text:
havde en hovedanpartshaver solgt en motorbåd til sit selskab. Købesummen blev berigtiget ved modregning i hovedanpartshaverens gæld til selskabet. Selskabet skulle ikke benytte båden i sin drift og satte den til salg. Indtil salget, der skete med tab, afholdt selskabet udgifter til forsikring af båden m.v. Landsretten lagde til grund, at udligningen af hovedanpartshaverens gæld til selskabet var sket med et usædvanligt betalingsmiddel, som indebar, at liggeomkostninger og risiko for værditab blev overvæltet på selskabet. Hertil kom, at selskabets erhvervelse af båden ikke havde nogen tilknytning til selskabets drift. Landsretten fandt på den baggrund, at salget af båden til selskabet ikke var en forretningsmæssig begrundet disposition og ikke skete på normale handelsmæssige vilkår. Landsretten tiltrådte herefter Landsskatterettens vurdering, hvorefter overdragelsen af båden til selskabet måtte anses som et udslag af hovedanpartshaverens bestemmende indflydelse i selskabet. Herefter var de af selskabet afholdte udgifter og tabet ved videresalget af båden maskeret udlodning til hovedanpartshaveren.
 I SKM2006.164.LSR var der sket skævdeling af udbytte. Landsskatteretten bemærkede, at det følger af retserhvervelsesprincippet, at udbytte anses for erhvervet, når der er erhvervet endelig ret hertil. Efter praksis anses endelig ret til udbytte for erhvervet på tidspunktet for fastsættelse af udbyttet (deklarering) ved selskabets generalforsamling. Da det hverken af vedtægterne eller af anparthaveroverenskomsten fremgik, at udbyttet ikke skulle fordeles mellem anpartshaverne i henhold til disses ejerandel af selskabets anpartskapital, blev det ved afgørelsen lagt til grund, at klageren som følge af sit ejerskab af 56,8 % af anpartskapitalen var berettiget til 56,8 % af udbytte, der blev udloddet fra selskabet.
 Som sagen forelå oplyst, var det ikke godtgjort, at klageren forud for fastsættelsen af udbyttet på selskabets generalforsamling havde givet afkald på en del af udbyttet på en sådan måde, at han ikke havde ret til udbytte i overensstemmelse med sin forholdsmæssige andel af anpartskapitalen.
 I SKM2007.216.VLR købte sagsøgeren en bil af sit selskab for 205.000 kr. Navnlig henset til, at samme bil 11 måneder tidligere var blevet erhvervet af selskabet for 473.000 kr. samt det faktum, at myndighedernes skøn havde taget udgangspunkt i oplysningerne i DAFs brugtbilkatalog, var der ikke grundlag for at tilsidesætte myndighedernes skønsmæssigt fastsatte handelsværdi.
 I SKM2008.85.HR havde et af appellanten stiftet selskabet ubestridt udeholdt indtægter hidrørende fra salg af biler i sit første regnskab. Senere indgav selskabet et nyt regnskab indeholdende indtægter fra salg af bilerne. Appellanten blev beskattet af de udeholdte indtægter som maskeret udlodning. Højesteret fandt, som landsretten, at det påhvilede appellanten at godtgøre, at de udeholdte indtægter ikke var tilgået ham, og at købesummerne for bilerne ikke har belastet selskabet. Dette fandtes ikke godtgjort. Landsrettens dom, hvorved Skatteministeriet blev frifundet, blev derfor stadfæstet.
 I SKM2008.619.ØLR skulle en anpartshaver beskattes i forhold til sin ejerandel (50 %) af de indtægter, som den anden anpartshaver uberettiget havde udeholdt fra selskabet, som maskeret udlodning efter ligningslovens § 16 A. A og B ejede hver med 50 % anparterne i H1 Murerfirma ApS. Primo 2000 udførte selskabet arbejde for to kunder i forbindelse med udbedring af stormskader for i alt kr. 76.548,00. Beløbet


text:
indgik ikke i selskabet men blev hævet af B. Ultimo 2000 udstedte selskabet kreditnotaer til de to kunder i forbindelse med årsregnskabets afslutning. A opdagede først forholdet med de udeholdte indtægter, da skattemyndighederne rejste sagen. Landsretten bemærkede, at det omhandlede beløb tilkom H1 Murerfirma ApS og blev modtaget uden om selskabet. Landsretten tiltrådte, at dette havde karakter af udlodning af udbytte af skattepligtig indkomst efter ligningslovens § 16 A, stk. 1. A og B havde lige ejerandele i selskabet, og ved udlodningen af beløbet i 2000 erhvervede de derfor som udgangspunkt hver især ret til halvdelen heraf. Landsretten fandt ikke grundlag for at fravige dette udgangspunkt. Herved lagde landsretten navnlig vægt på, at As forklaring ikke var understøttet af nogen form for dokumentation, og at hverken han eller selskabet efterfølgende rejste noget krav mod B.
 Det er SKATs opfattelse, at udbytte - deklareret såvel som maskeret - fra et selskab som udgangspunkt beskattes hos alle aktionærerne i forhold til deres udbytteret, jf. Ligningsloven § 16 A.
 Undtagelsen er f.eks. tilfælde af maskeret udbytte, hvor en eller flere aktionærer efter en konkret vurdering må anses for at have anfægtet dispositionen.
 Hvis de udloddede værdier fordeles anderledes end til aktionærerne i forhold til deres udbytteret, anses værdierne som udgangspunkt for videreoverdraget fra aktionærerne direkte til dem, der faktisk har modtaget værdierne.
 Undtagelsen er f.eks. tilfælde, hvor der mellem selskabet og aktionæren er indskudt et holdingselskab. I dette tilfælde kan udlodningen af værdier fra selskabet til holdingselskabet efter en konkret vurdering anses for at være videreudloddet fra holdingselskabet til aktionæren, der herefter har videreoverdraget værdierne til dem, der faktisk har modtaget værdierne.
 I SKM2009.195.BR havde SKAT forhøjet sagsøgers indkomst for indkomståret 2000 med kr. 1.542.297,00, der blev anset for maskeret udlodning til sagsøger i forbindelse med, at sagsøger havde solgt sin ejendomsmæglervirksomhed, som blev drevet i selskabsform. Ved salget af virksomheden blev en stor del af købesummen indsat på sagsøgerens personlige bankkonto. Skatteministeriet blev frifundet for såvel sagsøgerens principale påstand om hjemvisning til fornyet behandling hos ligningsmyndigheden som sagsøgerens subsidiære påstand om nedsættelse af det forhøjede beløb, idet retten ikke fandt, at de ligningsmæssige dispositioner hvilede på et fejlagtigt grundlag, og da retten fandt, at sagsøger ikke havde dokumenteret, at beløbet var blevet tilbageført til selskabet.
 I SKM2009.201.BR var skatteyderen eneanpartshaver og direktør i H1 ApS, der blev erklæret konkurs og sluttet uden midler den 22. november 2004. Selskabet havde ikke udarbejdet regnskab eller selvangivet indkomst, herunder indbetalt A-skat mv. Skatteyderens indkomst blev forhøjet på baggrund af en resultatopgørelse og balance, som skattemyndighederne havde udarbejdet efter selskabets råbalancer. Skattemyndighederne anså de i balancen opgjorte aktiver og den i resultatopgørelsen beregnede afstemingsdifference som maskeret udbytte til skatteyderen og forhøjede skatteyderens aktieindkomst. Skatteyderen erkendte under retssagen, at selskabets likvide beholdninger var overgået til ham, men gjorde gældende, at de øvrige aktiver ikke var tilgået ham, og at skattemyndighedernes forhøjelse af hans indkomst skulle nedsættes. Retten frifandt Skatteministeriet. Retten lagde vægt på, at skatteyderen måtte bære bevisbyrden, da selskabet ikke var registreret ved SKAT, da der

type: other


text:
ikke var indleveret regnskaber, selvangivelse eller momsregnskab. Skatteyderen havde herefter ikke godtgjort, at han ikke havde modtaget de af skattemyndighederne opgjorte aktiver.
 I SKM2009.235.SR havde selskabet havde i en periode på 14 dage afholdt udgifter til personlig beskyttelse af en direktør og hovedaktionær, idet han oplyste, at han følte sig truet af en af selskabets forretningsforbindelser. Skatteankenævnets flertal anså udgiften som yderligere løn til direktøren, som han således blev beskattet af, idet de fandt, at der ikke forelå tilstrækkelig dokumentation for dels, at der var tale om trusler og dels, at truslerne i givet fald vedrørte selskabet. Skatterådet besluttede ikke at ændre skatteankenævnets afgørelse.
 I SKM2009.348.BR fandt retten, at de to sagsøgere som henholdsvis udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og skattepligtig indtægt, jf. statsskattelovens § 4, over tre år havde hævet godt 7 mio. kr. i et selskab, der drev rengøringsvirksomhed. Det beskattede beløb var fastsat skønsmæssigt af skattemyndighederne, og retten fandt ikke grundlag for at tilsidesætte skønnet.
 I SKM2010.350.ØLR var spørgsmålet, om A havde udtaget vin fra sit selskab H1 ApS, som han skulle udlodningsbeskattes af for indkomståret 2004. Landsretten lagde til grund, at der i perioden maj til november 2004 var foretaget 10 leverancer af vin til H1 ApS til en samlet værdi af 529.490,40 kr. Det fremgik af selskabets årsrapport for 2004, at selskabet ikke havde haft noget salg. Videre fremgik det af årsrapporten, at varelageret pr. 31. december 2004 var opgjort til 283.861,- kr., der ubestridt svarede til tre af de 10 leverancer. De øvrige syv leverancer for i alt 245.630,- kr. fremgik derimod ikke af årsrapporten. Under disse omstændigheder udtalte landsretten, at det måtte påhvile A, der var hovedanpartshaver og således havde dominerende indflydelse i selskabet, at godtgøre, at de omhandlede syv vinleverancer, der var udeholdt i regnskabet, ikke var tilgået ham, eller at udgifterne hertil ikke havde belastet H1 ApS. Landsretten fandt, at A ikke havde løftet denne bevisbyrde og tiltrådte derfor, at SKAT havde været berettiget til at forhøje hans aktieindkomst i medfør af ligningslovens § 16 A, stk. 1. Da de omhandlede vinleverancer således måtte anses for udtaget af A privat, og da det ikke var godtgjort, at den skønsmæssigt ansatte bruttoavance på 35 %, som baserede sig på SKAT's oplysninger vedrørende engros- og detailsalg inden for branchen var åbenbart urimelig eller hvilede på et forkert grundlag, tiltrådte landsretten, at den samlede forhøjelse var fastsat til 605.314,- kr.
 I SKM2010.369.BR var spørgsmålet, om sagsøgeren som hovedanpartshaver skulle beskattes af forsikringsudbetalinger tøjudgifter afholdt af sagsøgerens selskab. På grundlag af sagsøgerens kontoudtog lagde retten til grund, at sagsøgeren i 2002 havde fået udbetalt i alt kr. 626.168,- fra forsikringsselskabet G4, og at udbetalingerne vedrørte en forsikring, der var tegnet af selskabet. Retten fandt det ikke godtgjort, at der var grundlag for, at sagsøgeren skattefrit kunne modtage de omhandlede forsikringsbeløb, eller at hun havde tilbagebetalt nogen del af beløbet. Sagsøgeren var derfor skattepligtig af beløbet, jf. statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 16 A. Forsikringsselskabet havde over for SKAT oplyst at have


text:
udbetalt et beløb, der oversteg de samlede indbetalinger på sagsøgerens konto med kr. 925,-. Retten fandt imidlertid ikke grundlag for at beskatte sagsøgeren af denne beløbsmæssige difference. Retten fandt endvidere ikke grundlag for at beskatte sagsøgeren i 2002 af en forsikringsudbetaling på kr. 20.000,-, der var indgået på sagsøgerens konto i februar 2003. Sagsøgerens skattepligtige indkomst blev som følge heraf nedsat med kr. 20.925,-. For så vidt angår tøjudgifterne på kr. 35.571,- fastslog retten, at der bestod en formodning for, at tøjet var indkøbt til sagsøgerens ægtefælle, der var eneste ansatte i selskabet. Retten fandt det ikke godtgjort, at tøjindkøbet havde været forretningsmæssigt begrundet. Den omstændighed, at tøjet i en eller anden udstrækning var forsynet med logo, eller at tøjet muligvis var indgået i en efterfølgende handel med konkursboet efter selskabet, kunne efter forholdets karakter ikke anses for et tilstrækkeligt bevis i denne henseende. Tøjindkøbet måtte endvidere anses for at have passeret sagsøgerens økonomi, hvorfor sagsøgeren var skattepligtig heraf.
 I SKM2010.452.BR havde skattemyndighederne forhøjet en hovedanpartshavers aktieindkomst med maskeret udlodning som følge af, at myndighederne havde forhøjet omsætningen i selskabet med udeholdt omsætning. Retten fandt, at Sagsøgeren ikke havde godtgjort, at den udholdte omsætning ikke var tilgået hovedanpartshaveren som maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A. Ifølge de formelle registreringer ejede hovedanpartshaveren 50 % af anparterne i selskabet i det pågældende indkomstår. Retten fandt ikke, at der konkret var grundlag for at fravige ejerforholdet ved beskatningen, og da sagsøgeren i henhold til formelle registreringer alene var ejer af 50% af anparterne i 2001, fandt retten ikke grundlag for at beskatte ham med mere end denne andel.
 I SKM2010.555.ØLR var skatteyderens aktieindkomst var blevet forhøjet med et beløb svarende til hans hævning på mellemregningskontoen med sit selskab. Skatteyderen hævdede, at hævningen var selskabets betaling for en ejendom overdraget fra ham til selskabet, subsidiært at hævningen var et lån. Hverken byretten eller landsretten fandt, at skatteyderen havde løftet sin skærpede bevisbyrde for, at der var sket en reel overdragelse af ejendommen til selskabet. Endvidere var skatteyderens personlige indkomst blevet forhøjet med ejendomsavancen vedrørende en anden ejendom, som han havde solgt, men påstod var blevet overdraget til hans selskab inden salget. Skødet var ikke tinglyst, men skatteyderen havde indsat købesummen på en konto tilhørende selskabet. Skatteyderen var blevet opfordret til at fremlægge udskrifter fra mellemregningskontoen med selskabet, men havde ikke gjort dette. Under disse omstændigheder fandt landsretten det ikke godtgjort, at skatteyderen havde løftet sin skærpede bevisbyrde for en reel overdragelse, eller at selskabet som ejer havde modtaget salgssummen. Da der heller ikke var grundlag for at tilsidesætte den skønsmæssigt opgjorte ejendomsavance, blev Skatteministeriet frifundet.


