text:
evt. efter at have udlejet parcelhuset i en længere periode, må intentionen i loven være, at et stuehus, man har beboet i ejerperioden, kan sælges skattefrit, selvom man ikke bebor stuehuset ved salget. Landsskatteretten har da også anerkendt dette, jf. præmisserne i kendelsen, jf. journal nr. 08-01625 samt Landsskatterettens kendelse af 5. november 2003, jf. journal nr. 2-4-1847-1059.
 Repræsentanten har supplerende henvist til SKM2011.189.SR. Skatterådet lagde i sagen vægt på, at det er uden betydning, hvordan boligen har været vurderet, herunder om boligen er vurderet som stuehus, medarbejderbolig, helårsbolig el.lign. Det afgørende er, om boligen har karakter af helårsbolig. I sagen var det forudsat, at arealkravet i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, var opfyldt.
 I nærværende sag opfyldte ejendommen ligeledes arealbetingelserne, idet der i 2008 blev indhentet en udstykningserklæring, hvoraf det fremgår, at man ikke kan påregne tilladelse til udstykning af en grund til selvstændig bebyggelse.
 Det følger af ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1, at ved afståelse af ejendomme, der på afståelsestidspunktet helt eller delvis benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, jf. vurderingslovens § 33, stk. 1, skal den del af fortjenesten, som vedrører stuehuset med tilhørende grund og have, ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Anvendelse af reglen er betinget af, at ejendommen har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har været omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 1.
 Ifølge praksis lægges der ved vurderingen af, hvorvidt et stuehus er skattefritaget i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1 tillige vægt på, om stuehuset på afståelsestidspunktet indgår i stuehusvurderingen, og om stuehuset på afståelsestidspunktet har karakter af at være et stuehus for ejeren af ejendommen. Der henvises blandt andet til SKM2008.341.LSR, SKM2011.187.SR og SKM2009.606.LSR.
 Efter vurderingslovens § 33, stk. 4 foretages der i forbindelse med vurderingen af ejendomme, der må anses for benyttet til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, jf. vurderingslovens § 33, stk. 1, 1. pkt., en fordeling af ejendomsværdien og grundværdien på henholdsvis stuehuset med tilhørende grund og have og på den øvrige ejendom.
 Af vurderingsvejledningen B.3.3 fremgår, at der til stuehuset henføres bygninger eller dele af bygninger, der anvendes til eller er bestemt til beboelse for ejer. Såfremt der findes flere boliger på en landbrugsejendom, og der er flere ejere, foretages der en stuehusfordeling for hver bolig, der bebos af en af ejerne.
 Det fremgår af sagen, at ejendommen ...1 blev sammenlagt med ...2 i 1999 - med ...2 som den fortsættende ejendom. Det følger af ejendommens vurderingsoplysninger, at ...1 udgik som selvstændig ejendom i forbindelse med sammenlægningen. Efter sammenlægningen af de to ejendomme er det således den samlede ejendom, der er omfattet af vurderingslovens § 33 stk. 1, jf. stk. 4. Det følger af vurderingsoplysningerne, at der alene er henført en stuehusværdi til beboelsesbygningen på ...2, og at der ikke længere er henført en selvstændig stuehusværdi til beboelsesbygningen på ...1.
 Såfremt en ejendom ændrer karakter i ikke uvæsentlig grad, kan ejendommen anses for en


text:
ny ejendom, hvorpå kravene i henhold til reglerne i ejendomsbeskatningsloven herefter skal opfyldes.
 Det er Landsskatterettens opfattelse, at sammenlægningen af ejendommen ...1 med ...2 er en væsentlig ændring af ejendommen, idet ...1 herefter er udgået som selvstændig ejendom. Efter sammenlægningen af de to ejendomme har klageren ikke selv beboet det tidligere stuehus på ...1, idet boligen er udlejet til en fodermester. Beboelseskravet i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1 er således ikke opfyldt. Det tidligere stuehus på ...1 er heller ikke efter afståelsen af ejendommen anvendt som stuehus af den nye ejer, idet denne erhvervede ejendommen med henblik på at anvende jorden til landbrug.
 Landsskatteretten finder herefter, at der for det tidligere stuehus på ...1 på afståelsestidspunktet ikke var henført en stuehusværdi, ligesom stuehuset på afståelsestidspunktet ikke længere havde karakter af at være stuehus for ejeren af ejendommen. Stuehuset på ...1 kan således ikke anses for omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1.
 Det fremgår af ansøgningen om sammenlægning af ejendommene ...1 og ...2 af 14. maj 1999, at A i forbindelse med sammenlægningen søgte om at sammenlægge matrikler inden for hver af de to ejendomme, sådan at ...1 herefter bestod af en matrikel og ...2 af to matrikler. Matriklen på ...1 var herefter på i alt ca. 27 hektar. Det fremgår også af ansøgningen, at ejendommene ...1 og ...2 efter sammenlægningen udgjorde en landbrugsejendom, og at de fremtidige landbrugsbygninger ville ligge på ...2. Af Kort & Matrikelstyrelsens godkendelse af sammenlægningen den 15. juni 1999 fremgår det, at de tre matrikler - en på ...1 og to på ...2 - var blevet sammenlagt og noteret som landbrugsejendom.
 I købsaftalen af 8. april 2008, hvorved A solgte en del af ejendommen ...2 var bl.a. anført følgende:
 Sælger beholder hele matrikel nr. ... inkl. bygningssæt på ...2 samt hele matrikel nr. ... samt 0,87 ha, af matrikel nr. ... (sydlige del) - i alt:
 75,5740 ha
 Sælger etablerer 6-meter bred vej på de 0,87 ha, som sælger beholder.
 Dvs., i handlen medfølger del af matrikelnr. ... på i alt 26,1527 ha. inkl. bygningssættet "...1", beliggende på adressen ...1 og inkl. vejareal - i alt
 26,1527 ha
 Handlen er betinget af Kort & Matrikelstyrelsens godkendelse til framatrikuleringen.
 A har forklaret bl.a., at han kom som feriebarn på ejendommen ...2, der var ejet af hans faster og onkel, som ikke havde børn. Det var derfor altid planen, at han skulle overtage ...2. Han er bl.a. landbrugsuddannet og var i en periode landbrugsmedarbejder, men han ville gerne have sit eget landbrug. Han købte derfor en mindre landbrugsejendom, der imidlertid var for lille til, at han kunne udnytte hele sin etableringslåneramme. Han købte herefter pr. 1. april 1986 ejendommen ...1, som er en ejendom med produktion af moderdyr beliggende tæt på ...2. Han solgte kort tid herefter den første ejendom, han havde købt. Han flyttede ind i stuehuset på. ...1 med sin hustru. De fik en datter i 1990. Ligeledes i 1990 erhvervede han ...2, hvor der også var en svinebesætning, som han dog kort

type: other


text:
efter overtagelsen flyttede til ...1. Samtidig flyttede han med sin familie fra stuehuset på ...1 til stuehuset på ...2. En ansat flyttede ind i en del af stuehuset på ...1. Han besluttede i 1999 at sammenlægge ...1 og ...2, da han af sin revisor fik oplyst, at han ellers ikke ville have mulighed for at kunne købe en tredje selvstændig landbrugsejendom. Dette råd viste sig ikke at være rigtigt. Efter sammenlægningen kørte landbrugsdriften videre som hidtil. Han solgte i 2008 ...1, da indtægtsgrundlaget var vigende, ligesom hans datter ikke ønskede at være landmand. Han begyndte selv at arbejde som ejendomsmægler i 2007 hos G1 i ...3. Køberen var en nabo, der kunne bruge bygningerne. Alternativet til et salg af ...1 ville have været en markant udvidelse af driften. Der blev lavet en avanceberegning, der viste en pris på 12-13 mio. kr. Det var tanken, at han i en periode skulle leje bygningerne, indtil han fik afviklet driften. Stuehuset på ...1 er fra 1990 blevet lejet af skiftende ansatte, senest NM fra 1999 til 2008. Lejerne brugte ca. 55 m2 af stuehuset. Resten stod tomt. Efter salget i 2008 mener han, at stuehuset på ...1 fortsat er udlejet, da det ikke er den nye ejer, der bor i det.
 A har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, hvori det hedder blandt andet:
 Sagsøgeren gør overordnet gældende, at den del af afståelsessummen, der er allokeret til beboelsesdelen på ...1 er skattefri, da boligbetingelsen i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 9 er opfyldt, når ejendommens beboelsesdel i en del af ejerperioden har været beboet af sagsøgeren, og når ejendommen, under beboelsen og på tidspunktet for afståelsen, var vurderet som en landbrugsejendom.
 En ren matrikulær sammenlægning fører ikke til, at der bliver tale om en "ny ejendom" i relation til ejendomsavancebeskatningslovens § 9, ligesom det forhold, at beboelsesdelen efter sammenlægningen i vurderingsmæssig henseende udgik som selvstændigt noteret "stuehus", ikke kan føre til, at den nævnte afståelsessum ikke er skattefri.
 Afgørende er alene, at ...1 på afståelsestidspunktet var benyttet til landbrug og vurderet som sådan, og at ejendommen ...1 har tjent til bolig for sagsøgeren i den periode, hvor han ejede ejendommen.
 Ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1, skal ses i sammenhæng med den såkaldte parcelhusregel i samme lovs § 8 (...), der undtager afståelse af den private bolig fra ejendomsavancebeskatning.
 Parcelhusreglen er udtryk for lovgivers ønske om at fritage den private bolig fra beskatning, idet den realiserede fortjeneste på den private bolig ikke generelt er udtryk for en øget skatteevne, da et salg af en fast ejendom, der har tjent som ejerens private bolig, typisk efterfølges af et køb af en ny fast ejendom, der fremtidigt skal anvendes til privat bolig.
 Fortjenesten "genanbringes" således i en ny bolig, hvorfor den ikke medfører en øget økonomisk evne og herved en øget evne til at betale skat.
 Helt tilsvarende hensyn gør sig gældende for landbrugsejendomme, hvorfor ejendomsavancebeskatningslovens § 9 siden dens ikrafttræden 1. juli 1982 har indebåret, at den skattemæssige behandling af beboelsesdelen på landbrugsejendomme


text:
svarer til behandlingen af parcelhuse.
 Ejendommen skal på afståelsestidspunktet være benyttet til landbrug.
 Hvis SKAT efter vurderingslovens § 33, stk. 1, til brug for ejendomsværdibeskatning m.v. har truffet bestemmelse om, at en ejendom skal anses som landbrug, behandles ejendommen som et landbrug efter ejendomsavancebeskatningslovens § 9.
 I den foreliggende sag har ...1 før sammenlægningen, under sammenlægningen med ...2 og ved frastykningen og salget af ...1 stedse været vurderet som et landbrug efter vurderingslovens § 33, stk. 1.
 Denne betingelse er dermed - i øvrigt ubestridt - opfyldt.
 Der gælder ikke en betingelse om ejerens "benyttelse" på afståelsestidspunktet, jf udtrykkeligt ordlyden i Ejendomsavancebeskatningslovens §§ 8 og 9 ("har tjent til bolig i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen").
 Det er således en kendsgerning, at hvis A efter sin flytning til ...2 havde afstået ejendommen ...1 uden en sammenlægning, ville fortjenesten vedrørende beboelsesbygningen utvivlsomt have været skattefri i medfør af § 9, og dette i øvrigt uanset at beboelsesbygningen måtte have været udlejet i en længere årrække. Dette følger af fast praksis.
 Den omstændighed, at beboelsesboligen ikke blev benyttet som bolig for familien på afståelsestidspunktet, har derfor ikke nogen betydning.
 Det kan i den foreliggende sag - ubestridt - lægges til grund, at sagsøgeren og dennes familie - inden sammenlægningen med ...2 - benyttede beboelsesdelen på ejendommen, ...1, som bolig.
 Skatteministeriets hovedindsigelse er imidlertid, at ...1 - i konsekvens af den mellemkommende sammenlægning - er transformeret til en ny og anden "ejendom" i forhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 9.
 Denne indsigelse bestrides og giver anledning til følgende bemærkninger.
 En sammenlægning omfatter de matrikulære forandringer, der skyldes, at to eller flere samlede faste ejendomme forenes i en samlet fast ejendom.
 En sammenlægning medfører imidlertid ikke ændringer i ejendomsgrænser, men alene i en registrering i Kort- og Matrikelstyrelsen af de hidtidigt selvstændigt matrikulerede enheder.
 De matrikelnumre, der tidligere var anført under de respektive ejendomme, vil efter sammenlægningen i matriklen stå anført som en samnoteret, samlet fast ejendom. En sammenlægning medfører derfor ikke en ændring i den faste ejendom og ejerens mulighed for - som hidtil - at benytte ejendommen til landbrug.
 Det kan på den baggrund ikke være tilstrækkeligt i forhold til ejendomsavancebeskatningsloven at henvise til matrikulære ændringer i form af en udstykning som argument for, at der er opstået en ny og anden "ejendom", hvis ejerens rådighed over og mulighed for at benytte bygninger og jord efter matrikuleringen er den samme, som ejeren havde forinden frasalget og ommatrikuleringen.
 Hvis ejendommen skulle skifte karakter til at blive en ny og anden "ejendom", ville dette bero på - ligesom praksis vedrørende Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, jf. nedenfor - at der efter sammenlægningen ikke længere er tale om en landbrugsejendom, fordi ejendommen anvendes til andre formål.
 Der skal således i stedet foretages en vurdering af, om ejendommen efter den matrikulære ændring har ændret karakter på en sådan måde, at det har betydning for ejerens benyttelse af ejendommen.
 I nærværende tilfælde skete der i forbindelse med sammenlægningen ingen ændringer i As mulighed for


