text:
til politisk motiverede værdidomme, indtil den sidste antydning af dens legitimitet er forsvundet.”
 Højesterets afgørelse, som naturligvis er et tilbageslag for den amerikanske Pro Life-bevægelse, har samtidig sat fokus på det faktum, at USA’s næste præsident, som i sin embedsperiode kan komme til at udnævne flere højesteretsdommere, vil kunne få afgørende indflydelse på abortlovgivningen i de næste årtier. Men mens der endnu består en vis usikkerhed om, hvor republikanernes kandidat Donald Trump, står i dette spørgsmål, kan det samme ikke siges om demokraternes Hillary Clinton. Straks efter domsafsigelsen erklærede hun, at den var ”en sejr for kvinder”, ligesom hun i løbet af sin kampagne klart har tilkendegivet, at hun ubetinget går ind for fri abort – fra undfangelsen og helt op til fødselstidspunktet.
 ← Klar tale og ikke kun barmhjertighed er nøgleord i relation til Martin Luther Kardinal Sarah udfordrer Vatikanet med et udspil om liturgien → ← Previous Next →


text:
Advokat Torben Bondrop har vundet en Højesteretssag om hævd for Søllerød Kommune. En enig Højesteret giver Søllerød Kommune medhold i, at de til enhver tid værende ejere af og beboere i Fagerdalen 16-24, beliggende i Hørsholm Kommune, ikke ved hævd har vundet ret til færdsel med motorkøretøjer ad et stistykke beliggende i Søllerød Kommune.
 Højesteret fremhæver i præmisserne, at stistykket er en del af et sammenhængende stistykke, og at det ikke fremstår som indrettet særligt med henblik på de hævdsøgendes ejendomme, som har vejret og vejadgang ad Fagerdalen. Højesteret giver derfor Søllerød Kommune medhold i, at der er tale om en usynbar servitut, der alene kan vindes ved alderstidshævd. Dette indebærer, at rådigheden dels skal omfatte en periode på mindst 45-50 år, dels at den skal række så langt tilbage i tiden, at ingen nulevende personer har erindring om andet.
 Højesteret stadfæster således med dommen landsretternes hidtidige praksis om, at råden i form af færdsel må anses for en usynbar servitut, når det område, der rådes over, ikke er den eneste adgangsvej til den herskende ejendom, jf. således UfR.1998.120V og UfR.1997.1577Ø. Højesterets dom er endvidere i overensstemmelse med den faste antagelse i teori og praksis om, at en usynbar servitut alene kan vindes ved alderstidshævd.
 I stedet for herefter - i overensstemmelse med Østre Landsrets afgørelse i første instans - at tage stilling til, om ejerne har udvist en hævdbegrundende råden i den krævede periode, anfører Højesteret, at stistykket indtil 1996, hvor Søllerød Kommune forbød færdsel med motorkøretøjer, har stået åbent for almenheden - også for denne form for færdsel.
 Da de hævdsøgende efter Højesterets opfattelse ikke heroverfor har godtgjort, at den påståede færdselsret har en særegen betydning for deres ejendomme, finder Højesteret ikke, at de kan erhverve en individuel færdselsret ved hævd.
 Højesterets dom er i overensstemmelse med den nyeste Østre Landsrets dom på området, refereret i UfR.1998.1747Ø, hvor Østre Landsret afviser, at der er vundet hævd på en færdselsret til et fredet areal under henvisning til, at den hævdsøgende ikke har en særlig og selvstændig interesse i færdslen. Østre Landsret fremhæver - ligesom Højesteret i nærværende sag - at der er andre adgangsveje til arealet.
 Det må efter Højesterets dom antages at være gældende ret, at der - uanset tilstrækkelig varighed af en udøvet råden - som udgangspunkt ikke kan vindes hævd på en færdselsret, såfremt der er andre adgangsveje til den herskende ejendom, og såfremt der ikke kan godtgøres en "særlig og selvstændig interesse" i færdslen. Hvad der kunne opfylde kravene til en sådan særlig og selvstændig interesse er ikke afklaret.

type: other


text:
Skat.dk: Spørgsmål om, hvorvidt en mellemregning på anfordringsvilkår ansås for en hævning efter VSO ved generationsskifte.
 14-1543450
 Udlån, virksomhedsordning, anfordringsvilkår, hævning
 Kildeskattelovens § 5, § 33 C, stk. 2-11 og 14
 Selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3 og 4
 Virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2 og 3, § 5, § 10, § 11 og § 15, stk. 3
 Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit C.C.5.2.7.4
 Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit C.C.6.7.2
 Dokumentets dato rettet 04-01-2018.
 Tidligere instans: Se (SKM2014.70.SR).
 "3 Kan skatterådet bekræfte, at en mellemregning på anfordringsvilkår og til en markedsrente, der etableres i forbindelse med overdragelsen, ikke betragtes som en hævning i virksomhedsskatteordningen for A for så vidt angår dette mellemregningsbeløb?
 4 Hvis spørgsmål 3 besvares benægtende. Kan Skatterådet bekræfte, at det ikke vil blive betragtet som en hævning, hvis denne mellemregning sikres ved udstedelse af ejerpantebrev fra køber til A?
 5 Hvis spørgsmål 4 besvares benægtende. Kan Skatterådet bekræfte, at det ikke er en hævning, hvis overdragelsessummen berigtiges ved et anfordringstilgodehavende for den del, der mangles ud over sædvanlig realkreditbelåning?"
 Skatterådet har besvaret spørgsmål 3, 4 og 5 med et "Nej".
 Klageren har i en længere årrække været næringsdrivende med køb og salg af ejendomme, jf. et tidligere bindende svar fra SKAT af 12. december 2011 og en tidligere Landsskatterets kendelse for indkomståret 2005. Ejendommene, der er udlejet til beboelse og til erhverv, indgår i klagerens erhvervsmæssige virksomhed, der anvender virksomhedsordningen.
 Klageren påtænker at generationsskifte en eller flere af disse ejendomme med skatteretlig succession fra klageren til klagerens 2 børn. Overdragelsen ønskes gennemført ved en overdragelse efter kildeskattelovens § 33 C.
 Klageren har en del opsparet overskud i virksomhedsordningen og har ønsket at få afdækket, om en række påtænkte dispositioner formuleret i spørgsmål 3, 4 og 5 udløser en hævning af det opsparede overskud.
 Klagerens repræsentant har i klagen oplyst, at spørgsmål 3 omhandler, hvorvidt klageren i forbindelse med hel eller delvis overdragelse af sine ejendomme til sine to børn, kan finansiere dette med et 100 % sælgerfinansieret udlån/mellemregning på anfordringsvilkår og til en markedsrente.
 Spørgsmål 4 er en uddybning af spørgsmål 3, som består i, at den fulde sælgerfinansiering fra klageren til sine to børn nu er sikret ved et ejerpantebrev, og fortsat på anfordringsvilkår til en markedsrente.
 I Spørgsmål 5 er påtænkt et delvist sælgerfinansieret lån på anfordringsvilkår og fortsat med en markedsrente og sikkerhed ved pantebrev. Det forventes derfor, at der kan opnås en realkreditbelåning i omegnen af 60-70 % og at sælgerfinansieringen dermed udgør 30-40 %.
 Skatterådet har svaret "Nej" til spørgsmål 3, 4 og 5. Afgørelsen følger SKATs indstilling, men med en anden begrundelse for svaret. SKATs indstilling vedrørende spørgsmål 3 - 5 er formuleret således:
 Det ønskes bekræftet, at finansiering af overdragelsen via en mellemregning på anfordringsvilkår og til en markedsrente, ikke vil betragtes som en hævning i virksomhedsskatteordningen for A for så vidt angår dette mellemregningsbeløb.
 Det er SKATs opfattelse, at når overdragelsen sker efter spørgers ønske om at overdrage virksomheden til familien ved hel eller delvis gave med succession jf.


text:
kildeskatteloven § 33 C, er der som udgangspunkt ikke tale om en erhvervsmæssig begrundet disposition, men et udslag af spørgers private forhold.
 Det er SKATs opfattelse, at situationen svarer til den situation, der forelå i SKM2001.201.LR. Her traf Ligningsrådet afgørelse om, at udlån til en datter, uanset at der var en økonomisk fordel derved, ikke kunne anses for at være en erhvervsmæssig disposition, og kunne derfor ikke indgå i virksomhedsordningen. Tilsvarende i SKM2010.96.LSR, hvor et udlån ansås for at være klagerens udlejningsvirksomhed uvedkommende, og derfor måtte anses for en privat hævning.
 Det ønskes bekræftet, at det ikke vil blive betragtet som en hævning hvis mellemregningen sikres ved udstedelse af ejerpantebrev fra køber til A.
 SKAT indstiller, at spørgsmål 5 bevares med Nej."
 Følgende fremgår af Skatterådets afgørelse og begrundelse:
 "Skatterådet tiltræder SKATs indstilling vedrørende spørgsmål 3, dog kan Skatterådet ikke tiltræde begrundelsen.
 Det er Skatterådets opfattelse, at det ikke i sig selv er udtryk for en privatretlig disposition, at sælger modtager et af køber udstedt sælgerpantebrev, gældsbrev o.l. som delvis berigtigelse af salgssummen, i forbindelse med hel eller delvis overdragelse af en erhvervsvirksomhed. Heller ikke hvis overdragelsen sker inden for familieforhold med succession.
 Det er dog Skatterådets opfattelse, at der i nærværende tilfælde, hvor sælger overdrager virksomheden helt eller delvist til sine døtre og i den forbindelse ønsker at finansiere hele købet via en mellemregning på anfordringsvilkår ikke er en erhvervsmæssig begrundelse, men mellemregningen er begrundet i private hensyn. Det er således Skatterådets opfattelse, at en tilsvarende finansiering ikke ville være sædvanlig i forhold til en uafhængig køber.
 Det gældsforhold, der opstår, er således ikke et erhvervsmæssigt begrundet udlån, og et privat udlån vil ikke kunne indgå i virksomhedsordningen, hvorfor beløbet vil anses for hævet.
 Skatterådet kan med ovennævnte bemærkninger tiltræde indstillinger og begrundelser for spørgsmål 4 og 5."
 Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at spørgsmål 3 skal besvares med et "Ja". Subsidiært, at spørgsmål 4 skal besvares med et "Ja". Mere subsidiært, at spørgsmål 5 skal besvares med et "Ja".
 Repræsentanten har til støtte for påstandene anført følgende:
 Det gøres gældende, at påstand 1 og dermed spørgsmål 3 i det bindende svar af 17. december 2013 skal besvares med et "Ja".
 I første række gøres det gældende, at ydelse af hel eller delvis sælgerfinansiering ved overdragelse af en eller flere næringsejendomme fra A til sine børn ikke skal anses som en hævning i hans virksomhedsskatteordning, gøres gældende, at udlån i form af en mellemregning på anfordringsvilkår kan indgå i virksomhedsskatteordningen, i det udlån generelt kan indgå i virksomhedsskatteordningen.
 Det følger af virksomhedsskatteloven § 1, stk. 1, at selvstændige erhvervsdrivende kan anvende virksomhedsordningen på indkomst fra virksomheden. Vælger skatteyderen at anvende virksomhedsordningen, skal virksomhedsordningen anvendes for hele virksomheden i hele indkomståret, jf. VSL § 2, stk. 2, 4. pkt. Alle virksomhedens aktiver skal således som udgangspunkt indgå.
 I virksomhedsskatteloven § 1, stk. 2 er det dog negativt opregnet hvilke finansielle aktiver der ikke kan indgå i virksomhedsskatteordningen. Det drejer sig om aktier mv. omfattet af aktieavancebeskatningsloven, uforrentede obligationer og