text:
SKAT: Beskatning af erstatning for positiv opfyldelsesinteresse – subsidiær beskatningsret – den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst – skatteproces/”nyt” anbringende
 21 Aug 2017 11:25
 16 Aug 2017 14:12
 SKM2017.506.HR
 273/2016
 Positiv opfyldningsinteresse, ejendoms-portefølje, afståelse, aftaleforhold, misligholdelse, overdragelse, ejendomsavance
 Appellanterne, to sambeskattede selskaber, havde modtaget erstatning for positiv opfyldelsesinteresse, da deres norske medkontrahent havde misligholdt en aftale om køb af en større ejendomsportefølje bestående af ejendomme beliggende i Norge og Danmark. Spørgsmålene i sagen var, om erstatningen skulle beskattes, og om det i givet fald alene var den del af erstatningen, der vedrørte ejendommene beliggende i Danmark.
 Selskabet gjorde gældende, at da SKAT udtrykkeligt under den administrative sag havde udtalt, at der ikke kunne ske beskatning efter ejendomsavancebeskatningsloven, kunne Skatteministeriet ikke under en domstolssag påberåbe sig denne lov. Højesteret fastslog, at der ikke var grundlag for at afvise anbringendet.
 Landsretten fandt, at erstatningsbeløbet for de danske ejendomme skattemæssigt måtte sidestilles med en fortjeneste ved afståelse. Landsrettens flertal fandt derimod, at ministeriet ikke havde godtgjort, at Danmark havde beskatningsretten til den del af erstatningen, der vedrørte ejendommene i Norge. Østre Landsrets dom (SKM2017.87.ØLR) blev af begge parter anket til Højesteret.
 For Højesteret blev der fremlagt en udtalelse fra det norske Skattedirektoratet, der fastslog, at der i norsk ret ikke er hjemmel til at beskatte den del af erstatningen, der vedrører de norske ejendomme i porteføljen.
 Højesteret fandt som landsretten, at erstatningen for de danske ejendomme skattemæssigt skulle sidestilles med fortjeneste ved afståelse og dermed skulle beskattes.
 I forhold til den del af erstatningen der vedrørte de norske ejendomme, fastslog Højesteret, at selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 3. pkt. ud fra ordlyden, formålet og sammenhængen må forstås således, at bestemmelsen omfatter alle situationer, hvor kildelandet har frafaldet den beskatningsret, som landet har i medfør af eksempelvis en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Da Norge samtidig ikke har hjemmel i sin lovgivning til at beskatte, fandt Højesteret, at Norge på grund af sin lovgivning ikke medtager indkomsten ved beskatningen. På denne baggrund har Danmark en subsidiær beskatningsret efter Den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 26, stk. 2.
 Højesteret tog derfor Skatteministeriets principale påstand om beskatning af hele erstatningen til følge.
 Statsskattelovens § 5
 Ejendomsavancebeskatningslovens § 2, stk. 1, jf. § 1, stk. 1.
 Den Juridiske Vejledning 2017-2, C.H.2.1.6.5
 Den Juridiske Vejledning 2017-2, C.F.9.2.14.6.2
 Den juridiske vejledning 2017-2 C.B.2.16
 Den Juridiske Vejledning 2017-2, afsnit C.C.2.1.6
 (v/Adv Eigil Lego Andersen for begge)
 (v/Kammeradvokaten v/Adv. Steffen Sverke)
 Afsagt af højesteretsdommere
 Marianne Højgaard Pedersen, Poul Dahl Jensen, Henrik Waaben, Lars Hjortnæs og Jan Schans Christensen
 Parterne har gentaget deres påstande.
 H1 og H2 har gentaget deres anbringender og har om beskatningen af den del af erstatningen, der kan henføres til ejendommene i Norge, supplerende anført bl.a., at selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 1. pkt., hvorefter indtægter vedrørende en fast ejendom beliggende i en fremmed stat ikke indgår i den skattepligtige indkomst, finder anvendelse i denne sag. Efter bestemmelsen i § 8, stk. 2, 3. pkt., beskattes sådanne indtægter alligevel, hvis kildelandet frafalder beskatningsretten i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Denne undtagelse angår dog alene tilfælde, hvor kildelandet i


text:
en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller anden international aftale med Danmark har frafaldet beskatningsretten.
 Norge har ikke frafaldet retten til at beskatte afståelsesavancer vedrørende fast ejendom i Norge, men anvender blot et snævrere afståelsesbegreb end det, Skatteministeriet gør gældende.
 Den subsidiære beskatningsret i henhold til den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 26 indebærer alene, at Danmark uden at krænke sine traktatmæssige forpligtelser over for de andre nordiske lande kan gennemføre en i øvrigt hjemlet beskatning overalt, hvor kildelandet ikke beskatter ”på grund af sin lovgivning”. Bestemmelsen er ikke en hjemmel til beskatning. Dansk skattepligt vil stadig kræve en dansk skattehjemmel. Denne foreligger ikke, da det kun er tilfælde, hvor kildelandet i aftalen med Danmark har frafaldet beskatningsretten, der efter § 8, stk. 2, 3. pkt., er undtaget fra hovedreglen om skattefrihed i selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 1. pkt.
 Skatteministeriet har gentaget sine anbringender og har om beskatningen af den del af erstatningen, der kan henføres til ejendommene i Norge, supplerende anført bl.a., at selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 3. pkt., finder anvendelse, hvor kildelandet på grund af sine egne interne regler ikke beskatter. I sådanne tilfælde vender beskatningsretten tilbage til Danmark.
 Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 13, stk. 1, at fortjeneste, som en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, erhverver ved afhændelse af fast ejendom, som er beliggende i en anden kontraherende stat, kan beskattes i denne anden stat (kildelandet). Efter overenskomstens artikel 26, stk. 2, har Danmark en subsidiær beskatningsret, hvis kildelandet på grund af sin lovgivning ikke medtager indkomsten ved beskatningen.
 Efter svarene fra Skattedirektoratet i Norge er der ikke intern hjemmel i Norge til at beskatte erstatningen vedrørende de norske ejendomme, og Norge har dermed frafaldet retten til at beskatte beløbet. Erstatningen er således ikke undtaget fra dansk beskatning efter selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 1. pkt.
 For Højesteret er der fremlagt oplysninger fra Skattedirektoratet i Norge om, at der ikke i norsk ret er hjemmel til at beskatte den del af erstatningen, der kan henføres til ejendommene i Norge.
 Til brug for Højesteret er der afgivet supplerende forklaring af IH og TJ.
 Supplerende retsgrundlag
 Selskabsskattelovens § 8, stk. 2, blev oprindelig indført ved lov nr. 426 af 6. juni 2005. I forarbejderne til denne lov hedder det bl.a. (Folketingstidende 2004-05, tillæg A, lovforslag nr. L 121):
 ”Almindelige bemærkninger
 Lovforslaget har samme formål som L 153 – et hul i sambeskatningsreglerne skal lukkes. Der skabes samtidigt en mere sammenhængende koncernbeskatningsordning og selskabsskattesatsen samt den foreløbige virksomhedsskattesats nedsættes fra 30 pct. til 28 pct.
 Regeringen vil fortsat arbejde på at lukke skattehuller. Regeringen vil uden tøven slå ned på eventuelle skattehuller, så snart myndighederne bliver opmærksomme på dem.
 Bemærkninger til forslagets enkelte bestemmelser
 Det foreslås, at indtægter og udgifter hos et fast driftssted eller en fast ejendom i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland ikke medregnes ved opgørelsen af selskabers danske indkomstopgørelse, medmindre selskabet (og den koncern, som selskabet måtte være en del af) vælger international sambeskatning efter selskabsskattelovens § 31 A.
 Afgrænsningen af indkomst fra fast driftssted og fast


text:
ejendom følger de tilsvarende afgrænsninger i selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a og b, for udenlandske selskabers faste driftssteder og faste ejendomme i Danmark.
 Denne afgrænsning fraviges dog, hvis dobbeltbeskatningsoverenskomsten med den stat, hvor det faste driftssted eller den faste ejendom er beliggende, tildeler Danmark beskatningsretten til indkomsten i det faste driftssted eller den faste ejendom – i givet fald følges afgrænsningen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Det betyder, at såfremt Danmark i en dobbeltbeskatningsoverenskomst har aftalt, at Danmark har beskatningsretten til indkomst fra en byggeplads i udlandet, når arbejdet på byggepladsen varer 12 måneder eller mindre, vil en byggeplads ikke udgøre et fast driftssted, førend arbejdet varer mere end 12 måneder.
 Den foreslåede bestemmelse skal ikke finde anvendelse, hvis anden international aftale end en dobbeltbeskatningsoverenskomst har tildelt beskatningsretten til Danmark. Der kan eksempelvis være tale om en u-landsbistandsaftale, hvor det pågældende udviklingsland som led i bistandsaftalen har indgået en aftale om at undlade at beskatte de danske virksomheder, som udfører bistandsarbejdet.
 Den foreslåede bestemmelse omfatter ikke indkomst ved skibs- og luftfartvirksomhed, som defineret i den særlige artikel i OECD-modeloverenskomsten (artikel 8) og i Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster. Det er Danmark – og kun Danmark – der vil kunne beskatte indkomsten ved skibs- og luftfartsvirksomhed efter dobbeltbeskatningsoverenskomsterne, når virksomheden er hjemmehørende i Danmark. Indkomst ved skibs- og luftfartsvirksomhed i international trafik vil således fortsat være omfattet af danske selskabers skattepligt.”
 Af de grunde, som landsretten har anført, tiltræder Højesteret, at der ikke er grundlag for at afskære Skatteministeriets anbringende om, at erstatningen skal beskattes efter ejendomsavancebeskatningsloven.
 Højesteret tiltræder endvidere af de grunde, som landsretten har anført, at erstatningsbeløbet på 187.334.500 kr. skattemæssigt må sidestilles med en fortjeneste ved afståelse af fast ejendom og derfor som udgangspunkt skal medregnes til den skattepligtige indkomst for H1, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 2, stk. 1, jf. § 1, stk. 1.
 Spørgsmålet er herefter, om den del af erstatningen, som angår ejendommene i Norge (84.213.754 kr.), er undtaget fra beskatning i Danmark.
 Efter selskabsskattelovens § 8, stk. 1, opgøres selskabers skattepligtige indkomst som udgangspunkt efter skattelovgivningens almindelige regler. Efter stk. 2, 1. pkt., omfatter den skattepligtige indkomst dog bl.a. ikke indtægter vedrørende fast ejendom beliggende i en fremmed stat. Undtagelsen fra beskatning efter stk. 2, 1. pkt., gælder ikke i tilfælde, hvor kildelandet frafalder beskatningsretten i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller anden international aftale med Danmark, jf. stk. 2, 3. pkt.
 Højesteret finder, at selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 3. pkt., ud fra ordlyden, formålet og sammenhængen må forstås således, at bestemmelsen omfatter alle situationer, hvor kildelandet har frafaldet den beskatningsret, som landet har i medfør af en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller anden international aftale, og at det ikke er et krav, at beskatningsretten er frafaldet i selve overenskomsten eller aftalen.
 Det følger af den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, at fortjeneste ved afhændelse af fast ejendom i Norge, som tilhører en person, der er hjemmehørende her i landet, kan beskattes i Norge, som dermed har beskatningsretten, jf. artikel 13, stk. 1. Af artikel 26, stk. 2, følger bl.a., at i tilfælde, hvor beskatningsretten til


