text:
stilling til den konkrete værdiansættelse af ejendommen.
 Landsretten tiltræder på det foreliggende grundlag, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, hvorefter skattemyndighedernes anmodning om sagkyndig vurdering bør tages til følge. Landsretten stadfæster derfor skifterettens afgørelse.
 I kæremålsomkostninger skal boet efter A inden 14 dage betale 2.500 kr. til Skattestyrelsen.
 Retten i Lyngby blev sat den 13. november 2019
 Retten behandlede:
 Anne Mette Rühne
 Ingen var mødt eller tilsagt. Der blev fremlagt:
 Boopgørelse af 14. maj 2019.
 Anmodning om sagkyndig vurdering af 3. juli 2019 fra Skattestyrelsen med bilag indeholdende Ejendomsstatistik fra København K og 2 sider fra G1 2018.
 Procesindlæg af 8. juli 2019 fra advokat HS.
 Procesindlæg af 7. august 2019 fra Skattestyrelsen.
 Procesindlæg af 12. august 2019 fra advokat HS.
 Procesindlæg af 20. august 2019 fra Skattestyrelsen.
 Mail af 28. august 2019 fra advokat HS.
 Skattestyrelsen har den 3. juli 2019 anmodet om sagkyndig vurdering af boets udlejningsejendom på adressen Y2-adr., København i henhold til dødsboskiftelovens § 93, jf. boafgiftslovens § 12, stk. 2, idet boets værdiansættelse af ejendommen Y2-adr. ikke svarer til handelsværdien.
 Skattestyrelsen har foreslået følgende vurderingstema:
 Vurdering af ejendommens kontantværdi pr. 16. februar 2018 ved salg på sædvanlige vilkår og med sædvanlig liggeperiode for det pågældende område og med overtagelsesdag fastsat til sædvanlig tid herefter.
 Til vurdering af den omhandlede ejendom skal Skattesstyrelsen opfordre Skifteretten til at udpege en sagkyndig vurderingsmand efter forslag fra Dansk Ejendomsmæglerforening.
 Skattestyrelsen vil gerne deltage i vurderingsforretningen.
 Advokat HS har på vegne af enearvingen HM
 i det private skifte protesteret mod Skattestyrelsens anmodning om sagkyndig vurdering.
 Til støtte for sin anmodning har Skattestyrelsen anført i en e-mail af 3. juli 2019:
 "I boopgørelsen indgår bl.a. to udlejeningsejendomme beliggende i Københavns centrum. Ejendommene ejes med 50% - boets enearving, der er afdødes søster, ejer de resterende 50%. Der er tale om ejendommen Y1-adr. samt ejendommen Y2-adr., . Boet har pr. skæringsdagen 16. februar 2018 værdiansat ejendommene til 85% af de seneste offentlige vurderinger.
 Efter boafgiftslovens § 12 skal aktiver og passiver i dødsboer værdiansættes til handelsværdien.
 Ejendommen Y3-adr..
 Ejendommen Y2-adr.:
 "Ejendommens offentlige vurdering (50%) udgør 11.350.000 kr., og ejendommen er udlagt til 9.647,500 kr. for de 50 %, som afdøde ejede.
 Ifølge vedlagte salgsstatistik for handler af samme type ejendom i samme område er der fra 2016 solgt 4 ejendomme i fri handel - med en gennemsnitlig afstandsprocent på 65 %. Der er altså solgt for gennemsnitlige salgspriser svarende til 165 % af de offentlige vurderinger.
 Afstandsprocenten er udtryk for, hvor mange procent over den offentlige vurdering, ejendommen er handlet til.
 Ifølge praksis har en beregning af afkastforrentningen af en ejendomsinvestering betydning for ejendommens handelsværdi. Det skal i den forbindelse bemærkes, at det ved stort set alle erhvervs- og investeringsejendomme, der udbydes og handles på det frie marked, fastsættes handelsværdierne på baggrund af en afkastbaseret model, hvor forrentningskravet indtager en hel central rolle, jf. vedlagte udvalgte sider fra G1 "Denmark Market Report" for Q3 2018 (forside samt side 7 - med vores fremhævning af tallene for København "High Street").
 Skattestyrelsen finder ikke,


text:
at den offentlige vurdering er et retvisende udtryk for ejendommens reele værdi, hvilket nødvendiggør, at der fastsættes en mere korrekt handelsværdi ved hjælp af en sagkyndig vurdering.
 Ifølge afdødes virksomhedsregnskaber for 2017 kan følgende afkast beregnes (alene afdødes 50% andel):
 Ejendomme jf. boopgørelse
 Udlægsværdi
 Beregnet afkast
 Y2-adr.
 511.606
 9.647.500
 Y3-adr.
 Ejendom, realiseret salg:
 Driftsresultatet er beregnet på grundlag af den opnåede udlejningsindtægt med fradrag af driftsomkostninger bortset fra vedligeholdelse og afskrivninger.
 Som det kan ses, så er ejendommen på Y3-adr. solgt med et beregnet afkast på 2,4 %. I forhold til det beregnede afkast (med udlægsværdien ifølge boopgørelse som udgangspunkt) på 4,4 %, så er den "realiserede afkastprocent" altså 2 procentpoint laveren end beregnet afkast.
 Tages udgangspunkt i dette, dvs. hvis afkastet ændres med 2 procentpoint for ejendommen Y2-adr. (der ligger i meget kort afstand fra Y3-adr.), så kan følgende beregnes:
 Y2-adr. Udlægsværdi:Afkastprocent afkastprocent Værdi afrundet)
 9.647.500 5,3% 3,3
 Det vil sige, at såfremt afkastkravet formindskes med 2 procentpoint, betyder det, at ejendommens værdi forøges med 5.852.500 kr. fra 9.647.500 kr. til 15.500.000 kr."
 Advokat Simom Hauch har i en e-mail af 8. juli 2019 blandt andet anført:
 Det kan i den forbindelse oplyses, at værdiansættelsen af ejendommen Y2-adr., København er fastsat i henhold til Skattestyrelsens Cirkulære om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning (CIR nr 185 af 17/11/1982) (i det følgende benævnt værdiansættelsescirkulæret).
 Af dette cirkulære fremgår blandt andet følgende:
 "Skattedepartementet har herfter udarbejdet nye retningslinjer for værdiansættelsen af faste ejendomme. Disse retningslinjer samt retningslinjerne i øvrigt for værdiansættelsen af aktiver og passiver er samlet i
 nærværende cirkulære, der afløser Meddelelser fra skattedepartementet nr. 36 af april 1976."
 "Fast ejendom
 "4. Er ejendommen solgt til arvinger eller disses nære pårørende, eller udlægges ejendommen til en arving, skal den ansættes til værdien i handel og vandel. Det fremgår af §§ 17-19 i arve- og gaveafgiftsloven, der henviser til kildeskattelovens § 16, stk. 3 og 4.
 Til brug herfor fastsættes følgende regler om, inden for hvilke grænser skatte- og afgiftsmyndighederne skal acceptere værdiansættelsen (min fremhævning).
 6. Den efter punkt 5 opgjorte kontantværdi sammenlignes med kontantejendomsværdien ved den senest forud for arveudlægget eller gaveoverdragelsen for boet eller parterne bekendtgjorte almindelige vurdering, årsomvurdering, vurdering efter vurderingslovens § 4 eller 4A eller årsregulering i henhold til vurderingslovens § 2A.
 Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften (Min fremhævning).
 I det omhandlede bo er ejendommens værdiansat til netop den seneste offentlige ejendomsvurdering - 15%.
 Dette er helt i overensstemmelse med de retningslinjer, der er udstukket af Skattestyrelsen selv og som fortsat gældende og også var gældende på den boet fastsatte skæringsdag den 16. februar 2018.
 Der ses intet grundlag for at fravige disse retningslinjer for så vidt angår den pågældende ejendom og Skattestyrelsen har ej heller med et eneste ord fremført nogen argumentation for, hvorfor Skattestyrelsen ikke mener sig bundet af retningslinjerne i det nævnte cirkulære.
 Den

type: other


text:
omstændighed, at Skattestyrelsen kan fremvise generelle tal, der viser, at handelsværdien muligt er en anden og højere end den man kommer frem til ved fastsættelsen af værdien efter værdiansættelsescirkulæret, og at "Skattestyrelsen finder ikke at den offentlige vurdering er retvisende udtryk for ejendommens reele værdi" ændrer ikke på, at Skattestyrelsen er bundet af en værdiansættelse i henhold til værdiansættelsescirkulæret, hvis retningslinjerne heri er fulgt, og at reglerne skal følges medmindre, der foreligge særlige omstændigheder.
 Det gøres i den forbindelse gældende, at der ikke forligger særlige omstændigheder i relation til ejendommen Y2-adr., København og der er ej heller påpeget særlige omstændigheder vedrørende denne ejendom, hvorfor en sagkyndig vurdering af ejendommen allerede på dette grundlag må afvises.
 Det gøres i den forbindelse i øvrigt gældende, at forholdene vedrørende Ejendommen Y3-adr. er nogle ganske andre, og derfor er forholdet vedrørende værdiansættelsen af Y2-adr., København helt uvedkommende.
 Hvorfor Skattestyrelsen overhovedet inddrager og beskriver sagen vedrørende ejendommen Y3-adr., når begæringen ikke angår den pågældende ejendom er både uvist og usaglig, og uanset hvad også uden relevans for spørgsmålet om der er grundlag for en sagkyndig vurdring af ejendommen Y2-adr., København.
 I relation til praksis på området kan blandt andet henvises SKM2018.551.LSR, der bekræfter og stadfæster, at der skal foreligge helt særlige omstændigheder til, før der er grundlag for at fravige reglerne i værdiansættelsecirkulæret.
 Højesterets afgørelser fra 2016 om samme emne er ikke anvendelige i nærværende sag, bortset fra, at også her stadfæstes det, at værdiansættelsescirkulæret skal anvendes, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.
 Det bemærkes i øvrigt, at ejendommen Y2-adr. blev værdiansat efter
 nøjagtig samme principper tilbage i 2011 blev arveudlagt til afdøde og afdødes søster, nemlig til den seneste offentlige ejendomsvurdering -15 %, hvilket Skat i sin tid godkendte uden bemærkninger af nogen art.
 Skattestyrelsen er en i e-mail af 7. august 2019 fremkommet med følgende bemærkninger:
 "Retskrav på anvendelsen af værdiansættelsescirkulæret - SKM2016.279.HR
 Det følger af boafgiftslovens § 12, stk. 1, 1. pkt., at aktiver og passiver i boopgørelsen skal ansættes til deres handelsværdi.
 Af boafgiftslovens § 12, stk. 2, 1 pkt., fremgår:
 "Hvis en værdiansættelse ikker er baseret på en sagskyndig vurdering og told- og skatteforvaltningen finder, at værdiansættelsen ikke svarer til handelsværdien på de i stk. 1 nævnte tidspunkter, kan den ændre værdiansættelsen eller anmode skifteretten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering efter § 93 i lov om skifte af dødsboer."
 Det er uomtivstet, at værdiansættelsen af boets ejendomme ikke er baseret på en sagkyndig vurdering.
 Efter ordlyden af bestemmelsen kan skatteforvaltningen således vælge enten selv at ændre værdiansættelsen baseret på skattefovaltningens eget skøn eller at anmode skifteretten om at udmelde en sagkyndig til at foretage vurdering efter dødsboskiftelovens § 93. Anmodningen skal i så fald ledsages af en skriftlig begrundelse, jf. bestemmelsens femte punktum.
 Skattestyrelsen valgte, jf. anmodningen - da man ikke følte sig i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage et sådant skøn over værdien af ejendommen - at udnytte sin lovhjemlede adgang til at anmode om sagkyndig vurdering.
 Af dødsboskiftelovens § 93,