text:
præmieobligationer. Disse aktiver kan dog indgå, såfremt den skattepligtige driver næring med de pågældende aktiver.
 Derudover følger det af stk. 2, at konvertible obligationer, andele i foreninger, obligationer der beskattes efter reglerne om for finansielle kontrakter, samt aktier og investeringsbeviser mv. udstedt af investeringsselskaber, kan indgå i virksomhedsskatteordningen. Det er valgfrit, om skatteyderen ønsker, at disse finansielle aktiver skal indgå i virksomhedsskatteordningen.
 Af "negativlisten" i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2 er udlån ikke opregnet, selvom udlån er et finansielt aktiv. Såfremt man slutter modsætningsvis til lovens ordlyd kan og skal alle udlån således indgå i virksomhedsskatteordningen.
 Udlånet i form af mellemregningen mellem A og sine 2 børn i forbindelse med salg af virksomhedens næringsejendomme kan derfor ifølge en ordlydsfortolkning af virksomhedsskatteloven indgå i virksomhedsskatteordningen. Mellemregningen på anfordringsvilkår skal derfor ikke behandles som en hævning i hæve-rækkefølgen.
 I anden række gøres det gældende, at mellemregningen har erhvervsmæssig karakter, i det der er en erhvervsmæssig tilknytning mellem køber af næringsejendommene og virksomheden, og at udlånet derfor kan være i virksomhedsskatteordningen.
 Dette anbringende understøttes af flere forhold.
 For det første følger det af den praksis, der foreligger, at en sælgerfinansiering ved overdragelse af anlægsaktiver altid er erhvervsmæssig.
 Det følger netop af Højesterets dom SKM2013.505.HR, at et udlån kan være i virksomhedsskatteordningen, såfremt udlånet har erhvervsmæssig karakter.
 Højesteretsdommen vedrørte en situation, hvor en skatteyder i sin virksomhedsskatteordning havde ydet et udlån til sit 100 % ejet selskab. Højesteret fandt, at da der ikke var nogen erhvervsmæssig tilknytning mellem erhvervsvirksomheden i virksomhedsskatteordningen og det 100 % ejede selskab, havde udlånet ikke erhvervsmæssig karakter, hvorfor udlånet blev anset som en hævning i virksomhedsskatteordningen.
 I Højesterets præmisser anføres bl.a. følgende:
 Højesteret tiltræder, at det ikke er godtgjort, at der foreligger en administrativ praksis, som udelukker ændring af As indkomstansættelse." [mine fremhævninger]
 Højesteretsdommen præciserer således, at udlån har erhvervsmæssig karakter hvis der er en erhvervsmæssig tilknytning mellem låntager og virksomheden.
 Som et eksempel på den erhvervsmæssige tilknytning nævner Højesteret "varedebitorer". Højesterets eksempler på, hvad der har erhvervsmæssig tilknytning, er ikke udtømmende.
 Hvorvidt et udlån har erhvervsmæssig karakter afhænger således af en konkret vurdering, herunder en vurdering af, om der er en erhvervsmæssig tilknytning mellem låntager og virksomheden.
 Ved salg af virksomhedens aktiver på kredit - både omsætningsaktiver og anlægsaktiver - vil der i sagens natur være en erhvervsmæssig tilknytning mellem låntager og virksomheden. Fordringen mod køberne af aktiverne vil derfor have erhvervsmæssig karakter.
 Vurderingen af den erhvervsmæssige tilknytning er dog forskellig alt efter, om det er salg af omsætningsaktiver, anlægsaktiver eller rene pengeudlån fra virksomheden.
 Ved salg af omsætningsaktiver på kredit har fordringerne karakter af vederlagsfordringer. Køberne er varedebitorer. Udlån til varedebitorer har erhvervsmæssig karakter, jf. forarbejderne til virksomhedsskatteloven og Højesterets præmisser i SKM2013.505 HR. Fordringer som opstår i forbindelse med salg af omsætningsaktiver kan derfor indgå i virksomhedsskatteordningen uden at blive anset som en hævning.
 Ved salg af anlægsaktiver forekommer det ofte, at sælger medvirker ved en finansiering af overdragelsen. På den ene side er der ikke tale om kontant pengeudlån, men på den anden side er


text:
der ej heller tale om en vederlagsfordring, da der ikke er tale om salg af omsætningsaktiver, men derimod anlægsaktiver.
 Landsskatteretten har i afgørelsen SKM2004.480.LSR taget stilling til en situation omkring salg af anlægsaktiver fra virksomhedsskatteordningen mod delvis vederlag bestående af en løbende ydelse.
 Sagen omhandlede en skatteyder, der var 56 år, og som ønskede at sælge sin tømmerhandel. I den forbindelse ville han have udarbejdet et udbudsmateriale. Det var skatteyderens hensigt, at goodwillen skulle andrage 3 mio. kr. efter en virksomhedsskat på 30 %. Overdragelsessummen skulle betales som et engangsbeløb samt en årlig løbende ydelse. Efter, at han havde afhændet virksomheden, ønskede skatteyderen dels at indskyde på en ophørspension og dels at fortsætte med selvstændig virksomhed ved udleje af den ejendom, hvorfra tømrerhandlen blev drevet. Der blev indhentet et bindende svar, hvor der bl.a. blev stillet følgende to spørgsmål: spørgsmål 3: indgår at modtage en løbende ydelse under virksomhedsordningen?, og spørgsmål 4: indgår kapitalværdien af de løbende ydelser som kapitalafkastgrundlag i virksomhedsordningen?
 Ligningsrådet fandt, at den løbende ydelse, der var kapitaliseret efter LL § 12 B, ikke kunne være i virksomhedsskatteordningen, men at denne derimod var en hævning. Ligningsrådets bindende svar på det pågældende spørgsmål blev indbragt for Landsskatteretten.
 Under sagens behandling ved Landsskatteretten blev punkt 5 i bemærkninger til lovforslag L 96 fra folketingsåret 1992/1993, der blev vedtaget som lov af 19. december 1992, fremhævet. Punktet har følgende ordlyd:
 "Ved at behandle alle virksomheder som én virksomhed i virksomhedsordningen, kan der opnås en betydelig administrativ og forståelsesmæssig forenkling. Det skyldes, at det ikke længere vil være nødvendigt at påse overholdelse af de særlige regler om løbende beskatning af flere virksomheder. Et evt. salgsprovenu ved salg af et eller flere virksomheder eller ved salg af en del af en virksomhed tilgår efter forslaget virksomhedsøkonomi og bevirker som udgangspunkt ikke nogen regulering af overskudsdisponeringen eller virksomhedens konto for opsparet overskud, mellemregningskonto og indskudskonto. Salgsprovenuet kan frit anvendes til investering i en anden erhvervsaktivitet, uden at beløbet anses for overført til den skattepligtige hæverækkefølge. Der udløses således ikke beskatning af opsparet overskud." [mine fremhævninger]
 Lovgiver udtrykker i disse bemærkninger klart, at formålet med bestemmelsen om at behandle alle virksomheder under et er, at skatteyderen ikke skal beskattes af opsparet overskud ved salg af en virksomhed eller virksomhedens aktiver. Salgsprovenuet kan derimod frit anvendes til investering i andre erhvervsmæssige aktiviteter.
 Under sagen blev endvidere fremhævet en af bemærkningerne til de enkelte bestemmelser i forarbejderne, hvor følgende fremgår:
 "Til stk. 3: Efter forslagets § 1, nr. 5, skal flere forskellige virksomheder anses som én virksomhed ved anvendelse af virksomhedsordningen. Bestemmelserne om ophør vil derfor ikke finde anvendelse ved salg af en eller flere virksomheder, idet det virksomhed, der er udskilt fra den bestående virksomhed eller ved salg af en ideel anpart. Salgssummen indgår i virksomhedsordningen på samme måde som ved salg af et enkeltaktiv. Der sker således ikke nogen regulering af opsparet overskud eller indestående på indskudskonto, og opgørelsen af overskud og overførsler sker under ét for hele indkomståret, både for den afståede virksomhed


text:
og for den resterende virksomhed." [mine fremhævninger]
 Landsskatteretten ændrede Ligningsrådets bindende svar og udtalte i relation til virksomhedsordningen følgende:
 "Klageren har i en årrække anvendt virksomhedsordningen vedrørende sin tømmerhandel. Efter afhændelsen agter klageren at fortsætte med at drive selvstændig virksomhed ved udlejning af den ejendom, hvorfra tømmerhandlen drives. Klageren ønsker fortsat at anvende virksomhedsordningen. Virksomhedsskattelovens § 15, stk. 3, har følgende ordlyd:
 "Afstår den skattepligtige en af flere virksomheder, en virksomhed, der er udskilt fra den bestående virksomhed, eller en ideel andel af en virksomhed, indgår salgssummen i virksomhedsordningen. Opgørelsen af overskud og overførsler sker under ét for hele indkomståret for både den afståede virksomhed og den resterende virksomhed."
 Det fremgår endvidere af bemærkningerne til lovforslaget til lov af 19/12 1992, at et salgsprovenu ved salg af en af flere virksomheder eller ved salg af en del af en virksomhed tilgår virksomhedens økonomi. Salgssummen indgår i virksomhedsordningen på samme måde som ved salg af et enkelt aktiv. Der sker derfor ikke nogen regulering af overskudsdisponeringen eller virksomhedens konto for opsparet overskud, mellemregningskonto og indskudskonto. Der stilles således ikke særlige krav til tvangshævninger til privatøkonomien af aktiver modtaget som salgssum for en hel virksomhed. Ligningsrådet har da også i en bindende forhåndsbesked SKM2002.73.LR fundet, at en fortjeneste ved salg af en af flere virksomheder kan forblive indestående i virksomheden uanset skatteyder foretager indskud på ophørspension efter de herom gældende regler.
 Ved indtræden i virksomhedsordningen skal løbende ydelser - der har tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed - medregnes såvel som aktiv og passiv til den kapitaliserede værdi af ydelserne ved opgørelsen af indskudskontoen. Dette fremgår af det tidligere cirkulære nr. 21 af 9/12 1986 til virksomhedsskatteloven, pkt. 65, af cirkulære nr. 156 af 25/11 1997 til virksomhedsskatteloven, pkt. 4.4, samt af Told- og Skattestyrelsens Ligningsvejledning 2002, afsnit E.G.2.4.4. Løbende ydelser indgår således på indskudskontoen i virksomhedsordningen. Af pkt. 68 i det tidligere cirkulære nr. 21 af 9/12 1986 til virksomhedsskatteloven fremgår endvidere, at indtægter og udgifter vedrørende løbende ydelser - der hidrører fra virksomhedssalg - skal indgå i virksomheden. På den baggrund finder retten, at svaret på spørgsmål 3 skal ændres til "ja".
 Den kapitaliserede værdi af løbende ydelser og finansielle aktiver er nævnt som forskellige aktiver i virksomhedsordningen i det tidligere cirkulære nr. 21 af 9/12 1986 til virksomhedsskatteloven, pkt. 65, i cirkulære nr. 156 af 25/11 1997 til virksomhedsskatteloven, pkt. 4.4, samt i Told- og Skattestyrelsens Ligningsvejledning 2002, afsnit E.G.2.4.4. Den kapitaliserede værdi opgøres ved, at de forventede fremtidige nominelle ydelser tilbagediskonteres med en markedsrente. Den opgjorte kapitaliserede værdi forrentes ikke. Retten finder på den baggrund, at kapitalværdien af den løbende ydelse ikke kan anses som et finansielt aktiv, hvorfor spørgsmål 5 besvares med "nej"." [mine fremhævninger og understregninger]
 Af den pågældende afgørelse følger det, at tilgodehavende etableret i forbindelse med overdragelse af anlægsaktiver eller en samlet mængde omsætningsaktiver sådan, at de kan karakteriseres som en virksomhed, kan forblive i virksomhedsskatteordningen som et tilgodehavende.
 I præmisserne foretager Landsskatteretten en generel fortolkning af virksomhedsskattelovens § 1 sammenholdt med virksomhedsskattelovens § 15,


text:
stk. 3. I og med at virksomhedsskattelovens § 15, stk. 3, tillader, at provenu ved en virksomhedsoverdragelse ved en af flere virksomheder kan opspares i virksomhedsskatteordningen, kan man ifølge Landsskatteretten modsætningsvis vanskeligt statuere, at en sådan gevinst ikke kan være i virksomhedsskatteordningen, uanset hvordan gevinsten berigtiges - kontant eller på et gældsbrev.
 Dette gælder også, selv om en skatteyder overdrager en af flere personligt drevne virksomheder til et af skatteyderen 100 % ejet selskab eller en nærtstående. Om overdragelsen sker til et barn eller til en tredjemand, bør og skal ikke have indflydelse på den pågældende situation. Det samme gælder, selv om overdragelsen sker med succession.
 Salg af anlægsaktiver på kredit er således erhvervsmæssig, i det der er en erhvervsmæssig tilknytning til virksomheden. Fordringen i forbindelse dermed kan derfor være i virksomhedsskatteordningen.
 For det andet følger det af den praksis, der er for rene pengeudlån, at der ikke skal særlig meget til for at opfylde kriterierne til, at udlånet er erhvervsmæssigt, og at en overdragelse som angivet i denne sag derfor er erhvervsmæssig.
 Rene pengeudlån - dvs. hvor der blot overføres kontanter fra virksomhedsskatteordningen til en nærtstående, f.eks. et selskab mv. kan kun rummes i virksomhedsskatteordningen, hvis det ved en konkret vurdering er erhvervsmæssig. Der er en del offentliggjorte afgørelser, som vedrører denne problemstilling. Det gælder bl.a. SKM2001.201.LR, SKM2001.202.LR, SKM2006.555.LSR, SKM2010.96.LSR og SKM2013.505.HR og SKM2014.129.SR.
 I afgørelsen SKM2001.201.LR ønskede en skatteyder at udlåne et beløb til sin datter på 500.000 kr. med henblik på dennes køb af lejlighed. Lånet skulle være afdragsfrit de første 10 år, men skulle forrentes med 5 % p.a. Efter 10 år skulle lånet afdrages med 100.000 kr. pr. år, og renten skulle stige til 8 %. Til sikkerhed for lånet skulle tinglyses et pantebrev i ejendommen. Ligningsrådet fandt ikke, at det pågældende beløb kunne rummes i virksomhedsskatteordningen. Uanset at skatteyderen ville få en bedre forrentning af sit opsparede overskud ved et udlån til sin datter ned ved at anbringe pengene i banken, var det Ligningsrådets opfattelse, at dispositionen udelukkende var af privat karakter. Beløbet blev derfor betragtet som en hævning.
 I Ligningsrådets afgørelse SKM2001.202.LR var der tale om långivning fra en landmands virksomhedsskatteordning til sit nystiftede investeringsselskab. Lånet blev ydet og forrentet på armslængdevilkår som alternativ til et bankindskud. Der var tale om et anlægslån, i det lånet stammede fra virksomhedens likvide beholdning. Landmanden havde hævet pengene kontant fra virksomheden og udlånet disse til sit investeringsselskabet. Ligningsrådet fandt, at lånet ikke havde erhvervsmæssig karakter, i det der ikke var erhvervsmæssig tilknytning mellem landmandens erhvervsmæssige virksomhed og investeringsselskabet.
 Afgørelsen SKM2006.555.LSR drejer sig om en fordring bestående af tilgodehavende lejebetalinger. Skatteyder havde en udlejningsejendom i sin virksomhedsskatteordning og derudover et selskab, som drev elinstallatørvirksomhed. Udlejningsejendommen i virksomhedsskatteordningen blev udlejet til selskabet. Selskabet havde ikke betalt leje i en længere periode, hvorfor der i virksomhedsskatteordningen var aktiveret tilgodehavende lejebetalinger. Landsskatteretten fandt - med dissens - at lejetilgodehavendet skulle anses som et pengeudlån, og da skatteyderen ikke drev næring med udlån af penge, da skatteyderen havde bestemmende indflydelse og


