Haklar: Adil yargılanma hakkı (Suç İsnadı)

Başvuru, bir vergi incelemesi sonucuna bağlı olarak aynı fiil nedeniyle yeniden yargılanmama veya cezalandırılmama ilkesinin ihlal edildiği iddiasına ilişkindir.  Başvuru 3/4/2018 tarihinde yapılmıştır. Başvuru, başvuru formu ve eklerinin idari yönden yapılan ön incelemesinden sonra Komisyona sunulmuştur. Komisyonca başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm tarafından yapılmasına karar verilmiştir.  Bölüm Başkanı tarafından başvurunun kabul edilebilirlik ve esas incelemesinin birlikte yapılmasına karar verilmiştir. Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına (Bakanlık) gönderilmiştir. Bakanlık görüşünü bildirmiştir.  Başvurucu, Bakanlığın görüşüne karşı süresinde beyanda bulunmamıştır. İkinci Bölüm tarafından 7/3/2019 tarihinde yapılan toplantıda, niteliği itibarıyla Genel Kurul tarafından karara bağlanması gerekli görüldüğünden başvurunun Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü'nün  maddesinin (3) numaralı fıkrası uyarınca Genel Kurula sevkine karar verilmiştir.    Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle olaylar özetle şöyledir:A. Vergi İncelemesi Süreci Başvurucu 23/6/1986 tarihinden itibaren loto ve benzeri şans oyunları ile millî piyango bileti satışı işiyle iştigal etmektedir. Vergi idaresince, başvurucunun 2007 ile 2011 arasındaki dönemlere ilişkin işlemleri vergi incelemesine tabi tutulmuştur. Vergi müfettişi, başvurucunun ilgili dönemlere ait defter ve belgelerini incelemiştir. İnceleme sonucunda 6/11/2013 tarihinde vergi tekniği, vergi inceleme ve vergi suçu raporları düzenlemiştir. Vergi tekniği raporunda;i. Başvurucunun 2007 ila 2011 yıllarında "pos tefeciliği" (pos cihazı üzerinden yasa dışı ikrazatçılık faaliyeti yürütme işi) yoluyla gerçeği yansıtmayan kontör satışında bulunduğu ve bu kapsamda düzenlediği kontör faturalarının sahte olduğu belirtilmiştir.ii. Başvurucunun "pos tefeciliği" faaliyetini gizlemek amacıyla sahte fatura ticaretiyle iştigal eden mükelleflerden kontör alımı içerikli sahte fatura temin ettiği ve bu nedenle kontör alış faturalarının da sahte olduğu tespitine yer verilmiştir.iii. Başvurucunun "pos tefeciliği" yoluyla 2007 yılında 876,10 TL, 2008 yılında 878,00 TL, 2009 yılında 190,23 TL, 2010 yılında 086,00 TL ve 2011 yılında 553,85 TL sahte fatura düzenlediği ifade edilmiştir. iv. Danıştay içtihadına göre sahte faturanın üzerinde yazılan tutarın % 2'sinin komisyon gelirini teşkil ettiği belirtilerek yukarıda belirtilen tutarlarının % 2'si yıllık komisyon geliri olarak hesaplanmıştır.v. Ayrıca sahte fatura kullanma ve düzenleme fiilleri nedeniyle başvurucu hakkında suç duyurusunda bulunulması önerilmiştir. Bu rapora istinaden düzenlenen aynı tarihli vergi inceleme raporlarında başvurucunun fatura veya benzeri belge düzenlenmemesi suretiyle hizmet satışını belgesiz olarak gerçekleştirdiği gerekçesiyle 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun  maddesinin (1) numaralı bendi uyarınca başvurucu adına usulsüzlük cezaları kesilmesi; ayrıca aynı Kanun'un  maddesinin (4) numaralı bendi uyarınca mükellef adına resen üç kat vergi ziyaı cezalı katma vergisi, gelir vergisi ve geçici vergiye bağlı vergi ziyaı cezası tarh edilmesi önerilmiştir. Vergi inceleme raporu doğrultusunda başvurucu adına 2007 ila 2011 dönemlerine ilişkin olarak vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi, gelir vergisi ve geçici vergiye bağlı vergi ziyaı cezası tarh edilmiş, ayrıca özel usulsüzlük cezası kesilmiştir. Başvurucu sahte fatura düzenlediği gerekçesiyle adına resen salınan vergi ziyaı cezalı vergiler ile kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı 4/2/2014 tarihinde Hatay  Vergi Mahkemesinde davalar açmıştır. Mahkeme 23/9/2014 tarihinde davaların kabulüne karar vermiştir. Kararın gerekçesinde, başvurucu hakkında takdir edilen matraha ilişkin tespit ve bilgilerin yer aldığı 6/11/2013 tarihli rapor eklenmeden yapılan tebligatın geçerli olamayacağı vurgulanmıştır. Mahkeme bu sebeple başvurucu adına tarh edilen vergiler ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ve özel usulsüzlük cezasına ilişkin vergi/ceza ihbarnamelerinde hukuka uygunluk olmadığı sonucuna ulaşmıştır.  İdare bu karara karşı temyiz başvurusunda bulunmuştur. İdare diğer yandan da yeniden vergi/ceza ihbarnameleri düzenlemiş ve bu defa tarhiyatın dayanağını teşkil eden vergi inceleme raporu ve vergi tekniği raporu ile birlikte bu ihbarnameleri başvurucuya göndermiş, bu işlemler 4/11/2014 tarihinde başvurucuya tebliğ edilmiştir. İdarenin 16/9/2015 tarihinde bu hususu bildirmesi üzerine Danıştay Üçüncü Dairesi 3/11/2015 tarihinde temyiz isteminin konusuz kaldığı gerekçesiyle istem hakkında karar verilmesine yer olmadığına karar vermiştir. Başvurucu, vergi idaresinin ikinci kez düzenlediği vergi ve ceza ihbarnamelerine karşı da farklı tarihlerde farklı vergi mahkemelerinde davalar açmıştır. Ancak bu yargılamalar devam ederken yürürlüğe giren3/8/2016 tarihli ve 6736 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Kanun kapsamında başvurucu, söz konusu vergi borçlarının yapılandırılması için 12/10/2016 tarihinde vergi dairesinden talepte bulunmuştur. Başvurucunun talebini değerlendiren vergi dairesince düzenlenen 27/10/2016 tarihli ödeme planı çerçevesinde başvurucu 311,81 TL tutarındaki borcunu altı taksit hâlinde ödemiştir. Başvurucu, vergi mahkemelerinde açtığı davalardan da bu yapılandırma çerçevesinde feragat etmiştir.B. Ceza Yargılamasına İlişkin Süreç Başvurucu hakkında ayrıca "sahte fatura kullanma ve düzenleme" nedeniyle 213 sayılı Kanun'un  maddesinin (b) bendi uyarınca suç duyurusunda bulunulmasının uygun olacağı yönünde vergi suçu raporu tanzim edilmiştir. Bu rapora dayanan Vergi Denetim Kurulu 25/4/2014 tarihinde başvurucu hakkında İskenderun Cumhuriyet Başsavcılığına suç duyurusunda bulunmuştur.  Cumhuriyet Başsavcılığı 9/6/2014 tarihinde başvurucunun sahte fatura düzenleme ve kullanma eylemi nedeniyle zincirleme biçimde 213 sayılı Kanun'a muhalefet suçundan cezalandırılması talebiyle iddianame düzenlemiştir. İddianamenin kabulüne karar veren İskenderun  Asliye Ceza Mahkemesi (Ceza Mahkemesi) konu hakkında bilirkişi incelemesi yaptırmıştır. Bilirkişi kurulunun 18/5/2016 tarihli raporunda, başvurucunun 2007 yılında 134 adet, 2008 yılında 30 adet, 2009 yılında 82 adet, 2010 yılında 35 adet satış belgesinin, gerçek bir mal ve hizmet satışına yönelik olmaksızın düzenlenen sahte belgeler olduğu belirtilmiştir. Raporda ayrıca başvurucu mükellefin 2009 yılına ait 6 adet ve 2011 yılına ait 29 adet sahte faturayı yasal defterlerine işlemek suretiyle kullandığı belirtilmiştir.  Ceza Mahkemesi 24/10/2017 tarihinde başvurucunun sahte fatura düzenleme eylemini sabit görerek 213 sayılı Kanun'a muhalefet suçundan beş kez ayrı ayrı cezalandırılmasına karar vermiştir. Ceza Mahkemesince başvurucu hakkında 213 sayılı Kanun'un  maddesinin (b) bendi gereğince alt sınırdan ceza tayin edilmiştir. Ceza Mahkemesi, aynı suçu işleme kararı ile Kanun'un aynı hükmünü değişik zamanlarda birden fazla kez ihlal ettiği gerekçesiyle başvurucuya verilen cezaları 26/9/2004 tarihli ve 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu'nun  maddesi ilk fıkrası uyarınca artırmıştır. Ceza Mahkemesi