text:
Skat.dk: Rette part - sagsbehandlingsfejl - maskeret udbytte
 12 Jan 2011 11:50
 08 Dec 2010 13:01
 2. afdeling, 403/2007, 404/2007 og 405/2007
 Hovedanpartshaver, udlodning, sagsomkostninger, skatteproces, procespart, anbringender, afvisning
 Højesteret fastslog, at domstolsprøvelse af administrative afgørelser i skattesager, som har været indbragt for Landsskatteretten, skal ske ved sagsanlæg mod Skatteministeriet, også hvor overspringsreglen er brugt. Søgsmålet mod Landsskatteretten blev derfor afvist.
 ...1 Kommune havde indgået aftale med de statslige skattemyndigheder om at varetage ligningen af selvstændige selskaber med hjemsted i kommune, jf. TS-cirkulære 1998-34, og kommunen fandtes med rette at have lignet et selskab, der var registreret med hjemsted i kommunen ifølge Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, selv om det måtte lægges til grund, at denne registrering beroede på en fejl.
 Manglende aktindsigt i nogle fremsendelsesmails (der var bortkommet) fandtes ikke at have haft betydning for afgørelsernes indhold og kunne ikke medføre ugyldighed. Det fandtes heller ikke i øvrigt godtgjort, at der var udvist sagsbehandlingsfejl.
 Et selskabs delvise betaling af sagsomkostninger og retsafgift i sager anlagt af hovedanpartshaveren fandtes at udgøre maskeret udlodning, selv om selskabet havde en økonomisk interesse i sagernes udfald. Det lagdes til grund, at hovedanpartshaverens førelse af de to retssager ikke var betinget af selskabets økonomiske bistand. Højesteret lagde herved vægt på, at den første retssag var anlagt, før selskabet havde afgivet tilsagn om økonomisk støtte, og at der var uklarhed om rækkevidden af selskabets tilsagn. Højesteret fandt det under disse omstændigheder ikke godtgjort, at der var tale om sædvanlige forretningsmæssige dispositioner, hvor selskabet ville have været villig til at give støtten til andre, der ville føre retssagen.
 Ligningsvejledning 2010-2 S.F.2.1.11
 Den juridiske vejledning 2010-2 A.A.10.3.2
 Sag 403/2007 (2. afdeling)
 Landsskatteretten og Skatteministeriet
 (kammeradvokaten ved advokat Kim Lundgaard Hansen for begge)
 Sag 404/2007
 Sag 405/2007
 Peter Blok, Asbjørn Jensen, Poul Søgaard, Vibeke Rønne og Lars Hjortnæs.
 I tidligere instans er afsagt dom af Østre Landsrets 3. afdeling den 17. august 2007.
 I sag 403/97 har appellanten, A, principalt nedlagt påstand om, at de indstævnte, Landsskatteretten og Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsbehandlingen hos skattemyndighederne vedrørende hans 1997-indkomst lider af sådanne fejl, at der ikke er truffet en lovlig afgørelse om ændring af hans selvangivne indkomst for 1997. Han har subsidiært nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at der ikke er truffet en lovlig afgørelse om ændring af hans selvangivne indkomst for 1997. Han bar mere subsidiært påstået Skatteministeriet tilpligtet at anerkende, at hans 1997-skatteansættelse ophæves og hjemvises til forvaltningen til fornyet behandling.
 Landsskatteretten har påstået afvisning, subsidiært frifindelse.
 Skatteministeriet har over for As principale påstand påstået afvisning, subsidiært frifindelse. Over for As subsidiære og mere subsidiære påstande har ministeriet påstået frifindelse.
 I sag 404/2007 har A principalt nedlagt påstand om, at Landsskatteretten og Skatteministeriet skal anerkende, at sagsbehandlingen hos skattemyndighederne vedrørende hans 1998-indkomst lider af sådanne fejl, at der ikke er truffet en lovlig afgørelse om ændring af den selvangivne indkomst for 1998. Han har subsidiært nedlagt påstand om at Skatteministeriet skal anerkende, at der ikke er truffet en lovlig afgørelse om ændring af hans selvangivne indkomst for


text:
1998. Han har mere subsidiært påstået Skatteministeriet tilpligtet at anerkende, at hans 1998-skatteansættelse ophæves og hjemvises til forvaltningen til fornyet behandling.
 I sag 405/2007 har appellanten, H1 ApS, principalt nedlagt påstand om, at de indstævnte, Landskatteretten og Skatteministeriet., skal anerkende, at ...1 Kommunes skatteforvaltning ikke har haft kompetence til at tage stilling til selskabets 1998-selvangivelse, således at forhøjelsen af selskabets indkomst er ugyldig. H1 har subsidiært nedlagt påstand om, at Landskatteretten og Skatteministeriet skal anerkende, at ...1 Kommunes skatteforvaltning ikke har haft kompetence til at tage stilling til selskabets 1998-selvangivelse. Mere subsidiært har selskabet nedlagt påstand om, at Landsskatteretten og Skatteministeriet skal anerkende, at sagsbehandlingen hos skattemyndighederne vedrørende selskabets 1998-indkomst lider af sådanne fejl, at der ikke er truffet en lovlig afgørelse om ændring af den selvangivne indkomst for 1998. Selskabet har yderligere subsidiært nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at der ikke skal ske en forhøjelse af selskabets indkomst i indkomståret 1998. Mest subsidiært har selskabet nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at selskabets 1998-skatteansættelse ophæves og hjemvises til SKAT til fornyet behandling.
 Skatteministeriet har over for selskabets principale påstand påstået frifindelse. Over for den subsidiære og den mere subsidiære påstand har Skatteministeriet påstået afvisning, subsidiært frifindelse. Over for den yderligere subsidiære påstand og den mest subsidiære påstand har Skatteministeriet påstået frifindelse.
 A har supplerende gjort gældende, at Skatteankenævnets afgørelse i sagen 404/2007 er ugyldig på grund af inhabilitet, navnlig fordi et af ankenævnets medlemmer over for ham på et møde om sagen erklærede, at man allerede inden mødet havde taget stilling til sagen, og fordi ankenævnets sekretær havde arbejdet med sagen både i skatteadministrationen og i ankenævnet.
 H1 har supplerende gjort gældende, at der ikke var hjemmel for skattemyndighederne til at forhøje selskabets 1998-indkomst skønsmæssigt, idet man kendte størrelsen af de udgifter, man ikke ville acceptere. Forhøjelsen har derfor karakter af en uberettiget "straf" for, at selskabet ikke gav ...1 Kommunes skatteforvaltning de oplysninger, som forvaltningen havde bedt om.
 Begge appellanter har over for Landsskatterettens afvisningspåstande i alle tre sager gjort gældende, at skatteforvaltningsloven ikke angiver, hvilken myndighed der skal sagsøges i skattesager, og selv om Landsskatteretten ikke traf afgørelse i sagerne, har sagerne verseret for den.
 Skatteministeriet har supplerende gjort gældende, at de pågældende medarbejdere i skatteankenævnet ikke var inhabile. Ankenævnets sekretær havde ikke arbejdet med sagen i kommunens skatteforvaltning, og As eget referat af, hvad medlemmer af skatteankenævnet har sagt under et møde, godtgør ikke, at de pågældende har været inhabile.
 I et referat af den ordinære generalforsamling i H1 ApS den 22. september 1993 hedder det bl.a.:
 Vedrørende Hotellets G1-aktier gennemgik formanden situationen omkring G1retssagerne, som fmd fører i eget navn, så risikoen ligger hos ham og ikke hos Hotellet. Der blev nævnt muligheden for støtte til formandens retssager, herunder ved vurderingen, hvis den skulle anfægtes.
 I et referat af direktionsmøde i selskabet den 13. december 1993 hedder det bl.a.:
 Direktionen vedtager:
 At der gives en garanti på 300.000 kr., skriver kroner trehundredetusinde 00/100 til aktionærer i G1 A/S, der vil føre sag

type: other


text:
om disses værdi. Garantien fordeles af adv. A i dennes navn, men på Hotellets regning. Han kan kun selv få andel i beløbet, hvis det er lovligt efter Aps-lovens § 84, hvilket er under opklaring i Industriministeriet.
 I et referat af den ordinære generalforsamling i selskabet den 27. september 1995 hedder det bl.a.:
 Formanden oplyste om, hvor langt hans G1-sager stod. Hovedsagen var berammet til domsforhandling i januar-marts 1996. Formanden oplyste, at Hotellet havde givet ham (A) tilsagn om at betale sin del af udgifterne ved processerne, da hans sag også ville gavne Hotellet som betydelig aktionær/tidl. aktionær.
 5. Formanden forelagde dechargespørgsmålet og nævnte, at det betød, at ansvar ikke kunne gøres gældende over for direktion for handlinger i det forløbne år, herunder for tilsagnet om at betale A Hotellets andel af hans udgifter. Herefter blev decharge enstemmigt vedtaget.
 I et referat af direktionsmøde selskabet den 27. august 1997 hedder det bl.a.:
 Der diskuteredes spørgsmålet om omkostningsdækning på A's G1-sag.
 Beløbet for landsretssagen skulle enten betales tillige med højesteretssagen - 350.000 kr. eller måske kun 150.000 for Højesteret, men sandsynligt er 350.000,- kr.
 A redegjorde for to mulige fordelinger:
 a) 50-50 og b) 64-36, så hotellet enten skulle betale 50 % eller 64 % af omkostningsbeløbet til modparten.
 Andre muligheder var også åbne.
 Herefter meddelte A, at han som fmd og sagspart var inhabil og derfor ikke kunne tage del i afgørelsen af hvilken løsning, der valgtes.
 De øvrige tilstedeværende diskuterede spørgsmålet og blev enige om, at Hotellet skulle bære 64 % af disse omkostninger.
 I selskabets referatprotokol er under den 13. november 1998 noteret:
 Talt m. NR 13/11-1998.
 Hun godkender at 64 % af retsafgift i A ́s G1-vurderingsanke betales af Hotellet.
 Talt med SN 13/11-1998.
 Han godkender at 64 % af retsafgift i A ́s G1 vurderingssag betales af Hotellet.
 I et referat af den ordinære generalforsamling i selskabet den 28. september 1999 hedder det bl.a.:
 Landsrettens konklusion i G1-vurderingssagen blev læst op, og der blev orienteret om ankesagen.
 Omkostningernes dækning skulle være i samme forhold som i den tidligere sag (til formanden).
 Det støttede alle, herunder NR med det retoriske spørgsmål: "Hvad skulle det ellers være?"
 Til brug for Højesteret har A supplerende forklaret, at både han selv og H1 ApS havde aktier i G1, da der var meget store indre værdier i selskabet, og da selskabet ikke gav underskud før "...sagerne". Blandt de meget store skjulte værdier var bl.a. 17 % af G2, 20 % af G3 Amba, som var bogført til 546.000 kr., og G4, som var bogført til 0 kr. Desuden var der faste ejendomme, der var bogført til halvdelen af den offentlige ejendomsvurdering. Med en tvangsindløsningskurs på 430 var G1' værdi sat til 70 mio. kr., og på tidspunktet for den anden højesteretssag var der bogfør en egenkapital på 2,8 mia. kr. Hvis tvangsindløsningsprocessen var blevet standset, havde både han og de andre aktionærer fået deres andel af de meget store værdier. Hvis sagerne var blevet vundet, ville H1 have stået tilbage med


text:
16 mio. kr. mere, end det selskabet fik, nemlig 430.000 kr. Ud over en uvilje mod selskabstømningsprocessen havde selskabet således en klar økonomisk interesse i sagen. Han havde 570 aktier i G1. 100 af disse aktier lå i kapitalpensionsdepotet, mens 470 var frie aktier. Selskabet havde 1020 aktier.
 Vedrørende selskabets beslutning om at støtte G1-retssagerne afholdtes der i 1993 et møde i hotellets direktion. Til stede var han selv, SN, NR og JV. Direktionen vedtog, at hotellet skulle støtte en retssag med en garanti på 300.000 kr. Da man ikke fandt andre, der ville føre retssagen, endte han med selv at føre den. Siden godkendte generalforsamlingen hotellets støtte til retssagerne. SN, NR og JV er ikke indvalgt i direktionen i kraft af deres egenskaber som hans bekendte eller venner, men er indvalgt af generalforsamlingen. NR blev således valgt ind i direktionen i 1950'erne, mens JV blev indvalgt i 1970'erne, før han selv blev formand. SN er formand for Danmarks ...forening, der typisk har haft en plads i direktionen, og SN har været anpartshaver i selskabet længere end han selv. Danmarks ...forening stemmer på generalforsamlingen og er den aktionær, der har næstflest stemmer. Selskabets interesse i G1-sagerne var som nævnt dels den økonomiske interesse, dels også hensynet til at kunne fortsætte ...arbejdet og anden samfundsgavnlig virksomhed, herunder investeringer i selskaber, der udvikler medicin mod Alzheimers og forsker i en universel kræftvaccine, samt oplysningsvirksomhed af forskellig art. Disse aktiviteter har indtil videre kostet selskabet et syvcifret beløb. På generalforsamlingen den 22. september 1993 talte man om at støtte G1-sagerne, og den 27. september 1995 godkendte generalforsamlingen, at hotellet skulle betale dets andel af udgifterne ved retssagerne. På generalforsamlingen i 1996 godkendtes, at der skulle betales et beløb til ham. Man skønnede ca. 200.000 kr. Den 27. august 1997 godkendte direktionen fordelingen af beløbet med 64 % til hotellet og 36 % til ham på baggrund af aktiebesiddelsen. Han erklærede sig inhabil, og beslutningen blev truffet af NR og SN.
 Selskabets adresse og driftssted var ...3 fra 1904 og indtil salget af hotellets bygninger i 1977-78. Efter et par år oprettede man et ...center på ...4. Dette blev lejet ud til forskellige ...foreninger. Lejemålet blev sagt op, og man lejede sig herefter ind hos en anden ...forening på ...5. Dette lejemål blev også sagt op. og man afholdt herefter generalforsamlinger på ...6, som også ligger i ...2 Kommune. Generalforsamlingen har således altid været afholdt i ...2 Kommune, og kommunen har altid været selskabets hjemsted. Fra 1998 har generalforsamlinger og direktionsmøder været afholdt i ...7. Selskabet har aldrig ejet eller lejet et lokale i ...1. Selskabet har heller aldrig haft værdipapirer eller lignende i afdelinger i ...1. Postadressen har i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen været registreret i ...1 i en periode, men har dog som hovedregel været registreret som ...7. Hotellet har tidligere haft fast ejendom i ...2, men har nu alene ejendomme i Finland.
 Han oplevede en meget negativ attitude hos myndighederne i forbindelse med den kommunale behandling af sagen om hans skatteansættelse for


