Haklar: Adil yargılanma hakkı (Hukuk)-Mülkiyet Hakkı

Başvuru, %25 olan gayrimenkul sermaye iradı götürü gider oranının vergilendirme dönemi devam ederken yürürlüğe giren kanunla tüm dönem için %15'e indirilmesi nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiği iddiasına ilişkindir.   Başvurular 24/7/2019, 23/9/2019 ve 10/12/2019 tarihlerinde yapılmıştır. Komisyonca başvuruların kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm tarafından yapılmasına karar verilmiştir.  2019/33221 ve 2019/41532 numaralı başvurular mevcut başvuruyla birleştirilmiştir.  Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına (Bakanlık) gönderilmiştir. Bakanlık görüşünü bildirmiştir. Başvurucu, Bakanlık görüşüne karşı beyanda bulunmamıştır.   Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle ilgili olaylar özetle şöyledir: Başvurucular Caroline Nicole Koç ve Mehmet Ömer Koç sırasıyla 1971 ve 1962 doğumlu olup İstanbul'da, Esra Çiğdem Koç ise 1997 doğumlu olup Amerika Birleşik Devletleri'nin New York şehrinde ikamet etmektedir. Başvurucular gayrimenkul sermaye iradı dolayısıyla ayrı ayrı gelir vergisi mükellefidir.  31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun  maddesinin birinci fıkrasında gayrimenkul sermaye iradı mükelleflerinin gayrisafi hasılattan indirebilecekleri gider türleri bentler hâlinde sayıldıktan sonra üçüncü fıkrasında mükelleflerin diledikleri takdirde birinci fıkrada yazılı giderlere karşılık olmak üzere hasılatlarından kanunda gösterilen oranı götürü olarak indirebilecekleri belirtilmiştir. Anılan fıkradaki götürü gider oranı %25 iken 28/11/2017 tarihli ve 7061 sayılı Kanun'un  maddesiyle bu oran %15’e indirilmiştir. 7061 sayılı Kanun 5/12/2017 tarihli Resmî Gazete'de yayımlanmış ise de Kanun'un  maddesi, aynı Kanun'un  maddesinin (1) numaralı fıkrasının (ç) bendi uyarınca 1/1/2017 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir.  Başvurucular 2017 yılı içinde elde ettikleri gayrimenkul sermaye iradı gelirlerini 2018 yılı Mart ayında, götürü gider oranının %25 olarak uygulanması gerektiği ihtirazi kaydıyla vermiştir. Başvurucuların ihtirazi kayıtları kabul edilmemiş ve safi gelirleri, gayrisafi gelirlerine %15 götürü gider oranı uygulanmak suretiyle hesaplanmıştır.  Başvurucular beyan üzerine tarh edilen verginin %10 götürü gider oranından kaynaklanan kısmının iptali istemiyle İstanbul  Vergi Mahkemesi ile İstanbul  Vergi Mahkemesinde (Vergi Mahkemeleri) davalar açmıştır. Dava dilekçelerinde vergi kanunlarının geriye yürütülmesinin verginin kanuniliği ilkesine aykırı olduğu ileri sürülmüştür.  Vergi Mahkemeleri 29/1/2019 ve 28/2/2019 tarihlerinde davaları reddetmiştir. İstanbul  Vergi Mahkemesince verilen iki kararın gerekçesinde, 7061 sayılı Kanun'un  maddesiyle 193 sayılı Kanun'un  maddesinin üçüncü fıkrasında yapılan değişiklik uyarınca %15 götürü gider oranının uygulanması gerektiğinin açık, dolayısıyla başvurucularla ilgili olarak yapılan vergilendirme işlemlerinin hukuka uygun olduğu belirtilmiştir. İstanbul  Vergi Mahkemesi de benzer gerekçeye yer vermekle birlikte meseleyi kanunların geriye yürümezliği ilkesi yönünden de değerlendirmiştir. İstanbul  Vergi Mahkemesi kararının ilgili kısmı özetle şöyledir:i. Anayasa Mahkemesinin çeşitli kararlarında kanunların geriye yürümezliği ilkesi ile ilgili olarak gerçek geriye yürüme ve gerçek olmayan geriye yürüme ayrımı yapılmaktadır. Gerçek geriye yürüme, yeni getirilen kuralın eski kural döneminde tamamlanmış ve hukuki sonuçlarını doğurmuş hukuksal durum, ilişki ve olaylara uygulanmasıdır. Gerçek olmayan geriye yürüme ise yeni getirilen kuralın eski kural yürürlükte iken başlamakla beraber henüz sonuçlanmamış hukuksal durum, ilişki ve olaylara uygulanması anlamına gelmektedir. Anayasa Mahkemesi kararlarında ve doktrinde kural olarak gerçek