text:
da det ikke kunne antages, at skatteyderen ville have udlånt pengene til en anden lejer af ejendommen, blev det lagt til grund, at tilgodehavendet primært er opstået grundet et ønske om at stille likvide midler til rådighed for selskabet. Mellemregningen var derfor ikke erhvervsmæssig og det blev anset for at være en hævning i virksomhedsordningen. Dissensen kom derimod frem til, at virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2 var udtømmende, og at skatteyderen derfor kunne foretage udlån til selskabet, i det lånet var ydet på almindelige markedsvilkår og at udlejningsvirksomheden kunne opnå et højere afkast af pengene end ved placering på en bankkonto.
 En lignende afgørelse fremgår af SKM2010.96.LSR. I den pågældende sag havde skatteyderen et opsparet overskud på 20 mio. i sin virksomhedsskatteordning. I virksomhedsskatteordningen indgik en ejerandel af en udlejningsejendom. Skatteyderen have overført et beløb på 3,5 mio. kr. til et selskab, som skulle administrere pengene i 3 måneder i forbindelse med deltagelse i "RiskFreeProfit". Selskabet garanterede for tilbagebetaling med en forrentning på 20 % på 3 måneder. Lånet fremgik som et tilgodehavende i virksomhedsskatteordningen. I præmisserne anførte Landsskatteretten, at virksomheden kunne foretage erhvervsmæssige udlån. Disse erhvervsmæssige udlån skulle dog have tilknytning til virksomhedens drift. Som eksempler på udlån, som har tilknytning til virksomhedens drift nævner Landsskatteretten debitorfinansiering og udlån af midlertidig karakter til forretningsforbindelser. Landsskatteretten fandt, at dette tilgodehavende/lån var ejendomsudlejningsvirksomheden uvedkommende og henså til, at virksomheden ikke drev udlånsvirksomhed og at fordringen ikke udspringer af ejendomsudlejningsvirksomhedens almindelige drift. Udlånet kikke indgå i virksomhedsskatteordningen og måtte derfor anses som en hævning fra virksomhedsskatteordningen.
 Højesteretsafgørelsen SKM2013.505.HR - som er omtalt ovenfor - vedrører ligeledes et pengeudlån. Skatteyderen, som drev lægevirksomhed i virksomhedsskatteordningen, havde udlånt penge til sit investeringsselskab. Spørgsmålet i sagen var, om et sådant udlån skulle anses som en hævning i virksomhedsskatteordningen.
 Højesteret stadfæstede Østre Landsrets resultat, men ændrede begrundelsen.
 Ifølge Østre Landsrets begrundelse (SKM2011.537.ØLR) blev udlånet anset som en hævning i virksomhedsskatteordningen, i det lægevirksomheden ikke havde ydet lån til andre virksomheder, i det det var en væsentlig forudsætning for långivningen, at skatteyderen havde den bestemmende indflydelse i investeringsselskabet, og i det selskabet i forbindelse med långivningen var i økonomiske vanskeligheder.
 Østre Landsret fandt derfor, at lånene ikke kunne anses for ydet i selskabet som led i lægevirksomhedens erhvervsmæssige aktivitet, og at udlånene således med rette var bedømt som hævet i virksomhedsskatteordningen.
 Højesteret ændrer begrundelsen. Højesteret finder, at en virksomhed kan yde lån der har erhvervsmæssig karakter, uden at dette anses for overførsel af værdier til den skattepligtige. I den konkrete sag fandt Højesteret dog, at de lån, som blev ydet til investeringsselskabet, ikke havde erhvervsmæssig karakter. Der var derimod tale om, at skatteyderen finansierede privat långivning, idet han, uden at det havde tilknytning til lægevirksomhedens aktiviteter, hævede beløb i virksomheden.
 Med ændringen af begrundelsen tager Højesteret afstand fra den vurdering af virksomhedens udlånskarakter, som både Landsskatteretten og Østre Landsret foretog. Højesterets præmisser er derfor bredere formuleret, og det afgørende for, om udlånet kan være i virksomhedsskatteordningen er, om udlånet har en erhvervsmæssig tilknytning til virksomheden.
 Omkring de


text:
rene pengeudlån fremgår det videre af Højesterets præmisser i SKM2013.505.HR, at "hvis den skattepligtige finansierer privat långivning, herunder til ægtefælle eller nært beslægtede, ved at hæve beløb i virksomheden, er der tale om overførsel af værdier til den skattepligtige i henhold til lovens § 5."
 Ydelse af rene pengeudlån til ægtefælle eller andre nært beslægtede ved at hæve kontanter i virksomheden og derefter udlåne disse, er derfor at anse som en hævning i virksomhedsskatteordningen.
 Det er ikke en sådan situation, der foreligger i denne sag - her er der netop tale om sammenhæng med overdragelse af underliggende anlægsaktiver, hvorved kreditten opstår. Der hæves ikke et beløb.
 Kravet om erhvervsmæssig forbindelse er ikke streng, jf. seneste praksis - en praksis, der er knæsat efter SKM2013.505.H. Det betyder også, at den ældre praksis før SKM2013.505.H, som er gennemgået ovenfor på side 9 og 10 ikke skal tillægges den store vægt.
 I Skatterådets afgørelse SKM2014.129.SR har Skatterådet haft lejlighed til at tage stilling til følgende situation.
 Der var her tale om to fysiske personer, C og D, hvor D er spørger. De to personer driver I/S Landbrugsejendom sammen og ejer det 50/50. C og D har herudover hvert deres holdingselskab. Hvert af holdingselskaberne ejer to driftsselskaber, nemlig A ApS og B ApS i ejerforholdet 50/50.
 C ejer en ejendom, som bortforpagtes til B ApS i 2013, som dyrker afgrøderne. Endvidere udlejer C maskiner via I/S Landbrugsejendom til B ApS. B, der var spørgeren, driver personlig virksomhed med vindmølledrift, udlejningshuse og udleje af maskiner via I/S Landbrugsejendom til B ApS. Denne aktivitet beskattes efter virksomhedsskatteordningen.
 Fra 2014 vil forpagtningen af jorden og dermed dyrkning af afgrøderne foregå i I/S Landbrugsejendom. I/S Landbrugsejendom ejer maskinparken, som i dag udlejes til B ApS. Fremadrettet vil I/S Landbrugsejendom selv have maskinerne.
 A ApS aftager produktionen af afgrøder i dag fra B ApS og fremadrettet fra I/S Landbrugsejendom. Spørger D vil nu låne et beløb ud fra sin virksomhedsskatteordning til A ApS. Spørgsmålet er, om dette er en hævning. Herom anfører SKAT følgende - an anførelse, som Skatterådet tiltræder:
 SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja"."
 Af afgørelsen følger, at man altså godt kan lave et rent anlægspengeudlån fra en virksomhedsskatteordning til et selskab, hvor man konkret ejer 50 % af kapitalen, helt uafhængigt af varesalget, blot der er en eller anden erhvervsmæssig relation, her et varesalg.
 Relateres dette til nærværende sag, er en påbegyndelse af generationsskifte for A et væsentligt led på vejen for at sikre sin virksomhed. Den indrømmede kredit har derfor den nødvendige og tilstrækkelig erhvervsmæssig karakter, navnlig når den også har sammenhæng med en overdragelse af anlægsaktiver. Selve generationsskiftetransaktionen af en virksomhed har altså den nødvendige erhvervsmæssige karakter, sådan at kreditgivning i forbindelse hermed ikke er en hævning i virksomhedsskatteordningen.
 Det gøres derfor gældende, at SKM2014.129.SR støtter nærværende sag, og at Skatterådets besvarelse af spørgsmålene i denne sag derfor skal ændres.
 For det tredje gøres det gældende, at udlånene ikke har privat karakter, selv om udlånene er sket over for As døtre.
 Som


text:
eksempler på "erhvervsmæssig karakter" afgrænser Højesteret negativt i sine præmisser i SKM2013.505.HR, at finansiering af privat långivning til ægtefælle og nært beslægtede, ved at hæve beløb i virksomheden, har privat karakter og dermed ikke erhvervsmæssig karakter. En sådan hævning til ens beslægtede sker jo netop uafhængig af, at der samtidig foretages en overdragelse.
 Disse eksempler har Højesteret ordret hentet fra forarbejderne til virksomhedsskatteloven ved lov nr. 144 af 19. marts 1986.
 I forarbejderne til virksomhedsskatteloven FT 1985-86, tillæg A, spalte 2634 følger det af de særlige bemærkninger til lovforslagets § 11, at:
 "Virksomheden kan ikke yde lån til den skattepligtiges ægtefælle eller nært beslægtede. Virksomheden er ikke et selvstændigt retssubjekt. Et eventuelt lån vil derfor anses for ydet af den skattepligtige. Hvis den skattepligtige finansierer långivningen ved at hæve beløb i virksomheden, sker hævningen i den sædvanlige prioritetsorden efter § 5."
 Derudover følger det af Skatteministerens svar på spørgsmål 89 til Skatte- og afgiftsudvalget:
 "Da virksomheden ikke er et selvstændigt retssubjekt, kan der ikke fra virksomheden ydes lån, når dette ikke har erhvervsmæssig karakter. Hvis den skattepligtige finansierer privat långivning ved at hæve beløb i virksomheden, sker hævningen efter prioriteringsordenen i § 5.
 Virksomheden kan dog godt give kredit til personer, som har en erhvervsmæssig tilknytning til virksomheden f.eks. varedebitorer. Endvidere kan virksomheden placere ledig kapital som bankindskud, i obligationer m.v."
 I SKATs indstilling til besvarelse i nærværende sag vedrørende spørgsmål 3 - den vedlagte afgørelse, side 21, 3. afsnit, er anført følgende:
 "Det er SKATs opfattelse, at når overdragelsen sker efter spørgerens ønske om at overdrage virksomheden til familien ved hel eller delvis gave med succession, jf. kildeskattelovens § 33 C, er der som udgangspunkt ikke tale om en erhvervsmæssigt begrundet disposition, men et udslag af spørgerens private forhold."
 Dette distancerer Skatterådet sig fra, jf. afgørelsen side 23, 3. afsnit:
 "Det er Skatterådets opfattelse, at det ikke i sig selv er udtryk for en privat disposition, at sælger modtager et af køber udstedt sælgerpantebrev, gældsbrev eller lignende som delvis berigtigelse af salgssummen i forbindelse med hel eller delvis overdragelse af en erhvervsvirksomhed, heller ikke hvis overdragelsen sker inden for familieforhold med succession."
 Relationen mellem køber og sælger er altså ikke i sig selv diskvalificerende, men Skatterådet finder i den konkrete sag, at det er diskvalificerende, når der sker en 100 % sælgerfinansiering. Dette kan ikke tiltrædes. Det gøres gældende, at relationen mellem køber og sælger ikke i sig selv kan tillægges vægt.
 For det fjerde skal det til støtte for, at mellemregningen skal anses for at have erhvervsmæssig karakter, gøres gældende, at en tilsvarende finansiering i form af en mellemregning mellem køber og sælger ville have været sædvanlig i forhold til en uafhængig køber.
 Ved salg af virksomhedens omsætningsaktiver er det sædvanligt, at der ydes sælgerfinansiering i forbindelse med salget. Dette er endnu mere sædvanligt i dag, herunder finanskrisen, end det var førhen, i det lånemulighederne i dag er anderledes end for nogle år siden. I dag har man derfor store vanskeligheder med at få ekstern finansiering, både ved


