text:
svarer til handelsværdien af de ombyttede aktier. Det er dernæst en betingelse, at det erhvervende selskab ikke afstår aktier i det erhvervede selskab i en periode på 3 år efter om-bytningstidspunktet. Uanset 3. pkt. kan aktierne i det erhvervede selskab i den nævnte periode afstås i forbindelse med en skattefri omstrukturering af det erhvervende eller det erhvervede selskab, hvis der ved omstruktureringen ikke sker vederlæggelse med andet end aktier. I sådanne tilfælde finder betingelsen i 3. pkt. i sin restløbetid anvendelse på selskabsdeltageren henholdsvis det eller de deltagende selskaber i den efterfølgende skattefrie omstrukturering. Det er en betingelse for ombytning af aktier uden tilladelse, at aktionærer, der har bestemmende indflydelse i det erhvervede selskab, jf. ligningslovens § 2, ombytter aktierne i dette selskab med aktier i et selskab, der er hjemmehørende på Færøerne eller i Grønland, en stat, der er medlem af EU/EØS, eller en stat, som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.
 Stk. 7. Senest samtidig med indgivelsen af selvangivelsen for det indkomstår, hvor aktieombytningen er gennemført, skal det erhvervende selskab give told- og skatte-forvaltningen oplysning om, at selskabet har deltaget i en aktieombytning efter reglerne i stk. 6. Hvis det erhvervende selskab afstår aktier som nævnt i stk. 6, 3. pkt., skal told- og skatteforvaltningen gives oplysning herom senest 1 måned efter afståelsen.”
 Den juridiske vejledning 2019-1 C.D.7.4.1
 Ombytningen skal ske til handelsværdi
 Det er en betingelse for at kunne foretage en skattefri aktieombytning uden tilladelse, at ombytningen sker til handelsværdi. Det vil sige, at værdien af vederlagsaktierne med tillæg af en eventuel kontant udligningssum skal svare til handelsværdien af de ombyttede aktier. Se ABL § 36, stk. 6, 2. pkt.
 Skatterådet har taget stilling til situation, hvor én person ejer samtlige anparter i 2 selskaber, og der ikke påhviler aktionærnedslag på nogen af anparterne i de to selskaber. I denne situation kunne der ikke opnås utilsigtede skattemæssige fordele ved en aktieombytning, hvor anparterne i det ene selskab ombyttes med anparter i det andet selskab, når blot der blev udstedt vederlagsanparter. Skatterådet bekræftede, at betingelsen om at ombytningen skal ske til handelsværdien, var opfyldt. Se SKM2013.763.SR.
 I SKM2014.128.SR har Skatterådet taget stilling til en situation, hvor to aktionærer hver ejer 50 procent af et selskab. Dette selskab ejer 70 procent af datterselskabet. De resterende 30 procent af datterselskabet ejes af de to aktionærer med 15 procent hver. Der skulle foretages en aktieombytning, så selskabet erhvervede de resterende 30 procent i datterselskabet. Ombytningen skulle gennemføres som en kapitalforhøjelse. Skatterådet fandt, at den planlagte aktieombytning til et eksisterende selskab, hvor aktionærerne vederlægges uden at der sker skævdeling mellem selskabsdelta-gerne, og på baggrund af de konkrete forhold, udgjorde vederlæggelse til handels-værdi. Der skulle udstedes til vederlagsaktier, som kan bære successionen.
 Den juridiske vejledning 2019-1 C.D.6.3.8 Virkninger af en skattefri aktieombytning
 Når betingelserne er opfyldt, udløser transaktionen ikke ophørsbeskatning af aktionæren. Se ABL § 36, stk. 1 med henvisning til FUL §§ 9 og 11.
 Aktierne i det erhvervende selskab - succession
 Aktionæren i det erhvervede selskab ved ombytning af aktier har adgang


text:
til beskatning efter reglerne i FUL §§ 9 og 11. Se også afsnit C.D.5.2 om skattefri fusion.
 De skattemæssige konsekvenser ved succession er for overdrageren, at vedkommende ikke anses for at have afstået de ombyttede aktier og derfor ikke beskattes af en eventuel gevinst i forbindelse med ombytningen. Skatten udløses først, når de aktier, som den pågældende har fået i bytte, afstås, medmindre dette igen sker ved succession.
 Ved en afståelse af de tilbyttede aktier anses disse erhvervet på samme tidspunkt som de ombyttede aktier og til samme værdi og med samme hensigt. Hvis de ombyttede aktier fx er anskaffet som led i aktionærens næringsvej, anses de modtagne aktier også for næringsaktier.
 Kontante udligningssummer, der modtages i forbindelse med skattefri aktieombytning, beskattes som udbytte, forudsat, at aktionæren efter omstruktureringen ejer aktier i et af de indskydende eller modtagende selskaber eller selskaber, som er koncernforbundne med de nævnte selskaber.
 Aktierne i det erhvervede selskab
 Den juridiske vejledning 2019-1 C.B.2.1.4.5 Værdiansættelse ved bo- og gaveafgiftsberegning af aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked”
 Værdiansættelse ved bo- og gaveafgiftsberegning af aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked, skal ske efter aktiernes handelsværdi.
 TSS-cirkulære 2000-9 og 2000-10 samt SKATs værdiansættelsesvejledning fra 2009 kan anvendes vejledende.
 Det fremgår af pkt. 1 og 3 i TSS-cirkulære 2000-9, at hjælpereglen er vejledende, og at det resultat, der følger af hjælpereglens anvendelse, vil kunne fraviges i sin helhed, eller for så vidt angår enkeltposter, når det må anses for relevant og væsentligt for at finde et egnet udtryk for værdien af de overdragne aktier.”
 SKM2018.41.HR
 ”Sagen angik den skattemæssige værdiansættelse af unoterede anparter i et selskab ved ophør den 29. november 2010 af dansk beskatningsret i forbindelse med appellantens flytning fra Danmark til Schweiz, jf. aktieavancebeskatningslovens § 38, stk. 4, jf. stk. 1.
 Appellantens påstand var, at værdien af anparterne skulle fastsættes til kr. 1.250.000,-.
 Dette byggede han på, dels at en værdi på grundlag af formueskattekursen i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer og ved gaveafgiftsberegning udgjorde kr. 6.250,-, dels at værdien beregnet ud fra reglerne i TSS-cirkulære 2000-09 og 2000-10 ville udgøre minus kr. 2.574.454,-.
 Hans hovedanbringende var, at disse cirkulærer gav ham et retskrav på, at værdier beregnet på grundlag af cirkulæret kunne lægges til grund.
 SKAT havde skønsmæssigt fastsat værdien af anparterne til kr. 150 mio. på grundlag af en indkomst- og markedsbaseret metode uden hensyntagen til nævnte cirkulærer.
 Højesteret fastslog, at anparternes værdi skulle fastsættes til handelsværdien, dvs. det beløb, som de vil kunne indbringe ved et salg på det åbne marked.
 Højesteret tiltrådte af de grunde, landsretten havde anført, og som var bestyrket ved de oplysninger, der var fremkommet for Højesteret, at cirkulærernes hjælperegler førte til en værdi, som var markant lavere end anparternes handelsværdi på fra-flytningstidspunktet.
 Højesteret fandt derfor, at det var med rette, at SKAT ved værdiansættelsen så bort fra hjælpereglerne og i stedet fastsatte anparternes værdi efter et skøn.
 Endelig fandt Højesteret

type: other


text:
på baggrund af oplysningerne om koncernen, at SKATs skøn ikke havde ført til en værdiansættelse, som må anses for åbenbart urimelig, og at SKATs skønsmæssige ansættelse derfor ikke kunne tilsidesættes.
 Højesteret stadfæstede derfor landsrettens dom om frifindelse af Skatteministeriet.”
 SKM2012.571.HR
 Aktionær fik ikke medhold i sine indsigelser imod værdiansættelsen af unoterede A-aktier pr. 19. maj 1993. Der var således hverken grundlag for at tilsidesætte ansættelsen af selskabets totalværdi, som var i overensstemmelse med skønsmændenes vurdering, eller landsrettens ansættelse af kontrolpræmiens størrelse.
 TfS 2000, 560 HR
 Sagen drejer sig om værdien af selskabets aktier pr. 19/5 1993. Selskabet nedlagde som mandatar for de 5 skatteydere, som er aktionærer i selskabet, påstand om, at kursen blev fastsat til 1467. Ligningsrådet havde i 1995 givet bindende forhåndsbesked om, at kursen kunne ansættes til 449, mens Landsskatteretten efter et udmeldt syn og skøn fastsatte kursen til 446, idet retten henviste til bestemmelser om om-sætningsbegrænsning og værdiansættelse for aktierne i en mellem skatteyderne indgået aktionæroverenskomst. Landsretten fandt, at sagsøgerne ikke havde løftet bevisbyrden for, at handelsværdien af aktierne pr. 19/5 1993 var højere end kurs 446, og frifandt Skatteministeriet. Højesteret hjemviste sagen til Ligningsrådet til fornyet skønsmæssig ansættelse af handelsværdien, idet den fornyede ansættelse skulle ske under hensyntagen til den merværdi som følge af virksomhedens indtjeningsevne, som var dokumenteret under det tidligere udmeldte syn og skøn (tidligere ØLD i TfS 1999, 423).
 SKATs begrundelse i sagen:
 ”Begrundelse
 Det fremgår af det oplyste, at der bliver aftalt en A/B-model med ret til forlods udbytte mellem parterne i forbindelse med erhvervelsen af en aktivitet i fællesskab fra et selskab. Den ene part vil få en forlods udbytteret, mens de to andre parter bliver medarbejdere og aktionærer i et nystiftet selskab, hvor aktiviteten indskydes.
 Efter praksis i bl.a. SKM2003.66.LR og SKM2003.134.LR skal handelsværdien fastsættes, når der er tale om medarbejdere, der bliver aktionærer i et selskab. I den situation, hvor der indgår en forlods udbytteret, skal der ske en betaling for udskydelsen af betalingen af forlods udbytteret. Betalingen skal tage udgangspunkt i, hvad en uafhængig investor ville kræve.
 Konkret vil et interessefællesskab kunne have indflydelse på til hvilke værdier, der fastsættes i forbindelse med betalingen for den forlods udbytteret. Det skal vurderes, hvorvidt der sker en begunstigelse af medarbejderne i forbindelse med fastsættelsen af den forlods udbytteret.
 Ved overdragelse af aktier mellem parter med interessefællesskab kan værdiansættelsen tage udgangspunkt i TSS-cirkulære 2000-9 og 2000-10 eller vejledningen om Transfer Pricing; kontrollerede transaktioner; værdiansættelse. Det afgørende er, at værdiansættelsesmetoden finder frem til handelsværdien.
 I den konkrete sag er det SKATs vurdering ud fra det oplyste, at betalingen for aktiviteten, der købes, sker til handelsværdien, da den erhverves fra en uafhængig part.
 I forhold til fastsættelsen af den forlods udbytteret er der ikke tale om uafhængige parter og det skal derfor vurderes, hvorvidt den er fastsat til handelsværdien, så der ikke sker overførsel af værdier mellem parterne.
 Ved fastsættelsen af den forlods udbytteret indgår en betaling for den risiko ejeren af den forlods udbytteret har ved ikke at få sine penge


text:
med det samme. Konkret bliver der lavet en årlig opskrivning af den forlods udbytteret, der bl.a. tager højde for en risikofaktor og tidsfaktor, jf. SKM2003.134.LR. Opskrivningen skal svare til hvad en uafhængig investor ville kræve.
 Der skal altid foretages en vurdering af, om der er forhold, der kan påvirke fastsættelsen af opskrivningen af en forlods udbytteret. Det skal vurderes, hvorvidt der er sammenhæng mellem selskabets økonomiske forhold og størrelsen på den forlods udbytteret. Heri ligger, at den forlods udbytteret ikke må fastsættes til en større værdi end selskabet kan forventes at kunne udbetale i udbytte. Vurderingen af om den forlods udbytteret er fastsat til en samlet værdi, som selskabet kan forventes at udbetale, kan foretages ved at vurdere den forventede udvikling i selskabets kreditværdighed/credit rating som følge af budgetforventningerne og de forventede udlodninger til A-aktionærerne. Heri ligger f.eks., at den forventede indtjening kan være styrende for, hvor store de fremtidige udbytter kan være.
 Opskrivningen skal altså altid vurderes konkret i forhold til det enkelte selskab og forholdene for dette selskab samt udformningen af indholdet af den konkrete A/B-model. Størrelsen på den årlige opskrivning af den forlods udbytteret afhænger af usikkerheden for at den forlods udbytteret vil blive udbetalt.
 SKATs værdiansættelseskontor i Store Selskaber har foretaget en generel vurdering af størrelsen på et afkastkrav på en investering i aktier, samt alternative investeringer.
 "Afkastkravet på en investering bliver groft sagt bestemt ud fra risikoen forbundet med det forventede afkast og hvilken form for kapital der investeres i. Sidstnævnte påvirker blandt andet retsstillingen i tilfælde af konkurs.
 På de finansielle markeder anvendes CAPM modellen til at estimere et konkret af-kastkrav på en aktie. Der henvises her til skats værdiansættelsesvejledning afsnit 4.1.2, for en beskrivelse af selve beregningsteknikken.
 Med det lave renteniveau i dag, vil afkastkravet på en unoteret aktie med gennemsnitlig risiko, kunne beregnes til ca. 8-12% ud fra CAPM.
 I forhold til obligationer, afhænger afkastkravet af hvilken type obligation, der er tale om. Statsobligationer vurderes typisk at være sikre, mens der kan være en risiko forbundet med eksempelvis realkreditobligationer og virksomhedsobligationer.
 Obligationer giver et jævnt afkast og har lavere risiko end en investering i aktier. Derfor er afkastkravet også lavere end hvad man vil kræve ved en investering i aktier.
 Aswath Damodaran, en anerkendt professor ved STERN University i New York USA, har en opdateret opgørelse på sin hjemmeside over historiske afkast på børsnoterede aktier og statsobligationer (T-Bonds). Resultaterne er følgende:
 18 year T.Bond
 11.41&
 Der foreligger ikke nogen opdateret undersøgelse af afkastet på de danske markeder, så der henvises til en lidt ældre undersøgelse. Claus Parum, professor på Copenhagen Business School (CBS), udgav i 1999 en opgørelse af aktiers og realkreditobligationers afkast i Danmark fra 1926-1999.
 Undersøgelsens resultat er, at danske realkreditobligationer i årene fra 1925-1998 havde et gennemsnitligt afkast på 8,9%, mens danske børsnoterede aktier i samme tidsperiode gav gennemsnitligt afkast på 11,9%.
 Det er ikke muligt at sige noget generelt om hvad afkastkravet på en investering i aktier skal være, da dette bør baseres på konkrete vurderinger i forbindelse


