Haklar: Adil yargılanma hakkı (Medeni Hak ve Yükümlülükler)

Başvurucu, 2002 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucunda hakkında resen tarh edilen katma değer vergisine ve kesilen vergi ziyaı cezasına karşı açtığı davada verilen kararın hukuka aykırı olduğunu, Danıştay tarafından aynı konuda farklı kararlar verildiğini, Danıştay savcısının düşünce yazısının kendisine tebliğ edilmediğini, temyiz ve karar düzeltme incelemelerinde duruşma isteminin dikkate alınmadığını, davada uygulanan kanun hükmünün Anayasa Mahkemesince iptal edilmesi nedeniyle yapılan yeni kanuni düzenlemenin kendisi hakkında uygulanamayacağını belirterek, adil yargılanma hakkının, suç ve cezaların kanuniliği ile eşitlik ilkesinin ihlal edildiğini ileri sürmüş ve tazminat talep etmiştir.  Başvuru, 11/3/2013 tarihinde Anayasa Mahkemesine doğrudan yapılmıştır. Dilekçe ve eklerinin idari yönden yapılan ön incelemesi neticesinde belirlenen eksiklikler tamamlatılmış ve Komisyona sunulmasına engel bir durumun bulunmadığı tespit edilmiştir.  Birinci Bölüm Üçüncü Komisyonunca, 11/9/2014 tarihinde kabul edilebilirlik incelemesi Bölüm tarafından yapılmak üzere, dosyanın Bölüme gönderilmesine karar verilmiştir.  A. Olaylar Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle ve UYAP aracılığıyla erişilen bilgi ve belgeler çerçevesinde olaylar özetle şöyledir:  Başvurucu şirket, 2002 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucunda ortaklarına emsal faiz oranı uygulanmaksızın para kullandırdığına ilişkin düzenlenen rapor uyarınca hakkında resen tarh edilen katma değer vergisine ve kesilen vergi ziyaı cezasına karşı 14/6/2005 tarihinde Ankara  Vergi Mahkemesinde dava açmıştır. Mahkemenin 23/2/2006 tarih ve E.2005/764, K.2006/224 sayılı kararıyla, başvurucunun Petrol Ofisi A.Ş. Genel Müdürlüğünden 000 ABD Doları karşılığı 957,00 TL kredi aldığı, 31/10/2001 tarihinde bu krediyi yasal defterlerine kaydettiği, aynı tarihte yaptığı kayıtla bankadan söz konusu kredi tutarını çektiği, 10/11/2001 tarihinde parayı kasa hesabından çıkartarak ortaklara borçlar hesabına kaydettiği, 31/12/2001 tarihli yevmiye maddesi ile ortaklardan borçlar hesabındaki tutarın büyük bir bölümünü ortaklardan alacaklar hesabına kaydettiği, başvurucu şirketin 31/12/2002 tarihli kapanış yevmiye maddesinde ortaklardan alacaklar hesabının bakiyesinin 259,00 TL olduğu belirlenerek söz konusu miktarın kurum ortaklarının uhdesine bırakıldığının tespiti yapılmıştır. Mahkeme, başvurucunun, ortaklar cari hesabına 2002 hesap döneminde adatlama yaparak 905,00 TL gelirini, ilgili dönem kurumlar vergisi matrahına gelir unsuru olarak ilave ettiği, ancak adatlama işlemi yapılırken kullanılan faiz oranının emsal faiz oranının çok altında belirlendiği hususunun vergi inceleme elemanı tarafından tespiti üzerine 10/2/2005 tarih ve 1192/34-1 sayılı vergi inceleme raporu düzenlendiği, vergi inceleme raporunun ekinde yer alan tutanakta şirket temsilcisinin alınan kredinin ticari faaliyetlerde kullanıldığına dair maddi bir delillerinin bulunmadığı yönündeki ifadesinin de açık olduğu, başvurucu kurumun ortaklarına kullandırdığı tutar için emsal faiz oranı uygulamaması ve başka bir menfaat de temin etmemesinin 3/6/1949 tarih ve 5422 sayılı mülga Kurumlar Vergisi Kanunu’nun  maddesinin (3) numaralı fıkrası hükmüne göre örtülü kazanç dağıtımı sayıldığı, aynı nedenle başvurucu şirket adına 2002/12 dönemi için resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin de tasdiki gerektiği belirtilerek davanın reddine karar verilmiştir. Temyiz üzerine, Danıştay Dördüncü Dairesinin 21/6/2007 tarih ve E.2006/4067, K.2007/2181 sayılı ilâmıyla; uyuşmazlık konusu tarhiyatın yapılmasına neden olan fiilden dolayı 2002 yılı için hesaplanan kurumlar vergisine karşı açılan davayı reddeden Ankara  Vergi Mahkemesi kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin 22/11/2006 tarih ve E.2006/1725, K.2006/2282 sayılı ilâmıyla bozulduğu belirtilerek, İlk Derece Mahkemesinin kararı bozulmuştur. Karar düzeltme istemi, aynı Dairenin 22/5/2009 tarih ve E.2007/4799, K.2009/2604 sayılı ilâmıyla reddedilmiştir. Mahkemece bozmaya uyularak yapılan yargılama