text:
stk. 1, fremgår:
 "Skifteretten kan efter anmodning bestemme, at handelsværdien af boets aktiver eller passiver skal fastsættes ved sagkyndig vurdering."
 Dødsboskifteloven blev gennemgribende ændret i 1996 ved lov nr. 383 af 22. maj 1996 (LF 120), der var baseret på betænkning nr. 1270/1994 om skifte af dødsboer. Efterfølgende blev der gennemført gennemgribende ændringer af de tilknyttede skattelove, dvs. boafgiftsloven og dødsboskatteloven.
 Det anføres i forarbejderne til dødsboskiftelovens § 93:
 "Til kapitel 26 Sagkyndig vurdering
 Ved lovforslaget tilsigtes det at opbygge et nyt fælles vurderingssystem til sikring af, at et aktiv ansættes til den samme værdi i de forskellige relationer, idet de grundlæggende regler for et sådant vurderingssystem foreslås medtaget ved lovforslagets kapitel 26. Det er herved forudsat, at de skattemæssige vurderingsregler udformes i forlængelse af og i samspil med grundreglerne i forslagets kapitel 26.
 Efter forslaget skal værdiansættelserne ved en sagkyndig vurdering, som det er tilfældet efter de skatteretlige vurderingsregler, give udtryk for handelsværdien ved salg til tredjemand.
 Til § 93
 Kan der ikke under behandlingen af et bo opnås enighed om, hvorvidt en sagkyndig vurdering skal finde sted, eller hvem der skal virke som vurderingsmænd, kan spørgsmålet forelægges skifteretten, der herefter træffer afgørelse derom, jf. stk. 1. Anmodningen kan fremsættes af enhver, der har retlig interesse i aktivets værdiansættelse og kan fremsættes såvel i forbindelse med boets berigtigelse som under selve bobehandlingen.
 Behandles boet ved bobestyrer, vil beslutningen om, hvorvidt sagkyndig vurdering skal foretages, efter omstændighederne skulle træffes efter reglerne i forslagets § 53.
 Skifteretten kan afvise en anmodning om sagkyndig vurdering, såfremt den er åbenbart overflødig, feks. en anmodning om vurdering af børsnoterede værdipapirer, hvis kusværdi skal fastsættes på grundlag af officielle kursnoteringer. " (Skattestyrelsens understegninger)
 Som det fremgår af forarbejderne, kan en anmodning om sagkyndig vurdering alene afvises, såfremt den er åbenbart overflødig.
 Lovgiver har - som alternativ til at skatteforvaltningen fastsætter værdien ud fra sit eget skøn - givet forvaltningen adgang til at kræve en sagkyndig vurdering af handelsværdien. Denne adgang kan kun afskæres helt undtagelsesvis, hvis det godtgøres, at en sagkyndig vurdering er åbenbart overflødig. Til dette brug må skifterettten tage udgangspunkt i den med anmodningen ledsagende skriftlige begrundelse for anmodningen.
 Det gøres først og fremmest gældende, at boet ikke har godtgjort, at Skattestyrelsens anmodning er åbenbart overflødig.
 Dernæst gøres det gældende, at der ikke består et ubetinget retskrav på at anvende det omtalte værdiansættelsescirkulære, hvilket er slået fast i de to domme, jf. SKM2016.279.HR og SKM2018.41.HR. I sidstnævnte dom fastslår
 Højesteret således: "Det fremgår af cirkulærets pkt. 48 - som må anses for at gælde generelt for cirkulæret - at anvisningerne var vejledende ved værdiansættelser."
 Efter Skattestyrelsens opfattelse er de med kendelsen i SKM2016.279.HR ikke udtømmende gjort op med begrebet særlige omstændigheder.
 Det beror først og fremmest på det konkrete faktum i sagen og dernæst, på baggrund heraf, at foretage fortolkning/jus af begrebet særlige omstændigheder. Der vil være sammenfald i momenter og begrundelser, når der skal argumenteres/vurderes/fortolkes for henholdvis særlige omstændigheder i 1982-cirkulærets forstand og åbenbart overflødig i dødsboskiftelovens § 93 ́s forstand, men


text:
det betyder nødvendigvis ikke altid, at det retlige resultat vil være det samme i de to situationer og ved anvendelsen af de to normbe-greber.
 Skattestyrelsen har i sin begrundelse for den sagkyndige vurdering henset til, at der ifølge salgsstatistikker for samme type ejendomme i samme område er solgt 4 ejendomme i fri handel, med gennemsnitlige salgspriser svarende til 165% af de offentlige vurderinger.
 Endvidere har Skattestyrelsen i sin anmodning argumenteret med, at den beregnede afkastsats for Y2-adr., udgør 5,3%, hvilket efter Skattestyrelsens opfattelse overstiger det forrentningskrav, der findes på markedet for erhvervsejendomme. Dette er dokumnetert ved udskrifter fra G1.
 I samme anledning har Skattestyrelsen påvist betydningen af selv en mindre ændring i den beregnede afkastprocent ved at tage udgangspunkt i boets egen ejendom - ejendommen Y3-adr.. En ejendom som de facto er solgt i fri handel under bobehandlingen. Forskellen mellem den faktiske salgssum på 34.500.000 kr. og udlægsværdien 18.700.000 kr. gav konkret en beregnet ændring i afkastsatsen på 2 procentpoint (forskellen mellem 4,4 % og 2,4%).
 Som illustration har Skattestyrelsen herefter anvendt en tilsvarende ændring i den beregnede afkastprocent på 2 procentpoint på ejendommen Y2-adr. hvilket betyder, som anført i skattestyrelsens anmodning, en værdiændring på 5.852.500 kr. og en samlet værdi af ejendommen på 15.500.000 kr. (50%).
 Skattestyrelsen ansætter imidlertid ikke værdien af ejendommen skønsmæssigt til denne værdi, men påviser alene betydningen af selv en mindre ændring af den beregnede afkastprocent for en ejendom med udgangspunkt i boets egen solgte ejendom. Denne påvisning er den del af Skattestyrelsens samlede begrundelse for at anmode om den sagkyndigvurdering, idet Skattestyrelsen samlet har fundet, at boets værdiansættelse af ejendommen Y2-adr. ikke svarer til handelsværdien.
 Skattestyrelsens indragelse af ejendommen Y3-adr. er således både saglig og relevant, hvorfor boets kritik heraf må afvises.
 Skattestyrelsen gør derfor gældende, at det må vær evident, at helt sædvanlige og markedsmæssige vurderingsmekanismer som afkastsatser for erhvervs- og investeringsejendomme samt en ejendoms afstandsprocent sammenliget med sammenlignelige handler foretaget i fri handel udgør et sagligt og relevant kriterie, når der skal tages stilling til såvel særlige omstændigheder som åbenbart overflødig.
 Under alle omstændigheder skal der henvises til TfA 2016.124 Ø og TfA 2018.53 Ø, hvor Østre Landsret anerkender, at afkastsatser for tilsvarende ejendomme kan begrunde en anmodning om sagkyndig vurdering. SKAT havde i sin skriftlige begrundelse for anmodningen alene henvist til afkastgraden for boets 3 udlejningsejendomme på henholdvis 13%, 9% og 11%, hvilket efter SKATs opfattelse, begrundede formodningen om, at ejendommenes handelsværdier klart oversteg de værdier, som var anvendt i boopgørelsen, hvor man ønskede at benytte +/- 15 % reglen i 1982- cirkulæret. Derfor anmodede SKAT om en sagkyndig vurdering.
 Skifteretten godkendte SKATs anmodning og Østre Landsret stadfæstede skifteretttens beslutning.
 Boet henviser endelig til SKM 2018.551 LSR. Kendelsen er indbragt for domstolene. Skattestyrelsen er ikke enig i afgørelsen, hvorfor sagen er indbragt. Under alle omstændigheder omhandler sagen ikke det spørgsmål, som er centralt for nærværende sag, nemlig om Skattestyrlsens anmodning om sagkyndig vurdering efter dødsboskiftelovens § 93, stk. 1 kan godkendes. Sagen omhandler gavesituationen.
 Skattestyrelsen skal endelig henvise til SKM 2019.368


text:
VL, hvor skifteretten, som tiltrådt af landsretten, tillægger forrentningen af en investering i ejendommen grundet dens særlige karakter som hotelejendom betydning for ejendommens handelsværdi og herefter godkender skattemyndighedernes anmodning om sagkyndig vurdering."
 Advokat HS har i procesindlæg af 12. august 2019 anført følgende:
 Det fastholdes, at der ikke er grundlag for at imødekomme Skattestyrelsens anmodning om en sagkyndig vurdering af ejendommen Y2-adr., hvorfor denne skal afvises.
 Det er i den forbindelse boets opfattelse, at det er Skattestyrelsen, der har bevisbyrden for, at der er grundlag for en sagkyndig vurdering i en situation, hvor en ejendoms værdi er fastsat i overensstemmelse med værdiansættelsescirkulæret, og at grundlaget for dette alene foreligger, hvis der foreligger "særlige omstændigheder".
 Med andre ord er det Skattestyrelsen, der har bevisbyrden for, at der i denne konkrete sag foreligger sådanne særlige omstændigheder, at Skattestyrelsen kan kræve, at der skal foretages en sagkyndig vurdering.
 Dette er fastslået af Højesteret i SKM2016.279.HR med følgende ordlyd:
 "Højesteret finder, at værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, efter sammenhængen med pkt. 48 og på baggrund af Skattedepartementets afgørelser af 24. september og 3. december 1984, skatteministerens besvarelse af 30. april 1990 og forarbejderne til boafgiftsloven indebærer, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %'s reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder."
 Særligt skal her bemærkes, at Højesteret specifikt nævner, at forarbejderne til boafgiftsloven er inddraget som grundlag for Højesterets afgørelse.
 Det savner derfor i den forbindelse mening, og er helt i strid med Højesterets bestemmelse, når Skat med henvisning til forarbejderne til boafgiftsloven nu forsøger at opstille et nyt og andet kriterie i sager som denne, hvorefter det er boet, der skal godtgøre, at Skattestyrelsens anmodning om en sagkyndig vurdering er "åbenbart overflødig".
 Dette er ikke tilfældet og det er boets opfattelse, at en sagkyndig vurdering netop må anses for åbenbart overflødig, hvis ikke Skattestyrelsen har godtgjort, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, der begrunder en tilsidesættelse af en værdifastsættelse i henhold til værdiansættelses- cirkulæret.
 Det er dette Højesteret har fastslået, og dette princip er der ikke grundlag for at tilsidesætte.
 Det gøres i den forbindelse gældende, at Skattestyrelsen ikke har godtgjort, at sådanne særligere omstændigheder foreligger i denne sag, idet der hverken er tale om, at ejendommen er belånt højere end værdiansættelsen, at ejendommen har været handlet eller vurderet til højere pris eller andre konkrete forhold vedrørende ejendommen, der kan begrunde en tilsidesættelse af værdifastsættelsen.
 Tværtimod er sagen som nævnt den, at ejendommen blev arveudlagt efter nøjagtig samme principper tilbage i 2011, og uden at Skattestyrelsen, der også dengang havde lejlighed til at foretage en vurdering af værdi- ansættelsen, havde nogen bemærkninger til denne.
 Boet og boets arving har således også på dette grundlag haft en helt berettiget forventning om, at en værdifastsættelse i henhold til skattemyndighedernes eget regelsæt kunne benyttes på ny.
 Boet er enig i, at det er fastslået af Højesteret, at man ikke i sager, hvor der foreligger "særlige omstændigheder", har et ubetinget retskrav på værdifastsættelse i henhold til værdiansættelsescirkulæret, men det følger omvendt af Højesterets afgørelser, at det


text:
har man, hvis ikke der foreligger "særlige omstændigheder".
 For så vidt angår Skattestyrelsens konkrete begrundelse for, at en sagkyndig vurdering ikke er åbenbart overflødig skal det afvises, at begrundelsen er omfattet af kriteriet om, at der skal foreligge "særlige omstændigheder".
 Således skal det afvises, at en henvisning til, at andre ejendomme af samme type (uden at man i øvrigt har foretaget nogen form for sammenligning af ejendommene i øvrigt, herunder for så vidt angår, alder, stand, udlejnings- forhold m.v.) er handlet til en højere værdi end den offentlige ejendomsvurdering, er udtryk for, at der foreligger "særlige omstændigheder".
 Hvis man åbner op for, at "særlige omstændigheder"-kriteriet er opfyldt ved at man kan påvise, at andre ejendomme af samme type handles for en højere værdi end ejendommenes respektive offentlige ejendomsvurderinger vil det være det samme som en reel fuldstændig tilsidesættelse af værdian- sættelsescirkulæret.
 Dette er der hverken grundlag for eller hjemmel til, så længe cirkulæret rent faktisk er gældende, hvad det fortsat er og var på værdifastsættelses- tidspunktet.
 Hvis Skattestyrelsen ikke ønsker, at værdiansættelsescirkulæret overhovedet skal finde anvendelse, så må Skattestyrelsen arbejde for at få det ophævet, men indtil da må Skattestyrelsen affinde sig med, at også Skattestyrelsen må henholde sig til egne retningslinjer og regler.
 For så vidt angår Skattestyrelsens henvisning til TfA 2016.124Ø og TfA 2018.53 Ø er det boets opfattelse, at afgørelserne er illoyalt gengivet i brevet af 7. august fra Skattestyrelsen, idet det særlige ved de to sager var, at man i boopgørelsen netop ikke havde anført, at værdierne af de omhandlede ejen- domme var fastsat i henhold til værdiansættelsescirkulæret, men i stedet anført værdierne til regnskabsmæssig indre værdi.
 De nævnte afgørelser vedrører således på helt afgørende vis en anden situation og finder således netop ikke anvendelse på den situation, som nærværende sag omhandler. Dette gælder begge de nævnte afgørelser.
 Sammenfattende gøres det gældende, at Skattestyrelsen har bevisbyrden for, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde en tilsidesættelse af værdiansættelsen i henhold til værdiansættelsescirkulæret, at Skattestyrelsen ikke har godtgjort at sådanne særlige omstændigheder foreligger i nærværende sag, og at Skattestyrelsens anmodning om en sagkyndig vurdering derfor ikke bør imødekommes."
 Skattestyrelsen har en en e-mail af 20. august 2019 anført følgende:
 Boet gør gældende, at det er Skattestyrelsen, der har bevisbyrdern for, at der i den konkrete sag foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der skal foretages en sagkyndig vurdering.
 En sådan direkte bevisbyrde-regel følger hverken af bestemmelsens ordlyd eller dens forarbejder, men skattemyndighederne - eller boet - skal begrunde sin anmodning om sagkyndig vurdering, jf. senere herom.
 Bestemmelsen i boafgiftslovens § 12, stk. 2 hænger uløseligt sammen med bestemmelserne i dødsboskiftelovens § § 93-95 og fik sin nærmere ordlyd og sit anvendelsesområde i samspil med og i forlængelse af det "nye" fælles vurderingssystem, der blev indført i dødsboskifteloven efter skiftereformen i 1996. Efter skiftereformen blev der gennemført gennemgribende ændringer af de tilknyttede skattelove, dvs. i kildeskatteloven, i dødsboskifteloven, i skattestyrelseslov samt ikke mindst i boafgiftslovens § 12, stk. 2.
 I forbidnelse med skiftereformen i 1996, ønskede man


