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Seine en 1896. Résumons aussi exactement que possible l’argumentation de M. G. Demante. Le taux de l’impôt dû, en cas de mutation par décès ou de donations entre vifs, par les héritiers, légataires ou donataires, parents en ligne collatérale ou personnes non parentes du défunt ou du donateur, a été augmenté par la loi du 21 avril 1832 (art. 33), qui nous régit encore aujourd’hui; mais il est admis et l’Administration elle-même a toujours reconnu (Instr. no 1399, § 3) que les droits établis par cet art. 33 sur les donations entre vifs d'immeubles comprenant le droit de transcription qui, d'après l'art. 54 de la loi de 1816, devait être perçu lors de l'enregistrement des actes de cette nature, il n'y a pas lieu d'ajouter le droit de transcription aux quotités déterminées par la loi de 1832, au moment de l'enregistrement de la donation. On peut tenir le même raisonnement pour les testaments, car si l'impôt établi par la loi de 1832, commun aux mutations par décès et aux donations entre vifs, comprend le droit de transcription, on ne peut percevoir deux fois ce droit de transcription à propos d'un legs d'immeuble sans violer le principe : non bis in idem; c'est ce qui arriverait si, lors de l'enregistrement du testament, on ajoutait au droit fixe exigible le droit proportionnel de transcription, et si, lors de la déclaration de succession, on percevait l'impôt de mutation au taux réglé par l'art. 33 de la loi de 1832. Cela est inadmissible; donc, en pareil cas, il n'y a pas lieu d'appliquer l'art. 54 de la loi de 1816 au moment de l'enregistrement du testament. Nous approuvons d'autant plus volontiers cette théorie que, si la transcription de une donation d'immeubles offre une utilité incontestable pour le donataire, soit pour consolider son droit (art. 939), soit pour lui permettre de purger, l'utilité de cette formalité est beaucoup plus problématique pour le légataire d'immeubles : d'une part, la transcription n'est pas nécessaire pour rendre le droit du légataire opposable aux tiers; d'autre part, même en admettant qu'il ait théoriquement la faculté de purger, c'est un
idem; c'est ce qui arriverait si, lors de l'enregistrement du testament, on ajoutait au droit fixe exigible le droit proportionnel de transcription, et si, lors de la déclaration de succession, on percevait l'impôt de mutation au taux réglé par l'art. 33 de la loi de 1832. Cela est inadmissible; donc, en pareil cas, il n'y a pas lieu d'appliquer l'art. 54 de la loi de 1816 au moment de l'enregistrement du testament. Nous approuvons d'autant plus volontiers cette théorie que, si la transcription de une donation d'immeubles offre une utilité incontestable pour le donataire, soit pour consolider son droit (art. 939), soit pour lui permettre de purger, l'utilité de cette formalité est beaucoup plus problématique pour le légataire d'immeubles : d'une part, la transcription n'est pas nécessaire pour rendre le droit du légataire opposable aux tiers; d'autre part, même en admettant qu'il ait théoriquement la faculté de purger, c'est un droit dont il n'usera jamais en fait ; il n'y aura pas intérêt, en effet, si le patrimoine laissé par le défunt est suffisant pour désintéresser intégralement les créanciers et payer les legs; dans le cas contraire, les créanciers héréditaires ne manqueront pas de demander la séparation des patrimoines, ce qui leur permettra de se faire payer avant les légataires, en vertu de la règle : nemo liberatis nisi liberatus. Nous avons donc le droit de nous prévaloir a fortiori de ce que l'Administration décide à propos des donations d'immeubles pour l'appliquer aux legs d'immeubles, et d'admettre, par dérogation au principe posé supra, que le droit de transcription n'est pas exigible lors de l'enregistrement du testament fait au profit de légataires non parents du défunt ou parents en ligne collatérale, puisque ce droit est compris dans le droit de mutation à percevoir au moment de la déclaration de succession. La règle que nous avons acceptée n'est-elle pas susceptible de recevoir encore une autre exception? Le Tribunal de la Seine l'a pensé, car, dans son jugement du 14 février 1896, il a écarté la demande en restitution formée par le redevable en se fondant précisément sur les circonstances de l'espèce. Dans