text:
almindelige virksomhedskøb og ved generationsskifter. Det er derfor oftere tilfældet i dag, at sælger yder sælgerfinansiering ved hel eller delvis salg af sin virksomhed, i det det er i virksomhedens interesse at blive drevet videre af den nye ejer.
 Under SKATs behandling af nærværende bindende svar havde SKAT i indstillingen til Skatterådet indstillet, at lånet var ydet af overdrageren personligt og som led i et ønske om generationsskifte af virksomheden, og at dette ikke var et sædvanligt led i virksomhedens erhvervsmæssige interesser. SKAT fandt således, at et generationsskifte ikke var sædvanligt.
 Skatterådet tog afstand fra denne begrundelse, og fandt i stedet, at det ikke i sig selv er udtryk for en privat disposition, at sælger modtager et af køber udstedt sælgerpantebrev, gældsbrev o.l. som delvis berigtigelse af salgssummen, i forbindelse med hel eller delvis overdragelse af en erhvervsvirksomhed. Heller ikke hvis overdragelsen sker inden for familieforhold og med succession.
 Skatterådet foretog dog en konkret vurdering og fandt, at i denne sag, hvor sælger overdrager virksomheden helt eller delvist til sine døtre og i den forbindelse ønsker at finansiere hele købet via en mellemregning på anfordringsvilkår, ikke er en erhvervsmæssig begrundelse, men mellemregningen er begrundet i private hensyn. Efter Skatterådets opfattelse ville en tilsvarende finansiering ikke have været sædvanlig i forhold til en uafhængig køber, heller ikke hvis lånet alene udgjorde en del af finansieringen af købet af hele eller en del af virksomheden.
 Finansieringen skal derfor ifølge Skatterådet være sædvanlig, såfremt salget var sket til en uafhængig køber.
 I nærværende sag er sælgerfinansieringen sædvanlig. At der er interesseforbundne parter, ændrer ikke noget herved.
 I tredje række gøres det gældende, at udlånet har erhvervsmæssig karakter gøres gældende, at det er gængs praksis, at et gældsbrev, som er udstedt i forbindelse med helt eller delvist salg af virksomhedens aktiver og i forbindelse med generationsskifter, kan indgå i virksomhedsskatteordningen.
 Som eksempel på denne praksis vedlægges som bilag 3 et anonymiseret bindende svar af 25. februar 2013, som netop anerkender, at gældsbrevet kan indgå i virksomhedsskatteordningen. Endvidere vedlægges bilag 4 og 5, som er ældre bindende svar fra den 9. juni 2004 og den 22. april 2004, der godkender en tilsvarende transaktion.
 SKM2014.70.SR er derfor en praksisændring i forhold til den praksis, der i øvrigt har været accepteret og praktiseret på området.
 På denne baggrund skal det således fastholdes, at der i nærværende sag ikke er tale om et udlån af privat karakter, men derimod et udlån, som har erhvervsmæssig karakter.
 Som det fremgår af påstand 2 er der nedlagt påstand om, at spørgsmål 4 skal besvares med et "ja".
 Til støtte for, at spørgsmål 4 skal besvares med et "ja" gøres det gældende, at det forhold, at en mellemregning på anfordringsvilkår til markedsrente også sikres ved et ejerpantebrev gør transaktionen endnu mere erhvervsmæssig.
 Som det fremgår af sagsfremstillingen, vil en kreditgivning fra sælger til køber skulle ske på anfordringsvilkår. Anfordringsvilkår betyder, at kreditor, dvs. sælger, på et hvilket som helst tidspunkt kan kræve beløbet indfriet. Kreditor skal ikke vente hverken 5, 10, 20


text:
eller 30 år på at få sine penge, men kan principielt på et hvilket som helst tidspunkt kræve dem indfriet. Anfordringsvilkår er set fra kreditorsynspunktet de mest optimale vilkår, man overhovedet kan få.
 For det andet skal lånet ydes på markedsrentevilkår. Hensigten er her, at der hos pengeinstitut indhentes tilbud på, hvilken rente der skal ske finansiering til i pengeinstituttet, og at det er den rente, der skal anvendes. En sådan rente svarer altså til en markedsmæssig rente.
 I forhold til spørgsmål 3 er der herudover den udbygning, at udlånet nu sikres ved pant. Tanken er, at der skal udstedes pantebreve for det fulde beløb, der gives kredit med fra sælger til køber.
 Det gøres gældende, at disse konditioner ved overdragelse af anlægsaktiver opfylder kriterierne til at være erhvervsmæssig. Såfremt spørgsmål 3 derfor ikke kan besvares med et "ja" gøres det gældende, at spørgsmål 4 i hvert fald skal besvares med et "ja".
 Afgørende må kort og godt være, om de vilkår, der opstilles, svarer til de vilkår, som en uafhængig tredjemand ville kræve. Hvis en uafhængig tredjemand skulle have medvirket til en 100 % sælgerfinansiering, ville en uafhængig tredjemand givetvis have krævet pantebreve til sikkerhed for at finansieringen. Det gøres derfor gældende, at spørgsmål 4 skal besvares med et "ja".
 Vedrørende påstand 3 er der nedlagt påstand om, at spørgsmål 5 også skal besvares med et "ja". Til støtte herfor gøres det gældende, at den kredit, som der ligger bag spørgsmål 5 fuldt ud er erhvervsmæssig.
 For det første er der fortsat tale om kreditgivning på anfordringsvilkår fra kreditors side, altså de mest optimale vilkår. Kreditor skal hverken vente 5, 10, 20 eller 30 år på at få sine penge, men kan kræve dem, når han ønsker det.
 For det andet skal den pågældende kredit forrentes med markedsrenten. Der henvises til mine bemærkninger ovenfor om fastsættelse af denne.
 For det tredje er det fortsat hensigten, at sælger skal have pant for sit udlån. Der henvises til mine bemærkninger hertil ovenfor.
 Endelig for det fjerde forudsætter spørgsmål 5, at der alene er tale om en delvis sælgerfinansiering. Der skal således indhentes maksimal kreditforeningsbelåning, forventeligt i niveauet 60-70 %. Kun finansieringen ud over kreditforeningsbelåningen skal herefter finansieres ved sælgerfinansiering på de førnævnte konditioner.
 Hvis Landsskatteretten måtte finde, at en 100 % sælgerfinansiering, som stipuleret i spørgsmål 3, eventuelt med sikkerhed som stipuleret i spørgsmål 4, ikke er erhvervsmæssig, gøres det i hvert fald gældende, at en sælgerfinansiering efter maksimal kreditforeningsbelåning er erhvervsmæssig.
 Dette synes også at være forudsat i Skatterådets afgørelse, SKM2014.70.SR.
 I Skatterådets endelig afgørelse vedrørende spørgsmål 3, 4 og 5 er anført følgende:
 Skatterådet kan med ovennævnte bemærkninger tiltræde indstillinger og begrundelser for spørgsmål 4 og 5"
 Skatterådet opstiller som standard for, at en sælgerfinansiering kan forblive i en virksomhedsskatteordning, at dette sker "som delvis berigtigelse af salgssummen". Det er netop sådan en situation, der foreligger i spørgsmål 5. Skatterådets afsluttende bemærkninger om, at man med ovennævnte bemærkninger kan tiltræde indstilling og begrundelse for spørgsmål 4 og 5 giver


text:
kort og godt ikke mening i relation til spørgsmål 5. Spørgsmål 5 vedrører netop en situation, hvor der kun er tale om en delvis sælgerfinansiering - den situation, som Skatterådet tilsyneladende finder er fuldt erhvervsmæssig. Skatterådets begrundelse og argumentation er i modstrid med sig selv. Man kan ikke på denne ene side angive, at en delvis berigtigelse af salgssummen kan være erhvervsmæssig, når man på den anden side - uden nærmere begrundelse - blot finder, at det ikke opfylder armslængdekravene i nærværende sag.
 Det gøres derfor gældende, at spørgsmål 5 i hvert fald skal besvares med et "ja".
 Klagerens repræsentant har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:
 "I udkast til afgørelse, side 11, 3. sidste afsnit, er der en begrundelse i relation til spørgsmål 3 og 4. Det anføres her, at en fuldstændig sælgerfinansiering helt generelt ikke kan anses for et erhvervsmæssigt udlån i relation til virksomhedsordningen.
 Dette kan ikke tiltrædes. Afgørende for om noget er erhvervsmæssigt eller ej, må bero på, hvad man kunne have gjort i forhold til en uafhængig tredjemand.
 Som en konsekvens af finanskrisen er der ingen tvivl om, at man visse steder i Danmark slet ikke kan få noget realkreditbelåning eller bankbelåning af fast ejendom. Den eneste måde, man kan handle fast ejendom på, er ved at sælgerfinansiering, eller hvis man på anden vis har midlerne hertil.
 Det gøres derfor gældende, at en fuld sælgerfinansiering ved handel med fast ejendom og mod pant i ejendommen naturligvis kan være forretningsmæssig. Den i spørgsmål 4 anførte situation er derfor også en situation, som kunne være etableret i forhold til en uafhængig tredjemand.
 P.t. er renten meget lav. Der er ingen tvivl om, at en sælgerfinansiering med en fornuftig rente og mod sikkerhed i den faste ejendom netop er eneste mulighed i de områder af Danmark, hvor en belåning er vanskelig. I denne sag vedrører det konkret ejendomme beliggende i Y1. Ejendommen er ikke beliggende i Østdanmark og allerede på grund af beliggenheden kan der givetvis være belåningsproblemer. Det gøres derfor gældende, at i hvert fald spørgsmål 4 skal besvares med et "ja".
 I udkast til afgørelse, side 11, næstsidste afsnit, er der en begrundelse for, hvorfor Skatterådets besvarelse af spørgsmål 5 også skal stadfæstes. Dette kan ikke tiltrædes. Konkret er det Skatteankestyrelsens vurdering, at det pågældende udlån primært er båret af privat interesse, selv om en sådan restfinansiering godt være sædvanlig. Det fremhæves i Skatteankestyrelsens udkast til afgørelse, at grunden hertil er, at der er tale om et anfordringslån, som man normalt ikke vil bruge i et uafhængigt mellemled.
 Når man skal vurdere, om noget er forretningsmæssigt eller ej i relation til virksomhedsskatteordningen, må det være en kreditors synsvinkel. Jo bedre man kan stille kreditor, jo mere forretningsmæssigt er det.
 I denne anmodning om bindende svar, der er påklaget, er der lagt op til, at man yder Lånet på anfordringsvilkår. Anfordringsvilkår er principielt de bedste vilkår, man kan give en kreditor - man kan kræve betaling lige præcist, når man ønsker det.
 Alternativet kunne naturligvis


text:
have været et sælgerpantebrev, hvor debitor kunne have fået bedre vilkår. En afviklingsordning over 10, 15 eller 20 år, vil stille kreditor dårligere.
 Et udlån på anfordringsvilkår og mod forrentning er derfor de bedste vilkår, som en kreditor kan få og er derfor også forretningsmæssige vilkår.
 Det gøres således gældende, at det ikke kan være mere forretningsmæssigt at stille kreditor dårligere. Den forretningsmæssige vurdering må altså ske med afsæt på kreditorsiden og ikke på debitorsiden. Det er jo kreditor, der har udlånet. Det gøres derfor gældende, at der ikke er grundlag for at underkende den erhvervsmæssige baggrund for det pågældende Lån. Lånet er erhvervsmæssigt og kan derfor rummes i VSO, uden at det er en hævning."
 Det fremgår af kildeskattelovens § 33 C, om skattefri succession, at der ved overdragelse i levende live af en erhvervsvirksomhed, en af flere erhvervsvirksomheder eller en andel af en eller flere erhvervsvirksomheder til børn, børnebørn, søskende, søskendes børn, søskendes børnebørn eller en samlever, ved en overdragelse kan anvende reglerne i stk. 2-11 og 14.
 Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 15, stk. 3 at:
 Det følger af virksomhedsskattelovens § l og bestemmelsens forarbejder, at samtlige erhvervsmæssige aktiver i virksomheden skal medtages i virksomhedsordningen, og at ikke erhvervsmæssige aktiver ikke kan medtages. Aktiver, der benyttes både til erhvervsmæssige og private formål kan - bortset fra biler og ejendomme med vurderingsfordeling - ikke indgå i virksomhedsordningen, jf. lovens § l, stk. 3. I lovens § l, stk. 2 er endvidere anført en række aktiver, der ikke kan medtages i virksomhedsordningen, medmindre den skattepligtige driver næring med sådanne aktiver. Det drejer sig om aktier mv. omfattet af aktieavancebeskatningsloven bortset fra konvertible obligationer og andele i foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3 og 4, indeksobligationer, uforrentede obligationer og præmieobligationer.
 I virksomhedsskattelovens § 5 er der fastsat nærmere regler vedrørende hæverækkefølgen i tilfælde, hvor der sker overførsel af værdier fra virksomheden til den skattepligtige. Det følger af skatteministerens svar, i forbindelse med vedtagelse af virksomhedsskattelovens § 11, om rentekorrektion at:
 "Da virksomheden ikke er et selvstændigt retssubjekt, kan der ikke fra virksomheden ydes lån, når dette ikke har erhvervsmæssig kartakter. Hvis den skattepligtige finansierer privat långivning ved at hæve beløb i virksomheden, sker hævningen efter prioriteringsorden i § 5.
 Virksomheden kan dog godt give kredit til personer, som har en erhvervsmæssig tilknytning til virksomheden f.eks. varedebitorer, Endvidere kan virksomheden placere ledig kapital som bankindskud, i obligationer mv."
 Den opsparede virksomhedsindkomst i af virksomhedsordningen er alene undergivet en foreløbig beskatning, indtil der sker en hævning til et privat formål, jf. virksomhedsskattelovens § 10. Klageren kan således ikke disponere over den opsparede indkomst, hvis formålet primært tilgodeser hans private interesser, uden at beløbet må anses hævet i virksomhedsordningen. Pengeudlån til nærtstående, hvor lånet ikke har tilknytning til virksomhedens løbende drift, kan derfor ikke anses som et erhvervsmæssigt aktiv, jf. eksempelvis SKM2001.201.LR, hvor der skete udlån til en datter til finansiering af et hus.
 I SKM2004.480.LSR, fandt Landsskatteretten at en kapitaliseret værdi af løbende ydelser der var indgået i


text:
forbindelse med afståelse af virksomhed, kunne indgå i virksomhedsordningen, uden at det blev betragtet som en hævning.
 I SKM2006.555.LSR, fandt Landsskatteretten at et udlån ikke var erhvervsmæssigt, fordi udlånet måtte anses for at tilgodese skatteyders interesser i et af ham kontrolleret selskab, der drev anden virksomhed.
 I SKM2013.505.HR, fandt Højesteret at et udlån fra virksomhedsordning til eget selskab ikke var et erhvervsmæssigt lån. Der var her tale om udlån fra en lægevirksomhed i virksomhedsordning og selskabet som lånte pengene var en investeringsvirksomhed. Udlånet blev på denne baggrund anset som privat långivning, idet lånet ikke havde erhvervsmæssig karakter.
 Det er Landsskatterettens opfattelse, at spørgsmål 3 og 4, hvor der påtænkes en fuld sælgerfinansiering, via en mellemregning på anfordringsvilkår og rente på markedsvilkår, ikke anses for et erhvervsmæssigt udlån i relation til virksomhedsordningen, idet mellemregningen er begrundet i private hensyn. Det gældsforhold, der opstår, må således anses for et privat begrundet udlån, som ikke kan indgå i virksomhedsordningen. Beløbet må derfor anses for hævet i virksomhedsordningen af klageren forud for hans udlån til børnene, jf. virksomhedsskattelovens § 5. Det er således opfattelsen, at en lignende aftale om fuld sælgerfinansiering ikke er sædvanlig i forhold til en uafhængig køber. Landsskatteretten mener ikke at yderligere sikkerhed i form af udstedelse af pantebrev fra køber til sælger ændrer ovenstående vurdering.
 På denne baggrund stadfæster Landsskatteretten Skatterådets bindende svar.