sonuç olarak başvurucunun beş kez ayrı ayrı 3 yıl 1 ay 15 gün hapis cezası ile cezalandırılmasına karar vermiştir. Kararın gerekçesinde, bilirkişi raporundaki tespitler doğrultusunda başvurucunun 2007-2011 yılları arasında her bir yıl için birden fazla defa değişik zamanlarda sahte fatura düzenlemek suretiyle isnat edilen suçu zincirleme şeklinde işlediği belirtilmiştir. Başvurucunun istinaf başvurusu üzerine Adana Bölge Adliye Mahkemesi  Ceza Dairesi 19/2/2018 tarihinde hükmü onamıştır. Nihai karar başvurucu vekiline tebliğ edilmemiştir. Başvurucu 3/4/2018 tarihinde bireysel başvuruda bulunmuştur. A. Ulusal Hukuk İlgili Mevzuat 213 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrası şöyledir: "Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder" 213 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrası ile ikinci fıkrasının ilgili kısmı şöyledir: "341 inci maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir.Vergi ziyaına 359 uncu maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat ... olarak uygulanır."  213 sayılı Kanun'un  maddesi şöyledir:"Usulsüzlük vergi kanunlarının şekle ve usule mütaallik hükümlerine riayet edilmemesidir." 213 sayılı Kanun'un  maddesinin (1) numaralı fıkrası şöyledir:"(Değişik: 21/3/2018-7103/12 md.) Elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekenler de dâhil olmak üzere, verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması, düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi, bu belgelerin elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekirken Maliye Bakanlığınca belirlenen zorunlu haller hariç olmak üzere kâğıt olarak düzenlenmesi ya da bu Kanunun 227 nci ve 231 inci maddelerine göre hiç düzenlenmemiş sayılması halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için 240 Türk lirasından aşağı olmamak üzere bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir" 213 sayılı Kanun'un  maddesinin (b) fıkrasının ilgili kısmı şöyledir: "Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan ... belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir." Anayasa Mahkemesi Kararları Anayasa Mahkemesinin 31/5/2017 tarihli ve E.2017/28, K.2017/107 sayılı kararının ilgili kısımları şöyledir:"... İtiraz konusu kuralda, izinden dönmeyen veya iki günden fazla bir süre geçtikten sonra dönen hükümlüler hakkında Türk Ceza Kanunu’nun  ve izleyen maddelerinde yazılı hükümlerin uygulanacağı öngörülmektedir. 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun  maddesinde hükümlü veya tutuklunun kaçması suçu düzenlenmiş olup, tutukevinden, ceza infaz kurumundan veya gözetimi altında bulunduğu görevlilerin elinden kaçan tutuklu veya hükümlü hakkında altı aydan bir yıla kadar hapis cezasına, bu suçun, cebir veya tehdit kullanılarak işlenmesi halinde, bir yıldan üç yıla kadar hapis cezasına hükmolunacağı düzenlenmiştir. ...Öte yandan, hukuk devleti ilkesi ve ceza hukukunun temel ilkeleri arasında yer alan 'aynı fiilden dolayı iki kez yargılama olmaz (ne bis in idem)' ilkesi gereğince, kişi aynı fiil nedeniyle birden fazla yargılanamaz ve cezalandırılamaz. Ancak, bu ilke mutlak olmayıp, korunan hukuki yararı, unsurları, amacı ve neticesi farklı olması nedeniyle ayrı hukuk disiplinleri kapsamında aynı fiilin farklı şekillerde mütalaa edilmesi mümkündür. Bu ilke sadece ceza davalarına ilişkin olduğu için aynı fiilden dolayı ceza soruşturması yanında ayrıca hukuk davası veya disiplin soruşturması açılmasına engel teşkil etmez. Dolayısıyla bir fiilin söz konusu hukuk disiplinlerinin öngördüğü farklı yaptırımlarla cezalandırılması hukuk devleti ve 'aynı fiilden dolayı iki kez