1277/QĐ-KTNN

Quyết định 1277/QĐ-KTNN năm 2016 Chương trình chi tiết Chương trình bồi dưỡng kỹ năng kiểm toán doanh nghiệp do Tổng Kiểm toán Nhà nước ban hành KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC -------- CỘNG HÒA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM Độc lập - Tự do - Hạnh phúc --------------- Số: 1277/QĐ-KTNN Hà Nội, ngày 20 tháng 7 năm 2016 QUYẾT ĐỊNH BAN HÀNH CHƯƠNG TRÌNH CHI TIẾT CHƯƠNG TRÌNH BỒI DƯỠNG KỸ NĂNG KIỂM TOÁN DOANH NGHIỆP TỔNG KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC Căn cứ Luật Kiểm toán nhà nước; Căn cứ Nghị định số 18/2010/NĐ-CP ngày 05/3/2010 của Chính phủ về đào tạo, bồi dưỡng công chức; Căn cứ Thông tư số 03/2011/TT-BNV ngày 25/01/2011 của Bộ Nội vụ về Hướng dẫn một số điều của Nghị định số 18/2010/NĐ-CP ngày 05/3/2010 của Chính phủ về đào tạo, bồi dưỡng công chức; Xét đề nghị của Vụ trưởng Vụ Tổ chức cán bộ, QUYẾT ĐỊNH: Điều 1. Ban hành kèm theo Quyết định này Chương trình chi tiết Chương trình bồi dưỡng kỹ năng kiểm toán doanh nghiệp. Điều 2. Vụ trưởng Vụ Tổ chức cán bộ, Giám đốc Trường Đào tạo và Bồi dưỡng nghiệp vụ kiểm toán, Kiểm toán trưởng Kiểm toán nhà nước chuyên ngành VI, Thủ trưởng các đơn vị trực thuộc Kiểm toán nhà nước và các đơn vị, cá nhân có liên quan chịu trách nhiệm thi hành Quyết định này./. Nơi nhận: - Như Điều 2; - Lãnh đạo KTNN; - KTNN CN VI (03); - Trường ĐT và BDNVKT (03); - Lưu: VT, TCCB (03). KT. TỔNG KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC PHÓ TỔNG KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC Đoàn Xuân Tiên MỤC LỤC CHƯƠNG TRÌNH CHI TIẾT CHƯƠNG TRÌNH BỒI DƯỠNG KỸ NĂNG KIỂM TOÁN DOANH NGHIỆP STT Tên chuyên đ ề Trang C ấp độ 1 1 K - DN 1.1 - Tổng quan quy trình kiểm toán doanh nghiệp 2 K - DN 1.2 - Kỹ năng kiểm toán các khoản mục trên bảng cân đối kế toán 3 K - DN 1.3 - Kỹ năng kiểm toán doanh thu, chi phí, kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh C ấp độ 2 4 K - DN 2.1 - Kỹ năng xác định rủi ro và trọng yếu trong kiểm toán tài chính tại các doanh nghiệp 5 K - DN 2.2 - Tìm hiểu về các quy định và phương pháp lập báo cáo tài chính trong doanh nghiệp và những vấn đề cần lưu ý khi lập báo cáo tài chính doanh nghiệp. 6 K - DN 2.3 - Kỹ năng kiểm toán đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực trong hoạt động của doanh nghiệp C ấp độ 3 7 K - DN 3.1 - Kỹ năng khảo sát và lập kế hoạch kiểm toán doanh nghiệp 8 K - DN 3.2 - Kỹ năng kiểm toán Báo cáo tài chính hợp nhất 9 K - DN 3.3 - Kỹ năng phân tích trong kiểm toán doanh nghiệp 10 K - DN 3.4 - Kỹ năng lập báo cáo kiểm toán doanh nghiệp ĐỀ CƯƠNG CHUYÊN ĐỀ - K - DN 1.1 1. Tên chuyên đề: Tổng quan quy trình kiểm toán doanh nghiệp 2. Thời lượng: 16 tiết 3. Đối tượng: Công chức được phân công kiểm toán trong lĩnh vực doanh nghiệp có từ 1-3 năm kinh nghiệm và các đối tượng khác cần bồi dưỡng kỹ năng chuyên môn nghiệp vụ kiểm toán lĩnh vực doanh nghiệp. 4. Mục tiêu: - Trang bị cho học viên những kiến thức cơ bản về hệ thống văn bản áp dụng trong doanh nghiệp; - Cung cấp cho học viên nắm bắt được các bước tiến hành một cuộc kiểm toán trong kiểm toán doanh nghiệp. 5. Mô tả vắn tắt nội dung môn học Chuyên đề trang bị cho học viên những kiến thức về: - Hệ thống hóa các văn bản quy định về doanh nghiệp và hoạt động của doanh nghiệp. - Tổng quan về quy trình kiểm toán doanh nghiệp. Trong quá trình biên soạn tài liệu và giảng dạy, giảng viên chủ động cập nhật văn bản, chính sách, chế độ của Nhà nước; liên hệ thực tiễn kiểm toán với hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán nhà nước. 6. Tài liệu tham khảo - Luật Kiểm toán nhà nước 2015 - Hệ thống Chuẩn mực KTNN - Hệ thống hồ sơ mẫu biểu của KTNN Quy trình kiểm toán doanh nghiệp ban hành kèm theo Quyết định số 04/2012/QĐ-KTNN ngày 06/4/2012 của Tổng Kiểm toán nhà nước. NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ - K - DN 1.1 TỔNG QUAN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN DOANH NGHIỆP 1. H Ệ THỐNG H ÓA CÁC VĂN B ẢN QUY ĐỊNH VỀ DOANH NGHIỆP V À HO ẠT ĐỘNG CỦA DOANH NGHIỆP 1.1. Lu ật, chế độ kế to án, h ệ thống chuẩn mực kế to án - Lu ật kế to án s ố 88/2015/QH13 ng ày 20/11/2015 có hi ệu lực 01/01/2017. - Ch ế độ kế to án: Thông tư 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 áp d ụng cho năm t ài chính 2015. M ột số điểm mới của Chế độ kế to án ban hành kèm theo Thông tư s ố 200/2014/TT-BTC: (1). Đư ợc d ùng ngo ại tệ l àm đơn v ị tiền tệ để ghi sổ kế to án - Các doanh nghi ệp c ó nghi ệp vụ thu, chi chủ yếu bằng ngoại tệ, đ áp ứng đủ c ác tiêu chu ẩn tại Điều 4 Th ông tư này s ẽ được chọn một loại ngoại tệ l àm đơn v ị tiền tệ để ghi sổ kế to án. Doanh nghi ệp sử dụng ngoại tệ l àm đơn v ị tiền tệ trong kế to án thì đ ồng thời với lập B áo cáo tài chính (BCTC) theo ngo ại tệ c òn ph ải chuyển đổi BCTC sang Đồng Việt Nam. - BCTC mang tính pháp lý đ ể c ông b ố ra c ông chúng và n ộp c ác cơ quan có th ẩm quyền tại Việt Nam l à BCTC đư ợc tr ình bày b ằng Đồng Việt Nam. - Vi ệc thay đổi đơn vị tiền tệ trong kế to án n ếu kh ông th ỏa m ãn các tiêu chu ẩn tại Điều 4 Th ông tư này s ẽ chỉ được thực hiện tại thời điểm bắt đầu ni ên đ ộ kế to án m ới. (2). V ề Sổ kế to án Các doanh nghi ệp kh ông b ắt buộc phải áp d ụng mẫu sổ kế to án như trư ớc m à đư ợc tự thiết kế, x ây d ựng ri êng phù h ợp với y êu c ầu quản l ý và đ ặc điểm hoạt động của minh. Doanh nghiệp nào không tự xây dựng được thì vận dụng mẫu sổ theo QĐ 15; Không bắt buộc áp dụng 4 hình thức Nhật ký chung, Nhật ký sổ Cái, Nhật ký chứng từ và Chứng từ ghi sổ. Các doanh nghiệp áp dụng theo hình thức của phần mềm kế toán mà doanh nghiệp đang sử dụng. (3). Về chứng từ Tất cả các loại chứng từ đều mang tính hướng dẫn; Doanh nghiệp được tự thiết kế biểu mẫu riêng phù hợp với yêu cầu quản lý và đặc điểm hoạt động của mình. Trường hợp doanh nghiệp không tự xây dựng, thiết kế cho riêng mình được thì có thể áp dụng theo Phụ lục 3. (4). Về Tài khoản kế toán - Không phân biệt ngắn hạn và dài hạn trên tài khoản mà chỉ phân biệt ngắn hạn, dài hạn trên BCĐKT; - Bỏ một số tài khoản: 129, 139, 142, 144, 159, 311, 315, 342, 351, 415, 431, 512, 531, 532 và toàn bộ tài khoản ngoài bảng - Bổ sung thêm một số tài khoản (Tài khoản 171 – Giao dịch mua, bán lại trái phiếu; Chính phủ;Tài khoản 353 – Quỹ khen thưởng, phúc lợi;Tài khoản 356 – Quỹ phát triển khoa học và công nghệ;Tài khoản 357 – Quỹ bình ổn giá; Tài khoản 417 – Quỹ hỗ trợ sắp xếp doanh nghiệp - Thiết kế lại toàn bộ các tài khoản phản ánh đầu tư tài chính theo thông lệ quốc tế (Đổi tên gọi một số tài khoản: Ví dụ TK 121-Chứng khoán kinh doanh, TK 128- Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn, Sẵn sàng để bán......); - Kế toán không vì mục đích thuế mà vì mục đích chung, đảm bảo tính minh bạch rõ ràng cho tất cả những người sử dụng BCTC; Việc ghi nhận doanh thu và chi phí kế toán không phụ thuộc vào hóa đơn mà phụ thuộc vào các điều kiện của CMKT có cho phép hay không; - Tách biệt kỹ thuật ghi chép kế toán và trình bày BCTC, ví dụ thuế GTGT tính theo phương pháp trực tiếp hay khấu trừ đều không ảnh hưởng đến bản chất là thuế gián thu. Vì vậy, trên sổ kế toán có thể tách ngay thuế tại thời điểm ghi nhận doanh thu hoặc định kỳ mới điều chỉnh trên sổ kế toán nhưng trong mọi trường hợp, chỉ tiêu doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ trên BCKQHĐKD đều không bao gồm thuế gián thu; - Cập nhật tối đa các nội dung của CMKTQT trên nguyên tắc không trái với Luật kế toán, như: cập nhật các IFRIC 13, IFRIC15; IFRS 3, 10, 15; IAS 16, 36, 39, 40… (5). Về Báo cáo tài chính - Bổ sung, sửa đổi nhiều chỉ tiêu của BCĐKT; Bổ sung chỉ tiêu Lãi suy giảm trên cổ phiếu của BCKQKD; Bổ sung sửa đổi một số chỉ tiêu của BCLCTT (ví dụ: Thông tin bắt buộc trong BCTC không còn “Thuế và các khoản nộp Nhà nước”) - Đặc biệt nhất trong hệ thống BCTC là phần thuyết minh BCTC hầu như mới toàn bộ, xây dựng trên nguyên tắc minh bạch, công khai, linh hoạt; Yêu cầu thuyết minh chi tiết về thông tin các bên liên quan đối với nhiều chỉ tiêu để góp phần chống chuyển giá; Thuyết minh về nợ xấu và nợ phải trả chậm thanh toán,.. - Lần đầu tiên xây dựng nguyên kế toán và BCTC cho doanh nghiệp không đáp ứng giả định hoạt động liên tục theo hướng tái phân loại toàn bộ tài sản dài hạn thành ngắn hạn; Đánh giá lại toàn bộ nợ phải trả theo giá trị có thể thu hồi. 1.2. Hệ thống luật doanh nghiệp và các luật khác có liên quan 1.2.1. Luật Doanh nghiệp số 68/2014/QH 13 có hiệu lực 1/7/2015 1.2.1.1. Đăng kí kinh doanh Luật doanh nghiệp sửa đổi năm 2014 với mục tiêu đưa doanh nghiệp trở thành công cụ kinh doanh rẻ hơn và an toàn hơn nhằm hấp dẫn nhà đầu tư, tăng cường thu hút đầu tư và huy động tốt mọi nguồn lực và vốn đầu tư vào sản xuất, kinh doanh. Trên cơ sở đó, Luật DN sửa đổi 2014 đã tạo điều kiện thuận lợi cho doanh nghiệp khi quy định giấy chứng nhận đăng kí kinh doanh không bắt buộc ghi ngành nghề kinh doanh; Tách bạch giấy chứng nhận đầu tư và giấy chứng nhận đăng kí kinh doanh; Bãi bỏ các yêu cầu và điều kiện kinh doanh tại thời điểm đăng kí thành lập doanh nghiệp; Hài hoà thủ tục đăng kí doanh nghiệp với thuế lao động, bảo hiểm xã hội; Doanh nghiệp tự quyết con dấu, nội dung và hình thức con dấu; Doanh nghiệp có thể có nhiều hơn một người đại diện theo pháp luật. 1.2.1.2. Góp vốn điều lệ kinh doanh Về vấn đề vốn, nhằm giải quyết những vướng mắc, tranh chấp phát sinh trong thực tiễn áp dụng các quy định tại Luật Doanh nghiệp 2005. Theo đó Luật DN sửa đổi 2014 đã có áp dụng thống nhất thời hạn phải thanh toán đủ phần vốn góp khi thành lập công ty; Thống nhất các khái niệm về vốn công ty cổ phần như cổ phần được quyền phát hành và cổ phần đã phát hành; Chào bán cổ phần riêng lẻ của công ty cổ phần không phải là công ty cổ phần đại chúng. 1.2.1.3. Mô hình quản trị công ty cổ phần Theo đó trên thế giới có nhiều mô hình quản trị công ty cổ phần như: Mô hình hội đồng hai cấp, mô hình hội đồng một cấp. Ở Việt Nam trước đó đã quản lý công ty cổ phần theo Luật doanh nghiệp ban hành 2005. Theo đó, cấu trúc gồm: Đại hội đông Hội đồng quản trị, Giám đốc/tổng giám đốc và ban kiểm soát. Nhưng tới mô hình tổ chức quản trị theo Luật doanh nghiệp 2014 cấu trúc mô hình sẽ gồm Đại hội đồng cổ đông, hội đồng quản trị (thành viên, thành viên độc lập), Giám đốc/tổng giám đốc. 1.2.1.4. Quy trình ra quyết định của công ty Tại Luật DN 2014 đã yêu cầu về tỉ lệ biểu quyết thông qua quyết định đại hội đồng cổ đông xuống 51% đối với quyết định thông thường và 65% đối với các quyết định quan trọng. Bên cạnh đó, Luật DN 2014 cũng mở rộng nội dung cho phép công ty quy định nguyên tắc quản trị doanh nghiệp cụ thể hơn, chi tiết hơn. 1.2.1.5. Bảo vệ cổ đông Luật DN 2014 có quy định chi tiết về các cổ đông phổ thông và cổ đông ưu đãi biểu quyết, cổ đông ưu đãi cổ tức. cổ đông ưu đãi hoàn lại, cổ đông sáng lập. 1.2.1.6.Tổ chức lại, giải thể Luật quy định rõ từng trường hợp bị giải thể và trình tự giải thể gồm các bước sau: phải có quyết định giải thể doanh nghiệp trong đó nêu rõ lý do giải thể sau đó tiến hành thanh lý tài sản, ưu tiên thanh toán nợ thuế. 1.2.1.7. Điểm mới trong quản lý doanh nghiệp nhà nước Luật DN 2014 bổ sung một chương hoàn toàn mới về doanh nghiệp nhà nước. Đây là nội dung lâu nay chưa có luật nào quy định cụ thể. Trong đó, quy định về các lĩnh vực kinh doanh của nhà nước. Ngoài ra luật còn quy định về cơ cấu tổ chức quản lý và hoạt động, công bố thông tin định kỳ, công bố thông tin bất thường. Bốn lĩnh vực doanh nghiệp nhà nước được kinh doanh: - Doanh nghiệp cung ứng sản phẩm, dịch vụ công ích thiết yếu cho xã hội. - Doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực trực tiếp phục vụ quốc phòng, an ninh. - Doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực độc quyền tự nhiên. - Doanh nghiệp ứng dụng công nghệ cao, đầu tư lớn, tạo động lực cho sự phát triển các ngành, lĩnh vực khác và nền kinh tế. 1.2.2. Luật quản lý, sử dụng vốn Nhà nước đầu tư vào sản xuất kinh doanh tại Doanh nghiệp (1). Có 4 phạm vi đầu tư vốn nhà nước để thành lập DNNN (Điều 5) DNNN cung ứng sản phẩm, dịch vụ công ích thiết yếu, bảo đảm an sinh xã hội; DNNN hoạt động trong lĩnh vực trực tiếp phục vụ quốc phòng, an ninh theo quy định của Chính phủ; DNNN hoạt động trong lĩnh vực độc quyền tự nhiên; DNNN ứng dụng công nghệ cao, đầu tư lớn, tạo động lực phát triển nhanh cho các ngành, lĩnh vực khác và nền kinh tế. Theo đó liên quan đến ngành điện có: Hệ thống truyền tải điện quốc gia; nhà máy thủy điện có quy mô lớn đa mục tiêu, nhà máy điện hạt nhân có ý nghĩa đặc biệt quan trọng về kinh tế - xã hội gắn với quốc phòng, an ninh. (2). DNNN hoạt động hiệu quả mới được đầu tư bổ sung vốn điều lệ (Điều 7, điều 8) Theo Nghị định 91, việc đầu tư bổ sung vốn điều lệ chỉ được áp dụng với các DNNN đang hoạt động hiệu quả theo các tiêu chí quy định của Chính Phủ và có kết quả xếp loại doanh nghiệp ba năm liền trước từ loại B trở lên. Ngoài ra, các DNNN trong lĩnh vực an ninh quốc phòng cần bổ sung vốn. Đối với các CTCP, Công ty TNHH 2 thành viên trở lên, Nhà nước chỉ được góp thêm vốn để duy trì tỷ lệ sở hữu (khi doanh nghiệp tăng vốn) đối với các lĩnh vực: liên quan đến cơ sở hạ tầng (khai thác, bảo trì cảng hàng không, sân bay, cảng biển; quản lý bảo trì đường bộ, đường thủy nội địa, đường sắt; cung cấp cơ sở hạ tầng viễn thông); lĩnh vực khai thác khoáng sản, khai thác chế biến dầu mỏ, gas; các ngành sản xuất thiết yếu(điện, nước, chiếu sáng, hóa chất cơ bản...), sản xuất thuốc lá điếu, bán buôn thuốc, lương thực, xăng dầu và vận tải đường biển quốc tế, đường sắt, hàng không. (3). Siết đầu tư ngoài ngành tại 4 lĩnh vực (Điều 21) Trừ khi có quyết định của Thủ tướng Chính Phủ, DNNN không được đầu tư vào lĩnh vực bất động sản (trừ khi hoạt động kinh doanh chính là BĐS), ngân hàng, bảo hiểm, chứng khoán. Nếu DNNN đã góp vốn, DN phải thực hiện phương án cơ cấu lại và chuyển nhượng toàn bộ số vốn đã đầu tư. Nghị định 91 cũng quy định rõ việc đầu tư vốn nhà nước để mua lại một phần hoặc toàn bộ doanh nghiệp thuộc thành phần kinh tế khác. Cụ thể, Nhà nước chỉ thực hiện mua lại một phần hoặc toàn bộ doanh nghiệp trong 3 trường hợp: Thực hiện tái cơ cấu nền kinh tế thông qua việc thực hiện tái cơ cấu lại những doanh nghiệp hoạt động ở một số ngành, lĩnh vực có ảnh hưởng lớn đến kinh tế - xã hội theo quyết định của Thủ tướng Chính phủ và các doanh nghiệp liên quan đến Quốc phòng, an ninh; Cung ứng sản phẩm, dịch vụ công ích thiết yếu. >> Lưu ý các trường hợp doanh nghiệp có thể được Nhà nước mua lại (4). Vay vốn nước ngoài: DNNN được trực tiếp tự vay, tự trả (Điều 20) Về huy động vốn của doanh nghiệp nhà nước, Nghị định 91 quy định, việc huy động vốn của doanh nghiệp nhà nước thực hiện theo quy định tại Điều 23 Luật Quản lý, sử dụng vốn nhà nước đầu tư vào sản xuất, kinh doanh tại doanh nghiệp. Theo đó, doanh nghiệp nhà nước được trực tiếp vay vốn nước ngoài theo phương thức tự vay, tự chịu trách nhiệm trả nợ cho bên vay nước ngoài theo đúng các điều kiện đã cam kết trong các thỏa thuận vay. Khoản vay nước ngoài của doanh nghiệp không được Chính phủ bảo lãnh và phải nằm trong hạn mức vay nợ nước ngoài của quốc gia hàng năm, phải được đăng ký và xác nhận của Ngân hàng Nhà nước Việt Nam. Doanh nghiệp nhà nước sử dụng vốn vay đúng mục đích, tự chịu mọi rủi ro và chịu trách nhiệm trước pháp luật trong quá trình huy động, quản lý, sử dụng vốn vay và trả nợ đúng hạn. Nhà nước không chịu trách nhiệm nghĩa vụ trả nợ đối với các khoản nợ do doanh nghiệp trực tiếp vay, trừ các khoản vay được Chính phủ bảo lãnh. 1.3. Luật thuế và các văn bản hướng dẫn 1.3.1. Hệ thống các văn bản * Luật Quản lý thuế: Số 78/2006/QH11 và luật sửa đổi bổ sung 21/2012/QH13. - Văn bản hướng dẫn: Nghị định 83/2013/NĐ-CP; Thông tư 156/2013/TT-BTC và thông tư 119/2014/TT-BTC ngày 25/8/2014 có hiệu lực từ 1/9/2014. * Luật thuế Thu nhập doanh nghiệp - Luật 14/2008/QH 12 và Luật sửa đổi Luật Thuế TNDN số 32/2013/QH 13, Luật sửa đổi bổ sung một số điều của các luật về thuế số 71/2014/QH 13. - Văn bản hướng dẫn: Nghị định 218/2013/NĐ-CP ; Nghị định 91/2014/ NĐ-CP sửa đổi các nghị định về thuế và Nghị định 12/2015/ NĐ- CP hướng dẫn Luật sửa đổi các luật về thuế; - Thông tư 78/2014/TT-BTC Thông tư 151/2014/ TT-BTC và Thông tư 96/2015/TT-BTC sửa đổi bổ sung thông tư 78/TT-BTC áp dụng cho kỳ tính thuế 2015. * Luật thuế GTGT - Luật số 13/2008/QH12 và Luật sửa đổi Luật Thuế GTGT số 31/2013/QH 13, Luật sửa đổi bổ sung một số điều của các luật về thuế số 71/2014/QH 13 - Văn bản hướng dẫn: Nghị định 209/2013/NĐ-CP; Nghị định 91/2014/ NĐ-CP sửa đổi các nghị định về thuế; Nghị định 12/2015/ NĐ- CP hướng dẫn Luật sửa đổi các luật về thuế, Nghị định hợp nhất 13/VBHN-BTC. - Thông tư 219/2013/TT-BTC; Thông tư 151/2014/ TT-BTC; Thông tư 26/2015/ TT-BTC và thông tư 193/2015/TT-BTC sửa đổi thông tư 219/TT-BTC. * Luật thuế TNCN: - Luật số 04/2007/QH 12 và Luật sửa đổi Luật thuế TNCN số 26/2012/QH 13; Luật sửa đổi bổ sung một số điều của các luật về thuế số 71/2014/QH 13 - Văn bản hướng dẫn: Nghị định số 65/2013/NĐ – CP, Nghị định 91/2014/ NĐ-CP sửa đổi các nghị định về thuế và Nghị định 12/2015/ NĐ- CP hướng dẫn Luật sửa đổi các luật về thuế. - Thông tư 111/2013/TT-BTC; Thông tư 151/2014/ TT-BTC và thông tư 92/2015/TT-BTC áp dụng cho kỳ tính thuế TNCN năm 2015. * Luật thuế tiêu thụ đặc biệt - Luật số 27/2008/QH12 và Luật sửa đổi bổ sung Luật thuế TTĐB số 70/2014/QH13; Luật sửa đổi bổ sung một số điều của các luật về thuế số 71/2014/QH 13. - Nghị định 26/2009/ NĐ –CP, Nghị định 113/2011/ NĐ- CP. - Thông tư 05/2012/TT-BTC và thông tư 195/2015/TT-BTC có hiệu lực từ 1/1/2016. Và một số luật thuế tài nguyên, thuế xuất nhập khẩu, thuế khác………. 1.3.2. Những điểm mới về thuế TNDN, thuế GTGT áp dụng trong năm 2015 1.3.2.1.Thuế TNDN - Bỏ khống chế tỷ lệ các khoản chi phí : chi quảng cáo, tiếp thị, khuyến mại, hoa hồng môi giới; chi tiếp tân, khánh tiết, hội nghị; chi hỗ trợ tiếp thị, chi hỗ trợ chi phí; chi cho, biếu, tặng hàng hóa, dịch vụ cho khách hàng. - Thời điểm xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế được xác định như sau: + Đối với hoạt động bán hàng hóa là thời điểm chuyển giao quyền sở hữu, quyền sử dụng hàng hóa cho người mua. + Đối với hoạt động cung ứng dịch vụ là thời điểm hoàn thành việc cung ứng dịch vụ hoặc hoàn thành từng phần việc cung ứng dịch vụ cho người mua trừ trường hợp nêu tại Khoản 3 Điều 5 Thông tư số 78/2014/TT-BTC Khoản 1 Điều 6 Thông tư số 119/2014/TT-BTC. + Đối với hoạt động vận tải hàng không là thời điểm hoàn thành việc cung ứng dịch vụ vận chuyển cho người mua. + Trường hợp khác theo quy định của pháp luật”. 1.3.2.2. Điểm mới Luật thuế GTGT - Điều 4: Bổ sung vào đối tượng không chịu thuế đối với một số mặt hàng phân bón, thức ăn gia súc, tàu đánh bắt xa bờ ......... Bổ sung hướng dẫn trường hợp bên đi vay khi thực hiện thủ tục bàn giao tài sản bảo đảm theo quy định của pháp luật cho ngân hàng thì không phải xuất hóa đơn GTGT. - Điều 7: Bổ sung về giá tính thuế đối với hoạt động chuyển nhượng bất động sản, cụ thể: +Trường hợp cơ sở kinh doanh nhận góp vốn bằng quyền sử dụng đất của tổ chức, cá nhân theo quy định của pháp luật thì giá đất được trừ để tính thuế giá trị gia tăng là giá ghi trong hợp đồng góp vốn. Trường hợp giá chuyển nhượng quyền sử dụng đất thấp hơn giá đất nhận góp vốn thì chỉ được trừ giá đất theo giá chuyển nhượng . + Trường hợp cơ sở kinh doanh bất động sản ký hợp đồng với hộ gia đình, cá nhân có đất nông nghiệp để hoán đổi đất nông nghiệp thành đất ở, việc hoán đổi này phù hợp với quy định của pháp luật về đất đai thì khi giao đất ở cho các hộ gia đình, cá nhân, giá tính thuế GTGT là giá chuyển nhượng trừ (-) giá đất được trừ theo quy định. Giá chuyển nhượng là giá đền bù tương ứng với diện tích đất nông nghiệp bị thu hồi theo phương án do cơ quan chức năng phê duyệt .” - Điều 9: Bổ sung hướng dẫn không áp dụng mức thuế suất 0% đối với thuốc lá, rượu, bia nhập khẩu sau đó xuất khẩu. Thuốc lá, rượu, bia nhập khẩu sau đó xuất khẩu thì khi xuất khẩu không phải tính thuế GTGT đầu ra nhưng không được khấu trừ thuế GTGT đầu vào. - Điều 10: Bổ sung hướng dẫn vật tư hóa chất xét nghiệm, diệt khuẩn dùng trong y tế áp dụng thuế suất 5% “ theo xác nhận của Bộ Y tế .” - Điều 14: + Bổ sung doanh thu không phải kê khai, tính nộp thuế GTGT vào công thức tính phân bổ để xác định thuế GTGT đầu vào được khấu trừ, cụ thể: “… Cơ sở kinh doanh phải hạch toán riêng thuế GTGT đầu vào được khấu trừ và không được khấu trừ; trường hợp không hạch toán riêng được thì thuế đầu vào được khấu trừ tính theo tỷ lệ (%) giữa doanh thu chịu thuế GTGT, doanh thu không phải kê khai, tính nộp thuế GTGT so với tổng doanh thu của hàng hóa, dịch vụ bán ra bao gồm cả doanh thu không phải kê khai, tính nộp thuế không hạch toán riêng được”. + Bổ sung hướng dẫn về khấu trừ thuế GTGT đối với các nhóm hàng hóa chuyển sang đối tượng không chịu thuế GTGT như sau: “ 14a. Số thuế giá trị gia tăng đầu vào của hàng hóa, dịch vụ, tài sản cố định phục vụ cho sản xuất:phân bón, máy móc, thiết bị chuyên dùng phục vụ cho sản xuất nông nghiệp, tàu đánh bắt xa bờ, thức ăn gia súc, gia cầm, thủy sản và thức ăn cho vật nuôi khác tiêu thụ trong nước không được kê khai, khấu trừ mà tính vào chi phí được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp, trừ số thuế giá trị gia tăng của hàng hóa, dịch vụ, tài sản cố định mua vào thể hiện trên hóa đơn giá trị gia tăng, chứng từ nộp thuế GTGT khâu nhập khẩu phát sinh trước ngày 01 tháng 01 tháng 2015 đáp ứng điều kiện khấu trừ, hoàn thuế và thuộc diện hoàn thuế theo quy định tại Điều 18 Thông tư số 219/2013/TT-BTC ngày 31/12/2013 và Thông tư này.” - Điều 15: Bổ sung hướng dẫn không cần chứng từ thanh toán không dùng tiền mặt trong trường hợp cơ sở kinh doanh nhập khẩu hàng hóa là quà biếu, quà tặng của tổ chức, cá nhân ở nước ngoài. - Điều 16: Bổ sung hướng dẫn trong trường hợp phía nước ngoài nộp tiền vào tài khoản vãng lai để thanh toán cho cơ sở kinh doanh của Việt Nam. - Điều 18: + Hướng dẫn rõ việc hoàn thuế GTGT của cơ sở kinh doanh đang hoạt động có dự án đầu tư cùng tỉnh, thành phố. + Hướng dẫn rõ cách xác định thuế GTGT đầu vào của hàng hóa, dịch vụ xuất khẩu được hoàn thuế GTGT đối với trường hợp CSKD vừa có hàng hóa, dịch vụ xuất khẩu vừa có hàng hóa, dịch vụ bán ra trong nước. + Bổ sung hướng dẫn chưa phải điều chỉnh lại số thuế GTGT đã kê khai, đã khấu trừ hoặc hoàn thuế trong trường hợp CSKD đang trong giai đoạn đầu tư chưa đi vào hoạt động sản xuất kinh doanh nhưng phải giải thể, phá sản hoặc chấm dứt hoạt động chưa phát sinh thuế giá trị gia tăng đầu ra của hoạt động kinh doanh chính theo dự án đầu tư. 1.4. Một số luật đặc thù theo lĩnh vực, ngành nghề 1.4.1. Một số Luật điều chỉnh các hoạt động theo phạm vi một/một số ngành hoặc lĩnh vực Nhà nước tập trung quản lý có mối quan hệ chặt chẽ với hoạt động của doanh nghiệp Trình bày Luật Thương mại; Luật Lao động; Luật Giá; Luật tài nguyên khoáng sản... 1.4.2. Một số Luật gắn với các lĩnh vực hoạt động sản xuất, kinh doanh Trình bày Luật Điện lực; Luật Hàng hải, Luật Dầu khí, Luật Hàng không, Luật Viễn thông... 2. QUY TRÌNH KIỂM TOÁN DOANH NGHIỆP Quy trình kiểm toán doanh nghiệp quy định trình tự, nội dung, thủ tục tiến hành các công việc của cuộc kiểm toán doanh nghiệp, bao gồm các bước: 2.1. Chuẩn bị kiểm toán a) Khảo sát, thu thập thông tin về doanh nghiệp được kiểm toán; -Thông tin cần khảo sát, thu thập: + Thông tin về hoạt động và lĩnh vực kinh doanh của doanh nghiệp; thông tin cụ thể cần thu thập thực hiện theo Quy trình kiểm toán của Kiểm toán nhà nước. + Thông tin về tình hình tài chính và thông tin có liên quan khác thực hiện theo Quy trình kiểm toán của Kiểm toán nhà nước. +Thông tin phục vụ kiểm toán tuân thủ, kiểm toán hoạt động: + Thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ thực hiện theo Quy trình kiểm toán của Kiểm toán nhà nước. - Phương pháp thu th ập th ông tin + Tùy theo t ừng nội dung, mục ti êu c ụ thể để c ó phương pháp thu th ập th ông tin phù h ợp. b) Phân tích, đánh giá x ử l ý thông tin: - Mục ti êu: + Đánh giá th ực trạng tổ chức, quản l ý, điều h ành s ản xuất kinh doanh của doanh nghiệp được kiểm to án, theo đó phân tích, đánh giá hi ệu lực của hệ thống kiểm so át n ội bộ của đơn vị. + Xác đ ịnh được c ác khía c ạnh trọng yếu kiểm to án; d ự kiến mức độ rủi ro tiềm t àng, r ủi ro kiểm so át đ ể lựa chọn mức rủi ro ph át hi ện ph ù h ợp + Phân tích, đánh giá và x ử l ý thông tin đ ể dự kiến sắp xếp nh ân s ự, bố tr í th ời gian kiểm to án, l ựa chọn phương ph áp ki ểm to án và m ẫu kiểm to án phù h ợp - Đánh giá H ệ thống kiểm so át n ội bộ +Đánh giá h ệ thống kiểm so át n ội bộ của đơn vị được kiểm to án th ực hiện theo Quy tr ình ki ểm to án c ủa Kiểm to án nhà nư ớc +Th ực hiện nghi ên c ứu, đ ánh giá theo các n ội dung tr ên, b ộ phận lập kế hoạch kiểm to án ph ải r út ra nh ận x ét, đánh giá v ề hệ thống kiểm so át n ội bộ theo c ác y ếu tố cấu th ành nên h ệ thống kiểm so át n ội bộ Trư ờng hợp kiểm to án báo cáo tài chính h ợp nhất của tập đo àn, báo cáo tài chính t ổng hợp của tổng c ông ty, ph ải xem x ét thêm các quan h ệ, cơ chế kiểm so át c ủa c ác công ty con, công ty liên doanh, liên k ết, c ác công ty thu ộc v à tr ực thuộc. c) Xác đ ịnh trọng t âm, tr ọng yếu v à r ủi ro kiểm to án: - Xác đ ịnh trọng t âm: Trên cơ s ở mục ti êu, n ội dung kiểm to án đ ối với lĩnh vực doanh nghiệp theo hướng dẫn của Kiểm to án nhà nư ớc, sau khi ph ân tích, đánh giá th ực trạng quản l ý và hi ệu lực của hệ thống kiểm so át n ội bộ, căn cứ v ào mục ti êu ki ểm to án c ủa Kiểm to án nhà nư ớc h àng năm b ộ phận lập kế hoạch kiểm to án ph ải x ác đ ịnh những mục ti êu, n ội dung trọng t âm c ủa cuộc kiểm to án, g ắn với thực tế hoạt động của doanh nghiệp. - Xác đ ịnh trọng yếu: +Tuân th ủ chuẩn mực kiểm to án v ề t ính tr ọng yếu, kiểm to án viên c ần đưa ra c ác xét đoán v ề trọng yếu dựa tr ên: M ối quan hệ giữa trọng yếu v à m ức độ rủi ro kiểm to án; Các đánh giá v ề mặt định t ính +Đ ể x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án, ki ểm to án viên d ựa tr ên s ự hiểu biết về doanh nghiệp v à các quy đ ịnh của luật ph áp, m ức độ nhạy cảm cũng như gi á tr ị cụ thể của từng khoản mục tr ên báo cáo tài chính. M ức độ nhạy cảm bao h àm các v ấn đề chủ yếu sau - Xác đ ịnh rủi ro kiểm to án: Vi ệc đ ánh giá r ủi ro kiểm to án c ần được thực hiện một c ách liên t ục trong tất cả c ác bư ớc của quy tr ình ki ểm to án. Tuy nhiên ở bước chuẩn bị kiểm to án ch ỉ tiến h ành đánh giá ở mức độ tổng thể để x ác đ ịnh c ác v ấn đề cần lưu ý và cách th ức xử l ý cho các bư ớc tiếp theo của quy tr ình. Trên cơ s ở c ác tài li ệu, th ông tin thu th ập được, kiểm to án viên c ần đưa ra c ác xét đoán sơ b ộ về mức độ của từng loại rủi ro (cao, trung b ình, th ấp) t ùy thu ộc v ào ngành ngh ề hoạt động, tập qu án văn hóa, thói quen ứng xử, quy m ô t ập đo àn, t ổng c ông ty đư ợc kiểm to án.... d) L ập kế hoạch kiểm to án c ủa Đo àn ki ểm to án: - L ập kế hoạch: Tr ên cơ s ở khảo s át thu th ập v à đánh giá thông tin v ề hệ thống kiểm so át n ội bộ, th ông tin v ề t ài chính và các thông tin khác c ủa doanh nghiệp để lập kế hoạch kiểm to án. - Phê duy ệt kế hoạch: + Ki ểm to án trư ởng tổ chức họp x ét duy ệt dự thảo b áo cáo ki ểm to án + Lãnh đ ạo Kiểm to án nhà nư ớc x ét duy ệt dự thảo b áo cáo ki ểm to án: Trên cơ s ở thẩm định của c ác V ụ chức năng (Vụ Tổng hợp, Vụ Chế độ, Vụ Ph áp ch ế....) 2.2. Th ực hiện kiểm to án a) Nghiên c ứu đ ánh giá thông tin v ề đơn vị được kiểm to án: Th ực hiện tương tự c ác n ội dung trong qu á trình chu ẩn bị kiểm to án tuy nhiên ở mức độ chi tiết hơn. b) L ập v à xét duy ệt kế hoạch kiểm to án chi tiết : - L ập kế hoạch kiểm to án chi tiết : Tr ên cơ s ở kết quả nghi ên c ứu, đ ánh giá h ệ thống kiểm so át n ội bộ, c ác thông tin tài chính và các thông tin có liên quan, xác đ ịnh được c ác tr ọng yếu kiểm to án, đánh giá m ức độ rủi ro; căn cứ v ào k ế hoạch kiểm to án t ổng thể của Đo àn ki ểm to án, T ổ trưởng x ây d ựng kế hoạch kiểm to án chi tiết - Xét duy ệt kế hoạch: Tổ trưởng tr ình Trư ởng đo àn xem xét, phê duy ệt kế hoạch kiểm to án chi tiết . Trưởng đoàn căn cứ vào Kế hoạch kiểm toán của cuộc kiểm toán, các thông tin thu thập được về đơn vị được kiểm toán... để kiểm tra; yêu cầu Tổ trưởng bổ sung, sửa đổi, hoàn chỉnh và phê duyệt Kế hoạch kiểm toán chi tiết. Kế hoạch kiểm toán chi tiết có thể được xem xét, điều chỉnh trong các trường hợp xét thấy cần thiết; việc điều chỉnh kế hoạch kiểm toán chi tiết do Tổ trưởng đề nghị với Trưởng đoàn bằng văn bản và chỉ được thực hiện khi đã được Trưởng đoàn phê duyệt. c) Thực hiện kiểm toán (bao gồm kiểm toán BCTC, kiểm toán tuân thủ, kiểm toán hoạt động, kiểm toán đầu tư); - Kiểm toán báo cáo tài chính: Thực hiện theo Phụ lục 01, 02 Quy trình kiểm toán doanh nghiệp ban hành theo Quyết định 04/2012/QĐ-KTNN và Quyết định 376/QĐ- KTNN năm 2013. - Kiểm toán tuân thủ: +Kiểm toán tính tuân thủ các quy định của pháp luật: Sau khi thực hiện các thủ tục kiểm toán cơ bản (phân tích, kiểm soát chi tiết...), kiểm toán viên cần xem xét quy định pháp lý và các quy chế, quy định nội bộ để đánh giá tính tuân thủ trong việc chấp hành pháp luật, nội quy quy chế của đơn vị được kiểm toán. Kiểm toán tính tuân thủ gồm 3 nội dung: Tuân thủ luật pháp nói chung; Tuân thủ các quy định cụ thể liên quan đến ngành nghề SXKD của đơn vị được kiểm toán; Tuân thủ các quy chế, quy định nội bộ. + Các thủ tục kiểm toán có thể áp dụng: Đối chiếu, xác minh để làm rõ; Đánh giá (kiểm tra). - Kiểm toán đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực của doanh nghiệp: Tham khảo phụ lục 02 Quy trình kiểm toán doanh nghiệp ban hành theo Quyết định 04/2012/QĐ - KTNN + Cơ sở xác định mục tiêu, nội dung, phương pháp, tiêu chí kiểm toán đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực hoạt động của doanh nghiệp khi lập kế hoạch kiểm toán: Căn cứ vào mục tiêu, nội dung kiểm toán chủ yếu hàng năm của Kiểm toán nhà nước; + Tiêu chí để thực hiện kiểm toán đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực: xác định cụ thể, nhằm gắn với mục tiêu, nội dung đã xác định, đồng thời đảm bảo yếu tố phù hợp với thực tiễn hoạt động của đối tượng được kiểm toán; ngoài ra Khi xác định tiêu chí phải đảm bảo các yêu cầu về tính khoa học, phù hợp với quy định của Nhà nước đối với doanh nghiệp, phù hợp với thông lệ được thừa nhận để đánh giá, kết luận kiểm toán thuyết phục, gắn với thực tế, hợp lý và có tính khả thi. + Một số tiêu chí cơ bản khi tiến hành công việc kiểm toán đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực như sau: Tiêu chí đánh giá hiệu quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp; Tiêu chí đánh giá khả năng bảo toàn, phát triển và sử dụng đúng mục đích nguồn vốn chủ sở hữu; Tiêu chí đánh giá hiệu quả quản trị doanh nghiệp; Tiêu chí đánh giá tính hiệu quả, hiệu lực trong thực hiện chủ trương của nhà nước theo quy định của pháp luật; trong thực hiện kế hoạch, chiến lược của doanh nghiệp được kiểm toán. d) Tổng hợp các kết quả kiểm toán: Tổng hợp kết quả kiểm toán, trao đổi và tiếp thu ý kiến giải trình của đơn vị được kiểm toán; củng cố các bằng chứng, kết luận kiểm toán; thống nhất và ký biên bản xác nhận số liệu và tình hình kiểm toán với người có trách nhiệm liên quan đến phần việc kiểm toán của đơn vị được kiểm toán. e) Xác định và giải quyết các vấn đề trọng yếu: -Xác định vấn đề trọng yếu: + Vấn đề được coi là trọng yếu hay không phụ thuộc vào một số yếu tố như quy mô, nội dung, tính chất của vấn đề,…mà do kiểm toán viên tự xét đoán dựa trên cơ sở chuẩn mực kiểm toán về tính trọng yếu và hướng dẫn xác định trọng yếu kiểm toán. + Các vấn đề trọng yếu cần phải tuân thủ tính bảo mật trước khi công khai các thông tin liên quan đến vấn đề trọng yếu đó theo quy định của Kiểm toán nhà nước và các quy định của pháp luật. - Ghi chép các vấn đề trọng yếu: Các vấn đề trọng yếu cần được ghi chép chi tiết và đầy đủ kể cả các ý kiến bất đồng của các thành viên trong tổ kiểm toán. - Đánh giá và giải quyết các vấn đề trọng yếu + Tổng hợp và đánh giá các phát hiện trong quá trình kiểm toán trên các khía cạnh: Mức độ trọng yếu, các ảnh hưởng của các vấn đề trọng yếu đối với các báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán và những vấn đề có liên quan khác + Xem xét các vấn đề trọng yếu trong một tổng thể để đảm bảo không bỏ sót các vấn đề quan trọng + Tổng hợp các vấn đề trọng yếu, mô tả vấn đề, ảnh hưởng và các đề xuất + Các sai phạm có liên quan đến tính trọng yếu cần được báo cáo kịp thời đến Tổ trưởng tổ kiểm toán và Trưởng đoàn kiểm toán để đảm bảo vấn đề đó được giải quyết cẩn trọng, hợp lý và thỏa đáng f) Lập biên bản kiểm toán của Tổ - Hoàn tất thủ tục kiểm toán, hồ sơ kiểm toán. - Lập biên bản kiểm toán của Tổ kiểm toán - Bảo vệ kết quả kiểm toán được ghi trong biên bản kiểm toán trước Trưởng đoàn. -Tổ chức thông báo kết quả kiểm toán với đơn vị được kiểm toán và hoàn thiện biên bản kiểm toán của Tổ kiểm toán. 2.3. Lập và phát hành báo cáo kiểm toán Đoàn a) Nội dung của Báo cáo kiểm toán: được lập trên cơ sở tập hợp các bằng chứng kiểm toán, kết quả kiểm toán sau khi đã kiểm tra, phân loại, tổng hợp kết quả kiểm toán. Báo cáo kiểm toán sau khi lập phải được thảo luận, lấy ý kiến thành viên Đoàn kiểm toán, thẩm định và phê duyệt theo quy định (Tham khảo quy trình kiểm toán Quyết định 04/2007/QĐ-KTNN. b) Hình thức của báo cáo kiểm toán - Tuân thủ đúng hồ sơ mẫu biểu ban hành theo Quyết định 01/2012/QĐ-KTNN ngày 28/3/2012. 2.4. Kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán: (Tham khảo Quyết định 1223/QĐ – KTNN ngày 6/7/2012 Quy trình thực hiện kiến nghị của Kiểm toán nhà nước). a) Hình th ức thực hiện: - Yêu c ầu đơn vị được kiểm to án báo cáo b ằng văn bản kết quả thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm to án; - T ổ chức kiểm tra thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm to án t ại đơn vị được kiểm to án và t ổ chức, cơ quan đơn vị c ó liên quan. b) N ội dung bao gồm: - Theo dõi, đôn đ ốc việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm to án; - L ập, ph ê duy ệt v à thông báo k ế hoạch kiểm tra; - Ti ến h ành ki ểm tra thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm to án; - Báo cáo t ổng hợp kết quả thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm to án. CÂU H ỎI ÔN T ẬP ĐỀ CƯƠNG CHUYÊN ĐỀ - K - DN 1.2 1. Tên chuyên đ ề: Kỹ năng kiểm to án các khoản mục tr ên b ảng c ân đ ối kế to án 2. Th ời lượng: 32 tiết 3. Đ ối tượng: C ông ch ức được ph ân công ki ểm to án trong lĩnh v ực doanh nghiệp c ó t ừ 1-3 năm kinh nghiệm v à các đ ối tượng kh ác c ần bồi dưỡng kỹ năng chuy ên môn nghi ệp vụ kiểm to án lĩnh v ực doanh nghiệp. 4. Mục ti êu chuyên đ ề - Trang b ị c ác k ỹ năng kiểm to án chi tiết từng khoản mục về t ài s ản, nguồn vốn; - Cách th ức tiếp cận v à áp d ụng c ác văn b ản ph áp lu ật, chuẩn mực kiểm to án khi ki ểm to án chi tiết theo từng khoản mục về t ài s ản, nguồn vốn; - Đưa ra Các sai sót c ần lưu ý khi ki ểm to án các khoản mục về t ài s ản, nguồn vốn; - Th ảo luận, trao đổi, thực h ành giúp cho h ọc vi ên ti ếp cận những phần h ành công vi ệc kiểm to án theo khoản mục về t ài s ản, nguồn vốn, trong đ ó có lưu ý nh ững đặc th ù c ủa một số ng ành ngh ề, lĩnh vực hoạt động cụ thể. 5. Mô t ả t óm t ắt nội dung chuy ên đ ề - Th ực hiện ph ân tích và xác đ ịnh rủi ro kiểm to án - Th ực hiện thu thập th ông tin xác nh ận từ b ên ngoài - Th ực hiện kiểm to án s ố dư đầu kỳ - Th ực hiện kiểm to án các ư ớc t ính k ế to án - Đánh giá các s ự kiện ph át sinh sau ngày k ết th úc k ỳ kế to án - K ỹ năng kiểm to án các khoản mục về t ài s ản - K ỹ năng kiểm to án các khoản mục về nguồn vốn - Trong quá trình biên so ạn t ài li ệu v à gi ảng dạy, giảng vi ên ch ủ động cập nhật văn bản, ch ính sách, ch ế độ của Nh à nư ớc; li ên h ệ thực tiễn kiểm to án v ới hệ thống Chuẩn mực Kiểm to án nhà nư ớc. 6. Tài li ệu tham khảo - Lu ật Kiểm to án nhà nư ớc 2015 - H ệ thống chuẩn mực Kiểm to án nhà nư ớc - Ph ụ lục số 01 Quy tr ình ki ểm to án doanh nghi ệp ban h ành kèm theo Quy ết định số 04/2012/QĐ-KTNN ng ày 06/4/2012 c ủa Tổng Kiểm to án nhà nư ớc; - Đ ề cương kiểm to án doanh nghi ệp ban h ành kèm theo Quy ết định số 376/QĐ-KTNN ng ày 15/4/2013 c ủa Tổng Kiểm to án nhà nư ớc. NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ - K - DN 1.2 KỸ NĂNG KIỂM TOÁN CÁC KHOẢN MỤC TRÊN BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN 1. CÁC TH Ủ TỤC THỰC HIỆN TRƯỚC KHI KIỂM TO ÁN CHI TI ẾT THEO KHOẢN MỤC 1.1. Th ực hiện ph ân tích và xác đ ịnh rủi ro kiểm to án 1.1.1. Th ực hiện ph ân tích Trong các giai đo ạn của cuộc kiểm to án báo cáo tài chính, Ki ểm to án viên Nhà nư ớc (KTVNN) phải thực hiện c ác th ủ tục ph ân tích. Theo Điều 8 Quy tr ình ki ểm to án doanh nghi ệp, việc ph ân tích, đánh giá bao g ồm c ác mục đ ích sau: - Phân tích các thông tin đã thu th ập được để đ ánh giá th ực trạng tổ chức, quản l ý, điều h ành s ản xuất kinh doanh của doanh nghiệp được kiểm to án, theo đó phân tích, đánh giá hi ệu lực của hệ thống kiểm so át n ội bộ của đơn vị. - Phân tích thông tin đ ể x ác đ ịnh được c ác khía c ạnh trọng yếu kiểm to án; d ự kiến mức độ rủi ro tiềm t àng, r ủi ro kiểm so át đ ể lựa chọn mức rủi ro ph át hi ện ph ù h ợp. - Phân tích, đánh giá và x ử l ý thông tin đ ể dự kiến sắp xếp nh ân s ự, bố tr í th ời gian kiểm to án, l ựa chọn phương ph áp ki ểm to án và m ẫu kiểm to án phù h ợp,...khi x ây d ựng kế hoạch kiểm to án nh ằm đ áp ứng mục ti êu, n ội dung kiểm to án đã xác đ ịnh, đồng thời đảm bảo tiết kiệm chi ph í, th ời gian v à nhân l ực cho cuộc kiểm to án. Theo Chu ẩn mực Kiểm to án nhà nư ớc (sau đ ây vi ết tắt l à CMKTNN) s ố 1520: Thủ tục ph ân tích trong ki ểm to án tài chính đư ợc hiểu l à vi ệc đ ánh giá thông tin tài chính thông qua vi ệc ph ân tích các m ối quan hệ hợp l ý gi ữa dữ liệu t ài chính và phi tài chính; vi ệc kiểm tra, x ác minh khi c ần thiết về c ác bi ến động hoặc c ác m ối quan hệ được x ác đ ịnh l à không nh ất qu án v ới c ác thông tin liên quan khác ho ặc c ó s ự ch ênh l ệch đ áng k ể so với c ác giá tr ị dự t ính. Th ủ tục ph ân tích trong ki ểm to án tài chính g ồm thủ tục ph ân tích cơ b ản v à th ủ tục ph ân tích h ỗ trợ; thủ tục ph ân tích cơ b ản được sử dụng trong c ác giai đo ạn của cuộc kiểm to án, th ủ tục ph ân tích h ỗ trợ được sử dụng trong giai đoạn gần kết th úc cu ộc kiểm to án. Trong khuôn kh ổ của b ài gi ảng, người tr ình bày ch ỉ giới thiệu nội dung của CMKTNN 1520, c ác n ội dung kh ác ngư ời học c ó th ể tham khảo CMKTNN 1520. Khi th ực hiện c ác th ủ tục ph ân tích trong cu ộc kiểm to án tài chính, ki ểm to án viên nhà nư ớc phải tiến h ành các công vi ệc sau: - So sánh và phân tích đ ể đ ánh giá s ự ph ù h ợp, mức độ ch ính xác, m ức độ tin cậy của c ác thông tin tài chính c ủa đơn vị với c ác thông tin có th ể so s ánh đư ợc của c ác k ỳ trước, với c ác d ự to án, các ư ớc t ính c ủa đơn vị được kiểm to án và c ủa kiểm to án viên nhà nư ớc, với c ác thông tin tương t ự trong c ùng ngành, lĩnh v ực hoặc địa phương. - Xem xét, đánh giá s ự ph ù h ợp của c ác m ối quan hệ giữa c ác y ếu tố của th ông tin tài chính đư ợc kỳ vọng theo một chiều hướng c ó th ể dự đo án đư ợc của đơn vị được kiểm to án, gi ữa th ông tin tài chính và thông tin phi tài chính c ủa đơn vị được kiểm to án. - Ki ểm to án viên nhà nư ớc c ó th ể sử dụng nhiều phương ph áp khác nhau đ ể thực hiện c ác th ủ tục ph ân tích, t ừ việc so s ánh đơn gi ản đến c ác phân tích ph ức tạp đ òi h ỏi phải sử dụng c ác k ỹ thuật thống k ê tiên ti ến; c ác th ủ tục ph ân tích có th ể được áp d ụng cho b áo cáo tài chính h ợp nhất, b áo cáo t ổng hợp, c ác b ộ phận cấu th ành ho ặc c ác y ếu tố ri êng l ẻ của th ông tin tài chính. 