text:
til indkomst vedrørende E) back up for redningsbåd bemærker Landsskatteretten, at indkomst herfra falder udenfor tonnageskatteordningen, idet denne virksomhed ikke udgør transport af passagerer og gods mellem forskellige destinationer jf. tonnageskattelovens § 6.” (vores fremhævelse).
 Om begrebet søtransport
 En række mere grundlæggende forudsætninger skal være opfyldt for at kunne være omfattet af tonnageskatteordningen.
 En af dem er, at transporten af gods eller passager skal være mellem forskellige destinationer, jf. tonnageskattelovens § 6, stk. 1.
 Spørgsmålet er, hvad der nærmere skal forstås ved en ’destination’ i tonnageskattelovens forstand.
 Med udgangspunkt i en ordlydsfortolkning af tonnageskattelovens § 6, stk. 1, finder den anvendelse, når der udføres sejlads mellem mindst to forskellige havne. Dette er kerneområdet for anvendelsen af tonnageskatteloven.
 Denne situation volder ikke problemer i praksis, idet de fleste transportopgaver i sagens natur vil være en sådan transportydelse, der skal udføres for kunden, der ønsker en vare transporteret fra A til B.
 Anderledes forholder det sig, hvis et skib sejler fra en havn for herefter at returnere til samme havn.
 I SKM2007.731.LSR stadfæster Landsskatteretten skatteforvaltningens afgørelse om, at selskabets virksomhed ikke er anset for omfattet af tonnageskatteloven. I sagen blev det lagt til grund, at skibet i de fleste tilfælde returnerede til samme havn.
 Samme resultat kom Landsskatteretten frem til i den ikke offentliggjorte kendelse af 19. juni 2008 vedrørende selskabet X. Et skib havde været tilkaldevagt i tilfælde af ulykke med fly, og det var derfor påkrævet, at skibet var til stede i et område til søs. Landsskatteretten fandt, at denne opgave ikke var transport af passager eller gods mellem forskellige destinationer, jf. tonnageskattelovens § 6, stk. 1.
 I det bindende svar SKM2007.774.SR kom Skatterådet tillige i sin begrundelse frem til, at sejlads til og fra samme havn eller indenfor samme havn ikke kunne omfattes af tonnageskatteloven.
 Det er derfor Juras opfattelse, at sejlads, hvor man blot sejler tilbage til afgangshavnen, efter praksis, ikke er sejlads mellem forskellige destinationer efter tonnageskattelovens § 6, stk. 1.
 Til tider kan en opgave bestå i blot at sejle ud til bestemt position eller et område, der alene er afgrænset ved angivelse af bredde- og længdegrad til søs for herefter at vende tilbage til samme havn, når opgaven til søs er udført.
 Spørgsmålet er derfor, om en position eller lignende afgrænset område til søs kan anses som en destination i tonnageskattelovens forstand.
 Bemærkningerne til tonnageskatteloven indeholder ikke fortolkningsbidrag til, hvordan destination skal forstås. Det er derfor nødvendigt at kigge på andre retskilder.
 Bestemmelsen har sin oprindelse fra EU-Kommissionens retningslinjer om statsstøtte til søtransportsektoren. Det fremgår udtrykkeligt af de seneste EU-retningslinjer fra 2004, at de finder anvendelse for ydelser, som de er defineret i forordning (EØF) nr. 4055/86 og forordning (EØF) nr. 3577/92 om søtransport.
 Dette var også baggrunden for, at Skatterådet i sagen SKM2007.774.SR, kom frem til, at der måtte hentes fortolkningsbidrag i ovennævnte forordninger. Spørgsmålet i denne sag var, om et rederi, der var beskæftiget med at sejle fra dansk havn med montør og gods ud til en havvindmøllepark, opfyldte betingelsen om, at transport


text:
skal foregå mellem forskellige destinationer. Skatterådet bekræftede, at sejladsen foregik mellem forskellige destinationer, og aktiviteten kunne derfor omfattes af tonnageskatteordningen.
 Forordningerne anvender udtryk som ”offshoreanlæg” eller ordet ”struktur” for at beskrive begrebet søtransport. Struktur er formentligt oversat fra den engelske version af forordningen i originalsproget, der anvender ordet ”installations or structures situated on the continental shelf”.
 Ud fra en naturlig sproglig forståelse af disse ord, må det antages, at det må kræves, at sejladsen sker til en eller anden form for konstruktion til søs.
 Efter Juras opfattelse vil søtransport, hvor der sejles til/fra en position eller et område til søs, og ikke til/fra et offshoreanlæg eller lignende konstruktion til søs, ikke opfylde betingelsen om transport mellem forskellige destinationer.
 Et bundfast fyr til søs vil kunne anses som en destination, da der er tale om en konstruktion/anlæg eller lignende.
 Et andet skib, der ligger midlertidig forankret til søs, kan ikke anses som en destination i tonnageskattelovens forstand.
 Definition af begrebet destination må foretages som ovenfor beskrevet.
 Svar på spørgsmål vedrørende [levering af gods] til søs (H1 A/S)
 Det fremgår af sagens oplysninger, at [levering af gods] sker til søs til skibe, der enten midlertidig ligger for anker eller er under fortsat sejlads.
 Det må også kunne lægges til grund, at selve [gods]skibet, der er fuldlastet, vil kunne betjene flere kunder, således at [gods]skibet efter at have betjent en kunde sejler videre til næste kunde.
 Når [gods]skibet er udlosset vil det vende tilbage til nærmeste havn, hvor der er [en producent], og hvor [godset] kan lastes igen osv.
 Det er Juras opfattelse, at en sådan virksomhed ikke kan omfattes af tonnageskatteloven, idet der ikke er tale om sejlads mellem forskellige destinationer.
 Det er således Juras vurdering, at et skib, der enten ligger midlertidigt for anker eller sejler mens [levering] udføres, ikke er at anse som en destination, da kundens skib ikke kan anses som et offshoreanlæg eller lignende konstruktion til søs”.
 SKAT JURA har efter mødet den 17. marts 2014 taget stilling til revisors svarskrift og har derefter udfærdiget følgende svar til SKAT ́s afdeling for Store Selskaber, tonnageskattegruppen. Svaret er modtaget den 23. april 2014:
 ”Det er skattepligtig indkomst ved søtransport ”mellem forskellige destinationer”, der kan omfattes af tonnageskatteordningen, jf. ordlyden af TSL § 6.
 Da begrebet ”mellem forskellige destinationer” hverken er defineret i tonnageskatteloven, i forarbejderne hertil eller i EU-Kommissionens godkendelse af den danske ordning, må begrebet defineres ud fra praksis samt EU-retlige fortolkningsbidrag – herunder EU’s statsstøtteregler, hvorpå tonnageskatteloven er bygget.
 EU’s retningslinjer for statsstøtte til søtransportsektoren (2004/C 13/03) gælder for tjenesteydelser inden for søtransport, som disse er defineret i forordning (EØF) nr. 4055/86 og forordning (EØF) nr. 3577/92. Dette fremgår af retningslinjernes pkt. 2.
 I disse to forordninger nævnes søtransport mellem havne eller mellem en havn og et anlæg/struktur på kontinentalsoklen.
 I det bindende svar SKM2007.774.SR blev sejlads til en havvindmølle anset, som sejlads mellem to forskellige destinationer.
 I denne sag anfører SKAT i sin indstilling til Skatterådet, at sejlads mellem forskellige destinationer ikke nødvendigvis skal forstås som

type: other


text:
sejlads mellem mindst 2 forskellige havne, men at transporten kan foregå mellem mindst én havn og ét offshoreanlæg. Transport til og fra samme havn eller ind for samme havn kan derimod ikke omfattes af tonnageskatteloven.
 På baggrund af sagens oplysninger blev det antaget, at selskabet opfyldte betingelserne om, at sejladsen foregår mellem to forskellige destinationer. SKAT lægger i indstillingen vægt på, at denne fortolkning kan udledes af EU-retlige fortolkningsbidrag, og der henvises til EU’s retningslinjer for statsstøtte til søtransportsektoren (2004/C 13/03) og forordning (EØF) nr. 4055/86 og forordning (EØF) nr. 3577/92. Skatterådet tiltræder SKATs indstilling med den anførte begrundelse.
 I EU dommen af 11. januar 2007 (Sag C-251/04) blev EU Kommissionens påstand om en mere udvidende fortolkning af forordning 3577/92 underkendt både i generaladvokatens indstilling (især præmis 52 + 53) og i dommens præmisser.
 Fra dommens præmis 32:
 ”Det vil under disse omstændigheder være i strid såvel med formålet med forordning nr. 3577/92 som med retssikkerheden set i forhold til forordningens rækkevidde, hvis der af udtrykket »herunder især« i artikel 2, stk. 1, i forordning nr. 3577/92 udledes en hjemmel til at udvide bestemmelsens anvendelsesområde til at omfatte alle tjenesteydelser, der er relaterede til, forbundet med eller derordnet leveringen af tjenesteydelser inden for søtransport i medlemsstaterne, uanset om udtrykket har de samme vigtige karakteristika som den cabotagesejlads, der er defineret i denne bestemmelse.” (vores fremhævelse)
 Aktiviteter, der på denne baggrund, ikke kan anses som søtransport ”mellem forskellige destinationer”, må efter Juras opfattelse, kræve klar hjemmel for at kunne omfattes af tonnageskatteordningen. Således er der f.eks. direkte lovhjemmel i TSL § 8 til, at bugsering og bjærgning til søs, under visse omstændigheder, kan omfattes af tonnageskatteloven, uanset at sådanne aktiviteter ikke er søtransport, jf. ordlyden i TSL § 6. Det fremgår endvidere af EU-Kommissionens retningslinjer for statsstøtte, at bugsering på havet accepteres.
 Det fremgår ingen steder, at et område på åbent hav skulle udgøre en destination. Dansk praksis og EU-retlige fortolkningsbidrag peger derimod på, at der skal være tale om transport mellem to havne eller mindst en havn og et off-shoreanlæg. Det må antages, at hvis losning på åbent hav skulle kunne omfattes ville det fremgå direkte af EU-forordningerne eller andetsteds.
 TSL § 10, stk. 2 er en udtømmende liste over ydelser, der sker i nær tilknytning til søtransport mellem forskellige destinationer, jf. TSL § 6, og som kan omfattes af tonnageindkomsten. Al anden indkomst kan ikke omfattes af tonnageindkomsten, jf. TSL §§ 9 og 10, stk. 3. Det kræver således en specifik lovhjemmel før indkomsten kan omfattes af tonnageskatteloven.
 Efter Juras opfattelse kan der ikke lægges vægt på andre landes fortolkninger af statsstøttereglerne eller EU-Kommissionens konkrete godkendelser af andre landes tonnageskatteordninger. Fortolkning skal foretages i forhold til den danske tonnageskattelov. En evt. udvidelse af tonnageskatteloven, som ikke kan opnå Kommissionens godkendelse, vil udgøre ulovlig statsstøtte.
 Der henvises i øvrigt til Juras notat af den 6/12 2013.
 Et andet skib, der er under sejlads på havet eller som ligger midlertidig opankret på havet, er ikke en destination i tonnageskattelovens forstand. Sejlads


text:
til sådant skib med det formål, at der kan ske [levering af gods til] skibet på havet, er således ikke transport af gods mellem forskellige destinationer, jf. tonnageskattelovens § 6.
 Det skal bemærkes, at en havns ankerplads dvs. den ankerplads, der er tilknyttet til havnens jurisdiktion eller havnens område og som af den pågældende havnemyndighed anviser skibene at benytte som sikker ankerplads, efter Juras opfattelses, kan sidestilles med en destination i tonnageskattelovens forstand.
 En sådan ankerplads må anses som en naturlig del af den pågældende havns område.
 Derimod vil en aftalt position til søs, der anvendes som ankerplads, men som ikke har ovennævnte tilknytning til en havn ikke kunne anses som en destination efter tonnageskatteloven.
 Derfor vil sejlads, hvor skibet har lastet i en havn ved [en producent/leverandør] og sejler ud til samme havns ankerplads ikke kunne omfattes af tonnageskatteordningen, da sejladsen ikke er sket mellem forskellige destinationer.
 Foregår sejladsen derimod fra [godsproducenten/leverandøren] til en andens havns ankerplads vil denne sejlads kunne omfattes af ordningen.
 Sker sejladsen fra [en leverandør/producent] og til en position til søs, der er aftalt mellem kunden og rederiet, vil en sådan sejlads ikke kunne omfattes af tonnageskatteordningen uanset om der op ankres mens [leveringen] foretages, idet sejladsen ikke er sket mellem to forskellige destinationer.
 I sagen natur vil en sejlads videre til et andet skib heller ikke kunne omfattes af ordningen.”
 Der er herefter SKATs opfattelse, at hele selskabets omsætning skal beskattes som almindelig skattepligtig indkomst jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.
 SKAT har derfor, på baggrund af de indsendte skattemæssige opgørelser for regnskabsåret 2010, opgjort selskabets skattepligtige indkomst således:
 1/1 - 25/8 2010
 Resultat før skat iflg. resultatopgørelsen
 Selskabets indkomst forhøjes med differencen mellem den ovenfor ansatte skattepligtige indkomst [...] kr. og den selvangivne skattepligtige indkomst [...] kr. = [...] kr.
 26/5 - 31/12 2010
 Til orientering kan det oplyses, at der er SKATs opfattelse, at selskabets sejladser vil kunne tonnagebeskattes følgende omfang:
 Sejlads, hvor skibet har lastet [...] i én havn og sejler til en anden havn eller dennes anviste ankerplads.
 Sejlads fra en anvist ankerplads og til en anden havn eller dennes anviste ankerplads.
 Sejlads, hvor skibet har lastet [gods] [...] i én havn og efter endt levering af al det lastede [gods], sejler til en anden havn for at laste på ny.
 Som det fremgår af Juras notat og det ovenstående vil for eksempel en sejlads fra en [producent] til en anden havns ankerplads kunne omfattes af tonnageskatteordningen. Store Selskaber skal på den baggrund tilkendegive, at selskabet har mulighed for at korrigere den foreslåede ansættelse, hvis selskabet kan dokumentere at der er sejlads der er omfattet af juras beskrivelse.
 Dokumentation skal være fremsendt til SKAT senest den 1. juni 2014.
 1.6. SKATs endelig afgørelse
 I brevet fra R1 anføres fire forhold, som understøtter selskabernes synspunkter.
 De fire forhold er anført under overskrifterne:
 a) Ordlyden af TSL § 6, stk. 1
 b) Brug af EU’s retningslinjer til fortolkning af ”destination” i TSL § 6, stk. 1 – Kommissionen godkender svensk