sonunda, 8/10/2009 tarih ve E.2009/1811, K.2009/1770 sayılı kararla, Danıştay Dördüncü Dairesince, 22/2/2006 tarihine duruşma günü verilmesine karşın duruşmanın 23/2/2006 tarihinde yapıldığı, erteleme kararı olmaksızın belirlenen günden başka bir günde duruşma yapılamayacağı belirtilerek 22/11/2006 tarih ve E.2006/1725, K.2006/2282 sayılı ilâmla bozulan kararda Ankara  Vergi Mahkemesince duruşmanın usulüne uygun bir biçimde taraflara bildirilen günde yapıldığı gerekçesiyle ısrar edilmesi üzerine Danıştay Dava Daireleri Kurulunca kararın bu kısmının yerinde görüldüğü ve esas incelemesinin yapılması amacıyla Dairesine gönderildiği, Danıştay Dördüncü Dairesince kararın onandığı, bu nedenle bozma kararının dayanağının kalmadığı belirtilmiştir. Öte yandan, 25/10/1985 tarih ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun , , ,  ve  maddelerinde katma değer vergisinin bir mal hareketine veya bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek gibi şekillerde gerçekleşen ya da vergiye tabi bir hizmetten, işletme sahibinin veya diğer şahısların karşılıksız yararlanması şeklinde oluşan bir hizmete dayandırıldığı, bu nedenle söz konusu borç verme işlemi sonucunda elde edilecek faiz gelirinin katma değer vergisine tabi olması gerektiği, örtülü kazanç dağıtımından dolayı bulunan matrah farkı üzerinden yapılan vergilendirmenin hukuka aykırı olmadığı, dava konusu tarhiyatın dayanağını teşkil eden kurumlar vergisi ile ilgili yapılan yargılama neticesinde olayda örtülü kazanca ilişkin koşulların oluştuğu ve matrah farkının hukuka aykırı bulunmadığının Danıştay Dördüncü Dairesinin 22/5/2009 tarihli ilâmıyla kabul edildiği ifade edilmiştir. Ayrıca katma değer vergisi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının dayanağı olan 4/1/1961 tarih ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun değişik  maddesinin  fıkrasında yer alan ‘bu ceza ziya uğratılan verginin bir katına, bu verginin kendi kanununda belirtilen normal vade tarihinden cezaya ilişkin ihbarnamenin düzenlendiği tarihe kadar geçen süre için bu Kanun’un  maddesine göre ziya uğratılan vergi tutarı üzerinden hesaplanan gecikme faizinin yarısının eklenmesi suretiyle bulunur’ hükmünün Anayasa Mahkemesinin 6/1/2005 tarih ve E.2001/3, K.2005/4 sayılı kararıyla iptal edildiği, bu nedenle Anayasa Mahkemesinin iptal kararı sonrasında yapılan yeni kanuni düzenlemeler uyarınca ziyaa uğratılan vergi üzerinden hesaplanan vergi ziyaı cezasının vergi tutarının bir katını aşan kısmının kaldırılması gerektiği gerekçeleriyle davanın kısmen reddine karar verilmiştir.  Temyiz üzerine, Danıştay Dördüncü Dairesinin 23/6/2011 tarih ve E.2010/1484, K.2011/5773 sayılı ilâmıyla hüküm onanmıştır. Karar düzeltme istemi, aynı Dairenin 25/12/2012 tarih ve E.2011/7205, K.2012/9355 sayılı ilâmıyla reddedilmiştir. Karar, başvurucuya 12/2/2013 tarihinde tebliğ edilmiştir. Başvurucu, 11/3/2013 tarihinde bireysel başvuruda bulunmuştur.B. İlgili Hukuk 5422 sayılı mülga Kanun’un “Örtülü Kazanç” kenar başlıklı  maddesinin birinci fıkrasının (1) ve (3) numaralı bentleri şöyledir: “Aşağıdaki hallerde, kazanç tamamen veya kısmen örtülü olarak dağıtılmış sayılır:  Şirket kendi ortakları, ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek ve tüzel kişiler, idaresi, murakabesi veya sermayesi bakımlarından vasıtalı vasıtasız olarak bağlı bulunduğu veya nüfuzu altında bulundurduğu gerçek ve tüzelkişiler ile olan münasebetlerinde emsaline göre göze çarpacak derecede yüksek veya düşük fiyat veya bedeller üzerinden yahut bedelsiz olarak alım, satım, imalat, inşaat muamelelerinde ve hizmet ilişkilerinde bulunursa; …  Şirket (1) numaralı fıkrada yazılı kimselerle olan münasebetlerinde emsaline göre göze çarpacak derecede yüksek veya düşük faiz ve komisyonlarla ödünç para alır veya verirse;” 213 sayılı Kanun’un “Re’sen Vergi Tarhı” kenar başlıklı  maddesinin birinci fıkrası şöyledir: “Resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır. İnceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkı resen takdir olunmuş sayılır.” 