qui leur permettra de se faire payer avant les légataires, en vertu de la règle : nemo liberatis nisi liberatus. Nous avons donc le droit de nous prévaloir a fortiori de ce que l'Administration décide à propos des donations d'immeubles pour l'appliquer aux legs d'immeubles, et d'admettre, par dérogation au principe posé supra, que le droit de transcription n'est pas exigible lors de l'enregistrement du testament fait au profit de légataires non parents du défunt ou parents en ligne collatérale, puisque ce droit est compris dans le droit de mutation à percevoir au moment de la déclaration de succession. La règle que nous avons acceptée n'est-elle pas susceptible de recevoir encore une autre exception? Le Tribunal de la Seine l'a pensé, car, dans son jugement du 14 février 1896, il a écarté la demande en restitution formée par le redevable en se fondant précisément sur les circonstances de l'espèce. Dans le cas particulier, en effet, le legs d'immeubles avait été fait indivisément à deux personnes; le tribunal observant que l'indivision existant entre les légataires ne leur permettait pas, pendant sa durée, de procéder séparément aux formalités de la purge, vu l'impossibilité de provoquer les créanciers inscrits à faire vendre aux enchères une portion indivise (arg. art. 2205, C. civ.), en tirait cette conclusion que le testament ne constituait pas, en cas de legs de parts indivises d'immeubles, un titre complet et suffisant pour la purge, n'était pas dès lors l'acte et de nature à être transcrit visé par l'art 54 de la loi de 1816, et donnant ouverture au droit proportionnel de transcription. Mais si ce droit n'est pas exigible au moment de l'enregistrement du testament, il le devient le jour où, par l'effet d'une adjudication sur licitation, la propriété de la totalité de l'immeuble légué repose sur la tête d'un des légataires, et il doit être perçu sur le jugement d'adjudication, parce que ce jugement est le titre qui confère à l'adjudicataire le droit de procéder à la purge sans le concours de qui que ce soit, c'est l'acte « de nature à être transcrit » au sens de
enchères une portion indivise (arg. art. 2205, C. civ.), en tirait cette conclusion que le testament ne constituait pas, en cas de legs de parts indivises d'immeubles, un titre complet et suffisant pour la purge, n'était pas dès lors l'acte et de nature à être transcrit visé par l'art 54 de la loi de 1816, et donnant ouverture au droit proportionnel de transcription. Mais si ce droit n'est pas exigible au moment de l'enregistrement du testament, il le devient le jour où, par l'effet d'une adjudication sur licitation, la propriété de la totalité de l'immeuble légué repose sur la tête d'un des légataires, et il doit être perçu sur le jugement d'adjudication, parce que ce jugement est le titre qui confère à l'adjudicataire le droit de procéder à la purge sans le concours de qui que ce soit, c'est l'acte « de nature à être transcrit » au sens de l'art. 54 de la loi de 1816. Ainsi, on le voit, le Tribunal de la Seine distingue : en cas de legs d'immeuble fait à un légataire unique, le droit de transcription est dû lors de l'enregistrement du testament, mais il n'en est pas de même si le legs fait à divers les met en état d'indivision; dans cette dernière hypothèse, le droit de transcription ne sera exigible que sur l'adjudication qui les fera sortir d'indivision en donnant la propriété exclusive de l'immeuble légué à un seul des légataires. La Chambre des Requêtes, dans son arrêt du 21 décembre 1897, ne s'est pas prononcée sur le point de savoir si, en règle, il y a lieu d'ajouter au droit fixe du sur le testament le droit proportionnel de transcription; mais elle a décidé qu'en déclarant ce droit exigible sur le jugement d'adjudication, le tribunal avait fait une juste application des principes de la matière. Nous relevons notamment dans les motifs de l'arrêt ce considérant que le droit de transcription est dû « sur l'acte de licitation qui, seul, détermine d'une façon définitive les droits (du légataire) sur l'immeuble, mais non sur le testament que la loi du 23 mars 1855
à divers les met en état d'indivision; dans cette dernière hypothèse, le droit de transcription ne sera exigible que sur l'adjudication qui les fera sortir d'indivision en donnant la propriété exclusive de l'immeuble légué à un seul des légataires. La Chambre des Requêtes, dans son arrêt du 21 décembre 1897, ne s'est pas prononcée sur le point de savoir si, en règle, il y a lieu d'ajouter au droit fixe du sur le testament le droit proportionnel de transcription; mais elle a décidé qu'en déclarant ce droit exigible sur le jugement d'adjudication, le tribunal avait fait une juste application des principes de la matière. Nous relevons notamment dans les motifs de l'arrêt ce considérant que le droit de transcription est dû « sur l'acte de licitation qui, seul, détermine d'une façon définitive les