text:
at afskaffe det tidligere såkaldte to-strengede vurderingssystem og erstatte det af et en- strenget vurderingssystem, hvor der alene fandtes én værdi af et aktiv, der blev lagt til grund ved såvel arvedeling som afgiftsberegning. Tankerne bag det nye en-strengede vurderingssystem er beskrevet i betænkning nr. 1270/ 1994, side 302-306.
 Skiftereformen blev gennemført ved vedtagelse af lov nr. 383 af 22. maj 1996 (LF 120), der bl.a. indeholdt bestemmelse om muligheden for sagkyndig vurdering (dødsboskiftelovens §§ 93-95).
 Boafgiftloven blev indført ved lov nr. 426 af 14. juni 1995 (LF 90).
 Ved indførelsen af boafgiftsloven blev skattemyndighederne i boafgiftslovens § 12, stk. 2 tillagt kompetencen med efterprøvelse af vædiansættelserne i boopgørelsen. Efterprøvelsen skulle ske efter bestemmelserne i den dagældende kildeskattelov § 16, stk. 3-5, der gav skattemyndighederne mulighed for enten selv at ændre værdiansættelserne eller indhente en vurdering af det pågældende aktiv. Såfremt skattemyndighederne valgte selv at ændre værdiansættelsen, kunne afgørelsen påklages i det skatteretlige rekurssystem, jfr. den dagældende skattestyrelseslov § 23.
 På tidspunktet for indførslen af boafgiftsloven indeholdt den dagældende skiftelov bestemmelser om vurderinger til brug for værdiansættelsen i relation til arvedelingen.
 Retstilstanden ved indførslen af boafgiftsloven var således, at boet og/eller arvingerne kunne indhente vurdering af et aktiv til brug for selve skiftet eller arvefordelingen, men skattemyndighederne var ikke bundet af en sådan vurdering og havde mulighed for enten selv at indhente en vurdering eller ændre værdiansættelsen ved at fastsætte denne skønsmæssigt (det såkaldte to-strengede vurderingsystem).
 I forlængelse af ovennævnte skiftereform blev boafgiftslovens § 12 imidlertid ændret ved lov nr. 1222 af 27. december 1996 (LF 91) - ca. 11⁄2 år efter lovens indførelse.
 Boafgiftelovens § 12, stk. 2 blev affattet således (Skattestyrelsens understegning):
 "Hvis en værdiansættelse ikke er baseret på en sagkyndig vurdering og den kommunale skatte myndighed finder, at værdiansættelsen ikke svarer til handelsværdien på de i stk. 1 nævnte tidspunkter, kan den ændre værdiansættelsen eller anmode skifteretten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering efter § 93 i lov om skifte af dødsboer. Hvis den kommunale skattemyndighed vil ændre ansættelsen uden sagkyndig vurdering, skal den give boet og skifteretten meddelelse om ændringen inden 3 måneder efter boopgørelsens modtagelse. Ønsker den kommunale skattemyndighed sagkyndig vurdering, skal den inden samme frist rette henvendelse til skifteretten herom. Hvis den kommunale skattemyndighed ændrer værdiansættelsen uden sagkyndig vurdering, kan boet inden 4 uger efter at have modtaget meddelelse om ændringen anmode skifteretten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering efter § 93 i lov om skifte af dødsboer. Anmodning om sagkyndig vurdering skal ledsages af en skriftlig begrundelse. Kopi tilsendes boet henholdsvis den kommunale skattemyndighed samtidig med indgivelse af anmodning til skifteretten."
 Af bemærkningerne til lovforslaget fremgår følgende om det nye en- strengede system:
 "Efter de nye regler i dødsboskiftelovens kapitel 26 kan skifteretten efter anmodning bestemme, at handelsværdien af boet aktiver og passiver skal fastsættes ved en sagkyndig vurdering. Med denne lov lovfæstes og udbygges samtidig den hidtidige skifteretspraksis om omvurderinger.
 Skifteretten vil således efter anmodning kunne træffe bestemmelse om omvurdering,


text:
hvis der er begået fejl ved vuderingen udførelse, som kan have påvirket vurderingsresultatet, hvis vurderingen i øvrigt ikke er foretaget på betryggende måde, eller hvis aktivets eller passivets handelsværdi må antages at afvige væsentligt fra vurderingsresultatet.
 Det foreslås, at den kommunale skattemyndighed ikke længere skal kunne ændre resultatet af en sagkyndig vurdering. Det er skifterettens afgørelse, om der har foreligget en sagkyndig vurdering.
 Hvis en værdiansættelse i en boopgørelse ikke er fastsat ved en sagkyndig vurdering, er skattemyndigheden ikke bundet heraf. Skattemyndigheden har to muligheder for at få ændret værdiansættelsen. Skattemyndigheden kan enten anmode skifteretten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering eller skattemyndigheden kan ændre den af boet foretagne værdiansættelse. Hvis boet ikke er enig i den af skattemyndigheden foretagne værdiansættelse, kan boet inden 4 uger forlange sagkyndig vurdering. Der er således mulighed for at korrigere værdiansættelsen for åbenbare fejl uden udmelding af sagkyndig vurdering. Hvis skattemyndighedens ændrede værdiansættelse bygger på andet end retning af fejl, kan den også lægges til grund, hvis boet ikke inden 4 uger anmoder skifteretten om at udmelde en sagkyndig vurdering.
 Skattemyndigheden kan således ikke mod boets ønske gennemføre en ændret væriansættelse, idet boet så kan anmode om sagkyndig vurdering.
 Skattemyndigheden er bundet af en sagkyndig vurdering, der er udmeldt af skifteretten, medmindre betingelserne for omvurdering er til stede.
 De foreslåede regler er i vidt omfang en lovfæstelse af gældende praksis. At skifterettens afgørelser gøres judicielle medfører imidlertid, at der ikke længere vil kunne klages over værdiansættelser efter skattestyrelseslovens regler. Skattestyrelseslovens klageregler vil derimod fortsat være gældende for klager vedørende ændrede værdiansættelser i forbindelse med gaveafgiftsberegninger.
 Kildeskattelovens § 16 foreslås i konsekvens heraf ophævet i det samtidigt hermed fremsatte forslag til lov om ændring af forskellige skatte-og afgiftslove og konkursloven (Ændringer som følge af dødsboskifteloven og dødsboskatteloven m.v.)"
 Ved indførslen af det en-strengede vurderingssystem blev det således præciseret fra lovgivers side, at skattemyndigheden ikke er bundet af en værdiansættelse, der ikke er baseret på en sagkyndig vurdering. Tilsvarende blev det præciseret, at skattemyndighederne er bundet af en sagkyndig vurdering indhentet af boet under boets behandling.
 I forbindelse med indførslen af det en-strengede system anfører lovgiver intet om, at skattemyndighederne skulle være afskåret fra selv at værdiansætte eller anmode om sagkyndig vurdering, når boet har foretaget sin værdiansættelse efter værdiansættelsescirkulæret. Det eneste, der - efter lovens ordlyd og bemærkningerne - kan afskære skattemyndighederne fra at ændre værdiansættelsen er, at boet har foretaget sin værdiansættelse i overensstemmelse med en indhentet sagkyndig vurdering.
 Denne hjemmelsadgang fremgår eksplicit af bestemmelsens ordlyd, men følger tillige klart af bestemmelsens forarbejder, hvor det anføres: "Hvis en værdiansættelse i en boopgørelse ikke er fastsat ved en sagkyndig vurdering, er skattemyndigheden ikke bundet heraf. Skattemyndigheden har to muligheder for at få ændret værdiansættelsen.
 Skattemyndigheden kan enten anmode skifterettten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering eller skattemyndigheden kan ændre den af boet foretagne værdiansættelse." (Skattestyrelsen understregninger)
 Skattemyndighederne er i sin retsanvendelse således ikke bundet, medmindre der foreligger en sagkyndig vurdering.
 Som tidligere anført


text:
følger det imidlertid af boafgiftslovens § 12, stk. 2, næstsidste pkt., at en anmodning om sagkyndig vurdering skal ledsages af en skriftlig begrundelse. Dette har Skattestyrelsen iagttaget og anført en række forhold, som begrunder anmodningen og som, efter Skattestyrelsens opfattelse, må anses for sagligt begrundet og med et sådant indhold, at anmodningen ført og fremmest ikke kan anses som åbenbart overflødig.
 Endvidere har Skattestyrelsen i sin anmodning argumenteret med, at den beregnede afkastsats for Y2-adr. udgør 5,3%, hvilket efter Skattestyrelsens opfattelse overstiger det forrentningskrav, der findes på markedet for erhvervsejendomme. Dette er dokumenteret ved udskrifter for G1.
 I samme anledning har Skattestyrelsen påvist betydningen af selv en mindre ændring i den beregnede afkastprocent ved at tage udgangspunkt i boets egen ejendom - ejendommen Y3-adr.. En ejendom som de facto er solgt i fri handel under bobehandlingen. Forskellen mellem den faktiske salgssum på 34.500.000 kr. og udlægsværdien 18.700.000 kr. gav konkret en beregnet ændring i afkastsatsen på 2 procenpoint (forskellen mellem 4,5% og 2,4%).
 Som illustration har Skattestyrelsen herefter anvendt en tilsvarende ændring i den beregnede afkastprocent på 2 procentpoint på ejendommen Y2-adr. hvilket betyder, som anført i skattestyrelsens anmodning, en værdiændring på 5.852.500 kr. og en samlet værdi af ejendommen på 15.500.000 kr. (50 %).
 Konkrete forhold og momenter, som efter Skattestyrelsens opfattelse, dernæst udgør sådanne særlige omstændigheder, jf. SKM2016.279.HR, som herudover tillige begrunder, at anmodningen om sagkyndig vurdering skal tages til følge.
 Det gøres således gældende, at hvis skifteretten måtte finde, at der efter boafgiftslovens § 12, stk. 2 består en egentlig og direkte bevisbyrderegel som kræver, at skattemyndighederne skal bevise at være berettiget til at anmode om en sagkyndig vurdering, i et tilfældet hvor man har fundet, at de pågældende værdier i boopgørelsen ikke er udtryk for handelsværdien, så har Skattestyrelsen konkret løftet denne bevisbyrde ved de i anmodningen anførte forhold og momenter. I den forbindelse henvises til, at værdiansættelsescirkulæret selv kvalificerer en prisudvikling, som en særlig omstændighed, jf. pkt. 6, sidste afsnit.
 Det er herefter op til boet at godtgøre, at disse konkrete forhold for ejendommen i det pågældende område ikke har betydning for ejendommens reelle handelsværdi. Det har boet ikke gjort, udover blot at afvise, at en henvisning til at andre ejendomme af samme type er handlet til en højere værdi end den offentlige ejendomsvurdering er udtryk for at der foreligger særlige omstændigheder.
 Boet gør endvidere gældende, side 3 øverst, at Skattestyrelsens synspunkter vil være det samme som en reel fuldstændig tilsidesættelse af værdiansættelsescirkulæret, hvilket der ikke er grundlag for eller hjemmel til, så længe cirkulæret er gældende.
 Skattestyrelsen skal hertil bemærke, at det følger af punkt 12 i cirkulæret, at efter kildeskattelovens § 16, stk. 3 og 4 kan myndighederne lade aktiver vurdere af personer udmeldt af skifteretten. Denne adgang må benyttes i tvivlstilfælde, hvilket Skattestyrelsen her har fundet.
 Kildeskattelovens § 16, stk. 3 og 4 er erstattet af boafgiftslovens § 12, stk. 2, men den fakultative reaktionsmulighed for myndighederne til at anmode om sagkyndig vurdering har således været gældende både før og efter indførslen