text:
med investeringen.
 Det er dog klart at en investering i aktier kræver et betydeligt højere afkast end en investering i obligationer. For en konkret beregning af et afkastkrav anvender markedet CAPM modellen, hvor der henvises til Skats værdiansættelses vejleding, afsnit 4.1.2 for en grundigere forklaring.
 Empirisk viser de undersøgelser der er refereret til ovenfor, at man har kunnet realisere et gennemsnitligt afkast på omkring 9-12% på børsnoterede aktier, og 5-9% på obligationer.
 Undersøgelserne siger ikke noget om unoterede aktier, men disse vil typisk kræve et afkast, der er noget højere end de børsnoterede, blandt andet fordi de unoterede aktier er mindre likvide. "
 I den konkrete sag er det alene oplyst om den årlige opskrivning af den forlods udbytteret, at den er på 3 %, at den er fastsat efter aftale mellem parterne.
 Det skal endvidere bemærkes, at der ikke i sagen ikke er fremlagt nogen beregning, der dokumenterer, at de 3 % på nogen måde tilnærmelsesvis skulle være den rigtige årlige opskrivning som en uafhængig investor ville kræve. Tilsvarende er der ikke fremlagt nogen oplysninger om et risikotillæg.
 Det skal yderligere bemærkes vedr. den forlods udbytteret, at der er sket en konkret forøgelse af usikkerheden for om aktionæren, der har ret til det forlods udbytte modtager sine penge, da der, før den forlods udbytteret er fuldt udbetalt, kan ske en udbetaling af udbytte til medarbejderne. Ved denne tidligere udbetaling af udbytte til medarbejderne sker der en forøgelse af risikoen og dette burde indgå som et yderligere risikotillæg på opskrivningen af den forlods udbytteret.
 Samlet set er det ikke muligt at bekræfte ud fra det oplyste, at en årlig opskrivning af den forlods udbytteret på 3 % skulle være det en uafhængig investor ville kræve i afkast af sin investering ved aktier i det konkrete selskab.
 SKAT finder på baggrund af det oplyste, at der ikke kan svares bekræftende på, at der kan ske en årlig opskrivning af den forlods udbytteret med kun 3 %.”
 Aktieavancebeskatningsloven § 31
 ”Erhvervelse og afståelse af aktier ved gave, arv eller arveforskud sidestilles i denne lov med køb henholdsvis salg. Som anskaffelsessum eller afståelsessum betragtes i disse tilfælde det beløb, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift, boafgift eller indkomstskat af den pågældende erhvervelse. Har denne ikke været afgifts- eller indkomstskattepligtig, betragtes som anskaffelsessum eller afståelsessum den pågældende akties handelsværdi på overdragelsestidspunktet. Reglerne i 1.-3. pkt. gælder ikke, i det omfang erhververen indtræder i overdragerens skattemæssige stilling.
 Stk. 2. Erstatnings og forsikringssummer sidestilles med afståelsessummer.”
 ”En person kan afgiftsfrit give gaver, hvis samlede værdi inden for et kalenderår ikke overstiger et grundbeløb på 58.700 kr. (2010-niveau) til
 Stk. 2. En person kan afgiftsfrit give barns eller stedbarns ægtefælle gaver, hvis samlede værdi inden for et kalenderår ikke overstiger et grundbeløb på 20.500 kr. (2010-niveau).
 Stk. 4. Grundbeløbene i stk. 1 og 2 reguleres efter personskattelovens § 20.”
 ”§ 23. Der skal betales 15 pct. i afgift af gaver til personer som nævnt i § 22, stk. 1, litra a-e, i det omfang


text:
Skat.dk: Ejendomsavance - pristalsregulering anskaffelsessum - ejendomme erhvervet før 19. maj 1993 - forbedringer - lovhjemmel
 27 Mar 2009 11:52
 17 Mar 2009 09:55
 SKM2009.229.HR
 2. afdeling, 108/2007
 Ejendom, pristalsregulering, forbedring, anskaffelsessum
 Skatteyderen - en sparekasse - havde erhvervet to byggegrunde i 1963/64 betinget bl.a. af, at sparekassen kunne få tilladelse til at bebygge i overensstemmelse med sit projekt. Bygningen blev først opført i 1968 med sparekassen som bygherre.
 Sparekassen ønskede, at dens udgifter til opførelse af bygningen skulle pristalsreguleres, da den solgte ejendommen til et datterselskab.
 Højesteret fastslog, at hverken ordlyden af den dagældende ejendomsavancebeskatningslovs § 4, stk. 3, 4. punktum (nu § 4, stk. 3, 3. punktum) eller lovmotiverne til ændringsloven fra 1993 gav grundlag for at indfortolke en adgang til at foretage pristalsregulering af anskaffelsessummen og/eller af vedligeholdelses- og forbedringsudgifter.
 Højesteret fastslog videre, at den efterfølgende administrative praksis, hvorefter der kunne foretages pristalsregulering af anskaffelsessummen, som kom til udtryk bl.a. i TSS-cirkulære 2002-18, således ikke havde hjemmel I loven. Praksis var imidlertid blevet lovfæstet i ejendomsavancebeskatningslovens § 4 A.
 Højesteret tiltrådte, at begrebet anskaffelsessum i ejendomsavancebeskatningsloven § 4 og § 4 A alene omfattede det vederlag, der blev betalt ved erhvervelsen af en fast ejendom.
 Højesteret fastslog videre - under henvisning til landsrettens præmisser - at den uhjemlede praksis alene havde omfattet den faktiske anskaffelsessum og ikke afholdte vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, hvortil udgift til opførelsen af ejendommen hørte.
 Ligningsvejledningen 2009-1 E.J.2.2.2.1.1
 H1 Sparekasse A/S
 Poul Sørensen, Peter Blok, Jytte Scharling, Thomas Rørdam og Michael Rekling
 I tidligere instans er afsagt dom af Østre Landsrets 8. afdeling den 27. februar 2007.
 Appellanten, H1 Sparekasse A/S, har gentaget sin påstand.
 Indstævnte Skatteministeriet, har påstået stadfæstelse.
 Højesteret begrundelse og resultat
 Efter den tidligere affattelse af ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 3, 4. pkt. (nu § 4, stk. 3, 3. pkt.) kunne anskaffelsessummen for ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993, fastsattes som "den faktiske anskaffelsessum omregnet til kontantværdi eller stk. 2 og tillagt vedligeholdelses- og forbedringsudgifter afholdt inden den 1. januar 1993", hvis denne værdi var højere end værdien efter 1. og 2. pkt. Hverken ordlyden af bestemmelsen eller forarbejderne til ændringsloven fra 1993 gav grundlag for at indfortolke en adgang til at foretage pristalsregulering af anskaffelsessummen og/eller af vedligeholdelses- og forbedringsudgifter.
 Den efterfølgende administrative praksis, hvorefter der kunne foretages pristalsregulering af anskaffelsessummen, og som bl.a. kom til udtryk i ligningsvejledningerne for årene 1999 til 2002 og i TSS-cirkulære 2002-18, havde således ikke hjemmel i loven. Denne praksis er imidlertid nu - med virkning for ejendomme, der er afstået i 1999 eller senere - blevet lovfæstet ved § 4 A, der blev indsat i loven ved lov nr. 458 af 9. juni 2004.
 Højesteret tiltræder, at begrebet anskaffelsessum i ejendomsavancebeskatningslovens § 4 og § 4 A må forstås som alene sigtende til det vederlag, der er betalt ved erhvervelsen af en fast ejendom. Udgifter til opførelse af en bygning på en tidligere erhvervet ejendom må således i lovens forstand anses for forbedringsudgifter omfattet af § 5, stk. 2.
 I


text:
Højesteret stadfæster SKATs ret til at nægte fradrag for lønudgifter til medarbejdere beskæftiget med virksomhedsudvidelser - Nyhed - Horten Advokatpartnerselskab
 Lønudgifter anses for fradragsberettigede driftsomkostninger, hvis udgiften vedrører virksomhedens drift - dvs. til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.
 Højesteret udtalte i sagerne, at lønudgifter til medarbejdere, der er beskæftiget med udvidelse af virksomheden - eller forsøg herpå - ud over virksomhedernes hidti¬dige rammer ikke kan fradrages som driftsomkostninger, der vedrører virksomhedsdriften. Sådanne lønudgifter skal derimod betragtes som ikke-fradragsberettigede etablerings- eller anlægsudgifter.
 Fast administrativ praksis hos SKAT?
 Spørgsmålet i sagerne var herefter, om der forelå en fast administrativ praksis om fradragsret for lønudgifter til medarbejde¬re, der har været beskæftiget med virksomhedskøb. Dette mente Højesteret ikke var tilfældet. Det forhold, at skattemyndighederne ikke tidligere har grebet korrigerende ind over for virksomheders fradrag for almindelige lønudgifter til medarbejdere, der har været beskæftiget med virksomhedskøb eller lignende, kunne ikke ifølge Højesteret sidestilles med en positiv afgørelse om spørgsmålet.
 Ifølge Højesteret var der derfor ikke tale om en praksisændring, som afskar skattemyndighederne fra uden forudgående offentlig tilkendegivelse at nedsætte virksomhedernes fradrag for den del af lønudgifterne, som ikke er driftsomkostninger.
 SKAT kan således nægte fradrag for lønudgifter til medarbejdere, der er beskæftiget med virksomhedsudvidelser, herunder virksomhedskøb, fusioner eller lignende.
 Varslet lovindgreb
 Skatteministeriet udtalte allerede i april 2017, at regeringen ønsker, at der findes en løsning, så danske virksomheder kan fratrække deres sædvanlige lønudgifter - herunder lønudgifter, der er afholdt i forbindelse med udvidelse af virksomheden.
 Regeringen har afventet Højesterets endelige afgørelse i sagerne, før man konkret ville skride til ny lovgivning. Nu, hvor Højesteret har anerkendt SKATs mulighed for at nægte fradrag for særlige lønomkostninger, forventer vi, at regeringen snarest vil fremsætte et lovforslag, der sikrer, at danske virksomheder friholdes fra en truende administrativ byrde samt en yderligere skattebelastning som følge af manglende fradragsret for lønudgifterne.
 Husk opdeling af lønomkostninger
 Højesterets afgørelse medfører, at virksomheder, der har udgifter til medarbejdere beskæftiget med virksomhedsudvidelser, bør foretage en opdeling af virksomhedens lønomkostninger, eventuelt ved brug af tidsregistreringssystemer eller lignende. På den måde kan virksomheden dokumentere, hvilke lønomkostninger der vil kunne fradrages som driftsomkostninger, samt hvilke lønudgifter, der ikke vil kunne fradrages, da de konkret vedrører virksomhedsudvidelsen eller forsøg herpå.
 Indtil den varslede lovændring gennemføres, bør alle virksomheder derfor grundigt overveje, om de bør iværksætte foranstaltninger, der kan sikre, at der foretages en opdeling af lønudgifterne i en fradragsberettiget og en ikke fradragsberettiget del. Hvis virksomhederne ikke er i stand til at dokumentere en sådan fordeling, er det sandsynligt at SKAT - i tilfælde af en nægtelse af fradrag - vil foretage en skønsmæssig ansættelse af fordelingen.
 Kan sammenlignes med fradrag for udbetaling af bonusudbetalinger
 SKATs mulighed for fremover at nægte fradrag for særlige lønudgifter kan sammenlignes med den eksisterende praksis for fradrag for udgifter til bonusudbetalinger. Udgifter til bonus til ansatte anses alene for fradragsberettigede driftsomkostninger, hvis udgiften vedrører virksomhedens drift - dvs. til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.
 Bonusser tildelt for at pleje virksomhedens formue, eksempelvis som forberedelse af et salg af virksomheden (såkaldte


text:
transaktionsbonusser), betragtes som ikke-fradragsberettigede formueudgifter, der afholdes for at fastholde selskabets værdi og i aktionærernes interesse, frem for at tjene virksomhedens indkomsterhvervelse. Dette medfører, at virksomheden, der udbetaler bonussen, ikke har fradrag for udgifterne forbundet hermed.
 Såfremt din virksomhed har aktiviteter eller står overfor at påbegynde aktiviteter, der kan blive ramt af dommene fra Højesteret, står vi gerne til rådighed med henblik på at yde rådgivning om, hvordan det kan sikres, at virksomheden foretager en korrekt fordeling af hhv. fradragsberettigede og ikke-fradragsberettigede lønudgifter.


