Haklar: Adil yargılanma hakkı (Hukuk)-Mülkiyet Hakkı

Başvurucu Türkiye İş Bankası AŞ (Banka), çalışanlarına çeşitli menfaatler sağlamak üzere kurulmuş olan Türkiye İş Bankası AŞ Mensupları Munzam Sosyal Güvenlik ve Yardımlaşma Sandığı Vakfına (Vakıf) şubeleri itibariyle yaptığı katkı payı ödemelerinin, vergi müfettişlerince yapılan vergi incelemesi sonucunda ücret olarak değerlendirilmesi dolayısıyla adına tarh edilen gelir vergisi ve damga vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezalarına karşı açtığı davanın reddi nedeniyle mülkiyet ve adil yargılanma haklarının ihlal edildiğini ileri sürmüştür.   Başvuru, 7/5/2014 tarihinde Anayasa Mahkemesine doğrudan yapılmıştır. Dilekçe ve eklerinin idari yönden yapılan ön incelemesi neticesinde Komisyona sunulmasına engel bir eksikliğin bulunmadığı tespit edilmiştir. İkinci Bölüm Üçüncü Komisyonunca 30/7/2014 tarihinde, kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm tarafından yapılmasına, dosyanın Bölüme gönderilmesine karar verilmiştir. Bölüm Başkanı tarafından 1/9/2014 tarihinde, başvurunun kabul edilebilirlik ve esas incelemesinin birlikte yapılmasına karar verilmiştir. Başvuru dosyasının bir örneği görüş için Adalet Bakanlığına gönderilmiş, Bakanlığın 15/10/2014 tarihli görüş yazısı 23/10/2014 tarihinde başvurucuya tebliğ edilmiş, başvurucu vekili tarafından 24/10/2014 tarihinde Bakanlık görüşüne karşı cevap dilekçesi verilmiştir.  İkinci bölüm tarafından 4/11/2014 tarihinde, başvurunun niteliği itibarıyla Genel Kurul tarafından karara bağlanması gerekli görüldüğünden, Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü’nün  maddesinin (3) numaralı fıkrası uyarınca görüşülmek üzere Genel Kurula sevkine karar verilmiştir. A. Olaylar Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle olaylar özetle şöyledir: Banka nezdinde 2007-2011 yılları arası dönem için yapılan vergi incelemesi sonucunda düzenlenen 23/11/2012 tarih ve 2012-B-585/8 sayılı vergi tekniği raporunda özetle, "Munzam Sandık Vakfının 506 sayılı Kanun'un geçici  maddesine göre kurulmadığı, Bankaya ait geçici  maddeye göre kurulan başka bir sandığın bulunduğu, dolayısıyla Munzam Sandığın bu sandığın sağladığı haklara ek haklar sağladığı ve bu sebeple özel sigorta fonksiyonu gördüğü, Munzam Sandığın ana finansman kaynağının çalışanlardan ve Bankadan sağlanan katkı payları olduğu, dolayısıyla Vakıf tarafından çalışanlara sağlanan menfaatlerin bir kısmının Banka tarafından finanse edildiği, bu yönüyle Banka katkı payının işçilere sağlanan menfaatlere ilişkin işveren payı olarak algılanması gerektiği, Banka katkı payının hesabında çalışanların emekliliğe esas maaş ve ikramiye paylarının dikkate alındığı ve bundaki amacın her bir çalışanın elde edeceği menfaatin net tutarını belirlemek olduğu, Banka katkı payı ödemelerinden esas yararlananın çalışanlar olduğu Munzam Sandığın sadece buna aracılık ettiği" gerekçeleriyle Bankanın muhtelif şubeleri tarafından yapılan ödemelerin ücret mahiyetinde olduğu ve bu ödemelerin 31/12/1960 tarih ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun  maddesinde yazılı şartları taşımaması nedeniyle ücret matrahından indirilemeyeceği sonucuna varılarak, bu ödemeler üzerinden gelir vergisi kesilerek beyan edilip ödenmediği gerekçesiyle cezalı gelir vergisi tarhiyatları ve bu katılım payları ödemelere ilişkin belgelerde gösterilmediğinden damga vergisi matrahının eksik hesaplandığı gerekçesiyle de cezalı damga vergisi tarhiyatları yapılarak Bankanın muhtelif şubelerine tebliğ edilmiştir.  