1.1.2. Xác đ ịnh rủi ro kiểm to án Vi ệc đ ánh giá r ủi ro kiểm to án c ần được thực hiện một c ách liên t ục trong tất cả c ác bư ớc của quy tr ình ki ểm to án. Đánh giá, xác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án là v ấn đề thuộc về x ét đoán chuyên môn và không th ể đo lường một c ách chính xác. Ki ểm to án viên th ực hiện x ét đoán chuyên môn đ ể đ ánh giá r ủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp tr ên cơ s ở vận dụng c ác k ỹ năng, kinh nghiệm, kiến thức về đối tượng được kiểm to án, b ằng chứng kiểm to án thu th ập được, kiến thức về c ác văn b ản ph áp lu ật, chuẩn mực kế to án, ki ểm to án, quy trình ki ểm to án doanh nghi ệp của KTNN… Theo hư ớng dẫn tại CMKTNN 1513 (từ đoạn 5 đến đoạn 14), KTV cần thực hiện c ác công vi ệc: - Ki ểm to án viên nhà nư ớc phải thực hiện thủ tục đ ánh giá r ủi ro để c ó cơ s ở x ác đ ịnh, đ ánh giá r ủi ro c ó sai sót tr ọng yếu ở cấp độ b áo cáo tài chính và c ấp độ cơ sở dẫn liệu. Tuy nhiên, nếu chỉ thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro thì chưa cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp. Vì vậy, kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện thử nghiệm cơ bản hoặc thử nghiệm kiểm soát đồng thời với các thủ tục đánh giá rủi ro để làm cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán. - Thu thập những hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị, trong đó có kiểm soát nội bộ là một quá trình liên tục về thu thập, cập nhật và phân tích thông tin trong suốt quá trình kiểm toán. Hiểu biết về đơn vị giúp kiểm toán viên nhà nước có cơ sở để lập kế hoạch kiểm toán và thực hiện các xét đoán chuyên môn trong suốt quá trình kiểm toán, như: (i) Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính; (ii) Xác định mức trọng yếu theo quy định của CMKTNN 1320; (iii) Đánh giá sự phù hợp trong việc chọn lựa, áp dụng các chính sách kế toán và tính đầy đủ, thích hợp của các thuyết minh báo cáo tài chính; (iv) Xác định các khoản mục cần đặc biệt lưu ý khi kiểm toán; (v) Xây dựng các ước tính để sử dụng khi thực hiện thủ tục phân tích; (vi) Biện pháp xử lý đối với rủi ro có sai sót trọng yếu đã đánh giá, gồm thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo để thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp; (vii) Đánh giá tính đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm toán đã thu thập. - Kiểm toán viên nhà nước phải sử dụng thông tin thu thập được từ thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan để làm bằng chứng kiểm toán hỗ trợ cho việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu. Ngoài ra, kiểm toán viên nhà nước cần thu thập thêm bằng chứng kiểm toán về các nghiệp vụ kinh tế, số dư tài khoản hoặc thông tin thuyết minh và các cơ sở dẫn liệu liên quan, về tính hữu hiệu của các hoạt động kiểm soát. - Kiểm toán viên nhà nước cần sử dụng xét đoán chuyên môn xác định mức độ hiểu biết về đơn vị được kiểm toán cần phải có để đáp ứng được mục tiêu quy định trong Chuẩn mực này. - Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá rủi ro, bao gồm rủi ro do gian lận và rủi ro do nhầm lẫn. Riêng rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận, CMKTNN 1240 quy định chi tiết các thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan để thu thập thông tin nhằm xác định rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận. - Trong quá trình thu thập các thông tin cần thiết về đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện toàn bộ các thủ tục đánh giá rủi ro, song không nhất thiết phải thực hiện toàn bộ các thủ tục cho mỗi khía cạnh của thông tin cần tìm hiểu. Kiểm toán viên nhà nước có thể áp dụng các thủ tục khác nếu xét thấy hữu ích cho việc xác định rủi ro có sai sót trọng yếu (như soát xét các thông tin thu được từ báo chí, truyền thông hoặc phỏng vấn các chuyên gia về kinh tế, pháp lý…). - Thủ tục đánh giá rủi ro phải bao gồm các bước sau: (i) Phỏng vấn lãnh đạo và nhân viên quản lý trong đơn vị mà theo xét đoán của kiểm toán viên nhà nước có khả năng cung cấp thông tin hỗ trợ cho việc xác định rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn, như: + Phỏng vấn trực tiếp lãnh đạo đơn vị giúp kiểm toán viên nhà nước hiểu được môi trường lập báo cáo tài chính; + Phỏng vấn trực tiếp bộ phận thanh tra, kiểm soát hoặc kiểm toán nội bộ cung cấp thông tin về các thủ tục mà các bộ phận này đã thực hiện liên quan đến thiết kế và tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ cũng như các biện pháp xử lý thích hợp của đơn vị đối với những phát hiện sai sót. + Phỏng vấn các nhân viên thực hiện việc tạo lập, xử lý và ghi chép các nghiệp vụ phức tạp và bất thường có thể giúp kiểm toán viên nhà nước đánh giá tính thích hợp trong lựa chọn và áp dụng chính sách kế toán nhất định; + Phỏng vấn trực tiếp bộ phận pháp chế của đơn vị cung cấp thông tin về các vấn đề như tranh chấp, kiện tụng, tuân thủ pháp luật và các quy định, những thông tin về gian lận hoặc nghi ngờ gian lận ảnh hưởng tới đơn vị. (ii) Thủ tục phân tích: Thực hiện thủ tục phân tích trong quy trình đánh giá rủi ro có thể liên quan đến các thông tin tài chính và phi tài chính giúp kiểm toán viên nhà nước có cơ sở thiết kế và tiến hành các thủ tục kiểm toán đối với rủi ro đã đánh giá, như: + Xác định được các đặc điểm của đơn vị mà kiểm toán viên nhà nước chưa biết. + Xác định sự tồn tại của các giao dịch, sự kiện bất thường, các số liệu, tỷ trọng và xu hướng có thể là dấu hiệu của các vấn đề có ảnh hưởng đến cuộc kiểm toán; phát hiện được những mối quan hệ bất thường và ngoài dự kiến giúp kiểm toán viên nhà nước xác định được rủi ro có sai sót trọng yếu, đặc biệt là những rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận. + Khi thủ tục phân tích sử dụng những dữ liệu tổng hợp, kết quả phân tích chỉ cung cấp những thông tin chung ban đầu về khả năng có thể xảy ra sai sót trọng yếu. Do đó, việc xem xét những thông tin khác đã thu thập được khi xác định rủi ro có sai sót trọng yếu cùng với kết quả của thủ tục phân tích giúp kiểm toán viên nhà nước hiểu và đánh giá kết quả của thủ tục phân tích. (iii) Quan sát và kiểm tra có thể hỗ trợ cho việc phỏng vấn lãnh đạo đơn vị, các cá nhân khác trong đơn vị, đồng thời cung cấp thêm những thông tin về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị, như: + Tài liệu, báo cáo được lãnh đạo đơn vị báo cáo với cơ quan chức năng; + Báo cáo hoặc giải trình về tiến độ, kết quả hoạt động của các bộ phận; + Văn bản pháp lý đặc thù có liên quan đến hoạt động của đơn vị; + Các tài liệu, báo cáo hoặc biên bản làm việc của các cơ quan chức năng với đơn vị; + Các tài liệu (dự toán, kế hoạch), hồ sơ hướng dẫn về kiểm soát nội bộ; + Cơ sở vật chất, trang thiết bị. - Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét tính phù hợp của các thông tin thu thập được từ thủ tục đánh giá rủi ro để xác định rủi ro có sai sót trọng yếu trong việc quyết định lựa chọn đơn vị được kiểm toán. Thông tin thu thập từ các cuộc kiểm toán trước Trường hợp dự định sử dụng các thông tin thu thập được từ kinh nghiệm kiểm toán hoặc từ các thủ tục kiểm toán đã thực hiện với đơn vị được kiểm toán trong các năm trước, kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá tính phù hợp của thông tin để sử dụng cho cuộc kiểm toán hiện tại. Để xác định tính thích hợp của thông tin, kiểm toán viên nhà nước cần phỏng vấn và thực hiện các thủ tục kiểm toán phù hợp khác. - Kinh nghiệm và các thủ tục kiểm toán đã thực hiện trong các cuộc kiểm toán trước cung cấp cho kiểm toán viên nhà nước những thông tin: (i) Các sai sót trong quá khứ và tình hình thực hiện sửa chữa, khắc phục các sai sót đó; (ii) Đặc điểm và môi trường hoạt động của đơn vị, trong đó có kiểm soát nội bộ; (iii) Các thay đổi quan trọng trong hoạt động của đơn vị kể từ kỳ kế toán trước cho đến thời điểm hiện tại giúp kiểm toán viên nhà nước hiểu biết đầy đủ hơn về đơn vị để xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu. 1.2. Thực hiện thu thập thông tin xác nhận từ bên ngoài Theo Điều 20 Quy trình kiểm toán doanh nghiệp, KTV phải tập hợp các bằng chứng kiểm toán. Độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán phụ thuộc vào phương pháp KTV sử dụng để có được bằng chứng kiểm toán. CMKTNN 1505 quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước trong việc sử dụng các thủ tục xác nhận từ bên ngoài để thu thập bằng chứng kiểm toán phù hợp, tin cậy theo yêu cầu của CMKTNN 1330 - Biện pháp xử lý rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính và CMKTNN 1500 - Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính. Nội dung, các thủ tục xác nhận từ bên ngoài (từ đoạn 05 đến đoạn 14), bao gồm: - Bằng chứng kiểm toán được kiểm toán viên nhà nước thu thập trực tiếp từ các bên xác nhận có thể đáng tin cậy hơn bằng chứng được tạo ra trong nội bộ đơn vị được kiểm toán (đoạn 38, CMKTNN 1500 - Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính). - Các chuẩn mực Kiểm toán nhà nước khác (ngoài CMKTNN 1500 - Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính) thừa nhận thông tin xác nhận từ bên ngoài là nguồn bằng chứng kiểm toán quan trọng, như: (i) Đối với rủi ro có sai sót trọng yếu đáng kể do gian lận hoặc nhầm lẫn, kiểm toán viên nhà nước phải thu thập bằng chứng kiểm toán dưới hình thức xác nhận từ bên ngoài có độ tin cậy cao để xử lý các rủi ro có sai sót trọng yếu (Đoạn 50, CMKTNN 1330 - Biện pháp xử lý rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính); (ii) Đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận ở cấp độ cơ sở dẫn liệu kiểm toán viên nhà nước có thể cần thay đổi nội dung thủ tục kiểm toán nhằm thu thập các bằng chứng phù hợp và đáng tin cậy hơn hoặc để thu thập thêm các thông tin chứng thực bổ sung (đoạn 29, CMKTNN 1240 - Trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước liên quan đến gian lận trong cuộc kiểm toán tài chính). - Kiểm toán viên nhà nước phải duy trì kiểm soát đối với việc thực hiện thủ tục xác nhận từ bên ngoài, bao gồm: (i) Xác định thông tin cần xác nhận hoặc cần cung cấp; (ii) Lựa chọn bên xác nhận thích hợp; (iii) Thiết kế và gửi yêu cầu xác nhận. Xác định thông tin cần được xác nhận hoặc yêu cầu cung cấp thông tin: Kiểm toán viên nhà nước thực hiện thủ tục xác nhận từ bên ngoài khi cần xác nhận thông tin đã có hoặc thu thập thông tin. Thông tin đã có cần được xác nhận hoặc yêu cầu bên thứ ba xác nhận, cung cấp thường là thông tin liên quan tới số dư các tài khoản (công nợ, phải thu, phải trả, tạm ứng, các khoản vay,…); các điều khoản hợp đồng, các thỏa thuận hoặc các giao dịch giữa đơn vị được kiểm toán với các bên có liên quan (chi trả kinh phí, các khoản hỗ trợ, cấp phát, bàn giao tài sản,…); các vấn đề khác có liên quan. Lựa chọn bên xác nhận thích hợp: Khi lựa chọn bên xác nhận, nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán phù hợp, đáng tin cậy, kiểm toán viên nhà nước cần lựa chọn bên xác nhận mà kiểm toán viên nhà nước tin tưởng rằng họ có hiểu biết về các thông tin cần xác nhận. Thiết kế và gửi yêu cầu xác nhận - Hình thức, nội dung yêu cầu xác nhận có ảnh hưởng trực tiếp đến tỷ lệ hồi đáp, độ tin cậy và nội dung của bằng chứng kiểm toán thu thập được, do đó khi lập yêu cầu xác nhận kiểm toán viên nhà nước cần xem xét các yếu tố sau: (i) Cơ sở dẫn liệu có liên quan; (ii) Các rủi ro có sai sót trọng yếu cụ thể đã được xác định, kể cả rủi ro do gian lận; (iii) Hình thức và cách trình bày yêu cầu xác nhận; (iv) Kinh nghiệm từ các cuộc kiểm toán trước; (v) Phương thức trao đổi thông tin (văn bản giấy, thư điện tử,..); (vi) Lãnh đạo đơn vị được kiểm toán chấp thuận hoặc khuyến khích bên xác nhận phúc đáp lại yêu cầu xác nhận của kiểm toán viên nhà nước; (vii) Khả năng bên xác nhận xác nhận hoặc cung cấp thông tin mà kiểm toán viên nhà nước yêu cầu; (viii) Tính chính xác của các thông tin có liên quan đến bên xác nhận như tên, địa chỉ,… - Đối với yêu cầu xác nhận dạng khẳng định: Kiểm toán viên nhà nước có thể giảm thiểu rủi ro do người xác nhận xác nhận mà không xác minh (kiểm tra) thông tin bằng cách sử dụng thư xác nhận dạng khẳng định nhưng không ghi rõ số liệu hoặc các thông tin, đồng thời yêu cầu người xác nhận điền số liệu hoặc cung cấp thông tin. - Kiểm toán viên nhà nước có thể gửi lại yêu cầu xác nhận khi chưa nhận được phản hồi cho yêu cầu xác nhận lần trước trong một khoảng thời gian hợp lý. - Kiểm toán viên nhà nước có thể trao đổi với đơn vị được kiểm toán về yêu cầu xác nhận với bên thứ ba có liên quan. Trường hợp lãnh đạo đơn vị được kiểm toán không đồng ý để kiểm toán viên nhà nước gửi yêu cầu xác nhận thì kiểm toán viên nhà nước phải tìm hiểu lý do, nguyên nhân của sự không đồng ý; xem xét có tồn tại rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn. - Nếu kiểm toán viên nhà nước kết luận rằng lý do lãnh đạo đơn vị được kiểm toán đưa ra là không hợp lý và không thể thu thập được bằng chứng kiểm toán phù hợp và đáng tin cậy từ các thủ tục kiểm toán thay thế thì kiểm toán viên phải xác định ảnh hưởng của vấn đề này đối với cuộc kiểm toán và việc đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần theo quy định tại CMKTNN 1705 - Ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần trong báo cáo kiểm toán tài chính. 1.3. Thực hiện kiểm toán số dư đầu kỳ Theo CMKTNN 1510 (từ đoạn 06 đến đoạn 15), các thủ tục kiểm toán số dư đầu kỳ được thực hiện bao gồm các bước sau: - Kiểm toán viên nhà nước phải đọc báo cáo tài chính kỳ trước (nếu có) và báo cáo kiểm toán của kiểm toán viên nhà nước về báo cáo tài chính đó (nếu có), nhằm thu thập thông tin liên quan đến số dư đầu kỳ, kể cả các thuyết minh. - Kiểm toán viên nhà nước phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc số dư đầu kỳ có chứa đựng sai sót gây ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính kỳ hiện tại bằng cách: (i) Xác định số dư cuối kỳ của kỳ trước đã được kết chuyển chính xác sang số dư đầu kỳ hiện tại, hoặc đã được điều chỉnh lại, (nếu phải điều chỉnh lại); (ii) Xác định các chính sách kế toán đơn vị đã áp dụng để xác định số dư đầu kỳ có thích hợp không; (iii) Thực hiện một hoặc một số thủ tục sau: + Nếu báo cáo tài chính kỳ trước đã được kiểm toán bởi kiểm toán viên nhà nước thì kiểm toán viên nhà nước kỳ hiện tại có thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp liên quan đến số dư đầu kỳ bằng cách soát xét tài liệu làm việc của kiểm toán viên nhà nước đã thực hiện cuộc kiểm toán kỳ trước; + Đánh giá xem các thủ tục kiểm toán được thực hiện trong kỳ hiện tại có cung cấp bằng chứng liên quan đến số dư đầu kỳ; + Tiến hành các thủ tục kiểm toán cụ thể nhằm thu thập bằng chứng liên quan đến số dư đầu kỳ. - Khi xem xét các thủ tục kiểm toán liên quan đến số dư đầu kỳ, kiểm toán viên nhà nước cần xem xét các vấn đề sau: (i) Các chính sách kế toán mà đơn vị được kiểm toán áp dụng; (ii) Nội dung của số dư các tài khoản, các nhóm giao dịch và các thuyết minh, các rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính kỳ hiện tại liên quan đến số dư đầu kỳ; (iii) Tầm quan trọng của số dư đầu kỳ đối với báo cáo tài chính kỳ hiện tại; (iv) Xem báo cáo tài chính kỳ trước có được Kiểm toán nhà nước thực hiện kiểm toán hay không được kiểm toán. Trong trường hợp báo cáo tài chính được kiểm toán thì xem ý kiến của kiểm toán viên nhà nước là dạng ý kiến không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần hay là ý kiến chấp nhận toàn phần. - Trong trường hợp cần thiết kiểm toán viên nhà nước kỳ hiện tại có thể trao đổi với kiểm toán viên nhà nước đã thực hiện cuộc kiểm toán kỳ trước để làm rõ các nội dung liên quan theo quy định hiện hành. - Đối với tài sản và nợ phải trả ngắn hạn, kiểm toán viên nhà nước có thể thu thập được bằng chứng kiểm toán về số dư đầu kỳ khi thực hiện các thủ tục kiểm toán của kỳ hiện tại. Chẳng hạn việc kiểm tra các khoản thu, chi trong kỳ hiện tại liên quan tới các số dư phải thu, phải trả đầu kỳ sẽ cung cấp bằng chứng kiểm toán về tính hiện hữu, quyền và nghĩa vụ, tính đầy đủ và đánh giá của các khoản mục đó vào thời điểm đầu kỳ. Riêng đối với hàng tồn kho, các thủ tục kiểm toán của kỳ hiện tại đối với số dư hàng tồn kho cuối kỳ cung cấp rất ít bằng chứng kiểm toán về hàng tồn kho vào thời điểm đầu kỳ. Do đó, kiểm toán viên nhà nước có thể cần thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp như: (i) Chứng kiến việc kiểm kê thực tế hàng tồn kho trong kỳ hiện tại và đối chiếu với số lượng hàng tồn kho đầu kỳ; (ii) Thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với việc đánh giá hàng tồn kho đầu kỳ; (iii) Thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với lợi nhuận gộp và tính đúng kỳ. - Đối với tài sản và nợ phải trả dài hạn như tài sản cố định, các khoản đầu tư và nợ dài hạn, kiểm toán viên nhà nước có thể thu thập bằng chứng kiểm toán bằng cách kiểm tra sổ, chứng từ kế toán và các thông tin khác chứng minh cho số dư đầu kỳ. Kiểm toán viên nhà nước có thể thu thập bằng chứng kiểm toán liên quan đến số dư đầu kỳ bằng cách xác nhận với bên thứ ba hoặc có thể thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung. - Trong trường hợp việc trao đổi thông tin giữa kiểm toán viên nhà nước đã thực hiện cuộc kiểm toán kỳ trước và kiểm toán viên nhà nước kỳ hiện tại bị hạn chế, kiểm toán viên nhà nước có thể cần thu thập bằng chứng kiểm toán bằng các hình thức khác; và nếu vẫn không thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp, kiểm toán viên nhà nước cần xem xét ảnh hưởng đến ý kiến kiểm toán. - Nếu kiểm toán viên nhà nước thu thập được bằng chứng kiểm toán chứng minh rằng số dư đầu kỳ chứa đựng các sai sót gây ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính kỳ hiện tại, kiểm toán viên nhà nước phải tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung thích hợp tùy theo hoàn cảnh cụ thể để xác định ảnh hưởng đối với báo cáo tài chính kỳ hiện tại. Nếu kiểm toán viên nhà nước kết luận rằng báo cáo tài chính kỳ hiện tại chứa đựng các sai sót như vậy, kiểm toán viên nhà nước phải trao đổi với đơn vị được kiểm toán các sai sót đó theo quy định tại CMKTNN 1450 - Đánh giá các sai sót phát hiện trong quá trình kiểm toán tài chính. Sự nhất quán trong các chính sách kế toán - Kiểm toán viên nhà nước phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc các chính sách kế toán liên quan đến số dư đầu kỳ có được áp dụng nhất quán trong báo cáo tài chính kỳ hiện tại, việc lý giải một cách thích hợp những thay đổi trong các chính sách kế toán đã được trình bày và thuyết minh đầy đủ theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính, thông tin tài chính. Thông tin liên quan trong báo cáo của kiểm toán viên nhà nước đã thực hiện cuộc kiểm toán kỳ trước - Nếu báo cáo tài chính kỳ trước được kiểm toán viên nhà nước đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần, kiểm toán viên nhà nướckỳ hiện tại phải xem xét ảnh hưởng của các vấn đề dẫn đến ý kiến không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính kỳ hiện tại theo CMKTNN1315 - Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết của đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị trong kiểm toán tài chính. 1.4. Thực hiện kiểm toán các ước tính kế toán Theo CMKTNN 1540, KTV nhà nước phải có trách nhiệm thực hiện kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán tài chính. Người học có thể tham khảo CMKTNN 1540 để hiểu được các bước thực hiện khi thực hiện kiểm toán các ước tính kế toán. 1.5. Đánh giá các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán Theo CMKTNN 1560 (từ đoạn 02 đến đoạn 06), việc đánh giá các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán thuộc trách nhiệm của KTV nhà nước, cụ thể: - Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước trong cuộc kiểm toán tài chính liên quan đến các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán, nhằm giúp kiểm toán viên nhà nước: (i) Thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc tuân thủ khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng đối với các sự kiện phát sinh từ sau ngày kết thúc kỳ kế toán đến ngày lập báo cáo kiểm toán cần được điều chỉnh hoặc bổ sung thuyết minh trong báo cáo tài chính; và (ii) Xử lý một cách thích hợp đối với những sự việc mà kiểm toán viên nhà nước biết được sau ngày lập báo cáo kiểm toán, mà nếu sự việc này được biết đến tại ngày lập báo cáo kiểm toán thì có thể phải điều chỉnh báo cáo kiểm toán. - Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán tài chính. - Báo cáo tài chính có thể bị ảnh hưởng bởi một số sự kiện nhất định xảy ra sau ngày kết thúc kỳ kế toán. Nhiều khuôn khổ quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính đặc biệt nhấn mạnh đến các sự kiện này. Các khuôn khổ quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính thường xác định hai loại sự kiện sau: (i) Những sự kiện cung cấp bằng chứng về các sự việc đã tồn tại vào ngày kết thúc kỳ kế toán; (ii) Những sự kiện cung cấp bằng chứng về các sự việc phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán. Các thủ tục thực hiện (từ đoạn 06 đến đoạn 11): - Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán đến ngày lập báo cáo kiểm toán + Kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các thủ tục kiểm toán đã được thiết kế nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc kiểm toán viên đã nhận biết toàn bộ các sự kiện phát sinh từ sau ngày kết thúc kỳ kế toán đến ngày lập báo cáo kiểm toán cần được điều chỉnh hoặc thuyết minh trong báo cáo tài chính. Các thủ tục đó có thể bao gồm các thủ tục cần thiết để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp, như việc soát xét hoặc kiểm tra tài liệu, sổ kế toán hoặc các giao dịch phát sinh giữa ngày kết thúc kỳ kế toán và ngày lập báo cáo kiểm toán. Các thủ tục kiểm toán quy định tại đoạn này và đoạn 07 Chuẩn mực này được bổ sung cho những thủ tục mà kiểm toán viên nhà nước có thể thực hiện vì mục đích khác, tuy nhiên những thủ tục này có thể cung cấp bằng chứng về sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán. Kiểm toán viên nhà nước không bắt buộc phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung đối với các vấn đề mà những thủ tục kiểm toán áp dụng trước đó đã đưa ra kết luận thoả đáng. + Kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các thủ tục theo quy định tại đoạn 06 Chuẩn mực này để đảm bảo rằng các thủ tục này đã bao quát được toàn bộ, hoặc gần như toàn bộ giai đoạn kể từ sau ngày kết thúc kỳ kế toán đến ngày lập báo cáo kiểm toán. Tuy nhiên, những thủ tục mà kiểm toán viên nhà nước thực hiện đối với các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán có thể phụ thuộc vào các thông tin sẵn có, đặc biệt là phụ thuộc vào các tài liệu, sổ kế toán đã được lập sau ngày kết thúc kỳ kế toán. Đoạn 08 Chuẩn mực này đưa ra một số vấn đề mà kiểm toán viên nhà nước có thể cân nhắc thêm trong quá trình phỏng vấn. Kiểm toán viên nhà nước phải lưu ý đến việc đánh giá rủi ro để xác định nội dung, phạm vi của các thủ tục kiểm toán đó và phải bao gồm những công việc sau: (i) Tìm hiểu về các thủ tục mà đơn vị được kiểm toán đã thiết lập nhằm bảo đảm đã xác định được mọi sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc kỳ kế toán; (ii) Phỏng vấn Ban lãnh đạo đơn vị để xác định khả năng ảnh hưởng của những sự kiện đã xảy ra sau ngày kết thúc kỳ kế toán đến báo cáo tài chính; (iii) Xem xét các thủ tục, biên bản họp (nếu có) của đơn vị được kiểm toán để thảo luận các vấn đề về những sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc kỳ kế toán; (iv) Xem xét báo cáo tài chính giữa niên độ kỳ gần nhất kể từ sau ngày kết thúc kỳ kế toán của đơn vị (nếu có); (v) Nếu sau khi thực hiện các thủ tục theo quy định tại đoạn 06 và đoạn 07 Chuẩn mực này, kiểm toán viên nhà nước phát hiện được những sự kiện cần điều chỉnh hoặc thuyết minh trong báo cáo tài chính, thì kiểm toán viên nhà nước phải xác định mỗi sự kiện này có được phản ánh trên báo cáo tài chính theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng. + Ngoài các thủ tục kiểm toán theo quy định tại đoạn 07 Chuẩn mực này, kiểm toán viên nhà nước có thể cần thực hiện các thủ tục khác phù hợp như: (i) Xem xét bảng dự toán gần nhất của đơn vị được kiểm toán, kế hoạch về luồng tiền và các báo cáo quản trị có liên quan cho các kỳ sau ngày kết thúc kỳ kế toán; (ii) Phỏng vấn (hoặc mở rộng nội dung phỏng vấn bằng lời hoặc bằng văn bản trước đây) chuyên gia tư vấn pháp luật của đơn vị về các vụ kiện và tranh chấp; hoặc (iii) Cân nhắc sự cần thiết phải thu thập giải trình bằng văn bản về một số sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán để hỗ trợ các bằng chứng kiểm toán khác và để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp. + Khi phỏng vấn Ban lãnh đạo đơn vị được kiểm toán về việc liệu có sự kiện nào phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán có thể ảnh hưởng đến báo cáo tài chính hay không, kiểm toán viên nhà nước có thể phỏng vấn về tình trạng hiện tại của các khoản mục đã được hạch toán trên cơ sở thông tin sơ bộ hoặc thông tin không chính thức và kiểm toán viên nhà nước có thể phỏng vấn cụ thể về những vấn đề sau: (i) Các tài liệu chính thức về các văn bản có liên quan từ cơ quan quản lý và phỏng vấn về những vấn đề được nêu trong dự thảo văn bản nếu chưa có tài liệu chính thức; (ii) Những cam kết, khoản vay hay bảo lãnh mới được ký kết; (iii) Việc mua, bán tài sản đã phát sinh hoặc dự kiến thực hiện; (iv) Tăng vốn chủ sở hữu (như phát hành cổ phiếu) hoặc phát hành các công cụ nợ (như phát hành trái phiếu) hay những thỏa thuận về sáp nhập hoặc giải thể đã ký kết hoặc dự kiến ký kết; (v) Những tài sản bị nhà nước trưng dụng hoặc bị tổn thất do hoả hoạn hay lụt bão; (vi) Những sự kiện đã phát sinh liên quan đến việc xác định các ước tính kế toán hoặc về lập dự phòng trong báo cáo tài chính; (vii) Những sự kiện đã phát sinh liên quan đến khả năng thu hồi tài sản. + Kiểm toán viên nhà nước phải yêu cầu đơn vị được kiểm toán giải trình bằng văn bản về việc đã điều chỉnh hoặc thuyết minh tất cả các vấn đề liên quan đến sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán mà khuôn khổ quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng yêu cầu phải điều chỉnh hoặc thuyết minh. - Những sự việc mà kiểm toán viên nhà nước biết được sau ngày lập báo cáo kiểm toán: Kiểm toán viên nhà nước không bắt buộc phải thực hiện các thủ tục kiểm toán liên quan đến báo cáo tài chính sau ngày lập báo cáo kiểm toán. Tuy nhiên, sau ngày lập báo cáo kiểm toán, nếu kiểm toán viên nhà nước biết được một sự việc hoặc có thông tin mà nếu sự việc đó được biết đến tại ngày lập báo cáo kiểm toán có thể phải sửa đổi báo cáo kiểm toán thì kiểm toán viên nhà nước phải quyết định xem có cần phải đính chính báo cáo kiểm toán không. Trong trường hợp nếu thấy cần thiết phải đính chính, đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán trình Tổng Kiểm toán nhà nước quyết định đính chính báo cáo kiểm toán cho phù hợp. 2. KỸ NĂNG KIỂM TOÁN ĐỐI VỚI MỘT SỐ KHOẢN MỤC CHỦ YẾU VỀ TÀI SẢN 2.1. Kiểm toán chi tiết tiền và các khoản tương đương tiền 2.1.1. Khái quát về chế độ kế toán tài chính liên quan đến khoản mục Các quy định hiện hành của Nhà nước như Quy chế tài chính, quy chế chi tiêu nội bộ của Công ty, Tổng công ty, Tập đoàn, TT15/2015/TT-NHNN ngày 2/10/2015 hướng dẫn giao dịch ngoại tệ. 2.1.2. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ - Đánh giá việc đối chiếu giữa các báo cáo chi tiết, báo cáo tổng hợp; - Đánh giá việc xây dựng kế hoạch sử dụng dòng tiền, kế hoạch thu chi theo tuần, tháng; - Đánh giá việc kiểm soát thu, kiểm soát chi theo định kỳ. Kiểm kê quỹ tiền mặt. 2.1.3. Thủ tục phân tích, đánh giá rủi ro - So sánh số dư tiền mặt tại quỹ, số dư tiền gửi tại các ngân hàng so với định mức ban hành; - Đánh giá tính tuân thủ quy chế quản lý tài chính của đơn vị. 2.1.4. Nội dung kiểm toán và các thủ tục kiểm toán tiếp theo a. Nội dung kiểm toán tiền mặt * Yêu cầu cung cấp đủ hồ sơ tài liệu phục vụ cho kiểm toán: - Sổ cái và các sổ kế toán chi tiết. - Sổ quỹ tiền mặt. - Biên bản kiểm kê quỹ tiền mặt. Phương pháp kiểm toán: - Nhằm đảm bảo các khoản tiền thu chi ghi sổ kế toán tiền mặt đều là thực tế phát sinh và có căn cứ hợp lý; các nghiệp vụ thu, chi tiền mặt đều được ghi sổ đầy đủ không bị bỏ sót hoặc ghi trùng cần thực hiện các bước sau: + Đối chiếu sổ Nhật ký quỹ với sổ chi tiết, sổ cái tài khoản tiền mặt; + Đối chiếu chứng từ thu, chi với các chứng từ gốc, đối chiếu giữa sổ kế toán tiền mặt với sổ kế toán liên quan như sổ mua hàng, sổ bán hàng, sổ theo dõi nợ…; + Khảo sát các bằng chứng và sự phê chuẩn các khoản chi tiền mặt, xem xét chữ ký phê chuẩn và tính đúng đắn của sự phê chuẩn đó; + Tiến hành đồng thời các khảo sát nghiệp vụ chu kỳ mua vào, thanh toán và chu kỳ bán hàng, thu tiền để đối chiếu kiểm tra. - Nhằm đảm bảo các nghiệp vụ thu, chi tiền mặt được ghi sổ kịp thời và các khoản tiền thu được đều đã nhập quỹ cần thực hiện các bước sau: + So sánh ngày trên các phiếu thu, phiếu chi với ngày ghi sổ kế toán liên quan. + So sánh ngày ghi sổ trên sổ tiền mặt với ngày ghi sổ trên các sổ liên quan như sổ thanh toán nợ, sổ của ngân hàng,...; + Đối chiếu giữa sổ kế toán tiền mặt với sổ ngân hàng về tiền bán hàng, về ngày bán hàng thu tiền; ngày nộp tiền vào ngân hàng và số tiền nộp vào ngân hàng. - Nhằm đảm bảo tính có thật của số dư quỹ tiền mặt, số dư tiền gửi ngân hàng, kiểm toán viên kiểm tra các biên bản kiểm kê quỹ của doanh nghiệp, xác nhận số dư của ngân hàng tại thời điểm 31/12. Trong trường hợp nếu thấy cần thiết thì kiểm toán viên có thể thực hiện việc kiểm kê tiền mặt tại thời điểm kiểm toán và kiểm tra các nghiệp vụ thu, chi phát sinh từ sau ngày kết thúc niên độ được kiểm toán đến thời điểm kiểm toán, trực tiếp gửi thư xác nhận số dư với ngân hàng. Lưu ý nếu quỹ bao gồm cả những chứng từ có giá như: ngân phiếu, trái phiếu hoặc vàng, bạc, đá quí thì phải kiểm tra chi tiết để xác định giá trị hợp lý. Căn cứ kết quả kiểm kê để xác định số dư tại ngày lập bảng cân đối kế toán. Yêu cầu doanh nghiệp giải trình nếu có sự chênh lệch. b. Nội dung kiểm toán tiền gửi ngân hàng * Yêu cầu cung cấp đủ hồ sơ tài liệu phục vụ cho kiểm toán: - Sổ cái và các sổ kế toán chi tiết. - Sổ phụ ngân hàng. - Bản đối chiếu số dư các tài khoản ngân hàng. - Xác nhận của ngân hàng * Phương pháp kiểm toán: Kiểm tra số dư của các tài khoản ngân hàng trong Bảng đối chiếu số dư tiền gửi ngân hàng với: + Sổ chi tiết tiền gửi ngân hàng. + Sổ cái. + Bảng kê của ngân hàng. + Xác nhận của ngân hàng. - Kiểm tra các khoản chênh lệch giữa sổ chi tiết tiền gửi ngân hàng và Bảng đối chiếu số dư tiền gửi ngân hàng. - Tìm hiểu các khoản chưa được thanh toán trong Bảng đối chiếu số dư tiền gửi ngân hàng sau ngày kết thúc năm tài chính với bảng kê của ngân hàng và xác nhận các khoản chưa thanh toán với các ghi nhận của ngân hàng. - Nếu có một số lượng đáng kể séc chưa thanh toán tại thời điểm cuối năm thì phải xem xét xem chúng có được gửi đi trước ngày kết thúc năm tài chính. - Đối chiếu các khoản chưa được ghi nhận trong Bảng đối chiếu số dư tiền gửi ngân hàng với bảng kê của ngân hàng và đảm bảo các các sai sót đã được phản ánh trong bảng kê các sai sót điều chỉnh hay không điều chỉnh. - Đi sâu kiểm tra một số nghiệp vụ bất thường: - Tiền gửi ngân hàng chưa được ghi nhận tại ngân hàng sau ngày kết thúc năm tài chính. - Các khoản chuyển tiền gần ngày kết thúc năm tài chính mà có ảnh hưởng trọng yếu đến số dư tiền gửi ngân hàng. - Các khoản thu tiền: Chọn mẫu việc thu tiền được ghi nhận và kiểm tra sự phù hợp của các bút toán với: - Sổ quỹ. - Các chứng từ chứng minh. - Doanh thu/sổ cái. Nếu thấy cần thiết, thực hiện kiểm tra toàn bộ các séc và tiền giữ để gửi ngân hàng với tiền nhận được qua ngân hàng sau đó. - Các khoản trả tiền: Chọn mẫu các nghiệp vụ được ghi nhận trong trong sổ chi tiết tiền gửi ngân hàng và kiểm tra sự phù hợp với: + Tài khoản mua hàng/sổ cái + Hóa đơn/báo cáo của nhà cung cấp hay các chứng từ khác. - Kiểm tra tính liên tục về số thứ tự của séc và hỏi các số thứ tự bị mất. - Yêu cầu xem xét việc thanh toán séc đúng hạn của ngân hàng: - Để xác định rằng người trả và số tiền phù hợp với chi tiết ghi nhận trong ghi nhận kế toán. - Xác nhận đã được ký bởi người có thẩm quyền. - Xác định ngày thực hiện thanh toán tại ngân hàng. - Xác định các khoản bất thường như sự sửa đổi hay chứng thực phía sau của séc, séc được trả bằng tiền hay cho người cầm tờ séc - Các khoản chuyển khoản: Xem xét các khoản chuyển khoản tại hoặc xung quanh ngày kết thúc năm tài chính với tài khoản ngân hàng của các công ty trong cùng tập đoàn, tiền mặt hay các ghi nhận khác để đảm bảo hai bên ghi nhận cùng niên độ. * Các sai sót thường gặp - Đối với các đơn vị thu mua trực tiếp của người cung cấp thanh toán tiền mặt cho các NCC với số tiền lớn nhưng thiếu các thủ tục cần thiết như chứng minh thư, giấy biên nhận (Đã nhận tiền). - Tồn quỹ tiền mặt số lượng lớn nhưng không tập trung vào thời điểm thu mua nông sản, hải sản. - Đơn vị có số dư tiền mặt, tiền gửi ngân hàng với số lượng lớn nhưng không thực hiện gửi tiền có kỳ hạn để mang lại hiệu quả sử dụng tiền. - Có tiền gửi nhưng vẫn đi vay với lãi suất cao hơn lãi suất tiền gửi. - Công ty mẹ chiếm dụng tiền phải trả các công ty con trong khi các công ty con vẫn phải đi vay với lãi suất cao. - Công ty có số dư lớn tại các tài khoản ngân hàng không biến động tăng, biến động giảm nhưng không gửi tiền có kỳ hạn. c. Nội dung kiểm toán tiền đang chuyển - Thu thập bảng kê số dư tiền đang chuyển tại ngày kết thúc năm tài chính. - Kiểm tra giấy báo có của ngân hàng sau ngày kết thúc năm tài chính để xác định số dư cuối năm là đúng. 2.2. Kiểm toán các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn 2.2.1. Khái quát về chế độ kế toán tài chính liên quan đến khoản mục Quy chế tài chính của đơn vị, Thông tư số 228/2009/TT-BTC ngày 07/12/2009 Về trích lập dự phòng... 2.2.2. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ - Đánh giá việc đối chiếu giữa các báo cáo chi tiết, báo cáo tổng hợp; - Đánh giá việc phê duyệt các Quyết định đầu tư chứng khoán ngắn hạn, cho vay, lựa chọn ngân hàng để gửi tiền có kỳ hạn, đầu tư trái phiếu. 2.2.3. Thủ tục phân tích, đánh giá rủi ro - Phân tích, so sánh giữa giá trị danh nghĩa và giá trị ghi sổ. - Phân tích mối quan hệ giữa thu nhập từ hoạt động đầu tư với giá trị các khoản đầu tư. 2.2.4. Nội dung kiểm toán và các thủ tục kiểm toán tiếp theo Yêu cầu cung cấp hồ sơ tài liệu phục vụ cho kiểm toán: - Sổ cái và các sổ kế toán chi tiết. - Bảng kê chi tiết phản ánh số đầu năm, phát sinh tăng, giảm trong năm, số cuối năm của các khoản đầu tư tài chính trong năm. - Bảng tính và cơ sở để ghi nhận dự phòng giảm giá cho các khoản đầu tư tài chính. - Hồ sơ mua chứng khoán - Các chứng từ kế toán liên quan đến các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn Phương pháp kiểm toán: a. Kiểm toán các khoản cho vay: - Thu thập Bảng kê chi tiết tiền cho vay gồm: Số đầu năm, số tiền cho vay, số tiền đã trả trong năm, số dư cuối năm. - Kiểm tra các chứng từ chứng minh cho các khoản cho vay như: Hợp đồng, phiếu chi, các khoản cho vay và thu tiền cho vay; kiểm tra biên bản đối chiếu xác nhận công nợ - Xem xét xem việc đơn vị có được phép thực hiện các hoạt động cho vay không? (kiểm tra giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh) kiến nghị xử lý thu hồi đối với khoản vay này nếu không đầy đủ các chứng từ hợp lệ - Kiểm tra các khoản đang hạch toán trên sổ sách phát sinh từ thời điểm nào? Trên thực tế có những khoản cho vay một đối tượng đã phát sinh nhiều năm nhưng đơn vị ký hợp đồng cho vay hàng năm. b. Kiểm toán các khoản đầu tư mua cổ phiếu, trái phiếu, các khoản đầu tư khác nắm giữ đến ngày đáo hạn Đánh giá thực trạng đầu tư tài chính: - Đánh giá thực trạng hoạt động đầu tư tài chính, đầu tư chứng khoán ngắn hạn. - Đánh giá tính tuân thủ việc thực hiện chế độ hạch toán, kế toán đối với các khoản đầu tư tài chính Xem xét xem việc lập dự phòng - Kiểm tra tính hợp lý của số liệu dự phòng cho các khoản đầu tư. - Xem xét tính hiện hữu hoặc các giấy tờ cần thiết chứng minh quyền sở hữu của đơn vị đối với các khoản đầu tư tài chính cuối năm. - Trao đổi với những người có trách nhiệm liên quan tới tài sản để tìm hiểu xem đơn vị có đem cầm cố, thế chấp cho bên thứ ba các khoản đầu tư tài chính không. - Kiểm tra các hợp đồng, thỏa thuận liên quan đến các khoản đầu tư tài chính. - Xem xét các nghiệp vụ thu chi trong kỳ, các Biên bản họp Hội đồng quản trị, Đại hội cổ đông để xác định xem có khoản đầu tư nào đã thực hiện đầu tư trong năm chưa được ghi nhận hay không Các sai sót thường gặp - Chưa mở sổ theo dõi chi tiết từng loại chứng khoán. - Không tiến hành trích lập dự phòng giảm giá chứng khoán kinh doanh - Không hạch toán lãi lỗ kinh doanh chứng khoán hoặc hạch toán khi chưa có đầy đủ hóa đơn chứng từ. - Đầu tư ngắn hạn khác không mang tính chất đầu tư mà là các khoản phải thu khác (thu tiền chi phân phối sai chế độ cho cán bộ công nhân viên). - Cuối kì không đánh giá lại dự phòng để hoàn nhập dự phòng hoặc trích thêm. - Không có bằng chứng chứng từ hợp lệ chứng minh cho khoản đầu tư. - Không có xác nhận của đối tượng nhận đầu tư về khoản đầu tư của Công ty. - Một số công ty cho các cá nhân, công ty khác vay không đúng chức năng nhiệm vụ. - Chưa làm thủ tục thoái vốn một số chứng khoán cấm không được đầu tư như chứng khoán ngành Ngân hàng, bất động sản, chứng khoán. 2.3. Kiểm toán nợ phải thu ngắn hạn 2.3.1. Khái quát về chế độ kế toán tài chính liên quan đến khoản mục Quy chế tài chính của đơn vị, Quy chế bán hàng, quản lý công nợ theo chuẩn ISO; TT/228/2009/TT-BTC ... 2.3.2. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ - Đánh giá các quy định, quy chế như về hạn mức tín dụng, hạn mức nợ; quy trình quản lý ghi chép và đối chiếu các khoản nợ. - Đánh giá các báo cáo tuổi nợ và phân tích tuổi nợ; - Đánh giá chính sách dự phòng nợ phải thu khó đòi. - Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với quá trình mua hàng, bán hàng chưa thanh toán. - Đánh giá việc đối chiếu nợ phải thu 2.3.3. Thủ tục phân tích, đánh giá rủi ro - So sánh tỷ lệ dự phòng nợ khó đòi trên tổng doanh thu qua các năm; - So sánh tỷ lệ dự phòng nợ khó đòi trên tổng số các khoản phải thu; - Phân tích các khoản phải thu có số tiền quá lớn, chưa được thanh toán trong thời gian dài. 2.3.4. Nội dung kiểm toán và các thủ tục kiểm toán tiếp theo Yêu cầu cung cấp đủ hồ sơ tài liệu phục vụ cho kiểm toán: + Sổ cái và các sổ chi tiết theo dõi nợ phải thu khách hàng + Bảng kê chi tiết số dư tài khoản phải thu khách hàng theo từng đối tượng, nội dung phải thu, chi tiết phải thu ngắn hạn và phải thu dài hạn. Bảng kê này cần có thông tin về các khoản nợ khó đòi hoặc không có khả năng thu hồi. + Bảng phân tích tuổi nợ của các khoản nợ phải thu khách hàng. + Các thư xác nhận, biên bản đối chiếu công nợ tại ngày kết thúc năm tài chính. + Các chính sách, qui định có liên quan đến bán hàng trả chậm, chiết khấu, giảm giá trong từng giai đoạn. + Bảng kê chi tiết các công trình còn phải thu/phải trả. + Các giao dịch về bán hoặc trao đổi hàng với các bên liên quan (nếu có). Phương pháp kiểm toán: - Đối chiếu số dư giữa báo cáo tổng hợp với sổ chi tiết. - Xác nhận số dư hoặc xem xét biên bản đối chiếu nợ. - Đối chiếu các chứng từ tiền mặt, chứng từ ngân hàng với chi tiết nợ. Đối chiếu nợ phải thu với doanh thu. - Kiểm tra nghiệp vụ hàng đã bán nhưng chưa ghi sổ, hàng gửi bán. - Đánh giá lại các khoản nợ bằng ngoại tệ. Kiểm tra việc chuyển đổi số dư ngoại tệ, phương pháp xử lý chênh lệch tỷ giá. - Kiểm tra các nghiệp vụ hàng bán bị trả lại hay các bút toán ghi giảm doanh thu, các khoản trả nợ sau ngày lập bảng cân đối kế toán; - Kiểm tra một số nghiệp vụ thanh toán trên giấy báo có của ngân hàng và sổ quỹ tiền mặt đầu kỳ và sau ngày lập bảng cân đối số phát sinh. - Kiểm tra các khoản phải thu được xóa nợ trong năm. - Kiểm tra dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi. - Kiểm tra các khoản phải thu rà soát chi tiết nợ phải thu khác và đối chiếu với chứng từ, hoá đơn gốc; đối chiếu với bản xác nhận nợ nhằm phát hiện những khoản nợ phải thu khác nhưng thực tế không thu được hoặc không phải thu ai. 2.3.5. Các sai sót thường gặp - Lập các biên bản đối chiếu công nợ giả để chiếm dụng tiền đã thu. - Không bù trừ cùng đối tượng hoặc bù trừ công nợ không cùng đối tượng. - Chưa có quy chế tài chính về thu hồi công nợ. - Chưa có sổ chi tiết theo dõi chi tiết từng đối tượng phải thu. - Cùng một đối tượng nhưng theo dõi trên nhiều tài khoản khác nhau. - Quy trình phê duyệt bán chịu không đầy đủ, chặt chẽ: Chưa có quy định về số tiền nợ tối đa, thời hạn thanh toán… - Chưa tiến hành đối chiếu hoặc đối chiếu công nợ không đầy đủ vào thời điểm lập Báo cáo tài chính. - Chênh lệch biên bản đối chiếu và sổ kế toán chưa được xử lý. - Chênh lệch sổ chi tiết, sổ cái, Bảng cân đối kế toán. - Hạch toán sai nội dung, số tiền, tính chất tài khoản phải thu, hạch toán các khoản phải thu không mang tính chất phải thu thương mại vào TK131. - Cơ sở hạch toán công nợ không nhất quán theo hóa đơn hay theo phiếu xuất kho, do đó đối chiếu công nợ không khớp số. - Hạch toán giảm công nợ phải thu hàng bán trả lại, giảm giá hàng bán nhưng không có hóa đơn, chứng từ hợp lệ. - Ghi nhận các khoản trả trước cho người bán không có chứng từ hợp lệ. Các khoản đặt trước tiền hàng cho người bán hoặc có mối quan hệ kinh tế lâu dài, thường xuyên với các tổ chức kinh tế khác nhưng không tiến hành ký kết hợp đồng kinh tế giữa hai bên. - Ghi nhận tăng phải thu không phù hợp với ghi nhận tăng doanh thu. Công tác luân chuyển chứng từ từ bộ phận kho lên phòng kế toán chậm nên hạch toán phải thu khi bán hàng không có chứng từ kho như phiếu xuất hàng… - Có những khoản công nợ thu hồi bằng tiền mặt với số tiền lớn, không quy định thời hạn nộp lại nên bị nhân viên chiếm dụng vốn, hoặc biển thủ. - Nhiều khoản công nợ phải thu quá hạn thanh toán, không rõ đối tượng, tồn đọng từ nhiều năm nhưng chưa xử lý. - Cuối kỳ chưa đánh giá lại các khoản phải thu có gốc ngoại tệ. - Không phân loại tuổi nợ, không có chính sách thu hồi, quản lý nợ hiệu quả. - Các khoản xóa nợ chưa tập hợp được đầy đủ hồ sơ theo quy định. Không theo dõi nợ khó đòi đã xử lý. - Không hạch toán lãi thanh toán nợ quá hạn. - Chưa tiến hành phân loại các khoản phải thu theo quy định mới: Phân loại dài hạn và ngắn hạn. - Hạch toán phải thu không đúng kì, khách hàng đã trả nhưng chưa hạch toán. - Theo dõi khoản thu các đại lý về lãi trả chậm do vượt mức dư nợ nhưng chưa xác định chi tiết từng đối tượng để có biện pháp thu hồi. - Chưa lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi hoặc lập dự phòng nhưng trích thiếu hoặc trích thừa, vượt quá tỉ lệ cho phép. - Hồ sơ lập dự phòng chưa đầy đủ theo quy định. - Không thành lập hội đồng xử lý công nợ khó đòi và thu thập đầy đủ hồ sơ các khoản nợ đã xóa nợ cho người mua. - Cuối kì chưa tiến hành đánh giá lại để hoàn nhập dự phòng hay trích thêm. 2.4. Kiểm toán hàng kho 2.4.1. Khái quát về chế độ kế toán tài chính liên quan đến khoản mục TT số 228/2009/TT-BTC; Quy chế quản lý hàng tồn kho của đơn vị; chuẩn mực VAS 02 Hàng tồn kho... 2.4.2. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ a. Khảo sát kiểm soát nội bộ quá trình mua hàng - Đánh giá quá trình xử lý, sự phê chuẩn của đơn đặt mua hàng. - Đánh giá thủ tục nhận hàng, sự độc lập của nhân viên mua hàng với nhân viên kho và nhân viên kế toán kho hàng,... b. Khảo sát kiểm soát nội bộ quá trình nhập, xuất kho hàng - Đánh giá thủ tục về nghiệp vụ nhập, xuất; - Đánh giá việc tổ chức kiểm nhận hàng nhập; - Khảo sát trình tự, thủ tục xuất kho hàng; - Đánh giá việc theo dõi ghi sổ nhật ký hàng chuyển ra ngoài cổng của bộ phận bảo vệ cơ quan. - Khảo sát quá trình bảo vệ hàng ở kho như kho tàng, tường rào,... - Đánh giá việc tôn trọng nguyên tắc kiểm tra chất lượng hàng nhập, xuất kho, quy trình làm việc và xác nhận chất lượng của bộ phận KCS. - Đánh giá tính độc lập giữa thủ kho quản lý kho hàng với người giao hàng, nhận hàng và nhân viên kế toán kho hàng, hoặc tính độc lập giữa người sản xuất, người giao hàng với người ký xác nhận vào biên bản KCS. c. Khảo sát kiểm soát nội bộ quá trình sản xuất - Đánh giá việc tổ chức quản lý và theo dõi sản xuất ở các phân xưởng hoặc tổ, đội. - Đánh giá việc ghi chép nhật ký sản xuất theo dõi số lượng, chất lượng, chủng loại, sản phẩm hỏng, phế liệu... - Quan sát quy trình làm việc của bộ phận kiểm tra chất lượng ở phân xưởng, tổ, đội, tính độc lập của bộ phận này với bộ phận kiểm nhận hàng nhập. - Đánh giá việc lập báo cáo sản xuất của phân xưởng, tổ, đội. - Đánh giá việc tổ chức bảo quản nguyên liệu và sản phẩm dở dang - Đánh giá về định mức tiêu hao vật tư và dự toán chi phí; - Đánh giá quy trình, thủ tục kiểm kê, đánh giá sản phẩm dở dang; - Đánh giá các thủ tục kiểm soát đối với việc duy trì dữ liệu (nếu có sử dụng hệ thống theo dõi hàng tồn kho bằng máy vi tính). d. Khảo sát kiểm soát nội bộ quá trình bảo quản hàng ở kho Kiểm toán viên khảo sát việc tổ chức bảo quản hàng ở kho có ngăn nắp, dễ kiểm kê và an toàn không, hệ thống chống trộm tốt không, nhà kho có thích hợp không, người thủ kho có năng lực, trách nhiệm không,... 2.4.3. Thủ tục phân tích - So sánh tỷ lệ số dư hàng tồn kho kỳ này kỳ trước (lưu ý: cần phải loại trừ sự ảnh hưởng của biến động giá). - So sánh tỷ trọng của hàng tồn kho trên tổng tài sản lưu động giữa kỳ này so với kỳ trước xem có biến động lớn nào không. - So sánh hệ số quay vòng hàng tồn kho kỳ này so với các kỳ trước. So với hệ số quay vòng hàng tồn kho bình quân của ngành Ngoài ra có thể sử dụng thủ tục phân tích xu hướng số dư hàng tồn kho. Kiểm tra chi tiết hàng tồn kho * Khảo sát chi tiết lượng hàng tồn kho - Quan sát hàng tồn kho hiện hữu; - Tham quan các phương tiện bảo quản; - Chọn ngẫu nhiên một số thẻ kho để xem xét việc ghi chép; - Đối chiếu số tồn trên thẻ kho và số tồn của lô hàng thực tế; - Kiểm tra về hàng nhận ký gửi, nhận đại lý, hoặc hàng của khách hàng còn gửi trong kho của doanh nghiệp; - Kiểm tra về hàng của doanh nghiệp còn gửi bán đại lý hoặc ký gửi ở những đơn vị khác; - Khảo sát về những mặt hàng hư hỏng, không sử dụng và xem xét quá trình giải quyết có đúng và kịp thời không; - Quan sát và đánh giá tỷ lệ hoàn thành của sản phẩm dở dang; - Căn cứ vào các hoá đơn, chứng từ nhập, xuất kho, sổ kế toán chi tiết hàng tồn kho để xem xét tính đầy đủ của số lượng hàng nhập, xuất kho. * Khảo sát chi tiết quá trình tính giá và hạch toán hàng tồn kho - Cân đối nhập - xuất - tồn; - Rà soát, đối chiếu với biên bản kiểm kê hàng tồn kho thực tế; - Căn cứ vào hóa đơn chứng từ mua hàng, chi phí phát sinh để tính giá hàng nhập kho; - Xác định rõ ràng, nhất quán phương pháp lựa chọn được thừa nhận để tính trị giá hàng xuất kho và trị giá hàng tồn kho; - Đối chiếu và xem xét chi tiết nguyên vật liệu xuất dùng cho các đối tượng có được hạch toán đúng vào tài khoản chi phí của đối tượng đó không; - Đối chiếu phiếu xuất vật tư sử dụng với phiếu yêu cầu sử dụng vật tư của bộ phận sử dụng và sự phê chuẩn chúng, hoặc xem xét, đối chiếu với báo cáo sử dụng vật tư của phân xưởng sản xuất; - Tính toán và xác định số lượng vật tư tiêu hao, so sánh đối chiếu với định mức đã được ban hành của cấp có thẩm quyền. 