text:
Højesteret Nederlandene; Historie; Myndighed; Sammensætning og nuværende medlemskab; Anden Verdenskrig; Første kammer
 Højesteret Nederlandene
 Februar 26, 2016 Torbjørn Faye H 0 3
 Højesteret Nederlandenes er den højeste domstol i Holland, Curaçao, Sint Maarten og Aruba. Domstolen blev etableret den 1 Oktober 1838 og sidder i Haag, Holland.
 Kompetencen for Højesteret er begrænset primært til civile, strafferetlige og skattemæssige sager. Domstolen har kompetence til at vælte afgørelser fra appelinstanser, og derfor etablerer retspraksis, men kun hvis den nedre ret, som loven forkert eller den herskende savner tilstrækkelig begrundelse; fakta ikke længere genstand for diskussion. I henhold til artikel 120 i forfatningen, kan Retten ikke udtale sig om forfatningen af love vedtaget af de stater, generalsekretær og traktater. Derfor Holland har nogen forfatningsdomstol. Artikel 94 i forfatningen har dog tillade domstolene at gennemgå forfatningen uddelegeret lovgivning og overholdelse af traktater, der tjener som en de facto domstolskontrol.
 Højesteret består af 41 dommere: en præsident, 6 næstformænd, 31 Justices og 3 dommere i ekstraordinær service. Alle dommere udnævnes for livet, indtil de går på pension på deres egen anmodning eller i en alder af 70.
 Udviklingen af cassation i Holland var stærkt påvirket af de franske under bataviske revolution i slutningen af det 18. århundrede. Etableringen af Højesteret på 1838 bragte en ende på Grote Raad van Mechelen og dens efterfølger Hoge Raad van Holland, Zeeland en West-Friesland, som både fungerede som høje appelinstanser.
 I Holland en sag først hørt af en af de ti byretter. Bagefter kan begge sider appellere til en af de fire appelretter. Endelig kan hver af parterne indgive en cassation appel til Højesteret.
 Sammensætning og nuværende medlemskab
 Justices af højesteret udnævnes ved kongelig anordning, fra en liste over tre, rådgivet af Repræsentanternes Hus efter råd fra Hoge Raad selv. Dommerne er, ligesom alle andre dommer i Holland, udpeges for livet, indtil de enten dør eller går på pension på deres egen reafter det fyldte 70. Efter det fyldte 60, kan en retfærdighed ændre status til ekstraordinær service, med virkning, at dommeren ikke længere spiller en stor rolle ved hoffet.
 Højesteret er opdelt i fire kamre: den første eller civile kammer, den anden eller kriminelle kammer, den tredje eller skattemæssige kammer og den fjerde eller "ombuds 'kammer. Medlemmerne af det fjerde kammer vælges ad hoc, men vil omfatte Domstolens præsident.
 Ernst Numann, næstformand og formand
 Floris Bakels, næstformand
 Annemarie van Buchem-Spapens, næstformand og retfærdighed
 Kees Streefkerk, retfærdighed
 Toon Heisterkamp, retfærdighed
 Coen Drion, retfærdighed
 Gerbrant Snijders, retfærdighed
 Martijn Polak, retfærdighed
 Dineke de Groot, retfærdighed
 Tanja tanja-van den Broek, retfærdighed
 Willem van Schendel, næstformand og formand
 Leo van Dorst, næstformand
 Geert Corstens, formand for Højesteret
 Bon de Savornin Lohman, retfærdighed
 Jaap de Hullu, retfærdighed
 Tineke Splinter-Van Kan, retfærdighed
 Wilma Groos, retfærdighed
 Ybo Buruma, retfærdighed
 Jules Wortel, retfærdighed
 Nico Jörg, retfærdighed
 Vincent van den Brink, retfærdighed
 Jeppe Balkema, retfærdighed i ekstraordinær service
 Jan Ilsink, retfærdighed i ekstraordinær service
 Tredje kammer
 Jacques Overgaauw, næstformand og formand
 Maarten Feteris, næstformand
 Dick van Vliet, retfærdighed
 Bernard Bavinck, retfærdighed
 Liesbeth Punt, retfærdighed
 Cees Schaap, retfærdighed
 Kees


text:
Sterk, retfærdighed
 Piet van Loon, retfærdighed
 Marc Fierstra, retfærdighed
 Robert Koopman, retfærdighed
 Theo Groeneveld, retfærdighed
 Anne van der Putt-Lauwers, retfærdighed i ekstraordinær service
 Peter Lourens, retfærdighed i ekstraordinær service
 Jaap van den Berge, retfærdighed i ekstraordinær service
 Under den tyske besættelse, Højesteret holdes fungerer. I november 1940 besætterne tvang præsidenten, dommer LE Visser, til at træde tilbage, fordi han var jødisk. Visser kolleger ikke protestere. Medlemmerne, som forblev også underskrevet en obligatorisk angivelse om ariere.
 Efter befrielsen, folk bebrejdede Domstolen en svag og legalistisk holdning. Domstolen ønskede først og fremmest at sikre kontinuiteten i den jurisdiktion, og ikke at blive involveret i politik. Imidlertid sådanne chancer, som der var til at tage stilling til principielt mod tyskerne blev stort set savnet. De Justices enten undladt at give et moralsk eksempel eller følte, at de ikke var i stand til at gøre det. Dette blev demonstreret i en såkaldt "Test sætningen" ,, hvor Højesteret fastslog, at den hollandske dommer ikke var tilladt at anfægte dekreter fra besætter kraft på grundlag af folkeretten, navnlig 1907 forordningen ordineret til en land i krig. I denne Højesteret fulgte rådgivning af advokat-general A. Rombach. Dommen vedrørte et tilfælde, hvor en mand blev dømt af den økonomiske dommer for en "økonomisk forbrydelse". Den advokat anklagede, P. Groeneboom, afsluttet i sit forsvar for Højesteret den 27. oktober 1941 at dommeren havde myndighed til at udfordre reglerne i besætter kraft på grundlag af forordningen ordineret til et land i krig, dekret fra Führer og den første regulering af regeringens kommissær. Når Højesteret afviste muligheden for at anfægte regler udstedt af det nationalsocialistiske undertrykkere, Holland fulgte, hvad der var reglen i Tyskland og Italien også. På grundlag af to nødforanstaltninger Hitler havde myndighed til at udstede ubestridelige regler, og den juridiske etablering erkendte sin egen inkompetence til at udfordre "politiske" foranstaltninger. "Politisk" i dette tilfælde var, hvad de politiske myndigheder anses for at være politisk. I Italien Court of Appeal anerkendte den frie myndighed Mussolini og dommerens manglende autoritet til at kontrollere det. Meihuizen siger om den hollandske test sætning: "En sætning med vidtrækkende konsekvenser, fordi med dette, blev barristers ikke givet mulighed for at indbringe dommeren spørgsmålet om gyldigheden af lovgivning, der var udstedt af eller på vegne af beboeren. " Højesteret forsvarede denne sætning i bakspejlet med formodninger, at tyskerne aldrig ville acceptere det anfægtes, og måske har grebet ind på en negativ måde med den juridiske etablering, hvilket resulterer i en yderligere aftagende af borgernes retsbeskyttelse.
 I 1943 sæde for Højesteret blev midlertidigt flyttet fra Haag til Nijmegen. Med befrielsen af Nijmegen i september 1944 førte dette til en situation, som, selv om sædet var befriet jorden de fleste af de Justices befandt sig stadig i besat område. Efter krigen var der ikke meget gjort for at rydde sager, advokater, der havde samarbejdet med tyskerne generelt holdt deres job eller fik vigtige andre positioner. En afgørende rolle i denne sag blev spillet af J. Donner, der blev præsident for Højesteret i 1946.
 Forrige artikel Hynek Fajmon


text:
Norsk højesteretsdom om direkte links til mp3-filer | Forum Orientering
 Norsk højesteretsdom om direkte links til mp3-filer
 Norges højesteret afsagde 27. januar 2005 dom i sagen mod fildelingstjenesten napster.no. Tvisten vedrørte direkte links til mp3-filer.
 Sagen vedrørte fildelingstjenesten napster.no. Brugerne af tjenesten blev opfordret til at indtaste oplysninger om webadresser til musikfiler i mp3-format. Herefter blev disse oplysninger, som hovedregel, automatisk omdannet til et direkte link til musikfilerne. Kun i enkelte tilfælde var det nødvendigt for tjenestens indehaver at indtaste de givne oplysninger manuelt. Det er altså værd at bemærke, at indehaveren af tjenesten altså ikke som sådan uploadede musikfilerne, men derimod alene formidlede de direkte links hertil. I alt indeholdt tjenesten links til cirka 170 mp3-filer.
 Den norske højesteret lagde i sin afgørelse afgørende vægt på, at tjenesten øgede musikfilernes tilgængelighed og formålet med tjenesten netop var at give adgang til filerne. Højesteretten betegnede dette som forsetlig og meget klanderverdig medvirkenshandling. Endvidere synes den norske højesteret at have lagt vægt på, at indehaverne af tjenesten ikke kunne undgå at være bekendt med, at de filer de linkede til, var tilgængeliggjort uden rettighedshavernes samtykke.
 På denne baggrund fandt den norske højesteret indehaverne af tjenesten medvirkensansvarlige, og de blev derfor idømt at betale erstatning, der skønsmæssigt blev fastsat til NOK 100.000,00. Den norske højesteret tog derimod ikke stilling til, hvorvidt de direkte links som sådanne udgjorde en selvstændig ophavsretligt relevant begivenhed.
 Både i Danmark og Sverige er der i hhv. Vestre Landsret og højesteret i sager med nogenlunde identisk sagsfaktum afsagt lignende domme. Selv om begrundelsen i de danske og svenske sager var væsentligt anderledes, kan det konstateres, at der i Norden er en entydig og ensartet retstilstand på området: oprettelse eller formidling af direkte links til musikfiler, som er tilgængeliggjort på Internet er en ansvarspådragende adfærd, som kan udløse betydelige erstatninger for linkeren eller formidleren.
 (Relevante links: Den norske højesterets dom (ligger bl.a. på koda.dk))


text:
Advokaten 9 - Advokater har ikke brug for talegaver i Højesteret
 Hvor vigtig er den mundtlige del af en sag, når den kommer i Højesteret? Betyder en advokats oratoriske evner noget? Det spørgsmål har en højesteretsdommers udtalelse i radioen sat fokus på.
 Sådan lyder den fineste titel, en dansk advokat kan få. For at nå så langt skal man igennem en årelang proces: Fra advokatfuldmægtig over advokatuddannelse, retssagsprøve mv. samt møderet for landsret. Herefter skal man bevise sit værd som advokat i behandlingen af landsretssager, inden man omsider får adgang til Højesteret.
 En del af disciplinen er at procedere. Men tror man, at den disciplin hænger sammen med oratoriske evner, kan man godt tro om igen. For det er ligegyldigt, om en advokat hakker og stammer eller er et oratorisk geni i Højesteret. Det har ingen indflydelse på, om sagen tabes eller vindes.
 Det mener en af Danmarks højesteretsdommere, Jens Peter Christensen.
 - Der er en forestilling om, at man kan påvirke dommerne ved et stort oratorisk talent. Det er noget, man ser i amerikanske film: Advokaten, der vinder sagen i kraft af den måde, han siger tingene på. Han hiver pludselig en kanin op af hatten eller forfører dommerne med sine talegaver. Det har ikke noget hold i virkeligheden, siger han.
 Rejsefører i junglen
 Advokaten møder Jens Peter Christensen i hans kontor i Højesteret.
 Baggrunden for mødet er en udtalelse i P1 Orientering i juli. Her sagde dommeren, at når sagerne når til Højesteret, er de allerede så godt gennemtyggede, at det ikke betyder noget for sagens udfald, hvordan advokaten optræder i retten.
 - Hvis jeg skal sætte det på spidsen, så er det ikke advokaterne, der vinder sagerne i Højesteret – det er sagerne, der vinder sagerne. En god advokat kan ikke gøre, at en dårlig sag bliver vundet, sagde han.
 Den udmelding undrer nogle advokater. Derfor har Advokaten opsøgt Jens Peter Christensen for at få uddybet hans synspunkt.
 Han fortæller, at journalisten spurgte, om det betyder noget for en sag, hvilken advokat man har. F.eks. findes der stjerneadvokater, alle gerne vil have.
 Men i Højesteret ser man på indholdet – og ikke på, hvor god advokaten er til at optræde, lød hans svar.
 - Om advokaten er morsom eller oratorisk begavet, betyder højst noget for vores nydelse. Det har ingen indflydelse på sagen, uddyber Jens Peter Christensen nu.
 Det betyder ikke, at advokaten er betydningsløs, understreger dommeren. Advokaten betyder meget. Han eller hun fungerer som ’rejsefører i junglen’, der guider dommerne rundt i sagen. Først skriftligt via det sammenfattende processkrift, der klæder dommerne på. Så mundtligt under proceduren, der hviler på processkriftet.
 Men om den mundtlige del foregår hakkende, snøvlende eller – modsat – på højt oratorisk niveau, betyder intet.
 Kyndige advokater kan gøre en forskel
 Bjarne Christensen, landsdommer og præsident ved Vestre Landsret, er enig med sin dommer-kollega.
 - Advokaten er en vigtig bestanddel af retssagen og er med til at lægge rammen om sagen. Men vi lægger mere vægt på indholdet end på formen, siger