text:
1997. Det samme gjaldt om 1998, hvor man igen anvendte Landsskatterettens afgørelse af 1997, skønt han ikke havde været part i den pågældende sag. Selskabet sendte i 1998 sin selvangivelse til ...2 Kommune, som man altid har haft et professionelt forhold til. ...2 Kommune havde ikke spørgsmål til selskabets selvangivelse for dette år. ...2 Kommune har heller aldrig bedt om yderligere materiale vedrørende 1998. I så fald ville selskabet have fremskaffet yderligere materiale. Når man ikke sendte oplysninger til ...1, skyldtes det tavshedspligten. I forhold til ...1 Kommune oplevede han, at det krævede klager til borgmesteren for at få aktindsigt. Når man forhøjede selskabets indkomst med 100.000 kr., selv om man alene anfægtede fradragsberettigede udgifter på 20.000 kr., var det for at "straffe" selskabet for ikke at ville give ...1 Kommune de ønskede oplysninger.
 Han oplevede også en negativ attitude i forbindelse med skatteankenævnets sagsbehandling. Man foretog ikke en konkret vurdering af hans sag, men lagde udelukkende vægt på Landsskatterettens afgørelse om 1997, og man tog ikke kopi af alle de tilsendte bilag. Desuden udtalte nævnets formand, NJ, på mødet med ham den 12. december 2002 i forbindelse med 1998-sagen: "Jeg sidder her og tænker på, hvordan vi kan slippe for den gennemgang". Klagebehandlingen var således ikke en reel prøvelse. Et af de øvrige medlemmer, JN, sagde endvidere på mødet, at nævnet allerede havde truffet afgørelse om sagen inden mødet Det virkede overflødigt, at han var mødt op til mødet. Ankenævnet afbrød ham hele tiden, når han ville fremlægge materiale, ligesom man placerede et andet møde i sommerferien til stor gene for ham. I forbindelse med Landsskatterettens behandling af sagerne oplevede han først en meget positiv indstilling til sagerne, men senere ændrede Landsskatteretten holdning. Landsskatteretten undlod således at indhente den elektroniske korrespondance mellem kommunen og skatteankenævnet, og man talte på et tidspunkt om nedsættelse af skatten, selv om den ene sag drejede sig om forhøjelse Det var således uforsvarligt og usagligt, at Landskatteretten valgte at behandle alle 3 sager sammen. I materialet, som han modtog fra Landsskatteretten, opdagede han desuden, at kommunen og skatteankenævnet havde lavet negative notater om hans person/sag. For at få udleveret elektronisk korrespondance i sagerne måtte han først henvende sig til Landsskatteretten og dernæst til skatteankenævnet og kommunen. Først svarede man, at der ikke fandtes en sådan korrespondance, dernæst at materialet var slettet. Det er hans indtryk, at kommunen har været pennefører for skatteankenævnet, og at nævnet ikke har foretaget en reel vurdering i sagerne, hvilket fremgår af den elektroniske korrespondance, som nu er slettet Dette kan ses ved, at myndighedernes behandling samlet set har været meget uvenlig, og at man ikke har overholdt forvaltningslovens regler om aktindsigt. Mens han har skullet overholde skattelovgivningens frister, har myndighederne ikke gjort det samme.
 Søgsmålet mod Landsskatteretten
 Domstolsprøvelse af administrative afgørelser i skattesager, som har været indbragt for Landsskatteretten, men i medfør af skattestyrelseslovens § 31, stk. 2, nu skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, indbringes for domstolene, uden at Landsskatteretten har truffet afgørelse, skal - ligesom prøvelse i sager,


text:
i hvilke Landsskatteretten har truffet afgørelse - ske ved sagsanlæg mod Skatteministeriet, og der er ikke adgang til at inddrage Landsskatteretten som medsagsøgt. Højesteret tiltræder derfor, at sagen er afvist for så vidt angår de påstande, der er nedlagt over for Landsskatteretten.
 ...1 Kommunes skatteforvaltnings kompetence
 ...1 Kommune havde indgået aftale med de statslige skattemyndigheder om at varetage ligningen af selskaber med hjemsted i kommunen, jf. TS-cirkulære 1998-34. Cirkulæret videreførte en mangeårig ordning, som hidtil havde været fastsat i selskabsskattelovens § 24, og cirkulæret må i overensstemmelse med denne bestemmelse forstås således, at det afgørende er det hjemsted., som er registreret i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen den 5. september i det pågældende år.
 Højesteret tiltræder herefter, ...1 Kommune var rette skatteansættende myndighed for H1 ApS for 1998, idet selskabet den 5. september 1998 var registreret i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen med ...1 Kommune som hjemsted. I hvert fald under de foreliggende omstændigheder, herunder at skatteansættelsen også i de foregående år var foretaget af ...1 Kommune, kan det ikke føre til et andet resultat, at denne registrering beroede på en fejl fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsens side.
 Højesteret finder det ikke godtgjort, at A ikke har fået fuld aktindsigt i forbindelse med sine klager over skatteforvaltningens afgørelser, bortset fra nogle e-mails, hvormed skatteforvaltningen fremsendte sine afgørelser med sagsfremstilling elektronisk til skatteankenævnets sekretariat. Den manglende aktindsigt i disse e-mails kan ikke antages at have haft betydning for As muligheder for at varetage sine interesser og kan ikke medføre, at skattemyndighedernes afgørelser er ugyldige.
 Det er ikke godtgjort, at medlemmer af ...1 Kommunes skatteankenævn eller nævnets sekretær har været inhabile ved nævnets behandling af sagerne.
 Det er heller ikke godtgjort, at skattemyndighederne i øvrigt har begået sagsbehandlingsfejl, som kan medføre, at afgørelserne er ugyldige.
 I 1997 betalte H1 til A 225.558 kr. Dette beløb udgjorde ca. 64 % af de sagsomkostninger, som A var blevet pålagt at betale i sagen om tvangsindløsning af hans aktier i G1. I 1998 betalte H1 20.410 kr. til A. Dette beløb var ca. 64 % af den retsafgift, som skulle betales ved As anke til Højesteret af landsrettens dom i sagen om værdiansættelsen af aktierne i G1.
 Forud for disse betalinger havde H1, som selv ejede aktier i G1, afgivet forskellige tilsagn om at ville dække en andel af sagsomkostninger, herunder bl.a. på et direktionsmøde den 13. december 1993 givet "en garanti på 300.000 kr. til aktionærer i G1, der vil føre sag om disses værdi", og på en generalforsamling den 27. september 1995 givet tilsagn om at "betale A Hotellets andel af hans udgifter". Det er imidlertid ikke sandsynliggjort, at As anlæggelse af de to retssager og gennemførelsen af dem som sket var betinget af, at H1 påtog sig at bære en del af den økonomiske risiko herved. Højesteret lægger herved bl.a. vægt på, at den første retssag blev anlagt allerede i 1991, og på en uklarhed, der bestod om rækkevidden af selskabets tilsagn. Selv om H1 - ligesom andre aktionærer i G1 - havde interesse i retssagerne, kan


text:
selskabets støttetilsagn og dets betalinger til A under disse omstændigheder ikke anses for sædvanlige forretningsmæssige dispositioner. Der er endvidere ikke holdepunkter for at antage, at selskabet under lignende omstændigheder ville have givet støtten til andre aktionærer i G1.
 Med disse bemærkninger og i øvrigt af de grunde, der er anført af landsretten, tiltræder Højesteret, at de omhandlede beløb, som H1 har betalt til A til delvis dækning af dennes sagsomkostninger, må anses for maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A.
 Skønsmæssig skatteansættelse
 H1 efterkom ikke ...1 Kommunes begæring om nærmere angivne oplysninger vedrørende selskabets indkomst i 1998. Kommunen var derfor i medfør af § 6, stk. 7 (nu stk. 6), jf. § 6, stk. 1, og § 5, stk. 3, i skattekontrolloven berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af selskabets indkomst, og Højesteret finder ikke grundlag for at tilsidesætte det skøn, som herved er udøvet.
 Efter det anførte afvises søgsmålet mod Landsskatteretten, mens Skatteministeriet i det hele frifindes
 Søgsmålet mod Landsskatteretten afvises.
 A skal i sagsomkostninger for Højesteret betale 40.000 kr. til Landsskatteretten og Skatteministeriet.
 H1 ApS skal i sagsomkostninger for Højesteret betale 20.000 kr. til Landsskatteretten og Skatteministeriet.
 Landsrettens sagsomkostningsafgørelse stadfæstes.


text:
Skat.dk: D.A.1 Fuld skattepligt
 personer, der har bopæl her i landet (KSL § 1, stk. 1, nr. 1).
 personer, der opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder (KSL § 1, stk. 1, nr. 2).
 danske statsborgere, der gør tjeneste eller varigt opholder sig ombord på skibe med hjemsted her (KSL § 1, stk. 1, nr. 3).
 danske statsborgere, som af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner er udsendt til tjeneste uden for riget (KSL § 1, stk. 1, nr. 4).
 I praksis vil statuering af bopæl efter kildeskattelovens bestemmelser være afhængig af, om den pågældende person har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse til at statuere bopæl. Skatterådet har i et bindende svar SKM2006.212.SR præciseret, at den omstændighed, at der er givet dispensation for bopælspligten, medfører ikke, at personen ikke anses for at have bopæl til rådighed i Danmark, jf. KSL § 1, stk. 1, nr. 1. De konkrete omstændigheder kan dog, specielt i en fraflytningssituation, være af en sådan art, at afgørelsen af, om der foreligger bopæl, må foretages efter en samlet bedømmelse, se nærmere under afsnit D.A.1.1.2.
 Det er de faktiske boligforhold, der er afgørende, mens mere formelle kriterier - f.eks. til- eller framelding til folkeregistret og ansøgning om opholdstilladelse - ikke spiller nogen selvstændig rolle, se f. eks. LSRM 1981, 99 , og skd. 1983.65.170 ØLD.
 Efter omstændighederne kan andre boligformer end helårsbolig statuere bopæl. Hvis fx. et sommerhus anvendes som helårsbolig, kan dette statuere bopæl.
 Ved afgørelsen af, om en person erhverver bopæl her i landet, kan det også have betydning om boligen midlertidigt bliver stillet til rådighed for en person af en arbejdsgiver, eller om pågældende person selv opnår ret personlig ret til boligen, ligesom opholdets længde kan have betydning.
 Se SKM2011.368.SR, hvor Skatterådet tog stilling til en række situationer vedrørende udenlandsk arbejdskraft, der skulle opholde sig i Danmark mindre end 6 måneder. Skatterådet fandt, at medarbejdere, der under trænings- og uddannelsesopholdet selv lejede en lejlighed, ville få bopæl i Danmark. Skatterådet fandt, at medarbejderen dermed fik helårsbolig til rådighed, og boligen ville i forbindelse med ophold kunne statuere bopæl. Var lejeperioden ikke ganske kort (1-2 måneder) ville medarbejderen blive anset for at have ervervet bopæl i her i landet. Der blev ved vurderingen lagt vægt på, at når medarbejderen selv skaffer sig en lejlighed, kan dette ses som udtryk for, at medarbejderen selv har taget skridt i retning af at få bopæl i Danmark.
 Hvis lejligheden derimod blev stillet til rådighed af arbejdsgiveren kunne den pågældende efter omstændighederne ikke anses for at have erhvervet bopæl her i landet. Ved besvarelsen blev det lagt til grund at medarbejderen bevarede sin bopæl i hjemlandet, at der var tale om ophold under 6 måneder, at personen efter endt ophold i Danmark tager tilbage til hjemlandet, og at medarbejderen ikke tager sin familie med til Danmark under sit ophold. Boligen blev i dette tilfælde anset som