2.4.4. Nội dung kiểm toán và các thủ tục kiểm toán tiếp theo a. Kiểm toán hàng tồn kho * Yêu cầu cung cấp đủ hồ sơ tài liệu phục vụ cho kiểm toán: + Báo cáo tài chính + Sổ cái, sổ chi tiết các TK hàng tồn kho + Các Biên bản kiểm kê hàng tồn kho + Các Bảng cân đối Nhập - Xuất - Tồn + Các Hợp đồng mua hàng hóa, vật tư + Các tài liệu khác phát sinh trong quá trình kiểm toán * Phương pháp kiểm toán - Kiểm tra nội dung hạch toán có được phản ánh, ghi chép đầy đủ, chính xác, đúng kỳ kế toán không? - Kiểm tra số dư các khoản mục ghi nhận có đúng không? Các khoản mục có được phân loại và trình bày hợp lý trên BCTC không? - Cuối kỳ kế toán, đơn vị có kiểm kê hàng tồn kho theo đúng chế độ không? Khi kiểm kê, nếu có chênh lệch giữa sổ sách và thực tế có xác định nguyên nhân, quy trách nhiệm và điều chỉnh kịp thời? Một số trường hợp cụ thể cần lưu ý cần kiểm tra: - Kiểm tra phát hiện các sai phạm, gian lận trong khâu mua hàng hóa, vật tư: Có quy chế, quy định về mua bán hàng hóa không, quy trình mua hàng có chặt chẽ, đúng chế độ không, có đấu thầu, chào giá cạnh tranh không? hàng hóa, vật tư mua vào có đầy đủ hồ sơ, chứng từ hợp lệ không? giá cả có hợp lý không?... - Kiểm toán hàng tồn kho phải đồng thời kiểm toán chi tiết cả về giá trị và hiện vật theo từng thứ, từng loại, quy cách vật tư, hàng hóa theo từng địa điểm quản lý và sử dụng, luôn phải đảm bảo sự khớp, đúng cả về giá trị và hiện vật giữa thực tế về vật tư, hàng hóa với sổ kế toán tổng hợp và sổ kế toán chi tiết. - Trong thực tế, xác định sai giá trị hàng tồn kho là một trong những biện pháp mà doanh nghiệp cố tình điều chỉnh kết quả SXKD theo ý muốn, do đó kiểm toán viên nhất thiết phải kiểm toán xác định giá trị hàng tồn kho của đơn vị được kiểm toán theo đúng chế độ, kiểm tra xem đơn vị có thực hiện đúng phương pháp kế toán hàng tồn kho và phương pháp xác định giá trị hàng tồn kho đã lựa chọn và thực hiện có nhất quán trong niên độ kế toán không? - Trường hợp doanh nghiệp mua vật tư, công cụ dụng cụ, hàng hóa dùng vào sản xuất, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT tính theo phương pháp trực tiếp hoặc không thuộc đối tượng chịu thuế GTGT, hoặc dùng cho hoạt động sự nghiệp, phúc lợi, dự án thì giá trị mua vào được phản ánh theo tổng giá thanh toán bao gồm cả thuế GTGT đầu vào không được khấu trừ (nếu có). - Kiểm tra việc chuyển số dư từ TK 142 sang TK 242. Kiểm tra việc mở sổ theo dõi loại công cụ dụng cụ làm cơ sở lập BCTC Trong thực tế, rất nhiều trường hợp xẩy ra tranh chấp giữa kiểm toán viên và kế toán đơn vị được kiểm toán về thời gian phân bổ giá trị công cụ, dụng cụ. Kiểm toán viên cần nắm rõ thời gian sử dụng ước tính của nhà sản xuất (đã được kiểm nghiệm) hoặc loại công cụ, dụng cụ tương tự để xác định thời gian phân bổ hợp lý (thông thường từ 2 đến 3 năm; đối với công cụ, dụng cụ đặc biệt có thể kéo dài hơn). - Đối với "Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang": + TK 154 "Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang" phản ánh chi phí sản xuất, kinh doanh phát sinh trong kỳ; chi phí sản xuất, kinh doanh của khối lượng sản phẩm, dịch vụ hoàn thành trong kỳ; chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang đầu kỳ, cuối kỳ của các hoạt động sản xuất, kinh doanh chính, phụ và thuê ngoài gia công chế biến ở các đơn vị sản xuất, kinh doanh dịch vụ. + Chi phí sản xuất, kinh doanh hạch toán trên Tài khoản 154 phải được chi tiết theo địa điểm phát sinh chi phí (Phân xưởng, bộ phận sản xuất, đội sản xuất, công trường,...); theo loại, nhóm sản phẩm, hoặc chi tiết, bộ phận sản phẩm; theo từng loại dịch vụ hoặc theo từng công đoạn dịch vụ. + Chi phí sản xuất, kinh doanh phản ánh trên Tài khoản 154 chỉ gồm những chi phí sau: Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp; Chi phí nhân công trực tiếp; Chi phí sử dụng máy thi công (Đối với hoạt động xây lắp); Chi phí sản xuất chung; Chi phí sản xuất chung biến đổi được phân bổ hết vào chi phí chế biến cho mỗi đơn vị sản phẩm theo chi phí thực tế phát sinh. + Không hạch toán vào Tài khoản 154 những chi phí sau: Chi phí bán hàng; Chi phí quản lý doanh nghiệp; Chi phí tài chính; Chi phí khác; Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp; Chi sự nghiệp, chi dự án; Chi đầu tư xây dựng cơ bản; Các khoản chi được trang trải bằng nguồn khác. - Cuối kỳ kế toán phải tính giá thành thực tế của thành phẩm nhập kho hoặc sản phẩm dịch vụ hoàn thành làm cơ sở xác định giá thành thực tế của thành phẩm, dịch vụ nhập, xuất kho trong kỳ và xác định chi phí sản xuất dở dang tồn kho. Để kiểm toán tốt chỉ tiêu "Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang" đòi hỏi kiểm toán viên nắm vững chế độ kế toán, thông thạo phương pháp tính giá thành sản phẩm. + Giá gốc hàng hóa mua vào bao gồm giá mua theo hóa đơn, thuế nhập khẩu, thuế tiêu thụ đặc biệt (nếu có), thuế GTGT hàng nhập khẩu (nếu không được khấu trừ) và các chi phí phát sinh trong quá trình thu mua, vận chuyển, bốc xếp, bảo quản hàng từ nơi mua về kho doanh nghiệp. + Chi phí thu mua hàng hóa trong kỳ được tính cho hàng hóa tiêu thụ trong kỳ và hàng hóa tồn kho cuối kỳ. Việc lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí thu mua hàng hóa tuỳ thuộc tình hình cụ thể của từng doanh nghiệp nhưng phải thực hiện theo nguyên tắc nhất quán. b. Kiểm toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho * Yêu cầu cung cấp đủ hồ sơ tài liệu phục vụ cho kiểm toán: + Các Biên bản kiểm kê, phân loại hàng hóa, vật tư + Hồ sơ trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho + Các tài liệu khác phát sinh trong quá trình kiểm toán * Phương pháp kiểm toán - Dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập vào cuối kỳ kế toán năm khi lập báo cáo tài chính. Khi lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải được thực hiện theo đúng các quy định của Chuẩn mực kế toán “Hàng tồn kho” và quy định của chế độ tài chính hiện hành (hiện nay việc trích dự phòng nợ phải thu khó đòi theo quy định tại Thông tư số 228/2009/TT-BTC ngày 07/12/2009 của Bộ Tài chính). Khi kiểm toán, cần kiểm tra việc trích lập xem có đúng chế độ không? Cụ thể là: Trích lập dự phòng phải đảm bảo điều kiện sau: + Có hóa đơn, chứng từ hợp pháp theo quy định của Bộ Tài chính hoặc các bằng chứng khác chứng minh giá vốn hàng tồn kho. + Là những vật tư hàng hóa thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp tồn kho tại thời điểm lập báo cáo tài chính. Mức trích lập dự phòng tính theo công thức sau: Mức dự phòng giảm giá vật tư hàng hóa = Lượng vật tư hàng hóa thực tế tồn kho tại thời điểm lập báo cáo tài chính x Giá gốc hàng tồn kho theo sổ kế toán - Giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho Giá gốc hàng tồn kho bao gồm: Chi phí mua, chi phí chế biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác phát sinh để có được hàng tồn kho ở địa điểm và trạng thái hiện tại theo quy định tại Chuẩn mực kế toán số 02 - Hàng tồn kho ban hành kèm theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính. Giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho (giá trị dự kiến thu hồi) là giá bán (ước tính) của hàng tồn kho trừ (-) chi phí để hoàn thành sản phẩm và chi phí tiêu thụ (ước tính). Trường hợp nguyên vật liệu có giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn so với giá gốc nhưng giá bán sản phẩm dịch vụ được sản xuất từ nguyên vật liệu này không bị giảm giá thì không được trích lập dự phòng giảm giá nguyên vật liệu tồn kho đó. Khi kiểm toán, KTV cần xem xét kỹ các bằng chứng để xác định giá trị thuần có thể thực hiện được do đơn vị cung cấp và những bằng chứng về giá cả của hàng tồn kho từ thời điểm kết thúc niên độ kế toán năm đến thời điểm lập Báo cáo tài chính để xác định giá trị thuần có thể thực hiện được. Ví dụ, giá trị thuần có thể thực hiện được của lượng hàng tồn kho dự trữ để đảm bảo cho các hợp đồng bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ không thể hủy bỏ phải dựa vào giá trị trong hợp đồng. Hoặc từ thời điểm kết thúc niên độ kế toán năm đến thời điểm lập Báo cáo tài chính, đơn vị đã bán hàng tồn kho hoặc có cơ sở về giá bán hàng hóa cùng loại trên thị trường, thì đó là cơ sở để nhận biết việc xác định giá trị thuần có thể thực hiện được của đơn vị có chính xác hay không? - Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải tính theo từng thứ vật tư, hàng hóa, sản phẩm tồn kho. Đối với dịch vụ cung cấp dở dang, việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải được tính theo từng loại dịch vụ có mức giá riêng biệt. - Cuối niên độ kế toán căn cứ vào số lượng, giá gốc, giá trị thuần có thể thực hiện được của từng thứ vật tư, hàng hoá, từng loại dịch vụ cung cấp dở dang, xác định khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập cho niên độ kế toán tiếp theo: + Trường hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế toán này lớn hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kỳ kế toán trước chưa sử dụng hết thì số chênh lệch lớn hơn được ghi tăng dự phòng và ghi tăng giá vốn hàng bán. + Trường hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế toán năm nay nhỏ hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đang ghi trên sổ kế toán thì số chênh lệch nhỏ hơn được hoàn nhập ghi giảm dự phòng và ghi giảm giá vốn hàng bán. * Các sai sót cần lưu ý: Đối với hàng tồn kho - Chưa xây dựng quy chế quản lý vật tư, hàng hóa - Không kiểm kê hàng tồn kho tại thời điểm 31/12 năm tài chính. - Ghi nhận hàng tồn kho không có đầy đủ hóa đơn, chứng từ hợp lệ. - Xác định và ghi nhận sai giá gốc hàng tồn kho. - Lập phiếu nhập xuất kho không kịp thời, hạch toán xuất kho khi chưa ghi nhận nhập kho. - Không đối chiếu thường xuyên giữa thủ kho và kế toán. - Số liệu xuất kho không đúng với số liệu thực xuất. Xuất nhập kho nhưng không thực xuất, thực nhập mà ghi số liệu khống. - Không hạch toán phế liệu thu hồi. Nguyên vật liệu xuất thừa không hạch toán nhập lại kho. - Phương pháp tính giá xuất kho, xác định giá trị sản phẩm dở dang chưa phù hợp hoặc không nhất quán. - Phân bổ công cụ, dụng cụ theo tiêu thức không phù hợp, không nhất quán; không có bảng tính phân bổ công cụ dụng cụ xuất dung trong kỳ. - Chưa xử lý vật tư, hàng hóa phát hiện thừa, thiếu khi kiểm kê. - Hạch toán nhập xuất hàng tồn kho không đúng kỳ. - Hàng hóa, thành phẩm ứ đọng, tồn kho lâu với giá trị lớn chưa có biện pháp xử lý. - Không quản lý chặt chẽ khâu mua hàng, bộ phận mua hàng khai khống giá mua (giá mua cao hơn giá thị trường). Đối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho: - Không trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho hoặc trích lập không dựa trên cơ sở giá thị trường, - Trích lập dự phòng không đủ hồ sơ hợp lệ. - Cuối niên độ kế toán không hoàn nhập ghi giảm dự phòng và ghi giảm giá vốn hàng bán hoặc ghi tăng dự phòng và ghi tăng giá vốn hàng bán khi mức trích dự phòng giảm giá hàng tồn kho có sự thay đổi so với mức trích niên độ trước đối với từng loại hàng tồn kho. 2.5. Kiểm toán khoản tài sản ngắn hạn khác Là chỉ tiêu tổng hợp phản ánh tổng giá trị các tài sản ngắn hạn khác có thời hạn thu hồi hoặc sử dụng không quá 12 tháng tại thời điểm báo cáo, như chi phí trả trước ngắn hạn, thuế GTGT còn được khấu trừ, các khoản thuế phải thu, giao dịch mua bán lại trái phiếu Chính phủ và tài sản ngắn hạn khác tại thời điểm báo cáo. Trong phần hành này đi sâu kiểm toán các khoản nợ tạm ứng. 2.5.1. Khái quát về chế độ kế toán tài chính Chỉ tiêu này dùng để phản ánh các khoản nợ tạm ứng của CBCNV của đơn vị và tình hình thanh toán các khoản nợ tạm ứng, cơ sở số liệu nợ tạm ứng trên TK 141 cuối năm khi khóa số lập báo cáo tài chính năm: Nguyên tắc tạm ứng là khoản phải thu ngắn hạn dưới một năm phải tất toán và đối chiếu xác nhận nợ với cá nhân tạm ứng, nguyên tắc thanh toán: Thanh toán lần này mới tạm ứng lần sau, nội dung tạm ứng nhằm mục đích thực hiện các chi phí có liên quan đến chi phí sản xuất kinh doanh như tạm ứng công tác phí, các chi phí khác, mua vật tư hàng hóa, ... 2.5.2. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Quy định tạm ứng được thể chế hóa tại quy chế tài chính của đơn vị hoặc quy chế chi tiêu của đơn vị - Đánh giá việc đối chiếu giữa các báo cáo chi tiết, báo cáo tổng hợp - Đánh giá việc ban hành quy chế tạm ứng, hoàn hứng - Đánh giá việc kiểm soát thu hồi tạm ứng. 2.5.3. Nội dung, phương pháp kiểm toán Yêu cầu cung cấp đủ hồ sơ tài liệu phục vụ cho kiểm toán: Sổ chi tiết tạm ứng, chứng từ thanh toán tạm ứng, biên bản xác nhận nợ tạm ứng, sổ cái TK tạm ứng * Phương pháp kiểm toán - Kiểm tra nội dung hạch toán có được phản ánh, ghi chép đầy đủ, chính xác, đúng kỳ kế toán không? - Kiểm tra số dư các khoản mục ghi nhận có đúng không? Các khoản mục có được phân loại và trình bày hợp lý trên BCTC không? - Cuối kỳ kế toán, đơn vị có đối chiếu số dư theo đúng chế độ không? * Sai sót cần lưu ý Khi thực hiện kiểm toán chi tiết kiểm toán viên cần chú ý xem xét một số trường hợp dễ xảy ra sai sót như sau: - Chưa đối chiếu tạm ứng với các đối tượng. - Chưa theo dõi chi tiết từng đối tượng tạm ứng. - Chênh lệch số kế toán và biên bản đối chiếu tạm ứng. - Tạm ứng cho đối tượng ngoài công ty. - Chưa xây dựng quy chế tạm ứng, quy chế quản lý tạm ứng chưa chặt chẽ: thanh toán hoàn tạm ứng chậm, tạm ứng quá nhiều… - Giấy đề nghị thanh toán tạm ứng không ghi rõ thời hạn hoàn ứng, số tiền, lý do sử dụng, không có chữ kí của kế toán trưởng. - Số dư tạm ứng cuối năm lớn. Khoản tạm ứng quá thời hạn thanh toán lâu ngày chưa được xử lý. - Công nợ tạm ứng cho cán bộ công nhân viên đã chuyển công tác vẫn chưa được thu hồi. - Sử dụng tạm ứng không đúng mục đích. 2.6. Kiểm toán khoản phải thu dài hạn 2.6.1. Khái quát về chế độ kế toán tài chính liên quan đến khoản mục Là chỉ tiêu tổng hợp phản ánh toàn bộ giá trị của các khoản phải thu có kỳ hạn thu hồi trên 12 tháng hoặc hơn một chu kỳ sản xuất, kinh doanh tại thời điểm báo cáo, như: Phải thu của khách hàng , vốn kinh doanh ở đơn vị trực thuộc, phải thu nội bộ, phải thu về cho vay, phải thu khác (sau khi trừ đi dự phòng phải thu dài hạn khó đòi). 2.6.2. Các sai sót cần lưu ý - Khoản mục trả trước cho người bán (mã số 212 trên BCTC) có nhiều khoản tồn tại từ rất lâu nhưng do bên mua và bên bán không thống nhất được nên không thu hồi được khoản tiền đã trả trước cho người bán. Trong quá trình kiểm toán KTV phải kiểm tra chi tiết từng khoản trả trước cho người bán. - Vốn kinh doanh ở đơn vị trực thuộc Có nhiều khoản bù trừ công nợ cấp trên cấp dưới đã nhiều năm nhưng không có đối chiếu không có cơ sở xác nhận hai bên. 2.7. Kiểm toán tài sản cố định 2.7.1. Khái quát về chế độ kế toán tài chính liên quan đến khoản mục - Nội dung và phương pháp kiểm toán kiểm toán viên căn cứ vào các văn bản quy định, hướng dẫn về quản lý sử dụng tài sản cố định hiện hành: + Thông tư số 203/2009/TT-BTC ngày 20 tháng 10 năm 2009 của Bộ Tài chính Hướng dẫn chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao tài sản cố định; + Chuẩn mực kế toán số 03 - Tài sản cố định hữu hình; + Chuẩn mực kế toán số 04 - Tài sản cố định vô hình; + Chuẩn mực kế toán số 06 - Thuê tài sản. 2.7.2. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ - Đánh giá tính thường xuyên của việc theo dõi tài sản cố định; - Đánh giá việc theo dõi chi tiết theo đơn vị sử dụng (phòng, ban, phân xưởng, đội sản xuất) hoặc theo cá nhân sử dụng và bảo quản tài sản; - Đánh giá việc kiểm kê vật chất định kỳ; - Đánh giá những quy định rõ ràng về mua bán, thanh lý và khấu hao; - Đối với dự án xây dựng cơ bản cần đánh giá việc tuân thủ nghiêm ngặt các luật định về đầu tư xây dựng cơ bản. - Đối với việc mua sắm, nhượng bán, thanh lý, góp vốn… cần đánh giá sự phê chuẩn và phù hợp với các quy định của chế độ tài chính hiện hành. - Đánh giá quá trình kiểm tra nội bộ các nghiệp vụ tăng, giảm tài sản cố định và có thông tin cho phòng kế toán tất cả các nghiệp vụ tăng, giảm. 2.7.3. Thủ tục phân tích, đánh giá rủi ro - Phân tích tổng chi phí khấu hao / tổng nguyên giá tài sản cố định; - Phân tích tổng khấu hao luỹ kế / tổng nguyên giá tài sản cố định; - Phân tích tổng chi phí sửa chữa lớn / tổng nguyên giá tài sản cố định; - Phân tích, so sánh tổng chi phí sửa chữa lớn so với năm trước; - Phân tích, so sánh tổng nguyên giá tài sản cố định / Giá trị tổng sản lượng với các năm trước. 2.7.4. Nội dung kiểm toán và các thủ tục kiểm toán tiếp theo * Yêu cầu cung cấp đủ hồ sơ tài liệu phục vụ cho kiểm toán: + Sổ tài sản, thể tài sản cố định + Sổ cái TK tài sản cố định + Bảng tính khấu hao TSCĐ và bảng phân bổ KH TSCĐ + Hồ sơ tăng, giảm TSCĐ + Biên Bản kiểm kê TSCĐ + Các Giấy tờ kèm theo khác có liên quan nếu có ( các quyết định, văn bản Sáp nhập, giải thể có liên quan đến tăng giảm TSCĐ * Phương pháp kiểm toán a. Đối với tăng TSCĐ - Rà soát lại số tổng cộng của bảng liệt kê các TSCĐ tăng (do: mua sắm, đầu tư...), đối chiếu số tổng cộng với sổ cái tổng hợp, đối chiếu từng trường hợp tăng với sổ chi tiết TSCĐ. - Kiểm tra hoá đơn của người bán và các chứng từ gốc liên quan đến tăng TSCĐ (biên bản giao nhận TSCĐ, hợp đồng liên doanh, quyết toán công trình đầu tư XDCB,...), so sánh số tiền trên hoá đơn của người bán, các khoản chi phí mua sắm lắp đặt, chạy thử, lệ phí trước bạ... với số tiền nguyên giá của TSCĐ ghi trên sổ kế toán. b. Đối với giảm TSCĐ: - Kiểm tra bảng kê TSCĐ giảm (tên, mã hiệu, quy cách, nước SX...), xem xét lý do giảm (nhượng bán, thanh lý, góp vốn, đánh giá giảm....); Đối chiếu tổng nguyên giá, hao mòn luỹ kế, giá trị còn lại của các tài sản giảm giữa bảng kê TSCĐ giảm với việc ghi sổ kế toán - Kiểm tra nguyên giá của TSCĐ giảm trên sổ chi tiết, ngày giảm TSCĐ; Xem xét hồ sơ giảm (giá bán, thanh lý, góp vốn liên doanh....) c. Đối với khấu hao TSCĐ: - Kiểm tra phạm vi các TSCĐ phải trích khấu hao theo quy định hiện hành, TSCĐ không sử dụng vào hoạt động SXKD, TSCĐ đang niêm cất bảo quản, TSCĐ thuộc dự trữ quốc gia, TSCĐ phục vụ hoạt động phúc lợi, TSCĐ đã khấu hao hết... - Kiểm tra bảng tổng hợp chi tiết tính khấu hao TSCĐ, so sánh với khung thời gian khấu hao quy định, so sánh với việc ghi sổ chi tiết, sổ cái và báo cáo tài chính d. Đối với sửa chữa TSCĐ: - Kiểm tra xem hồ sơ sửa chữa TSCĐ (kế hoạch sửa chữa năm, duyệt kế hoạch sửa chữa của cấp trên, phiếu báo hỏng TSCĐ, biên bản kiểm tra tình trạng kỹ thuật, biện pháp xử lý sửa chữa phục hồi, thiết kế, dự toán, phê duyệt dự toán, quyết toán, thu hồi vật tư cũ hỏng...) - Xem xét việc trích trước chi phí sửa chữa lớn, việc quyết toán chi phí sửa chữa lớn e. Đối với chi phí XDCB dở dang: - Kiểm tra xem xét những chi phí xây dựng, mua sắm TSCĐ, nâng cấp cải tạo TSCĐ đến thời điểm lập báo cáo tài chính chưa hoàn thành bàn giao để trở thành TSCĐ. - Tham khảo phương pháp kiểm toán cụ thể theo hướng dẫn tại Phụ lục số 05/ĐC-KTDN: Kiểm toán công tác quản lý đầu tư xây dựng và mua sắm TSCĐ của doanh nghiệp. 2.7.5. Các sai sót cần lưu ý: - TSCĐ vẫn chưa chuyển quyền sở hữu cho đơn vị nhưng đã ghi nhận trên bảng cân đối kế toán. - Tài sản nhận điều động, điều chuyển theo quyết định của cấp trên chỉ ghi tăng nguyên giá mà không ghi nhận giá trị đã khấu hao. - TSCĐ đưa vào hoạt động thiếu biên bản bàn giao, biên bản giao nhận. - Đầu tư TSCĐ trước khi có sự phê duyệt của các cấp có thẩm quyền hoặc không có trong kế hoạch đầu tư được phê duyệt; TSCĐ đầu tư không đúng nguồn, mục đích. - Đầu tư TSCĐ không hợp lý như quá nhiều hoặc dùng nguồn vay ngắn hạn để đầu tư. - Ghi chép TSCĐ thành công cụ dụng cụ hoặc ngược lại. - Ghi chép TSCĐ vô hình (chi phí viết các phần mềm quản lý...) vào chi phí trả trước. - Ghi vào nguyên giá TSCĐ các chi phí phát sinh khi TSCĐ đã đưa vào sử dụng như chi phí lãi vay không được vốn hóa... - TSCĐ mới xây dựng, mua sắm thay thế cho các TSCĐ cũ không ghi sổ tăng giảm. - Kiểm kê TSCĐ cuối kỳ có chênh lệch so với trên sổ sách. - Chưa thực hiện đầy đủ thủ tục thanh lý TSCĐ như: thành lập hội đồng thanh lý TSCĐ, quyết định thanh lý, không có biên bản thanh lý hoặc biên bản không có chữ kí của người có thẩm quyền, không phát hành hóa đơn khi bán TSCĐ thanh lý, chưa có quyết định của HĐQT, Giám đốc. - Chưa chuyển TSCĐ hữu hình có nguyên giá nhỏ hơn 10 triệu thành công cụ dụng cụ. - Hạch toán tăng TSCĐ chưa kịp thời theo biên bản bàn giao (hạch toán không đúng kỳ). - Tài sản đơn vị không dùng mang cho mượn nhưng vẫn trích khấu hao TSCĐ. - Thủ tục mua sắm tài sản chưa tuân thủ quy định Pháp luật về mua sắm TSCĐ - Khi mua sắm tài sản bị vi phạm hợp đồng (Lỗi thuộc về nhà thầu cung cấp) nhưng Công ty không thực hiện phạt vi phạm hợp đồng. - Công ty mua nhiều tài sản cố định nhưng không dùng hết gây lãng phí nguồn lực. - Ghi chép các khoản chi phí nâng cấp, cải tạo TSCĐ làm tăng năng lực TSCĐ thành các chi phí sửa chữa lớn trong các chi phí SXKD nhằm trốn thuế TNDN - Chi phí sửa chữa lớn TSCĐ được ghi tăng nguyên giá TSCĐ (chi phí SXKD bị “vốn hoá”) - Chi phí sửa chữa TSCĐ không có đầy đủ hóa đơn, chứng từ hoặc tập hợp thiếu. - Trích trước chi phí sửa chữa lớn TSCĐ theo kỳ hạn, theo chu kỳ mà đến hết kỳ hạn, hết chu kỳ chưa chi hoặc chi không hết, hoặc chi vượt. - Chi phí XDCB dở dang, có một số khoản thực tế chưa được chi cho các công trình nhưng đã hạch toán với sự đồng ý của người lãnh đạo doanh nghiệp. - Nguyên vật liệu đưa vào công trình có thể không đúng chủng loại, định mức kinh tế - kỹ thuật như thiết kế dự toán được duyệt. - Công trình hoàn thành bàn giao đã đưa vào sử dụng nhưng chưa hạch toán tăng TSCĐ, chưa trích khấu hao. 2.8. Kiểm toán khoản bất động sản đầu tư 2.8.1. Khái quát về chế độ kế toán tài chính liên quan đến khoản mục Chuẩn mực VAS 05; Quy chế quản lý đầu tư của đơn vị 2.8.2. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ - Đánh giá tính thường xuyên của việc theo dõi tài sản cố định. - Đánh giá việc theo dõi chi tiết theo đơn vị sử dụng (phòng, ban, phân xưởng, đội sản xuất) hoặc theo cá nhân sử dụng và bảo quản tài sản. - Đánh giá việc kiểm kê vật chất định kỳ. - Đánh giá những quy định rõ ràng về mua bán, thanh lý và khấu hao. - Đối với dự án xây dựng cơ bản cần đánh giá việc tuân thủ nghiêm ngặt các luật định về đầu tư xây dựng cơ bản. - Đối với việc mua sắm, nhượng bán, thanh lý, góp vốn… cần đánh giá sự phê chuẩn và phù hợp với các quy định của chế độ tài chính hiện hành. - Đánh giá quá trình kiểm tra nội bộ các nghiệp vụ tăng, giảm tài sản cố định và có thông tin cho phòng kế toán tất cả các nghiệp vụ tăng, giảm. 2.8.3. Nội dung kiểm toán và các thủ tục kiểm toán tiếp theo * Yêu cầu cung cấp đủ hồ sơ tài liệu phục vụ cho kiểm toán: - Sổ cái và các sổ kế toán chi tiết. - Bảng khấu hao bất động sản đầu tư trong năm/kỳ. - Bảng tổng hợp bất động sản đầu tư phản ánh số dư đầu năm, phát sinh tăng, giảm trong năm, số cuối năm của nguyên giá, khấu hao lũy kế và giá trị còn lại theo từng loại bất động sản đầu tư. - Danh sách chi tiết bất động sản đầu tư tăng, chuyển nhượng, giảm khác trong năm theo từng loại. * Phương pháp kiểm toán - Thu thập bảng kê chi tiết bất động sản đầu tư và đối chiếu với Biên bản kiểm kê TSCĐ có sự chứng kiến của Kiểm toán viên. - Kiểm tra chứng từ, hồ sơ gốc các bất động sản đầu tư tăng trong năm. Các bất động sản đầu tư tăng do tự xây dựng cần phải xem được các hồ sơ có liên quan để chứng minh giá trị ghi nhận là hợp lý. - Thực hiện điều tra chi tiết từng bất động sản về: + Các giấy tờ chứng nhận quyền sở hữu tài sản theo qui định của pháp luật. + Các thu nhập liên quan đến bất động sản cho thuê. - Xem xét xem bất động sản đầu tư được ghi nhận có đáp ứng đầy đủ tiêu chuẩn về giá trị và tính chất theo qui định tại VAS 05 không. - Kiểm tra chứng từ gốc liên quan đến bất động sản đầu tư giảm trong năm (hợp đồng mua bán, quyết định điều chuyển nội bộ, hóa đơn,…). - Kiểm tra hạch toán giảm bất động sản đầu tư trong năm. - Kiểm tra tính toán lãi/lỗ bất động sản đầu tư thanh lý, nhượng bán trong năm. - Xem xét tổng thể các thông tin của đơn vị để đảm bảo các khoản bất động sản đầu tư giảm do thay đổi mục đích sử dụng được hạch toán đúng. - Trao đổi với những người có trách nhiệm liên quan tới tài sản để tìm hiểu xem đơn vị có cầm cố, thế chấp và có cam kết liên quan đến việc mua sắm bất động sản đầu tư không. - Kiểm tra các hợp đồng, thỏa thuận, hóa đơn, đơn đặt hàng,… liên quan đến các khoản cam kết vốn và thế chấp bất động sản đầu tư. - Đảm bảo việc thế chấp và các cam kết đã được công bố phù hợp trên Bản thuyết minh Báo cáo tài chính. - Xem xét thu thập giải trình của Ban Giám đốc về các vấn đề liên quan đến bất động sản đầu tư. Công ty chưa tập hợp đầy đủ nguyên giá BĐSĐT mà hạch toán vào chi phí các khoản như Phí dịch vụ tư vấn, lệ phí trước bạ và chi phí giao dịch liên quan khác,... 2.9. Kiểm toán khoản đầu tư tài chính dài hạn 2.9.1. Khái quát về chế độ kế toán tài chính liên quan đến khoản mục - Chuẩn mực kế toán (cần đặc biệt chú ý đến VAS 07, 08, 25), các thông tư hướng dẫn thực hiện chuẩn mực của Bộ Tài chính. - TT 89/2013/TT-BTC ngày 28/06/2013 về trích lập dự phòng. Nghị định 71/2013/NĐ-CP; Nghị định 91/2015/NĐ-CP. 2.9.2. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ - Đánh giá việc đối chiếu giữa các báo cáo chi tiết, báo cáo tổng hợp. - Đánh giá việc phê duyệt các phương án đầu tư; lĩnh vực đầu tư; tỷ trọng đầu tư. 2.9.3. Thủ tục phân tích, đánh giá rủi ro - Phân tích, so sánh giữa giá trị danh nghĩa và giá trị ghi sổ. - Phân tích mối quan hệ giữa thu nhập từ hoạt động đầu tư với giá trị các khoản đầu tư. - Phân tích hiệu quả đầu tư cảnh báo các rủi ro có thể xảy ra. 2.9.4. Thủ tục kiểm soát chi tiết - Kiểm tra, xem xét sự trình bày và phân loại của các khoản đầu tư. - Kiểm tra, xem xét quyền sở hữu đối với các khoản đầu tư. - Kiểm tra việc định giá đối với các khoản đầu tư. Kiểm toán viên cần đánh giá riêng từng khoản đầu tư. - Kiểm tra thẩm quyền phê duyệt các khoản đầu tư. - Kiểm tra việc trích lập dự phòng giảm giá cho từng khoản đầu tư. - Phân tích, đánh giá cơ cấu (lĩnh vực, ngành nghề, tỷ lệ vốn góp…). - Đánh giá hiệu quả của các khoản đầu tư. - Đánh giá việc thoái vốn đầu tư. - Kiểm tra chi tiết hồ sơ, trình tự, thủ tục của quá trình đầu tư. - Một số lưu ý khác khi kiểm toán các khoản đầu tư tài chính: + Đầu tư tài chính phải phù hợp với chiến lược, quy hoạch, kế hoạch phát triển của doanh nghiệp. + Đầu tư tài chính phải đảm bảo nguyên tắc hiệu quả, bảo toàn và phát triển vốn, tăng thu nhập. + Sử dụng vốn đầu tư vào các hoạt động trong các lĩnh vực thuộc ngành nghề kinh doanh chính. + Tổng mức đầu tư ra ngoài doanh nghiệp không được vượt quá mức vốn theo tỷ lệ quy định. + Tham gia góp vốn mua cổ phần có liên quan đến mối quan hệ gia đình phải tuân thủ theo quy định; không được góp vốn hoặc mua cổ phần tại Quỹ đầu tư mạo hiểm, quỹ đầu tư chứng khoán hoặc công ty đầu tư chứng khoán, bất động sản, ngân hàng. + Việc đầu tư ra ngoài công ty liên quan đến đất đai phải tuân thủ các quy định của pháp luật về đất đai. + Ngoài việc xem xét các trường hợp không được tham gia góp vốn, các kiểm toán viên cần đánh giá việc hạn chế đầu tư theo quy định như: công ty con đầu tư vào công ty mẹ; công ty con cùng công ty mẹ góp vốn thành lập pháp nhân mới; góp vốn mua cổ phần khi cổ phần hóa tổ hợp Công ty mẹ - công ty con, v.v... 2.9.5. Nội dung, phương pháp kiểm toán: Yêu cầu cung cấp hồ sơ tài liệu phục vụ cho kiểm toán: - Sổ cái và các sổ kế toán chi tiết. - Bảng kê chi tiết phản ánh số đầu năm, phát sinh tăng, giảm trong năm, số cuối năm của các khoản đầu tư tài chính trong năm. - Bảng tính và cơ sở để ghi nhận dự phòng giảm giá cho các khoản đầu tư tài chính. - Các hợp đồng, hồ sơ pháp lý về các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn, dài hạn. - Các chứng từ kế toán liên quan đến các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn, dài hạn. Phương pháp kiểm toán: Đánh giá thực trạng đầu tư tài chính: - Đánh giá cơ cấu các khoản đầu tư theo lĩnh vực ngành, nghề; cơ cấu theo tỷ lệ góp vốn (Công ty con, công ty liên kết, công ty khác). - Đánh giá việc doanh nghiệp đầu tư vào các lĩnh vực, đầu tư ra ngoài ngành nghề kinh doanh chính, việc đầu tư có vượt tỷ lệ hay không? - Đánh giá việc chấp hành các quy định của Nhà nước, các quy định nội bộ về việc đầu tư tài chính ra ngoài lĩnh vực kinh doanh chính của doanh nghiệp - Đánh giá tính tuân thủ việc thực hiện chế độ hạch toán, kế toán đối với các khoản đầu tư tài chính - Kiểm tra, xem xét phân loại các khoản đầu tư đã phù hợp và thực hiện theo đúng quy định. - Kiểm tra số liệu hạch toán các khoản đầu tư tài chính, các khoản trích lập dự phòng. Tham chiếu ở nội dung kiểm toán báo cáo tài chính. - Kiểm tra việc đầu tư tài chính có được thực hiện theo quy định, pháp luật liên quan - Kiểm toán việc xây dựng và phê duyệt các phương án đầu tư: Kiểm tra xem doanh nghiệp đã xây dựng các phương án đầu tư trình cấp có thẩm quyền phê duyệt, phương án đầu tư có hợp lý. - Kiểm toán việc tuân thủ các quy định của nhà nước về đầu tư tài chính, thẩm quyền phê duyệt các khoản đầu tư: - Kiểm toán việc đầu tư tài chính ra ngoài doanh nghiệp có liên quan đến đất đai đã tuân thủ các quy định của pháp luật về đất đai. - Kiểm tra xem đơn vị có sử dụng tối thiểu 70% tổng nguồn vốn đầu tư vào các hoạt động trong các lĩnh vực thuộc ngành nghề kinh doanh chính của công ty. - Kiểm tra tổng mức đầu tư ra ngoài công ty vượt quá mức Vốn điều lệ của công ty (bao gồm Công ty Mẹ trong Tập đoàn kinh tế, Tổng công ty, Công ty Mẹ trong mô hình Công ty Mẹ - công ty con; công ty thành viên hạch toán độc lập). Kiểm tra xem đơn vị được kiểm toán có tham gia góp vốn mua cổ phần của các doanh nghiệp khác mà người quản lý, điều hành hoặc người sở hữu chính của doanh nghiệp này là vợ hoặc chồng, bố, mẹ, con, anh, chị em ruột của thành viên Hội đồng thành viên, Kiểm soát viên, Ban giám đốc và kế toán trưởng công ty đó. - Kiểm toán việc tuân thủ các quy định của chủ sở hữu: Kiểm tra xem việc bổ sung ngành nghề kinh doanh hoặc đầu tư vốn vào các doanh nghiệp thành viên hoạt động kinh doanh ngành nghề ngoài lĩnh vực kinh doanh chính của công ty có được sự chấp thuận của chủ sở hữu? - Kiểm toán việc ban hành và tuân thủ các quy định quản trị: Đơn vị được kiểm toán đã ban hành những quy định quản trị nội bộ để kiểm soát các khoản đầu tư như ban hành các quy định quản lý vốn nhà nước đầu tư ra ngoài doanh nghiệp, quy định về phân cấp phê duyệt mức đầu tư, phê duyệt phương án đầu tư, các quy định để kiểm soát việc thực hiện đầu tư, quy định về chế độ báo cáo của người đại diện phần vốn tại các doanh nghiệp khác. Tùy vào việc đơn vị được kiểm toán đã ban hành các quy định để xác định xem hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị trong việc quản lý, kiểm soát các khoản đầu tư tài chính yếu hay tốt? Kiểm tra các quyết định phê duyệt góp vốn, xác định thẩm quyền phê duyệt các khoản đầu tư có phù hợp, có thực hiện theo quy định nội bộ? - Kiểm toán việc thực hiện phương án đầu tư: + Các khoản đầu tư tài chính có phù hợp với kế hoạch phát triển của doanh nghiệp? Kiểm tra chọn mẫu, đối chiếu mục tiêu của phương án đầu tư với thực tế đầu tư tại đơn vị để xem thực tế đầu tư có phù hợp với phương án đầu tư. + Kiểm tra tiến độ của các khoản mục đầu tư có theo đúng kế hoạch và phương án đầu tư đã được phê duyệt? Kiểm tra xem doanh nghiệp có thực hiện theo đúng tiến độ trong phương án ban đầu không hay đang dừng, giãn tiến độ? - Kiểm toán về tình hình thoái vốn các khoản đầu tư + Kiểm tra, xem xét phương án, lộ trình thoái vốn cụ thể của các khoản đầu tư gắn với quá trình tái cơ cấu doanh nghiệp của doanh nghiệp nhất là các lĩnh vực nhạy cảm, nhiều rủi ro, như: bất động sản, ngân hàng, tài chính, bảo hiểm. + Kiểm tra, so sánh lộ trình, tiến độ thoái vốn theo phương án đầu tư ban đầu với thực tế thoái vốn đối với các khoản đầu tư của doanh nghiệp. Kiểm tra lộ trình thoái vốn, tiến độ có thực hiện theo lộ trình quy định của Nhà nước không? Kiểm tra đơn vị có thực hiện theo đề án tái cơ cấu của doanh nghiệp đã được cấp có thẩm quyền phê duyệt. + Kiểm tra việc thực hiện thoái vốn của doanh nghiệp. Các khoản đầu tư được thoái vốn có thực hiện theo nguyên tắc thị trường, có bảo đảm công khai, minh bạch, bảo toàn ở mức cao nhất phần vốn và tài sản của nhà nước? Lưu ý kiểm tra việc thực hiện thoái vốn các khoản đầu tư có khả năng mất vốn. - Kiểm toán việc trích lập dự phòng các khoản đầu tư + Kiểm tra tính hợp lý của số liệu dự phòng cho các khoản đầu tư + Xem xét tính hiện hữu hoặc các giấy tờ cần thiết chứng minh quyền sở hữu của đơn vị đối với các khoản đầu tư tài chính cuối năm. Chú ý xem: Điều lệ công ty; Biên bản họp; Giấy chứng nhận quyền sở hữu cổ phiếu. + Trao đổi với những người có trách nhiệm liên quan tới tài sản để tìm hiểu xem đơn vị có đem cầm cố, thế chấp cho bên thứ ba các khoản đầu tư tài chính không. + Ki ểm tra c ác h ợp đồng, thỏa thuận,… li ên quan đ ến c ác khoản đầu tư t ài chính + Xem xét các nghi ệp vụ thu chi trong kỳ, c ác Biên b ản họp Hội đồng quản trị, Đại hội cổ đ ông đ ể x ác đ ịnh xem c ó khoản đầu tư n ào đã th ực hiện đầu tư trong năm chưa được ghi nhận hay kh ông? 2.9.6. Các sai sót thư ờng gặp - Không có b ằng chứng chứng từ hợp lệ chứng minh cho khoản đầu tư. - Không có xác nh ận của đối tượng nhận đầu tư về khoản đầu tư của C ông ty. - Công ty m ẹ v à Công ty con cùng nhau góp v ốn th ành l ập ph áp nhân m ới - Đ ối với c ác khoản đầu tư li ên quan đ ến đất đai chưa thực hiện ho àn ch ỉnh c ác th ủ tục li ên quan đ ến Luật đất đai n ên khi tri ển khai thực hiện dự án còn g ặp nhiều vướng mắc về thủ tục v à chưa hoàn thi ện nghĩa vụ về thuế đối với việc chuyển mục đ ích s ử dụng đất. 2.10. Ki ểm to án tài s ản d ài h ạn kh ác 2.10.1. Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục Là ch ỉ ti êu t ổng hợp phản ánh t ổng gi á tr ị c ác tài s ản d ài h ạn kh ác có th ời hạn thu hồi hoặc sử dụng tr ên 12 tháng t ại thời điểm b áo cáo, như: Chi phí tr ả trước d ài h ạn, t ài s ản thuế thu nhập ho ãn l ại v à tài s ản d ài h ạn chưa được tr ình bày ở c ác ch ỉ ti êu khác t ại thời điểm b áo cáo. 2.10.2. Các sai sót c ần lưu ý Đ ối với khoản chi ph í tr ả trước d ài h ạn thực hiện ph ân lo ại c ông c ụ dụng cụ chưa c ó cơ s ở để phản ánh rõ chi phí tr ả trước ngắn hạn v à chi phí tr ả trước d ài h ạn, 3. K Ỹ NĂNG KIỂM TO ÁN Đ ỐI VỚI MỘT SỐ KHOẢN MỤC CHỦ YẾU VỀ NGUỒN VỐN, NỢ PHẢI TRẢ 3.1. Ki ểm to án n ợ phải trả 3.1.1. Ki ểm to án các khoản vay v à n ợ thu ê tài chính ng ắn hạn, d ài h ạn * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục Ch ế độ kế to án ban hành kèm theo Thông tư s ố 200/2014/TT-BTC. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: S ổ c ái, S ổ chi tiết c ác TK có liên quan; các h ợp đồng, khế ước vay vốn, hồ sơ vay vốn, c ác b ảng k ê tính lãi vay, B ản x ác nh ận nợ vay thời điểm kh óa s ổ lập b áo cáo tài chính năm. - Phương pháp ki ểm to án N ội dung, phương ph áp ki ểm to án th ực hiện theo Quy tr ình ki ểm to án doanh nghi ệp ban h ành theo Quy ết định số 04/2012/QĐ-KTNN ng ày 06/4/2012 c ủa Tổng Kiểm to án nhà nư ớc. * Các sai sót c ần lưu ý - Vay ng ắn hạn, vay d ài h ạn + Chính sách và phương pháp k ế to án áp d ụng cho khoản mục vay kh ông h ợp l ý và nh ất qu án. Không tính toán ti ền l ãi vay mà h ạch to án trên cơ s ở th ông báo c ủa ng ân hàng. + H ạch to án vào chi phí vư ợt qu á s ố tiền l ãi vay ph ải trả thực tế trong năm. + H ạch to án ti ền l ãi vay vào các đ ối tượng chi ph í chưa đúng quy đ ịnh: Hạch to án vào chi phí s ản xuất chung m à không ph ản ánh vào chi phí tài chính. + Phân lo ại sai c ác khoản vay ngắn hạn sang vay d ài h ạn v à ngư ợc lại. + Qu ản l ý và h ạch to án ti ền vay v à ti ền l ãi vay chưa phù h ợp: Hạch to án lãi ti ền vay v ào chi phí XDCB ho ặc tăng nguy ên giá TSCĐ mà không h ạch to án vào chi phí ho ạt động t ài chính. + Ghi chép s ố liệu vay ngắn hạn, d ài h ạn chưa đầy đủ so với số thực tế ph át sinh. + H ạch to án lãi vay c ủa đơn vị ngo ài ho ặc c án b ộ c ông nhân viên vư ợt qu á 1,2 l ần l ãi su ất ng ân hàng t ại thời điểm vay. + Chưa h ạch to án ho ặc hạch to án chưa đúng các khoản vay d ài h ạn nếu đến hạn trả sang nợ d ài h ạn đến hạn trả theo quy định tại 31/12 theo như kế hoạch trả nợ được ghi trong hợp đồng vay d ài h ạn. + Chưa ký h ợp đồng vay vốn với c án b ộ c ông nhân viên và chưa có b ản đối chiếu khoản vốn vay của c án b ộ c ông nhân viên. + S ử dụng vốn vay kh ông đúng mục đ ích ghi trong h ợp đồng vay. + Kh ả năng thanh to án các khoản vay của đơn vị thấp, đơn vị thường xuy ên ph ải đảo nợ để thanh to án n ợ vay đến hạn. + Nh ầm lẫn giữa chi ph í đi vay đư ợc vốn h óa và không đư ợc vốn h óa. + Chưa đánh giá l ại số dư nợ vay ngắn hạn v à dài h ạn bằng ngoại tệ theo tỷ gi á bình quân liên ngân hàng t ại thời điểm lập BCTC hoặc kh ông theo t ỷ gi á th ực tế tại thời điểm cuối năm. + Chưa đ ối chiếu số dư c ác khoản vay tại thời điểm 31/12. Số đối chiếu v à s ố sổ s ách có chênh l ệch do chưa hạch to án lãi vay chưa tr ả được v ào g ốc vay. + Nh ững khoản nợ d ài h ạn được khoanh nợ nhưng chưa c ó đ ủ hồ sơ theo quy định. Đối với những khoản nợ đ ã quá h ạn, C ông ty chưa có k ế hoạch trả nợ hoặc xin gia hạn bổ sung. + Không theo dõi chi tiết nguy ên t ệ ri êng nh ững khoản vay bằng ngoại tệ hoặc trả nợ vay bằng ngoại tệ. - N ợ d ài h ạn + Chưa xác đ ịnh khoản nợ d ài h ạn nếu đến hạn trả để hạch to án k ết chuyển sang nợ ngắn hạn theo quy định. + S ố liệu ph át sinh trên s ổ kế to án không trùng kh ớp với bảng tổng hợp c ác khoản nợ phải trả. + Không theo dõi chi tiết c ác khoản nợ d ài h ạn theo từng hợp đồng, từng đối tượng… + Không đánh giá l ại số dư nợ d ài h ạn c ó g ốc ngoại tệ theo tỉ gi á bình quân liên NH t ại thời điểm lập BCTC. - N ợ d ài h ạn đến hạn trả + Cu ối ni ên đ ộ kế to án, đơn v ị chưa x ác đ ịnh số nợ d ài h ạn đ ã đ ến hạn phải thanh to án trong niên đ ộ kế to án ti ếp theo v à chuy ển sang nợ d ài h ạn đến để c ó k ế hoạch trả nợ. + Chưa theo dõi chi tiết nợ d ài h ạn đến hạn trả, số đ ã tr ả, số c òn ph ải trả của nợ d ài h ạn đến hạn trả theo từng chủ nợ, từng hợp đồng vay. + Chưa ti ến h ành theo dõi chi tiết nợ d ài h ạn đến hạn trả bằng ngoại tệ cho từng ngoại tệ. + Chưa đánh giá l ại số dư nợ d ài h ạn đến hạn trả c ó g ốc ngoại tệ theo tỷ gi á bình quân liên ngân hàng t ại thời điểm lập BCTC. 3.1.2. Ki ểm to án các khoản nợ phải trả nh à cung c ấp, Phải trả kh ác * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục Thông tư s ố 200/2014/TT-BTC; Quy chế t ài chính c ủa đơn vị v à các văn b ản về quản l ý n ợ, điều lệ hoạt động của đơn vị. Nội dung c ác khoản mục n ày ph ải ánh các khoản nợ phải trả của đơn vị như phải trả nh à cung c ấp, phải trả c ác khoản về Bảo hiểm, y tế, c ác khoản kh ách hàng ứng trước...số liệu được tổng hợp từ sổ c ái chi tiết c ác tài khoản phải trả để phản ánh vào khoản mục n ày. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: S ổ c ái, s ổ chi tiết c ác tài khoản phải trả người b án, ph ải trả kh ác, các biên b ản đối chiếu x ác nh ận nợ v à các ch ứng từ c ó liên quan. - Phương pháp ki ểm to án N ội dung, phương ph áp ki ểm to án th ực hiện theo Quy tr ình ki ểm to án doanh nghi ệp ban h ành theo Quy ết định số 04/2012/QĐ-KTNN ng ày 06/4/2012 c ủa Tổng Kiểm to án nhà nư ớc. * Các sai sót c ần lưu ý - Ph ải trả người b án + Chưa có h ạch to án chi tiết cho từng đối tượng phải trả (người b án,ngư ời cung cấp vật tư, h àng hóa, d ịch vụ hoặc người nhận thầu x ây l ắp ch ính, ph ụ). Chưa thực hiện ph ân lo ại c ác khoản phải trả như phải trả cho b ên th ứ ba, phải trả tồn l âu ngày ho ặc c ó v ấn đề… + Công n ợ phải trả qu á h ạn thanh to án (ho ặc l âu ngày chưa đư ợc giải quyết). + Chưa th ực hiện đối chiếu hoặc đối chiếu chưa đầy đủ c ông n ợ với người b án t ại thời điểm cuối năm. + S ố dư c ông n ợ phải trả tr ên s ổ kế to án chênh l ệch với bi ên b ản đối chiếu c ông n ợ phải trả nhưng chưa được xử l ý. + Không theo dõi chi tiết c ông n ợ theo nguy ên t ệ đối với c ông n ợ phải trả c ó g ốc ngoại tệ. + Cu ối kỳ, chưa đ ánh giá l ại số dư c ác khoản nợ phải trả c ó g ốc ngoại tệ theo tỷ gi á giao d ịch li ên ngân hàng t ại thời điểm lập BCTC. + Không có b ảng ph ân tích tu ổi nợ để c ó k ế hoạch thanh to án, các khoản nợ qu á h ạn chưa được thanh to án. + Không h ạch to án gi ảm c ông n ợ phải trả trong trường hợp giảm gi á hàng bán hay đư ợc hưởng chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh to án. + H ạch to án xu ất nhập khẩu ủy th ác chưa đúng k ỳ kế to án và theo dõi công nơi v ới đối t ác nư ớc ngo ài chưa thích h ợp. + Qu ản l ý và h ạch to án công n ợ phải trả chưa ph ù h ợp v à ch ặt chẽ. Những khoản c ông n ợ phải trả kh ông xác đ ịnh được chủ nợ đ ã h ạch to án tăng thu nh ập kh ác, nhưng không đ ủ bằng chứng hợp lệ. + Bù tr ừ số dư trả tiền trước cho người b án v ới số dư phải trả người b án không cùng đ ối tượng. + S ố liệu tr ên s ổ tổng hợp v à s ổ chi tiết, bảng c ân đ ối số ph át sinh không kh ớp nhau v à không kh ớp với h óa đơn, ch ứng từ gốc hoặc kh ông kh ớp với thư x ác nh ận của Kiểm to án viên. + Ghi nh ận khoản phải trả kh ông trên cơ s ở h óa đơn ch ứng từ hoặc h óa đơn ch ứng từ kh ông h ợp lệ. + Các khoản phải trả với b ên th ứ ba kh ông có ch ứng từ hợp lệ, kh ông đư ợc ghi ch ép, ph ản ánh, trình bày ho ặc phản ánh không h ợp l ý. + S ố liệu tr ên s ổ tiền mặt v à ti ền gửi ng ân hàng v ới tổng ph át sinh N ợ tr ên tài khoản phải trả kh ông kh ớp nhau, c ó chênh l ệch lớn. + Vi ệc thanh to án cho ngư ời b án b ằng tiền mặt với gi á tr ị lớn th ông qua các nhân viên c ủa C ông ty th ể hiện việc quản l ý ti ền mặt chưa chặt chẽ, c ó th ể xảy ra rủi ro bất lợi cho C ông ty ho ặc dẫn đến sự chiếm dụng vốn của C ông ty cho các mục đ ích cá nhân do nh ận tiền kh ông k ịp thời hạn thanh to án. + Không h ạch to án lãi ch ậm trả tr ên nh ững khoản phải trả qu á h ạn thanh to án. + Chưa ti ến h ành x ử l ý các khoản phải trả người b án không có đ ối tượng v ào thu nh ập kh ác. + Trư ờng hợp h àng v ề nhưng h óa đơn chưa v ề, đơn vị phản ánh chưa đúng v ề mặt gi á tr ị v à chưa điều chỉnh hoặc điều chỉnh kh ông đúng khi có hóa đơn v ề. + Th ủ tục nhập kho b áo s ổ tiến h ành ch ậm hơn so với b út toán tr ả tiền l àm cho t ại 31/12. TK331 c ó s ố dư Nợ nhưng thực chất đ ây không ph ải l à khoản trả trước cho người b án. + Khoản giao dịch với số tiền lớn kh ông ký h ợp đồng mua h àng v ới người b án. - Ph ải trả nội bộ + Chưa ti ến h ành đ ối chiếu c ông n ợ nội bộ ng ày 31/12. Các khoản ch ênh l ệch tr ên đ ối chiếu chưa được xử l ý. + Chưa bù tr ừ c ông n ợ phải thu, phải trả nội bộ với c ùng m ột đối tượng b ù tr ừ nhầm đối tượng. + H ạch to án thi ếu c ác khoản phải nộp cấp tr ên. + Tr ả l ãi vay ph ải thu, phải trả nội bộ nhưng kh ông có h ợp đồng, kh ông có quy ết định mức l ãi su ất nội bộ l àm cơ s ở x ác đ ịnh. - Ph ải trả kh ác + Trích BHXH, BHYT, KPCĐ vào chi phí s ản xuất kinh doanh cao hơn quy định. + Bán hàng tr ả chậm, trả g óp, doanh thu chưa th ực hiện kh ông h ạch to án vào TK3387 mà h ạch to án vào TK 511. + M ột số khoản phải trả kh ác còn t ồn tại từ c ác năm trư ớc chuyển sang nhưng chưa được đối chiếu số dư cũng như chưa c ó bi ện ph áp xử l ý. + M ột số t ài s ản thừa chờ xử l ý h ạch to án vào TK 338 nhưng chưa xác đ ịnh r õ nguyên nhân ho ặc chưa xử l ý d ứt điểm theo quy định, chưa xin quyết định của cơ quan c ó th ẩm quyền ng ày 31/12. + K ết th úc đ ầu tư x ây d ựng cơ bản khoản ch ênh l ệch lớn l ãi v ề tỷ gi á h ối đo ái chưa đư ợc kết chuyển sang TK 3387 để ph ân b ổ dần. + Các khoản phải trả, phải nộp kh ác không có đ ối tượng hoặc tồn đọng l âu t ừ nhiều năm trước chưa được xử l ý. + Các khoản phải trả kh ông đư ợc ph ân lo ại hợp l ý, đúng b ản chất. + H ạch to án khi không đ ầy đủ h óa đơn, ch ứng từ hợp lệ. Doanh thu chưa thực hiện ở cuối kỳ kế to án xác đ ịnh kh ông đúng ho ặc kh ông có cơ s ở ghi nhận, kh ông phân b ổ hợp l ý. + Các khoản doanh thu chưa thực hiện hạch to án không đúng k ỳ hoặc đ ã hoàn thành nhưng chưa đư ợc kết chuyển sang doanh thu b án hàng ho ặc doanh thu hoạt động t ài chính. + Các khoản vay c á nhân có h ợp đồng vay vẫn theo d õi trên TK338 mà chưa phân lo ại sang TK311. + Chưa có đ ối chiếu với cơ quan BHXH. Số ch ênh l ệch chưa được xử l ý. 3.1.3. Ti ền lương v à các khoản phải trả người lao động * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục B ộ Luật Lao động, Luật BHXH, c ác Ngh ị định hướng dẫn về tiền lương, bảo hiểm; Th ông tư s ố 18/2013/TT-BLĐTBXH ng ày 09/09/2013 hư ớng dẫn thực hiện quản l ý lao đ ộng, tiền lương v à ti ền thưởng đối với người lao động trong c ông ty TNHH MTV do nhà nư ớc l àm ch ủ sở hữu, Th ông tư s ố 19/2013/ TT-BLĐTBXH ng ày 09/09/2013 hư ớng dẫn thực hiện chế độ tiền lương, th ù lao, ti ền thưởng đối với th ành viên h ội đồng th ành viên ho ặc chủ tịch c ông ty, ki ểm so át viên, t ổng gi ám đ ốc hoặc gi ám đ ốc, ph ó t ổng gi ám đ ốc hoặc ph ó giám đ ốc, kế to án trư ởng trong c ông ty TNHH MTV do nhà nư ớc l àm ch ủ sở hữu. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: + S ổ c ái và s ổ chi tiết TK 334. + B ảng c ân đ ối ph át sinh các TK năm (lũy k ế 12 th áng). + Phương án xây d ựng đơn gi á ti ền lương v à k ế hoạch tiền lương. + Quy ch ế ph ân ph ối tiền lương. + Quy ết định ph ê duy ệt đơn gi á ti ền lương. + B ảng k ê và ch ứng từ chi lương… - Phương pháp ki ểm to án + Ki ểm tra phương án xây d ựng đơn gi á ti ền lương v à K ế hoạch tiền lương: Kiểm tra việc x ây d ựng đơn gi á ti ền lương, từ việc áp d ụng hệ số K (kiểm tra c ác điều kiện áp d ụng hệ số tăng th êm doanh nghi ệp được áp d ụng hệ số điều chỉnh tăng th êm trong khung quy đ ịnh khi bảo đảm thực hiện đủ c ác điều kiện sau: Phải l à doanh nghi ệp c ó l ợi nhuận. Lợi nhuận năm sau kh ông th ấp hơn so với năm trước liền kề đ ã th ực hiện; Thực hiện nghĩa vụ nộp ng ân sách Nhà nư ớc theo đ úng Lu ật định; Nộp bảo hiểm x ã h ội, bảo hiểm y tế cho người lao động đầy đủ theo đ úng quy đ ịnh; Phải bảo đảm tốc độ tăng tiền lương b ình quân th ấp hơn tốc độ tăng năng suất lao động b ình quân đư ợc t ính theo hư ớng dẫn tại c ác Thông tư c ủa Bộ Lao động - Thương binh v à Xã h ội, mức lương tối thiểu, lao động định bi ên ... + Ki ểm tra việc tr ích qu ỹ tiền lương c ó đúng không + Ki ểm tra việc hạch to án k ế to án ti ền lương c ó đúng không + Ki ểm tra việc sử dụng quỹ tiền lương c ó đúng mục đ ích không. + Ki ểm tra việc điều chỉnh trừ l ùi qu ỹ tiền lương khi c ông ty không đ ạt năng suất lao động thực hiện b ình quân ho ặc lợi nhuận thực hiện thấp hơn kế hoạch theo Th ông tư s ố 18/2013/TT-BLĐTBXH ng ày 09/09/2013 hư ớng dẫn thực hiện quản l ý lao đ ộng, tiền lương v à ti ền thưởng đối với người lao động trong c ông ty TNHH MTV do nhà nư ớc l àm ch ủ sở hữu, Th ông tư s ố 19/2013/ TT-BLĐTBXH ng ày 09/09/2013 hư ớng dẫn thực hiện chế độ tiền lương, th ù lao, ti ền thưởng đối với th ành viên h ội đồng th ành viên ho ặc Chủ tịch C ông ty, ki ểm so át viên, T ổng gi ám đ ốc hoặc Gi ám đ ốc, ph ó T ổng gi ám đ ốc hoặc ph ó Giám đ ốc, Kế to án trư ởng trong C ông ty TNHH MTV do nhà nư ớc l àm ch ủ sở hữu. + Qu ản l í và h ạch to án ti ền lương chưa ph ù h ợp: trả lương cho c án b ộ c ông nhân viên h ạch to án tr ực tiếp v ào chi phí s ản xuất kinh doanh m à không h ạch to án qua qu ỹ tiền lương theo quy định. Liên quan đ ến việc kiểm to án ti ền lương trong c ông ty c ổ phần: KTV cần xem x ét trách nhi ệm của Chủ sở hữu cấp tr ên (T ập đo àn, T ổng c ông ty,...) đã ch ỉ đạo người đại diện phần vốn tại c ông ty có c ổ phần, vốn g óp chi ph ối của Nh à nư ớc căn cứ v ào n ội dung Th ông tư 18/2013/TT-BLĐTBXH 19/2013/TT-BLĐTBXH ngày 09/9/2013 c ủa Bộ Lao động thương binh v à xã h ội tham gia quyết định hoặc đề xuất với Hội đồng th ành viên, H ội đồng quản trị quyết định quản l ý lao đ ộng, tiền lương, tiền thưởng đối với người lao động v à ch ế độ tiền lương, tiền thưởng đối với l ãnh đ ạo quản l ý hay chưa? N ếu chưa thực hiện cần c ó ki ến nghị th ích h ợp với Chủ sở hữu vốn, người đại diện vốn chứ kh ông th ể xử l ý như đ ối với loại h ình doanh nghi ệp C ông ty TNHH MTV do Nhà nư ớc giữ 100% vốn điều lệ (do văn bản ph áp lý điều chỉnh c ông tác lao đ ộng tiền lương c ó nh ững kh ác bi ệt). * Các sai sót c ần lưu ý - Thanh toán lương kh ống: nh ân viên kh ống, hồ sơ khống, nh ân viên đã thôi vi ệc tại đơn vị vẫn được trả lương. Khai tăng giờ l àm thêm so v ới thực tế. - H ạch to án m ột số khoản c ó tính ch ất lương như tiền ăn ca, tiền l àm thêm gi ờ… v ào chi phí mà không qua TK lương. - Chưa kí đ ầy đủ hợp đồng lao động với c án b ộ c ông nhân viên theo quy đ ịnh. - Thanh toán các khoản phụ cấp v à các khoản kh ác ngoài lương chính không có chính sách c ụ thể v à không có quy ết định của Gi ám đ ốc. - Không có h ợp đồng với nh ân viên t ạm thời, l àm vi ệc theo thời vụ theo quy định. - S ố ph át sinh trên s ổ kế to án không trùng kh ớp với số liệu tr ên s ổ lương của người lao động. - Theo quy đ ịnh tại Th ông tư s ố 220/2013/TT-BTC ng ày 31/12/2013 th ực hiện một số điều của Nghị định số 71/2013/NĐ-CP ng ày 11 tháng 7 năm 2013 c ủa Ch ính ph ủ về đầu tư vốn nh à nư ớc v ào doanh nghi ệp v à qu ản l ý tài chính đ ối với doanh nghiệp do nh à nư ớc nắm giữ 100% vốn điều lệ th ì ngư ời đại diện l à thành viên kiêm nhi ệm kh ông tham gia chuyên trách trong ban qu ản l ý, điều h ành doanh nghi ệp kh ác thì ti ền lương, phụ cấp tr ách nhi ệm (nếu c ó), ti ền thưởng v à các quy ền lợi kh ác theo quy đ ịnh do chủ sở hữu vốn chi trả. Ngo ài ra còn đư ợc hưởng tiền phụ cấp người đại diện do chủ sở hữu chi trả theo quy định. Trường hợp người đại diện được c ác doanh nghi ệp kh ác tr ả th ù lao thì ngư ời đại diện c ó trách nhi ệm nộp c ác khoản th ù lao trên cho ch ủ sở hữu, khi chuyển v ào TK cá nhân thì ki ến nghị thu hồi. - H ạch to án vào chi phí vư ợt quỹ tiền lương được hưởng. - Chi ph ụ cấp đặc th ù c ủa c ác ngành vư ợt quy định. - Trích l ập quỹ tiền lương dự ph òng không quá 17% qu ỹ tiền lương thực hiện, theo Th ông tư s ố 78/2014/TT-BTC ng ày 18/6/2014 c ủa Bộ T ài chính v ề hướng dẫn thi h ành Ngh ị định 218/2013/NĐ-CP ng ày 26/12/2013 c ủa Ch ính ph ủ quy đ ị nh v à hư ớng dẫn thi h ành Lu ật Thuế thu nhập doanh nghiệp. 