text:
Bjarne Christensen.
 Men hvad mener advokaterne selv? Det er ingen hemmelighed, at der er en vis portion faglig stolthed knyttet til procedure-disciplinen hos advokater.
 - I nogle sager er advokatens indsats, erfaring og rutine medvirkende til at gøre udslaget. Så jeg mener bestemt, der er forskel på advokater. Den velforberedte, dygtige og erfarne advokat ved præcist, hvor man skal fastfryse billedet og stoppe filmen, siger Jørgen Holst, formand for Advokatrådets Procesretsudvalg.
 Han tilføjer, at han dog også må medgive, at det kun sjældent er advokatens talegaver, der er udslagsgivende for resultatet, når han møder i Højesteret.
 Oluf Engell er formand for Højesteretsskranken, der skal medvirke til at sikre, at proceduren ved Højesteret sker på en hensigtsmæssig måde.
 Han tror ikke, at valget af advokat særlig ofte vil være afgørende for udfaldet.
 - Talegaver og oratoriske evner har kun ringe betydning. På den anden side kan man næppe se bort fra, at en mangelfuld eller fuldstændig ukvalificeret indsats under hovedforhandlingen i Højesteret kan medvirke til, at en sag, der i grundigere eller kyndigere hænder kunne være vundet, får et utilfredsstillende resultat, siger han.
 God retorik betaler sig
 Når en advokat har gode talegaver og folder sig, verbalt set, smukt ud i retten, kan det betyde meget for hans eller hendes klient, understreger både advokater og dommere. For det er i retten, at klienten oplever sin advokat på arbejde.
 Men talegaver kan også have betydning for en sags udfald, viser forskning på området.
 Maria Louise Staffe har skrevet ph.d. på det juridiske fakultet i København om retsretorik. Hun har optaget og analyseret 10 forskellige retssager med fokus på, hvordan advokaterne argumenterede for deres sag. Hun mener ikke, man kan adskille en advokats oratoriske evner fra resten af proceduren.
 Tværtimod viser hendes forskning, at de advokater, der formulerede sig bedst og var dygtigst til at bruge retoriske virkemidler, vandt sagerne.
 Så det kan betyde meget for udfaldet af en sag, hvilken advokat, der fører sagen, siger hun.
 Det skyldes bl.a., at retoriske mekanismer som f.eks. tankefigurer, vinkling og perspektivering af en problemstilling influerer på dommernes forståelse af sagen allerede via processkrifterne, der ofte er udarbejdet af den pågældende advokat.
 - Ydermere hænger form og indhold sammen, som ord og tanker er bundet sammen. Derfor har det også betydning for forståelsen af en sag, hvordan en advokat præsenterer og – via sin procedure i Højesteret – følger sin sag til dørs, siger Maria Louise Staffe.
 Alle mennesker påvirkes
 Maria Louise Staffe mener, at dommerne i høj grad er påvirket af måden, advokaterne fremlægger deres sager på.
 Men at dommerne måske ikke selv er opmærksomme på det, fordi de ikke er skolet i retorik.
 - De færreste dommere vil sige: Jeg ændrede mening, fordi advokaten fremførte sin procedure så overbevisende. Men naturligvis bliver de påvirket. Det er der intet odiøst i. Det er et menneskeligt grundvilkår, når man skal danne sig en mening om noget og foretage afvejninger, siger Maria Louise Staffe.
 Højesteretsdommer Jens Peter Christensen er skeptisk.
 - Jeg har læst Maria Louise Staffes


text:
Skat.dk: Fradrag for betalt erstatning i forbindelse med selskabstømmersag
 22 Dec 2009 09:16
 18 Sep 2009 09:01
 SKM2009.820.LSR
 05-01650
 Fradrag, erstatning, selskabstømmersag
 Et selskab havde som formål investering og finansiering og anden beslægtet virksomhed. Erstatning som følge af rådgiveransvar i forbindelse med sag vedrørende selskabstømning kunne ikke fratrækkes som driftsomkostning. Der var endvidere ikke fradrag efter kursgevinstlovens regler.
 Sagen er indbragt for domstolene og Skatteministeriet har efterfølgende taget bekræftende til genmæle.
 Klagen vedrører fradrag for betalt erstatning i forbindelse med en selskabstømmersag.
 Skattecentret har ikke godkendt fradrag på 70.118 kr. for betalt selvrisiko i forbindelse med en selskabstømmersag.
 Selskabet er ejet af HA, som også er direktionen i selskabet. Selskabet blev stiftet den 30. januar 1992 og selskabets regnskabsår løber fra 1. maj til 30. april. Selskabets formål er investering og finansiering samt anden beslægtet virksomhed.
 Selskabet drev tidligere advokatvirksomhed under navnet G1 A/S, og under dette navn ifaldt selskabet et rådgiveransvar over for sælgeren af et overskudsselskab, som efterfølgende blev tømt af køberen.
 Rådgiveransvaret opstod som følge af, at selskabet var rådgiver i forbindelse med salg af et selskab ved navn G2 ApS, som efter salget skiftede navn, og som senere blev taget under konkursbehandling, og hvor aktierne blev overdraget til overkurs.
 I den efterfølgende erstatningssag blev der indgået forlig mellem de involverede parter. Selskabet skulle betale en erstatning på 701.188,75 kr. Erstatningen blev udbetalt af selskabets forsikringsselskab. Selskabet måtte dog konstatere et tab på 70.118,00 kr., som er den selvrisiko selskabets forsikringsselskab ikke dækkede i forbindelse med betalingen af det samlede erstatningskrav på i alt 701.188,75 kr. - selvrisikoen var således 10 %.
 Selskabet har selvangivet et resultat før skat i årsrapporten for indkomståret 2003 på 154.011 kr. Den skattepligtige indkomst er opgjort til 150.671 kr. Det omhandlede erstatningsbeløb på 70.118 kr. er fratrukket som tab på tilgodehavende under "andre eksterne omkostninger" i årsrapporten for indkomståret 2003.
 Der er fremlagt kopi af overdragelsesaftalen vedrørende G2 ApS til køber Advokat FP eller et af FP kontrolleret selskab. Dokumentet er udfærdiget af advokatfirmaet G1 A/S og dateret 2. oktober 1992. Aftalen indeholder bl.a. følgende punkter:
 3. Regnskabsmæssigt grundlag.
 3.1. Overtagelsen sker på baggrund af en af revisor udarbejdet balance pr. 31.08.1992 udvisende en egenkapital på kr. 8.302.380,00.
 3.2. Det forudsættes, at selskabets aktiver på overtagelsesdagen alene består af indskud i pengeinstitut på kr. 11.637.881,00.
 3.3. Beregnede skatter af det løbende års overskud er afsat med kr. 1.313.226,00, og udskudte skatter er afsat med kr. 0. Skat af sidste regnskabsårs overskud (1991/92) er pr. 30.04.1992 afsat med kr. 2.022.275,00.
 4. Købesummens størrelse.
 4.1. Købesummen er fastsat til kr. 10.970.781,00, skriver ti millioner ni hundrede syvti tusinde syv hundrede og ottetien kroner 00 øre, svarende til egenkapitalen med tillæg af 80 % af de afsatte skatter for regnskabsåret 1991/92, og de for det løbende regnskabsår (1992/93) beregnede skatter. Skatterne er beregnet med 38 %.
 5. Købesummens berigtigelse.
 5.1. Den aftalte købesum berigtiges senest på overtagelsesdagen kl. 11,00 ved bankoverførsel over Nationalbanken til en af sælger anvist konto.
 6. Regulering at købesummen.
 6.1.


text:
Hvis det efter den i punkt 4.1. skete fastsættelse af købesummen skulle vise sig at nettoværdien af selskabets aktiver og passiver pr. overtagelsesdagen er højere end angivet ovenfor eller hvis nettoværdien er lavere som følge af, at sælgers garantier i henhold til punkt 7 svigter, reguleres købesummen op og ned, således at den fortsat udgør nettoværdien af selskabets aktiver og passiver pr. overtagelsesdagen med tillæg af 80 % af det ovenfor i punkt 3.3. afsatte skattebeløb af sidste og indeværende regnskabsårs skat på kr. 3.335.501,00.
 6.2. Hvis den endelige opgørelse i henhold til punkt 6.1. giver anledning til regulering af købesummen, betales differencen kontant senest 2 bankdage efter, at der foreligger et revideret regnskab herom, eller at der er rejst krav mod selskabet.
 7. Sælgers garantier.
 7.1. Sælger garanterer og indestår for, at selskabets kontante egenkapital pr. overtagelsesdagen andrager kr. 8.302.380,00.
 7.2. Sælger indsætter et beløb stort kr. 1.165.232,00 svarende til den i selskabet for regnskabsåret 1990/91 beregnede skat på en særskilt konto og forpligter sig til fra denne konto at betale den selskabet pålignede skat for det nævnte regnskabsår rettidigt. Det på kontoen stående beløb kan alene anvendes til betaling af den nævnte skat. Såfremt skatten som følge at sambeskatning med sælger bliver mindre end det nævnte beløb, tilfalder restbeløbet efter skattebetalingen sælger.
 8. Købers erklæringer.
 8.1. Køber erklærer, at han ikke overdrager selskabet videre inden der er forløbet 1 år fra overtagelsesdagen.
 8.2. Af de overdragne aktiver udgør et beløb stort kr. 3.335.501,00 beregnede skatter for regnskabsåret 1991/ 92 og det løbende regnskabsår. Køber forpligter sig til at stille en garanti fra et anerkendt pengeinstitut på 20 % af det nævnte beløb eller deponere et tilsvarende beløb på en særskilt konto i et anerkendt pengeinstitut til sikkerhed for betaling af skatten.
 Bankgarantien eller deponeringskontoen kan frigives pr. 01.04.1993, såfremt selskabet ikke på dette tidspunkt er i betalingsstandsning, eller der er indgivet konkursbegæring mod dette.
 8.3. Køber og selskabet forpligter sig til ikke at foretage nogen ændring af de af selskabet for samtlige regnskabsår til og med regnskabsåret 1990/91 indgivne selvangivelser.
 9. Købers legitimation.
 9.1. Så snart købesummen, jfr. punkt 5 er erlagt, afholder køber ekstraordinær generalforsamling og vælger ny direktion, ny revisor samt nyt navn og hjemsted på selskabet. Køber har den fulde rådighed over selskabet, og kan herunder træffe bestemmelse om udbytteprocent og ændring af vedtægter m.v. Kopi af generalforsamlingsreferat samt indgivet anmeldelse fremsendes inden 8 dage efter overtagelsesdagen til sælger.
 9.2. Efter overførelsen af købesummen til den af sælger anviste konto er køber ved advokat FP legitimeret til at disponere over de selskabet tilhørende konti i overensstemmelse med den af revisor udfærdigede balance og det foran under punkt 8.2. anførte om sikkerhedsstillelse for betaling af skat.
 Der er fremlagt kopi af instruks fra advokat FP dateret 5. oktober 1992 til Sparekassen Bikuben, hvoraf følgende fremgår:
 "Ovennævnte handel skal gennemføres tirsdag, den 6. oktober 1992.
 Kopi af overdragelsesaftale samt anmeldelse til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen vedlægges.
 Jeg skal herefter anmode om, at der oprettes ny konto på det