text:
Advokaten 2 - Arrestordren i dansk praksis
 Udover fortolkningen af udleveringsloven viser sagen, hvor langt danske myndigheder skal gå for at undersøge, om der foreligger en obligatorisk afslagsgrund. Danske myndigheder skal have tillid til udenlandske myndigheder og anerkende arrestordrer fra andre lande, men grundlaget for en potentiel afslagsgrund skal naturligvis nøje belyses.
 Den europæiske arrestordre får stadig stigende betydning – såvel generelt i EU som i Danmark. Flere og flere danske advokater får i disse år erfaringer med arrestordren, når andre EU-lande kræver personer udleveret fra Danmark, eller når danskere vil hjem og afsone deres straf. Højesteret har for nylig afgjort en sag, hvor forbuddet mod dobbelt straf var i fokus.
 Af Thomas Elholm, professor, Syddansk Universitet
 Arrestordren udspringer af den hektiske straffelovgivningsaktivitet, der fandt sted i tiden efter terrorangrebet på USA 11. september 2001.
 EU-Kommissionen havde i nogle år forsøgt at lette og effektivisere procedurerne omkring udlevering af personer til strafforfølgning og strafafsoning mellem EU-landene. Efter Kommissionens mening var det for vanskeligt at få udleveret personer, og det tog for lang tid. Kommissionens idé om at styrke og lette mulighederne for udlevering var dog stødt på politisk modstand, og var derfor lagt på hylden. Men i dagene efter 11. september tog Kommissionen igen ideen frem, og i løbet af få måneder fik man i EU vedtaget det regelsæt, der går under betegnelsen arrestordren.
 Begrænset prøvelse ved danske domstole
 Formålet med arrestordren er at gøre det hurtigere og lettere at få udleveret personer mellem EU-landene. Den bærende idé og nyskabelsen med arrestordren er imidlertid, at myndighederne i ét EU-land umiddelbart skal anerkende beslutninger truffet af myndigheder i et andet EU-land. I princippet skal en beslutning, truffet af myndighederne i ét land, anerkendes i et andet land, som var det en beslutning truffet af landets egne myndigheder. Dette princip kaldes i EU-jargon for gensidig anerkendelse. Det blev traktatfæstet med Lissabon-Traktaten, og er i dag et afgørende og bærende princip i strafferetlige EU-samarbejder.
 Afgørelser og lovgivning, der er baseret på princippet om gensidig anerkendelse, indebærer en begrænsning i den prøvelse, som domstole kan foretage, når de mødes med krav fra andre landes myndigheder. Danske domstole må således ikke gå ind i en prøvelse af, om f.eks. beviserne i en straffesag er tilstrækkelige til, at der kan ske varetægtsfængsling af en sigtet person. I det øjeblik en kompetent myndighed i et andet EU-land mener, at beviserne efter deres egen lovgivning er tilstrækkelige, og udsteder en arrestordre, skal også danske domstole anse det for tilstrækkeligt, og udlevering kan ikke nægtes.
 Princippet om gensidig anerkendelse er indført på en række områder og skal fremover indføres på flere områder vedrørende strafferetligt samarbejde på tværs af grænserne, f.eks. vedrørende anerkendelse af allerede afsagte straffedomme og vedrørende bevissikring, såsom ransagning etc. Udover princippet om gensidig anerkendelse indeholder arrestordren en række tidsfrister. De er relativt korte sammenlignet med tidligere sagsbehandlingstider. For eksempel skal der træffes endelig afgørelse om udlevering senest 60 dage efter anholdelse af den pågældende person. Statistikken viser, at udlevering efter indførelsen af arrestordren går væsentlig hurtigere.


text:
Hvor det før typisk tog mange måneder at få udleveret en person, tager det i dag kun nogle få måneder.
 Velbegrundet skepsis eller ubegrundede fordomme
 Kommissionen og det øvrige EU-apparat er klar over, at det i nogle tilfælde kan være vanskeligt for et lands myndigheder umiddelbart at anerkende udenlandske afgørelser. Som dommer kan man være skeptisk med hensyn til, om det fremmede land opfylder de retssikkerhedsmæssige garantier, der opfattes som grundlæggende. Det kan være en generel skepsis over for et andet land, eller det kan være konkrete omstændigheder i en sag, som giver grundlag for denne skepsis.
 For at princippet om gensidig anerkendelse skal virke, og for at udlevering skal kunne foregå hurtigere og i et større omfang end hidtil, insisterer EU på, at der skal være en større grad af tillid mellem landene. Danske domstole skal således have tillid til, at det andet lands myndigheder har behandlet sagen korrekt (efter landets egne regler) og i overensstemmelse med grundlæggende rettigheder. Princippet om gensidig anerkendelse ledsages derfor ofte af et ikke-juridisk krav om gensidig tillid. Argumentationen er, at alle EU-lande jo skal opfylde Den Europæiske Menneskerettighedskonvention (EMRK) og EU’s Charter om grundlæggende rettigheder, så der er ingen grund til at være skeptisk over for de andre landes opfyldelse af grundlæggende menneskerettigheder. Endvidere bygger alle EU-landenes straffesystemer pr. definition på en retsstatslig tankegang – i modsat fald kunne de ikke være medlem af EU. Det fremgår nemlig af EU-Traktatens art. 6, at unionen bygger på principperne om frihed, demokrati og respekt for menneskerettighederne og de grundlæggende frihedsrettigheder samt retsstatsprincippet.
 Kritikere peger imidlertid på, at der trods EMRK og EU’s charter er store reelle forskelle mellem retssikkerhedsniveauet i landene. De sætter spørgsmålstegn ved det rimelige og hensigtsmæssige i, at lande med en generelt høj retssikkerhedsmæssig standard tvinges til at anerkende en lavere standard med deraf følgende fare for en generel udvanding og en konkret dårligere behandling af en borger.
 En dansk sag om prøvelse af arrestordren
 Imødekommelse af en arrestordre og udlevering af en person fra Danmark sker dog ikke helt uden prøvelse af grundlaget for udleveringen. For det første skal arrestordren udstedes på en særlig formular, og myndighederne skal efterse, at ordren er korrekt udfyldt. Hvis det ikke er tilfældet, skal de søge forholdet nærmere oplyst i det land, som har udstedt arrestordren. For det andet gælder en række forudsætninger for, at en arrestordre kan imødekommes. I nogle tilfælde, men ikke alle, kan man f.eks. forlange, at vedkommende er mistænkt for en forbrydelse, som er strafbar efter begge landes ret (kravet om dobbelt strafbarhed). Myndighederne skal efterprøve, om forudsætningerne for arrestordren er opfyldt. For det tredje gælder der en række afslagsgrunde, som efter omstændighederne kan føre til afvisning af udlevering. Nogle afslagsgrunde er obligatoriske, det vil sige, at der skal ske afvisning af udlevering. Andre er fakultative, så myndighederne kan vurdere, om der eventuelt skal ske afvisning af udlevering. En obligatorisk afslagsgrund er princippet om ne bis in idem, altså det princip, at der ikke må føres sag to gange om det


text:
samme kriminelle forhold.
 Højesteret har nylig taget stilling til udlevering i en sag, hvor ne bis in idem princippet var afgørende. Sagen drejede sig om de græske myndigheders strafforfølgning af en mand for en lille håndfuld forhold, herunder dokumentfalsk i forbindelse med udstedelse af en dækningsløs check på ca. tre millioner kroner. Den sigtede var græsk statsborger, men befandt sig i Danmark, da en græsk undersøgelsesdommer via en europæisk arrestordre anmodede om at få vedkommende udleveret til strafforfølgning i Grækenland. Justitsministeriet traf i første omgang beslutning om, at den sigtede skulle udleveres. Den sigtede indbragte sagen for retten. Under sagen kom det frem, at den sigtede allerede i 2007 var dømt i Grækenland for dokumentfalsk i forbindelse med den samme check. Der var tale om en udeblivelsesdom, hvor manden blev idømt fem års fængsel. Dommen var på grund af træghed i det græske retsvæsen ikke blevet fuldbyrdet. De græske myndigheder forlangte ikke manden udleveret til strafafsoning, men til fornyet tiltale for dokumentfalsk. Begrundelsen var, at den første sag var blevet afgjort med hjemmel i checkloven, mens den forestående sag vedrørte dokumentfalsk efter den græske straffelov.
 Dansk lov skal fortolkes i lyset af EU-retten
 Byret og landsret afviste mandens klage og stadfæstede Justitsministeriets beslutning om udlevering. Højesteret afviste imidlertid udleveringen og sendte sagen til fornyet behandling i Justitsministeriet.
 Højesteret konstaterer for det første, at arrestordren blandt andet angår et forhold, som manden tidligere er dømt for. Efter udleveringslovens § 10 d, stk. 1, som implementerer EU-reglerne om arrestordren i Danmark, skal udlevering afslås, når den, der søges udleveret, “her i landet eller i en anden medlemsstat i Den Europæiske Union end den medlemsstat, der har anmodet om udlevering, er dømt eller frifundet for den samme strafbare handling.” Det ser med andre ord ud til efter udleveringsloven, at udlevering ikke skal afslås, hvis grækeren allerede er dømt i Grækenland. Men ved hjælp af den franske, tyske, engelske og svenske version af EU-regler om arrestordren, når Højesteret frem til en anden fortolkning. Disse versioner taler nemlig ikke om ‘en anden medlemsstat’, men blot om ‘en medlemsstat’, altså enhver anden medlemsstat, inklusive den anmodende stat.
 Dette understøttes af EU-Domstolenes dom i sagen C-261/09 Mantello, som Højesteret citerer. Udleveringsloven må således fortolkes i lyset af EU-reglerne, også selvom ordlyden af loven strider mod en sådan fortolkning. En sådan fremgangsmåde svarer fuldstændig til EU-rettens krav til national retsanvendelse.
 Afslagsgrunde må nøje belyses
 Højesteret henviser herefter til domspraksis fra EU-Domstolen vedrørende Schengenkonventionens art. 54 om ne bis in idem, og desuden til Menneskerettighedsdomstolen vedrørende EMRK art. 4 i tillægsprotokol 7.
 Disse bestemmelser skal læses således, at der ikke må ske dobbelt strafforfølgning for de samme faktiske omstændigheder. Det afgørende er altså ikke, hvilken straffebestemmelse der anvendes (i Grækenland drejede det sig om checkloven vs. straffeloven). Hvis straffebestemmelsen var afgørende, kunne en stat bare vælge en anden bestemmelse, og dermed ville beskyttelsen mod dobbelt strafforfølgning være udhulet.
 Højesteret afviser derfor udlevering på baggrund af forholdet om checken. Højesteret hjemviser i øvrigt sagen til fornyet behandling i Justitsministeriet, fordi


text:
arrestordren omfatter flere forhold, som Grækenland ønsker at strafforfølge. Det er i sagen imidlertid uklart, om manden tillige allerede er dømt i Grækenland for disse forhold, og dette skal nærmere undersøges af Justitsministeriet.
 Professor i strafferet ved Syddansk Universitet. Han forsker og underviser bredt i strafferetlige emner, herunder især forholdet mellem dansk strafferet og EU-ret. Han er formand for Dansk Selskab for international strafferet og EU-ret, hovedredaktør for Nordisk Tidsskrift for Kriminalvidenskab og medlem af Politiklagerådet. Han har i en årrække været medlem af Advokatrådets Strafferetsudvalg.