yargılama olmaz' ilkesine aykırılık oluşturmaz. Bu nedenle izinden dönmeyen veya iki günden fazla bir süre geçtikten sonra dönen hükümlüler hakkında farklı amaç ve hukuki yararları gerçekleştirmeye yönelik olarak hem disiplin cezası hem de ceza yaptırımı verilebilmesinde Anayasa’ya ve ceza hukukunun belirtilen temel ilkesine aykırı bir yön bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle kural, Anayasa’nın  maddesine aykırı değildir. İptal talebinin reddi gerekir...." Anayasa Mahkemesinin 12/7/2017 tarihli ve E.2017/95, K.2017/119 sayılı kararının ilgili kısımları şöyledir:"... İtiraz konusu kuralda, işleten ile gönderenin aynı olması halinde azami yüklü ağırlığı veya izin verilen azami yüklü ağırlığı aşan işleten ve gönderen için uygulanacak idarî para cezalarının toplamının uygulanacağı öngörülmektedir. ... Öte yandan, hukuk devleti ilkesi ve ceza hukukunun temel ilkeleri arasında yer alan 'aynı fiilden dolayı iki kez yargılama olmaz (ne bis in idem)' ilkesi gereğince kişi, aynı fiil nedeniyle birden fazla yargılanamaz ve cezalandırılamaz. İtiraz konusu kural, azami yüklü ağırlığın aşılması durumunda göndereni ve işleteni ayrı ayrı ve eşit miktarda idari para cezası ile sorumlu tutarken 'işleten ile gönderenin aynı olması' durumunda aynı ihlal nedeniyle işleten ve gönderenin sorumlu olduğu miktarların toplamı kadar idari para cezası uygulanmasını öngörmektedir. Kuralın lafzı dikkate alındığında 'gönderen' ve 'işleten' için öngörülen ceza miktarlarının 'toplamı', işleten ve gönderenin hukuka aykırı fiillerine bağlanan iki ayrı cezanın birlikte uygulanması ve dolayısıyla aynı kişinin iki kere yaptırıma tabi tutulması sonucunu doğurmaktadır. Bu nedenle, ne bis in idem ilkesine uygunluk yönünden kuralın yol açtığı söz konusu mükerrerliğin 'aynı fiil'den kaynaklanıp kaynaklanmadığı hususunun irdelenmesi gerekmektedir. Kural’da yer alan 'işleten ile gönderenin aynı olması', kişinin 'kendi yükünü taşıması' halinde meydana gelebilecek bir durumdur. İlgili mevzuatta 'eşyayı bir yerden başka bir yere nakletmek amacıyla taşımacıya teslim eden gerçek veya tüzel kişi' olarak tanımlanan gönderenin, kendi yükünü taşınmak üzere kendisine teslim etmesi gibi bir durumun söz konusu olamayacağı ve dolayısıyla da 'işleten ile gönderenin aynı olması' halinde ortada bir 'gönderen'in varlığından söz edilemeyeceği kuşkusuzdur. Diğer taraftan, işleten ile gönderenin aynı kişi olması durumunda, bu kişinin (işleten) azami yüklü ağırlığı aşmasına ve bunun sonucunda itiraz konusu kuralda öngörülen cezanın uygulanmasına neden olan hareketleri, amaç, zaman ve mekân yönlerinden birbirine bağlı şekilde kendi içinde bir bütün oluşturduğundan hukuki anlamda 'tek bir fiil' olarak değerlendirilmelidir. Bu durumda, iki ayrı fail ve her biri ayrı ceza gerektiren birbirinden bağımsız fiiller söz konusu olmadığından, bir kişinin (işleten) 'aynı fiil' nedeniyle iki kere cezalandırılması sonucunu doğuran itiraz konusu kural, ne bis in idem ilkesine ve hukuk devleti ilkesine aykırılık taşımaktadır. Açıklanan nedenlerle kural, 2918 sayılı Kanun’un  maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi yönünden Anayasa’nın  maddesine aykırıdır. İptali gerekir...."B. Uluslararası Hukuk Uluslararası Sözleşmeler 4/6/2003 tarihli ve 4868 sayılı Kanun ile onaylanması uygun bulunan Birleşmiş Milletler Medenî ve Siyasi Haklara İlişkin Uluslararası Sözleşme'nin ilişik beyanlar ve çekince ile onaylanması Bakanlar Kurulunca 7/7/2003 tarihinde kararlaştırılmıştır. Bu Sözleşme'nin adil yargılanma hakkının düzenleyen  maddesinin ilgili kısmı şöyledir:" Herkes mahkemeler ve yargı organları önünde