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est consacrée l'immunité fiscale, quel que soit le document dans lequel elle est inscrite, elle se ramène en effet à ceci : le régime fiscal des valeurs mobilières comprend deux sortes de règles : 1° Des règles pour l'hypothèse générale : les valeurs mobilières, en général, sont soumises à tel régime fiscal. 2° Des règles pour une hypothèse exceptionnelle : certaines catégories de valeurs mobilières — les titres de Dette sur l'Etat — sont soumises à un régime fiscal spécial : immunité plus ou moins étendue. A cet égard, quant à la nature juridique de la clause d'immunité, la situation est exactement la même que celle de l'immunité fiscale accordée par certaines législations aux fonds publics étrangers. Il y a deux règles : 1° les règles pour l'hypothèse générale : les valeurs mobilières sont soumises à l'impôt sur le revenu des capitaux mobiliers ; 2° une règle pour une hypothèse exceptionnelle : les fonds publics étrangers ne sont pas soumis à l'impôt sur le revenu. Tel était le régime français des fonds d'Etats étrangers, d'après la loi du 29 juin 1872 et jusqu'à la loi du 29 mars 1914, art. 31. La nature objective, légale de la situation juridique appelée immunité fiscale des titres de la Dette publique donne l'explication de cette règle que l'immunité fiscale ne peut être accordée que par le Parlement. Ce n'est pas parce qu'il y a là une clause contractuelle faisant échec à la règle générale applicable aux valeurs mobilières ; c'est parce que l'immunité est, elle aussi, une règle générale — quoique pour une hypothèse exceptionnelle — du régime fiscal des valeurs mobilières. Si l'immunité fiscale des titres de la Dette publique a la nature juridique d'une loi proprement dite, la conséquence inéluctable est que cette immunité fiscale est soumise au régime de la loi. Il faut appliquer le régime des situations juridiques générales, impersonnelles, et non pas celui de la situation juridique individuelle. Or les situations juridiques générales, impersonnelles sont modifiables à tout instant; aucune convention, aucune promesse ne peut écarter ce principe fondamental. Comment le prof. Duguit peut-il concilier la solution qu'il
immunité fiscale des titres de la Dette publique donne l'explication de cette règle que l'immunité fiscale ne peut être accordée que par le Parlement. Ce n'est pas parce qu'il y a là une clause contractuelle faisant échec à la règle générale applicable aux valeurs mobilières ; c'est parce que l'immunité est, elle aussi, une règle générale — quoique pour une hypothèse exceptionnelle — du régime fiscal des valeurs mobilières. Si l'immunité fiscale des titres de la Dette publique a la nature juridique d'une loi proprement dite, la conséquence inéluctable est que cette immunité fiscale est soumise au régime de la loi. Il faut appliquer le régime des situations juridiques générales, impersonnelles, et non pas celui de la situation juridique individuelle. Or les situations juridiques générales, impersonnelles sont modifiables à tout instant; aucune convention, aucune promesse ne peut écarter ce principe fondamental. Comment le prof. Duguit peut-il concilier la solution qu'il donne sur l'obligation juridique des gouvernants de respecter l'immunité fiscale des titres de la Dette publique avec le principe fondamental de la modification, possible à tout instant, des situations juridiques générales, impersonnelles ? Le prof. Duguit (Traité de Droit const., 2e édition, 1921, tome I, p. 246) écrit lui-même : « On admet unanimement qu'une loi nouvelle peut toujours modifier en plus ou en moins l'étendue d'une situation objective née à la suite d'un acte juridique fait avant sa promulgation ». VI. — Faut-il faire une distinction subtile entre l'immunité fiscale et la promesse d'immunité fiscale ? L'immunité fiscale pouvant être modifiée en tant que loi, et la promesse d'immunité fiscale liant les gouvernants futurs en tant que clause contractuelle. La réponse négative n'est pas douteuse. En droit public français, il est hors de contestation que la compétence législative (au sens matériel) ne peut pas être liée par un contrat. La loi qu'a faite un Parlement, un autre Parlement peut l'abroger, même si dans un contrat le Parlement a dit le contraire. Il y a d'ailleurs là une règle qui n'est pas spéciale à la compétence législative. Il existe, en droit public français, une théorie de la compétence l'atione temporis,