geçmişe yürüme Anayasa'ya aykırı, gerçek olmayan geriye yürüme ise Anayasa'ya uygun sayılmaktadır. Anayasa Mahkemesinin yaptığı denetimlerde verdiği kararlara bakıldığında gerçek olmayan geriye yürüme ile ilgili düzenlemeleri iptal etmediği görülmektedir.ii. Vergi hukukunda geriye yürümenin söz konusu olup olmadığının saptanabilmesi için vergiyi doğuran olayın ne zaman meydana geldiğinin tespiti gerekmektedir. Bu nedenle somut olayda anılan Kanun değişikliğinden önce gelir vergileri bakımından vergiyi doğuran olayın gerçekleşip gerçekleşmediği hususu önem taşımaktadır. Gelir vergilerinde vergilendirme dönemi yıllık olup geliri elde eden bir kişinin ödeyeceği verginin kesin tutarı, takvim yılı sonunda anlaşılır. Bu nedenle gelirlerde hukuki durumun tamamlanmış sayılabilmesi yani gelirin elde edildiğinden söz edilebilmesi için mali yılın bitmiş olması gerekmektedir. Buna göre vergilendirme dönemi bitmeden değiştirilen vergi oranlarına ilişkin düzenlemenin yılın başından itibaren yürürlüğe konulması benimsenen vergi sisteminin bir sonucu olup Kanun'un gerçek anlamda geriye yürümesinden söz edilemez.iii. Bakılan uyuşmazlıkta, 193 sayılı Kanun'un  maddesinde yapılan değişiklik 5/12/2017 tarihli Resmî Gazete'de yayımlanan 7061 sayılı Kanun'un  maddesinin birinci fıkrasının (ç) bendi uyarınca 1/1/2017 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir. Mükellef tarafından 2017 yılına ilişkin olarak elde edilen gelirin kesin tutarı takvim yılı sonu olan 31/12/2017 tarihinde anlaşılacaktır. Mükellef tarafından net gelir miktarının 30/3/2018 tarihli gelir vergisi beyannamesiyle idareye bildirildiği dikkate alındığında 2017 yılı vergilendirme dönemi bitmeden 5/12/2017 tarihinde yapılan değişikliğin yılın başından itibaren yürürlüğe konulması gerçek anlamda geriye yürüme sayılmaz. Bu nedenle anılan Kanun değişikliğinin Anayasa'ya aykırı olmadığı sonucuna varılmıştır.iv. Nitekim benzer şekilde 193 sayılı Kanun'un  maddesinde yapılan değişikliğin iptali istemiyle Anayasa Mahkemesine yapılan başvuruda Anayasa Mahkemesinin 9/2/2012 tarihli ve E.2010/93, K.2012/20 sayılı kararıyla, aynı gerekçe ile Kanun değişikliğinin Anayasa'ya aykırı olmadığına ve iptal isteminin reddine karar verilmiştir. Başvurucuların istinaf başvuruları, İstanbul Bölge İdare Mahkemesinin İkinci ve Üçüncü Vergi Dava Dairelerince muhtelif tarihlerde verilen kararlarla reddedilerek Vergi Mahkemeleri kararları onanmıştır.   193 sayılı Kanun'un  maddesinin ilgili kısmı şöyledir: "Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır: Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir.), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;..." 193 sayılı Kanun'un  maddesi şöyledir: "Gayrimenkul sermaye iradından safi irat, gayrisafi hasılattan iradın sağlanması ve idamesi için yapılan giderler indirildikten sonra kalan müspet farktır." 193 sayılı Kanun'un  maddesinin 7061 sayılı Kanun'un  maddesiyle değişik hâlinin ilgili kısmı şöyledir: "Safi iradın bulunması için, 21 inci maddeye göre istisna edilen gayrisafi hasılata isabet edenler hariç olmak üzere gayrisafi hasılattan aşağıda yazılı giderler indirilir....Mükellefler (hakları kiraya verenler hariç) diledikleri takdirde yukarıda yazılı giderlere karşılık olmak üzere hasılatlarından % 15'ini götürü olarak indirebilirler. Götürü gider usulünü kabul edenler iki yıl geçmedikçe bu usulden dönemezler...." 7061 sayılı Kanun'un  maddesinin gerekçesi şöyledir: "Madde ile, gayrimenkul sermaye iratlarına yönelik olarak mükelleflerin gerçek giderlerine karşılık olmak üzere hasılatlarının %25'i oranında uygulanmakta olan götürü gider oranı %15'e düşürülmektedir.Böylece, mükelleflerin gerçek gider yöntemini daha fazla benimsemesi özendirilerek belge düzeninin yerleşmesi teşvik edilmekte ve kayıtlı ekonomiye geçiş hızlandırılmaktadır."