text:
ordning med meget bredt anvendelsesområde
 c) Forordningerne om fri bevægelighed for maritim transport og cabotage sejlads
 d) SKAT ej bundet af SKM2007.774.SR og SKM2007.731.LSR ej anvendelig
 SKATs bemærkninger til de fire punkter er:
 Ad a) Ordlyden af TSL § 6, stk. 1
 Selskaberne henviser til, at SKAT alene anser havne, bundfaste offshoreinstallationer eller tilsvarende infrastrukturanlæg omfattet af begrebet ”destination”. Dette er ikke korrekt, idet SKAT også sidestiller en ankerplads, der er tilknyttet en havn, som en destination.
 Selskaberne henleder endvidere SKATs opmærksomhed på TfS 1993, 209 Ø, hvori det fastslås, at enhver fortolkning, der går ud over en lovs ordlyd må kræve klar støtte i lovens forarbejder. Selskaberne finder det betænkeligt, at SKAT i nærværende sag, uden nogen form for støtte i selve loven, lovens forarbejder, eller EU-Kommissionens godkendelse af ordningen i 2002, fortolker TSL § 6, stk. 1 til skade for skatteyder, hvilket ikke er i overensstemmelse med ovennævnte retspraksis, herunder helt generelt GRL § 43 og legalitetsprincippet.
 SKAT bemærker hertil, at SKATs fortolkning ikke går ud over bestemmelsens ordlyd i TSL § 6, stk. 1. SKATs fortolkning har endvidere støtte i forarbejderne til tonnageskatteloven, i dansk praksis samt efter EU-retlige fortolkningsbidrag. Der henvises til SKATs forslag til afgørelse, jf. ovenfor, samt til pkt. b nedenfor.
 Det bemærkes i øvrigt hertil, at selskabernes anbringende om at SKAT ikke har støtte i lovens forarbejder, ikke er korrekt.
 Det fremgår således af L 92 til lov nr. 264 af 8. maj 2002 (tonnageskatteloven), at transportvirksomhed skal ske fra havn til installation eller omvendt mv.:
 ”Virksomhed i forbindelse med forundersøgelse, efterforskning eller udvinding af kulbrinter eller andre naturforekomster kan ikke omfattes af tonnageskatteordningen. Dog vil egentlig transportvirksomhed kunne omfattes. Dette vil således gælde for forsyningssejlads med personer eller materiel fra havn til installationer på kontinentalsoklen eller omvendt, ligesom det også vil gælde for transport af olieprodukter m.v. fra kontinentalsoklen til installationer på land.” (SKATs understregninger)
 Ad b) Brug af EU’s retningslinjer til fortolkning af ”destination” i TSL § 6, stk. 1 – Kommissionen godkender svensk ordning med meget bredt anvendelsesområde
 Selskaberne anfører, at SKAT i sit forslag synes at gå imod sin egen argumentation om, at der må lægges vægt på EU’s retningslinjer, idet SKAT har anført, at ” (...) der ikke kan lægges vægt på andre landes fortolkninger af statsstøttereglerne eller EU-Kommissionens konkrete godkendelser af andre landes tonnageskatteordninger. Fortolkning skal foretages i forhold til den danske tonnageskattelov.
 En evt. udvidelse af tonnageskatteloven, som ikke kan opnå Kommissionens godkendelse, vil udgøre ulovlig statsstøtte.”
 SKAT er ikke enig heri. Som det fremgår af SKATs forslag til afgørelse er retskilderne for fortolkningen ordlyden af tonnageskattelovens § 6, lovforarbejderne til bestemmelsen, dansk praksis samt EU-retlige fortolkningsbidrag, idet tonnageskatteloven bygger på EU’s statsstøtteregler.
 At andre lande fortolker statsstøttereglerne anderledes eller at EU-Kommissionen har foretaget konkrete godkendelser af andre landes tonnageskatteordninger, ændrer ikke på, at retskilderne ved fortolkningen af den danske tonnageskatteordning er som beskrevet af SKAT.
 Selskaberne anfører videre, at SKAT ikke frit kan vælge hvilke EU retskilder, der kan anvendes.
 Tværtimod må der lægges vægt


text:
på såvel EU's retningslinjer, samt EU’s praksis for godkendelse af støtteordninger i EU. Selskaberne fastholder, at EU fortolker sine egne retningslinjer udvidende, idet Kommissionen har godkendt en lang række tonnageskatteordninger, som specifikt omfatter transport mellem ”havn og åbent hav”.
 SKAT bemærker hertil, at tonnageskatteordningen er en statsstøttegodkendt ordning. Udvidelser af ordningen, i forhold til det af Kommissionen allerede godkendte, kræver derfor at udvidelsen notificeres.
 Dette gælder også selvom andre medlemslande måtte have fået godkendt elementer i deres respektive tonnagsskattesystem, som Danmark ikke har fået godkendt.
 Dette gør sig også gældende for EU’s godkendelse af den svenske ordning, som selskaberne henviser til.
 Et aktuelt eksempel herpå er forligspartiernes aftale om en vækstpakke fra juni 2014, hvor flere specialskibe foreslås omfattet af tonnageskatteordningen. Det anføres i aftalen, at der er tale om en udvidelse af en statsstøtteordning, og en ikrafttræden derfor er betinget af en statsstøttegodkendelse fra EU-Kommissionen. Dette gælder uanset, at andre lande allerede har fået godkendt tilsvarende skibe/aktiviteter under deres tonnageskatteordning.
 Når SKAT skal foretage en fortolkning af om et bestemt skib/aktivitet kan inddrages under tonnageskatteordningen, er det legalitetsprincippet SKAT skal anvende. Kommissionen derimod har kompetence til at kontrollere om retningslinjerne overholdes.
 SKAT har derfor ikke kompetence til at foretage en bedømmelse af, om aktiviteten er forenelig med fællesmarkedet. SKAT kan i øvrigt henvise til Skatteministerens svar på et spørgsmål om Skatteministeriets fortolkning af EU’s statsstøtteregler (2013-14 – svar på § 20-spørgsmål (S 101)).
 Det fremgår af svaret, at EU henviser Danmark til at søge om at få konkrete ændringer af tonnageskatteloven godkendt, hvis denne skal udvides med andre skibstyper eller aktiviteter, der ikke er omfattet af de gældende regler. Skatteministeren bemærker endvidere, at ”Skatteministeriet har ikke kendskab til, hvorledes andre EU-medlemslande fortolker statsstøttereglerne. Det er dog værd at bemærke, at en evt. udvidelse af tonnageskatteloven, som ikke kan opnå Kommissionens godkendelse, vil udgøre ulovlig statsstøtte, som næppe er i Danmarks eller erhvervets interesse”.
 En udvidende fortolkning af begrebet destination, i forhold til ordlyden i den danske tonnageskatteordning, dens forarbejder og den foreliggende praksis, må derfor forventes at kræve en godkendelse fra EU.
 Det er en grundbetingelse i Kommissionens retningslinjer for statsstøtte til søtransportsektoren, at der skal udføres søtransport, men dette begreb er ikke umiddelbart nærmere defineret i retningslinjerne.
 Den danske tonnageskatteordning har indarbejdet denne betingelse mere restriktivt end blot at angive, at der skal udføres søtransport. Af tonnageskattelovens § 6, stk. 1, fremgår således, at tonnageskattelovens omfatter: ”erhvervsmæssig virksomhed med transport af passagerer eller gods (rederivirksomhed) mellem forskellige destinationer...”.
 Som nævnt ovenfor fremgår det af forarbejderne til tonnageskatteloven, at
 Efter dansk praksis, jf. den tidligere omtalte SKM2007.774.SR, afgjorde Skatterådet, at sejlads mellem havn og et offshoreanlæg kan anses som sejlads mellem forskellige destinationer.
 Som det også fremgår i SKATs forslag til afgørelse har Kommissionen udtalt, at det kun er den direkte befordring mellem to havne eller en havn og et offshoreanlæg, der bør være omfattet af begrebet søtransport.
 Kommissionen har ved konkrete godkendelser af andre landes ordninger sidestillet andre aktiviteter med søtransport uanset, at der ikke sker transport mellem


text:
to havne eller en havn og et offshoreanlæg – f.eks. ved godkendelsen af den svenske ordning. Danmark har også fået godkendt aktiviteter, der ikke er omfattet af begrebet søtransport – f.eks. i forbindelse med godkendelsen af kabellægningsskibe under den danske DIS-ordning.
 På baggrunden af ordlyden af tonnageskattelovens § 6, stk. 1, forarbejderne til tonnageskatteloven, dansk praksis samt EU-retlige fortolkningsbidrag, hvor der ikke kan lægges vægt på andre landes fortolkninger af statsstøtteretningslinjerne eller andre landes konkrete godkendelser fra EUKommissionen, er det SKATs klare opfattelse, at ”erhvervsmæssig virksomhed med transport af passagerer eller gods (rederivirksomhed) mellem forskellige destinationer...” i tonnageskatteloven § 6, stk. 1, ikke omfatter transport til et skib eller en fastlagt position på åbent hav.
 Der henvises i øvrigt til SKATs forslag til afgørelse.
 Ad c) Forordningerne om fri bevægelighed for maritim transport og cabotage sejlads
 Selskaberne anfører, at forordningerne ikke er nævnt i de retningslinjer, der var gældende, da Danmark udformede og vedtog tonnageskatteloven. Endvidere anføres det, at det er betænkeligt at fortolke loven ud fra parametre der ikke var til stede ved lovens tilblivelse.
 SKAT bemærker hertil, at for det første stammer begge forordninger fra tiden inden tonnageskatteloven blev vedtaget i 2002. Dvs. henholdsvis 7. december 1992 ((EØF) 3577/92) og 22. december 1986 ((EØF) 4055/86).
 For det andet er der i EF-retningslinjer for statsstøtte til søtransportsektoren (EFT 97/C 205/05), der er offentliggjort 5. juli 1997 i De Europæiske Fællesskabers Tidende, flere gange henvist til (EØF) 4055/86. Det er disse retningslinjer fra 1997, som tonnageskatteloven er baseret på.
 Det betyder, at selskaberne synspunkt om, at SKATs skulle have fortolket til parametre fra tiden før tonnageskattelovens tilblivelse, ikke er korrekt.
 Selskaberne henviser endvidere til Kommissionens meddelelse COM (2014) 232.
 SKAT bemærker indledningsvis, at denne meddelelse alene har karakter af at være vejledende. Det fremgår af meddelelsen, at:
 ”Denne meddelelse er kun vejledende og har til formål at gøre forordningen lettere at forstå. Den præciserer, hvordan Kommissionen mener, at forordningen bør anvendes. Den skal hverken revidere forordningen eller gribe ind i Domstolens fortolkningskompetence.” (SKATs understregninger)
 Selskaberne anfører endvidere, at Kommissionen i meddelelsen anvender en bred definition af ”port”, således at selv midlertidigt opførte anlæg til at laste og losse gods omfattes, uanset deres størrelse/art, og uanset det ikke er anlæg, som har en permanent karakter. Selskaberne mener, det derfor må lægges til grund, at det ikke kan afvises, at f.eks. en pram eller et skib, der lastes eller losses til, også vil kunne omfattes.
 SKAT har gjort gældende, at en position til søs fx angivet i bredde/længde grader ikke er at anse som en destination. Dette samme gælder for et skib til søs. Det fremgår udtrykkeligt af meddelelsen, der henviser til domspraksis om begrebet ”søtransport”, at der skal være tale om en havn, som dog ganske vist kan være af begrænset omfang. Der stilles tillige krav om, at en sådan havn er udstyret med faciliteter, der kan håndtere gods eller passagerer.
 Det fremgår af meddelelsen, at: ”I overensstemmelse med Domstolens retspraksis omfatter begrebet havn infrastrukturer, selv af begrænset omfang, hvis funktion