text:
et led i den midlertidige indstationering. Tilsvarende ville en hotellejlighed og et fast hotelværelse mv., der blev stille til rådighed af arbejdsgiveren, ikke statuere bopæl her i landet.
 I SKM2009.30.HR blev en professionel fodboldspiller anset for skattepligtig til Danmark af et såkaldt "sign on fee" på kr. 3,3 mio., som han fik udbetalt af en dansk klub i forbindelse med kontraktsindgåelse. Fodboldspilleren boede og spillede i England under forhandlingerne med den danske klub, men fløj til Danmark for endeligt at underskrive kontrakten. Herefter blev han i Danmark, hvor han straks begyndte at spille for sin nye klub. Han boede de første par måneder på hotel/hos forældre, og han var i disse måneder nogle dage tilbage i England for at sørge for de sidste ting i forbindelse med fraflytningen, herunder salg af bil mv. Landsretten fandt ikke, at fodboldspilleren havde bopæl i Danmark, da han underskrev kontrakten, jf. kildeskattelovens § 1, stk.1, nr.1. Derimod fandt landsretten, at fodboldspilleren ved sin ankomst til Danmark - umiddelbart før kontraktens underskrivelse - påbegyndte et sammenhængende ophold i Danmark i et tidsrum af mindst 6 måneder, og dette ophold kunne ikke anses for afbrudt som følge af de kortvarige ophold i England med henblik på afvikling. Fodboldspilleren blev derfor anset for fuld skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, ved ankomsten til Danmark forud for kontraktens underskrivelse. Højesteret tiltrådte, med de af landsretten anførte grunde, at fodboldtspilleren var indkomstskattepligtig her i landet fra ankomsten til Danmark, og udtalte, at dette i sig selv kunne begrunde, at han var fuldt indkomstskattepligtig her i landet fra denne dato.
 Indgås der aftale om "sign on fee" ved kontraktsunderskrivelse i udlandet, inden der påbegyndes ophold eller sker udøvelse af arbejdsaktivitet i Danmark indtræder der først fuld eller begrænset skattepligt af "sign on fee'et" til Danmark, når varigt ophold i Danmark påbegyndes eller arbejdet påbegyndes for arbejdsgiveren i Danmark. Det lægges herved til grund, at kontraktsunderskriveren ved underskrivelsen påtager sig en forpligtelse til at påbegynde en ansættelse hos sin nye arbejdsgiver og at "sign on fee'et" derfor ikke kan være betaling for andet end netop underskriverens tilsagn om udførelse af et personligt arbejde i tjenesteforhold i kontraktsperioden. Sker der derfor udbetaling af "sign on fee" før påbegyndelse af arbejdsaktiviteten i Danmark, må udbetalingen anses for forskud på løn, hvilket indebærer, at udbetaleren skal indeholde A-skat i medfør af KSL § 46. Der henvises til SKM2007.370.SKAT
 Har en person bolig såvel her i landet som i udlandet, må det afgøres hvilken af disse boliger, der betragtes som det egentlige hjemsted. Følgende momenter vil især indgå i vurderingen:
 hvor opholder personen sig længst eller hyppigst .
 Det her anførte svarer i vidt omfang til bestemmelserne i de af Danmark indgåede DBO'er vedrørende "skattemæssigt hjemsted", samt til artikel 4 i OECD's Modelkonvention, jf. afsnit D.D.2
 I SKM2011.368 bekræftede Skatterådet i en række situationer, at medarbejdere, der var på trænings- og uddannelsesophold i Danmark og som under opholdet fik rådighed over fast ejendom her i landet, ville blive anset for


text:
dobbeltdomicileret. Skatterådet fandt tillige, at det måtte anses for mest sandsynligt, at medarbejdere, der ikke blev ledsaget af deres familie under opholdet i Danmark, ville blive anset for skattemæssigt hjemmehørende i det land de midlertidigt var udsendt fra. Hvis medarbejderne under trænings-og uddannelsesopholdet blev ledsaget af deres familie, herunder kæreste/ægtefælle og evt. børn, ville det være mest sandsynligt, at medarbejderne skulle anses for hjemmehørende i Danmark. Det ville i hvert tilfælde bero på en konkret vurdering.
 Om dobbeltdomicil se også afsnit D.A.1.1.2.5.
 Ved tilflytning indtræder skattepligten først, når den pågældende tager ophold her, jf. KSL § 7, stk. 1. Se LSRM 1983, 157 LSR, TfS 1990, 465 HRD (boreplatform), TfS 1998, 606 HRD og TfS 1998, 795 LSR. Det er kun nødvendigt at tage stilling til, om skatteyderen har erhvervet bopæl her i landet, hvor
 det er et spørgsmål om undtagelse fra skattepligten efter 6 månedersreglen i KSL § 1, stk. 1, nr. 2, (jf. afsnit D.A.1.2 om KSL § 8, stk. 2 (turistreglen), der alene udgør en undtagelse fra KSL § 1, stk. 1, nr. 2, men ikke kommer i betragtning, såfremt skatteyderen har erhvervet bopæl her), eller
 den pågældende påny afbryder opholdet, således at det skal afgøres, om bopæl er bevaret.
 Skatterådet bekræftede i et bindende svar, SKM2007.353.SR, at der ikke indtrådte fuld skattepligt for spørgeren, såfremt han midlertidigt opholdt sig hos sin familie i weekender og ferier i en bolig, de erhvervede i Danmark i 2005 efter at have boet en årrække i USA. Familien flyttede til Danmark 1. august 2006, og samme dato flyttede spørgeren til Belgien, hvor han arbejder mandag til fredag. I afgørelsen er det yderligere indsat som en forudsætning, at opholdene kun kan anerkendes som feriemæssige, såfremt der er tale om en midlertidig ordning, der ikke strækker sig ud over 2-3 år. Denne forudsætning kan imidlertid ikke indlægges. Såfremt spørgeren udførte arbejde under sine ophold i Danmark, ville den fulde skattepligt indtræde første gang, han arbejdede her. Spørgeren ville i givet fald blive anset for hjemmehørende i Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Belgien, idet hans eneste tilknytning til Belgien var arbejdet.
 I TfS 1992, 388 LSR, indtrådte skattepligten først, når skatteyderen bosatte sig permanent i Danmark. En direktør, der var bosat og arbejdede i udlandet, påtænkte at erhverve en helårsbolig i Danmark, hvor han ægtefælle skulle opholde sig permanent. Selv agtede han først i august 1993 at bosætte sig i Danmark. I den mellemliggende periode ville han kun tage ophold her i maks. 3 måneder eller 180 dage inden for en 12 måneder. Landsskatteretten fandt, at den pågældende havde fast tilknytning til arbejdslandet, og at opholdene her i landet var af feriemæssig karakter. Han var derfor først skattepligtig til Danmark, når arbejdet i udlandet var afsluttet, og han bosatte sig permanent i Danmark.
 I SKM2002.230.VLR, der omhandler spørgsmålet om adgang til ekstraordinær genoptagelse, fandt Landsretten det ikke godtgjort, at den pågældende skatteyder, der både havde bopæl til rådighed i Danmark og Tyskland, og hvis ægtefælle og børn opholdt sig i Tyskland, var


text:
fuldt skattepligtig i Danmark.
 Om tilfælde, hvor skattepligten er indtrådt, fordi opholdet ikke er blevet anset for "kortvarigt på grund af ferie eller lignende", se TfS 1987, 195 LSR og TfS 1990, 465 HRD.
 I andre tilfælde må der foretages en mere konkret vurdering af, om opholdet her har det fornødne feriemæssige præg. Efter omstændighederne kan den fulde skattepligt efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1, indtræde straks fra begyndelsen af det første ophold efter bopælserhvervelsen. Dette kan være tilfældet, hvor der foreligger personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv her.
 Som det fremgår af afgørelserne nedenfor er praksis restriktiv med hensyn til, hvad der kan betragtes som "ferie eller lignende", idet alle former for arbejde som udgangspunkt må anses for uforeneligt med ferie eller lignende. Praksis accepterer dog i mindre omfang, at en person håndterer enkeltstående arbejdsmæssige opgaver uden, at det kortvarige ophold fratages sin karakter af "ferie eller lignende". Skattepligten indtræder ikke blot, fordi den pågældende person besvarer sporadiske telefonopkald, e-mails og SMS, der vedrører arbejde eller deltagelse i enkeltstående møder. Omvendt må de arbejdsrelaterede aktiviteter ikke have karakter af løbende, regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv.
 Se SKM2011.300.SR hvor Skatterådet fandt, skattepligten ville indtræde, selvom den pågældende i videst muligt omfang ville begrænse sit arbejde under sit ophold her i landet. Det fremgik af sagen, at det væsentligste formål med opholdet i Danmark vil være ferie eller lignende, herunder samvær med ægtefælle og børn mv., men det kunne ikke afvises, at personen under sine ophold i Danmark kunne blive nød til at svare på telefoner, svare på mails m.v. Der ville dog i sin helhed være tale om lettere arbejde af sporadisk og ikke planlagt omfang. Det arbejde, som personen ville udføre under sit ophold i Danmark, kunne efter det oplyste sammenlignes med det arbejde, som enhver travl "forretningsmand/kvinde", kunne blive udsat for at skulle forholde sig til under en charterferie på Mallorca eller en skiferie i Alperne. Skatterådet kom frem til, at skattepligten ville indtræde, fordi den pågældende spørger til en meget lang periode (optil 3 måneder uafbrundt eller 180 dage sammenlagt), og kombinationen af opholdets længde og karakter fører til at opholdet konkret ikke kan anses for et kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende.
 I SKM2010.78.HR fandt Højesteret, at appellanten var fuldt skattepligtig til Danmark. Appellanten, der var russisk gift og havde ophold i Danmark, Rusland og Letland, var som følge af sin tilknytning til Danmark fuldt skattepligtig her i landet. I 1990 solgte appellanten sin ejendom i Danmark og meldte flytning til England. I samarbejde med en russisk partner etablerede han i 1991 et selskab i Rusland. Han blev efterfølgende gift med sin russiske ægtefælle og flyttede ind i hustruens lejlighed i Moskva. I 1994 etablerede han en møbelforretning i Letland, hvor han også anskaffede sig en lejlighed. Et dansk anpartsselskab, hvori appellanten var eneanpartshaver og direktør, havde i 1992 købt en ejendom i Danmark, hvorfra selskabet drev erhvervsvirksomhed. Ejendommen indeholdt en beboelseslejlighed, der fortrinsvis blev anvendt af appellanten som kontor mv. Han


text:
kunne benytte sine forældres sommerhus, som han overtog i 1995, og i 1996 købte han tillige et sommerhus i nærheden af anpartsselskabets ejendom.
 I perioden 1995-1997 havde appellanten efter sin egen opgørelse opholdt sig hhv. 176, 165 og 171 dage i Danmark mod hhv. 38, 28 og 51 dage i Rusland og 54, 111 og 76 i Letland.
 Højesteret udtalte, at appelanten - under hensyn til omfanget af hans ophold i Danmark, hvorunder han varetog sine erhvervsmæssige interesser, og under hensyn til det oplyste om hans boligforhold - måtte anses for i perioden 1995-1997 at have haft bopæl i Danmark. Højesterert tiltrådte derfor, at appellanten var fuldt skattepligtig her i landet. Der var heller ikke for Højesteret fremkommet oplysninger, der gav grundlag for at tilsidesætte den skønsmæssige ansættelse af appellantens indtægter, ligesom der ikke i øvrigt var grundlag for at hjemvise sagen.
 Samme resultat kan også opstå selv om vedkommendes indtægtsgivende (hoved)erhverv udøves i udlandet, navnlig når den pågældende ikke har bopæl i og anden fast tilknytning til et andet land, og derfor som regel opholder sig her i landet i det omfang den erhvervsmæssige beskæftigelse (f. eks. som flypilot, sømand, sælger, kunstner m.v.) levner praktisk mulighed herfor, og der således ikke foreligger ferieophold i Danmark, "set fra" et "hjemsted" i udlandet.
 I et bindende svar SKM2006.212.SR spurgte en kunstner , om hun ville få fast driftssted, såfremt hun drev galleri fra sin sommerbolig i Danmark. Skatterådet svarede, at spørgerens fulde skattepligt ville genindtræde ved ophold i forbindelse med varetagelse af indtægtserhvervelse fra galleriet. Galleriet ville udgøre et fast driftssted for spørgeren under forudsætning af, at hun kunne anses for hjemmehørende i Schweiz samt at galleriet blev drevet erhvervsmæssigt.
 Se også TfS 1992, 198 LR, hvor der var tale om ca. 80 årlige erhvervsbetingede overnatninger i en ejerlejlighed i Danmark.
 Skatterådet bekræfter i et bindende svar SKM2007.353.SR, at der ikke indtræder fuld skattepligt for spørgeren, såfremt han midlertidigt opholder sig hos sin familie i weekender og ferier i en bolig, de erhvervede i Danmark i 2005 efter at have boet en årrække i USA. Familien flyttede til Danmark 1. august 2006, og samme dato flyttede spørgeren til Belgien, hvor han arbejder mandag til fredag. Såfremt spørgeren udfører arbejde under sine ophold i Danmark, vil den fulde skattepligt indtræde første gang, han arbejder her. Spørgeren vil i givet fald blive anset for hjemmehørende i Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Belgien, idet hans eneste tilknytning til Belgien er arbejdet.
 SKM2005.79.HR drejede sig om, hvorvidt skatteyderen efter reglerne om tilflytning var fuldt skattepligtig til Danmark i 1994. Han var i 1992 flyttet til Tyskland, men meddelte folkeregistret i 1993, at han agtede at flytte tilbage til Danmark, og i 1994 blev han gift i Danmark. Hans kommanditselskab havde virksomhedsadresse på ægtefællens ejendom her i landet, og de fleste af hans erhvervsmæssige aktiviteter havde fundet sted i Danmark. Han havde bolig til rådighed i både Tyskland og England og var indkomstskattepligtig til England efter reglerne om derboende personer. Højesteret fandt, at skatteyderen havde