text:
at videreføre nøjagtig den samme drift på ejendommen.
 A foretog sammenlægningen for at sikre handlefrihed i forhold til landbrugslovgivningens regler om ejerskab til landbrug.
 Sammenlægningen blev foretaget ved en ren matrikulær omregistrering i Kort- og Matrikelstyrelsen.
 Det frastykkede og solgte svarede til ejendommen ...1 bortset fra en mindre parcel på 0,87 hektarer. Dette bekræfter i sig selv, at sammenlægningen ikke har medført væsentlige ændringer af ...1 udover den formalitet, at den har været forenet med en anden matrikel i en årrække.
 Hvis sådanne matrikulære ændringer selvstændigt skulle føre til, at beskatning af den omhandlede faste ejendom skærpes, lægges der i forhold til fraflyttede ejendomme uhensigtsmæssige, faktiske begrænsninger på landmandens mulighed for at operere sin virksomhed.
 Sagsøgeren forstår Skatteministeriet derhen, at det undtagelsesfrit er det tingsretlige ejendomsbegreb, der er afgørende ved anvendelsen af ejendomsavancebeskatningen ... Samtlige kildehenvisninger daterer sig imidlertid til tiden før nedennævnte dom fra Højesteret og er allerede af den grund ufuldstændige og for unuancerede.
 Højesterets dom af 12. april 2013 [sag 183/2012] SKM2013.333.HR, bekræftede således, at en ejendoms matrikulering ikke i sig selv har nogen afgørende betydning for ejendommens behandling efter ejendomsavancebeskatningsloven.
 Sagen vedrørte netop fortolkningen af begrebet "en ejendom" i forhold til ejendomsavancebeskatningsloven.
 Sagen omhandlede, hvorvidt ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A (...) kunne finde anvendelse i forbindelse med tilbagekøb af en matrikel udgørende en frastykket del af en tidligere solgt ejendom.
 Bestemmelsen indebærer, at beskatningen af en skattepligtig ejendomsavance kan udskydes, hvis den skattepligtige erhverver en "ejendom", og den skattepligtige ejendomsavance genanbringes i anskaffelsessummen. I givet fald kommer den skattepligtige ejendomsavance til beskatning på det senere tidspunkt, hvor ejendommen sælges (uden ny genanbringelse).
 Skatteministeriet gjorde under sagen gældende, at en loyal formålsfortolkning måtte føre til, at "en ejendom" måtte forstås som en "ny ejendom" i modsætning til en ejendom, som man før havde ejet. Det blev herunder i Skatteministeriets første indlæg af 7. februar 2013 for Højesteret gjort gældende, at "loven bør fortolkes loyalt [...]. Man bør ikke tilstræbe, men derimod undgå en fortolkning, der lægger op til misbrug af skattefordelen - i strid med lovens formål."
 Højesteret fandt, at begrebet "ejendom" i ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A ikke omfatter køb af en særskilt og ny matrikel, når matriklen udgør en frastykket parcel af en tidligere frasolgt ejendom. Højesteret henså herunder til, hvad formålet med bestemmelsen var.
 Dommen må dermed ses som udtryk for, at Højesteret har fundet, at begrebet "ejendom" i ejendomsavancebeskatningsloven må fortolkes under indtryk af det formål, som den bestemmelse i loven, der fortolkes, skal varetage.
 Beskattes A af den del af fortjenesten, der kan allokeres til det hus, han boede i på ...1 før sammenlægningen, formindskes hans skatteevne i strid med det formål, som ejendomsavancebeskatningslovens § 8 og § 9 søger at værne.
 I hvert fald i As situation, hvor der ingen ændringer er sket i driften, bygninger m.v. i den periode, hvor ejendommene er matrikulært sammenlagt, fører en loyal formålsfortolkning af ejendomsavancebeskatningslovens § 9 derfor til, at den del af fortjenesten, der kan allokeres til den ejerbolig, som har tjent til beboelse for A


text:
på ...1, skal være skattefri.
 Også i litteraturen bekræftes det i hovedværket om tingsretten, Knud Illum, Dansk Tingsret, 3. omarbejdede udgave, Juristforbundets forlag, 1976, p. 55-56 (...), at fast ejendoms begrebet i skatteretten lever sit eget liv uafhængigt af matrikulære registreringer.
 I nærværende sag foreligger der netop sådanne omstændigheder, at den selvstændigt matrikulerede ...1 udgør en sådan selvstændig "naturlig enhed", at den i forhold til ejendomsavancebeskatningsloven både før, under og efter udstykningen må behandles som den samme ejendom, som har tjent til bolig for A i perioden 1986-1990.
 Ministeriet henviser til SKM2003.91.HR, SKM2007.209.HR og SKM2009.669.HR (...) som udtryk for, at det er ejendommens status på salgstidspunktet, der er afgørende i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8.
 Ministeriet synes med henvisning til de tre højesteretsdomme at misforstå, hvad det var, Højesteret rent faktisk tog stilling til, og på dette grundlag fejlagtigt at blande et faktisk benyttelseskriterium ind i den betingelse, som Højesteret fastslog, at ejendommen ikke må have skiftet karakter/status på afståelsestidspunktet.
 De tre højesteretsdomme - alle vedrørende parcelhusreglen - kan derfor heller ikke tages til indtægt for, at sagsøgerens avance vedrørende beboelsesdelen på ...1 skulle være skattepligtig. Tværtimod bekræfter de tre domme, at hvis boligen fortsat anvendes til almindelig beboelse, foreligger der ikke noget "status"-skifte.
 Dommene giver således ikke støtte for ministeriets synspunkt om, at ejerboligen på ...1 har skiftet status.
 Afgørende for den vurdering er, om der fortsat er tale om en bolig, der tjener beboelsesmæssige formål, jf. herved SKM2009.669.HR, og at denne på et tidspunkt i As ejertid har tjent til bolig for ham, mens ejendommen blev benyttet til landbrug.
 Boligen på ...1 havde på afståelsestidspunktet helt utvivlsomt ikke skiftet karakter af at være et almindeligt beboelseshus på landejendommen, og udlejningen til beboelse ændrer ikke boligens karakter, jf. herved altså SKM2003.91.HR, og SKM2009.669.HR modsætningsvis.
 Den selvstændigt matrikulerede ...1 har ikke undergået nogen materielle ændringer under sammenlægningen og i forbindelse med udstykningen.
 Ejendommen udgør en sådan selvstændig "naturlig enhed", at den i forhold til ejendomsavancebeskatningsloven både før, under og efter udstykningen må behandles som den samme faste ejendom.
 Denne ejendom tjente til bolig for A i perioden 1986-1990.
 Kommunen har ved skrivelse af 31. marts 2008 (...) erklæret, at udstykning af ...1 ikke kan forventes tilladt.
 Betingelsen i § 8, stk. 1, 2. pkt., fører således ikke til, at bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 9 om skattefrihed for en del af afståelsessummen for den samlede ejendom ikke kan finde anvendelse i den foreliggende sag.
 Skatteministeriet har i øvrigt ikke bestridt, at denne betingelse er opfyldt.
 Ejendomsavancebeskatningslovens § 9's angivelse af "stuehus" dækker over det forhold, at det er ejendommens boligdel, der er skattefri, dvs. skattefriheden gælder for samme type bolig, som - når der ikke er tale om landejendomme - omfattes af parcelhusreglen i § 8, stk. 1. Af samme grund henviser § 9, stk. 1, da også til, at betingelserne i § 8, stk. 1, i øvrigt skal være opfyldt.
 Til brug for opgørelsen af ejendomsværdiskat foretages der for landbrugsejendomme m.v. efter Vurderingslovens § 33, stk. 4 (...), "en fordeling


text:
af ejendomsværdien og grundværdien på henholdsvis stuehuset med tilhørende grund og have og på den øvrige ejendom".
 Stuehusbegrebet har tilsyneladende udviklet sig over tid, da en udlejet bolig, der naturligt anses for bestemt til beboelse for ejer, bevarer sin stuehus-registrering. Dette kan ses i modsætning til afgrænsningen i forarbejderne til Vurderingslovens § 33, stk. 4, ..., hvor udlejede bygninger efter ordlyden kategorisk er undtaget fra stuehusbegrebet.
 Hvis ejeren ejer flere landbrugsejendomme, vil der således være opretholdt en stuehusregistrering, uanset om ejer bebor ejendommen. Er ejendommen imidlertid udlejet, svares der ikke ejendomsværdiskat af stuehuset, jf. Ejendomsværdiskattelovens § 4, jf. § 1 (...).
 Helt parallelt med Vurderingslovens § 33, stk. 4, fører bestemmelserne i Vurderingslovens § 33, stk. 5 og stk. 7 til, at der for blandede ejendomme og skovejendomme skal ske en fordeling af ejendomsværdien på den del, der tjener til bolig for ejeren, og på den øvrige ejendom" (...).
 Fordelingen er nødvendig, da der skal betales ejendomsværdiskat efter Ejendomsværdiskattelovens § 4 af stuehus, respektive boligdelen.
 Da ejendomsavancebeskatningslovens § 9 nødvendiggør en allokering af den skattefrie, henholdsvis den skattepligtige del af en fortjeneste, har det været nærliggende ved den allokering at gøre brug af den fordeling, der allerede er til rådighed i SKATs ejendomsværdisystemer, hvorfor bestemmelsen da også gør brug af henvisninger til Vurderingslovens § 33, stk. 5 og stk. 7.
 Derimod henviser bestemmelsen ikke til Vurderingslovens § 33, stk. 4, men gør i stedet brug af ordet "stuehus" uden nogen henvisninger.
 Hvis de 3 nævnte kumulative betingelser er opfyldt, følger det af ejendomsavancebeskatningslovens § 9, at "den del af fortjenesten, som vedrører stuehuset med tilhørende grund og have eller ejerboligen, ikke medregnes" ved opgørelsen af den skattepligtige ejendomsavance.
 Denne bestemmelse er således en ren allokeringsbestemmelse. Bestemmelsen - og bestemmelsens angivelse af "stuehus" - er ikke udtryk for en materiel betingelse for skattefriheden, men er resultatet, når betingelser i Ejendomsavancebeskatningslovens § 9 for skattefriheden er opfyldt.
 Dette led bliver således relevant, når det ved opfyldelse af bestemmelsens betingelser er fastslået, at der vil være en skattefri del af fortjenesten. Dette led er således udtryk for, hvordan allokeringen af den skattefri versus den skattepligtige del skal foretages.
 Det gøres gældende, at når betingelserne i bestemmelsen fører til, at der skal ske en allokering af en fortjeneste, kan brugen af ordet "stuehus" i allokerings-delen af bestemmelsen ikke i sig selv føre til, at retten til at få en del af fortjenesten skattefrit bortfalder.
 Der ligger med andre ord ingen materiel betingelse i brugen af ordet "stuehus" - modsat hvad Skatteministeriet synes at mene.
 Et sådant resultat ville også være helt utilsigtet og ville føre til det uantagelige resultat, at beskatningen af landbrugsejendomme ville adskille sig fra, hvad der gælder for skovejendomme og andre blandede ejendomme.
 For skovejendomme og andre blandede ejendomme gør allokeringsreglen således brug af en fordeling mellem "ejerbolig" og den øvrige ejendom. Når betingelserne for delvis skattefrihed i ejendomsavancebeskatningslovens § 9 er opfyldte, allokeres en del af fortjenesten således for disse ejendomme til den "bolig", der er på ejendommen, jf. Ejendomsavancebeskatningslovens


