Haklar: Adil yargılanma hakkı (Hukuk)-Mülkiyet Hakkı

Başvuru, ortağı bulunduğu şirkete sunduğu hizmetler dolayısıyla yüklendiği katma değer vergisi (KDV) iade alacağının gelir (stopaj) vergisi borcuna mahsup talebinin, anılan şirkete sunulan hizmetlerin KDV istisnası kapsamında olmadığı gerekçesiyle kabul edilmemesi nedeniyle mülkiyet ve çalışma hürriyeti haklarının; vergilerden asıl sorumlu olan şirketin açtığı davalar kabul edilirken kendi açtığı davaların reddedilmesi nedeniyle eşitlik ilkesinin; karar düzeltme istemlerinin gerekçesiz olarak reddedilmesi, ayrıca davanın yedi yılda sonuçlanması nedenleriyle de adil yargılanma hakkının; tüm bunlara bağlı olarak etkin başvuru hakkının ihlal edildiği iddialarına ilişkindir.  Başvuru 19/8/2014 tarihinde İstanbul  Asliye Hukuk Mahkemesi vasıtasıyla yapılmıştır. Başvuru formu ve eklerinin idari yönden yapılan ön incelemesi neticesinde başvurunun Komisyona sunulmasına engel teşkil edecek bir eksikliğinin bulunmadığı tespit edilmiştir. İkinci Bölüm Birinci Komisyonunca 29/1/2015 tarihinde, başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm tarafından yapılmasına karar verilmiştir.  Bölüm Başkanı tarafından 22/2/2016 tarihinde, başvurunun kabul edilebilirlik ve esas incelemesinin birlikte yapılmasına karar verilmiştir. Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına (Bakanlık) gönderilmiştir. Bakanlık, bu aşamada başvuru hakkında bir görüş bildirilmeyeceğini ifade etmiştir. A. Olaylar  Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle ilgili olaylar özetle şöyledir. Başvuru Konusu Olayla İlgili Genel Bilgiler Başvurucu Karadeniz Ereğli Vergi Dairesi Müdürlüğüne bağlı gerçek usulde gelir vergisi mükellefi olup gemi ve tekne inşa, kaynak ve montaj işiyle uğraşmaktadır. Başvurucu aynı zamanda İstanbul Beyoğlu Vergi Dairesi Müdürlüğüne bağlı olup Karadeniz Ereğli'de tersanecilik faaliyetinde bulunan Madenci Gemi Sanayi Limited Şirketinin (Şirket) % 50 hisseli ortağıdır. Başvurucu şahsi ticari faaliyeti kapsamında ortağı bulunduğu Şirkete gemi ve tekne inşa, kaynak ve montaj hizmeti vermektedir. Başvuru dilekçesinde ifade edildiği üzere Şirketin kurulduğu günden bu yana inşa edilen bütün gemiler yurt dışına ihraç edilmiştir. Şirket tarafından ihraç edilen her bir gemi için Başbakanlık Hazine Müsteşarlığı Teşvik ve Uygulama Genel Müdürlüğünden yatırım teşvik belgesi alınmıştır.  Şirket, ayrıca İstanbul Beyoğlu Vergi Dairesi Müdürlüğünden 25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun  maddesinin birinci fıkrasının (a) uyarınca KDV'den muafiyet belgesi alarak noterden onaylattırdığı örneklerini hizmet satın aldığı tedarikçilere vermiştir. Şirkete hizmet tesliminde bulunan tedarikçilerden biri olan başvurucu, KDV'den muafiyet belgesine istinaden gerçekleştirdiği hizmet teslimlerinden doğan KDV'yi hizmet faturalarına yansıtmayarak kendisi yüklenmekte ve indirim konusu yapamadığı bu KDV'den doğan iade alacağını şahsi ticari işletmesindeki çalışanları için ödemesi gereken gelir vergilerinden mahsup etmektedir.  Şirketin hesap ve işlemleri Gelir İdaresi Başkanlığı Gelirler Başkontrolörlüğünce incelenmiş ve 24/11/2006 tarihli vergi inceleme raporu düzenlenmiştir. Anılan raporda, Şirkete yapılan mal ve hizmet teslimlerinin, 3065 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen istisna koşullarını taşımadığı ve dolayısıyla bu mal ve hizmetlerin katma değer vergisinden istisna olmadığı savunulmuştur. Raporda savunulan görüşe göre 3065 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi uyarınca mal ve hizmet teslimlerinin KDV'den istisna olabilmesi için inşa edilen gemilerin Şirketin faaliyetlerinde kullanılması