text:
erhvervet skattemæssig bopæl i Danmark fra begyndelsen af 1994 bla. henset til hans tilknytning til en række virksomheder i Danmark. Retten fandt det endvidere godtgjort, at han havde taget ophold i Danmark fra begyndelsen af 1994, hvorfor han blev anset for fuldt skattepligtig her til landet. Efter en samlet bedømmelse af tilknytningen til Danmark og henholdsvis Tyskland og England, fandt retten, at Danmark var midtpunkt for skatteyderens livsinteresser, og han blev således anset for hjemmehørende her i henhold til dobbeltbeskatningsaftalerne indgået med de to lande.
 Indgangsværdier
 KSL § 9 fastlægger indgangsværdier for aktiver og passiver i de tilfælde, hvor en person enten bliver fuldt skattepligtig i henhold til KSL § 1 eller får skattemæssigt hjemsted i Danmark i henhold til en DBO. Reglerne finder tilsvarende anvendelse på personer, der bliver begrænset skattepligtige efter KSL § 2, og som ikke umiddelbart forinden har været fuldt skattepligtige efter KSL § 1, jf. KSL § 9, stk. 5.
 Som hovedregel anses aktiver og passiver for erhvervet på det faktiske anskaffelsestidspunkt. Det medfører, at ejertiden forud for tilflytningstidspunktet medregnes f.eks. i 3-års-perioden i ABL § 2 .
 Aktiver og passiver anses skattemæssigt for anskaffet til handelsværdien på tilflytningstidspunktet. Det vil sige, at ved opgørelsen af fortjeneste og tab, anvendes denne værdi i stedet for den faktiske anskaffelsessum.
 Afskrivnings-berettigede aktiver
 For afskrivningsberettigede aktiver er der særlige regler for fastsættelse af indgangsværdier.
 Afskrivningsberettigede aktiver anses for erhvervet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til den faktiske kontantomregnede anskaffelsessum, og de anses for afskrevet maksimalt efter danske regler indtil tilflytningstidspunktet. Ved beregningen af afskrivningerne indtil tilflytningstidspunktet anvendes de danske afskrivningsregler på dette tidspunkt. Herved stilles skatteyderen, der tilflytter i afskrivningsmæssig henseende, som om den fulde skattepligt har bestået i hele det pågældende afskrivningsberettigede aktivs ejertid.
 Den fiktivt afskrevne værdi danner herefter grundlag for afskrivningerne efter skattepligtens indtræden. For aktiver, der efter afskrivningsloven skal indgå på en afskrivningssaldo er det den fiktivt afskrevne værdi, der skal indgå i den afskrivningsberettigede saldoværdi. For aktiver, der afskrives særskilt, danner den faktiske anskaffelsessum grundlag for beregningen af de enkelte års afskrivninger. Ved en eventuel senere avanceberegning tages udgangspunkt i den oprindelige anskaffelsessum.
 Afgørende for om aktiver anses for afskrivningsberettigede er de danske afskrivningsregler på tilflytningstidspunktet. Som afskrivningsberettigede aktiver anses aktiver, der er afskrivningsberettigede efter afskrivningsloven, statsskatteloven eller ligningslovens afskrivningsregler. Selv om et aktiv er nedskrevet til nul, og der derfor ikke kan foretages yderligere afskrivninger, anses det fortsat for at være et afskrivningeberettiget aktiv.
 I beregningen af afskrivninger forud for tilflytningstidspunktet indgår alle afskrivninger, der kan foretages efter aktivets levering eller erhvervelse. Det er således både løbende afskrivninger og straksafskrivninger, der indgår i beregningen, hvorimod forskudsafskrivninger ikke indgår. Udgifter til mindre bygningsforbedringer m.v., der kan rummes i reglen om straks-fradrag efter AL § 18, stk. 2, anses således for afskrevne, og indgår derfor ikke i afskrivningsgrundlaget.
 Hvis handelsværdien på tilflytningstidspunktet er mindre end den faktiske anskaffelsessum afskrevet maksimalt efter danske regler, anses aktivet i stedet for anskaffet til handelsværdien på dette tidspunkt. Denne værdi anvendes både som afskrivningsgrundlag og som grundlag for en


text:
eventuel senere avanceberegning. Denne bestemmelse har navnlig betydning i forhold til aktiver, hvor værdiforringelsen sker hurtigere end afskrivningstakten, hvilket f.eks. gælder for aktiver omfattet af AL § 5, stk. 4, i det første år af ejertiden.
 Efter danske regler, kan der alene afskrives på goodwill, der er erhvervet mod vederlag. Goodwill, der er oparbejdet af en virksomhed, er ikke et afskrivningsberettiget aktiv. Egen oparbejdet goodwill værdiansættes således efter hovedreglen, dvs. at den værdiansættes til handelsværdien på tilflytningstidspunktet. Denne værdiansættelse anvendes ved en eventuel senere avanceopgørelse.
 Afhændelse af afskrivnings-berettigede aktiver
 Ved afhændelse af et afskrivningsberettiget aktiv, der ved skattepligtens indtræden blev anset for afskrevet maksimalt efter danske regler indtil dette tidspunkt, beskattes genvundne afskrivninger kun i det omfang, de overstiger det faktiske værditab i skattepligtsperioden.
 De genvundne afskrivninger opgøres til den del af de i skattepligtsperioden foretagne afskrivninger på det pågældende aktiv, der overstiger det faktiske værditab i samme periode. Det faktiske værditab er forskellen mellem den kontantomregnede salgssum og handelsværdien på tidspunktet for skattepligtens indtræden.
 Fortjeneste i forhold til anskaffelsessummen kan højst medregnes med et beløb svarende til forskellen mellem salgssummen og handelsværdien på tidspunktet for inddragelse under dansk beskatning. Der skal med andre ord alene ske beskatning af den andel af avancen, der er opnået efter skattepligtens indtræden.
 For aktiver, der afskrives efter saldometoden, skal der foretages en regulering af afståelsessummen med henblik på at opnå et tilsvarende resultat. Afståelsessummen ansættes til den skattemæssigt nedskrevne værdi på afståelsestidspunktet med tillæg af den del af de i skattepligtsperioden foretagne afskrivninger, der overstiger det pågældende aktivs faktiske værditab i skattepligtsperioden, og af den avance, der vedrører skattepligtsperioden.
 I situationer, hvor der andre steder i skattelovgivningen findes bestemmelser, der regulerer særlige situationer, finder særreglerne anvendelse i stedet for de ovenfor beskrevne bestemmelser om indgangsværdier.
 I tilfælde, hvor en fraflyttende skatteyder, der tidligere er blevet pålignet en fraflytterskat i henhold til ABL § 13 a, flytter tilbage til Danmark, værdiansættes den pågældendes aktiebesiddelse efter bestemmelsen i ABL § 13 a, stk. 10, i stedet for efter KSL § 9, hvilket vil sige, at den oprindelige anskaffelsessum og det oprindelige anskaffelsestidspunkt lægges til grund ved en eventuel senere aktieavancebeskatning. Se TfS 1997, 704 LR.
 Udgifter af-
 holdt før tilflytnings- tidspunktet
 Udgifter, der er afholdt før tilflytningstidspunktet, kan ikke fradrages i den skattepligtige indkomst. Det medfører en begrænsning i adgangen til frit at periodisere de udgifter, der efter danske regler normalt frit kan periodiseres. Bestemmelsen medfører, at det ikke er muligt at fremføre underskud fra perioder, der ligger forud for tilflytningstidspunktet.
 Hvis der forud for tilflytningstidspunktet har bestået en begrænset skattepligt, f.eks. på grund af et fast driftssted kan underskud fra dette stadig fremføres. Tilsvarende gælder udgifter, der frit kan periodiseres, hvis de f.eks. vedrører et fast driftssted, der har begrundet begrænset skattepligt forud for tilflytningstidspunktet.
 For personer, der ansøger om opholdstilladelse efter udlændingelovens § 7, samt personer omfattet af lov om midlertidig opholdstilladelse til visse personer fra det tidligere Jugoslavien m.v. eller lov om midlertidig opholdstilladelse til nødstedte fra Kosovoprovinsen i Forbundsrepublikken Jugoslavien, indtræder


text:
skattepligten efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1, og 2, først på tidspunktet for meddelelse af opholdstilladelse efter udlændingeloven - jf. KSL §§ 7, stk. 2, og 8, stk. 3. Asylansøgere, der har indtægter ved lønnet arbejde, kan ikke opnå personfradrag, jf. PSL § 10, stk. 5, 3. pkt.
 3-års-betingelsen
 Den fortsatte dispositionsret over den indtil fraflytningen benyttede bolig, eller eventuelt en anden bolig, vil sædvanligvis være ensbetydende med, at bopælen anses for opretholdt, medmindre boligen udlejes/fremlejes uopsigeligt for udlejeren/fremlejeren i mindst 3 år. Denne praksis er støttet på en række afgørelser , se f.eks. landsskatterettens kendelser i TfS 1986, 16 LSR, 1986, 552 LSR og 1987, 475 LSR samt TfS 1982, 558 HRD og TfS 1987, 281 VLD. Se også TfS 1992, 316 HRD, hvor skatteyderen opholdt sig 7 år i udlandet med sin familie og ikke havde anden tilknytning til Danmark end ejendomsret til et parcelhus. Den fulde skattepligt blev opretholdt, da huset udelukkende havde været udlejet i perioder på under 3 år. Der kan dog være så klare indikationer på, at en skatteyder og dennes eventuelle familie har til hensigt fast at blive boende i udlandet, at der ses bort fra 3-års-betingelsen, jf. TfS 1998, 652 LSR.
 Told- og Skattestyrelsen har i TfS 1994, 217 anset 3-års-betingelsen for opfyldt, selvom:
 en udlejer klausulerer lejemålet således, at lejemålet kan opsiges af vedkommende med et kortere varsel end 3 år, såfremt boligen sælges og som følge heraf overtages af en ny ejer i umiddelbar fortsættelse heraf, eller
 lejemålet forinden udløbet af 3-årsperioden opsiges af lejeren eller lejemålet ophører af anden grund, f.eks. på grund af af lejerens død, og nyt lejemål herefter indgås bindende for udlejeren for den resterende del af 3-årsperioden, eller
 udlejeren tilkendegiver at ville vende tilbage til Danmark efter 3-års-periodens udløb.
 Som eksempel på en proformaudlejning henvises til UfR 1976, 925 HRD.
 I de tilfælde, hvor skatteyderen efter fraflytningen fortsat har rådighed over en helårsbolig, vil dette normalt være en tilstrækkelig betingelse til at anse bopælen for opretholdt, medmindre skatteyderen har haft til hensigt at bosætte sig varigt i udlandet, se TfS 1991, 132 LSR (kendelsen er kommenteret i TfS 1991, 125) og TfS 2000, 168 LSR. Som eksempler på fortsat bopæl kan udover de ovenfor under afsnit D.A.1.1.2 nævnte afgørelser anføres: LSRM 1982, 185 LSR, UfR 1982, 558 HRD, TfS 1986, 552 LSR, TfS 1987, 475 LSR, SKM2006.50.VLR.
 Vestre Landsret har ved dom af 27. november 2007 SKM2008.29.VLR fastslået fuldt skattepligt til Danmark på grund af rådighed over bolig.
 Sagen drejede sig om, hvorvidt skatteyderen havde opgivet fuld skattepligt til Danmark ved udgangen af 1993, om skatteyderen personligt eller hans engelske selskab var rette indkomstmodtager for indtægter for udlejning af facadeplads på ..., Danmark, om facadeudlejningen var momsfritaget eller momspligtig levering mod vederlag samt om leverancer af elektricitet m.v. var momspligtige.
 Landsretten nåede frem til, at skatteyderen ikke havde godtgjort, at han fra udgangen af 1993 havde opgivet sin bopæl i Danmark. Skatteyderen var herefter fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk.