text:
§ 9, jf. vurderingslovens § 33, stk. 5 og 7.
 Var ...2 og ...1 i nærværende sag således skovejendomme eller blandede ejendom, hvor betingelse nr. 1 - 3 i øvrigt er opfyldte, ville et salg af ...1, inkl. ejerboligen, der tidligere havde tjent til bolig, fra en sammenlagt ejendom, utvivlsomt kunne ske delvist skattefrit.
 Også af denne grund kan det forhold, at der ikke på ejendommen på afståelsestidspunktet var en stuehusregistrering i SKATs systemer til brug for ejendomsværdibeskatning i øvrigt i modsætning til BBR registreringen - ikke tillægges vægt i denne sag, hvor der ikke hersker tvivl om, hvilken bygning der tjente til bolig for A, da han boede på ejendommen.
 Det er på baggrund af ovenstående helt korrekt, når Skatteministeriet i sin indstilling til Skatterådet i SKM2011.187.SR (...), lakonisk konstaterer:
 Skatteministeriet finder, at det er uden betydning, om boligen, mens den tjener til bolig for ejeren eller dennes husstand, er vurderet, som et stuehus, en medarbejderbolig, en helårsbeboelse eller lignende. Afgørende er, om boligen har karakter af en helårsbolig. (...).
 Selvom det i Skatteministeriets påstandsdokument, ... lægges ... til grund, at registreringen af de to stuehuse "antages at være i overensstemmelse med de faktiske forhold", har Skatteministeriet således desuagtet fundet, at det afgørende for anvendelsen af Ejendomsavancebeskatningslovens § 9 er, at boligen, der tjener eller har tjent til bolig, har karakter af en helårsbolig.
 Også af denne grund er det en kendsgerning, at Ejendomsavancebeskatningslovens § 9's angivelse af ordet "stuehus" ikke kan indebære, at det er en selvstændig 4. betingelse, at der på en given afstået landbrugsejendom er en notering af et "stuehus" i SKATs ejendomsvurderingssystem på afståelsestidspunktet.
 Det er således en kendsgerning - både efter en sædvanlig ordlydsfortolkning, men også efter en loyal formålsfortolkning - at angivelse af "stuehus" ikke udgør en selvstændig 4. betingelse, som må opfyldes for at sikre den delvise skattefrihed af en fortjeneste ved salg af en landbrugsvirksomhed.
 Der er derimod tale om et begreb, der i forbindelse med allokering af den delvist skattefrie afståelsessum tjener til afgrænsning af ejendommens ejerbolig i forhold til den øvrige ejendom.
 Hvor der af tekniske grunde ikke længere er registreret et "stuehus" i SKATs ejendomsværdiregistreringssystem, må ejerboligandelen udfindes ved et konkret skøn. I den konkrete sag giver dette skøn sig selv.
 Det forhold, at ...1 under sammenlægningen i ejendomsværdiregistreringsøjemed ikke opretholdt en notering af et stuehus, har dermed ingen retlig betydning.
 Skatteministeriet har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, hvori det hedder blandt andet.
 Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at den del af avancen ved As salg af ...1, der kan henføres til huset, ikke er skattefritaget i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1.
 Efter sammenlægningen i 1999 af ejendommene ...1 og ...2, hvor ...1 udgik som selvstændig ejendom, er der efter det tingsretlige ejendomsbegreb tale om en ejendom. Det er herefter en betingelse for skattefrihed efter ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1, at bopælskravet skal være opfyldt særskilt for den sammenlagte ejendom efter sammenlægningen.
 A fraflyttede stuehuset på ...1 i 1990, ni


text:
år før sammenlægningen af de to ejendomme i 1999. Han har således ikke beboet huset på ...1 efter sammenlægningen og opfylder derfor ikke skattefrihedsbetingelsen i § 9, stk. 1.
 Landsskatterettens kendelse er i overensstemmelse hermed, jf. følgende citat fra begrundelsen (...):
 Efter sammenlægningen af de to ejendomme har klageren ikke selv beboet det tidligere stuehus på ...1 [...].
 Der er heller ingen del af As fortjeneste, der "vedrører stuehuset med tilhørende grund og have". På salgstidspunktet i 2008 var huset på ...1 således ikke et stuehus.
 SKM2003.91.HR vedrørte et tilfælde, hvor skatteyderen indtil september 1993 havde boet på en ejendom, der var vurderet som et enfamiliehus. I januar 1992 etablerede han på ejendommen et socialpædagogisk opholdssted. Den virksomhed overgik i januar 1994 til en selvejende institution, som skatteyderen var leder af, og som han fra dette tidspunkt udlejede ejendommen til. I 1995 solgte han ejendommen til institutionen, og spørgsmålet var så, om fortjenesten var skattefri efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1. Højesteret tiltrådte landsrettens begrundelse:
 Ejendommen var på salgstidspunktet udlejet til en Selvejende Institution. Den Selvejende Institution anvendte hele ejendommen erhvervsmæssigt som led i institutionens virksomhed, som var at drive et opholdssted for børn og unge. Ejendommen var derfor ikke et en- eller tofamiliehus på salgstidspunktet. Sagsøgeren kan således ikke få medhold i sin principale påstand.
 Dommene i SKM2007.209.HR og SKM2009.669.HR er også udtryk for, at det er ejendommens status på salgstidspunktet, der er afgørende i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8.
 I forbindelse med vurderingen af ejendomme, der må anses for benyttet til landbrug efter vurderingslovens § 33, stk. 1, foretages en fordeling af ejendomsværdien og grundværdien på henholdsvis "stuehuset" med tilhørende grund og have og på den øvrige ejendom. Det fremgår af vurderingslovens § 33, stk. 4. I lovmotiverne hertil (Folketingstidende 1968/69, tillæg A, spalte 2081) er det beskrevet, hvad et stuehus er:
 Som stuehus til en landbrugsejendom betragtes ejendommens bygninger eller dele af bygninger, der anvendes til beboelse for ejendommens ejer eller bruger, medens bygninger, der er bestemt til eller anvendes som aftægtsbolig, funktionær- eller arbejderbolig o.lign. eller anvendes til udleje, ikke er omfattet af stuehusbegrebet.
 Da A i 2008 solgte ...1 som en del af ejendommen ...2, blev huset på ...1 ikke af ham som ejer af huset anvendt til beboelse.
 Ved salget af ...1 var der således ikke tale om "stuehuset" på denne del af den sammenlagte ejendom, ...2. Vurderingen var i overensstemmelse hermed ... Der er med andre ord ikke nogen del af As fortjeneste ved salget i 2008, "som vedrører stuehuset med tilhørende grund og have", jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1, 1. punktum,
 Under forberedelsen har A bestridt, at den matrikulære sammenlægning af de to ejendomme i 1999, herunder at stuehuset på ...1 udgik som selvstændigt vurderet stuehus, kan føre til Landsskatterettens resultat.
 Han mener det afgørende er, at ...1 på afståelsestidspunktet var benyttet til landbrug og vurderet som sådant, og at der på ...1 var et stuehus, som A og hans familie havde beboet i ejerperioden.
 Han har anført, at boligbetingelsen i


text:
ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1, indholdsmæssigt svarer til boligbetingelsen i § 8, stk. 1, og at henvisningen til § 33, stk. 1, blot betyder, at boligbetingelsen skal have været opfyldt, medens ejendommen blev benyttet til landbrug.
 Dette sidste er i overensstemmelse med lovens ordlyd, jf. herved også lovmotiverne i Folketingstidende 1999/00, side 2287 ...
 A overser i den forbindelse dog, at det er det tingsretlige ejendomsbegreb, der er afgørende, jf. ovenfor. Når det er tilfældet, fører det som sagt til, at bopælskravet skal være opfyldt efter sammenlægningen af de to ejendomme i 1999, og det er ubestridt ikke tilfældet for så vidt angår huset på ...1. Efter sammenlægningen var det stuehuset på ...2, der tjente som bolig for A.
 A har også henvist til SKM2011.187.SR, der minder en del om den foreliggende situation. I sagen var der tale om en landbrugsejendom, hvorpå der var to stuehuse. I perioden 1976-1982 havde skatteyderen boet i det ene stuehus, hvorefter han boede i det andet stuehus. Ved det ønskede salg var begge boliger vurderet som stuehuse. Indtil 2008 havde kun den ene bolig været vurderet som stuehus, den anden som medarbejderbolig. Skatterådet bekræftede, at den andel af skatteyderens fortjeneste, der kunne henføres til begge stuehuse, var skattefri efter ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1. Under sagen udtalte Skatteministeriet bl.a.:
 Skatteministeriet finder, at det er uden betydning, om boligen, mens den tjener til bolig for ejeren eller dennes husstand, er vurderet som et stuehus, en medarbejderbolig, en helårsbolig eller lignende. Afgørende er, om boligen har karakter af en helårsbolig.
 I skatterådssagen var spørgsmålet alene, om det var et krav, at boligen var vurderet som et stuehus, medens det tjente til bolig for ejeren.
 Herudover adskiller skatterådssagen sig afgørende fra As situation på to punkter. For det første skete der ingen sammenlægninger af ejendomme i skatterådssagen. I hele forløbet var der i modsætning til As situation tale om den samme ejendom efter det tingsretlige ejendomsbegreb. For det andet var begge huse på ejendommen i skatterådssagen på salgstidspunktet vurderet som stuehuse, hvilket må antages at være i overensstemmelse med de faktiske forhold.
 SKM2011.187.SR kan derfor heller ikke føre til et andet resultat end, at Skatteministeriet skal frifindes.
 Bestemmelserne i ejendomsavancebeskatningslovens §§ 1, 8, stk. 1 og 9, stk. 1, jf. lovbekendtgørelse nr. 891 af 17. august 2006, lyder således:
 Stk. 2. Loven gælder ikke for fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom, der er erhvervet som led i den skattepligtiges næringsvej
 Af forarbejderne til lov nr. 958 af 20. december 1999 om ændring af forskellige skattelove, hvorved den sidste del af § 8, 1. pkt. ("og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit efter nærværende stykke") og den nugældende bestemmelse i § 9 blev indsat i ejendomsavancebeskatningsloven, fremgår bl.a. følgende, jf. Folketingstidende 1999 - 2000, Tillæg A, s. 2286-2287:
 Til nr. 18 og 20-22 [ad § 8]:
 Det foreslås, at kravet om, at ejeren eller dennes husstand skal have anvendt ejendommen henholdsvis lejligheden som bolig, skal have været opfyldt, mens ejendommen/lejligheden har opfyldt


text:
betingelserne for at kunne sælges skattefrit efter de pågældende bestemmelser.
 Hvis et parcelhus med en grund over 1.400 m2 oprindeligt har været undergivet en lokalplan, hvor der kunne ske udstykning, men hvor lokalplanen senere ændres, således at der ikke længere kan ske udstykning og har ejeren kun beboet ejendommen på det tidspunkt, hvor der kunne ske udstykning, kan ejendommen ikke sælges skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8.
 Til nr. 23 [ad § 9].
 Fortjenesten vedrørende stuehuset/ejerboligen er efter forslaget skattefri under de samme betingelser, som gælder for parcelhuse. Det vil sige, at skattefriheden forudsætter, at den tilhørende grund og have til stuehuset henholdsvis ejerboligen enten skal være mindre end 1.400 m2; ikke kan udstykkes til selvstændig bebyggelse eller ikke kan udstykkes uden en væsentlig værdiforringelse af restarealet eller bestående bebyggelse. Er disse betingelser ikke opfyldt, er også den del af fortjenesten, der vedrører stuehuset/ejerboligen skattepligtig. Da situationen i forhold til landbrugsejendomme m.v. typisk er den, at der gælder et udstykningsforbud, vil hovedreglen i forhold til disse ejendomme dog være, at boligdelen med tilhørende grund og have vil blive skattefri uanset størrelsen af grunden og den tilhørende have.
 Reglerne i vurderingslovens § 33, stk. 1 og stk. 4, jf. lovbekendtgørelse nr. 740 af 3. september 2002, har følgende ordlyd:
 § 33. I forbindelse med vurderingen træffer vurderingsmyndigheden bestemmelse om, hvorvidt en ejendom helt eller delvis må anses for benyttet til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, eller til hvilken benyttelse ejendommen i øvrigt henføres. I forbindelse med vurderingen af ejendomme omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4 a, stk. 1-4, træffes ligeledes bestemmelse om, hvorvidt en nybygning er færdigbygget. En ejendom skal vurderes som færdigbygget, når den kan anvendes som bolig.
 Stk 4. I forbindelse med vurderingen af ejendomme, der er omfattet af stk. 1, 1. pkt., foretages en fordeling af ejendomsværdien og grundværdien på henholdsvis stuehuset med tilhørende grund og have og på den øvrige ejendom.
 I forbindelse med afståelse af en landbrugsejendom er opnåelse af skattefrihed for den del af fortjenesten, som vedrører stuehuset med tilhørende grund og have, efter ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1, 1. pkt., betinget af blandt andet, at landbrugsejendommen "på afståelsestidspunktet helt eller delvist benyttes til landbrug". Det er yderligere en betingelse, jf. § 9, stk. 1, 3. pkt., at betingelserne i lovens § 8, stk. 1, 2. pkt., er opfyldt.
 Parterne er enige om, at disse betingelser efter oplysningerne i sagen var opfyldt i forbindelse med overdragelsen i 2008.
 Det er endvidere efter ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1, 2. pkt., en betingelse for skattefrihed, at ejendommen har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har været omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 1.
 Denne betingelse var ubestridt opfyldt for As vedkommende for begge ejendomme frem til 1999, hvor de to ejendomme blev sammenlagt.
 Umiddelbart før sammenlægningen af de to ejendomme var alle betingelser for skattefrihed efter bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1, således opfyldt i forhold til begge ejendomme.
 Spørgsmålet