text:
af boafgiftslovens § 12, stk. 2 og således stedse været hjemlet i værdiansættelsescirkulæret.
 Det må derfor afvises, at skattestyrelsen tilsidesætter værdiansættelsescirkulæret.
 Boet gør endelig gældende, side 3 midtfor, at Skattestyrelsen har gengivet afgørelserne TfA 2016.124 Ø og TfA 2018.53 Ø illoyalt, idet det særlige ved de to sager var, at man i boopgørelsen netop ikke havde anført, at værdierne af de tre omhandlede ejendomme var fastsat til værdiansættelsescirkulæret.
 Skattesyrlsen skal bestride, at der er tale om illoyale gengivelser af afgørelserne. Faktum var, at boet havde værdiansat to af ejendommene til mere end - 15% og den sidste ejendom indenfor intervallet -15%. Boet hævede imidlertid under retssagerne, at dette beroede på en fejl, idet det klart fremgik af arveudlægsskøderne, at ejendommene var udlagt til -15%.
 Under alle omstændigheder er det relevante præjudikat for de pågældende kendelser, at Øste Landsret stadfæstede skifterettens afgørelse om, at skattemyndighedernes anmodning om sagkyndig vurdering på baggrund af beregninger om ejendommenes afkastberegninger, blev taget til følge.
 Henvisning til kendelserne i TfA 2016.124 Ø og TfS 2018.53 Ø fastholdes derfor. Når Højesteret i SKM2016.279.HR notorisk ikke udtømmende har gjort op med begrebet særlige omstændigheder og i øvrigt ikke konkret har forholdt sig til om afkastberegninger er en særlig omstændighed elelr ej, vil kendelserne således selvsagt have præjudikatværdi, når omfanget og rækkevidden af særlige omstændigheder skal afklares.
 Skattestyrelsen skal endvidere gentage henvisningen til SKM2019.368.VLR hvor skifteretten, som tiltrådt af landretten, tillægger forrentningen af en investering i ejendommen grundet den særlige karakter som hotelejendom betydning for ejendommens handelsværdi og herefter godkender skattemyndighedernes anmodning om sagkyndig vurdering."
 Advokat HS har i en e-mail af 21. august 2019 supplerende anført:
 "Herunder skal det særligt fremhæves, at boet - uanset det af Skattestyrelsen anførte - fastholder, at det er Skattestyrelsen, der har bevisbyrden for, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, der gør, at Skattestyrelsen ikke er bundet af en værdiansættelse foretaget i fuld overensstemmelse med Skattestyelsens værdiansættelsescirkulære.
 Det er helt evident, at det forholder sig sådan, jf. Højesterets praksis på området.
 Hvorfor Skattesyrelsen mener sig hævet over Højesterets helt umisforståelige afgørelser på dette punkt er uklart for boet, og det af Skattestyrelsen anførte giver på ingen måde grundlag herfor, men må tages som udtryk for, at Skattestyrelsen har valgt at ignorere Højesterets afgørelser på området.
 Spørgsmålet er således efter boets opfattelse alene, hvorvidt Skattestyrelsen har løftet bevisbyrden for, at der foreligger "særlige omstændigheder", hvilket boet bestrider er tilfældet."
 Det lægges til grund, at der ikke er foretaget en sagkyndig vurdering af ejendommen Y2-adr., København.
 Det fremgår af boafgiftslovens § 12, stk. 1, at aktiver og passiver i dødsboer ansættes til deres handelsværdi på den i boopgørelsen fastsatte opgørelsesdag. Efter boafgiftslovens § 12, stk. 2, kan Skattestyrelsen anmode skifteretten om at udmelde sagkyndige til at foretage vurdering efter dødsboskiftelovens § 93, hvis værdiansættelsen ikke er baseret på en sagkyndig vurdering, og Skattestyrelsen finder, at værdiansættelsen ikke svarer til handelsværdien.
 Skattestyrelsen er herefter som følge af det en-strengede system tildelt muligheden for at anmode skifteretten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage


text:
en vurdering af et bos aktiver og passiver.
 Ved indførslen af det en-strengede vurderingssystem blev det således præciseret fra lovgivers side, at skattemyndigheden ikke er bundet af en værdiansættelse, der ikke er baseret på en sagkyndig vurdering.
 Et dødsbo har ikke et retskrav på at få en ejendom vurderet til +/- 15 % af ejendomsværdien, såfremt der foreligger særlige omstændigheder, hvorfor en vurdering af en ejendom ikke nødvendigvis er åbenbart overflødig.
 Som fastsat ved Højesterets kendelse i U2016.2126H indebærer værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, efter sammenhængen med pkt. 48 og på baggrund af Skattedepartementets afgørelser af 24. september og 3. december 1984, skatteministerens besvarelse af 30. april 1990 og forarbejderne til boafgiftsloven, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %'s-reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.
 Da der er tale om en udlejningsejendom, og på grundlag af Skatte- styrelsens oplysninger om, at der ifølge salgsstatistikker for samme type ejendomme i samme område er solgt 4 ejendomme i fri handel med gennemsnitlige salgspriser svarende til 165% af de offentlige vurderinger, og Skattestyrelsens oplysning om den beregnede afkastprocent på 2 procentpoint på ejendommen, hvilket betyder en værdiændring på 5.852.500 kr., og en samlet værdi af ejendommen på 15.500.000 kr. (50%), anses disse oplysninger at have betydning for ejendommens handelsværdi, hvorefter skifteretten finder, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at Skattestyrelsens anmodning om, at ejendommen vurderes med henblik på fastsættelse af handelsværdien tages til følge.
 Som følge af det anførte tages anmodningen fra Skattestyrelsen om sagkyndig vurdering af udlejningsejendommen Y2-adr., København til følge, jf. dødsboskiftelovens § 93, jf. boafgiftslovens § 12, stk. 2.
 Der skal foretages en sagkyndig vurdering af boets udlejningsejendom, Y2-adr., København.
 Skifterettens kendelse kan kæres til Østre Landsret inden 2 uger, jf. dødsboskiftelovens § 105, jf. retsplejelovens § 394.
 En udskrift af retsbogen sendes til advokat HS og Skattestyrelsen.


text:
Skat.dk: Fristoverholdelse ved udsendelse af ny årsopgørelse
 07 Mar 2016 09:19
 SKM2016.360.BR
 BS 39B-286/2015
 Fristoverskridelse, ændring, høring, afgørelse, årsopørelse
 Den 10. februar 2003 forhøjede SKAT en skatteyders skatteansættelse for indkomståret 2000 med en aktieavance på ca. 2,5 mio. kr. I den forbindelse udsendte SKAT en ny årsopgørelse af samme dato til skatteyderen. Skatteyderen påklagede herefter den materielle forhøjelse til Skatteankenævnet. Forinden påklagen havde skatteyderen tillige søgt om omgørelse. SKAT afslog anmodningen om omgørelse, hvilket afslag skatteyderen indbragte for Landsskatteretten.
 Ved afgørelse af 9. februar 2007 gav Landsskatteretten skatteyderen tilladelse til omgørelse, og skatteyderen anmodede på baggrund heraf om at få foretaget en ændret skatteansættelse, hvilket skete ved udsendelse af en ny årsopgørelse. Skatteyderen tilbagekaldte sin klage til Skatteankenævnet vedrørende den materielle forhøjelse.
 Landsskatterettens afgørelse i omgørelsessagen blev indbragt for domstolene af Skatteministeriet, og Højesteret gav ved dom af 9. november 2011 skatteyderen afslag på omgørelse.
 SKAT sendte herefter den 13. januar 2012 (endnu) en ny årsopgørelse til skatteyderen, hvilken årsopgørelse var i overensstemmelse med den årsopgørelse, som SKAT havde foretaget den 10. februar 2003. Retssagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt SKAT ved udsendelse af årsopgørelsen af 13. januar 2012 havde overholdt fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, herunder om SKAT havde været forpligtet til at udsende en agterskrivelse forud for udsendelsen af årsopgørelsen af 13. januar 2012.
 Retten bemærkede, at årsopgørelsen af 13. januar 2012 alene indeholdt en korrektion som følge af, at Højesteret havde givet afslag på omgørelsen, og at der ikke forelå noget nyt i forhold til ansættelsen fra 2003, der kunne give anledning til høring på ny. Retten fandt derfor ikke, at der herved forelå en ændring, der krævede overholdelse af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Skatteministeriet blev som følge heraf frifundet
 Skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2.
 Den juridiske vejledning 2016-2, afsnit A.A.7.4.5.
 Den juridiske vejledning 2016-2, afsnit A.A.8.2.2.1.4.
 Sagen blev anket til Østre Landsret og har fået nr. SKM2016.611.ØLR
 (v/ adv. Jan Steen Hansen)
 (v/ Kammeradvokaten v/adv. Eline Thorup Ringgaard)
 Merete Engholm dommer
 Under denne sag, der er anlagt den 16. januar 2015 har sagsøger, A nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgers årsopgørelse nr. 6 for indkomståret 2000 er ugyldig med den konsekvens, at sagsøgers årsopgørelse nr. 5 er den gældende årsopgørelse for indkomståret 2000.
 Landsskatteretten traf den 15. december 2014 afgørelse om, at SKATs afgørelse af 13. januar 2012 vedrørende As årsopgørelse nr. 6 - for indkomståret 2000 er gyldig.
 I december 1999 købte A en aktiepost i G1 af G2 for en købesum på 3.750.000 kr.
 Det var As selskab, G3, der betalte købesummen på 3.750.000 kr. direkte til G2. I 2000 videresolgte G3 den omhandlede aktiepost til tredjemand for 5.000.000 kr.
 På den grundlag selvangav G3 for indkomståret 2000 en skattepligtig aktieavance på 1.250.000 kr., svarende til den faktiske fortjeneste ved aktiesalget.
 A selvangav ingen personlig aktieavance i forbindelse med overdragelserne, da aktieavancen på 1.250.000 kr. var oppebåret af G3, og da det var G3, der havde indgået aktiesalgsaftalen med tredjemand.
 SKAT udskrev ved kørselsdato af 2. oktober 2001 As


text:
årsopgørelse nr. 2 for indkomståret 2000. Årsopgørelsen var i overensstemmelse med de selvangivne indkomstforhold.
 I 2002 rejste SKAT en skattesag mod A. Det var SKATs opfattelse, at det nævnte aktiesalg til tredjemand reelt var gennemført af A personligt, og ikke af G3. Da der ikke forelå en skriftlig aftale mellem A og G3 om overdragelse til G3 af aktierne i G1, kunne SKAT ikke acceptere, at A havde solgt aktierne til G3 uden fortjeneste, og at G3 efterfølgende havde solgt aktierne i G1 til tredjemand. Ifølge SKAT skulle fortjenesten ved aktiesalget i stedet beskattes hos A som om A havde solgt aktierne direkte til tredjemand.
 Endvidere skulle A beskattes af et væsentligt højere beløb, end den faktisk konstaterede fortjeneste på 1.250.000 kr. Begrundelsen herfor var, at A i forvejen ejede aktier i G1, og disse oprindelige aktier var anskaffet til en lavere anskaffelsessum end de nævnte 3.750.000 kr. Med henvisning til et såkaldt "FIFO-princip" i aktieavancebeskatningslovens § 5 var der et skatteteknisk grundlag for at fastsætte en skattepligtig aktieavance på 2,5 mio. kr.
 Ved afgørelse af 10. februar 2003 forhøjede SKAT As skatteansættelse for indkomståret 2000 med den nævnte aktieavance på 2,5 mio. kr. I overensstemmelse hermed udskrev SKAT endvidere den 10. marts 2003 As årsopgørelse nr. 3 for indkomståret 2000. Årsopgørelsen var i overensstemmelse med SKATs forhøjelse af indkomståret 2000.
 SKAT nedsatte ikke den af G3 selvangivne aktieavance på 1.250.000 kr. Ifølge SKAT var G3 skattepligtig af beløbet, ikke som aktieavance men som et skattepligtigt tilskud fra A til selskabet.
 A påklagede SKATs afgørelse af 10. februar 2003 til Skatteankenævnet.
 Den 12. januar 2004 udsendte SKAT årsopgørelse nr. 4 for indkomståret 2000. Årsopgørelsen indeholder en mindre teknisk ændring i forhold til årsopgørelse nr. 3, og årsopgørelse nr. 4 svarer i hovedsagen til årsopgørelse nr. 3. Parterne er enige herom.
 Forud for SKATs endelige skatteforhøjelse den 10. februar 2003 havde A tillige ansøgt SKAT om en separat omgørelsesadgang efter skatteforvaltningslovens § 29 (dagældende § 37 C i skattestyrelsesloven).
 Skattesagen beroede på, at SKAT anså A for personligt at have erhvervet aktierne i G1, og SKAT afviste samtidig, at A kunne have videresolgt aktierne til G3 for samme pris som aktierne var erhvervet til af G2.
 Hvis parterne i stedet ændrede den i 1999 indgåede aftale med G2, således at G3 købte aktierne direkte af G2, ville de skattemæssige forhold svare til de indleverede selvangivelser for både A og for G3. Hvis SKAT accepterede en sådan ændring af aftaleparterne, var det muligt i medfør af omgørelsesinstituttet tillige at lade den civilretlige ændring få skattemæssig virkning. Herved ville hele grundlaget for den af SKAT gennemførte skatteforhøjelse for indkomståret 2000 bortfalde.
 Ved afgørelse af 18. december 2003 afslog SKAT at tillade den ansøgte omgørelse. Ifølge SKAT var fire ud af de fem opstillede betingelser i loven for omgørelse ikke opfyldt.
 A påklagede den 3. marts 2004 SKATs afslag på omgørelse til Landsskatteretten.
 Ved kendelse af 9. februar 2007 tillod Landsskatteretten en omgørelse som anmodet af A.
 Som en konsekvens af Landsskatterettens tilladelse til