« On admet unanimement qu'une loi nouvelle peut toujours modifier en plus ou en moins l'étendue d'une situation objective née à la suite d'un acte juridique fait avant sa promulgation ». VI. — Faut-il faire une distinction subtile entre l'immunité fiscale et la promesse d'immunité fiscale ? L'immunité fiscale pouvant être modifiée en tant que loi, et la promesse d'immunité fiscale liant les gouvernants futurs en tant que clause contractuelle. La réponse négative n'est pas douteuse. En droit public français, il est hors de contestation que la compétence législative (au sens matériel) ne peut pas être liée par un contrat. La loi qu'a faite un Parlement, un autre Parlement peut l'abroger, même si dans un contrat le Parlement a dit le contraire. Il y a d'ailleurs là une règle qui n'est pas spéciale à la compétence législative. Il existe, en droit public français, une théorie de la compétence l'atione temporis, que j'ai cru pouvoir formuler ainsi (Principes généraux du droit administratif, Cours de licence, 1922, p. 187 et s.) : « Un agent public ne peut pas s'engager juridiquement à exercer sa compétence ou à ne pas l'exercer, toutes les fois que cet engagement risque de gêner le bon fonctionnement d'un service public ». En conséquence, un agent public ne peut pas s'engager à ne pas exercer, dans un certain sens, sa compétence d'organiser les services publics et de régler le statut des fonctionnaires. Comme le disait le commissaire du gouvernement, devant le Conseil d'Etat (17 mai 1907, Le Recueil Rec., p. 460), « les représentants de la puissance publique peuvent... régler pour l'avenir l'organisation des diverses administrations publiques et l'état du personnel qui en assure le fonctionnement. En pareil cas, il n'y a aucune usurpation de fonctions, aucun empiétement sur les pouvoirs des successeurs qui demeureront toujours libres de modifier ou d'abroger les dispositions réglementaires ainsi établies ». Telle est la doctrine enseignée par le professeur Hauriou (Sirey 1907-3-97) : « En droit administratif, il est ordre public que les autorités ne renoncent pas à leur pouvoir et ne laissent pas lier leur pouvoir par des conventions. Si des
d'un service public ». En conséquence, un agent public ne peut pas s'engager à ne pas exercer, dans un certain sens, sa compétence d'organiser les services publics et de régler le statut des fonctionnaires. Comme le disait le commissaire du gouvernement, devant le Conseil d'Etat (17 mai 1907, Le Recueil Rec., p. 460), « les représentants de la puissance publique peuvent... régler pour l'avenir l'organisation des diverses administrations publiques et l'état du personnel qui en assure le fonctionnement. En pareil cas, il n'y a aucune usurpation de fonctions, aucun empiétement sur les pouvoirs des successeurs qui demeureront toujours libres de modifier ou d'abroger les dispositions réglementaires ainsi établies ». Telle est la doctrine enseignée par le professeur Hauriou (Sirey 1907-3-97) : « En droit administratif, il est ordre public que les autorités ne renoncent pas à leur pouvoir et ne laissent pas lier leur pouvoir par des conventions. Si des conventions du commerce juridique sont conclues qui semblent contraires elles doivent s'interpréter en ce sens que le pouvoir n'est pas lié... ». De même enfin, le commissaire du gouvernement M. Hommel, devant le Conseil d'Etat (29 décembre 1905, Bardet, Rieder., p. 1019), affirmait : « La puissance publique peut toujours, dans l'exercice des pouvoirs qui lui sont conférés par la loi, prendre les mesures d'autorité, réglementaires ou fiscales, qu'elle estime nécessaires en vue des besoins de la vie collective auxquels elle est chargée de pourvoir ». Quelques-uns de ces auteurs soulèvent, d'ailleurs, une autre question : celle de savoir si l'exercice, par un agent public, de sa compétence, à l'encontre d'une convention, bien que légal et légitime en lui-même, ne donne pas lieu, en certains cas, à une indemnité (Hauriou, op. cit.; Romieu, op. cit.). C'est une toute autre question (V. infra, p. 315 et s.). VI. — On voit quelle faible valeur juridique il faut attacher à certaines formules retentissantes par quoi l'on prétend résoudre péremptoirement le problème de l'imposition de la rente, et dont la plus célèbre est celle de Mirabeau, reprise par Léon Say : « L'impôt sur la rente, c'est la banqueroute ». « L'impôt sur
dans l'exercice des pouvoirs qui lui sont conférés par la loi, prendre les mesures d'autorité, réglementaires ou fiscales, qu'elle estime nécessaires en vue des besoins de la vie collective auxquels elle est chargée de pourvoir ». Quelques-uns de ces auteurs soulèvent, d'ailleurs, une autre question : celle de savoir si l'exercice, par un agent public, de sa compétence, à l'encontre d'une convention, bien que légal et légitime en lui-même, ne donne pas lieu, en certains cas, à une indemnité (Hauriou, op. cit.; Romieu, op. cit.). C'est une toute autre question (V. infra, p. 315 et s.). VI. — On voit quelle faible valeur juridique il faut attacher à certaines formules retentissantes par quoi l'on prétend résoudre péremptoirement le problème de l'imposition de la rente, et dont la plus célèbre est celle de Mirabeau, reprise par Léon Say : « L'impôt sur la rente, c'est la banqueroute ». « L'impôt sur la rente, disait encore Léon Say, c'est du collectivisme, c'est une méthode de nationalisation du Grand Livre » (1). — La puérilité d'une pareille objection est évidente. Il suffit, pour y répondre d'un mot, de rappeler une phrase faite par Casimir Périer, le 31 août 1871, au nom de la Commission du budget de 1871 (1) : « Ce qu'on peut se demander, c'est si la nation a été maîtresse d'aliéner, de quelque façon que ce soit, un droit impéritable, celui d'imposer aux charges à tous ses enfants, de leur demander leur part proportionnelle des sacrifices à faire sur leur fortune, dans un but public, quelque emploi qu'ils aient fait de cette fortune ». Casimir Périer n'était pas un collectiviste. Ceux qui invoquent Mirabeau paraissent ignorer la thèse politique de l'illustre marquis et les circonstances politiques dans lesquelles il la soutint. A la Constituante, le 4 décembre 1790, Mirabeau écrivait : « La nation peut être envisagée sous deux rapports, qui sont absolument étrangers l'un à l'autre. Comme débiteur, elle règle les impôts, elle les ordonne, elle les étend sur tous les sujets de l'Empire ; comme débitrice, elle a un compte exact à rendre à ses créanciers, et ses
Commission du budget de 1871 (1) : « Ce qu'on peut se demander, c'est si la nation a été maîtresse d'aliéner, de quelque façon que ce soit, un droit impéritable, celui d'imposer aux charges à tous ses enfants, de leur demander leur part proportionnelle des sacrifices à faire sur leur fortune, dans un but public, quelque emploi qu'ils aient fait de cette fortune ». Casimir Périer n'était pas un collectiviste. Ceux qui invoquent Mirabeau paraissent ignorer la thèse politique de l'illustre marquis et les circonstances politiques dans lesquelles il la soutint. A la Constituante, le 4 décembre 1790, Mirabeau écrivait : « La nation peut être envisagée sous deux rapports, qui sont absolument étrangers l'un à l'autre. Comme débiteur, elle règle les impôts, elle les ordonne, elle les étend sur tous les sujets de l'Empire ; comme débitrice, elle a un compte exact à rendre à ses