text:
1, nr. 1, i indkomstårene 1994-2002. Landsretten nåede endvidere frem til, at udlejningsvirksomheden i perioden 1994-2002 måtte anses for drevet af skatteyderen personligt.
 Ved byretsdom af 1. oktober 2007 SKM2007.710.BR blev den fulde skattepligt anset for bevaret, idet bopæl ikke blev anset for opgivet.
 Sagsøgeren, som havde meldt flytning til Tyskland og havde erhvervet en møbleret lejlighed i Tyskland, blev efter en konkret bevisbedømmelse anset for ikke at have opgivet sin bopæl i Danmark. Retten lagde herved bl.a. vægt på, at sagsøgeren rådede over et sommerhus i Danmark, som tidligere havde været benyttet som helårsbeboelse af sagsøgerens søn, samt at sagsøgerens mindreårige datter blev boende i sagsøgerens helårshus, da sagsøgeren etablerede en bopæl i Tyskland. Sagsøgerens søn flyttede endvidere omkring samme tidspunkt ind på ejendommen.
 Retten fandt endvidere, at sagsøgeren måtte anses for at have haft midtpunktet for sine livsinteresser i Danmark, jf. artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland. Retten lagde herved bl.a. vægt på, at sagsøgerens børn boede i Danmark, og at sagsøgeren fortsat arbejdede i Danmark.
 Sagsøgeren blev derfor anset for fortsat at være skattepligtig til Danmark.
 I TfS 1999, 929 LR, påtænkte en skatteyder at flytte til Storbritannien sammen med sin ægtefælle og sin 13 årige søn for en periode af ca. 6 år, dels af hensyn til mandens helbred og dels af hensyn til sønnens skolegang. I Storbritannien havde familien erhvervet en beboelsesejendom i sameje med mandens forældre, hvor familiens andel af købesummen var blevet finansieret via et lån ydet af mandens far. Familien bevarede sit danske landsted under udlandsopholdet og ville i fraflytningsperioden benytte det som fritidsbolig - formentlig i op mod halvdelen af året på grund af de fortsat stærke tilknytningsforhold. Mandens eneste indtægtskilde fra Danmark ville være udbytter og bestyrelseshonorarer fra to danske selskaber. Der var ingen erhvervsmæssige indtægter i Storbritannien, men manden modtog ofte kontante gaver fra sine forældre. Under hensyntagen til disse forhold ansås den fulde skattepligt til Danmark for opretholdt, ligesom Danmark blev anset for bopælsland i dobbeltbeskatningsaftalens forstand.
 I TfS 1996, 51 HRD blev en skatteyder, der emigrerede fra Danmark til Storbritannien ultimo 1981, anset for fuldt skattepligtig her til landet. Højesteret lagde vægt på, at skatteyderen havde bevaret en bopælsmulighed på sit danske gods, uanset det blev fremført, at hovedbygningen var lejet ud. Ud over bopælsmuligheden på godset var skatteyderen gået i realitetsforhandlinger om at købe en anden ejendom, inden han flyttede fra Danmark. Uanset at sidstnævnte ejendom, på skatteyderens forlangende, fik ændret status fra helårsbolig til sommerhusbeboelse , tillagde Højesteret ejendommens indretning og de af ham foretagne forbedringer af afgørende betydning. Man fandt også, at han havde benyttet ejendommen i et ikke uvæsentligt antal dage i den omtvistede periode. Derfor fandtes han også at have haft skatteretlig bopælsmulighed i denne ejendom. Skatteyderen havde på intet tidspunkt erhvervsmæssige aktiviteter i Storbritannien. Reglen i KSL § 7, stk. 1, fandtes uden betydning i den pågældende sag.
 I en anden Højesteretsdom, SKM2001.388.HR var en skatteyder fraflyttet sin ejerlejlighed i Danmark den 25. juni 1984, og var


text:
ifølge en F-54-erklæring udstedt af de spanske myndigheder fra samme dato bosat i Spanien. Vedkommende solgte ejerlejligheden i december 1984 med overtagelse af køber den 1. marts 1985. Endvidere solgte skatteyderen en anden ejerlejlighed til et ApS, hvori den pågældende selv var direktør og dette selskab erhvervede samtidig yderligere en lejlighed i samme ejendom. I juni 1984 købte skatteyderen et sommerhus i Danmark. Højesteret lagde til grund, at sommerhuset havde været benyttet i betydeligt omfang, og at den af selskabet erhvervede lejlighed ansås at have stået til rådighed for skatteyderen. Den pågældende blev ikke anset for at have opgivet sin bopæl i Danmark, og efter en samlet bedømmelse var skatteyderen hjemmehørende til Danmark.
 Se endvidere SKM2004.257.HR, hvor Højesteret ligeledes fandt, at skatteyderen havde bevaret rådighed over en bopæl i Danmark.
 I SKM2009.583.BR fandt retten efter en samlet vurdering, at skatteyderen først tog bopæl i Spanien den 3. september 2005 samtidig med at hans bopælsmulighed i Danmark bortfaldt. Skatteyderen havde forinden i flere perioder opholdt sig i Spanien, men retten fandt ikke, at skatteyderen herved havde taget bopæl i Spanien. Retten lagde vægt på, at skatteyderens hustru fortsat boede i Danmark i et sommerhus, og at hun fortsat var tilknyttet arbejdsmarkedet i en del af perioden. Den 3. september 2005 blev en container med et større parti indbo afskibet fra Danmark. Samme dag rejste skatteyderen sammen med sin hustru til Spanien. Skatteyderens skattepligt til Danmark ophørte fra denne dag, hvorfor pensionsudbetalinger efter dette tidspunkt ikke skulle medregnes til indkomsten i Danmark. Dommen er også omtalt under afsnit D.A.1.1.2.2.
 I SKM2005.396.LSR tiltrådte Landsskatteretten et bindede ligningssvar, hvorefter en pensionist, der efter planlovens bestemmelser havde en personlig ret til at bo i sit sommerhus hele året, ansås for at have bevaret en bopælsmulighed her i landet. Hans fulde skattepligt var derfor bevaret efter fraflytning til udlandet.
 Modsatte resultat nåede Østre Landsret til i SKM2011.417.ØLR. En mand, der var marrokkansk gift, var fraflyttet Danmark pr. 15. oktober 2006 til Marokko, og spørgsmålet var, om hans fulde skattepligt til Danmark ophørte på dette tidspunkt. Sagsøgeren havde tidligere boet til leje i en lejlighed i en ejendom, som hans selskab ejede. Lejligheden blev på fraflytningstidspunktet udlejet til sønnen, og ejendommen blev senere solgt til sønnen. Manden og hans selskab ejede endvidere flere udlejningsejendomme i Danmark. Landsretten lagde bl.a. til grund, at der ikke var stillet et værelse til rådighed for den pågældende i lejligheden, at den pågældende ikke havde mulighed for at lade selskabet opsige sønnens lejemål i medfør af lejeloven for selv at bo i lejligheden, og at sønnen ikke ville efterkomme et eventuelt ønske fra sin far om at fraflytte lejemålet uden iagttagelse af lejelovens almindelige opsigelsesregler. Det blev også lagt til grund, at sagsøgeren kun besøgte Danmark i få uger efter fraflytningen, og at han drev erhvervsvirksomhed i Marroko. Det blev herefter anset for godtgjort, at sagsøgeren ved fraflytningen ikke længere havde bopæl i Danmark i KSL § 1, stk. 1, nr. 1 ́s forstand, idet landsretten bemærkede at udlejningsvirksomheden i Danmark, hvor


text:
der som led i den almindelige drift med jævne mellemrum var ledige lejemål, herunder på fraflytningstidspunktet, ikke kunne føre til et andet resultat.
 I SKM2006.168.SR afgjorde Skatterådet at, A som er efterlønsmodtager har ret til at anvende sit sommerhus til helårsbolig. Derfor vil A ved fraflytning til Spanien fortsat være fuldt skattepligtig til Danmark. Skatterådet tiltrådte, at As fulde skattepligt til Danmark vil ophøre, såfremt han overdrager sin halvdel af sommerhuset til ægtefællen B i forbindelse med, at han og B flytter til Spanien.
 I vejledningen til planloven afsnit VIII om sommerhusområder, er der i punkt D anført: "Er huset ejet i sameje mellem flere personer, har de enkelte medejere hver for sig ret til helårsbeboelse, hvis de i øvrigt opfylder betingelserne. Sædvanligt formuefællesskab i et ægteskab betragtes i denne relation som sameje. Tilhører huset den ene ægtefælle som særeje, skal den pågældende opfylde betingelserne.
 Som eksempel på, at rådighed over helårsbolig ikke er tilstrækkelig for at bevare skattepligten efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1, henvises til SKM2009.482.VLR Sagen drejede sig om, hvornår skatteyderens fulde skattepligt til Danmark ophørte, jf. KSL § 1, stk. 1, nr. 1. Landsskatteretten og byretten var nået frem til, at den fulde skattepligt til Danmark allerede var ophørt i juli 2000. Skatteyderen gjorde gældende, at den fulde skattepligt først ophørte marts 2001. Uanset at skatteyderen havde rådig over en bolig tilhørende hans bror i perioden mellem juli 2000 og marts 2001, fandt landsretten på baggrund af en række konkrete omstændigheder, at skatteyderen efter juli 2000 ikke var fuld skattepligtig til Danmark, jf. KSL § 1, stk. 1, nr. 1. Retten henså bl.a. til, at skatteyderens altovervejende erhvervsmæssige aktiviteter lå i USA efter erhvervelsen af farmen i USA i juli 2000, hvorimod hans erhvervsmæssige aktiviteter i Danmark alene bestod i besiddelsen af en mindre udlejnings ejendom. Skatteyder havde i en årrække forud beskæftiget sig med landbrug, og det havde formodningen imod sig, at han ikke i betydeligt omfang var tilstede på farmen i opstartsfasen. Det blev i dette lys tillagt særlig betydning, at skatteyderen havde afmeldt sin mobiltelefon i Danmark, at han afhændede sin bil, og at han i 1999 fik visum til USA og fik udstedt social security number i USA. Ved afgørelsen blev det tillige tillagt bevismæssig vægt, at skatteyder fra skattesagens begyndelsen ikke var fremkommet med nærmere oplysninger eller dokumentation for hans rejser til og fra USA, selvom skattemyndighederne havde efterspurgt sådanne oplysninger. Dommen er også nævnt under afsnit D.A.1.1.2.3.
 Skatterådet tog i SKM2009.539.SR stilling til skatteyders fulde skattepligt, hvor han, istedet for et sommerhus, påtænkte at købe en helårsbolig uden bopælspligt forud for flytningen fra Danmark, eller alternativt købe en helårsbolig uden bopælspligt efter flytningen fra Danmark. Skatterådet bekræftede, at skatteyders fulde skattepligt efter Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ikke ophører, hvis han køber en helårsbolig uden bopælspligt inden, at han fik solgt den bolig, som han havde rådighed over forud for flytningen fra Danmark. Skatterådet bekræftede også, at der vil indtræde fuld skattepligt, jf. kildeskattelovens § 1,


text:
stk. 1, nr. 1, hvis skatteyderen købte en helårsbolig uden bopælspligt efter, at han havde opgivet den oprindelige bopæl. Det blev i afgørelsen bl.a. lagt vægt på skatteyderens fortsatte tilknytning til Danmark, og at skatteyderens ophold i Danmark ikke kunne anses som kortvarige pga. ferie eller lignende. Fuld skattepligt til Danmark ville derfor indtræde ved spørgers første erhvervsmæssige ophold i Danmark efter, at han havde erhvervet helårsbolig her.
 Hvis en ægtefælle flytter til udlandet, uden at dette står i forbindelse med en egentlig ophævelse af samlivet, vil den pågældende ægtefælle i skattemæssig henseende sædvanligvis anses for at have bevaret bopælen her, hvis den tilbageværende ægtefælle opretholder det fælles hjem. Som eksempel herpå kan nævnes afgørelserne UfR 1975, 1079 HRD, TfS 1987, 195 LSR, TfS 1982, 187 LSR (dobbeltdomicil løst til fordel for Spanien) samt TfS 1990, 560 LR. Modsat dog TfS 1986, 299 ØLD, hvor den fraflyttede ægtefælles skattepligt blev anset for ophørt. Til grund herfor lå bl.a., at den anden ægtefælles forbliven i Danmark havde midlertidig karakter. I SKM2005.207.ØLR fandt retten, at en skatteyder havde bevaret sin fulde skattepligt til Danmark, uagtet han havde erhvervet en lejlighed i England og var undergivet indkomstskattepligt der. Ægtefællen blev boende på den hidtidige bopæl i Danmark, og Højesteret havde anset skatteyderen for fuldt skattepligtig og hjemmehørende i Danmark for et tidligere indkomstår, jf. SKM2005.79.HR.
 Ved SKM2007.375.VLR lagde landsretten til grund, at skatteyderen ikke havde bevist, at han havde opgivet sin bopæl i Danmark, hvorfor skatteyderen var fuld skattepligtig til Danmark. Landsretten lagde herved bl.a. vægt på, at sagsøgeren, forud for det pågældende indkomstår, havde stået tilmeldt folkeregisteradresse i Danmark på sin ægtefælles ejendom, og at skatteyderen igen var tilmeldt denne adresse. Endvidere blev der lagt vægt på, at samlivet med skatteyderens ægtefælle ikke havde været ophævet i det pågældende indkomstår, og at skatteyderen var på adressen hos ægtefællen 36 gange i indkomståret svarende til det af skatteyderen opgjorte befordringsfradrag.
 Som eksempler på afgørelser, hvor den fraflyttede ægtefælles bopæl er anset for ophørt som følge af samlivsophævelse, se LSRM 1984, 175 og TfS 1986, 611 LSR.
 Er der tale om papirløse samlivsforhold, vil spørgsmålet om den fraflyttedes fortsatte bopæl bero på en konkret vurdering af samlivsforholdets karakter, jf. TfS 1987, 25 LSR. Der vil ofte i disse situationer yderligere være tale om, at den fraflyttede samlivspartners fulde skattepligt afhænger af en samlet vurdering af de foreliggende omstændigheder, f.eks erhvervsmæssige interesser og tilknytning til det andet land, se således TfS 1988, 506 HRD og TfS 1989, 155 VLD. En tilsvarende samlet bedømmelse kan i særlige tilfælde medføre fortsat bopæl uanset boligmulighedens form, jf. UfR 1987, 888 HRD og TfS 1991, 308ØLD (vekslende boligmuligheder) og TfS 1988, 411 LSR (bolig i tilknytning til kontor på campingplads). Rådighed over sommerhuse behandles særskilt nedenfor under D.A.1.1.2.2.
 Landsskatteretten har ved kendelse SKM2008.407.LSR anset den fulde skattepligt til Danmark for bevaret i forbindelse med fraflytning til England, idet klager fortsat ejede halvdelen af en ejerlejlighed, som efter fraflytningen var beboet af kæresten.
 En samlet bedømmelse kan omvendt føre til,