gerekte olup Şirketin ürettiği gemiler işletme aktifine kaydedilmeksizin ihraç edildiğinden ve Şirketin esas faaliyetinde kullanılmadığından bu hizmetler KDV'ye tabidir. Şirket hakkında yapılan vergi incelemesinin ardından Şirkete mal ve hizmet tesliminde bulunan başvurucunun şahsi ticari faaliyetlerine ilişkin 2006 yılı defter ve belgeleri de iadeye konu olan işlemler yönünden incelenmiştir. Bu kapsamda, başvurucu tarafından Şirkete sunulan inşa, kaynak ve montaj işçiliği hizmetlerinin istisna kapsamında olmadığı belirtilerek Şirket adına düzenlenen faturalara yansıtılmayarak şahsi işletmesinde çalışan işçilerden kesilen gelir vergileri için verilen muhtasar beyannameden mahsup suretiyle iade alınan 2006/Temmuz, 2006/Ağustos, 2006/Eylül, 2006/Ekim, 2006/Kasım, 2006/Aralık ve 2007/Ocak dönemlerine ilişkin vergilerin başvurucudan tahsili amacıyla ödeme emirleri düzenlenmiştir.  Öte yandan, başvurucu tarafından KDV hesaplanmaksızın teslim edilen hizmetlere ilişkin KDV'den Şirketin de müteselsil sorumluluğunun bulunduğu gerekçesiyle Şirket adına da cezalı KDV tarhiyatları yapılmıştır. Şirket Adına Tarh Edilen Vergilere İlişkin Yargılama Süreci Başvurucunun sunduğu ve Ulusal Yargı Ağı Bilişim Sistemi (UYAP) kayıtlarından yapılan araştırma sonucu elde edilen bilgi ve belgelere göre Şirket adına 2005 ve 2006 yıllarının çeşitli dönemlerine ilişkin olarak yapılan cezalı KDV tarhiyatları İstanbul  Vergi Mahkemesinde dava konusu edilmiştir. Yapılan yargılama sonucunda Mahkeme, 13/5/2009 tarihli ve E.2008/3961, K.2009/1630; E.2008/3962, K.2009/1631; E.2008/3963, K.2009/1632; E.2008/3964, K.2009/1633; E.2008/3965, K.2009/1634; E.2008/3966, K.2009/1635 sayılı kararlarla davaları kabul etmiştir. Mahkeme, Mehmet Arif Madenci adlı mükellef (başvurucu) tarafından, vergi dairesince verilmiş yasal "KDV istisna" belgesine istinaden KDV hesaplamadan düzenlenen faturalara konu gemi ve tekne inşa, kaynak, montaj hizmetlerinin 3065 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde öngörülen istisna koşullarını haiz olduğu, geminin sipariş üzerine imal ve inşa edilmesinin istisnadan yararlanılmasına engel teşkil etmediği, bu nedenle Şirketin müteselsil sorumlu olmasını gerektiren bir vergiden bahsedilemeyeceği gerekçesine dayanmıştır. Mahkemenin anılan kararları Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 21/5/2010 tarihli ve E.2009/7829, K.2010/2574; E.2009/7828, K.2010/2573; E.2009/7831, K.2010/2576; E.2009/8075, K.2010/2571; E.2009/8404, K.2010/2572 sayılı kararıyla onanmıştır. Danıştay Dokuzuncu Dairesinin bu kararlarına karşı karar düzeltme isteminde bulunulmuş ise de davacı Şirketin 6111 sayılı Kanun hükümlerinden yararlanmak amacıyla başvurması ve bu kapsamda davadan vazgeçmesi nedeniyle Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 5/7/2011 tarihli ve E.2010/9503, K.2011/5185; E.2010/9206, K.2011/5180; E.2010/9501, K.2011/5183; E.2010/9207, K.2011/5185; E.2010/9208, K.2011/5182 sayılı kararlarıyla istem hakkında karar verilmesine yer olmadığına karar vermiştir. Başvurucu Adına Düzenlenen Ödeme Emirlerine İlişkin Yargılama Süreci Başvurucunun sunduğu ve ayrıca UYAP kayıtlarından yapılan araştırma sonucu elde edilen bilgi ve belgelere göre başvurucu adına 2006/Temmuz, 2006/Ağustos, 2006/Eylül, 2006/Ekim, 2006/Kasım, 2006/Aralık ve 2007/Ocak dönemlerine ilişkin gelir (stopaj) vergilerinin tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emirlerine karşı Zonguldak Vergi Mahkemesinde 14/9/2007 tarihinde davalar açılmıştır. Yapılan yargılama sonucu Mahkemece 28/3/2008 tarihli ve E.2007/751, K.2008/295; E.2007/752, K.2008/296; E.2007/753, K.2008/297; E.2007/754, K.2008/298; E.2007/755, K.2008/299; E.2007/756, K.2008/300; E.2007/757, K.2008/301 