3.1.4. Ki ểm to án d ự ph òng ph ải trả * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục Xem xét xem chính sánh k ế to án áp d ụng cho c ác khoản dự ph òng ph ải trả c ó phù h ợp với c ác chu ẩn mực kế to án (c ần đặc biệt ch ú ý đ ến VAS 18), c ác thông tư hư ớng dẫn thực hiện chuẩn mực của Bộ T ài chính, ch ế độ kế to án và các văn b ản kh ác c ủa Nh à nư ớc li ên quan đ ến doanh nghiệp kh ông * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: + S ổ c ái và các s ổ kế to án chi tiết t ài khoản dự ph òng ph ải trả. + Chi tiết số dư đầu năm v à cu ối năm c ác khoản dự ph òng ph ải trả. + B ảng t ính toán và các ch ứng từ li ên quan đ ến c ác khoản dự ph òng ph ải trả. - Phương pháp ki ểm to án: + Ki ểm tra xem c ác khoản dự ph òng có đư ợc ước t ính m ột c ách đáng tin c ậy kh ông (xem xét các ch ứng từ li ên quan, ki ểm tra việc t ính toán, ghi nh ận của đơn vị, thanh to án sau ngày k ết th úc năm tài chính. + Xem xét, đ ối chiếu kế hoạch của đơn vị trong trường hợp t ái cơ c ấu doanh nghiệp để ước t ính chi phí b ồi thường cho c ác v ị tr í b ị th ôi vi ệc v à các chi phí khác. + Ki ểm tra xem việc sử dụng dự ph òng (gi ảm dự ph òng ph ải trả) trong năm cho những chi ph í mà khoản dự ph òng đó đã l ập từ ban đầu chưa nhằm đảm bảo việc sử dụng dự ph òng là đúng. + Xem xét các khoản dự ph òng ph ải trả c ó g ốc nguy ên t ệ đ ã đư ợc đ ánh giá theo t ỷ gi á cu ối năm. + Xem xét xem có c ần thiết phải thu thập giải tr ình c ủa Ban Gi ám đ ốc đơn vị về c ác khoản dự ph òng ph ải trả kh ông. * Các sai sót c ần lưu ý - Trích d ự ph òng b ảo h ành s ản phẩm/c ông trình không đúng t ỷ lệ quy định trong hợp đồng; - Chưa đ ến thời hạn phải tr ích d ự ph òng b ảo h ành s ản phẩm/c ông trình nhưng đã trích vào chi phí; - Đã h ết thời hạn bảo h ành s ản phẩm/c ông trình không phát sinh nghĩa v ụ bảo h ành nhưng chưa hoàn nh ập... 3.1.5. Ki ểm to án doanh thu chưa th ực hiện * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục Xem xét xem chính sánh k ế to án áp d ụng c ó phù h ợp với c ác chu ẩn mực kế to án, các thông tư hư ớng dẫn thực hiện chuẩn mực của Bộ T ài chính, ch ế độ kế to án và các văn b ản kh ác c ủa Nh à nư ớc li ên quan đ ến doanh nghiệp kh ông. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Phương pháp ki ểm to án: + L ập biểu chi tiết c ác khoản doanh thu chưa thực hiện (gồm số dư đầu năm, ph át sinh tăng, s ố ph ân b ổ, số dư cuối năm). + Xem lư ớt qua biểu chi tiết để xem c ó các khoản mục bất thường kh ông? (các khoản nợ kh ông mang tính ch ất l à doanh thu chưa th ực hiện,...) + Ki ểm tra hợp đồng, bi ên b ản thỏa thuận v à các ch ứng từ kh ác liên quan đ ến doanh thu chưa thực hiện ph át sinh trong năm. + Ki ểm tra việc ph ân b ổ doanh thu chưa thực hiện v ào thu nh ập trong năm. * Các sai sót c ần lưu ý - H ạch to án khi không đ ầy đủ h óa đơn, ch ứng từ hợp lệ. Doanh thu chưa thực hiện ở cuối kỳ kế to án xác đ ịnh kh ông đúng ho ặc kh ông có cơ s ở ghi nhận, kh ông phân b ổ hợp l ý. - Các khoản doanh thu chưa thực hiện hạch to án không đúng k ỳ hoặc đ ã hoàn thành nhưng chưa đư ợc kết chuyển sang doanh thu b án hàng ho ặc doanh thu hoạt động t ài chính. 3.2. Ki ểm to án ngu ồn vốn 3.2.1. Ki ểm to án v ốn chủ sở hữu * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục - Ngh ị định số 25/2010/NĐ-CP ng ày 19/03/2010 v ề chuyển đổi c ông ty nhà nư ớc th ành công ty trách nhi ệm hữu hạn một th ành viên và t ổ chức quản l ý công ty trách nhi ệm hữu hạn một th ành viên do Nhà nư ớc l àm ch ủ sở hữu. - Ngh ị định số 71/2013/NĐ-CP ng ày 11 tháng 7 năm 2013 c ủa Ch ính ph ủ về đầu tư vốn nh à nư ớc v ào doanh nghi ệp v à qu ản l ý tài chính đ ối với doanh nghiệp do nh à nư ớc nắm giữ 100% vốn điều lệ. - Thông tư s ố 220/2013/TT-BTC ng ày 31/12/2013 hư ớng dẫn thực hiện một số điều của Nghị định số 71/2013/NĐ-CP ng ày 11 tháng 7 năm 2013 c ủa Ch ính ph ủ về đầu tư vốn nh à nư ớc v ào doanh nghi ệp v à qu ản l ý tài chính đ ối với doanh nghiệp do nh à nư ớc nắm giữ 100% vốn điều lệ. - Thông tư 127/2014/TT-BTC ngày 05/9/2014 c ủa Bộ T ài chính Hư ớng dẫn xử l ý tài chính và xác đ ịnh gi á tr ị doanh nghiệp khi thực hiện chuyển doanh nghiệp 100% vốn nh à nư ớc th ành công ty c ổ phần. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: + S ổ c ái; + S ổ kế to án chi tiết c ác tài khoản 4111, 4112, 4113. + Gi ấy ph ép đ ầu tư, Giấy chứng nhận đầu tư, Giấy chứng nhận đăng k ý kinh doanh (ban đ ầu, đăng k ý khi thay đ ổi); + Điều lệ C ông ty, H ợp đồng li ên doanh; + S ổ đăng k ý c ổ đ ông (Công ty c ổ phần); + Danh sách c ổ đ ông trong đó phân nhóm: c ổ đ ông Nhà nư ớc, c án b ộ c ông nhân viên, c ổ đ ông bên ngoài, c ổ đ ông chi ến lược, nh à đ ầu tư nước ngo ài,… và t ỷ lệ vốn trong vốn ni êm y ết (C ông ty đang niêm y ết); + Các ch ứng từ, t ài li ệu li ên quan đ ến tăng, giảm vốn; + Biên b ản Đại hội cổ đ ông, ngh ị quyết v à quy ết định của Hội đồng quản trị, Hội đồng th ành viên liên quan đ ến việc tăng, giảm vốn điều lệ; + Các văn b ản chấp thuận của cơ quan Nh à nư ớc c ó th ẩm quyền li ên quan đ ến vốn huy động hoặc điều chỉnh vốn (Cơ quan chủ quản, Ủy ban chứng kho án Nhà nư ớc, cơ quan quản l ý v ốn…); + Ch ứng từ gốc, t ài li ệu li ên quan chuy ển quyền sở hữu t ài s ản li ên quan đ ến vốn tăng, giảm; + Tài li ệu li ên quan đ ến định gi á tài s ản g óp v ốn; + Biên b ản x ác nh ận vốn g óp; + Các ch ứng từ, t ài li ệu kh ác liên quan đ ến vốn chủ sở hữu. - Phương pháp ki ểm to án + V ốn điều lệ của c ông ty TNHH m ột th ành viên t ại thời điểm được chuyển đổi được x ác đ ịnh theo quy định tại Điều 14 Nghị định số 25/2010/NĐ-CP v à Thông tư s ố 79/2010/TT-BTC ng ày 24/5/2010 c ủa Bộ T ài chính hư ớng dẫn xử l ý tài chính chuy ển đổi c ông ty nhà nư ớc th ành công ty TNHH MTV; + V ốn điều lệ với C ông ty TNHH MTV thành l ập mới: ++ V ốn điều lệ được x ác đ ịnh trong phương án thành l ập c ông ty đư ợc cấp c ó th ẩm quyền ph ê duy ệt; Mức vốn điều lệ được x ác đ ịnh bằng 30% tổng mức vốn đầu tư để đảm bảo cho c ông ty ho ạt động b ình thư ờng theo quy m ô, công su ất thiết kế. ++ Sau khi cân đ ối nhu cầu vốn điều lệ tăng th êm và ngu ồn bổ sung vốn điều lệ, nếu c ó chênh l ệch được xử l ý như sau: N ếu thừa nguồn bổ sung vốn điều lệ: chủ sở hữu phối hợp với Bộ T ài chính có phương án báo cáo Th ủ tướng Ch ính ph ủ điều về Quỹ hỗ trợ sắp xếp doanh nghiệp Trung ương. N ếu thiếu nguồn bổ sung vốn điều lệ: Trong thời hạn 2 năm kể từ ng ày ch ủ sở hữu ph ê duy ệt vốn điều lệ th ì doanh nghi ệp phải tự bổ sung vốn điều lệ từ c ác ngu ồn tự c ó c ủa doanh nghiệp. Nếu sau 2 năm m à doanh nghi ệp vẫn kh ông có ngu ồn bổ sung đủ vốn điều lệ th ì ch ủ sở hữu xem x ét l ại nhiệm vụ sản xuất kinh doanh ch ính c ủa doanh nghiệp: N ếu x ét không c ần thiết th ì ch ủ sở hữu điều chỉnh lại quy m ô s ản xuất kinh doanh cho ph ù h ợp với số vốn hiện c ó. Trư ờng hợp đặc biệt nếu x ét c ần thiết phải thực hiện nhiệm vụ sản xuất kinh doanh đ ã đư ợc duyệt th ì ch ủ sở hữu phối hợp với Bộ T ài chính trình Th ủ tướng Ch ính ph ủ xem x ét, quy ết định. - Ki ểm tra c ác khoản g óp v ốn tăng trong kỳ Đ ối với c ông ty Nhà nư ớc + Đ ối chiếu số vốn tăng trong năm bằng tiền, t ài s ản với: ++ Ch ứng từ thu Ng ân hàng, phi ếu thu, tiền mặt, ho á đơn, biên b ản… li ên quan đ ến nhận vật tư, t ài s ản. ++ Quy ết định cấp vốn, Quyết định bổ sung vốn hoặc c ác văn b ản của b ên c ấp vốn, giao vốn. + Đ ối với vốn ghi tăng do nhận t ài s ản, vật tư thuộc c ác d ự án Nhà nư ớc hoặc c ác t ổ chức đầu tư với Quyết định giao vốn, dự án hoàn thành kèm theo chi tiết t ài s ản b àn giao đ ể xem x ét s ố vốn ghi tăng c ó chính xác và phân lo ại đ úng ngu ồn h ình thành hay không (v ốn Nh à nư ớc, tự bổ sung, vay). + Đ ối với vốn tăng từ ph ân ph ối lợi nhuận: ++ K ết hợp với kiểm tra chi tiết ph ân ph ối lợi nhuận để bảo đảm t ính đúng đ ắn số vốn tăng từ lợi nhuận. ++ Ki ểm tra để bảo đảm vốn ghi tăng được ghi nhận tr ên t ừ việc t ính toán, phân ph ối ph ù h ợp qui định của Qui chế quản l ý tài chính, v ốn tại DNNN do Bộ T ài chính ban hành. ++ N ếu đơn vị nhận vốn điều chuyển l à T ổng C ông ty ho ạt động theo m ô hình Công ty m ẹ - con n ên lưu ý xem xét vi ệc điều chuyển n ày có phù h ợp với Điều lệ Tổng C ông ty hay không, và vi ệc điều chuyển n ày có phù h ợp với qui định của Nh à nư ớc hay kh ông. ++ Ki ểm tra để bảo đảm c ác bút toán ghi tăng v ốn ph ù h ợp với hướng dẫn của chế độ kế to án. Đ ối với C ông ty C ổ phần Trư ờng hợp C ông ty c ổ phần th ành l ập từ cổ phần h óa DNNN: + Thu th ập Quyết định cổ phần h óa doanh nghi ệp, Giấy chứng nhận đăng k ý kinh doanh, Điều lệ C ông ty, Biên b ản b àn giao tài s ản từ DNNN sang C ông ty c ổ phần, Danh s ách c ổ đ ông đã đư ợc Chủ tịch Hội đồng quản trị x ác nh ận. + Đ ối chiếu số liệu vốn cổ phần phản ánh trên s ổ kế to án v ới c ác tài li ệu đ ã thu th ập n êu trên v ề: số tiền (mệnh gi á), s ố cổ phần, số cổ phiếu b án theo giá ưu đãi, s ố cổ phiếu phổ th ông, s ố cổ phần Nh à nư ớc, c á nhân là nhân viên Công ty, cá nhân t ổ chức b ên ngoài,… Tăng v ốn do ph át hành c ổ phiếu bổ sung vốn: + Thu th ập: ++ Ngh ị quyết Hội đồng quản trị, Quyết định của Đại hội cổ đ ông thông qua phương án tăng v ốn điều lệ. ++ Công văn ch ấp thuận ph át hành c ổ phiếu ra c ông chúng c ủa cơ quan Nh à nư ớc c ó th ẩm quyền ++ Đ ối chiếu số liệu ph át sinh tăng v ốn điều lệ với số liệu của sổ theo d õi c ổ phiếu ph át hành và các tài li ệu được cung cấp bởi c ông ty ch ứng kho án, t ổ chức trung gian. ++ Ki ểm tra chi tiết chứng từ thu tiền ph át hành c ổ phiếu (tiền mặt, TGNH) từ c ác cá nhân, t ổ chức, c ông ty ch ứng kho án, t ổ chức trung gian… ++ Đ ối chiếu chi tiết cổ phiếu ph át hành b ổ sung với Quyết định của Đại hội cổ đ ông, Quy ết định cho ph ép phát hành c ủa Ủy ban chứng kho án Nhà nư ớc. + Trư ờng hợp trả cổ tức bằng cổ phiếu, cổ phiếu thưởng kiểm tra: ++ Ngu ồn d ùng đ ể ph ân ph ối c ác c ổ phiếu c ó phù h ợp với qui định của Luật Chứng kho án và các Thông tư hư ớng dẫn của Ủy ban chứng kho án, B ộ T ài chính không. (Ngu ồn c ó th ể l à l ợi nhuận chưa ph ân ph ối, Quỹ đầu tư ph át tri ển, Thuế thu nhập được miễn giảm, thặng dư vốn cổ phần - c ó điều kiện). ++ Vi ệc ph ân ph ối c ó theo đúng t ỷ lệ ph ân ph ối đ ã đư ợc ĐHCĐ ph ê duy ệt hay kh ông? ++ Đ ối chiếu với danh s ách c ổ đ ông sau khi hoàn t ất việc ph ân chia c ổ phiếu, danh s ách này đã đư ợc Chủ tịch HĐQT x ác nh ận. + Ki ểm tra để bảo đảm đơn vị đ ã h ạch to án đúng ch ế độ kế to án các bút toán có liên quan đ ến ph át hành c ổ phiếu. + Ki ểm tra xem đơn vị đ ã th ực hiện thủ tục điều chỉnh Giấy ph ép đăng ký kinh doanh theo s ố vốn điều lệ mới hay chưa - Ki ểm tra chi tiết nguồn vốn đầu tư của chủ sở hữu giảm trong năm Đ ối với C ông ty 100% v ốn Nh à nư ớc: + Thu th ập Quyết định ho àn v ốn về cho Ng ân sách Nhà nư ớc, điều động cho doanh nghiệp kh ác. + Ki ểm tra chứng từ gốc của c ác nghiệp v ụ giảm vốn (b áo n ợ, Phiếu chi, Phiếu xuất kho, Bi ên b ản b àn giao,…). Đ ối với C ông ty c ổ phần: + Tìm hi ểu mục đ ích c ủa việc giảm vốn điều lệ (tổ chức lại DN, bị buộc phải hủy, khi thua lỗ li ên t ục 3 năm v à l ỗ lũy kế = 50% vốn của c ác c ổ đ ông nhưng chưa m ất khả năng thanh to án n ợ đến hạn…) + Thu th ập văn bản của Đại hội cổ đ ông phê duy ệt phương án gi ảm vốn điều lệ m à HĐQT trình. + Đ ối chiếu số vốn điều lệ giảm với Quyết định của Đại hội cổ đ ông + Ki ểm tra, đối chiếu với chứng từ gốc (Phiếu chi, chứng từ ghi sổ, th ông báo đ ến cổ đ ông…) nh ững nghiệp vụ giảm vốn phản ánh trên s ổ chi tiết. + Ki ểm tra để bảo đảm c ác khoản chi trả tiền cho cổ đ ông liên quan đ ến số cổ phần giảm l à h ợp l ý và đúng qui đ ịnh của Ph áp lu ật. - Th ặng dư vốn cổ phần + K ết hợp với kiểm tra chi tiết vốn điều lệ tăng để bảo đảm khoản thặng dư vốn đ ã h ạch to án đúng ph ần ch ênh l ệch giữa gi á bán và m ệnh gi á. + K ết hợp với kiểm tra nghiệp vụ t ái phát hành c ổ phiếu quỹ để bảo đảm khoản ch ênh l ệch hạch to án tăng/gi ảm Thặng dư vốn cổ phần l à h ợp l ý khi giá tái phát hành l ớn/nhỏ hơn gi á th ực tế mua lại cổ phiếu. + Đ ối chiếu với ch ính sách, quy ết định của Đại hội cổ đ ông v ề ph át hành c ổ phiếu thưởng để bảo đảm nguồn thặng dư vốn d ùng đ ể ph ân ph ối cổ phiếu thưởng, chia cổ tức bằng cổ phiếu ph ù h ợp với ch ính sách. + Xem xét ngu ồn thặng dư vốn đ ã s ử dụng c ó đáp ứng điều kiện sử dụng theo hướng dẫn của Bộ T ài chính hay không, c ụ thể: ++ Th ặng dư từ việc ph át hành đ ể thực hiện dự án đ ầu tư chỉ được sử dụng để bổ sung vốn điều lệ sau ba năm kể từ khi dự án đã hoàn thành và đưa vào khai thác. ++ Th ặng dư vốn từ ph át hành thêm ch ỉ được sử dụng để bổ sung vốn điều lệ sau một năm kể từ thời điểm kết th úc đ ợt ph át hành. - V ốn kh ác + K ết hợp với kiểm tra việc t ính toán phân ph ối lợi nhuận để bảo đảm số vốn tăng được hạch to án đúng. + Đ ối chiếu với ch ính sách phân ph ối quy định tại điều lệ hoặc Quyết định của HĐQT, Đại hội cổ đ ông. + Đ ối chiếu v à ki ểm tra số liệu ghi tăng vốn kh ác v ới c ác ch ứng từ gốc li ên quan đ ến c ác tài s ản được biếu tặng, t ài tr ợ 3.2.2. Ki ểm to án chênh l ệch tỷ gi á * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục - Trư ớc ng ày 10/12/2012 th ực hiện theo Th ông tư s ố 201/2009/TT-BTC ng ày 15/10/2009 v ề việc hướng dẫn xử l ý các khoản ch ênh l ệch tỷ gi á h ối đo ái trong doanh nghi ệp. - T ừ ng ày 10/12/2012 th ực hiện theo Th ông tư s ố 179/2012/TT-BTC ng ày 24/10/2012 quy đ ịnh về ghi nhận, đ ánh giá, x ử l ý các khoản ch ênh l ệch tỷ gi á h ối đo ái trong doanh nghi ệp thay thế Th ông tư s ố 201/2009/TT-BTC Theo th ông tư này: + Trong giai đo ạn sản xuất, kinh doanh, kể cả việc đầu tư x ây d ựng để h ình thành tài s ản cố định của doanh nghiệp đang hoạt động, ch ênh l ệch tỷ gi á h ối đo ái phát sinh t ừ c ác giao d ịch bằng ngoại tệ của c ác khoản mục tiền tệ c ó g ốc ngoại tệ sẽ được hạch to án vào doanh thu ho ạt động t ài chính ho ặc chi ph í tài chính trong năm tài chính. +Trong giai đo ạn giải thể, thanh l ý doanh nghi ệp, ch ênh l ệch tỷ gi á h ối đo ái phát sinh các giao d ịch bằng ngoại tệ của c ác khoản mục tiền tệ c ó g ốc ngoại tệ sẽ được hạch to án vào thu nh ập thanh l ý ho ặc chi ph í thanh lý doanh nghi ệp. + Cu ối kỳ kế to án, doanh nghi ệp phải đ ánh giá l ại số dư tiền mặt, tiền gửi, tiền đang chuyển, c ác khoản nợ phải thu, nợ phải trả c ó g ốc ngoại tệ ra “đồng Việt Nam”. Khoản ch ênh l ệch tỷ gi á h ối đo ái do vi ệc đ ánh giá l ại số dư cuối kỳ sau khi b ù tr ừ ch ênh l ệch tăng v à chênh l ệch giảm, số ch ênh l ệch c òn l ại được hạch to án vào doanh thu ho ạt động t ài chính ho ặc chi ph í tài chính trong k ỳ. + Đ ối với việc đ ánh giá l ại số dư ngoại tệ cuối kỳ kế to án thì th ực hiện theo tỷ gi á mua vào c ủa Ng ân hàng thương m ại nơi doanh nghiệp mở t ài khoản c ông b ố tại thời điểm lập b áo cáo tài chính. + Doanh nghi ệp kh ông đư ợc chia lợi nhuận hoặc trả cổ tức tr ên lãi chênh l ệch tỷ gi á do đánh giá l ại số dư ngoại tệ cuối kỳ kế to án c ủa c ác khoản mục tiền tệ c ó g ốc ngoại tệ. - Ch ế độ kế to án ban hành theo Thông tư s ố 200/2014/TT-BTC. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: + S ổ c ái và các s ổ kế to án chi tiết . + B ảng chi tiết t ính chênh l ệch tỷ gi á h ối đo ái c ủa c ác khoản mục tiền tệ c ó g ốc ngoại tệ cuối năm. + B ảng tỷ gi á áp d ụng trong năm. + Thông tin v ề c ác cơ s ở kinh doanh ở nước ngo ài và đ ồng tiền hạch to án (n ếu c ó). - Phương pháp ki ểm to án + Chênh l ệch tỷ gi á phát sinh trong năm c ủa hoạt động đầu tư XDCB trong giai đoạn trước hoạt động: ++ Xác đ ịnh xem tỷ gi á chuy ển đổi đ ã đư ợc sử dụng ph ù h ợp chưa. ++ Ki ểm tra chọn mẫu c ác nghi ệp vụ ch ênh l ệch tỷ gi á phát sinh trong năm b ằng c ách xem các ch ứng từ gốc v à t ỷ gi á s ử dụng để quy đổi. ++ Ki ểm tra xem việc kết chuyển ch ênh l ệch tỷ gi á phát sinh trong giai đo ạn XDCB v ào k ết quả kinh doanh hay c ác tài khoản li ên quan khi doanh nghi ệp đi v ào ho ạt động c ó phù h ợp với quy định hiện h ành không. + Chênh l ệch tỷ gi á h ối đo ái phát sinh do đánh giá l ại số dư cuối năm của c ác khoản mục tiền tệ c ó g ốc ngoại tệ: ++ Thu th ập Bảng chi tiết t ính chênh l ệch tỷ gi á h ối đo ái cho t ừng c ác khoản mục tiền tệ c ó g ốc ngoại tệ cuối năm: Ki ểm tra số dư gốc ngoại tệ v à s ố dư theo đơn vị tiền tệ hạch to án trư ớc điều chỉnh tỷ gi á v ới kiểm to án viên th ực hiện c ác tài khoản c ó liên quan. Xác đ ịnh xem tỷ gi á s ử dụng để chuyển đổi c ó phù h ợp kh ông Ki ểm tra việc t ính toán chênh l ệch tỷ gi á Ki ểm tra xem việc kết chuyển ch ênh l ệch tỷ gi á h ối đo ái phát sinh do đánh giá l ại số dư cuối năm của c ác khoản mục tiền tệ c ó g ốc ngoại tệ c ó phù h ợp với quy định của chế độ kế to án không. 3.2.3. Ki ểm to án chênh l ệch đ ánh giá l ại t ài s ản * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục Xem xét xem chính sánh k ế to án áp d ụng cho việc đ ánh giá l ại t ài s ản c ó phù h ợp với c ác chu ẩn mực kế to án, các thông tư hư ớng dẫn thực hiện chuẩn mực của Bộ T ài chính, ch ế độ kế to án và các văn b ản kh ác c ủa Nh à nư ớc li ên quan đ ến doanh nghiệp kh ông. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: + S ổ c ái và các s ổ kế to án chi tiết . + K ết quả đ ánh giá l ại t ài s ản (Bi ên b ản x ác đ ịnh gi á tr ị doanh nghiệp, chứng thư thẩm định gi á,..) và danh mục t ài s ản đ ánh giá l ại. + Quy ết định ph ê duy ệt gi á tr ị doanh nghiệp, Quyết định ph ê duy ệt kết quả đ ánh giá l ại t ài s ản,… + Quy ết định xử l ý chênh l ệch do đ ánh giá l ại t ài s ản. + Các văn b ản, bi ên b ản c ó liên quan đ ến việc đ ánh giá l ại t ài s ản của doanh nghiệp. + Các tài li ệu, chứng từ kh ác có liên quan. - Phương pháp ki ểm to án: + Thu th ập c ác quy ết định li ên quan đ ến việc đ ánh giá l ại t ài s ản, Bi ên b ản x ác đ ịnh gi á tr ị doanh nghiệp. Xem x ét xem k ết quả đ ánh giá l ại t ài s ản c ó đáng tin c ậy v à có đư ợc cấp thẩm quyền ph ê duy ệt kh ông. + Ki ểm tra số liệu hạch to án đ ể đảm bảo việc hạch to án đúng quy đ ịnh của chế độ kế to án hi ện h ành và chính xác theo k ết quả đ ánh giá l ại t ài s ản. + Ki ểm tra c ác bút toán x ử l ý khoản ch ênh l ệch đ ánh giá l ại t ài s ản theo quyết định xử l ý c ủa cấp thẩm quyền kh ông. * Các sai sót c ần lưu ý - Vi ệc đ ánh giá l ại t ài s ản c ó th ể kh ông đúng theo quy đ ịnh; - Th ời điểm hạch to án điều chỉnh kết quả ch ênh l ệch đ ánh giá l ại t ài s ản kh ông đúng theo th ời điểm đ ã đư ợc ph ê duy ệt... 3.2.4. Ki ểm to án các qu ỹ v à l ợi nhuận chưa ph ân ph ối * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục - Trư ớc ng ày 10/12/2012 vi ệc tr ích qu ỹ dự ph òng tr ợ cấp mất việc l àm theo Thông tư c ủa Bộ T ài chính s ố 82/2003/TT-BTC ng ày 14 tháng 8 năm 2003 hư ớng dẫn tr ích l ập, quản l ý, s ử dụng v à h ạch to án qu ỹ dự ph òng v ề trợ cấp mất việc l àm t ại doanh nghiệp. - T ừ ng ày 10/12/2012 vi ệc tr ích qu ỹ dự ph òng tr ợ cấp mất việc l àm theo Thông tư s ố 180/2012/TT-BTC ng ày 24/10/2012 Hư ớng dẫn xử l ý tài chính v ề chi trợ cấp mất việc l àm cho ngư ời lao động tại doanh nghiệp thay thế th ông tư s ố 82/2003/TT-BTC. - Thông tư s ố 15/2011/TT-BTC ng ày 9/02/2011 hư ớng dẫn về việc th ành l ập, tổ chức, hoạt động, quản l ý và s ử dụng Quỹ ph át tri ển khoa học v à công ngh ệ. - Phân ph ối lợi nhuận đối với c ông ty trách nhi ệm hữu hạn một th ành viên do Nhà nư ớc l àm ch ủ sở hữu thực hiện theo Nghị định số 71/2013/NĐ-CP. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: + S ổ c ái và các s ổ kế to án chi tiết . + Các văn b ản, bi ên b ản c ó liên quan đ ến việc ph ân ph ối lợi nhuận, tr ích l ập v à s ử dụng c ác qu ỹ như Quy chế t ài chính, Điều lệ hoạt động, Hợp đồng li ên doanh, các biên b ản họp Đại hội cổ đ ông, H ội đồng quản trị, Hội đồng th ành viên, Bam Giám đ ốc. + Biên b ản kiểm tra quyết to án thu ế, thanh tra thuế. + Biên b ản kiểm tra t ài chính,…. + Các tài li ệu, chứng từ kh ác có liên quan - Phương pháp ki ểm to án + Ki ểm tra việc ph ân ph ối lợi nhuận v à trích l ập c ác qu ỹ: ++ Xem xét xem vi ệc ph ân ph ối lợi nhuận v à trích l ập c ác qu ỹ c ó phù h ợp với Điều lệ C ông ty, Biên b ản họp Đại hội cổ đ ông, H ội đồng quản trị, Hội đồng th ành viên, Ban Giám đ ốc,… v à các quy đ ịnh của Nh à nư ớc kh ông. ++ Ki ểm tra c ác tính toán trong B ảng ph ân ph ối lợi nhuận. ++ Đ ảm bảo việc ph ân ph ối lợi nhuận kh ông bao g ồm c ác khoản thu nhập theo quy định hiện h ành không đư ợc ph ép chia (lãi chênh l ệch tỷ gi á chưa th ực hiện, thuế thu nhập doanh nghiệp được miễn, giảm đối với c ông ty c ổ phần được chuyển đổi từ DNNN, …). + Ki ểm tra c ác ngu ồn tăng quỹ kh ác không ph ải từ lợi nhuận (nếu c ó) bao g ồm: tăng quỹ theo th ông báo c ấp quỹ của Tổng C ông ty và các khoản tăng quỹ kh ác. Đ ảm bảo việc hạch to án tăng các qu ỹ ph ù h ợp với chế độ kế to án hi ện h ành. + Ki ểm tra việc sử dụng c ác qu ỹ: ++ Qu ỹ khen thưởng ph úc l ợi ++ Ki ểm tra xem việc chi quỹ c ó phù h ợp với c ác quy đ ịnh của doanh nghiệp (điều lệ, thỏa ước lao động tập thể…), đ ã đư ợc sự th ông qua c ủa Ban Gi ám đ ốc, đại diện người lao động v à có đ ầy đủ chứng từ kh ông. Lưu ý thu ế GTGT đầu v ào c ủa c ác hàng hóa và d ịch vụ n ày không đư ợc khấu trừ do kh ông ph ục vụ cho hoạt động kinh doanh. ++ Ki ểm tra để đảm bảo số khấu hao c ác TSCĐ dùng cho mục đ ích văn hóa, phúc l ợi của đơn vị l à h ợp l ý. ++ Ki ểm tra việc hạch to án các khoản chi đầu tư mua sắm TSCĐ v à thanh lý TSCĐ dùng cho mục đ ích phúc l ợi. + Các qu ỹ kh ác: ++ Ki ểm tra, đối chiếu với c ác Biên b ản họp Đại hội cổ đ ông, Quy ết định của Hội đồng quản trị, Hội đồng th ành viên, Giám đ ốc hoặc c ác quy ết định của c ác c ấp c ó th ẩm quyền về việc sử dụng c ác qu ỹ. Đảm bảo việc sử dụng c ác qu ỹ ph ù h ợp với c ác điều lệ của đơn vị v à các qui đ ịnh của Nh à nư ớc. ++ Ki ểm tra việc chi trả cổ tức cho c ác c ổ đ ông, chia l ợi nhuận cho c ác thành viên thông qua ch ứng từ chi tiền hoặc c ác ch ứng từ thanh to án khác. Tìm hi ểu l ý do c ổ tức đ ã đư ợc c ông b ố nhưng chưa chi hoặc l ý do c ổ tức chưa được c ông b ố (nếu c ó). ++ Ki ểm tra xem c ác khoản chi th ù lao, thư ởng cho Hội đồng quản trị, Ban Gi ám đ ốc, Ban kiểm so át có phù h ợp với Điều lệ C ông ty, Biên b ản họp Đại hội cổ đ ông không. ++ Đ ảm bảo c ác khoản chi th ù lao, thư ởng cho Hội đồng quản trị, Ban Gi ám đ ốc từ lợi nhuận sau thuế chưa ph ân ph ối, quỹ khen thưởng v à phúc l ợi được bao gồm trong Bản thuyết minh B áo cáo tài chính v ề giao dịch với c ác bên liên quan. * Các sai sót c ần lưu ý - Qu ỹ h ình thành t ừ c ác ngu ồn kh ông phù h ợp theo chế độ quy định. - Chưa h ạch to án tăng, gi ảm c ác qu ỹ kịp thời v à phù h ợp với quyết định tăng giảm quỹ v à ch ứng từ thu chi tiền hoặc hạch to án tăng gi ảm quỹ khi kh ông có quy ết định của Ban l ãnh đ ạo C ông ty, không có ch ứng từ hợp lệ, hợp ph áp. Quy ết định cấp quỹ kh ông h ợp l ý. 3.3. Ki ểm to án thu ế v à các khoản phải nộp ng ân sách 3.3.1. Ki ểm to án thu ế gi á tr ị gia tăng (GTGT) * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục - Lu ật thuế Gi á tr ị gia tăng v à các văn b ản hướng dẫn Luật thuế Gi á tr ị gia tăng; - Ch ế độ kế to án hi ện h ành. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo Phương pháp ki ểm to án Th ực hiện kiểm to án theo các bư ớc kiểm to án t ại mục 2.11 Phụ lục 1 đ ính kèm c ủa Quyết định số 04/2012/QĐ-KTNN ng ày 6 tháng 4 năm 2012 Ban hành Quy trình ki ểm to án doanh nghi ệp. - Ki ểm to án Thu ế GTGT đầu ra: + Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: Đ ể kiểm to án khoản mục thuế GTGT đầu ra, cần phải thu thập c ác tài li ệu sau đ ây: BCTC, s ổ tổng hợp, sổ chi tiết, tờ khai thuế GTGT h àng tháng, h ồ sơ quyết to án thu ế, ho àn thu ế (nếu c ó), b ảng k ê hàng hóa d ịch vụ b án ra ch ịu thuế GTGT h àng tháng…….. + Quy trình chi tiết : Đối chiếu BCTC, sổ tổng hợp v à s ổ chi tiết. Kiểm tra đối chiếu c ác t ờ khai thuế GTGT h àng tháng, b ảng k ê hàng hóa d ịch vụ b án ra ch ịu thuế GTGT h àng tháng..... Đ ể x ác đ ịnh được trọng t âm và r ủi ro kiểm to án, hay phát hi ện những gian lận sai s ót, KTV c ần căn cứ v ào các Văn b ản hiện h ành đ ể đối chiếu. (Th ông tư s ố 219/2013/TT-BTC ng ày 31/12/2013 có hi ệu lực từ ng ày 01/01/2014 và các văn b ản kh ác có liên quan). - Ki ểm to án xác đ ịnh thuế GTGT đầu v ào + Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: ++ Các B ảng k ê khai thu ế đầu v ào đư ợc khấu trừ h àng tháng kèm theo hóa đơn GTGT mua hàng ++ H ồ sơ khấu trừ, ho àn thu ế GTGT ++ Các tài li ệu kh ác phát sinh trong quá trình ki ểm to án + T ập trung kiểm to án: ++ Đ ối chiếu số thuế GTGT đầu v ào hàng tháng trên s ổ kế to án v ới c ác t ờ k ê khai thu ế chi tiết h àng tháng. ++ Đ ối chiếu Bảng k ê chi tiết thuế GTGT đầu v ào đư ợc khấu trừ với c ác hoá đơn ch ứng từ để ph át hi ện sự sai lệch. ++ Ki ểm tra c ác hoá đơn đ ầu v ào có đ ủ điều kiện khấu trừ theo quy định; ++ Đ ối chiếu thời gian ghi tr ên hoá đơn v ới thời gian được ph ép kh ấu trừ; ++ Tham chi ếu đến phần kiểm to án hàng t ồn kho, kiểm to án TSCĐ và ki ểm to án chi phí đ ể x ác đ ịnh số thuế GTGT được khấu trừ; * Các sai sót c ần lưu ý - Thu ế GTGT đầu ra + Thu ế GTGT tr ên s ổ chi tiết cao hơn số k ê khai th ực tế: Do sai s ót trong kê khai thu ế GTGT đầu ra (nhập sai thuế suất, hoặc sai gi á tính thu ế…..), hoặc do một số khoản thu nhập đ ã h ạch to án nhưng chưa xu ất h óa đơn GTGT nên chưa kê khai ho ặc k ê khai sót. + Thu ế GTGT tr ên s ổ chi tiết thấp hơn số k ê khai th ực tế: Do sai s ót trong kê khai thu ế GTGT đầu ra (nhập sai thuế suất, hoặc sai gi á tính thu ế…..); + Sai sót do áp nh ầm thuế suất trong khi lập h óa đơn, nhưng đơn v ị chưa điều chỉnh t ính đ ến thời điểm kiểm to án. Ho ặc một số trường hợp kh ông xu ất h óa đơn GTGT đ ối với một số khoản thu nhập kh ác. ++ Ki ểm to án doanh thu và thu ế GTGT đầu ra ++ Ki ểm to án thu nh ập hoạt động t ài chính (các khoản l ãi ti ền gửi, cổ tức, l ãi liên doanh liên k ết, cho thu ê nhà ng ắn hạn, ch ênh l ệch tỷ gi á ngo ại tệ…) - Thu ế GTGT đầu v ào + H ạch to án, kê khai không đúng thu ế suất. + H ạch to án, kê khai không đúng th ời gian, qu á th ời hạn k ê khai 6 tháng nhưng v ẫn k ê khai kh ấu trừ thuế GTGT. + Hóa đơn GTGT kê khai thi ếu hoặc sai nội dung. + Kê khai kh ấu trừ thuế khi kh ông có hóa đơn ho ặc h óa đơn c ủa c ác đơn v ị ph á s ản, giải thể. + Kê khai kh ấu trừ thuế GTGT những h àng hóa không ch ịu thuế GTGT. + Phân b ổ thuế GTGT đầu v ào đ ối với h àng hóa, d ịch vụ mua v ào dùng đ ồng thời cho sản xuất, kinh doanh h àng hoá, d ịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT v à không thu ộc đối tượng chịu thuế GTGT để khấu trừ v à thu ế GTGT đầu v ào không đúng. + Chênh l ệch sổ s ách và t ờ khai thuế, kh ông gi ải th ích đư ợc nguy ên nhân. + Kê khai, h ạch to án kh ấu trừ đối với h óa đơn GTGT tr ực tiếp hoặc h óa đơn không ch ịu thuế GTGT, h óa đơn không h ợp lệ, hợp ph áp. + Kê khai kh ấu trừ thuế v à nh ững h óa đơn chi t ừ nguồn kh ác. + Hàng mua đư ợc giảm gi á chưa h ạch to án gi ảm VAT đầu v ào. + Kê khai thi ếu hay sai h óa đơn, hóa đơn không đúng m ẫu BTC quy định hoặc mẫu h óa đơn t ự in đ ã đăng kí v ới Bộ t ài chính. + Kê khai thu ế đầu v ào đư ợc khấu trừ đối với cả bộ phận nguy ên v ật liệu sản xuất d ùng cho s ản xuất h àng hóa ch ịu VAT trực tiếp. + Kê khai thu ế GTGT h àng nh ập khẩu sai. + Bù tr ừ thuế GTGT được khấu trừ v à thu ế GTGT phải nộp của c ác chi nhánh trên báo cáo tài chính h ợp nhất. 3.3.2. Ki ểm to án thu ế thu nhập doanh nghiệp (TNDN) * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục - Lu ật thuế Thu nhập doanh nghiệp v à các văn b ản hướng dẫn thi h ành Lu ật thuế Thu nhập doanh nghiệp; - Ch ế độ kế to án hi ện h ành. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp t ài li ệu: + S ổ c ái và các s ổ kế to án chi tiết . + T ờ khai thuế gi á tr ị gia tăng h àng tháng. + Các b ảng tổng hợp c ác khoản thuế đ ã n ộp v à ph ải nộp trong năm. + Quy ết to án thu ế gi á tr ị gia tăng, thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế thu nhập c á nhân năm nay. + Các t ờ khai thuế kh ác theo qui đ ịnh hiện h ành. + Biên b ản quyết to án thu ế của c ác năm trư ớc v à năm hi ện tại (nếu c ó) c ủa Cơ quan thuế. + Biên b ản thanh tra thuế. + Các tài li ệu li ên quan đ ến thuế v à các khoản phải nộp cho nh à nư ớc Th ực hiện kiểm to án theo các bư ớc kiểm to án t ại mục 2.11 Phụ lục 1 đ ính kèm c ủa Quyết định số 04/2012/QĐ-KTNN ng ày 6 tháng 4 năm 2012 Ban hành Quy trình ki ểm to án doanh nghi ệp. * Các sai sót c ần lưu ý - Ki ểm tra bảng t ính toán thu ế TNDN phải nộp theo từng loại thuế suất v à các chi phí không h ợp l ý, h ợp lệ khi t ính thu ế TNDN. - Xác đ ịnh mức thu nhập chịu thuế sai đối với thuế thu nhập doanh nghiệp do hạch to án các khoản chi ph í h ợp l í nh ằm mục đ ích tính thu ế chưa đ úng quy đ ịnh, ghi nhận sai c ác khoản doanh thu, thu nhập kh ác; tính giá v ốn h àng bán chưa đúng kì ho ặc kh ông chính xác. - Chưa tách thu nh ập chịu thuế v à thu nh ập kh ông ch ịu thuế. - Chưa t ổng hợp quyết to án thu ế cả năm. - Đơn v ị tiến h ành chuy ển lỗ để t ính thu ế thu nhập doanh nghiệp phải nộp cho năm nay nhưng chưa đăng k í chuy ển lỗ với cơ quan thuế. Thuộc diện được ưu đ ãi mi ễn giảm thuế nhưng chưa lập hồ sơ xin miễn giảm thuế. - Chưa lo ại trừ c ác khoản chi ph í không đư ợc t ính trong chi phí h ợp l ý đ ể t ính thu ế TNDN như c ác khoản phạt, truy thu của cơ quan thuế, lương HĐQT, ban kiểm so át không tham gia tr ực tiếp v ào SXKD, Chi phí NVL vư ợt định mức, quỹ tiền lương đến kỳ quyết to án thu ế chi kh ông h ết, c ác khoản hao hụt ngo ài đ ịnh mức m à đơn v ị kh ông lo ại trừ khi t ính thu ế TNDN.... - Chưa xác đ ịnh v à h ạch to án thu ế thu nhập doanh nghiệp phải nộp trong năm sau khi trừ số lỗ năm trước chuyển sang. - Ki ểm tra c ác điều kiện miễn, giảm thuế TNDN như đơn vị kh ông đư ợc hưởng hoặc kh ông đ ủ điều kiện áp d ụng ch ính sách ưu đãi thu ế TNDN m à v ẫn áp d ụng. 3.3.3. Ki ểm to án thu ế thu nhập c á nhân (TNCN) * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục Lu ật thuế thu nhập c á nhân, lu ật sửa đổi, bổ sung một số điều của luật thuế thu nhập c á nhân và các ngh ị định hướng dẫn thi h ành Lu ật thuế thu nhập c á nhân và lu ật sửa đổi, bổ sung một số điều của luật thuế thu nhập c á nhân... * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Ki ểm tra tổng hợp thu nhập từ tiền lương, tiền c ông, ti ền thưởng, c ác khoản thu nhập kh ác ph ải chịu thuế thu nhập c á nhân và các khoản giảm trừ của từng người cho cả năm v à tham chi ếu đến phần kiểm to án chi lương và phân chia qu ỹ cho c án b ộ, c ông nhân viên đ ể xem x ét vi ệc t ính thu ế (th ông thư ờng đơn vị hay t ính thi ếu c ác khoản thu nhập n ày, vi ệc kiểm tra tổng hợp tr ên b ảng mẫu 05B/BK-TNCN của bảng k ê thu nh ập v à n ộp thuế TNCN của thu nhập thường xuy ên (b ảng 05ABBK-TNCN) nộp cơ quan thuế để x ác đ ịnh tổng số tiền lương, tiền thưởng để t ính thu nh ập chịu thuế TNCN so với b ên N ợ TK 334 v à các khoản được chi từ quỹ khen thưởng ph úc l ợi để biết tổng thu nhập để t ính thu ế TNCN đ ã đ ủ chưa, v à t ừ đ ó m ới kiểm tra chi tiết thu nhập t ính thu ế của từng người). - Theo Thông tư s ố 111/2013/TT-BTC ng ày 15/8/2013, Thông tư s ố 12/2011/TT-BLĐTBXH v à TT 22/2008/TT-BLĐTBXH ngày 15/10/2008 đ ể t ính thêm khoản thu nhập để t ính thu ế TNCN từ tiền ăn trưa, ăn ca vượt qu á quy đ ịnh. - Xác đ ịnh số thuế nộp thừa, nộp thiếu của từng người. - Ki ểm tra việc hạch to án thu ế thu nhập c á nhân; - Đ ối chiếu, kiểm tra t ính th ống nhất giữa sổ chi tiết t ài khoản thuế với k ê khai thu ế, quyết to án thu ế; - Ki ểm tra, đối chiếu c ác bút toán n ộp thuế tr ên s ổ kế to án v ới c ác ch ứng từ trả tiền thuế v à biên lai thu thu ế của cơ quan thuế. * Các sai sót c ần lưu ý - Chưa h ạch to án ho ặc hạch to án và n ộp thuế thu nhập c á nhân cho m ột số c án b ộ c ó thu nh ập cao với số tiền cao hoặc thấp hơn số tiền thực tế phải nộp. Hạch to án thi ếu thuế thu nhập c á nhân đ ối với c ác khoản chi hoa hồng, m ôi gi ới. - Xác đ ịnh thu nhập chịu thuế thu nhập c á nhân không lo ại trừ khoản tiền nộp về BHXH, BHYT từ tiền lương của người lao động. - Chưa h ạch to án s ố thuế phải nộp bổ sung trong năm. - N ộp b áo cáo quy ết to án thu ế cho cơ quan thuế chậm so với thời gian quy định. 3.3.4. Ki ểm to án thu ế đất v à ti ền thu ê đ ất * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục Cơ s ở để KTV kiểm to án v ề thuế đất v à ti ền thu ê đ ất l à căn c ứ v ào tình hình qu ản l ý s ử dụng đất đai của doanh nghiệp; Đối chiếu với Luật thuế, c ác quy đ ịnh của Nh à nư ớc về thuế đất v à ti ền thu ê đ ất để x ác đ ịnh số thuế đất v à ti ền thu ê đ ất phải nộp của doanh nghiệp hiện h ành. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo Trư ớc hết, kiểm to án viên ph ải đọc kỹ Bi ên b ản quyết to án thu ế của năm trước v à các công văn liên quan đ ến thuế giữa đơn vị v à cơ quan thu ế để lưu ý nh ững vấn đề đặc biệt v à nh ững vấn đề đang vướng mắc. * Các sai sót c ần lưu ý - H ạch to án thu ế đất v à ti ền thu ê đ ất theo gi á t ạm t ính khi chưa có thông báo tính thu ế của cơ quan thuế địa phương. - Các khoản thuế sử dụng đất trong kỳ nộp tiền đồng thời hạch to án th ẳng v ào chi phí s ản xuất kinh doanh m à không h ạch to án qua tài khoản 333 - Chưa h ạch to án s ố thuế phải nộp bổ sung trong năm; - Không h ạch to án ti ền thu ê đ ất trong l úc không có văn b ản ch ính th ức của cơ quan c ó th ẩm quyền về việc miễn giảm tiền thu ê đ ất. - Chưa kí k ết được hợp đồng thu ê đ ất với Sở t ài nguyên và môi trư ờng của địa phương. - Áp d ụng đơn gi á đ ất để t ính ti ền sử dụng đất kh ông đúng; tính ti ền sử dụng đất kh ông phù h ợp với diện t ích đư ợc giao thực tế; - Không tuân th ủ nguy ên t ắc khấu trừ tiền đền b ù, h ỗ trợ v ào ti ền sử dụng đất phải nộp; - Không th ực hiện đ úng chính sách mi ễn giảm tiền sử dụng đất; - Áp d ụng theo thời điểm ban h ành quy ết định giao đất m à không áp d ụng tại thời điểm b àn giao đ ất thực tế. X ử l ý: KTV tính toán l ại số thuế đất, tiền thu ê đ ất phải nộp; nhận x ét vi ệc t ính thu ế, k ê khai và n ộp thuế của doanh nghiệp với từng trường hợp cụ thể. 3.3.5. Ki ểm to án thu ế t ài nguyên và phí môi trư ờng * Khái quát v ề chế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục Căn c ứ v ào các quy đ ịnh hiện h ành c ủa Nh à nư ớc. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo KTV Căn c ứ v ào tình hình s ử dụng t ài nguyên c ủa doanh nghiệp, đối chiếu với Luật thuế v à các văn b ản hướng dẫn của Nh à nư ớc về thuế t ài nguyên, môi trư ờng để x ác đ ịnh số thuế, ph í tài nguyên môi trư ờng phải nộp của doanh nghiệp. * Các sai sót c ần lưu ý - Qu ản l í và h ạch to án thu ế t ài nguyên chưa phù h ợp: Kh ông h ạch to án vào TK627 mà h ạch to án vào TK642, h ạch to án thu ế t ài nguyên theo giá t ạm t ính khi chưa có thông báo giá tính thu ế t ài nguyên c ủa Cục thuế địa phương. X ử l ý: Điều chỉnh hạch to án l ại - Cơ s ở t ính thu ế t ài nguyên chưa phù h ợp: T ính thu ế t ài nguyên trên giá g ồm cả chi ph í v ận chuyển, bốc xếp, lưu kho b ãi; không tính thu ế t ài nguyên khai thác trong kì nhưng chưa bán, tiêu dùng; tính thu ế t ài nguyên trên kh ối lượng t ài nguyên khi chưa lo ại trừ hết tạp phẩm. X ử l ý: KTV tính toán l ại số thuế phải nộp - Chưa h ạch to án s ố thuế phải nộp bổ sung trong năm. - Thu ế tồn đọng l âu ngày chưa đư ợc xử l í. - Chưa th ực hiện k ê khai và n ộp kịp thời thuế t ài nguyên nư ớc mặt, nước biển để phục vụ sản xuất kinh doanh. X ử l ý: KTV tính toán xác đ ịnh số thuế phải nộp của doanh nghiệp - Thu ế t ài nguyên các đơn v ị phải căn cứ v ào giá tính thu ế của UBND c ác t ỉnh ban h ành. Tuy nhiên, qua ki ểm to án cho th ấy UBND c ác t ỉnh ban h ành giá tính thu ế c ó s ự kh ác bi ệt lớn, một số địa phương ban h ành giá không phù h ợp, thấp hơn nhiều so với gi á th ị trường; một số địa phương thay đổi gi á ban hành chưa k ịp thời; c ó đ ịa phương kh ông ban hành giá tính thu ế năm n ào đó. X ử l ý: Ki ến nghị Bộ T ài chính Ch ỉ đạo c ác C ục thuế địa phương r à soát, tham kh ảo gi á bán th ực tế của đơn vị sản phẩm t ài nguyên cùng lo ại tr ên th ị trường khu vực để x ây d ựng, ban h ành giá tính thu ế t ài nguyên theo quy đ ịnh của Luật thuế T ài nguyên CÂU H ỎI ÔN T ẬP ĐỀ CƯƠNG CHUYÊN ĐỀ - K - DN 1.3 1. Tên chuyên đ ề: Kỹ năng kiểm to án doanh thu, chi phí, k ết quả hoạt động sản xuất kinh doanh 2. Th ời lượng: 16 tiết 3. Đ ối tượng Công ch ức được ph ân công trong lĩnh v ực kiểm to án doanh nghi ệp c ó t ừ 1-3 năm kinh nghiệm v à các đ ối tượng kh ác c ần bồi dưỡng kỹ năng chuy ên môn nghi ệp vụ kiểm to án lĩnh v ực doanh nghiệp. 4. Mục ti êu chuyên đ ề - Trang b ị c ác k ỹ năng kiểm to án chi tiết từng khoản mục về doanh thu, thu nhập, chi ph í và phân tích, đánh giá k ết quả hoạt động sản xuất kinh doanh; - Cách th ức tiếp cận v à áp d ụng c ác văn b ản ph áp lu ật, chuẩn mực kiểm to án khi ki ểm to án chi tiết theo từng khoản mục về doanh thu, thu nhập v à chi phí; - Đưa ra các sai sót thư ờng gặp khi kiểm to án doanh thu, thu nh ập v à chi phí; - Th ảo luận, trao đổi, thực h ành giúp cho h ọc vi ên ti ếp cận những phần h ành công vi ệc kiểm to án theo khoản mục về doanh thu, thu nhập v à chi phí, trong đó có lưu ý nh ững đặc th ù c ủa một số ng ành ngh ề, lĩnh vực hoạt động cụ thể. 5. Mô t ả t óm t ắt nội dung chuy ên đ ề Chuyên đ ề trang bị cho học vi ên nh ững kiến thức về: - Nh ững vấn đề cơ bản về đơn vị được kiểm to án; + Thông tin chung; + Thông tin v ề c ông tác k ế to án và báo cáo tài chính c ủa đơn vị được kiểm to án; + Thông tin v ề hệ thống kiểm so át n ội bộ của đơn vị được kiểm to án; - K ỹ năng kiểm to án doanh thu, chi phí, k ết quả hoạt động sản xuất kinh doanh; + Th ực hiện ph ân tích và xác đ ịnh rủi ro kiểm to án; + Th ực hiện thu thập th ông tin xác nh ận từ b ên ngoài; + Th ực hiện kiểm to án các ư ớc t ính k ế to án; + Đánh giá các s ự kiện ph át sinh sau ngày k ết th úc k ỳ kế to án; 6. Tài li ệu tham khảo - Ph ụ lục số 01 Quy tr ình ki ểm to án doanh nghi ệp ban h ành kèm theo Quy ết định số 04/2012/QĐ-KTNN ng ày 06/4/2012 c ủa Tổng Kiểm to án nhà nư ớc; - Đ ề cương kiểm to án doanh nghi ệp ban h ành kèm theo Quy ết định số 376/QĐ-KTNN ng ày 15/4/2013 c ủa Tổng Kiểm to án nhà nư ớc; - H ệ thống Chuẩn mực Kiểm to án nhà nư ớc. NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ - K - DN 1.3 KỸ NĂNG KIỂM TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ, KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG SẢN XUẤT KINH DOANH I. K Ỹ NĂNG KIỂM TO ÁN DOANH THU, CHI PHÍ 1.1. Th ực hiện ph ân tích và xác đ ịnh rủi ro kiểm to án 1.2. Th ực hiện thu thập th ông tin xác nh ận từ b ên ngoài 1.3. Th ực hiện kiểm to án các ư ớc t ính k ế to án 1.4. Đánh giá các s ự kiện ph át sinh sau ngày k ết th úc k ỳ kế to án (N ội dung từ mục 1.1 đến mục 1.4 tương tự như nội dung tương ứng của Chuy ên đ ề kỹ năng kiểm to án các khoản mục về c ác ch ỉ ti êu trên b ảng c ân đ ối kế to án). 1.5. Ki ểm to án doanh thu, chi phí, k ết quả hoạt động sản xuất kinh doanh 1.5.1. Ki ểm to án doanh thu, thu nh ập 1.5.1.1. Ki ểm to án doanh thu bán hàng và cung c ấp dịch vụ * Ch ế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục, chu tr ình Đ ể x ác đ ịnh được rủi ro hay c ác sai sót này, ki ểm to án viên c ần phải căn cứ theo c ác văn b ản sau: Chuẩn mực số 14 về Doanh thu v à thu nh ập kh ác theo Quy ết định 149/2001 ng ày 31/12/2001 và Thông tư s ố 89/2002 hướng dẫn Quyết định 149/2001, Th ông tư 96/2015/TT-BTC ngày 22/6/2014 hư ớng dẫn một số điều của Luật thuế TNDN áp d ụng cho kỳ t ính thu ế năm 2015 v à các công văn hư ớng dẫn quyết to án thu ế TNDN theo từng năm. Ri êng đ ối với doanh thu từ hoạt động x ây l ắp tham chiếu Chuẩn mực số 15 về Hợp đồng x ây d ựng theo QĐ số 165/2002 ng ày 31/12/2002. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: Đ ể kiểm to án khoản mục doanh thu cần thu thập những hồ sơ sau: BCTC, sổ chi tiết doanh thu, sổ chi tiết Tiền mặt, tiền gửi, sổ chi tiết c ông n ợ phải thu, Bảng c ân đ ối ph át sinh, Quy ch ế b án hàng, các h ợp đồng b án hàng và cung c ấp dịch vụ hoặc c ác đơn đ ặt h àng, Hóa đơn GTGT, các l ệnh xuất kho hoặc y êu c ầu xuất h àng, phi ếu xuất kho, bảng k ê hàng hóa bán ra, các biên b ản giao nhận, Nhật k ý hay b ảng k ê bán hàng, Biên b ản đối chiếu sản lượng hay dịch vụ cung cấp theo kỳ (th áng, 10 ngày.....), Biên b ản đối chiếu, x ác đ ịnh tỷ lệ c ông vi ệc ho àn thành (đ ối với h àng hóa cung c ấp l à d ịch vụ), Bi ên b ản đối chiếu c ông n ợ v à tình hình thanh toán theo k ỳ, c ác ch ứng từ vận chuyển h àng hóa tiêu th ụ...... - Phương pháp ki ểm to án: Các bư ớc Kiểm to án doanh thu và các khoản thu nhập được thực hiện theo QĐ 04/2012/QĐ-KTNN ng ày 6/4/2012 t ại Phụ lục số 01. Quy tr ình ki ểm to án doanh thu d ựa tr ên 5 cơ s ở dẫn liệu về t ính có th ật, t ính đ ầy đủ, t ính đúng k ỳ, ph ân lo ại v à đánh giá thông qua các bư ớc kiểm tra chi tiết. Sau khi th ực hiện c ác bư ớc đ ánh giá h ệ thống kiểm so át n ội bộ quy tr ình bán hàng t ại doanh nghiệp (từ khi c ó đơn đ ặt h àng đ ến khi giao h àng xu ất b án), đánh giá và ki ểm so át quá trình ghi và l ập h óa đơn, ki ểm tra việc ph ê duy ệt h óa đơn, đơn đ ặt h àng, l ệnh xuất h àng đư ợc thực hiện như thế n ào và ngư ời n ào có th ẩm quyền...., KTV cần phải x ác đ ịnh mức độ trọng yếu, trọng t âm các nghi ệp vụ b án hàng có th ể dễ xảy ra sai s ót. + Quy trình ki ểm tra: Đối chiếu số liệu tr ên BCTC và s ổ tổng hợp. Từ sổ tổng hợp đối chiếu đến sổ chi tiết c ác lo ại doanh thu. Ki ểm tra chứng từ: Từ sổ chi tiết, đến h óa đơn, b ảng k ê hóa đơn d ịch vụ h àng hóa bán ra, b ảng k ê bán l ẻ h àng hóa, d ịch vụ. Đối chiếu với phiếu xuất kho, thẻ kho. Kiểm tra về bi ên b ản giao nhận h àng hóa, ho ặc bi ên b ản x ác nh ận dịch vụ ho àn thành. * Các sai sót c ần lưu ý - Doanh thu ph ản ánh trên báo cáo tài chính cao hơn doanh thu th ực tế: + Ngư ời mua đ ã ứng tiền cho Doanh nghiệp nhưng doanh nghiệp chưa xuất h àng hay chưa cung c ấp dịch vụ cho người mua nhưng vẫn xuất h óa đơn ghi nh ận doanh thu. + Ngư ời mua đ ã ứng tiền, doanh nghiệp đ ã xu ất h àng ho ặc cung cấp dịch vụ nhưng c ác th ủ tục mua b án, cung c ấp dịch vụ chưa ho àn thành, ngư ời mua chưa chấp nhận thanh to án. + S ố liệu ghi sổ sai s ót làm tăng doanh thu so v ới chứng từ thực tế. + Phân lo ại nhầm từ thu nhập kh ác sang doanh thu đ ể nhằm tạo sự tăng trưởng ảo, hoặc nhằm mục đ ích khác như tính lương….. + Chú ý: Có m ột số trường hợp khai tăng doanh số để đảm bảo đạt chỉ ti êu doanh thu, ho ặc để được hưởng khuyến mại theo chương tr ình: Doanh nghi ệp đ ã ký h ợp đồng, xuất h óa đơn, nhưng hàng hóa chưa th ực tế xuất, l àm h ợp đồng gửi kho (Cần phải kiểm tra chi tiết đến thẻ kho). Cần kiểm tra th êm vi ệc xuất b án vào các quý sau đ ể đối chiếu. - Doanh thu ph ản ánh trên BCTC th ấp hơn doanh thu thực tế: + Doanh nghi ệp đ ã làm th ủ tục b án hàng và cung c ấp dịch vụ cho kh ách hàng, khách hàng đã tr ả tiền hoặc đ ã th ực hiện c ác th ủ tục chấp nhận thanh to án nhưng đơn v ị chưa hạch to án ho ặc đ ã h ạch to án nh ầm v ào các tài khoản kh ác. + S ố liệu đ ã tính toán và ghi s ổ sai l àm cho doanh thu gi ảm so với chứng từ thực tế. + Do doanh nghi ệp trừ tiền chiết khấu thanh to án tr ực tiếp v ào hóa đơn, làm gi ảm doanh thu thực tế dẫn đến giảm thuế GTGT. + Các khoản giảm gi á hàng bán, hàng bán b ị trả lại: H àng bán b ị trả lại kh ông th ực tế ph át sinh nhưng đơn v ị vẫn hạch to án. Chú ý m ột số trường hợp đ ã bán hàng theo phương th ức mua đứt b án đo ạn, h àng không thu ộc diện k ém ph ẩm cấp, k ém ch ất lượng tại thời điểm b án hàng, tuy nhiên đơn v ị vẫn chấp nhận cho trả lại h àng khi khách hàng không bán đư ợc h àng. - Doanh thu có th ể kh ông đúng k ỳ: Đối với một số trường hợp do sai s ót, ho ặc do lu ân chuy ển chứng từ chậm, n ên doanh nghi ệp hạch to án doanh thu không đúng k ỳ. Cần kiểm tra doanh thu của qu ý I năm li ền kề để dễ ph át hi ện nhầm lẫn n ày. - Doanh thu có th ể kh ông đư ợc đ ánh giá và phân lo ại đ úng: Do sai sót v ề số học từ c ác b ảng k ê bán hàng, ho ặc sai s ót trong tính toán. Do phân lo ại nhầm c ác lo ại doanh thu kh ác nhau, có th ể dẫn đến thuế suất thuế GTGT đầu ra kh ác nhau. - Chú ý v ề đặc th ù đ ối với doanh thu điện, nước sạch: Nếu tr ên hóa đơn th ể hiện doanh thu ti êu th ụ điện nước từ ng ày 5/12 đ ến 5/1 th ì đư ợc t ính vào doanh thu tháng 1. Đ ối với doanh thu bưu ch ính vi ễn th ông: C ần ch ú ý đ ến c ác biên b ản đối chiếu, chia cước viễn th ông......