créanciers, et ses obligations à cet égard ne diffèrent point de celles de tout débiteur particulier. Cependant, nous croyons ici qu'on abuse de cette double qualité réunie dans la nation ; d'un côté, elle doit ; de l'autre, elle impose ; il a paru commode et facile qu'elle imposât ce qu'elle doit. Mais il ne s'ensuit pas, de ce qu'une chose est à notre portée, de ce qu'elle est aisée à exécuter, qu'elle soit juste et convenable. Souvent même, cette facilité ne fait que rendre l'injustice d'autant plus choquante, et c'est précisément le cas dont il s'agit ». On le voit, l'argumentation de Mirabeau tend à démontrer non pas que les gouvernants, après avoir promis l'immunité fiscale aux porteurs de titres de la Dette publique, ne peuvent pas la leur retirer. Mirabeau va beaucoup plus loin ; il affirme que les gouvernants ne peuvent jamais établir un impôt sur les titres de la Dette publique, même dans le cas où aucune immunité fiscale n'aurait été promise aux porteurs de la Dette publique. On explique historiquement la résistance de Mirabeau voulait rompre résolument avec la pratique des banqueroutes si fréquentes sous l'Ancien Régime. Il voulait rattacher à l'histoire de la Révolution les capitalistes pleins
il ne s'ensuit pas, de ce qu'une chose est à notre portée, de ce qu'elle est aisée à exécuter, qu'elle soit juste et convenable. Souvent même, cette facilité ne fait que rendre l'injustice d'autant plus choquante, et c'est précisément le cas dont il s'agit ». On le voit, l'argumentation de Mirabeau tend à démontrer non pas que les gouvernants, après avoir promis l'immunité fiscale aux porteurs de titres de la Dette publique, ne peuvent pas la leur retirer. Mirabeau va beaucoup plus loin ; il affirme que les gouvernants ne peuvent jamais établir un impôt sur les titres de la Dette publique, même dans le cas où aucune immunité fiscale n'aurait été promise aux porteurs de la Dette publique. On explique historiquement la résistance de Mirabeau voulait rompre résolument avec la pratique des banqueroutes si fréquentes sous l'Ancien Régime. Il voulait rattacher à l'histoire de la Révolution les capitalistes pleins de défiance. Mais il faut faire abstraction des circonstances particulières dans lesquelles Mirabeau développait sa thèse. Si, en effet, le raisonnement de Mirabeau était exact, il faudrait dire que l'on ne peut qualifier les pays qui — comme l'Angleterre, la Suisse, l'Allemagne, les Etats-Unis, etc. — ont soumis les titres de la Dette publique au régime fiscal des valeurs mobilières de banqueroutiers. — C'est une affirmation qu'à l'heure actuelle aucun juriste, ni aucun homme politique ne prendrait à son compte. « Les Anglais, écrit Paul Leroy-Beaulieu, qui possèdent bien les principes de la science financière et qui sont des maîtres en fait de loyauté, n'ont pas de scrupules à cet égard. Les titres de leurs consolidés sont assujettis à l'income tax » (1). Les adversaires actuels de l'impôt sur les titres de la Dette se bornent aujourd'hui à soutenir que, lorsque les gouvernements ont promis l'immunité fiscale, cette immunité ne peut pas être retirée ; mais ils ne contestent pas qu'en émettant un emprunt, les gouvernants ont le droit de ne pas promettre immunité fiscale et de soumettre les titres de la Dette publique à tous les impôts qui frappent les valeurs mobilières. Telle est la thèse de Paul Leroy-Beaulieu