text:
at rådighed over en helårsbolig ikke er tilstrækkeligt til at anse bopælen for opretholdt, se LSRM 1977, 1 og UfR 1982, 708 ØLD (Brasiliensdommen) samt TfS 1985, 335 ØLD.
 Hvis en skatteyder, der har boet hos sine forældre, og som midlertidigt, i en kortere periode, flytter til udlandet uden at etablere fast bopæl dér, vil bopælen i Danmark normalt blive anset for opretholdt, hvis boligmuligheden hos forældrene bevares under udlandsopholdet.
 I SKM2001.22.LSR rejste en skatteyder sammen med sin kæreste på ferie i USA. Han havde inden afrejsen fået klarlagt, at han ikke ville kunne opnå arbejdstilladelse derovre. Inden afrejsen flyttede han hjem til sine forældre, hvor han fik stillet en selvstændig kælderlejlighed med værelse, køkken, bad og gildesal til rådighed. Hans indbo m.v. blev opbevaret dér under udlandsopholdet. Han havde beholdt sin bil her, ligesom han fortsat havde bevaret sin bankforbindelse, sine forsikringer, sit A-kassemedlemsskab og lignende i Danmark. Under hensyntagen til, at
 skatteyderen hele tiden havde haft til hensigt at vende tilbage til Danmark efter udlandsopholdets afslutning,
 skatteyderen til stadighed havde haft en reel boligmulighed her i landet,
 skatteyderen rent faktisk vendte tilbage til Danmark, og
 skatteyderen ikke havde etableret en fast bopæl i USA under opholdet der,
 anså Landsskatteretten den fulde skattepligt efter KSL § 1, stk. 1, nr.1, for opretholdt under det godt et år lange udlandsophold. Heraf fulgte, at der ikke skulle foretages omregning til helårsindkomst, ligesom han opnåede et fuldt års personfradrag.
 Personen blev anset for fuldt skattepligtig og hjemmehørende i Danmark, SKM2008.432.ØLR
 Den fortsatte besiddelse af et sommerhus eller anden ejendom, der ikke kan sidestilles med en helårsbolig, vil som udgangspunkt ikke konstituere bopæl, forudsat sommerhuset alene anvendes til ferie eller lignende, jf. TfS 1989, 245 LSR. Foreligger der andre væsentlige tilknytningsmomenter til Danmark, typisk i form af væsentlige erhvervsinteresser, vil afgørelsen om fortsat bopæl ske på grundlag af en samlet bedømmelse af de foreliggende omstændigheder, se f.eks. TfS 1987, 178 LSR og SKM2007.710.BR (gengivet under D.A.1.1.2.1).
 Skatterådet anså i et bindende svar SKM2008.646.SR den fulde skattepligt for ophørt, idet det sommerhus personen ejede alene blev anvendt til ferie og lignende.
 I SKM2011.153.SR kunne skatterådet ikke bekræfte, at spørgers fulde skattepligt, jf. kildeskattelovens § 1, ville ophøre pr. dato for fraflytning til Spanien, da spørger forsat ansås for at have bopæl til rådighed her i Danmark. Spørger ejede foruden 2 helårslejligheder, som efter planen skulle udlejes på uopsigelige 3-årige lejekontrakter, et sommerhus, som spørger ifølge planlovens bestemmelser havde en personlig ret til at bebo hele året.
 I SKM2009.583.BR fandt retten efter en samlet vurdering, at skatteyderen først tog bopæl i Spanien den 3. september 2005 samtidig med, at hans bopælsmulighed i Danmark bortfaldt. Skatteyderen havde forinden i flere perioder opholdt sig i Spanien, men retten fandt ikke, at skatteyderen herved havde taget bopæl i Spanien. Retten lagde vægt på, at skatteyderens hustru fortsat boede i Danmark i et sommerhus, og at hun fortsat var tilknyttet arbejdsmarkedet i en del af perioden. Den 3. september 2005 blev en container med et større parti indbo afskibet


text:
fra Danmark. Samme dag rejste skatteyderen sammen med sin hustru til Spanien. Skatteyderens skattepligt til Danmark ophørte fra denne dag, hvorfor pensionsudbetalinger efter dette tidspunkt ikke skulle medregnes til indkomsten i Danmark. Dommen er også omtalt i afsnit D.A.1.1.2.1.
 Det samme vil være tilfældet, hvis et sommerhus rent faktisk fungerer som skatteyderens sædvanlige bolig, jf. TfS 1985, 169 LSR. Hvis et sommerhus benyttes som boligmulighed i forbindelse med varetagelse af et arbejde, vil der ligeledes være tale om andet formål end ferie eller lignende, jf. TfS 1996, 846 LR. Der blev dog ikke statueret bopæl i et tilfælde, hvor skatteyderen under sit ophold i et sommerhus nogle uger om året uden vederlag bistod sin søn med pelsningsarbejde på en minkfarm, jf. TfS 1990, 163 LSR (afgørelsen er kommenteret i TfS 1990, 158). Derimod blev der statueret fuld skattepligt i et tilfælde, hvor skatteyderen boede med sin familie i England samtidig med, at han mandag-fredag arbejdede som direktør i Danmark og i den forbindelse bl.a. overnattede i sit sommerhus her, jf. TfS 1991, 261 LR.
 Hvis sommerhuset ikke kan karakteriseres som usædvanligt med hensyn til pris og størrelse, vil det næppe kunne bevirke, at bopæl er opretholdt, forudsat det udelukkende anvendes i ferieøjemed, og har status som sommerhus, jf. TfS 1990, 163 LSR.
 I TfS 1996, 51 ØLD blev der statueret fuld skattepligt bl.a. under hensyn til sommerhusets indretning og størrelse samt omfanget af de investeringer, der var foretaget til forbedring af ejendommen. Der kan også henvises til TfS 1987, 178 LSR, hvor bl.a. sommerhusets karakter er anført til støtte for afgørelsen om fuld skattepligt samt SKM.2001.388 HRD (gengivet under afsnit D.A.1.1.2.1).
 Pensionister, der efter planlovens regler har opnået ret til at benytte et sommerhus som helårsbolig, anses at have bopælsmulighed i sommerhuset uanset, at der er tale om et sommerhus, jf. SKM2005.396.LSR, hvor Landsskatteretten tiltrådte et bindede ligningssvar, hvorefter en pensionist, der efter planlovens bestemmelser havde en personlig ret til at bo i sit sommerhus hele året, ansås for at have bevaret en bopælsmulighed her i landet. Hans fulde skattepligt var derfor bevaret efter fraflytning til udlandet.
 Om ophør af den fulde skattepligt afgjorde Skatterådet i SKM2006.168.SR at, A som er efterlønsmodtager har ret til at anvende sit sommerhus til helårsbolig. Derfor vil A ved fraflytning til Spanien fortsat være fuldt skattepligtig til Danmark. Skatterådet tiltrådte, at As fulde skattepligt til Danmark vil ophøre, såfremt han overdrager sin halvdel af sommerhuset til ægtefællen B i forbindelse med, at han og B flytter til Spanien. Ægtefællen havde ikke personlig ret til at bo i sommerhuset hele året.
 Praksis viser, at opretholdelse af bopæl ved fraflytning i altovervejende grad støttes på objektive kriterier. Skatteyderens subjektive hensigter er dog undertiden også tillagt betydning, se f.eks. TfS 1986, 299 ØLD og TfS 1998, 652 LSR. Tilsvarende TfS 1991, 132 LSR samt TfS 1987, 25 LSR, hvor boligmulighed hos en tidligere samlever blev tillagt delvis betydning, fordi parterne efterfølgende giftede sig. Endelig kan nævnes TfS 1987, 333 HRD, hvor skatteyderens fraflytning ikke blev anset for


text:
definitiv som følge af dispositioner omkring afståelse af erhvervsinteresser. Det blev lagt til grund, at det var en afgørende forudsætning for skatteyderens beslutning om at opgive bopæl i Danmark, at der blev indgået aftale om salg af aktierne. Beslutningen om opgivelse af bopæl i Danmark kunne derfor først anses som definitiv ved parternes underskrivelse af aftalen, selvom anmeldelse af flytning til folkeregister, flytning fra Danmark og køb af hus i Irland var sket på et tidligere tidspunkt. Dommen er også nævnt under afsnit D.A.1.1.2.4.
 I SKM2010.47.VLR blev appellanten, der i 2000 flyttede fra Danmark og lejede en bolig i Tyskland, anset for fuld skattepligtig til Danmark i årene 2000, 2001 og 2002, efter hvilket tidspunkt han igen flyttede til Danmark. Der blev lagt vægt på, at appellanten ejede et sommerhus i Danmark, at den væsentligste del af appellantens erhvervsindtægt stammede fra et selskab, hvori han var hovedaktionær, at appellanten i en periode opretholdt forholdet til sin datters mor, der havde bopæl i Danmark, hvor appellanten fortsat opholdt sig i betydeligt omfang i Danmark. Beskatningsretten blev endvidere anset for at tilkomme Danmark i henhold til artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Tyskland og Danmark.
 Se også SKM2009.482.VLR. Sagen drejede sig om, hvornår skatteyderens fulde skattepligt til Danmark ophørte, jf. KSL § 1, stk. 1, nr. 1. Landsskatteretten og byretten var nået frem til, at den fulde skattepligt til Danmark allerede var ophørt i juli 2000. Skatteyder gjorde gældende, at den fulde skattepligt først ophørte i marts 2001. Uanset at skatteyderen havde rådighed over en bolig tilhørende hans bror i perioden mellem juli 2000 og marts 2001, fandt Landsretten på baggrund af en række konkrete omstændigheder, at skatteyder efter juli 2000 ikke var fuld skattepligtig til Danmark, jf. KSL § 1, stk. 1, nr. 1. Retten henså bl.a. til, at skatteyderens altovervejende erhvervsmæssige aktiviteter lå i USA efter erhvervelsen af en farm i USA i juli 2000, hvorimod hans erhvervsmæssige aktiviteter i Danmark alene bestod i besiddelsen af en mindre udlejningsejendom. Skatteyder havde i en årække forud beskæftiget sig med landbrug, og det havde formodningen imod sig, at han ikke i betydeligt omfang var tilstede på farmen i opstartsfasen. Det blev i dette lys tillagt særlig betydning, at skatteyderen havde afmeldt sin mobiltelefon i Danmark, at han afhændede sin bil, at han i 1999 fik visum til USA og fik udstedt et social security number i USA. Ved afgørelsen blev det tillige tillagt bevismæssig vægt, at skatteyder fra skattesagens begyndelse ikke var fremkommet med nærmere oplysninger eller dokumentation for hans rejser til og fra USA, selvom skattemyndighederne havde efterspurgt sådanne oplysninger. Dommen er også nævnt under afsnit D.A.1.1.2.1.
 De mere sekundære momenter, der afspejler en tilknytning til Danmark, f.eks. ejerskab til en her i landet indregistreret bil, medlemskab af foreninger og lignende, tillægges ikke selvstændig betydning, men kan indgå i en samlet bedømmelse.
 Når den hidtidige helårsbolig ønskes afstået i forbindelse med fraflytningen, kan der særligt i salgssituationer opstå tvivl om, på hvilket tidspunkt bopælen skal anses for opgivet,


text:
hvis huset ikke er solgt ved fraflytningen.
 Ophør af bopæl er ikke absolut betinget af, at salg har fundet sted, idet karakteren af skatteyderens salgsbestræbelser sammenholdt med vedkommendes faktiske flytning til det andet land, f.eks. flytning af indbo, kan bevirke, at rådigheden over boligen må anses for opgivet under forudsætning af, at salget senere gennemføres.I dommen UfR 1982, s. 708 ØLD blev bopælen dog anset for opgivet, selv om forsøg på salg af huset blev indstillet, idet det blev lagt til grund, at skatteyderen havde haft en hensigt om varigt at bosætte sig i udlandet. Som et konkret eksempel på at bopælen i en salgssituation ikke var opgivet ved fraflytningen, henvises til TfS 1987, 333 HRD og TfS 2000, 168 LSR.
 En fisker, der i 1983 og 1984 var beskæftiget på et dansk indregistreret skib i de grønlandske farvande, lejede 1. juni 1983 et værelse i Grønland. Det lykkedes ham først at få solgt sin ejerlejlighed i Danmark pr. 1. sept. 1984. Vestre Landsret lagde til grund, at han i tiden 1. jan. 1983 - 31. aug. 1984 havde haft en ejerlejlighed til fri rådighed i Danmark, medens han i Grønland kun disponerede over et mindre, lejet værelse, ligesom han periodevis opholdt sig i Danmark. Han havde derfor ikke opgivet sin bopæl i Danmark. Ophold på skibet måtte, da dette var indregistreret som hjemmehørende i Danmark, anses for ophold i Danmark, således at han efter DBO''en med Grønland måtte anses for bosat i Danmark, jf. TfS 1994, 232 VLD.
 Hvis en skatteyder er undergivet fuld skattepligt såvel til Danmark som til et andet land, foreligger der dobbeltdomicil.
 Højesteret har i dom SKM2007.501.HR fastslået det skattemæssige hjemsted til i Danmark i forbindelse centrum for livsinteresser.
 Personen der drev en IT virksomhed, meldte i 1991 flytning til Belgien i forbindelse med indgåelse af en tidsbegrænset kontrakt med Kommissionen. Han boede frem til sommeren 1993 i 2 forskellige lejligheder i Belgien. Herefter hævdede han at have boet dels hos en ven, dels i et pensionat frem til 1996.
 Personens kone og deres mindreårige søn blev boende i Danmark i familiens ejendom men opholdt sig dog i Belgien i en periode på ca. et år fra 1992-1993, umiddelbart efter at personen havde fået en blodprop i hjertet og derefter var sygemeldt i en periode.
 IT virksomheden blev fortsat drevet fra personens bopæl i Danmark, og indtægterne i IT virksomheden oversteg gennem hele perioden hans indtægter fra Kommissionen, som hidrørte fra tidsbegrænsede kontrakter.
 Personen, der ikke havde indgivet selvangivelse til de belgiske skattemyndigheder eller betalt skat i Belgien, havde først for Højesteret gjort gældende, at han var fuldt skattepligtig til Belgien og havde skattemæssigt hjemsted der.
 Højesteret fandt det ubetænkeligt at fastslå, at personen havde den stærkeste personlige og økonomiske forbindelse til Danmark og dermed var hjemmehørende i Danmark i årene 1992-1995, jf. den dansk-belgiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, artikel 4, stk. 2.
 Østre Landsret har i en dom afsagt den 22. december 2006 SKM2007.135.ØLR vedrørende dobbeltdomicil fastslået såvel skattepligt som skattemæssigt hjemsted.
 Klageren har i 1997 og