Đ ối với doanh thu ng ành than: c ần ch ú ý các ch ứng từ đo khối lượng (đo mớn nước, đo theo trắc địa...), chứng từ về gi ám đ ịnh khối lượng v à ch ất lượng than. 1.5.1.2. Ki ểm to án doanh thu ho ạt động t ài chính * Ch ế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục, chu tr ình Doanh thu ho ạt động t ài chính theo Thông tư s ố 200/2014/TT-BTC ng ày 22/12/2014 và Ngh ị định số 71/2013/NĐ-CP bao gồm: - Doanh thu ti ền l ãi, ti ền bản quyền, cổ tức, lợi nhuận được chia v à doanh thu ho ạt động t ài chính khác c ủa doanh nghiệp, gồm: + Ti ền l ãi: Lãi cho vay, lãi ti ền gửi Ng ân hàng, lãi bán hàng tr ả chậm, trả g óp, lãi đ ầu tư tr ái phi ếu, t ín phi ếu, chiết khấu thanh to án đư ợc hưởng do mua h àng hoá, d ịch vụ;... + C ổ tức, lợi nhuận được chia cho giai đoạn sau ng ày đ ầu tư; + Thu nh ập về hoạt động đầu tư mua, b án ch ứng kho án ng ắn hạn, d ài h ạn; L ãi chuy ển nhượng vốn khi thanh l ý các khoản vốn g óp liên doanh, đ ầu tư v ào công ty liên k ết, đầu tư v ào công ty con, đ ầu tư vốn kh ác; + Thu nh ập về c ác ho ạt động đầu tư kh ác; + Lãi t ỷ gi á h ối đo ái, g ồm cả l ãi do bán ngo ại tệ; + Các khoản doanh thu hoạt động t ài chính khác. - Đ ối với việc nhượng b án các khoản đầu tư v ào công ty con, công ty liên doanh, công ty liên k ết, hoạt động mua, b án ch ứng kho án kinh doanh, doanh thu đư ợc ghi nhận l à s ố ch ênh l ệch giữa gi á bán l ớn hơn gi á v ốn, trong đ ó giá v ốn l à giá tr ị ghi sổ được x ác đ ịnh theo phương ph áp bình quân gia quy ền, gi á bán đư ợc t ính theo giá tr ị hợp l ý c ủa khoản nhận được. Trường hợp mua, b án ch ứng kho án dư ới h ình th ức ho án đ ổi cổ phiếu (nh à đ ầu tư ho án đ ổi cổ phiếu A để lấy cổ phiếu B), kế to án xác đ ịnh gi á tr ị cổ phiếu nhận về theo gi á tr ị hợp l ý t ại ng ày trao đ ổi như sau: + Đ ối với cổ phiếu nhận về l à c ổ phiếu ni êm y ết, gi á tr ị hợp l ý c ủa cổ phiếu l à giá đóng c ửa ni êm y ết tr ên th ị trường chứng kho án t ại ng ày trao đ ổi. Trường hợp tại ng ày trao đ ổi thị trường chứng kho án không giao d ịch th ì giá tr ị hợp l ý c ủa cổ phiếu l à giá đóng c ửa phi ên giao d ịch trước liền kề với ng ày trao đ ổi. + Đ ối với cổ phiếu nhận về l à c ổ phiếu chưa ni êm y ết được giao dịch tr ên sàn UPCOM, giá tr ị hợp l ý c ủa cổ phiếu l à giá đóng c ửa c ông b ố tr ên sàn UPCOM t ại ng ày trao đ ổi. Trường hợp ng ày trao đ ổi s àn UPCOM không giao d ịch th ì giá tr ị hợp l ý c ủa cổ phiếu l à giá đóng c ửa phi ên giao d ịch trước liền kề với ng ày trao đ ổi. + Đ ối với cổ phiếu nhận về l à c ổ phiếu chưa ni êm y ết kh ác, giá tr ị hợp l ý c ủa cổ phiếu l à giá th ỏa thuận giữa c ác bên ho ặc gi á tr ị sổ s ách t ại thời điểm trao đổi hoặc gi á tr ị sổ s ách t ại thời điểm cuối qu ý trư ớc liền kề với ng ày trao đ ổi. Việc x ác đ ịnh gi á tr ị sổ s ách c ủa cổ phiếu được thực hiện theo c ông th ức: Giá tr ị sổ s ách c ủa cổ phiếu = Tổng vốn chủ sở hữu/ Số lượng cổ phiếu hiện c ó t ại thời điểm trao đổi - Đ ối với khoản doanh thu từ hoạt động mua, b án ngo ại tệ, doanh thu được ghi nhận l à s ố ch ênh l ệch l ãi gi ữa gi á ngo ại tệ b án ra và giá ngo ại tệ mua v ào. - Đ ối với l ãi ti ền gửi: Doanh thu kh ông bao g ồm khoản l ãi ti ền gửi ph át sinh do ho ạt động đầu tư tạm thời của khoản vay sử dụng cho mục đ ích xây d ựng t ài s ản dở dang theo quy định của Chuẩn mực kế to án chi phí đi vay. - Đ ối với tiền l ãi ph ải thu từ c ác khoản cho vay, b án hàng tr ả chậm, trả g óp: Doanh thu ch ỉ được ghi nhận khi chắc chắn thu được v à khoản gốc cho vay, nợ gốc phải thu kh ông b ị ph ân lo ại l à quá h ạn cần phải lập dự ph òng. - Đ ối với khoản tiền l ãi đ ầu tư nhận được từ khoản đầu tư cổ phiếu, tr ái phi ếu th ì ch ỉ c ó ph ần tiền l ãi c ủa c ác k ỳ m à doanh nghi ệp mua lại khoản đầu tư n ày m ới được ghi nhận l à doanh thu phát sinh trong k ỳ, c òn khoản l ãi đ ầu tư nhận được từ c ác khoản l ãi đ ầu tư dồn t ích trư ớc khi doanh nghiệp mua lại khoản đầu tư đ ó thì ghi gi ảm gi á g ốc khoản đầu tư tr ái phi ếu, cổ phiếu đ ó. - Đ ối với khoản cổ tức, lợi nhuận được chia đ ã s ử dụng để đ ánh giá l ại gi á tr ị khoản đầu tư khi x ác đ ịnh gi á tr ị doanh nghiệp để cổ phần ho á: Khi xác đ ịnh gi á tr ị doanh nghiệp để cổ phần ho á, n ếu c ác khoản đầu tư t ài chính đư ợc đ ánh giá tăng tương ứng với phần sở hữu của doanh nghiệp cổ phần ho á trong l ợi nhuận sau thuế chưa ph ân ph ối của b ên đư ợc đầu tư, doanh nghiệp cổ phần ho á ph ải ghi tăng vốn Nh à nư ớc theo quy định của ph áp lu ật. Sau đ ó, khi nh ận được phần cổ tức, lợi nhuận đ ã đư ợc d ùng đ ể đ ánh giá tăng v ốn Nh à nư ớc, doanh nghiệp cổ phần ho á không ghi nh ận doanh thu hoạt động t ài chính mà ghi gi ảm gi á tr ị khoản đầu tư t ài chính. - Khi nhà đ ầu tư nhận cổ tức bằng cổ phiếu, nh à đ ầu tư chỉ theo d õi s ố lượng cổ phiếu tăng th êm trên thuy ết minh BCTC, kh ông ghi nh ận gi á tr ị cổ phiếu được nhận, kh ông ghi nh ận doanh thu hoạt động t ài chính, không ghi nh ận tăng gi á tr ị khoản đầu tư v ào công ty. Các doanh nghi ệp do nh à nư ớc sở hữu 100% vốn điều lệ th ì vi ệc kế to án khoản cổ tức nhận được bằng cổ phiếu thực hiện theo quy định của ph áp lu ật d ành riêng cho lo ại h ình doanh nghi ệp thuộc sở hữu Nh à nư ớc (nếu c ó). * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: Đ ể kiểm to án khoản mục doanh thu hoạt động t ài chính c ần thu thập những hồ sơ sau: BCTC, sổ chi tiết doanh thu, sổ chi tiết Tiền mặt, tiền gửi, sổ chi tiết c ông n ợ phải thu, Bảng c ân đ ối ph át sinh, Biên b ản đối chiếu x ác nh ận c ông n ợ theo kỳ, c ác h ợp đồng hợp t ác liên doanh, các h ợp đồng đầu tư vốn kh ác, các h ợp đồng tiền gửi c ó k ỳ hạn, c ác thông báo phân chia c ổ tức, lợi nhuận...... - Phương pháp ki ểm to án Các bư ớc Kiểm to án doanh thu và các khoản thu nhập được thực hiện theo QĐ 04/2012/QĐ-KTNN ng ày 6/4/2012 t ại Phụ lục số 01 trang 10. Quy tr ình ki ểm to án doanh thu d ựa tr ên 5 cơ s ở dẫn liệu về t ính có th ật, t ính đ ầy đủ, t ính đúng k ỳ, ph ân lo ại v à đánh giá thông qua các bư ớc kiểm tra chi tiết. Quy trình ki ểm tra: Đối chiếu từ BCTC, sổ tổng hợp, sổ chi tiết của c ác lo ại doanh thu t ài chính. Ki ểm tra c ác h ợp đồng về đầu tư t ài chính, h ợp đồng tiền gửi, c ác h ợp đồng li ên doanh liên k ết để x ác đ ịnh tỷ lệ ph ân chia l ợi nhuận, hay thời điểm x ác đ ịnh doanh thu...... + Xác đ ịnh c ác lo ại hoạt động t ài chính c ủa đơn vị; + Ki ểm tra về thời điểm ghi nhận doanh thu; + Ki ểm tra số tiền đ ã đư ợc hạch to án; + Đ ối với c ác khoản doanh thu c ó tính ch ất định kỳ (tiền cho thu ê tài s ản, l ãi cho vay...) c ần lập bảng k ê doanh thu t ừng th áng đ ể ph át hi ện những khoản chưa được ghi ch ép. * Các sai sót c ần lưu ý - Doanh thu tài chính có th ể kh ông đư ợc ghi nhận đ úng k ỳ: C ác khoản cổ tức được chia theo th ông báo trư ớc ng ày k ết th úc k ỳ kế to án năm thì v ẫn được ghi nhận Doanh thu hoạt động t ài chính, n ếu sau ng ày k ết th úc k ỳ kế to án và trư ớc ng ày phát hành báo cáo tài chính m ới được nhận th ông báo v ề cổ tức được chia th ì không ph ải hạch to án doanh thu tài chính (tham chi ếu Chuẩn mực số 23 theo Quyết định số 12/2005 ng ày 15/02/05 v ề c ác s ự kiện ph át sinh sau ngày k ết th úc k ỳ kế to án). Lãi d ự thu tiền gửi c ó k ỳ hạn v à không k ỳ hạn, l ãi d ự thu của c ác h ợp đồng ủy th ác qu ản l ý v ốn, c ác h ợp đồng đầu tư kh ác tính đ ến 31/12 doanh nghiệp chưa t ính. - Doanh thu tài chính có th ể bỏ s ót: Đ ối với c ác khoản l ãi tr ả chậm, hay doanh thu cho thu ê tài s ản theo kỳ, doanh nghiệp c ó th ể bị bỏ s ót, không theo dõi liên t ục. Cần phải kiểm tra bảng k ê danh mục hợp đồng cho thu ê tài s ản, kiểm tra chi tiết c ác h ợp đồng cho thu ê, chú ý v ề điều khoản thanh to án. - M ột số khoản thu từ l ãi ti ền đặt cọc, tiền cho vay mượn: Đến kỳ hạch to án chưa thu đư ợc tiền n ên doanh nghi ệp chưa hạch to án. C ần kiểm tra c ác điều khoản thanh to án và điều khoản kh ác trong h ợp đồng mua h àng, ho ặc hợp đồng đặt cọc tiền h àng..... - Doanh thu t ừ l ãi chênh l ệch tỷ gi á: Thu nh ập từ c ác khoản ch ênh l ệch tỷ gi á phát sinh trong k ỳ v à các khoản l ãi t ỷ gi á khi đánh giá l ại số dư cuối kỳ của c ác khoản mục tiền, c ác khoản nợ phải thu, nợ phải trả c ó g ốc ngoại tệ (tham chiếu Th ông tư s ố 179/2012/TT-BTC ng ày 24/10/2012). Lưu ý: Doanh thu ho ạt động t ài chính t ừ đ ánh giá l ại số dư cuối kỳ c ác khoản mục c ó g ốc ngoại tệ kh ông đư ợc chia lợi nhuận hoặc trả cổ tức. Ti ền chuyển nhượng quyền ph át th ải v à các khoản thu t ài chính khác như lãi đ ặt cọc, l ãi tr ả chậm... kh ông ph ải lập h óa đơn GTGT. Đ ối với khoản tiền cho vay của c ác doanh nghi ệp kh ông ph ải l à t ổ chức t ín d ụng th ì cũng không thu ộc đối tượng chịu thuế GTGT v ì v ậy kh ông thu ộc diện phải k ê khai, n ộp thuế. (Căn cứ v ào CV s ố 1551/TTG-KTTH của Thủ tướng Ch ính ph ủ ng ày 26/9/2012 và CV s ố 17164/BTC-TCT của Bộ T ài Chính ngày 11/12/2012). 1.5.1.3. Ki ểm to án thu nh ập kh ác * Ch ế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục, chu tr ình Thu nh ập kh ác theo Chu ẩn mực số 14 về Doanh thu v à thu nh ập kh ác và theo này bao g ồm c ác khoản thu từ c ác ho ạt động xảy ra kh ông thư ờng xuy ên, ngoài các ho ạt động tạo ra doanh thu. (Xem th êm trong Thông tư 78/2014/TT-BTC ngày 18/6/2014, Thông tư 95/2015/TT-BTC ngày 22/6/2015; Thông tư s ố 200/2014/TT-BTC ng ày 22/12/2014). Thu nh ập kh ác bao g ồm: - Thu v ề thanh l ý TSCĐ, như ợng b án TSCĐ; - Thu ti ền phạt kh ách hàng do vi ph ạm hợp đồng; - Thu ti ền bảo hiểm được bồi thường; - Thu đư ợc c ác khoản nợ phải thu đ ã xóa s ổ t ính vào chi phí k ỳ trước; - Khoản nợ phải trả nay mất chủ được ghi tăng thu nhập; - Thu các khoản thuế được giảm, được ho àn l ại; - Các khoản thu kh ác. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: Đ ể kiểm to án khoản mục thu nhập kh ác c ần thu thập những hồ sơ sau: BCTC, sổ chi tiết thu nhập kh ác, s ổ chi tiết Tiền mặt, tiền gửi, sổ chi tiết c ông n ợ phải thu, c ác biên b ản thanh l ý, biên b ản đấu gi á thanh lý TSCĐ, các biên b ản giao nhận t ài s ản, c ác h ồ sơ về phế liệu thu hồi, vật liệu, c ông c ụ dụng cụ b áo h ỏng, c ác h ợp đồng bảo hiểm T ài s ản, h àng hóa, các h ợp đồng mua b án hàng hóa (các điều khoản thưởng, phạt)...... - Phương pháp ki ểm to án: Các bư ớc kiểm to án các khoản thu nhập kh ác đư ợc thực hiện theo QĐ 04/2012/QĐ-KTNN tại Phụ lục số 01. Quy tr ình ki ểm to án doanh thu d ựa tr ên 5 cơ s ở dẫn liệu về t ính có th ật, t ính đ ầy đủ, t ính đúng k ỳ, ph ân lo ại v à đánh giá thông qua các bư ớc kiểm tra chi tiết. Quy trình ki ểm tra: Đối chiếu BCTC, sổ tổng hợp, sổ chi tiết c ác lo ại thu nhập kh ác. Ki ểm tra hồ sơ thanh l ý tài s ản cố định, hồ sơ b án ph ế liệu thu hồi, kết hợp với KTV kiểm tra c ác h ồ sơ sửa chữa TSCĐ, hồ sơ x ây d ựng cơ bản để kiểm tra phần vật tư phế liệu thu hồi, kiểm tra c ác h ợp đồng bảo hiểm t ài s ản, h àng hóa... * Các sai sót c ần lưu ý - Đ ối với vật tư, phế liệu thu hồi chưa kết chuyển tăng thu nhập: Cần kiểm tra c ác phi ếu b áo v ật tư, dụng cụ hỏng, bi ên b ản kiểm k ê ph ế liệu, bi ên b ản nghiệm thu phế liệu thu hồi….. Nếu doanh nghiệp đ ã l ập c ác ch ứng từ tr ên thì ki ểm tra phiếu kiểm k ê cu ối năm để xem đ ã xu ất b án hay còn t ồn kho. Nếu doanh nghiệp kh ông l ập c ác ch ứng từ tr ên thì đánh giá v ề quy tr ình qu ản l ý c ủa doanh nghiệp. - M ột số trường hợp, nguy ên v ật liệu thừa năm trước, năm nay xuất d ùng nhưng không k ết chuyển hoặc c ác ph ế liệu thu hồi được trong qu á trình s ản xuất doanh nghiệp đ ã bán nhưng không h ạch to án vào s ổ s ách. C ần kiểm tra c ác s ổ kho, hoặc sổ ghi ch ép c ủa bảo v ệ kết hợp với phỏng vấn trực tiếp một số bộ phận li ên quan. - M ột số khoản c ông n ợ phải trả nhưng kh ông có đ ối tượng trả hoặc khoản nợ l âu năm không có ngư ời đ òi, không có đ ối chiếu x ác nh ận c ông n ợ, hoặc c ác khoản kh ác treo gác ở c ông n ợ th ì KTV ph ải kết chuyển tăng thu nhập kh ác. - Đ ối với một số khoản tiền đền b ù gi ải ph óng m ặt bằng, c ác khoản bồi thường từ bảo hiểm……., doanh nghiệp đ ã nh ận được th ông báo b ồi thường hoặc bi ên b ản x ác đ ịnh gi á tr ị bồi thường, hoặc Quyết định bồi thường của UBND c ác T ỉnh, Th ành nhưng doanh nghi ệp chưa nhận được tiền n ên chưa h ạch to án. KTV c ần phải kiểm tra hồ sơ đất đai, hồ sơ x ây d ựng cơ bản. Lưu ý: Các khoản thu nhập kh ác ch ủ yếu của ng ành đi ện: Doanh thu cho thu ê c ột điện, doanh thu từ thanh l ý tài s ản, doanh thu từ phế liệu thu hồi…… Thu nhập kh ác trong ngành than: Thư ởng giải ph óng tàu nhanh,… Các khoản thu về bồi thường, tiền thưởng, tiền hỗ trợ nhận được kh ông ph ải lập h óa đơn giá tr ị gia tăng để k ê khai, n ộp thuế. Tuy nhi ên đ ối với trường hợp bồi thường bằng h àng hóa thì ph ải lập h óa đơn GTGT như thông thư ờng. 1.5.2. Ki ểm to án chi phí 1.5.2.1. Ki ểm to án giá v ốn h àng bán * Ch ế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục, chu tr ình Ch ế độ kế to án ban hành kèm theo Thông tư s ố 200; Quy chế t ài chính và các quy ch ế, quy định li ên quan đ ến chi ph í c ủa đơn vị. * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: + S ổ c ái, s ổ chi tiết TK 632 v à báo cáo tài chính. + B ảng t ính nh ập xuất tồn theo từng mặt h àng và tính giá v ốn h àng xu ất theo phương ph áp đã đăng ký. + Phi ếu xuất kho. - Phương pháp ki ểm to án Th ực hiện kiểm to án theo các bư ớc kiểm to án t ại mục 2.8 Phụ lục 1 đ ính kèm c ủa Quyết định số 04/2012/QĐ-KTNN ng ày 6 tháng 4 năm 2012 Ban hành Quy trình ki ểm to án doanh nghi ệp. - Các bư ớc kiểm tra v à m ột số sai s ót khi ki ểm to án khoản mục n ày + Do xác đ ịnh gi á v ốn h àng bán và hàng t ồn kho cuối kỳ theo phương ph áp đã đư ợc đăng k ý (Ki ểm tra phương ph áp h ạch to án và ghi chép giá v ốn h àng bán: là phương pháp ki ểm k ê đ ịnh kỳ hay k ê khai thư ờng xuy ên. Ki ểm tra phương ph áp tính giá hàng t ồn kho: phương ph áp giá đích danh, phương pháp nh ập trước xuất trước hay b ình quân gia quy ền ...). + Đ ối với sản xuất than v à các ngành công nghi ệp kh ác: k ết hợp xem x ét v ới c ác Ki ểm to án viên đư ợc ph ân công ki ểm to án hàng t ồn kho để xem x ét s ố lượng v à giá tr ị của c ân đ ối nhập xuất tồn với số liệu hạch to án giá v ốn tr ên b ản kết quả kinh doanh v à s ổ kế to án. Trư ờng hợp c ó chênh l ệch th ì c ần xem x ét các bút toán điều chỉnh ch ênh l ệch v à s ự ph ù h ợp gi á v ốn v à doanh thu t ừng loại h àng hóa đã xu ất b án đ ể x ác đ ịnh đ úng giá v ốn trong kỳ. + Ki ểm tra nghiệp vụ ph át sinh c ủa đầu kỳ v à cu ối kỳ kh óa s ổ kế to án đ ể x ác đ ịnh đ úng k ỳ của gi á v ốn. ++ Đ ối với điện: chủ yếu kiểm tra gi á mua bán đi ện thương phẩm, sản lượng, tỷ lệ hao hụt giữa c ác công ty mua bán đi ện v à các đơn v ị ph ân ph ối điện. ++ Xem xét các khoản chi ph í h ạch to án không đúng vào giá v ốn. ++ Tăng chi phí vư ợt định mức được hạch to án giá v ốn v à lo ại trừ khi t ính thu ế TNDN. * Các sai sót c ần lưu ý - Do xác đ ịnh gi á v ốn h àng bán và hàng t ồn kho cuối kỳ theo phương ph áp đã đư ợc đăng k ý (Ki ểm tra phương ph áp h ạch to án và ghi chép giá v ốn h àng bán: là phương pháp ki ểm k ê đ ịnh kỳ hay k ê khai thư ờng xuy ên. Ki ểm tra phương ph áp tính giá hàng t ồn kho: phương ph áp giá đích danh, phương pháp nh ập trước xuất trước hay b ình quân gia quy ền ...). Đ ối với sản xuất than v à các ngành công nghi ệp kh ác: k ết hợp xem x ét v ới c ác Ki ểm to án viên đư ợc ph ân công ki ểm to án hàng t ồn kho để xem x ét s ố lượng v à giá tr ị của c ân đ ối nhập xuất tồn với số liệu hạch to án giá v ốn tr ên b ản kết quả kinh doanh v à s ổ kế to án. Trư ờng hợp c ó chênh l ệch th ì c ần xem x ét các bút toán điều chỉnh ch ênh l ệch v à s ự ph ù h ợp gi á v ốn v à doanh thu t ừng loại h àng hóa đã xu ất b án đ ể x ác đ ịnh đ úng giá v ốn trong kỳ. - Ki ểm tra nghiệp vụ ph át sinh c ủa đầu kỳ v à cu ối kỳ kh óa s ổ kế to án đ ể x ác đ ịnh đ úng k ỳ của gi á v ốn. - Đ ối với điện: chủ yếu kiểm tra gi á mua bán đi ện thương phẩm, sản lượng, tỷ lệ hao hụt giữa c ác công ty mua bán đi ện v à các đơn v ị ph ân ph ối điện. - Xem xét các khoản chi ph í h ạch to án không đúng vào giá v ốn. - Tăng chi phí vư ợt định mức được hạch to án giá v ốn v à lo ại trừ khi t ính thu ế TNDN. 1.5.2.2. Ki ểm to án chi phí tài chính, chi phí bán hàng, chi phí qu ản l ý và chi phí khác * Ch ế độ kế to án tài chính liên quan đ ến khoản mục, chu tr ình D ựa theo c ác chu ẩn mực số 10 - ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ gi á h ối đ o ái, chu ẩn mực 16 - chi ph í đi vay, Thông tư 179/2012/TT-BTC ngày 24/10/2012 quy đ ịnh về ghi nhận, đ ánh giá, x ử l ý các khoản ch ênh l ệch tỷ gi á h ối đo ái trong doanh nghi ệp, Th ông tư 78/2014/TT-BTC ngày 18/06/2014 hư ớng dẫn thi h ành Ngh ị định số 218/2013/NĐ-CP ng ày 26/12/2013 c ủa Ch ính ph ủ quy định v à hư ớng dẫn thi h ành lu ật thuế thu nhập doanh nghiệp... * N ội dung kiểm to án và các th ủ tục kiểm to án ti ếp theo - Yêu c ầu cung cấp đủ hồ sơ t ài li ệu phục vụ cho kiểm to án: + S ổ c ái và s ổ chi tiết TK 641, 642, 635, 811 + B ảng c ân đ ối ph át sinh các TK năm N (lũy k ế 12 th áng) + Quy ch ế quản l ý tài chính và đ ịnh mức chi ti êu, quy ch ế chi ti êu n ội bộ, quy tr ình bán hàng và các quy ch ế nội bộ kh ác. + Ch ứng từ gốc ph át sinh c ủa TK 641, 642, 635, 811; + H ồ sơ vay vốn, g óp v ốn li ên doanh, H ợp đồng mua b án, thanh lý h ợp đồng, h óa đơn đ ỏ v à các ch ứng từ kh ác. + Phi ếu xuất kho, nhập kho + Phi ếu t ính lãi, các hóa đơn thu phí,… - Phương pháp ki ểm to án + Đánh giá ho ạt động sản xuất kinh doanh v à các lo ại chi ph í phát sinh: liên quan đ ến việc b án hàng như chi hoa h ồng b án hàng, đóng gói, v ận chuyển h àng bán, qu ảng c áo, ti ếp kh ách...; các lo ại chi ph í liên quan đ ến việc quản l ý c ủa doanh nghiệp như chi ph í v ật liệu dụng cụ văn ph òng, kh ấu hao nh à văn phòng, chi h ội nghị, c ông tác phí...; các khoản chi ph í ho ạt động t ài chính như các khoản lỗ li ên quan đ ến c ác ho ạt động đầu tư t ài chính ho ặc chi c ác khoản chi ph í liên quan đ ến c ác ho ạt động đầu tư t ài chính, chi phí cho vay và đi vay v ốn, chi ph í góp v ốn li ên doanh, liên k ết, lỗ chuyển nhượng chứng kho án ng ắn hạn, chi ph í giao d ịch b án ch ứng kho án, d ự ph òng gi ảm gi á đ ầu tư chứng kho án, khoản lỗ ph át sinh khi bán ngo ại tệ, lỗ tỷ gi á h ối đo ái... + Phân tích t ỷ trọng theo từng khoản mục chi ph í đ ể x ác đ ịnh trọng t âm ki ểm to án. Chi phí ti ền lương, chi ph í kh ấu hao, chi ph í s ửa chữa lớn, chi ph í phân b ổ trong chi ph í qu ản l ý, chi phí bán hàng đã đư ợc kiểm to án t ừ c ác ph ần h ành khác, Ki ểm to án viên ch ỉ kiểm to án các n ội dung c òn l ại trong TK 641, TK 642. + Ki ểm tra, đối chiếu số dư cuối năm c ác TK 641, 642, 635, 811 gi ữa sổ kế to án chi tiết - sổ c ái và báo cáo tài chính. + Ki ểm tra, đối chiếu việc hạch to án TK 641, 642, 635, 811 gi ữa sổ kế to án v ới chứng từ gốc ph át sinh các khoản chi ph í . + Ki ểm tra việc hạch to án các khoản chi ph í đã đúng theo ch ế độ quy định? đ ã có đ ầy đủ chứng từ hợp lệ chưa. + Ki ểm tra c ác khoản chi ph í có b ị hạch to án trùng, th ừa hoặc thiếu hay kh ông? + Ki ểm tra chọn mẫu chứng từ gốc ph át sinh các tháng trong năm theo t ừng loại chi ph í đư ợc chọn. + Ki ểm tra c ác khoản chi ph í có vư ợt mức quy định kh ông: Chi trang ph ục, Chi ăn ca…, c ác lo ại chi ph í phân b ổ c ó đúng, có nh ất qu án không? + Ki ểm tra t ính phù h ợp giữa doanh thu v à chi phí, như: Chi phí v ận chuyển cho h àng hóa chuy ển kho hoặc h àng g ửi b án còn t ồn kho đến 31/12, đơn vị đ ã h ạch to án chi phí bán hàng trong k ỳ l à không đúng vì v ậy điều chỉnh giảm chi ph í bán hàng; Chi phí v ận chuyển b án hàng, chi phí b ốc xếp… c ó tương ứng với lượng h àng hóa và th ời điểm b án hàng hay không? + Ki ểm tra c ác chi phí thù lao, ti ếp thị, chi ph í khánh tiết ... c ó đúng quy đ ịnh v à có b ị vượt theo mức khống chế theo quy định kh ông * Các sai sót c ần lưu ý - Chi nâng c ấp TCSĐ c ó h ạch to án vào chi phí - Mua s ắm TS c ó giá tr ị từ 10 triệu trở l ên và có th ời gian sử dụng tr ên 1 năm h ạch to án vào chi phí - Chi phí lãi vay trong quá trình đ ầu tư TSCĐ hạch to án vào chi phí - Các khoản chi kh ông đúng ngu ồn, như: chi ph úc l ợi, chi khen thưởng, chi nghỉ m át, chi h ỗ trợ, Chi qu à bi ếu, qu à t ặng, chi sinh nhật, c ác khoản chi từ nguồn kh ác tài tr ợ, chi mua bảo hiểm con người kh ông đúng … ki ểm to án viên ph ải điều chỉnh giảm chi ph í, đ ồng thời giảm thuế GTGT được khấu trừ tương ứng - H ạch to án ti ền lương kh ông qua TK 334 mà h ạch to án th ẳng v ào chi phí. - Không phân b ổ c ác khoản tiền thu ê nhà theo th ời gian thu ê, ti ền bảo hiểm t ài s ản vật chất theo thời gian bảo hiểm được x ác đ ịnh trong hợp đồng,... - Các khoản chi ph í không liên quan đ ến SXKD - Các khoản chi kh ông có hóa đơn đ ỏ theo quy định - H ạch to án các khoản chi ph í chưa phát sinh…… ĐỀ CƯƠNG CHUYÊN ĐỀ - K – DN 2.1 1. Tên chuyên đ ề: Kỹ năng x ác đ ịnh rủi ro v à tr ọng yếu kiểm to án trong ki ểm to án tài chính t ại c ác doanh nghi ệp (gọi tắt l à ki ểm to án doanh nghi ệp) 2. Th ời lượng: 16 tiết 3. Đ ối tượng: Công ch ức được ph ân công ki ểm to án trong lĩnh v ực doanh nghiệp c ó t ừ 4-8 năm kinh nghiệm v à các đ ối tượng kh ác c ần bồi dưỡng kỹ năng chuy ên môn nghi ệp vụ kiểm to án tài chính trong lĩnh v ực doanh nghiệp. 4. Mục ti êu chuyên đ ề: Trang bị cho học vi ên k ỹ năng x ác đ ịnh rủi ro v à tr ọng yếu phục vụ c ông tác l ập kế hoạch kiểm to án, th ực hiện kiểm to án trong ki ểm to án tài chính t ại doanh nghiệp. 5. Mô t ả t óm t ắt nội dung chuy ên đ ề - K ỹ năng x ác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp. - Khái ni ệm rủi ro. - S ự cần thiết của việc x ác đ ịnh rủi ro. - N ội dung x ác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp. - K ỹ năng x ác đ ịnh trọng yếu trong kiểm to án doanh nghi ệp. - Khái ni ệm trọng yếu. - S ự cần thiết của việc x ác đ ịnh trọng yếu trong kiểm to án doanh nghi ệp. - N ội dung x ác đ ịnh trọng yếu trong kiểm to án doanh nghi ệp. 6. Tài li ệu tham khảo - H ệ thống chuẩn mực Kiểm to án nhà nư ớc; - H ệ thống chuẩn mực Kiểm to án đ ộc lập. NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ - K – DN 2.1 KỸ NĂNG XÁC ĐỊNH RỦI RO VÀ TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH TẠI CÁC DOANH NGHIỆP 1. K Ỹ NĂNG X ÁC Đ ỊNH RỦI RO TRONG KIỂM TO ÁN DOANH NGHI ỆP 1.1. Khái ni ệm -Theo chu ẩn mực KTNN số 100: Rủi ro kiểm to án là r ủi ro do kiể m toá n viên nhà nướ c đưa ra ý kiế n kiể m toá n không phù hợ p khi bá o cá o và thông tin đã đượ c kiể m toá n cò n chứ a đự ng sai só t trọ ng yế u. Phân tích khái ni ệm tr ên: Có th ể m ô t ả kh ái quát t ổng thể nội dung b áo cáo, thông tin sau khi đư ợc kiểm to án s ẽ gồm 2 trường hợp: · Trư ờng hợp 1: Nội dung b áo cáo, thông tin sau khi đư ợc kiểm to án s ẽ gồm: Phần nội dung của b áo cáo, thông tin đã ki ểm to án có sai sót tr ọng yếu ( ô màu vàng) + Ph ần nội dung của b áo cáo, thông tin đã ki ểm to án không có sai sót tr ọng yếu ( ô màu h ồng) Trư ờng hợp 1 Ph ần nội dung của báo cáo, thông tin đã ki ểm toán có sai sót tr ọng yếu Ph ần nội dung của báo cáo, thông tin đã ki ểm toán không có sai sót tr ọng yếu -Trư ờng hợp 1: Nội dung b áo cáo, thông tin sau khi đư ợc kiểm to án s ẽ gồm: Phần nội dung của b áo cáo, thông tin đã ki ểm to án có sai sót tr ọng yếu ( ô màu vàng) + Ph ần nội dung của b áo cáo, thông tin đã ki ểm to án không có sai sót tr ọng yếu ( ô màu h ồng nhạt) + Phần nội dung của b áo cáo, thông tin đã ki ểm to án có sai sót tr ọng yếu nhưng kiểm to án viên không phát hi ện ra ( ô màu h ồng đậm). Trư ờng hợp 2 Ph ần nội dung của báo cáo, thông tin đã ki ểm toán có sai sót tr ọng yếu Ph ần nội dung của báo cáo, thông tin đã kiểm toán không có sai sót trọng yếu Ph ần nội dung của báo cáo, thông tin đã kiểm toán có sai sót trọng yếu nhưng kiểm toán viên không phát hiện ra Căn c ứ v ào khái ni ệm v à các mô hình trên thì sau khi ki ểm to án r ủi ro kiểm to án s ẽ xuất hiện trong trường hợp thứ 2 bởi ô màu h ồng đậm (mấu chốt) do tồn tại “phần nội dung của b áo cáo, thông tin đã ki ểm to án có sai sót tr ọng yếu” nhưng kiểm to án viên không phát hi ện ra k éo theo đó KTV đưa ra ý ki ến kiểm to án không phù h ợp. Câu h ỏi: Trong trường hợp 1 l à báo cáo, thông tin sau ki ểm to án ch ỉ c ó 2 ph ần l à có sai sót tr ọng yếu v à ph ần kh ông có sai sót tr ọng yếu. KTV căn cứ v ào 2 ph ần nội dung th ông tin trên đ ể đưa ra ý ki ến kiểm to án, tuy nhiên ý ki ến đưa ra lại chưa phản ánh đúng v ới thực trạng của 2 phần th ông tin trên thì có đư ợc coi l à r ủi ro kiểm to án không ? + Trên th ực tế c ác cu ộc kiểm to án đ ều c ó h ạn chế nhất định kh ó có s ự đảm bảo l à ý ki ến của kiểm to án đưa ra là đúng tuy ệt đối ho àn toàn v ề b áo cáo và thông tin đã đư ợc kiểm to án. Có th ể do nhiều nguy ên nhân khác nhau như: Do năng l ực kiểm to án viên như khi th ực hiện thủ tục, phương ph áp ki ểm to án, ph ạm vi kinh nghiệm kiến thức khi vận dụng… chưa ph ù h ợp dẫn đến đưa ra ý ki ến kết luận về b áo cáo, thông tin ki ểm to án chưa phù h ợp. Hoặc do giới hạn về thời gian kiểm to án ng ắn kh ông đ ủ để kiểm to án viên ki ểm tra hết đại diện c ác m ẫu chọn n ên khi đưa ra k ết luận kiểm to án chưa phù h ợp… Ví d ụ: Kiểm to án viên A đư ợc ph ân công ki ểm to án công tác tính giá thành s ản xuất năm thứ (n) tại C ông ty TNHH MTV XYZ do Nhà nư ớc l àm ch ủ sở hữu vốn. Mặc d ù th ực tế c ông tác tính giá thành s ản xuất của đơn vị chưa đ úng. Tuy nhiên, ki ểm to án viên không phát hi ện ra n ên đã đưa ra ý ki ến kết luận trong b áo cáo ki ểm to án là công tác giá thành không có sai sót. Tuy nhiên, th ời gian ngắn sau đ ó có 1 đoàn thanh tra c ủa cơ quan nh à nư ớc kh ác vào ki ểm tra c ó k ết luận l à công tác tính giá thành s ản xuất năm thứ (n) tại C ông ty TNHH MTV XYZ đó sai và công khai n ội dung n ày trên phương ti ện th ông tin đ ại ch úng. Như v ậy c ó th ể coi t ình hu ống như tr ên c ủa KTV A l à r ủi ro kiểm to án ? 1.2. S ự cần thiết của việc x ác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp Theo đo ạn 63 của Chuẩn mực KTNN số 200, một trong những nội dung ch ính trong k ế hoạch kiểm to án t ổng qu át thông thư ờng l à “đánh giá r ủi ro kiểm to án”. Vi ệc đ ánh giá, xác đ ịnh rủi ro kiểm to án s ẽ gi úp lãnh đ ạo đo àn ki ểm to án, lãnh đ ạo tổ kiểm to án ư ớc lượng được mức độ rủi ro kiểm to án có th ể xảy ra, đảm bảo chất lượng cuộc kiểm to án. Trên cơ s ở đ ó s ẽ thực hiện c ác bi ện ph áp đ ể hạn chế, giảm thiểu rủi ro c ó th ể ph át sinh trong quá trình ki ểm to án như: b ố tr í th ời gian kiểm to án, xác đ ịnh phạm vi kiểm to án cho phù h ợp, bố tr í nhân s ự kiểm to án cho phù h ợp, x ác đ ịnh chi ph í c ủa cuộc kiểm to án… Ví d ụ: Trong c ông tác l ập kế hoạch kiểm to án t ại Doanh nghiệp A, căn cứ v ào k ết quả của những đợt kiểm to án trư ớc, căn cứ v ào th ực trạng hoạt động sản xuất kinh doanh, th ông tin v ề đơn vị A th ông qua thu th ập hồ sơ t ài li ệu, phỏng vấn l ãnh đ ạo đơn vị qua kh âu kh ảo s át và qua thông tin báo chí… Lãnh đ ạo đo àn ki ểm to án đánh giá m ức rủi ro kiểm to án có th ể xảy ra tại đơn vị n ày là cao. Trên cơ s ở đ ó khi l ập kế hoạch kiểm to án lãnh đ ạo đo àn ki ểm to án có th ể bố tr í th ời gian kiểm to án t ại đơn vị đ ó kéo dài hơn, b ố tr í nhân s ự kiểm to án có trình đ ộ chuy ên môn t ốt, nhấn mạnh về sự cần thiết phải duy tr ì thái đ ộ ho ài nghi ngh ề nghiệp … để nhằm giảm thiểu rủi ro kiểm to án có th ể ph át sinh sau này khi th ực hiện kiểm to án t ại đơn vị A. N ếu kh ông có khâu đánh giá, xác đ ịnh rủi ro kiểm to án s ẽ thiếu đi 1 yếu tố quan trọng để c ó th ể lập kế hoạch kiểm to án đúng đ ắn, ph ù h ợp từ đ ó s ẽ ảnh hưởng đến việc đạt được mục ti êu ki ểm to án, ảnh hưởng đến chất lượng của c ông tác ki ểm to án. 1.3. N ội dung x ác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp 1.3.1. Phân lo ại rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp R ủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp thường được đề cập tới: rủi ro kiểm to án, r ủi ro c ó sai sót tr ọng yếu, rủi ro ph át hi ện, rủi ro tiềm t àng, r ủi ro kiểm so át. Trong đó: (v ận dụng theo chuẩn mực Kiểm to án nhà nư ớc số 200) - R ủi ro c ó sai sót tr ọng yếu l à kh ả năng b áo cáo tài chính có th ể c ó sai sót tr ọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn. Rủi ro c ó sai sót tr ọng yếu bao gồm rủi ro tiềm t àng và r ủi ro kiểm so át. - R ủi ro tiềm t àng là r ủi ro tiềm ẩn vốn c ó do kh ả năng trong b áo cáo tài chính có sai sót tr ọng yếu m à không liên quan đ ến hệ thống kiểm so át n ội bộ của đơn vị được kiểm to án; - R ủi ro kiểm so át là kh ả năng c ó sai sót tr ọng yếu m à ho ạt động kiểm so át n ội bộ của đơn vị kh ông th ể ngăn chặn, ph át hi ện v à s ửa chữa kịp thời. Th ông thư ờng một v ài r ủi ro kiểm so át luôn t ồn tại do những hạn chế vốn c ó trong vi ệc x ây d ựng v à v ận h ành h ệ thống kiểm so át n ội bộ. - R ủi ro ph át hi ện l à r ủi ro kiểm to án viên không phát hi ện ra c ác sai sót tr ọng yếu. M ột số v í d ụ về c ác lo ại rủi ro: Ví d ụ: Đơn vị A c ó s ố lượng nghiệp vụ b án hàng phát sinh r ất nhiều v à nhi ều nghiệp vụ b án hàng có chính sách giá bán ph ức tạp, địa b àn ho ạt động của đơn vị diễn ra tr ên di ện rộng, người l àm k ế to án ph ần h ành bán hàng y ếu. Rủi ro tiềm t àng đ ối với khoản mục kế to án khi đó s ẽ c ó th ể kh ông đư ợc đ ánh giá ở mức thấp. Ví d ụ c âu h ỏi: Tại đơn vị đơn vị B tổ chức bộ m áy k ế to án chưa đ ảm bảo nguy ên t ắc bất ki êm nhi ệm, cụ thể: nh ân viên A v ừa l àm công tác th ủ quỹ v à làm ph ần h ành k ế to án ti ền mặt, nh ân viên A có ch ồng l à k ế to án trư ởng B. Việc đ ánh giá r ủi ro kiểm so át trong tình hu ống n ày ở mức n ào? 1.3.2. M ối quan hệ c ác lo ại rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp - S ự biến động của rủi ro ph át hi ện dựa theo đ ánh giá c ủa kiểm to án viên v ề rủi ro tiềm t àng và r ủi ro kiểm so át đư ợc thể hiện trong bảng sau đ ây: Đánh giá c ủa kiểm toán viên về r ủi ro kiểm soát Cao Trung bình Th ấp Đánh giá c ủa Cao Th ấp nhất Th ấp Trung bình ki ểm toán viên về Trung bình Th ấp Trung bình Cao r ủi ro tiềm tàng Th ấp Trung bình Cao Cao nh ất Trong đó: M ỗi loại rủi ro tiềm t àng và r ủi ro kiểm so át đ ều được chia th ành 3 m ức: Cao, trung b ình và th ấp. Vùng tô đ ậm m àu vàng th ể hiện mức độ rủi ro ph át hi ện. Lo ại rủi ro ph át hi ện được chia th ành 5 m ức: Cao nhất, cao, trung b ình, th ấp v à th ấp nhất. M ức độ rủi ro ph át hi ện tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm t àng và r ủi ro kiểm so át. Ví d ụ: Trường hợp mức độ rủi ro tiềm t àng đư ợc kiểm to án viên đánh giá là cao và m ức độ rủi ro kiểm so át đư ợc kiểm to án viên đánh giá là th ấp th ì m ức độ rủi ro ph át hi ện c ó th ể đ ánh giá là trung bình nh ằm giảm rủi ro kiểm to án xu ống thấp đến mức c ó th ể chấp nhận được. Ngược lại, nếu mức độ rủi ro tiềm t àng là th ấp v à r ủi ro kiểm so át đư ợc đ ánh giá là trung bình thì có th ể x ác đ ịnh mức độ rủi ro ph át hi ện l à cao nhưng v ẫn đảm bảo rủi ro kiểm to án là th ấp c ó th ể chấp nhận được. - Ngoài ra có th ể m ô t ả mối quan hệ giữa c ác r ủi ro tr ên qua công th ức: RRKT = RRTY x RRPH RRTY = RRTT x RRPH RRKT = RRTT x RRPH x RRPH R ủi ro kiểm to án (RRKT) ph ụ thuộc v ào r ủi ro c ó sai sót tr ọng yếu (RRTY) v à r ủi ro ph át hi ện (RRPH), rủi ro c ó sai sót tr ọng yếu phụ thuộc v ào r ủi ro tiềm t àng (RRTT) và r ủi ro kiểm so át (RRKS). Công th ức tr ên ch ỉ phản ánh v ề mối quan hệ giữa c ác lo ại rủi ro, kh ông ph ải l à công th ức to án h ọc thuần t úy ph ản ánh s ự ch ính xác, đ ộ lớn về mặt số học. 1.3.3. Th ời điểm đ ánh giá,xác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp Thông thư ờng việc đ ánh giá, xác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp được x ác đ ịnh trước hoặc giai đoạn đầu khi c ông tác ki ểm to án đư ợc thực hiện, tuy nhi ên trong m ột số trường hợp việc đ ánh giá, xác đ ịnh rủi ro kiểm to án đư ợc điều chỉnh trong qu á trình th ực hiện kiểm to án. Phân bi ệt thời điểm đ ánh giá, xác đ ịnh rủi ro kiểm to án và th ời điểm xảy ra rủi ro kiểm to án. Thông thư ờng thời điểm đ ánh giá r ủi ro kiểm to án đư ợc x ác đ ịnh trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm to án, còn th ời điểm xảy ra rủi ro kiểm to án thông thư ờng l à sau khi k ết th úc công tác ki ểm to án, có th ể sau khi đ ã phát hành báo cáo ki ểm to án. Ví dụ: Khi lập kế hoạch kiểm toán đơn vị A. Đoàn kiểm toán đánh giá rủi ro kiểm toán khi thực hiện kiểm to án v ấn đề X tại đơn vị A l à cao (th ời điểm đ ánh giá r ủi ro kiểm to án). Tuy nhiên k ết th úc quá trình ki ểm to án, trong báo cáo ki ểm to án đã phát hành đưa ra ý ki ến kết luận kiểm to án là v ấn đề X được đơn vị A áp d ụng theo đ úng văn b ản hướng dẫn của nh à nư ớc. Tuy nhi ên cũng v ấn đề A đ ó đư ợc 1 cơ quan thanh kiểm tra kh ác c ủa Nh à nư ớc n êu ra là chưa đúng qui đ ịnh của Nh à nư ớc đồng thời c ó b ằng chứng cụ thể x ác đáng ch ứng minh (thời điểm xảy ra rủi ro kiểm to án). 1.3.4. Phương pháp ti ếp cận x ác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp - Đánh giá, xác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án là v ấn đề thuộc về x ét đoán chuyên môn và không th ể đo lường một c ách chính xác. Ki ểm to án viên th ực hiện x ét đoán chuyên môn đ ể đ ánh giá r ủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp tr ên cơ s ở vận dụng c ác k ỹ năng, kinh nghiệm, kiến thức về đối tượng được kiểm to án, b ằng chứng kiểm to án thu th ập được, kiến thức về c ác văn b ản ph áp lu ật, chuẩn mực kế to án, ki ểm to án, quy trình ki ểm to án doanh nghi ệp của KTNN… M ặc d ù, vi ệc đ ánh giá, xác đ ịnh rủi ro kiểm to án đòi h ỏi cao về khả năng x ét đoán ngh ề nghiệp, vốn kiến thức v à kinh nghi ệm của KTV nhưng kh ông ph ải l à công vi ệc mang t ính phán đoán, c ảm quan kh ông c ần sự logic. C ông tác đánh giá r ủi ro kiểm to án c ần đảm bảo 2 y êu c ầu: - Đưa ra đư ợc rủi ro kiểm to án đư ợc đ ánh giá ở mức n ào (cao, th ấp hay trung b ình) đ ối với tổng thể b áo cáo tài chính, r ủi ro kiểm to án đ ối với c ác khoản mục tr ên BCTC, r ủi ro kiểm to án đ ối với c ác n ội dung, vấn đề trọng t âm c ủa cuộc kiểm to án… - Đưa ra các b ằng chứng cụ thể, c ác cơ s ở căn cứ cụ thể c ùng v ới sự giải th ích logic, thuy ết phục của mối li ên h ệ từ c ác b ằng chứng căn cứ tr ên đ ể đưa ra c ác k ết luận về mức đ ánh giá r ủi ro kiểm to án có th ể xảy ra sau n ày khi cu ộc kiểm to án th ực hiện. Đ ể đảm bảo 2 y êu c ầu tr ên phương pháp đ ể đ ánh giá r ủi ro gồm: thu thập c ác thông tin, các b ằng chứng, cơ sở dữ liệu v à đưa ra đánh giá v ề mức độ rủi ro kiểm to án trên cơ s ở c ác b ằng chứng, th ông tin thu th ập được. Theo hư ớng dẫn tại chuẩn mực KTNN số 200 (đoạn 74 - đoạn 78), chuẩn mực KTNN số 1315 (đoạn 5 - đoạn 14) kiểm to án viên c ần thực hiện c ác công vi ệc: KTV phải thực hiện thủ tục đ ánh giá r ủi ro, c ó th ể thực hiện c ác th ử nghiệm cơ bản hoặc thử nghiệm kiểm so át, c ụ thể, thủ tục đ ánh giá r ủi ro phải bao gồm c ác bư ớc sau: · Ph ỏng vấn l ãnh đ ạo v à nhân viên qu ản l ý trong đơn v ị m à theo xét đoán c ủa kiểm to án viên nhà nư ớc c ó kh ả năng cung cấp th ông tin h ỗ trợ cho việc x ác đ ịnh rủi ro c ó sai sót tr ọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn, như: + Ph ỏng vấn trực tiếp l ãnh đ ạo đơn vị gi úp ki ểm to án viên nhà nư ớc hiểu được m ôi trư ờng lập b áo cáo tài chính; + Ph ỏng vấn trực tiếp bộ phận thanh tra, kiểm so át ho ặc kiểm to án n ội bộ cung cấp th ông tin v ề c ác th ủ tục m à các b ộ phận n ày đã th ực hiện li ên quan đ ến thiết kế v à tính h ữu hiệu của kiểm so át n ội bộ cũng như c ác bi ện ph áp x ử l ý thích h ợp của đơn vị đối với những ph át hi ện sai s ót. + Ph ỏng vấn c ác nhân viên th ực hiện việc tạo lập, xử l ý và ghi chép các nghi ệp vụ phức tạp v à b ất thường c ó th ể gi úp ki ểm to án viên nhà nư ớc đ ánh giá tính thích h ợp trong lựa chọn v à áp d ụng ch ính sách k ế to án nh ất định; + Ph ỏng vấn trực tiếp bộ phận ph áp ch ế của đơn vị cung cấp th ông tin v ề c ác v ấn đề như tranh chấp, kiện tụng, tu ân th ủ ph áp lu ật v à các quy đ ịnh, những th ông tin v ề gian lận hoặc nghi ngờ gian lận ảnh hưởng tới đơn vị. (ii)Th ủ tục ph ân tích: Th ực hiện thủ tục ph ân tích trong quy trình đánh giá r ủi ro c ó th ể li ên quan đ ến c ác thông tin tài chính và phi tài chính giúp ki ểm to án viên nhà nư ớc c ó cơ s ở thiết kế v à ti ến h ành các th ủ tục kiểm to án đ ối với rủi ro đ ã đánh giá, như: + Xác đ ịnh được c ác đ ặc điểm của đơn vị m à ki ểm to án viên nhà nư ớc chưa biết. + Xác đ ịnh sự tồn tại của c ác giao d ịch, sự kiện bất thường, c ác s ố liệu, tỷ trọng v à xu hư ớng c ó th ể l à d ấu hiệu của c ác v ấn đề c ó ảnh hưởng đến cuộc kiểm to án; phát hi ện được những mối quan hệ bất thường v à ngoài d ự kiến gi úp ki ểm to án viên nhà nư ớc x ác đ ịnh được rủi ro c ó sai sót tr ọng yếu, đặc biệt l à nh ững rủi ro c ó sai sót tr ọng yếu do gian lận. + Khi th ủ tục ph ân tích s ử dụng những dữ liệu tổng hợp, kết quả ph ân tích ch ỉ cung cấp những th ông tin chung ban đ ầu về khả năng c ó th ể xảy ra sai s ót tr ọng yếu. Do đ ó, vi ệc xem x ét nh ững th ông tin khác đã thu th ập được khi x ác đ ịnh rủi ro c ó sai sót tr ọng yếu c ùng v ới kết quả của thủ tục ph ân tích giúp ki ểm to án viên nhà nư ớc hiểu v à đánh giá k ết quả của thủ tục ph ân tích. · Quan sát và ki ểm tra c ó th ể hỗ trợ cho việc phỏng vấn l ãnh đ ạo đơn vị, c ác cá nhân khác trong đơn v ị, đồng thời cung cấp th êm nh ững th ông tin v ề đơn vị được kiểm to án và môi trư ờng hoạt động của đơn vị, như: + Tài li ệu, b áo cáo đư ợc l ãnh đ ạo đơn vị b áo cáo v ới cơ quan chức năng. + Báo cáo ho ặc giải tr ình v ề tiến độ, kết quả hoạt động của c ác b ộ phận. + Văn b ản ph áp lý đ ặc th ù có liên quan đ ến hoạt động của đơn vị; + Các tài li ệu, b áo cáo ho ặc bi ên b ản l àm vi ệc của c ác cơ quan ch ức năng với đơn vị. + Các tài li ệu (dự to án, k ế hoạch), hồ sơ hướng dẫn về kiểm so át n ội bộ. + Cơ s ở vật chất, trang thiết bị. - Bên c ạnh đ ó đ ể x ác đ ịnh v à đánh giá r ủi ro kiểm to án, ki ểm to án viên nhà nư ớc cần thực hiện c ác th ử nghiệm cơ bản v à th ử nghiệm kiểm so át theo hư ớng dẫn tại chuẩn mực KTNN số 1330: Thi ết kế v à th ực hiện c ác th ử nghiệm cơ bản cho từng nh óm giao d ịch, số dư t ài khoản v à thông tin thuy ết minh quan trọng (đ ánh giá r ủi ro tiềm t àng). Thi ết kế v à th ực hiện c ác th ử nghiệm kiểm so át đ ể thu thập đầy đủ bằng chứng th ích h ợp về t ính h ữu hiệu của hoạt động kiểm so át có liên quan (đánh giá r ủi ro kiểm so át) Ki ểm to án viên nhà nư ớc phải lưu lại trong hồ sơ kiểm to án nh ững th ông tin liên quan đ ến việc x ác đ ịnh v à đánh giá các r ủi ro c ó sai sót tr ọng yếu tại cấp độ b áo cáo tài chính và c ấp độ cơ sở dẫn liệu v à các th ủ tục kiểm so át có liên quan mà ki ểm to án viên đã tìm hi ểu. 1.3.5. Th ực trạng việc đ ánh giá, xác đ ịnh rủi ro kiểm to án trong ki ểm to án doanh nghi ệp - Nh ững mặt đ ã làm đư ợc: Việc x ác đ ịnh rủi ro kiểm to án t ại c ác cu ộc kiểm to án đã đ ạt được một số mặt t ích c ực: Giảm thiểu rủi ro kiểm to án, rút ng ắn thời gian kiểm to án, b ố tr í nhân s ự ph ù h ợp, đảm bảo chất lượng kiểm to án, tiết kiệm chi ph í cu ộc kiểm to án … KTNN đã ti ến h ành nhi ều cuộc kiểm to án trong lĩnh v ực doanh nghiệp, thực hiện theo quy tr ình ki ểm to án do KTNN ban hành các cu ộc kiểm to án đã th ực hiện đ ánh giá, xác đ ịnh rủi kiểm to án trong công tác l ập kế hoạch, đồng thời trong qu á trình ki ểm to án lãnh đ ạo c ác đoàn ki ểm to án thư ờng xuy ên có nh ững điều chỉnh việc đ ánh giá r ủi ro cho ph ù h ợp với thực tế v à đưa ra các bi ện ph áp nh ằm giảm thiểu rủi ro kiểm to án có th ể xảy ra. Do đ ó, đ ến nay c ác cu ộc kiểm to án trong lĩnh v ực doanh nghiệp kh ông đ ể xảy ra rủi ro kiểm to án và cơ b ản đạt được mục ti êu, ch ất lượng kiểm to án đ ề ra. - Nh ững mặt c òn h ạn chế: M ột số doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực đặc th ù đòi h ỏi kiến thức chuy ên môn sâu v ề kĩ thuật, khối lượng dữ liệu thu thập bằng tiếng anh chuy ên ngành kĩ thu ật nhiều. Do đ ó vi ệc tiếp cận để c ó th ể đ ánh giá, xác đ ịnh rủi ro kiểm to án đ ối với c ác doanh nghi ệp tr ên còn ph ải sử dụng nhiều thời gian. 1.3.6. M ột số giải ph áp nâng cao ch ất lượng việc x ác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp - Th ực hiện đ ào t ạo, bồi dưỡng n âng cao trình đ ộ. - Th ực hiện gi ám sát ch ất lượng kiểm to án. - Th ực hiện ứng dụng c ông ngh ệ th ông tin đ ối với c ông tác xác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp. 2. K Ỹ NĂNG X ÁC Đ ỊNH TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TO ÁN DOANH NGHI ỆP 2.1. Khái ni ệm Theo chu ẩn mực KTNN số 1320, trọng yếu kiểm to án: là khái ni ệm về tầm cỡ (hay quy m ô) và b ản chất của c ác sai sót, nh ững th ông tin thi ếu hoặc th ông tin không chính xác có th ể l àm sai l ệch đ áng k ể đến b áo cáo tài chính ho ặc th ông tin tài chính đư ợc kiểm to án, làm ảnh hưởng đến quyết định của c ác đ ối tượng sử dụng th ông tin. M ức trọng yếu: l à m ức gi á tr ị do kiểm to án viên nhà nư ớc x ác đ ịnh t ùy thu ộc v ào t ầm quan trọng v à tính ch ất của th ông tin hay sai sót đư ợc đ ánh giá trong hoàn c ảnh cụ thể. Mức trọng yếu l à m ột ngưỡng, một điểm chia cắt chứ kh ông ph ải l à n ội dung của th ông tin c ần phải c ó. Ví d ụ: Theo điểm c khoản 1.1 Điều 16 Quy chế ni êm y ết chứng kho án t ại Sở Giao dịch Chứng kho án Tp. H ồ Ch í Minh ban hành kèm theo Quy ết định số 10/QĐ-SGDHCM ng ày 13/01/2014 quy đ ịnh: “Lỗ lũy kế vượt qu á v ốn điều lệ thực g óp t ại b áo cáo tài chính bán niên soát xét g ần nhất” th ì c ổ phiếu đ ó s ẽ v ào di ện bị kiểm so át. Doanh nghi ệp X c ó c ổ phiếu ni êm y ết tr ên sàn giao d ịch CK Hồ Ch í Minh, có k ết quả kinh doanh thực tế l à l ỗ lũy kế năm 2015 vượt vốn điều lệ của DN, tuy nhi ên b ộ phận kế to án doanh nghi ệp X đ ã ch ỉnh sửa số liệu, lập b áo cáo không đúng văn b ản hướng dẫn của nh à nư ớc v à ch ế độ kế to án quy đ ịnh để lỗ lũy kế kh ông vư ợt qu á v ốn điều lệ do đ ó c ổ phiếu ni êm y ết của doanh nghiệp X kh ông b ị rơi v ào di ện kiểm so át. Thông tin v ề kết quả kinh doanh bị phản ánh sai l ệch tr ên đư ợc coi l à tr ọng yếu kiểm to án? 2.2. S ự cần thiết của việc x ác đ ịnh trọng yếu trong kiểm to án doanh nghi ệp Vi ệc x ác đ ịnh trọng yếu trong kiểm to án doanh nghi ệp l à c ần thiết v ì vi ệc x ác đ ịnh trọng yếu sẽ ảnh hưởng đến một số nội dung: - Ảnh hưởng đến c ách th ức, thời gian v à ph ạm vi, nh ân s ự thực hiện c ác th ủ tục kiểm to án. Ví d ụ: Nếu kiểm to án viên xác đ ịnh một mức độ sai s ót (x) c ủa vấn đề c ó tính ch ất (a) l à tr ọng yếu th ì có th ể tổ kiểm to án s ẽ c ó th ể phải k éo dài th ời gian kiểm to án, m ở rộng phạm vi, bổ sung tăng cường nh ân l ực để tiếp tục kiểm tra, thu thập c ác v ấn đề c ó tính ch ất (a) c ó m ức độ sai