sayılı kararlarla davalar kabul edilerek ödeme emirleri iptal edilmiştir. Mahkemenin gerekçesinin ilgili kısımları şu şekildedir:"3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 13/ a maddesinde; faaliyetleri kısmen ya da tamamen deniz, hava ve demir yolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere bu amaçla yapılan deniz, hava ve demir yolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçlarının teslimleri, bu araçlarının imal ve inşaası ile ilgili olarak yapılan teslim ve hizmetler ile bunların tadili, onarım ve bakımı şeklinde ortaya çıkan hizmetlerin vergiden müstesna olduğu, ... hükmü yer almıştır....Dava dosyasının incelenmesinden, ... davacının 2006 yılı yasal defter ve belgelerinin... incelemeye alındığı, inceleme sonucu düzenlenen ... vergi inceleme raporuyla; hizmet verilen Madenci Gemi San. Tic. Ltd. Şti.'nin inşa ettiği gemileri yurt dışı firmalardan aldığı siparişler üzerine ve kendi faaliyetiyle ilgili olmaksızın yaptırdığından dolayı, aldığı istisna belgesinin kanun maddesinde aranılan şartları baştan taşımadığı, bu nedenle katma değer vergisi istisnasından yararlandırılmasının mümkün olmadığı, ziyaa uğratılan vergi ile buna bağlı ceza ve faizlerin istisna kapsamında teslimde bulunulan Madenci Gemi San. Tic. Ltd. Şti.'nden aranması gerektiğinin önerilmesi üzerine davacının da istisnadan faydalanamayacağından bahisle mahsup talebi reddedilerek ... davacıya bildirildiği ve böylece ödenmemiş sayılan vergilerin tahsili amacıyla da davaya konu ödeme emrinin düzenlendiği anlaşılmaktadır.Olayda, uyuşmazlığın esası davacının mahsup talebinin reddedilmesinden kaynaklanmaktadır. Davacının mahsup talebi vergi inceleme raporundaki davacının mal ve hizmet tesliminde bulunduğu Madenci Gemi Ltd. Şti.'nin esas faaliyet konusunun tersane işletmeciliği olduğu, inşa ettiği gemileri kiralamak ya da işletmek üzere malik sıfatıyla inşa etmediği, satmak amacıyla inşa ettiği, gemi inşaları tamamlandığında yapmış olduğu sözleşmeler gereği siparişi veren firmaya ihraç etmekte olduğu, inşa edilen gemilerin şirket için ticari mal mahiyetinde olduğundan faaliyetinin istisna kapsamında kabul edilemeyeceği tespitlerinden hareketle davacının bu şirkete yaptığı teslim ve hizmetlerin de istisna kapsamında olmadığı kabul edilerek reddedilmişse de, yapılan teslim ve hizmetlerin gemi imal ve inşaasına yönelik olduğu açıktır.Öte yandan, yukarıda anılan 48 seri no.lu KDV Genel Tebliği hükmünde de belirtildiği üzere, kendisine teslim veya hizmetin istisna kapsamına girdiğini belirten vergi dairesi yazısı ibraz edilen mükellef başka şart aranmaksızın istisna kapsamında işlem yapacağından davacı gemi inşaa eden Madenci Gemi Sanayi Ltd. Şti.'nin ibraz ettiği istisna belgesi doğrultusunda işlem yaparak faturalarını da buna göre düzenlemiştir. Söz konusu belge resmi kurum olan Beyoğlu Vergi Dairesi Müdürlüğünden alındığına ve teslim ve hizmetlerin yapıldığı dönem itibariyle geçerli bir belge olduğuna göre davacının istisna belgesi doğrultusunda işlem yapması yerindedir. Kaldı ki, yapılan işlemin istisna için tebliğde aranılan şartları baştan taşımadığı ya da şartların daha sonra ihlal edildiğinin tespiti halinde ziyaa uğratılan vergiler kendisine istisna kapsamında teslim veya hizmet yapılan alıcıdan aranacağından, istisna belgesinin geçersizliği söz konusu ise ziyaa uğratılan vergilerin Madenci Gemi Ltd.Şti.'nden aranması gerekecektir ki inceleme raporunda da ziyaa uğratılan vergilerin Madenci Gemi Ltd.