomheden - ville kunne opfylde kontraktens vilkår for overtagelse af ejendommen. Hertil kom usikkerhed om konsekvenserne af en misligholdelse af lejekontrakten eller en kreditorforfølgning mod ejendommen.
 Dommen viser ifølge spørgeren, at udlejer kan anerkendes som lejer, selv om der både er en køberet og - pligt til at købe ejendommen til en forud fastsat pris.
 Den usikkerhed, som Højesteret henviser til i dommens præmisser, synes at være af mere teoretisk karakter, idet virksomheden som nævnt allerede var overdraget til klager, og idet der ikke er oplysninger i domsreferatet, som tyder på risiko for misligholdelse af købepligten.
 Endelig ses det af dommen, at Skatteministeriet i hvert fald på daværende tidspunkt var af den opfattelse, at en køberet og en tilsvarende købepligt ikke er tilstrækkeligt til at omkvalificere ejerskabet.
 Hjemmel for omkvalifikation - lov om kreditaftaler
 I praksis er leasingtager anset for ejer af de leasede aktier, når det var meningen, at leasingtager skulle blive ejer af det leasede, jf. Ligningsrådets afgørelse i TfS 1995,198. Der var reelt tale om en køberet og en købepligt for leasingtager til 10 pct. af kostprisen for de leasede driftsmidler. Ligningsrådet


text:
begrunder sin afgørelse med en henvisning til lov om kreditaftaler § 6, stk. 2.
 Hertil bemærkes, at lov om kreditaftaler § 6 alene omfatter løsøre og ikke fast ejendom, idet ordet "kreditkøb" viser tilbage til lovens § 5, der definerer kreditkøb som en kreditaftale med henblik på køb af løsøre, jf. Lennart Lynge Andersen "Lov om Kreditaftaler" Gad Jura 1995, s. 77, samt Karnovs Lovsamling 2004, s. 5313, note 25.
 De nævnte højesteretsdomme samt TfS 1995, 198 omhandler alle driftsmidler. Der er således ikke i kreditaftalelovens § 6, stk. 2, hjemmel til at omkvalificere ejerskabet af fast ejendom.
 Kreditaftalelovens § 6, stk. 2, fastsætter, at lejekøb er omfattet af kreditaftaleloven. Lejekøb er kreditkøb, der kamufleres som lejeforhold, "men som i øvrigt har kreditkøbets karakteristika", jf. ovennævnte "Lov om Kreditaftaler" s. 78. Spørgeren er af den opfattelse, at OPP- kontrakten adskiller sig så væsentligt fra en almindelig købeaftale, at den ikke er omfattet af kreditaftalelovens § 6, stk. 2.
 Kreditaftalelovens § 7 fastsætter, at lovens regler ikke kan fraviges til skade for køberen ifølge køb med ejendomsforbehold. Loven er imidlertid beskyttelsespræceptiv, idet "beskyttelsen omfatter den præsumptivt svagere part", jf. ovennævnte "Lov om Kreditaftaler" s. 83. Det offentlige kan dog ikke anses som en "svagere part". Spørgeren er derfor af den opfattelse, at dette også taler for, at kreditaftalelovens § 6, stk. 2, ikke regulerer OPP- kontrakten.
 Spørgeren er herefter af den opfattelse, at kreditaftalelovens § 6, stk. 2, heller ikke giver tilstrækkelig hjemmel til at omkvalificere ejerskabet for driftsmidler.
 For så vidt angår driftsmidlerne (inventar m.v.) bemærkes i øvrigt, at OPP-selskabet har pligten til at vedligeholde inventaret. OPP-selskabet kan således vælge at udskifte inventaret helt eller delvist, hvis nedslidningen, den teknologiske udvikling eller prisen på reservedele gør det mere fordelagtigt at udskifte inventaret frem for at reparere det.
 Når blot OPP-selskabet lever op til funktionalitetskravene i kontrakten, er der således intet til hinder for, at selskabet i stedet for reparation vælger at skrotte og nyindkøbe inventar i kontraktperioden. Denne mulighed for at udskifte inventar for egen regning og risiko harmonerer ikke med en omkvalifikation af ejerskabet til det offentlige.
 Med baggrund i EU's 6. momsdirektiv indeholder den danske momslov bestemmelse om, at udlejning af fast ejendom som udgangspunkt er momsfritaget. Med samme baggrund har Danmark valgt at indføje en bestemmelse i den danske momslov, der åbner mulighed for, at en virksomhed kan opnå en momsregistrering for udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom under visse forudsætninger. Hvis udlejer vælger at lade sig frivilligt momsregistrere for udlejning af en konkret ejendom eller en del af en konkret ejendom, har det som konsekvens, at udlejer skal opkræve moms af lejeindtægter m.v. af de momsregistrerede lejemål, og at udlejer kan fratrække momsen af sine udgifter, i det omfang de er anvendt til den momsregistrerede ejendom.
 I momslovens § 4 er det beskrevet, hvilke transaktioner der kan medføre momspligt. Hermed defineres både de transaktioner, der efterfølgende viser sig at være fritaget for moms og de, som der opkræves moms af. Heri definerer man, at en leverance


text:
af en vare skal indebære overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. I § 4, stk. 3, nr. 2, defineres levering af en vare yderligere, således at man inddrager faktisk overdragelse af en vare, der udlejes med en klausul om, at ejendomsretten under normale forhold overgår til lejeren senest ved betaling af det sidste lejebeløb. Denne definition har til formål at fastslå, hvornår en transaktion er momspligtig, og den ses ikke at være anvendt i dansk momspraksis, hvor man i stort omfang anerkender leje- og specielt leasingaftaler som momspligtige ydelser, uanset om der foreligger muligheder for, at lejeren eller leasingtageren kan få overdraget aktivet på et senere tidspunkt. Disse regler kan ikke siges at statuere et momsretligt ejerbegreb, da momssystemet vedrører transaktioner, mens der ikke opkræves afgifter af nogen form for ejerskab. Det er derfor spørgerens opfattelse, at ejerskab kun har en sekundær betydning i momssystemet.
 Praksis i henhold til EU's momsregler vil indebære, at man i højere grad end i skatteretten vil anerkende en leje- eller leasingaftale i henhold til aftalens formelle indhold uanset, at den indeholder bestemmelser om køberet og købepligt for lejeren. Praksis er præget af meget konkrete bedømmelser, og det er vanskeligt at udlede af praksis i EU, hvornår en køberet og -pligt vil betyde, at en lejeaftale omkvalificeres.
 Det er således ifølge spørgeren tvivlsomt, om der findes et klart defineret ejerbegreb i momsretten, og det er endvidere spørgerens opfattelse, at man i højere grad end i skatteretten vil anerkende en leje- eller leasingaftale i henhold til aftalens formelle indhold.
 Forespørgers konklusion på spørgsmål 1-2
 Som nævnt forudsætter parternes aftale, at ejerskabet er hos OPP- selskabet. Denne aftale er begrundet i et politisk ønske om at gennemføre en hensigtsmæssig incitamentsstruktur og totaløkonomi - og ikke i skattemæssige overvejelser.
 Spørgeren er af den opfattelse, at der hverken i kreditaftalelovens § 6, stk. 2, eller i praksis er hjemmel til at omkvalificere ejerskabet til bygninger, inventar m.v. således at det offentlige allerede fra indgåelsen af OPP- kontrakten anses som ejer af bygninger, inventar m.v.
 Som det er påvist ovenfor, påhviler chancen for gevinst og risiko for tab i både anlægs- og driftsfasen OPP- selskabet, ligesom OPP- selskabet har mulighed for at sælge bygninger, inventar m.v. og servicekontrakt til uafhængig tredjemand eller pantsætte aktiverne. OPP- selskabet udøver således de væsentlige ejerbeføjelser i hele OPP-kontraktens løbetid.
 Hvis det offentlige derimod anses som ejer allerede fra indgåelsen af OPP-kontrakten, vil dette efter spørgerens opfattelse stride mod praksis, idet de væsentlige ejerbeføjelser og den erhvervsmæssige mulighed for at optimere et overskud eller konstatere et tab i kontraktperioden ligger hos OPP-selskabet. Det er således efter spørgerens opfattelse ikke tilstrækkeligt for at blive anset som ejer allerede nu, at der er køberet og -pligt til at erhverve aktivet om 30 år, når ejerbeføjelserne i 30-års perioden tilkommer OPP-selskabet.
 En antagelse om, at en bestemmelse med både køberet og -pligt i sig selv måtte være tilstrækkelig til at underkende ejerskabet, vil ifølge spørgeren ikke harmonere med domspraksis.
 I relation til


text:
udlandet kan konstruktionen give adgang til "double - dip", når det udenlandske skattesystem lægger vægt på en samlet vurdering af ejerbeføjelserne og de økonomiske risici/gevinstmuligheder.
 En omkvalifikation af parternes aftale om ejerskabet kan uden særlig lovhjemmel efter spørgerens opfattelse kun ske, når der er tale om særlige omgåelses- eller skatteudnyttelsessituationer. Omkvalifikation af ejerskabet uden for disse situationer er ifølge spørgeren ikke nødvendig for at værne imod de skattebaserede 10-mands- og øvrige leasingarrangementer, idet de nævnte skatteudnyttelsesarrangementer er velafgrænsede i domspraksis, jf. ovenfor. Endvidere er der ikke i den eksisterende praksis belæg for at omkvalificere ejerskabet i det omhandlede projekt, der som nævnt på alle væsentlige punkter klart adskiller sig fra de tilsidesatte skattearrangementer.
 Risiko for afsmitning
 Ovenfor er der gennem en opregning af en række faktuelle forhold blevet redegjort for, at OPP-projektet efter spørgerens opfattelse på en række afgørende punkter adskiller sig fra de her refererede domme, hvor Højesteret i en række sager om leasingarrangementer (10-mandsprojekter) omkvalificerede ejendomsretten til genstanden for projektet.
 Spørgeren tilføjer, at det i tilknytning hertil særligt skal fremhæves, at de af Højesteret omkvalificerede leasingprojekter var motiveret af udsigten til en skattefordel for de personlige investorer. Driften af leasingprojekterne var således underskudsgivende før skat, den økonomiske risiko var stort set elimineret, investorerne havde ikke nogen almindelige ejerbeføjelser over virksomhedens aktiver, og der var tale om passiv virksomhed.
 De skattebegrundede leasingarrangementer, som Højesteret har tilsidesat, er således ifølge spørgeren kendetegnet ved, at de har søgt at tilbyde skattefradrag til højtlønnede investorer (f.eks. tandlæger, læger, advokater) uden særlig indsigt på det område, leasingarrangementet har omhandlet.
 Højesteret har således omkvalificeret ejendomsretten i situationer, hvor parternes aftale om ejerskabet ikke er naturlig eller forretningsmæssigt begrundet, men båret af skattemæssige overvejelser, og hvor hverken faglig indsigt eller risiko og gevinstchancer kunne begrunde det aftalte ejerskab.
 Det omhandlede OPP-projekt er derimod karakteriseret ved, at der er tale om almindelig forretningsmæssig virksomhed motiveret af et ønske fra OPP-virksomheden om at opnå et overskud. Fra politisk side er OPP-konceptet motiveret af et ønske om at kunne drage nytte af markedsmekanismerne netop for at undgå, at de økonomiske risici kommer til at påhvile staten. Der påhviler således OPP-leverandøren meget betydelige økonomiske risici, ligesom der er tale om aktiv erhvervsvirksomhed.
 Videre kan det anføres, at de omkvalificerede leasingprojekter bestod af "sale and lease - back" arrangementer, dvs. de var karakteriseret ved, at den erhvervsmæssige benyttelse af de omhandlede aktiver ikke blev berørt af det formelle ejerskifte.
 OPP-leverandøren er derimod forpligtet til både at opføre byggeri og påtage sig den løbende drift heraf. Der er i OPP-projektet således ikke tale om "genbrug" af eksisterende erhvervsmæssige aktiver, men derimod om anlæg og drift af nye erhvervsmæssige aktiviteter.
 Det er på baggrund af ovenstående spørgerens opfattelse, at OPP-projektet har en lang række karakteristika, der væsentligt adskiller dette projekt fra de leasingprojekter, som Højesteret har omkvalificeret.
 En skattemæssig anerkendelse af OPP-leverandøren som ejer vil derfor efter spørgerens opfattelse ikke have nogen betydning for SKATs mulighed for ved vurdering af fremtidige skattemotiverede arrangementer at anlægge samme vurdering som efter hidtidig praksis.
 En