text:
1998 haft rådighed over en bolig i Danmark. Klageren var derfor fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
 Klageren har imidlertid i disse år tillige haft rådighed over en bolig i Sverige, og er efter det oplyste tillige fuldt skattepligtig til Sverige. Beskatningsretten til klagerens indkomster for 1997 og 1998 må derfor fastlægges ud fra bestemmelserne i de for 1997 henholdsvis 1998 gældende overenskomster mellem de nordiske lande til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter.
 Det afgørende for, om Danmark har beskatningsretten til klagerens indkomster for 1997 og 1998 er herefter i henhold til bestemmelserne i den fællesnordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst af 12. september 1989 respektive den fællesnordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst af 23. september 1996 i første række, om klageren i 1997 henholdsvis 1998 har været hjemmehørende i Danmark eller i Sverige.
 Klageren skal i henhold til artikel 4, stk. 2, i overenskomsterne anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser), jf. overenskomsternes artikel 4, stk. 2, litra a. Hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han sædvanligvis har ophold, jf. overenskomsternes artikel 4, stk. 2, litra b.
 Det er over for Landsskatteretten godtgjort, at klageren i 1997 og 1998 havde stærke personlige og økonomiske forbindelser til Sverige. Det er imidlertid ikke godtgjort, at hans personlige og økonomiske forbindelse til Sverige var stærkere end hans personlige og økonomiske forbindelse til Danmark. Der er herved særlig henset til, at klageren i 1997 og 1998 oppebar størstedelen af sin indtægt i Danmark, til at klageren havde sommerhus i Danmark, og til at klageren i hele 1997 såvel som i hele 1998 delte bolig med CC, der er indrejst til Danmark ved udgangen af 1996, og som efter det oplyste var klagerens elskerinde. Det kan under disse særlige omstændigheder ikke tillægges afgørende betydning, at klageren i 1997 alene var ansat på en 2-årig prøvekontrakt ved G1 hospital. Det må derimod under henvisning til det oplyste om klagerens samliv med CC og om, at klageren var ansat i en fuldtidsstilling ved G1 hospital, antages at klageren i 1997 og 1998 sædvanligvis har haft ophold i Danmark.
 Klageren var herefter i 1997 og 1998 hjemmehørende i Danmark i henhold til overenskomstens artikel 4, stk. 2.
 Den dobbeltbeskatning, som kan forekomme i sådanne tilfælde, løses ved hjælp af DBO'erne eller reglerne i LL § § 33 og 33 A. Der henvises til afsnit D.C.1, D.C.2 og D.D.2. Hvis en DBO ikke indeholder en bestemmelse, der i tilfælde af dobbeltdomicil tager stilling til skattemæssigt hjemsted, lader Danmark artikel 4 i OECD's Modelkonvention finde anvendelse. Det vil sige at en gensidig forhandling mellem de kompetente myndigheder alene er nødvendig, hvis en person bliver anset for hjemmehørende i begge lande, jf. f.eks. TfS 1995, 731 LR, TfS 1999, 803 ØLD og TfS 2000, 168 LSR.
 Skatterådet afgjorde i 2010


text:
samtidigt 2 sager om piloter, der begge udførte arbejde på fly i international trafik og havde dobbeltdomicil, der fik forskelligt udfald. I SKM2010.140.SR fandt Skatterådet, at spørger ikke var skattepligtig til Danmark af beløb, som var udbetalt til ham af et cypriotisk selskabs filial i Letland, hvori spørgeren var ansat. Spørger var ugift og boede i Letland, hvor han tilbragte mere end 300 dage om året. Selvom spørger havde en andelsbolig, hvori et værelse stod til hans rådighed, anså Skatterådet spørger for at være hjemmehørende i Letland. I SKM2010.141.SR fandt Skatterådet, at spørger var skattepligtig til Danmark af beløb, som blev udbetalt til ham af det cypriotiske selskabs filial i Letland, hvori spørgeren var ansat. Spørger var gift i Danmark og havde 2 børn, der alle boede i Danmark. Spørger havde en lejlig til rådighed i Letland, hvor han opholder 4-5 dage om ugen. Dog var spørger i Danmark hver weekend og somme tider også midt på ugen, hvis han havde 11⁄2 dag fri. Det blev lagt til grund, at boligen i Danmark måtte anses for spørgers egentlige hjemsted, som følge af familiens ophold, samt at det forhold, at spørger forsøger at opretholde sig i Danmark i al sin fritid, således at opholdet i Letland begrænses til det mest nødvendige og alene med henblik for at udføre sine opgaver som pilot.
 Som nævnt i afsnit D.D.2, om artikel 4, vil Danmark, såfremt en person med dobbeltdomicil efter den konkrete DBO anses for hjemmehørende her i landet, som bopælsland have beskatningsretten til den pågældende persons globalindkomst. Hvis DBO'en derimod bestemmer, at personen må anses for hjemmehørende i det andet land, der således bliver bopælsland, får Danmark i stedet status som kildeland. I dette tilfælde skal der ved indkomstopgørelsen til Danmark kun medregnes indtægter, som Danmark efter DBO'en særskilt har beskatningsretten til i sin egenskab af kildeland. Hvis en skatteyder vil påberåbe sig en DBO, hvor Danmark bliver kildeland i DBO ́ens forstand, skal der foreligge en attestation fra skattemyndigheden i domicillandet vedrørende bopæls- og skattepligtsforhold, jf. f.eks. afsnit D.D.2 om artikel 10.
 Begrænsning af fradragsret
 Hvor Danmark, som ovenfor nævnt, kun har status som kildeland, kan vedkommende personer alene fratrække udgifter, der vedrører indtægter, som Danmark efter den pågældende DBO kan beskatte, jf. KSL § 1, stk. 2.
 Eksempelvis vil en person, der bevarer sin fulde skattepligt til Danmark, i forbindelse med at vedkommende tillige bliver fuldt skattepligtig i et andet land, og som efter en DBO anses for hjemmehørende der, ikke kunne fradrage almindelige renteudgifter, f.eks. renter vedrørende forbrugslån. Det skyldes, at renteudgifterne ikke har tilknytning til en indkomst, som Danmark efter overenskomsten kan beskatte. Ligeledes vil private indbetalinger på pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit I ikke give fradrag i den danske indkomst.
 Ved lov nr. 560 af 7. juni 2006 om ændring af PBL, PSL og KSL blev der mulighed for fradrag for udgifter til arbejdsløshedsforsikring, såfremt disse udgifter efter udenlandske skatteregler ikke kan fradrages i den indkomst, som Danmark efter en DBO ikke kan beskatte.
 På den anden


text:
side vil eksempelvis prioritetsrenter vedrørende en fast ejendom beliggende i Danmark kunne fradrages i den danske indkomst, idet Danmark efter DBO'erne har beskatningsretten til indkomst af fast ejendom i Danmark. Begrænsningen af fradragsretten omfatter dog ikke de tilfælde, hvor der er tale om grænsegængere med dobbeltdomicil, der har valgt beskatning efter kildeskattelovens afsnit I A (KSL § § 5 A - 5 D) , jf. afsnit D.B.8.
 Aktieudbytter, renter og royalties
 I mange af de af Danmark indgåede DBO'er er kildelandets beskatningsret med hensyn til aktieudbytter, renter og/eller royalties begrænset til en nærmere angivet procent af bruttoindkomsten (jf. afsnit D.D, D.E). Danmark er desuden som kildeland i nogle tilfælde helt afskåret fra at beskatte sådanne indtægter. Dette gælder også, for så vidt angår personer med dobbeltdomicil, der efter den pågældende DBO må anses for hjemmehørende i et andet land, selvom sådanne personer for så vidt er skattepligtige her til landet efter KSL § 1.
 Dette indebærer bl.a., at hvis en sådan person f.eks. modtager aktieudbytte fra danske selskaber, som normalt kunne beskattes med 28 pct. (2012: 27 pct.), 42 pct. efter PSL § 8 a, vil den danske skat, der kan pålignes det omhandlede udbytte, ikke kunne overstige den procent af bruttoudbyttet, som Danmark under hensyn til sin status som kildeland efter DBO'en har ret til at beholde.
 Se endvidere TfS 1994, 656 TSS vedrørende periodisering af renter for en her i landet bosat skatteyder, der i en del af indkomståret i henhold til den dansk-grønlandske DBO havde sit skattemæssige hjemsted i Grønland.
 Personer, som udelukkende med henblik på virksomhed i De Europæiske Fællesskabers tjeneste, tager ophold i en anden medlemsstat (end Danmark), skal betragtes, som om de har bevaret deres bopæl i Danmark, jf. art. 14 i protokol om EU's privilegier mv. Denne bopælsmæssige tilknytning til hjemlandet vedvarer under hele ansættelsesperioden uanset skatteyderens øvrige dispositioner, og skatteyderen kan ikke give afkald på sin bopælsmæssige (og dermed skattemæssige) tilknytning til hjemlandet, jf. skd.71.611. Se i øvrigt afsnit D.F.
 En ægtefælle til en EU-ansat er ligeledes omfattet af protokollens art. 14, medmindre vedkommende er "selverhvervende", hvorved forstås, at ægtefællen har selvstændig indkomst fra lønarbejde eller liberalt erhverv og lign.
 For børn af EU-tjenestemænd fortsætter den fulde skattepligt til Danmark, så længe forældrene tager vare på eller forsørger børnene. Dette kriterium er opfyldt for børn under 18 år. Det samme gælder for børn over 18 år, der er under skole- eller erhvervsmæssig uddannelse, dog længst til det 26. år, jf. bilag VII i vedtægten for tjenestemænd og øvrige ansatte i De europæiske Fællesskaber.
 Fuld skattepligt til Danmark ophører, når bopæl her i landet opgives, medmindre der foreligger fuld skattepligt efter andre bestemmelser i KSL § 1.
 Til brug for skattemyndighedernes bedømmelse af skattepligtsforholdene i forbindelse med fraflytning er der udarbejdet nogle blanketter, 04.029 (vedrørende bopælsforhold her i landet og i udlandet) og 02.034 (vedrørende attestation af bopæl i udlandet, engelsk udgave), 02.035 (tysk udgave), 02.036 (fransk udgave), 02.037 (spansk udgave) . Blanketterne er tilgængelige på på internettet på www.skat.dk.
 Udrejse til Grønland