Şti.'nden aranılması önerilmiştir.Buna göre, davacı tarafından deniz taşıma aracı imaliyle ilgili olarak verilen ve kendisine ibraz edilen istisna belgesi doğrultusunda işleme tabi tutulan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisi Kanunu 13/a maddesi kapsamda olduğu sonucuna ulaşıldığından, davacının istisna belgesine dayalı olarak düzenlediği faturalarda yüklenip indirim konusu yapmadığı katma değer vergilerinin ilgili dönem vergi borçlarına mahsubu talebinin kabul edilmemesi ve bu suretle ödenmemiş kabul edilen vergi borçlarının tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrindehukuka uyarlık görülmemiştir."  Anılan kararlara karşı yapılan temyiz başvurularını inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 23/6/2009 tarihli ve E.2008/3262, K. 2009/2208; E.2008/3260, K. 2009/2214; E.2008/3261, K. 2009/2210; E.2008/3265, K.2009/2209; E.2008/3266, K. 2009/2213; E.2008/3263, K. 2009/2212; E.2008/3264, K. 2009/221 sayılı kararlarıyla İlk Derece Mahkemesinin söz konusu kararları bozulmuştur. Danıştayın bozma gerekçesi şu şekildedir:"3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun "Araçlar, petrol aramaları ve teşvik belgeli yatırımlarda istisna" başlıklı 13'üncü maddesinin (a) bendinde, faaliyetleri kısmen veya tamamen deniz, hava ve demir yolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçlarının kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere bu amaçla yapılan deniz, hava ve demir yolu taşıma araçlarının yüzer tesis ve araçlarının teslimleri, bu araçların imal ve inşası ile ilgili olarak yapılan teslim ve hizmetler ile bunların tadili, onarımı ve bakımı şeklinde ortaya çıkan hizmetlerin katma değer vergisinden istisna tutulduğu kurala bağlanmış,..... Bu düzenlemelere göre istisna hükmünden yararlanılabilmesi, kendisine teslim ve hizmet yapılan alıcının, maddede sayılan araçları kısmen de olsa taşımacılık, kiralama ya da başka şekillerde işletmesi koşuluna bağlı kılındığından, uyuşmazlığın çözümü için davacının teslimde bulunduğu şirketin bu şartları taşıyıp taşımadığının saptanması gerekmektedir. Davacının aynı zamanda %50 paylı ortağı olduğu ve kendisine hizmet yapılan Madenci Gemi Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin, yurt dışında mukim şirketlerle aralarındaki sözleşme uyarınca inşa ettirdiği gemileri, yapımının tamamlanmasının ardından ihraç ettiği, yasada öngörülen alanlarda kullanmak üzere şirket aktifine kaydetmediği anlaşılmıştır. Gemi inşa izninin şirket adına alınmış olması, Liman Başkanlığı nezdindeki gemi sicilindeki kaydın şirket adına yapılması; söz konusu gemilerin Maden Gemicilik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin mülkiyetinde olduğunu ispatlayacak kanıtlar olmayıp; geminin inşası, ihraç edilmesi ve ihracat nedeniyle katma değer vergisi istisnasından yararlanılabilmesi için yapılması zorunlu işlemler olduğundan, davacının bu yöndeki iddiası yerinde görülmemiştir.  Öte yandan dava dilekçesinde; 48 seri numaralı Tebliğ gereğince, kendisine "istisna belgesinin" ibrazı halinde başka bir şart aranmaksızın işlem yapması gerektiği, bu işlemlerin vergi ziyaına yol açması halinde alıcının sorumlu tutulacağı iddia edilmiş, vergi mahkemesince de Beyoğlu Vergi Dairesi Müdürlüğünce verilen istisna belgesinin varlığına dayanılarak karar verilmiş ise de; sözü edilen belgede, bu yazının verilmesine esas olan dilekçede belirtilen hususların aksine bir durumun tespiti veya sonradan ortaya çıkması halinde vergi ziyaına yol açılacağı da belirtilmiş olup, esasen davacı hakkında önceki dönem iade talepleri üzerine yapılan incelemeyle istisna belgesi verilmesine esas olan hususların aksi tespit edilerek, haksız iade yoluyla ziyaa uğratılan vergilerin müteselsil sorumlu sıfatıyla Madenci Gemi Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden arandığı ve söz konusu vergilerle ilgili olarak uzlaşmaya varıldığı dosya içeriğinden anlaşılmaktadır.  