text:
er herefter, om den matrikulære sammenlægning af de to ejendomme i 1999 kan føre til, at der ikke er skattefrihed for den del af fortjenesten, som angår den i 2008 overdragne ejendoms stuehus med grund og have.
 Efter karakteren af de rent matrikulære dispositioner vedrørende ejendommen ...1 i 1999 -. som efter det oplyste var begrundet i driftsmæssige overvejelser - sammenholdt med det oplyste om den frem til 2008 uændrede landbrugsmæssige benyttelse af ejendommen, og når henses til formålet med bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1, finder landsretten, at sammenlægningen af de to ejendomme ikke kan føre til, at A ikke længere opfyldte bopælsbetingelsen i § 9, stk. 1, 2. pkt. i forhold til den i 2008 solgte ejendom. Den omstændighed, at den solgte ejendoms jordtilliggende ikke var fuldstændigt identisk med jordtilliggendet til ejendommen ...1 frem til sammenlægningen i 1999, kan heller ikke i sig selv føre til, at der ikke længere er skattefrihed for den del af fortjenesten, som angår stuehuset med grund og have.
 Landsretten har herved henset til, at der i arealmæssig henseende alene skete en meget begrænset formindskelse af ejendommens jordtilliggende, og at den i 2008 solgte ejendom fremstod stort set identisk med ejendommen ...1, som den så ud fra 1986 til 1999.
 I den foreliggende sammenhæng er det herefter ikke afgørende, at ejendommen ...1 tingsretligt undergik forandringer efter A fraflyttede stuehuset i 1990, at A efter den matrikulære sammenlægning af de to ejendomme i 1999 ikke har boet i stuehuset på ejendommen ...1, og at dette stuehus efter sammenlægningen ikke har været selvstændigt vurderet.
 Skatteministeriet skal betale sagsomkostninger for landsretten til A med i alt 80.000 kr. Beløbet omfatter 4.000 kr. til retsafgift og medgår i øvrigt til dækning af udgifter til advokatbistand ekskl. moms. Ved fastsættelsen af beløbet til dækning af udgifterne til advokatbistand er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens udfald og karakter.
 Skatteministeriet skal anerkende, at As skattepligtige indkomst for indkomståret 2008 nedsættes med 2.680.772 kr.
 I sagsomkostninger for landsretten skal Skatteministeriet betale 80.000 kr. til A.


text:
Ansættelsesbevisloven – afklaring af praksis - Advokatavisen
 Ansættelses- og arbejdsret (erhverv), Kontraktsret
 Artiklens dato: 30. jan 2011
 Højesteret har ved 3 domme den 17. december 2010 afklaret den fremtidige retspraksis i henhold til ansættelsesbevisloven.
 Baseret på et EU-Direktiv af 1991 fik vi i Danmark i 1992 ansættelsesbevisloven, der på en række punkter fastslår minimumsbetingelserne for de oplysninger, som en arbejdsgiver senest 1 måned efter en medarbejders tiltræden skriftligt skal forsyne medarbejderen med om dennes ansættelses-vilkår for ansættelsen.
 Endvidere har arbejdsgiveren pligt til at give lønmodtageren skriftlig meddelelse om ændringer se-nest 1 måned efter, at ændringerne er trådt i kraft.
 Arbejdsgiverens manglende overholdelse er sanktioneret med en skattefri godtgørelse til medar-bejderen afhængig af grovheden af overtrædelsen.
 Loven er flere gange ændret, senest i 2007, og siden da har det givet anledning til betydelig tvivl, efter hvilke kriterier godtgørelse skal udmåles i i den type sager.
 Højesteret har imidlertid ved de 3 domme den 17. december 2010 baseret på en nøje gennemgang af det hidtidige lovgrundlag, forarbejder m.v. fastlagt niveauet for godtgørelse, således at mange fremtidige tvister formentlig herved kan undgås.
 I den centrale sag var forholdet det, at en lønmodtager var ansat hos en arbejdsgiver fra 1. sep-tember 2006 til 12. marts 2007.
 Lønmodtageren fik ikke på noget tidspunkt under ansættelsen udleveret et ansættelsesbevis, og det medførte usikkerhed vedrørende lønmodtagerens opsigelsesvarsel, ligesom der opstod uoverensstemmelser om overarbejdsbetaling og betaling af pensionsbidrag.
 Arbejdsgiveren havde rent faktisk i flere tilfælde undladt at udstede ansættelsesbeviser, ligesom arbejdsgiveren ikke havde efterkommet en opfordring fra lønmodtageren, da lønmodtageren i hvert fald en gang bad om at få udleveret et ansættelsesbevis.
 Højesteret fastsatte i det konkrete tilfælde en godtgørelse til kr. 10.000,00, idet højesteret ikke fandt, at der var tilstrækkelige grunde til, at der forelå skærpende omstændigheder, således at der skulle være tale om en særlig høj godtgørelse.
 Godtgørelsen blev herefter fastsat til kr. 10.000,00.
 Det interessante er imidlertid Højesterets redegørelse i sagen for udmålingsprincipperne i fremtidige sager.
 HØJESTERETS UDMÅLINGSPRINCIPPER
 Såfremt ansættelsesbeviser er behæftet med en eller flere mangler, som er undskyldelige og uden konkret betydning for lønmodtageren, f.eks. gade nr. på ansættelsesstedet, gælder bagatelgrænsen i lovens § 6, således at godtgørelsen skal fastsættes i intervallet fra kr. 0-1.000,00.
 Højesteret finder, at foreligger der i øvrigt mangler ved et ansættelsesbevis, eller er et sådant ikke udstedt, uden at forholdet har en konkret betydning for lønmodtageren, bør godtgørelsen som ud-gangspunkt fastsættes til et beløb på godt kr. 5.000,00, afhængig af forholdets karakter.
 I mangel af særlige holdepunkter for at gå op eller ned bør godtgørelsen efter Højesterets opfattelse fastsættes til kr. 2.500,00.
 Højesteret anfører, at for at nedsætte godtgørelsen, eventuelt at lade den bortfalde, taler, at ar-bejdsgiveren uden videre retter for sig efter, at forholdet er påtalt.
 Omvendt kan et moment, der taler for, at godtgørelsen forhøjes være, at arbejdsgiveren undlader at rette for sig.
 Mangler i øvrigt
 Højesteret finder, at i de tilfælde, hvor der er opstået tvist om ansættelsesforhold eller konkret risiko herfor, som korrekt opfyldelse af oplysningspligten kunne have afværget, bør en godtgørelse som udgangspunkt


text:
fastsættes til op til kr. 10.000,00, normalt til cirka kr. 7.500,00.
 Forhold, der taler for, at godtgørelsen skal forhøjes, skal være, at ansættelsesbevis indeholder vilkår, som er vildledende i forhold til lønmodtagerens retsstilling efter lov eller overenskomst, og at det har medført risiko for tab af rettigheder, samt at der ikke er tale om enkeltstående tilfælde.
 Højesteret præciserer endelig, at foreligger der såkaldt skærpede omstændigheder, som arbejds-giverens bevidste forsøg på at omgå lønmodtagerens rettighed eller vedholdende passivitet overfor gentagne opfordringer til at udstede et ansættelsesbevis, kan godtgørelsen udmåles til et beløb på op til 20 ugers løn.
 Højesteret finder dog, at udmåling af godtgørelse på over kr. 25.000,00, bør være forbeholdt ved særlig grove tilfælde, som samtidig har udsat lønmodtageren for risiko for at lide betydelige tab.
 Det er med baggrund i ovenstående, at Højesteret fandt, at godtgørelsen i den konkrete sag skulle andrage kr. 10.000,00.
 Det meget positive i forløbet er, at Højesteret her i den konkrete sag udtaler sig om generelle ret-ningslinier vedrørende fortolkning af en konkret lovbestemmelse. Det er meget praktisk for rådgivere og involverede parter.


text:
Skat.dk: Forhøjelse af aktieindkomst - Kontrolleret transaktion
 03 Jan 2020 10:47
 SKM2020.4.LSR
 17-0989862
 Kapitalnedsættelse, udlodning, økonomisk transaktion, kontrolleret transaktion, modydelse, forbundne parter, bestemmende indflydelse
 Sagen drejede sig om fortolkningen af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, om den forlængede frist for ordinær genoptagelse. Bestemmelsen omhandler kontrollerede transaktioner, og Landsskatteretten fandt, at ”transaktioner” også omfatter en disposition, hvor der sker en kapitalnedsættelse i et selskab, der gennemføres ved en nedsættelse af aktiernes stykstørrelse med efterfølgende udlodning til selskabets aktionærer. SKAT var derfor berettiget til at foretage en ordinær genoptagelse af klagerens indkomst for indkomståret 2009.
 Skatteforvaltningslovens § 26, § 26, stk. 1, stk. 5, § 27
 Dagældende skattekontrollovs § 3 B, stk. 1-2
 Forarbejderne til skattekontrollovens § 3 B
 Dagældende skattestyrelseslov § 34, stk. 5 (nu skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5)
 SKAT har ved afgørelse af 10. marts 2014, blandt andet for så vidt angår indkomståret 2009, i forbindelse med kapitalnedsættelse ved nedsættelse af aktiernes stykstørrelse i H1 AS og udlodning, forhøjet klagerens aktieindkomst med et ikke godkendt tab, 18.789.182 kr., og udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, 7.334.921 kr.
 SKATs afgørelse af 10. marts 2014 er ved Landsskatterettens afgørelse af 14. marts 2017 stadfæstet. Landsskatteretten har for så vidt angår indkomståret 2009 genoptaget sagen på baggrund af repræsentantens henvendelse til Folketingets Ombudsmand af 13. juni 2017, jf. skatteforvaltningslovens § 35 g, for så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, kan finde anvendelse.
 Landsskatteretten traf den 14. marts 2017 afgørelse, hvorved SKATs afgørelse af 10. marts 2014 stadfæstedes.
 Af Landsskatterettens afgørelse af 14. marts 2017 fremgår det blandt andet:
 Klageren modtog som gave den 29. december 2005 15.722.784 styk aktier i det norske selskab H1 AS. Aktierne havde en styk størrelse på 20 NOK, svarende til en nominel værdi på 314.455.680 NOK. Efter modtagelse af gaven havde klageren aktier i selskabet til en nominel værdi på i alt 315.799.680 NOK.
 Den 30. maj 2008 blev det vedtaget at nedsætte aktiekapitalen ved en nedsættelse af aktiernes stykstørrelse fra 20 NOK til 19,70 NOK. Nedsættelsesbeløbet blev udbetalt til aktionærerne. Klageren fik derved udbetalt 4.736.955,20 NOK.
 Klageren anmodede i brev af 5. juli 2009 SKAT om fritagelse for beskatning af det udbetalte beløb i 2008, 4.736.955,20 NOK. SKAT opfattede henvendelsen som en anmodning om dispensation i forbindelse med tilbagesalg af aktier til det udstedende selskab, og anmodningen blev behandlet derefter.
 I afgørelse af 22. februar 2010 gav SKAT klageren tilladelse til
 ”(...) efter ligningslovens § 16 B, stk. 2 til tilbagesalg i henhold til de af dig modtagne oplysninger. Det skal understreges, at der ikke i forbindelse med denne tilladelse, er taget stilling til selve kursfastsættelsen af aktierne ved tilbagesalget.
 Tilladelsen er givet i henhold til de gældende regler i ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 6.”
 I brev af 30. juni 2010, indsendte klagerens revisor ændringer til klagerens selvangivelse for 2008. Heri ændringer, som følge af SKATs afgørelse af 22. februar 2010. Klagerens revisor skrev i brevet at
 ”SKAT har meddelt A tilladelse til at