text:
skattemæssig anerkendelse af OPP-leverandøren som ejer vil således ifølge spørgeren udelukkende være et udtryk for, at ejerskabet til byggeriet efter en samlet realitetsbedømmelse af de juridiske og økonomiske elementer, der er indeholdt i ejerbegrebet, efter en konkret vurdering anses for at ligge hos OPP-leverandøren.
 Den skattemæssige anerkendelse vil navnlig efter spørgerens opfattelse ikke have nogen indvirkning på den skatteretlige realitetsgrundsætning, og vil således ikke give incitament til eller muliggøre skatteudnyttelse gennem etablering af "sale and lease - back" arrangementer mellem kommuner og private parter, eller mellem selskaber og fysiske personer, hvis disse arrangementer etableres med et formelt ejerskab til aktivet for en række passive investorer, der typisk er uden professionel indsigt.
 Spørgerens opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling
 Spørgeren anfører, at de stillede spørgsmål ønskes besvaret med "ja".
 Det bemærkes indledningsvis, at det tidligere er oplyst over for SKAT, at fremgangsmåden med at anvende OPP-projekter, herunder den særlige OPP-kontrakt om projektering, finansiering, anlæg, drift og ophør af projektet er indført i Danmark efter udenlandsk, især engelsk, forbillede.
 Der er enighed om, at afskrivningsretten efter afskrivningsloven tilkommer ejeren af aktivet, samt at ejendomsretten fastlægges efter en vurdering af, hvem der efter en samlet bedømmelse udøver de væsentligste ejerbeføjelser over aktivet.
 Dansk skatteret indeholder ikke særlige regler eller specifik praksis om den skattemæssige stilling for parterne i OPP-projekter.
 I OPP-projekter må der derfor foretages en konkret vurdering af den skattemæssige situation på grundlag af samtlige foreliggende omstændigheder i hver enkelt sag. De konkrete omstændigheder skal ved vurderingen sammenholdes med sammenlignelig skattemæssig praksis om ejendomsrettens overgang m.v. En sådan praksis eksisterer bl.a. på de såkaldte "10-mands-projekter".
 Nedenstående bemærkninger og vurdering skal ses i lyset heraf.
 Gevinstmuligheden/tabsrisikoen i anlægsfasen og i den løbende drift
 Det er oplyst, at chancen for gevinst og risiko for tab i både anlægs- og driftsfasen påhviler OPP-selskabet, ligesom OPP-selskabet har mulighed for at sælge bygninger, inventar m.v. og servicekontrakt til uafhængig tredjemand eller pantsætte aktiverne med gevinst eller tab.
 Vedrørende aftalevilkåret i OPP-kontrakten om deling af gevinst der opnås, når OPP-selskabet foretager en refinansiering, bemærkes, at gevinsten skal deles med 50 pct. til OPP-selskabet og 50 pct. til det offentlige.
 Det kan efter SKATs opfattelse ikke anses som et sædvanligt vilkår i en erhvervslejeaftale, at der sker en direkte deling af en sådan gevinst imellem udlejer og lejer.
 Forespørgeren har anført hertil, at som udgangspunkt bør refinansieringsgevinster og -tab være bestiller uvedkommende og alene påhvile OPP- selskabet som en del af dets erhvervsmæssige chance for gevinst / risiko for tab. En deling af gevinstmuligheden fratager dog ikke OPP- selskabet den erhvervsmæssige chance for gevinst, og spørgeren forklarer reglen med henvisning til den lange lejekontrakt og den manglende mulighed for at regulere lejen til markedsniveau efter erhvervslejeloven. Erhvervslejelovens § 13 indeholder mulighed for, at en lejer kan få reguleret lejen, hvis den er væsentligt højere end markedslejen. Det generelle markedslejeniveau er bl.a. påvirket af renteniveauet. I byggefasen er renten imidlertid normalt højere, idet financier indregner ekstra risiko som følge af, at byggeriet ikke er færdigt. Reglen er begrundet med


text:
OPP-konceptet, hvorefter risici placeres hos den part, der bedst kan kontrollere dem. En refinansieringsgevinst er en potentiel fordel, der er "kendt" ved kontraktindgåelsen, men som tilbudsgiverne (financier) har vanskeligt ved at indregne, før anlægsfasen er afsluttet.
 Forespørgeren anfører, at aftalevilkåret om deling af refinansieringsgevinst kan sammenlignes med en "markedslejekorrektion".
 SKAT bemærker hertil, at selv om dette aftalevilkår ikke kan anses som et sædvanligt vilkår i erhvervslejeaftaler, kan det dog ikke anses at være af afgørende betydning for den samlede, skattemæssige bedømmelse af nærværende OPP-kontrakt, jf. bl.a. spørgerens henvisning til muligheden for at regulere lejen i erhvervslejemål efter markedslejen.
 Gevinstmulighed/tabsrisiko vedrørende aktivet vedophør
 Spørgsmålet om gevinst og tab ved ophør af kontrakten har særlig interesse i sagen her.
 Dels giver spørgsmålet om gevinst og tab i anlægsfasen og driften efter SKATs opfattelse ikke anledning til særlige problemer, jf. ovenfor.
 Dels har spørgsmålet om ejendomsrettens endelige placering efter kontraktsperiodens udløb ifølge praksis en central rolle. Det må således antages, at svaret på spørgsmålet i sig selv kan være til hinder for, at udlejer (her OPP-selskabet) kan anses for ejer i skattemæssig henseende. Hvis således lejeren utvivlsomt skal overtage ejendommen ved lejeperiodens udløb, er udgangspunktet efter praksis, at "lejer" anses for ejer. Det var i den forbindelse fra starten klart - og ikke bestridt af forespørger - at det offentlige om 30 år skulle være ejer af bygningen. Dette forhold er dog modificeret ved kap. 10-12 i udkast til kontrakt af 22. januar 2007.
 Praksis skelner ikke mellem korte og lange udlejningsforhold.
 Også når det gælder langvarige udlejningsforhold som OPP-projekter, vil det således skattemæssigt være afgørende, hvem der civilretligt efter en samlet bedømmelse kan anses som ejer af det pågældende aktiv. Det er en konkret vurdering, der skal foretages aktiv for aktiv og for hvert enkelt OPP-projekt, hvor der bl.a. lægges vægt på parternes rettigheder, pligter, gevinstmuligheder og risici efter aftalen i forhold til aktivets markedsværdi ved lejeperiodens udløb. Afgørende er således, hvad der efter en fortolkning af kontrakterne må antages at være den reelle juridiske og økonomiske realitet efter aftalernes indhold. Ejendomsretten er summen af en række beføjelser, som indehaveren kan udøve over det pågældende aktiv, kombineret med en vurdering af, hvem der har de økonomiske tab- og gevinstmuligheder vedrørende aktivet under dets opførelse, i lejeperioden og især efter lejeperiodens ophør.
 Højesteret har i UfR 2000.509 H (Carsten Bo Petersen mod Skatteministeriet), UfR 2001.556 H (Simon Bent Sørensen mod Skatteministeriet) og UfR 2003.1739 H
 (Jan Aage Jensen og Ole Nøhr mod Skatteministeriet) anlagt en konkret realitetsbedømmelse af skatteydernes ejendomsret i skattemæssig henseende til aktiverne i en række leasingarrangementer (10-mandsprojekter) vedrørende sale and lease back af driftsmidler. I alle 3 domme fandt Højesteret, at skatteyderne ikke kunne anses for de reelle ejere af de 3 udleasede driftsmidler i skattemæssig henseende ud fra den i dommen foretagne konkrete realitetsbedømmelse.
 Den realitetsbedømmelse, der foretages i dommene, må antages at være retningsgivende for, om man i skatte- og afgiftsmæssig henseende har ejendomsret over et aktiv. Denne opfattelse følges også i praksis, jf. Ligningsvejledningen, afsnit E.C.1.1.2. Det


text:
kan ikke antages at gøre nogen forskel, at den ene part er en offentlig myndighed.
 Overført på OPP-kontrakter medfører dette, at en klausul i en OPP-kontrakt om, at OPP-selskabet har ret og pligt til at overdrage aktivet til den offentlige part til et uforholdsmæssigt lavt vederlag ved ophøret, når den offentlige part har betalt sidste lejerate, i sig selv vil være til hinder for, at OPP-selskabet kan anses for ejer i skatte- og afgiftsmæssig henseende. I en sådan situation vil OPP-selskabet være frataget den væsentligste tabsrisiko/gevinstmulighed vedrørende aktivet ved ophøret, hvilket vil være til hinder for at anerkende OPP-selskabet som reel ejer.
 Spørgsmålet er så, om værdiansættelsen i sagen her er tilstrækkeligt funderet og realistisk til at udlejer (OPP-selskabet) kan anses for at være den reelle ejer, eller om prisen må betragtes som så urealistisk lav - og i øvrigt udokumenteret - at lejer (det offentlige) reelt har den væsentligste risiko for gevinst og tab ved lejeperiodens udløb.
 Den ene yderlighed i dette spektrum er den situation, hvor der ifølge kontrakten handles til markedsprisen om 30 år. Her fører praksis til, at udlejer anses for ejer, selv om kontrakten indeholder både en køberet og købepligt for lejer. Den anden yderlighed er situationen, hvor kontrakten indeholder en køberet - og pligt til en fast pris, hvor prisen er fastsat vilkårligt og i øvrigt virker umiddelbart lavt ansat. Her må praksis føre til, at lejer (her det offentlige) anses for den reelle ejer.
 I sagen her har forespørger fravalgt at handle til "markedsprisen" om 30 år. Samtidig har forespørger fastsat overdragelsessummen om 30 år for bygningerne efter nogle nærmere fastsatte kriterier, der i praksis betyder, at overdragelsen om 30 år reelt sker til et beløb svarende til 88 pct. af anlægsomkostningerne.
 Den beskrevne værdifastsættelsesmetode savner umiddelbart set elementer, der kan gøre den sammenlignelig med en markedspris. Den anvendte metode er så vidt ses ikke alment anerkendt og må nærmest betegnes som vilkårlig, hvilket også følger af SKATs Vurderingskontors udtalelse af 27. juni 2006, hvor det udtales:
 "Da der ikke findes ét anerkendt princip for værdifastsættelse af fast ejendom eksempelvis 30 år frem, får en sådan værdifastsættelse karakter af vilkårlighed.
 SKAT, Vurderingskontoret, kan derfor ikke tage stilling til den fremtidige handelspris i forbindelse med OPP-projektet, og kontoret kan dermed ikke sige, hvorvidt den af OPP-selskabets repræsentant anførte handelsværdi, som pct. af opførelsesomkostningerne, er realistisk eller urealistisk".
 Det bemærkes, at Vurderingskontorets udtalelse konkret vedrører en tidligere værdiansættelse fra repræsentanten, men den første del af udtalelsen er generelt formuleret.
 Situationen er altså den, at forespørger har fravalgt at anvende markedsværdien og i stedet har valgt at fastsætte en værdi opgjort efter en ikke alment anerkendt værdiansættelsesmetode, når det gælder overdragelse af fast ejendom.
 Øvrige kommentarer til forespørgers bemærkninger
 Forespørger henviser til Højesterets dom af 22. maj 1996 (TfS 1996, 469). Til henvisningen og de ledsagende bemærkninger skal SKAT bemærke følgende:
 Dommen vedrørte en skatteyder, der i 1979 købte en isoleringsvirksomhed og samtidig indgik en kontrakt med sælgeren om leje af den ejendom, hvori virksomheden havde