Davacının %50 paylı ortağı olduğu şirket tarafından kendisine sunulan ve gerçek durumu yansıtmadığı taraflarca da bilinen istisna belgesinin hukuki geçerliliğini yitirmiş olması karşısında, salt belgenin varlığına dayanılarak iade yapılması ve iade edilen vergilerin sonradan şirketten istenmesi gerektiği yolundaki mahkemenin hükmüne esas aldığı gerekçesi hukuka uygun düşmemiştir.  Bu durumda şirket açısından ticari emtia kapsamında olduğu anlaşılan, kiralama veya başka bir suretle gelir getirici faaliyette kullanılmayan söz konusu gemilerle ilgili olarak verilen inşa, kaynak, montaj işçiliği hizmetleri üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiğinden, vergiden istisna edilmiş işler için tanınan mahsup ve iade hakkından yararlanması mümkün olmayan davacı adına düzenlenen ödeme emrinin iptali yolundaki vergi mahkemesi kararında yasaya uygunluk görülmemiştir... "  Zonguldak Vergi Mahkemesi, Danıştay Dairesinin bozma kararlarına uyarak 16/7/2010 tarihli ve E.2010/947, K.2010/908; E.2010/962, K.2010/914; E.2010/952, K.2010/913; E.2010/951, K.2010/912; E.2010/948, K.2010/909; E.2010/950, K.2010/911; E.2010/949, K.2010/910 sayılı kararıyla davaların reddine karar vermiştir.  Bu kararlar Danıştay Üçüncü Dairesi nezdinde temyiz edilmiştir. Danıştay Üçüncü Dairesince, 29/11/2012 tarihli ve E.2010/5128, K.2012/4056; E.2010/5130, K.2012/4059; E.2010/5131, K.2012/4061; E.2010/5127, K.2012/4058; E.2010/5129, K.2012/4060; E.2010/5132, K.2012/4057; E.2010/5126, K.2012/4062 sayılı kararlarla anılan İlk Derece Mahkemesi kararları onanmıştır.  Karar düzeltme istemleri de aynı Daire tarafından 19/12/2013 tarihli ve E.2013/5568, K.2013/6290 sayılı karar ile 18/3/2014 tarihli ve E.2013/5616, K.2014/1188; E.2013/5593, K.2014/1187; E.2013/5614, K.2014/1186; E.2013/5620, K.2014/1189; E.2013/5577, K.2014/1191; E.2013/5628, K.2014/1190 sayılı kararlarla reddedilmiştir. Zonguldak Vergi Mahkemesinin E.2007/751, E.2007/752, E.2007/754, E.2007/755, E.2007/756, E.2007/757 sayılı dosyalarıyla başlatılan yargılamalara ilişkin 18/3/2014 tarihli ve E.2013/5616, K.2014/1188; E.2013/5593, K.2014/1187; E.2013/5614, K.2014/1186; E.2013/5620, K.2014/1189; E.2013/5577, K.2014/1191; E.2013/5628, K.2014/1190 sayılı kararlar 21/7/2014 tarihinde; E.2007/753 sayılı dosyasıyla başlatılan yargılamaya ilişkin E.2013/5568, K.2013/6290 sayılı karar ise 2014 tarihinde başvurucu vekiline tebliğ edilmiştir.  Başvurucu vekili 19/8/2014 tarihinde bireysel başvuruda bulunmuştur.B. İlgili Hukuk 3065 sayılı Kanun’un  maddesi şöyledir: “Türkiye'de yapılan asagıdakiislemler katma deger vergisine tabidir: Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler,...” 3065 sayılı Kanun’un  maddesinin  fıkrası şöyledir: “ Katma Deger Vergisinin Mükellefi:a) Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu isleri yapanlar,…” 3065 sayılı Kanun’un  maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinin olay tarihindeki hâli şöyledir: "Aşağıdaki teslim ve hizmetler vergiden müstesnadır. a) Faaliyetleri kısmen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere bu amaçla yapılan deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçlarının teslimleri, bu araçların imal ve inşaası ile ilgili olarak yapılan teslim ve hizmetler ile bunların tadili, onarım ve bakımı şeklinde ortaya çıkan hizmetler," 3065 sayılı Kanun’un  maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinin 13/2/2011 tarihli ve 6111 sayılı Kanunun  maddesiyle yapılan değişiklikten sonraki hâli şöyledir: "Aşağıdaki