text:
omgørelse foretog SKAT en ændring (nedsættelse) af As skatteansættelse for indkomståret 2000, så skatteansættelsen igen var i overensstemmelse med As egen selvangivelse for indkomståret 2000. SKATs ændring af skatteansættelsen blev sendt til A som årsopgørelse nr. 5 for indkomståret 2000.
 I overensstemmelse hermed tilbagekaldte SKAT klagesagen i en mail af 28. februar 2007 til Skatteankenævnet. Skatteankenævnet valgte dog i første række at berostille klagesagen, hvilket Skatteankenævnet meddelte SKAT.
 På samme juridiske grundlag tilbagekaldte A klagesagen i Skatteankenævnet den 18. oktober 2010. Skatteankenævnet oplyste herefter ved brev af 20. oktober 2010, at klagesagen var afsluttet. Ligeledes ved brev af 20. oktober 2010 informerede Skatteankenævnet samtidig SKAT herom.
 Skatteministeriet valgte at indbringe Landsskatterettens tilladelse til omgørelse for domstolene. Sagen blev henvist til Østre Landsret på begæring af Skatteministeriet, og den 1. april 2009 afsagde Østre Landsret dom i omgørelsessagen. Dommen gav A medhold i retten til omgørelse.
 Skatteministeriet valgte at anke Østre Landsrets dom til Højesteret. Ved dom af 9. november 2011 ændrede Højesteret dommen ved at ændre tilladelsen til omgørelse til et afslag.
 Efter Højesterets dom kontaktede SKAT den 14. november 2011 Skatteankenævnet, og bad ankenævnet om at genoptage sagsbehandlingen af klagesagen. Af et internt sagsnotat af samme dato fremgår, at SKAT den 14. november 2011 tillige sendte en anmodning internt i SKAT om at få udarbejdet en ny årsopgørelse for indkomståret 2000, der svarede til skatteansættelsen i overensstemmelse med SKATs afgørelse af 10. februar 2003. Skatteankenævnet svarede den 18. november 2011 SKAT, at klagesagen var afsluttet.
 Den 13. januar 2012 udsendte SKAT årsopgørelse nr. 6 for indkomståret 2000. Forud for udskrivningen af årsopgørelse nr. 6 var årsopgørelse nr. 5 den gældende skatteansættelse for indkomståret 2000. Ved årsopgørelse nr. 6 forhøjes As skatteansættelse for indkomståret 2000 med ca. 2,5 mio kr. (kapitalindkomst og aktieindkomst). Efter forhøjelsen (i det omfang den er gyldig) svarede As skatteansættelse for indkomståret 2000 til den tidligere skatteansættelse, der er udtrykt i årsopgørelse nr. 4 for indkomståret 2000.
 SKAT sendte ingen agterskrivelse forud for skatteansættelsen udtrykt i årsopgørelse nr. 6 blev sendt til A.
 Det er As synspunkt, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, skulle være iagttaget, og at dette er en sagsbehandlingsfejl, der ikke kun medfører ugyldighed efter en konkret væsentlighedsvurdering. En overtrædelse af fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, medfører automatisk ugyldighed, og årsopgørelse nr. 6 er derfor ugyldig.
 Sagsøger har i sit påstandsdokument anført følgende anbringender og indsigelser:
 Årsopgørelse nr. 6 for indkomståret 2000 er ugyldig med den konsekvens, at forhøjelsen bortfalder. Herefter er As skatteansættelse for indkomståret 2000 som fastsat i årsopgørelse nr. 5 for indkomståret 2000.
 Højesterets afsagde følgende dom af 9. november 2011 i omgørelsessagen i overensstemmelse med den af Skatteministeriet nedlagte påstand:
 Landsskatterettens afgørelse af 9. februar 2007 om tilladelse til omgørelse af As køb og salg af aktier ændres til et afslag.
 Højesterets dom medførte ikke i sig selv en ændring af As skatteansættelse for indkomståret 2000 som fastsat i årsopgørelse nr. 5.
 Højesterets dom åbnede imidlertid mulighed for, at SKAT i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk.


text:
1, nr. 1, ekstraordinært kunne genåbne indkomståret 2000 og forhøje As skatteansættelse for 2000 i forhold til den på det tidspunkt senest foreliggende skatteansættelse - årsopgørelse nr. 5.
 Det er derfor ikke korrekt som hævdet af Skatteministeriet, at Højesterets dom havde været uden faktisk retsvirkning uden udskrivelsen af årsopgørelse nr. 6. Højesterets dom havde den klare retsvirkning, at SKAT med dommen fik mulighed for at gennemføre en ekstraordinær skatteansættelse i overensstemmelse med det indhold, der fremgår af årsopgørelse nr. 6.
 Årsopgørelse nr. 6 er en skatteansættelse af indkomståret 2000, og ikke kun en ændret skatteberegning. Dette fremgår af, at der foreligger en ændring af de selvangivne oplysninger. Årsopgørelse nr. 6 udgør tillige en ændring i forhold til den på det tidspunkt senest foreliggende skatteansættelse- årsopgørelse nr. 5. Den af SKAT ønskede ændring af indkomståret 2000 med årsopgørelse nr. 6 kræver en skatteansættelse, og kan ikke gennemføres kun med en ændret skatteberegning.
 Den af SKAT ønskede forhøjelse af indkomståret 2000 ved udsendelsen af årsopgørelse nr. 6 kunne derfor alene ske som en ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2000 efter reglerne herom i skatteforvaltningslovens § 27. Der er ingen hjemmel hertil efter andre regler.
 Ved en forhøjelse af indkomståret 2000 ved en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 skal SKAT iagttage fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Dette indebærer, at SKAT senest 6 måneder efter Højesterets dom - det vil sige senest den 9. maj 2012 - skulle varsle forhøjelsen over for A (ved fremsendelse af en agterskrivelse efter reglen i skatteforvaltningslovens § 20). Endvidere skulle en varslet forhøjelse være foretaget af SKAT senest 3 måneder efter afsendelsen af den nævnte agterskrivelse.
 SKAT forsøgte på et fuldt transparent og oplyst grundlag at gennemføre en skatteforhøjelse ved udstedelsen af årsopgørelse nr. 6, eller antog muligvis, at udstedelsen af årsopgørelse nr. 6 kun udgjorde en ændret skatteberegning. I hvert fald kan det konstateres, at SKAT undlod at iagttage fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. SKAT har således ikke overholdt fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, idet SKAT inden for de nævnte frister alene udarbejdede og udskrev årsopgørelsen nr. 6 til A. SKAT har altså undladt i den nævnte 6 måneders periode at sende A en agterskrivelse om den ekstraordinære forhøjelse af indkomståret 2000. SKAT har med andre ord sendt A en uvarslet forhøjelse af indkomståret 2000. Hermed er der sket en manglende iagttagelse af både varslingsfristen og ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.
 Den anførte høringspligt er ubetinget, og det medfører uden videre afgørelsens ugyldighed, at SKAT ikke ved udarbejdelsen af årsopgørelse nr. 6 har overholdt kompetencereglerne for ekstraordinært at genåbne indkomståret 2000.
 Skatteministeriet har under sit subsidiære anbringende fremhævet, at den manglende udsendelse af en agterskrivelse ikke havde nogen konkret betydning for A.
 Dette er for det første ikke korrekt, da A blev afskåret fra over for SKAT at genfremsætte sine indsigelser, som lå til grund for klagesagen (indsigelse om en skatteretlig realitetsgrundsætning og indsigelse om den gennemførte udbyttebeskatning), ligesom A havde en forældelsesindsigelse mod den af SKAT gennemførte forhøjelse udtrykt i


text:
årsopgørelse nr. 6.
 Da der som nævnt foreligger en overtrædelse af en fristregel, er det for det andet irrelevant, om den manglende udsendelse af agterskrivelsen havde en konkret betydning for A. Der foreligger en overskridelse af fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, og indholdet af årsopgørelse nr. 6 er uden betydning. På tilsvarende måde er det materielle resultat uden betydning, når en skatteyder eksempelvis overskrider de processuelle forudsætninger opstillet i skatteforvaltningslovens § 48 for at anlægge sag ved domstolene. Her sker der en afvisning af søgsmålet, hvis skatteyderen eksempelvis indbringer en sag for domstolene senere end 3 måneder efter Landsskatterettens afgørelse.
 Den foreliggende retspraksis og administrative praksis støtter entydigt, at SKAT er forpligtet til at overholde varslingsfristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. I de situationer, hvor praksis ikke er nået frem til ugyldighed, har der været tale om udsendelse af en skatteberegning, og ikke en skatteansættelse. Der har også forekommet tilfælde, hvor varslingsfristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, har været overholdt, men hvor den udsendte agterskrivelse har været behæftet med en sagsbehandlingsfejl, der ud fra en konkret væsentlighedsvurdering ikke har medført ugyldighed.
 I denne sag, hvor SKAT klart har undladt at overholde fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, foreligger der en kompetencemangel, og ikke en sagsbehandlingsfejl, der kan undergives en konkret væsentlighedsvurdering. En overtrædelse af fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, kan ikke undergives en konkret væsentlighedsvurdering.
 Skatteforhøjelsen udtrykt i årsopgørelse nr. 6 er derfor ugyldig, og skatteansættelsen udtrykt i årsopgørelse nr. 5 er fortsat den gældende årsopgørelse for indkomståret 2000.
 Der foreligger ingen relevante bristede forudsætninger for den ekstraordinære nedsættelse af As skatteansættelse for indkomståret 2000 som udtrykt i årsopgørelse nr. 5.
 SKATs afgørelse udtrykt i årsopgørelse nr. 5 er på ingen måde ugyldig eller uvirksom. Der er intet belæg for eller hjemmel til - som hævdet af Skatteministeriet som sit tredje anbringende - at SKATs manglende overholdelse af fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ved udsendelsen af årsopgørelse nr. 6 kan føre til, at årsopgørelse nr. 5 bortfalder. Herudover kan Skatteministeriets betragtninger om bristede forudsætninger ikke føre til noget andet resultat, da SKAT er nærmest til at bære risikoen for sine egne fejl, og da udsendelse af ændrede skatteansættelser som følge af bristede forudsætninger under alle omstændigheder skal ske inden for de gældende fristregler. Skatteministeriets betragtninger om bristede forudsætninger er i klar modstrid med skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.
 Bemærkninger til Landsskatterettens begrundelse i sin afgørelse af 15. december 2014:
 På side 20 i Landsskatterettens afgørelse (bilag 1, ekstrakt side 3) har flertallet af retsmedlemmer i fire afsnit begrundet sin konklusion om, at SKAT ved udskrivelsen af årsopgørelse nr. 6 for indkomståret 2000 ikke skulle overholde fristreglerne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.
 Indledningsvis konstaterer flertallet følgende:
 Højesteret giver ved dom af 9. november 2011 skatteministeriet med- hold i den nedlagte påstand om, at Landsskatterettens afgørelse om tilladelse til omgørelse af klagerens køb og salg af aktier, jf. dagældende skattestyrelseslovs § 37 C, ændres til et afslag.
 Denne faktuelle konstatering har A


text:
ingen bemærkninger til. Det er korrekt, at dette var Skatteministeriets påstand, og Højesteret afsagde dom efter denne påstand.
 Herefter anfører flertallet følgende:
 Klagerens repræsentant har forinden tidspunktet for Højesterets dom tilbagekaldt klagen over skatteforvaltningens afgørelse af 10. februar 2003 om forhøjelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2000.
 Denne faktuelle oplysning er A også enig i. Som nævnt var det oprindelig SKAT, der i e-mail af 28. februar 2007 tilbagekaldte klagesagen. Heri er Skatteministeriet enig.
 I det tredje afsnit anfører flertallet følgende:
 Konsekvensen af Højesterets dom er derfor, at klagerens årsopgørelse skal ændres, således at årsopgørelsen er i overensstemmelse med den skatteberegning, der var gældende før tidspunktet for Landsskatterettens afgørelse, dvs. årsopgørelse nr. 4 for indkomståret 2000.
 A er enig i, at da klagesagen for Skatteankenævnet var tilbagekaldt på tidspunktet for Højesterets dom, kan SKAT ikke på grundlag af Højesterets dom anmode Skatteankenævnet om at genoptage klagesagen.
 I konsekvens af Højesterets dom skal - og kan - SKAT derfor i stedet gennemføre en forhøjelse af skatteansættelsen for indkomståret 2000, således at skatteansættelsen for indkomståret 2000 igen kommer i overensstemmelse med skatteansættelse nr. 4 for indkomståret 2000.
 På tidspunktet for Højesterets dom er den gældende skatteansættelse for indkomståret 2000 den skatteansættelse, der er udtrykt i årsopgørelse nr. 5. SKAT kan derfor kun komme tilbage til den skatteansættelse, der er udtrykt i årsopgørelse nr. 4 (og nr. 3) ved at forhøje As skatteansættelse for indkomståret 2000.
 På grundlag af ovennævnte konkluderer flertallet følgende:
 SKAT foretog eller ændrede således ikke en ansættelse af indkomstskat ved udskrivelsen af årsopgørelse nr. 6 for indkomståret 2000. SKAT skulle derfor ikke overholde fristerne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.
 Det anførte er ikke korrekt. Med årsopgørelse nr. 6 foretog SKAT en ændring i form af en forhøjelse af indkomståret 2000 med 2,5mio. kr. (kapitalindkomst og aktieindkomst). Selv om årsopgørelse nr. 6 er i overensstemmelse med en tidligere skatteansættelse (årsopgørelse nr. 4), er årsopgørelse nr. 6 forskellig fra As selvangivelse, og forskellig fra årsopgørelse nr. 5, som var den gældende skatteansættelse for indkomståret 2000 forud for udskrivelsen af årsopgørelse nr. 6.
 Da årsopgørelse nr. 6 udgør en forhøjelse af As skatteansættelse for indkomståret 2000, kunne SKAT i 2012 kun gennemføre den ønskede forhøjelse af indkomståret 2000 ved en ændret skatteansættelse, og SKAT kunne ikke gennemføre den ønskede forhøjelse alene ved en ændret skatteberegning. Årsopgørelse nr. 6 er derfor uden tvivl en ændret skatteansættelse for indkomståret 2000, og ikke kun en ændret skatteberegning.
 Højesterets dom i omgørelsessagen gav SKAT mulighed for i 2012 at genåbne og forhøje indkomståret 2000. SKAT skulle i den forbindelse overholde fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ved den forhøjelse/ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2000, der er udtrykt i årsopgørelse nr. 6. Dette er ikke sket, og årsopgørelse nr. 6 er derfor ugyldig.
 Det ændrer ikke herpå, at SKAT og As samstemmende tilbagekaldte klagesagen for Skatteankenævnet. SKAT tilbagekaldte selv klagesagen for Skatteankenævnet, og efterfølgende oplyste Købehavns Skatteankenævn to gange SKAT om, at klagesagen var lukket. Skatteankenævnet oplyste SKAT herom ved brev af 20. oktober 2010