text:
anvende ligningslovens § 16 B, stk. 2 i forbindelse med kapitalnedsættelsen i H1 AS, jf. SKATs brev af 22. februar 2010, der er vedlagt. Dette medfører, at den selvangivne udbytteindtægt på 4.301.665 kr., der er medtaget i rubrik 450, skal ændres til et tab på 9.947.846 kr.”
 SKAT indberettede de nye tal i henhold til anmodningen.
 Ifølge klagerens revisors opgørelse har klageren i forbindelse med nedsættelse af aktiernes stykstørrelse i det norske selskab H1 AS, fået udbetalt 7.334.921 kr. Stykstørrelsen blev nedsat fra 19,70 NOK til 19,15 NOK. For klagerens vedkommende betød det en kapitalnedsættelse på 0,55 NOK x 15.722.784 styk aktier = 8.684.491 NOK.
 Ved indgivelse af selvangivelsen for 2009 oplyste klagerens revisor i brev af 8. juli 2010, at det er forudsat, at klageren
 ”(...)ved opgørelse af aktieindkomst kan anvende ligningslovens § 16 B, stk. 2 i forbindelse med kapitalnedsættelse i H1 AS, jf. SKAT’s brev af 22. februar 2010.”
 På dette grundlag er der for indkomståret 2009 selvangivet et tab på unoterede udenlandske aktier på 18.789.182 kr.
 Ifølge klagerens revisors opgørelse af 18. september 2013, er beløbet fremkommet således:
 Udbetalt ved kapitalnedsættelsen 7.334.921 kr.
 Andel af anskaffelsessum -26.124.103 kr.
 Selvangivet tab på unoterede udenlandske aktier -18.789.182 kr.
 SKAT har med tilladelsen af 22. februar 2010 givet ”tilladelse efter ligningslovens § 16B, stk. 2 – Tilbagesalg til udstedende selskab”. Tilladelsen blev givet i henhold til gældende regler i ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 6. Det er SKAT, der fejlagtigt har henført klagerens anmodning af 5. juli 2009 til ligningslovens § 16 B, hvorfor SKAT anser tilladelsen for gældende for udbetalingen, som er omfattet af klagerens anmodning, ved kapitalnedsættelsen i 2008.
 Klagerens revisor skriver i brevet af 15. oktober 2013, at det er hans opfattelse, at klageren kan støtte ret på den tilkendegivelse (afgørelsen af 22. februar 2010), til også at omfatte udbetalingerne ved nedsættelse af aktiernes stykstørrelse i selskabet H1 AS i de efterfølgende indkomstår. SKAT anser, at afgørelsen af 22. februar 2010 kun omfatter den skattemæssige behandling af udbetalingen på 4.736.995,20 NOK kr. i 2008, idet tilladelsen udtrykkelig kun er givet i forhold til den i 2008 foretagende kapitalnedsættelse.
 Tilladelsen er formuleret således:
 ”Dags dato giver SKAT tilladelse til at den gennemførte handel (SKATs understregning), jf. ovennævnte, kan behandles efter reglerne i LL § 16B, stk. 2, nr. 6, således at handlen beskattes som en almindelig aktieafståelse efter de dertil hørende regler i aktieavancebeskatningsloven.”
 Der er ikke i indsigelserne i brev af 20. december 2013 fremkommet nye oplysninger, der ændrer SKAT stillingtagen.
 At klagerens revisor i følgebrevene til klagerens selvangivelser for årene 2009, 2010, 2011 og 2012 har anført,
 ”(...) at det er forudsat at A ved opgørelse af aktieindkomst kan anvende ligningslovens § 16 B, stk. 2, i forbindelse med kapitalnedsættelse i H1 AS, jf. SKATs brev af 22. februar 2010”,
 anser SKAT ikke som anmodninger om dispensation, jævnfør ligningslovens § 16 B, stk. 2, for de omhandlende år.
 SKAT anser ikke klageren for at have en retsbeskyttet forventning om, at SKATs afgørelse af


text:
22. februar 2010, også kan anvendes i de efterfølgende indkomstår. Der foreligger ikke en uformel forhåndstilkendegivelse.
 At SKAT ikke har reageret på følgeskrivelserne til klagerens selvangivelser, kan ikke resultere i en uformel forhåndstilkendegivelse. Det er en forudsætning for, at en uformel forhåndstilkendegivelse kan blive bindende, at spørgeren har modtaget en klar, positiv og entydig tilkendegivelse og disponeret i overensstemmelse med den.
 At SKAT ved indgivelse af klagerens selvangivelser for årene 2009, 2010, 2011 og 2012 har indberettet tabene på unoterede aktier, da det ikke var muligt at indtaste beløbene via TastSelv, bevirker ikke, at SKAT derved har truffet en afgørelse. SKAT har ikke ved indtastningerne taget stilling til punktet.
 SKAT har først nu, ved ligning af punktet, fremkommet med forslag til ændringer vedrørende de opgjorte tab på unoterede aktier. SKATs passivitet kan ikke resultere i en retsbeskyttet forventning.
 Udlodning i forbindelse med nedsættelse af aktiekapitalen er skattepligtig som udbytte, jævnfør ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2.
 Efter ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 2, litra b kan told- og skatteforvaltningen meddele dispensation fra reglerne i ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2, med den virkning, at beløb, der udloddes i forbindelse med en nedsættelse af aktiekapitalen behandles efter reglerne om beskatning af gevinst og tab ved afståelse af aktier m.v.
 Det er således en forudsætning for at behandle udlodningen i forbindelse med kapitalnedsættelsen efter aktieavancebeskatningsloven, at told- og skatteforvaltningen har meddelt dispensation i medfør af ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 2, litra b.
 Told- og skatteforvaltningen har ikke meddelt en sådan dispensation for udlodningerne i forbindelse med nedsættelse af selskabskapitalen i H1 AS i årene 2009, 2010, 2011 og 2012.
 Klageren har ej heller søgt om en sådan dispensation i forbindelse med nedsættelse af selskabskapitalen i H1 AS i årene 2009, 2010, 2011 og 2012.
 Da Told- og skatteforvaltningen ikke har meddelt dispensation fra beskatning efter ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2, i forbindelse med nedsættelse af selskabskapitalen i H1 AS i årene 2009, 2010, 2011 og 2012, er det SKATs opfattelse, at beskatning af udlodningerne skal foretages efter hovedreglen for beskatning af udlodninger i forbindelse med kapitalnedsættelser i ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2.
 Det er endvidere SKATs opfattelse, at der ikke vil kunne meddeles dispensation efter en eventuel anmodning herom, jf. Landsskatterettens afgørelse af 8. juli 2013, hvor Landsskatteretten stadfæster SKATs afslag på As anmodning om dispensation efter ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 2, litra b i forbindelse med nedsættelse af selskabskapitalen i H2 AS i 2011.
 Særligt om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2008 og 2009.
 Indkomstårene 2008 og 2009 ligger uden for den normale 3 års ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
 Ændringerne til indkomstårene 2008 og 2009 er gennemført med henvisning til reglerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, hvorefter der gælder en 5 års ligningsfrist for skattepligtige omfattet af skattekontrollovens § 3 B, for så vidt angår kontrollerede transaktioner.
 Klageren har sammen med nærtstående bestemmende indflydelse i selskabet H1 AS, i


text:
henhold til ligningslovens § 16 H, stk. 6. Klageren er derved omfattet af skattekontrollovens § 3 B, hvorfor den ordinære ligningsfrist først udløber i det sjette år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, for så vidt angår kontrollerede transaktioner.
 Repræsentanten har på klagerens vegne nedlagt påstand om, at klagerens skattepligtige aktieindkomst i årene 2009 - 2012 nedsættes med i alt 181.443.780 kr., henholdsvis 26.124.103 kr. i indkomståret 2009, 78.372.319 kr. i indkomståret 2010, 42.748.532 kr. i indkomståret 2011 og 34.198.826 kr. i indkomståret 2012.
 Klageren er født og opvokset i Norge, men har været bosiddende i Danmark og dermed været fuld skattepligtig til Danmark siden 1998.
 Klagerens far, B, er medejer af den norske koncern H1, der har selskabet H1 AS som moderselskab.
 Koncernen driver blandt andet via flere helt eller delvist ejede datterselskaber virksomhed med [...]. Koncernoversigt pr. 14. maj 2013 er fremlagt som bilag 2.
 Klageren ejer i dag i alt 15.789.984 styk aktier i H1 AS svarende til en ejerandel på 16,60 pct., fordelt med B-aktier uden stemmeret og Aaktier med stemmeret svarende til 0,07 pct. af stemmerne. Oversigt over aktieejere i H1 AS er fremlagt som bilag 3.
 Den største del af aktieposten i H1 AS modtog klageren som gave fra sine forældre den 29. december 2005, hvor hun fik overdraget 15.722.784 styk aktier á NOK 20 i selskabet, svarende til en nominel værdi på NOK 314.455.680 og en handelsværdi opgjort til 946.379.305 kr. på overdragelsestidspunktet.
 H1 AS har op gennem 0'erne foretaget en omlægning af selskabets aktiviteter [...]. Selskabet har i forbindelse med omlægningen afhændet flere helt eller delvist ejede selskaber. Disse omlægninger og afhændelser betød, at selskabet fik store likvide midler frigjort, som siden 2008 er blevet tilbagebetalt til aktionærerne gennem en nedsættelse af aktiernes pålydende værdi.
 Nedsættelsen af aktiernes stykstørrelse i 2008-2012 og de hermed forbundne udbetalinger er således begrundet i selskabets forretningsmæssige tilpasninger, der medførte et mindre kapitalbehov.
 Nedsættelse af stykstørrelse i 2008
 Den 30. maj 2008 blev det besluttet at nedsætte selskabskapitalen i H1 AS med NOK 28.546.560 ved at nedsætte aktiernes stykstørrelse fra NOK 20 til NOK 19,70. Nedsættelsesbeløbet blev udbetalt til aktionærerne og medførte en konkret udbetaling på NOK 4.736.995,20 (0,3 x 15.789.984 aktier) til klageren, svarende til 4.301.665 kr. (kurs 90,81).
 Klageren anmodede den 5. juli 2009 SKAT om fritagelse for beskatning af det modtagne beløb med henvisning til, at der reelt ville blive tale om en dobbeltbeskatning, hvis beløbet skulle udbyttebeskattes, jf. nærmere herom i tilladelsen af 22. februar 2010, der er fremlagt.
 Der var foretaget betydelige aktieemissioner i selskabet i 2003 og 2004, hvor aktionærerne havde modtaget store ekstraordinære udbytter, som umiddelbart efter blev tilbagebetalt til selskabet i forbindelse med aktieemissionerne. Tilsvarende blev der i 2005 udbetalt ekstraordinært udbytte, som for 65 procents vedkommende blev tilbagebetalt til selskabet som lån.
 De ekstraordinære udbytter i 2003-2005 blev beskattet i de pågældende år, og derfor anmodede klageren om skattefritagelse for udbetalingen i forbindelse med nedsættelsen af stykstørrelsen, idet udbetalingsbeløbet bl.a. bestod af midler hidrørende fra


text:
de allerede beskattede ekstraordinære udbytter i 2003-2005, som var indskudt i selskabet igen.
 A ejer i alt 15.789.984 styk aktier i H1 AS, der har en samlet anskaffelsessum opgjort af revisor til 949.967.389 kr.
 Anbringender vedrørende beskatning af udbetalinger fra selskabet modtaget i 2009-2012.
 Sagens problemstilling vedrører som anført spørgsmålet om, hvorvidt klageren kan behandle de modtagne udbetalinger i 2009-2012 efter aktieavancebeskatningslovens regler, jf. ligningslovens § 16 B, stk. 2, og ikke som modtaget udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, som anført af SKAT.
 Tvisten angår således de allerede foretagne udbetalinger i 2009-2012, hvor det på vegne af klageren gøres gældende, at SKAT i alle år er blevet anmodet om og på baggrund heraf har truffet afgørelser, hvorved det er accepteret, at klageren kunne anvende ligningslovens § 16 B, stk. 2 - afgørelser, der ikke kan ændres til ugunst for klageren med tilbagevirkende kraft.
 Endvidere gøres det gældende - som det mindre i det mere - at klageren under alle omstændigheder har haft en berettiget forventning om at kunne anvende ligningslovens § 16 B, stk. 2, idet SKAT gav positiv tilladelse hertil i 2008, og de retlige og faktiske omstændigheder i 2009-2012 var de samme som i 2008, og idet klageren hvert år fremsendte en konkret anmodning herom til SKAT.
 SKAT har ved behandlingen af anmodningerne og imødekommelse heraf givet klageren en klar, positiv og entydig tilkendegivelse om, at de foretagne udbetalinger i forbindelse med nedsættelse af aktiernes stykstørrelse kunne behandles efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven.
 SKAT har i relation til klagens punkt vedrørende nedsættelse af aktiernes stykstørrelse i 2011 udtalt følgende:
 SKAT henvendte sig telefonisk til revisor MK i 2012 vedrørende klagerens overskydende skat for indkomståret 2011.
 Klagerens overskydende skat for 2011 var over 100.000 kr. SKAT tilbageholder udbetalingen af overskydende skatter over 100.000 kr., indtil SKAT/skatteyder har forholdt sig til, om der mangler selvangivne beløb.
 Selvangivelsen for 2011 er indberettet via TastSelv den 29. juni 2012. Dette har været muligt, da udenlandsk indkomst er selvangivet som dansk indkomst. Selvangivelsen for udenlandsk indkomst har ikke været benyttet. Dette fremgår også af bilag 7 til klagen til Skatteankestyrelsen af 6. juni 2014.
 Klageren har i de omhandlede indkomstår 2009-2012 modtaget udbetalinger fra det norske selskab H1 AS i forbindelse med nedsættelse af aktiernes stykstørrelse.
 Disse udbetalinger beskattes i Danmark som udgangspunkt som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2. Ved udlodning af beløb i forbindelse med en nedsættelse af aktiekapitalen eller andelskapitalen i et selskab, der ikke er under likvidation, er der mulighed for at anmode om dispensation i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 2, litra b, hvorefter SKAT efter en konkret vurdering af sagens forhold kan give tilladelse til beskatning efter aktieavancebeskatningsloven.
 Klageren har efter anmodning for så vidt angår udbetalingen fra H1 AS i indkomståret 2008 fået dispensation efter ligningslovens § 16 B, stk. 2, efter reglerne om tilbagesalg til udstedende selskab.
 Ved klagerens revisors indgivelse af selvangivelse for indkomstårene 2009-2012, hvor det ved følgebreve forudsættes, at klageren under henvisning til SKATs