text:
købte selskabs (navn).
 Sælgers pengeinstitut er:
 Herefter bedes overført kr. 10.970.781 til Unibank A/S via Nationalbanken,
 på betingelse af, at vi modtager selskabets midler kr. 11.637.881 retur.
 Yderligere bedes udfærdiget garanti på de i aftalens punkt 8.2 anførte vilkår.
 Når ovennævnte transaktioner er gennemført, bedes kontoen opgjort og indestående overført til G3 ApS' konto."
 Der er fremlagt kopi af kontoudskrift fra Bikuben hvoraf det fremgår, at der på G3 ApS' konto er hævet 10.970.781 kr. den 6. oktober 1992 og indsat 11.637.881 kr. den 6. oktober 1992.
 Der er fremlagt kopi af brev fra advokat FP dateret 1. april 1993 til Bikuben, hvoraf følgende fremgår:
 "Vedr. G2 ApS.
 Vedlagt følger betingelsesblad i underskrevet stand.
 Med henvisning til deponeringsbetingelserne skal jeg meddele, at disse er opfyldt, hvorfor kontoen bedes opgjort og indeståendet indsat på G3 ApS' konto."
 Der er fremlagt kopi af kvittering for opgørelse af kontoen, hvoraf det fremgår, at saldoen er på 696.220,16 kr., som udbetales den 1. april 1993 til G3 ApS' konto.
 Der er fremlagt kopi af forliget, der blev indgået mellem de involverede parter i den efterfølgende erstatningssag. Selskabet har videre oplyst, at sagen er behandlet efter samme principper, som fremgår af Højesterets dom i Thrane-sagen, TfS 1999, 897 H. Forliget indeholder bl.a. følgende:
 BG Bank har den 11. august 2000 betalt DKK 3.554.755,00 til G2 ApS under konkurs i sagen X, som oprindeligt var hovedsag til nærværende adcitationssag. Det betalte beløb udgjorde konkursboets krav på ubetalte skatter.
 Der er imellem BG Bank, revisionsfirmaet G4 A/S og advokatfirmaet G1 A/S den 25. april 2002 indgået delforlig i sagen, hvor den interne fordeling mellem disse parter er nærmere fastsat. Nærværende forligsaftale erstatter i enhver henseende dette delforlig med den undtagelse, at såfremt nærværende forligsaftale ikke opfyldes af PJ og/eller KE, således at PJ og/eller KE ikke indbetaler deres respektive andel(e), som angivet i pkt. 2, skal den manglende del at forligsbeløbet fordeles mellem BG Bank, revisionsfirmaet G4 A/S og advokatfirmaet G1 A/S i overensstemmelse med det i mellem disse parter indgåede delforlig.
 Parterne er enige om at forlige nærværende sag efter de principper, der følger at Højesteretsdom af 24. november 1999 (Thrane) og Højesteretsdom at 20. december 2001 i sagen 245/2000 (Skjern Bank) med de modifikationer, der følger nedenfor under punkt 2.
 1) Det af BG Bank betalte beløb til G2 ApS under konkurs skal rettelig i henhold til ovennævnte Højesteretsdomme fordeles således:
 Sælgerne KE og PJ
 DKK 3.267.622,00
 DKK 172.280,00
 Revisionsfirmaet G4 A/S
 DKK 57.426,50
 Advokatfirmaet G1 A/S
 DKK 3.554.755,00
 2) Idet sælgerne ikke er i stand til at betale deres andel af det i punkt 1 anførte beløb, er parterne enige om, at det af BG Bank betalte beløb endeligt fordeles mellem parterne, som nedenfor angivet, jf. dog det i pkt. 3 og pkt. 6 anførte:
 DKK 500.000,00
 DKK 250.000,00
 DKK 1.402.317,50
 DKK 701.188,75
 Revisionsfirmaet G4 A/S' og advokatfirmaet G1 A/S' andel af ovennævnte krav skal tillægges sædvanlig procesrente fra sagens anlæg den 10. september 1997 til betaling sker.
 3) KE og PJ har i


text:
forbindelse med indgåelse af nærværende forligsaftale for de øvrige parter fremlagt en række økonomiske oplysninger ved skrivelser fra henholdsvis advokat ØH den 6. februar 2002 og fra advokat SB den 15. februar 2002 samt afgivet de som bilag 1 vedlagte erklæringer om deres respektive formueforhold. KE og PJ har endvidere besvaret spørgsmål til uddybning af de fremlagte oplysninger.
 Det er en afgørende forudsætning for de øvrige parters indgåelse af nærværende forligsaftale, at indholdet af de afgivne erklæringer er korrekte og fyldestgørende. Såfremt det senere måtte konstateres, at indholdet af de afgivne erklæringer ikke er korrekte og fyldestgørende, anses dette som misligholdelse for den pågældende og den aftalte fordeling i punkt 2 for bortfaldet i forholdet til den/de misligholdende med den virkning, at BG Bank, revisionsfirmaet G4 A/S og advokatfirmaet G1 A/S hver har et regreskrav mod KE eg/eller PJ for det beløb, som disse parter har betalt udover deres respektive andele opgjort i henhold til punkt 1. KE og/eller JP erkender i en sådan situation at skulle betale det i punkt 1 anførte beløb samt procesrenter heraf fra sagens anlæg den 10. september 1997 til betaling sker, svarende til BG Bank, revisionsfirmaet G4 A/S og advokatfirmaet G1 A/S regreskrav.
 I ovenanførte tilfælde kan de øvrige parters regreskrav mod KE og/eller PJ gøres gældende hver for sig eller samlet. Såfremt de øvrige parter gør deres regreskrav gældende samlet, fordeles ethvert modtaget provenu forholdsmæssigt ud fra forholdet imellem de øvrige parters regreskrav mod KE og PJ.
 4) Forholdet mellem parterne og FP berøres ikke af nærværende forligsaftale. En af parterne giver møde på vegne af de parter, der måtte ønske det, ved domsforhandlingen den 13.-15. maj 2002 ved Vestre Landsret, med henblik på at få dom over FP. De af denne part afholdte omkostninger hertil, herunder forberedelse, fordeles forholdsmæssigt blandt de, der ønsker dom over FP, som angivet under pkt. 2.
 Det er oplyst, at klageren ikke har betalt erstatninger i andre selskabstømmersager. Repræsentanten har videre oplyst, at der har været andre sagsforløb, men i disse sager har sælgeren betalt det beløb til SKAT, som ikke var indbetalt til skattemyndighederne efter overdragelsen af aktierne.
 Skattecentret har ved afgørelse dateret 17. februar 2005 forhøjet selskabets indkomst med 70.118 kr. fra 150.671 kr. til 220.789 kr.
 På baggrund af afgørelsen i SKM2003.111.LSR (TfS 2003, 312) har skattecentret fundet, at der ikke kan godkendes fradrag for selvrisikoen på 70.118 kr., da udgiften ikke er udslag af normal driftsrisiko, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hvorfor indkomsten er forhøjet med beløbet.
 SKAT's udtalelse
 Skattecentret har i udtalelse af 9. juni 2005 videre henvist til, at på baggrund af Landsskatteretsafgørelsen nævnt i SKM2003.111.LSR (TfS 2003, 312), Højesteretsdommen i Thrane-sagen nævnt i UfR 2000.365 H og Vestre Landsrets dom nævnt i TfS 2004, 258 er det skattecentrets opfattelse, at der ikke kan godkendes fradrag for erstatninger og/eller selvrisikobeløb i forbindelse med handler med overskudsselskaber, da udgiften ikke er udslag af normal driftsrisiko efter bestemmelsen i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
 SKAT har ved Kammeradvokaten


text:
den 17. oktober 2007 sendt en udtalelse til Landsskatteretten. Det er SKAT's opfattelse, at den indbragte afgørelse bør stadfæstes. SKAT har henvist til, at i "Thrane-sagen" (TfS 1999.897 H) tog Højesteret stilling til erstatningsansvaret for sælgernes rådgivere samt køberbankerne. For første gang tog Højesteret endvidere stilling til fordelingen af erstatningsbyrden mellem disse tre typiske aktører i selskabstømmersagerne. Af præmisserne fremgår det, at Højesteret tilstræbte at foretage den indbyrdes fordeling af erstatningsansvaret efter principper, som er generelt anvendelige. I dommen lagde Højesteret til grund,
 at købet af selskabet blev finansieret af selskabets egne midler - og at anpartsselskabslovens forbud mod selvfinansiering derved blev overtrådt - idet der samme dag skete overførsel af købesummen fra køberselskabets konto via Nationalbanken til sælgers pengeinstitut samt overførsel - igen via Nationalbanken - af overskudsselskabets pengebeholdning fra sælgers pengeinstitut til en konto i overskudsselskabets navn i køberens bank, hvorfra beløbet blev videreoverført til køberselskabets konto,
 at salget af overskudsselskabet ikke havde karakter af en normal forretningsmæssig disposition som følge af den overpris, sælgeren opnåede for selskabet,
 at sælgeren i forhold til, hvad der ville komme til udbetaling ved likvidation af selskabet, ved salget opnåede et merprovenu på 55 % af den latente skattebyrde,
 at sælgeren og hendes rådgivere under disse omstændigheder havde en særlig anledning til ved salget at være opmærksom på risikoen for tilsidesættelse af skattevæsenets interesser,
 at sælgeren og hendes rådgivere måtte indse, at der ved salget af overskudsselskabet bestod en ikke ubetydelig risiko for, at den latente skattebyrde ikke ville kunne udskydes eller elimineres, og at risikoen herfor og for tab for skattevæsenet ville være særlig stor, hvis købesummen for overskudsselskabet blev betalt med dets egne midler,
 at det for sælgeren og hendes rådgivere allerede som følge af den aftalte Nationalbankoverførsel af købesum og selskabets midler samme dag måtte fremstå som en nærliggende mulighed, at der ved det foreliggende salg ville ske selvfinansiering, og
 at sælgeren og hendes rådgivere ikke gjorde noget reelt for at afværge skattevæsenets risiko.
 Højesteret tiltrådte på denne baggrund, at sælgeren, advokaten og revisoren ved salget af overskudsselskabet på uforsvarlig måde tilsidesatte skattevæsenets interesser, og at de derfor var erstatningsansvarlige for skattevæsenets tab. Thrane-sagens præmisser vedrørende såvel ansvarsgrundlaget som erstatningsansvarets fordeling mellem de typiske aktørgrupper har efterfølgende dannet grundlag både for en omfattende retspraksis og for indgåelse af et meget stort antal forlig.
 Overordnet er det SKAT's opfattelse, at erstatningsbetalinger, afholdt som følge af ansvarspådragende adfærd ved deltagelse som sælgers rådgivere i handel med overskudselskaber, er afholdt som følge af omstændigheder, der indebærer, at udgifterne hertil ikke er et udslag af en normal driftsrisiko ved udøvelse af sædvanlig advokatvirksomhed. Udgifterne har derfor ikke karakter af et fradragsberettiget driftstab. SKAT har henvist til, at statsskattelovens § 6 ikke indeholder udtrykkelig hjemmel til at fradrage driftstab, men efter fast retspraksis er der adgang til at fratrække egentlige driftstab ved indkomstopgørelsen ud fra et driftsomkostningslignende synspunkt, jf. Ligningsvejledningen 2007, Erhvervsdrivende, afsnit E.A.2.5. Den i retspraksis udviklede driftstabslære beskrives ofte således, at et tab - herunder et tab som følge af erstatningsbetaling -


text:
er fradragsberettiget, hvis tabet vedrører driften af erhvervsmæssig virksomhed og er et udslag af en normal driftsrisiko ved udøvelsen af den pågældende erhvervsvirksomhed, jf. herved Ligningsvejledningen 2007, Erhvervsdrivende, afsnit E.B.3.9. For så vidt angår sidstnævnte betingelse viser retspraksis, at de dispositioner - og dermed den risiko - der har resulteret i et tab, såvel efter en objektiv vurdering som efter en subjektiv vurdering skal være et naturligt led i driften af den pågældende virksomhed.
 I nærværende sammenhæng indebærer dette ifølge SKAT, at det forhold, at de faktiske dispositioner i forbindelse med selskabets rådgivning måtte være sædvanlig advokatvirksomhed, blot er udtryk for, at den ene del af dette dobbelte "adfærdskrav" er opfyldt. Det er imidlertid ikke tilstrækkeligt, at selskabets "objektive adfærd " er et sædvanligt led i almindelig advokatvirksomhed. Selskabets subjektive forhold - selskabets kendskab til overdragelsens karakter - skal også afspejle en adfærd, der ligger inden for en sædvanlig og normal advokatvirksomhed. SKAT har henvist til, at i betænkning nr. 1221 af 1991 vedrørende det skattemæssige driftsomkostningsbegreb (driftsomkostningsbetænkningen) er sammenhængen mellem den naturlige driftsrisiko og den skattepligtiges subjektive forhold belyst, jf. side 116:
 "Bedømmelsen af, om ansvar for retsbrud der pådrages under den løbende drift kan anses for udslag af en naturlig driftsrisiko, synes i væsentlig grad at være præget af moralske overvejelser omkring, hvordan man bør drive virksomhed, og hvilke risici der sædvanligvis løbes, når man bærer sig fornuftigt ad. Som almindelig regel gælder det, at fradragsmuligheden er dalende med stigende grad af skyld (dadelværdighed) gående fra hændelig til forsæt."
 Både retspraksis og landsskatteretspraksis viser ifølge SKAT, at en sådan vurdering af den skattepligtiges subjektive adfærd foretages i alle tilfælde, hvor den skattepligtige har haft indflydelse på den risiko, hvis realisering har udløst tabet. Praksis viser således, at der ved vurderingen af, om et tab er opstået som et udslag af en sædvanlig driftsrisiko, ses nøje på karakteren af skatteyderens dispositioner.
 SKAT har henvist til, at Højesteret netop - i både Thrane-sagen og en lang række øvrige sager - har vurderet og karakteriseret advokaternes og revisorernes adfærd og deltagelse i selskabstømmersagerne. De medvirkende advokater og revisorer er ifølge Højesteret erstatningsansvarlige, fordi de har medvirket til en selskabshandel, der ikke havde karakter af en normal forretningsmæssig disposition, og dermed altså alene var skattemæssigt begrundet, og advokaterne har som følge af deres accept af den ikke ubetydelige risiko for skattevæsenets tab i forbindelse med dispositionen på uforsvarlig måde tilsidesat skattevæsenets interesser. Det er denne handlemåde, som efter SKAT's opfattelse er uforenelig med fradragsret for erstatningsbetalinger afholdt som følge af de uforsvarlige dispositioner. En sådan adfærd er så afvigende fra sædvanlig driftsmæssig adfærd for en advokatvirksomhed, at tabene ikke kan siges at være udslag af en sædvanlig og naturlig driftsrisiko ved drift af advokatvirksomhed. Højesterets karakteristik af - blandt andet - advokaternes adfærd indebærer efter SKAT's opfattelse en vurdering af adfærden som udtryk for en sådan grad af bevidsthed i relation til handlemåden, at det er udelukket efterfølgende at påvise undskyldelige forhold, der kunne illustrere, at enhver "kan komme til" at handle