s ót b ằng hoặc lớn hơn mức độ sai s ót (x) đ ể đưa ra kết luận kiểm to án toàn di ện, ph ù h ợp hơn. - Ảnh hưởng đến c ác k ết luận, đ ánh giá k ết quả kiểm to án, đ ặc biệt với kết luận của KTNN sẽ l à cơ s ở để đưa ra c ác ki ến nghị kiểm to án, các k ết luận kiến nghị n ày có giá tr ị ph áp lý cao, đư ợc c ác cơ quan nhà nư ớc kh ác s ử dụng. 2.3. N ội dung x ác đ ịnh trọng yếu trong kiểm to án doanh nghi ệp 2.3.1. Các y ếu tố của t ính tr ọng yếu trong kiểm to án doanh nghi ệp Tính tr ọng yếu phụ thuộc v ào đ ộ lớn v à tính ch ất của th ông tin thi ếu, th ông tin không chính xác ho ặc c ác sai sót đư ợc đ ánh giá trong hoàn c ảnh cụ thể. T ính tr ọng yếu của th ông tin ph ải được xem x ét ở cả hai phương diện định lượng v à đ ịnh t ính. - V ề mặt định lượng, c ác sai sót, thông tin thi ếu hoặc th ông tin không chính xác đư ợc coi l à tr ọng yếu khi quy m ô (đ ộ lớn) đạt đến một gi á tr ị nhất định c ó th ể g ây ảnh hưởng đến quyết định của đối tượng sử dụng th ông tin tài chính. Ví d ụ: KTV c ó th ể tham khảo quy định tại điều 161 Bộ luật hình sự “Phạm tội trốn thuế với số tiền từ một trăm năm mươi triệu đồng đến dưới năm trăm triệu đồng hoặc t ái ph ạm về tội n ày, thì b ị phạt tiền từ một lần đến năm lần số tiền trốn thuế hoặc phạt t ù t ừ s áu tháng đ ến ba năm” để x ác đ ịnh mức trọng yếu kiểm to án c ủa khoản mục thuế sai s ót 50 tri ệu đồng. · V ề mặt định t ính, các sai sót, thông tin thi ếu hoặc th ông tin không chính xác đư ợc coi l à tr ọng yếu khi bản chất (t ính ch ất) của n ó có th ể g ây ảnh hưởng đến quyết định của c ác đ ối tượng sử dụng th ông tin tài chính cho dù quy mô sai sót có th ể nhỏ. Ví d ụ: B áo cáo tài chính c ủa doanh nghiệp X c ó k ết quả kinh doanh năm 2013 l à l ỗ 172 triệu đồng, kết quả kinh doanh năm 2014 của đơn vị nếu lập chứng từ, sổ s ách báo cáo tài chính theo đúng văn b ản hướng dẫn của Nh à nư ớc sẽ lỗ 2 triệu đồng. Tuy nhi ên n ếu lỗ li ên ti ếp 2 năm th ì c ổ phiếu của doanh nghiệp X c ó th ể sẽ bị đưa v ào di ện kiểm so át và ảnh hưởng đến gi á c ổ phiếu X tr ên th ị trường CK. Do vậy, để cổ phiếu X kh ông b ị rơi v ào di ện kiểm so át doanh nghi ệp X đ ã l ập b áo cáo tài chính ph ản ánh sai k ết quả kinh doanh thực tế th ành lãi 3 tri ệu đồng. Việc sai lệch t ính ch ất của th ông tin trên báo cáo tài chính v ề kết quả kinh doanh của doanh nghiệp X d ù giá tr ị sai s ót nh ỏ nhưng x ét v ề bản chất sai s ót có th ể được coi l à tr ọng yếu kiểm to án? 2.3.2. Th ời điểm x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án trong ki ểm to án doanh nghi ệp Ki ểm to án viên c ần vận dụng việc x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án trong su ốt qu á trình ki ểm to án, t ừ khi lập kế hoạch kiểm to án, th ực hiện kiểm to án đ ến khi đưa ra ý k ết luận kiểm to án. (nghiên c ứu tham khảo tại CMKTNN số 1320) 2.3.3. Phương pháp ti ếp cận x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án trong ki ểm to án doanh nghi ệp Vi ệc x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án d ựa tr ên kh ả năng x ét đoán mang tính chuyên môn ngh ề nghiệp của kiểm to án viên, vi ệc x ét đoán c ần dựa tr ên m ột số cơ sở: - Chính sách và các hư ớng dẫn của Kiểm to án nhà nư ớc về x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án đ ối với từng lĩnh vực đơn vị được kiểm to án; - Phân tích thông tin thu th ập được về đơn vị được kiểm to án, các k ết luận cuộc kiểm to án trư ớc, kết luận của cơ quan thanh kiểm tra kh ác, thông tin v ề m ôi trư ờng hoạt động của đơn vị; - Đánh giá r ủi ro c ó sai sót tr ọng yếu ở cấp độ b áo cáo tài chính và c ấp độ cơ sở dẫn liệu đối với từng khoản mục; - Kinh nghi ệm nghề nghiệp, kiến thức hiểu biết của kiểm to án viên nhà nư ớc về lĩnh vực, loại h ình ho ạt động của đơn vị được kiểm to án. Các sai sót, thông tin thi ếu hoặc th ông tin không chính xác đư ợc xem x ét là tr ọng yếu kiểm to án d ựa tr ên 2 y ếu tố định lượng (quy m ô, đ ộ lớn), định t ính (b ản chất, t ính ch ất) do đ ó ki ểm to án viên khi th ực hiện x ét đoán chuyên môn đ ể đưa ra trọng yếu kiểm to án c ần phải đảm bảo kh ông đư ợc bỏ qua 2 yếu tố tr ên: - V ề mặt định t ính (b ản chất, t ính ch ất) của c ác sai sót, thông tin thi ếu hoặc th ông tin không chính xác đ ể x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án, ki ểm to án viên c ần thu thập đầy đủ c ác d ữ liệu, thực hiện ph ân tích b ản chất, c ó th ể so s ánh v ới c ác v ấn đề giống hoặc c ó tính ch ất tương tự đ ã x ảy ra tại lần kiểm to án trư ớc hoặc đ ã đư ợc kết luận bởi c ác cơ quan có th ẩm quyền để tham khảo ...tr ên cơ s ở đ ó căn c ứ v ào kinh nghi ệm, kiến thức bản th ân, kh ả năng x ét đoán chuyên môn đ ể đưa ra trọng yếu kiểm to án phù h ợp. Trong trường hợp đối với những nội dung, vấn đề qu á ph ức tạp khi x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án, ki ểm to án viên có th ể xin ý ki ến cấp tr ên như t ổ trưởng, l ãnh đ ạo đo àn ki ểm to án ho ặc thu ê chuyên gia... - V ề mặt định lượng (quy m ô, đ ộ lớn) của c ác sai sót, thông tin thi ếu hoặc th ông tin không chính xác đ ể x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án, ki ểm to án viên c ần x ác đ ịnh mức trọng yếu tổng thể của b áo cáo tài chính, m ức trọng yếu tổng thế của khoản mục cần lưu ý, xác đ ịnh mức trọng yếu thực hiện v à xác đ ịnh ngưỡng sai s ót không đáng k ể. (c ó th ể tham khảo th êm n ội dung n ày t ại CMKTNN số 1320) Theo hư ớng dẫn đoạn 12 - đoạn 20 chuẩn mực KTNN số 1320 nội dung c ông vi ệc x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án g ồm: -Xác đ ịnh mức trọng yếu tổng thể đối với b áo cáo tài chính; -Xác đ ịnh mức trọng yếu tổng thể đối với c ác khoản mục cần lưu ý; -Xác đ ịnh mức trọng yếu thực hiện; - Xác đ ịnh ngưỡng sai s ót không đáng k ể. Chính sách xác đ ịnh trọng yếu kiểm to án c ần thể hiện được nội dung x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án đ ối với từng lĩnh vực đơn vị được kiểm to án (như: ki ểm to án doanh nghi ệp, kiểm to án ngân sách đ ịa phương, kiểm to án ngân sách trung ương, ki ểm to án ngân hàng và các t ổ chức t ín d ụng, kiểm to án d ự án đ ầu tư x ây d ựng c ông trình,...). Các n ội dung n ày bao g ồm đồng thời cả khung hướng dẫn về định lượng v à các nguyên t ắc hướng dẫn về định t ính đ ối với việc x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án. Khung hư ớng dẫn x ác đ ịnh mức trọng yếu kiểm to án trong Chính sách xác đ ịnh trọng yếu kiểm to án đư ợc x ây d ựng dựa tr ên kinh nghi ệm v à k ết quả thống k ê các cu ộc kiểm to án c ủa Kiểm to án nhà nư ớc theo từng lĩnh vực đơn vị được kiểm to án. (i) Xác đ ịnh mức trọng yếu tổng thể đối với b áo cáo tài chính Thông thư ờng, mức trọng yếu tổng thể đối với b áo cáo tài chính đư ợc x ác đ ịnh dựa tr ên giá tr ị ti êu chí đư ợc lựa chọn v à t ỷ lệ phần trăm (%) tương ứng với gi á tr ị ti êu chí đó. Các hư ớng dẫn x ác đ ịnh mức trọng yếu tổng thể đối với b áo cáo tài chính bao g ồm: - Hư ớng dẫn lựa chọn ti êu chí phù h ợp đối với từng lĩnh vực đơn vị được kiểm to án; - Hư ớng dẫn về khung tỷ lệ phần trăm (%) tương ứng với từng ti êu chí; Các y ếu tố c ó th ể ảnh hưởng đến việc x ác đ ịnh ti êu chí phù h ợp bao gồm: + Cá c yế u tố củ a bá o cá o tà i chí nh. + Cá c khoả n mụ c trên bá o cá o tà i chí nh mà đ ối tượng sử dụng th ông tin thư ờng quan t âm. + Đặ c điểm hoạt độ ng củ a đơn vị đượ c kiể m toá n, đặ c điể m ngà nh nghề , lĩnh v ực và m ôi trườ ng ho ạt động của đơn vị. + S ự thay đổ i tiêu chí l ựa chọn khi c ó y ếu tố biến động bất thường. Khung t ỷ lệ sử dụng để x ác đ ịnh mức trọng yếu tổng thể đối với b áo cáo tài chính là m ột khoảng tỷ lệ phần trăm (%) tương ứng với mỗi ti êu chí đ ể kiểm to án viên nhà nư ớc lựa chọn t ùy theo t ừng trường hợp của đơn vị được kiểm to án. T ỷ lệ phần trăm (%) v à tiêu chí đư ợc lựa chọn để x ác đ ịnh mức trọng yếu tổng thể đối với b áo cáo tài chính thư ờng c ó m ối li ên h ệ với nhau, như tỷ lệ phần trăm (%) áp d ụng cho lợi nhuận trước thuế thường cao hơn tỷ lệ phần trăm (%) áp d ụng cho doanh thu. V í d ụ, mức 5% tr ên l ợi nhuận trước thuế c ó th ể được áp d ụng đối với đơn vị hoạt động v ì mục ti êu l ợi nhuận, trong khi mức 1% tr ên t ổng thu hoặc tổng chi l à phù h ợp với đơn vị phi lợi nhuận. Tuy nhiên, vi ệc lựa chọn tỷ lệ phần trăm (%) cao hơn hoặc thấp hơn c ó th ể được coi l à phù h ợp t ùy theo t ừng trường hợp cụ thể. Với c ùng m ột ti êu chí l ựa chọn nhưng tỷ lệ phần trăm (%) tương ứng để x ác đ ịnh mức trọng yếu tổng thể đối với b áo cáo tài chính có th ể kh ác nhau tùy thu ộc đặc điểm của đơn vị được kiểm to án ho ặc quy m ô c ủa ti êu chí l ựa chọn. V í d ụ như tỷ lệ phần trăm (%) áp d ụng cho mức doanh thu lớn sẽ thấp hơn so với tỷ lệ phần trăm (%) áp d ụng cho mức doanh thu nhỏ. Do đ ó, chính sách hư ớng dẫn x ác đ ịnh mức trọng yếu tổng thể đối với b áo cáo tài chính có th ể quy định những khung tỷ lệ phần trăm (%) kh ác nhau tùy thu ộc quy m ô c ủa ti êu chí l ựa chọn tr ên cơ s ở quy m ô tiêu chí l ựa chọn c àng l ớn th ì t ỷ lệ phần trăm (%) tương ứng với ti êu chí l ựa chọn c àng nh ỏ. · Xác đ ịnh mức trọng yếu tổng thể đối với c ác khoản mục cần lưu ý Chính sách xác đ ịnh trọng yếu kiểm to án c ủa Kiểm to án nhà nư ớc cũng cần hướng dẫn về việc x ác đ ịnh mức trọng yếu đối với c ác khoản mục cần lưu ý trong trư ờng hợp c ác khoản mục đ ó có sai sót th ấp hơn mức trọng yếu tổng thể đối với b áo cáo tài chính nhưng có th ể ảnh hưởng đến quyết định của c ác đ ối tượng sử dụng b áo cáo tài chính. (iii)Xác đ ịnh mức trọng yếu thực hiện M ức trọng yếu thực hiện được x ác đ ịnh ở mức thấp hơn so với mức trọng yếu tổng thể đối với b áo cáo tài chính. Thông thư ờng, mức trọng yếu thực hiện được x ác đ ịnh theo tỷ lệ phần trăm (%) dựa tr ên m ức trọng yếu tổng thể đối với b áo cáo tài chính. Chính sách xác đ ịnh trọng yếu kiểm to án c ủa Kiểm to án nhà nư ớc cần c ó quy đ ịnh về khung tỷ lệ x ác đ ịnh mức trọng yếu thực hiện để định hướng cho c ác ki ểm to án viên nhà nư ớc vận dụng trong qu á trình ki ểm to án. (iv)Xác đ ịnh ngưỡng sai s ót không đáng k ể Thông thư ờng, ngưỡng sai s ót không đáng k ể được x ác đ ịnh theo tỷ lệ phần trăm (%) dựa tr ên m ức trọng yếu đ ã xác đ ịnh. Ch ính sách xác đ ịnh trọng yếu kiểm to án c ủa Kiểm to án nhà nư ớc cần c ó quy đ ịnh về tỷ lệ x ác đ ịnh ngưỡng sai s ót không đáng k ể để định hướng cho c ác ki ểm to án viên nhà nư ớc vận dụng trong qu á trình ki ểm to án. 2.3.4. Th ực trạng việc x ác đ ịnh trọng yếu trong kiểm to án doanh nghi ệp Trong các cu ộc kiểm to án c ủa KTNN đối với lĩnh vực kiểm to án doanh nghi ệp, tr ên cơ s ở vận dụng theo c ác văn b ản, quy tr ình hư ớng dẫn kiểm to án DN c ủa KTNN, việc x ác đ ịnh trọng yếu kiểm to án t ại c ác cu ộc kiểm to án do KTNN th ực hiện l à h ợp l ý v ề qui m ô sai sót cũng như b ản chất sai s ót. T ừ đ ó đ ạt được sự ph ù h ợp trong kh âu l ập kế hoạch kiểm to án v ề c ông tác b ố tr í th ời gian kiểm to án và nhân s ự kiểm to án, làm cơ s ở đưa ra c ác ý ki ến, kết luận kiểm to án xác đáng, đúng đ ắn, thận trọng … 2.3.5. M ột số giải ph áp nâng cao ch ất lượng việc x ác đ ịnh trọng yếu trong trong kiểm to án doanh nghi ệp - Th ực hiện đ ào t ạo, bồi dưỡng n âng cao trình đ ộ; - Tham kh ảo ý ki ến chuy ên gia; - Th ực hiện gi ám sát ch ất lượng kiểm to án; - Th ực hiện ứng dụng c ông ngh ệ th ông tin đ ối với c ông tác xác đ ịnh rủi ro trong kiểm to án doanh nghi ệp… CÂU H ỎI ÔN T ẬP ĐỀ CƯƠNG CHUYÊN ĐỀ - K - DN 2.2 1. Tên chuyên đ ề: T ìm hi ểu về c ác quy đ ịnh v à phương pháp l ập b áo cáo tài chính trong doanh nghi ệp v à nh ững vấn đề cần lưu ý khi l ập b áo cáo tài chính doanh nghi ệp. 2. Th ời lượng: 08 tiết 3. Mục ti êu chuyên đ ề: Trang b ị cho học vi ên m ột số nội dung trong c ông tác l ập b áo cáo tài chính trong doanh nghi ệp để hiểu r õ hơn v ề b áo cáo tài chính doanh nghi ệp từ đ ó góp ph ần n âng cao hi ệu quả c ông tác ki ểm to án trong doanh nghi ệp. 4. Mô t ả t óm t ắt nội dung chuy ên đ ề Chuyên đ ề trang bị cho học vi ên nh ững kiến thức về: - Qui đ ịnh v à phương pháp l ập b áo cáo tài chính trong doanh nghi ệp - Nh ững vấn đề cần lưu ý khi l ập b áo cáo tài chính doanh nghi ệp 5. Danh mục t ài li ệu tham khảo - Chu ẩn mực kế to án s ố 21- Tr ình bày báo cáo tài chính. - Thông tư 200/2014/TT-BTC do B ộ T ài Chính ban hành ngày 22/12/2014 v ề chế độ kế to án doanh nghi ệp. NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ - K – DN 2.2 TÌM HIỂU VỀ CÁC QUY ĐỊNH VÀ PHƯƠNG PHÁP LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH TRONG DOANH NGHIỆP VÀ NHỮNG VẤN ĐÊ CẦN LƯU Ý KHI LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH DOANH NGHIỆP 1. CÁC QUY Đ ỊNH V À PHƯƠNG PHÁP L ẬP BCTC TRONG DOANH NGHIỆP 1.1. M ột số nội dung li ên quan đ ến c ông tác l ập b áo cáo tài chính - Mục đ ích c ủa B áo cáo tài chính trong doanh nghi ệp: B áo cáo tài chính trong doanh nghi ệp d ùng đ ể cung cấp th ông tin v ề t ình hình tài chính, tình hình kinh doanh và các lu ồng tiền của một doanh nghiệp, đ áp ứng y êu c ầu quản l ý c ủa chủ doanh nghiệp, cơ quan Nh à nư ớc v à nhu c ầu hữu ích c ủa những người sử dụng trong việc đưa ra c ác quy ết định kinh tế. B áo cáo tài chính ph ải cung cấp những th ông tin c ủa một doanh nghiệp về: T ài s ản; Nợ phải trả; Vốn chủ sở hữu; Doanh thu, thu nhập kh ác, chi phí s ản xuất kinh doanh v à chi phí khác… - K ỳ lập b áo cáo tài chính g ồm: Kỳ lập b áo cáo tài chính năm; K ỳ lập b áo cáo tài chính gi ữa ni ên đ ộ; Kỳ lập b áo cáo tài chính khác - Theo chu ẩn mực kế to án s ố 21, hệ thống b áo cáo tài chính c ủa doanh nghiệp gồm: Bảng c ân đ ối kế to án;Báo cáo k ết quả hoạt động kinh doanh; B áo cáo lưu chuy ển tiền tệ; Bản thuyết minh b áo cáo tài chính. - Yêu c ầu đối với th ông tin trình bày trong Báo cáo tài chính theo chu ẩn mực kế to án s ố 21: B áo cáo tài chính ph ải tr ình bày m ột c ách trung th ực v à h ợp l ý tình hình tài chính, tình hình và k ết quả kinh doanh v à các lu ồng tiền của doanh nghiệp. - Các nguyên t ắc lập v à trình bày Báo cáo tài chính c ủa doanh nghiệp theo chuẩn mực kế to án s ố 21 gồm: Hoạt động li ên t ục, cơ sở dồn t ích, nh ất qu án, tr ọng yếu v à t ập hợp, b ù tr ừ, c ó th ể so s ánh… - Đ ồng tiền sử dụng để lập B áo cáo tài chính khi công b ố ra c ông chúng và n ộp c ác cơ quan ch ức năng quản l ý Nhà nư ớc tại Việt Nam - Th ời hạn nộp B áo cáo tài chính - Nơi nh ận B áo cáo tài chính Do gi ới hạn về thời gian, đối tượng kiểm to án c ủa Kiểm to án nhà nư ớc (KTNN) chủ yếu l à báo cáo tài chính c ủa doanh nghiệp đ áp ứng giả định hoạt động li ên t ục v ì v ậy nội dung chủ yếu sẽ tập trung giới thiệu về kỹ năng lập b áo cáo tài chính c ủa doanh nghiệp đ áp ứng giả định hoạt động li ên t ục. 1.2. L ập v à trình bày báo cáo tài chính c ủa doanh nghiệp 1.2.1. L ập v à trình bày B ảng c ân đ ối kế to án c ủa doanh nghiệp 1.2.1.1. Mục đ ích c ủa Bảng c ân đ ối kế to án B ảng c ân đ ối kế to án là Báo cáo tài chính t ổng hợp, phản ánh t ổng qu át toàn b ộ gi á tr ị t ài s ản hiện c ó và ngu ồn h ình thành tài s ản đ ó c ủa doanh nghiệp tại một thời điểm nhất định. Số liệu tr ên B ảng c ân đ ối kế to án cho bi ết to àn b ộ gi á tr ị t ài s ản hiện c ó c ủa doanh nghiệp theo cơ cấu của t ài s ản v à cơ c ấu nguồn vốn h ình thành các tài s ản đ ó. Căn c ứ v ào B ảng c ân đ ối kế to án có th ể nhận x ét, đánh giá khái quát tình hình tài chính c ủa doanh nghiệp. 1.2.1.2. Nguyên t ắc lập v à trình bày B ảng c ân đ ối kế to án Theo quy đ ịnh tại Chuẩn mực kế to án “Trình bày Báo cáo tài chính” khi l ập v à trình bày B ảng c ân đ ối kế to án ph ải tu ân th ủ c ác nguyên t ắc chung về lập v à trình bày Báo cáo tài chính. 1.2.1.3. Cơ s ở lập Bảng c ân đ ối kế to án - Căn c ứ v ào s ổ kế to án t ổng hợp; - Căn c ứ v ào s ổ, thẻ kế to án chi tiết hoặc Bảng tổng hợp chi tiết; - Căn c ứ v ào B ảng c ân đ ối kế to án năm trư ớc (để tr ình bày c ột đầu năm). 1.2.1.4. N ội dung v à phương pháp l ập cụ thể c ác ch ỉ ti êu trong B ảng c ân đ ối kế to án c ủa doanh nghiệp thực hiện theo hướng dẫn tại Th ông tư 200/2014/TT-BTC đư ợc Bộ T ài Chính ban hành ngày 22/12/2014 v ề chế độ kế to án doanh nghi ệp. 1.2.2. L ập v à trình bày Báo cáo k ết quả hoạt động kinh doanh 1.2.2.1. N ội dung v à k ết cấu b áo cáo Báo cáo k ết quả hoạt động kinh doanh gồm c ó 5 c ột: - C ột số 1: C ác ch ỉ ti êu báo cáo; - C ột số 2: M ã s ố của c ác ch ỉ ti êu tương ứng; - C ột số 3: Số hiệu tương ứng với c ác ch ỉ ti êu c ủa b áo cáo này đư ợc thể hiện chỉ ti êu trên B ản thuyết minh B áo cáo tài chính; - C ột số 4: Tổng số ph át sinh trong k ỳ b áo cáo năm; - C ột số 5: Số liệu của năm trước (để so s ánh). 1.2.2.2. Cơ s ở lập b áo cáo - Căn c ứ B áo cáo k ết quả hoạt động kinh doanh của năm trước. - Căn c ứ v ào s ổ kế to án t ổng hợp v à s ổ kế to án chi tiết trong kỳ d ùng cho các tài khoản từ loại 5 đến loại 9. 1.2.2.3. N ội dung v à phương pháp l ập c ác ch ỉ ti êu trong Báo cáo K ết quả hoạt động kinh doanh thực hiện theo hướng dẫn tại Th ông tư 200/2014/TT-BTC đư ợc Bộ T ài Chính ban hành ngày 22/12/2014 v ề chế độ kế to án doanh nghi ệp 1.2.3. L ập v à trình bày Báo cáo lưu chuy ển tiền tệ (Mẫu số B03 – DN) 1.2.3.1. Nguyên t ắc lập v à trình bày Báo cáo lưu chuy ển tiền tệ Vi ệc lập v à trình bày báo cáo lưu chuy ển tiền tệ h àng năm và các k ỳ kế to án gi ữa ni ên đ ộ phải tu ân th ủ c ác quy đ ịnh của Chuẩn mực kế to án “Báo cáo lưu chuy ển tiền tệ” v à Chu ẩn mực kế to án “Báo cáo tài chính gi ữa ni ên đ ộ”. 1.2.3.2. Cơ s ở lập B áo cáo lưu chuy ển tiền tệ Vi ệc lập B áo cáo lưu chuy ển tiền tệ được căn cứ v ào: - B ảng C ân đ ối kế to án; - Báo cáo k ết quả hoạt động kinh doanh; - B ản thuyết minh B áo cáo tài chính; - Báo cáo lưu chuy ển tiền tệ kỳ trước; - Các tài li ệu kế to án khác, như: S ổ kế to án t ổng hợp, sổ kế to án chi tiết c ác tài khoản “Tiền mặt”, “Tiền gửi Ng ân hàng”, “Ti ền đang chuyển”; Sổ kế to án t ổng hợp v à s ổ kế to án chi tiết của c ác tài khoản li ên quan khác, b ảng t ính và phân b ổ khấu hao TSCĐ v à các tài li ệu kế to án chi tiết kh ác... 1.2.3.3.Yêu c ầu về mở v à ghi s ổ kế to án ph ục vụ lập B áo cáo lưu chuy ển tiền tệ - S ổ kế to án chi tiết c ác tài khoản phải thu, phải trả, h àng t ồn kho phải được theo d õi chi tiết cho từng giao dịch để c ó th ể tr ình bày lu ồng tiền thu hồi hoặc thanh to án theo 3 lo ại hoạt động: Hoạt động kinh doanh, hoạt động đầu tư v à ho ạt động t ài chính. - Đ ối với sổ kế to án chi tiết c ác tài khoản phản ánh ti ền phải được chi tiết để theo d õi các lu ồng tiền thu v à chi liên quan đ ến 3 loại hoạt động: Hoạt động kinh doanh, hoạt động đầu tư v à ho ạt động t ài chính làm căn c ứ tổng hợp khi lập B áo cáo lưu chuy ển tiền tệ. - T ại thời điểm cuối ni ên đ ộ kế to án, khi l ập B áo cáo lưu chuy ển tiền tệ, doanh nghiệp phải x ác đ ịnh c ác khoản đầu tư ngắn hạn c ó th ời hạn thu hồi hoặc đ áo h ạn kh ông quá 3 tháng k ể từ ng ày mua tho ả m ãn đ ịnh nghĩa được coi l à tương đương ti ền ph ù h ợp với quy định của Chuẩn mực “B áo cáo lưu chuy ển tiền tệ” để loại trừ ra khỏi luồng tiền từ hoạt động đầu tư. Gi á tr ị của c ác khoản tương đương tiền được cộng (+) v ào ch ỉ ti êu “Ti ền v à các khoản tương đương tiền cuối kỳ” tr ên Báo cáo lưu chuy ển tiền tệ. 1.2.3.4. Phương pháp l ập B áo cáo lưu chuy ển tiền tệ thực hiện theo hướng dẫn tại Th ông tư 200/2014/TT-BTC đư ợc Bộ T ài Chính ban hành ngày 22/12/2014 v ề chế độ kế to án doanh nghi ệp 1.2.4. L ập v à trình bày Thuy ết minh BCTC (Mẫu số B09 - DN) 1.2.4.1. Mục đ ích c ủa Bản thuyết minh B áo cáo tài chính B ản thuyết minh B áo cáo tài chính dùng đ ể m ô t ả mang t ính tư ờng thuật hoặc ph ân tích chi tiết c ác thông tin s ố liệu đ ã đư ợc tr ình bày trong B ảng C ân đ ối kế to án, Báo cáo k ết quả hoạt động kinh doanh, B áo cáo lưu chuy ển tiền tệ cũng như c ác thông tin c ần thiết kh ác theo yêu c ầu của c ác chu ẩn mực kế to án c ụ thể. 1.2.4.2. Nguyên t ắc lập v à trình bày B ản thuyết minh B áo cáo tài chính Khi l ập B áo cáo tài chính năm, doanh nghi ệp phải lập Bản thuyết minh B áo cáo tài chính theo đúng quy đ ịnh của Chuẩn mực kế to án “Trình bày Báo cáo tài chính” và hư ớng dẫn tại Chế độ B áo cáo tài chính này. Khi l ập B áo cáo tài chính gi ữa ni ên đ ộ (kể cả dạng đầy đủ v à d ạng t óm lư ợc) doanh nghiệp phải lập Bản thuyết minh B áo cáo tài chính ch ọn lọc theo quy định của Chuẩn mực kế to án “Báo cáo tài chính gi ữa ni ên đ ộ” v à Thông tư hư ớng dẫn chuẩn mực. B ản thuyết minh B áo cáo tài chính c ủa doanh nghiệp phải tr ình bày nh ững nội dung dưới đ ây: B ản thuyết minh B áo cáo tài chính ph ải được tr ình bày m ột c ách có h ệ thống. Doanh nghiệp được chủ động sắp xếp số thứ tự trong thuyết minh B áo cáo tài chính theo cách th ức ph ù h ợp nhất với đặc th ù c ủa m ình theo nguyên t ắc mỗi khoản mục trong Bảng c ân đ ối kế to án, Báo cáo k ết quả hoạt động kinh doanh v à Báo cáo lưu chuy ển tiền tệ cần được đ ánh d ấu dẫn tới c ác thông tin liên quan trong B ản thuyết minh B áo cáo tài chính. 1.2.4.3. Cơ s ở lập Bản thuyết minh B áo cáo tài chính - Căn c ứ v ào B ảng c ân đ ối kế to án, Báo cáo k ết quả hoạt động kinh doanh, B áo cáo lưu chuy ển tiền tệ năm b áo cáo; - Căn c ứ v ào s ổ kế to án t ổng hợp; Sổ, thẻ kế to án chi tiết hoặc bảng tổng hợp chi tiết c ó liên quan; - Căn c ứ v ào B ản thuyết minh B áo cáo tài chính năm trư ớc; - Căn c ứ v ào tình hình th ực tế của doanh nghiệp v à các tài li ệu li ên quan. 1.2.4.4. N ội dung v à phương pháp l ập cụ thể thực hiện theo hướng dẫn tại Th ông tư 200/2014/TT-BTC đư ợc Bộ T ài Chính ban hành ngày 22/12/2014 v ề chế độ kế to án doanh nghi ệp 2. NH ỮNG VẤN ĐỀ KTV CẦN LƯU Ý KHI L ẬP BCTC DOANH NGHIỆP - Ki ểm tra số dư đầu kỳ, cuối kỳ tr ên các tài khoản , sổ kế to án đ ể đảm bảo số liệu ch ính xác khi l ập b áo cáo tài chính. - Th ực hiện ph ân lo ại đ úng đ ối với c ác khoản mục tr ên b ảng c ân đ ối kế to án như: Ti ền gửi c ó k ỳ hạn ph ân lo ại v ào tương đương ti ền, Đầu tư t ài chính ng ắn hạn, Người mua trả tiền trước, Trả trước tiền người b án, Vay ng ắn hạn v à vay dài h ạn (th ông tư 200 đ ể chung trong TK 341), Chi ph í tr ả trước ngắn hạn, chi ph í tr ả trước d ài h ạn (Th ông tư 200 ch ỉ c òn tài khoản 242)… - Báo cáo tài chính l ập bằng ngoại tệ phải chuyển sang VNĐ. - L ập BCTC đảm bảo thời hạn nộp B áo cáo tài chính k ịp thời theo quy định. - Ki ểm tra việc áp d ụng đầy đủ c ác nguyên t ắc khi lập B áo cáo tài chính theo chu ẩn mực kế to án 21. ĐỀ CƯƠNG CHUYÊN ĐỀ - K- DN 2.3 1. Tên chuyên đ ề: Kỹ năng kiểm to án đánh giá tính kinh t ế, hiệu quả v à hi ệu lực trong hoạt động của doanh nghiệp 2. Th ời lượng: 16 tiết 3. Đ ối tượng Công ch ức được ph ân công ki ểm to án trong lĩnh v ực doanh nghiệp c ó t ừ 4-8 năm kinh nghiệm v à các đ ối tượng kh ác c ần bồi dưỡng kỹ năng chuy ên môn nghi ệp vụ kiểm to án lĩnh v ực doanh nghiệp. 4. Mục ti êu chuyên đ ề: Trang bị cho học vi ên các k ỹ năng kiểm to án đ ể đ ánh giá tính kinh t ế, hiệu quả v à hi ệu lực trong hoạt động của doanh nghiệp. 5. Mô t ả t óm t ắt nội dung chuy ên đ ề - N ội dung đ ánh giá; - Xây d ựng ti êu chí đánh giá; - Th ủ tục kiểm to án. 6. Tài li ệu tham khảo - Lu ật Kiểm to án nhà nư ớc; - Chu ẩn mực Kiểm to án nhà nư ớc số 3000 (dự thảo) hướng dẫn kiểm to án ho ạt động; - Quy trình ki ểm to án doanh nghi ệp ban h ành kèm theo Quy ết định số 04/2012/QĐ-KTNN ng ày 06/4/2012 c ủa Tổng Kiểm to án nhà nư ớc; - Đ ề cương kiểm to án doanh nghi ệp ban h ành kèm theo Quy ết định số 376/QĐ-KTNN ng ày 15/4/2013 c ủa Tổng Kiểm to án nhà nư ớc. NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ - K – DN 2.3 KỸ NĂNG KIỂM TOÁN ĐÁNH GIÁ TÍNH KINH TẾ, HIỆU QUẢ VÀ HIỆU LỰC TRONG HOẠT ĐỘNG CỦA DOANH NGHIỆP Theo Chu ẩn mực KTNN số 300 về c ác nguyên t ắc cơ bản của kiểm to án ho ạt động, c ác nguyên t ắc về t ính kinh t ế, hiệu quả v à hi ệu lực được hiểu như sau: (1) Nguyên t ắc về t ính kinh t ế c ó nghĩa là t ối thiểu h óa chi phí c ủa nguồn lực được sử dụng cho một hoạt động, nhưng vẫn đảm bảo chất lượng đầu ra ph ù h ợp. Nguồn lực được sử dụng đ úng th ời điểm, ph ù h ợp về số lượng, chất lượng v à có giá mua t ốt nhất. (2) Nguyên t ắc về t ính hi ệu quả c ó nghĩa là t ối đa h óa đ ầu ra tr ên cơ s ở c ác ngu ồn lực được sử dụng. T ính hi ệu quả quan t âm đ ến mối quan hệ giữa nguồn lực sử dụng v à đ ầu ra về mặt số lượng, chất lượng v à th ời gian. (3) Nguyên t ắc về t ính hi ệu lực c ó nghĩa là vi ệc đạt được c ác mục ti êu đã đ ịnh v à k ết quả dự kiến. Mục ti êu đã đ ịnh v à k ết quả dự kiến Sơ đ ồ dưới đ ây th ể hiện mối quan hệ giữa c ác nguyên t ắc về t ính kinh t ế, hiệu quả v à hi ệu lực: Đ ầu v ào Quá trình th ực hiện Đ ầu ra Chi phí đ ầu v ào 1. N ỘI DUNG Đ ÁNH GIÁ - Ki ểm to án đánh giá hi ệu quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. - Ki ểm to án đánh giá kh ả năng bảo to àn, phát tri ển v à s ử dụng đ úng mục đ ích ngu ồn vốn chủ sở hữu. - Ki ểm to án đánh giá hi ệu quả quản trị doanh nghiệp. - Ki ểm to án đánh giá tính hi ệu quả, hiệu lực trong thực hiện chủ trương của nh à nư ớc theo quy định của ph áp lu ật; t ính hi ệu quả, hiệu lực trong thực hiện kế hoạch, chiến lược ph át tri ển doanh nghiệp. - Ki ểm to án đánh giá tính kinh t ế, hiệu lực, hiệu quả của hoạt động đầu tư t ài chính. 2. TIÊU CHÍ ĐÁNH GIÁ Tiêu chí ki ểm to án tính kinh t ế, hiệu lực, hiệu quả của từng cuộc kiểm to án c ần được x ác đ ịnh cụ thể, gắn với mục ti êu, n ội dung kiểm to án c ủa cuộc kiểm to án. Tiêu chí đư ợc lựa chọn phải đảm bảo c ác nguyên t ắc x ây d ựng ti êu chí, đáp ứng y êu c ầu khoa học, kh ách quan, đ ồng thời phải ph ù h ợp với quy định của nh à nư ớc, với thực tiễn hoạt động của đối tượng được kiểm to án và có tính kh ả thi. Xuất ph át t ừ mục ti êu ho ạt động cơ bản của c ác doanh nghi ệp th ông thư ờng l à: mục ti êu l ợi nhuận; mục ti êu b ảo to àn và phát tri ển vốn; mục ti êu phát tri ển bền vững; mục ti êu tuân th ủ ph áp lu ật; mục ti êu th ực hiện c ác ch ủ trương định hướng của Nh à nư ớc (v à/ ho ặc kế hoạch, chiến lược của chủ sở hữu vốn)…n ên khi l ựa chọn c ác ch ỉ số để x ác đ ịnh ti êu chí ki ểm to án c ần tập trung v ào các ch ỉ số phản ánh m ức độ đạt được c ác nhóm mục ti êu này. Theo đó, ki ểm to án viên đư ợc định hướng, gợi ý l ựa chọn chỉ ti êu đ ể x ây d ựng một số ti êu chí cơ b ản khi tiến h ành công vi ệc kiểm to án ho ạt động tại c ác doanh nghi ệp như sau: 2.1. Tiêu chí đánh giá hi ệu quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp 2.1.1. Tiêu chí t ổng hợp Trên cơ s ở xem x ét mục ti êu hi ệu quả cơ bản, phổ biến nhất của c ác doanh nghi ệp, kiểm to án viên đư ợc gợi ý l ựa chọn chỉ số mức lợi nhuận v à t ỷ suất lợi nhuận t ính trên v ốn, t ài s ản…để x ác đ ịnh ti êu chí t ổng hợp phục vụ c ông tác ki ểm to án đánh giá hi ệu quả hoạt động của doanh nghiệp. Thông thư ờng, c ác tiêu chí đư ợc sử dụng để so s ánh v ới chỉ số mức lợi nhuận, tỷ suất lợi nhuận t ính trên v ốn, t ài s ản…của kỳ hoạt động được kiểm to án (ph ổ biến l à năm tài chính đư ợc kiểm to án) là: - M ức lợi nhuận/Tỷ suất lợi nhuận dự kiến do doanh nghiệp tự x ác đ ịnh khi x ây d ựng kế hoạch kinh doanh; - M ức lợi nhuận/Tỷ suất lợi nhuận thực tế thực hiện kỳ (năm) trước; - M ức lợi nhuận/Tỷ suất lợi nhuận b ình quân c ủa c ác doanh nghi ệp c ó cùng quy mô và lo ại h ình ho ạt động; - M ức lợi nhuận/Tỷ suất lợi nhuận đạt được giả định trong trường hợp thực hiện phương án s ản xuất kinh doanh thay thế; - M ức lợi nhuận/Tỷ suất lợi nhuận c ó th ể đạt được (so s ánh theo phương pháp gi ả định theo nguy ên t ắc t ính toán chi phí cơ h ội) khi lựa chọn một phương án khác thích h ợp kh ác… - T ỷ lệ l ãi su ất tiền gửi ng ân hàng thương m ại doanh nghiệp c ó th ể nhận được nếu sử dụng vốn cho vay ở c ùng k ỳ so s ánh. Khi so sánh m ức lợi nhuận, tỷ suất lợi nhuận t ính trên v ốn, t ài s ản…của kỳ (năm) hoạt động được kiểm to án v ới c ác ch ỉ số được sử dụng l àm tiêu chí so sánh nêu trên, tùy thu ộc kết quả so s ánh, ki ểm to án viên có trách nhi ệm đưa ra những ph ân tích, đánh giá, nh ận định ph ù h ợp. Theo đ ó, h ọ cũng quyết định c ó hay không ti ếp tục sử dụng c ác tiêu chí c ụ thể để l àm rõ hơn hi ệu quả hoạt động của doanh nghiệp tr ên các góc đ ộ chi tiết v à c ụ thể hơn. Trư ờng hợp kiểm to án các doanh nghi ệp thực hiện nhiệm vụ c ông ích, ki ểm to án viên c ần xem x ét l ựa chọn ti êu chí so sánh trên cơ s ở xem x ét m ối tương quan giữa chi ph í th ực tế bỏ ra v à k ết quả sản xuất, cung ứng sản phẩm, dịch vụ c ông ích th ực tế đạt được. Ti êu chí l ựa chọn để so s ánh, phân tích có th ể l à m ức độ đạt được theo y êu c ầu đặt h àng c ủa Nh à nư ớc; theo kế hoạch, dự kiến của doanh nghiệp; thực tế đạt được năm trước; của đơn vị c ó cùng ho ạt động, quy m ô, điều kiện sản xuất kinh doanh… 2.1.2. Tiêu chí c ụ thể Đ ể minh họa cho ti êu chí t ổng hợp cũng như sử dụng để ph ân tích, đánh giá, ch ỉ r õ nguyên nhân, lý do khách quan, ch ủ quan, c ác tác đ ộng của m ôi trư ờng b ên trong, bên ngoài - ch ỉ ra những ảnh hưởng l àm tăng (ho ặc giảm) lợi nhuận tổng thể (hiệu quả tổng thể), kiểm to án viên có th ể lựa chọn c ác ch ỉ số phản ánh các y ếu tố t ác đ ộng l àm tăng (ho ặc giảm) lợi nhuận l àm cơ s ở lựa chọn ti êu chí so sánh. Tùy thu ộc từng trường hợp, những chỉ số phản ánh m ối quan hệ t ác đ ộng của c ác y ếu tố tạo n ên l ợi nhuận được gợi ý l ựa chọn l àm tiêu chí c ụ thể để kiểm to án viên so sánh như là: - M ức độ, tốc độ tăng trưởng doanh thu, tốc độ tiết kiệm chi ph í và m ối quan hệ giữa hai yếu tố n ày (t ốc độ tăng trưởng - tiết kiệm triệt ti êu nhau hay góp ph ần n âng cao hi ệu quả); - Ti ếp theo đ ó, các ch ỉ số li ên quan đư ợc gợi ý l ựa chọn như tỷ lệ tăng trưởng sản lượng ti êu th ụ, hiệu quả sử dụng t ài s ản d ài h ạn, v òng quay v ốn lưu động; v òng quay hàng t ồn kho, v òng quay v ốn bằng tiền,v.v…cũng được gợi ý l ựa chọn sử dụng cho việc ph ân tích, đánh giá. - Ngoài ra, m ột số yếu tố t ác đ ộng gi án ti ếp từ m ôi trư ờng b ên ngoài như ảnh hưởng của ch ính sách (gi ảm thuế suất, k ích c ầu,…), yếu tố kinh tế x ã h ội kh ác n ếu c ó th ể định lượng bằng dữ liệu, số liệu cụ thể cũng n ên l ựa chọn để so s ánh m ức t ác đ ộng đến hiệu quả hoạt động chung của doanh nghiệp... Các ch ỉ số n êu trên ch ỉ được lựa chọn l àm tiêu chí khi chúng đáp ứng được c ác yêu c ầu của ti êu chí và là cơ s ở để so s ánh, phân tích, đánh giá m ức độ hiệu quả cụ thể. Như vậy, c ác tiêu chí l ựa chọn nhằm phục vụ cho việc ph ân tích m ối quan hệ v à tình hình bi ến động c ác ch ỉ số ảnh hưởng đến hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp (lợi nhuận thực hiện) nhằm đ ánh giá xu hư ớng thay đổi của từng chỉ số, cũng như những t ác đ ộng của ch úng đ ối với hiệu quả chung của doanh nghiệp. Theo đ ó, ki ểm to án viên ti ến h ành so sánh ch ỉ số thực tế ở kỳ kiểm to án v ới chỉ số (c ó cùng n ội dung, phương ph áp tính, khoản g thời gian, đơn vị t ính toán) ph ản ánh m ức độ thực tế thực hiện năm trước; v à/ho ặc mục ti êu đơn v ị đặt ra, theo kế hoạch đ ã xây d ựng hoặc được ph ân giao, m ức độ b ình quân tiên ti ến…để ph ân tích, đánh giá và k ết luận. Ki ểm to án viên có th ể lựa chọn một hoặc một số ti êu chí đ ể đ ánh giá tính hi ệu quả, hiệu lực của c ác ho ạt động cụ thể. Lưu ý vi ệc sử dụng kết hợp c ác tiêu chí đ ể c ó th ể phản ảnh th ông tin, đánh giá, k ết luận một c ác toàn di ện nhất hiệu quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Trường hợp doanh nghiệp c ó ho ạt động đầu tư t ài chính dài h ạn v à đ ầu tư kh ác, ki ểm to án viên cũng có th ể lựa chọn ti êu chí so sánh tương t ự như đối với c ác ch ỉ số n êu trên. Ngoài ra, c ần đ ánh giá cơ c ấu, tỷ trọng đ óng góp vào l ợi nhuận chung của doanh nghiệp của c ác b ộ phận cấu th ành: Ho ạt động sản xuất kinh doanh, hoạt động đầu tư t ài chính dài h ạn, đầu tư kh ác. G ợi ý l ựa chọn một số chỉ số đ ánh giá hi ệu quả sử dụng t ài s ản để lựa chọn l àm tiêu chí c ụ thể như sau: - T ỷ lệ sử dụng c ông su ất thực tế so với c ông su ất thiết kế của t ài s ản. - T ổng gi á tr ị t ài s ản, vật tư ứ đọng, k ém, m ất phẩm chất, kh ông c ần d ùng, ch ờ thanh l ý, trong đó: + Tài s ản cố định; + V ật tư, h àng hoá. - T ỷ lệ gi á tr ị t ài s ản, vật tư ứ đọng, k ém, m ất phẩm chất, kh ông c ần d ùng, ch ờ thanh l ý so v ới gi á tr ị tổng t ài s ản doanh nghiệp quản l ý, s ử dụng. - T ổng gi á tr ị đầu tư x ây d ựng cơ bản trong kỳ. - Giá tr ị t ài s ản cố định mới tăng th êm trong k ỳ. - T ỷ lệ gi á tr ị t ài s ản cố định tăng trong kỳ so với gi á tr ị đầu tư cơ bản trong kỳ. - H ệ số sinh lời của t ài s ản: H = T ổng lợi nhuận trước thuế Giá tr ị tổng tài sản Trong đó: + T ổng lợi nhuận trước thuế: m ã s ố 50 tr ên báo cáo k ết quả kinh doanh. + Giá tr ị tổng t ài s ản: m ã s ố 270 tr ên b ảng c ân đ ối kế to án. 2.2. Tiêu chí đánh giá kh ả năng bảo to àn, phát tri ển v à s ử dụng đ úng mục đ ích ngu ồn vốn chủ sở hữu Tiêu chí g ợi ý l ựa chọn l à: 2.2.1. M ức độ bảo to àn v ốn theo hệ số H Ki ểm to án viên tính toán h ệ số bảo to àn v ốn theo c ông th ức sau: H = Giá tr ị tổng tài sản – Nợ phải trả V ốn chủ sở hữu N ếu hệ số H>1, đơn vị đ ã phát tri ển được vốn; H = 1 bảo to àn đư ợc vốn v à n ếu H< 1chưa bảo to àn đư ợc vốn (sử dụng vốn kh ông hi ệu quả). Ti ếp theo, để đ ánh giá đư ợc mức độ ph át tri ển vốn hoặc sử dụng vốn c ó th ực sự hiệu quả so với kỳ trước, c ác k ỳ trước hoặc so với mục ti êu đã xác đ ịnh, kiểm to án viên có th ể sử dụng th êm các tiêu chí sau đ ể ph ân tích, đánh giá: 2.2.2. T ỷ lệ tăng trưởng vốn chủ sở hữu Tính toán ch ỉ ti êu này và l ựa chọn ti êu chí so sánh v ới kỳ trước (hoặc/v à m ột số kỳ trước liền kề); tốc độ tăng trưởng b ình quân ho ặc so với kế hoạch mục ti êu c ủa đơn vị, của nh à nư ớc (nếu c ó). 2.2.3. T ỷ lệ tăng trưởng vốn chủ sở hữu t ính đ ến kỳ kiểm to án Ch ỉ ti êu này đư ợc t ính toán trên cơ s ở kết quả đạt được tại kỳ kiểm to án so v ới số vốn được giao ban đầu. Sử dụng ti êu chí này nh ằm so s ánh m ức độ tăng trưởng với kế hoạch, mục ti êu c ủa doanh nghiệp, của đơn vị cấp tr ên giao v ốn cho doanh nghiệp hoặc của nh à nư ớc (nếu c ó). S ử dụng ti êu chí này s ẽ khắc phục được t ình tr ạng tăng trưởng v à b ảo to àn v ốn kh ông đ ồng đều giữa c ác năm. 2.2.4. M ức độ tu ân th ủ quy định của ph áp lu ật, theo mục đ ích, yêu c ầu, định hướng của nh à nư ớc (hoặc/v à ngh ị quyết của đại hội cổ đ ông, h ội đồng th ành viên tùy thu ộc m ô hình công ty) Đây là tiêu chí đánh giá m ức độ tu ân th ủ của doanh nghiệp nhằm chỉ ra t ính hi ệu lực của hoạt động bảo to àn, phát tri ển vốn theo c ác mục ti êu đã xác đ ịnh. V í d ụ: Một DNNN thực hiện nhiệm vụ của nh à nư ớc l à t ập trung v ào ngành kinh t ế mũi nhọn, đ áp ứng y êu c ầu dẫn dắt thị trường, đảm bảo an ninh năng lượng...nhưng sử dụng vốn đầu tư t ài chính dài h ạn cho những lĩnh vực kh ông ph ải nhiệm vụ ch ính đư ợc giao, tham gia v ào lĩnh v ực hoạt động c ó ti ềm ẩn rủi ro, kh ông đư ợc nh à nư ớc khuyến kh ích phát tri ển th ì dù hi ệu quả cũng phải xem x ét l ại do kh ông th ực hiện mục ti êu chính đư ợc giao. 2.3. Tiêu chí đánh giá hi ệu quả quản trị doanh nghiệp Trên cơ s ở kế hoạch, chiến lược v à mục ti êu đã l ựa chọn, doanh nghiệp lu ôn tìm cách áp d ụng c ác bi ện ph áp qu ản trị hiệu quả nhất để đạt được c ác mục ti êu đã đ ịnh. C ông tác qu ản trị doanh nghiệp được thực hiện ở tất cả c ác ho ạt động, mang t ính đ ồng bộ v à có mục ti êu hư ớng đ ích. Vì v ậy, việc lựa chọn ti êu chí nên phân lo ại th ành hai nhóm đ ể thuận lợi cho việc ph ân tích, đánh giá: + Qu ản trị nhằm đạt mục ti êu hi ệu quả: Số lượng, chất lượng c ác bi ện ph áp đư ợc sử dụng cho mục ti êu qu ản trị/Kết quả thực tiễn c ác bi ện ph áp này mang l ại. Ti êu chí l ựa chọn thuộc nh óm này c ần gắn với việc đề ra c ác bi ện ph áp tăng trư ởng yếu tố đầu ra, tiết kiệm yếu tố đầu v ào nh ằm đạt được hiệu quả. Th ông thư ờng, c ác ho ạt động quản trị cần quan t âm đánh giá là công tác l ập kế hoạch, tiếp thị, sản xuất, b án hàng, nghiên c ứu ph át tri ển, nh ân s ự, kế to án tài chính…nh ằm tăng trưởng sản lượng ti êu th ụ, doanh thu, thu nhập; tiết giảm chi ph í; nâng cao hi ệu quả sử dụng nguồn lực t ài chính, tài nguyên, đ ất đai, con người…Kiểm to án viên c ần ch ú tr ọng lựa chọn c ác ch ỉ số c ó ảnh hưởng quan trọng đến hiệu quả, đồng thời x ét đ ến việc áp d ụng đồng bộ c ác bi ện ph áp cũng như tác đ ộng của c ác bi ện ph áp đ ến kết quả hoạt động. Điển h ình như vi ệc kết hợp áp d ụng ch ính sách bán hàng g ắn với ch ính sách qu ản trị hạ gi á thành và c ải tiến chất lượng, mẫu m ã s ản phẩm/ Biện ph áp tiết giảm chi ph í nhưng v ẫn đảm bảo giữ nguy ên ho ặc tăng th êm các d ịch vụ hoặc gi á tr ị gia tăng của dịch vụ (tiết giảm chi ph í b ất hợp l ý đ ể n âng cao hi ệu quả chứ kh ông ph ải tiết kiệm chi ph í nhưng làm gi ảm chất lượng, số lượng sản phẩm, dịch vụ cung ứng)…Đ ánh giá công tác qu ản trị nhằm mục ti êu tiết kiệm c ó th ể xem x ét ở một số kh ía c ạnh như việc ban h ành quy đ ịnh về đấu thầu mua sắm để giảm chi ph í đ ầu v ào; qu ản trị nh ân l ực để tiết giảm chi ph í nhân công… + Qu ản trị nhằm đạt mục ti êu hi ệu lực: Số lượng, chất lượng c ác bi ện ph áp đư ợc sử dụng cho mục ti êu qu ản trị/Kết quả c ác bi ện ph áp này mang l ại. Ti êu chí l ựa chọn thuộc nh óm này thư ờng gắn với c ông tác ban hành chính sách, quy ch ế, quy định v à vi ệc tổ chức thực hiện c ác chính sách, quy ch ế, quy định đ ó. Chú tr ọng lựa chọn c ác ch ỉ số đ ánh giá hi ệu lực của bộ m áy ki ểm so át n ội bộ dưới g óc đ ộ quản trị hiệu lực (quản trị tu ân th ủ ph áp lu ật; quản trị nhằm thực hiện đ úng hư ớng, c ó hi ệu quả chiến lược, sứ mệnh, tầm nh ìn c ủa doanh nghiệp trong cả ngắn hạn v à dài h ạn). Đ ể so s ánh, phân tích, đánh giá m ức độ cải thiện/hạn chế của c ác bi ện ph áp qu ản trị doanh nghiệp, kiểm to án viên đư ợc gợi ý l ựa chọn ti êu chí so sánh k ết quả hoạt động kỳ (năm) được kiểm to án v ới trước khi c ó các bi ện ph áp qu ản trị; so s ánh k ết quả với giai đoạn trước liền kề; kết quả so s ánh đư ợc t ính toán trên nguyên t ắc ch ú tr ọng c ác thông tin có kh ả năng lượng h óa v ề định lượng (số lượng, chất lượng), đồng thời đ ánh giá v ề định t ính và các thông tin, d ữ liệu kết quả li ên quan có th ể minh họa cho nhận định của kiểm to án viên. 2.4. Tiêu chí đánh giá tính hi ệu quả, hiệu lực trong thực hiện chủ trương của nh à nư ớc theo quy định của ph áp lu ật; t ính hi ệu quả, hiệu lực trong thực hiện kế hoạch, chiến lược ph át tri ển doanh nghiệp Tùy thu ộc chủ trương, ch ính sách c ụ thể của nh à nư ớc trong từng giai đoạn, kiểm to án viên có th ể lựa chọn c ác tiêu chí đ ể đ ánh giá. Tiêu chí ph ải đ áp ứng y êu c ầu chung đối với ti êu chí ki ểm to án ho ạt động đ ã nêu. G ợi ý phân nhóm đ ể kiểm to án viên thu ận lợi hơn trong lựa chọn ti êu chí đánh giá, so sánh như sau: - Tiêu chí có th ể định lượng qua c ác ch ỉ ti êu kinh t ế, t ài chính: Trên cơ s ở cụ thể h óa ch ủ trương, kế hoạch của nh à nư ớc (c ó th ể đ ã có ho ặc chưa đặt ra chỉ ti êu kinh t ế t ài chính), doanh nghi ệp tự x ây d ựng chỉ ti êu k ế hoạch (hoặc được cơ quan quản l ý c ấp tr ên giao ch ỉ ti êu ho ặc ph ê duy ệt kế hoạch, chương tr ình). Các ch ỉ ti êu như s ản lượng, gi á tr ị cung ứng sản phẩm dịch vụ mang t ính công ích ho ặc theo định hướng của nh à nư ớc. V í d ụ: Sản lượng, doanh số b án mu ối cho đồng b ào dân t ộc/ Chỉ ti êu thu mua lương th ực trực tiếp đến n ông dân c ủa Tổng c ông ty Lương th ực (sản lượng, doanh số, mức gi á)/Ch ỉ ti êu bán phân bón tr ực tiếp đến hộ n ông dân c ủa Tập đo àn Hóa ch ất (sản lượng, doanh số, mức gi á) … - Tiêu chí có th ể định lượng qua th ông qua m ột số chỉ ti êu khác: S ử dụng ch ính nh ững chỉ số mục ti êu k ế hoạch hoặc mục ti êu pháp đ ịnh l àm tiêu chí đánh giá m ức độ đạt được của những hoạt động do doanh nghiệp thực hiện. V í d ụ: Khả năng tham gia b ình ổn gi á c ủa Tổng c ông ty Xi măng (cơ c ấu sản lượng so với tổng nhu cầu, tỷ lệ thị phần tr ên th ị trường l à ch ỉ số để x ác đ ịnh mức độ tham gia b ình ổn)/ Cung cấp xăng dầu đ áp ứng đủ nhu cầu cho khu vực miền n úi, vùng sâu vùng xa c ủa Tổng c ông ty Xăng d ầu Petrolimex (mục ti êu k ế hoạch hoặc được giao l à 100% hay bao nhiêu % th ị phần)/Tỷ lệ b án đi ện đến c ông tơ h ộ gia đ ình, s ố lượng huyện đảo được cung cấp điện của EVN…/ Số lượng lao động d ôi dư đư ợc sắp xếp c ông vi ệc kh ác sau c ổ phần h óa; s ố lượng lao động mới ngo ài xã h ội được tuyển dụng sau thực hiện ch ính sách đ ầu tư nh à máy… - Tiêu chí đánh giá tính hi ệu lực: Y êu c ầu về thời gian/Mục ti êu/K ết quả theo chủ trương của nh à nư ớc, quy định của ph áp lu ật v à/ho ặc mục ti êu k ế hoạch doanh nghiệp đ ã xây d ựng. V í d ụ: Thời hạn ho àn thành đ ề án s ắp xếp lại doanh nghiệp theo chủ trương của nh à nư ớc (cụ thể như thời điểm 01/7/2010 theo Luật Doanh nghiệp)/Thời hạn thực hiện Nghị quyết hỗ trợ c ác huy ện ngh èo theo Ngh ị quyết 30a của Ch ính ph ủ/ Kết quả của hoạt động b ình ổn gi á, mục ti êu đ ạt được trong chủ trương thu mua n ông s ản trực tiếp của người d ân/K ết quả tham gia kiềm chế lạm ph át … Tương t ự, kiểm to án viên cũng c ần lựa chọn những ti êu chí tương t ự để đ ánh giá vi ệc thực hiện mục ti êu k ế hoạch, chiến lược của doanh nghiệp được kiểm to án. Vi ệc lựa chọn ti êu chí c ần tu ân th ủ nguy ên t ắc, y êu c ầu, cơ sở v à phương pháp đã xác đ ịnh. Tuy nhi ên, ph ần lớn c ác tiêu chí đ ề xuất n êu trên đ ều dựa tr ên vi ệc lựa chọn c ác ch ỉ ti êu có s ẵn. Thực tế, c ác ch ỉ ti êu g ợi ý đ ể lựa chọn l àm tiêu chí không ph ải l úc nào cũng h ợp l ý, khách quan. Vì v ậy, trong qu á trình đánh giá, n ếu thấy cơ sở x ây d ựng n ên các ch ỉ ti êu đã đư ợc lựa chọn l àm tiêu chí đánh giá, so sánh chưa h ợp l ý (nguyên nhân có th ể từ ph ía nhà nư ớc hay từ ph ía doanh nghi ệp), kiểm to án viên cũng c ần t ìm ki ếm bằng chứng, ph ân tích và ch ỉ ra những bất hợp l ý nh ằm c ó đánh giá khách quan đ ồng thời c ó ki ến nghị đối với cơ quan quản l ý nhà nư ớc, doanh nghiệp điều chỉnh c ách th ức x ác đ ịnh c ác ch ỉ ti êu này. Ví d ụ: Quy định về định mức hao hụt xăng dầu của nh à nư ớc đ ã l ạc hậu, cơ chế quản l ý giá không còn thích h ợp; doanh nghiệp đặt mục ti êu th ấp hơn năng lực c ó th ể thực hiện… Lưu ý: Khi phân tích, đánh giá, k ết luận, kiến nghị c ác n ội dung phản ánh tính kinh t ế, hiệu lực v à hi ệu quả hoạt động của doanh nghiệp được kiểm to án, ki ểm to án viên cũng có th ể tham khảo quy định về phương ph áp đánh giá, x ếp loại doanh nghiệp v à x ếp loại kết quả hoạt động tại điều 13, 14 Quyết định 224/2006/QĐ-TTg ng ày 06/10/2006 c ủa Thủ tướng Ch ính ph ủ về việc ban h ành quy ch ế gi ám sát và đánh giá hi ệu quả hoạt động của doanh nghiệp Nh à nư ớc. Th ông tư s ố 115/2007/TT-BTC ng ày 25 tháng 9 năm 2007 quy đ ịnh một số nội dung về gi ám sát và đánh giá hi ệu quả hoạt động của doanh nghiệp Nh à nư ớc hướng dẫn thực hiện Quyết định 224/2006/QĐ-TTg Th ông tư s ố 42/2008/TT-BTC ng ày ngày 22/5/2008 c ủa Bộ T ài chính hư ớng dẫn một số Điều của Quy chế gi ám sát đ ối với doanh nghiệp nh à nư ớc kinh doanh thua lỗ, hoạt động kh ông có hi ệu quả ban h ành kèm theo Quy ết định số 169/2007/QĐ-TTg ng ày 8/11/2007 c ủa Thủ tướng Ch ính ph ủ. Trên cơ s ở kết quả kiểm to án đã th ực hiện, kiểm to án viên có th ể t ách riêng n ội dung đ ánh giá, nh ận x ét, k ết luận về kết quả hoạt động của đơn vị được kiểm to án và đánh giá k ết quả hoạt động quản l ý, điều h ành c ủa Hội đồng quản trị, Tổng gi ám đ ốc, Gi ám đ ốc để chỉ r õ trách nhi ệm cũng như c ó ki ến nghị th ích h ợp. 2.5. Đánh giá tính kinh t ế, hiệu lực, hiệu quả của hoạt động đầu tư t ài chính - So sánh giá tr ị đầu tư ban đầu, gi á tr ị g óp v ốn với gi á th ị trường của c ác khoản đầu tư t ài chính như sau: + Đ ối với c ác khoản đầu tư t ài chính ng ắn hạn đ ã niêm y ết: so s ánh giá tr ị đầu tư ban đầu với gi á đóng c ửa (với c ác ch ứng kho án đã niêm y ết tr ên S ở giao dịch chứng kho án thành ph ố Hồ Ch í Minh - HOSE, ho ặc gi á bình quân đ ối với c ác ch ứng kho án đã niêm y ết tại Sở giao dịch chứng kho án Hà N ội - HNX tại thời điểm 31/12/xxxx). Đối với c ác lo ại chứng kho án đã đăng ký giao d ịch tr ên th ị trường giao dịch của c ác công ty đ ại ch úng nhưng chưa niêm y ết tr ên các S ở giao dịch chứng kho án, m ới ni êm y ết tr ên sàn UPCom thì giá ch ứng kho án th ực tế tr ên th ị trường được x ác đ ịnh l à giá giao d ịch b ình quân trên h ệ thống tại thời điểm 31/12/xxxx. Đối với c ác Công ty chưa đăng ký giao d ịch ở thị trường giao dịch của c ác công ty đ ại ch úng, so sánh trên cơ s ở gi á giao d ịch được cung cấp tối thiểu bởi ba (03) c ông ty ch ứng kho án t ại thời điểm 31/12/xxxx. + Đ ối với c ác khoản đầu tư, g óp v ốn d ài h ạn: so s ánh giá tr ị g óp v ốn ban đầu với gi á tr ị c ác khoản đầu tư được x ác đ ịnh theo phương ph áp v ốn chủ. Kiểm tra, so s ánh khi v ốn g óp th ực tế của c ác bên t ại tổ chức kinh tế lớn hơn vốn chủ sở hữu thực c ó t ại thời điểm b áo cáo tài chính c ủa tổ chức kinh tế. Phương ph áp tính toán căn c ứ v ào s ố vốn g óp th ực tế của c ác bên t ại tổ chức kinh tế được x ác đ ịnh tr ên B ảng c ân đ ối kế to án và v ốn chủ sở hữu thực c ó đư ợc x ác đ ịnh tại Bảng c ân đ ối kế to án c ủa tổ chức kinh tế năm trước thời điểm kiểm to án. So sánh giá tr ị đầu tư ban đầu với gi á th ị trường của c ác khoản đầu tư g óp v ốn tr ên cơ s ở xem x ét s ố liệu tr ích l ập dự ph òng gi ảm gi á các khoản đầu tư. Phương ph áp ki ểm tra về tr ích l ập dự ph òng gi ảm gi á các khoản đầu tư xem dẫn chiếu tại mục kiểm to án báo cáo tài chính v ề c ác khoản đầu tư t ài chính. - Xác đ ịnh hiệu quả của c ác khoản đầu tư: + Ki ểm tra x ác đ ịnh lợi nhuận được chia của c ác khoản g óp v ốn, c ác doanh nghi ệp kinh doanh c ó lãi, các doanh nghi ệp kinh doanh thua lỗ, số tuyệt đối, số tương đối. + Ki ểm tra xem c ác khoản đầu tư t ài chính có đ ảm bảo nguy ên t ắc hiệu quả, bảo to àn và phát tri ển vốn, tăng thu nhập. Kiểm tra đối chiếu hiệu quả của phương án đ ầu tư với hiệu quả thực tế của doanh nghiệp, kiểm tra xem c ác khoản đầu tư c ó thu h ồi vốn theo đ úng ti ến độ kh ông. Đ ối chiếu số vốn đơn vị đ ã b ỏ ra để đầu tư với số vốn đ ã thu h ồi được qua việc ph ân chia l ợi nhuận, cổ tức để x ác đ ịnh hiệu quả đầu tư. 3. TH Ủ TỤC KIỂM TO ÁN Theo Chu ẩn mực KTNN số 3000 hướng dẫn về kiểm to án ho ạt động: Mục đ ích chi ến lược kiểm to án ho ạt động l à thúc đ ẩy một c ách tích c ực c ác ho ạt động quản trị nhằm đảm bảo t ính kinh t ế, t ính hi ệu quả v à tính hi ệu lực, đồng thời g óp ph ần tăng cường tr ách nhi ệm giải tr ình và minh b ạch. Mục ti êu chi ến lược kiểm to án ho ạt động nhằm đ ánh giá các ho ạt động quản trị tr ên cơ s ở mục đ ích chi ến lược. Như chúng ta đã bi ết,Quản trị doanh nghiệp được hiểu l à t ổng hợp c ác ho ạt động được thực hiện nhằm đạt được mục ti êu xác đ ịnh th ông qua s ự nỗ lực của người kh ác trong cùng m ột tổ chức. C ông tác qu ản trị doanh nghiệp được thực hiện tr ên t ất cả c ác m ặt hoạt động của doanh nghiệp. Cụ thể: Nếu ph ân theo nhóm khoản mục tr ên BCTC thì bao g ồm: quản trị tiền, quản trị c ông n ợ phải thu-phải trả, quản trị h àng t ồn kho, quản trị TSCĐ,.... Nếu ph ân theo các giai đo ạn của chu tr ình kinh doanh thì bao g ồm: quản trị c ác y ếu tố đầu v ào, qu ản trị gi á thành s ản xuất, quản trị việc ti êu th ụ sản phẩm. 3.1. K ỹ năng kiểm to án đánh giá tính kinh t ế, hiệu quả v à hi ệu lựctrong hoạt động của DN theo nh óm khoản mục tr ên BCTC Th ực hiện kiểm to án đánh giá tính kinh t ế, hiệu quả v à hi ệu lực trong hoạt động của DN theo nh óm khoản mục tr ên BCTC s ẽ rất thuận lợi khi thực hiện c ác cu ộc kiểm to án k ết hợp giữa kiểm to án ho ạt động v à ki ểm to án BCTC. M ặc d ù đ ều đi theo nh óm các khoản mục tr ên BCTC nhưng các th ủ tục kiểm to án dư ới đ ây so v ới thủ tục kiểm to án khi ki ểm to án các khoản mục tr ên BCTC thông thư ờng c ó điểm kh ác là đánh giá sâu hơn và toàn di ện hơn c ông tác qu ản trị từng khoản mục (Tiền, h àng t ồn kho, TSCĐ, c ông n ợ,...); t ài li ệu kiểm to án ngoài BCTC, s ổ s ách k ế to án, ch ứng từ kế to án còn ph ải đ ánh giá, xem xét các văn b ản quản trị nội bộ của đơn vị kết hợp với việc sử dụng c ác ch ỉ ti êu phân tích đ ể đưa ra đ ánh giá, k ết luận về t ính kinh t ế, hiệu quả v à hi ệu lực trong việc quản trị từng nh óm khoản mục tr ên BCTC t ừ đ ó có th ể đưa ra đ ánh giá, k ết luậnvề t ính kinh t ế, hiệu quả v à hi ệu lực trong hoạt động của doanh nghiệp. Không ph ải cuộc kiểm to án ho ạt động n ào cũng ph ải đi đ ánh giá l ần lượt từng nh óm khoản mục tr ên BCTC mà tùy theo ch ủ đề của từng cuộc kiểm to án ho ạt động v à ngu ồn lực hiện c ó (th ời gian v à nhân l ực). 