text:
afgørelse vedrørende 2008 kan opnå beskatning efter aktieavancebeskatningslovens regler, jf. ligningslovens § 16 B, stk. 2, er der ikke tale om anmodning om genoptagelse eller dispensation, men selvangivelse af tab.
 SKAT kan ikke ud fra det forhold, at SKAT efter anmodning fra revisoren foretager indtastning af beløb, der ligger ud over, hvad der kan indtastes af borgeren, og udsender årsopgørelse, anses at have taget stilling til dispensationsspørgsmålet for disse senere år. Der foreligger således ikke en begunstigende afgørelse fra SKAT til klageren for indkomstårene 2009-2012, der nu ændres. Der er heller ikke på grundlag af SKATs forespørgsel til selvangivelsen for 2011 grundlag for et andet resultat.
 Klageren har ikke for så vidt angår de efterfølgende indkomstår 2009 – 2012 ansøgt om og opnået dispensation i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 2, litra b, hvorfor udlodningerne skal beskattes som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2.
 Landsskatteretten finder det endvidere ikke godtgjort, at klageren kan støtte ret på afgørelsen for 2008 for så vidt angår de efterfølgende år ud fra forventningsprincippet, idet SKAT ikke kan anses at have givet klageren en positiv, klar og entydig tilkendegivelse om beskatningen af udlodningerne i disse år.
 Landsskatteretten har den 22. august 2017 genoptaget sagen for så vidt angår spørgsmålet om ansættelsesfrist for indkomståret 2009.
 Repræsentanten har på klagerens vegne nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse vedrørende indkomståret 2009 ændres, således at forhøjelserne nedsættes til 0 kr.
 Til støtte for den nedlagte påstand er det gjort gældende, at der ikke er hjemmel til at ændre klagerens skatteansættelse for 2009, da forholdet ikke er omfattet af den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.
 Klageren ejer 16,60 % af aktierne i det norske selskab H1 AS, hvoraf 0,07 % af aktierne udgør A-aktier med stemmeret, imens resten udgør B-aktier uden stemmeret. Klagerens far, B, ejede i indkomståret 2009 mere end 50 % af A-aktierne i selskabet. Klageren havde dermed sammen med sin far bestemmende indflydelse i selskabet, således som dette er defineret i skattekontrollovens § 3 B.
 Den 30. maj 2008 gennemførte selskabet en kapitalnedsættelse, hvorved klageren fik udbetalt NOK 4.736.955,20.
 Klageren anmodede den 5. juli 2009 om tilladelse til skattefritagelse af en konkret udlodning på NOK 4.736.995,20 (svarende til DKK 4.301.665).
 Ved afgørelse af 22. februar 2010 imødekom SKAT anmodningen under henvisningen til ligningslovens § 16 B, stk. 2, hvorefter udlodningen i forbindelse med kapitalnedsættelsen kunne beskattes som aktieavance (beskatning af netto beløb) i stedet for at blive beskattet som udbytte (beskatning af brutto beløb).
 I årene 2010-2013 (vedrørende indkomstårene 2009-2012) fremsendte klagerens revisor, R1, følgebreve til SKAT i forbindelse med selvangivelse af tab på aktierne, hvoraf det fremgik, at det var forudsat, at klageren kunne anvende SKATs tilladelse af 22. februar 2010.
 SKAT indtastede i overensstemmelse med revisors følgebreve aktietabene i klagerens selvangivelse, men forholdt sig i øvrigt passivt til revisors følgebreve.
 Ved afgørelse af 10. marts 2014 forhøjede SKAT klagerens skattepligtige aktieindkomst. SKAT anførte, at tilladelsen af 22. februar 2010 udelukkende omfattede den udbetaling, der


text:
var foretaget på baggrund af kapitalnedsættelsen i 2008, hvorfor klagerens rådgiver ikke havde været berettiget til at tage fradrag for aktietab i forbindelse med kapitalnedsættelserne i indkomstårene 2009-2012. I stedet skulle der ifølge SKAT ske udbyttebeskatning efter hovedreglen i ligningslovens § 16 A, stk. 1, jf. stk. 2, nr. 1.
 SKATs afgørelse blev påklaget til Landsskatteretten, som ved afgørelse af 14. marts 2017 stadfæstede SKATs afgørelse.
 Landsskatterettens afgørelse er efter repræsentantens opfattelse ikke truffet i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens fristregler i § 26, stk. 1 og stk. 5 for så vidt angår indkomståret 2009, da fristen for at ændre skatteansættelsen for indkomståret 2009 var sprunget.
 Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1 (agterskrivelse), om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.
 Som undtagelse hertil fremgår det af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, at fristerne efter stk. 1 først udløber i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af § 3 B i skattekontrolloven, for så vidt angår kontrollerede transaktioner.
 Det følger af ovenstående, at fristen for at fremsende agterskrivelse om at foretage ændringer af skatteansættelsen for indkomståret 2009 som udgangspunkt udløb den 1. maj 2013. SKAT fremsendte agterskrivelse den 18. november 2013, hvorfor agterskrivelsen blev fremsendt efter, at fristen var sprunget, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Dette bestrides ikke af SKAT, idet SKAT anførte i sin afgørelse, hvilket også fremgår af Landsskatterettens afgørelse, at ændringen af skatteansættelsen for indkomståret 2009 var gennemført i overensstemmelse med den 6-årige frist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.
 Det er imidlertid repræsentantens opfattelse, at SKAT ikke kunne ændre skatteansættelsen for indkomståret 2009 med henvisning til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, da der ikke er tale om en kontrolleret transaktion, jf. nærmere herom nedenfor i afsnit 3. På denne baggrund mener repræsentanten ikke, at der har været hjemmel til at ændre skatteansættelsen for indkomståret 2009, hvorfor Landsskatterettens afgørelse af 14. marts 2017 er forkert for så vidt angår indkomståret 2009.
 Sagens centrale spørgsmål er dermed, om det er den 4-årige frist, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, eller den 6-årige frist jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, der gælder, herunder om fristen for at ændre skatteansættelsen for indkomståret 2009 var sprunget, da SKAT den 18. november 2013 fremsendte agterskrivelse om at ændre skatteansættelsen for indkomståret 2009.
 Det blev ikke prøvet under Landsskatterettens behandling af sagen, om fristen for at ændre skatteansættelsen for indkomståret 2009 var sprunget.
 Eftersom Landsskatteretten er en del af den offentlige forvaltning, er Landsskatteretten underlagt officialprincippet. Landsskatteretten er dermed forpligtet til at undersøge en sags retlige grundlag uafhængigt af, hvad sagens parter har nedlagt påstand om, således at Landsskatteretten kan træffe den juridisk korrekte afgørelse jf. også FOB 2009.14.1 og FOB 2014.6.
 Det uddybes i det følgende, hvorfor skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 ikke finder anvendelse i nærværende sag.
 Anvendelsesområdet for skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5
 Det følger af ordlyden


text:
af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, at den 6-årige frist finder anvendelse, hvis to betingelser er opfyldte:
 Transaktionens parter skal være omfattet af skattekontrollovens § 3 B (interesseforbundne parter)
 Der skal være tale om en ændring vedrørende en kontrolleret transaktion (=handelsmæssig eller økonomisk transaktion)
 Ifølge ligningslovens § 16 H, stk. 6, har klageren sammen med sin far bestemmende indflydelse i H1 AS, hvorfor klageren er omfattet af skattekontrollovens § 3 B, stk. 1. Det bestrides derfor ikke, at den første betingelse er opfyldt.
 Det er derfor afgørende for, om skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 finder anvendelse i nærværende sag, at der foreligger en kontrolleret transaktion mellem klageren og H1 AS. Spørgsmålet er derfor, om H1s udlodning af kapital i forbindelse med en kapitalnedsættelse udgør en kontrolleret transaktion, der er omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.
 Indledningsvis skal det understreges, at en transaktion ikke pr. definition er kontrolleret, blot fordi parterne er interesseforbundne, hvilket kan udledes af ordlyden af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.
 Som anført ovenfor, indeholder bestemmelsen to betingelser. Lovgiver ville ikke positivt opstille to betingelser i en lovbestemmelse, hvis den ene betingelse automatisk medførte, at den anden også var opfyldt; det ville således være unødigt at opstille en betingelse om, at transaktionen skal være kontrolleret, hvis enhver transaktion mellem interesseforbundne parter ville være kontrolleret. Det kan derfor lægges til grund, at en transaktion ikke er en kontrolleret transaktion, bare fordi parterne er interesseforbundne efter skattekontrollovens § 3 B.
 Begrebet "kontrollerede transaktioner" er i skattekontrollovens § 3 B, stk. 1, defineret som "handelsmæssige eller økonomiske transaktioner" med de parter, der er nævnt i skattekontrollovens § 3 B, stk. 1, nr. 1-6.
 Med henblik på at fastlægge det nærmere indhold af begrebet kontrollerede transaktioner skal forarbejderne til skattekontrollovens § 3 B, retspraksis og den skatteretlige teori undersøges. I forbindelse med at forarbejderne til skattekontrollovens § 3 B undersøges, skal forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 8, om forlænget frist for ændringer af visse selskabsretlige dispositioner ligeledes undersøges.
 Skattekontrollovens § 3 B blev indsat ved lov nr. 131 af 25. februar 1998. Følgende angives om kontrollerede transaktioner i skatteministerens bemærkninger til lovforslag L 84 af 14. november 1997, almindelig del, i afsnittet "Baggrund for lovforslaget":
 "I multinationale foretagender forekommer der almindeligvis omsætning mellem selskaberne eller virksomhederne i koncernen i form af udveksling af varer, tjenesteydelser, immaterielle rettigheder m.v. (kontrollerede transaktioner)." (Repræsentantens understregning).
 Endvidere angiver skatteministeren i sine bemærkninger til lovforslag L 84, specielle bemærkninger til § 1, stk. 1-3 følgende:
 Det følger heraf, at kontrollerede transaktioner efter forarbejderne skal forstås som aftale-/kontrakt baserede transaktioner mellem interesseforbundne parter. Dette understøttes af de eksempler, som oplistes i forarbejderne, idet udveksling af varer, tjenesteydelser og immaterielle rettigheder, alle er transaktioner, der udspringer af en aftale eller en kontrakt. Det ses heraf, at kontrollerede transaktioner som udgangspunkt forudsætter, at der har været et gensidigt aftale-/kontraktforhold, hvor anpartshaveren/aktionæren er den ene part.
 At en kontrolleret transaktion som udgangspunkt forudsætter en aftale-/kontraktbaseret transaktion mellem parterne, understøttes yderligere af indsættelsen af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 8 ved