text:
og igen den 21. november 2011, det vil sige 12 dage efter Højesterets dom. SKAT var på ingen måde forhindret i at overholde skatteforvaltningslovens § 27, skt. 2, eller i nogen relevant vildfarelse om, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke skulle overholdes ved den forhøjelse af indkomståret 2000, der er udtrykt i årsopgørelse nr. 6. Dette var også pantefoged LF*s konklusion, da hun i en anden sammenhæng gennemgik sagen i juli 2012.
 Ved dom af 9. november 2011 gav Højesteret A afslag på omgørelse, da han havde "forsøgt at skjule dispositionen" A havde tidligere - og som en konsekvens af Landsskatterettens tidligere tilladelse til omgørelse - fået nedsat sin skattepligtige indkomst ved udskrivning af årsopgørelse nr. 5. Konsekvensen af, at den tidligere tilladelse til omgørelse blev ændret til et afslag, er naturligvis, at As årsopgørelse igen skal bringes i overensstemmelse med den tidligere forhøjelse.
 Med den nedlagte påstand søger A med andre ord reelt at omgøre den materielle forhøjelse og dermed undgå konsekvenserne af afslaget på omgørelse og af Højesterets dom. Der er dog mellem parterne enighed om, at rigtigheden af den oprindelige materielle forhøjelse ikke er genstand for prøvelse under denne sag, jf. også sagsøgers processkrift I, s. 1, næstsidste afsnit. Såfremt A var uenig i den materielle forhøjelse, ville den korrekte fremgangsmåde derfor være at anmode om genoptagelse af klagesagen vedrørende dette spørgsmål, hvilket A dog ikke har gjort. Tværtimod så tilbagekaldte han klagesagen den 18. oktober 2010, på hvilket tidspunkt han var bekendt med, at omgørelsessagen var påanket til Højesteret, og at der derfor endnu ikke forelå en endelig afgørelse af omgørelsesspørgsmålet.
 As synspunkt er med andre ord, at fordi han har opgivet den materielle klagesag - og dermed accepteret rigtigheden af den materielle forhøjelse - så er skattemyndighederne ikke berettigede til at bringe Årsopgørelsen i overensstemmelse hermed efter afslaget på omgørelse, jf. også stævningen, pkt. 4.15-4.17. Dette er naturligvis ikke rigtigt.
 Ansættelsen af As indkomst for år 2000 lukkede ikke med klagesagens afslutning hos Skatteankenævnet. Omgørelsessagen var på daværende tidspunkt indbragt for Højesteret, der - som nævnt -først afsagde dom den 9. november 2011. Skatteåret 2000 kan dermed ikke anses for afsluttet, før 1) Højesteret havde afsagt dom, og 2) SKAT havde håndteret konsekvenserne af denne dom, hvilket skete med tilpasningen af As Årsopgørelse.
 Udskrivelsen af Årsopgørelse nr. 6 var dermed ikke en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2000, jf. skatteforvaltningslovens § 27. Udskrivelsen af Årsopgørelse nr. 6 er jo ikke udtryk for en foretagelse eller ændring af en indkomst- eller ejendomsværdiskat som forudsat i skatteforvaltningslovens § 27.
 På tidspunktet for udskrivelsen af Årsopgørelse nr. 6 var skatteansættelsen for indkomståret 2000 under påkendelse. Fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 for stillingtagen til muligheden for omgørelse af aktiesalget var ubestridt overholdt.
 Det er naturligvis ikke sådan, at SKAT - eller for den sags skyld skatteyderen, hvis denne far medhold - igen skal overholde fristerne for genoptagelse, når de beløbsmæssige konsekvenser af et klageforløb skal gøres op. I hvert fald ikke i en situation som den foreliggende,


text:
hvor A er enig i de beløbsmæssige konsekvenser af Højesterets dom.
 Årsopgørelse nr. 6 svarer i sin helhed til Årsopgørelse nr. 4, som er baseret på SKATs afgørelse af 10. februar 2003. Med udskrivelsen af Årsopgørelse nr. 6 foretog SKAT alene en ændring af beløbene på Årsopgørelsen, Således at denne igen kom til at svare til Årsopgørelse nr. 4.
 Det er ubestridt, at udskrivelsen af Årsopgørelse nr. 6 var en direkte følge af Højesteret dom af 9. november 2011 om, at Landsskatterettens og Østre Landsrets tilladelse til omgørelse skulle ændres til et afslag. Ændringen var således blot en konsekvensændring og en nødvendig følge (en beløbsmæssig opgørelse) af Højesterets afgørelse om, at A skulle anses som den rette køber og sælger af aktierne i G2. Uden udskrivelsen af årsopgørelse nr. 6 havde Højesterets dom været uden faktisk retsvirkning.
 Det er derfor ikke korrekt, når A gør gældende, at udstedelsen af årsopgørelse nr. 6 udgør en ekstraordinær skatteansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1.
 Selv hvis retten måtte lægge til grund, at udskrivelsen af årsopgørelse nr. 6 var en foretagelse eller ændring af en indkomstskat omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, medfører undladelsen af at sende en agterskrivelse til A, at årsopgørelse nr. 6 bliver ugyldig.
 En konkret væsentlighedsvurdering fører således til, at den manglende agterskrivelse har været uden betydning for det materielle indhold af årsopgørelse nr. 6, jf. også UfR 2000.776 H, UfR 2005.569 H og UfR 2007.225/2 H (SKM2006.677.HR). Dette gælder særligt i tilfælde, hvor indkomstændringen er utvivlsom, jf. eksempelvis UfR 2005.569 H.
 A anvender UfR 2007.225/2H (SKM2006.677.HR) til støtte for et synspunkt om, at undladelsen af at udsende en agterskrivelse skulle udgøre en kompetencemangel, som ifølge A ikke kan undergives en konkret væsentlighedsbedømmelse. I den forbindelse gøres det gældende, at landsretten skulle have sondret mellem kompetencemangler og sagsbehandlingsfejl.
 Denne udlægning af dommen er ikke korrekt, og det bestrides i øvrigt, at der skulle foreligge nogen kompetencemangel ved udstedelsen af årsopgørelse nr. 6. Det er jo ikke tale om, at SKAT ved udskrivelsen af årsopgørelse nr. 6 har truffet en afgørelse, som henhører under en anden myndigheds kompetence.
 De fire afgørelser fra Højesteret viser derimod med al tydelighed, at der foretages en konkret væsentlighedsvurdering ved manglende iagttagelse af formelle krav såsom partshøring, og at væsentlighedsvurderingen oftest medfører, at manglen ikke medfører ugyldighed. Dette gælder særligt, når der ikke er fremkommet indsigelser mod det materielle resultat.
 Ved foretagelsen af en konkret væsentlighedsvurdering, er det relevant at vurdere baggrunden for den tilsidesatte formelle regel. Baggrunden for kravet om udsendelse af agterskrivelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er forvaltningsretlige hensyn såsom iagttagelse af officialprincippet og behovet for at høre skatteyderen om eventuelle nye oplysninger i sagen med henblik på at sikre en korrekt afgørelse.
 Disse hensyn var ikke relevante ved udskrivelsen af årsopgørelse nr. 6.
 For det første havde SKAT forinden at have truffet afgørelsen den 10. februar 2003, som foranledigede udskrivelse af årsopgørelse nr. 3 og 4, som årsopgørelse nr. 6 er identisk med, partshørt A om både aktieavancen (indkomsten)


text:
og aktiekøbs- og salgsaftalen (beskatningsgrundlaget). Det fremgår af afgørelsen, at As advokat varetog As interesser under denne partshøring. Sagen blev dermed fuldt oplyst, ligesom A fik lejlighed til at fremkomme med sine synspunkter om sagen.
 For det andet bestod der ved udskrivelsen af årsopgørelse nr. 6 ikke nye oplysninger i sagen, som A ikke var bekendt med indgik i sagen, og som der dermed var grund til at partshøre A. De eneste nye oplysninger, som foranledigede udskrivelsen af årsopgørelse nr. 6, var Højesterets dom af 9. november 2011, som A var fuldt ud bekendt med indholdet af, og som A naturligvis var bekendt med ville have skatteretlige konsekvenser for ham.
 Uanset om A var blevet partshørt, ville hans eventuelle kommentarer ikke kunne have ændret på resultatet af Højesterets dom, som årsopgørelse nr. 6 er en direkte konsekvens af, ligesom A ikke kan antages at være fremkommet med nye oplysninger, som SKAT ikke allerede havde taget stilling til forud for afgørelsen af 10. februar 2003, som foranledigede udskrivelsen af årsopgørelse nr. 3 og 4 og siden nr. 6.
 Det bemærkes endvidere, at A tidligere har haft mulighed for at klage over de beløb, som fremgik af årsopgørelse nr. 6, og at A også udnyttede denne mulighed ved at påklage SKATs afgørelse af 10. februar 2003 til skatteankenævnet. A valgte imidlertid selv at tilbagekalde klagen til Skatteankenævnet med viden om, at Østre Landsrets afgørelse i sagen ikke var endelig, eftersom sagen da allerede var indbragt for Højesteret.
 Det fastholdes derfor, at det ud fra en konkret væsentlighedsvurdering er muligt at se bort fra den hævdede overskridelse af fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, da den hævdede fejl ikke har haft nogen betydning for sagens udfald.
 Selv hvis der måtte foreligge ugyldighed for så vidt angår årsopgørelse nr. 6 medfører dette ikke, at årsopgørelse nr. 5 kan anses som den gældende årsopgørelse. Den gældende årsopgørelse vil i stedet være årsopgørelse nr. 4.
 Årsopgørelse nr. 5 blev udstedt under forudsætning af, at A havde tilladelse til omgørelse. Ved Højesterets dom af 9. november 2011 bortfaldt denne tilladelse til omgørelse, og dermed bortfaldt tillige grundlaget for årsopgørelse nr. 5. Skulle retten give A medhold i, at årsopgørelse nr. 5 skulle være den gyldige årsopgørelse, vil dette stride imod Højesterets afgørelse.
 Den 10. februar 2003 forhøjede SKAT As skatteansættelse for indkomståret 2000 med en aktieavance på ca. 2,5 mio. kr. Det er ubestridt, at der forud for denne ansættelse var foretaget behørig høring. A påklagede afgørelsen til Skatteankenævnet. A havde forinden endvidere søgt SKAT om omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29 (dagældende § 37C i skattestyrelsesloven). SKAT afslog tilladelse til omgørelse, hvilket afslag A indbragte for Landsskatteretten. Ved afgørelse af 9. februar 2007 gav Landsskatteretten A tilladelse til omgørelse, og sagsøger anmodede på baggrund heraf om at få foretaget en ændret skatteansættelse, hvilket skete og A tilbagekaldte sin klage. Landsskatterettens afgørelse blev den 3. maj 2007 indbragt for domstolene. Højesteret afsagde dom 9. november 2011, hvorved der blev givet afslag på omgørelse. SKAT sendte herefter den


text:
13. januar 2012 en årsopgørelse til A - årsopgørelse nr. 6 - hvilken årsopgørelse var i overensstemmelse med den årsopgørelse, som SKAT den 10. februar 2003 havde foretaget. Der var alene foretaget korrektion som følge af, at Højesteret havde givet afslag på omgørelsen, og der forelå ikke noget nyt i forhold til ansættelsen fra 2003, der kunne give anledning til høring påny. Retten finder derfor ikke, at der herved foreligger en ændring, der kræver overholdelse af skatteforvaltningslovens § 27, stk.2. Sagsøgtes frifindelsespåstand tages derfor til følge.
 Vedrørende sagens omkostninger forholdes som nedenfor bestemt, idet retten kan oplyse, at der tilkendes 100.000 kr., til advokatbistand. Retten har ved fastsættelsen taget hensyn til sagens værdi, forløb og udfald.
 Sagsøger, A, skal inden 14 dage betale 100.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøger.