text:
Konkurskarantæne pålagt likvidator - Højesterets kendelse
 afsagt onsdag den 24. april 2019
 Sag 89/2018
 (advokat Georg Meyer, beskikket)
 kurator for selskaberne 1-3, advokat Boris Frederiksen
 I tidligere instanser er afsagt kendelse af Sø- og Handelsretten den 11. august 2016 og af Østre Landsrets 16. afdeling den 21. december 2017.
 I påkendelsen har deltaget fem dommere: Marianne Højgaard Pedersen, Henrik Waaben, Michael Rekling, Jan Schans Christensen og Kristian Korfits Nielsen.
 Kærende, A, har nedlagt påstand om afvisning af konkurskarantænesagerne, subsidiært frifindelse og mere subsidiært, at der pålægges konkurskarantæne i en kortere periode end de samlet pålagte 9 år.
 Indkærede, kurator for selskaberne ... under konkurs, ... under konkurs og ... under konkurs, advokat Boris Frederiksen, har påstået stadfæstelse.
 Sø- og Handelsretten traf ved kendelse af 11. august 2016 afgørelse om at pålægge A konkurskarantæne. I kendelsen hedder det:
 ”Selskaberne ... ApS, ... ApS og ... ApS blev den 6. august 2014 taget under konkursbehandling med fristdag den 1. juli 2014, og fristen i konkurslovens § 157, stk. 1, løber således i alle tre sager fra den 1. juli 2013. Det er ubestridt, at A, der var indsat som likvidator i alle tre selskaber fra den 1. juli 2014 og frem til konkursdekretets afsigelse, er omfattet af konkurskarantænereglerne.
 Der er i konkursboet for ... ApS (B-25-15) anmeldt krav for 370.784,73 kr., hvoraf SKATs krav udgør ca. 310.000 kr. I konkursboet efter ... ApS (B-26-15) er der anmeldt krav for 1.322.212,02 kr., hvoraf SKATs krav udgør ca. 1.200.000 kr. Endeligt er der i konkursboet for ... ApS (B-48-15) anmeldt krav for 1.164.362,97 kr., hvoraf SKATs krav udgør ca. 513.000 kr.
 A har siden 2010 drevet forretning med at yde bistand med nedlukning af nødlidende selskaber for et honorar på typisk 40.000 kr. plus moms. I forbindelse hermed har han indsat sig selv som direktør eller likvidator i over 300 selskaber, hvoraf langt størstede-len er gået konkurs, mens han sad i ledelsen/var likvidator. På denne baggrund og også under hensyn til den forretningsmodel, som A arbejder ud fra og markedsfører sig med, finder retten, at A i sit virke som direktør eller likvidator er at betragte som professionel aktør.
 Det må efter As forklaring om sin forretningsmodel og håndtering af de enkelte selskaber have stået A klart, at såvel ... ApS, ... ApS som ... ApS utvivlsomt var insolvente, da han valgte at indtræde som likvidator i disse. Det må ligeledes have stået ham klart, at den tidligere ledelse havde overtrådt sine forpligtelser bl.a. over for SKAT og i henhold til bogføringsloven.
 Når dette sammenholdes med, at A ved sin tiltræden som likvidator ikke opfyldte en likvidators forpligtelser i henhold til selskabsloven, herunder pligten til at få overblik over selskabernes økonomi, kontakte kendte kreditorer, løbende vurdere selskabets økonomiske situation, indgive egen konkursbegæring eller som minimum fratræde som likvidator, når han fik kendskab til selskabernes økonomi, finder retten, at A har udvist groft uforsvarlig forretningsførelse, og at han derfor fremover er uegnet til at deltage i ledelsen af en erhvervsvirksomhed.
 Herefter, og under hensyn til


text:
hans handlemåde og omstændighederne i øvrigt, finder retten, at det er rimeligt at pålægge A konkurskarantæne, jf. konkurslovens § 157, stk. 1 og 2.
 Karantæneperioden fastsættes til tre år i henholdsvis B-25-15, B-26-15 og B-48-15, idet der ikke findes at være grundlag for at fravige udgangspunktet herom, jf. konkurslovens § 158, stk. 1.”
 A kærede kendelsen til Østre Landsret, der ved kendelse af 21. december 2017 tiltrådte Sø- og Handelsrettens afgørelse om at pålægge A konkurskarantæne. Det hedder i kendelsen bl.a. følgende:
 ”Afvisningspåstanden
 Det fremgår af indstillingerne til skifteretten, at det er kurator, advokat Boris Frederik-sen, der har vurderet, at der var grundlag for at begære A pålagt konkurskarantæne. Endvidere fremgår det af den kærede kendelse, at kurator har ført sagen for skifteretten, herunder nedlagt påstandene, jf. konkurslovens § 161. Under disse omstændigheder tager landsretten ikke As påstand om afvisning til følge.
 A var registreret likvidator i selskaberne ... ApS, ... ApS og ... ApS i perioden fra den 1. juli 2014 til den 6. august 2014, hvor selskaberne blev taget under konkursbehandling. Betingelsen i konkurslovens § 157, stk. 1, om deltagelse i ledelsen af de tre selskaber senere end 1 år før fristdagen den 1. juli 2014 er dermed opfyldt.
 Det er ubestridt, at der, før A indtrådte som likvidator i de tre selskaber, ikke blev bogført i selskabet ... ApS, nu ... ApS under konkurs, og at bogføringen var helt mangelfuld i ... ApS, nu ... ApS under konkurs, og ... ApS, nu ... ApS under konkurs. Der var i alle tre selskaber gennem en længere periode kontinuerligt og systematisk opbygget en restance til SKAT. I hvert af de tre selskaber henvendte den tidligere ledelse i selskaberne sig til A, da selskaberne var nødlidende og skulle lukkes. Kort tid efter at A var indtrådt som likvidator, medførte selskabernes insolvens, at de blev taget under konkursbehandling, alle på baggrund af en begæring fra SKAT.
 Den tidligere ledelse er i hvert af de tre selskaber efterfølgende pålagt konkurskarantæne.
 Landsretten lægger efter de dokumenterede oplysninger fra ... A/S’ hjemmeside og efter As egen forklaring til grund, at han bistod med så at sige at anonymisere selskabernes baggrund, således at de kunne blive tvangsopløst under et andet navn og adresse, og uden at den tidligere ledelse fremgik af Erhvervsstyrelsens register over selskabets ledelse på lukningstidspunktet. Ifølge aftale skulle A i honorar for sin bistand vedrørende de tre selskaber modtage henholdsvis 40.000 kr., 50.000 kr. og 25.000 kr.; konkret modtog han henholdsvis 40.000 kr., 40.000 kr. og 15.000 kr.
 Efter de foreliggende oplysninger om selskabernes aktiver og passiver og på baggrund af As egen forklaring lægger landsretten til grund, at alle de tre selskaber på tidspunktet for likvidation den 1. juni 2014 var insolvente, og at A, der var eller måtte være vidende herom, alligevel indsatte sig selv som likvidator i selskaberne. Det lægges endvidere til grund, at han som likvidator i de tre selskaber ikke vurderede selskabernes økonomiske situation som krævet i selskabslovens § 219, jf. § 118. Herunder sørgede han heller


text:
ikke for at overtage selskabernes bogføringsmateriale, at få fuldmagt til selskabernes konti og at tage kontakt til kapitalselskabernes kreditorer, såsom SKAT. Han foranledigede ikke, at selskaberne indgav egenbegæring om konkurs, skønt der allerede på tidspunktet for beslutningen om likvidation ikke var udsigt til, at likvidationen ville give fuld dækning til kreditorerne, smh. herved selskabslovens § 233, stk. 2, ligesom han ikke fratrådte som likvidator.
 Landsretten finder, at As virke i de tre selskaber under de anførte omstændigheder, hvorunder han ikke varetog en likvidators opgaver, må anses som forretningsførelse under manglende udøvelse af enhver form for ledelsesbeføjelser og som forret-ningsførelse med en organisering af afviklingen, hvis reelle formål var at sløre de konkursramte selskabers baggrund og forhold, hvilket han for hvert af de tre selskaber mod-tog et ikke ubetydeligt honorar for.
 Uanset at A i de tre selskaber alene var likvidator i fem uger, tiltræder landsretten under de anførte omstændigheder, at han, der efter sin egen forklaring i flere hundrede selskaber under lignende fremgangsmåde som i de tre her omfattede selskaber har været indsat som direktør eller likvidator, har udvist groft uforsvarlig forretningsførelse, og at han som følge heraf er uegnet til at deltage i ledelsen af en erhvervsvirksomhed, jf. konkurslovens § 157, stk. 1.
 Det tiltrædes endvidere efter en samlet vurdering af As handlemåde og omstændighederne i øvrigt, at det er rimeligt at pålægge ham konkurskarantæne, jf. konkurslovens § 157, stk. 1.
 Efter sagens oplysninger tiltræder landsretten, at der ikke er grundlag for at fravige ud-gangspunktet om, at konkurskarantæne pålægges for 3 år, jf. konkurslovens § 158, stk. 1, for hvert selskab. Landsretten finder således, at hverken sagsbehandlingstiden eller det forhold, at de tidligere ledelser i to af de omhandlede selskaber alene er pålagt kon-kurskarantæne for et kortere tidsrum end 3 år, fører til en anden vurdering.
 Landsretten stadfæster derfor den kærede kendelse, således at der herved er pålagt A konkurskarantæne i 3 år plus 3 år plus 3 år, i alt 9 år, og således at de tre karantæneperioder skal løbe i forlængelse af hinanden. Herved har landsretten efter det, der som ovenfor nævnt må lægges til grund om As adfærd vedrørende de tre selskaber, fundet, at der heller ikke ud fra en samlet vurdering er grundlag for begrænsning af denne samlede karantæneperiode.
 Det bestemmes samtidig, at den pålagte konkurskarantæne omfattet af sag j.nr. B-2047-16 skal regnes fra landsrettens kendelse, dvs. fra den 21. december 2017. Konkurskarantænen i sag j.nr. B-2058-16 skal regnes fra udløbet af karantænen i sag B-2047-16, og konkurskarantænen i sag j.nr. B-2059-16 skal regnes fra udløbet af konkurskarantænen i sag B-2058-16.
 Landsretten har samtidig med afgørelsen i nærværende sager afsagt kendelse vedrøren-de spørgsmål om konkurskarantæne for A vedrørende fem andre selskaber, jf. landsrettens j.nr. B-1588-17, B-1589-17, B-1590-17, B-1591-17, B-1592-17, B-1503-17, B-1512-17, B-1513-17, B-1514-17 og B-1515-17. Ved den pågældende kendelse har landsretten pålagt A en konkurskarantæne på 3 år vedrørende de fem selskaber.
 Det er i den nævnte kendelse bestemt, at den pålagte konkurskarantæne på 3 år vedrø-rende de fem selskaber skal regnes fra udløbet af


text:
karantænen i sag B-2059-16, der ind-går i nærværende sag. Konkurskarantænen vedrørende de fem selskaber skal således regnes fra datoen, der ligger 9 år efter den 21. december 2017. Dog er det samtidig bestemt, at den samlede konkurskarantæne i medfør af konkurslovens § 158, stk. 2, 2. pkt., udløber senest 10 år efter landsrettens afgørelse, det vil sige senest 10 år efter den 21. december 2017.
 I både sagen angående de fem selskaber og i nærværende sag har landsretten efter det, der som ovenfor nævnt må lægges til grund om As adfærd vedrørende hvert af selskaberne, efter en samlet vurdering ikke fundet grundlag for yderligere begrænsning af karantæneperioden, end den, der følger af reglen om en maksimal konkurskarantæne på 10 år i konkurslovens § 158, stk. 2, 2. pkt.”
 A har anført navnlig, at sagerne skal afvises, fordi de er anlagt af konkursboet og ikke af kurator. Søgsmålskompetencen er ved konkurslovens § 157 tillagt kurator. Det forhold, at partsbetegnelsen for landsretten blev ændret til kurator for de tre konkursboer, ændrer ikke ved, at sagerne blev anlagt ved skifteretten af konkursboerne.
 Han har ikke tilsidesat sine forpligtelser som likvidator i de tre selskaber. Han indtrådte som likvidator den 1. juli 2014, dvs. ca. 3 uger før, der blev indgivet konkursbegæringer, og ca. 5 uger før, der blev afsagt konkursdekreter. Han var på sommerferie fra den 3. til den 23. juli 2014 og modtog kort efter sin hjemkomst konkursbegæringerne, som hindrede ham i at iværksætte sin egen vurdering af selskaberne. De forhold, der måtte være at bebrejde ham, udgør ikke groft uforsvarlig forretningsførelse, og han er ikke uegnet til at deltage i ledelsen af en erhvervsvirksomhed. Han har tværtimod handlet forsvarligt ved at lukke ned for aktiviteten i selskaberne for derved at undgå en forringelse af kreditorernes stilling. Hans vederlag har været faktureret til ejerne og er således ikke gået fra kreditorerne. Selskabernes tab var opstået, før han indtrådte som likvidator, og der er ikke forvoldt selskaberne eller kreditorerne yderligere tab i den periode, hvor han var likvidator. Han har ikke haft pligt til at rette op på den tidligere ledelses handlinger og undladelser og kan ikke gøres ansvarlig for deres forsømmelser. Pligten til sikker opbevaring af regnskabs- og bogføringsmateriale indtræder først, når den nye ledelse modtager materialet fra den fratrådte ledelse.
 Den økonomiske aktivitet i selskaberne blev standset i forbindelse med hans tiltræden som likvidator, og der har derfor ikke efterfølgende været nogen posteringer af betydning i selskaberne. Han har ikke medvirket til at bortskaffe regnskabs- og bogføringsmateriale, men har netop bedt den tidligere ledelse om at opbevare materialet på betryggende vis, indtil han eller en kurator anmodede om at få det udleveret. Det er ikke efter forarbejderne til reglerne om konkurskarantæne tilsigtet, at et ledelses- eller ejerskifte i insolvente selskaber før konkursen, svarende til hvad der er sket i den foreliggende sag, skulle kunne begrunde konkurskarantæne.
 Hvis Højesteret måtte finde, at betingelserne for at pålægge konkurskarantæne er opfyldt, skal der kun pålægges en samlet konkurskarantæne, eftersom han var ejer af de