text:
er at muliggøre ind- og udskibning af varer eller personer, der transporteres ad søvejen. ” (SKATs understregninger)
 SKAT er på denne baggrund ikke enig i selskabernes synspunkt om, at det ikke kan afvises, at f.eks. en pram eller et skib, der lastes eller losses til, også vil kunne omfattes. En pram eller et skib udgør ikke en infrastruktur – hverken af permanent eller midlertidig karakter.
 Endelig anfører selskaberne, at Kommissionen i meddelelsen gør op med, at SKATs fortolkning om, at transport til og fra samme havn ikke er transport.
 SKAT har meget vanskeligt ved at se, at en sådan fortolkning skulle gøre op med søtransportbegrebet i tonnageskattelovens forstand, idet ordlyden i tonnageskatteloven fastslår, at der skal være tale om transport mellem forskellige destinationer.
 SKATs fortolkning ses således ikke at være i uoverensstemmelse med Kommissionens meddelelse, uanset om denne kun er af vejledende karakter eller ej.
 Ad d) SKAT ej bundet af SKM2007.774.SR og SKM2007.731.LSR ej anvendelig
 Selskaberne anfører, at Skatterådets afgørelse i SKM2007.774.SR var bindende for skattemyndighederne i 5 år, og er således ikke længere bindende. Endvidere er det bindende svar alene gyldigt overfor den pågældende skatteyder.
 SKAT bemærker hertil, at det i denne henseende ikke er relevant, at Skatterådets afgørelse er fra 2007. Afgørelsen er stadig udtryk for SKATs gældende praksis på området, og er således omtalt i den juridiske vejledning 2014-1, afsnit C.D.8.8.3.1.
 Selskaberne anfører videre, at Landsskatterettens kendelse i SKM2007.731.LSR ikke er anvendelig, idet denne sag ikke er sammenlignelig med sagen mod H1, da den hviler på det faktum, at aktiviteterne direkte var undtaget i medfør af TSL § 8. Selskaberne formoder, det er derfor SKAT ikke henviser til kendelsen i det endelige forslag til ændring af H1 koncernens indkomst.
 SKAT bemærker hertil, at der i SKATs forslag til afgørelse er henvist til SKM2007.731.LSR. Henvisningen er i afsnit 1.3 - SKATs bemærkninger og begrundelse (under punktet ”Dansk praksis”).
 SKAT anser, at kendelsen er anvendelig. Udover tonnageskattelovens § 8 refererer kendelsen også til tonnageskattelovens § 6, stk. 1. Under Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse anføres det således, at Landsskatteretten skal tage stilling til, om skibet er anvendt til "transport af passagerer eller gods (rederivirksomhed) mellem forskellige destinationer."
 Ganske vist var sejladserne i den pågældende sag ikke sket med et bestemt område for øje, men det må dog antages, at der har fundet en vis planlægning sted af sejladserne, således at charter-turene reelt set har været mellem en havn og et område.
 Det er således fortsat SKATs opfattelse, at sejladserne kun delvis kan omfattes af tonnageskatteloven, jf. SKATS forslag til ændring af 25. april 2014.
 R1 har ved brev dateret d. 26. juni 2014 opgjort skattepligtige indkomster for H1 A/S efter almindelige skatteregler, således:
 Delperiode 1: 1. januar – 25. august 2010:
 Delperiode 2: 25. august – 31. december 2010:
 Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst er ikke opgjort sejladser, som kan omfattes af tonnageskatteloven.
 2010 er første år, hvor selskabet beskattes efter tonnageskattelovens regler, jf. tonnageskatteloven § 2.
 Efter de foreliggende omstændigheder anerkender SKAT, at selskabet træffer et omvalg


text:
for indkomståret 2010, således at det ikke omfattes af tonnageskatteloven.
 Ansættelsen foretages i overensstemmelse med indkomsterne opgjort af R1.”
 Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at SKAT skal anerkende, at selskabets erhvervsmæssige aktivitet i form af transport af [gods] til et skib til søs kan anses for en ”destination” som nævnt i tonnageskattelovens § 6, stk. 1., med den virkning at selskabet kan opgøre deres skattepligtige indkomst som tonnagebeskatning. Repræsentanten har desuden nedlagt påstand om, at selskabernes skattepligtige indkomst for indkomståret 2010 nedsættes til den af selskabernes oprindelige selvangivne indkomst.
 Selskaberne nedlægger påstand om, at Landsskatteretten nedsætter selskabernes skattepligtige indkomst for indkomståret 2010 til den af selskaberne oprindeligt selvangivne indkomst.
 Sagen drejer sig om fortolkning af ordet "destination" i tonnageskattelovens (herefter også TSL) § 6, stk. 1, hvoraf det fremgår, at
 "skattepligtig indkomst i forbindelse med erhvervsmæssig virksomhed med transport af passagerer og gods (rederivirksomhed) mellem forskellige destinationer med
 2. skibe som udlejes uden besætning (bareboat-charter), og
 3. skibe, som lejes med besætning (time-charter)
 opgøres efter reglerne i §§ 9-15. Det er en betingelse, at skibene strategisk og forretningsmæssigt drives fra Danmark. Det er endvidere en betingelse, at registreringsbetingelsen i § 6a, stk. 1, jf. dog § 6 a, stk. 2 og 3 er opfyldt."
 SKAT har anerkendt, at rederiet driver rederidrift i form af erhvervsmæssig virksomhed med transport af gods med skibe, som ejes og lejes af rederiet, samt at skibene drives strategisk og forretningsmæssigt fra Danmark, ligesom de øvrige betingelser for beskatning efter tonnageskatteloven er opfyldt.
 SKAT mener imidlertid ikke, at de destinationer, som rederiets skibe sejler til, er destinationer i TSL § 6, stk. i forstand, idet SKAT lægger til grund, at der skal være tale om sejlads mellem to havne eller mindst en havn og et offshoreanlæg, før der kan være tale om, at der sejles mellem destinationer i tonnageskattelovens forstand.
 Selskaberne er af den opfattelse, at destinationer i henhold til TSL § 6, stk. i også kan være destinationer til søs i form af skibe.
 Sagens genstand er således fortolkning af tonnageskattelovens brug af begrebet "transport af gods eller passagerer mellem forskellige destinationer".
 3. Faktum og baggrund i sagen
 H1 A/S driver rederivirksomhed med en flåde på ca. [xx] moderne [...] skibe. Selskabet udfører transport af gods [...] langs [...]kysten af [...] kontinent fra [...] i nord til [...] i syd. Rederiets skibe opererer således i et geografisk sejladsområde omfattende mere end 10 lande og en sejldistance, der mindst svarer til afstanden fra Danmark til Portugal.
 Selskabet har specialiseret sig i at sejle [gods] ud til andre fragtskibe, som på deres rute rundt i verden sejler langs [...] kyst. Selskabets [...] skibe bliver fyldt op med [godset] i deres lastrum i enten havne i [...] eller fra andre større [...] skibe. Herefter sejler de ud til de pågældende fragtskibe på forud aftalte destinationer, hvorefter godset losses over på de andre fragtskibe.
 Dette er komplicerede fragt og lastnings/losningsydelser, som inden for rederisektoren kaldes Ship-to-Ship Transfers (STS) eller Lightering. Denne form for omlastning bruges globalt i den


text:
internationa-le søfart på mange godstyper. Blandt andet ses det i vidt omfang med transport af råolie fra fx Afrika og Saudi Arabien til raffinaderier i USA og med raffinerede produkter ud af USA til resten af verden, (se bilag 2 for en præsentation af STS). STS Transfers foregår ligeledes i vidt omfang i danske farvande med olietransporter til og fra landene, der omkranser Østersøen. Danmark har på denne baggrund indført et særligt regelsæt, der regulerer STS-operationer i danske og grønlandske territorialfarvande (BEK nr. 570 af 04/06/2014, jf. bilag 3).
 STS-omlastninger ses dog ikke kun i tankskibssektoren. Også inden for Bulk-transporter (fx kul, jernmalm, sten, cement, korn og andre afgrøder), bruges STS-omlastninger i forbindelse med fx fragt til og fra områder i Asien såsom Indonesien, Singapore, Korea med flere. Her bliver der lastet og losset gods til søs mellem mindre og større skibe eller mellem skibe og lastbærende pramme, som efterføl-gende transporterer godset videre. Endvidere bruges STS-omlastninger ved forsyningssejlads og i offshore-sektoren ved transport af materiel og personer.
 Den primære årsag til brugen af STS-operationer er, at mange skibe på grund af manglende dybgang eller mangelfuld havnekapacitet/infrastruktur ikke kan nå ind til landfaste laste-/losningsfaciliteter, hvorfor STS-omlastningerne er nødvendige. Et andet forhold kan være økonomi, hvor det på visse transportstrækninger er mere rentabelt at omlaste godset og fortsætte rejsen med større eller mindre skibe. Her kan det være både tidsmæssigt og omkostningsmæssigt mere rentabelt at lave en STS-omlastning end at sejle i havn og foretage omlastningen, [...].
 Til støtte for selskabets påstand gøres det gældende, at selskabets erhvervsmæssige aktivitet med transport af [gods] mellem forskellige destinationer med egne og lejede skibe er fuldt ud kvalificeret til tonnageskat i henhold til ordlyden af tonnageskattelovens § 6, da det er ubestridt, at selskabets [...] skibe sejler mellem forskellige geografiske destinationer med gods. Selskabet har derfor opgjort sin skattepligtige indkomst for 2010 i fuld overensstemmelse med tonnageskattelovens bestemmelser.
 Selskabet gør endvidere gældende, at tonnageskatteloven er en støtteordning til rederierhvervene, og at SKATs indskrænkende fortolkning af ordet "destination" i tonnageskattelovens § 6, stk. 1 hverken har støtte direkte i loven, i lovens forarbejder eller andre fortolkningsbidrag.
 Selskabet gør i forhold til brugen af EU-retten gældende, at EU-Kommissionens praksis på området for godkendelse af statsstøtteordninger til søtransportsektoren støtter selskabets påstand om, at destinationer også omfatter destinationer til søs. Således gør selskaberne gældende, at Kommissionen i deres retningslinjer fra 2004 alene lægger vægt på, at der skal være tale om transport af gods eller passagerer til søs, jf. afsnit 8 nedenfor. Det er derfor selskabets holdning, at SKAT fejlfortolker Kommissionens 2004-retningslinjer, når SKAT anfører, at retningslinjerne indskrænker begrebet "destination" i tonnageskattelovens § 6, stk. 1.
 Selskaberne gør endvidere opmærksom på, at der ved inddragelse af 2004-retningslinjerne fra EU ved fortolkning af TSL § 6, stk. 1 bør udvises forsigtighed under hensyntagen til, at 2004-retningslinjerne slet ikke fandtes, da TSL § 6, stk. 1 blev indført i 2002, hvorfor man ikke kan inddrage disse uden at iagttage, hvorledes Kommissionen selv fortolker retningslinjerne i deres godkendelsespraksis. Når Kommissionens godkendelsespraksis inddrages