text:
og Færøerne sidestilles med udrejse til fremmed stat:
 Udrejse til Grønland med bevarelse af bopæl her i landet: Der vil foreligge fuld skattepligt både her og i Grønland. Beskatningsproblemerne løses via DBO'en med Grønland. Se afsnit D.E.
 Udrejse til Grønland med opgivelse af bopæl her i landet: Den fulde skattepligt her til landet bortfalder.
 Hvis en person ophører med at være fuldt skattepligtig, uden at der er tale om dødsfald, eller hvis en person efter bestemmelserne i en DBO bliver hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne, anses af- og nedskrivningsberettigede aktiver, som Danmark ikke efter fraflytningen har beskatningsretten til, for afhændet på ophørstidspunktet. Aktiverne anses for afhændet til handelsværdien på ophørstidspunktet, dog højst med et beløb svarende til anskaffelsessummen, jf. KSL § 10. Se også afsnit D.B.4.3.
 Fraflytningsbeskatningen er begrænset til at omfatte af- og nedskrivningsberettigede aktiver. Omfattet er derfor aktiver, der er afskrivningsberettigede efter blandt andet afskrivningslovens regler. Selvom et aktiv er afskrevet til nul, er det fortsat omfattet af fraflytningsbeskatningen. ABL § 38 og KGL § 37 finder anvendelse i forhold til aktiver omfattet af disse bestemmelser.
 Told - og Skattestyrelsen har udtalt, at det alene er aktiver, der efter ophør af fuld skattepligt, respektive domicilskift efter en DBO, der ikke længere er omfattet af dansk beskatningsret, som kan anses for afhændede i relation til KSL § 10. Ved afgørelsen af, om et aktiv er omfattet af dansk beskatningsret, må der lægges vægt på såvel interne danske regler som bestemmelser i DBO'erne.
 For så vidt angår faste ejendomme, beliggende her i landet, og aktiver, der er tilknyttet et forretningssted her i landet, vil ophør af skattepligt efter KSL § 1 ikke udløse fraflytningsbeskatning , idet der i sådanne tilfælde vil indtræde begrænset skattepligt efter KSL § 2, ligesom der fortsat vil foreligge dansk beskatningsret efter DBO'erne, jf. TfS 1996, 322 TSS.
 Hvis aktiver eller passiver er tilknyttet udlandet, f.eks. gennem et fast driftssted, finder DBO'en med det pågældende land anvendelse. Dette får betydning i forhold til aktiver og passiver, der er tilknyttet et land, hvor DBO'en bygger på exemptionprincippet. I disse tilfælde lempes for så vidt angår genvundne afskrivninger. Derimod vil det forhold, at aktiver i det udenlandske faste driftssted anses for afhændet, kunne udløse genbeskatning af underskud fra faste driftssteder og faste ejendomme i exemptionlande, jf. ligningslovens § 33 D.
 De af Danmarks DBO'er, der bygger på creditprincippet (eller matching-credit) finder ikke umiddelbart anvendelse, da lempelse her forudsætter en faktisk betalt skat i udlandet.
 I henhold til KSL § 1, stk. 1, nr. 2, foreligger der fuld skattepligt for personer, der uden at have bopæl her i landet, opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder.
 For at ophold her i landet medfører skattepligt, skal der være tale om et sammenhængende ophold på 6 måneder. I 6-måneders opholdet medregnes kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende.
 Om et sådant ophold skal anses for kortvarigt, afgøres i overensstemmelse med praksis i henhold til KSL § 7, stk. 1, se under D.A.1.1.1.
 En udlænding,


text:
der arbejdede i Danmark i mere end 6 måneder, og som tilbragte weekends og fridage i sit hjem i udlandet, blev ikke anset for skattepligtig efter KSL § 1, stk. 1, nr. 2, jf. TfS 1986, 313 LSR. Det fremgår af afgørelsen, at den pågældende kunne overnatte på sit kontor her i landet, og således forudsætningsvis ikke havde bolig til rådighed her.
 Såfremt udenlandske arbejdstagere udelukkende befinder sig på en boreplatform, medens de arbejder her i landet, kan deres tilstedeværelse i Danmark ikke betragtes som et ophold, der omfattes af KSL § 1, stk. 1, nr. 2, jf. RR 1983, SM 154 A .
 Skattepligten indtræder efter denne bestemmelse straks fra begyndelsen af det ophold, der begrunder den fulde skattepligt, jf. KSL § 8, stk. 1, og vedvarer indtil opholdet ophører, se LSRM 1983, 157. En fravigelse af dette princip ses i TfS 1985, 588 LSR.
 I SKM2009.30.HR blev en fodboldspiller anset for skattepligtig af et "sign on fee", idet den fulde skattepligt til Danmark indtrådte fra det tidspunkt, han påbegyndte sit arbejde her. Landsretten fandt ikke, at fodboldspilleren havde bopæl i Danmark, da han underskrev kontrakten, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Derimod fandt landsretten, at fodboldspilleren ved sin ankomst til Danmark umiddelbart før kontraktens underskrivelse - påbegyndte et sammenhængende ophold i Danmark i et tidsrum af mindst 6 måneder, og dette ophold kunne ikke anses for afbrudt som følge af de kortvarige ophold i England med henblik på afvikling. Fodboldspilleren blev derfor fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, ved ankomsten til Danmark forud for kontraktens underskrivelse. Højesteret tiltrådte, med de af landsretten anførte grunde, at fodboldspilleren var indkomstskattepligtig her i landet fra ankomsten til Danmark, og udtalte, at dette i sig selv kunne begrunde, at han var fuld indkomstskattepligtig her i landet fra denne dato.
 Den konkrete anledning til opholdet her i landet er uden selvstændig betydning. Selv om opholdet er ufrivilligt som følge af pasinddragelse eller andre påtvungne omstændigheder som f.eks. sygdom, medfører opholdet skattepligt efter KSL § 1, stk. 1, nr. 2, såfremt det varer mindst 6 måneder, jf. TfS 1987, 464 DEP og TfS 1988, 154 LSR. I tilfælde af dobbeltdomicil vil en DBO dog typisk medføre, at en skatteyder under et ufrivilligt ophold må anses for skattemæssigt hjemmehørende i det pågældende udland.
 I tilfælde, hvor det ikke allerede ved begyndelsen af et ophold her i landet er sikkert, at opholdet vil komme til at strække sig over mindst 6 måneder, foretages beskatningen indtil videre efter reglerne for begrænset skattepligtige. Først når det viser sig, at opholdet vil blive udstrakt, eller rent faktisk har strakt sig, over mindst 6 måneder, foretages beskatningen med virkning tilbage fra opholdets begyndelse, efter reglerne for fuldt skattepligtige personer.
 Med hensyn til personer, der ansøger om opholdstilladelse efter udlændingelovens § 7, samt personer omfattet af lov om midlertidig opholdstilladelse til visse personer fra det tidligere Jugoslavien m.v., henvises til afsnit D.A.1.1.1.
 Turistreglen-
 KSL § 8, stk. 2
 Den såkaldte "turistregel" i KSL


text:
§ 8, stk. 2, udgør en undtagelse fra KSL § 1, stk. 1, nr. 2. Personer, der som turister eller i studieøjemed tager ophold her i landet, og som under deres ophold ikke driver selvstændig erhvervsvirksomhed her, og som vedvarende er indkomstskattepligtige til deres hjemland efter reglerne for derboende personer, er fritaget for skattepligt efter KSL § 1, stk. 1, nr. 2, indtil opholdet her med eller uden afbrydelse har strakt sig over mere end 365 dage inden for et samlet tidsrum af 2 år.
 Lønarbejde udelukker ikke anvendelsen af KSL § 8 stk. 2. Reglerne om begrænset skattepligt bevirker imidlertid, at en turist eller studerende, der vel opfylder betingelserne for fritagelse for fuld skattepligt efter KSL § 1, stk. 1, nr. 2, bliver begrænset skattepligtig, hvis vedkommende har indtægt ved lønarbejde her i landet, da turistreglen ikke medfører fritagelse for den begrænsede skattepligt efter KSL § 2.
 Det Danske Missionsselskabs missionærer, der med bevarelse af bopæl og skattepligt i udlandet er hjemme på ferie i Danmark ca. 1⁄2 år med års mellemrum, er omfattet af KSL § 8, stk. 2. Den under ferien udbetalte løn er ikke skattepligtig her. Med hensyn til missionærer, der under udlandsopholdet fortsat er omfattet af fuld skattepligt efter KSL § 1, og som i forbindelse med ferieophold i Danmark udfører informationsarbejde her i landet, henvises til afsnit D.C.2.1.
 KSL § 8, stk. 2, omfatter ikke personer, der efter afsluttet uddannelse påbegynder en specialuddannelse eller en videreuddannelse inden for deres fag og under deres ophold her i landet aflønnes som færdiguddannede.
 Hvis en turist eller studerende inden for den i bestemmelsen omhandlede to-års-periode får ophold her i mere end 365 dage, indtræder den pågældendes fulde skattepligt fra den 366. dag og altså ikke med tilbagevirkende kraft fra den dag, hvor opholdet tog sin begyndelse.
 I henhold til KSL § 1, stk. 1, nr. 3, foreligger der fuld skattepligt for danske statsborgere, der uden at være omfattet af bestemmelserne under nr. 1-2, gør tjeneste eller varigt opholder sig om bord på skibe med hjemsted her.
 Danske statsborgere fritages for den fulde skattepligt som følge af opholdet på danske skibe, såfremt de godtgør, at de har bopæl i udlandet, eller at de aldrig har haft bopæl her i landet.
 Med bopæl i udlandet sidestilles bopæl i Grønland og på Færøerne. Grønlændere, der gør tjeneste om bord på danske skibe, bliver derfor ikke fuldt skattepligtige her til landet i medfør af KSL § 1, stk. 1, nr. 3.
 En udenlandsk statsborger, der inden sin tjeneste eller sit ophold om bord senest har været fuldt skattepligtig her i landet, sidestilles i denne forbindelse med en dansk statsborger.
 Skattepligten omfatter også personer, der varigt opholder sig om bord uden at gøre egentlig tjeneste på skibet, altså også f.eks. hovmestre og skibstandlæger.
 Landsskatteretten har ved kendelse af 28. november 2007 SKM2007.901.LSR anset at, fuld skattepligt til Danmark ikke var opgivet i forbindelse med en jordomrejse på et sejlskib af 2 års varighed.
 Klageren må efter Landsskatterettens opfattelse anses for at være


text:
fuldt skattepligtig til Danmark under jordomsejlingen. Der er herved lagt vægt på, at klageren efter ordlyden af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, er direkte omfattet af bestemmelsen, idet han varigt opholdet sig ombord på et skib, der har hjemsted i Danmark. Der er endvidere lagt vægt på, at det er klagerens hensigt at vende tilbage til Danmark efter jordomsejlingen, og at familiens indbo bliver opbevaret hos venner og familie i Danmark i rejseperioden, hvorfor klagerens tilknytning til Danmark anses for bevaret.
 Bestemmelsen i KSL § 1, stk. 1, nr. 3, tager ikke stilling til spørgsmålet om, hvilke skattepligtige sømænd, der er omfattet af Lov om beskatning af søfolk, se herom i afsnit A.B.3.


text:
Skat.dk: Maskeret udlodning - salg af overskudsselskab - beskatning af avance
 03 Dec 2001 09:33
 SKM2001.593.DEP
 15.99-78-2020
 Kommentar, salg, overskudsselskab, maskeret udlodning, beskatning, avance, forlig
 Kommentar til SKM2001.538.HR. Skatteministeriet har på baggrund af Højesterets dom refereret i SKM 2001, 88 HR, taget bekræftende til genmæle i en sag, hvor en skatteyder i forbindelse med salg af et tomt selskab efter den såkaldte nettoafregningsmetode blev beskattet af værdien af et selskabs aktiver efter LL § 16 A (maskeret udlodning).
 Ligningsvejledningen 2000 S.F.2, S.F.2.1.11, S.F.2.3.6
 1. Sagens faktiske omstændigheder og forløb
 Nedenfor refereres sagen kort, idet der i øvrigt henvises til den udførlige sagsfremstilling i landsrettens dom.
 Samtlige anparter i det tomme selskab A blev i 1992 solgt til en samlet værdi af 9.132.638 kr. I henhold til salgsaftalen blev samtlige A’s aktiver for sælgers regning konverteret til kontanter og herefter overført til køber (sagsøger).
 Afregningen for salget af A skete efter nettoafregningsmetoden, således at køber fik tilsendt en check på 1.206.928 kr. (differencen) mellem aktivernes værdi på 10,3 mio. kr. og den aftalte salgssum på ca. 9,1 mio. kr.
 Vestre Landsret stadfæstede ved dom af 12. april 2000 Landsskatterettens kendelse, hvorefter sagsøger beskattes af et beløb som maskeret udlodning efter LL § 16 A svarende til værdien af A’s aktiver på ca. 10,3 mio. kr. Således anfører landsretten, at der ikke er grundlag, hverken i lovbestemmelser eller almindelige retsgrundsætninger, for at antage, at dette resultat skulle være uforeneligt med den omstændighed, at sagsøgeren har erkendt at være erstatningsansvarlig for den skete overtrædelse af den dagældende anpartsselskabslovs § 84, stk. 2, og herfor betalt erstatning på 1.283.012 kr.
 Dommen blev af sagsøger indbragt for Højesteret. For Højesteret tog Skatteministeriet bekræftende til genmæle overfor sagsøgers påstand. Højesteret afsagde den 22. maj 2001 dom i overensstemmelse hermed, jf. SKM 2001, 538 HR.
 2. Begrundelsen for indgåelsen af forliget
 I en tilsvarende sag, SKM 2001, 88 HR, afsagde Højesteret den 14. december 2000 dom. Også her var der tale om, at et selskab var solgt efter nettoafregningsmetoden, hvorefter sælgerne blev beskattet af maskeret udlodning efter LL § 16 A af det beløb, der som betaling for anparterne blev overflyttet fra det solgte selskabs konto til dem.
 Højesteret nåede her frem til, at en aftale om salg med anvendelse af nettoafregningsmetoden hverken civilretligt eller skatteretligt kan anses som en udlodning til sælgeren. Højesteret henviser i præmisserne til Højesterets dom af 22. juni 2000 (TfS 2000, 585 H). Højesteret anfører videre, at overførslen af selskabets midler til sagsøgerne må anses som udtryk for sælgerens modtagelse af købesummen fra køberen.
 Henset til Højesterets dom i denne sag og præmisserne her er det Skatteministeriets opfattelse, at ministeriet ikke ville få medhold ved Højesteret i nærværende sag. På denne baggrund tog Skatteministeriet bekræftende til genmæle overfor skatteyderens påstand.