text:
Skat.dk: Udkast til styresignal - manglende transfer pricing-dokumentation på selvangivelsestidspunktet - genoptagelse - ændring af praksis
 28 May 2019 09:49
 20 Jun 2019 23:59
 Julie Linnet
 19-0108852
 Transfer pricing, transfer pricing-dokumentation
 I styresignalet beskrives ændringen af praksis vedrørende betydningen af om en transfer pricing-dokumentation i sin helhed foreligger på selvangivelsestidspunktet, jf. SKM2019.136.HR.
 Skattekontrollovens § 3 B, stk. 5 og 9, jf. § 5, stk. 3, jf. senest lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013
 Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.D.11.13.
 Det har været skatteforvaltningens opfattelse, at indkomsten kunne ansættes skønsmæssigt i medfør af den dagældende skattekontrollovs § 3 B, stk. 8, jf. § 5, stk. 3, såfremt transfer pricing-dokumentationen for de enkelte indkomstår i sin helhed ikke forelå på selvangivelsestidspunktet.
 Det følger af Højesterets dom, at der ikke kan foretages en skønsmæssig ansættelse i medfør af den dagældende skattekontrollovs § 3 B, stk. 8, jf. § 5, stk. 3, alene som følge af, at transfer pricing-dokumentation for de enkelte indkomstår i sin helhed ikke forelå på selvangivelsestidspunktet.
 Skattekontrolloven er ved lov nr. 1535 af 19. december 2017 blevet ændret. Loven trådte i kraft den 1. januar 2019, jf. lovens § 90, stk. 1. Se afsnit 4.2
 Lovændringen medfører, at styresignalet alene har betydning for indkomstår før lovændringen trådte i kraft.
 Lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013
 ”Stk. 5. De selvangivelsespligtige skal udfærdige og opbevare skriftlig dokumentation for, hvorledes priser og vilkår er fastsat for de kontrollerede transaktioner, jf. dog stk. 6. Den skriftlige dokumentation skal på told- og skatteforvaltningens begæring forelægges denne og skal være af en sådan art, at den kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er fastsat i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter. Skriftlig dokumentation i form af databaseundersøgelser skal alene udarbejdes, såfremt told- og skatteforvaltningen anmoder herom, og med en frist på minimum 60 dage. Der skal ikke udarbejdes skriftlig dokumentation for kontrollerede transaktioner, der i omfang og hyppighed er uvæsentlige. Told- og skatteforvaltningen fastsætter regler for indholdet af den skriftlige dokumentation. De fastsatte regler skal godkendes af Skatterådet. (...)
 Stk. 9. Såfremt den skattepligtige ikke har udarbejdet dokumentation efter stk. 5 eller 6 eller indsendt erklæring efter stk. 8, finder § 5, stk. 3, anvendelse, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner.”
 Skattekontrollovens § 5
 ”Stk. 3. Hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt.”
 2.1 Underkendt praksis
 Det fremgår af SKM2019.136.HR, at det har været SKATs opfattelse, at indkomsten kunne ansættes skønsmæssigt i medfør af den dagældende skattekontrollovs § 3 B, stk. 8, jf. § 5, stk. 3, såfremt transfer pricing-dokumentationen for de enkelte indkomstår i sin helhed ikke forelå på selvangivelsestidspunktet.
 Højesteret har i SKM2019.136.HR fastslået, at der ikke er hjemmel til, at foretage en skønsmæssig ansættelse i medfør af § 5, stk. 3, alene fordi transfer pricing-dokumentationen for de enkelte indkomstår i sin helhed ikke forelå på selvangivelsestidspunktet.
 Sagen for Højesteret vedrørte, om et selskab i indkomstårene 2004-2007 havde modtaget en armslængde betaling


text:
for den aktivitet, som selskabet havde udført i henhold til en koncernintern aftale.
 Af Højesterets begrundelse fremgår:
 ”H1’s transfer pricing-dokumentation
 Skatteministeriet har gjort gældende, at skattemyndighederne kunne ansætte H1s indkomst skønsmæssigt i medfør af den dagældende skattekontrollovs § 3 B, stk. 8 (som indtil den 2. juni 2005 var stk. 5), jf. § 5, stk. 3, allerede fordi H1 ikke har godtgjort, at transfer pricing-dokumentationen for de enkelte indkomstår i sin helhed forelå på selvangivelsestidspunktet, og fordi transfer pricing-dokumentationen ikke var fyldestgørende.
 Af den dagældende § 3 B, stk. 8 (tidligere stk. 5), fremgik, at hvis den skattepligtige ikke havde udarbejdet transfer pricing-dokumentation, fandt § 5, stk. 3, anvendelse. Efter § 5, stk. 3, kunne skatteansættelsen foretages skønsmæssigt, hvis en selvangivelse ikke forelå på ansættelsestidspunktet.
 Højesteret finder, at der hverken i ordlyden af § 3 B, stk. 8, eller i bestemmelsens forarbejder er holdepunkter for en forståelse, hvorefter det tidspunkt, hvor der kan foretages skønsmæssig ansættelse af indkomsten, hvis transfer pricing-dokumentationen ikke foreligger, er et andet end ansættelsestidspunktet, som er det afgørende tidspunkt efter § 5, stk. 3.
 Det er i forarbejderne til § 5, stk. 3, forudsat, at en selvangivelse kan være så mangelfuld, at den må sidestilles med en manglende selvangivelse. Tilsvarende finder Højesteret, at en transfer pricing-dokumentation, der i så væsentligt omfang er mangelfuld, at den ikke giver skattemyndighederne et tilstrækkeligt grundlag for at vurdere, om armslængdeprincippet er overholdt, må sidestilles med manglende dokumentation.
 Skattemyndighederne havde modtaget H1’s transfer pricing-dokumentation på tidspunktet for ansættelsen. Højesteret finder, at denne dokumentation ikke var mangelfuld i et sådant omfang, at den kunne sidestilles med manglende dokumentation. Højesteret har herved lagt vægt på, at skattemyndighedernes forhøjelse af H1’s indkomst alene er begrundet i, at honoreringen ikke tager højde for det salg af produkter, der skete gennem multinationale computerproducenters salg af computere med præinstalleret software til slutbrugere i Danmark. At disse transaktioner ikke indgår i beregningen af honoreringen, fremgik klart af transfer pricing-dokumentationen.
 Højesteret finder på den anførte baggrund, at H1’s indkomst ikke kunne ansættes skønsmæssigt i medfør af den dagældende skattekontrollovs § 3 B, stk. 8 (tidligere stk. 5), jf. § 5, stk. 3.”
 Af Højesterets dom fremgår, at der hverken i ordlyden af § 3 B, stk. 8, eller i bestemmelsens forarbejder er holdepunkter for en forståelse hvorefter det tidspunkt, hvor der kan foretages skønsmæssig ansættelse af indkomsten, hvis transfer pricing-dokumentationen ikke foreligger, er et andet end ansættelsestidspunktet, som er det afgørende tidspunkt efter § 5, stk. 3.
 Det følger således af dommen, at der ikke kan foretages en skønsmæssig ansættelse i medfør skattekontrollovens § 3 B, stk. 8, jf. § 5, stk. 3, alene som følge af at transfer pricing-dokumentationen for det enkelte indkomstår i sin helhed ikke forelå på selvangivelsestidspunktet.
 Af dommen fremgår endvidere, at en transfer pricing-dokumentation der i så væsentligt omfang er mangelfuld, at den ikke giver skattemyndighederne et tilstrækkeligt grundlag for at vurdere, om armslængdeprincippet er overholdt, sidestilles med manglende dokumentation hvilket indebærer, at indkomsten kan ansættes skønsmæssigt, jf. den dagældende § 3 B, stk.


text:
8, jf. § 5, stk. 3.
 4. 1 Ny praksis vedr. betydningen efter skattekontrollovens § 5, stk. 3, af om en transfer pricing-dokumentation i sin helhed foreligger på selvangivelsestidspunktet
 Der kan ikke foretages en skønsmæssig ansættelse i medfør af § 5, stk. 3, alene fordi transfer pricing-dokumentationen for det enkelte indkomstår i sin helhed ikke forelå på selvangivelsestidspunktet.
 Den ændrede praksis har virkning for de indkomstår, hvor hjemlen til en skønsmæssig ansættelse er skattekontrollovens § 5, stk. 3, jf. senest lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013.
 Det er Skattestyrelsens opfattelse, at en fyldestgørende transfer pricing-dokumentation skal være i overensstemmelse med den for indkomståret gældende bekendtgørelse om dokumentation af prisfastsættelsen af kontrollerede transaktioner, for indkomståret 2008 til 2016 BEK nr. 42 af 24. januar 2006, for indkomståret 2016 til 2017 BEK nr. 401 af 28. april 2016, samt OECD’s transfer pricing guidelines.
 4.2 Ændring af Skattekontrolloven
 Skattekontrolloven er ved lov nr. 1535 af 19. december 2017 blevet ændret. Loven trådte i kraft den 1. januar 2019, jf. dennes § 90, stk. 1.
 Af ordlyden af § 39, stk. 3, 1 pkt., fremgår at:
 ”Den skriftlige dokumentation efter stk. 1 skal udarbejdes løbende og senest færdiggøres på tidspunktet, hvor oplysningsskemaet skal indgives til told- og skatteforvaltningen.”
 Af ordlyden af § 46, stk. 1, fremgår at:
 ”Har en skattepligtig omfattet af § 38 eller § 40, stk. 1 ikke udarbejdet dokumentation for kontrollerede transaktioner efter § 39 eller indsendt revisorerklæring efter § 43, stk. 1, kan told- og skatteforvaltningen efter udløbet af oplysningsfristen i §§ 11-13 for det pågældende indkomstår foretage en skønsmæssig ansættelse, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner for dette indkomstår, i overensstemmelse med ligningslovens § 2, stk. 1.”
 Den juridiske vejledning angiver Skattestyrelsens opfattelse af gældende ret på ajourføringsdatoen. Den seneste udgave, version 2019-1, indeholder derfor en beskrivelse af de nye bestemmelser.
 Af afsnit C.D.11.13.1.3.2 frist for at udarbejde og indsende transfer pricing-dokumentation fremgår:
 ”Dette afsnit handler om frist for at udarbejde og indsende dokumentation for de kontrollerede transaktioner.
 Frist for udarbejdelse af transfer pricing dokumentation
 Frist for indsendelse af transfer pricing dokumentation til Skattestyrelsen
 Krav til opbevaring af dokumentationsmateriale fra tidligere år.
 Frist for udarbejdelse af transfer pricing-dokumentation
 Den skriftlige transfer pricing-dokumentation skal udarbejdes løbende og senest færdiggøres på tidspunktet, hvor oplysningsskemaet skal indgives til told- og skatteforvaltningen. Se SKL § 39, stk. 3. På dette tidspunktet skal fællesdokumentationen og den landespecifikke dokumentation således under alle omstændigheder foreligge i en færdig form for det pågældende indkomstår.”
 Styresignalet har derfor ikke betydning for indkomstår, der er omfattet af lov nr. 1535 af 19. december 2017. Den ændrede praksis, som er indeholdt i styresignalet, vil som følge heraf ikke blive indarbejdet i Den juridiske vejledning.
 Højesterets dom har betydning såfremt det forhold, at transfer pricing-dokumentationen for de enkelte indkomstår i sin helhed ikke forelå på selvangivelsestidspunktet, i sig selv har medført en skønsmæssig ansættelse i medfør af § 3 B, jf. § 5, stk. 3.
 Der kan derfor ske genoptagelse, såfremt der er foretaget en skønsmæssig ansættelse i medfør


text:
af § 3 B, stk. 9, jf. § 5, stk. 3, jf. senest lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013, alene med henvisning til, at transfer pricing-dokumentationen for de enkelte indkomstår i sin helhed ikke forelå på selvangivelsestidspunktet, og der ikke var grundlag for en korrektion i overensstemmelse med ligningslovens § 2. Ved en genoptagelse af skatteansættelsen skal prisfastsættelsen af kontrollerede transaktioner ske i overensstemmelse med ligningslovens § 2.
 I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, udløber fristen i stk. 2 mv., først i det 6. år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af § 3 B i skattekontrolloven eller § 13 i tonnageskatteloven, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner.
 Hvis fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, jf. stk. 5, er udløbet, kan der i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, efter anmodning ske ekstraordinær genoptagelse til gunst for den skattepligtige fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i en underkendelse af praksis eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for underkendelse af praksis.
 Forældelsesfristen er 10 år for krav afledt af en ekstraordinær ansættelse af indkomst mv., jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, jf. skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4.
 Forældelsesfristen regnes fra skatternes forfaldstidspunkt. Se selskabsskattelovens § 30, stk. 1.
 Der vil kunne ske genoptagelse fra og med indkomståret 2008.
 Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal fremsættes senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 5, jf. stk. 2.
 Anmodning om genoptagelse skal indgives til Skattestyrelsen enten via:
 Det er en betingelse for genoptagelse, at den skattepligtige fremlægger oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring af de kontrollerede transaktioner i overensstemmelse med LL § 2, herunder den skatteansættelse hvoraf det fremgår, at der er foretaget en skønsmæssig ansættelse i medfør af SKL § 3 B, stk. 9, jf. § 5, stk. 3, jf. senest lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013, alene begrundet i, at transfer pricing-dokumentationen i sin helhed ikke forelå på selvangivelsestidspunktet.
 Den ændrede praksis, som er indeholdt i styresignalet, vil ikke blive indarbejdet i Den juridiske vejledning.
 Den juridiske vejledning angiver Skattestyrelsens opfattelse af gældende ret pr. ajourføringsdatoen. Gældende ret ved sidste ajourføring den 1. januar 2019 af Den juridiske vejledning var lov nr. 1535 af 19. december 2017 om skattekontrol. Styresignalet har derfor ikke betydning for indkomstår, der er omfattet af lov nr. 1535 af 19. december 2017.
 Styresignalet vil blive ophævet efter udløbet af reaktionsfristen i pkt. 5.2.