text:
været drevet. Efter lejekontrakten skulle lejemålet løbe uopsigeligt indtil 31/10 1986. Den indeholdt en ret for skatteyderen til at købe ejendommen for en nærmere fastsat pris og endvidere en pligt for ham, til senest ved lejekontraktens udløb, at købe ejendommen til denne pris. Skatteyderen overtog ejendommen ved skøde af 30/5 1984 og videresolgte ejendommen med fortjeneste ved skøde af 15/11 1985.
 Det fremgår, at skatteyderen havde selvangivet en særlig indkomst på 323.127 kr. som ejendomsavance, opgjort på grundlag af, at ejendommen var anskaffet i 1984. Hvis ejendommen derimod ansås for anskaffet i 1979, ville ejendomsavancen i henhold til de lokale skattemyndigheders opgørelse udgøre 1.422.089 kr. Differencen mellem den skattepligtige avance opgjort med henholdsvis 1979 og 1984 som anskaffelsesår udgjorde således 1.098.962 kr. Differencen skyldes, at der efter ejendomsavancebeskatningsloven skete en årlig nedtrapning af den fortjeneste, der skulle beskattes.
 Højesteret fandt efter en konkret vurdering, at der - "uanset at skatteyderens køberet var kombineret med en købepligt - i 1979 var en sådan grad af usikkerhed om det videre kontraktsforløb, at skatteyderen først kunne anses for at have erhvervet ejendommen i 1984." Bl.a. var det uvist, om han ville kunne opfylde kontraktens vilkår for at overtage ejendommen.
 Dommen er efter SKATs opfattelse på ingen måde til hinder for, at det kan statueres, at ejendomsretten til "det lejede" i skattemæssig henseende allerede overgår til lejeren på tidspunktet for kontraktens indgåelse, hvis det efter en konkret vurdering må antages, at det har været parternes fælles hensigt, at "lejeren" skulle blive den formelle ejer af det pågældende aktiv. I en sådan situation vil der ikke være "den grad af usikkerhed om det videre kontraktsforløb", som Højesteret henviser til, som begrundelse for dommens resultat. Tværtimod synes dommen ud fra en modsætningsslutning at forudsætte, at der i situationer med køberet og købepligt, hvor der ikke er usikkerhed, skal ske tilsidesættelse af den forudsatte ejendomsret.
 I sagen her er der både køberet og købepligt, og det er klart parternes fælles hensigt, at "lejerne" på sigt skal blive den formelle ejer af de pågældende aktiv, nemlig bygningen. Herefter fører højesteretsdommen nærmest til, at ejendomsretten såvel civilretligt som skattemæssigt anses for reelt at ligge hos staten, idet der jo netop ikke eksisterer "en grad af usikkerhed om det videre kontraktsforløb".
 Nedenfor følger en af SKAT udarbejdet oversigt over forhold, der taler for at anse OPP-selskabet som ejer og forhold, der taler imod at anse OPP-selskabet som ejer.
 For taler bl.a.:
 OPP-selskabet bærer i anlægsfasen risikoen for manglende opfyldelse af funktionsbaserede krav, materialevalg, arkitektur og design af bygninger, inventar m.v. og landskab. Endvidere bærer OPP-selskabet risikoen for overskridelser og fejl i omkostningsestimater og manglende overholdelse af myndighedstilladelser.
 I forbindelse med den løbende drift af bygninger, inventar m.v. påhviler der OPP-selskabet en række risici, idet selskabet bl.a. er ansvarlig for indeklima, sikkerhed, tilgængelighed og rengøring. Manglende opfyldelse af disse krav medfører fradrag i de løbende betalinger fra det offentlige
 Ved ophør påhviler der, som følge af usikkerhed ved værdiansættelsen af bygninger m.v. om 30 år, OPP-selskabet en vis tabsrisiko/gevinstmulighed i forbindelse


text:
med overdragelse af bygninger, inventar m.v. til det offentlige.
 Imod taler bl.a.:
 Det ligger fast, at det offentllige skal være ejer af ejendommen efter den 30-årige kontraktsperiode, se dog kap. 10-12 i udkast til kontrakt af 22. januar 2007.
 Den nærmest sammenlignelige domspraksis forudsætter som vigtigt element for ejerstatus, at der handles til markedsværdien, når der som her foreligger køberet- og pligt efter "lejeperiodens" ophør. Parterne her har fravalgt at handle til markedsprisen og har i stedet aftalt en fast pris, der er opgjort efter en ikke alment anerkendt metode. Det herved fremkomne beløb udgør 88 pct. af anlægsomkostningerne. På det grundlag synes OPP-selskabets tabsrisiko/gevinstmulighed i forbindelse med kontraktsophør for stærkt minimeret.
 Højesteretsdommen fra 1996 (TfS 1996, 469) forudsætter modsætningsvis usikkerhed om kontraktsforløbet for at udlejer (her OPP-selskabet) har erhvervet ejendommen ved kontraktsindgåelse.
 Der synes at være en sammenhæng mellem størrelsen af overdragelsessummen om 30 år og de løbende lejebetalinger.
 Efter SKATs opfattelse vejer de forhold, der er omtalt under "Imod taler", tungest. Herefter indstiller SKAT at svare "nej" på spørgsmål 1. Det vil sige ikke at anerkende OPP-selskabet som ejer af bygninger, inventar m.v. under de nævnte forudsætninger. 1)
 Da spørgsmålet vedrører den afgiftsmæssige virkning af en disposition for andre end spørgeren, kan der ikke gives bindende svar.
 SKAT indstiller derfor, at der vedrørende spørgsmål 2 gives en vejledende besvarelse.
 Skatterådet svarer ja til spørgsmål 1 med den begrundelse, at der ikke er tilstrækkeligt grundlag for skattemæssigt at tilsidesætte parternes aftale, hvorefter OPP-selskabet er ejer af bygning og inventar.
 Der er navnlig lagt vægt på den fordeling af parternes risici såvel i anlægsfasen, driftsfasen som ved ophør, som fremgår af kontrakten, jf. SKATs sammenfatning.
 Heroverfor findes det ikke afgørende, at staten efter 30 år har både ret og pligt til at købe bygningerne til en pris, der beregningsmæssigt tilstræber en markedsværdi på købstidspunktet.
 "Ved "levering af varer" forstås overdragelse til som ejer at råde over et materielt gode."
 "Faktisk overdragelse af en vare i henhold til en kontrakt, som vedrører udlejning af en vare for et bestemt tidsrum eller salg på kredit, med en klausul om, at ejendomsretten under normale forhold overgår til lejeren eller køberen senest ved betaling af det sidste lejebeløb eller afdrag."
 Til grund for momslovens § 4, stk. 3, nr. 2, ligger artikel 14, stk. 2, litra b, i Rådets direktiv 2006/112/EF, som er formuleret således:
 "Faktisk overdragelse af en vare i henhold til en kontrakt, som vedrører udlejning af en vare for et bestemt tidsrum eller salg af en vare på afbetaling, med den klausul, at ejendomsretten under normale forhold erhverves senest ved betaling af det sidste afdrag."
 I Momsvejledningen 2007-1, afsnit D.3.2., er der bl.a. anført følgende vedrørende momslovens § 4, stk. 3, nr. 2:
 Skatterådet svarer vejledende ja til spørgsmål 2 med den begrundelse, at der efter en samlet konkret vurdering ikke er tilstrækkeligt grundlag for momsmæssigt at tilsidesætte parternes aftale, hvorefter OPP-selskabet er ejer af bygningen.
 Svaret er bindende i 5 år fra afgørelsens dato, jf. skatteforvaltningslovens § 25.
 I sagen


text:
her medfører det, at svaret ingen retsvirkning har for en eventuel overdragelse og deraf følgende opgørelse af ejendomsavancebeskatning og beskatning af genvundne afskrivninger ved kontraktens ophør om 30 år. Hvis der skal foretages en sådan avancebeskatning m.v. kan det blive aktuelt i den forbindelse at anvende markedsprisen til den tid som udgangspunkt for opgørelsen.
 1) Det kan oplyses, at SKAT ved forelæggelsen af sagen for Skatterådet henviste til indstillingen, hvoraf fremgår, at beslutningen bør træffes efter en samlet afvejning af de forskellige forhold, idet dansk skatteret ikke indeholder særlige regler eller specifik praksis på området. Afgørelsen burde derfor træffes af det enkelte medlem af Skatterådet efter en sådan samlet afvejning. SKAT fremlagde derfor sagen uden en egentlig indstilling om "ja" eller "nej".


text:
Skat.dk: Afslag på tilladelse til omgørelse
 BS-7029/2018
 Kontrolleret gæld, privatretlig, disposition, tilladelse.
 Den Juridiske Vejledning 2018-2, C.D.8.10.6
 Tidligere instans: Landsskatterettens afgørelse af 24. oktober 2015, 13-6002826
 Tidligere instans: Østre Landsrets dom, SKM2018.335.ØLR
 Marianne Højgaard Pedersen, Poul Dahl Jensen, Michael Rekling, Kurt Rasmussen og Jens Kruse Mikkelsen.
 I tidligere instans er afsagt dom af Østre Landsrets 4. afdeling den 25. januar 2018 (SKM2018.335.ØLR).
 Appellanten, H1, har endvidere gentaget sin anmodning om, at der forelægges præjudicielle spørgsmål for EU-Domstolen i medfør af TEUF artikel 267.
 Indstævnte, Skatteministeriet, har udtalt sig imod dette.
 H1 har supplerende anført navnlig, at det er dokumenteret, at G6 har optaget et lån, at der er konverteret et beløb til euro, at der ved to overførsler er indsat beløb på G6’s konto, og at dette beløb er gået til at medfinansiere G1’s køb af G10 GmbH. Der bestod således utvivlsomt et gældsforhold mellem G1 og G6. Det blev først efter G1’s erhvervelse af G10 GmbH besluttet, at fordringen skulle overdrages til det nederlandske selskab G8 CV
 Danmark anser som kildeland, at renter til G8 CV er modtaget af H1, idet G8 CV er et kommanditselskab og derved transparent efter intern dansk ret. Der er derfor grundlæggende hjemmel til omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29.
 Hvis det er den skattemæssige behandling af lånet i henhold til selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, der er afgørende, sådan som Skatteministeriet gør gældende, finder etableringsretten utvivlsomt anvendelse. Det følger af fast retspraksis ved EU-Domstolen, at alle foranstaltninger, som forbyder, medfører ulemper for, eller gør udøvelsen af denne frihed mindre attraktiv, skal betragtes som begrænsninger i etableringsretten, jf. sag C-157/07, Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, præmis 30. Det fremgår endvidere af fast praksis, at det udgør en restriktion, når en medlemsstat træffer foranstaltninger, som kan afholde medlemsstatens selskaber fra at optage lån eller foretage investeringer i andre EU-medlemsstater, jf. bl.a. sag C-478/98, Kommissionen mod Belgien, præmis 18. Et selskab i Nederlandene som G8 CV, der er et partnerselskab under nederlandsk ret, som yder et lån til et koncernselskab i Danmark, er ringere stillet end et selskab i Danmark, der yder et lån til et koncernselskab i Danmark, i relation til muligheden for at få tilladelse til omgørelse efter skatteforvaltningsloven. Nægtelse af omgørelse er således under alle omstændigheder i strid med EU-retten om ret til kapitalens frie bevægelighed.
 For så vidt angår betingelserne for omgørelse har H1 supplerende anført navnlig, at der ikke har været nogen skattemæssige fordele i form af sparede eller udskudte skatter forbundet med overførelsen af fordringen til G8 CV Derimod opstod der en begrænset skattepligt af renterne, der ellers ville være undtaget fra dansk kildeskat på grund af den dansk-amerikanske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Beløbet er beskattet i USA som udbytte, og der er sket beskatning af beløbet i Danmark. Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 1, skal fortolkes sådan, at dispositionen ikke i overvejende grad må have været båret af hensyn til at spare eller udskyde danske skatter. Såfremt de skattemæssige konsekvenser i andre lande skal tillægges betydning for den danske