teslim ve hizmetler vergiden müstesnadır. a) Faaliyetleri kısmen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere bu amaçla yapılan deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçlarının teslimleri, bu araçların imal ve inşaası ile ilgili olarak yapılan teslim ve hizmetler ile bunların tadili, onarım ve bakımı şeklinde ortaya çıkan hizmetler ve faaliyetleri deniz taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçların imal ve inşası olanlara bu araçların imal ve inşası ile ilgili olarak yapılacak teslim ve hizmetler," 3065 sayılı Kanun’un  maddesi şöyledir: Bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15 inci maddeleri ile 17 nci maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisi, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak Katma Değer Vergisinden indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen Katma Değer Vergisi, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca, tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunur.  4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun  maddesinin üçüncü fıkrası şu şekildedir:" Mal alım ve satımı ve hizmet ifası dolayısiyla vergi kesintisi yapmak ve vergi dairesine yatırmak zorunda olanların, bu yükümlülükleri yerine getirmemeleri halinde verginin ödenmesinden, alım satıma, taraf olanlar, hizmetten yararlananlar ve aralarında doğrudan veya hısımlık nedeniyle ya da sermaye, organizasyon veya yönetimine katılmak veya menfaat sağlamak suretiyle dolaylı olarak ilişkide bulunduğu tespit olunanlar müteselsilen sorumludurlar." 13/7/1995 tarihli ve 22342 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 48 seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin "A. ARAÇLARA İLİŞKİN İSTİSNA" başlıklı bölümü şöyledir: "Katma Değer Vergisi Kanununun  maddesinin 4008 sayılı Kanunla değişik (a) bendinde 4108 sayılı Kanunla yapılan değişiklik ile "deniz, hava ve demiryolu taşıma araçları ile yüzer tesis ve araç"ların imal ve inşası ile ilgili olarak yapılan teslim ve hizmetler de istisna kapsamına alınmıştır.Katma Değer Vergisi Kanununun 13/a maddesinin 4008 ve 4108 sayılı Kanunlarla değişik yeni şekline göre, faaliyetleri sözü edilen araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere;- bu araçların teslimi,- bu araçlarla ilgili olarak verilen tadil, bakım ve onarım hizmetleri,- bu araçların imal ve inşası ile ilgili teslim ve hizmetler,istisna kapsamında yer almaktadır.Katma Değer Vergisi Kanununun  maddesinin (a) bendinde düzenlenen araçlara ilişkin istisnanın uygulanmasında aşağıdaki şekilde hareket edilecektir. İstisnanın Kapsamıİstisnanın kapsamına; deniz taşıma araçları, yüzer tesisler veyüzer araçlar ile hava ve demiryolu taşıma araçları girmektedir.... İstisna Uygulanacak Mükelleflera. Araçların Teslimi İle Tadil, Bakım ve Onarım Hizmetlerinde;...b. Araçların İmal ve İnşası İle İlgili Teslim ve Hizmetlerde;Mükellefler araç imal veya inşasını kendi adlarına bizzat yapabilmekte ya da sipariş üzerine başkalarına yaptırabilmektedirler. Her iki halde de istisnadan yararlanılabilmesi için araçların imal ve inşasını bizzat veya sipariş vererek kendi adlarına gerçekleştirenlerin KDV mükellefi olması zorunludur.Sipariş üzerine araçları fiilen imal veya inşa edenler de bu işle ilgili mal ve hizmet alımlarında KDV istisnasından yararlanabilecektir.Araçların bizzat veya sipariş yoluyla imal ve inşasında istisna uygulaması aşağıdaki şekilde yürütülecektir.i) Araçları Bizzat İmal veya İnşa EdenlerAraçların bizzat imal veya inşa edilmesi halinde mükellefe bir istisna belgesi verilecek bu belgeye dayanılarak imal veya inşa işinde kullanılacak mal ve hizmetlerin alımlarında