3.1.1. Công tác qu ản trị Tiền v à các khoản tương đương tiền - Đánh giá vi ệc x ây d ựng quy chế quản l ý ti ền tại đơn vị: X ác đ ịnh lưu lượng tiền mặt tại quỹ v à tài khoản thanh to án ở ng ân hàng, xây d ựng quy tr ình thu chi ti ền mặt, tiền gửi ng ân hàng đ ể đảm bảo lượng tiền đủ phục vụ cho nhu cầu chi cho c ác khoản phải trả phục vụ hoạt động sản xuất - kinh doanh h àng ngày c ủa doanh nghiệp như: Trả cho nh à cung c ấp h àng hóa ho ặc dịch vụ, trả người lao động, nộp thuế…, dự ph òng các khoản chi ngo ài k ế hoạch…Trong đ ó bao g ồm cả việc x ác đ ịnh quyền v à h ạn mức ph ê duy ệt của c ác c ấp quản l ý trên cơ s ở quy m ô c ủa từng doanh nghiệp. - Đánh giá vi ệc c ân đ ối thu - chi, dự b áo nhu c ầu tiền thanh to án cho các khoản phục vụ sản xuất kinh doanh, trả nợ… kh ông đ ể t ình tr ạng th âm h ụt quỹ. - Đánh giá vi ệc thực hiện quy chế quản l ý ti ền tại đơn vị: xem x ét vi ệc ph ê duy ệt c ác khoản thanh to án trong th ực tế, trong năm c ó đ ể lượng tiền nh àn r ỗi vượt định mức, vượt qu á nhu c ầu thanh to án không? có x ảy ra t ình tr ạng th âm h ụt quỹ kh ông? N ếu c ó lư ợng tiền tạm thời nh àn r ỗi th ì đã đ ầu tư thế n ào? Đánh giá vi ệc đầu tư đ ó có hi ệu quả kh ông, có ảnh hưởng đến khả năng thanh to án c ủa DN kh ông? 3.1.2. Công tác qu ản trị h àng t ồn kho a. Đánh giá quá trình mua hàng - Vi ệc ước t ính nhu c ầu: Phải căn cứ v ào k ế hoạch chu kỳ sản xuất kinh doanh v à phù h ợp với đặc điểm t ính ch ất từng loại nguy ên nhiên v ật liệu, h àng hóa (đánh giá vi ệc lập kế hoạch sản xuất kinh doanh, xem x ét cơ s ở lập kế hoạch: t ình hình th ực hiện năm trước, dự b áo bi ến động thị trường đầu v ào, năng l ực sản xuất v à tiêu th ụ sản phẩm của doanh nghiệp...). - Vi ệc x ét duy ệt y êu c ầu mua: xem x ét th ủ tục, tr ình t ự của qu á trình xét duy ệt, thẩm quyền của người x ét duy ệt c ó đúng quy đ ịnh. - Vi ệc t ìm ki ếm nh à cung c ấp: xem x ét trình t ự, phương ph áp tìm ki ếm thị trường tiềm năng, c ách th ức lựa chọn nh à cung c ấp (tiến h ành đ ấu thầu, ch ào giá, chào hàng c ạnh tranh, lập hội đồng duyệt gi á, th ẩm định gi á...). - L ựa chọn nh à cung c ấp ch ính th ức: Xem x ét tiêu chu ẩn để lựa chọn nh à cung c ấp c ó kh ả năng đảm bảo số lượng, chủng loại, chất lượng, xuất sứ, gi á c ả cạnh tranh v à các d ịch vụ đi k èm. N ếu c ó điều kiện th ì so sánh v ới nh à cung c ấp tương đương. - Xem xét trong quá trình mua hàng th ực tế th ì nguyên v ật liệu, h àng hóa có đư ợc cung cấp đầy đủ, đ úng ti ến độ v à đ ảm bảo chất lượng kh ông, có đ ảm bảo v à phù h ợp với nhu cầu sản xuất, kinh doanh kh ông. b. Đánh giá quá trình t ồn trữ, bảo quản v à ki ểm k ê kho hàng - Xem xét đ ịnh mức tồn trữ vật tư, h àng hóa theo quy đ ịnh đ ã xây d ựng của doanh nghiệp (phụ thuộc v ào nhu c ầu sản xuất, năng lực ti êu th ụ sản phẩm đầu ra v à chi ến lược kinh doanh của doanh nghiệp). - Kh ảo s át th ực địa cơ sở vật chất kho, việc tổ chức bảo quản h àng t ồn kho c ó h ợp l ý, đúng quy đ ịnh, c ó phù h ợp với đặc điểm t ính ch ất từng loại vật tư, h àng hóa; có thu ận tiện cho việc kiểm k ê, phương pháp ki ểm k ê có phù h ợp với đặc điểm từng loại h àng không. Vi ệc tổ chức th ành l ập hội đồng kiểm k ê ph ải đảm bảo đ úng quy đ ịnh, việc tổ chức gi ám sát ki ểm k ê ph ải chặt chẽ (xem x ét quy đ ịnh về thời gian kiểm k ê, thành ph ần hội đồng kiểm k ê, phương pháp ki ểm k ê theo s ố lượng, chủng loại, ph ân lo ại phẩm cấp...). - Xem xét vi ệc đ ánh giá phân lo ại phẩm cấp h àng t ồn kho v à cách th ức xử l ý hàng t ồn kho l âu ngày, ch ậm lu ân chuy ển, k ém, m ất phẩm chất để c ó phương án x ử l ý trích l ập dự ph òng gi ảm gi á ho ặc thanh l ý thu h ồi vốn. c. Th ủ tục ph ân tích - So sánh s ố dư h àng t ồn kho đầu kỳ v à cu ối kỳ xem xu hướng biến động. Mức tăng, giảm của từng yếu tố nguy ên v ật liệu, th ành ph ẩm hay sản phẩm dở dang... - Tính h ệ số quay v òng nguyên v ật liệu = Gi á tr ị NVL sử dụng trong kỳ/Gi á tr ị NVL dự trữ b ình quân Giá tr ị NVL dự trữ b ình quân = (Tr ị gi á NVL t ồn đầu kỳ + cuối kỳ)/2 Th ời gian 1 v òng quay = S ố ng ày trong k ỳ/ Hệ số quay v òng NVL H ệ số quay v òng NVL cho bi ết trong năm NVL quay được mấy v òng. So sánh h ệ số n ày v ới hệ số năm trước, so s ánh v ới đơn vị c ùng ngành s ản xuất c ùng lo ại sản phẩm (nếu c ó s ố liệu). Qua đ ây đánh giá m ức dự trữ NVL đ ã h ợp l ý chưa, cao hay th ấp. Nếu dự trữ cao c ó th ể g ây lãng phí, chi phí s ử dụng vốn cao. Nếu dự trữ thấp c ó th ể g ây r ủi ro thiếu hụt l àm gián đo ạn qu á trình cho s ản xuất. Y êu c ầu đơn vị giải tr ình thêm có th ể do dự đo án trư ớc được gi á c ả NVL tr ên th ị trường c ó xu hư ớng tăng n ên tích tr ữ hoặc c ó th ể do đặc th ù bên cung c ấp n ên có th ể tồn kho cao ở một số thời điểm. - Bên c ạnh việc t ính h ệ số v òng quay NVL thì ph ải t ính h ệ số v òng quay thành ph ẩm (TP), c ó th ể NVL quay v òng nhanh, s ản xuất ra nhiều th ành ph ẩm nhưng ứ đọng, kh ông tiêu th ụ được. H ệ số quay v òng TP = Giá v ốn TP xuất b án/TP d ự trữ b ình quân TP d ự trữ b ình quân = (TP t ồn đầu kỳ + TP tồn cuối kỳ)/2 Th ời gian TP dự trữ b ình quân = S ố ng ày trong k ỳ/ Hệ số quay v òng TP Qua vi ệc t ính toán trên cho bi ết số v òng quay c ủa TP v à th ời gian th ành ph ẩm chuyển th ành doanh thu trong k ỳ. Thời gian dự trữ th ành ph ẩm tăng hay giảm th ì r ủi ro t ài chính cũng tăng lên hay gi ảm đi. So s ánh v ới năm trước hoặc đơn vị c ùng ngành (n ếu c ó s ố liệu), xem x ét nguyên nhân đ ể c ó k ết luận cho ph ù h ợp, c ó th ể tăng dự trữ để chờ cơ hội gi á bán s ản phẩm tăng do dự đo án tình hình th ị trường ti êu th ụ. V òng quay thành ph ẩm lớn chứng tỏ b án đư ợc h àng. Tuy nhiên ph ải xem x ét thêm bán có lãi không, có thu đư ợc tiền kh ông. Vì v ậy, cần kết hợp xem x ét v ới c ác ch ỉ ti êu h ệ số nợ, chỉ ti êu đánh giá hi ệu quả. H ệ số thu hồi nợ = Doanh thu b án ch ịu/Nợ phải thu kh ách hàng bình quân Th ời gian b án ch ịu cho kh ách hàng bình quân = S ố ng ày trong k ỳ/ Hệ số thu hồi nợ. H ệ số thu hồi nợ giảm, thời gian b án ch ịu cho kh ách hàng tăng thì r ủi ro về t ài chính tăng do v ốn bị chiếm dụng, chi ph í tài chính tăng và ngư ợc lại. Phải t ìm nguyên nhân n ếu hệ số thu hồi nợ giảm, xem đơn vị b án ch ịu cho đối tượng kh ách hàng nào, vì sao (có th ể để mở rộng thị trường hoặc b án ch ịu cho kh ách hàng l ớn, thường xuy ên...), ti ếp theo phải xem x ét vi ệc tăng thời gian b án ch ịu c ó làm tăng lư ợng h àng bán không, tăng l ợi nhuận kh ông. N ếu tăng được lượng h àng bán, tăng l ợi nhuận th ì t ốt. Nếu tăng được lượng h àng bán nhưng l ợi nhuận kh ông tăng thì là x ấu. - Xem xét vi ệc quyết to án NVL s ử dụng trong kỳ, so s ánh v ới định mức đ ã xây d ựng xem c ó tiết kiệm hay l ãng phí. Xem biên b ản đ ánh giá xác đ ịnh nguy ên nhân tiết kiệm hay l ãng phí NVL (có th ể do c ách th ức quản l ý, s ử dụng nguy ên v ật liệu thay thế, thực trạng m áy móc thi ết bị, s áng ki ến cải tiến...). 3.1.3. Công tác qu ản trị TSCĐ a. Đánh giá quá trình mua s ắm TSCĐ - Vi ệc x ác đ ịnh nhu cầu mua: Xem văn bản đề nghị mua TSCĐ của bộ phận c ó liên quan (b ộ phận trực tiếp sử dụng, bộ phận quản l ý s ản xuất...) - Vi ệc ph ê duy ệt mua sắm: Xem x ét quá trình xét duy ệt, địa vị ph áp lý c ủa người duyệt... - L ựa chọn nh à cung c ấp: Xem x ét trình t ự, thủ tục, phương ph áp l ựa chọn nh à cung c ấp? C ó ti ến h ành đ ấu thầu, ch ào hàng c ạnh tranh kh ông? Xem xét vi ệc lựa chọn nh à cung c ấp c ó đ ảm bảo về số lượng, chất lượng, gi á c ả kh ông? Điều kiện về thanh to án, d ịch vụ đi k èm? Khi mua s ắm th ì vi ệc gi ám sát quá trình mua s ắm, lắp đặt, chạy thử.. của DN thế n ào (th ể hiện qua bi ên b ản kiểm tra chất lượng, bi ên b ản chạy thử, bi ên b ản nghiệm thu...) b. Đánh giá quá trình qu ản l ý, s ử dụng TSCĐ : Xem x ét vi ệc quản l ý, giám sát quá trình s ử dụng t ài s ản c ó đ ạt hiệu quả như t ính toán không? c. Th ủ tục ph ân tích - Đánh giá hi ệu quả sử dụng th ông qua m ột số chỉ ti êu: + T ỷ lệ sử dụng c ông su ất thực tế so với c ông su ất thiết kế của t ài s ản (Đối với c ác dây chuy ền c ông ngh ệ sản xuất lớn). + H ệ số sử dụng t ài s ản = Tổng t ài s ản phục vụ SXKD/Tổng t ài s ản phản ánh trên s ổ s ách k ế to án. Qua ch ỉ ti êu trên xem k ết quả thực tế của việc t ài s ản cố định đ ó trong vi ệc tham gia v ào quá trình s ản xuất để tạo ra sản phẩm c ó đ ạt như c ông su ất trong tờ tr ình mua s ắm ban đầu kh ông, đ ạt bao nhi êu % công su ất thiết kế của t ài s ản. Trong tổng t ài s ản tr ên s ổ s ách k ế to án thì t ỷ lệ t ài s ản phục vụ cho sản xuất kinh doanh được bao nhi êu%, t ỷ lệ gi á tr ị t ài s ản kh ông ph ục vụ cho sản xuất kinh doanh, mua về kh ông dùng đư ợc... So sánh t ỷ lệ, hệ số tr ên năm nay v ới năm trước, hệ số sử dụng t ài s ản c àng cao th ể hiện hiệu quả sử dụng t ài s ản cao v à ngư ợc lại. - Tính toán và so sánh các ch ỉ số giữa kỳ n ày v ới kỳ trước, giữa doanh nghiệp n ày v ới doanh nghiệp kh ác có cùng điều kiện, từ đ ó đánh giá hi ệu quả sử dụng TSCĐ của doanh nghiệp c ó s ụt giảm hay tăng l ên. + H ệ số hiệu suất sử dụng VCĐ: Hvcđ = Doanh thu s ản phẩm, h àng hóa tiêu th ụ trong kỳ / VCĐ sử dụng b ình quân trong k ỳ. Trong đó: VCĐ bình quân s ử dụng = (VCĐ đầu kỳ + VCĐ cuối kỳ) / 2 (VCĐ là giá tr ị c òn l ại của TSCĐ). H ệ số tr ên cho bi ết 1 đồng vốn cố định tạo ra bao nhi êu đ ồng doanh thu. + H ệ số hiệu suất sử dụng TSCĐ: Htscđ = Doanh thu s ản phẩm, h àng hóa tiêu th ụ trong kỳ / NG TSCĐ b ình quân trong k ỳ. Hi ệu suất sử dụng TSCĐ trong kỳ phản ánh 1 đ ồng t ài s ản cố định trong kỳ tham gia tạo ra bao nhi êu đ ồng doanh thu thuần. Th ông qua ch ỉ ti êu này cũng cho phép đánh giá trình đ ộ sử dụng vốn cố định của doanh nghiệp, nếu chỉ ti êu so sánh gi ữa 2 k ì tăng lên ch ứng tỏ TSCĐ sử dụng c ó hi ệu quả hơn v à ngư ợc lại. + H ệ số trang bị TSCĐ: Htbtscđ = NG TSCĐ bình quân trong k ỳ / Số lượng c ông nhân tr ực tiếp sản xuất H ệ số tr ên cho bi ết mỗi c ông nhân tr ực tiếp sản xuất được trang bị bao nhi êu TSCĐ. + H ệ số h àm lư ợng vốn cố định: Hhl= VCĐ bình quân trong k ỳ / doanh thu sp, h àng hóa tiêu th ụ trong kỳ. H ệ số tr ên cho bi ết để tạo ra 1 đồng doanh thu cần bao nhi êu đ ồng VCĐ. Hhq c àng nh ỏ c àng t ốt. + H ệ số hiệu quả sử dụng VCĐ (hệ số lợi nhuận): Hhq = Lãi ròng trong k ỳ (P) / VCĐ b ình quân trong k ỳ. (Lãi ròng là l ợi nhuận sau khi trừ thuế lợi tức, lưu ý t ử số (P) ta phải loại bỏ những phần lợi nhuận kh ông có s ự tham gia của VCĐ). H ệ số tr ên cho bi ết 1 đồng VCĐ l àm ra bao nhiêu đ ồng l ãi. Hhq càng l ớn c àng t ốt. + H ệ số hao m òn TSCĐ: Hhtscđ = S ố tiền khấu hao lũy kế / NG TSCĐ b ình quân. H ệ số hao m òn TSCĐ ph ản ánh m ức độ hao m òn c ủa TSCĐ trong doanh nghiệp, mặt kh ác nó còn ph ản ánh t ổng qu át tình tr ạng về năng lực của TSCĐ ở thời điểm đ ánh giá. N ếu hệ số n ày quá cao ch ứng tỏ doanh nghiệp sử dụng t ài s ản cố định đ ã quá cũ, ch ậm được thay thế. d. Đánh giá quá trình thanh lý TSCĐ - Xác đ ịnh cơ sở của việc thanh l ý: Do tài s ản cố định hết khấu hao hỏng h óc không s ử dụng được, do kh ông có nhu c ầu sử dụng TSCĐ... Thu ê đơn v ị c ó th ẩm quyền tiến h ành xác đ ịnh gi á tr ị TSCĐ cần thanh l ý. - Vi ệc ph ê duy ệt thanh l ý: Xem xét văn b ản thanh l ý do cá nhân có th ẩm quyền ra quyết định. - Th ực hiện thanh l ý TSCĐ: Vi ệc thanh l ý TSCĐ ph ải thực hiện qua c ông tác đ ấu gi á. 3.1.4. Công tác qu ản trị C ác khoản nợ phải thu - Đánh giá vi ệc quy định của đơn vị về c ác khoản nợ phải thu: đối tượng nợ, hạn mức nợ, thời hạn nợ, t ài s ản thế chấp, bảo l ãnh… - Đánh giá vi ệc quản l ý n ợ phải thu trong thực tế qu á trình s ản xuất kinh doanh c ó đúng như chính sách đã đ ề ra kh ông? Vi ệc kiểm tra, gi ám sát vi ệc thực hiện quy định? việc xử l ý trách nhi ệm của c ác b ộ phận c ó liên quan khi có tình tr ạng nợ qu á h ạn, kh ông có kh ả năng thu hồi… - Các bi ện ph áp đã th ực hiện để đ ôn đ ốc, thu hồi c ông n ợ qu á h ạn: gửi c ông văn yêu c ầu trả nợ, xử l ý tài s ản thế chấp, kiện ra t òa… * Th ủ tục ph ân tích: - So sánh s ố dư c ác khoản phải thu đầu kỳ v à cu ối kỳ. Xem tỷ trọng c ác khoản phải thu ph ân lo ại theo tuổi nợ. - Tính toán, so sánh m ột số chỉ ti êu dư ới đ ây gi ữa năm nay v à năm trư ớc để đ ánh giá tính hi ệu quả, hiệu lực trong việc quản l ý công n ợ phải thu. + H ệ số c ác khoản phải thu = C ác khoản phải thu/ Tổng t ài s ản H ệ số n ày ph ản ánh m ức độ bị chiếm dụng vốn của doanh nghiệp. Hệ số n ày càng th ấp th ì m ức độ doanh nghiệp bị chiếm dụng vốn c àng ít. + H ệ số c ác khoản phải thu so với c ác khoản phải trả = C ác khoản phải thu/ C ác khoản phải trả. Ch ỉ ti êu này đ ể so s ánh m ức độ bị chiếm dụng vốn của doanh nghiệp so với mức độ đi chiếm dụng vốn. Hệ số n ày th ấp chứng tỏ doanh nghiệp hiện đang chiếm dụng vốn b ên ngoài nhi ều hơn (tốt hơn cho doanh nghiệp). + S ố v òng thu h ồi nợ = Doanh thu thuần/ Nợ phải thu ngắn hạn b ình quân. Ch ỉ ti êu này cho bi ết thời gian vốn của doanh nghiệp bị chiếm dụng. C ó th ể sử dụng chỉ ti êu này đ ể so s ánh v ới ch ính sách tín d ụng trong hoạt động b án hàng c ủa doanh nghiệp. + K ỳ thu tiền b ình quân = T ổng số ng ày trong niên đ ộ/ Số v òng thu h ồi nợ. Ch ỉ ti êu này cho bi ết thời gian thu hồi nợ b ình quân trong niên đ ộ. C ó th ể so s ánh ch ỉ ti êu này v ới thời hạn t ín d ụng b án hàng theo quy ch ế b án hàng c ủa doanh nghiệp để đ ánh giá tính hi ệu quả của ch ính sách tín d ụng v à công tác qu ản trị, thu hồi nợ. + H ệ số dự ph òng n ợ phải thu kh ó đòi so v ới c ác khoản phải thu = Dự ph òng các khoản phải thu kh ó đòi/ N ợ phải thu. Chi tiêu này đánh giá đư ợc c ông tác qu ản l ý công n ợ của doanh nghiệp. Chỉ ti êu này càng th ấp chứng tỏ doanh nghiệp thu hồi c ông n ợ tốt, ít b ị nợ đọng. + So sánh s ố dư nợ qu á h ạn năm nay so với năm trước. Vi ệc so s ánh này nh ằm ph ân tích nh ững biến động trong thu hồi c ác khoản nợ v à kh ả năng sai lệch trong số liệu nợ phải thu kh ách hàng. Có th ể mở rộng thủ tục n ày b ằng c ách so sánh b ảng ph ân tích s ố dư theo tuổi nợ cuối kỳ với đầu kỳ để ghi nhận những biến động của c ác khoản phải thu qu á h ạn theo mức thời gian kh ác nhau. 3.1.5. Công tác qu ản trị c ác khoản nợ phải trả * Đánh giá h ệ thống kiểm so át n ội bộ - Đánh giá vi ệc x ây d ựng quy định quản l ý công n ợ phải trả của đơn vị: việc lập kế hoạch thu - chi c ân đ ối nguồn để trả nợ, việc theo d õi các khoản c ông n ợ phải trả (khoản n ào ưu tiên tr ả trước, khoản n ào tr ả sau), việc ph ê duy ệt kế hoạch trả nợ… - Đánh giá vi ệc thực hiện quy định quản l ý công n ợ phải trả trong thực tế: c ác khoản vay của đơn vị tại c ác th ời điểm c ó th ực sự cần thiết kh ông, có cân đ ối được nguồn trả nợ kh ông, có đ ể xảy ra t ình tr ạng nợ phải trả qu á h ạn m à không có kh ả năng thanh to án không, t ỷ lệ c ác khoản nợ c ó đ ảm bảo an to àn v ề t ài chính cho doanh nghi ệp kh ông, vi ệc ph ê duy ệt kế hoạch trả nợ c ó h ợp l ý không (vi ệc ưu ti ên tr ả nợ), c ác khoản nợ của doanh nghiệp c ó phát huy hi ệu quả như t ính toán không? * Th ủ tục ph ân tích Thông qua tính toán, so sánh các ch ỉ ti êu sau gi ữa đầu kỳ v à cu ối kỳ để đ ánh giá tình hình tài chính c ủa doanh nghiệp. + H ệ số khả năng thanh to án hi ện h ành = T ổng gi á tr ị t ài s ản/ Tổng nợ phải thanh to án. Ch ỉ ti êu này cho bi ết khả năng thanh to án m ột c ách t ổng qu át các khoản nợ của Doanh nghiệp. Chỉ ti êu này l ớn hơn 1 chứng tỏ tổng gi á tr ị t ài s ản của Doanh nghiệp thừa để thanh to án h ết c ác khoản nợ hiện tại của Doanh nghiệp. Tuy nhi ên không ph ải t ài s ản n ào hi ện c ó cũng s ẵn s àng đư ợc d ùng đ ể trả nợ v à không ph ải khoản nợ n ào cũng ph ải trả ngay n ên ph ải t ính toán các ch ỉ ti êu sau. + H ệ số khả năng thanh to án n ợ ngắn hạn = T ài s ản ngắn hạn/ Tổng nợ ngắn hạn. Ch ỉ ti êu này cho bi ết khả năng thanh to án t ạm thời nợ ngắn hạn (nợ c ó th ời hạn dưới 1 năm) bằng c ác tài s ản c ó th ể chuyển đổi trong thời gian ngắn (thường dưới 1 năm). + H ệ số khả năng thanh to án nhanh = Ti ền v à các khoản tương đương tiền/ Tổng nợ ngắn hạn. Ch ỉ ti êu này ph ản ánh kh ả năng thanh to án các khoản nợ ngắn hạn bằng số tiền hiện c ó và tài s ản c ó th ể chuyển đổi nhanh th ành ti ền. Chỉ ti êu này cho bi ết tại thời điểm ph ân tích Doanh nghi ệp c ó kh ả năng thanh to án ngay các khoản nợ ngắn hạn kh ông. + H ệ số khả năng thanh to án n ợ d ài h ạn = Gi á tr ị c òn l ại của TSCĐ h ình thành b ằng vốn vay hoặc nợ d ài h ạn / Tổng nợ d ài h ạn. Ch ỉ ti êu này cho bi ết khả năng thanh to án các khoản nợ d ài h ạn của đơn vị bằng gi á tr ị c òn l ại của TSCĐ. + H ệ số nợ = Tổng số nợ/Tổng nguồn vốn của Doanh nghiệp. T ổng số nợ của doanh nghiệp bao gồm to àn b ộ số nợ ngắn hạn v à n ợ d ài h ạn. Hệ số nợ cao m à v ốn vay kh ông đư ợc sử dụng c ó hi ệu quả sẽ l àm tăng r ủi ro cho doanh nghiệp. + H ệ số thanh to án lãi vay = L ợi nhuận trước thuế v à lãi vay/ S ố l ãi ti ền vay phải trả trong kỳ. Ch ỉ số n ày cho bi ết doanh nghiệp c ó đ ảm bảo khả năng thanh to án lãi ti ền vay kh ông? 3.1.6. Ki ểm to án đánh giá hi ệu quả sử dụng vốn của doanh nghiệp Hi ệu quả sử dụng vốn l à s ự so s ánh gi ữa ch í phí s ử dụng vốn v à nh ững lợi ích mà đ ồng vốn đ ó mang l ại cho doanh nghiệp. Th ông qua s ự so s ánh như v ậy c ó th ể thấy được ta sẽ đ ánh giá đư ợc hiệu quả sử dụng vốn của doanh nghiệp đ ó là cao hay th ấp, tốt hay xấu… a. Các ch ỉ ti êu đánh giá hi ệu quả sử dụng vốn n ói chung - Hi ệu suất sử dụng vốn: Vòng quay toàn b ộ vốn trong kỳ = Doanh thu thuần trong kỳ / Số vốn sử dụng b ình quân Ch ỉ ti êu này ph ản ánh v ốn của doanh nghiệp trong một kỳ quay được bao nhi êu vòng, đánh giá kh ả năng sử dụng t ài s ản của doanh nghiệp thể hiện qua doanh thu thuần được sinh ra từ t ài s ản doanh nghiệp đ ã đ ầu tư. V òng quay càng l ớn th ì hi ệu quả c àng cao. Su ất hao ph í v ốn = 1/V òng quay toàn b ộ vốn trong kỳ = Số vốn sử dụng b ình quân/Doanh thu thu ần trong kỳ Là ch ỉ ti êu ngh ịch đảo chỉ ti êu hi ệu suất sử dụng vốn, phản ánh m ột đồng doanh thu cần c ó bao nhiêu đ ồng vốn. - T ỷ lệ doanh lợi tr ên t ổng vốn: T ỷ lệ doanh lợi tr ên t ổng vốn trong kỳ = Lợi nhuận thuần trong kỳ/Số vốn sử dụng b ình quân Ch ỉ ti êu này cho bi ết số lợi nhuận được tạo ra tr ên m ột đồng vốn sản xuất kinh doanh trong kỳ. b. Các ch ỉ ti êu đánh giá hi ệu quả sử dụng vốn cố định - Hi ệu suất sử dụng vốn cố định: Hi ệu suất sử dụng vốn cố định = Doanh thu thuần trong kỳ/Vốn cố định b ình quân trong k ỳ Ch ỉ ti êu này ph ản ánh hi ệu quả sử dụng vốn cố định, cho biết việc đầu tư một đồng vốn cố định c ó th ể tạo ra bao nhi êu đ ồng doanh thu. Su ất hao ph í v ốn cố định = 1/Hiệu suất sử dụng vốn cố định = Vốn cố định b ình quân trong k ỳ/Doanh thu thuần trong kỳ Ch ỉ ti êu này ph ản ánh đ ể tạo ra một đồng doanh thu cần phải bỏ v ào s ản xuất bao nhi êu đ ồng vốn cố định. - T ỷ lệ doanh lợi tr ên v ốn cố định: T ỷ lệ doanh lợi tr ên v ốn cố định trong kỳ = Lợi nhuận trong kỳ/Vốn cố định b ình quân Ch ỉ ti êu này th ể hiện một đồng vốn cố định bỏ v ào s ản xuất đem lại bao nhi êu đ ồng lợi nhuận. Khả năng sinh lời của vốn cố định c àng cao thì hi ệu quả sử dụng vốn c àng t ốt. c. Các ch ỉ ti êu đánh giá hi ệu quả sử dụng vốn lưu động - Hi ệu suất sử dụng vốn lưu động: Vòng quay v ốn lưu động trong kỳ = Doanh thu thuần trong kỳ/Vốn lưu động b ình quân. Vòng quay v ốn lưu động phản ánh trong k ỳ vốn lưu động quay được mấy v òng, cho bi ết một đồng lưu động bỏ v ào s ản xuất kinh doanh đem lại bao nhi êu đ ồng doanh thu. Chỉ ti êu này t ỷ lệ thuận với hiệu quả sử dụng vốn lưu động. - T ỷ lệ doanh lợi tr ên v ốn lưu động: T ỷ lệ doanh lợi tr ên v ốn lưu động = Tổng lợi nhuận/Vốn lưu động b ình quân. Ch ỉ ti êu này cho bi ết một đồng vốn lưu động bỏ v ào s ản xuất kinh doanh đem lại bao nhi êu đ ồng lợi nhuận. - K ỳ lu ân chuy ển vốn lưu động: K ỳ lu ân chuy ển vốn lưu động = Số ng ày trong k ỳ/Số lần lu ân chuy ển (số v òng quay) c ủa vốn lưu động trong kỳ. Ch ỉ ti êu này cho bi ết số ng ày c ần thiết để thực hiện một v òng quay v ốn lưu động. V òng quay c ủa vốn c àng nhanh thì k ỳ lu ân chuy ển vốn c àng đư ợc r út ng ắn v à ch ứng tỏ vốn lưu động c àng đư ợc sử dụng c ó hi ệu quả. d. Các ch ỉ ti êu đánh giá kh ả năng thanh to án Tình hình và kh ả năng thanh to án c ủa doanh nghiệp phản ánh rõ nét ch ất lượng c ông tác tài chính: doanh nghi ệp hoạt động hiệu quả sẽ ít công n ợ, khả năng thanh to án d ồi d ào, ít b ị chiếm dụng vốn cũng như ít đi chi ếm dụng vốn. Ngược lại sẽ dẫn đến t ình tr ạng chiếm dụng vốn lẫn nhau, c ác khoản c ông n ợ phải thu, phải trả sẽ d ây dưa, kéo dài. H ệ số khả năng thanh to án t ổng qu át = T ổng t ài s ản / Tổng nợ phải trả. Ch ỉ ti êu này ph ản ánh m ối quan hệ giữa tổng t ài s ản hiện nay m à doanh nghi ệp đang quản l ý s ử dụng với tổng số nợ phải trả (nợ ngắn hạn, nợ d ài h ạn). Nếu hệ số nay nhỏ hơn 1 l à báo hi ệu sự ph á s ản của doanh nghiệp, vốn chủ sở hữu bị mất to àn b ộ, tổng số t ài s ản hiện c ó (tài s ản lưu động, t ài s ản cố định) kh ông đ ủ trả số nợ m à doanh nghi ệp phải thanh to án. H ệ số khả năng thanh to án nhanh = (Ti ền v à các khoản tương đương tiền + C ác khoản phải thu ngắn hạn + C ác khoản đầu tư t ài chính ng ắn hạn – hàng t ồn kho) / Tổng nợ ngắn hạn. Vi ệc ph ân tích và tính toán các h ệ số khả năng thanh to án nhanh giúp cho doanh nghi ệp biết được thực trạng c ác khoản cần thanh to án nhanh đ ể c ó k ế hoạch dự trữ nhằm đ áp ứng kịp thời c ác nhu c ầu thanh to án. e. Các ch ỉ ti êu v ề khả năng c ân đ ối vốn H ệ số nợ = Tổng nợ phải trả/ Tổng t ài s ản. Ch ỉ ti êu này ph ản ánh m ức độ nợ trong tổng số t ài s ản của doanh nghiệp, từ đ ó cho th ấy trong tổng t ài s ản của doanh nghiệp, t ài s ản sở hữu thực chất của doanh nghiệp l à bao nhiêu. N ếu tỷ số n ày tăng lên, m ức độ đơn vị cần được thanh to án tăng điều n ày gây ảnh hưởng đến khả năng thanh to án c ủa doanh nghiệp. Khi h ệ số nợ cao, nghĩa l à ch ủ đầu tư của doanh nghiệp chỉ đ óng góp m ột phần nhỏ tr ên t ổng số t ài s ản sẽ tạo sự rủi ro trong kinh doanh được chuyển sang cho chủ nợ g ánh ch ịu một phần. Đồng thời chủ doanh nghiệp c àng có l ợi r õ r ệt v ì khi đó h ọ chỉ bỏ ra một lượng vốn nhỏ nhưng lại được sử dụng một lượng t ài s ản lớn. V à khi kinh doanh v ốn lớn hơn l ãi su ất tiền vay th ì l ợi nhuận của họ gia tăng rất nhanh. Tuy nhi ên khi h ệ số nợ cao th ì đ ộ an to àn trong kinh doanh càng kém vì ch ỉ cần một khoản nợ tới hạn trả, kh ông tr ả được sẽ rất dễ l àm cho cán cân thanh toán m ất c ân b ằng v à xu ất hiện nguy cơ ph á s ản. T ỷ suất tự t ài tr ợ = 1 – H ệ số nợ. T ỷ suất tự t ài tr ợ c àng l ớn chứng tỏ doanh nghiệp c ó nhi ều vốn tự c ó, có tính đ ộc lập cao với c ác ch ủ nợ, do đ ó không b ị r àng bu ộc hoặc bị sức ép c ủa c ác khoản vay. C ác ch ủ nợ thường th ích t ỷ suất tự t ài tr ợ c àng cao càng t ốt. Chủ nợ nh ìn vào t ỷ số n ày đ ể tin tưởng một sự đảm bảo cho c ác món n ợ vay được ho àn tr ả đ úng h ạn. H ệ số thanh to án lãi vay = L ợi nhuận trước thuế v à lãi vay /Chi phí lãi vay. H ệ số tr ên n ếu lớn hơn 1 th ì doanh nghi ệp ho àn toàn có kh ả năng trả l ãi vay. N ếu nhỏ hơn 1 th ì ch ứng tỏ đ ã vay quá nhi ều so với khả năng của m ình, ho ặc kinh doanh k ém đ ến mức lợi nhuận thu được kh ông đ ủ trả l ãi vay, nhưng ch ỉ cho biết khả năng trả phần l ãi c ủa khoản đi vay, chứ kh ông cho bi ết khả năng trả cả phần gốc lẫn phần l ãi ra sao. T ỷ suất khả năng trả nợ = (Gi á v ốn h àng bán + Kh ấu hao + L ãi)/(N ợ gốc + Chi ph í lãi vay) T ỷ suất n ày cho bi ết để chuẩn bị cho mỗi đồng trả nợ gốc v à lãi vay, doanh nghi ệp c ó bao nhiêu đ ồng c ó th ể sử dụng được. 3.2. K ỹ năng kiểm to án đánh giá tính kinh tê, hi ệu quả v à hi ệu lực trong hoạt động của doanh nghiệp theo chu tr ình s ản xuất kinh doanh 3.2.1. Ki ểm to án vi ệc quản trị c ác y ếu tố đầu v ào Mục ti êu cơ b ản của việc quản trị c ác y ếu tố đầu v ào là th ực hiện tốt nhất việc cung ứng c ác y ếu tố đầu v ào thích ứng với mục ti êu c ủa từng chương tr ình c ụ thể. Các y ếu tố đầu v ào bao g ồm: Mua NVL v à các s ản phẩm h àng hóa; mua các d ịch vụ bảo dưỡng, thầu kho án, tư v ấn, phục vụ; mua thiết bị, c ông c ụ v à các d ụng cụ kh ác. Ki ểm to án các y ếu tố đầu v ào thông qua vi ệc đ ánh giá các m ặt sau đ ây: - Vi ệc ước t ính nhu c ầu: c ó căn c ứ v ào k ế hoạch sản xuất kinh doanh kh ông, có phù h ợp với đặc điểm t ính ch ất từng loại NVL kh ông? (xem xét vi ệc lập kế hoạch sản xuất kinh doanh thế n ào, xem căn c ứ lập kế hoạch: t ình hình th ực hiện năm trước, dự b áo tình hình th ị trường, khả năng sản xuất, ti êu th ụ sản phẩm của doanh nghiệp...) - Vi ệc x ét duy ệt y êu c ầu mua: Xem x ét th ủ tục qu á trình xét duy ệt, địa vị ph áp lý c ủa người x ét duy ệt... - Vi ệc t ìm ki ếm nh à cung c ấp: xem x ét trình t ự, phương ph áp tìm ki ếm thị trường qua qu á trình l ựa chọn nh à cung c ấp tiềm năng. Xem đơn vị c ó ti ến h ành đ ấu thầu, ch ào giá, chào hàng c ạnh tranh kh ông? - L ựa chọn nh à cung c ấp ch ính th ức: xem x ét tiêu chu ẩn để lựa chọn nh à cung c ấp của doanh nghiệp: c ó đ ảm bảo số lượng vật tư kh ông? Ch ất lượng thế n ào? Giá c ả, dịch vụ đi k èm ra sao? N ếu c ó điều kiện c ó th ể so s ánh giá c ả mua NVL c ùng lo ại với đơn vị sản xuất c ùng lo ại sản phẩm. - Xem xét trong quá trình mua hàng th ực tế th ì NVL có đư ợc cung cấp đầy đủ kh ông, đ ảm bảo chất lượng, c ó phù h ợp với nhu cầu sản xuất kh ông. Đ ể x ác đ ịnh mức tồn trữ hợp l ý ta tính h ệ số quay v òng nguyên v ật liệu = Gi á tr ị NVL sử dụng trong kỳ/Gi á tr ị NVL dự trữ b ình quân Giá tr ị NVL dự trữ b ình quân = (Tr ị gi á NVL t ồn đầu kỳ + cuối kỳ)/2 Th ời gian 1 v òng quay = S ố ng ày trong k ỳ/ Hệ số quay v òng NVL H ệ số quay v òng NVL cho bi ết trong năm NVL quay được mấy v òng. So sánh h ệ số n ày v ới hệ số năm trước, so s ánh v ới đơn vị c ùng ngành s ản xuất c ùng lo ại sản phẩm (nếu c ó s ố liệu). Qua đ ây đánh giá m ức dự trữ NVL đ ã h ợp l ý chưa, cao hay th ấp. Nếu dự trữ cao c ó th ể g ây lãng phí, chi phí s ử dụng vốn cao. Nếu dự trữ thấp c ó th ể g ây r ủi ro thiếu hụt l àm gián đo ạn qu á trình cho s ản xuất. Y êu c ầu đơn vị giải tr ình thêm có th ể do dự đo án trư ớc được gi á c ả NVL tr ên th ị trường c ó xu hư ớng tăng n ên tích tr ữ hoặc c ó th ể do đặc th ù bên cung c ấp n ên có th ể tồn kho cao ở một số thời điểm. 3.2.2. Ki ểm to án vi ệc quản trị sản xuất, t ính giá thành Ho ạt động sản xuất trong doanh nghiệp li ên quan đ ến nhiều chức năng, nhiều bộ phận với nhiều giai đoạn kh ác nhau. Ki ểm to án qu ản trị về hoạt động sản xuất cần được thực hiện theo những nội dung cơ bản sau: - Đánh giá vi ệc phối hợp giữa bộ phận sản xuất với bộ phận thiết kế v à phát tri ển sản phẩm trong việc sử dụng hiệu quả đầu v ào hay vi ệc t ìm ki ếm những giải ph áp m ới cải tiến quy tr ình, phương pháp s ản xuất đem lại hiệu quả lớn hơn. - Đánh giá các trang thi ết bị, phương tiện phục vụ cho sản xuất c ó phù h ợp kh ông, l ợi ích kinh t ế mang lại như thế n ào, có gi ảm chi ph í lao đ ộng v à chi phí kho ạt động kh ông? - Đánh giá vi ệc quy hoạch v à b ố tr í nhà máy: Vi ệc quy hoạch v à b ố tr í nhà máy t ốt sẽ đảm bảo hoạt động sản xuất diễn ra đ úng theo k ế hoạch, ngược lại, quy hoạch kh ông thích h ợp sẽ ảnh hưởng ti êu c ực tới sản xuất. Kiểm to án viên có th ể đ ánh giá nh ững nỗ lực quản l ý nào đư ợc nh à qu ản l ý th ực hiện để đảm bảo việc quy hoạch v à b ố tr í nhà máy đem l ại hiệu quả. - Đánh giá vi ệc quản l ý nguyên v ật liệu: Mục ti êu c ủa quản l ý NVL là t ối thiểu chi ph í qu ản l ý NVL nhưng v ẫn đảm bảo hoạt động sản xuất diễn ra li ên t ục, hiệu quả. Đ ánh giá vi ệc quản l ý NVL trong s ản xuất c ó th ể dựa tr ên nh ững yếu tố sau: Sự phối hợp giữa bộ phận mua h àng v ới sản xuất (NVL được chuyển thẳng từ bộ phận mua h àng hay b ộ phận kho. - Đánh giá vi ệc lập kế hoạch sản xuất: Được thực hiện theo mục ti êu c ủa việc lập kế hoạch sản xuất đ ó là đưa ra cách th ức kết hợp c ác y ếu tố đầu v ào, k ết hợp với năng lực để đạt được hiệu quả cao nhất x ét trên c ả g óc đ ộ chi ph í và th ời gian. - Đánh giá quá trình th ực hiện sản xuất: Đ ánh giá vi ệc quản l ý và s ử dụng c ó hi ệu quả NVL, lao động, quản l ý các chi phí khác..., c ụ thể: + Xem xét vi ệc x ây d ựng định mức ti êu hao NVL, so sánh v ới định mức năm trước, định mức Tập đo àn, T ổng c ông ty, đơn v ị sản xuất c ùng ngành (n ếu c ó). N ếu định mức c ó thay đ ổi th ì nguyên nhân vì sao ( có th ể do c ông ngh ệ sản xuất thay đổi, thực trạng m áy móc thi ết bị, sử dụng nguy ên v ật liệu thay thế, thay đổi trong c ách th ức quản l ý s ản xuất...). + So sánh chi phí nguyên v ật liệu trực tiếp năm nay so với năm trước tăng giảm bao nhi êu (c ả số tuyệt đối v à tương đ ối). + So sánh chi phí nguyên v ật liệu trực tiếp/1 đơn vị sản phẩm năm nay so với năm trước. Xem chi ph í nguyên v ật liệu n ào tăng, gi ảm l à ch ủ yếu. Nếu tăng th ì xem do lư ợng nguy ên v ật liệu sử dụng để sản xuất ra sản phẩm tăng hay do gi á c ả nguy ên v ật liệu tăng (nếu lượng NVL sử dụng tăng th ì tìm hi ểu nguy ên nhân do đâu, có th ể do quản l ý, th ực trạng m áy móc thi ết bị hay do chất lượng NVL kh ông đ ảm bảo..., nếu gi á c ả NVL tăng th ì do tình hình th ị trường chung hay do yếu tố g ì khác...) N ếu giảm th ì xem là do lư ợng nguy ên v ật liệu sử dụng giảm hay do gi á NVL gi ảm. Nếu lượng NVL giảm th ì tìm hi ểu nguy ên nhân c ủa việc tiết kiệm NVL (c ó th ể do quản l ý ch ặt chẽ hơn, cải tiến quy tr ình, công ngh ệ sản xuất..). + Xem xét vi ệc quyết to án NVL s ử dụng trong kỳ, so s ánh v ới định mức đ ã xây d ựng xem c ó tiết kiệm hay l ãng phí. Xem biên b ản đ ánh giá xác đ ịnh nguy ên nhân tiết kiệm hay l ãng phí NVL (có th ể do c ách th ức quản l ý, s ử dụng nguy ên v ật liệu thay thế, thực trạng m áy móc thi ết bị, s áng ki ến cải tiến...). - Ki ểm to án qu ản trị c ác y ếu tố chi ph í đ ầu v ào khác: So sánh chi phí s ản xuất chung năm nay với năm trước, x ác đ ịnh tỷ trọng từng khoản mục chi ph í trong chi phí s ản xuất chung (Chi ph í nhân viên phân xư ởng, Chi ph í v ật liệu, Chi ph í d ụng cụ sản xuất, Chi ph í kh ấu hao TSCĐ, Chi ph í d ịch vụ mua ngo ài, Chi phí b ằng tiền kh ác). Xem khoản mục chi ph í nào tăng, gi ảm đột biến, nguy ên nhân ch ủ quan, kh ách quan. 3.2.3. Ki ểm to án qu ản trị việc ti êu th ụ sản phẩm - Xem xét vi ệc x ây d ựng ch ính sách bán hàng: chính sách bán ch ịu, khuyến mại, giảm gi á, hoa h ồng đại l ý... Chính sách có đư ợc c ông khai, công b ố rộng r ãi không? Có đ ảm bảo c ông b ằng giữa c ác khách hàng không? Xem xét mục ti êu c ủa ch ính sách bán hàng trong t ừng thời kỳ: c ó th ể l à m ở rộng thị trường (tăng lượng h àng bán, tăng s ố lượng kh ách hàng..), có th ể mục ti êu chính là l ợi nhuận. Mục ti êu chính sách có phù h ợp với điều kiện hiện tại của doanh nghiệp kh ông (có th ể l à doanh nghi ệp mới đi v ào ho ạt động, doanh nghiệp đang bị mất thị phần, doanh nghiệp đang ph át tri ển...). - Vi ệc thực hiện ch ính sách trong th ực tế: xem x ét quá trình th ực hiện ch ính sách trong th ực tế thế n ào? Có đúng như chính sách đã đ ề ra kh ông? Hi ệu quả thế n ào? Có giám sát vi ệc thực hiện ch ính sách không ( xem xét ch ế độ kiểm tra, b áo cáo n ội bộ, ph ân tích, đánh giá tình hình th ực hiện...). - Đánh giá k ết quả việc thực hiện ch ính sách bán hàng: so sánh lư ợng h àng bán, s ố lượng kh ách hàng, doanh s ố b án trư ớc v à sau khi th ực hiện ch ính sách. + Tính h ệ số v òng quay thành ph ẩm, c ó th ể NVL quay v òng nhanh, t ạo ra th ành ph ẩm nhiều nhưng th ành ph ẩm ứ đọng nhiều, kh ông bán đư ợc. H ệ số quay v òng TP = Giá v ốn TP xuất b án/TP d ự trữ b ình quân TP d ự trữ b ình quân = (TP t ồn đầu kỳ+ TP tồn cuối kỳ)/2 Th ời gian TP dự trữ b ình quân = s ố ng ày trong k ỳ/hệ số quay v òng TP Qua vi ệc t ính toán trên cho bi ết số v òng quay c ủa TP v à th ời gian th ành ph ẩm chuyển th ành doanh thu trong k ỳ. Thời gian dự trữ th ành ph ẩm tăng hay giảm th ì r ủi ro t ài chính cũng tăng lên hay gi ảm đi. So s ánh v ới năm trước hoặc đơn vị c ùng ngành (n ếu c ó s ố liệu), xem x ét nguyên nhân đ ể c ó k ết luận cho ph ù h ợp, c ó th ể tăng dự trữ để chờ cơ hội gi á bán s ản phẩm tăng do dự đo án tình hình th ị trường ti êu th ụ. V òng quay thành ph ẩm lớn chứng tỏ doanh nghiệp b án đư ợc h àng. Tuy nhiên ph ải xem x ét thêm bán có lãi không, có thu đư ợc tiền kh ông. Vì v ậy, cần kết hợp xem x ét v ới c ác ch ỉ ti êu h ệ số nợ, chỉ ti êu đánh giá hi ệu quả. H ệ số thu hồi nợ = Doanh thu b án ch ịu/Nợ phải thu kh ách hàng bình quân Th ời gian b án ch ịu cho kh ách hàng bình quân = S ố ng ày trong k ỳ/hệ số thu hồi nợ H ệ số thu hồi nợ giảm, thời gian b án ch ịu cho kh ách hàng tăng thì r ủi ro về t ài chính tăng do v ốn bị chiếm dụng, chi ph í tài chính tăng và ngư ợc lại. Phải t ìm nguyên nhân n ếu hệ số thu hồi nợ giảm, xem đơn vị b án ch ịu cho đối tượng kh ách hàng nào, vì sao (có th ể để mở rộng thị trường hoặc b án ch ịu cho kh ách hàng l ớn, thường xuy ên... Ti ếp theo phải xem x ét vi ệc tăng thời gian b án ch ịu c ó làm tăng lư ợng h àng bán không, tăng l ợi nhuận kh ông. N ếu tăng được lượng h àng bán, tăng l ợi nhuận th ì t ốt. Nếu tăng được lượng h àng bán nhưng l ợi nhuận kh ông tăng thì là x ấu, nhưng cần phải xem x ét nguyên nhân, có th ể mục ti êu hi ện tại của doanh nghiệp l à tăng lư ợng h àng bán ra, m ở rộng thị trường n ên chưa đ ặt mục ti êu l ợi nhuận l ên hàng đ ầu. + L ập bảng so s ánh các khoản mục ph í trong chi phí bán hàng (chi phí nhân viên, chi phí v ật liệu bao b ì, chi phí d ụng cụ đồ d ùng, chi phí kh ấu hao TSCĐ, chi ph í b ảo h ành, chi phí d ịch vụ mua ngo ài, chi phí b ằng tiền kh ác) năm nay so v ới năm trước. + So sánh chi phí bán hàng năm nay so v ới năm trước tăng, giảm bao nhi êu (s ố tuyệt đối v à tương đ ối). + Xem khoản mục chi ph í chi ếm tỷ trọng lớn trong chi ph í bán hàng tăng gi ảm bao nhi êu. + Trong chi phí bán hàng c ần ch ú ý m ột số khoản mục: chi khuyến mại, hoa hồng đại l ý, qu ảng c áo gi ới thiệu sản phẩm, chi ph í v ận chuyển... Xem một số khoản chi lớn tăng, giảm bao nhi êu, có h ợp l ý không. N ếu chi ph í bán hàng tăng mà tăng đư ợc doanh thu, lợi nhuận th ì đánh giá là t ốt. + Tính t ỷ suất b án hàng trên doanh thu thu ần = (chi ph í bán hàng/Doanh thu thu ần) x 100%, so s ánh v ới tỷ suất năm trước. Tỷ suất c àng nh ỏ chứng tỏ doanh nghiệp tiết kiệm được chi ph í bán hàng, kinh doanh có hi ệu quả v à ngư ợc lại. 3.2.3. Ki ểm to án qu ản trị nguồn nh ân l ực trong hoạt động SXKD - Ki ểm tra, so át xét vi ệc chấp h ành và th ực hiện c ác văn b ản nội bộ của doanh nghiệp, c ác văn b ản quản l ý v ề tiền lương của ng ành, các văn b ản quy phạm ph áp lu ật của nh à nư ớc về quản l ý ti ền lương, tiền c ông c ủa người lao động trong doanh nghiệp (Quy chế tiền lương, c ách xây d ựng đơn gi á ti ền lương, Quy chế trả lương, Thỏa ước lao động tập thể,...). - Ki ểm tra việc x ây d ựng định mức lao động, định bi ên lao đ ộng; xem x ét, đánh giá tính h ợp l ý trong vi ệc sắp xếp, bố tr í nhân l ực c ó phù h ợp hay kh ông? So sánh gi ữa định bi ên lao đ ộng theo kế hoạch SXKD với số lao động thực tế c ó s ự ch ênh l ệch hay kh ông t ừ đ ó tìm hi ểu nguy ên nhân chênh l ệch, để đưa ra đ ánh giá phù h ợp trong việc x ây d ựng, tổ chức, hoạt động về nh ân s ự một c ách h ợp l ý, hi ệu quả nhất. - Xem xét vi ệc x ây d ựng đơn gi á ti ền lương, tiền c ông và các quy ch ế trả lương, thưởng c ó phù h ợp với quy định, đ ã đ ảm bảo v à kích thích tính năng đ ộng, s áng t ạo của người lao động hay chưa? C ác phát minh, sáng ki ến cải tiến kinh tế, kỹ thuật l àm tăng năng su ất lao động, giảm chi ph í... - Xác đ ịnh tốc độ tăng năng suất lao động b ình quân (theo doanh thu; theo t ổng chi ph í...), l ập bảng so s ánh chi phí ti ền lương thực hiện giữa năm nay, năm trước l àm cơ s ở ph ân tích tình hình bi ến động giữa c ác b ộ phận lao động trực tiếp, gi án ti ếp tr ên cơ s ở ph ân tích gi ữa thực tế v à k ế hoạch. - So sánh t ốc độ tăng tiền lương v à t ốc độ tăng năng suất lao động. Tốc độ tăng tiền lương phải thấp hơn tốc độ tăng năng suất lao động. CÂU H ỎI, B ÀI T ẬP ĐỀ CƯƠNG CHUYÊN ĐỀ - K – DN 3.1 1. Tên chuyên đ ề: Kỹ năng khảo s át và l ập kế hoạch kiểm to án doanh nghi ệp 2. Th ời lượng : 8 tiết 3. Đ ối tượng Công ch ức được ph ân công ki ểm to án trong lĩnh v ực doanh nghiệp c ó t ừ 9 năm kinh nghiệm trở l ên và các đ ối tượng kh ác c ần bồi dưỡng kỹ năng chuy ên môn nghi ệp vụ kiểm to án lĩnh v ực doanh nghiệp. 4. Mục ti êu chuyên đ ề - N ắm được tr ình t ự, c ác n ội dung, phương ph áp trong vi ệc tổ chức v à th ực hiện c ông tác thu th ập th ông tin, tài li ệu trong qu á trình kh ảo s át; - Hư ớng dẫn cho kiểm to án viên phân tích, đánh giá và x ử l ý thông tin; đánh giá h ệ thống kiểm so át n ội bộ của đơn vị được kiểm to án; xác đ ịnh trọng t âm, tr ọng yếu, rủi ro kiểm to án,... đ ể lập kế hoạch kiểm to án, t ổ chức v à hoàn thi ện c ông tác l ập kế hoạch kiểm to án doanh nghi ệp. 5. Mô t ả t óm t ắt nội dung chuy ên đ ề : Chuyên đ ề trang bị cho học vi ên nh ững kỹ năng cần thiết để thực hiện c ông tác kh ảo s át và l ập kế hoạch kiểm to án t ừ c ác bư ớc khảo s át thu th ập th ông tin v ề đơn vị được kiểm to án; đ ến việc tổ chức ho àn thi ện kế hoạch kiểm to án. 6. Tài li ệu tham khảo : - Lu ật Kiểm to án nhà nư ớc; - Chu ẩn mực kiểm to án; - Ch ế độ kế to án doanh nghi ệp; - Quy trình ki ểm to án doanh nghi ệp; - Quy ết định về tr ình t ự lập, thẩm định, ph ê duy ệt v à t ổ chức thực hiện kế hoạch kiểm to án c ủa cuộc kiểm to án; - K ế hoạch kiểm to án năm c ủa KTNN; - Quy ch ế tổ chức v à ho ạt động của Đo àn ki ểm to án; - Các văn b ản của Nh à nư ớc li ên quan trong lĩnh v ực kiểm to án doanh nghi ệp; c ác văn b ản đặc th ù liên quan tr ực tiếp của ng ành ngh ề sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp khảo s át. - Các thông tin liên quan đ ến lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp, li ên quan đ ến nội dung kiểm to án doanh nghi ệp. NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ - K – DN 3.1 KỸ NĂNG KHẢO SÁT VÀ LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN DOANH NGHIỆP 1. N ỘI DUNG C ÔNG TÁC KH ẢO S ÁT, L ẬP KẾ HOẠCH KIỂM TO ÁN DOANH NGHI ỆP 1.1. Kh ảo s át, thu th ập th ông tin v ề doanh nghiệp Căn c ứ kế hoạch kiểm to án hàng năm c ủa Kiểm to án nhà nư ớc, đơn vị th ành l ập Tổ khảo s át thu th ập th ông tin đ ối với đầu mối kiểm to án, thành ph ần tham gia khảo s át thu th ập th ông tin là các ki ểm to án viên có nhi ều kinh nghiệm kiểm to án, ho ặc am hiểu về ng ành ngh ề lĩnh vực kinh doanh của doanh nghiệp. L ựa chọn đơn vị để thực hiện khảo s át thu th ập th ông tin là Công ty m ẹ v à m ột số đơn vị c ó quy mô l ớn v à thu ộc ng ành ngh ề sản xuất kinh doanh ch ính, v ới nội dung thu thập th ông tin ch ủ yếu sau: 1.1.1. Thông tin c ần khảo s át, thu th ập a. Thông tin v ề hoạt động v à lĩnh v ực kinh doanh của doanh nghiệp - Tìm hi ểu cơ cấu tổ chức, quy m ô t ổ chức hoạt động của doanh nghiệp tr ên cơ s ở Quyết định th ành l ập doanh nghiệp, Điều lệ tổ chức hoạt động của doanh nghiệp do cơ quan c ó th ẩm quyền quy định, hiểu r õ ch ức năng, nhiệm vụ của doanh nghiệp, quy m ô và s ố lượng doanh nghiệp v à các v ẫn đề cần quan t âm (s ố lượng c ác đơn v ị thuộc v à tr ực thuộc; hoạt động g óp v ốn li ên doanh, liên k ết,…; hoạt động đầu tư t ài chính,… c ủa đơn vị được kiểm to án). - Th ực hiện nắm bắt c ác thông tin v ề hoạt động v à lĩnh v ực kinh doanh của doanh nghiệp th ông qua vi ệc nắm bắt ng ành ngh ề sản xuất kinh doanh tr ên cơ s ở giấy chứng nhận đăng k ý doanh nghi ệp do cơ quan đăng k ý kinh doanh c ấp. Th ông qua đó xác đ ịnh ng ành ngh ề kinh doanh ch ính, lĩnh v ực hoạt động ch ính, hi ểu biết được c ác lĩnh v ực đặc th ù c ủa doanh nghiệp nhằm x ác đ ịnh v à đ ịnh hướng cho hoạt động kiểm to án. - Nghiên c ứu c ác chi ến lược ph át tri ển của doanh nghiệp, kế hoạch d ài h ạn v à ng ắn hạn của doanh nghiệp, nhằm nắm bắt c ác xu th ế, cũng như c ác đ ịnh hướng ph át tri ển của doanh nghiệp. b. Thông tin v ề t ình hình tài chính và thông tin có liên quan khác - N ắm r õ các k ết quả v à ho ạt động kinh doanh của doanh nghiệp, kh ông ch ỉ trong năm sẽ kiểm to án mà c ả giai đoạn trước v à sau năm ki ểm to án, các ho ạt động, giao dịch,...c ó ảnh hưởng quan trọng đến b áo cáo tài chính c ủa doanh nghiệp. - Nghĩa v ụ nộp thuế v à các nghĩa v ụ kh ác đ ối với nh à nư ớc; tr ách nhi ệm đối với c ông chúng, khách hàng và nhà cung c ấp,... - Nh ững sai s ót, gian l ận được ph át hi ện từ những cuộc kiểm to án trư ớc; c ác ghi nh ớ từ c ác cu ộc kiểm to án trư ớc. - Các tranh ch ấp về hợp đồng kinh tế, t ài chính, các v ụ kiện đang chờ x ét x ử li ên quan đ ến đơn vị được kiểm to án. c. Thông tin ph ục vụ kiểm to án tuân th ủ, kiểm to án ho ạt động - Thông tin cơ b ản li ên quan đ ến hệ thống văn bản ph áp lu ật, nội quy, quy chế m à đơn v ị được kiểm to án ph ải thực hiện phục vụ cho c ông tác ki ểm to án tuân th ủ như: Luật Doanh nghiệp, Luật chuy ên ngành, các văn b ản ph áp lu ật thuế, t ài chính k ế to án,...k ế hoạch sắp xếp đổi mới doanh nghiệp, chương tr ình th ực hiện c ác ngh ị quyết của Quốc hội, Ch ính ph ủ...; - Thông tin ch ủ yếu li ên quan đ ến hoạt động của doanh nghiệp c ó th ể sử dụng cho việc kiểm tra, đ ánh giá tính kinh t ế, hiệu lực v à hi ệu quả trong quản l ý và s ử dụng vốn v à tài s ản nh à nư ớc tại doanh nghiệp như: Chiến lược ph át tri ển, kế hoạch d ài h ạn, ngắn hạn; kết quả hoạt động SXKD, so s ánh v ới năm trước; cơ cấu của kết quả SXKD,... 