text:
beskatning, er der i dansk skattelovgivning generelt et krav om udtrykkelig lovhjemmel, som i særlig grad gælder skattemæssige konsekvenser i andre lande, som SKAT vil inddrage til skade for skatteyderen.
 Det forhold, at fordringen er opstået ved et lån fra G6 til G1 og ikke ved et oprindeligt lån fra G8 CV til G1, havde ingen betydning for SKATs mulighed for at kunne vurdere, om der var begrænset skattepligt og indeholdelsespligt.
 For så vidt angår anmodningen om præjudiciel forelæggelse har H1 supplerende anført navnlig, at selve beskatningsordningen i en række andre henseender også må antages at udgøre en ulovlig forskelsbehandling. Højesteret har pligt til at forelægge de centrale EU-retlige spørgsmål for EU-Domstolen, medmindre Højesteret anvender skatteforvaltningslovens § 29 på en EU-konform måde eller hjemviser sagen til Skattestyrelsen.
 Skatteministeriet har supplerende anført navnlig, at det ikke strider imod EU-retten at give H1 afslag på tilladelse til omgørelse med den begrundelse, at der ikke i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1’s forstand er foretaget en ansættelse af indkomstskat over for selskabet. Rentebetalinger skal ikke i alle tilfælde bedømmes efter reglerne om kapitalens frie bevægelighed. Det følger af EU-Domstolens faste praksis, at rentebetalinger efter omstændighederne falder inden for anvendelsesområdet for etableringsretten. En situation som den foreliggende falder uden for anvendelsesområdet for såvel TEUF artikel 49 om retten til fri etablering og artikel 63 om kapitalens frie bevægelighed, og det udgør derfor ikke en traktatstridig forskelsbehandling at nægte H1 tilladelse til omgørelse, jf. herved bl.a. EU-Domstolens dom af 13. november 2012 i sag C-35/11 (Test Claimants in the FII Group Litigation). Det er derfor upåkrævet at tage stilling til, om skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, udgør en restriktion i strid med etableringsretten eller kapitalens frie bevægelighed. For det tilfælde, at Højesteret måtte komme frem til, at den foreliggende situation falder inden for anvendelsesområdet for enten etableringsretten eller kapitalens frie bevægelighed, bestrides det, at der foreligger en traktatstridig restriktion, og der er ikke en sådan tvivl herom, at der er behov for at forelægge spørgsmål for EU-Domstolen.
 Renterne, som sagen drejer sig om, vedrører en låneaftale indgået mellem G8 CV og G1, som er dateret den 9. september 2004. Der er derfor ingen tvivl om, at der med dette dokument var tale om stiftelse af et gældsforhold med G8 CV som långiver og G1 som låntager. Hverken G6 eller H1 er nævnt i låneaftalen, og der omtales ikke noget andet låneforhold end det, der ifølge aftalen blev etableret mellem G8 CV og G1. Der foreligger ingen transporterklæringer eller lignende til dokumentation for den hævdede overdragelse. Det forhold, at stiftelsen af gældsforholdet mellem G8 CV og G1 meget muligt skete som led i indfrielsen af et andet koncerninternt lån, ændrer ikke på, at den gæld, som de omhandlede renter vedrører, først blev stiftet ved indgåelsen af låneaftalen mellem G8 CV og G1.
 Ved en omgørelse vil der ikke ske nogen ændring af den hævdede overdragelse, idet dette blot vil bestå i en formel udlodning af en fordring, som ikke længere eksisterer, uden at der sker en tilbageførsel


text:
og ændring af de stedfundne pengestrømme mv. G8 CV vil dermed i virkeligheden ikke ændre den hævdede overdragelse. Det eneste, som G8 CV vil have ændret, er den danske beskatning af renterne, men dette er udelukket, når der ikke sker en ændring af den privatretlige disposition, som beskatningen hviler på.
 I selskabsskatteloven (lovbekendtgørelse nr. 1164 af 6. september 2016) anføres i
 § 2 bl.a.:
 ”§ 2. Skattepligt i henhold til denne lov påhviler endvidere selskaber og foreninger som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, for så vidt de
 d) oppebærer renter fra kilder her i landet vedrørende gæld, som et selskab eller en forening m.v. omfattet af § 1 eller litra a har til juridiske personer som nævnt i skattekontrollovens § 3 B (kontrolleret gæld)... Skattepligten omfatter ikke renter, hvis beskatningen af renterne skal frafaldes eller nedsættes efter direktiv 2003/49/EF om en fælles ordning for beskatning af renter og royalties, der betales mellem associerede selskaber i forskellige medlemsstater, eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor det modtagende selskab m.v. er hjemmehørende...
 Indkomstskatten i medfør af stk. 1, litra d og h udgør 22 pct. af renterne og afståelsessummerne. Skattepligten er endeligt opfyldt ved den i henhold til kildeskattelovens § 65 D foretagne indeholdelse af renteskat.”
 I skattekontrolloven (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013) anføres i § 2 og § 3 B bl.a.:
 ”§ 2. Selvangivelsespligten omfatter ikke:
 3) Selskaber og foreninger mv., der alene er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, d, e eller g.
 Stk. 2. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne...”
 I kildeskatteloven (lovbekendtgørelse nr. 117 af 29. januar 2016) anføres i § 65 D og § 69, stk. 1 og 2, bl.a.:
 ”§ 65 D. I forbindelse med enhver udbetaling eller godskrivning af renter til et selskab m.v., der er skattepligtigt efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, skal den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen foretages, indeholde 22 pct. af den samlede rente. Det indeholdte beløb benævnes ”renteskat”. Pligten til at indeholde renteskat påhviler selskaber, fonde og foreninger, der har hjemting her i landet...
 Stk. 2. Den, som har indeholdt skat efter denne lov, hæfter over for det offentlige for betaling af det indeholdte beløb.”
 De gældende regler om beskatning af renter af koncerninterne lån blev indsat i skattelovene ved lov nr. 221 af 31. marts 2004.
 I de almindelige bemærkninger til lovforslaget er anført bl.a. (Folketingstidende 2003-04, tillæg A, lovforslag nr. L 119, s. 4166-4168):
 ”3.3. Koncerninterne lån
 Renteindtægter, der tilfalder et udenlandsk selskabs faste driftssted her i landet, medregnes allerede efter de gældende regler ved opgørelsen af driftsstedets skattepligtige indkomst her i landet. Det foreslås derfor, at renteindtægter i sådanne tilfælde ikke skal være omfattet af de foreslåede regler om begrænset skattepligt af koncerninterne renter.
 Efter forslaget skal skattepligten heller ikke omfatte renter, hvor beskatningen


text:
skal frafaldes eller nedsættes efter bestemmelserne i rente-/royaltydirektivet (omtalt i pkt. 3.2.3.) eller i en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor det modtagende selskab er hjemmehørende.”
 I lovforslagets bemærkninger til selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, er anført bl.a. (Folketingstidende 2003-04, tillæg A, lovforslag nr. L 119, s. 4189):
 ”Forslaget vedrører ændringer vedr. koncerninterne lån og forslaget om gennemførelse af rente-/royaltydirektivet i dansk skattelovgivning.
 Det foreslås at indsætte en ny bestemmelse som litra d i selskabsskattelovens § 2, stk. 1, om begrænset skattepligt af koncerninterne renter. Formålet med bestemmelsen er at imødegå, at et dansk selskab m.v. nedsætter den danske beskatning ved at reducere den skattepligtige indkomst gennem rentebetalinger til visse finansielle selskabet i lavskatte-lande, hvis det udenlandske selskab m.v. kontrollerer det danske selskab m.v.
 I tilknytning til den foreslåede begrænsede skattepligt har lovforslaget i § 4, nr. 4, et forslag om, at der i kildeskatteloven – som en ny § 65 D – indsættes en regel om, at der skal foretages indeholdelse af en renteskat på 30 pct. i forbindelse med enhver udbetaling eller godskrivning af renter til et selskab m.v., der er skattepligtig efter den ny regel i § 2, stk. 1, litra d.
 Udgangspunktet i den foreslåede § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt. er, at den begrænsede skattepligt af renter alene skal omfatte renter af kontrolleret gæld, dvs. hvor det betalende og det modtagende selskab m.v. er koncernforbundet, som defineret i skattekontrollovens § 3 B.”
 I lovforslagets bemærkninger til ændringen af skattekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 3 (undtagelse fra selvangivelsespligten), er anført bl.a. (Folketingstidende 2003-04, tillæg A, lovforslag nr. L 119, s. 4195):
 ”Forslaget vedrører den foreslåede justering af reglerne om koncerninterne lån.
 Efter den nuværende bestemmelse i skattekontrollovens § 2, stk. 1, litra c, omfatter selvangivelsespligten ikke selskaber og foreninger m.v., der alene er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, e eller g.
 Der foreslås en redaktionel ændring af bestemmelsen som følge af den ny bestemmelse i selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, om begrænset skattepligt af renter i visse tilfælde.”
 I lovforslagets bemærkninger til kildeskattelovens § 65 D er anført bl.a. (Folketingstidende 2003-04, tillæg A, lovforslag nr. L 119, s. 4184):
 Efter forslaget indsættes der i kildeskatteloven som en ny § 65 D regler om indeholdelse af en kildeskat en renteskat på 30 pct. ved udbetaling eller godskrivning af renter, der er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d. De foreslåede bestemmelser er parallelle med de gældende bestemmelser i kildeskattelovens § 65 C, stk. 1 og 3, om indeholdelse af royaltyskat.”
 H1 har for Højesteret oplyst nærmere om G1’s erhvervelse af det tyske selskab G10 GmbH.
 G13 LLC og G1 indgik i 2004 en aftale om, at G1 skulle erhverve samtlige aktier i G10 GmbH. Der blev fastsat en fikseret pris for aktierne i G10 GmbH på 190.000.000 EUR, som skulle reguleres på baggrund af en række forpligtelser og rettigheder. En gæld på 50.039.048,15 EUR, som G10 GmbH havde til F1-bank, skulle bl.a.