text:
på denne måde.
 SKAT har bemærket, at der i disse sager netop ikke er tale om fejl som følge af en forglemmelse eller uopmærksomhed i øvrigt. Advokaterne er tværtimod kun dømt erstatningsansvarlige i tilfælde, hvor de har været - eller burde have været - klar over de omstændigheder i forbindelse med salget, der begrunder, at Højesteret beskriver dispositionerne som ikke forretningsmæssigt sædvanlige samt i betydelig grad risikable i forhold til overskudsselskabets eneste kreditor, nemlig skattemyndighederne. I dette tilfælde, hvor selskabet har erkendt erstatningsansvar i den pågældende sag ved at indgå forlig, må der anlægges en helt tilsvarende vurdering af selskabets handlemåde.
 SKAT har henvist til, at Landsskatteretten i tre afgørelser fra 2003 har taget stilling til spørgsmålet om rådgiveres adgang til at fradrage erstatningsomkostninger afholdt i forbindelse med selskabstømmersager, jf. herved SKM2003.111.LSR (TfS 2003, 312 LSR), samt to utrykte afgørelser. I afgørelsen SKM2003.111.LSR tog Landsskatteretten stilling til en sag om et advokatselskabs fradragsret for en erstatning pådraget ved rådgivning af en sælger af et overskudsselskab. Landsskatteretten fandt ikke, at selskabet havde fradragsret med den begrundelse, at
 "salget af overskudsselskabet, der førte til selskabstømningen, ikke har karakter af en normal forretningsmæssig disposition. Retten finder endvidere, at den erstatning, selskabet har betalt som følge af rådgivningen i forbindelse med salget af overskudsselskabet, må anses for at falde uden for de naturlige rammer af advokatvirksomheden."
 I de to utrykte kendelser afsagt den 7. maj 2003, fastslog Landsskatteretten, at der ikke var fradragsret for erstatningsomkostninger pålagt revisorer i forbindelse med rådgivning ved salg af overskudsselskaber, da salget ikke havde karakter af en normal forretningsmæssig disposition, og de pålagte erstatninger måtte anses at falde uden for de naturlige rammer af revisionsvirksomheden. Kendelserne af 7. maj 2003 blev indbragt for domstolene, men sagen er senere hævet af revisionsvirksomheden.
 Landsskatteretten baserer i afgørelserne vurderingen af tabets driftsmæssige karakter på Højesterets vurdering af sælgernes og disses rådgiveres adfærd og handlemåde i selskabstømmersagerne.
 Afgørelserne er fulgt op af Skatterådets afgørelse trykt i SKM2006.311.SR (TfS 2006, 600). I sagen betalte indehaverne af et advokatfirma erstatning ifølge et forlig om ansvaret som rådgiver for sælgeren af et overskudsselskab. I afgørelsen fandt Skatterådet med henvisning til Thrane-dommen og til afgørelsen trykt i SKM2003.111.LSR, at rådgivningen ikke havde karakter af en normal forretningsmæssig disposition, og at der derfor ikke var fradragsret for erstatningen.
 Det er SKAT's opfattelse, at der ikke i nærværende sag er grundlag for at nå et andet resultat end i de nævnte afgørelser.
 SKAT har i øvrigt bemærket, at selskabets forsikringsselskabs eventuelle vurdering af selskabets adfærd ikke er præjudicerende for Landsskatterettens vurdering af selskabets dispositioner i relation til spørgsmålet om driftstabsfradrag.
 Det er SKAT's opfattelse, at også erstatningsretlige synspunkter udelukker selskabets fradragsret for erstatningsbetalingerne. Dansk erstatningsret bygger på det udgangspunkt, at skadevolderen skal yde fuld erstatning for det individuelle økonomiske tab, der er foranlediget ved de skader, som den pågældende er ansvarlig for, jf. eksempelvis A. Vinding Kruse, Erstatningsretten, 5. udgave, side 339. Dette udtrykkes ofte på den måde, at skadelidte økonomisk skal stilles, som om skaden ikke var sket.


text:
Dette vil skattemyndighederne ikke blive, såfremt selskabet indrømmes fradragsret for den erstatning, der er betalt. Erstatningen til skattemyndighederne vil ganske enkelt blive delvist tilbagebetalt selskabet, hvis de opnår fradragsret for erstatningsbetalingen. SKAT har bemærket, at Vestre Landsret i dommen trykt i SKM2004.139.VLR (TfS 2004, 258) har givet skattemyndighederne medhold i dette synspunkt i en sag vedrørende en sælgers fradragsret for tab på en regresfordring mod køberen af det tømte selskab. Vestre Landsret udtalte i dommen, at fradragsret ville hindre skattemyndighederne i at blive holdt skadesløse, og dette udelukkede fradragsretten. Synspunktet gør sig tilsvarende gældende i relation til rådgiveres erstatningsbetalinger.
 SKAT (ved Kammeradvokaten) har den 3. juli 2008 sendt yderligere en udtalelse til Landsskatteretten. SKAT har henvist til, at på baggrund af sagens faktiske omstændigheder er det SKAT's opfattelse, at der må anlægges en helt tilsvarende vurdering af selskabets handlemåde, som den Højesteret har anlagt over for advokaterne og revisorerne i Thrane-sagen. Det er derfor fortsat SKAT's opfattelse, at selskabet ved sin medvirken til en selskabshandel, der ikke havde karakter af en normal forretningsmæssig disposition, men alene var skattemæssigt begrundet, og ved at acceptere den ikke ubetydelige risiko for, at skattevæsenet ville lide tab som følge af dispositionen, på uforsvarlig måde har tilsidesat skattevæsenets interesser. Selskabets handlemåde er efter SKAT's opfattelse uforenelig med fradragsret for erstatningsbetalinger afholdt som følge af de uforsvarlige dispositioner.
 Til det, at køberen ifølge overdragelsesaftalens punkt 8.2 skulle stille en garanti for 20 % af den skyldige selskabsskat på 3.335.501 kr., har SKAT bemærket, at dette vilkår på ingen måde var egnet til at sikre, at skattevæsenet ville modtage hel eller delvis betaling af den udskudte skat, hvilket selskabet burde have indset. Det fremgår af overdragelsesaftalens punkt 8.2, at garantien eller et deponeret beløb ville kunne frigives pr. 1. april 1993, ca. 6 måneder efter salget, og at frigivelsen alene var betinget af, at det solgte overskudsselskab på dette tidspunkt ikke var i betalingsstandsning eller begæret konkurs. Som følge af garantiens udformning kunne køberen således uden videre pr. 1. april 1993 frit disponere over det deponerede beløb, som køberen fik overført til sit eget selskab. SKAT har derfor bestridt, at sælgersiden, herunder sælgernes rådgivere, reelt gjorde noget for at sikre, at skattevæsenets tilgodehavende blev betalt.
 Det er SKAT's opfattelse, at fradrag efter kursgevinstloven er udelukket, dels som følge af almindelige skatteretlige grundsætninger eller principper, dels som følge af de erstatningsretlige betragtninger, som SKAT tidligere har redegjort for. Vestre Landsret lagde i dommen trykt i SKM2004.139.VLR, tilsvarende vægt på både "almindelige skatteretlige grundsætninger" og erstatningsretlige synspunkter i sin begrundelse for, at et regreskrav mod selskabstømmeren ikke kan danne grundlag for et i henhold til kursgevinstloven fradragsberettiget tab. Dommen støtter således SKAT's anbringender i begge henseender.
 SKAT har henvist til, at det fremgår af kursgevinstlovens § 3, at selskaber skal medregne tab på fordringer ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, og i forarbejderne til kursgevinstloven er det anført, at statsskattelovens § 4-6 ikke længere har "nogen selvstændig betydning for selskabet, fonde og foreninger, hverken som direkte eller som selvstændig


text:
beskatningshjemmel".
 Efter SKAT's opfattelse indebærer dette imidlertid ikke, at en fradragsret, der isoleret set følger af kursgevinstlovens regler, ikke kan afskæres, når fradragsretten strider mod almindelige skatteretlige regler eller principper, der ikke vedrører behandling af kursgevinster og kurstab, og når fordringen er opstået ved dispositioner, der efter deres karakter ligger uden for varetagelsen af selskabets interesser.
 Efter SKAT's opfattelse er der således ikke med kursgevinstlovens regler gjort op med tilfælde, hvor der opstår en regelkonflikt mellem på den ene side lovens bestemmelser og på den anden side almindelige skatteretlige principper/regler, som er generelt gældende, og som ikke (specifikt) vedrører den skattemæssige behandling af kursgevinster/-tab.
 Hvis der gives SKAT medhold i, at karakteren af den adfærd, som selskabet har udvist i forbindelse med erstatningsansvarets opståen, udelukker, at de heraf følgende erstatningsbetalinger kan anses for fradragsberettigede driftstab, må der foretages en vurdering af, om det har været hensigten med kursgevinstlovens bestemmelser at afskære en anvendelse af de almindelige skatteretlige regler, der gælder i øvrigt. Det er således SKAT's anbringende, at der - når den på baggrund af grundlæggende skatteretlige principper udviklede driftstabslære udelukker fradragsret for tab opstået som følge af egen adfærd i form af uforsvarlig tilsidesættelse af skattemyndighedernes interesser - ikke er holdepunkter for, at hensigten med kursgevinstlovens regler har været, at loven skal "vinde" denne regelkonflikt. Kursgevinstloven må anses for udtømmende på den måde, at et kurstab ikke kan være fradragsberettiget og en kursgevinst ikke skattepligtig, såfremt dette ikke følger af kursgevinstlovens regler. Dette udelukker imidlertid ikke, at et kurstabsfradrag kan være afskåret som følge at overordnede, retlige principper, som ikke (specifikt) vedrører beskatningen at kursgevinster og tab.
 Den i retspraksis udviklede driftstabslære bygger på det princip, at et tab opstået som følge af egne dispositioner, der ligger uden for rammerne af en sædvanlig varetagelse af den pågældende virksomhed, ikke kan påvirke indkomstopgørelsen til gunst for den skattepligtige. Det er af SKAT gjort gældende, at dette er udtryk for et grundlæggende skatteretligt princip, der tilsvarende er en overordnet forudsætning bag kursgevinstlovens regler. Det er således SKAT's anbringende, at det ikke med kursgevinstloven har været hensigten at fravige dette grundlæggende skatteretlige princip, der heller ikke fremgår at statsskattelovens § 6, men som alligevel utvivlsomt anvendes som det afgørende kriterium ved vurderingen at, hvorvidt et driftstab er fradragsberettiget. Dette princip er udtryk for, at kun tab, der har erhvervsmæssig karakter, kan påvirke en erhvervsmæssig virksomheds indkomstopgørelse. Det er af SKAT gjort gældende, at kursgevinstlovens regler om generel beskatning for selskaber på samme måde hviler på en forudsætning om, at selskabets fordringer og gæld er "erhvervsmæssige" forstået på den måde, at de er erhvervet som led i en sædvanlig varetagelse af selskabets virksomhed. Svigter denne forudsætning, svigter også baggrunden for den generelle skattepligt for selskaber. I modsat fald ville selv erstatningsbetalinger, der skyldes en skatteyders forsætlige overtrædelse af strafsanktioneret lovgivning, kunne indebære et skattemæssigt fradrag, hvis der var tale om, at et selskab sammen med en anden skadevolder blev pålagt et solidarisk erstatningsansvar, og den anden skadevolder ikke var betalingsdygtig.
 En adfærd, der