Banka tarafından muhtelif şubeleri adına bu tarhiyatlara karşı, Vakfa ödenen katkı paylarının ücret sayılamayacağı iddiasıyla vergi mahkemelerinde çok sayıda dava açılmış, bu davaların çoğu reddedilmiş, bazı davalar vergi mahkemelerince kabul edilse de bu kararların bir kısmı üst derece mahkemeleri olan bölge idare mahkemelerince bozularak esastan reddedilmiş, bir kısmı da üst derece mahkemesi olan Danıştay Üçüncü ve Dördüncü Dairelerince 2013 yılının değişik tarihlerinde verilen kararlarda, esastan reddedilmeleri gerektiği gerekçesiyle bozulmuş olup halen derdesttir.  İlk derece aşamasında davaları kabul eden vergi mahkemelerinin kararları ile emsal niteliğindeki Danıştay Dördüncü Dairesinin 14/11/2013 tarih ve E.2013/5743, K.2013/7966 sayılı oyçokluğu ile verilen kararına katılmayan üyelerin karşı oy yazılarında özetle, "katkı payı ödemesinin kaynağının Vakıf senedi olduğu, Vakfın fonksiyonunun çeşitli sosyal güvenlik yardımlarının sağlanması olduğu, koşulların gerçekleşmesi halinde çalışanlara sağlanan faydanın ücret olarak değerlendirilemeyeceği, katkı payının hesaplanmasında işçi ücretlerinin baz alınmasının bir sigorta primi hesaplama tekniği olup bu şekilde hesaplama yapılmasının katkı payının ücret olarak değerlendirilmesi sonucunu doğurmayacağı, çalışanlara Vakıfça menfaat sağlanmasının tek başına ödemenin ücret olduğunun kabulünü gerektirmeyeceği, sağlanan menfaat üzerinde hukuki ve fiili tasarrufun ne zaman gerçekleştiğinin tespit edilmesi gerektiği oysa menfaatin hangi çalışana ne zaman sağlandığının belli olmadığı, ödemenin yapıldığı tarih itibariyle çalışanın hukuki ve fiili tasarrufunun bulunmadığı, dolayısıyla Banka çalışanlarına doğrudan bir menfaat sağlanmadığı, menfaatin Banka ile çalışan arasındaki iş aktine göre değil, Vakıf ile yararlanan arasındaki hukuki bağa göre sağlandığı, hangi çalışana hangi tutarda menfaat sağlandığı tespit edilemeyeceğinden, menfaatin parayla temsil edilme kabiliyetinin bulunmadığı, Vakfın sağladığı menfaatlerden sadece ücretli olarak çalışanlar değil, Bankanın vakıflarında çalışanlar ve görevinden ayrılanların da yararlandığı, Bankanın katkı payını önce bordroya ekleyip vergi kesmesi sonra da Vakfa ödemesi hususunda yasal bir zorunluluk bulunmadığı, kıyas veya genişletici yorum yoluyla vergi konusunun genişletemeyeceği, aksinin kabulü halinin vergiyi doğuran olayın mahiyetine ve verginin kanuniliği ilkesine aykırı olduğu" gerekçeleriyle davaların kabul edildiği ve aynı gerekçelerle Danıştay incelemesinde bazı üyelerin çoğunluk görüşüne katılmadıkları görülmektedir. Gerek davaların reddine ilişkin vergi mahkemeleri ile bölge idare mahkemeleri kararlarında ve gerekse emsal niteliğindeki ve kabul yönündeki ilk derece mahkemesi kararlarının bozulmasına ilişkin Danıştay Dördüncü Dairesinin 24/12/2013 tarih ve E.2013/6879, K.2013/10433 sayılı kararı ile Danıştay Üçüncü Dairesinin 23/12/2013 tarih ve E.2013/10314, K.2013/6399 sayılı kararında özetle, "Kanunun vergiyi doğuran olay olarak nitelendirdiği hukuki durumun özel hukuk işlemi veya tasarrufuyla değiştirilemeyeceği, Banka tarafından Vakfa aktarılan paraların Vakıfta kalmayıp çalışanlara menfaat olarak yansıtıldığı, Vakfın bu işlemde aracılık ettiği, Vakıf tarafından sunulan menfaatlerin bir kısmının Banka tarafından finanse edildiği, Banka katılım payının çalışanların maaş ve ikramiyelerinin belli bir oranı olarak hesaplanması suretiyle her çalışanın elde edeceği menfaatin net tutarının belirlendiği, kayıtların personel bazında tutulduğu ve sağlanan maddi menfaatin bu kişilere münhasır kılındığı, menfaat anlık olarak sunulmasa bile Banka tarafından yapılan ödemelerin kişi bazında izlendiği ve sonuçta koşullar gerçekleştiğinde kişiye ödeme yapıldığı, dolayısıyla ödeme ile kişisel bazda menfaat sağlandığı, Bankanın vakfa ödenen işçi paylarından