text:
fratrækkes købsprisen, idet køber eller et tilknyttet selskab skulle overtage den udestående gæld.
 Forud for salget af aktierne i G10 GmbH ejede G10 GmbH 98,2 % af aktierne i datterselskabet G11 AG. De resterende 1,8 % af aktierne var ejet af F1-bank. Salget af aktierne i G10 GmbH omfattede også samtlige aktier i G11 AG. Købsaftalen var således betinget af, at de aktier i G11 AG, som var ejet af F1-bank, blev købt og tilbageført til G10 GmbH. F1-bank og G10 GmbH indgik en aftale om salg af aktierne til en pris på 1.200.000 EUR.
 Den foreløbige købspris med tillæg af renter for købet af aktierne i G10 GmbH blev den 9. september 2004 estimeret til at udgøre 145.822.411,02 EUR. Dertil skulle lægges den overtagne gæld til F1-bank og beløbet til erhvervelsen af F1-banks aktier i G11 AG.
 G8 CV overtog gældsforpligtelsen til F1-bank på 50.039.048,15 EUR. Beløbet blev finansieret ved et banklån fra G12 til G8 CV Beløbet blev betalt til F1-bank via en konto tilhørende G6 i F2-bank.
 G1 betalte 60.000.000 EUR til G13 LLC for aktierne i G10 GmbH. Beløbet blev finansieret ved et banklån fra G12 til G6. Beløbet blev betalt til G13 LLC via en konto tilhørende G6 i F2-bank.
 G6 betalte et resterende beløb af købesummen på 85.822.411,02 EUR og betalte samtidig erhvervelsen af F1-banks aktier i G11 AG til 1.200.000 EUR – i alt 87.022.411,02 EUR. Beløbet blev finansieret ved et banklån fra F3-bank til G6. Beløbene blev betalt til G13 LLC og F1-bank via en konto tilhørende G6 i F2-bank.
 I forbindelse med den efterfølgende endelige fastsættelse af købesummen returnerede sælgeren, G13 LLC, et beløb på 39.099,86 EUR til G6, der således i alt finansierede et beløb på 86.983.311,16 EUR. Efter diverse reguleringer af købesum m.m. udgjorde det beløb, som G6 havde betalt i transaktionen, 83.508.224 EUR.
 For Højesteret er fremlagt en mailkorrespondance om låneaftalen mellem G8 CV og G1 samt om lånets datering.
 I en mail af 23. september 2005 fra G6 til bl.a. G1 er anført bl.a.:
 ”The ”JE Acq Steps” tab of the attached outlines the journal entries ... that need to be recorded to move the investment in Domus from the books of corporate to G1 Intl as G1 Intl was the 100% acquirer of Domus.
 The intercompany notes receivable should all be set up to be of a longterm nature with no planned settlement. As such, any changes due to exchange rate movements will be taken to the balance sheet as currency translation (part of other comprehensive income).”
 I en mail af 26. september 2005 fra G8 CV til G6 er anført bl.a.:
 ”Also, pls. prepare a long-term loan agreement between G1 and G8 CV”
 I en mail af samme dato fremsendte G1 et udkast til en låneaftale mellem G8 CV og G1. I mailen er anført bl.a.:
 ”It should be possible to back date the agreement to Sept. 9, 2004.”
 G1 indfriede lånet til G8 CV i 2011.
 Af SKATs afgørelse af 27. februar 2013 om


text:
G1’s indeholdelse af renteskat fremgår bl.a.:
 ”2. Begrundelse for forslag om indeholdelse af rentekildeskat
 Det følger af selskabsskattelovens § 2 stk. 1, litra d, at renter fra kilder her i landet vedrørende gæld, som et selskab omfattet af § 1 har til juridiske personer som nævnt i skattekontrollovens § 3B (kontrolleret gæld) – med visse undtagelser, jf. herom nedenfor – er begrænset skattepligtige her til landet, medmindre en sådan beskatning skal frafaldes efter EU’s rente/royaltydirektiv, direktiv 2003/49 EF, eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst.
 Både G8 CV (NL) og G9 BV (NL) har fordringer på det danske selskab. Der sendes renter fra Danmark til begge nederlandske selskaber.
 Danmark anser som kildeland renten til G9 BV (NL) for modtaget af det nederlandske selskab.
 Derimod anser Danmark som kildeland renten til G8 CV (NL) for modtaget af det amerikanske selskab, idet G8 CV (NL) er et kommanditselskab og derved transparent efter intern dansk ret. USA anser renten for modtaget af G8 CV (NL), idet USA har foretaget et check-the-box valg, hvorefter G8 CV (NL) efter amerikanske regler behandles som et selskab.
 Dobbeltbeskatningsoverenskomsten imellem Danmark og Nederlandene finder ikke anvendelse, idet Nederlandene ligesom Danmark anser G8 CV (NL) for transparent og derfor ikke hjemmehørende i Nederlandene.
 Den forskellige kvalifikation i henholdsvis Danmark og USA af det nederlandske kommanditselskab betyder, at Danmark som kildeland kan foretage beskatning af renten, med mindre det amerikanske selskab kan opnå overenskomstbeskyttelse i henhold til DBO mellem Danmark og USA, SEL § 2, stk. 1, litra d.
 Det er derfor nødvendigt at foretage en vurdering af, hvorvidt koncernen kan påberåbe sig den beskyttelse mod dobbeltbeskatning, der ligger i en overenskomst.
 Af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA fremgår det af artikel 4, stk. 1, litra d vedrørende skattemæssigt hjemsted:
 ”d) En indkomst, fortjeneste eller gevinst, der er oppebåret gennem en enhed, der er skattemæssigt transparent i henhold til lovgivningen i den ene af de kontraherende stater (Danmark), skal anses for at være oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en stat (USA), i det omfang denne indkomst, fortjeneste eller gevinst efter skattelovgivningen i en sådan kontraherende stat (USA) behandles som indkomst, fortjeneste eller gevinst for en hjemmehørende person (USA). ”
 Tekst med fed skrift er tilføjet af SKAT.
 Når der henses til at renten ikke behandles som indkomst, fortjeneste eller gevinst for en hjemmehørende person i USA, idet USA anser renten efter amerikanske regler for modtaget af kommanditselskabet i Nederlandene, vil der ikke kunne opnås overenskomstbeskyttelse, og det danske selskab skal herved indeholde kildeskat på renten.”
 Ved SKATs afgørelse af 27. februar 2013 pålagde SKAT G1 at indeholde kildeskat efter kildeskattelovens § 65 D ved betaling af renter på gæld til det nederlandske selskab, G8 CV, da rentebetalingen udløste skattepligt (renteskat) for G1’s moderselskab, H1, efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d. Baggrunden for afgørelsen var, at SKAT fandt, at renten måtte anses for modtaget af H1, idet G8 CV er et kommanditselskab, der anses for transparent efter dansk ret. USA anså renten for modtaget af G8 CV, idet koncernen havde


text:
foretaget et valg efter amerikanske check-the-box regler, sådan at G8 CV efter amerikanske regler behandles som et ikke-transparent selskab. Da renten ikke blev behandlet som indkomst i USA, kunne H1 ikke opnå beskyttelse af dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem USA og Danmark. Ved afgørelsen blev G1 pålagt at indeholde i alt ca. 35,5 mio. kr. for perioden 2004-2011.
 Ved Landsskatterettens afgørelse af 24. september 2015 stadfæstede Landsskatteretten SKATs afslag på H1’s anmodning om tilladelse efter skatteforvaltningslovens § 29 til at omgøre selskabets hævdede disposition, hvorved selskabet overdrog den pågældende fordring på G1 til G8. Baggrunden for anmodningen var, at H1 ønskede at få annulleret den pålagte kildeskat (renteskat) for G1 på ca. 35,5 mio. kr.
 Sagen angår i første række, om skatteforvaltningslovens § 29 skal fortolkes således, at bestemmelsens forudsætning om ”ansættelse af indkomst -eller ejendomsværdiskat” er opfyldt. Det er i den forbindelse et spørgsmål, om det kan lægges til grund, at SKAT over for H1 har foretaget en ansættelse af indkomstskat, der hviler på denne disposition.
 Sagen angår i anden række, om H1 har godtgjort, at selskabets moderselskab, G6, oprindelig var kreditor for den nævnte fordring, som via H1 hævdes overdraget til G8 CV, og om omgørelse af denne overdragelse i givet fald er mulig.
 Sagen angår i tredje række, om betingelserne i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 1-5, for at tillade omgørelse er opfyldt.
 Der er endvidere rejst spørgsmål, om Skatteministeriets fortolkning af udtrykket ”ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat” i § 29 er i overensstemmelse med EU-retten, og H1 har i den forbindelse anmodet om, at Højesteret forelægger præjudicielle spørgsmål herom for EU-Domstolen.
 Tre dommere – Marianne Højgaard Pedersen, Michael Rekling og Jens Kruse Mikkelsen – udtaler:
 Efter skatteforvaltningslovens § 29 finder bestemmelsen anvendelse, når der er foretaget ”en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat”. Efter forarbejderne til bestemmelsen anvendes begrebet ”ansættelse af skat” såvel om opgørelsen af grundlaget for skatteansættelsen som om beregningen af den skat, dette grundlag fører til.
 Vi finder, at ordlyden af bestemmelsen og forarbejderne til denne og til den tidligere gældende § 37 C i skattestyrelsesloven – herunder også forarbejderne til den nugældende § 29, stk. 1, nr. 3, hvorefter den disposition, der ønskes omgjort, ”fra begyndelsen” har været lagt klart frem ”for den skatteansættende myndighed” – må forstås således, at det forudsættes, at skattemyndighederne over for den, der har anmodet om omgørelse, har foretaget en ansættelse af indkomstskat for, at det kan lægges til grund, at der foreligger en ansættelse af indkomstskat, som kan søges omgjort.
 Af de grunde, landsretten har anført, tiltræder vi, at skattemyndighederne ikke har foretaget en ansættelse af indkomstskat over for H1. Selskabet er derfor afskåret fra at anmode om omgørelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 29.
 Dommerne Poul Dahl Jensen og Kurt Rasmussen udtaler:
 Som anført har sagen baggrund i SKATs afgørelse om, at G1 havde pligt til at indeholde skat af den rente, som selskabet havde betalt på gælden til det nederlandske selskab G8 CV Afgørelsen er begrundet i, at renten måtte anses for modtaget af det koncernforbundne


text:
amerikanske selskab H1, og at renten er undergivet beskatning i Danmark som kildeland efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, idet dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA ikke fører til, at beskatningen af renterne skal frafaldes eller nedsættes.
 Spørgsmålet er, om de danske skattemyndigheder herved i forhold til H1 har foretaget ”en ansættelse af indkomst -eller ejendomsværdiskat”, der efter skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, er en forudsætning for, at reglerne om omgørelse af privatretlige dispositioner kan anvendes.
 Skatten af renterne er en indkomstskat, og spørgsmålet er derfor alene, om der er tale om en ”ansættelse”.
 Selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, angår udenlandske selskabers begrænsede skattepligt af renter af kontrolleret gæld. Skattepligten påhviler det udenlandske selskab, der oppebærer renterne, i det foreliggende tilfælde H1. Efter § 2, stk. 3, udgør indkomstskatten (for tiden) 22 pct. af renterne. Der gælder en særlig ordning for betaling af skatten af renterne. Efter kildeskattelovens § 65 D skal den, der betaler renten, det vil her sige G1, indeholde renteskatten. Opfyldes indeholdelsespligten ikke, er den indeholdelsespligtige over for det offentlige som udgangspunkt umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb. Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 3, er skattepligten i relation til renterne endeligt opfyldt ved den i henhold til kildeskattelovens § 65 D foretagne indeholdelse af renteskat.
 Som nævnt har SKAT i afgørelsen om at pålægge G1 indeholdelsespligt taget stilling til, at H1 er begrænset skattepligtig til Danmark af renterne. SKAT har endvidere foretaget en beløbsmæssig opgørelse af den indkomstskat af renterne, som efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, påhviler H1, idet det er denne skat, som G1 efter kildeskattelovens § 65 D pålægges at indeholde. Efter vores opfattelse må denne afgørelse om begrænset skattepligt og den beløbsmæssige opgørelse af skatten, der er indeholdt i afgørelsen om indeholdelsespligt for G1, anses som en ansættelse af H1’s indkomstskat eller sidestilles hermed. Det forhold, at H1 ikke skal selvangive renteindtægten, og at skatten af renterne opkræves hos G1, kan ikke føre til et andet resultat.
 Vi finder derfor, at H1 ikke er afskåret fra at opnå tilladelse til omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, såfremt de øvrige betingelser i bestemmelsen er opfyldt.
 Herefter udtaler samtlige dommere:
 Skatteministeriet har anført, at H1 ikke har godtgjort, at den disposition, som søges omgjort, har fundet sted. Efter ministeriets opfattelse er det alene dokumenteret, at kreditor for fordringen mod G1 er G8 CV Det er ikke godtgjort, at G6 tidligere har været kreditor, og at fordringen således skulle være overdraget fra G6 via H1 til G8 CV.
 Efter det, der er oplyst for Højesteret, finder Højesteret, at der er redegjort for alle væsentlige elementer i tilvejebringelsen af købesummen i transaktionen angående G1’s erhvervelse af aktierne i G10 GmbH. Der er endvidere redegjort for, hvordan købesummen blev betalt. Det må lægges til grund, at et beløb på 83.508.224 EUR blev stillet til rådighed af G6, som lånte beløbet fra tredjemand. Beløbet hidrørte ikke fra midler tilhørende eller tilvejebragt af G8 CV, og det må efter den korrespondance, der er