text:
en indkomst, der tilkommer en person, som er hjemmehørende her i landet, er tillagt Norge, og Norge på grund af sin lovgivning ikke medtager indkomsten ved beskatningen, kan indkomsten kun beskattes i Danmark, som dermed har en subsidiær beskatningsret.
 Disse bestemmelser fører til, at Danmark i den foreliggende sag har beskatningsretten til erstatningen, hvis Norge ikke udnytter sin beskatningsret.
 Efter det, der er oplyst for Højesteret, lægges det til grund, at der ikke i norsk ret er hjemmel til at beskatte den del af erstatningen, der kan henføres til ejendommene i Norge. Danmark har derfor beskatningsretten efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten.
 Højesteret finder, at Norge, som er kildelandet, under de nævnte omstændigheder må anses for at have frafaldet den ret til at beskatte erstatningen, som Norge har efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 13, stk. 1, og at erstatningen vedrørende de norske ejendomme derfor ikke er undtaget fra beskatning efter selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 1. pkt. Erstatningen er således skattepligtig, jf. selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 3. pkt., jf. stk. 1, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 2, stk. 1, jf. § 1, stk. 1.
 Højesteret tager på denne baggrund Skatteministeriets principale påstand til følge.
 Sagsomkostningerne er fastsat til dækning af advokatudgift for begge retter med 2 mio. kr. og retsafgift for landsret og Højesteret med 10.000 kr., i alt 2.010.000 kr. Ved omkostningsfastsættelsen er der taget udgangspunkt i en sagsværdi på 46.833.625 kr., svarende til skatteværdien efter den dagældende selskabsskatteprocent på 25 % af indkomstforhøjelsen.
 H1 skal anerkende, at selskabets skattepligtige indkomst i indkomståret 2010 forhøjes med 187.334.500 kr., og H2 skal anerkende, at selskabets sambeskatningsindkomst i indkomståret 2010 forhøjes med samme beløb.
 I sagsomkostninger for landsret og Højesteret skal H1 og H2 solidarisk inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsigelse til Skatteministeriet betale i alt 2.010.000 kr. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.
 http://www.skat.dk/skat.aspx?oid=2241884&vid=0&lang=da


text:
Skat.dk: Rejsefradrag - betydning af EUs køre-hviletidsregler
 24 Apr 2017 06:24
 04 Apr 2017 10:20
 SKM2017.297.BR
 BS 1-1249/2014
 Lastbilchauffør, rejseudgifter, overnatte, sædvanlig bopæl, midlertidig arbejdssted, afstand
 Sagen drejede sig om, hvorvidt en skatteyder, der arbejdede som lastbilchauffør, opfyldte betingelserne for at foretage standardfradrag for rejseudgifter efter ligningslovens § 9 A for 8 døgn i 2007, hvor skatteyderen gjorde gældende, at han havde overnattet i sin lastbil mellem 13 og 48 kilometer fra sin sædvanlige bopæl. For at få fradrag efter bestemmelsen kræves det blandt andet, at en skatteyder har overnattet udenfor sin sædvanlige bopæl, samt, at skatteyderen som følge af afstanden mellem bopælen og et midlertidigt arbejdssted ikke skal have mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.
 Til støtte for at han var berettiget til fradrag for de pågældende døgn, gjorde skatteyderen under sagen gældende, at han havde overnattet i lastbilen og at han - til trods for den korte afstand til sin bopæl - var forhindret i at overnatte på bopælen de 8 omtvistede døgn, da han skulle overholde de regler om køre- og hviletid, der gælder for lastbilchauffører.
 Retten fandt efter en konkret vurdering, at skatteyderen i tilstrækkelig grad havde sandsynliggjort, at han de pågældende 8 døgn havde overnattet i lastbilen og ikke på sin sædvanlige bopæl, hvorfor denne betingelse ansås for opfyldt. Med henvisning til Højesterets dom i UfR 2009.2098 H (SKM2009.333.HR) fandt retten imidlertid ikke, at det havde været umuligt for skatteyderen at overnatte på sin bopæl. Retten lagde ved denne vurdering vægt på den korte afstand mellem overnatningsstederne og bopælen, samt at skatteyderens arbejdsgiver ikke stillede krav om, at skatteyderen overnattede i lastbilen.
 Da skatteyderen således ikke havde godtgjort, at overnatningerne i lastbilen skyldtes et arbejdsmæssigt behov, blev Skatteministeriet frifundet.
 Der deltog tre dommere ved sagens afgørelse.
 Ligningslovens § 9A
 Den Juridiske Vejledning 2017-1, C.A.7.1.2
 FFF som mandatar for A
 (v/Adv. Fm. Lise Winther Jensen)
 (Kammeradvokaten v/Adv. Bodil Søes Petersen)
 Torben Bybjerg Nielsen, Ole Kaels og Lone Drengsgaard
 Sagen drejer sig om, hvorvidt A, der er lastbilchauffør, opfylder betingelserne for at foretage standardfradrag for rejseudgifter efter ligningslovens § 9A for 8 dage i 2007, hvor han overnattede i sin lastbil mindre end 50 km fra sin sædvanlige bopæl.
 Sagsøgeren, Fagligt Fælles Forbund som mandatar for A, har påstået, at Skatteministeriet skal anerkende, at A for indkomståret kan fradrage rejseudgifter i henhold til ligningslovens § 9A med yderligere 3.236 kr.
 Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse, subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.
 A var i 2007 ansat som chauffør ved G1, Y1-adresse. A var dengang bosiddende på adressen Y2-adresse, og har selvangivet fradrag for rejseudgifter med 65.300 kr. på baggrund af ugesedler for perioden 4. august - 16. december 2007.
 Der er enighed om, at ansættelsesforholdet var omfattet af Transport- og Logistikoverenskomsten af 1. april 2007 mellem Arbejdsgiverforeningen for Transport & Logistik og Fagligt Fælles Forbund, herunder de særlige bestemmelser om chaufførarbejde. Det fremgår af chaufføroverenskomstens § 3, stk. 3, at A var berettiget til et udliggertillæg på 85 kr. pr. overnatning uden


text:
for sin bopæl. Det fremgår af ugesedlerne, at A fra G1 fik udbetalt udliggertillæg på 85 kr. for alle de 8 omtvistede dage.
 Skatteankenævnet fastsatte fradraget for rejseudgifterne efter ligningslovens § 9A til 20.969 kr., hvilket Landsskatteretten stadfæstede ved en afgørelse af 1. juli 2014.
 Det siges i Landsskatterettens afgørelse, hvor A er omtalt som klageren:
 "Har en arbejdsgiver udbetalt godtgørelse for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, skal godtgørelsen medregnes ved indkomstopgørelsen, jf. ligningslovens § 9, stk. 5. Dette gælder dog ikke godtgørelse for rejseudgifter omfattet af ligningslovens § 9A, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der fastsættes af Skatterådet. Godtgørelsen er i så fald skattefri.
 Det er en betingelse for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, at lønmodtageren kan anses for at være på rejse. En lønmodtager anses for at være på rejse:
 2) når arbejdsgiveren midlertidigt udsender lønmodtageren til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdssted, når dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.
 Rejseudgifter, jf. stk. 1, kan fradrages ved indkomstopgørelsen enten med standardsatserne i ligningslovens § 9A, stk. 2 og 3 eller med de faktiske udgifter, jf. ligningslovens § 9A, stk. 7, 1. pkt.
 Der henvises til ligningslovens § 9A samt SM 2005.1004.
 Det lægges til grund i sagen, at der mellem klagerens lastbil (midlertidige arbejdssted) og hans sædvanlige bopæl i de påklagede 7 døgn har været en afstand på under 50 km. Det drejer om sig om fire overnatninger i Y3-by, som ligger 27 km fra klagerens sædvanlige bopæl, én overnatning i Y4-by, som ligger 49 km væk og endelig to overnatninger i Y5-by, som ligger 42 km fra bopælen.
 To retsmedlemmer, herunder formanden, finder, at der ved vurderingen af klagerens forhold skal træffes afgørelse efter en samlet konkret vurdering af klagerens forhold, hvorefter det ikke alene er hensynene til afstanden og transporttiden, men også til klagerens øvrige forhold, herunder arbejdsforhold, arbejdstid og arbejdsgiverens instruktioner, der skal lægges vægt på, jf. SKM2009.333.HR.
 Det forhold, at chauffører er underlagt køre-hviletidsbestemmelser kan ikke tillægges selvstændigt betydning, men skal medtages som ét moment ud af flere ved den samlede vurdering.
 Ved afgørelsen er der lagt vægt på afstanden mellem det midlertidige arbejdssted og klagerens sædvanlige bopæl, der var på mellem 27 og 49 km. Klageren ses således at have haft mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. Under disse omstændigheder voterede disse retsmedlemmer for stadfæstelse af SKATs afgørelse.
 Et retsmedlem finder, at køre/hviletidsbestemmelserne er en nødvendig del af chaufførernes arbejde og derfor er der behov for, at de overnatter i lastbilerne. Dette retsmedlem voterede derfor for at give klageren medhold.
 Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet og Landsskatteretten stadfæster således Skatteankenævnets afgørelse."
 Der blev indleveret stævning i sagen den 1. oktober 2014.
 Sagen for retten vedrører følgende 8 rejsedage, hvorom det med udgangspunkt i As daglige kørselsrapporter fremgår:
 Arbejdsdag - dato
 Slut kl.
 Arbejdstid i alt
 Hviletid efter arbejde
 Afstand til bopælen
 Tid i hjemmet
 Y6-by
 Y7-by
 Y3-by
 Y4-by
 For de omhandlede dage udgjorde den samlede arbejdstid mellem 13 og 16 timer.


text:
Hviletiden mellem afslutningen af en arbejdsdag og starten på den næste arbejdsdag udgjorde mellem 8 og 10,5 timer. For den 1. november er der ikke angivet hviletid, idet den dag afsluttede arbejdsperioden, og A ikke var på arbejde den følgende dag, hvorfor der heller ikke er opgjort tid i hjemmet.
 Der er under sagen indhentet en erklæring fra IP, G1, om As arbejdsforhold og vilkår under ansættelsen i efteråret 2007.
 Erklæringen af 1. oktober 2015 indeholder følgende spørgsmål og svar:
 "2. Spørgsmål vedrørende udliggertillæg og rejsegodtgørelse
 2.1 Har G1 betalt "udliggertillæg" á 85 kr. for hver nat, A overnattede i lastbilen uden for sin sædvanlige bopæl?
 Svar: Vi betalte udetillæg hver nat han sov i lastbilen.
 2.2. Hvordan har G1 sikret sig, at A fik udbetalt det rigtige antal udliggertillæg á 85 kr.?
 Svar: A skrev det på sine dagsedler
 2.3 Har G1 ført kontrol med, at A faktisk har overnattet uden for hjemmet?
 I bekræftende fald ønskes en redegørelse for, hvordan denne kontrol er udført?
 Svar: Vi lavede kun stikkontrol en gang i mellem - hverken dagligt eller ugentligt.
 2.3 Har G1 ud over "udliggertillægget" også betalt for As kost og logi efter godkendt regning, når A overnattede i lastbilen uden for sin sædvanlige bopæl?
 Svar: Nej - han fik 85 kr. De penge var til mad - logi var der i lastbilen.
 3 Spørgsmål vedrørende As ansættelsesforhold
 3.1 Var der udarbejdet en ansættelseskontrakt for A?
 Hvad var As sædvanlige arbejdstider?
 Svar: Det svingede meget - når der var meget gods startede dagen typisk ved 5-6 tiden og sluttede når den daglige køre/hviletid var opbrugt.
 3.3 Hvordan var As arbejdsdag tilrettelagt? Ved spørgsmålet ønskes en nærmere redegørelse for As kørselsmønster. Endvidere ønskes en redegørelse for, om As arbejdsdag kunne afsluttes uden, at godset var blevet leveret, herunder om det var sædvanligt for A?
 Svar: Arbejdsdagen blev tilrettelagt efter opgaverne - hvor skulle godset hentes " (hvilken by") - hvilken bil var tættest " (færrest tomme km") - aflæsse/pålæsse tidspunkt. Det skete godset blev på bilen natten over - men vi forsøgte vides muligt at få læsset af samme dag som godset kom på.
 3.4 Skulle A, når der var arbejde nok, køre indtil hans køretid (efter køre- og hviletidsreglerne) var opbrugt?
 3.5 Måtte A forlade lastbilen med gods i løbet af arbejdsugen efter arbejdsdagens afslutning?
 Svar: Ja - det gods vi kørte med havde kun værdi for de kunder vi kørte det for. Vi kørte med sand - grus - kul samt foderstoffer.
 3.6 Måtte A anvende lastbilen til private formål i løbet af arbejdsugen efter arbejdsdagens afslutning?
 Svar: Som det er meget normalt i denne branche har chaufførerne bilerne med hjem. Vi havde en plads i Y9 hvor bilen kunne stilles efter endt arbejdsdag eller i weekenden. Det brugte A ikke - han havde lastbilen med hjem. Det er svært at svar 100% på hvornår arbejdsdagen afsluttedes. Når arbejdes opgaven var løst - eller når bilen stod hjemme på As hjemmeadresse?
 3.7 Måtte A parkere lastbilen med gods