text:
af Højesteret karakteriseres som medvirken til en unormal forretningsmæssig disposition indebærende en uforsvarlig tilsidesættelse af skattevæsenets interesser, kan efter SKAT's opfattelse ikke siges at være foretaget som et led i en sædvanlig varetagelse af et advokatselskabs interesser. Fradragsret i den foreliggende situation vil derfor stride mod et grundlæggende skatteretligt princip, som også kursgevinstloven bygger på.
 Repræsentanten har i brev af 13. maj 2005 nedlagt påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2003 udgør 150.671,00 kr.
 Repræsentanten har til støtte for påstanden om, at selskabet har fradragsret for selvrisikobeløbet gjort gældende, at rådgivningen der har udløst erstatningskravet, er udøvet som en naturlig del af selskabets virksomhed, der var drift af advokatvirksomhed. Det forhold, at en rådgivning kan udløse et erstatningskrav, er en naturlig driftsrisiko i enhver virksomhed, og opstår der et tab, er det udtryk for et driftstab, der er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6a.
 Repræsentanten har videre i brev af 26. november 2007 bemærket, at der i den konkrete aftale af 2. oktober 1992, punkt 8.2., netop er indgået aftale om, at der er en forpligtelse for køberen til at stille garanti for 20 % af de udskudte skatter som sikkerhed for opfyldelsen af denne forpligtelse, alternativt at der deponeres et beløb af tilsvarende størrelse, som sikkerhed derfor.
 Endvidere har repræsentanten anført, at såfremt Landsskatteretten måtte finde, at der ikke er tale om et fradragsberettiget tab efter driftstabsbetragtningerne i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, gøres det subsidiært gældende, at der er fradragsret i henhold til kursgevinstlovens § 3, idet selskabet har haft et regreskrav mod såvel det købende selskab, som har forårsaget tabet, samt mod sælgerne. Grundet insolvens hos begge disse parter har det ikke været muligt at gennemføre regreskravet, og der er derfor tale om et tab på en fordring, som er omfattet af reglerne i kursgevinstlovens kapitel 2.
 Fradrag for erstatninger kan opnås efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, som et driftstab, hvis dispositionerne i forbindelse med den erstatningspådragende rådgivning kan anses som sædvanlige i forhold til driften af virksomheden, og hvis dispositionerne kan anses som et udslag af en naturlig driftsrisiko i virksomheden.
 Landsskatteretten skal herefter henvise til, at forliget er indgået efter de principper, der følger af Thrane-dommen (Højesterets dom af 24. november 1999 gengivet i TfS 1999, 897 H) og Skjern Bank-dommen (Højesterets dom af 20. december 2001 gengivet i SKM2002.302.HR (TfS 2002, 130 H) - som henviser til principperne i Thrane-dommen). Deraf følger, at det kan lægges til grund,
 at selskabet på en uforsvarlig måde har tilsidesat skattevæsenets interesser,
 at salget af G2 ApS ikke havde karakter af en normal forretningsmæssig disposition,
 at under disse omstændigheder havde selskabet en særlig anledning til ved salget at være opmærksom på risikoen for tilsidesættelse af skattevæsenets interesser,
 at selskabet måtte indse, at der ved salget af G2 ApS bestod en ikke ubetydelig risiko for, at den latente skattebyrde ikke ville kunne udskydes eller elimineres, og at risikoen herfor og for tab for skattevæsenet ville være særlig stor, hvis


text:
købesummen for overskudsselskabet blev betalt med dets egne midler,
 at det for selskabet allerede som følge af den aftalte Nationalbankoverførsel af købesum og G2 ApS' midler samme dag måtte fremstå som en nærliggende mulighed, at der ved det foreliggende salg ville ske selvfinansiering, og
 at selskabet ikke gjorde noget reelt for at afværge skattevæsenets risiko.
 Endvidere skal Landsskatteretten henvise til,
 at det er dokumenteret, at købet af G2 ApS blev finansieret af G2 ApS' egne midler - og at anpartsselskabslovens forbud mod selvfinansiering derved blev overtrådt - idet der samme dag skete overførsel af købesummen fra G3 ApS' konto via Nationalbanken til sælgers pengeinstitut samt overførsel - igen via Nationalbanken - af G2 ApS' pengebeholdning fra sælgers pengeinstitut til en konto i G2 ApS' navn i køberens bank, hvorfra beløbet blev videreoverført til G3 ApS' konto,
 at G3 ApS er kontrolleret af FP,
 at selskabet har deltaget i flere selskabstømmersager,
 at den overpris, sælgeren opnåede for selskabet, er en overpris, der klart oversteg de udgifter, der kunne være begrundet i sparede omkostninger for køberen, og
 at det er dokumenteret at sælgeren ved salget opnåede et merprovenu på 80 % af den latente skattebyrde.
 Det skal bemærkes, at det faktum, at der i overdragelsesaftalen af 2. oktober 1992, punkt 8.2., er indgået aftale om, at der er en forpligtelse for køberen til at stille garanti for 20 % af de udskudte skatter som sikkerhed for opfyldelsen af skattebetalingsforpligtelsen, alternativt at der deponeres et beløb af tilsvarende størrelse, som sikkerhed derfor, ikke kan ændre ved Landsskatterettens opfattelse af, at selskabet ikke gjorde noget reelt for at afværge skattevæsenets risiko samt at selskabet på en uforsvarlig måde har tilsidesat skattevæsenets interesser.
 Landsskatteretten finder, at selskabets medvirken til salget af overskudsselskabet, hvor købesummen blev betalt med selskabets egne midler, og hvor der var en nærliggende risiko for, at den skyldige skat i overskudsselskabet ikke ville blive betalt, ligger uden for rammerne af en normal og sædvanlig varetagelse af advokatvirksomhed. Udgifterne til erstatningen er derfor ikke udslag af en sædvanlig og naturlig driftsrisiko ved advokatvirksomhed, og udgifterne er ikke fradragsberettiget som driftstab efter statsskattelovens § 6, stk.1, litra a.
 Landsskatteretten bemærker, at Vestre Landsret ved dom af 27. februar 2004, SKM2004.139.VLR, ikke godkendte fradrag for tab på et regreskrav mod en selskabstømmer, idet Landsretten lagde vægt på både "almindelige skatteretlige grundsætninger" og erstatningsretlige synspunkter.
 Selskabets medvirken til selskabshandlen og i den forbindelse ulovlig selvfinansiering og manglende omsorg for overskudsselskabets kreditor, skattevæsnet, anses ikke - jf. ovenfor - for at være et led i sædvanlig drift af advokatvirksomhed, og erstatningen kan ikke fratrækkes med hjemmel i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
 Under henvisning til Vestre Landsrets dom af 27. februar 2004 kan der herefter ikke med hjemmel i kursgevinstlovens § 3, indrømmes kurstabsfradrag for et afledet regreskrav.


text:
Højesteret “snød” udlejer for erstatning – ETOS Advokater
 Jesper Rye Jensen 10. april 2019
 Et af de spørgsmål, som ofte giver anledning til uenighed i forbindelse med udlejning til erhverv og beboelse er spørgsmålet om istandsættelse af lejemålet i forbindelse med lejers fraflytning. Det skyldes formentlig, at istandsættelsesomkostningerne kan være ganske høje set i forhold til den enkelte lejers økonomi.
 Langt de fleste sager om betaling for istandsættelse af lejemål omfatter kun i mindre grad juridiske spørgsmål. Det væsentligste spørgsmål er typisk, om der faktisk er behov for istandsættelse, og hvad det i givet fald må forvente at koste, og de spørgsmål besvares jo typisk af en skønsmand.
 Nu har Højesteret imidlertid igen haft lejlighed til at tage stilling til et af de helt grundlæggende spørgsmål i relation til lejers pligt til at betale for istandsættelsesarbejder; hvornår har udlejer lidt et tab.
 I 2009 slog Højesteret fast, at udlejer kun kan kræve, at lejer skal betale erstatning for istandsættelse af lejemålet, når lejer har misligholdt lejekontrakten – i dette tilfælde ved ikke at tilbagelevere lejemålet i den aftalte stand – og hvis udlejer på grund af denne misligholdelse har lidt et tab. Dette er helt i tråd med den almindelige erstatningsret.
 Højesteret slår endvidere fast, at udlejer som udgangspunkt også har krav på erstatning selvom udlejer vælger ikke at få istandsættelsesarbejderne udført. I den konkrete sag fraflyttede lejer ejendommen i september 2004. Udlejer forsøgte at genudleje ejendommen, men da dette ikke lykkedes, valgte udlejer at sælge ejendommen. Ejendommen blev overtaget af køber den 1. april 2005.
 Parterne var enige om, at lejer ikke havde tilbageleveret lejemålet i kontraktmæssig stand. De var også enige om, at prisen for ejendommen ikke var påvirket af, at lejer ikke havde tilbageleveret lejemålet i aftalt stand. På den baggrund kom et flertal af Højesteret frem til, at udlejer ikke havde lidt et tab som følge af, at lejer ikke havde istandsat lejemålet, hvorfor der heller ikke kunne kræves erstatning.
 I 2018 blev Højesteret forelagt en lignende sag. Her havde udlejer solgt ejendommen inden lejer var fraflyttet. Den nye ejer skulle dog først overtage ejendommen efter lejers fraflytning, således at køber ikke skulle have noget med lejer at gøre. Det var aftalt, at ejendommen skule overtages i den stand den var på aftaletidspunktet. Ejendommen blev solgt for 26 mio. kr. Sælger forklarede i retten, at ejendommen var 32 mio. kr. værd, og at den lavere pris blev beregnet på baggrund af forventet lejeindtægt og lejers betaling for istandsættelse, som det så må formodes ikke skulle udføres.
 Da lejer fraflyttede, havde lejer ikke istandsat lejemålet, og lejer afviste at betale for istandsættelse, da man var af den opfattelse, at udlejer som følge af salget, ikke havde lidt et tab.
 Både byret, Vestre Landsret og i sidste ende Højesteret kom frem til, at udlejer ikke havde bevist, at han havde lidt et tab som følge af, at lejer ikke havde istandsat lejemålet. Der blev i den forbindelse lagt vægt på, at køber af ejendommen ikke bekræftede udlejers beregning


text:
af købsprisen. Højesteret slår fast, at det ville ikke have gjort nogen forskel for prisen på ejendommen, om lejer havde tilbageleveret lejemålet istandsat eller ej, og derfor havde udlejer ikke lidt et tab.
 I realiteten blev udlejer nok ”snydt” af Højesteret, for det fremgår af hans forklaring for byretten, at han havde regnet med, at lejer ville betale for istandsættelsen, men det slog Højesteret altså fast, at der ikke var pligt til.
 Afgørelserne indikerer, at parterne i forbindelse med fraflytning af et lejemål ikke hovedløst kan stilles krav om betaling for manglende istandsættelse. Der skal ske en konkret vurdering af, om udlejer har lidt et tab. Der er nok ingen tvivl om, at hvis udlejer genudlejer ejendommen eller bare beholder ejendommen og måske benytter den selv, så vil der være en formodning for, at udlejer har lidt et tab, hvis lejemålet ikke tilbageleveres i aftalt stand. I den situation er det formentlig nok blot at bevise, at der skal ske istandsættelse samt hvad omkostningerne herved er.
 Hvis udlejer har eller påtænker at sælge ejendommen eller hvis ejendommen skal rives ned, bør lejer være på vagt, og udlejer bør sikre sig dokumentation for, at ejendommens stand har haft betydning, hvis den altså har haft det, for det er udlejer der har bevisbyrden for, at der er lidt et tab.
 (Højesteret somme optrykt i UfR 2009.2779H og UfR 2019.724H)


text:
Skat.dk: Moms - ombygning af fast ejendom - værdi af ombygningsarbejde
 24 Feb 2015 13:37
 27 Jan 2015 12:24
 SKM2015.153.SR
 14-2874699
 Ombygning, ombygningsarbejde, væsentlighedskriterie, nedrivning
 Skatterådet bekræfter, at udgifter til arkitekter, ingeniører og andre rådgivere ikke skal medregnes til værdien af udført 'ombygningsarbejde' på spørgers ejendom, når det skal vurderes om en ombygning er væsentlig efter momsbekendtgørelsen § 58.
 Skatterådet bekræfter videre, at udgifter til nedrivning af eksisterende bygningsdele i forbindelse med en ombygning, skal medregnes til værdien, idet det anses som håndværksarbejde mv..
 Skatterådet afviser at besvare et spørgsmål vedrørende udlejning af de ombyggede lejligheder, idet dispositionen ikke er præcis nok.
 Lovbekendtgørelse nr. 106 af 23. januar 2013 med senere ændringer, Momsloven
 Momsloven § 13, stk. 1, nr. 9 og § 28, stk. 3
 Bekendtgørelsen til momsloven § 58 og § 140, stk. 3
 Skatteforvaltningsloven §§ 21, 24
 Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit D.A.5.9.4.2.
 Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit D.A.21.3.2.3.
 Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit A.A.3.9.
 Påklaget til Landsskatteretten. Se afgørelsen SKM2018.237.LSR.
 Kan Skatterådet bekræfte, at udgifter til arkitekter, ingeniører og andre rådgivere ikke skal medregnes til værdien af udført 'ombygningsarbejde' på spørgers ejendom, når det skal vurderes, om en ombygning er væsentlig efter 25/50 procent-reglen i momsbekendtgørelsens § 58?
 Kan Skatterådet bekræfte, at udgifter til nedrivning af eksisterende bygningsdele ikke skal medregnes til værdien af udført 'ombygningsarbejde' på spørgers ejendom, når det skal vurderes, om en ombygning er væsentlig efter 25/50 procent-reglen i momsbekendtgørelsens § 58?
 Kan Skatterådet bekræfte, at momslovens § 13, stk. 2 finder anvendelse, hvis spørger skifter intention fra salg til udlejning i løbet af ombygningsperioden, og der ikke er taget momsfradrag for køb og ombygningsudgifterne?
 Afvises
 Spørger er et aktieselskab, der er stiftet med henblik på køb af ejendom, der udvikles og ombygges til boliger for efterfølgende at udleje eller sælge boligerne.
 Der er tale om en fem etagers ejendom på i alt X m2. Ejendommen er beliggende i byzone og er omfattet af den gældende kommuneplan for området.
 Ejendommen har indtil videre været indrettet med erhvervsmæssig udlejning til butik i stueetagen, kontorlokaler på 1-5. sal, seks beboelseslejligheder, p-pladser i terræn og i kælder samt depotrum i kælderen. Sælger har indtil for få år siden anvendt kontorlokalerne selv, men efter sælgers fraflytning har de stået ubenyttet hen.
 Spørger har efter overtagelsen af ejendommen videreført den erhvervsmæssige udlejning i stueetagen. Herudover har spørger igangsat ombygning af 1-5. salen til over 100 lejligheder. Der er udarbejdet et samlet ombygningsprojekt for ejendommen i samarbejde med et arkitektfirma, og der er indgået en totalentreprisekontrakt med en entreprenør, som skal stå for den samlede renovering og ombygning af ejendommen ('ombygningsarbejderne').
 Der er opnået byggetilladelse fra X Kommune til projektet.
 Den samlede planlagte byggeproces kan opdeles i flere faser og udgiftskategorier, herunder:
 Udarbejdelse af tegninger, projektmateriale, og beregninger mm. (arkitekt, ingeniør og andre rådgivere)
 Nedrivning af eksisterende indmad/inventar på 1-5. salen, således der kun er ydermurer og bærende elementer tilbage, inden ombygningen påbegyndes.
 Der er tale om en omfattende nedrivning, da der f.eks. er en betydelig miljøhåndtering af PCB
 Renovering