de la Dette publique au régime fiscal des valeurs mobilières de banqueroutiers. — C'est une affirmation qu'à l'heure actuelle aucun juriste, ni aucun homme politique ne prendrait à son compte. « Les Anglais, écrit Paul Leroy-Beaulieu, qui possèdent bien les principes de la science financière et qui sont des maîtres en fait de loyauté, n'ont pas de scrupules à cet égard. Les titres de leurs consolidés sont assujettis à l'income tax » (1). Les adversaires actuels de l'impôt sur les titres de la Dette se bornent aujourd'hui à soutenir que, lorsque les gouvernements ont promis l'immunité fiscale, cette immunité ne peut pas être retirée ; mais ils ne contestent pas qu'en émettant un emprunt, les gouvernants ont le droit de ne pas promettre immunité fiscale et de soumettre les titres de la Dette publique à tous les impôts qui frappent les valeurs mobilières. Telle est la thèse de Paul Leroy-Beaulieu (Se. des Finances, 6e édition, II, p. 542) ; « Lors de l'émission des rentes, l'État a-t-il fait la promesse formelle qu'elles seraient à jamais exemptes de toute espèce de droits ? Alors il doit tenir cette promesse. Mais est-il juste qu'un État la fasse ? Nous ne le pensons pas : l'État ne doit jamais frapper d'un droit spécial ses titres de rentes ; mais ceux-ci doivent être soumis à tous les impôts généraux existant dans le pays, ou, suivant une formule plus exacte, les titres de rente sur l'État, appartenant aux nationaux, doivent subir le sort fiscal de toutes les valeurs mobilières du pays. Par conséquent, s'il y a, dans le pays, des droits de mutation par décès, ils doivent les payer ; de même pour les droits de transmission, de même, pour les impôts généraux sur le revenu ou sur le capital. Ainsi l'exigent les principes de la justice distributive en matière d'impôts. L'État est tenu de traiter tous ses nationaux également; il ne peut faire de privilège à aucun. Que reste-t-il de la thèse de Mirabeau, de l'affirmation de Léon Say, que « l'impôt sur la rente est la banqueroute », que c'est « une thèse
pas : l'État ne doit jamais frapper d'un droit spécial ses titres de rentes ; mais ceux-ci doivent être soumis à tous les impôts généraux existant dans le pays, ou, suivant une formule plus exacte, les titres de rente sur l'État, appartenant aux nationaux, doivent subir le sort fiscal de toutes les valeurs mobilières du pays. Par conséquent, s'il y a, dans le pays, des droits de mutation par décès, ils doivent les payer ; de même pour les droits de transmission, de même, pour les impôts généraux sur le revenu ou sur le capital. Ainsi l'exigent les principes de la justice distributive en matière d'impôts. L'État est tenu de traiter tous ses nationaux également; il ne peut faire de privilège à aucun. Que reste-t-il de la thèse de Mirabeau, de l'affirmation de Léon Say, que « l'impôt sur la rente est la banqueroute », que c'est « une thèse collectiviste », « la nationalisation du Grand Livre ? » — Des mots. On a affirmé, — c'est une thèse très séduisante, — que les gouvernants, s'ils pouvaient établir des impôts sur les titres de la Dette publique, n'avaient pas le droit d'établir des impôts spéciaux. Ils doivent, dit-on, se contenter de soumettre les porteurs de fonds publics au régime fiscal général des valeurs mobilières. Sinon, il y aurait banqueroute. Cette thèse, du point de vue de l'opportunité politique, est très solide. Et même on peut s'y rallier en principe. C'est ici seulement que l'argumentation de Mirabeau a de la force (V. supra, p. 311). Juridiquement elle est erronée. Par l'immunité fiscale, les gouvernants peuvent faire aux porteurs de la Dette publique un régime fiscal spécial favorable, tout le monde l'admet. On ne voit pas quel est l'obstacle juridique qui s'opposerait à l'organisation d'un régime fiscal spécial défavorable. A coup sûr, d'ordinaire, il y aurait à cette solution des objections d'opportunité politique très puissantes. Mais on peut imaginer qu'un emprunt public ait été contracté dans des conditions telles qu'un régime fiscal spécial défavorable serait pleinement justifié du point de vue de l'opportunité politique. Supposez qu'il s'agisse d'emprunts usuraires, comme ceux