text:
ved sin bopæl i løbet af arbejdsugen?
 Svar: Ja og det gjorde han
 3.8 Måtte A parkere lastbilen uden gods ved sin bopæl i løbet af arbejdsugen?
 3.9 Var A forpligtet til at overnatte uden for hjemmet på samme sted som lastbilen?
 Hvis spørgsmålet besvares bekræftende, hvordan blev A kompenseret herfor?
 Svar: Bestemt nej -det var ikke nødvendigt med det gods vi kørte med.
 3.11 Er du bekendt med, om A i løbet af arbejdsugen i 2007 har anvendt lastbilen til kørsel til sin bopæl, hvor han overnattede?
 Svar: Jeg kan kun generelt svare på dette spørgsmål. Ingen af mine ansatte ville sove ude fra mandag til fredag uge efter uge året rundt. I vores lavsæson - januar til april kom mine ansatte noget mere hjem i løbet af ugen end de gjorde i højsæson - Juli til september/oktober. Jeg ansatte typisk chauffør som boede godt ift. godset vi kørt, så muligheden for at komme hjem efter endt arbejde var tilstede.
 2.12 Blev As kørsel i lastbilen i arbejdsugen overvåget af G1 via "Dynafleet" - teknologi?
 Hvis spørgsmålet besvares bekræftende bedes dokumentation for, at bilen blev overvåget via "Dynafleet" - teknologi, medsendt.
 Hvis spørgsmålet besvares bekræftende ønskes endvidere en redegørelse for, hvorfor A i kørselsrapporterne har sat kryds i analogkontrol.
 Svar: Dynafleet eksistere ikke længere og derfor kan jeg ikke dokumentere det ønskede. Mener A kørte analog bil."
 A har forklaret, at han i 2007 var ansat hos G1 ved IP. Han havde da været ansat i virksomheden 3-4 år. Han har arbejdet i alt 12 år som lastbilchauffør. Han havde en skriftlig ansættelseskontrakt. Han blev aflønnet pr. time efter overenskomsten, og han førte timerne i en kalender og på sine dagsedler. En dagseddel bliver også kaldt en kørselsrapport. Dagsedlerne var grundlaget for ugesedlerne, som der blev afregnet løn efter. En typisk arbejdsdag var sådan, at han dagen forinden fik besked om, hvad han skulle køre med, og hvor han skulle køre, og han mødte altid på afhentningsstedet et kvarter før, så han kom til som den første. Hans arbejdsdag stoppede, når han efter køre-hvile-tids-reglerne ikke længere havde lov til at køre. En typisk arbejdsdag var på ikke under 13 timer. Arbejdsdagen indeholdt også tid til af- og pålæsning, der kunne tage alt fra 1⁄2 til 2-3 timer.
 Han kørte i hele Jylland og lidt på Fyn. Han overnattede, når han ikke måtte køre længere, hvor han da var kommet til. Det kunne være på en rasteplads eller hos en bonde. Hvis det passede sådan, at han kunne nå frem til det sted, hvor han skulle læsse, så sov han der, og ellers på en rasteplads. Han kom aldrig hjem for at sove. IP så hellere, at de kørte, da de kunne komme til at mangle de sidste 5 minutter dagen efter - det var holdningen. Han betalte ikke for at overnatte. Der er en sovekabine i lastbilen, hvor han overnattede, og han førte på dagsedlen, hvor han overnattede. Han overholdt køre-hvile-tids-reglerne ved at kikke på tælleren, som tæller de


text:
timer, man kører, og tælleren bipper, når man snart skal holde pause. Den bipper 30 min før og igen 15 minutter før, man skal holde pause. Han har bedt om en kopi af skiverne, men måtte ikke få disse. IP sagde, at han skulle beholde registreringerne, hvis der blev behov for at dokumentere noget vedrørende hans kørsel. Hans kørsel blev sikret overholdt via Dynafleet og via skiverne. Dynafleet er et analogt system, og IP kørte tests på Dynafleet. Fartskriverne var et krav, modsat Dynafleet. Han skulle normalt starte kl. 6, når de kørte med foderstoffer. Når de kørte grus fra Y10-by, kunne de starte tidligere. Han fik mad fra sit køleskab i vognen. Der var ikke toilet i vognen, så han måtte ud mellem træerne.
 Sagsøgeren har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokumentets anbringender, hvoraf fremgår:
 "Det gøres overordnet gældende, at de ovenfor anførte betingelser for at være på rejse i henhold til ligningslovens § 9A er opfyldt.
 3.1 Rejserne er grundet i arbejdet på et midlertidigt arbejdssted
 For en lastbilchauffør anses lastbilen i henhold til ligningslovens § 9A, stk. 5, 3. pkt., som et midlertidigt arbejdssted, da der er tale om et arbejdssted, der bevæger sig i takt med arbejdets udførelse. Det er også tilfældet i nærværende sag, hvor As lastbil anses som et midlertidigt arbejdssted i ligningslovens § 9A's forstand.
 Det er ubestridt, at A opfylder betingelsen om, at rejsen er grundet i arbejde på et midlertidigt arbejdssted.
 Rejserne har en varighed på minimum 24 timer
 Det fremgår af As opgørelse over rejsedage (ekstrakten side 195), at rejserne på de 8 omtvistede dage alle havde en varighed på mere end 24 timer. Betingelsen om, at rejserne skal have en varighed på minimum 24 timer er således også opfyldt.
 3.3 A overnattede rent faktisk i lastbilen
 Det gøres gældende, at A overnattede i lastbilen på alle de 8 omtvistede dage.
 Dette fremgår af kørselsrapporterne (ekstrakten side 179), hvor A har anført de steder, han har overnattet uden for sin sædvanlige bopæl.
 Skatteministeriet har imidlertid - uden at anføre noget grundlag herfor - bestridt, at A skulle have overnattet ude på de 8 omtvistede dage.
 Da A overnattede i lastbilen, er det ikke muligt at fremlægge direkte dokumentation for overnatningerne, eksempelvis i form af hotelregninger eller lignende. Der er imidlertid en række forhold, som tilsammen underbygger, at A rent faktisk har overnattet på de anførte steder.
 De af As udarbejdede kørselsrapporter blevet overgivet til G1, som i overensstemmelse hermed og med chaufføroverenskomstens § 3, stk. 3, (ekstrakten side 73) har udbetalt udliggertillæg for alle de dage, hvor A overnattede ude, herunder de 8 omtvistede dage.
 G1 foretog - som forklaret af IP (ekstrakten side 190) - stikprøvekontroller for at sikre, at A og de øvrige chauffører rent faktisk overnattede de angivne steder.
 Hertil kommer, at G1 i den relevante periode anvendte Dynafleet-teknologi til at overvåge chaufførerne. Som beskrevet i sagsfremstillingen og på Volvos hjemmeside (ekstrakten side 275) er Dynafleet- teknologien et værktøj til at kontrollere lastvognes og chaufførers


text:
nøjagtige placering.
 Hvis A - i strid med angivelserne i kørselsrapporterne og ugesedlerne - havde overnattet på sin bopæl i stedet for det anførte sted, ville IP kunne have set det ved hjælp af Dynafleet- teknologien.
 At A i weekenderne - og på mindre travle dage uden for højsæsonen - har haft lastbilen med på sin bopæl og overnattet dér, har ikke betydning for de i denne sag omtvistede dage, hvor køre- og hviletidsreglerne nødvendiggjorde overnatning uden for bopælen.
 Endeligt skal det også fremhæves, at SKAT, Skatteankenævnet og Landsskatteretten, jf. Landsskatterettens afgørelse i sagen (ekstrakten side 6) - på baggrund af den dokumentation, som også er fremlagt i denne sag - har godkendt fradrag for de øvrige dage, hvor A blot overnattede længere end 50 km væk fra sin sædvanlige bopæl uden at betvivle dokumenternes rigtighed.
 Ovenstående forhold underbygger både hver for sig og tilsammen, at A utvivlsomt har overnattet ude på de omtvistede dage. Denne betingelse er derfor også opfyldt.
 3.4 Rejserne medfører, at A på grund af afstanden mellem den sædvanlige bopæl og det midlertidige arbejdssted ikke havde mulighed for at overnatte på den sædvanlige bopæl
 Det gøres gældende, at netop køre- og hviletidsreglerne for erhvervschauffører har en sådan karakter, at disse regler må tillægges afgørende betydning for fortolkningen af, hvornår der efter ligningslovens § 9A foreligger den situation, at "lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl", herunder hvornår der efter Højesterets praksis "er behov for, at arbejdstageren overnatter på eller i nærheden af det midlertidige arbejdssted."
 3.4.1 Fortolkning af Banedanmark-dommen
 Skatteministeriet har til støtte for sin påstand anført, at Højesterets dom i Banedanmark-sagen (U.2009.2098 H, materialesamlingen side 125) (SKM2009.333.HR) er udtryk for, at Højesteret har fastsat en nedre grænse på ca. 50 km, hvorefter vurderingen af, hvorvidt det var muligt for arbejdstageren at overnatte på den sædvanlige bopæl skal foretages ud fra objektive kriterier, hvor der ikke lægges vægt på arbejdsforhold, arbejdstid, og arbejdsgiverens instruktioner, jf. Skatteministeriets kommentar til Banedanmark-dommen (materialesamlingen side 189) og svarskriftet (ekstrakten side 30).
 Praksis efter Chauffør-sagen (materialesamlingen side 121) var, at der for chauffører gjaldt et særligt afstandsbegreb, idet der blev taget hensyn til det forhold, at chauffører er underlagt køre- og hviletidsreglerne. Det blev således i Chauffør-sagen slået fast, at i de tilfælde, hvor en chauffør i henhold til køre- og hviletidsreglerne ikke må køre videre eller skal foretage hvil, vil chaufføren stadig anses for at være på rejse ifølge rejsereglerne, selvom han overnatter tæt på sin bopæl (helt ned til 12 km fra bopælen), fordi det ikke efter køre- og hviletidsreglerne er muligt for chaufføren at køre hjem til bopælen i sådanne situationer.
 Da As forhold ikke adskiller sig fra de forhold, som var til bedømmelse i Chauffør-sagen, er A omfattet af denne landsskatteretspraksis for chauffører.
 Spørgsmålet er herefter, om Banedanmark-dommen kan fortolkes således, at denne ændrer den praksis, som blev knæsat i Chauffør-sagen. Nærmere bestemt er spørgsmålet, om følgende udtalelse fra Højesteret ændrer Landsskatterettens praksis:


text:
"Vi finder, at en afstand mellem en sædvanlig bopæl og et midlertidigt arbejdssted kan være så kort, at dette i sig selv indebærer, at betingelsen om, at det ikke er muligt at overnatte på bopælen, ikke er opfyldt, medmindre der er behov for, at arbejdstageren overnatter på eller i nærheden af det midlertidige arbejdssted. " (Understreget her)
 Banedanmark-dommen kan alene tages til indtægt for, at i det omfang afstanden mellem arbejdsstedet og bopælen udgør mindre end 50 km, så foreligger der ikke et behov for overnatning ved arbejdsstedet, alene fordi medarbejderens transporttid til arbejdsstedet vil være betydelig, eller fordi der er risiko for, at medarbejderen på grund af forsinkelser ikke vil kunne møde i rette tid.
 Skatteministeriet har da også både offentligt i ovenfor nævnte kommentar til Banedanmark-dommen (materialesamlingen side 125) og i denne sag (svarskriftet, ekstrakten side 30) anerkendt, at Banedanmark-dommen skal forstås således, at der - selvom afstanden mellem arbejdsstedet og bopælen er mindre end 50 km - kan være et "arbejdsmæssigt behov" for, at arbejdstageren overnatter på det midlertidige arbejdssted, og at der i sådan en situation ikke kan foretages en objektiv vurdering udelukkende baseret på afstanden.
 I Banedanmark-dommen er der kun begrænset indikation af, hvornår der foreligger et sådant behov for overnatning på det midlertidige arbejdssted. I Banedanmark-dommen forelå der intet særligt behov for overnatning på eller ved arbejdsstedet. Der var således ikke procederet på, at der forelå et særligt behov for overnatning ved arbejdsstedet - når der bortses fra den generelle procedure om medarbejderens mulighed for at foretage transporten, herunder risikoen for forsinkelser.
 Ved vurderingen af, om der foreligger et behov, må der i sagens natur lægges vægt på de konkrete faktiske omstændigheder og arbejdsforholdets karakter.
 På dette punkt adskiller nærværende sag sig betydeligt fra Banedanmark-dommen, idet der i nærværende sag (og i sager om chauffører generelt) foreligger adskillige forhold, som tilsammen og hver for sig medfører, at der er behov for, at chaufføren forbliver ved lastbilen (det midlertidige arbejdssted) og ikke tager hjem til bopælen:
 For det første anses enhver alternativ transportform fra det sted, hvor lastbilen parkeres til den sædvanlige bopæl, ikke for hviletid (eller pause) efter køre- og hviletidsreglerne (materialesamlingen side 77). Enhver transport til og fra bopælen skal derfor fragå i beregningen af hviletid (eller pause), ligesom kørsel i lastbilen udgør egentlig køretid. Der vil derfor som alt overvejende hovedregel foreligge en overtrædelse af køre- og/eller hviletiden, hvis chauffører som A kører hjem til deres sædvanlige bopæle efter endt arbejde, selvom der er mindre end 50 km. Dette skyldes, at vognmændene - pga. den hårde konkurrence i transportbranchen - kræver, at arbejdet/kørslen først ophører, når enten køretiden er opbrugt, eller daglig hviletid skal indledes (ekstrakten side 191).
 For det andet vil det ofte forholde sig således, at chaufføren ikke på forhånd ved, hvor han ender med at overnatte, idet der altid er et element af uforudsigelighed om, hvor chaufføren præcist opholder sig, når køretiden udløber, eller hviletiden skal påbegyndes. Chaufføren kan derfor ikke på forhånd arrangere transporten mellem dette sted og