droits (du légataire) sur l'immeuble, mais non sur le testament que la loi du 23 mars 1855 n'a pas voulu comprendre parmi les actes assujettis à la transcription ». Il nous semble, comme nous l'avons déjà observé, que la Chambre des requêtes fait intervenir à tort ici la loi du 23 mars 1855, complètement étrangère à la question. La Chambre civile, dans une espèce analogue, tout en admettant la même solution, avait été mieux inspirée en ne se plaçant que sur le terrain de l'art. 54 de la loi de 1816 (6 février 1889, cité supra). La distinction faite par le Tribunal de la Seine est-elle exacte? Nous ne le croyons pas. Il ne suffit pas, en effet, pour justifier la perception du droit de transcription sur le jugement d'adjudication, de dire que le légataire qui s'est porté adjudicataire peut purger et qu'il acquiert par ce jugement le droit de purger sans le concours de personne. L'acte qui est « de nature à être transcrit » et donne ouverture au droit de transcription, c'est le titre d'acquisition de celui qui veut purger (art. 2181); donc il s'agit de déterminer où est le titre d'acquisition de ce légataire. Est-ce le testament? Est-ce le jugement d'adjudication? Le Tribunal et la Cour répondent : c'est le jugement d'adjudication. De notre
admettant la même solution, avait été mieux inspirée en ne se plaçant que sur le terrain de l'art. 54 de la loi de 1816 (6 février 1889, cité supra). La distinction faite par le Tribunal de la Seine est-elle exacte? Nous ne le croyons pas. Il ne suffit pas, en effet, pour justifier la perception du droit de transcription sur le jugement d'adjudication, de dire que le légataire qui s'est porté adjudicataire peut purger et qu'il acquiert par ce jugement le droit de purger sans le concours de personne. L'acte qui est « de nature à être transcrit » et donne ouverture au droit de transcription, c'est le titre d'acquisition de celui qui veut purger (art. 2181); donc il s'agit de déterminer où est le titre d'acquisition de ce légataire. Est-ce le testament? Est-ce le jugement d'adjudication? Le Tribunal et la Cour répondent : c'est le jugement d'adjudication. De notre côté, nous disons : c'est le testament. Avant le jugement d'adjudication, ce légataire était co-propriétaire d'une part indivise dans l'immeuble légué; l'adjudication ne lui a certes pas fait acquérir la part qu'il avait eue par avant dans l'immeuble légué, mais, dira-t-on peut-être, elle lui a procuré l'acquisition des autres parts indivises. Raisonner ainsi, ce serait oublier le caractère déclaratif que l'art. 883 attribue à la licitation en pareil cas; le légataire qui s'est porté adjudicataire est donc censé tenir directement du défunt la totalité de l'immeuble ; dès lors, son titre d'acquisition, c'est le testament. On dira sans doute : oui, tel est le point de vue du droit civil, mais nos lois fiscales ont adopté des principes différents, car l'art. 69, 27, n° 4 de la loi de frimaire frappe du droit proportionnel de mutation les parts et portions indivises de biens immeubles acquis par licitation. Nous reconnaissons que ce texte déroge au droit commun, mais, précisément par ce motif, on est d'accord pour ne pas l'étendre au droit de transcription, et l'on ne perçoit lors de l'enregistrement du jugement d'adjudication que le droit de 4 0/0 sur les parts acquises, sans y ajouter le droit de transcription, ce
indivises. Raisonner ainsi, ce serait oublier le caractère déclaratif que l'art. 883 attribue à la licitation en pareil cas; le légataire qui s'est porté adjudicataire est donc censé tenir directement du défunt la totalité de l'immeuble ; dès lors, son titre d'acquisition, c'est le testament. On dira sans doute : oui, tel est le point de vue du droit civil, mais nos lois fiscales ont adopté des principes différents, car l'art. 69, 27, n° 4 de la loi de frimaire frappe du droit proportionnel de mutation les parts et portions indivises de biens immeubles acquis par licitation. Nous reconnaissons que ce texte déroge au droit commun, mais, précisément par ce motif, on est d'accord pour ne pas l'étendre au droit de transcription, et l'on ne perçoit lors de l'enregistrement du jugement d'adjudication que le droit de 4 0/0 sur les parts acquises, sans y ajouter le droit de transcription, ce que l'on justifie par ce motif que ce jugement n'est ni une vente ni un acte de nature à être transcrit, ce qui écarte l'application des art. 52 et 54 de la loi de 1816. On voudra peut-être argumenter contre nous par analogie d'une autre solution admise en pratique : quand un héritier bénéficiaire se porte adjudicataire sur licitation d'un immeuble héréditaire, on perçoit sur le jugement non seulement le droit d'enregistrement sur les portions acquises, mais le droit proportionnel de transcription sur la totalité du prix, malgré le caractère déclaratif du jugement. (Ch. réunies, 12 janvier 1876. Dallois. 