text:
fremlagt for Højesteret, lægges til grund, at den låneaftale, der blev oprettet mellem G8 CV og G1, først blev oprettet ultimo september 2005, det vil sige mere end et år efter transaktionens gennemførelse. Låneaftalen blev således tilbagedateret til datoen for transaktionens gennemførelse den 9. september 2004.
 På denne baggrund finder Højesteret, at H1 har godtgjort, at et beløb på 83.508.224 EUR oprindeligt blev ydet som et lån i form af et koncerninternt tilgodehavende fra G6 til G1, og at dispositionen med overdragelse af fordringen via H1 til G8 CV fandt sted efterfølgende.
 Mulighed for omgørelse
 For at grundbetingelserne for omgørelse af en disposition efter § 29, stk. 1, er opfyldt, er det yderligere en betingelse, at det civilretligt og faktisk er muligt at tilbageføre dispositionen således, at den disponerende stilles, som om dispositionen aldrig havde fundet sted.
 Det er oplyst, at fordringen på 83.508.224 EUR blev endeligt indfriet i 2011. Da fordringen derfor var ophørt på tidspunktet for SKATs afslag på omgørelse af dispositionen, er det ikke muligt at tilbageføre denne sådan, at H1 på ny anses som kreditor.
 Herefter finder Højesteret, at H1 ikke opfylder denne betingelse for omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29.
 Øvrige betingelser i § 29, stk. 1
 Efter skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 3, er det en betingelse for omgørelse, at dispositionen ”skal have været lagt klart frem for myndighederne”. Det følger af bestemmelsens forarbejder, at der heri ligger, at den disposition, der søges omgjort, fra begyndelsen har været lagt klart frem for den skatteansættende myndighed, således at der for myndighederne ikke har været tvivl om dispositionens eksistens og indhold.
 Det må lægges til grund, at hverken G1 eller H1 lagde dispositionen og dens skattemæssige bedømmelse i udlandet frem for de danske skattemyndigheder før i forbindelse med, at myndighederne på eget initiativ i 2011 tog spørgsmål om beskatning af renterne op. Herefter finder Højesteret, at dispositionen ikke fra begyndelsen har været lagt klart frem for skattemyndighederne. Det er uden betydning, om dispositionen har været lagt frem for amerikanske skattemyndigheder. Betingelsen i § 29, stk. 1, nr. 3, er derfor ikke opfyldt.
 Efter § 29, stk. 1, nr. 4, skal de privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes tillagt skattemæssig virkning, være enkle og overskuelige. Det følger af bestemmelsens forarbejder, at de privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes, skal være enkle og overskuelige såvel for det år, hvor dispositionen er foretaget, som for efterfølgende år. Der må således ikke som følge af en tilladelse til omgørelse være tvivl om de afledte skattemæssige virkninger af omgørelsen.
 Højesteret finder det ikke godtgjort, at de privatretlige virkninger af, at det nederlandske selskab G8 CV som kreditor i et længerevarende internationalt koncernlåneforhold, der for flere år siden er ophørt ved indfrielse, skal udskiftes med et amerikansk selskab som kreditor, kan anses for enkle eller overskuelige. Hertil kommer, at det er oplyst, at det fra et amerikansk skattemæssigt perspektiv ikke er muligt at gennemføre en ændring med tilbagevirkende kraft, og der findes at være betydelig tvivl


text:
om de afledte skattemæssige virkninger af en omgørelse. Betingelsen i § 29, stk. 1, nr. 4, er derfor ikke opfyldt.
 Efter foranstående bedømmelse var det berettiget, at SKAT afslog at give H1 tilladelse til omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29 bl.a. som følge af, at det ikke er muligt at tilbageføre den disposition, som ønskes omgjort, og som følge af, at betingelserne i § 29, stk. 1, nr. 3 og 4, ikke er opfyldt. Ved disse begrundelser er det ikke afgørende, at H1 er begrænset skattepligtig, eller at selskabet i øvrigt ikke er hjemmehørende i Danmark. Selskaber, der er fuldt skattepligtige til Danmark, skal opfylde helt de samme betingelser. Disse begrundelser rejser således ikke spørgsmål om forskelsbehandling i strid med de EU-retlige principper om ret til fri etablering og kapitalens frie bevægelighed.
 Da en besvarelse af spørgsmålet om, hvorvidt kravet om en forudgående ansættelse af indkomstskat over for ansøgeren i skatteforvaltningslovens § 29 i et tilfælde som det foreliggende er uforenelig med EU-retten, herefter ikke vil få betydning for afgørelsen af sagen, finder Højesteret, at der ikke er behov for at stille præjudicielle spørgsmål i medfør af TEUF artikel 267.
 Anmodningen fra H1 om præjudiciel forelæggelse for EU-Domstolen tages ikke til følge.
 I sagsomkostninger for Højesteret skal H1 betale 500.000 kr. til Skatteministeriet.
 Beløbene forrentes efter rentelovens § 8 a.


text:
Ikke ansvar for arbejdsgiver for psykisk skade efter betydeligt overarbejde
 Højesterets domme af 13. juni 2017
 Spørgsmålet for Højesteret var om den psykisk lidelse, som medarbejderen havde pådraget sig, var en personskade, som hendes arbejdsgiver var ansvarlig for og om lidelsen (skaden) i givet fald kunne begrunde godtgørelse for svie og smerte jf. EAL § 1, jf. § 3.
 A blev sygemeldt i sommeren 2011 efter, at hun i en længere periode forud havde været udsat for en arbejdsmæssig belastning med merarbejde af betydeligt omfang.
 Skadelidtes synspunkter
 Skadelidte gjorde gældende, at hun ikke ville være blevet syg, hvis hun ikke havde været udsat for den ekstraordinære arbejdsmæssige belastning.Omfanget af hendes overarbejde var så stort, at den gennemsnitlige ugentlige arbejdstid i perioder oversteg 48 timer. Hun var derfor udsat for en arbejdsmæssig belastning, som indebar, at arbejdsgiveren overtrådte forskrifterne herom i henhold til arbejdstidsdirektivets artikel 6 (Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2003/88/EF af 4. november 2003 om visse aspekter i forbindelse med tilrettelæggelse af arbejdstiden) samt § 4 i loven om gennemførelse af dele af arbejdstidsdirektivet.
 Arbejdsgivers synspunkter
 Forsvarets Personalestyrelse bestred ikke, at skadelidte i en periode fra august til december 2010havde så meget merarbejde, at den gennemsnitligeugentlige arbejdstid oversteg 48 timer. Imidlertid var hendes gennemsnitlige ugentlige arbejdstid mindre end 48 timer i hele 2011 frem til skadelidtes sygemelding den 30. juni 2011. Der var derfor ikke årsagssammenhæng mellem overarbejdet i 2010 og sygemeldingen i 2011.Der var desuden ikke sket en krænkelse af hendes rettigheder i henhold til reglerne i arbejdstidsdirektivet og loven om gennemførelse af dele af arbejdstidsdirektivet. Efter reglerne kan der gøres undtagelse fra 48-timers reglen for personale med ledelsesfunktioner eller med væsentlig indflydelse på arbejdets tilrettelæggelse og i øvrigt har 48-timers reglen ikke karakter af en erstatningsretlig ansvarsnorm.
 Det psykisk aspekt
 På baggrund af skadelidtes tidligere upåfaldende psykiske tilstand, oplysningerne om de arbejdsmæssige belastninger i årene 2009-2011 og de vedvarende psykiske symptomer, der er karakteristiske for tilstande udløst af belastning, ville Retslægerådet diagnosticere tilstanden efter sommeren 2013 som ”anden belastningsreaktion” (F 43.8).Retslægerådet vurderede, at der var en sammenhæng mellem belastningerne (i form aføget arbejdsmængde og om stort antal overarbejdstimer) forud for sygemeldingen i 2011 og tilstanden ”anden belastningsreaktion”.
 Højesteret finder, at det ikke i sig selv kan begrunde erstatningsansvar for arbejdsgiver, at skadelidte i en periode i 2010 havde haft overarbejde i det beskrevne omfang og i en periode havde haft arbejdet mere end 48 timer pr. uge i gennemsnit.
 Højesteret finder, at skadelidte over for sine overordnede havde fremtrådt robust og villig til at påtage sig det pågældende merarbejde, selv om det havde indebåret en yderligere arbejdsmæssig belastning. Skadelidte havde ikke på noget tidspunkt givet udtryk for, at hun ikke kunne nå opgaverne. Arbejdsgiver var ikke på anden vis gjort opmærksom på, at hendes arbejdsbyrde var (for) stor. Under de beskrevne omstændigheder havde arbejdsgiver ikke haft anledning til at antage, at skadelidte blev udsat for en arbejdsmæssig (over-)belastning, herunder at arbejdsbyrden oversteg, hvad skadelidte magtede. Arbejdsgiver havde ikke haft anledning til at antage, at der var behov for


text:
at træffe forholdsregler for at lette skadelidte for den pågældende arbejdsbyrde. Arbejdsgiver var derfor ikke ansvarlig selvom arbejdet var årsag til skadelidtes tilstand.
 For så vidt Højesteret havde fundet, at arbejdsgiver var ansvarlig er der næppe nogen tvivl om at skadelidtes psykiske reaktion og sygemeldingen hvis blot arbejdsbyrden blev anset for en tilstrækkelig årsag ville have udløst godtgørelse jf. U.2012.524H, om erstatningspligt for psykisk skade. Højesteret fastslog her, at ”Efter dansk rets almindelige erstatningsregler omfatter en personskade såvel fysiske som psykiske følger af en ansvarspådragende handling. Erstatningsansvarslovens kapitel 1 angår erstatning og godtgørelse for »personskade og tab af forsørger«. Lovens § 1 omfatter »personskade«, og det er i § 1, stk. 1, fastsat, at den, der er erstatningsansvarlig for en »personskade«, bl.a. skal betale godtgørelse for svie og smerte. Udtrykket »personskade« i erstatningsansvarslovens § 1 må forstås i overensstemmelse med dansk rets almindelige erstatningsregler.” Det centrale er om der er sammenhæng mellem den påvirkning skadelidte udsættes for og det efterfølgende sygeforløb i EAL regi og ikke hvordan sagen håndteres i ASL regi.
 Sagen er en ”dobbelt-sag” idet Højesteret samtidig skulle tage stilling til om skadelidtes lidelse skulle anerkendes i ASL regi og EAL sagen blev behandlet sammen med sagen 180/2016, hvori Højesteret også har afsagt dom i dag. Sagen – 180/2016 - om anerkendelse af en psykisk lidelse som en arbejdsskade. På baggrund af Retslægerådets svar var det Højesterets opfattelse, at der var mulighed for, at skadelidtes psykiske lidelse forud for sommeren 2013 ville kunne anerkendes som en arbejdsskade efter § 7, stk. 1, nr. 2, 2. led, hvorfor sagen burde have været forelagt for Erhvervssygdomsudvalget, inden Ankestyrelsen traf afgørelse i oktober 2013. Højesteret besluttede herefter at hjemvise sagen med henblik på forelæggelse for Erhvervssygdomsudvalget.
 Link til ASL dommen