text:
lov nr. 343 fra 18. april 2007, hvorefter der gælder en 6-årig frist for ansættelsesændringer vedrørende overdragelse af aktiver og passiver, som foretages i forbindelse med en skattefri omstrukturering, herunder spaltning, tilførsel af aktiver samt aktieombytning.
 De omhandlede omstruktureringer var kun skattefrie, hvis det modtagende/erhvervende selskab i en periode på tre år efter omstruktureringen ikke udloddede udbytte, der oversteg den enkelte aktionærs andel i selskabets regnskabsmæssige resultat. Udloddede et selskab udbytte, der var større end det, var betingelserne for en skattefri omstrukturering ikke længere opfyldte, og dermed blev omstruktureringen skattepligtig.
 I forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 8, er anført, jf. skatteministerens bemærkninger til lovforslag L 110 af 13. december 2006, specielle bemærkninger til § 9:
 "De skattemæssige konsekvenser [af at omstruktureringen bliver skattepligtig pga. for meget udloddet udbytte] vedrører det indkomstår, hvor aktieombytningen, henholdsvis spaltningen eller tilførslen af aktiver er gennemført.
 I de regler, der foreslås indsat som aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 7, og fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, og § 15 d, stk. 8, opereres der med en periode på tre år regnet fra omstruktureringstidspunktet. Hvis der sidst i denne periode udloddes udbytte fra det erhvervede henholdsvis det modtagende selskab, og den gennemførte omstrukturering dermed bliver skattepligtig efter de nævnte bestemmelser, kan det efter omstændighederne være vanskeligt eller eventuelt helt udelukket for skattemyndighederne at ændre skatteansættelsen for det indkomstår, hvor omstruktureringen er gennemført, inden for ansættelsesfristen.
 For disse særlige situationer foreslås det derfor at forlænge ansættelsesfristen således, at fristen udløber den 1. maj i det sjette år efter udløbet af det indkomstår, hvor omstruktureringen er gennemført. Fristen forlænges alene for at kunne håndhæve den beskatning, der er en følge af de værnsregler, der er foreslået indsat som aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 7, og fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, og § 15 d, stk. 8."
 Det følger heraf, at forinden indsættelsen af § 26, stk. 8, var overdragelsen af aktiver og passiver i forbindelse med fx en spaltning, omfattet af den 4-årige frist. Det betyder, at selvom overdragelsen skete mellem to selskaber, fx ved en grenspaltning eller ophørsspaltning, der var ejet af samme aktionærkreds, var der ikke tale om en kontrolleret transaktion, idet den 6-årige frist i så fald havde fundet anvendelse i stedet.
 På den baggrund kan det konstateres, at kontrollerede transaktioner (=handelsmæssige eller økonomiske transaktioner) ifølge forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 8, ikke omfatter selskabsretlige dispositioner som fx spaltninger.
 Højesteret har i flere sager taget stilling til fortolkningen af fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, jf. skattekontrollovens § 3 B.
 Den centrale dom er Højesterets dom SKM2012.92.HR. Sagen omhandlede et dansk selskab, der købte en aktiebeholdning af sit moderselskab. I forbindelse med handlen opstod et tilgodehavende for moderselskabet hos det danske datterselskab. Mellemværendet skulle ifølge aftalen ikke forrentes (nulkupon-vilkår), men derimod tilbagebetales med et højere beløb end mellemværendet som udgangspunkt var på. SKAT foretog en korrektion vedrørende periodiseringen af forrentningen, og forhøjede moderselskabets renteindkomst i 1999 og reducerede renteindkomsten for indkomståret 2000. Højesteret fandt, at SKATs korrektion var omfattet af skatteforvaltningslovens


text:
§ 26, stk. 5.
 Højesteret anførte følgende vedrørende begrebet "kontrollerede transaktioner":
 "...ved kontrollerede transaktioner forstås handelsmæssige eller økonomiske transaktioner mellem de pågældende interesseforbundne selskaber mv.",
 "6-årsfristen i overensstemmelse med ordlyden omfatter enhver ansættelsesændring vedrørende de pågældende skattepligtiges kontrollerede transaktioner".
 Højesteret anførte derefter, at ifølge forarbejderne til ligningslovens § 2, som også vedrører "handelsmæssige eller økonomiske transaktioner", omfattede kontrollerede transaktioner:
 "alle forbindelser mellem de interesseforbundne parter, f.eks. levering af tjenesteydelser, låneforhold, overførsel af aktiver, immaterielle aktiver, der stilles til rådighed mv."
 De eksempler, Højesteret citerer fra forarbejderne som udtryk for afgrænsningen af, hvad der forstås som "handelsmæssige eller økonomiske transaktioner" er alle transaktioner, der udspringer af et gensidigt kontraktforhold mellem interesseforbundne parter. Højesterets begrundelse understøtter derfor, at kontrollerede transaktioner (=handelsmæssige eller økonomiske transaktioner) som udgangspunkt forudsætter et gensidigt aftale-/kontraktforhold.
 Fra retspraksis skal også nævnes SKM2014.504.HR, hvor Højesteret stadfæstede Vestre Landsrets afgørelse og begrundelse, som vedrørte beskatning af en hovedanpartshaver af værdien af fri bil for indkomstårene 2006-2008, der i sagen lå uden for den 4-årige frist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
 Hovedanpartshaverens selskab havde stillet en Porsche til rådighed for hovedanpartshaveren. Bilen ansås ikke for at være erhvervsmæssigt benyttet, hvorfor hovedanpartshaverens rådighed over bilen udgjorde et maskeret udbytte. Skatteyderens advokat gjorde under sagen gældende, at udlodning af udbytte - uanset om det var deklareret eller maskeret - ikke udgjorde en kontrolleret transaktion.
 Vestre Landsret og Højesteret fandt, at det udgjorde en kontrolleret transaktion, at selskabet havde stillet en bil til rådighed for hovedanpartshaveren. Hovedanpartshaverens skattepligtige indkomst blev dermed forhøjet med værdien af fri bil for indkomstårene 2006-2008.
 Det følger således direkte af sagen, at en udlodning af maskeret udbytte udgør en kontrolleret transaktion. I sagen havde hovedanpartshaveren således disponeret ved, at han havde fået stillet bilen til rådighed, og korrektionen i form af maskeret udbytte var en direkte konsekvens heraf. Dette fremgår tydeligt af begrundelsen i landsrettens konklusion (Højesteret stadfæstede landsrettens dom af hensyn til de af landsretten anførte grunde):
 "A var direktør og eneanpartshaver i A Invest ApS og udøvede dermed en bestemmende indflydelse over selskabet, jf. skattekontrollovens § 3 B, stk. 1, nr. 2. Det var derfor en kontrolleret transaktion, at A Invest, - - - ApS, stillede en Porsche til rådighed for A. Transaktionen havde desuden en økonomisk værdi. Da transaktionen således var en kontrolleret transaktion omfattet af skattekontrollovens § 3 B, finder skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, anvendelse, og den ændrede skatteansættelse for A for årene 2006 og 2007 var dermed rettidig.
 Landsretten bemærker herved, at der hverken i bestemmelsernes ordlyd eller forarbejder er støtte for en indskrænkende fortolkning af skattekontrollovens § 3 B eller skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, hvorefter det - som anført af Landsskatteretten - er en betingelse for anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, at der er tale om et forhold, der er knyttet til relationen hovedanpartshaver/selskabsforhold, således at et forhold, der er knyttet til relationen direktør/arbejdsgiverforhold, falder uden for anvendelsesområdet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5."
 Hverken Vestre Landsret eller Højesteret tog stilling til, hvad der ville gælde, såfremt der


text:
var tale om deklareret udbytte, som ikke er baseret på gensidige aftaler eller kontrakter, som involverer modtageren, men på selskabsretlige beslutninger, og ikke maskeret udbytte. Almindelige selskabsretlige beslutninger er ensidige dispositioner fra selskabets side og falder efter repræsentantens opfattelse uden for det, der kan karakteriseres som "handelsmæssige eller økonomiske transaktioner" i skattekontrollovens § 3 B, stk. 1.
 Skatteretlig teori
 Det har støtte i den skatteretlige teori, at "handelsmæssige eller økonomiske transaktioner" ikke omfatter rent selskabsretlige transaktioner, hvor der ikke er tale om skjult overførsel af indtægt fra et skattesubjekt til et andet.
 I "Skatteforvaltningsloven" med kommentarer af Poul Bostrup, Hans Henrik Bonde Eriksen samt Susanne Dahl, 2. udgave fra 2017, udgivet af Jurist- og Økonomforbundets Forlag, anføres det på side 492, at rent selskabsretlige dispositioner, herunder udlodning af ordinært udbytte, ikke udgør en kontrolleret transaktion, som er omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5:
 "Der skal foreligge en såkaldt »kontrolleret transaktion«, dvs. gensidig kontraktforhold mv. Derfor vil regulering af indkomst i form af f.eks. ordinært deklareret udbytte fra selskabet til en majoritetsaktionær ikke være en kontrolleret disposition, men en selskabsretlig beslutning, som ikke er omfattet af »kontrolbegrebet«, jf. de beslutninger der gælder derfor efter selskabslovens regler. Hvis der er sket fejl af beskatningen af ordinære udbytter, da må reguleringen skulle følge udgangspunktet i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Derimod vil maskeret udbytte[...] være omfattet af den udvidede ordinære frist, da dette afspejler en underliggende transaktion."
 Tilsvarende anfører professor, dr. jur. ved Aarhus Universitet Jan Pedersen i RR.2014.2.54, at det på trods af blandt andet den praksis, der netop er gennemgået ovenfor, fortsat må hævdes
 "(...) at de omhandlede dispositioner [der er omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5] må være foretaget på et aftalemæssigt grundlag. Rent selskabsretlige dispositioner, herunder udbytteudlodninger, kapitalforhøjelser og -nedsættelser, selskabsstiftelser og likvidationer, selskabsretlige omstruktureringer mv. udgør ikke kontrollerede transaktioner, selvom disse beror på en beherskede indflydelse."
 Til støtte herfor anfører Jan Pedersen følgende:
 "Dette kan da også udledes af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 8, der indeholder en særligt forlænget ordinær ansættelsesfrist for nærmere angivne omstruktureringer, der således i selve loven ikke anses for kontrollerede transaktioner."
 Årsagen til, at omstruktureringer ikke anses for kontrollerede transaktioner, må - som det også anføres i Skatteforvaltningsloven med kommentarer - være, at der gælder særlige regler for vedtagelsen og gennemførelsen af selskabsretlige dispositioner som eksempelvis omstruktureringer.
 De typer af omstruktureringer, som er omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 8, skal efter dansk ret vedtages på generalforsamlingen, jf. eksempelvis selskabsloven § 254, stk. 1, 1. pkt., hvoraf det fremgår, at generalforsamlingen i et kapitalselskab kan træffe beslutning om spaltning af kapitalselskabet. Tilsvarende regler gør sig gældende i Norge, hvor H1 AS er hjemmehørende.
 Når en selskabsretlig disposition som en omstrukturering ikke anses for at udgøre en kontrolleret transaktion (=økonomisk eller handelsmæssig transaktion), må det ligeledes antages, at øvrige selskabsretlige dispositioner heller ikke anses for kontrollerede transaktioner. Således vil en kapitalnedsættelse med efterfølgende udlodning heller ikke udgøre en kontrolleret transaktion, idet beslutning om en kapitalnedsættelse ligeledes træffes af generalforsamlingen med den stemmeflerhed, der


text:
kræves til vedtægtsændring, jf. selskabslovens § 186. Det samme gælder for så vidt angår beslutning om udlodning af udbytter, der også skal træffes på generalforsamlingen, jf. selskabslovens § 180, stk. 1. Tilsvarende regler finder anvendelse i norsk ret.
 Henset til at beslutning om kapitalnedsættelse samt om udlodning er udbytte - ligesom ved beslutning om omstruktureringer - er beslutninger, der er særligt reguleret i selskabsloven, og som i øvrigt skal træffes af selskabets øverste organ, generalforsamlingen, må udlodning af udbytte og udlodning af selskabskapital anses for selskabsretlige dispositioner og ikke kontrollerede transaktioner. Dette er i overensstemmelse med, hvad der fremgår af Skatteforvaltningsloven med kommentarer, som citeret ovenfor.
 Dette understøttes yderligere af Jan Pedersen i RR.2014.2.54, hvor han konkret om udlodninger af udbytte anfører følgende:
 "Navnlig med henblik på udbytteudlodninger må der[...] sondres mellem, om udbytteudlodningen sker på selskabsretligt grundlag ved beslutning på generalforsamlingen eller på skatteretligt grundlag ved, at der på aftalemæssigt eller de facto grundlag foretages en udlodning.
 Alene korrektioner, som omfatter skatteretlige udlodninger, dvs. maskeret udbytte, er herefter omfattet af den forlængede ansættelsesfrist."
 På den baggrund kan det konstateres, at en udlodning foretaget i forbindelse med en kapitalnedsættelse i den skatteretlige teori ikke anses for en kontrolleret situation, der er omfattet af den 6-årige frist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Derimod er det opfattelsen i den skatteretlige teori, at det kræver særskilt hjemmel, såfremt selskabsretlige dispositioner skal underlægges en 6-årig frist. Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 8 er et eksempel herpå.
 Sammenfattende er det på baggrund af forarbejder, retspraksis og skatteretlig teori derfor repræsentantens vurdering, at en udlodning i forbindelse med en kapitalnedsættelse ikke udgør en kontrolleret transaktion, og at ændringer i skatteansættelsen vedrørende udlodning i forbindelse med kapitalnedsættelse derfor ikke er omfattet af den 6-årige frist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.
 Det er derfor også repræsentantens opfattelse, at ændringen af skatteansættelsen for klageren for indkomståret 2009 er foretaget uden hjemmel, idet fristen var sprunget jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
 SKAT gør gældende, at den af SKAT ved afgørelse af 10. marts 2014 foretagne ændring af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2009 skal fastholdes.
 Baggrunden for sagen er den skattemæssige behandling af udbetalinger fra det norske selskab H1 AS (selskabet) til klageren i forbindelse med nedsættelse af aktiekapitalen i 2009.
 Stykstørrelsen på aktierne i selskabet er nedsat hvert år i perioden 2008 til 2012, og nedsættelsesbeløbet er udbetalt til aktionærerne.
 I indkomståret 2009 havde klageren aktier i selskabet til en nominel værdi på i alt NOK 315.799.680, svarende til en ejerandel på 16,60 pct., fordelt på A-aktier med stemmeret svarende til 0,07 pct. af stemmerne og B-aktier uden stemmeret for den resterende del.
 Klagerens far, B, ejede i indkomståret 2009 mere end 50 pct. A-aktier med stemmeret i selskabet.
 I 2009 blev det vedtaget at nedsætte aktiernes stykstørrelse fra NOK 19,70 til NOK 19,15. Dette medførte en udbetaling på NOK 8.684.491 (7.334.921 kr.) til klageren.
 Klageren har i indkomståret 2009, med henvisning til ligningslovens § 16 B, stk. 2, selvangivet tab på aktier på 18.789.182 kr. i forbindelse