text:
gøres det gældende, at Kommissionen klart fortolker retningslinjerne udvidende og derfor også omfatter maritime aktiviteter med destinationer til søs.
 Selskaberne gør desuden gældende, at SKATs indskrænkende fortolkning af lovens anvendelsesområde vil medføre, at danske rederier inden for blandt andet tankskibsdrift, tørlast og i offshore-sektoren vil blive afskåret helt eller delvist fra at anvende tonnageskatteloven, hvilket ikke kan have været hensigten med reglen, endsige tonnageskatteordningen. En sådan indskrænkende fortolkning vil medføre betydelig uoprettelig skade for rederiernes konkurrenceevne og tab af danske arbejdspladser både i land og til søs, hvilket strider direkte imod formålet med tonnageskatteordningen.
 7. Naturlig ordlydsfortolkning af tonnageskattelovens § 6, stk.
 Tonnageskattelovens § 6, bemærkningerne til loven og EUs godkendelse af ordningen i 2002 indeholder ikke nærmere retningslinjer for eller beskrivelse af, hvad der menes med ordet "destination". Ligeledes er det hverken i referater fra udvalgsbetænkninger, i § 20 spørgsmål til ministeren eller lignende ved lovens tilblivelse i 2001-2002 omtalt, hvad der menes med brugen af ordet "destination" i TSL § 6, stk. 1.
 SKATs indskrænkende fortolkning er derfor i første omgang baseret på SKATs egen antagelse om, at "kerneområdet for anvendelsen af tonnageskatteloven..." er "sejlads mellem mindst to forskellige havne..." (jf. s. 11 i bilag 1). SKAT mener, at denne definition "...[ikke] volder problemer i praksis, idet de fleste transportopgaver i sagens natur vil være en sådan transportydelse, der skal udføres for kunden, der ønsker en vare transporteret fra A til B" (jf. s. 11 i bilag 1).
 Denne antagelse er ikke korrekt. STS-operationer anvendes i vidt omfang - også i Danmark, jf. blandt andet redegørelse fra Søværnets Operative Kommando og Søfartsstyrelsens baggrundsnotat om STS-operationer (bilag 4). En indskrænkning af reglerne til at kun havne, havneområder og bundfaste off-shore-installationer kan anses som destinationer, vil derfor have betydelig skadevirkning for rederierne, som helt eller delvist afskæres fra tonnageordningen samt DIS-ordningen som støtteordninger, hvilket er særdeles betænkeligt, når der ikke er direkte støtte hertil i loven eller dens forarbejder.
 Som nævnt ovenfor ses der ingen steder i de lovforberedende arbejder at være grundlag for, at der skulle gælde et indskrænket destinationsbegreb i loven. Det har derfor formodningen imod sig, at lovgiver skulle have tænkt på et særligt indsnævret destinationsbegreb og ikke blot destinationer i den forbindelse, hvormed ordet anvendes i normal sproglig forstand.
 I mangel på præcise fortolkningsbidrag og/eller indskrænkede lovbestemmelser må det i overensstemmelse med de generelle retsprincipper, jf. ovenstående dom, være lovens ordlyd, som lægges til grund for, hvordan loven skal forstås.
 Ordet destination er ud fra en almindelig sproglig forståelse - også inden for søretten og i øvrigt transportretlige principper - at definere som
 "et bestemmelsessted",
 "målet for en rejse" og
 det sted, hvor varen, som transporteres, bliver leveret, og risikoens overgang for det
 transporterede overgår til modtageren.
 Ud fra denne forståelse synes der ikke at være holdepunkter for, at et skib til søs på en forud defineret/aftalt GPS-position ikke kan være mål for en rejse eller et bestemmelsessted, navnlig ikke når der er en helt normal praksis for, at sådanne destinationer til søs er omfattet af


text:
begrebet destination inden for rederisektoren.
 Da der ikke er klar støtte for en indskrænkende fortolkning af lovens formulering om, at godset skal transporteres mellem "forskellige destinationer", må det lægges til grund, at denne formulering skal forstås ud fra en normal sproglig forståelse. Destinationer kan således ikke indskrænkes til alene at være havne eller infrastrukturinstallationer on/offshore, men må i stedet som udgangspunkt omfatte alle former for destinationer, medmindre der i loven klart er gjort indskrænkninger heri. Det afgørende for at være omfattet af TSL § 6, stk. 1 er således blot, at der sejles mellem to forskellige destinationer i almindelig forstand.
 7.a Tonnageskattelovens § 8 og forholdet til § 6
 I TSL § 8 har lovgiver valgt udtrykkeligt at klarlægge, hvilke typer af transportvirksomhed, som ikke kan omfattes af TSL § 6. Lovgiver har således klart taget stilling til, hvad der ikke kan betragtes som transport af gods eller passagerer mellem forskellige destinationer. TSL § 8 omfatter virksomhed, som ud fra en normal tilgang kunne opfattes som transport mellem forskellige destinationer.
 TSL § 8 har følgende ordlyd:
 to) Sports-, udflugts- og fritidsformål.
 § 8, stk. 1, nr. 6 - Bugsering til søs er udtrykkeligt omfattet af § 6 som en undtagelse til § 8
 Som det ses af TSL § 8, der indskrænker rækkevidden af TSL § 6, har lovgiver ikke nævnt, at transport til destinationer til søs ikke skulle være omfattet af TSL § 6. Tværtimod står der tydeligt i TSL § 8, stk. 1, nr. 6, at selvom bugsering med videre som udgangspunkt ikke kan omfattes af TSL § 6, så er bugsering alligevel omfattet af TSL § 6, når skibet bruges til bugserings og bjergningsopgaver til søs i mindst 50 % af den tid, skibet i løbet af indkomståret er i drift.
 Bugseringsopgaver til søs er karakteriseret ved, at sejladsen/bugseringer sker til eller fra destinationer (GPS-positioner) til søs og ikke i havn eller ved fikserede infrastrukturanlæg, hvorved lovgiver klart tager stilling til, at destinationer også kan være aftalte destinationer til søs. Dette synspunkt understøttes af lovkommentaren, hvor det yderligere slås fast, at "Tid, der medgår til sejlads mellem to opgaver, vil i praksis blive anset for medgået til bugser- og bjergningsaktiviteter til søs", jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 163, 2004-5 (1. samling).
 Lovgiver har således ved indføjelsen af TSL § 8, stk. 1, nr. 6 slået følgende fast:
 1) Bugsering er som udgangspunkt omfattet af TSL § 6, stk. 1 som transport mellem forskellige destinationer.
 2) Bugsering med videre bliver dog ved § 8, stk. 1, nr. 6, 1. pkt. alligevel undtaget fra TSL § 6, stk. 1.
 3) Dog godtager lovgiver, at bugsering og bjærgningsaktiviteter alligevel igen omfattes af TSL § 6, stk. 1, når bugseringen eller bjærgningen sker til søs. Lovgiver tager hermed aktivt stilling til, at når der er tale om destinationer til søs, er bugsering og bjærgning fortsat omfattet af TSL § 6, stk. 1.
 Transport af gods og personer inden for kulbrinteudvinding til søs er også omfattet af § 6 som undtagelse


text:
til § 8, stk. 1, nr. 1.
 I lovkommentarerne ved tilblivelsen af tonnageskatteloven skriver lovgiver, at virksomhed med udvindelse af kulbrinter med videre ikke kan omfattes, jf. § 8, stk. 1 nr. 1. Transportopgaver i forbindelse med udvindelsen af kulbrinter kan dog godt omfattes af § 6:
 "Dog vil egentlig transportvirksomhed kunne omfattes. Dette vil således gælde for forsyningssejlads med personer eller materiel fra havn til installationer på kontinentalsoklen eller omvendt, ligesom det også vil gælde for transport of olieprodukter m.v. fra kontinentalsoklen til installationer på land. Det vil også gælde opgaver i forbindelse med ankerhåndtering m.v. samt redningsopgaver."
 Det er især første og sidste punktum, der her er interessant, nemlig at transportopgaver til og fra oliefelter trods indskrænkningen i TSL § 8, stk. 1 nr. 1 om, at indkomst fra kulbrinterelateret virksomhed ikke kan omfattes, alligevel vil kunne omfattes af TSL § 6. Endvidere slår lovgiver fast, at også ankerhåndtering og redningsopgaver vil kunne omfattes trods ordlyden af TSL § 8, stk. 1, nr. 1.
 Det bemærkes, at lovgiver specifikt nævner, at transporter fra kontinentalsoklen til land kan omfattes, og at lovgiver ikke skriver, der skal være tale om installationer på kontinentalsoklen, når der transporteres olieprodukter, jf. 2. led i 2. pkt.: "ligesom det også vil gælde for transport of olieprodukter m.v. fra kontinentalsoklen til installationer på land".
 Dette giver god mening, når der ses på, hvordan man i olieindustrien transporterer kulbrinter fra kontinentalsoklen til land. I olieindustrien sker transport af olie eller gas fra olie-/gasfelter ofte ved STS transfers, hvor [...] skibe sejler ud til såkaldte FPSOer (floating production storage and offloading units) eller FSOer (floating storage and offloading units). FPSOer og FSOer er store [...] skibe, der enten fungerer som egentlig produktions- og lagerskibe for den olie/gas, der er pumpet op fra undergrunden af olieplatformen, og derfra er flyttet over til FPSOen eller FSOen, hvor den opbevares. Når FPSOen eller FSOen så er fyldt op, losses olien/gassen via STS-transfers over på [...]skibe (såkaldte shuttle tankers), som sejler frem og tilbage mellem destinationerne til søs og land.
 Det sidste led af kommentaren omkring ankerhåndtering og redningsopgaver er interessant, fordi anker-håndteringsskibe (AHTS-skibe) og redningsskibe per definition ofte er beskæftiget med serviceopgaver, som foregår på destinationer (GPS-positioner) til søs. AHTS-skibene er beskæftiget med at håndtere ankerne på fx mobile borerigge i offshore-sektoren, som er flydende boreenheder. AHTSerne flytter de mobile borerigge rundt fra borefelt til borefelt i et eller flere lande eller inden for et borefelt, hvor der skal bores forskellige steder udpeget ved GPS-positioner.
 Hvad angår redningsopgaver foregår disse opgaver ganske givet til søs i høj sø, hvor personer er faldet i vandet efter kæntrings- eller synkningsulykker med videre. Disse fartøjers destination vil derfor altid være en position i rum sø.
 Der ses således hverken i lovteksten, herunder forholdet mellem § 6 og § 8, de lovforberedende arbejder eller ved en ordlydsfortolkning at være hjemmel til eller grundlag for en indskrænkende fortolkning af § 6.
 Tværtimod tyder fraværet af en nærmere definition af ordet på, at lovgiver ved brugen


text:
af ordet "destinationer" i tonnageskattelovens § 6, stk. 1 blot har tænkt på destinationer i den naturlige sammenhæng, hvori ordet normalt bruges, nemlig at der skal være tale om transport af gods eller passagerer fra en geografisk position til en anden.
 8. "Destinations-begrebet" i EU-Kommissionens retningslinjer for statsstøtte til maritim transport og Kommissionens praksis på området
 Bestemmelserne i tonnageskattelovens § 6, stk. 1 er indsat i den oprindelige tonnageskattelov, som blev vedtaget i 2002 med virkning fra indkomståret 2001. Regelsættet bygger på de dagældende retningslinjer fra EU-Kommissionen fra 1997 om statsstøtte til søtransportsektoren EFT 97/C 205/05 (Jf. Bilag 5) og er godkendt af Kommissionen under hensyntagen til disse retningslinjer ved Kommissionens meddelelse til Danmark i C(2002)931fin af 12 marts 2002 (Jf. Bilag 6).
 Retningslinjerne fra 1997 indeholder ingen bestemmelser om et destinationskrav eller fortolkningsbidrag i øvrigt, der skulle begrænse anvendelsesområdet for nationale tonnageskatteordninger til alene at omfatte søtransporter mellem havne og/eller bundfaste offshore-installationer.
 Anvendelsesområdet for retningslinjerne er derimod "al støtte til skibsfart" (jf. bilag 5). Dette underbygges af lovkommentarerne til tonnageskatteloven og EUs godkendelse af den danske tonnageskatteordning (jf. bilag 6), hvor der ligeledes ikke er skrevet noget om, at transport af gods eller passagerer mellem forskellige destinationer skulle indskrænkes ud over, hvad der udtrykkeligt er anført i lovens § 8.
 SKAT baserer dermed udelukkende den indskrænkende fortolkning af anvendelsesområdet for den danske tonnageskatteordning fra 2001/2002 på Kommissionens efterfølgende reviderede retningslinjer for statsstøtte (EUT 2004/C 13/03) af 17. januar 2004 (Bilag 7). Disse har imidlertid ikke dannet grundlag for TSL § 6, stk. 1, da bestemmelsen ikke er ændret siden 2002 ved indførelsen af tonnageskatten.
 I 2004 retningslinjerne er der i en indledende bemærkning skrevet følgende:
 "These Guidelines are applicable to 'maritime transport' activities as defined in Regulation (EEC) No 4055/86 and in Regulation (EEC) No 3577/92, that is to say, to the 'transport of goods and persons by sea' (vores understregning). They also, in specific parts, relate to towage and dredging."
 Det er i den forbindelse væsentligt at bemærke, at det ikke fremgår af Kommissionens reviderede retningslinjer fra 2004, at denne "tilføjelse" vedrørende anvendelsesområdet for retningslinjerne skulle have til hensigt at begrænse anvendelsesområdet for nationale tonnageskatteordninger, tværtimod.
 Indledningen kan derfor næppe tages til indtægt for mere end den præcision, som Kommissionen selv foretager i andet led af pågældende afsnit. Her definerer Kommissionen selv, hvad der menes med henvisningen til forordningerne ved at skrive " that is to say, to the 'transport of goods and persons by sea". Det må heraf udledes, at der blot er krav om, at det støtteberettigede formål er "transport af gods og passagerer til søs".
 Forordningerne 4055/86 og 3577/92
 De to nævnte forordninger regulerer medlemslandenes rettigheder i forhold til at opstille interne regler på søfartsområdet, som tilgodeser egne borgere på bekostning af borgere fra andre EU-lande. Landene må ikke opstille regler om, at det alene er redere i x land, som må besejle visse sejlruter i det pågældende land, eller det alene er x lands borgere/skibe, der må anløbe havne i x land. Forordningerne har