text:
sin bopæl.
 For det tredje vil overnatning ofte foregå på rastepladser eller lignende, hvor transport til og fra bopælen i hovedsagen udelukkende kan foregå med bil, hvilket i så fald vil forudsætte, at chaufføren skal såvel hentes som bringes i bil af en anden person.
 Ovennævnte 3 forhold gør sig alle gældende for A, og der forelå derfor et klart og utvetydigt arbejdsmæssigt behov for, at A overnattede i lastbilen, også på de dage, hvor han overnattede mindre end 50 km fra bopælen.
 I As ansættelsesforhold hos G1 var det desuden en klar forudsætning, at A - såfremt der var tilstrækkeligt med transportopgaver - hver dag udnyttede den maksimale køretid og benyttede den minimale hviletid. Hele As normale arbejdsuge fra mandag til torsdag var således undergivet arbejdsgiverens instruktioner.
 Hertil kommer, at A - i modsætning til de to arbejdstagere i Banedanmark-sagen - var omfattet af de særlige køre- og hviletidsregler for chauffører, som ikke var til prøvelse i højesteretssagerne.
 Banedanmark-dommen ændrer ikke på Landsskatterettens praksis for chauffører, idet Højesterets udtalelse om, at der skal være behov for overnatningen indenfor en radius af 50 km fra bopælen netop må anses for at være opfyldt som konsekvens af de særlige forhold, der gør sig gældende for chauffører, herunder særligt køre- og hviletidsreglerne.
 3.4.2 Overholdelse af køre- og hviletidsbestemmelserne medfører et behov for overnatning uden for bopælen
 Det gøres gældende, at pligten til at overholde køre- og hviletidsbestemmelserne i sig selv udgør et behov - som fastsat i Banedanmark-dommen - for, at chauffører overnatter i lastbilen, selvom der er under 50 km til bopælen.
 Dette var også et af retsmedlemmernes opfattelse under landsskatteretsafgørelsen (ekstrakten side 7), hvor ét af de tre retsmedlemmer netop fandt, at køre- og hviletidsbestemmelserne er en nødvendig del af chaufførernes arbejde, og at der derfor er behov for, at de overnatter i lastbilerne.
 Det gøres desuden gældende, at A konkret overholdt køre- og hviletidsreglerne. As kørsel og overholdelse med reglerne blev kontrolleret med et analogt kontrolapparat (køreskiver) efter reglerne i EUs kontrolapparatforordning (materialesamlingen side 59) og køre- og hviletidsbekendtgørelsen.
 Såvel G1 som SKAT, Skatteankenævnet og Landsskatteretten har, ved henholdsvis lønudbetalingen og ved godkendelsen af fradrag for dage med overnatning mere end 50 km fra bopælen, lagt til grund, at de anførte oplysninger er korrekte. Skatteministeriets antagelse om, at der ikke er ført tilstrækkelig kontrol med As kørsel, er derimod grundløs.
 Formålet med kørselsrapporterne var at danne grundlag for lønafregningen. Man kan derfor ikke nødvendigvis udlede af kørselsrapporterne, om alle dele af køre- og hviletidsreglerne er overholdt.
 En gennemgang af kørselsrapporterne og af den fremlagte oversigt over oplysningerne i kørselsrapporterne (ekstrakten side 195) vidner imidlertid om, at As kørsel er tilrettelagt, så køre- og hviletidsreglerne er udnyttet til grænsen.
 Såfremt A havde kørt hjem for at overnatte på sin bopæl på de 8 dage, sagen vedrører, ville hviletiden i alle tilfælde udgøre mindre end 9 timer, hvilket utvivlsomt ville have medført en overtrædelse af hviletidsreglerne, hvilket også fremgår af beregningen af (fiktiv) tid i hjemmet på oversigten (ekstrakten side 195).


text:
Der er således ingen grund til at antage, at A kørte hjem for at overnatte.
 Det bestrides, at det forhold, at A arbejdede op til 13-16 timer på de dage, sagen vedrører, skulle skabe en formodning for, at køre- og hviletidsreglerne ikke er overholdt.
 As arbejde bestod af andre opgaver end kørsel, herunder af- og pålæsning af gods samt rengøring af lad, stolper og presenning mm., hvilket fremgår af kørselsrapporterne. Sammenlagt med kørsel - og de heraf følgende obligatoriske pauser - er reglerne ikke til hinder for sådanne lange arbejdsdage, så længe A maksimalt arbejdede 48 timer om ugen over en fire måneders periode.
 Da kørsel - uanset hvorledes denne skulle foretages - ville udgøre en overtrædelse af køre- og hviletidsreglerne og som sådan være strafbar efter færdselsloven, gøres det gældende, at der var behov for, at A overnattede i lastbilen (det midlertidige arbejdssted). Herunder bemærkes navnlig, at dette i mindst samme omfang var i arbejdsgiverens interesse, idet enhver overtrædelse af køre- og hviletidsreglerne udløste en bøde til arbejdsgiveren af dobbelt størrelse i forhold til den bøde, som A ville have modtaget.
 Hvis A på de pågældende dage havde anvendt en del af sin hviletid på transport til og fra sin bopæl (hvilket hermed ikke ville tælle som hviletid), ville dette have udgjort en overtrædelse af reglerne.
 Hvis A derimod havde anvendt tid på transport til sin bopæl, havde holdt et fuldt hvil og herefter havde anvendt yderligere tid på transport tilbage til lastbilen, ville dette være i strid med arbejdsgiverens instruktioner.
 A havde således ikke mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl uden enten at overtræde arbejdsgiverens instruktioner eller køre- og hviletidsreglerne.
 Disse forpligtelser udgjorde tilsammen et behov for, at A overnattede i lastbilen, uanset om overnatningen i lastbilen på de omtvistede dage skete under 50 km fra hans sædvanlige bopæl.
 Herudover bestrides Skatteministeriets synspunkt om, at der skulle være en formodning for, at køre- og hviletidsreglerne ikke har haft nogen indvirkning på As kørsel i lastbilen. Det er åbenbart, at de detaljerede og strafbelagte køre- og hviletidsregler har haft en afgørende betydning for A og andre chaufførers kørsel. Skatteministeriets synspunkt om det modsatte er grundløst.
 Uanset, om der er sket overtrædelser af hviletidsreglerne, gøres det gældende, at dette ikke i sig selv kan medføre, at A afskæres fra at få skattefradrag på disse dage.
 3.5 Sammenfatning
 Sammenfattende gøres det således gældende, at A opfylder alle betingelser for at få rejsefradrag i henhold til ligningslovens § 9A.
 Endvidere gøres det gældende, at Højesterets dom i Banedanmark-sagen ikke afskærer lastbilchauffører som A fra at få rejsefradrag, når køre- og hviletidsbestemmelserne medfører, at det ikke er tilladt at køre videre, selvom overnatning så fald finder sted under 50 km fra bopælen.
 Endeligt gøres det gældende, at arbejdsgiverens instruktion om at op- bruge køretiden inden overnatning - i sammenhæng med nødvendigheden af at overholde køre- og hviletidsreglerne - udgør et behov i overensstemmelse med Højesterets dom Banedanmark-sagen, således at de af A foretagne overnatninger både over og under 50 km er


text:
omfattet af rejsereglerne i ligningslovens § 9A."
 Sagsøgte har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokumentets anbringender, hvoraf fremgår:
 "3.1 Den principale påstand
 Til støtte for den nedlagte påstand har sagsøgeren gjort gældende, at han er berettiget til fradrag for de 8 omtvistede døgn, idet han - til trods for den korte afstand til bopælen - var forhindret i at overnatte på sin bopæl, da han skulle overholde de regler om køre- og hviletid, der gælder for lastbilchauffører.
 Sagsøgeren bærer bevisbyrden for, at betingelserne for at opnå fradrag for rejseudgifter efter ligningslovens § 9A, stk. 7, er opfyldt, jf. eksempelvis UfR 2004.1516H (SKM2004.162.HR) (Materialesamlingen, s. 85).
 Bestemmelsen i ligningslovens § 9A, stk. 7, jf. stk. 1, giver arbejdstagere adgang til at fradrage rejseudgifter (kost og logi), som de påføres i forbindelse med arbejde på et midlertidigt arbejdssted, enten med standardtaksterne i ligningslovens § 9A, stk. 2 og 3, eller med de faktisk afholdte udgifter.
 Det er blandt andet en betingelse for at få fradrag for rejseudgifter, at arbejdstageren kan anses for at være på rejse i ligningslovens forstand. Arbejdstageren skal således på grund af afstanden mellem sin bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke have mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, jf. ligningslovens § 9A, stk. 1, ligesom det er en betingelse, at arbejdstageren faktisk skal have overnattet uden for sin sædvanlige bopæl.
 Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det i første række gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at han faktisk har overnattet i lastbilen på de otte omtvistede dage (afsnit 3.1.1).
 I anden række gøres det gældende, at sagsøgeren hverken har godtgjort, at det ville udgøre en overtrædelse af køre- og hviletidsreglerne, såfremt han på de pågældende dage var kørt til sin bopæl, eller at køre- og hviletidsreglerne i øvrigt var overholdt på de pågældende dage (afsnit 3.1.2).
 Endelig gøres det i tredje række gældende, at afstanden mellem det sted, sagsøgeren hævder at have overnattet i sin lastbil, og sagsøgerens bopæl på alle de omtvistede dage har været så kort, at det følger af Højesterets dom i UfR 2009.2098H (SKM2009.333.HR) (Materialesamlingen, s. 125), at sagsøgeren under alle omstændigheder ikke kan anses for at have været på rejse i ligningslovens § 9A's forstand (afsnit 3.1.3). Spørgsmålet om køre- og hviletidsreglernes overholdelse er derfor i denne henseende uden betydning.
 3.1.1 Sagsøgeren har ikke dokumenteret, at han har overnattet i lastbilen på de omtvistede dage
 Som nævnt umiddelbart ovenfor, bærer sagsøgeren bevisbyrden for, at han faktisk har overnattet i lastbilen de otte omtvistede dage. Henset til at sagsøgeren gør gældende, at han har overnattet i lastbilen meget tæt på sin sædvanlige bopæl, og henset til, at sagsøgeren endvidere afsluttede sin arbejdsuge på to af de otte omtvistede dage, er denne bevisbyrde skærpet.
 Sagsøgeren har imidlertid ikke under sagen fremlagt nogen objektiv dokumentation, der underbygger sagsøgerens oplysninger om, at han har overnattet i lastbilen de otte omtvistede dage.
 Tværtimod er der en række forhold i sagen, der taler imod sagsøgerens forklaring herom.
 I en under sagen indhentet skriftlig erklæring (Ekstrakten, s.189)


text:
har sagsøgerens arbejdsgiver således oplyst, at sagsøgeren - i modsætning til det sagsøgeren har anført under retssagen - ikke var forpligtet til at overnatte i lastbilen sammen med det gods, han transporterede (spørgsmål 3.10).
 Tværtimod var sagsøgerens arbejdsdage forsøgt tilrettelagt således, at godset blev læsset af og på samme dag. Hertil kommer, at sagsøgeren i øvrigt også kunne tage lastbilen med hjem i løbet af arbejdsugen (spørgsmål 3.3 og 3.6), ligesom sagsøgeren kunne forlade lastbilen med gods efter endt arbejdsdag (spørgsmål 3.5).
 Sagsøgerens arbejdsgiver oplyser endvidere i den indhentede erklæring, at sagsøgeren i løbet af arbejdsugen også faktisk benyttede lastbilen til kørsel til sin bopæl, hvor han overnattede (spørgsmål 3.6).
 Det er i klar modstrid med sagsøgerens oplysninger under retssagen om, at han ikke i løbet af arbejdsugen parkerede lastbilen ved bopælen, jf. processkrift I, side 2, midten (Ekstrakten, s. 54).
 Arbejdsgiverens erklæring skaber en stærk formodning for, at sagsøgeren ikke har overnattet i lastbilen de otte dage, som sagen angår. Denne formodning har sagsøgeren ikke formået at afkræfte.
 Det forhold at sagsøgeren på de otte omtvistede døgn har fået udbetalt et såkaldt udliggertillæg af sin arbejdsgiver dokumenter ikke, at sagsøgeren faktisk har overnattet i lastbilen. Det fremgår således af arbejdsgiverens svar på spørgsmål 2.2, at udbetalingen af udliggertillægget alene var baseret på, hvad sagsøgeren skrev på sine køresedler, ligesom det fremgår af arbejdsgiverens svar på spørgsmål 2.3, at arbejdsgiveren ikke førte egentlig kontrol med, om sagsøgeren faktisk overnattede i lastbilen på de dage, hvor sagsøgeren havde angivet det i sine køresedler.
 Endelig fremgår det af erklæringens punkt 3.12, at sagsøgerens arbejdsgiver - så vidt arbejdsgiveren erindrer - ikke overvågede sagsøgerens lastbil ved hjælp af såkaldt Dynafleet-teknologi. Sagsøgerens arbejdsgiver ville således heller ikke via dette system kunne konstatere, om sagsøgeren overnattede på sin bopæl i stedet for det i køresedlerne anførte sted, som sagsøgeren ellers har gjort gældende under sagen.
 3.1.2 Sagsøgeren har ikke dokumenteret, at sagsøgeren overnattede i lastbilen på grund af køre- og hviletidsreglerne
 Selv hvis sagsøgeren havde dokumenteret, at han faktisk har overnattet i lastbilen på de otte omtvistede dage, ville sagsøgeren fortsat ikke være berettiget til fradrag efter ligningslovens § 9A, idet sagsøgeren ikke har godtgjort, at det var umuligt for ham at overnatte på sin sædvanlige bopæl.
 Sagsøgeren har under sagen gjort gældende, at det ikke var muligt for ham at overnatte på sin bopæl, fordi det ville udgøre en overtrædelse af køre- og hviletidsreglerne, såfremt han var kørt hjem.
 Når sagsøgeren påberåber sig køre- og hviletidsreglernes overholdelse som begrundelse for, at det ikke var muligt for ham at overnatte på sin bopæl, påhviler det sagsøgeren at dokumentere, at (1) det ville være en overtrædelse af køre- og hviletidsreglerne, såfremt sagsøgeren var kørt til sin bopæl på de af sagen omfattede dage og at (2) køre- og hviletidsreglerne i øvrigt var overholdt på de pågældende dage. Denne bevisbyrde har sagsøgeren heller ikke løftet.
 Sagsøgeren oplyser i replikken på side 2, afsnit 1.2 (Ekstrakten, s. 40- 41), at sagsøgerens overholdelse af køre- og hviletidsreglerne blev kontrolleret