76. 1. 52). La situation est identique pour le légataire qui est adjudicataire puisque, comme l'héritier bénéficiaire, il peut purger. Mais il y a des différences profondes entre les deux cas : d'abord la faculté de purger n'appartient à l'héritier bénéficiaire qu'à partir de la licitation, c'est donc le jugement qui forme son titre en vue de la purge; que transcrirait-il d'ailleurs, en dehors de ce jugement, puisqu'il puise sa qualité d'héritier dans la loi? Il n'en est pas de même pour le légataire; il avait le droit de purger dès avant l'adjudication; il le pouvait, en effet, en se réunissant
quand un héritier bénéficiaire se porte adjudicataire sur licitation d'un immeuble héréditaire, on perçoit sur le jugement non seulement le droit d'enregistrement sur les portions acquises, mais le droit proportionnel de transcription sur la totalité du prix, malgré le caractère déclaratif du jugement. (Ch. réunies, 12 janvier 1876. Dallois. 76. 1. 52). La situation est identique pour le légataire qui est adjudicataire puisque, comme l'héritier bénéficiaire, il peut purger. Mais il y a des différences profondes entre les deux cas : d'abord la faculté de purger n'appartient à l'héritier bénéficiaire qu'à partir de la licitation, c'est donc le jugement qui forme son titre en vue de la purge; que transcrirait-il d'ailleurs, en dehors de ce jugement, puisqu'il puise sa qualité d'héritier dans la loi? Il n'en est pas de même pour le légataire; il avait le droit de purger dès avant l'adjudication; il le pouvait, en effet, en se réunissant à ses consorts par une entente commune dans ce but, et c'est une erreur de dire que le testament ne forme pas un titre complet et suffisant pour la purge. Si cela est vrai, la transcription du testament offrait donc pour les légataires quelque intérêt, car les légataires pouvaient la requérir pendant la durée de l'indivision, s'ils étaient d'accord pour purger; le testament est, dès lors, un « acte de nature à être transcrit » et l'art. 54 s'y applique. Il n'en est pas de même du jugement d'adjudication pour les raisons que nous avons données. En vain objecte-t-on, que, seul, l'acte de licitation « détermine d'une façon définitive les droits de l'adjudicataire sur l'immeuble ». Nous comparerons avec M. Demante la situation du légataire adjudicataire à celle d'un acquéreur sous condition suspensive; pour ce dernier, l'arrivée de la condition vivifie le titre originaire ; ce n'est cependant pas l'acte qui en constate l'accomplissement qui devient son titre d'acquisition; c'est l'acte d'acquisition originaire qui est la base de la purge, c'est cet acte qu'il doit faire transcrire et qui donne ouverture au droit proportionnel de transcription. De même, pour le légataire, l'adjudication ne fait que confirmer son titre qui est
requérir pendant la durée de l'indivision, s'ils étaient d'accord pour purger; le testament est, dès lors, un « acte de nature à être transcrit » et l'art. 54 s'y applique. Il n'en est pas de même du jugement d'adjudication pour les raisons que nous avons données. En vain objecte-t-on, que, seul, l'acte de licitation « détermine d'une façon définitive les droits de l'adjudicataire sur l'immeuble ». Nous comparerons avec M. Demante la situation du légataire adjudicataire à celle d'un acquéreur sous condition suspensive; pour ce dernier, l'arrivée de la condition vivifie le titre originaire ; ce n'est cependant pas l'acte qui en constate l'accomplissement qui devient son titre d'acquisition; c'est l'acte d'acquisition originaire qui est la base de la purge, c'est cet acte qu'il doit faire transcrire et qui donne ouverture au droit proportionnel de transcription. De même, pour le légataire, l'adjudication ne fait que confirmer son titre qui est dans le testament, et c'est ce dernier acte qu'il doit faire transcrire, s'il veut purger; par conséquent, c'est sur cet acte qu'il y a lieu de percevoir le droit proportionnel de transcription. Nous ne pouvons donc pas approuver le dispositif du jugement du tribunal de la Seine ni l'arrêt de la Chambre des requêtes. Dans l'espèce, il y avait, d'ailleurs, suivant nous, une raison particulière d'admettre la demande en restitution : c'est que le droit proportionnel de transcription avait déjà été perçu avant le jugement d'adjudication, ce droit se trouvant compris dans l'impôt de mutation par décès payé lors de la déclaration de succession faite par les légataires, d'après le tarif établi par l'art. 33 de la loi du 21 avril 1832, et que sa perception, lors de l'enregistrement du jugement d'adjudication, était une violation de la règle : non bis in idem. 69, S 2, n° 6, de la loi de frimaire assujettit les cessions d'actions, pour déclarer exigible le droit de mutation, comme s'il y avait cession de la propriété des biens même composant le fonds social. (V. notamment arrêts de la Chambre civile du 8 novembre 1864. — Sire, 65. 1. 137, du 7 février 1881. —