contenter de soumettre les porteurs de fonds publics au régime fiscal général des valeurs mobilières. Sinon, il y aurait banqueroute. Cette thèse, du point de vue de l'opportunité politique, est très solide. Et même on peut s'y rallier en principe. C'est ici seulement que l'argumentation de Mirabeau a de la force (V. supra, p. 311). Juridiquement elle est erronée. Par l'immunité fiscale, les gouvernants peuvent faire aux porteurs de la Dette publique un régime fiscal spécial favorable, tout le monde l'admet. On ne voit pas quel est l'obstacle juridique qui s'opposerait à l'organisation d'un régime fiscal spécial défavorable. A coup sûr, d'ordinaire, il y aurait à cette solution des objections d'opportunité politique très puissantes. Mais on peut imaginer qu'un emprunt public ait été contracté dans des conditions telles qu'un régime fiscal spécial défavorable serait pleinement justifié du point de vue de l'opportunité politique. Supposez qu'il s'agisse d'emprunts usuraires, comme ceux pratiqués, en France, sous l'Ancien régime. Le sentiment de justice, qui poussait en 1715 Montesquieu à réclamer des mesures de banqueroute (1), ne justifierait-il pas politiquement les gouvernants à organiser un régime fiscal spécial défavorable ? En tout cas, du point de vue purement juridique, il n'y aurait aucun obstacle. En résumé, il faut, du point de vue juridique et politique, faire une série de distinctions. Très ordinairement on ne les fait pas ; c'est ce qui rend le problème très obscur. On peut poser les règles suivantes : 1re règle. — Les gouvernants d'un pays peuvent, au moment où un emprunt est émis, décider que les titres de cet emprunt seront soumis au régime fiscal des valeurs mobilières. Ils peuvent, s'ils le jugent plus utile et plus avantageux, établir, au profit des porteurs de ces titres, une immunité fiscale plus ou moins étendue. 2e règle. — Au cas où les gouvernants, lors de l'émission d'un emprunt, ont établi l'immunité fiscale, cette clause, — quels qu'en soient la forme ou les termes, — ne peut signifier qu'une chose : tel ou tel impôt ne sera pas perçu pour le moment sur les titres de la Dette publique. Mais le jour
En résumé, il faut, du point de vue juridique et politique, faire une série de distinctions. Très ordinairement on ne les fait pas ; c'est ce qui rend le problème très obscur. On peut poser les règles suivantes : 1re règle. — Les gouvernants d'un pays peuvent, au moment où un emprunt est émis, décider que les titres de cet emprunt seront soumis au régime fiscal des valeurs mobilières. Ils peuvent, s'ils le jugent plus utile et plus avantageux, établir, au profit des porteurs de ces titres, une immunité fiscale plus ou moins étendue. 2e règle. — Au cas où les gouvernants, lors de l'émission d'un emprunt, ont établi l'immunité fiscale, cette clause, — quels qu'en soient la forme ou les termes, — ne peut signifier qu'une chose : tel ou tel impôt ne sera pas perçu pour le moment sur les titres de la Dette publique. Mais le jour où les gouvernants estimeront qu'il y a lieu de percevoir l'impôt et de supprimer l'immunité fiscale, ils auront pleine liberté pour le faire. « L'État, disait M. Ernest Boulanger, sénateur, ancien ministre, à la Commission extraparlementaire de l'impôt sur les revenus (28 novembre 1894, Procès-verbaux, II, p. 673), l'État lorsqu'il promet une immunité fiscale, ne la promet pas à toujours, mais seulement jusqu'au moment où il jugera à propos de la faire cesser ». 3e règle. — En principe, il convient que le régime fiscal appliqué aux porteurs de la Dette publique soit le régime fiscal général des valeurs mobilières. Mais aucun obstacle juridique ne s'oppose à ce que les gouvernants instituent un régime fiscal spécial, même plus rigoureux. C'est une question de pure opportunité politique. L'immunité fiscale ainsi entendue n'est-elle pas très fragile ? Bien que cela n'ait aucune importance pour résoudre le problème juridique, on doit observer que l'immunité fiscale révocable est plus stable qu'il ne le semble au premier abord. Chacun sait que les lois, bien que constamment modifiables, ne sont pas incessamment modifiées. L'immunité fiscale est une loi proprement dite ; elle ne peut donc être supprimée ou modifiée que par une loi du Parlement ;