text:
med et analogt kontrolapparat (skiver). Sagsøgeren oplyser samme sted, at dokumentationen vedrørende kørslerne er blevet destrueret af sagsøgerens arbejdsgiver i overensstemmelse med § 7, stk. 8, 2. pkt., i bekendtgørelse nr. 328 af 28. marts 2007 om køre- og hviletidsbestemmelserne i vejtransport (Materialesamlingen, s. 56).
 Sagsøgeren havde i medfør af artikel 14, stk. 2, i forordning nr. 3821/85 af 20. december 1985 om kontrolapparat inden for vejtransport (Materialesamlingen, s. 61), mulighed for at kræve at få udleveret kopi af de diagramark, der blev anvendt til at kontrollere, at sagsøgeren overholdt køre- og hviletidsreglerne.
 Denne mulighed har sagsøgeren imidlertid ikke benyttet sig af.
 Uden disse diagramark er det ikke muligt for sagsøgeren at dokumentere, at køre- og hviletidsreglerne konkret har været overholdt, samt at reglerne ville blive overtrådt, såfremt sagsøgeren kørte til sin bopæl på de pågældende dage.
 Det må komme sagsøgeren bevismæssigt til skade, at diagramarkene ikke længere er tilgængelige, ligesom det må komme sagsøgeren bevismæssigt til skade, at sagsøgeren ikke sørgede for at få diagramarkene udleveret fra sin arbejdsgiver.
 De under sagen fremlagte kørselsrapporter udgør ikke tilstrækkelig dokumentation for, at køre- og hviletidsreglerne konkret har været overholdt, ligesom de heller ikke indeholder de fornødne oplysninger til kontrol af, om i hvert fald køretidsreglerne har været overholdt.
 Kørselsrapporterne er således udarbejdet af sagsøgeren selv, ligesom sagsøgeren selv har oplyst, at de er udarbejdet for at danne grundlag for sagsøgerens lønafregning og ikke for at dokumentere overholdelsen af køre- og hviletidsreglerne. Sagsøgeren synes da heller ikke at være uenig i, at det ikke på baggrund af kørselsrapporterne kan konkluderes, at sagsøgeren har overholdt køre- og hviletidsreglerne, jf. hertil det i processkrift 2, side 4, 1. afsnit, anførte (Ekstrakten, s. 66).
 Hvis der kunne lægges vægt på køresedlerne, tegner de endvidere et billede af, at sagsøgeren i hvert fald ikke i alle tilfælde har overholdt køre- og hviletidsreglerne.
 I henhold til kørselsrapporterne har sagsøgeren således på alle de otte omtvistede dage haft en arbejdsdag på mellem 12 og 15 timer. Denne arbejdsmængde skaber i sig selv en formodning for, at køre- og hviletidsreglerne ikke har været overholdt, når der henses til, at køretiden maksimalt må udgøre 10 timer dagligt, samt at hviletiden som udgangspunkt skal udgøre 11 sammenhængende timer dagligt, idet det dog tillades, at hviletiden alene udgør 9 sammenhængende timer tre gange om ugen.
 Det fremgår tilmed af kørselsrapporterne, at sagsøgeren for kørslerne den 6. august (Ekstrakten, s. 82), den 30. oktober (Ekstrakten, s. 127), den 31. oktober (Ekstrakten, s.128) og den 28. november (Ekstrakten, s. 143) maksimalt kan have haft en sammenhængende hviletid på henholdsvis 8 timer og 45 minutter, 8 timer, 8 timer og 45 minutter samt 8 timer og 30 minutter. I henhold til kørselsrapporterne kan sagsøgeren således ikke på disse dage have levet op til forordningens krav om en sammenhængende hviletid på minimum 9 timer. Det synes da også under sagen at være ubestridt, at sagsøgeren overtrådte hviletidsreglerne på de pågældende dage, jf. hertil det i replikken på side 6, 7. afsnit, til side 7, 1. afsnit,


text:
anførte (Ekstrakten, s. 44-45).
 Det følger endvidere af kørselsrapporterne for den 12. (Ekstrakten, s. 134) og den 28. november (Ekstrakten, s. 143), at sagsøgeren på disse dage har kørt så langt (henholdsvis 767 og 727 kilometer), at han med stor sandsynlighed har overskredet den daglige maksimale køretid på 10 timer. I den forbindelse bemærkes, at den maksimalt tilladte hastighed for lastbiler i Danmark er 80 kilometer i timen, og at det alene er tilladt at køre med denne hastighed på motorvej.
 Endelig fremgår det af køresedlen for den 31. oktober (Ekstrakten, s. 128), at sagsøgeren denne dag alene har kørt 319 kilometer. Såfremt sagsøgeren ikke har kørt til sin bopæl på denne dag, har det således næppe været for at overholde reglerne om køretid.
 De fremlagte kørselsrapporter indikerer således, at sagsøgeren dels på størstedelen af de otte omtvistede dage har overtrådt reglerne om køre- og hviletid, dels at sagsøgeren i hvert fald for en af dagene har haft mulighed for at køre til sin bopæl under overholdelse af reglerne om køretid.
 Da sagsøgeren ikke har godtgjort, at køre- og hviletidsreglerne har været overholdt, eller at reglernes overholdelse var afgørende for, om sagsøgeren på de omtvistede dage kunne køre til sin bopæl, kan sagsøgeren ikke påberåbe sig køre- og hviletidsreglernes som årsag til, at det ikke har været muligt for ham at overnatte på sin bopæl.
 Skatteministeriet skal således også af denne grund frifindes.
 3.1.3 Sagsøgeren har ikke dokumenteret, at der var et arbejdsmæssigt behov for, at han overnattede i lastbilen
 Selv hvis sagsøgeren havde dokumenteret, at han på de omtvistede dage faktisk har overnattet i lastbilen, at dette var nødvendigt for at overholde reglerne om køre- og hviletid, samt at disse regler i øvrigt var overholdt på alle de 8 omtvistede dage, er sagsøgeren fortsat ikke berettiget til fradrag efter ligningslovens § 9A, idet han ikke kan anses for at være på rejse i ligningslovens forstand, da afstanden mellem sagsøgerens bopæl og det midlertidige arbejdssted i alle tilfælde har været er så kort, at den ikke har umuliggjort overnatning på bopælen.
 Som det fremgår af skemaet på side 2, har afstanden mellem sagsøgerens bopæl og det sted, sagsøgeren hævder at have overnattet i lastbilen, for alle de 8 omtvistede dage været mellem 13 og 48 kilometer. Dette er ubestridt under sagen.
 Højesteret har i UfR 2009.2098 H (SKM2009.333.HR) (Materialesamlingen, s.125) slået fast, at afstanden mellem et midlertidigt arbejdssted og bopælen kan være så kort - i den konkrete sag 51 og 40 kilometer - at det i sig selv indebærer, at betingelsen om, at det ikke er muligt at overnatte på bopælen ikke er opfyldt, medmindre der er behov for, at arbejdstageren overnatter på eller i nærheden af det midlertidige arbejdssted.
 Højesterets dom indebærer, at der i tilfælde, hvor afstanden til den sædvanlige bopæl er så kort, at det ikke kan anses for umuligt at overnatte på bopælen, skal foretages en objektiv vurdering af muligheden for at overnatte på den sædvanlige bopæl baseret på afstanden, hvor der som udgangspunkt ikke


text:
kan lægges vægt på arbejdsforhold, arbejdstid og arbejdsgiverens instruktioner, jf. Højesterets præmisser (Materialesamlingen, s. 145).
 Det er derfor alene, såfremt sagsøgeren fører bevis for, at der forelå et arbejdsmæssigt behov for, at sagsøgeren overnattede i lastbilen - til trods for den korte afstand til bopælen - at der ikke skal foretages en objektiv vurdering i denne sag.
 Sagsøgeren har ikke dokumenteret, at der bestod et sådant arbejdsmæssigt behov for, at sagsøgeren overnattede i lastbilen.
 Det bemærkes i den forbindelse, at det af sagsøgeren anførte om, at sagsøgeren af sin arbejdsgiver var pålagt at overnatte i lastbilen for at passe på godset er udokumenteret, ligesom det er i strid med sagsøgerens arbejdsgivers besvarelse af spørgsmål 3.5 og 3.10 (Ekstrakten, s. 192 og 193).
 På den baggrund gøres det gældende, at sagsøgeren på alle de otte omtvistede dage grundet den korte afstand mellem det midlertidige arbejdssted og den sædvanlige bopæl, under alle omstændigheder havde mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.
 Der er ikke grundlag for at fortolke Højesterets dom i UfR 2009.2098H (SKM2009.333.HR) således, at der skal indrømmes fradrag i alle tilfælde, hvor køre- og hviletidsreglerne ikke kan overholdes, hvis sagsøgeren selv kører hjem til sin sædvanlige bopæl eller på grund af arbejdsdagens længde sammenholdt med rejsetiden ikke havde mulighed for at være på bopælen i 11 timer eller mere.
 Højesteret betoner således i sine præmisser, at der ved den konkrete vurdering, der skal foretages, når afstanden mellem det midlertidige arbejdssted og bopælen er længere end 51 kilometer, kan lægges vægt på "arbejdstid", "arbejdsforhold" eller "arbejdsgiverens instruktioner". Ved denne konkrete vurdering kan køre- og hviletidsreglernes overholdelse dermed indgå som et element blandt flere ved den samlede vurdering af, om rejsebegrebet i ligningslovens § 9A er opfyldt.
 Når køre- og hviletidsreglernes overholdelse alene indgår som et blandt flere elementer i den konkrete vurdering, der skal foretages, når afstanden mellem det midlertidige arbejdssted og bopælen er længere end 51 kilometer, kan hensynet til køre- og hviletidsreglernes overholdelse ikke i sig selv føre til, at sagsøgeren må anses for at være på rejse i ligningslovens forstand efter den strengere objektive vurdering, der skal foretages, når afstanden mellem det midlertidige arbejdssted og bopælen er kortere end 51 kilometer.
 At køre- og hviletidsreglernes overholdelse ikke i sig selv kan føre til, at rejsebegrebet i ligningslovens § 9A, stk. 1, jf. stk. 7, er opfyldt understøttes da også af, at den ene af sagsøgerne i UfR 2009.2098H (SKM2009.333.HR), SB, påberåbte sig arbejds- og miljølovens hviletidsbestemmelser og reglerne om en maksimal ugentlig arbejdsuge på 48 timer, som følger af Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2003/88/EF af 4. november 2003 om visse aspekter i forbindelse med tilrettelæggelse af arbejdstiden. SB gjorde blandt andet gældende, at han alene under henvisning til den lange transporttid og korte tid på den sædvanlige bopæl ikke kunne anses for at have haft reel mulighed for at overnatte hjemme. Dette synspunkt blev også gjort gældende for så vidt angår udstationeringen i Y11-by, der var det af de ovenfor omtalte overnatningssteder, hvor afstanden til bopælen var