text:
tre selskaber, der således indgik i et koncernlignende forhold, jf. konkurslovens § 157, stk. 3. Konkurskarantæ-neperioden bør fastsættes til maksimalt 2 år som følge af den lange sagsbehandlingstid, og under hensyn til at karantæneperioden for den tidligere ledelse i selskaberne ... ApS og ... ApS ligeledes er fastsat til 2 år på grund af lang sagsbehandlingstid. Hertil kommer, at han formelt allerede har udstået knapt et halvt års karantæne (fra afsigelsen af Østre Landsrets kendelse den 21. december 2017 til Procesbevillingsnævnets bevilling af 26. april 2018) og reelt mere end 1 år, da han på grund af de verserende sager ikke har kunnet påtage sig ledelse af selskaber. Denne tid bør fragå i konkurskarantænens endelige udløb.
 Kurator, advokat Boris Frederiksen, har anført navnlig, at der ikke er tvivl om, at det er kura-tor, der har anlagt konkurskarantænesagerne og efterfølgende ført sagerne ved domstolene. Kurator har i alle tre sager indstillet, at der indledes sag om konkurskarantæne mod A for groft uforsvarlig forretningsførelse, og kurators indstilling er afgivet uden nogen påvirkning fra fordringshaverne, skifteretten eller andre. Der er ikke grundlag for at afvise konkurskarantænesagerne af rent formelle grunde.
 A har medvirket til afvikling af nødlidende selskaber på en måde, så de helt grundlæggende lovregler om bogføring, ledelsens pligter og ansvar over for kreditorerne og offentligheden som helhed er blevet tilsidesat. Bogføringsmaterialet er sjældent til stede i de nødlidende selskaber, som han medvirker til at afvikle, og han faciliterer dermed en nedlukning af selskaber, der reelt umuliggør en effektiv konkursbehandling. Han har på denne måde som professionel og mod betaling medvirket i et betydeligt antal sager. Efter det oplyste er A i den anledning for overtrædelse af straffelovens § 302 blevet idømt 8 måneders betinget fængsel og 2 års frakendelse af retten til at deltage i ledelsen af en erhvervsvirksomhed uden at hæfte personligt og ubegrænset for virksomhedens forpligtelser. Der er i denne sag samlet set tale om et særdeles groft tilfælde af uforsvarlig forretningsførelse. Det var åbenbart, at de tre selskaber var insolvente, og A skulle derfor have indgivet egenbegæring om konkurs eller være fratrådt som likvidator. Det kan ikke føre til et andet resultat, at han alene var likvidator i 5 uger i de tre selskaber, og at han heraf var på ferie i 3 uger. A har således forklaret, at han normalt ikke foretager sig noget i perioden, fra han indtræder som likvidator og de første 3 måneder frem. Det er ikke en betingelse for at kunne pålægge konkurskarantæne, at der er lidt et tab i selskaberne i den periode, hvor A har været likvidator. Der skal foretages en konkret vurdering af de samlede omstændigheder, og i den forbindelse må As undladelser og forretningsmodel indgå med betydelig vægt. Han burde ved sin tiltrædelse som likvidator have rettet op på den tidligere ledelses forsømmelser. Han forholdt sig imidlertid passivt og involverede sig ikke i selskabernes forhold. Han har på denne måde bistået den tidligere ledelse med at lægge et slør over selskabernes reelle forhold.
 De tre selskaber kan ikke anses


text:
som en koncern, og der skal derfor pålægges konkurskarantæne i 3 år for hvert af selskaberne. Der er hverken efter ordlyden eller forarbejderne til konkurslovens § 157, stk. 3, holdepunkter for at udstrække koncernbegrebet til også at omfatte koncernlignende forhold, og i øvrigt er det ikke dokumenteret, at A har været anpartshaver i de tre selskaber.
 Konkurskarantæneperioden bør fastsættes til 3 år for hvert selskab i overensstemmelse med udgangspunktet i konkurslovens § 158, stk. 1. Henset til omfanget og karakteren af den groft uforsvarlige forretningsførelse foreligger der ikke særlige grunde, der kan medføre, at A pålægges konkurskarantæne i en kortere periode. Det er endvidere primært As egne forhold, som har medført, at skifteretten først kunne træffe afgørelse ca. 2 år efter konkursdekreterne.
 Reglerne om konkurskarantæne er fastsat i konkurslovens afsnit III (§§ 157-169). Afsnittet indeholder bl.a. følgende bestemmelser:
 Stk. 2. Ved afgørelsen skal der lægges vægt på, om det under hensyn til den pågælden-des handlemåde og omstændighederne i øvrigt er rimeligt at pålægge konkurskarantæne.
 Stk. 3. Konkurskarantæne kan ikke pålægges den, der allerede er pålagt konkurskarantæne i anledning af den pågældendes deltagelse i ledelsen af en koncernforbundet virk-somhed. Bestemmelsen i 1. pkt. finder anvendelse, indtil konkurskarantænen udløber.
 Stk. 4. Hvis der, efter at konkurskarantæne er pålagt, meddeles tilladelse til prøvelse i 3. instans, tilladelse til kære efter kærefristens udløb eller tilladelse til ekstraordinær gen-optagelse eller kære, stilles virkningerne af den pålagte konkurskarantæne i bero.”
 De nævnte bestemmelser er indsat i konkursloven ved lov nr. 429 af 1. maj 2013. I forslaget til denne lov er i de specielle bemærkninger til § 158, stk. 1, anført bl.a. (Folketingstidende 2012-13, tillæg A, lovforslag nr. L 131 af 30. januar 2013):
 ”Det foreslås i stk. 1, 1. pkt., at konkurskarantæne som udgangspunkt pålægges for tre år. Hvis særlige grunde taler for det, kan konkurskarantæne dog pålægges for en kortere periode end tre år, jf. 2. pkt.
 Som eksempler på særlige grunde, der efter omstændighederne kan tale for en kortere karantæne, kan nævnes lang sagsbehandlingstid, uden at dette beror på forhold hos den, der begæres pålagt konkurskarantæne, eller at der er tale om et mildere tilfælde af groft uforsvarlig forretningsførelse. Der vil som udgangspunkt være tale om lang sagsbehand-lingstid, hvis afgørelsen om konkurskarantæne først træffes mere end et år efter kon-kursdekretets afsigelse. Hvis karantænen fastsættes til en kortere periode end tre år, bør den normalt fastsættes til to år eller eventuelt i sjældnere tilfælde et år.
 Skifteretten er ved afgørelsen om konkurskarantænens længde ikke bundet af parternes påstande, men det må forventes, at der normalt ikke vil være anledning til at fastsætte konkurskarantænen til en længere periode end påstået af kurator.
 Konkurskarantænen får først virkning fra den endelige afgørelse, jf. herved forslaget til konkurslovens § 164 (om kæres opsættende virkning) og bemærkningerne hertil. Karantænen får således virkning fra udløbet af kærefristen, hvis skifterettens afgørelse om pålæg af konkurskarantæne ikke kæres, og fra landsrettens afgørelse om pålæg af konkurskarantæne, hvis skifterettens afgørelse kæres (hvad enten skifteretten har pålagt konkurskarantæne eller ikke). Hvis en kære til


text:
landsretten af skifterettens afgørelse om pålæg af konkurskarantæne afsluttes uden realitetsafgørelse, således at skifterettens afgørelse står ved magt, får karantænen virkning fra sagens afslutning i landsretten (hvorved skifterettens afgørelse bliver endelig).
 Hvis den pågældende på afgørelsestidspunktet allerede er pålagt konkurskarantæne, fo-reslås det dog, at en ny konkurskarantæne først skal regnes fra udløbet af den senest pålagte konkurskarantæne, jf. det foreslåede stk. 2, 1. pkt. Konkurskarantænen udløber dog under alle omstændigheder senest ti år efter den oprindelige afgørelse, jf. det foreslåede stk. 2, 2. pkt.”
 Sagen angår, om betingelserne i konkurslovens § 157, stk. 1, for at pålægge A konkurskarantæne er opfyldt og i hvor lang tid, der i så fald skal pålægges konkurskarantæne, jf. lovens § 157, stk. 3, og § 158. Derudover er der spørgsmål, om konkurskarantænesagerne skal afvises.
 Af de grunde, der er anført af landsretten, tiltræder Højesteret, at konkurskarantænesagerne ikke skal afvises.
 Højesteret tiltræder af de grunde, der er anført af landsretten, at As forretningsførelse som likvidator i selskaberne ... ApS, ... ApS og ... ApS var groft uforsvarlig, hvilket gør ham uegnet til at deltage i ledelsen af en erhvervsvirksomhed. Højesteret tiltræder derfor, at der i medfør af konkurslovens § 157, stk. 1, 1. pkt., jf. stk. 2, er grundlag for at pålægge A konkurskarantæne for hvert af de tre selskaber, medmindre der er tale om koncernforbundet virksomhed, jf. konkurslovens § 157, stk. 3, 1. pkt.
 Højesteret finder, at A ikke har godtgjort, at de tre selskaber var koncernforbundne, og det tiltrædes herefter, at han er pålagt konkurskarantæne for hvert af de tre selskaber. Højesteret bemærker herved, at det forhold, at den samme person ejer kapitalandele i flere selskaber, ikke bevirker, at selskaberne bliver koncernforbundne.
 Efter konkurslovens § 158, stk. 1, pålægges konkurskarantæne som udgangspunkt for 3 år. Hvis særlige grunde taler herfor, kan konkurskarantæne dog pålægges for en kortere periode. Som eksempel på særlige grunde, der efter omstændighederne kan tale for en kortere karan-tæne end 3 år, er i forarbejderne nævnt lang sagsbehandlingstid, uden at dette beror på forhold hos den, der begæres pålagt konkurskarantæne. Det er endvidere anført, at der som udgangs-punkt vil være tale om lang sagsbehandlingstid, hvis afgørelsen om konkurskarantæne først træffes mere end et år efter konkursdekretets afsigelse.
 Uanset at der i den foreliggende sag er gået mere end et år fra konkursdekreternes afsigelse til skifterettens afgørelse, finder Højesteret efter en samlet vurdering af sagens omstændigheder, herunder navnlig karakteren af forholdene, at der ikke er grundlag for at fravige udgangs-punktet i konkurslovens § 158, stk. 1, om konkurskarantæne i 3 år.
 Højesteret stadfæster herefter landsrettens kendelse. Den pålagte konkurskarantæne på 9 år regnes fra Højesterets kendelse. De samlede karantæner, som er pålagt i denne sag og ved Højesterets samtidige kendelse i sag 90/2018, udløber senest efter 10 år.
 Efter resultatet skal A betale sagsomkostninger for Højesteret i medfør af konkurslovens § 165, stk. 1. Sagsomkostningerne skal betales til statskassen og fastsættes til 12.500 kr. til dækning af advokatudgift for Højesteret. A skal endvidere i medfør af konkurslovens § 165, stk. 2,


text:
Frifindelse i Eik Bank-sagen - Horten gennemgår dommen
 Højesteret har frifundet ledelsesmedlemmerne i Eik Bank for erstatningsansvar og sætter derved punktum i sagen om bestyrelsens og ledelsens ansvar for bankens konkurs.
 Dommen er én i en række af afgørelser om ledelsesansvar i forbindelse med en række bankers konkurs efter finanskrisen. Hovedspørgsmålene i sagen var, om bankens daværende bestyrelse og direktion havde pådraget sig et erstatningsansvar over for banken for tab på to låneengagementer.
 Højesteret stadfæstede landsrettens dom vedrørende det ene låneengagement. I relation til det andet låneengagement, hvor landsretten havde pålagt fire ledelsesmedlemmer at betale 28,6 mio. kr. i erstatning, fandt Højesteret, at ingen af ledelsesmedlemmerne havde handlet ansvarspådragende.
 Højesteret henviste i dommen til den retlige doktrin om ledelsens forretningsmæssige skøn ('The Business Judgement Rule'), hvorefter domstolene skal udvise forsigtighed med at tilsidesætte det forretningsmæssige skøn, ledelsen i en virksomhed har udøvet.
 Derimod skal der ikke udvises forsigtighed med at tilsidesætte det forretningsmæssige skøn, hvis det må antages, at bevillingen ikke kun er foretaget ud fra forretningsmæssige hensyn, men også ud fra andre uvedkommende hensyn.
 Højesteret har i Capinordic Bank-dommen (UfR 2019.1907H) opstillet fire kriterier, der indgår i vurdering af et låns forsvarlighed:
 1. Formålet med lånet
 2. Låntagers økonomiske forhold
 3. Den stillede sikkerhed
 4. Kundens evne til at drive sin virksomhed set i lyset af den almindelige økonomiske konjunktur.
 Højesteret gentog anvendelsen af disse fire kriterier og foretog således en konkret vurdering af de to låneengagementer.
 "Upsides" udgjorde ikke uvedkommende hensyn
 Finansiel Stabilitet havde gjort gældende, at bankens anvendelse af "upsides" – en risikabel og resultatbaseret vederlagsmodel, hvor banken får del i låntagerens eventuelle overskud – udgjorde et uvedkommende hensyn, og at Højesteret derfor burde foretage en tættere prøvelse af ledelsesmedlemmernes forretningsmæssige skøn.
 Højesteret bemærkede, at selvom der er grund til særlig opmærksomhed på kreditvurderingen, hvor der er aftalt "upsides", udgør disse et vederlag til banken, og altså ikke et uvedkommende hensyn. Derfor måtte forsigtighedsprincippet opretholdes i relation til Eik Bank.
 De to udlånsengagementer
 Højesteret foretog i første række en vurdering af lånebevillingerne i de to konkrete udlånsengagementer.
 I det ene engagement havde Finansiel Stabilitet gjort gældende, at det var uforsvarligt at bevilge lån til finansiering af opførelse af en kontorejendom, da banken dels havde kendskab til, at den låntagende koncern i 1980'erne var blevet dømt for hashsmugling, og dels havde anvendt upsides. Højesteret afviste i den forbindelse, at disse forhold skulle medføre långivningens uforsvarlighed.
 I det andet engagement havde Finansiel Stabilitet gjort gældende, at det var uforsvarligt at bevilge et risikabelt tillægslån til forbedring af låntagerens likviditet.
 For begge udlånsengagementer lagde Højesteret til grund, at bevillingerne af udlån var sket på baggrund af kreditindstillinger, der indeholdt oplysninger om formålet med lånet, låntagerens økonomiske forhold, den stillede sikkerhed og låntagerens evne til at drive virksomhed. Højesteret fandt på den baggrund ikke grundlag for at tilsidesætte ledelsens forretningsmæssige skøn ved bevillingen af disse lån og slog derfor fast, at ledelsesmedlemmerne ikke havde handlet ansvarspådragende ved at bevilge lånene.
 Uberettigede hævninger
 Endelig gjorde Finansiel Stabilitet gældende, at der var sket