text:
Betingelser for møderet højesteret - cere.ong
 Vidne møder ikke i retten
 virus møder granny sjal opskrift
 møde stubbekøbing havn
 hvor kan jeg møde nye venner
 liselund møde og kursuscenter
 birkevangen helle l heinsen møde skænderi pdf
 Tlf. Jun 18, 2014 · − Det vil sige følgende betingelser skal være opfyldt ,før opsigelsen er gyldig: 1. Som dansk advokat har han møderet for Højesteret. Hjælp i hele Danmark. På samme måde kan han igen endnu senere opnå det prestigefyldte (H) efter sit navn, som viser, at advokaten har møderet for Højesteret Advokat Søren Andersen er specialiseret i entrepriseret og procesret. Møderet for Højesteret er forbundet med en vis prestige. Rådgav Old Irish Pub betingelser for møderet højesteret i civil sag om varemærkeret og markedsføring; Rådgav MLDK (Mærkevareleverandørerne), en handelsorganisation bestående af mærker som Johnson & Johnson, Semper, Colgate-Palmolive og Carlsberg, i principiel markedsføringssag mod Lidl om overholdelse af markedsføringslovens regler om god skik og sammenlignende reklame. Anmodningen om præjudiciel forelæggelse blev derfor ikke taget til følge Møderet for Højesteret Irma Pedersen KONTAKT OS A D V O K A T F I R M A E T brev skal dog opfylde 3 betingelser: 1. Fra 2002 til 2004 ansat hos Lett, Vilstrup & Partnere (nu en del af DLA Piper). Allerede året efter opnåede han medlemskab af Højesteretsskranken, formentlig det yngste http://toniantoniohealth.com/5-komplikasi-dekubitus-yang-wajib-anda-ketahui-sedini-mungkin medlem nogensinde. april 2020 - dvs. Karriere .
 Ansat när kan man fråga om dejt siden 2014 . Henny Sophie Magnussen, født Petersen (1878-1937) var en dansk jurist, og den første kvinde der fik lov til at arbejde i Højesteret efter hun fik en juridisk kandidateksamen fra Universitetet i København i 1905. Han var ansat som advokat hos advokat Chr. maj 2020), i betingelser for møderet højesteret juli og fra 23.-30. Taler flydende tysk . Højesterets praksis for at tillade ekstraordinær genoptagelse eller appel er restriktiv. Vores speciale er administration af fast ejendom, fortrinsvis andelsboligforeninger og ejerforeninger samt varetagelse af diverse sager som udspringer heraf Betingelser for varetægtsfængsling opfyldt . Medlemskaber: Danske Arveretsadvokater.
 Testamenter. betingelser for møderet højesteret idriz dejting
 Endvidere afgjorde betingelser for møderet højesteret Højesteret, om en advokat med møderet dejta polska kvinnor for byret, der har kæret en byretsafgørelse til landsretten, kan indlevere senere skriftlige indlæg til landsretten.
 Insolvensret. betingelser for møderet højesteret
 De betingelser for møderet højesteret økonomiske betingelser er opfyldt.
 Familie- betingelser for møderet højesteret og Arveret.


text:
nonpti.jordenssalt.com Instruktioner Thomas rørdam
 En forfinet næse for retfærdighed Højesteret meddeler, at retten har sendt en indstilling til Justitsministeriet om, at Thomas Rørdam udnævnes rørdam højesteretspræsident fra 1. Den afgående præsident, Poul Søgaard, har holdt embedet siden 1. Se pressemeddelelsen fra Højesteret. Kontakt Job Presse Om os English. Thomas Rørdam er 64 danser med ulve netflix og blev udnævnt som dommer i Højesteret i Thomas Rørdam (født oktober i Gladsaxe) er en dansk jurist og Højesteretspræsident. Thomas Rørdam er søn af Peter Rørdam (tidligere dommer i. Thomas Rørdam er navnet på flere personer: Thomas Skat (født ) – dansk jurist og højesteretsdommer; Thomas Rørdam (musiker) - dansk musiker. Thomas Rørdam, højesteretspræsident. Født i Gladsaxe, dommer i Højesteret fra Højesteretpsræsident fra februar Student Cand. jur. 6. dec PORTRÆT: Højesteretsdommer Thomas Rørdam overtager i posten som højesteretspræsident. En eminent dygtig og ordentlig.
 Thomas Rørdam (højesteretsdommer) Thomas rørdam Han helmer ikke ...
 Født i Gladsaxe, dommer i Højesteret fra Højesteretpsræsident fra februar Medlem af Advokatrådetaf dets Thomas om Strafferet og Straffeprocesformand Medlem af Advokatrådets Menneskeretsudvalgformand Medlem af Advokatrådets Retsudvalg Medlem af bestyrelsen for Landsforeningen af Beskikkede Advokater fraformand Thomas af Justitsministeriets arbejdsgruppe om skjult rørdam i biler Medlem af Den Grønlandske Retsvæsenskommission Rørdam af Udvalget vedr. Politiets og Forsvarets Efterretningstjenester Medlem af Justitsministeriets arbejdsgruppe om gennemførelse af straffesager om seksuelt misbrug af børn Formand for bestyrelsen for Kong Christian den Tiendes Fond Medlem af bestyrelsen for Thorvaldsens Museum Medlem af Illum Fondets bestyrelse Højesteret Om Højesteret Højesterets dommere. Thomas Rørdam, højesteretspræsident Født i Gladsaxe, dommer i Højesteret fra Højesteretpsræsident fra februar Student Cand. Højesteretspræsident Thomas Rørdam er hovedredaktør på Karnovs Lovsamling og har mange års erfaring med strafferet, straffeproces og straffesager. Den 1. februar tiltrådte Thomas Rørdam som ny præsident for Højesteret. Forud for hans tiltræden, mødte vi manden, der blev kendt som forsvarsadvokat i . Name: Thomas Peter Rørdam. Address: Breidablik Alle 14, Copenhagen S, Denmark. Telephone: +45 (home) +45 (mobile). View the profiles of people named Thomas Rørdam. Join Facebook to connect with Thomas Rørdam and others you may know. Facebook gives people the power to. Thomas Rørdam, Actor: Baby Doom. Thomas Rørdam is an actor, known for Baby Doom (). svensk skovhund Højesteretspræsident Thomas Rørdam er hovedredaktør på Karnovs Lovsamling og har mange års erfaring med strafferet, straffeproces og straffesager.. Inden Thomas Rørdam blev dommer i Højesteret i , beskæftigede han sig som advokat i 17 år () og fungerede i særlig grad som forsvarer i straffesager, herunder i flere stærkt. Thomas Rørdam is on Facebook. Join Facebook to connect with Thomas Rørdam and others you may know. Facebook gives people the power to share and makes the. Det var i efteråretat ordene faldt fra Thomas Rørdam. Han var dengang forsvarer for den thomas plejehjemsassistent, der var rørdam for at dræbe 22 beboere i den såkaldte Plejebo-sag.
 I dag bliver højesteretsdommer Thomas Rørdam rigets højest rangerende embedsmand. Han tiltræder som præsident for landets øverste domstol og flytter fra sit beskedne kontor, hvor Information møder ham, over i det imposante, højloftede


text:
værelse, hvor den til enhver tid siddende højesteretspræsident residerer. 6. dec PORTRÆT: Højesteretsdommer Thomas Rørdam overtager i posten som højesteretspræsident. En eminent dygtig og ordentlig. Højesteretspræsident Thomas Rørdam er hovedredaktør på Karnovs Lovsamling og har mange års erfaring med strafferet, straffeproces og straffesager. Den 1. februar tiltrådte Thomas Rørdam som ny præsident for Højesteret. Forud for hans tiltræden, mødte vi manden, der blev kendt som forsvarsadvokat i . Din thomas kan bruges på business. Du kan altid logge ud eller opdatere dine oplysninger rørdam at klikke på dit profilnavn. Thomas Rørdam bliver ny præsident for Højesteret. Højesteretsdommer Thomas Rørdam afløser Poul Søgaard som præsident i Højesteret Dommerne i Højesteret har valgt Thomas Rørdam til at. nov Den årige jurist Thomas Rørdam er udpeget som den nye præsident for landets øverste domstol, Højesteret. Rørdam har tidligere markeret.
 jan Han har været bjergbestiger og forsvarer i nogle af Danmarks mest berømte retssager, og 1. februar overtager Thomas Rørdam hvervet som. Thomas Rørdam (født oktober i Gladsaxe) er en dansk jurist og Højesteretspræsident.. Thomas Rørdam er søn af Peter Rørdam (tidligere dommer i Vestre Landsret). Genealogy for Thomas Schatt Rørdam ( - ) family tree on Geni, with over million profiles of ancestors and living relatives. Thomas Rørdam bliver ny præsident for Højesteret. Han afløser Poul Søgaard på den prestigefyldte post til februar næste år, oplyser retten onsdag.
 ’Jeg tror, at man skal passe meget på som dommer ikke at gøre noget, der opfattes som politisk’ thomas rørdam Højesteretsdommer Thomas Rørdam har mange års erfaring med strafferet, straffeproces og straffesager. Inden han i blev dommer i Højesteret, beskæftigede han sig som advokat i 17 år () og fungerede i særlig grad som forsvarer i straffesager, herunder i flere stærkt medieomtalte sager. Thomas Rørdam, højesteretspræsident. Født i Gladsaxe, dommer i Højesteret fra Højesteretpsræsident fra februar Student Cand. jur.
 Kundeservice og teknisk support sidder klar til at besvare din henvendelse på e-mail eller telefon alle hverdage fra kl. Jeg ser det som en tillidserklæring, og jeg glæder mig til at tage den på mig.
 Når Thomas Rørdam smider kappen nyder han at cykle lange stræk, løbe maraton, klatre i bjerge — og dyrke sit sociale liv med venner og bekendte. I 17 år var han en af landets kendteste forsvarsadvokater, de seneste 10 år har rørdam været dommer i Højesteret, og både før og nu slapper han bedst af, når han står på en alpetop i kilometers højde eller - på én dag - cykler over 4 rørdam de højeste tinder, som også jævnligt indgår i Tour thomas France. Han lever et liv på toppen - og så er det ikke engang resultatet af en gusten karriereplanlægning tilsat særlig fysisk pondus. For unge Thomas Rørdam var efter eget jordnødder øge sædceller en doven thomas, der spillede lidt bedre klarinet end fodbold, men aldrig blev god til nogle af delene. Han afløser Poul Søgaard på den prestigefyldte post til februar thomas år, oplyser retten onsdag. Rørdam havde en lang karriere som advokat bag sig, da han


text:
i blev dommer ved landets øverste domstol. Det gælder for eksempel den mistænkte kvinde i Plejebo-sagen, hvor rørdam mente, at en stribe beboere på et plejehjem var blevet dræbt. Thomas Rørdam bliver ny chef for Højesteret
 Thomas rørdam dr2 nyheder live
 Thomas Rørdam thomas rørdam
 Medlem af Advokatrådetaf dets Fagudvalg om Strafferet og Straffeprocesformand Medlem af Advokatrådets Menneskeretsudvalgformand Medlem af Advokatrådets Retsudvalg Medlem af bestyrelsen for Landsforeningen af Beskikkede Advokater fraformand Medlem af Rørdam arbejdsgruppe om skjult gæld i biler Medlem af Den Grønlandske Retsvæsenskommission Medlem af Udvalget vedr. Politiets thomas Forsvarets Efterretningstjenester Medlem af Justitsministeriets arbejdsgruppe om gennemførelse af straffesager om seksuelt misbrug af børn Formand for bestyrelsen for Kong Christian den Tiendes Fond Medlem af bestyrelsen for Thorvaldsens Museum Medlem af Illum Fondets bestyrelse
 Minister afviser efterforskers kritik i Blekinge-sag. penis jersey Få 14 dages gratis prøveabonnement. Højesteretsdommer Thomas Rørdam overtager i posten som højesteretspræsident. En eminent dygtig og ordentlig arbejdshest sætter sig dermed i spidsen for landets højeste domstol.
 Han er vokset op med den, har gjort karriere inden for den, og snart bliver han en af dens ypperste repræsentanter.
 Dommeren der røg til tops både med og uden kappe Kundeservice
 Tidligere: « « Matematikformler
 Kløende flammende penis
 Bil klistermærker blomster
 Så penis pumper arbejde
 Penis på stranden
 Copyright © Legal Disclaimer: Dette websted kan bruge affilierede links til forskellige virksomheder. Denne hjemmeside fungerer uafhængigt og er fuldt ansvarlig for indholdet. Kontakt venligst tro4for@gmail.com for spørgsmål om dette websted. Thomas rørdam nonpti.jordenssalt.com