text:
40 kilometer (Ekstrakten, s. 135).
 Højesteret tillagde imidlertid ikke dette anbringende betydning i relation til udstationeringen i Y11-by, idet Højesteret - som det fremgår ovenfor - alene med henvisning til, at arbejdsstederne i Y12-by og Y11-by lå henholdsvis 51 km og 40 km fra bopælen, fandt, at afstanden mellem den sædvanlige bopæl og det midlertidige arbejdssted var så kort, at dette i sig selv indebar, at betingelsen om, at det ikke var muligt at overnatte på bopælen, ikke var opfyldt.
 3.2 Den subsidiære påstand
 Sagsøgeren har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at sagsøgeren for indkomståret 2007 kan fradrage rejseudgifter efter ligningslovens § 9A med yderligere kr. 3.164,-. Sagsøgerens opgørelse af dette beløb fremgår af bilag 11 (Ekstrakten, s. 195).
 Skatteankenævnet (Ekstrakten, s. 187), stadfæstet af Landsskatteretten (Ekstrakten, s. 6-7), har opgjort sagsøgerens fradrag efter ligningslovens § 9A skønsmæssigt, idet det ikke ud fra sagsøgerens kørselsrapporter er muligt at se, hvornår sagsøgeren var tilbage på sin bopæl, jf. bilag 1, side 4, 1. afsnit. Sagsøgeren har derimod i den som bilag 11 fremlagte opgørelse af fradraget forudsat, at hviletiden efter ugens sidste arbejdsdag udgjorde 9 timer og på den måde beregnet, hvornår sagsøgeren var tilbage på sin bopæl.
 Da der ikke er dokumentation for, at sagsøgerens hviletid efter ugens sidste arbejdsdag har udgjort ni timer, finder Skatteministeriet ikke, at opgørelsen kan udarbejdes på den af sagsøgeren foretagne måde.
 Såfremt sagsøgeren måtte få medhold i, at sagsøgeren er berettiget til fradrag for de 8 omtvistede dage, bør sagen derfor efter ministeriets opfattelse hjemvises til SKAT, så der kan foretages en fornyet skønsmæssig opgørelse, hvor de omtvistede dage indgår."
 Sagen drejer sig om, hvorvidt A har ret til standardfradrag efter den dagældende ligningslovs § 9A, stk. 7, jf. stk. 1, for 8 nærmere angivne overnatninger i perioden 6. august til 28. november 2007.
 Retten til fradrag efter disse bestemmelser er bl.a. betinget af, at en overnatning uden for den faste bopæl er en følge af et midlertidigt arbejdssted, og at opholdet (rejsen) har en varighed på mindst 24 timer. Parterne er enige om, at disse to betingelser er opfyldt.
 Det er herudover en betingelse for fradrag, at lønmodtageren faktisk overnatter uden for bopælen, og at dette er nødvendigt som følge af afstanden mellem bopælen og det midlertidige arbejdssted, jf. herved § 9A, stk. 1. Skattemyndighederne har bestridt, at disse to betingelser er opfyldt.
 A har under sagen bl.a. forklaret, at han de omtvistede dage overnattede i lastbilens førerkabine, som var indrettet med sovemulighed og køleskab. Lastbilen var i disse tilfælde parkeret ved sidste aflæsningssted eller andet passende sted, og overnatningerne i lastbilen skyldtes, at han efter arbejdsgiverens instruks skulle køre, så længe han måtte af hensyn til køre -hvile-tids-reglerne. A udfyldte dagligt køresedler, som dannede grundlag for lønafregningerne, og noterede overnatningerne på køresedlerne. Køresedlerne dannede bl.a. grundlag for, at A fra arbejdsgiveren fik udbetalt det såkaldte udliggertillæg på 85 kr. for hver af de omtvistede overnatninger, jf. overenskomstens § 3, stk. 3.
 Det fremgår af erklæringen fra As daværende arbejdsgiver, IP,


text:
som parterne er enige om at lægge til grund, at A, når der var arbejde nok, skulle køre, "indtil hans køretid (efter køre- og hviletidsreglerne) var opbrugt". IP har endvidere oplyst, at han stikprøvevis førte kontrol med, at A faktisk overnattede uden for hjemmet.
 Uanset at der må stilles skærpede krav til en skatteyders sandsynliggørelse af, at han faktisk har overnattet uden for den sædvanlige bopæl, jo tættere den hævdede overnatning er på bopælen, har A efter det anførte i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at han de omtvistede nætter overnattede i lastbilen og dermed ikke på den sædvanlige bopæl.
 Det er endelig en betingelse for fradrag, at A "på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke (havde) mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl", jf. § 9A, stk. 1.
 Det er her As synspunkt, at han ikke havde mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, da han som anført skulle arbejde (køre), så længe han måtte af hensyn til køre-hvile-tids-reglerne.
 Det fremgår af Højesterets dom i UfR 2009.2098 (SKM2009.333.HR) ("Banedanmarksagen"), at en afstand mellem den sædvanlige bopæl og et midlertidigt ansættelsessted kan være så kort, at dette i sig selv indebærer, at betingelsen om, at det ikke er muligt at overnatte på bopælen, ikke er opfyldt, medmindre der er behov for, at arbejdstageren overnatter på eller i nærheden af det midlertidige arbejdssted. I dommen nægtede Højesteret herefter fradrag for 2 overnatninger, hvor afstanden fra det midlertidige arbejdssted til bopælen var henholdsvis 40 og 51 km.
 Det må efter As forklaring og erklæringen fra hans daværende arbejdsgiver lægges til grund, at A overvejende kørte med foderstoffer, sand, grus, kul og lignende, og at arbejdsgiveren ikke stillede krav om, at A overnattede i lastbilen, selvom der var gods i den.
 Der var derfor ikke behov for, at A overnattede i eller i nærheden af det midlertidige arbejdssted (lastbilen). Det forhold, at arbejdsgiveren i travle perioder tilrettelagde arbejdet, så en chauffør skulle køre, så længe han havde mulighed for det af hensyn til køre-hvile-tids-reglerne, kan ikke sidestilles med, at der var et arbejdsmæssigt behov for, at lønmodtageren overnattede uden for sin sædvanlige bopæl.
 I de 8 dage, sagen drejer sig om, var afstanden mellem de opgivne overnatningssteder og As sædvanlige bopæl mellem 13 og 48 km. Herefter, og da A som anført ikke har godtgjort, at overnatningerne skyldtes et arbejdsmæssigt behov, tages Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.
 Sagsøgeren har tabt sagen og skal derfor betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. Beløbet fastsættes til 20.000 kr. inklusive moms, som er til dækning af udgift til advokatbistand.
 Inden 14 dage betaler sagsøgeren, Fagligt Fælles Forbund som mandatar for A, sagens omkostninger til Skatteministeriet med 20.000 kr.
 http://www.afgoerelsesdatabasen.dk/ShowDoc.aspx?q=11-0297514&docId=dom-lsr-11-0197514-full


text:
Behandling af bo efter svensk statsborger - Højesteret 15. novemb
 afsagt fredag den 15. november 2019
 Sag 158/2018
 (advokat Johan Hartmann Stæger for alle)
 I tidligere instanser er afsagt kendelse af Skifteretten i Roskilde den 19. januar 2018 og af Østre Landsrets 1. afdeling den 27. marts 2018.
 I påkendelsen har deltaget tre dommere: Jan Schans Christensen, Kurt Rasmussen og Lars Apostoli.
 Kærende, A, B og C, har nedlagt påstand om, at Skifteretten i Roskilde ikke har kompetence til at behandle boet efter D.
 Indkærede, Skattestyrelsen, har påstået stadfæstelse.
 D, der var svensk statsborger, afgik ved døden den 31. december 2015 efter længere tids sygdom.
 Han havde i perioden 2007 til 2014 været ansat som professor ved X-by Universitet og var efter det oplyste i denne periode fuldt skattepligtig til Danmark.
 Han ejede en ejendom i Y-by, Sverige, og erhvervede sammen med sin dengang kommende ægtefælle, A, i 2004 en ejendom beliggende Z-by, Danmark, således at han ejede 1/3 og hun 2/3. Ægtefællerne havde fuldstændigt særeje i ægteskabet.
 I 2012 fik han stillet diagnosen Amyotrofisk Lateral Sclerose (ALS), som han de følgende år blev behandlet for på YY hospital. I efteråret 2015 blev hans tilstand imidlertid efter det oplyste forværret i en sådan grad, at han ikke længere følte sig i stand til at blive transporteret til
 Sverige for behandling. Han blev derfor indlagt på ÆÆ Sygehus, som efter aftale med det svenske sygehus, hvor han tidligere var blevet behandlet, overtog behandlingen af ham i den sidste del af livet.
 I forbindelse med indlæggelsen på det danske sygehus skiftede han folkeregisteradresse til den ejendom, som han ejede i sameje med sin ægtefælle, idet personalet på sygehuset havde oplyst ham om, at gratis behandling på et dansk sygehus krævede dansk folkeregisteradresse.
 Forud herfor havde han været tilmeldt det svenske folkeregister, hvor han stod anført med bopæl i Y-by, Sverige.
 Ca. 3 måneder efter indlæggelsen på det danske sygehus afgik D som anført ved døden den 31. december 2015. Ved sin død efterlod han tre arvinger, sin ægtefælle, A, og to særbørn, B og C. De to særbørn, der begge er voksne, boede i henholdsvis Sverige og USA.
 Den 1. maj 2016 udleverede Skifteretten i Roskilde boet efter D til bobestyrer, og den 10. maj 2016 registrerede den svenske myndighed Skatteverket en af arveringerne indleveret ”bouppteckning”.
 I forbindelse med skiftet af dødsboet efter D gjorde SKAT (nu Skattestyrelsen) gældende, at dødsboet i henhold til den nordiske dødsbokonvention skulle skiftes i Danmark, jf. konventionens artikel 19, hvorefter dødsboer efter nordiske statsborgere skiftes i det land, hvor afdøde var bosat.
 Skifteretten i Roskilde fandt ved kendelse af 19. januar 2018, at dødsboet skulle behandles af de svenske myndigheder og anførte som begrundelse herfor følgende:
 ”Retten skal tage stilling til, om boet efter afdøde helt eller delvist skal skiftes i Danmark og i så fald, hvilket lovvalg der skal anvendes i forbindelse med et skifte.
 Det følger af Den Nordiske Dødsbokonventions artikel 1, at konventionen finder anvendelse i sager om arv og testamente efter en


text:
person, der ved sin død var statsborger og bosat i en kontraherende stat, medmindre andet følger af Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EU) nr. 650/2012 af 4. juli 2012.
 D var ved sin død svensk statsborger, han havde selvstændig bolig i Y-by, Sverige og var endvidere tilmeldt sin ægtefælles adresse i Z-by. Dødsfaldet er således omfattet af Den Nordiske Dødsbokonvention.
 I medfør af artikel 19, stk. 1, henhører skiftebehandlingen som hovedregel under retterne i den medlemsstat, hvor afdøde var bosat ved sin død. Dansk skiftekompetence forudsætter således, at afdøde havde bopæl i Danmark.
 Det fremgår af artikel 27, at hvis en ret i en af de kontraherende stater har truffet afgørelse om, at et bo, som omhandles i artikel 19, skal behandles af retten, skifteretten, boutredningsman, bobestyrer eller testamentseksekutor eller skiftes under medvirken af skiftesman, eller at det skal udleveres til private skifte, er afgørelsen bindende også i de andre stater.
 Det kan i nærværende sag lægges til grund, at de svenske skattemyndigheder har behandlet en boopgørelse efter afdøde, hvori indgår alle afdødes aktiver og passiver, herunder de danske.
 Henset hertil har skifteretten i Roskilde ikke kompetence til at behandle boet, jf. artikel 27 i Den Nordiske Dødsbokonvention, hvorfor anmodningen fra SKAT om, at alle afdødes aktiver skal medtages i en boopgørelse i Danmark, jf. artikel 19 i den nordiske dødsboskiftekonvention, ikke tages til følge.”
 Skattestyrelsen kærede denne afgørelse til Østre Landsret, der ændrede skifterettens afgørelse, idet landsretten fandt, at alle Ds aktiver og passiver skulle medtages i boopgørelsen i Danmark.
 Landsrettens begrundelse lyder således:
 ”Landsretten tiltræder, at konventionen af 19. november 1934 mellem Danmark, Finland, Island, Norge og Sverige om arv og dødsboskifte som ændret ved overenskomst af 9. december 1975 og overenskomst af 1. juni 2012 (Den Nordiske Dødsbokonvention) finder anvendelse.
 Det fremgår af konventionens artikel 2, at der i sager om ret til arv efter afdøde som udgangspunkt skal anvendes loven i den kontraherende stat, hvor afdøde var bosat ved sin død. Endvidere fremgår det af konventionens artikel 19, at skiftebehandlingen skal foregå efter loven i den kontraherende stat, hvor afdøde var bosat, og skal høre under retterne eller myndighederne i denne stat, for så vidt loven henlægger behandlingen til retten eller myndigheden. Hvor afdøde må anses for at have været bosat ved sin død fastlæggesi overensstemmelse med det internationalprivatretlige domicilbegreb.
 Landsdommerne Birgitte Grønborg Juul og Jan Uffe Rasmussen udtaler:
 Efter en samlet vurdering af sagens oplysninger, finder vi, at afdøde ved sin død må anses for at have været bosat i Danmark. Vi har herved lagt vægt på at afdøde på tidspunktet for sin død var tilmeldt folkeregistret på den ejendom, hvor også hans ægtefælle var bosiddende, og som parret ejede i fællesskab, således at afdøde ejede 1/3, samt at han i en årrække indtil sin pensionering havde haft sin beskæftigelse i X-by og således må anses i vidt omfang at have opholdt sig her. Oplysningerne om, at afdøde i 2015 udelukkende tilmeldte sig folkeregistret i Danmark af praktiske årsager, kan under disse omstændigheder ikke føre til