text:
således til formål at fjerne nationale hindringer for den fri udveksling af tjenesteydelser inden for EU cabotage-sejlads samt søtransport mellem medlemsstaterne og mellem medlemsstaterne og tredjelande og har ikke nogen direkte anvendelse på statsstøtteområdet.
 Forordningernes henvisning til at omfatte søtransport mellem havne og/eller en offshore-installation (installation på kontinentalsokkel) følger helt naturligt af det forhold, at de nationale restriktioner, som EU med forordningerne ønsker afskaffet, vil opstå i situationer, hvor en medlemsstat kan opstille restriktioner for "søtransport".
 Sejlads/transport på åbent hav vil derfor allerede af den grund ikke fremgå af en forordning, hvis formål er at afskaffe medlemsstaternes nationale restriktioner/hindring for grænseoverskridende tjenesteydelser inden for søtransport. Medlemsstaterne kan naturligvis ikke indføre lovgivning, som hindrer transporten på åbent hav, da det er uden for den pågældende nations jurisdiktion, jf. FNs havretskonvention.
 Det fremgår direkte af de reviderede retningslinjer fra 2004, at "Kommissionen [skønner], at det fortsat er berettiget at yde statsstøtte til den europæiske søtransportsektor, og at den fremgangsmåde, der lå til grund for retningslinjerne fra 1997, var rigtig."
 Det må derfor som nævnt ovenfor lægges til grund, at Kommissionens hensigt med den indledende bemærkning om anvendelsesområdet er defineret af Kommissionens præciserende bemærkning; " that is to say, to the 'transport of goods and persons by sea", og at Kommissionen blot har søgt at præcisere, at der skal være tale om maritime tjenesteydelser til søs med transport af passagerer og gods.
 I forhold til de to forordninger gøres desuden opmærksom på, at det udtrykkeligt fremgår af forordningerne, at de heri nævnte aktivitetsområder ikke er udtømmende. Der må derfor udvises forsigtighed med at anvende eksemplerne på transporttyper heri indskrænkende, navnlig når Kommissionen i sin praksis tillader aktiviteter, der ikke er nævnt i de to forordninger, og forordningerne ikke selv vedrører reglerne for statsstøtte til den maritime transportsektor i EU.
 Forordningerne var endvidere ikke medtaget som en del af de retningslinjer, der var gældende (1997 retningslinjerne), da Danmark udformede og vedtog sin tonnageskatteordning. Det synes betænkeligt at fortolke loven ud fra parametre, der ikke er medtaget ved lovens tilblivelse.
 Såfremt lovgiver havde ønsket at indskrænke destinationsbegrebet i TSL § 6, stk. 1, havde det været nærliggende at henvise til de to forordninger direkte i de lovforberedende arbejder som definition på, hvad der mentes med "destination". Dette gjorde lovgiver ikke, og de to forordninger er ikke nævnt som definerende for anvendelsesområdet i 1997 EU retningslinjerne. Det må på denne baggrund lægges til grund, at brugen af ordet "destination" i TSL § 6, stk. 1 ikke kan indskrænkes og således må den naturlige sproglige forstand ordet normalt anvendes.
 I tillæg hertil bemærkes, at Kommissionen i KOM(2003)595 (Bilag 8) om fortolkning af forordning EØF nr. 3577/92 om cabotagesejlads udtrykkeligt angiver, at listen over søtransport-tjenesteydelser i forordningen alene er af vejledende karakter. Dette gentages i EU-Kommissionens opdaterede retningslinjer for fortolkning af netop denne forordning ved COM(2014) 232 af 22. april 2014.
 Af KOM (2003)595 fra Kommissionen fremgår det herudover i afsnit 3.3 om "Søtransportydelser over for havnetjenesteydelser", at der ved definition af begrebet "søtransport" i henhold til både


text:
forordning EØF nr. 4055/86 og forordning EØF nr. 3577/92 skal sondres mellem tjenesteydelser, der leveres i havneområdet og derfor ikke er omfattet, og tjenesteydelser vedrørende transport i rum sø af passagerer og gods, som vil være omfattet af forordningerne. Som et eksempel på sådanne omfattede tjenesteydelser nævnes herefter blandt andet bugsering af skibe efter havari eller bugsering af boreplatforme.
 Sådanne søtransporttjenesteydelser — uanset at disse per definition vil omfatte transport mellem andre "destinationer" end havne og bundfaste offshore-installationer — må derfor som følge af Kommissionens meddelelse i KOM (2003)595 også være omfattet af anvendelsesområdet for retningslinjerne om statsstøtte og derfor kunne indgå i en national støtteordning/tonnageskatteordning.
 På baggrund af ovenstående forekommer det besynderligt at tillægge forordningernes definition af "søtransport" en meget indskrænkende betydning i forhold til retningslinjerne om statsstøtte. Dette gælder særligt i forhold til at indfortolke et krav om, at søtransport skal foregå mellem havne og/eller bundfaste offshore-anlæg, når det af Kommissionens eget fortolkningsbidrag afsnit 3.3. helt klart fremgår, at søtransport må fortolkes bredere og også omfatte transporter i rum sø.
 8.a. Kommissionen anvender retningslinjerne bredt indenfor rederierhvervet
 Kommissionens godkendelsespraksis over for Danmark
 Det er selskabernes opfattelse, at det ikke står SKAT frit for at vælge, hvilke EU-retskilder, der kan anvendes ved fortolkning. Tværtimod må der ved fortolkning af lovgivning, som hviler på EUs retningslinjer og er afhængig af Kommissionens godkendelse, lægges vægt på såvel EUs retningslinjer som EUs praksis for godkendelse af støtteordninger inden for EU i overensstemmelse med selv-samme retningslinjer.
 Dette skyldes, at det er EU-Kommissionen, der egenrådigt afgør, om en tonnageskatteordning er i overensstemmelse med retningslinjerne og traktatens art. 107, og dermed om et medlemsland kan indføre den ønskede ordning. EU-Kommissionens fortolkning af egne retningslinjer og godkendelses-praksis af tonnageskatteordninger er derfor relevant ved fortolkning af, hvorvidt den danske ordning kan rummes i EU-Kommissionens retningslinjer.
 EU-Kommissionen har ved tidligere udvidelser og ændringer af tonnageskatteordningen og DIS-ordningen flere gange indledt formelle undersøgelsesprocedurer af de danske ordninger, når Danmark i overensstemmelse med reglerne har notificeret om ændringer, se fx 2008/C 48/05 af 21. februar 2008 og 2009/380/EF af 13. juni 2009.
 Sidstnævnte var i forbindelse med Danmarks udvidelse af DIS-ordningen til at omfatte bugsering, kabelskibe og sandsugerfartøjer. Kommissionen har hverken da eller ved andre af undersøgelserne rejst spørgsmål ved - eller for den sags skyld kommenteret på - hvorvidt begrebet "destination" skulle forstås indskrænkende i den danske ordning. Kommissionen godkendte tværtimod udvidelsen til ovenstående aktiviteter, som uomtvisteligt omfatter områder, hvor skibene sejler til og fra destinationer til søs.
 At definitionen af "søtransport" i retningslinjerne om statsstøtte i flere tilfælde fortolkes udvidende, ses klart af Kommissionens afgørelse af 13. januar 2009 om udvidelse af den dansk DIS-ordning for søfolk (C 22/07) (Bilag 9).
 Det fremgår af afgørelsens afsnit 28, at det er de danske myndigheders opfattelse, at søtransport også omfatter "... "transport af kabeltromler [gods] fra afskibningshavnen til det sted på det åbne hav..." (vores understregning).
 Videre fremgår det af afsnit 33 i relation til sandsugning, at "... [i]følge de danske myndigheder bør retningslinjerne fortolkes således, at transport på havet


text:
af opgravede materialer skal anses for søtransport."
 Det bliver her tydeligt, at retningslinjerne — også efter dansk opfattelse — gælder for transportaktivitet, der ikke nødvendigvis foregår mellem havne eller offshore-installationer i snæver forstand, men at også transport mellem positioner/destinationer på havet skal anses for søtransport.
 Kommissionen bekræfter dette ved at bemærke, at uanset at kabellægning og sandsugning ikke direkte omfattes af forordningerne, bør den pågældende aktivitet sidestilles med "søtransport" ud fra en analogi fortolkning og derfor være omfattet af retningslinjerne om statsstøtte.
 I afsnit 79 anføres det endvidere, at "Kommissionen medgiver også, at skibe inden for søtransport ikke altid sejler i læsset stand som følge af skævheder på visse handelsruter. Det er derfor logisk ved analogi at betragte sejlads mellem havn og indvindingsplads« og »sejlads mellem lossested og havn« som søtransport." (vores understregning).
 Den snævre fortolkning af "søtransport" som transport, der udelukkende foregår mellem havne og/eller offshore-installationer, må således afvises.
 Særligt henvisningerne ovenfor om, at "søtransport" også kan omfatte transport af gods til en position på åbent hav samt transport af gods mellem indvindingsplads og havn gør det klart, at den fortolkning, som SKAT lægger op til, ikke er i overensstemmelse med hverken formålet eller ordlyden af retningslinjerne om statsstøtte.
 Kommissionens godkendelsespraksis over for andre medlemslande
 Kommissionen anvender endvidere i 2010 ovennævnte godkendelse af den danske ordning (C22/07) som begrundelse ved godkendelse af brugen af blandt andet kabellæggere i Cyperns tonnageskatte-ordning. N 37/201 — Cyprus, jf. afsnit 90, hvoraf det fremgår:
 " Regarding the inclusion of cable-laying activities as eligible for tonnage tax, the Commission con-siders that this is in line with a recent Commission decision, in which State aid to cable-laying activities was found compatible with the internal market on the basis that these activities should be associated by analogy with maritime transport. Despite the fact that this decision concerned Section 3.2 of the Maritime Guidelines, the Commission is of the view that the other State aid measures provided for in the various sections of the Maritime Guidelines (such as tonnage tax) should be also applicable to cable-layers "
 Kommissionen har desuden godkendt en lang række tonnageskatteordninger, som specifikt omfatter transport mellem "havn og åbent hav" og dermed ikke indeholder en fortolkning af begrebet destination, som alene begrænses til faste anlæg til søs.
 Som eksempel kan nævnes tonnageskatteordningerne i Tyskland, Finland og Cypern, ligesom England og Holland med Kommissionens accept har medtaget aktiviteter som per definition ikke har en fikseret infrastrukturdestination til søs, såsom fx research vessels, rørlægningsfartøjer, seismik- kortlægningsfartøjer med videre. Dette taler for, at Kommissionen i retningslinjerne fra 2004 blot mener, der skal være tale om transport af personer og gods til søs.
 Senest har Kommissionen i 2014 over for Sverige taget stilling til, hvilke typer af søtransport, der kan støttes ved medlemsstaternes begunstigende ordninger i henhold til 2004-retningslinjerne.
 Sverige søgte i januar 2014 om tilladelse til at udvide deres "søfartsstøtteordning" til at omfatte alle typer af "næringsvirksomhed med fartøjer til søs, som er udsat for international konkurrence", heriblandt, kranfartøjer, rørlægningsfartøjer, bugserskibe, opmudringsfartøjer og forskningsfartøjer. De nævnte