text:
uberettigede hævninger til projektet med opførelse af kontorejendomme i strid med bevillingen. Ligeledes var der ikke sket en opdeling af lånene mellem Eik Bank Danmark, Eik Bank Færøerne og Eik-fonden som ellers forudsat i bevillingen. Dette udgjorde ifølge Finansiel Stabilitet generelt uforsvarlige forhold, som var ansvarspådragende for ledelsen.
 Højesteret fandt dog, at der ikke forelå generelt uforsvarlige forhold i banken, der kunne begrunde et erstatningsansvar. Derudover havde bankens bestyrelse allerede i henholdsvis september og november 2008 haft anledning til at rejse et erstatningskrav for den påståede bevillingsstridige hævning, som derfor var forældet.
 Fortsatte tendenser
 Eik Bank-sagen har fulgt de samme generelle tendenser, vi tidligere har beskrevet i forbindelse med EBH Bank-sagen.
 Finansiel Stabilitet havde til forskel fra landsretssagen frafaldet anbringendet om, at ledelsen var ansvarlig for den generelle drift af Eik Bank. Dette er i tråd med tilskæringen i de øvrige banksager, der oprindeligt var indledt med påstande, som vedrørte ledelsens ansvar for hele bankens økonomiske sammenbrud. Det er således ikke lykkedes Finansiel Stabilitet at komme igennem med synspunktet om, at ledelsesmedlemmerne er erstatningsansvarlige som følge af generel uforsvarlig indretning og/eller generel uforsvarlig drift af banken.
 Se Højesterets dom i Eik Bank-sagen
 Højesterets dom afsagt mandag 22. juni 2020


text:
skat.dk: Skønsmæssig ansættelse - tilsidesættelse af regnskabsgrundlag - private lån - negativt privatforbrug
 14 Jan 2009 13:06
 27 Nov 2008 11:05
 1. afdeling, 379/2004
 Skønsmæssig ansættelse, regnskabsgrundlag, privatforbrug, lån
 A, der drev to pizzeriaer og en taxi vognmandsforretning, var for indkomståret 1997 blevet ansat skønsmæssigt som følge af, at hans beregnede privatforbrug på grundlag af de selvangivne og dokumenterede oplysninger, var negativt.
 Højesteret bemærkede, at det for Højesteret var ubestridt, at regnskaberne vedrørende pizzeriaerne led af sådanne mangler, at skattemyndighederne - også selv om der ikke var væsentlige mangler ved taxaregnskabet - havde været berettiget til at foretage den skønsmæssige ansættelse.
 Ansættelsen var sket med udgangspunkt i et privat forbrug for 1997 på 130.000,- kr. for A og hans husstand omfattende hustru og børn.
 De afgivne forklaringer og erklæringer om lån var ikke således bestyrket ved objektive kendsgerninger i form af kontoudskrifter eller andet, at det kunne lægges til grund, at der var tilgået A lån i 1997 som hævdet.
 Med disse bemærkninger og da det, der yderligere var anført for Højesteret, ikke kunne føre til et andet resultat, tiltrådte Højesteret, at A ikke havde godtgjort, at den skønsmæssige ansættelse var åbenbart urimelig eller hvilede på et forkert grundlag. Herved bemærkede Højesteret, at det almindelige skatteretlige dokumentationskrav gjaldt, uanset trosbekendelse, jf. grundlovens § 70.
 Skattekontrolloven § 3, stk 3
 Skattekontrolloven § 5, stk 3
 Processuelle regler 2008-4 P.1.9
 Per Sørensen, Børge Dahl, Poul Søgaard, Jytte Scharling og Jens Peter Christensen
 I tidligere instans er afsagt dom af Østre Landsrets 20. afdeling den 25. juni 2004.
 Appellanten, A, har nedlagt påstand om i, at indstævnte, Skatteministeriet, skal anerkende, at hans indkomst for 1997 nedsættes med principalt 187.329 kr., subsidiært 157.329 kr. Mere subsidiært har han påstået ansættelsen af sin indkomst for 1997 ophævet og sagen hjemvist til fornyet behandling.
 Den principale påstand er nedsat med 159.750 kr. i forhold til den principale påstand for landsretten, svarende til den del af lån fra familie i Schweiz, der ikke er dokumenteret tilbagebetalt. Den subsidiære påstand er fremkommet ved at A har set helt bort fra schweizerlånet.
 A har ikke for Højesteret bestridt, at regnskaberne vedrørende pizzeriaerne led af sådanne mangler, at skattemyndighederne har været berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af hans indkomst for 1997. Taxaregnskabet er derimod ikke mangelfuldt.
 A har vedrørende dokumentation af lån supplerende anført, at det er i strid med grundlovens § 70 at tillægge det betydning, at der ikke er truffet aftale om rente og tilbagebetalingstidspunkt. Han er muslim og tilhører en kultur, hvor det er forbudt at kræve renter, og hvor det er ærekrænkende at forlange, at der skal ske tilbagebetaling til et bestemt tidspunkt, idet lån ydes ud fra en nødretlig betragtning og skal betales tilbage, når låntager er i stand til det.
 A har endvidere anført, at forhøjelsen af hans indkomst skal korrigeres med de 40.000 kr. vedrørende 1996, der fremgår af revisor redegørelsen af 19. maj 1999 fra skatteforvaltningen.
 Skatteministeriet har heroverfor anført, at det forhold, at As regnskab indeholder en fejl, hvorefter


text:
han er blevet beskattet af 40.000 kr. for lidt, ikke kan føre til, at den skønsmæssige forhøjelse skal nedsættes.
 Til brug for Højesteret er der afgivet forklaringer.
 A har supplerende forklaret bl.a., at han kom til Danmark i 1972. Hans far har været i Danmark siden 1969. A har været i arbejde, lige siden han kom til Danmark. I 1993 fik han Pizza H1. Han har ikke andre pizzeriaer for tiden. Han har en vognmandsforretning med 2 biler. Han har 4 børn. Den ældste læser jura, den anden læser medicin og den tredje er gymnasieelev. Den yngste blev født i 1997. Hans hustru arbejder som pædagog i en børnehave. Det gjorde hun også i 1997. Da han startede Pizza H1, fik han at vide af sine venner og af sin revisor, at hvis der skete fejl i kasseapparatet, skulle han rette i hånden. Hans kasseapparat var gammelt. Kassestrimmel og penge passede ofte ikke sammen. Hvis der f.eks. var 999 kr. for meget i kassen, opskrev han strimlen med 1.000 kr. Nogle gange var det utydeligt, hvad der stod på kassestrimlen. Han påfyldte manuelt farve på farvebåndet. Det kunne blive ujævnt og svært at læse. Har ringede til familie og venner, da han fik økonomiske problemer Han skulle have hjælp for er kortere periode på ca. 6 måneder. LK kom til Danmark den 24. december 1997 med penge til ham, så han kunne betale sin gæld for inventar. Han solgte sin virksomhed i 1998. Pengene fra salget gik til at betale gæld til familie og venner. Han havde en girokonto, men betalte med en bankcheck. Han solgte Pizza H1, men køberen fortrød. I mellemtiden havde han købt "H2", og han manglede derfor penge. Han bad EM om hjælp og fik en check. De udfærdigede ikke noget lånedokument. EM har fået sine penge igen. Fra sit tidligere arbejde som chauffør ved han, hvad man skal se efter, når man udfylder kørebogen. Han holder sig til vejledningen. Kontroltælleren skal checkes med de "besatte km". Tallene skal være ens. Dette gør man for at holde øje med eventuel sort omsætning. Kontroltælleren kan ikke rettes. Den tæller, når man kører med passagerer. Der er en føler i sæderne. Reparation kan ske gennem et autoriseret taxameterværksted. Han checker, at "besatte km" og "kontroltæller" er ens. Endvidere checker han indtægtsbeløbet. Det er normalt med en fejldifference på 1-5 km på et døgn. Som han husker det, var der ikke mange differencer over 1 km. SI skulle køre den 16. april, men kom til at skrive den 17. og rettede det tilbage til den 16. Da bilen skal være klar til kørsel, kan man vaske og tanke på fridage. Når man ikke kører med kunder, skal man ikke lave trafikbog. Bilen kan derfor have kørt nogle km på en fridag, hvor der ikke er lavet trafikbog. Han påpegede fejl overfor chaufføren KR, som senere blev fyret. Alle lavede fejl. KR lavede mange fejl.
 EM har supplerende forklaret bl.a., at han senere blev bedt om at underskrive dokumentet om


text:
lånet. Ifølge hans kultur og religion laver man ikke lånedokumenter, og ifølge hans religion må man ikke tage renter. Lånet var et privat lån. Han husker ikke, hvad lånet skulle bruges til. Det er ca. 10 år siden. Normalt får man at vide, hvad et lån skal bruges til. Det er et tillidsspørgsmål, om man låner penge ud. Bestemmelsen om, at tilbagebetaling skulle ske senest den 31. december 1999, stod i dokumentet, da han underskrev det, og er ikke indsat på foranledning af ham. Lånet blev betalt hen ad vejen og var færdigbetalt i hvert fald i år 2000.
 LH har forklaret bl.a., at han har lånt 20.000 kr. til A. Han havde i 1997 en kvittering fra sin bank om overførsel af beløbet til As bankkonto. Han underskrev i 1998 erklæringen om aftalen om lån, da A sagde til ham, at han havde problemer med skattevæsenet og havde brug for at kunne dokumentere lånet. Checken fra år 2000 udgør tilbagebetaling af lånet. Han og A er venner og i familie, og derfor kræver man ikke renter. Det har med deres kultur og religion at gøre. De regner aldrig med renter. Det er utænkeligt, at de vil kræve renter. Kvitteringen fra banken fra 1997 er bortkommet.
 LM har forklaret bl.a., at han har skrevet under på erklæringen om aftale om lån. Han har arbejdet for A, der skulle tiIbagebetale lånet i 1999. De er muslimer og tager derfor ikke renter. Han udlånte pengene kontant. Nogle gange har han større kontante beløb. Det giver familien mulighed for at rejse, hvis de pludselig får brug for det, f.eks. til begravelser. Han spurgte ikke, hvad pengene skulle bruges til. Han var ansat i det nye pizzeria, H2s Pizza. Kasseapparatet blev fjernet, da den gamle ejer ikke havde betalt. De arbejdede derfor i pizzeriaet de første 3-4 dage uden kasseapparat.
 NN har supplerende forklaret bl.a., at han ikke ved, hvorfor han skrev under på at aftalen om lån. Han har fået pengene tilbagebetalt. Har husker ikke, hvornår tilbagebetalingen skete. Det skete kontant. Ved regnefejl i taxaens trafikbog må chaufføren betale det af egen lomme. Han afregnede til vognmanden den hver måned . Han husker ikke, om der manglede nogle penge. Benzinbonen vedlægges trafikbogen. Han tror ikke, han har revet blade ud af trafikbogen. Han ved, at det må man ikke. Han afleverede trafikbogen til A.
 Det er for Højesteret ubestridt, at regnskaberne vedrørende pizzeriaerne lider af sådanne mangler, at skattemyndighederne - også selv om der ikke er væsentlige mangler ved taxaregnskabet - har været berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af As indkomst for 1997.
 Ansættelsen er sket med udgangspunkt i et privatforbrug i 1997 på 130.000 kr. for A og hans husstand omfattende hustru og børn.
 De afgivne forklaringer og erklæringer om lån er ikke således bestyrket ved objektive kendsgerninger i form af kontoudskrifter eller andet, at de kan lægges til grund, at der er tilgået A lån i 1997 som hævdet.
 Med disse bemærkninger, og da det, der yderligere er anført