text:
et andet resultat.
 Det følger herefter af konventionens § 19, at skiftebehandlingen hører under retterne eller myndighederne i Danmark.
 På baggrund af sagens oplysninger finder jeg, at afdøde frem til den 28. september 2015 var bosat i Sverige. Jeg har herved lagt vægt på, at afdøde frem til denne dato var tilmeldt folkeregisteret i Y-by kommun, hvor afdøde havde sit hus og bohave, og at afdøde frem til dette tidspunkt ikke havde været fastboende i Danmark.
 Afdøde skiftede folkeregisteradresse til sin hustrus adresse i Danmark fra den 28. september 2015 og frem til sin død den 31. december 2015, og jeg lægger efter sagens oplysninger til grund, at afdøde udelukkende flyttede folkeregisteradresse til Danmark af hensyn til et behandlingsforløb på ÆÆ sygehus. Jeg lægger hermed til grund, at afdødes sygdom i september 2015 var ganske fremskredet, og at behandlingsforløbet var aftalt mellem neurologisk afdeling på YY-by hospital, Sverige, hvor afdøde hidtil havde modtaget behandling, og neurologisk afdeling på ÆÆ sygehus, idet ÆÆ Sygehus skulle hjælpe afdøde i den sidste del af livet.
 På den baggrund finder jeg, at afdøde må anses for at have været bosat i Sverige frem til sin død den 31. december 2015, selvom afdøde flyttede folkeregisteradresse til Danmark de sidste tre måneder af sit liv. Det følger herefter af konventionens § 19, at skiftebehandlingen
 hører under retterne eller myndighederne i Sverige. Det kan ikke føre til en ændret vurdering, at afdøde i skatteretlig henseende har været fuldt skattepligtig til Danmark siden 15. august 2007.
 For Højesteret er der bl.a. fremkommet følgende supplerende oplysninger:
 Af Ds journal fra YY-by hospital fremgår bl.a., at han var i behandling her frem til den 3. september 2015. Det fremgår endvidere, at han betalte brugerbetaling til det svenske sygehusvæsen.
 Frem til sin død betalte han endvidere bl.a. el, vand, tv, internet, telefon og alarm vedrørende sin ejendom i Y-by, og han fik på et tidspunkt efter konstateringen af sin sygdom en tryghedsalarm, der efter det oplyste kunne anvendes til at tilkalde hjalp til ejendommen i Y-by.
 I ægtepagt af 21. november 2007 mellem A og D er det anført, at ægtefællerne begge var boende i ejendommen beliggende Z-by. Det samme fremgår af et testamente af 15. maj 2013, idet det dog i kodicil af 20. maj 2015 er anført, at D var boende i ejendommen beliggende i Yby.
 Af Ds skatteoplysninger fremgår, at han for 2007-2014 selvangav befordringsfradrag, og at han i hvert fald i 2009, 2012, 2013 og 2014 anførte Y-by som sin bopælsadresse. Det fremgår endvidere, at D selvangav befordringsfradrag fra Y-by til X-by Universitet for 194 dage i 2011, 166 dage i 2012, 198 dage i 2013 og 205 dage i 2014.
 Til brug for Højesteret er der afgivet forklaring af A.
 A har forklaret bl.a., at hun er 68 år og pensioneret farmaceut, men fortsat arbejder 10 timer om ugen som qualified person i et transportfirma.
 Hun fandt sammen med D i 2002. Han boede i Y-by nord for Stockholm i en villa på 145 m2. Ejendommen


text:
var en helårsbolig. Han var ligesom hende uddannet farmaceut og arbejdede fuld tid som farmakolog på YY-by hospital, og han var tilknyttet sygehusets apotek som forskningsapoteker. Samtidig var han adjungeret professor ved YY Universitet, og han havde som følge af sin beskæftigelse meget internationalt arbejde. Da de mødte hinanden, havde han to børn fra et tidligere ægteskab, der begge boede i Sverige. Hun boede selv i en ejendom ved Æ-by i Danmark og arbejdede som farmaceut i Ø-by.
 I november 2003 fik hun nyt arbejde på sygehusapoteket på Å-by hospital i Stockholm. Hun blev officielt boende med folkeregisteradresse i Danmark, men boede hos D i Y-by. D arbejdede fortsat på sygehuset og på YY Universitet. Hun var i Sverige i ugens løb, men kom til Danmark i hvert fald én gang om måneden. Hun tænkte på det tidspunkt ikke over, at hun stadig havde folkeregisteradresse i Danmark.
 I 2004 købte hun ejendommen i XX-by i Danmark, fordi bodelingen med hendes tidligere mand var afsluttet, og fordi hun ville investere pengene, hun fik ved bodelingen. Hun arbejdede på dette tidspunkt fortsat på Å-by hospital i Stockholm. De købte ejendommen sammen, således at hun ejede 2/3 og han ejede 1/3. Foruden at være en investering, fungerede ejendommen også som et hus, de kunne bruge, når de var i Danmark. De havde ikke planer om at flytte til Danmark, og han beholdt også sin ejendom i Y-by.
 I 2005 fik hun nyt arbejde på Rigshospitalet, hvor hun også tidligere havde arbejdet, og hun flyttede sin folkeregisteradresse til X Kommune. D arbejdede stadig i Stockholm og med forskellige internationale opgaver.
 I 2007 opsagde han sit arbejde på sygehuset i Stockholm og fik arbejde som professor ved Xby Universitet. Han havde også fået tilbudt et professorat i Finland, men han valgte arbejdet i Danmark. Han beholdt dog en stor del af de funktioner, han havde på universitetet i YY-by, herunder i forhold til at vejlede de studerende. Han valgte at få arbejde i Danmark, dels fordi han gerne ville prøve at arbejde i udlandet, dels på grund af sine professionelle interesser. Det var ikke fordi, han ønskede en større tilknytning til Danmark.
 Hans arbejde på X-by Universitet indebar ikke, at han skulle være i X-by hele tiden, men han var der stort set hver dag, bortset fra de dage han arbejdede hjemme, eller når han havde andre forpligtelser i Sverige eller andre lande.
 I 2007 blev de gift, men de havde ikke en almindelig hverdag sammen. De spiste ikke nødvendigvis sammen i hverdagen eller stod op sammen, og han blev også i Sverige, når han havde forpligtelser dér. Der var perioder, hvor de begge var i Sverige, men når hun tog hjem, tog han ikke nødvendigvis med hende. Han flyttede heller ikke sin folkeregisteradresse til Danmark, og han havde også fortsat sin faste læge i Stockholm.
 De indgik en ægtepagt i november 2007. Årsagen til, at de indgik ægtepagten, var, at de var voksne mennesker med særbørn, og de ønskede ikke at skulle skændes i


text:
tilfælde af skilsmisse.
 De havde kun delvist fællesøkonomi. De havde således hver deres konti, men de havde også en fælles konto, hvorfra de betalte fællesudgifter. Når de handlede, brugte de begge to deres kreditkort. Når hun var i Sverige, brugte hun et svensk kreditkort knyttet til hendes svenske konto.
 I 2012 fik han konstateret Amyotrofisk Lateral Sclerose (ALS). Indtil da havde han passet sit arbejde i X-by, og han havde også arbejdet med de studerende på universitetet i YY-by. Han fik konstateret ALS på YY-by hospital, og han modtog også behandling i Sverige. Han havde ingen tilknytning til det danske sygehusvæsen, så det var naturligt, at han fik behandling i Sverige.
 I perioden efter 2012 og indtil november 2014 arbejdede han fortsat i X-by, og han var også stadig tilknyttet nogle eksamensstuderende i YY-by. Hverdagen fortsatte også som hidtil med, at de rejste frem og tilbage mellem Danmark og Sverige, men i efteråret 2014 blev kraften i hans højre arm nedsat, og han kunne derfor ikke længere køre bil. Herefter var de begge hjemme enten i Sverige eller i Danmark.
 Det danske sygehusvæsen blev først involveret i september 2015. Han havde fået det dårligt med vejrtrækningen i begyndelsen af september, og han havde derfor henvendt sig til privathospitalet i ZZ-by. I slutningen af september besøgte de ALS-teamet på X-hospital. Her fortalte man ham, at han skulle flytte sin folkeregisteradresse til Danmark, hvis han skulle kunne modtage behandling uden at betale for det, hvilket gjorde ham meget bange. Det var denne oplysning, der var baggrunden for, at han flyttede sin folkeregisteradresse til Danmark.
 I 2013 oprettede de et testamente, fordi de vidste, at han ville dø af ALS. Et kodicil til testamentet blev oprettet i 2015, fordi de ønskede klarhed over, hvem der boede hvor. Det er forkert, når der i testamentet fra 2013 står, at de begge boede i Danmark.
 I begyndelsen af 2015 kørte hun dem fortsat frem og tilbage mellem Danmark og Sverige. I midten af august 2015 var den sidste gang, de var i Sverige. Han havde indtil da modtaget hjemmepleje i Sverige, men fra begyndelsen af juni 2015 havde de også købt privat hjemmepleje i Danmark.
 Fakturaerne fra den 22. april 2013 og frem angår den egenbetaling, som D skulle betale, når han havde kontakt med det svenske sygehusvæsen. Fakturaen fra den 31. maj 2015 og frem angår betaling for den tryghedsalarm, han fik, og som man kan bruge, hvis man får et ildebefindende eller falder om, når man er alene. Han fik formentlig alarmen i 2014.
 I 2015 regnede de med, at D skulle dø i Sverige, hvilket også fremgår af journalnotatet fra Region Y.
 Den svenske ejendom blev solgt i august 2016, og hun blev boende i Danmark. D havde aldrig givet udtryk for, at han ville sælge ejendommen i Sverige. Hans tankegang var meget svensk, og han sammenlignede ofte Danmark med Sverige, når de var i Danmark. Han gik også meget op i svensk politik, og han tog gladeligt til ambassaden for at


text:
stemme. Hans aske blev spredt på havet.
 Turene frem og tilbage mellem Danmark og Sverige foregik med både fly og bil. Hvis de begge skulle afsted, havde de taget bilen. De havde formentlig taget bilen 80 procent af gangene. Hun havde en BroBizz til Øresund, men D anvendte den også. De havde begge bil. Ds bil var registeret i Sverige, men i en kort periode havde han også en bil registeret i Danmark.
 Huset i Y-by var el-opvarmet, og der var også tændt for både varme og vand, når de ikke var der, og der var alarm i huset.
 Skattestyrelsens oplysninger om Ds befordringsfradrag, hvoraf det fremgår, at han i 2014 kørte frem og tilbage 205 dage om året, mener hun ikke kan stemme. Alene i oktober og november 2014 var han bl.a. en uge i Polen og en uge i Bulgarien, og han var i øvrigt på arbejde i Sverige, men hun ved ikke, hvordan D beregnede eller indberettede sit befordringsfradrag.
 De kærende har anført bl.a., at D ved sin død var bosat i Sverige, hvorfor boet efter ham skal behandles der, jf. artikel 19 i Den Nordiske Dødsbokonvention.
 Begrebet ”bosat” i artikel 19 skal forstås i overensstemmelse med det internationalt privatretlige begreb ”sædvanligt opholdssted” (habitual residence), og D må anses for at have haft sædvanligt opholdssted i Sverige.
 Det påhviler Skattestyrelsen at løfte bevisbyrden for, at D skiftede sædvanligt opholdssted til Danmark inden sin død, og denne bevisbyrde er ikke løftet.
 Bl.a. følgende objektive forhold taler for, at D ved sin død havde sædvanligt opholdssted i Sverige: at han var svensk statsborger, at han havde sædvanligt opholdssted i Sverige indtil i hvert fald 1. oktober 2004, hvor han i en alder af 59 år købte en ejendom i Danmark sammen med sin kommende ægtefælle, at han udelukkende arbejdede i Sverige indtil 2007, hvor han i en alder af 62 år fik ansættelse på X-by Universitet, at han også efter 2007 bevarede sin professionelle tilknytning til universitet i YY-by, hvor han var adjungeret professor og førte studerende til eksamen frem til 2014, at han bevarede sin bopæl i Sverige i perioden 2007-2014, hvor han var ansat på X-by Universitet, at han var registreret i det svenske folkeregister indtil få måneder før sin død, at han også efter 2007 bevarede sin læge i Sverige og betalte brugerbetaling til det svenske sygehusvæsen, at han blev behandlet for sin ALS-sygdom på YY-by hospital frem til få måneder før sin død, at han efter konstateringen af ALS fik installeret en tryghedsalarm i sit hjem i Y-by, at han – som forklaret af A – i betydeligt omfang i perioden 2007 til sommeren 2015 opholdt sig i sin ejendom beliggende Y-by, hvortil han betalte bl.a. strøm, el, alarm, tv, internet og telefon, at han modtog pensionsudbetalinger fra Sverige og indleverede svensk selvangivelse frem til sin død, at han først blev registreret i det danske folkeregister få måneder før sin død, at han ikke er begravet i Danmark, at hans ene barn bor i Sverige,