text:
typer virksomhed omfatter i vidt omfang aktiviteter, der ikke indbefatter sejlads mellem faste infrastrukturanlæg og derfor ikke kan rummes af et snævert destinationskrav alene omfattende havne og infrastrukturanlæg (hvilket ifølge Kommissionens praksis heller ikke er et krav). Sveriges ansøgning om ændring af deres støtteordning, Kommissionens godkendelse heraf og kopi af den svenske lovændring er vedlagt i sin helhed som bilag 10.
 Kommissionen godkender i marts 2014 (se bilag 10) den ønskede ændring af de svenske regler med følgende argumentation:
 "(22) Åven om dessa fartyg inte omfattas av definitionen av "sjåtransport" i fårordning (EEG) nr. 4055/86 och i riktlinjerna får sjåtransport, har kommissionen i sin beslutspraxis slagit fast att dessa verksamheter beråttigar til samma typ av stöd som sjåtransport, eftersom de år verk-samma på samma konkurrensmåssiga och tekniska villkor som de traditionella fartyg som anvånds får transport av gods och passagerare till sjåss.
 (23) Kommissionens slutsats år dårfår att utvidgningen av den befintliga stiidordningen till forsk-ningsfartyg, kabellåggningsfartyg, riklåggningsfartyg och kranfartyg år fårenlig åven med riktlinjerna får sjåtransport.
 På baggrund af ovenstående er der ikke grundlag for SKATs indskrænkende fortolkning af EUs retningslinjer med henvisning til, at selskabernes fortolkning ikke vil kunne rummes i retningslinjerne og derfor godkendes af EU. Kommissionen tilkendegiver udtrykkeligt, at retningslinjerne skal fortolkes udvidende og godkender gang på gang støtteordninger, som omfatter skibsaktiviteter, hvor der sejles imellem destinationer, som ikke er faste infrastrukturanlæg.
 Tyskland anvender også i deres ordning en udvidet fortolkning af destinationsbegrebet som transport mellem havn og åbent hav. Der står fx i den tyske ordning § 5A, stk. 2, at" Handelsschiffe werden im internationalen Verkehr betrieben, wenn eigene oder gecharterte Seeschiffe, die im Wirtschaftsjahr iiberwiegend in einem inlåndischen Seeschiffsregister eingetragen sind, in diesem Wirtschaftsjahr iiberwiegend zur Befårderung von Personen oder Giitern im Verkehr mit oder zwischen auslåndischen Håfen, innerhalb eines auslåndischen Hafens oder zwischen einem auslåndischen Hafen und der Hohen See eingesetzt werden." (Vores understregning og kursivfremhævelse). Dette gælder foruden den Cypriotiske i 2010 blandt andet for den finske tonnageskatteordning, jf. Kommissionens godkendelse i C(2002)3576 af 16. oktober 2002, hvoraf det specifikt fremgår, at tonnageskatteordningen også finder anvendelse på søtransport mellem havn og åbent hav. Med Kommissionens godkendelse i N 448/2010 udvidede Finland endvidere ordningen til, i lighed med den danske ordning, at omfatte bugsering til søs, hvilket per definition oftest vil ske fra en GPS-destination til søs og til en havn eller en anden GPS-destination.
 1Commission Decision C 22/07 (ex N 43/07) as regards the extension to dredging and cable-laying activities of the regime exempting maritime transport companies from the payment of the income tax and social contributions of seafarers in Denmark.
 Den engelske tonnageskatteordning, som er godkendt af Kommissionen i august 2000 jf. N 790/99, omfatter" Qualifying shipping activities are the transport of goods or passengers, marine assistance or the provision of services necessarily provided at sea".
 Sidstnævnte "services necessarily provided at sea" omfatter ifølge de britiske skattemyndigheders pendant til ligningsvejledningen følgende ikke udtømmende liste af services, som for manges vedkommende er kendetegnet ved netop ikke at være sejlads udelukkende mellem havne eller


text:
havne og offshore-installationer:
 "TTM03570 - Qualifying companies and ships: transport by sea in connection with other services of a kind necessarily provided at sea
 This sweeping-up definition covers the activities of a variety of vessel types, including, and without being exhaustive:
 Crane/Derrick barge
 Oil-well stimulation vessel
 Pilot vessel (if more than 100 gross tons)
 Remote operated vehicle support
 Bugsering og salvage er tilsvarende dækket under begrebet "Marine assistance" i den britiske ordning.
 Lignende udvidende brug af tonnageskat findes i flere andre lande, herunder fx Holland og Irland, hvor kommissionen har godkendt anvendelsen af tonnageskat på serviceydelser til søs ud fra en analogi fortolkning af statsstøtte retningslinjerne og forståelsen af forordningerne EØF nr. 4055/86 og EØF nr. 3577/92.
 Konklusion vedr. EU-retningslinjerne og Kommissionens godkendelsespraksis
 Som det ses ovenfor anlægger hverken Kommissionen eller øvrige EU-lande en indskrænkende fortolkning af Kommissionens retningslinjer om statsstøtte, som SKAT ellers giver udtryk for i afgørelse af 16. juli 2014. Kommissionen anvender tværtimod helt klart en udvidende fortolkning af det støtte-berettigede anvendelsesområde efter retningslinjerne, hvorefter også aktiviteter der omfatter destinationer til søs klart er omfattet.
 Der må på denne baggrund udvises stor forsigtighed med at foretage en indskrænkende fortolkning af anvendelsesområdet for den danske tonnageskatteordning, når samtlige fortolkningsbidrag tyder på en bred forståelse af, hvad der er støtteberettigede forhold inden for maritime tjenesteydelser med transport af gods og passagerer til søs. Dette gælder navnlig, når den indskrænkende fortolkning vil have vidtrækkende negative konsekvenser for rederierhvervet, som ordningen er indført for at støtte og fastholde, idet den indskrænkende fortolkning vil diskvalificere en stor del af de omfattede rederier fra helt eller delvist at anvende ordningen.
 9. Administrativ praksis
 SKAT henviser i sin afgørelse til et bindende svar omkring et selskabs erhvervsmæssige sejlads til en havvindmøllepark med transport af personer og materiel. Sagen angik, hvorvidt skatteyder kunne aflønne sine søfolk i henhold til reglerne om DIS-løn (ej beskattet nettoløn), hvor det kræves, at skibet anvendes til formål, som kunne tonnagebeskattes.
 SKAT og Skatterådet tiltræder skatteyders anmodning om at anvende DIS-løn ved bekræftende svar. Bekræftelsen sker med henvisning til, at der blev sejlet mellem mindst en havn og mindst et offshoreanlæg. SKAT fortolker forordning (EØF) nr. 4055/86 og forordning (EØF) nr. 3577/92 i deres indstilling om positivt svar for skatteyder, og kommer frem til det rette svar at skatteyder var berettiget til tonnageskat ved sejladser til vindmølleparken, dog med en forkert begrundelse, idet sådan aktivitet klart allerede er omfattet af TSL § 6, stk. 1, og ikke er afhængig af at opfylde de nævnte forordninger.
 Svaret var bindende for skattemyndighederne i 5 år og er således ikke længere bindende. Det bindende svar er endvidere alene gyldigt over for den pågældende skatteyder.
 Med henvisning til Kommissionens nylige godkendelse af den svenske sømandsbeskatningsordning (bilag 10) som beskrevet ovenfor, hvori Kommissionen klart tilkendegiver, at langt flere aktiviteter end beskrevet i forordningerne (EØF) nr. 4055/86 og forordning (EØF) nr. 3577/92 er tilladte, samt til Kommissionens nye fortolkning af (EØF) nr. 4055/86 8, må det lægges til grund, at SKAT ikke længere er bundet af


text:
SKM2007.774.SR, uanset at den pågældende skatteyder fortsat klart er berettiget til tonnageskat af aktiviteten.
 I tidligere brevveksling med SKAT har SKAT Jura henvist til SKM2007.731.LSR som eksempel på en afgørelse, hvor en anden skatteyder fik afslag på at anvende tonnageskatteordningen. SKAT gøres dog igen opmærksom på, at denne sag ikke er sammenlignelig med H1s forretning, der består i at transportere raffinerede olieprodukter med [...] skibe mellem forskellige destinationer vidt fra hinanden langs [...] kyst.
 Den konkrete sag vedrørte et selskab, som udlejede et skib på dagstursbasis til virksomheder og institutioner til sports-, udflugts- og repræsentative formål, hvilket ikke er tilladt, jf., TSL § 8, stk. 1, nr. 9, samt i et vist omfang til fisketure, hvilket ej heller er tilladt efter TSL § 8, stk. 1, nr. 2. De nævnte aktiviteter udgjorde hovedpræmissen for at afvise den pågældende virksomhed fra at anvende tonnageskat. I afgørelsen nævnes som en bisag, at der i en række tilfælde heller ikke blev sejlet imellem forskellige destinationer, idet der blot blev foretaget rundturssejlads med passagerer til og fra samme havn. Af COM(2014) 232 af 22. april 2014 (se bilag 11) om Kommissionens fortolkning af forordningen (EØF) nr. 3577/92 fremgår det nu klart, at Kommissionen mener, at sådan sejlads også er omfattet af forordningen, hvis der losses og/eller lastes i havnen. Afgørelsen ville derfor formentlig i dag ikke kunne træffes alene på grund af den omstændighed, men alene ud fra at aktiviteten var omfattet af TSL § 8, stk. 1, nr. 9, og derfor specifikt undtaget fra § 6.
 Konklusionen må dog være, at denne sag på ingen måde er sammenlignelig med sagen mod H1. Afgørelsen bør derfor ikke anvendes, da den hviler på det faktum, at aktiviteterne direkte var undtaget i medfør af TSL § 8.
 På baggrund af ovenstående ses ingen holdepunkter for at antage, at lovgiver ved indførelsen af tonnageskatteloven havde til hensigt at indskrænke anvendelsesområdet for tonnageskat til alene at omfatte transport mellem havne eller infrastrukturanlæg. Havde dette været tilfældet, ville lovgiver enten have skrevet dette direkte i TSL § 6, stk. 1 og ikke blot have anvendt formuleringen "mellem forskellige destinationer" i lovteksten, eller som minimum have defineret det i de lovforberedende arbejder. Lovgiver undlod dette og har heller ikke ved senere ændringer i tonnageskatteloven i 2005, 2007 og 2009 sagt noget herom. Det må derfor lægges til grund, at "mellem forskellige destinationer" skal fortolkes ud fra en almindelig sproglig forståelse og derfor blot betyde, at der skal transporteres gods eller passagerer, mellem to forskellige geografiske destinationer.
 SKAT baserer fortolkningen af "destinations-begrebet" i tonnageskatteloven udelukkende på Kommissionens retningslinjer fra 2004 og ikke på 1997-retningslinjerne, som er grundlaget for reglerne i tonnageskatteloven. Der er derfor ikke ud fra 1997 retningslinjerne grundlag for at antage, at for eksempel et skib, der befinder sig på en bestemt angivet GPS-position på åbent hav, ikke kan anses for en "destination" i henhold til tonnageskattelovens § 6, stk. 1, idet lovens destinationsbegreb i mangel af konkrete fortolkningsbidrag må forstås ud fra en naturlig sproglig forståelse. Det må


text:
derfor lægges til grund, at lovgiver alene mente "et defineret bestemmelsessted" som mål for transporten.
 Det må herefter yderligere lægges til grund, at der ikke er belæg for påstanden om, at statsstøtte i henhold til Kommissionens retningslinjer fra 2004 alene kan ydes til søtransport mellem havne og/eller havne og bundfaste offshore-installationer. EU-Kommissionen anvender i dens godkendelsespraksis og generelt i udtalelser om retningslinjerne for statsstøtte til søtransport sektoren en bred fortolkning af de støtteberettigede aktiviteter/formål, og har positivt godkendt en lang række aktiviteter i EU landenes lovgivning, herunder i dansk lovgivning, som klart omfatter destinationer til søs.
 EU-retten, dansk praksis, tonnageskatteloven og lovens forarbejder, lov om beskatning af søfolk, samt en ordlyds- og formålsfortolkning af disse ses således ikke at medføre, at transport af gods (konkret skibsbrændstof) fra en havn til et skib på åbent hav ikke skulle kunne omfattes af tonnagebeskatning som følge af "destinationsbegrebet" i tonnageskattelovens § 6, stk. 1.
 [Den] [...] virksomhed, der som i H1s tilfælde består i transport af [gods] med moderne [...]skibe fra en havn, et [...]-lager, [en producent] eller lignende til levering/losning til et skib, der ligger for anker eller i venteposition på et nærmere aftalt og fast angivet GPS-position i åbent hav eller på et foruddefineret anchorage, må derfor i lighed med øvrig søtransportvirksomhed være omfattet af den danske tonnageskatteordning, så længe det gods, der skal transporteres, bliver lastet på en destination og losses på en anden destination.
 Selskaberne gør med henvisning til ovenstående fortsat følgende gældende:
 Der er ikke hjemmel til SKATs indskrænkende fortolkning af TSL § 6, stk. 1
 Transport af [gods] i international trafik med egne og timecharter lejede skibe mellem havn, [producent] eller [...]-lager, ud til skibe på forud fastlagte destinationer til søs eller anchorages er transport af gods mellem forskellige destinationer omfattet af tonnageskattelovens bestemmelser
 Der er ikke i de EU retlige kilder grundlag for at indfortolke et snævert destinationsbegreb i den danske tonnageskatteordning
 EU-Kommissionen anvender en bred forståelse og anvendelse af EU-retningslinjerne for statsstøtte til rederisektoren, og der ses ikke at være holdepunkter for, at transport af [gods] til skibe til søs ikke er støtteberettigede, jf. senest Kommissionens afgørelse om svensk rederistøtteordning og fortolkningsmeddelelse på cabotageforordningen COM(2014) 232
 SKATs indskrænkende fortolkning af TSL § 6 vil have uoverskuelige konsekvenser for det danske rederierhverv, da denne fortolkning også vil ramme STS operationer i tank- og tør-lastmarkedet, samt en lang række andre transportopgaver, som ikke sker til fikserede infrastrukturanlæg. Støtteordningen i form af tonnageskat vil som følge heraf i realiteten blive uanvendelig for en lang række rederier, ligesom DIS-ordningen ikke vil kunne anvendes ved aflønning af søfolk og derfor også medføre et betydeligt tab af danske arbejdspladser.
 SKAT er ikke bundet af SKM2007.774.SR, og SKM2007.731.LSR. Førstnævnte sag er SKAT ikke bundet af grundet sin natur og alder, mens sidstnævnte sag angår en helt anden type virksomhed, hvor afvisningen af brug af tonnageskat i den sag hviler på et direkte forbud i loven imod de pågældende aktiviteter jf. TSL § 8, stk. 1, nr. 2 og nr. 9 (fiskeri samt