text:
af facader
 Pålægning af nyt tag
 Ombygning og etablering af over 100 lejligheder på 1-5 salen
 Renovering af fællesarealer
 Renovering af p-kælderen
 Der vil i forbindelse med ombygningen som udgangspunkt ikke ske en udvidelse af det eksisterende bygningsareal (ingen tilbygning). Den nuværende ejendom opdeles blot i over 100 selvstændige lejligheder/faste ejendomme.
 Entreprenøren er på nuværende tidspunkt gået i gang med de første faser af byggeprocessen.
 Det forventes, at den første tredjedel af lejlighederne er færdige til september 2014, mens resten forventes færdiggjort i februar 2015.
 Spørger har i samarbejde med revisor udarbejdet en samlet opgørelse over ombygningsudgifterne i forhold til de enkelte lejligheder. Denne opgørelse viser, at ombygningen ikke er væsentlig.
 Det er som følge heraf spørgers hensigt, at lejlighederne skal sælges efter endt opførelse. Dette er imidlertid ikke endeligt besluttet, da det også vil afhænge af, om den faktisk opnåelige salgspris bliver som forudsat eller ej.
 Hvis det højeste købstilbud på en given lejlighed medfører, at ombygningen anses for væsentlig i forhold til denne enkelte lejlighed, overvejer spørger at leje lejligheden ud i stedet for. Denne udlejning vil ske på sædvanlige markedsvilkår (herunder ikke-tidsbestemt lejekontrakt).
 Spørger har ikke taget momsfradrag for de ombygningsudgifter mv., der vedrører de ombyggede lejligheder, der efterfølgende sælges uden moms. Spørger vil allokere en forholdsmæssig del af ombygningen (f.eks. en andel af det nye tag samt facaderenovering) til de momspligtige lejemål i stueetagen.
 Der er spørgers opfattelse, at alle tre spørgsmål skal besvares med et ja.
 Spørger henviser til momslovens §§ 3, stk. 1; 4, stk. 1; 6, stk. 1; 13, stk. 1, nr. 8 og 9; 13, stk. 2; 43, stk. 2. Se afsnittet 'lovgrundlag'.
 Der betales som udgangspunkt moms af alle leverancer (varer og ydelser) mod vederlag, der har leveringssted her i landet. Det fremgår af momslovens § 3, stk. 1 og § 4, stk. 1.
 Der er dog en række undtagelser til dette klare udgangspunkt, jf. momslovens § 13, stk. 1, hvorefter der ikke skal betales moms af visse leverancer. For det første fastslår momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, at udlejning af fast ejendom er momsfritaget. Videre siger momslovens § 13, stk.1, nr. 9, at visse salg af fast ejendom er momsfritaget, mens andre er momspligtige, herunder levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.
 Efter momslovens § 13, stk. 2 er levering af varer, der alene har været anvendt i forbindelse med virksomhed, der er fritaget for afgift efter stk. 1, fritaget for afgift.
 Efter momslovens § 6, stk. 1, skal der beregnes 'pålægsmoms' af eget byggearbejde, herunder ombygnings- eller moderniseringsudgifter, med henblik på salg eller udlejning, hvis dennes ansatte udfører arbejde ved projektering, opførelsen eller ombygnings- eller moderniseringsarbejder.
 Videre nævner momslovens § 43, stk. 2, at fast ejendom, herunder til- og ombygninger, ligesom udgifter over 100.000 kr. årligt afholdt til reparation og vedligeholdelse af fast ejendom skal ses som investeringsgoder.
 Spørger henviser til bekendtgørelsen til momsloven §§ 57, stk. 2; 58; 140, stk. 2-5. Se afsnittet 'lovgrundlag'.
 Momsbekendtgørelsens § 140, stk. 2 siger, at


text:
bestemmelserne i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a finder anvendelse på 'nye' bygninger, hvor byggeriet er påbegyndt den 1. januar 2011 eller senere.
 Efter § 57, stk. 2, er en bygning ny, inden første indflytning.
 Eksisterende bygninger skal, efter momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1 også betragtes som 'nye' bygninger, hvis de er væsentligt til- eller ombygget inden første indflytning efter den 1. januar 2011.
 Der er ifølge momsbekendtgørelsens § 58, stk. 2 udført væsentligt til-/ombygningsarbejde, når værdien ekskl. afgift heraf overstiger 50 pct. eller 25 pct. af beregningsgrundlaget, jf. stk. 4, ved levering af en ny bygning henholdsvis en ny bygning med tilhørende jord.
 Efter momsbekendtgørelsens§ 58, stk. 3 opgøres værdien af til-/ombygningsarbejdet som summen af en normalværdi af virksomhedens eget arbejde og materialerne vedrørende ombygningen, inkl. almindelig avance, jf. momslovens § 28, stk. 3, og værdien ekskl. afgift af det håndværksarbejde m.v., som virksomheden har fået leveret fra andre leverandører.
 Efter momsbekendtgørelsens § 58, stk. 5, skal denne 25/50 procentregel vurderes ud fra den opnåede salgspris for ejendommen (lejlighederne). Idet det fremgår af ordlyden af stk. 5, at hvis beregningsgrundlaget efter stk. 4 er mindre end den opnåede salgspris ved leveringen af ejendommen, jf. stk. 1, kan salgsprisen anvendes som beregningsgrundlag, jf. stk. 2. (...)
 Momsbekendtgørelsens § 140, stk. 2-5 beskriver nærmere, hvornår salg af fast ejendom er omfattet af momspligten i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Herunder er stk. 3 interessant i den konkrete sammenhæng, da det heraf fremgår at (...) For ombygningsarbejder på eksisterende bygninger er tidspunktet for påbegyndelse af byggeriet tidspunktet for påbegyndelse af det egentlige byggearbejde, der har karakter af genopbygning af den eksisterende ejendom eller nybygning inde i eller ovenpå en eksisterende bygning.
 Spørger henviser til Den Juridiske Vejledning:
 Afsnit D.A.21.3.2.3, 'Ombygning mv. eksisterende bygninger'
 Afsnit D.A.11.7.4.4, 'Begrebet investeringsgoder ML § 43, stk. 2'
 Se afsnittet 'lovgrundlag'.
 Spørger henviser til SKATs vejledning E nr. 191, 'Moms på salg af nye bygninger og byggegrunde' fra maj 2013:
 Afsnit 1.3.2, 'Til-/ombygningsarbejde i væsentlig omfang'
 Afsnit 1.3.2.1, 'Hvad forstås ved til-/ombygningsarbejde?'
 Afsnit 1.4.2, 'Til- og ombygning', 2. afsnit
 I SKATs udkast til vejledningen fremgik der følgende i afsnit 1.3.2.1. 'til-/ombygnings-arbejde i væsentlig omfang'
 Til- og ombygningsarbejde omfatter opførelse (tilbygning), nedrivning, udvidelse, ændring (ombygning) af en bygning (fast konstruktion), eller udførelse af enhver teknisk eller anden operation i, på, over eller under de pågældende arealer med henblik på at tilpasse bygningen til en eksisterende anvendelse eller en ændret anvendelse.
 (...)" (spørgers understregning)
 Spørger er i færd med at ombygge og modernisere en eksisterende ejendom. Denne ombygning skal resultere i over 100 nye lejligheder.
 Salg af lejlighederne vil som udgangspunkt ikke udløse moms, idet der er tale om salg af 'gamle' lejligheder, når de etableres ved ombygning af en eksisterende ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.
 Der skal dog afregnes moms i forbindelse med salg, hvis ombygningen er væsentlig, og lejlighederne derfor betragtes som 'nye' i momslovens forstand, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a, og momsbekendtgørelsens §


text:
58, stk. 1 og 140, stk. 1. Det støttes også af SKATs udtalelser og resultat i SKM2013.839.SR.
 Der er tale om væsentlige 'til-/ombygningsarbejder', hvis værdien heraf udgør mere end 25 procent af salgsprisen for den enkelte lejlighed med tilhørende jord (grundareal), jf. momsbekendtgørelsens § 58, stk. 2 og SKATs vejledning afsnit 1.3.2. Det er således afgørende for momspligten, hvilke udgifter der skal anses for 'ombygningsudgifter' og dermed medregnes til værdien af ombygningsarbejdet, jf. momsbekendtgørelsen § 58, stk. 3.
 I forbindelse med ombygningen afholder spørger en række udgifter. Herunder er spørger særlig interesseret i at få afklaret, om udgifter til
 Arkitekt, ingeniører, andre rådgivere, samt
 Nedrivning af eksisterende bygningsmasse indvendig i bygningen.
 skal anses for en del af værdien af det 'ombygningsarbejde', der udføres på og i ejendommen.
 Der er spørgers opfattelse, at sådanne udgifter ikke er omfattet af begrebet 'ombygningsarbejder' i momslovens forstand, og de skal således ikke indgå i værdien heraf, når der skal vurderes, om 25 procentgrænsen er overskredet, jf. momsbekendtgørelsens § 58, stk. 2 og 3, se nedenfor.
 Spørger ønsker bekræftet, at ydelser fra arkitekter, ingeniører og andre rådgivere - det kan f.eks. være advokater, skatte- og momsrådgivere - ikke skal karakteriseres som 'ombygningsarbejder' og dermed ikke skal indgå i værdien heraf.
 Det skal i den sammenhæng klarlægges, hvad der definerer 'ombygningsarbejder', da det alene er udgifterne hertil, der skal indgå i beregningsgrundlaget, når det skal afgøres, om 25 procentgrænsen i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 2 er overskredet.
 Begrebet 'ombygningsarbejder'
 Begrebet 'til-/ombygningsarbejder' er nævnt forskellige steder i momslovgivningen. Det må dog antages, at dette begreb skal forstås og fortolkes ens momsmæssigt. Af de steder, hvor begrebet 'til-/ombygningsarbejder' er nævnt, kan det udledes, at der skal være tale om byggearbejder (håndværksarbejde mv.) på en fast ejendom, jf. nærmere i det følgende.
 Det vil sige byggearbejder, som ifølge SKAT "omfatter opførelse, tilbygning, udvidelse, ændring og ombygning af en bygning eller fast konstruktion samt udførelse af enhver teknisk eller anden operation i, på, over eller under de pågældende arealer med henblik på at tilpasse bygningen til en eksisterende anvendelse eller en ændret anvendelse", jf. afsnit 1.3.2.1, 3. afsnit, i SKATs vejledning om fast ejendom fra maj 2013.
 Ud fra denne definition er det spørgers opfattelse, at udgifter til arkitekter, ingeniører og andre rådgivere til konkrete byggeprojekter ikke er omfattet af begrebet 'til-/ombygningsarbejder', som det skal forstås i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 2 og 3, da sådanne ydelser ikke, som definitionen tilsiger, ændrer på den faste ejendom.
 Arbejdsydelserne ('ombygningsarbejderne') skal aktivt ændre på den faste ejendom
 Ud fra ordlyden i de pågældende bestemmelser må det nødvendigvis være et krav, idet momsbekendtgørelsens § 58, stk. 2 taler om 'til-/ombygningsarbejder' på en bygning. Endvidere definerer momsbekendtgørelsens § 58, stk. 3, at der i værdien af 'til-/ombygningsarbejderne' indgår normalværdien af virksomhedens eget arbejde tillagt materialer og almindelig avance samt køb af håndværksarbejde fra underleverandører.
 Dette princip om at indregne værdien af eget arbejde inkl. udgifter til materialer og en almindelig avance i forbindelse med 'til-/ombygningsarbejder' findes også i reglerne om beregning af 'pålægsmoms', jf.