stopaj yoluyla vergi kestiği bu nedenle tasarruf hakkının bulunduğu, iç ilişkide Bankanın sorumluluğunun çalışana karşı değil de Vakfa karşı olmasının sonucu değiştirmeyeceği, (başvuranlar tarafından aksi yönde Danıştay kararları bulunduğu iddiasına ilişkin olarak) aksi yönde Danıştay kararları bulunsa da, içtihadı birleştirme kararları dışındaki kararların olaya özgü ve tarafları bağlayıcı olduğu, (aksi yönde Maliye Bakanlığı muktezaları bulunduğu iddiasına ilişkin olarak ise) Maliye Bakanlığı muktezalarının mahkemeler açısından bağlayıcılığının bulunmadığı, (Bankanın sosyal güvenlik sistemindeki emeklilik sonrası düzenlemeler dikkate alındığında yapılan stopajın mükerrer vergilemeye sebep olacağı iddiasına ilişkin olarak) farklı dönemlerde farklı vergileme uygulamaları nedeniyle mükerrer vergilemeden söz edilemeyeceği" gerekçeleriyle davaların reddedildiği, vergi mahkemelerinin davaların kabulü yönündeki kararlarının bozulduğu ve Danıştayın bu husustaki içtihadının 2013 yılında verdiği kararlara dayandığı görülmektedir.  Başvuru konusu dava Ankara  Vergi Mahkemesinde açılmış ve Mahkemenin 11/7/2013 tarih ve E.2013/178, K.2013/1367 sayılı kararıyla kabul edilerek verginin tarhına ilişkin işlem iptal edilmiştir. Davalı Ankara Vergi Dairesi Başkanlığınca itiraz edilen bu karar, Ankara Bölge İdare Mahkemesi  Kurulunun 17/12/2013 tarih ve E.2013/30201, K.2013/25158 sayılı ilamında itirazın kabulüyle bozulmuş ve dava reddedilmiş, başvurucunun karar düzeltme talebi de aynı Kurulun 20/3/2014 tarih ve E.2014/3187, K.2014/2820 sayılı ilamıyla reddedilmiştir. Bu karar, başvurucu vekiline 9/4/2014 tarihinde tebliğ edilmiştir. Başvurucu 7/5/2014 tarihinde bireysel başvuruda bulunmuştur.B. İlgili Hukuk  Anayasa'nın  maddesinin üçüncü fıkrası şöyledir:"Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır." 4/1/1961 tarih ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun  maddesinin (B) fıkrasının birinci cümlesi şöyledir: "B) İspat: Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır." 31/12/1960 tarih ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun  maddesi şöyledir: "Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tâbidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır." 193 sayılı Kanun'un  maddesi şöyledir: "Ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.Bu kanunun uygulanmasında, aşağıda yazılı ödemeler de ücret sayılır. 23 üncü maddenin 11 numaralı bendine göre istisna dışında kalan emeklilik, maluliyet, dul ve yetim aylıkları; Evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan diğer menfaatler; Türkiye Büyük Millet Meclisi, İl genel meclisi ve belediye meclisi üyeleri ile özel kanunlarına veya idari kararlara göre kurulan daimi veya geçici bütün komisyonların üyelerine ve yukarıda sayılanlara benzeyen diğer kimselere bu sıfatları dolayısiyle ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler; Yönetim ve denetim kurulları başkanı ve üyeleriyle tasfiye memurlarına bu sıfatları dolayısiyle ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler; (Değişik: 4/12/1985 - 3239/53 md.) Bilirkişilere, resmi arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine ve her türlü yarışma jürisi üyelerine ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler; Sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler." 193 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrasının giriş kısmı ve  bendi şöyledir:"Ücretin gerçek safi değeri iş veren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından aşağıdaki indirimler yapıldıktan sonra kalan miktardır.... (Değişik : 28/6/2001 - 4697/4 md.) Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklara ödenen aidat ve primler" 193 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrasının giriş kısmı ve  bendi şöyledir: "(Değişik: 26/12/1993 - 3946/22 md.) Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zırai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.  Hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan edemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre,... vergi tevkifatı yapılır." 193 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrası şöyledir: “(Değişik birinci fıkra: 31/12/1982 - 2772/11 md.) Vergi tevkifatı, 94 üncü madde kapsamına giren nakten veya hesaben yapılan ödemelere uygulanır. Bu maddede geçen hesaben ödeme deyimi, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade eder." 193 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrasının birinci cümlesi şöyledir:“94 üncü madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın yirmiüçüncü günü akşamına kadar, ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar.” 193 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrasının giriş kısmı ve  bendinin 4697 sayılı Kanun'la değişmeden önceki şekli şöyledir: "Aşağıda yazılı ücretler Gelir Vergisi'nden istisna edilmiştir:Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz bulunan emekli sandıkları ile 10 yıl süre ile prim veya aidat ödenmiş olmak kaydıyla Türkiye'de kain ve merkezi Türkiye'de bulunan sigorta şirketleri ve yardım sandıkları tarafından ödenen emekli, maluliyet, dul ve yetim aylıkları (Tüzel kişiliği haiz muhtelif emekli sandıkları ile sigorta şirketleri ve yardım sandıkları tarafından ödenen aylıklar toplamı, en yüksek devlet memuruna ödenen en yüksek ödeme tutarından fazla ise aradaki fark ücret olarak vergiye tabi tutulur.) (Genel, katma ve özel bütçelerden ödenen bu nevi aylıklar dahil)" 193 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrasının giriş kısmı ve  bendinin 4697 sayılı Kanun'la değişik ve uygulanmakta olan şekli şöyledir: "Aşağıda yazılı ücretler Gelir Vergisi'nden istisna edilmiştir:... Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklar tarafından ödenen emekli, malûliyet, dul ve yetim aylıkları (506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklar tarafından ödenen aylıkların toplamı, en yüksek Devlet memuruna ödenen en yüksek ödeme tutarından fazla ise aradaki fark ücret olarak vergiye tabi tutulur.) (Genel, katma ve özel bütçelerden ödenen bu nevi aylıklar dahil)" 1/7/1964 tarih ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun  maddesinin birinci ve ikinci fıkraları şöyledir: "Bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtlar Damga vergisine tabidir.Bu kanundaki kağıtlar terimi, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade eder."  488 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrası şöyledir: "Damga Vergisinin mükellefi kağıtları imza edenlerdir." 29/06/1956 tarih ve 6762 sayılı mülga Türk Ticaret Kanunu'nun  maddesi şöyledir: "Esas mukavelede şirketin müstahdem ve işçileri için yardım sandıkları vesair yardım teşkilatı kurulması ve idamesi maksadiyle akçe ayrılması derpiş olunabilir. Yardım maksadına tahsis olunan para ve diğer mallar, şirket mallarından ayrılarak bunlarla Medeni Kanun hükümleri dairesinde bir tesis meydana getirilir. Tesis senedinde, tesis mallarının şirkete karşı bir alacaktan ibaret olacağı tasrih olunabilir. Şirketten alınandan başka müstahdem veya işçilerden de aidat alınmışsa, hizmet münasebetinin sonunda tesis şartlarına göre bu akçeden faydalanmadıkları takdirde müstahdem ve işçilere hiç değilse ödedikleri meblağlar ödeme tarihlerinden itibaren %5 faiziyle birlikte geri verilir." 