eşittir. Herkes, bir suçla itham edildiğinde ya da bir hukuk davasında hak ve yükümlülükleri hakkında karar verilirken, yasalar uyarınca kurulmuş, yetkili, bağımsız ve tarafsız bir mahkeme önünde adil ve kamuya açık bir ya da ulusal güvenlik gerekçeleriyle ya da tarafların özel hayatları bunu gerektirdiğinde, ya da özel durumlarda, mahkeme, açıklığın adalete zarar vereceği düşüncesine vardığı takdirde, mahkemenin gerekli gördüğü ölçüde, basın ve dinleyiciler duruşmaların tümü ya da bir kısmının dışında tutulabilirler. Ancak, küçüklerin çıkarları aksini gerektirmedikçe, ya da duruşmalar çocukların vesayetine ilişkin evlilikle ilgili uyuşmazlıklar hakkında olmadıkça, ceza ya da hukuk davalarında verilecek herhangi bir kararın aleni olması zorunludur. ... Hiç kimse, bir ülkenin yasalarına ve ceza usulüne göre daha önce kesin olarak mahkum olmuş ya da beraat etmişse, aynı fiil için yeniden yargılanamaz ve cezalandırılamaz."  Amerikan İnsan Hakları Sözleşmesi'nin "Adil Yargılanma Hakkı" kenar başlıklı  maddesinin (4) numaralı fıkrası şöyledir:"Kesinleşmiş bir kararla beraat eden bir sanık aynı sebepten dolayı yeni bir yargılamanın konusu olamaz."  Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi'nin (Sözleşme) "Adil yargılanma hakkı" başlıklı  maddesinin (1) numaralı fıkrasının ilgili kısmı şöyledir:"Herkes davasının, medeni hak ve yükümlülükleriyle ilgili uyuşmazlıklar ya da cezai alanda kendisine yöneltilen suçlamaların esası konusunda karar verecek olan, yasayla kurulmuş, bağımsız ve tarafsız bir mahkeme tarafından, kamuya açık olarak ve makul bir süre içinde görülmesini isteme hakkına sahiptir" Sözleşme'ye ek 7 No.lu Protokol'ün  maddesinin (1) numaralı fıkrası şöyledir: "Hiç kimse, bir devletin ceza yargılaması usulüne ve yasaya uygun olarak kesin bir hükümle mahkum edildiği ya da beraat ettiği bir suçtan dolayı, aynı devletin yargı yetkisi altındaki yargılama usulleri çerçevesinde yeniden yargılanamaz veya mahkum edilemez."  Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi Kararları  Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi (AİHM) ne bis in idem ilkesinin genel nitelikli suç isnadı yönünden adil yargılanma hakkıyla bağlantılı özel bir güvence olduğunu belirtmektedir. AİHM ek 7 No.lu Protokol'ün  maddesinin amacının ise nihai kararla sonuçlanan cezai süreçlerin tekrarlanmasını yasaklamak olduğunu vurgulamaktadır(Nikitin/Rusya, B. No: 50178/99, 20/7/2004, 35).  AİHM Sözleşme'ye ek 7 No.lu Protokol'ün  maddesi bağlamında öncelikle yapılan takibatların cezai nitelikte olup olmadığını, hukuka aykırı eylemin ulusal mevzuattaki hukuki tasnifi, eylemin niteliği ve ilgili kişinin maruz kaldığı cezanın ağırlığının derecesini dikkate alarak değerlendirmektedir (A ve B/Norveç [BD], B. No: 24130/11 ve 29758/11, 15/11/2016, § 105; Sergey Zolotukhin/Rusya [BD], B. No. 14939/03, 10/2/2009, § 53). AİHM başvurucuya yöneltilen birden fazla suçlamanın bulunduğu durumlarda başvurucunun suçlandığı cezai haksızlığın yaptırıma maruz kaldığı idari haksızlık ile benzer olup olmadığının belirlenmesinin zorunlu olduğunu vurgulamaktadır (Sergey Zolotukhin/Rusya, § 58).Diğer taraftan AİHM aynı fiile ilişkin olarak ayrı süreçler izlenerek aynı konuda farklı yaptırımların uygulandığı durumlarda bu süreçler arasında zaman yönünden ve maddi olarak yeterince yakın bir bağlantı bulunması gerektiğinin altını çizmektedir. AİHM farklı süreçler arasında bu yönlerden yeterince yakın bağlantının bulunduğu durumlarda başvurucunun iki kere yargılanmış veya cezalandırılmış sayılmayacağını ifade etmektedir (Österlund/Finlandiya, B. No: 53197/13, 10/2/2015, § 48).