text:
Skat.dk: Reservedele - brugte varer - ikke-afgiftspligtig person – momsfritagelse
 09 Apr 2019 09:33
 Brugtmomsreglerne, totalskadede, udtjente, biler, autobrugsvirksomhed, skrotningsvirksomhed, forsikringsvirksomhed
 Momslovens § 69, stk. 1, nr. 1 og 3
 Den Juridiske Vejledning 2019-1, D.A.5.10.6
 Den Juridiske Vejledning 2019-1, D.A.18.3.2
 Tidligere instans: Vestre Landsrets dom af den 20. juni 2017, SKM2017.443.VLR
 Tidligere instans: Landsskatterettens afgørelse af 12. december 2011, jr.nr. 10-03183
 Biintervenienter til støtte for appellanten: G1, G2, G3 og G4
 Jon Stokholm, Vibeke Rønne, Jens Peter Christensen, Hanne Schmidt og Jens Kruse Mikkelsen.
 I tidligere instans er afsagt dom af Vestre Landsrets 14. afdeling den 20. juni 2017 (SKM2017.443.VLR).
 Appellanten, H1 I/S, har gentaget sin påstand om, at indstævnte, Skatteministeriet, skal anerkende, at spørgsmål 2, om H1 I/S kan anvende brugtmomsordningen ved videresalg af brugte reservedele fra et totalskadet køretøj, der er købt af et forsikringsselskab, skal besvares bekræftende.
 Parterne har gentaget deres anbringender, herunder vedrørende spørgsmålet om præjudiciel forelæggelse for EU-Domstolen.
 H1 I/S har supplerende anført navnlig, at forsikringsselskaber succederer i forsikringstagers momsmæssige stilling med den virkning, at H1 I/S kan sælge reservedele fra køretøjer efter brugtmomsordningen i medfør af momslovens § 69, stk. 1, nr. 1, når den oprindelige ejer af køretøjet ikke har haft fradrag for købsmoms ved erhvervelsen, og således er en ikke afgiftspligtig person. Stammer køretøjet fra en afgiftspligtig person, der ikke har haft adgang til momsfradrag ved anskaffelsen, vil H1 I/S kunne anvende brugtmomsordningen i medfør af § 69, stk. 1, nr. 3.
 Momssystemet er bygget op som en merværdiafgift. Den undtagelse af forsikringsselskabers salg af varer, som de har modtaget i forbindelse med udbetaling af erstatning, og som er hjemlet i momssystemdirektivets artikel 394, må derfor forstås således, at den hviler på en forudsætning om, at der er tale om salg af varer, som forsikringstageren oprindeligt har haft fradrag for. Undtagelsen gælder netop kun forsikringsselskabers salg af køretøjer til registrerede virksomheder.
 Momsens neutralitetsprincip tilsiger, at et forsikringsselskab må anses at succedere i forsikringstagers momsforhold, således at der ikke bliver afregnet moms to gange. Køretøjer overtaget af et forsikringsselskab efter udbetaling af erstatning vil i langt de fleste tilfælde indeholde en uafløftet moms, idet forsikringstageren ikke har haft fradragsret for momsen ved indkøbet.
 Skatteministeriet har heroverfor anført navnlig, at der ikke er hjemmel i momsloven og momssystemdirektivet for H1 I/S’s synspunkt om momsmæssig succession. H1 I/S har til støtte for sit synspunkt alene henvist til princippet om afgiftsneutralitet.
 Dette princip er efter EU-Domstolens faste praksis ikke en primærregel, men kun et fortolkningsprincip.
 Det forhold, at et forsikringsselskab rent forsikringsretligt indtræder i den skadelidtes ret til resterne af genstanden og overtager resterne ved udbetaling af erstatning, medfører ikke, at der sker en momsretlig ”succession” for forsikringsselskabet i relation til en videre omsætning af disse rester. Forsikringsselskabets egen afgiftsmæssige natur og stilling i relation til videresalg af resterne er uafhængig af, hvem forsikringstageren var.
 H1 I/S har for Højesteret på ny fremsat anmodning om præjudiciel forelæggelse af spørgsmål om fortolkningen af momssystemdirektivet for EU-Domstolen. Højesteret har den 20. marts 2018 besluttet ikke at imødekomme anmodningen,


text:
da der efter en foreløbig vurdering ikke forelå rimelig tvivl om forståelsen af EU-retten.
 Den særlige danske ordning, der er omtalt i landsrettens dom, og som nu har hjemmel i momssystemdirektivets artikel 394 (tidligere sjette momsdirektivs artikel 27, stk. 6), hviler på Danmarks anmeldelse til EU-Kommissionen i december 1977. Af anmeldelsen fremgår bl.a.:
 ”I fortsættelse af skrivelse herfra ... skal man i besvarelse af Deres brev ... om danske forenklingsforanstaltninger i henhold til art. 27 i 6. momsdirektiv oplyse, at Danmark agter fortsat at gøre brug af følgende bestemmelser i merværdiafgiftsloven:
 Paragraf 4, stk. 2: Muligheden for administrativt at fritage grupper af virksomheder for at svare afgift bl.a. af ikke-erhvervsmæssig afsætning af varer.”
 I Kommissionens svar af 20. juni 1979 om anvendelse af sjette momsdirektivs artikel 27, stk. 6, med en gennemgang af undtagelsesbestemmelser meddelt af Danmark hedder det bl.a.:
 ”1. Fritagelse af aktiviteter i visse kategorier af virksomheder
 Finansministeren bemyndiges i § 4, stk. 2, i den danske lov til at udstede regler med henblik på at afgiftsfritage visse kategorier af virksomheder med undtagelse af virksomheder med en årlig omsætning på højst 10.000 kr., som er omfattet af fritagelsen for små virksomheder i § 4, stk. 1.
 Det er kun bestemmelsen i § 4, stk. 2, som blot indebærer en bemyndigelse til finansministeren og ikke en forenkling, der er blevet meddelt og ikke de gennemførelsesforanstaltninger, der er truffet på dette grundlag. For at fjerne enhver usikkerhed om meddelelsens omfang bør det præciseres over for de danske myndigheder, at meddelelsen af 21. december 1977 kun gælder for de administrative bestemmelser, som var gældende på dette tidspunkt, og som havde hjemmel i § 4.
 Finansministeriets bekendtgørelse nr. 149 af 9. april 1969, der havde hjemmel i § 4, stk. 2, blev i forbindelse med de ændringer af love og administrative bestemmelser, der skete ved sjette direktivs ikrafttræden, ophævet ved bekendtgørelse nr. 307 af 26. maj 1978, som trådte i kraft den 1. oktober 1978.
 Bekendtgørelserne fra 1978 og 1969 er imidlertid næsten enslydende både hvad angår listen over fritagne virksomheder og betingelserne for denne fritagelse.
 Fritagelse for forsikringsselskabers afsætning af varer, som overtages fra forsikringstagere i forbindelse med udbetaling af erstatning.
 Fritagelse for bankers og sparekassers afsætning af varer, som overtages på grund af misligholdelse af kontrakter, som er har finansieret.
 Disse to fritagelser er kun tilladt, hvis afsætningen sker til registrerede virksomheder.
 Fritagelsen medfører således en afgiftssuspension, der ikke påvirker størrelsen af den skyldige afgift ved det endelige forbrug.
 Denne undtagelse fra sjette momsdirektiv artikel 2 synes acceptabel.”
 H1 I/S driver virksomhed med genanvendelse af bl.a. skadede biler, som selskabet køber af forsikringsselskaber. Forsikringsselskaberne opkræver ikke moms ved salgene.
 H1 I/S anmodede i 2010 SKAT om bindende svar på, 1) om selskabet kan anvende brugtmomsordningen ved videresalg af brugte reservedele, der er købt af private i forbindelse med skrotning af en bil, og 2) om selskabet kan anvende brugtmomsordningen ved videresalg af brugte reservedele udtaget fra et totalskadet køretøj, som er købt af et forsikringsselskab (”forsikringskøretøj”). Skattemyndighederne besvarede begge spørgsmål


text:
benægtende.
 Under landsrettens behandling af sagen blev der stillet præjudicielt spørgsmål til EU-Domstolen om fortolkningen af begrebet ”brugte genstande” i artikel 311, stk. 1, nr. 1, i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem (momssystemdirektivet). EU-Domstolen besvarede i dom af 18. januar 2017 i sag C-471/15 (Sjelle Autogenbrug I/S) spørgsmålet således, at brugte dele fra udrangerede motorkøretøjer, som en autogenbrugsvirksomhed har erhvervet fra en privatperson, og som er bestemt til at sælges som reservedele, udgør ”brugte genstande” i denne bestemmelses forstand.
 Skatteministeriet anerkendte herefter, at H1 I/S’s anmodning om bindende svar, der angår selskabets anvendelse af brugtmomsordningen ved videresalg af brugte reservedele fra køretøjer købt af private, skal besvares bekræftende.
 Denne sag angår herefter, om H1 I/S kan anvende brugtmomsordningen i momslovens kapitel 17 ved videresalg af brugte reservedele udtaget fra skadede køretøjer, som er købt fra et forsikringsselskab.
 Brugtmomsordningen går ud på, at en videreforhandler af brugte genstande kun skal pålægge moms på sin avance ved videresalg af de brugte genstande og ikke af den fulde salgssum, som er momslovens udgangspunkt.
 H1 I/S har fremsat fem hovedanbringender til støtte for, at selskabet kan anvende brugtmomsordningen ved salg af reservedele fra forsikringskøretøjer.
 Momslovens kapitel 17 indeholder særlige bestemmelser for brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter og antikviteter. Det er i momslovens § 69, som gennemfører artikel 314 i momssystemdirektivet, bestemt, at virksomheder, der indkøber brugte varer mv. med henblik på videresalg, ved videresalg kan afgiftsberigtige de pågældende brugte varer mv. efter reglerne i dette kapitel. § 69 opstiller en række betingelser for at anvende ordningen. Af relevans for denne sag er det en betingelse, at de brugte varer er leveret af ”en ikke afgiftspligtig person” (§ 69, stk. 1, nr. 1), eller af ”en afgiftspligtig person, når leveringen er fritaget for afgift efter lovens § 13” (§ 69, stk. 1, nr. 3).
 EU-Domstolen har taget stilling til brugtmomsordningen i bl.a. dom af 19. juli 2012 i sag C-160/11 (Bawaria Motors). I præmis 28 og 29 har domstolen fastslået, at brugtmomsordningen, jf. artikel 314, udgør en undtagelse til den almindelige ordning, at særordningen derfor skal fortolkes indskrænkende, og at ordningens anvendelsesområde er fastsat udtømmende. Ifølge dommens præmis 41 og 42 er det uden betydning for fastlæggelse af betingelserne for anvendelse af brugtmomsordningen, at en afgiftspligtig videreforhandler bliver udsat for delvis dobbelt afgiftsbelastning på grund af en national særordning, og at det er op til de nationale myndigheder at gøre en ende på denne situation.
 Momslovens anvendelsesområde
 H1 I/S har som sit første hovedanbringende anført, at salg af dele fra forsikringskøretøjer helt falder uden for momssystemdirektivet og dermed også momslovens anvendelsesområde i kraft af Danmarks anmeldelse af den særlige danske ordning i form af en forenklingsforanstaltning vedrørende forsikringsselskabers afsætning af varer, som overtages fra forsikringstagere i forbindelse med udbetaling af erstatning, jf. momssystemdirektivets artikel 394 (stand still-klausul). Synspunktet er, at der er tale om en ”ikke leverance”, hvorved H1 I/S kan anvende brugtmomsordningen, jf. § 69, stk. 1, nr. 1, ved selskabets efterfølgende salg af de reservedele, der udtages fra