17/07/1964 tarih ve 506 sayılı mülga Sosyal Sigortalar Kanunu'nun geçici  maddesi şöyledir:"Bankalar, sigorta ve reasürans şirketleri, ticaret odaları, sanayi odaları,borsalar veya bunların teşkil ettikleri birlikler personelinin malûllük, yaşlılık ve ölümlerinde yardım yapmak üzere, bu kanunun yayımı tarihine kadar tesis veya dernek olarak kurulmuş bulunan sandıklar, bu kanunun yayımı tarihinden itibaren en geç altı ay içinde:a) ilgili bulundukları banka, sigorta şirketi, reasürans şirketi, ticaret odası, sanayi odası, borsa veya bunların birliklerinin bütün personelini kapsıyacak,b) Bu personelin, iş kazalariyle meslek hastalıkları, hastalık, analık, malûllük, yaşlılık ve ölüm, eşlerinin analık, eş ve çocuklarının hastalık hallerinde, en az bu kanunda belirtilen yardımları sağlıyacak,c) Sandıkların statülerine tabi personelin bu madde şümulüne giren banka, sigorta şirketi, reasürans şirketi, ticaret odası, sanayi odası, borsa veya bunların birliklerinden birinden diğerine geçmesi halinde bu gibi personelin kendi sandıklarındaki müktesep haklarının da diğer ilgili sandığa veya aralarında kuracakları müşterek bir sandığa intikalini temin edecek,Birer tesis haline getirildiği ve bunu tevsik eden statülerini, bu kanunun yayımı tarihinden en geç altı ay içinde Çalışma Bakanlığına verdikleri takdirde, bu teşekküllerin ve sandıkların personeli işbu kanunun uygulanmasında sigortalı sayılmazlar.Şu kadar ki, bu sandıkların statüleri ve statü değişiklikleri Çalışma Bakanlığınca onaylanmak suretiyle tekemmül eder. Mali durumları da Çalışma, Maliye ve Ticaret Bakanlıklarınca müşterek kontrol ve murakabe edilir. Mali durumlarının kontrol ve murakabesi sonunda alınmasına bu Bakanlıklarca müştereken lüzum gösterilecek tedbirleri, sandıklar ve ilgili bulundukları teşekküller yerine getirmekle yükümlüdür.Sözü edilen sandıkların mevzuatına tabi olarak geçen hizmetler ile emekli sandıkları kanunlarına veya malûllük, yaşlılık ve ölüm sigortalarına tabi olarak geçen hizmetler yazılı istek halinde, 5/1/1961 tarihli 228 sayılı kanunun aylık bağlanmasına ilişkin esasları dairesinde birleştirilerek tahsis yapılır.(Ek fıkra: 13/2/2011-6111/53 md.) Birinci fıkranın (b) bendinin uygulanmasında, yardımların sağlanması ve bağlanması yönünden alt sınırın belirlenmesinde muadil miktar karşılaştırması esas alınır. Ancak, gelir ve aylıkların artırılmasında 506 sayılı Kanuna göre bağlanan gelir ve aylıkların artırımına ilişkin hükümler devir tarihine kadar uygulanmaz. 5510 sayılı Kanunun geçici 20 nci maddesinin onikinci fıkrasında yer alan sınırlama dâhilinde sandıkların kuruluş senetlerinde yer alan hükümler ve sandıkların uygulamaları saklıdır. Bu hüküm, yürürlüğe girdiği tarihten önceki artışlarda ve görülmekte olan davalar hakkında da uygulanır." 19/10/2005 tarih ve 5411 sayılı Bankacılık Kanunu'nun  maddesi şöyledir: "Bankalarca münhasıran çalışanlarına ait olmak üzere sağlık ve sosyal yardım, emeklilik, ihtiyat ve tasarruf sağlama amaçlarıyla kurulan sandık ve vakıflara açıklarının kapatılması için kaynak aktarılamaz." 8/3/1973 tarihli Resmî Gazetede yayımlanarak bu tarih itibariyle yürürlüğe giren 111 Seri No.'lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin " Emekli sandığı ve sosyal sigorta kurumlarına ödenen borçlanma aidat ve primleri" başlıklı kısmının birinci paragrafı şöyledir: "Belli şartları taşıyan kimselerin sosyal güvenliklerini sağlamak amaciyle, kanunla kurulan ve tüzel kişiliği haiz Emekli Sandıkları ve Sosyal Sigorta Kurumlarına, ödenen paralara aidat ve prim denilmekte ve bunlar 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 63 üncü maddesindeki şartlarla, ücretin gerçek safî tutarının hesabında, gider olarak indirilmektedir."