KDV ödenmeksizin işlem yapılabilecektir.ii) Araçları Sipariş Vererek İmal veya İnşa EttirenlerAraçların sipariş vererek imal ve inşa ettirilmesi halinde, siparişi verene sadece aracı fiilen imal ve inşa edenin kendisine yaptığı hizmet için geçerli olmak üzere bir istisna belgesi verilecektir. Bu belge siparişi verenin aracın imal ve inşası ile ilgili diğer mal ve hizmet alımlarında kullanılamayacaktır. Siparişi verenin, aracın imal ve inşasında kullanılacak mal ve hizmetleri kısmen veya tamamen kendisinin temin etmesi halinde, bu mal ve hizmetlerin alımlarında genel esaslara göre KDV uygulanacaktır. Siparişi veren mükellefin bu şekilde yüklendiği KDV, siparişin bitmesi beklenmeden aylık dönemler halinde kendisine nakden veya mahsuben iade edilebilecektir.Siparişi verenin ilgili dönemde yaptığı istisna kapsamındaki alımlara ilişkin iade tutarı, 93 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (5) bölümündeki açıklamalar da dikkate alınmak suretiyle belirlenerek, bu döneme ait KDV beyannamesinde yer alan "İstisnalar" kulakçığının, "Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler" tablosunda beyan edilecektir. Tablonun "Teslim ve Hizmet Bedeli" sütununa istisnaya konu alışların KDV hariç tutarı, "İadeye Konu Olan KDV" sütununa bu alışlara ilişkin belgelerde gösterilen toplam KDV tutarı yazılacaktır.Beyannamenin usulüne uygun olarak doldurulmasından sonra "Sonuç Hesapları" kulakçığında yer alan "İade Edilmesi Gereken KDV" sütunundaki tutarın bu iade tutarına ilişkin kısmı, siparişi veren mükellefe iade edilecektir.İade talebi bir dilekçe ile yapılacak, dilekçeye;- siparişle ilgili sözleşmenin noter onaylı bir örneği (İlk iade talebi sırasında bir defa verilecektir.),- istisnaya konu harcamalara ilişkin alış belgelerinin dökümünü gösteren liste,- iade talep edilen döneme ait indirilecek KDV listesi (İstisnaya konu harcamalara ait alış belgelerine ait listede gösterilen harcamalar bu listede yer almayacaktır.),eklenecektir.iii) Araçları Sipariş Üzerine Fiilen İmal ve İnşa EdenlerSöz konusu araçları aldıkları sipariş üzerine fiilen imal ve inşa edenlerin bu işle ilgili mal ve hizmet alımlarında da istisna uygulanacaktır. Bu durumda, siparişi alarak imal ve inşa işini fiilen yapan mükellefe verilecek istisna belgesinde sipariş üzerine yapılan araç imal ve inşası ile ilgili mal ve hizmet alımlarında geçerli olduğu belirtilecektir.İmal ve inşa işini sipariş üzerine fiilen yapanlar bu işte kullanacakları mal ve hizmetleri bu belgeye dayanarak KDV uygulanmaksızın istisna kapsamında temin edebileceklerdir. Ancak istisna uygulamasında 93 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (5) bölümünde belirtilen sınırın dikkate alınacağı tabiidir.Sipariş üzerine araç imal ve inşa işini yapanlara istisna kapsamında mal teslimi ve hizmet ifasında bulunanlar bu işlemler nedeniyle yüklendikleri vergileri, indirim yoluyla telafi edememeleri halinde iade olarak talep edebileceklerdir. İade talebi bir dilekçe ile yapılacak, dilekçeye;- araç imal ve inşa işini fiilen yapan mükellefin istisna belgesinin bir örneği,- istisna kapsamındaki satış faturalarının dökümünü gösteren liste,- iadenin talep edildiği döneme ilişkin indirilecek KDV listesi,- istisna kapsamına giren satışlarla ilgili yüklenilen KDV tablosu,eklenecektir.Araçları imal ve inşa edenlerin imal ve inşa bittikten sonra araçları satarken veya aktife alırken istisna uygulanıp uygulanmayacağı, yukarıdaki açıklamalara göre belirlenecektir. Ancak, imal ve inşa edilen aracın daha sonra vergi uygulanarak teslim edilmesi, imal veya inşa ile ilgili mal ve hizmet alımlarında istisna hükümlerine göre işlem yapılmasına engel değildir."