text:
med kapitalnedsættelsen.
 SKATs afgørelse af 10. marts 2014
 SKAT har ved agterskrivelse af 18. november 2013 meddelt klageren, at SKAT agter at forhøje klagerens skattepligtige aktieindkomst med 26.124.103 kr. i indkomståret 2009, idet det er SKATs opfattelse, at udlodningen i forbindelse med kapitalnedsættelsen skal beskattes som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2.
 Der er i agterskrivelsen henvist til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Ved afgørelse af 10. marts 2014 har SKAT fastholdt den varslede ændring.
 SKATs bemærkninger til klagen
 Det gøres gældende, at SKATs afgørelse af 10. marts 2014 vedrørende indkomståret 2009 skal fastholdes, og at klagerens skattepligtige aktieindkomst således skal ansættes som fastsat af SKAT i afgørelsen.
 Det er SKATs opfattelse, at ændringen af klagerens skattepligtige aktieindkomst for indkomståret 2009 ikke er omfattet af den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, men derimod af den forlængede ordinære ansættelsesfrist i lovens § 26, stk. 5.
 Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, udløber ansættelsesfristen først i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af § 3 B i skattekontrolloven eller § 13 i tonnageskatteloven, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner.
 Kontrollerede transaktioner er i skattekontrollovens § 3 B, stk. 1, defineret som handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med de i bestemmelsen (nr. 1-6) nævnte parter.
 Det er i sagen ubestridt, at klageren sammen med sin far har bestemmende indflydelse i selskabet, jf. ligningslovens § 16 H, stk. 6, og at hun er omfattet af skattekontrollovens § 3 B, stk. 1, jf. stk. 2.
 Udbetalingen (udlodningen) fra selskabet til klageren i forbindelse med nedsættelse af aktiekapitalen er endvidere en økonomisk transaktion.
 Der er derfor tale om en ansættelsesændring, der vedrører en kontrolleret transaktion.
 Den foretagne forhøjelse vedrører indkomståret 2009. Forhøjelse vedrørende dette år skal efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, varsles inden den 1. maj 2015 (den 1. maj i det sjette år efter indkomstårets udløb), mens ansættelsen skal foretages senest den 1. august 2015 (den 1. august i det sjette år efter indkomstårets udløb).
 Klageren blev varslet om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2009 den 18. november 2013. Skatteansættelsen for dette indkomstår blev foretaget den 10. marts 2014. Såvel varslingen som ansættelsen er således sket rettidigt i henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.
 SKAT er ikke enig i det af klageren anførte om anvendelsesområdet for skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.
 Det følger af fast højesteretspraksis, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5,
 ”i overensstemmelse med ordlyden omfatter enhver ansættelsesændring vedrørende de pågældende skattepligtiges kontrollerede transaktioner”,
 jf. Højesterets domme offentliggjort som SKM2012.92.HR, SKM2012.221.HR og SKM2014.504.HR.
 Det er uden betydning for spørgsmålet om anvendelse af den forlængede ansættelsesfrist, om SKATs regulering af en kontrolleret transaktion finder sted med hjemmel i ligningslovens § 2.
 Med de nævnte domme har Højesteret endvidere fastslået, at når der foreligger en koncern- og hovedaktionærforbindelse, som beskrevet i skattekontrollovens § 3 B, så er enhver handelsmæssig eller økonomisk transaktion mellem parterne omfattet af den forlængede ansættelsesfrist.
 I SKM2012.92.HR var den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, anvendelig


text:
ved korrektion af en låneaftale mellem et dansk selskab og dets amerikanske holdingselskab (korrektion med hensyn til låneaftalens skattemæssige virkningstidspunkt). Af Højesterets præmisser fremgår bl.a.:
 ”6 års-fristen i den dagældende skattestyrelseslovs § 34, stk. 5, om skattemyndighedernes adgang til at forhøje en skatteansættelse gælder efter bestemmelsens ordlyd for skattepligtige, som er omfattet af skattekontrollovens § 3 B, for så vidt angår kontrollerede transaktioner.
 Højesteret tiltræder, at 6 års-fristen i overensstemmelse med ordlyden omfatter enhver ansættelsesændring vedrørende de pågældende skattepligtiges kontrollerede transaktioner.”
 Højesteret bemærkede endvidere om bestemmelsen i ligningslovens § 2, stk. 1 (kontrollerede transaktioner), at bestemmelsen ifølge forarbejderne omfatter alle forbindelser mellem de interesseforbundne parter, f.eks. levering af tjenesteydelser, låneforhold, overførsel af aktiver, immaterielle aktiver, der stilles til rådighed mv., og anførte, at korrektionsadgangen omfatter alle økonomiske elementer og øvrige vilkår af relevans for beskatningen, herunder også f.eks. forfaldstid, periodisering af renter og kurstab samt den retlige kvalifikation af transaktionen. (SKATs fremhævning).
 I SKM2012.221.HR, der omhandlede spørgsmålet om rette indkomstmodtager i forhold til en fysisk hovedaktionær og hans selskaber, blev ansættelsesændringen (foretaget med hjemmel i statsskattelovens § 4) anset for omfattet af den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningsloven § 26, stk. 5.
 I SKM2014.504.HR, der omhandlede en situation, hvor en direktør og eneanpartshaver havde fået stillet en bil til rådighed af selskabet til privat kørsel, fandt Højesteret (der stadfæstede af de af landsretten anførte grunde), at der var tale om en kontrolleret transaktion omfattet af den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5:
 ”A var direktør og eneanpartshaver i H1 ApS og udøvede dermed en bestemmende indflydelse over selskabet, jf. skattekontrollovens § 3 B, stk. 1, nr. 2. Det var derfor en kontrolleret transaktion, at H1 ApS stillede en Porsche til rådighed for A. Transaktionen havde desuden en økonomisk værdi. Da transaktionen således var en kontrolleret transaktion omfattet af skattekontrollovens § 3 B, finder skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, anvendelse (...)”
 Det var uden betydning, at bilen var stillet til rådighed i eneanpartshaverens egenskab af direktør for selskabet, jf. landsrettens præmisser:
 ”Landsretten bemærker herved, at der hverken i bestemmelsernes ordlyd eller forarbejder er støtte for en indskrænkende fortolkning af skattekontrollovens § 3B eller skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, hvorefter det - som anført af Landsskatteretten - er en betingelse for anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, at der er tale om et forhold, der er knyttet til relationen hovedanpartshaver/selskabsforhold, således at et forhold, der er knyttet til relationen direktør/arbejdsgiverforhold, falder uden for anvendelsesområdet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.”
 Østre Landsret har i dom af 16. januar 2018 (sag B-882-15), offentliggjort på Østre Landsrets hjemmeside, fundet, at en kommunes apportindskud af den kommunale vand- og spildevandsforsyningsvirksomhed i forbindelse med en selskabsstiftelse i 2007 er omfattet af skattekontrollovens § 3 B om kontrollerede transaktioner.
 Af præmisserne fremgår, at kommunen er en juridisk person, og at apportindskuddet i selskabet mod modtagelse af aktier i selskabet må anses for en ”økonomisk transaktion”, hvorved landsretten bemærkede, at der efter forarbejderne til skattekontrollovens § 3 B ikke er grundlag for at fortolke dette begreb


text:
snævert eller indskrænkende. Det var i sagen ubestridt, at kommunen i sin egenskab af ejer af selskabet har kontrolleret dette.
 Østre Landsret fandt herefter, at transaktionen har været omfattet af skattekontrollovens § 3 B, stk. 1, nr. 1, hvorefter SKATs ændring af skatteansættelsen er foretaget rettidigt, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.
 I sagen fandt Østre Landsret således den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, for anvendelig på en selskabsretlig disposition i form af et apportindskud.
 Det følger af retspraksis, som gennemgået ovenfor, at de i skattekontrollovens § 3 B omhandlede kontrollerede transaktioner omfatter alle forbindelser mellem parterne, og at alle økonomiske elementer og øvrige vilkår af relevans for beskatningen er omfattet af bestemmelsen.
 Dette fremgår også af forarbejderne til skattekontrollovens § 3 B, jf. de specielle bemærkninger til bestemmelsen ved indførelsen i 1998 (L 84 af 14. november 1997):
 ”De i bestemmelsen omhandlede kontrollerede transaktioner omfatter alle forbindelser mellem parterne. Til eksempel kan nævnes levering af tjenesteydelser, overførsel af aktiver, immaterielle rettigheder, der stilles til rådighed m.v.”
 Oplistningen af transaktioner udgør eksempler og er ikke udtømmende.
 Det følger samtidig klart af retspraksis, at der ikke er grundlag for en indskrænkende fortolkning af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, eller skattekontrollovens § 3 B, herunder af begrebet økonomisk transaktion.
 Endvidere har Østre Landsret fastslået, at skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, finder anvendelse på selskabsretlige dispositioner.
 SKAT er derfor ikke enig i klagerens synspunkt om, at kontrollerede transaktioner skal forstås som aftale-/kontraktbaserede transaktioner mellem interesseforbundne parter, og klagerens antagelse om (som klageren støtter på den skatteretlige teori), at selskabsretlige dispositioner ikke kan anses for kontrollerede transaktioner, er ikke i overensstemmelse med lovens ordlyd, forarbejder og retspraksis.
 Klagerens betragtninger i den forbindelse synes at begrænse rækkevidden af skattekontrollovens § 3 B til alene at omfatte handelsmæssige transaktioner, hvilket ikke er korrekt. Bestemmelsens anvendelsesområde er, ifølge lovens ordlyd, forarbejder samt retspraksis, meget bredere, og omfatter også økonomiske transaktioner.
 Skatteministeren har i overensstemmelse hermed i svar på spørgsmål nr. 89 af 12. december 2005 fra Folketingets Skatteudvalg – i forlængelse af lovændringen i 2005 (hvor bestemmelsen blev udvidet til også at omfatte indenlandske transaktioner), udtalt:
 ”Som anført omfatter den forlængede ansættelsesfrist ikke kun erhvervsmæssige, men alle økonomiske transaktioner mellem koncernforbundne selskaber og mellem selskab og hovedaktionær. Dette fremgår klart af lovteksten.”
 Endvidere kan henvises til den nye skattekontrollov (lov nr. 1535 af 19. december 2017), der træder i kraft den 1. januar 2019.
 Kontrollerede transaktioner er reguleret i §§ 37-38 i den nye skattekontrollov. Af bemærkningerne til § 37 (jf. L 13 af 4. oktober 2017) fremgår bl.a.:
 ”Efter forslaget til § 37, nr. 6, fastlægges, hvad der forstås ved kontrollerede transaktioner.
 Som det fremgår af forslaget til § 37, nr. 6, litra a-f, kan kontrollerede transaktioner foreligge i forskellige situationer. Forslaget svarer til den gældende skattekontrollovs § 3 B, stk. 1. (SKATs fremhævning)....
 De i bestemmelsen omhandlede kontrollerede transaktioner omfatter alle forbindelser mellem parterne. Til eksempel kan nævnes levering af tjenesteydelser, overførsel af aktiver, immaterielle rettigheder, der stilles til rådighed m.v. Det