text:
sports-, udflugts-og fritidsformål).
 Afslutningsvist bør det nævnes, at SKATs afgørelse formentlig bør ses i lyset af en tilbageholdenhed mod at gå imod den forkerte begrundelse som Skatterådet har anvendt i SKM2007.774.SR, idet dette kunne opfattes som om SKAT går imod en praksis fastlagt af Skatterådet. Skatteanke-nævnsstyrelsen er ikke på samme måde er bundet af denne forkerte begrundelse og derfor er vores håb, at sagen kan afgøres forholdsvist hurtigt, da der ikke ses at være grundlag for den indskrænkende fortolkning af loven SKAT foretager— tværtimod.”
 SKATs udtalelse af 6. februar 2015
 ”Lovforslaget til den nye tonnageskattelov. http://www.ft.dk/samling/20141/lovforslag/L124/index.htm
 Af bemærkningerne til lovforslagets nr. 5 fremgår følgende:
 Lovforslaget § 8 a, nr. 2, medfører, at forsyningssejlads til andre skibe til søs – f.eks. med proviant eller bunkersolie – fremover kan omfattes af tonnageskatteordningen. Efter gældende regler er sådan forsyningssejlads ikke omfattet, fordi den ikke finder sted mellem forskellige destinationer. Der er tale om forsyningssejlads, hvis aftageren skal anvende eller forbruge forsyningerne, og forsyningerne ikke skal transporteres videre eller videresælges.
 H1’s sejladser vil fremover kunne omfattes at TON § 8 A, nr. 2, hvilket umiddelbart må betyde, at sejladserne ikke tidligere kunne omfattes af loven. ”
 Selskabernes bemærkninger
 Vedr. bemærkningerne til L124
 Indledningsvist gør selskaberne gældende, at det fremsatte lovforslag L 124 og bemærkningerne hertil ikke skaber hjemmel til en bagudrettet skærpet fortolkning af den gældende tonnageskattelov til ulempe for skatteyderne, samt at de nævnte bemærkninger i L 124 alene er fremsat i et endnu ikke vedtaget lovforslag.
 Landsskatteretten bør bortse fra det fremsatte lovforslag, og fortolkningen af "destination" i bemærkningerne hertil, idet domstolene heller ikke kan forventes at lægge vægt på bemærkningerne i L 124. Bemærkningerne er tydeligvis et udslag af Skatteministeriets viden om de verserende sager om "destinations"-spørgsmålet. Skatteministeriet søger at ophøje SKATs indskrænkende fortolkning af reglerne i verserende sager til noget, Folketinget har godkendt, ved at indskrive SKATs fortolkning af den hidtidige lovbestemmelse i bemærkningerne til ny lovgivning som værende udtryk for gældende ret. Se som et lignende eksempel herpå SKM2013.279.ØLR, hvor Østre Landsret bortså fra Skatteministeriets udsagn i bemærkningerne til et lovforslag om ændring af kulbrinteskatteloven om, at man med indføjelsen af kulbrinteskattelovens § 4, stk. 1, nr. 6, ville "tydeliggøre" i hvilket omfang finansielle indtægter skal medregnes ved indkomstopgørelsen. Skatteministeriet undlod endda at gøre synspunktet om hjemmel til beskatning af finansielle indtægter før lovændringen gældende i den senere sag for Højesteret.
 Til illustration heraf redegøres i det følgende for lovgivningsforløbet omkring L 124.
 FSR har i forbindelse med høringsprocessen forud for fremsættelsen af L 124 i deres høringssvar rejst spørgsmål til Skatteministeren om den fortolkning af begrebet "destination" der blev lagt op til i lovforslaget.
 I høringsudkastet til L 124 var afsnittet omkring forsyningssejlads med bunkerolie i bemærkningerne til § 1. nr. 5 i L 124 ikke medtaget. Skatteministeriet havde dog i, afsnit 3.1.1. "Gældende Ret", og i bemærkningerne til § 1, nr. 3, skrevet, at det efter EU reglerne og gældende praksis i Danmark var et krav, at der var tale om sejlads havn til havn eller havn


text:
til offshoreanlæg eller installationer på kontinentalsoklen, før det kunne omfattes af begrebet "transport mellem forskellige destinationer". Dette er en nærmest ordret beskrivelse af den indskrænkende fortolkning af TSL § 6, stk. 1 som SKAT har lagt til grund i afgørelsen i nærværende sag, og afviger fra den definition Skatteministeriet selv beskrev i bemærkningerne til L95 i 2005, hvor der blot skulle være tale om transport til søs, se nærmere herom nedenfor.
 FSR spørger på denne baggrund i deres høringssvar til L124, hvor Skatteministeriet har den fortolkning fra: "2. Definition af begrebet "destinationer". Der er efter FSRs opfattelse et stort behov for en definition af dette begreb i selve loven, da det er bestemmende for, om en given aktivitet er omfattet af loven eller ej. Det skal i den forbindelse bemærkes, at en fast installation på havbunde, fx en rig eller en vindmølle, efter praksis anses for en "destination". Det er derfor problematisk, når det i bemærkningerne til lovforslagets § 1, nr. 3 anføres, at "med lovforslaget vil aktiviteter med vagttjeneste eller supplyopgaver kunne omfattes af tonnageskatteordningen, også selv om der er tale om forskellige destinationer til søs ... ". Det anførte indebærer en begrænsning i forhold til ordlyden af TL § 6, stk. 1, der blot taler om ''forskellige destinationer". Skatteministeriet bedes derfor redegøre for, hvorvidt der i forhold til TL § 6, stk. 1 gælder den i den anførte bemærkning nævnte begrænsning, nemlig at transport mellem to destinationer til søs ikke kan omfattes af loven, og hvor hjemlen til indfortolkning af denne begrænsning i givet fald findes."
 Endvidere anfører FSR til afslutning i høringssvaret, at Skatteministeriet efter foreningens opfattelse giver udtryk for en anden opfattelse af definitionen af "søtransport af passagerer og gods mellem forskellige destinationer" end den definition, som gælder efter EU's retningslinjer for statsstøtte til søtransportsektoren, jf. nærmere herom i selskabernes klage af 6. oktober 2014. Danmarks Rederiforening mfl. rejser også spørgsmål om "destinations" spørgsmålet i høringsprocessen.
 Skatteministeren undlader, jf. de offentliggjorte svar på høringsspørgsmålene, at svare præcist på spørgsmålene om fortolkning af brugen af "mellem forskellige destinationer" i TSL § 6, men anfører blot:
 "Lovforslaget ændrer heller ikke på, hvornår der efter gældende regler er tale om aktivitet med transport af passagerer eller gods mellem forskellige destinationer. Det indgår derfor ikke i lovforslaget at foretage en præcisering af destinationsbegrebet. "
 Dette er i sammenhæng med nedenstående udtryk for en spinagtige adfærd fra Skatteministeriets side, da Skatteministeriet uagtet ovenstående svar fra høringsprocessen og kendskab til nærværende tvist, efterfølgende indføjer følgende nye bemærkning om forsyningssejlads med bunkerolie mv., og "destinationsbegrebet" til § 1, nr. 5 i det for Folketinget fremsatte lovforslag L 124 af 28 januar 2015:
 "Lovforslagets § 8 a, nr. 2, medfører, at forsyningssejlads til andre skibe til søs - f eks. med proviant eller bunkersolie - fremover kan omfattes af tonnageskatteordningen. Efter gældende regler er sådan forsyningssejlads ikke omfattet, fordi den ikke finder sted mellem forskellige destinationer.
 Der er tale om forsyningssejlads, hvis aftageren skal anvende eller forbruge forsyningerne, og forsyningerne ikke skal transporteres videre


text:
eller videresælges. Det vederlag, som et rederi modtager for en forsyningssejlads - f eks. for levering af bunkersolie - kan være sammensat af et vederlag for selve transportydelsen og et vederlag for den leverede forsyning. Efter tonnageskattelovens § 10 er det udelukkende indkomsten ved transportydelsen, der kan omfattes af tonnageskatteordningen. Lovforslaget ændrer ikke på dette."
 Skatteministeriets bemærkninger kan på den baggrund ikke tillægges anden eller større værdi, end den værdi der tillægges udsagn der fremføres af SKAT, da det er tydeligt at der er tale om et partsindlæg i en verserende sag.
 Selskaberne er således ikke enige i SKATs og Skatteministeriets udlægning af destinationsbegrebet i den gældende tonnageskattelov, hvorved SKAT og Skatteministeriet mener, at forsyningssejlads til andre skibe til søs ikke under de nuværende regler er omfattet af tonnageskattelovens betingelse i § 6, stk. 1 om, at der skal være tale om "transport af gods eller passagerer mellem forskellige destinationer". Det er således selskabernes holdning, at kommentarerne i L124 er udtryk for en efterrationalisering fra Skatteministeriets side i lyset af de verserende sager, og at kommentaren ikke bør have indflydelse på vurderingen af verserende sag.
 Til yderligere støtte for dette synspunkt gøres Landsskatteretten opmærksom på, at hverken bemærkningerne eller andre forarbejder til tonnageskattelovens § 6 og § 8 ved indførelsen af tonnageskatteloven 18. april 2002 eller ved senere vedtagne ændringer, indeholder nogen nærmere definition på hvad der forstås ved "transport af gods eller passagerer mellem forskellige destinationer".
 Først ved L 95 i 2005 om ændring af tonnageskatteloven, ved gennemførelse af de ændrede 2004 retningslinjer om statsstøtte til søtransportsektoren fra EU Kommissionen, skrev Skatteministeriet følgende i lovens bemærkninger:
 "Retningslinjerne gælder for tjenesteydelse inden for søtransport, som disse er defineret i forordning (EØF) nr. 4055/86 af 22. december 1986 om anvendelse af princippet om fri udveksling af tjenesteydelser inden for søtransport mellem medlemsstaterne og tredjelande og forordning (EØF) nr. 3577/92 af 7. december 1992 om anvendelse af princippet om fri udveksling af tjenesteydelser inden for søtransport i medlemsstaterne (cabotagesejlads), d.v.s. »søtransport af gods og passagerer«. De gælder også i bestemte tilfælde for bugsering og opmudrings-/ sandsugningsaktiviteter." (vores fremhævning).
 Der er ikke i ændringsloven fra 2005 eller ved senere lovændringer sket ændringer i udformningen af § 6, og i forarbejderne til L 95 er der alene fremført ovenstående fra Skatteministeriet om fortolkningen, som i øvrigt svarer til en direkte dansk oversættelse af hvad EU Kommissionen selv skriver i 2004 retningslinjerne, hvoraf følgende fremgår:
 "Nærværende retningslinjer gælder for tjenesteydelser inden for søtransport, som disse er defineret i forordning (EØF) nr. 4055/86(8) og forordning (EØF) nr. 3577 /92(9), dvs. "søtransport af gods og passagerer". De gælder også i bestemte tilfælde for bugsering og opmudrings-/sandsugningsaktiviteter."
 Som det ses, definerer Kommissionen selv hvad der menes med henvisningen til transportforordningerne ved at skrive: "dvs. søtransport af gods og passagerer".
 I den engelske version af retningslinjerne bruges, "that is to say, to the 'transport of goods and persons by sea"'.
 Kommissionen slår med denne sprogbrug derved alene fast, at det, der kan omfattes af tonnageskatteordningerne i medlemsstaterne, er transport