la Chambre des requêtes. Dans l'espèce, il y avait, d'ailleurs, suivant nous, une raison particulière d'admettre la demande en restitution : c'est que le droit proportionnel de transcription avait déjà été perçu avant le jugement d'adjudication, ce droit se trouvant compris dans l'impôt de mutation par décès payé lors de la déclaration de succession faite par les légataires, d'après le tarif établi par l'art. 33 de la loi du 21 avril 1832, et que sa perception, lors de l'enregistrement du jugement d'adjudication, était une violation de la règle : non bis in idem. 69, S 2, n° 6, de la loi de frimaire assujettit les cessions d'actions, pour déclarer exigible le droit de mutation, comme s'il y avait cession de la propriété des biens même composant le fonds social. (V. notamment arrêts de la Chambre civile du 8 novembre 1864. — Sire, 65. 1. 137, du 7 février 1881. — Sire, 81. 1. 276.) Dans les espèces qui ont donné lieu à ces arrêts, il s'agissait de cessions consenties au cours même de la société qui en amenaient la fin anticipée; mais il est clair que la question est absolument la même et comporte une solution identique, quand la cession ne se réalise qu'après la dissolution de la société et avant la fin de la liquidation. Une jurisprudence constante décidant, malgré le silence des textes, que, par une véritable fiction, l'être moral survit à la dissolution de la société et dure tant que la liquidation n'est pas terminée. C'est surtout dans l'hypothèse d'une société ne se composant que de deux personnes, dont l'une cède à l'autre ses droits sociaux, que notre question se pose le plus fréquemment en pratique. Elle est la même, du reste, quand il y a plus de deux associés et que, par suite de cessions soit simultanées, soit successives, un associé unique se trouve acquéreur de toutes les parts sociales. Toutefois, si les cessions sont successives, le doute ne peut s'élever qu'à propos des droits à percevoir sur la dernière cession qui a réuni dans les mêmes mains tout le patrimoine social; quant aux cessions antérieures
ne se réalise qu'après la dissolution de la société et avant la fin de la liquidation. Une jurisprudence constante décidant, malgré le silence des textes, que, par une véritable fiction, l'être moral survit à la dissolution de la société et dure tant que la liquidation n'est pas terminée. C'est surtout dans l'hypothèse d'une société ne se composant que de deux personnes, dont l'une cède à l'autre ses droits sociaux, que notre question se pose le plus fréquemment en pratique. Elle est la même, du reste, quand il y a plus de deux associés et que, par suite de cessions soit simultanées, soit successives, un associé unique se trouve acquéreur de toutes les parts sociales. Toutefois, si les cessions sont successives, le doute ne peut s'élever qu'à propos des droits à percevoir sur la dernière cession qui a réuni dans les mêmes mains tout le patrimoine social; quant aux cessions antérieures qui laissent subsister la société avec réduction du nombre des associés, il est certain que le droit de 0,50 % seul les atteint. Les tribunaux n'ont pas toujours accepté la jurisprudence de la Cour suprême sur le point qui nous occupe; plusieurs se sont prononcés, à l'encontre des prétentions de la Régie, pour la perception de droit de 0,50 % sur. (V. not. Lille, 6 décembre 1878, rapporté dans Sire, 81. 1. 276. Seine, 4 novembre 1893. — Rev. enreg., art. 623; 6 avril 1895. Rép. pér. de Garnier, art. 8558. Journ. enreg., 24 657; Caen, 13 avril 1894. — Rev. Enr., art. 1650.) Tous ces jugements ont, d'ailleurs, été cassés par les arrêts précités de la Chambre civile des 7 février 1881, 23 février et 14 juin 1898, et la Chambre des requêtes a admis la même théorie que la Chambre civile par l'arrêt du 21 avril 1898, rejetant un pourvoi des redevables contre un jugement du Tribunal de Troyes du 13 mai 1896. On peut penser que ces affirmations réitérées des diverses Chambres de la Cour régulatrice vont mettre fin en pratique à la controverse. Quoi qu'il en soit, il n'est pas sans intérêt d'examiner, au point de