text:
TAX.DK skat & afgift: Vurderingen af hvornår en bil er til rådighed for privat kørsel
 C.A.5.14.1.11 Vurderingen af hvornår en bil er til rådighed for privat kørsel
 Dette afsnit beskriver, hvornår en bil kan siges at stå til rådighed for privat brug.
 Rådigheden afskåret
 Formodningsregel når firmabil står på hjemadressen
 Virksomhedsadressen og privatadressen er den samme
 Skærpet formodningsregel for hovedaktionærer
 Se også afsnit C.A.5.14.1.12 Varebil på gule plader hvor der ikke betales privatbenyttelsesafgift, og der ikke er betalt moms ved anskaffelsen Varebil på gule plader hvor der ikke betales privatbenyttelsesafgift, og der ikke er betalt moms ved anskaffelsen.
 Der sker kun beskatning af en firmabil, hvis den er til rådighed for privat brug. En firmabil, som kun er til rådighed for erhvervsmæssig kørsel, beskattes ikke.
 Der gælder en række formodningsregler for, hvornår en personbil eller en varebil på gule plader står til rådighed for privat kørsel.
 Disse formodningsregler gælder ikke for varebiler på gule plader, hvor der ikke er betalt moms ved anskaffelsen eller betales privatbenyttelsesafgift. Se afsnit C.A.5.14.1.12 Varebil på gule plader hvor der ikke betales privatbenyttelsesafgift, og der ikke er betalt moms ved anskaffelsen Firmabil på gule plader, hvor der ikke er betalt moms ved anskaffelsen, og der ikke betales privatbenyttelsesafgift.
 Formodningsreglerne gælder heller ikke for særlige køretøjer. Se afsnit C.A.5.14.1.13 Særlige køretøjer om særlige køretøjer.
 Eksempel, hvor der ikke var rådighed over fri bil
 I en konkret sag var en ansats testkørsel mellem bopæl og arbejdsplads overvejende foretaget af hensyn til afprøvning af bilerne og ikke af hensyn til transport af de ansatte selv. Testkørslen udløste derfor ikke beskatning efter LL § 16, stk. 4. Retten lagde vægt på, at
 der maksimalt var tale om 20 årlige testkørsler
 udvælgelse af "testfører" skete af hensyn til, om der var behov for langturstest, bykørsel test mv., og herudover var vilkårlig
 testkørslerne blev medregnet til arbejdstiden
 bilen, der blev brugt til testkørslerne, var fritaget for registreringsafgift.
 Medarbejderne skulle i stedet beskattes, hvis bagatelgrænsen for arbejdsrelaterede goder i LL § 16, stk. 3, 3. pkt. (nu 6. pkt.) var overskredet. Se SKM2007.596.LSR.
 xI den forbindelse tillægges det eksempelvis vægtx, om der foreligger en skriftlig aftale mellem den ansatte og firmaet om, at bilen ikke er til rådighed for privat brug, herunder kørsel mellem hjem og arbejde.
 Hvis den ansatte blot én gang kører privat i en firmabil trods aftale med firmaet om, at firmabilen ikke er til rådighed for privat kørsel, skal den ansatte beskattes af værdien af fri firmabil for hele den periode, hvor bilen har stået til rådighed for erhvervsmæssig anvendelse. Se SKM2013.526.ØLR. Den ansatte skal dog højst beskattes for den periode, hvor firmabil er til rådighed for den ansatte, herunder til rådighed for erhvervsmæssig kørsel.
 Hvis en ansat med firmabil, der har indgået en aftale med firmaet om, at firmabilen ikke er til rådighed for privat kørsel, i alle tilfælde afleverer firmabilen i virksomheden uden for arbejdstiden, kan den ansatte normalt være sikker på ikke at blive beskattet af fri firmabil.
 Hvis en ansat har firmabil til rådighed


text:
uden for normal arbejdstid, er der en formodning for, at den også er til rådighed for privat kørsel, medmindre arbejdsgiveren har stillet begrænsninger for brugen af bilen. Den ansatte må derfor godtgøre, at en firmabil ikke må bruges privat, hvis beskatning heraf skal undgås. Det må som minimum kræves, at der er en skriftlig aftale mellem den ansatte og arbejdsgiveren om, at firmabilen ikke må bruges til privat kørsel, herunder kørsel mellem hjem og arbejde.
 Ved vurderingen af om en ansat har en firmabil til rådighed for privat brug, kan følgende bl.a. have betydning:
 Den ansattes bopæl i forhold til fx dagligvareforretninger
 Hvordan den pågældende klarer sin transport til og fra arbejde
 Familiens størrelse
 Om familien har egen bil.
 Der skal således ses på familiens samlede levevis/kørselsbehov ved bedømmelsen af, om firmabilen bruges privat. Der kan normalt ikke stilles krav om, at den ansatte fører en egentlig kørebog, der viser, at der kun køres erhvervsmæssigt i bilen. Den ansatte kan beskrive sin daglige erhvervsmæssige kørsel og eventuelt fremvise sine arbejdssedler for at understøtte, at der ikke er kørt privat.
 Hvis en arbejdsgiver
 mener, at en bil er til rådighed for privat brug eller
 ikke ønsker at foretage kontrol af brugen af firmabilen
 og den ansatte ikke ønsker at blive beskattet af fri bil til privat kørsel, skal den ansatte kunne dokumentere, at han eller hun ikke har accepteret arbejdsgiverens tilbud om at have bilen til rådighed privat.
 Det må som minimum kræves, at den ansatte forud for året har meddelt arbejdsgiveren sin beslutning. Desuden er det et krav, at den ansatte kan godtgøre, at den samlede benyttelse af bilen udelukkende har været erhvervsmæssig i det pågældende år. En sådan dokumentation kan næppe være tilstrækkelig, hvis den er mindre detaljeret end et fuldstændigt kørselsregnskab. Se TfS 1994, 154 Skatteministerens besvarelse om beskatningen ved ingen privat kørsel i firmabil og TfS 1999, 418 Skatteministerens besvarelse vedrørende dokumentation for, at en firmabil kun anvendes til erhvervsmæssig kørsel.
 Der kan også være andre grunde til, at en ansat er afskåret fra at have rådighed over en firmabil. Eksempelvis kan rådigheden være udelukket, fordi bilen i en periode er stillet til rådighed for en ansat på en sådan måde, at skatteyderen ikke selv har adgang til at bruge bilen, eller fordi man ikke har kunnet bruge bilen på grund af skade.
 Firmaet er indeholdelses- og indberetningspligtig og skal derfor sikre, at der indeholdes A-skat og indberettes til Skatteforvaltningen for firmabiler, der er til rådighed for privat brug, eller som faktisk bruges privat.
 Arbejdsgiveren har således pligt til at sikre, at aftale om at en firmabil ikke må bruges privat, bliver overholdt. Arbejdsgiveren skal derfor kontrollere, at fx udgifter til benzin og service svarer til omfanget af den erhvervsmæssige kørsel.
 Kravene til et kørselsregnskab
 For at et kørselsregnskab kan anses for fyldestgørende, skal det opfylde følgende betingelser:
 Kørebogen skal være ført dagligt med angivelse af
 kilometertællerens udvisende ved den daglige kørsels begyndelse og afslutning
 den daglige kørselsfordeling mellem privat og erhvervsmæssig kørsel
 bestemmelsessteder for den erhvervsmæssige


text:
kørsel og lignende notater, der kan dokumentere eller sandsynliggøre regnskabets rigtighed.
 Hvis firmabilen holder ved hjemmet uden for arbejdstiden, er der en formodning for, at firmabilen - uanset en eventuel aftale med firmaet om det modsatte - rent faktisk bliver brugt privat og dermed er til rådighed for privat brug. For at undgå beskatning skal den ansatte derfor sandsynliggøre over for skattemyndighederne, at dette ikke er tilfældet.
 Bedømmelsen er ligningsmæssig og konkret, men i bedømmelsen indgår, om kørslen til hjemmet kan anses for erhvervsmæssig, og om den ansattes levevis og rutiner i øvrigt er tilrettelagt på en måde, der bekræfter, at firmabilen ikke bliver brugt privat og dermed er til rådighed for privat brug. I bedømmelsen indgår fx:
 Bopælens beliggenhed i forhold til bl.a. dagligvareforretninger
 Om familien har egen bil
 Familiens størrelse mv.
 Hvis den ansatte foretager daglige registreringer med specificeret angivelse af dagens kørsel (kørselsregnskab), og hvis registreringerne udelukkende viser erhvervsmæssig kørsel, har den ansatte normalt løftet bevisbyrden for, at bilen ikke bruges privat.
 Hvis den ansatte er fritaget for at føre kørebog, fordi vedkommende har et arbejdsmønster, der gør, at vedkommende må formodes ikke at komme i strid med 60-dagesreglen, vil formodningen være sat ud af kraft, indtil Skattestyrelsen eventuelt giver pålæg om at føre kørebog. Dette følger af bemærkningerne til L22 af 9. oktober 2008 (lov nr. 1337 af 19. december 2008) om smidiggørelse af 60-dagesreglen.
 Eksempler, hvor skatteyderen ikke kunne bevise, at der ikke var tale om fri bil til rådighed for privat brug
 I en konkret sag, hvor der ikke var sammenfald mellem virksomhedsadresse og privatadresse, lagde Landsskatteretten trods det manglende sammenfald mellem adresserne efter bevisførelsen til grund, at bilen i flere tilfælde havde været parkeret på hovedaktionærens privatadresse om natten. Med henvisning til at der ikke forelå en erklæring om sagsøgers benyttelse af bilen, at der ikke var ført kørebog og til omfanget af kørslen konkluderede retten, at sagsøgeren ikke havde sandsynliggjort, at bilen ikke stod til rådighed til privat brug. Se SKM2002.203.VLR.
 Sagsøgeren var i første halvdel af indkomståret 2001 medindehaver og derefter eneanpartshaver i det selskab, der ejede bilerne. Desuden havde sagsøgeren fra den 1. juni 2000 haft selskabets biler parkeret ved sin bopæl, der også var selskabets adresse. Retten bemærkede, at sagsøgeren ikke selv havde haft bil til rådighed, ligesom det kørselsregnskab, som sagsøgeren havde udarbejdet, ikke var tilstrækkelig dokumentation for, at selskabets biler ikke havde stået til rådighed for privat kørsel. Retten bemærkede også, at sagsøgeren i perioden 1. juni 2000 til 1. februar 2001 ubestridt havde brugt selskabets biler til kørsel mellem bopælsadressen og selskabets forretningsadresse i mere end 60 dage, og sagsøgeren havde derfor brugt selskabets biler til privat befordring, jf. Folketingstidende, 1992/93, Tillæg A, spalte 9447, og LL § 9 B modsætningsvis. Retten fandt derfor, at sagsøgeren med rette var blevet beskattet af værdi af fri bil, og Skatteministeriets påstand om frifindelse blev taget til følge. Se SKM2008.47.BR.
 Landsretten fandt, at sagsøgeren, som havde fremlagt et rekonstrueret kørselsregnskab, ikke havde sandsynliggjort, at han udelukkende havde brugt en