text:
af gods og passagerer til søs, i modsætning til transport ad indre vandveje (floder mv., og transport services i og omkring havne), men ses ikke at indføre et snævert destinationsbegreb i øvrigt.
 Det må derfor lægges til grund, at Folketinget ved vedtagelsen af L95 fra 2005, samt i den oprindelige lov fra 2002 anlagde en bred fortolkning af destinationsbegrebet, da det her alene fremgik, at der "blot" skal være tale om "søtransport af gods og passagerer".
 Det er derfor problematisk, at Skatteministeriet nu ved L124 giver udtryk for en anden forståelse af Retningslinjerne fra EU, selv når EU Kommissionen beviseligt fra Kommissionens godkendelsespraksis fortolker disse retningslinjer udvidende (der henvises til Selskabernes klageskrift af 6. oktober 2014 herom).
 Yderligere kommentarer vedr. fortolkning af "destinationer" i tonnageskattelovens § 6
 I tillæg til ovenstående og som nævnt i selskabernes påklage af 6. oktober 2014 har lovgiver rent lovteknisk valgt, at definere hovedanvendelsesområdet for tonnageskatteloven i lovens § 6, og herefter eksplicit at klarlægge i TSL § 8, hvilke typer af transportvirksomhed, som ikke kan omfattes af hovedreglen TSL § 6, selvom den givne aktivitet umiddelbart kunne rummes i ordlyden af TSL § 6's begreb om "transport af gods og passagerer mellem forskellige destinationer". Der er i § 8 tale om en udtømmende liste.
 Rent lovteknisk vil transport af gods eller passagerer mellem forskellige destinationer i normal sproglig forstand, som ikke eksplicit er undtaget i § 8, derfor være omfattet af hovedreglen i § 6.
 Såfremt lovgiver mente, at de i § 8 nævnte aktiviteter ikke opfyldte destinationsbegrebet, ville det ikke være nødvendigt at nævne dem specifikt i loven, da de i så fald i medfør af deres natur allerede ville være udelukket fra tonnagebeskatning. Som det ses er forsyningssejlads med transport af [gods] ikke medtaget i § 8, hvorfor det må lægges til grund, at sådan transport er omfattet af hovedreglen i TSL § 6, når der er tale om transport af gods med [...] skibe til søs mellem forskellige geografiske destinationer.
 Som nævnt i selskabernes påklage af 6. oktober 2014 fremgår det af tonnageskattelovens § 8, stk. 1 nr. 6, at fx bugsering til søs er omfattet af hovedreglen i § 6, mens bugsering i og omkring havne, fx ved bugsering ind i havn ikke anses som værende sket til søs, og derfor ikke kan omfattes af tonnageskat efter § 6. Omvendt kan bugsering som rent faktisk foregår til søs omfattes af tonnageskattelovens § 6 når skibet i løbet af et indkomstår tilbringer mindst 50% af driftstiden med bugsering til søs. Dette taler direkte imod den forståelse Skatteministeriet og SKAT giver til kende omkring fortolkning af destination i L 124, da bugsering til søs netop må omfatte skibe og andre flydende enheder til søs, og dermed ikke faste installationer/ infrastrukturanlæg/ havne.
 Tydeliggørelsen af, at bemærkningerne i L 124 må anses som en efterrationalisering set i lyset af verserende sager på destinations spørgsmålet, ses også af at TSL § 8, stk. 5 siden lovens tilblivelse i 2001/2002 har indeholdt en bestemmelse om, at


text:
lodsning i og omkring havne kan omfattes af tonnageskatteordningen, mens lodsning til søs modsætningsvist er og altid har været omfattet af hovedreglen i TSL § 6, stk. 1, hvorved sådan lodsning anses for værende omfattet af begrebet transport af gods eller passagerer mellem forskellige destinationer, jf. sammenhængen imellem § 6 og § 8 ovenfor.
 Lodsning til gennemsejling af særligt svære farvande er kendetegnet ved at ske til skibe til søs og mellem to gps-destinationer til søs. H1 selskabernes forsyningssejlads til søs foregår på samme vis mellem gps-destinationer til søs / havn og gps destination til søs, og selskaberne gør på den baggrund fortsat gældende, at indkomst relateret til H1s forsyningssejlads er omfattet af tonnageskatteloven.
 Til illustration af ligheden mellem lodsning til søs og supply aktivitet i øvrigt til søs henvises til nedenstående grafiske oversigt der viser hvordan lodsning til søs foregår, her eksemplificeret med lodsning til søs i danske farvande, hvor der er to primære sejlruter der lodses på;
 1. Øresunds ruten, og
 2. Skagen til Gedser/Allinge gennem Storebælt
 Der sejles på disse ruter med Lods på et flertal af alle de fragtskibe der gennemsejler disse farvande på deres sejlads til/fra Østersøen/Baltikum og ud i resten af verden, hvilket resulterer i mange tusinde gennemsejlinger hvert år hvor der lodses. Se illustration af de danske lodsruter til søs nedenfor:
 På baggrund af ovenstående ses fortsat ingen holdepunkter for at antage, at lovgiver ved indførelsen af tonnageskatteloven havde til hensigt at indskrænke anvendelsesområdet for tonnageskat til alene at omfatte transport mellem havne eller infrastrukturanlæg. Havde dette været tilfældet, ville lovgiver enten have skrevet dette direkte i TSL § 6, stk. 1 og ikke blot have anvendt formuleringen "mellem forskellige destinationer" i lovteksten, eller som minimum have defineret det i de lovforberedende arbejder. Lovgiver undlod dette, og har heller ikke ved senere ændringer i tonnageskatteloven i 2005, 2007 og 2009 sagt noget herom, andet end der skulle være tale om transport til søs. Det må derfor lægges til grund, at "mellem forskellige destinationer" skal fortolkes ud fra en almindelig sproglig forståelse og derfor blot må betyde, at der skal transporteres gods eller passagerer til søs, mellem to forskellige geografiske destinationer.
 Afslutningsvist skal der mindes om, at der for H1 A/S’ vedkommende er tale om et rederi der driver en flåde af højt moderne produkt [...] skibe der opererer i international konkurrence med transport af [gods] til søs, over distancer svarende til afstanden mellem Danmark og Portugal, dette er uomtvistet i sagen. Det må derfor ligges til grund, at en sådan aktivitet klart er omfattet af tonnageskattelovens formål, da der er tale om en helt sædvanlig rederi aktivitet bestående i transport af gods mellem forskellige destinationer.”
 ”Højesterets dom af 27. maj 2016 om fortolkningen af søtransport begrebet
 Højesteret har i dom af 27. maj 2016 (jf. bilag 1) fastslået hvorledes det EU retlige søtransport begreb skal fortolkes, hvilket er af afgørende betydning for bedømmelsen af selskabernes klage over SKATs afgørelser af 16. juli 2014 til Landsskatteretten.
 I SKATs afgørelser gør SKAT gældende, at selskabernes


text:
virksomhed med [...] skibe ikke er berettiget til at anvende tonnageskattelovens regler, ud fra den måde SKAT fortolker formuleringen "mellem forskellige destinationer" i tonnageskattelovens § 6, stk. 1. Denne fortolkning sker ud fra SKATs egen fortolkning af det EU retslige Søtransportbegreb i retningslinjerne for støtte til maritim transport, og med baggrund heri mener SKAT ikke, at den transport selskabernes [...] skibe [...] udfører, kan omfattes af destinationsbegrebet, fordi skibene blandt andet laster og losser gods til og fra skibe til søs.
 Det er SKATs opfattelse, at rederier kun kan omfattes af tonnageskatteordningen, når der foretages
 "søtransport" af gods eller passagerer mellem forskellige
 havne eller
 ankerpladser i havne eller
 mellem havne og bundfaste offshore-installationer eller tilsvarende infrastrukturanlæg
 SKAT mener ikke, at et andet skib eller en forud fastlagt position på åbent hav udgør en "destination" i tonnageskattelovens forstand, uagtet at der foretages losning og lastning af gods til eller fra sådanne destinationer til søs.
 SKAT anlægger således en indskrænkende fortolkning af ordet "destination" i TSL § 6, stk. 1.
 SKAT har ved fortolkning af TSL § 6, stk. 1 argumenteret for, begrebet skal fortolkes i overensstemmelse med EU-Kommissionens retningslinjer for statsstøtte til maritim transport fra 2004, da selve tonnageskattelovens forarbejder ikke indeholder yderligere fortolkningsbidrag.
 SKAT baserer således fortolkningen af destination i Tonnageskattelovens § 6, stk. 1, ud fra SKATs egen fortolkning af hvordan SKAT mener EU Kommissionens retningslinjer for statsstøtte til maritim transport fra 2004 definerer hvad der kan betragtes som "søtransport" og dermed transport mellem forskellige destinationer.
 Højesteret har ved dom af 27. maj 2016 (jf. bilag 1), slået fast at det EU retlige søtransportbegreb fastlagt i EU Kommissionens retningslinjer for statsstøtte til maritim transport fra 2004, skal fortolkes i bred forstand, som transport af gods og passagerer til søs, herunder at det også omfatter transport fra havn til enkelte destinationer på havet, samt transport mellem destinationer på havet, jf. Højesterets begrundelse og resultat i dommen s. 12 og 13.
 Dette har afgørende betydning for fortolkningen af destinationsbegrebet i TSL § 6, stk. 1, da fortolkningen heraf, netop hviler på hvordan retningslinjernes søtransportbegreb skal forstås, og her slår Højesteret nu fast at dette begreb også skal forstås som transport til og fra destinationer til søs.
 Selve sagens genstand i Højesterets dom angår hvorvidt skatteyders skibe udførte transport i henhold til sømandsbeskatningslovens § 10, og hvorvidt skatteyder (rederiet) var berettiget til refusion af den indeholdte skat. Grunden til at dommen alligevel er relevant for afgørelse af H1's m.fl. skattesag om anvendelse af tonnageskatteordningen, er at der er samhørighed mellem regelsættene i Sømandsbeskatningsloven og Tonnageskatteloven, herunder at regelsættene er vedtaget under de samme retningslinjer fra EU, og godkendt af EU Kommissionen, samt at der anvendes den samme definition af hvad der anses som Søtransport.
 Det er også anført af såvel skatteyder, samt Skatteministeriet v/ Kammeradvokaten, og herefter lagt til grund af Højesteret at reglerne, herunder forståelsen af hvad der er tilladt Søtransport, skal fortolkes ensartet mellem, tonnageskatteordningen samt Sømandsbeskatningslovens DIS-ordning og
 Refusionsordning, i overensstemmelse med det EU retlige Søtransportbegreb beskrevet i Kommissionens


text:
retningslinjer.
 Kammeradvokaten anfører således følgende i sine anbringender:
 Sammenhængen mellem DIS-skatteordningen og tonnageskattelovens regler, som følger direkte af § 5 i sømandsbeskatningsloven, er også relevant for refusionsordningen i henhold til denne lovs § 10, da det ikke har været hensigten at indføre en mere lempelig praksis for refusion end for skattefritagelse efter DIS-ordningen. Det var alene administrative hensyn der lå til grund for, at sandsugere blev dækket af en refusionsordning i stedet for den almindelige skattefritagelsesmodel, der følger af DIS-ordningen. I øvrigt var de hensyn, som lå til grund for støtteordningerne, de samme - et ønske om at sikre danske skibe internationalt konkurrencedygtige vilkår, lige konkurrencevilkår inden for EU og at undgå konkurrencefordrejning i Danmark i forhold til erhverv, som beskattes efter almindelige danske regler.
 Højesteret anfører i sin afgørelse følgende:
 Hverken sømandsbeskatningsloven eller forarbejderne indeholder en nærmere fastlæggelse af søtransportbegrebet, men i lovforslagets bemærkninger til § 10 er det anført, at regeringen ønskede at udfylde EU's retningslinjer for statsstøtte til søtransportsektoren bedst muligt. Højesteret finder derfor, at søtransportbegrebet i lovens § 10 må fortolkes i overensstemmelse med det EU-retlige søtransportbegreb. Der er således tale om "søtransportaktiviteter" i lovens forstand, når skibet faktisk anvendes til transport af passagerer eller gods - også når der er tale om et sandsugningsfartøj.
 På den anførte baggrund finder Højesteret, at den del af aktiviteterne for [rådgivende ingeniørvirksomhed], der blev udført med [fartøj], og som bestod af sejlads mellem havnen og de enkelte destinationer på havet, hvor havbundsundersøgelserne fandt sted, samt sejladsen mellem de enkelte destinationer på havet, må anses for transport af passagerer og gods og derfor har karakter af "søtransportaktiviteter" som nævnt i lovens § 10, stk. 2.
 "Retningslinjerne gælder for tjenesteydelser inden for søtransport, som disse er defineret i forordning (EØF) nr. 4055/86 af 22. december 1986 om anvendelse af princippet om fri udveksling af tjenesteydelser inden for søtransport mellem medlemsstaterne og tredjelande og forordning (EØF) nr. 3577/92 af 7. december 1992 om anvendelse af princippet om fri udveksling af tjenesteydelser inden for søtransport i medlemsstaterne (cabotagesejlads), d.v.s. »søtransport af gods og passagerer«. De gælder også i bestemte tilfælde for bugsering og opmudrings-/sandsugningsaktiviteter." (vores fremhævning).
 På baggrund af ovenstående ses fortsat ingen holdepunkter for at antage, at lovgiver ved indførelsen af tonnageskatteloven havde til hensigt at indskrænke anvendelsesområdet for tonnageskat til alene at omfatte transport mellem havne eller infrastrukturanlæg. Havde dette været tilfældet, ville lovgiver enten have skrevet dette direkte i TSL § 6, stk. 1 og ikke blot have anvendt formuleringen "mellem forskellige destinationer" i lovteksten, eller som minimum have defineret det i de lovforberedende arbejder. Lovgiver undlod dette, og har heller ikke ved senere ændringer i tonnageskatteloven i 2005, 2007 og 2009 sagt noget herom, andet end der skulle være tale om transport til søs.
 Det må derfor med Højesterets seneste dom af 27 maj 2016 lægges til grund, at "mellem forskellige destinationer" skal fortolkes ud fra EU's retningslinjer for statsstøtte til Maritim transport, samt en almindelig sproglig forståelse, og derfor blot må betyde, at der skal transporteres gods eller