3065 sayılı Kanun’un “Verginin konusunu teşkil eden işlemler” kenar başlıklı  maddesinin birinci fıkrasının giriş kısmı ve (1) numaralı bendi şöyledir: “Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir:  Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler, ” 3065 sayılı Kanun’un “Hizmet” kenar başlıklı  maddesi şöyledir: “ Hizmet, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemlerdir.  Bu işlemler; bir şeyi yapmak ve işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi, şekillerde gerçekleşebilir.   Bir hizmetin karşılığının bir mal teslimi veya diğer bir hizmet olması halinde bunların her biri ayrı işlem olup, hizmet veya teslim hükümlerine göre ayrı ayrı vergilendirilirler.”  3065 sayılı Kanun’un “Hizmet sayılan haller” kenar başlıklı  maddesi şöyledir: “Vergiye tabi bir hizmetten, işletme sahibinin, işletme personelinin veya diğer şahısların karşılıksız yararlandırılması hizmet sayılır. “ 213 sayılı Kanun’un “Vergi Ziyaı” kenar başlıklı  maddesinin birinci fıkrası şöyledir: “Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder.” Ordu Vergi Mahkemesinin Anayasa'ya aykırı olduğu gerekçesiyle iptali için Anayasa Mahkemesine başvurduğu 213 sayılı Kanun’un “Vergi Ziyaı Cezası” başlıklı değişik  maddesinin ikinci fıkrası şöyledir: “Vergi ziyaı suçu işleyenlere vergi ziyaı cezası kesilir ve bu ceza ziyaa uğratılan verginin bir katına, bu verginin kendi kanununda belirtilen normal vade tarihinden cezaya ilişkin ihbarnamenin düzenlendiği tarihe kadar geçen süre için, bu Kanun’un  maddesine göre ziyaa uğratılan vergi tutarı üzerinden hesaplanan gecikme faizinin yarısının eklenmesi suretiyle bulunur.”  Anayasa Mahkemesinin, 20/10/2005 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan E.2001/3, K.2005/4, K.T. 6/1/2005 tarihli kararının sonucu şöyledir: “A- 213 sayılı “Vergi Usul Kanunu”nun 4369 sayılı Kanun ile değiştirilen  maddesinin ikinci fıkrasının “... bu ceza ziyaa uğratılan verginin bir katına, bu verginin kendi kanununda belirtilen normal vade tarihinden cezaya ilişkin ihbarnamenin düzenlendiği tarihe kadar geçen süre için, bu Kanun’un 112 nci maddesine göre ziyaa uğratılan vergi tutarı üzerinden hesaplanan gecikme faizinin yarısının eklenmesi suretiyle bulunur” bölümünün, Anayasa'ya aykırı olduğuna ve İPTALİNE,  B- İptal hükmünün doğuracağı hukuksal boşluk kamu yararını ihlal edici nitelikte görüldüğünden, Anayasa'nın  maddesinin üçüncü fıkrasıyla 2949 sayılı Kanun’un  maddesinin dördüncü ve beşinci fıkraları gereğince İPTAL HÜKMÜNÜN, KARARIN RESMİ GAZETE'DE YAYIMLANMASINDAN BAŞLAYARAK ALTI AY SONRA YÜRÜRLÜĞE GİRMESİNE, 6/1/2005 gününde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.“ 30/3/2006 tarih ve 5479 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanun, Özel Tüketim Vergisi Kanunu ve Vergi Usul Kanunu’nda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un  maddesiyle değiştirilen 213 sayılı Kanun’un  maddesinin ikinci fıkrası şöyledir: "Vergi ziyaı suçu işleyenlere, ziyaa uğrattıkları verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir." 23/1/2008 tarih ve 5728 sayılı Temel Ceza Kanunlarına Uyum Amacıyla Çeşitli Kanunlarda ve Diğer Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un  maddesiyle değiştirilen 213 sayılı Kanun’un “Vergi Ziyaı Cezası” başlıklı  maddesinin birinci fıkrası şöyledir: “341 inci maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir” 6/1/1982 tarih ve 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanun’un “Duruşma” kenar başlıklı  maddesi şöyledir: “ Danıştay ile idare ve vergi mahkemelerinde açılan iptal ve yirmibeşbin Türk Lirasını aşan tam yargı davaları ile tarh edilen vergi, resim ve harçlarla benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezaları toplamı yirmibeşbin Türk Lirasını aşan vergi davalarında, taraflardan birinin isteği üzerine duruşma yapılır.  Temyiz ve itirazlarda duruşma yapılması tarafların istemine ve Danıştay veya ilgili bölge idare mahkemesi kararına bağlıdır.  Duruşma talebi, dava dilekçesi ile cevap ve savunmalarda yapılabilir.  1 ve 2 nci fıkralarda yer alan kayıtlara bağlı olmaksızın Danıştay, mahkeme ve hakim kendiliğinden duruşma yapılmasına karar verebilir.  Duruşma davetiyeleri duruşma gününden en az otuz gün önce taraflara gönderilir.”