1.1.2. Phương pháp thu th ập th ông tin - Xem xét, đ ối chiếu c ác tài li ệu quy định về quản l ý, s ử dụng c ác ngu ồn lực; nghi ên c ứu c ác tài li ệu lưu trữ của Kiểm to án nhà nư ớc li ên quan đ ến đơn vị được kiểm to án; - Thu th ập, nghi ên c ứu c ác tài li ệu văn bản về điều lệ, quy chế hoạt động, hệ thống kiểm so át n ội bộ của đơn vị được kiểm to án; - Trao đ ổi, phỏng vấn c ác nhà qu ản l ý và nhân viên có trách nhi ệm của đơn vị; quan s át tr ực tiếp một số kh âu trong các ho ạt động của đơn vị; - Trao đ ổi với c ác cơ quan qu ản l ý chuyên ngành, cơ quan qu ản l ý nhà nư ớc cấp tr ên tr ực tiếp; - Khai thác trên các phương ti ện th ông tin đ ại ch úng có liên quan đ ến đơn vị được kiểm to án. - C ập nhật v à đánh giá tài li ệu của c ác l ần kiểm to án trư ớc,... 1.1.3. Phân tích, đánh giá, x ử l ý thông tin - Đánh giá th ực trạng tổ chức, quản l ý, điều h ành s ản xuất kinh doanh của doanh nghiệp được kiểm to án, theo đó phân tích, đánh giá hi ệu lực của hệ thống kiểm so át n ội bộ của đơn vị. - Xác đ ịnh được c ác khía c ạnh trọng yếu kiểm to án; d ự kiến mức độ rủi ro tiềm t àng, r ủi ro kiểm so át đ ể lựa chọn mức rủi ro ph át hi ện ph ù h ợp. - Phân tích, đánh giá và x ử l ý thông tin đ ể dự kiến sắp xếp nh ân s ự, bố tr í th ời gian kiểm to án, l ựa chọn phương ph áp ki ểm to án và m ẫu kiểm to án phù h ợp,...khi x ây d ựng kế hoạch kiểm to án nh ằm đ áp ứng mục ti êu, n ội dung kiểm to án đã xác đ ịnh, đồng thời đảm bảo tiết kiệm chi ph í, th ời gian v à nhân l ực cho cuộc kiểm to án. 1.2. L ập kế hoạch kiểm to án doanh nghi ệp 1.2.1. Đánh giá h ệ thống kiểm so át n ội bộ a. Môi trư ờng kiểm so át n ội bộ Cơ c ấu tổ chức bộ m áy và t ổ chức kinh doanh, hoạt động, chức năng nhiệm vụ của từng bộ phận: Nghi ên c ứu điều lệ tổ chức hoạt động v à các văn b ản ph ân c ấp trong nội bộ của đơn vị được kiểm to án đ ể x ác đ ịnh r õ ch ức năng, nhiệm vụ của từng bộ phận, từ đ ó có k ế hoạch, phương ph áp, bi ện ph áp ch ỉ đạo Đo àn ki ểm to án ki ểm tra, đ ánh giá vi ệc thực hiện chức tr ách nhi ệm vụ của từng bộ phận (tốt, chưa tốt, kh ông t ốt, kh ông đúng th ẩm quyền: vượt hoặc chưa hết tr ách nhi ệm,…), đ ánh giá tính phù h ợp, hiệu lực, hiệu quả của c ác quy ch ế nội bộ. b. Ho ạt động kiểm so át và các th ủ tục kiểm so át - Các th ể thức kiểm so át đư ợc áp d ụng trong doanh nghiệp: Sự c ách ly thích h ợp về tr ách nhi ệm, c ác th ể thức ph ê chu ẩn, chứng từ v à s ổ s ách k ế to án, ki ểm so át v ật chất đối với t ài s ản v à s ổ s ách, ki ểm so át đ ộc lập c ác ho ạt động. - Vi ệc thực hiện quy chế quản l ý n ội bộ, quy chế kiểm so át trong t ất cả c ác ho ạt động của doanh nghiệp. c. H ệ thống kế to án - T ổ chức c ông tác k ế to án; h ệ thống chứng từ kế to án; h ệ thống t ài khoản kế to án; h ệ thống sổ kế to án. - Chính sách k ế to án đơn v ị áp d ụng: phương ph áp k ế to án ti ền mặt hay dồn t ích; phân b ổ chi ph í; phương pháp kh ấu hao; tr ích l ập v à x ử l ý d ự ph òng.... d. Vi ệc chỉ đạo v à ki ểm tra c ông tác tài chính, k ế to án e. H ệ thống B áo cáo tài chính f. Ki ểm to án, thanh tra và ki ểm tra nội bộ T ổ chức bộ m áy ki ểm to án n ội bộ, thanh tra kiểm tra của đơn vị; ph ân công nhi ệm vụ v à quy ền hạn c ác cơ quan, b ộ phận c ó ch ức năng trong doanh nghiệp. Kế hoạch v à k ết quả c ông tác ki ểm to án n ội bộ, thanh tra nội bộ; t ình hình thanh, ki ểm tra của c ác cơ quan qu ản l ý nhà nư ớc đối với doanh nghiệp. 1.2.2. Xác đ ịnh trọng t âm, tr ọng yếu v à r ủi ro kiểm to án Trên cơ s ở mục ti êu, n ội dung kiểm to án đ ối với lĩnh vực doanh nghiệp theo hướng dẫn của Kiểm to án nhà nư ớc, sau khi ph ân tích, đánh giá th ực trạng quản l ý và hi ệu lực của hệ thống kiểm so át n ội bộ, căn cứ v ào mục ti êu ki ểm to án hàng năm c ủa Kiểm to án nhà nư ớc, bộ phận lập kế hoạch kiểm to án ph ải x ác đ ịnh những mục ti êu, n ội dung trọng t âm c ủa cuộc kiểm to án, g ắn với thực tế hoạt động của doanh nghiệp. Trên cơ s ở c ác các thông tin thu th ập được v à t ừ kinh nghiệm nghề nghiệp để đ ánh giá m ối quan hệ giữa trọng yếu v à m ức độ rủi ro kiểm to án đ ối với từng khoản mục trong b áo cáo tài chính khi xác đ ịnh bản chất, thời gian v à ph ạm vi của c ác th ủ tục kiểm to án c ần thực hiện. S ử dụng c ác th ủ tục ph ân tích và th ủ tục kiểm to án c ần thiết để xem x ét v ề rủi ro kiểm to án đ ể đảm bảo ph ù h ợp với mục ti êu, ph ạm vi v à c ấp độ của từng cuộc kiểm to án. 1.2.3. L ập kế hoạch kiểm to án a. Xác đ ịnh mục ti êu ki ểm to án - Mục ti êu ki ểm to án phù h ợp với chức năng, nhiệm vụ v à quy ền hạn của KTNN; ph ù h ợp v à c ụ thể ho á mục ti êu ki ểm to án dài h ạn, trung hạn v à đ ặc biệt l à mục ti êu ki ểm to án xác đ ịnh tại KHKT năm của KTNN, đảm bảo sự nhất qu án trong ho ạt động kiểm to án và t ừng bước thực hiện c ác mục ti êu ki ểm to án chung xu ất ph át t ừ y êu c ầu quản l ý kinh t ế - t ài chính c ủa Nh à nư ớc. Đồng thời, mục ti êu ki ểm to án cũng c ần c ó liên h ệ chặt chẽ với mục ti êu ki ểm to án c ủa c ác cu ộc kiểm to án có liên quan nh ằm đạt được mục ti êu ki ểm to án chung trong t ừng chủ đề, lĩnh vực cụ thể. - Mục ti êu ki ểm to án phù h ợp với khả năng v à ngu ồn lực hiện c ó c ủa KTNN nhằm đảm bảo cho KHKT mang t ính kh ả thi v à cu ộc kiểm to án th ực hiện c ó ch ất lượng. Nếu mục ti êu đ ặt ra của cuộc kiểm to án vư ợt xa so với ng ân sách và trình đ ộ, năng lực v à l ực lượng của nguồn nh ân l ực hiện c ó thì có th ể dẫn tới cuộc kiểm to án không th ực hiện được hoặc thực hiện nhưng chất lượng kiểm to án th ấp. - Mục ti êu ki ểm to án phù h ợp với đối tượng kiểm to án cũng như đ ặc điểm của kh ách th ể kiểm to án. b. Xác đ ịnh nội dung kiểm to án N ội dung kiểm to án theo các n ội dung đ ã đư ợc ghi trong Luật Kiểm to án nhà nư ớc, hướng dẫn của ng ành và đ ặc th ù cho m ỗi cuộc kiểm to án, phù h ợp với mục ti êu c ủa cuộc kiểm to án. c. Phương pháp ki ểm to án - S ử dụng c ác phương pháp ki ểm to án đã đư ợc quy định, hướng dẫn tại Quy tr ình, Đ ề cương kiểm to án, Chu ẩn mực kiểm to án hi ện h ành c ủa Kiểm to án nhà nư ớc. - Đ ối với c ác cu ộc kiểm to án đ ặc th ù, có tích ch ất phức tạp th ì có th ể áp d ụng th êm các phương pháp khác cho phù h ợp với cuộc kiểm to án. d. B ố tr í nhân s ự kiểm to án: Lãnh đ ạo Đo àn, ki ểm to án viên, các t ổ kiểm to án. Trên cơ s ở Luật Kiểm to án nhà nư ớc v à các quy đ ịnh về lập kế hoạch kiểm to án c ủa Kiểm to án nhà nư ớc, Hướng dẫn x ây d ựng phương án t ổ chức kiểm to án năm, Quy ch ế tổ chức v à ho ạt động của Đo àn Ki ểm to án nhà nư ớc; nh ân s ự thực tế của đơn vị của từng đợt kiểm to án; đ ặc th ù và quy mô ho ạt động của doanh nghiệp được kiểm to án đ ể sắp xếp Đo àn, t ổ kiểm to án đ ảm bảo chất lượng, hiệu quả nhất. Đoàn ki ểm to án g ồm Trưởng đo àn và Phó trư ởng đo àn. Đoàn ki ểm to án đư ợc chia th ành các t ổ kiểm to án; thành viên trong t ổ kiểm to án đư ợc sắp xếp sao cho c ó s ự bổ trợ gi úp đ ỡ nhau trong c ông vi ệc v à trong cu ộc sống h àng ngày. L ựa chọn doanh nghiệp được kiểm to án có quy mô l ớn, thuộc c ác lĩnh v ực ng ành ngh ề sản xuất kinh doanh ch ính c ủa doanh nghiệp, đại diện cho doanh nghiệp; c ác doanh nghi ệp c ó nh ững vấn đề m à xã h ội đang quan t âm, Qu ốc hội v à Chính ph ủ y êu c ầu để thực hiện kiểm to án. e. M ột số nội dung kh ác trong k ế hoạch kiểm to án Nh ững nội dung kh ác trong k ế hoạch như: Sắp xếp bố tr í phương ti ện, chế độ c ông tác phí, cũng như các điều kiện vật chất đảm bảo cho việc thực hiện kiểm to án, h ạn chế thấp nhất những ảnh hưởng đến doanh nghiệp được kiểm to án,... 2. NH ỮNG BIỆN PH ÁP NÂNG CAO CH ẤT LƯỢNG C ÔNG TÁC KH ẢO S ÁT VÀ L ẬP KẾ HOẠCH KIỂM TO ÁN 2.1. M ột số hạn chế trong c ông tác kh ảo s át và l ập kế hoạch kiểm to án doanh nghi ệp Th ứ nhất, hạn chế trong việc thu thập th ông tin, ph ản ánh và lưu tr ữ th ông tin v ề c ác n ội dung c ông vi ệc thực hiện trong qu á trình l ập kế hoạch. Thông tin v ề Tập đo àn, t ổng c ông ty chưa đư ợc thu thập v à lưu tr ữ c ó h ệ thống qua c ác năm đ ể phục vụ tốt cho việc lập kế hoạch; c ác n ội dung c ông vi ệc thực hiện cũng như c ác thông tin thu th ập trong qu á trình l ập KHKT kh ông đư ợc phản ánh và lưu tr ữ trong hồ sơ kiểm to án m ột c ách đ ầy đủ. Th ứ hai, c ác th ủ tục ph ân tích đư ợc vận dụng c òn ở phạm vi hẹp, c ác hình th ức ph ân tích s ử dụng c òn đơn gi ản v à d ữ liệu ph ân tích còn sơ sài, đơn gi ản. Vi ệc lập kế hoạch kiểm to án, hi ện nay KTV chủ yếu áp d ụng h ình th ức ph ân tích ngang thông qua vi ệc so s ánh v ới số liệu năm trước của một số chỉ ti êu ch ủ yếu tr ên báo cáo k ết quả kinh doanh v à b ảng c ân đ ối kế to án c ủa Tập đo àn, t ổng c ông ty trong quá trình l ập KHKT tổng qu át. D ữ liệu ph ân tích ch ỉ gồm những th ông tin tài chính s ẵn c ó trên BCTC c ủa đơn vị; c ác thông tin phi tài chính và các thông tin t ừ c ác ngu ồn kh ác như s ố liệu kế hoạch, số liệu ng ành, s ố liệu c ác đơn v ị c ùng T ập đo àn, t ổng c ông ty,... chưa đư ợc thu thập v à s ử dụng. Th ứ ba, chưa x ác đ ịnh mức trọng yếu trong qu á trình l ập KHKT, tr ên th ực tế, c ác KTV m ới x ác đ ịnh c ác n ội dung trọng t âm ki ểm to án ch ứ chưa thực hiện x ác đ ịnh mức trọng yếu v à v ận dụng mức trọng yếu n ày đ ể lập kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm to án. Th ứ tư, việc đ ánh giá r ủi ro kiểm to án còn h ạn chế về nội dung v à phương pháp. KHKT hi ện nay của lĩnh vực kiểm to án doanh nghi ệp mới chỉ dừng lại ở những đ ánh giá sơ b ộ ban đầu về rủi ro kiểm to án đ ối với tổng thể hoạt động của Tập đo àn, t ổng c ông ty; r ủi ro kiểm to án đ ối với tổng thể BCTC của c ác đơn v ị th ành viên và t ừng khoản mục, nội dung kiểm to án chưa đư ợc x ác đ ịnh. Đ ây cũng chính là nguyên nhân h ạn chế t ính hi ệu quả của KHKT. Kh ông th ực hiện đ ánh giá r ủi ro, trọng yếu kiểm to án chi tiết đến bộ phận, khoản mục kiểm to án d ẫn đến KHKT chưa c ó cơ s ở th ích đáng đ ể lựa chọn v à thi ết kế phương ph áp, th ủ tục kiểm to án m ột c ách hi ệu quả, ảnh hưởng lớn đến chất lượng của KHKT v à h ạn chế vai tr ò c ủa kế hoạch trong việc định hướng c ác th ủ tục thu thập bằng chứng kiểm to án thích h ợp cũng như kiểm tra, so át xét công vi ệc của KTV. V ề phương ph áp đánh giá r ủi ro: Chưa ch ú tr ọng sử dụng phương ph áp ti ếp cận m ô hình đánh giá r ủi ro theo rủi ro kinh doanh của doanh nghiệp theo sự đổi mới c ách ti ếp cận kiểm to án mà CMKT qu ốc tế v à nhi ều tổ chức kiểm to án l ớn tr ên th ế giới đ ã áp d ụng. B ên c ạnh đ ó, trong quá trình thu th ập hiểu biết về hệ thống KSNB để phục vụ đ ánh giá r ủi ro kiểm so át, các KTV chưa s ử dụng c ác phương pháp ph ổ biến v à h ữu ích như v ẽ lưu đồ hay lập bảng tường thuật về KSNB, việc thiết kế v à s ử dụng Bảng c âu h ỏi chi tiết về hệ thống KSNB cũng chưa được c ác KTV áp d ụng để thu thập th ông tin v ề c ác quá trình ki ểm so át đ ối với từng lĩnh vực kiểm to án c ụ thể cũng như th ông tin v ề m ôi trư ờng kiểm so át. Th ứ năm, hạn chế trong việc chọn mẫu đơn vị được kiểm to án và phân b ổ nguồn lực thực hiện kiểm to án t ại đơn vị CMKT Nhà nư ớc số 10 y êu c ầu việc chọn mẫu đơn vị được kiểm to án c ủa cuộc kiểm to án đư ợc x ác đ ịnh "dựa tr ên k ết quả đ ánh giá r ủi ro kiểm so át và đánh giá r ủi ro tiềm t àng, k ết hợp với đ ánh giá các y ếu tố kh ác tác đ ộng". Tuy nhi ên th ực tiễn c ông tác l ập KHKT hiện nay cho thấy, việc chọn mẫu đơn vị được kiểm to án cũng như b ố tr í KTV và th ời gian kiểm to án t ại c ác đơn v ị th ành viên m ới chủ yếu dựa tr ên quy mô tài chính; các y ếu tố rủi ro hay sự tr ùng l ắp trong lựa chọn đơn vị chưa được quan t âm d ẫn tới những hạn chế trong chất lượng KHKT: Bỏ s ót các đơn v ị th ành viên có r ủi ro kiểm to án cao, ch ồng ch éo trong công vi ệc kiểm to án hay b ố tr í s ố lượng, cơ cấu KTV v à th ời gian kiểm to án chưa phù h ợp. Th ứ s áu, chưa xác đ ịnh nội dung, lịch tr ình và ph ạm vi c ác th ủ tục kiểm to án. M ặc d ù CMKT Nhà nư ớc số 07 y êu c ầu phải x ây d ựng chương tr ình ki ểm to án trong quá trình l ập KHKT, nhưng qua khảo s át th ực tế cho thấy chương tr ình ki ểm to án t ại KHKT chi tiết hiện nay chưa x ác đ ịnh nội dung, lịch tr ình và ph ạm vi c ác th ủ tục kiểm to án đ ối với từng khoản mục, bộ phận kiểm to án trên cơ s ở đ ánh giá r ủi ro, trọng yếu kiểm to án khoản mục theo hướng dẫn của KTNN v à thông l ệ kiểm to án chung. Th ứ bảy, trong c ác văn b ản do Tổng KTNN đ ã ban hành, m ới chủ yếu đề cập đến nội dung của lập KHKT tổng qu át, còn KHKT chi tiết chưa c ó hư ớng dẫn cụ thể m à ch ỉ quy định c ác n ội dung, mục ti êu ki ểm to án áp d ụng tương tự như kế hoạch tổng qu át và đư ợc thể hiện qua một số nội dung trong quy định về hồ sơ biểu mẫu kiểm to án c ủa Quyết định số 01/2012/QĐ-KTNN ng ày 28/03/2012 c ủa Tổng KTNN. 2.2. Bi ện ph áp nâng cao ch ất lượng c ông tác kh ảo s át và l ập kế hoạch kiểm to án doanh nghi ệp 2.2.1. Hoàn thi ện c ông tác thu th ập th ông tin và lưu tr ữ hồ sơ kiểm to án C ần x ây d ựng những quy định đối với việc thu thập th ông tin c ủa c ác T ập đo àn, t ổng c ông ty và vi ệc lập v à lưu tr ữ c ác tài li ệu kiểm to án này nh ằm phục vụ cho c ông tác l ập KHKT năm hiện h ành cũng như t ạo cơ sở dữ liệu phục vụ cho việc lập kế hoạch v à ki ểm to án các năm sau. Bên c ạnh c ác thông tin đã thu th ập tại KHKT tổng qu át v ề hoạt động kinh doanh, hoạt động quản l ý c ủa Tập đo àn, t ổng c ông ty, các T ổ kiểm to án c ần tiến h ành kh ảo s át, thu th ập c ác thông tin riêng c ủa đơn vị th ành viên đư ợc kiểm to án theo đúng quy đ ịnh tại Quy tr ình ki ểm to án doanh nghi ệp của KTNN. Những th ông tin KTV thu th ập phải được lưu trữ đầy đủ trong hồ sơ kiểm to án giúp KTV có cơ s ở để đ ánh giá r ủi ro kiểm to án, xây d ựng KHKT ph ù h ợp, chất lượng; đồng thời gi úp KTV tiết kiệm thời gian, tăng hiệu quả c ông tác l ập kế hoạch v à th ực hiện kiểm to án. Đ ể ho àn thi ện việc lưu trữ hồ sơ kiểm to án, h ệ thống mẫu biểu v à danh mục hồ sơ kiểm to án c ần phải được chuẩn ho á và ph ản ánh đ ầy đủ diễn biến của c ác bư ớc c ông vi ệc, dễ ghi ch ép, đ ảm bảo t ính đ ồng bộ, nhất qu án, thu ận lợi cho qu á trình xây d ựng kế hoạch v à lưu tr ữ dữ liệu phục vụ cho hoạt động kiểm to án cũng như xây d ựng KHKT c ác năm sau. 2.2.2. Hoàn thi ện việc ph ân tích trong quá trình l ập kế hoạch kiểm to án - M ở rộng phạm vi ph ân tích Hoàn thi ện việc vận dụng thủ tục ph ân tích trong giai đo ạn kế hoạch cần hướng tới việc vận dụng phổ biến thủ tục n ày cho c ả c ông tác l ập kế hoạch chi tiết tại đơn vị th ành viên thu ộc kh ách th ể kiểm to án. Công vi ệc n ày không ch ỉ nhằm để đ ánh giá t ổng quan về thực trạng t ài chính và kinh t ế của đơn vị, hiểu r õ m ối li ên h ệ nội tại giữa c ác ch ỉ ti êu kinh t ế - t ài chính ch ủ yếu của đơn vị m à còn xác đ ịnh c ác m ối quan hệ, biến động bất thường để định hướng cho việc thực hiện c ác n ội dung, khoản mục kiểm to án, l ập KHKT chi tiết v à thi ết kế chương tr ình ki ểm to án phù h ợp. - K ết hợp linh hoạt c ác phương pháp phân tích Đ ể đạt được hiệu quả trong qu á trình phân tích, các KTV nên k ết hợp c ác phương pháp phân tích khác nhau tu ỳ thuộc t ình hình, đ ặc điểm của doanh nghiệp. Áp d ụng cả h ình th ức ph ân tích ngang và phân tích d ọc nhằm nắm bắt xem x ét s ự tăng trưởng v à s ự tụt giảm trong hoạt động kinh doanh v à m ối quan hệ giữa c ác ch ỉ ti êu tài chính (như m ối quan hệ doanh thu – giá v ốn,…). Thực hiện đa dạng c ác hình th ức ph ân tích giúp KTV có th ể nhận diện c ác v ấn đề quan trọng đ òi h ỏi sự quan t âm đ ặc biệt sau n ày trong cu ộc kiểm to án. - Đa d ạng ho á các ngu ồn dữ liệu phục vụ ph ân tích M ột trong những yếu tố trọng t âm giúp cho th ể thức ph ân tích đư ợc hiệu quả ch ính là các “s ố ước t ính c ủa KTV”, đ ó chính là các s ố liệu m à KTV s ử dụng để so s ánh v ới số liệu của đơn vị. Ngo ài vi ệc so s ánh d ữ kiện của đơn vị với dữ kiện tương tự của ch ính đơn v ị c ác k ỳ trước, KTV c ó th ể so s ánh v ới dữ kiện từ c ác ngu ồn sau: + So sánh v ới dữ kiện của ng ành: Thông tin và các ch ỉ số ng ành ngh ề cần được tổng hợp qua c ác năm t ừ c ác thông tin thông d ụng tr ên phương ti ện th ông tin đ ại ch úng, tài li ệu chuy ên ngành ho ặc từ ch ính kinh nghi ệm của c ác KTV. + Ngoài ra có th ể sử dụng dữ liệu của c ác doanh nghi ệp c ùng ngành, các đơn v ị trong c ùng T ập đo àn, t ổng c ông ty đ ể so s ánh và d ự kiến xu hướng. Tuy nhi ên, khi s ử dụng số liệu ng ành ho ặc số liệu c ác đơn v ị kh ác đ ể thực hiện so s ánh c ần ch ú ý đ ến sự kh ác bi ệt giữa đặc điểm kinh doanh, ch ính sách k ế to án c ủa đơn vị được kiểm to án v ới chuẩn mực của ng ành ho ặc đặc điểm của đơn vị d ùng đ ể so s ánh vì s ự kh ác bi ệt n ày có th ể l àm gi ảm ý nghĩa c ủa việc so s ánh. + So sánh v ới kế hoạch của đơn vị Vi ệc so s ánh gi ữa số liệu thực tế của đơn vị với kế hoạch sẽ gi úp KTV trong vi ệc dự kiến khả năng th ông tin tài chính k ỳ hiện h ành có b ị thay đổi cho ph ù h ợp với kế hoạch hay kh ông. - So sánh v ới kết quả dự kiến của KTV Theo hình th ức ph ân tích này, KTV ư ớc t ính s ố dư của một khoản mục n ào đó b ằng c ách liên h ệ n ó v ới c ác khoản mục hoặc c ác ch ỉ ti êu khác xác đ ịnh được. Ngo ài ra, so sánh thông tin tài chính và phi tài chính qua đó nh ằm đ ánh giá tính h ợp l ý c ủa th ông tin tài chính. - Chia nh ỏ thời kỳ ph ân tích và s ử dụng số liệu ph ân tích c ủa nhiều năm M ột c ách n ữa để tăng hiệu quả ph ân tích đó là s ử dụng số liệu của nhiều năm để tiến h ành so sánh thay vì ch ỉ so s ánh v ới kỳ trước đ ó. Vi ệc ph ân tích s ố liệu nhiều năm gi úp KTV phán đoán đư ợc xu hướng v à nh ận diện c ác bi ến động bất thường hiệu quả hơn. 2.2.3. Hoàn thi ện việc vận dụng trọng yếu trong lập kế hoạch kiểm to án báo cáo tài chính Vi ệc vận dụng trọng yếu trong kiểm to án giúp KTV l ập kế hoạch thu thập bằng chứng, thiết kế v à l ập chương tr ình ki ểm to án thích h ợp với từng đơn vị được kiểm to án. Đ ể gi úp cho KTV th ực hiện tốt bước c ông vi ệc n ày, KTNN c ần đưa ra c ác hư ớng dẫn cụ thể trong việc ước lượng trọng yếu tổng thể v à phân b ổ trọng yếu cho c ác khoản mục. - Cơ s ở đ ánh giá tính tr ọng yếu được lựa chọn thường l à các khoản mục th ông tin then ch ốt với người sử dụng như: lợi nhuận, doanh thu, t ài s ản, t ài s ản ngắn hạn, t ài s ản d ài h ạn,… C ác ch ỉ ti êu đư ợc lựa chọn ph ù h ợp với từng loại h ình doanh nghi ệp, tương đối ổn định v à tiêu bi ểu cho hoạt động của đơn vị được kiểm to án, không quá l ớn hoặc qu á nh ỏ. - T ỷ lệ sử dụng để t ính m ức trọng yếu phụ thuộc nhiều v ào đ ặc điểm của doanh nghiệp v à s ự x ét đoán c ủa KTV. 2.2.4. Hoàn thi ện đ ánh giá r ủi ro kiểm to án - V ận dụng phương ph áp ti ếp cận m ô hình đánh giá r ủi ro kiểm to án theo r ủi ro của doanh nghiệp (trọng t âm là các r ủi ro kinh doanh) để x ây d ựng KHKT v à l ựa chọn c ác th ủ tục kiểm to án nh ằm đạt được sự đ ánh giá r ủi ro tốt hơn, tăng cường mối li ên h ệ giữa thủ tục kiểm to án v ới đ ánh giá r ủi ro, gi úp KTV có th ể tập trung nhiều hơn v ào các khoản mục c ó m ức độ rủi ro cao tr ên BCTC. - S ử dụng v à k ết hợp linh hoạt c ác phương pháp mô t ả hệ thống kiểm so át n ội bộ trong qu á trình đánh giá r ủi ro kiểm so át: Có th ể vận dụng một c ách linh ho ạt c ác phương pháp khác nhau ho ặc kết hợp c ác phương pháp như: l ập bảng c âu h ỏi, vẽ lưu đồ hoặc lập bảng tường thuật về hệ thống KSNB. - Hoàn thi ện nội dung đ ánh giá r ủi ro kiểm to án: Bao g ồm đ ánh giá r ủi ro kiểm to án đ ối với BCTC v à đ ối với từng bộ phận, khoản mục chủ yếu để l àm cơ s ở x ác đ ịnh phạm vi cuộc kiểm to án và thi ết kế c ác th ủ tục kiểm to án thích h ợp. 2.2.5. Hoàn thi ện việc chọn mẫu đơn vị được kiểm to án Trên cơ s ở c ác thông tin thu th ập về đặc điểm v à tình hình c ủa c ác đơn v ị th ành viên thu ộc kh ách th ể kiểm to án, qua quá trình phân tích và đánh giá r ủi ro tổng thể với từng đơn vị, KTV thực hiện ph ân nhóm đơn v ị theo t ính ch ất hoạt động, xếp loại rủi ro kiểm to án (r ủi ro tiềm t àng, r ủi ro kiểm so át) trong m ỗi nh óm đơn v ị v à l ựa chọn c ác đơn v ị dự kiến kiểm to án. R ủi ro kiểm to án trong m ỗi nh óm đơn v ị được x ác đ ịnh dựa tr ên đánh giá t ổng thể về rủi ro tiềm t àng và r ủi ro kiểm so át đ ối với từng đơn vị trong nh óm. KTV có th ể xếp loại rủi ro đối với c ác đơn v ị theo ph ân lo ại cao, trung b ình, th ấp hoặc sử dụng m ô hình toán đ ể định lượng rủi ro. Để hướng dẫn KTV trong qu á trình ch ọn mẫu đơn vị được kiểm to án, KTNN c ần x ây d ựng hệ thống ti êu chí l ựa chọn đơn vị được kiểm to án nh ằm đảm bảo: + S ố lượng đơn vị được kiểm to án ph ải đảm bảo tỉ trọng t ài chính nh ất định, vừa đảm bảo đủ mẫu kiểm to án, v ừa đảm bảo những đ ánh giá trong quá trình ki ểm to án BCTC c ủa to àn T ập đo àn, t ổng c ông ty sau này. + Không trùng l ắp với c ác k ế hoạch thanh tra, kiểm tra, kiểm to án khác. 2.2.6. Xác đ ịnh nội dung, chương tr ình và ph ạm vi c ác th ủ tục kiểm to án trong quá trình l ập Kế hoạch kiểm to án L ựa chọn c ác th ủ tục kiểm to án và thi ết kế chương tr ình ki ểm to án không ch ỉ bao gồm sự ph ân công công vi ệc cho c ác KTV theo t ừng khoản mục v à th ời gian ho àn thành như đang th ể hiện tr ên KHKT chi tiết hiện nay của KTNN m à còn ph ải thể hiện được những dự kiến chi tiết về c ác công vi ệc kiểm to án c ần thực hiện đối với từng khoản mục hay bộ phận được kiểm to án. Vi ệc quyết định lựa chọn thủ tục kiểm to án s ử dụng phụ thuộc nhiều v ào k ết quả đ ánh giá h ệ thống KSNB: Nếu độ tin cậy của hệ thống KSNB l à cao, r ủi ro kiểm so át là th ấp c ác th ủ tục kiểm so át đư ợc tăng cường sử dụng nhằm giảm thiểu c ác th ủ tục kiểm tra chi tiết v à các th ủ tục cơ bản kh ác. Ngư ợc lại, nếu độ tin cậy của hệ thống KSNB thấp hơn, rủi ro kiểm so át đư ợc đ ánh giá ở mức trung b ình ho ặc cao th ì th ủ tục kiểm tra chi tiết được áp d ụng rộng r ãi hơn. Hi ện nay, KTNN đ ã xây d ựng hướng dẫn nội dung, thủ tục kiểm to án các khoản mục chủ yếu của BCTC doanh nghiệp tại Quy tr ình ki ểm to án doanh nghi ệp ban h ành ngày 4/4/2012. Tuy nhiên, các th ủ tục kiểm to án trình bày t ại quy tr ình này ch ủ yếu áp d ụng với c ác doanh nghi ệp thương mại v à s ản xuất; chưa c ó các th ủ tục kiểm to án đ ặc th ù đ ối với c ác doanh nghi ệp x ây l ắp hoặc hoạt động trong lĩnh vực bảo hiểm, t ài chính,... M ặt kh ác, các th ủ tục kiểm to án hi ện nay cũng mới tập trung v ào m ột số khoản mục chủ yếu tr ên BCTC doanh nghi ệp, chưa bao qu át h ết c ác n ội dung kiểm to án c ủa cuộc kiểm to án, do v ậy: + Đ ể phục vụ cho qu á trình l ập kế hoạch v à th ực hiện kiểm to án, KTNN c ần x ây d ựng một chương tr ình ki ểm to án m ẫu, bao gồm c ác chương trình ki ểm to án ph ần h ành và chi tiết đối với từng loại h ình doanh nghi ệp. Tr ên cơ s ở chương tr ình ki ểm to án m ẫu, đặc th ù ho ạt động của đơn vị v à k ết quả đ ánh giá r ủi ro, trọng yếu kiểm to án, T ổ kiểm to án l ựa chọn v à thi ết lập chương tr ình ki ểm to án phù h ợp với c ác n ội dung c ông vi ệc cần thực hiện của cuộc kiểm to án. + Vi ệc thiết kế chương tr ình ki ểm to án chi tiết v à phù h ợp sẽ l à căn c ứ hướng dẫn cho c ác KTV d ự bị, tập sự, KTV mới v ào ngh ề v ì theo chương trình ki ểm to án, KTV s ẽ biết c ác th ủ tục kiểm to án c ụ thể n ào đư ợc thực hiện. Đồng thời, chương tr ình ki ểm to án còn là phương ti ện gi úp Trư ởng đo àn ki ểm to án, T ổ trưởng Tổ kiểm to án qu ản l ý, giám sát công vi ệc của c ác KTV và là b ằng chứng chứng minh c ác th ủ tục kiểm to án đã th ực hiện. 2.2.7. Hoàn thi ện theo hướng n âng cao ch ất lượng của kiểm to án viên Công vi ệc lập KHKT l à công vi ệc chuy ên môn nghi ệp vụ phức tạp, đ òi h ỏi KTV phải c ó năng l ực, tr ình đ ộ, kinh nghiệm v à hi ểu biết về đặc th ù ho ạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị, c ó năng l ực tổng hợp v à nh ận x ét mang tính ch ất chuy ên môn, ngh ề nghiệp, hiểu biết s âu s ắc về c ác phương pháp thu th ập dữ liệu phục vụ cho c ông tác l ập KHKT. Do vậy, n âng cao ch ất lượng đội ngũ KTV l à m ột đ òi h ỏi cấp thiết của KTNN v ì KTV là nh ững người thực hiện trực tiếp c ác bư ớc của cuộc kiểm to án, t ừ kh âu l ập kế hoạch đến kiểm to án, có vai trò quan tr ọng quyết định đến kết quả thực hiện kiểm to án. 2.2.8. Hoàn thi ện theo hướng tăng cường sự hỗ trợ của c ông ngh ệ th ông tin trong quá trình ki ểm to án nói chung và l ập kế hoạch kiểm to án nói riêng Đ ịnh hướng trong tương lai cần x ây d ựng chương tr ình ph ần mềm hỗ trợ lưu trữ hồ sơ về đối tượng kiểm to án đ ể gi úp cho KTV nghiên c ứu, tham khảo trong qu á trình kh ảo s át, tìm hi ểu doanh nghiệp v à xây d ựng KHKT. Ngo ài ra ph ần mềm n ày đ ồng thời c ó th ể trợ gi úp cho vi ệc ph ân tích, đánh giá các thông tin d ữ liệu g óp ph ần tiết kiệm được thời gian v à nâng cao ch ất lượng trong kh âu l ập kế hoạch. 2.2.9. Xây d ựng quy tr ình l ập kế hoạch kiểm to án cho t ừng nh óm đơn v ị được kiểm to án Do quy mô ho ạt động v à mục ti êu ho ạt động của c ác nhóm khác nhau nên chương trình ki ểm to án cũng ph ải được thiết kế ri êng nh ằm đảm bảo mục ti êu ki ểm to án, nâng cao ch ất lượng v à hi ệu quả c ông tác ki ểm to án. CÂU H ỎI ÔN T ẬP ĐỀ CƯƠNG CHUYÊN ĐỀ K - DN 3.2 1. Tên chuyên đ ề: Kỹ năng kiểm to án BCTC h ợp nhất 2. Th ời lượng: 8 tiết 3. Đ ối tượng Công ch ức được ph ân công ki ểm to án trong lĩnh v ực doanh nghiệp c ó t ừ 9 năm kinh nghiệm trở l ên và các đ ối tượng kh ác c ần bồi dưỡng kỹ năng chuy ên môn nghi ệp vụ kiểm to án lĩnh v ực doanh nghiệp. 4. Mục ti êu chuyên đ ề - N ắm được tr ình t ự, c ác bư ớc cơ bản trong việc lập v à trình bày báo cáo h ợp nhất; việc tổ chức v à th ực hiện c ông tác thu th ập th ông tin, tài li ệu trong qu á trình chu ẩn bị kiểm to án; - T ổ chức v à th ực hiện c ông tác ki ểm to án báo cáo tài chính h ợp nhất; hướng dẫn cho kiểm to án viên phân tích, đánh giá; n ội dung v à phương pháp th ực hiện kiểm to án báo cáo tài chính h ợp nhất. 5. Mô t ả t óm t ắt nội dung chuy ên đ ề Chuyên đ ề trang bị cho học vi ên nh ững kỹ năng cần thiết để thực hiện c ông tác thu th ập, th ông tin tài li ệu về lập v à trình bày báo cáo h ợp nhất; c ác n ội dung cần thiết v à cách th ức thực hiện kiểm to án báo cáo tài chính h ợp nhất. Trong quá trình biên so ạn t ài li ệu v à gi ảng dạy, giảng vi ên g ắn kết c ác tình hu ống thực tế khi kiểm to án báo cáo tài chính h ợp nhất với hệ thống CMKTNN đ ã ban hành. 6. Tài li ệu tham khảo - Lu ật Kiểm to án nhà nư ớc; - Ch ế độ kế to án doanh nghi ệp; - Chu ẩn mực kiểm to án; - Chu ẩn mực kế to án, Thông tư hư ớng dẫn chuẩn mực; - Quy trình ki ểm to án doanh nghi ệp; - Các văn b ản của Nh à nư ớc li ên quan trong lĩnh v ực kiểm to án doanh nghi ệp; c ác văn b ản đặc th ù liên quan tr ực tiếp của ng ành ngh ề sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp được kiểm to án; các thông tin liên quan đ ến lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp, li ên quan đ ến nội dung kiểm to án doanh nghi ệp. NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ - K – DN 3.2 KỸ NĂNG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT 1. T ỔNG QUAN VỀ BCTC HỢP NHẤT V À KI ỂM TO ÁN BCTC H ỢP NHẤT 1.1. Nh ững vấn đề cơ bản trong lập b áo cáo tài chính h ợp nhất 1.1.1. Lý thuy ết về lập b áo cáo tài chính h ợp nhất Hi ện nay, tr ên th ế giới tồn tại 3 l ý thuy ết về lập b áo cáo tài chính (BCTC) h ợp nhất: L ý thuy ết lợi ích c ủa chủ sở hữu, l ý thuy ết thực thể ph ân bi ệt v à lý thuy ết đề cao lợi ích c ủa c ông ty m ẹ. - Lý thuy ết lợi ích c ủa chủ sở hữu: Theo l ý thuy ết n ày, doanh nghi ệp bị hợp nhất được xem như l à c ổ đ ông c ủa c ông ty m ẹ. Từ đ ó, báo cáo tài chính h ợp nhất kh ông chú ý ho ặc kh ông trình bày ph ần của cổ đ ông thi ểu số. BCĐKT hợp nhất v ào ngày mua ch ỉ phản ánh ph ần của c ông ty m ẹ trong c ác tài s ản v à n ợ của c ông ty con d ựa v ào giá tr ị hợp l ý và l ợi thế thương mại sinh ra từ hợp nhất. Khi lập b áo cáo k ết quả kinh doanh hợp nhất sau ng ày mua, các khoản mục doanh thu, gi á v ốn, chi ph í c ủa c ông ty con đư ợc đưa v ào báo cáo h ợp nhất cũng tu ân theo quy t ắc tr ên, t ức l à ch ỉ t ính ph ần của c ông ty m ẹ trong c ông ty con theo t ỷ lệ nắm giữ vốn cổ phần của c ông ty m ẹ. Lý thuy ết lợi ích c ủa chủ sở hữu ít đư ợc vận dụng trong thực tế để lập b áo cáo tài chính h ợp nhất c ông ty m ẹ với c ác công ty con. Tuy nhiên, ở một số nước, l ý thuy ết n ày đư ợc vận dụng để hợp nhất khoản đầu tư v ào công ty liên k ết v à công ty đ ồng kiểm so át. Khi đó, quy trình h ợp nhất được m ô t ả như l à “h ợp nhất theo tỷ lệ vốn g óp”. - Lý thuy ết thực thể ph ân bi ệt: Theo l ý thuy ết n ày, doanh nghi ệp bị hợp nhất bao gồm hai nh óm c ổ đ ông phân bi ệt: Cổ đ ông ki ểm so át và c ổ đ ông thi ểu số. Theo l ý thuy ết n ày, BCĐKT h ợp nhất ngo ài vi ệc phản ánh giá tr ị hợp l ý c ủa t ài s ản thuần của c ông ty con, còn ph ản ánh l ợi thế thương mại được x ác đ ịnh như l à công ty m ẹ lắm giữ 100% cổ phần của c ông ty con thay vì n ắm giữ ít hơn 100 % như th ực tế. Ngo ài ra, l ợi ích c ủa cổ đ ông thi ểu số (được x ác đ ịnh dựa v ào giá tr ị hợp l ý c ủa t ài s ản thuần của c ông ty con và l ợi thế thương mại t ính đư ợc theo nguy ên t ắc tr ên) đư ợc tr ình bày trong v ốn chủ sở hữu hợp nhất. V ới l ý thuy ết thực thể ph ân bi ệt, cần phải x ác đ ịnh gi á mà công ty m ẹ phải trả để mua 100% vốn cổ phần của c ông ty con khi mà th ực tế c ông ty m ẹ đ ã mua ít hơn 100%. Chính vì v ậy, c ách ti ếp cận n ày ít đư ợc khuyến c áo s ử dụng ở hầu hết c ác nư ớc. - Lý thuy ết đề cao lợi ích c ủa c ông ty m ẹ: L ý thuy ết n ày tương đ ồng với l ý thuy ết lợi ích c ủa chủ sở hữu ở g óc đ ộ b áo cáo tài chính h ợp nhất đề cập trực tiếp đến cổ đ ông c ủa c ông ty m ẹ. Điểm kh ác bi ệt l à báo cáo tài chính h ợp nhất theo l ý thuy ết n ày ghi nh ận lợi ích c ủa cổ đ ông thi ểu số (lợi ích c ủa c ông ty con) và đư ợc đưa v ào ph ần nợ phải trả trong BCĐKT hợp nhất. Mỗi khoản mục t ài s ản, nợ phải trả tr ên BCĐKT h ợp nhất l à t ổng gi á tr ị ghi sổ kế to án c ủa khoản mục đ ó ở c ông ty con. Ngoài ra, ở phần T ài s ản c òn xu ất hiện mục “ L ợi thế thương mại” được t ính theo t ỷ lệ với phần của c ông ty m ẹ trong vốn cổ phần của c ông ty con. H ợp nhất dựa theo l ý thuy ết n ày còn đư ợc gọi l à phương pháp h ợp nhất to àn b ộ. Qua t ừng loại l ý thuy ết lập b áo cáo tài chính h ợp nhất, cho thấy c ác lý thuy ết n ày ch ỉ kh ác nhau khi công ty b ị hợp nhất được nắm giữ bởi c ông ty m ẹ ít hơn 100%, b ởi v ì các lý thuy ết n ày t ập trung đ ánh giá ph ần của cổ đ ông thi ểu số trong b áo cáo tài chính h ợp nhất. T ại Việt Nam, lập b áo cáo tài chính h ợp nhất hiện tại được quy định trong Chuẩn mực Hợp nhất kinh doanh dựa v ào lý thuy ết lợi ích c ủa c ông ty m ẹ. Ba chuẩn mực kế to án có liên quan đ ến hợp nhất b áo cáo tài chính là Chu ẩn mực số 11 - Hợp nhất kinh doanh, Chuẩn mực số 25 - b áo cáo tài chính h ợp nhất v à k ế to án khoản đầu tư v ào công ty con và Chu ẩn mực số 7 - Kế to án các khoản đầu tư v ào công ty liên k ết v à các Thông tư hư ớng dẫn thực hiện chuẩn mực. 1.1.2. Ph ạm vi, phương ph áp l ập b áo cáo tài chính h ợp nhất 1.1.2.1. Ph ạm vi của b áo cáo tài chính h ợp nhất Báo cáo tài chính h ợp nhất l à báo cáo tài chính c ủa một tập đo àn đư ợc tr ình bày như báo cáo tài chính c ủa một doanh nghiệp. B áo cáo này đư ợc lập tr ên cơ s ở hợp nhất b áo cáo c ủa c ông ty m ẹ v à các công ty con. Báo cáo tài chính h ợp nhất bao gồm tất cả c ác công ty con do công ty m ẹ kiểm so át. Trong đó: Ki ểm so át đư ợc hiểu l à quy ền chi phối c ác chính sách tài chính và ho ạt động của một doanh nghiệp nhằm đạt được lợi ích t ừ c ác ho ạt động đ ó. - Quy ền kiểm so át đư ợc cho l à t ồn tại nếu c ông ty m ẹ sở hữu hơn 50% quyền biểu quyết của một c ông ty con, thông qua các hình th ức: + Công ty m ẹ đầu tư trực tiếp v ào công ty con + Công ty m ẹ đầu tư gi án ti ếp th ông qua m ột hoặc nhiều c ông ty con khác. + Công ty m ẹ vừa đầu tư trực tiếp v à gián ti ếp v ào m ột c ông ty con, thông qua công ty con khác. - Quy ền kiểm so át còn t ồn tại ngay cả khi c ông ty m ẹ sở hữu 50% hoặc ít hơn quy ền biểu quyết của một c ông ty con, n ếu như: + Các nhà đ ầu tư kh ác th ỏa thuận d ành cho công ty m ẹ hơn 50% quyền biểu quyết; + Công ty m ẹ c ó quy ền chi phối ch ính sách tài chính và ho ạt động theo một quy chế hoặc thỏa thuận n ào đó; + Công ty m ẹ c ó quy ền quyết định việc sửa đổi, bổ sung Điều lệ của c ông ty con; + Công ty m ẹ c ó quy ền bổ nhiệm hoặc b ãi nhi ệm đa số c ác thành viên ban giám đ ốc; c ó quy ền bỏ đa số phiếu tại cuộc họp của Hội đồng quản trị hoặc cấp tương đương. - Công ty m ẹ khi lập b áo cáo tài chính h ợp nhất cần hợp nhất tất cả c ác công ty con, k ể cả c ác công ty con ở nước ngo ài. + Trong quá trình h ợp nhất cần loại trừ những c ông ty con n ếu c ông ty m ẹ chỉ c ó quy ền kiểm so át t ạm thời, c ông ty m ẹ hạch to án v ốn g óp ở c ác công ty con này tương t ự như hạch to án các khoản đầu tư. + Công ty m ẹ kh ông đư ợc loại trừ khỏi b áo cáo tài chính h ợp nhất: C ông ty con có ho ạt động kinh doanh kh ác bi ệt với hoạt động của c ông ty m ẹ v à công ty con khác trong t ập đo àn; Công ty con là Qu ỹ t ín thác, Qu ỹ tương hỗ, Quỹ đầu tư mạo hiểm hoặc c ác doanh nghi ệp tương tự. Ngoài ra, đ ối với ni ên đ ộ kế to án h ợp nhất cần tr ùng kh ớp ni ên đ ộ kế to án c ủa c ông ty con v ới ni ên đ ộ kế to án c ủa c ông ty m ẹ; khi ni ên đ ộ kế to án c ủa c ông ty con không trùng kh ớp với ni ên đ ộ hợp nhất th ì công ty m ẹ cần phải lựa chọn một trong c ác bi ện ph áp sau: + Thay đ ổi ng ày k ết th úc niên đ ộ kế to án công ty con. + Ch ấp nhận b áo cáo tài chính c ủa c ông ty con đư ợc lập trong v òng th ời gian kh ông vư ợt qu á 3 tháng so v ới ng ày k ết th úc niên đ ộ hợp nhất. + L ập b áo cáo tài chính b ổ sung cho ph ù h ợp với ni ên đ ộ hợp nhất. 1.1.2.2. Phương pháp l ập b áo cáo tài chính h ợp nhất Báo cáo tài chính h ợp nhất được lập từ b áo cáo tài chính c ủa c ông ty m ẹ v à các công ty con, nó đư ợc lập tr ên cơ s ở kết hợp theo từng chỉ ti êu, c ộng c ác ch ỉ ti êu l ại với nhau theo từng loại t ài s ản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu, doanh thu, thu nhập kh ác và chi phí. Tuy nhiên, đ ể b áo cáo tài chính h ợp nhất thể hiện những th ông tin tài chính m ột c ách đ ầy đủ v à đáng tin c ậy, khi lập b áo cáo tài chính h ợp nhất ch úng ta c ần tiến h ành lo ại trừ c ác khoản sau đ ây: (1) Trên b ảng c ân đ ối kế to án h ợp nhất, loại trừ phần vốn kinh doanh của c ông ty m ẹ cấp cho c ông ty con (Tài khoản 136 - c ông ty m ẹ) v à ph ần nguồn vốn của c ông ty con nh ận vốn cấp của c ông ty m ẹ (T ài khoản 411- c ông ty con). (2) Lo ại trừ phần c ác khoản đầu tư, cho vay, g óp v ốn li ên doanh liên k ết của c ông ty m ẹ (T ài khoản 128, 228, 222 - c ông ty m ẹ) v à ph ần nguồn vốn của c ác công ty con do nh ận c ác khoản đầu tư, cho vay, g óp v ốn li ên doanh liên k ết của c ông ty m ẹ (T ài khoản 341,411- c ông ty con ) trên b ảng c ân đ ối kế to án h ợp nhất. Nếu c ác công ty con có phát sinh các khoản đầu tư, cho vay, g óp v ốn li ên doanh liên k ết với một đơn vị kh ác trong cùng t ập đo àn, thì cũng ti ến h ành lo ại trừ tương tự. (3) Lo ại trừ phần số dư c ác tài khoản phải thu nội bộ (T ài khoản 1368) v à các khoản phải trả nội bộ (3388) trong c ùng t ập đo àn trên b ảng c ân đ ối kế to án h ợp nhất . (4) Lo ại trừ phần doanh thu b án hàng n ội bộ v à các khoản thu nhập kh ác phát sinh t ừ c ác ho ạt động giao dịch trong nội bộ tập đo àn trên báo cáo k ết quả kinh doanh hợp nhất. Doanh thu được ghi nhận trong b áo cáo k ết quả kinh doanh hợp nhất phải l à doanh thu t ừ b án hàng, th ực hiện dịch vụ cho c ác cá nhân ho ặc tổ chức kh ác ngoài t ập đo àn . N ếu doanh thu b án trong n ội bộ của tập đo àn không đư ợc loại trừ th ì báo cáo trên báo cáo k ết quả kinh doanh hợp nhất sẽ phản ánh không trung th ực t ình hình kinh doanh c ủa tập đo àn, hơn n ữa sẽ dễ xảy ra t ình tr ạng b áo cáo tài chính đư ợc tr ình bày theo ý mu ốn chủ quan . - Khi lo ại trừ doanh thu b án hàng và giá v ốn h àng bán n ội bộ: + N ếu v ào th ời điểm lập b áo cáo, hàng hóa đã bán h ết ra ngo ài t ập đo àn, thì lo ại bỏ doanh thu b án hàng và giá v ốn h àng bán n ội bộ khi lập b áo cáo k ết quả kinh doanh. Trong trường hợp n ày l ợi nhuận thu được từ việc b án hàng là th ực sự v à ch ắc chắn. + N ếu v ào th ời điểm lập b áo cáo, hàng v ẫn c òn m ột số tồn kho,chưa b án h ết ra ngo ài t ập đo àn, thì ngoài vi ệc loại bỏ doanh thu b án hàng và giá v ốn h àng bán n ội bộ khi lập b áo cáo k ết quả kinh doanh hợp nhất, c òn ph ải loại bỏ phần lợi nhuận chưa thực hiện li ên quan đ ến h àng t ồn kho n ói trên L ợi nhuận loại trừ = Gi á tr ị h àng t ồn kho x Tỉ lệ l ãi g ộp do mua nội bộ của b ên bán. L ợi nhuận loại trừ sẽ được cộng v ào ch ỉ ti êu giá v ốn tr ên báo cáo k ết quả kinh doanh hợp nhất, đồng thời trừ gi á tr ị h àng t ồn kho tr ên b ảng c ân đ ối kế to án h ợp nhất. - Lo ại trừ c ác khoản thu nhập v à chi phí phát sinh t ừ c ác giao d ịch (cung cấp dịch vụ, cho vay…): Khi lo ại trừ những khoản n ày, t ập đo àn c ần c ông khai trên báo cáo tài chính h ợp nhất c ác khoản như : Doanh thu nội bộ, gi á tr ị h àng t ồn kho từ hoạt động mua b án hàng n ội bộ v à t ỉ lệ l ãi g ộp của b ên bán. Ngoài ra, đ ể c ó đư ợc sự trung thực v à đáng tin c ậy trong b áo cáo tài chính h ợp nhất, c ông ty m ẹ v à các công ty con c ần sử dụng một ch ính sách k ế to án th ống nhất trong c ác giao d ịch c ùng lo ại v à nh ững sự kiện trong những ho àn c ảnh tương tự. Tuy nhi ên, n ếu kh ông th ể sử dụng c ác chính sách k ế to án th ống nhất, th ì ph ải giải tr ình và ch ỉ ra tỉ lệ của c ác khoản mục được hạch to án theo các chính sách k ế to án khác trên báo cáo tài chính h ợp nhất. Đồng thời c ác báo cáo tài chính c ủa c ác công ty con ph ải được kiểm tra trước khi tiến h ành l ập b áo cáo tài chính h ợp nhất. 1.2. Khái ni ệm, vai tr ò c ủa kiểm to án báo cáo tài chính h ợp nhất - Ki ểm to án nhà nư ớc l à cơ quan do Qu ốc hội th ành l ập, hoạt động độc lập v à chi tuân theo pháp lu ật, thực hiện kiểm to án vi ệc quản l ý, s ử dụng t ài chính, tài s ản c ông. - Ho ạt động kiểm to án c ủa Kiểm to án nhà nư ớc nhằm đ ánh giá và xác nh ận t ính đúng đ ắn, trung thực của c ác thông tin tài chính công, tài s ản c ông ho ặc b áo cáo tài chính liên quan đ ến quản l ý, s ử dụng t ài chính công, tài s ản c ông; vi ệc chấp h ành pháp lu ật v à hi ệu quả trong việc quản l ý, s ử dụng t ài chính công, tài s ản c ông. - Ki ểm to án nhà nư ớc thực hiện c ác n ội dung kiểm to án tài chính, ki ểm to án tuân th ủ, kiểm to án ho ạt động. Trong đ ó: Ki ểm to án tài chính là vi ệc kiểm to án đ ể đ ánh giá, xác nh ận t ính đúng đ ắn, trung thực của c ác thông tin tài chính và báo cáo tài chính c ủa đơn vị được kiểm to án. - Ki ểm to án báo cáo tài chính h ợp nhất l à m ột h ình th ức của kiểm to án tài chính, trong đó đ ối tượng kiểm to án là báo cáo tài chính h ợp nhất của c ác t ập đo àn, t ổng c ông ty. Thông qua ki ểm to án báo cáo tài chính h ợp nhất: + Giúp cho các c ấp quản l ý, lãnh đ ạo doanh nghiệp nắm bắt được c ác thông tin kinh t ế t ài chính ch ủ yếu để đ ánh giá th ực trạng t ình hình tài chính và tình hình kinh doanh c ủa tập đo àn, t ổng c ông ty, ph ục vụ cho c ông tác điều h ành và qu ản l ý doanh nghi ệp. + Cung c ấp th ông tin cho các cơ quan qu ản l ý nhà nư ớc thực hiện điều tiết vĩ m ô n ền kinh tế. + Tăng cư ờng minh bạch th ông tin tài chính c ủa doanh nghiệp; đảm bảo lợi ích, ni ềm tin cho c ác c ổ đ ông, nhà đ ầu tư, người lao động,... 2. N ỘI DUNG, PHƯƠNG PH ÁP KI ỂM TO ÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH H ỢP NHẤT 2.1. Ph ạm vi, cơ sở dẫn liệu v à các r ủi ro kiểm to án 2.1.1. Ph ạm vi kiểm to án Ki ểm to án báo cáo tài chính h ợp nhất của Tập đo àn ho ặc Tổng c ông ty và Báo cáo tài chính h ợp nhất của c ông ty m ẹ - tập đo àn ho ặc tổng c ông ty . 2.1.2. Cơ s ở dẫn liệu v à các r ủi ro kiểm to án - Cơ s ở dẫn liệu c ó liên quan đ ến hợp nhất b áo cáo tài chính c ủa Tập đo àn ho ặc Tổng c ông ty + Tính hi ện hữu: Số liệu c ác khoản mục của b áo cáo tài chính h ợp nhất được tổng hợp từ c ác báo cáo tài chính c ủa c ác công ty con và s ổ s ách k ế to án. + Tính đ ầy đủ: Số liệu b áo cáo tài chính h ợp nhất đ ã ph ản ánh đ ầy đủ số liệu của c ác công ty con và các khoản điều chỉnh cuối năm. + Tính đúng k ỳ: Tất cả c ác báo cáo tài chính c ủa c ác công ty con và báo cáo tài chính c ủa ri êng công ty m ẹ d ùng đ ể lập b áo cáo tài chính h ợp nhất c ó cùng th ời gian hạch to án ho ặc ph ù h ợp theo quy định hiện h ành c ủa Nh à nư ớc. + Đánh giá: Các khoản mục điều chỉnh từ c ác công ty con, công ty liên doanh, liên k ết về vốn đầu tư của c ông ty m ẹ v ào công ty con, các khoản đ ánh gía l ại t ài s ản, ch ênh l ệch tỷ gi á cu ối năm khi hợp nhất được đ ánh giá đúng đ ắn. - Nh ững rủi ro chủ yếu: + S ố liệu b áo cáo tài chính c ủa c ác công ty con không đư ợc hạch to án th ống nhất về mặt nội dung v à phương pháp. + K ỳ lập b áo cáo tài chính c ủa c ông ty con không đ ồng nhất. + Vi ệc đ ánh giá các khoản mục về t ài s ản, ch ênh l ệch tỷ gi á ở c ác công ty con, công ty liên doanh, liên k ết kh ông chính xác, không h ợp l ý. 2.2. N ội dung v à phương pháp ki ểm to án báo cáo tài chính h ợp nhất 2.2.1. Đánh giá h ệ thống kiểm so át n ội bộ - Đánh giá m ức độ kiểm so át và quan h ệ kiểm so át gi ữa c ông ty m ẹ với c ác công ty con, công ty liên doanh, liên k ết th ông qua t ỷ lệ vốn g óp. - Đánh giá các cam k ết của c ông ty m ẹ với c ác công ty con v ề c ác khoản nợ hoặc tr ách nhi ệm về c ác tài s ản, nguồn vốn chủ sở hữu. - Đánh giá các cam k ết của c ông ty m ẹ v à l ợi ích c ủa c ác c ổ đ ông thi ểu số trong c ác công ty con. 2.2.2. Các th ủ tục ph ân tích - Phân tích t ỷ trọng vốn đầu tư v à t ỷ trọng doanh thu, chi ph í, l ợi nhuận để đ ánh giá v ề vai tr ò và m ức độ ảnh hưởng của c ông ty m ẹ, c ác công ty con trong ho ạt động kinh doanh của tập đo àn ho ặc tổng c ông ty. - Phân tích các t ỷ suất t ài chính như t ỷ suất cơ cấu vốn, tỷ suất thanh to án, t ỷ suất sinh lợi vốn kinh doanh,...để đ ánh giá t ổng qu át v ề hiệu quả hoạt động v à m ức độ l ành m ạnh, an to àn v ề t ài chính c ủa cả tập đo àn, t ổng c ông ty và c ủa c ác đơn v ị th ành viên. - So sánh và đánh giá vai trò c ủa tập đo àn ho ặc tổng c ông ty nhà nư ớc đối với ng ành kinh t ế cũng như to àn b ộ nền kinh tế. 2.2.3. Các th ủ tục kiểm to án chi tiết - Ki ểm tra t ính đ ầy đủ, đ úng đ ắn trong việc hợp nhất c ác báo cáo riêng c ủa c ông ty con trong t ập đo àn: + Tính đ ầy đủ: Đảm bảo rằng c ác công ty con đ ều được hợp nhất v ào báo cáo tài chính c ủa tập đo àn theo phương pháp v ốn chủ sở hữu (lưu ý các trư ờng hợp c ông ty m ẹ v à công ty con cùng góp v ốn đầu tư v ào m ột c ông ty khác). + Tính đúng đ ắn: R à soát l ại kết quả kiểm to án các khoản đầu tư của c ông ty con m ẹ tại c ác công ty con; trong trư ờng hợp thay đổi kết quả kiểm to án, công ty m ẹ kh ông còn quy ền kiểm so át đ ối với c ác công ty con n ữa (c ác khoản đầu tư v ào công ty con đư ợc ph ân lo ại th ành các khoản đầu tư v ào công ty liên k ết, đầu tư d ài h ạn kh ác,...) thì th ực hiện điều chỉnh số liệu tr ên báo cáo tài chính h ợp nhất theo phương ph áp v ốn chủ sở hữu đối với trường hợp được ph ân lo ại th ành công ty liên k ết, giữ nguy ên giá g ốc của c ác khoản đầu tư đối với trường hợp được ph ân lo ại th ành đ ầu tư d ài h ạn kh ác,...) - Ki ểm to án báo cáo tài chính c ủa ri êng công ty m ẹ v à các công ty con làm cơ s ở để hợp nhất b áo cáo tài chính: + Ki ểm tra t ính trung th ực, hợp l ý và phương pháp trình bày c ủa c ác khoản mục tr ên báo cáo tài chính riêng ph ục vụ cho việc lập b áo cáo tài chính h ợp nhất. + Ki ểm tra t ính th ống nhất về kỳ hạch to án c ủa b áo cáo tài chính riêng công ty m ẹ v à các công ty con n ếu kh ông th ống nhất th ì đưa ra ý ki ến đ ánh giá (Lưu ý: Trong trư ờng hợp ch ênh l ệch kh ông vư ợt qu á 3 tháng và báo cáo tài chính ph ục vụ cho việc hợp nhất của c ông ty con đã th ực hiện điều chỉnh những ảnh hưởng của giao dịch, sự kiện quan trọng xảy ra giữa ng ày k ết thức kỳ kế to án c ủa c ác công ty con và ngày k ết th úc k ỳ kế to án c ủa Tập đo àn thì v ẫn đảm bảo). + Ki ểm tra t ính th ống nhất về ch ính sách k ế to án và phương pháp h ạch to án, phương pháp trình bày các khoản mục tr ên báo cáo tài chính c ủa ri êng c ủa c ông ty m ẹ v à các công ty con (chính sách k ế to án tính giá hàng t ồn kho, ghi nhận ch ênh l ệch tỷ gi á h ối đo ái), n ếu kh ông đ ồng nhất th ì đưa ra ý ki ến nhận x ét đánh giá). - Ki ểm tra t ính đ ầy đủ, ch ính xác c ủa sổ s ách k ế to án h ợp nhất v à vi ệc cộng hợp c ác ch ỉ ti êu và các bút toán điều chỉnh khi lập b áo cáo tài chính h ợp nhất: + S ổ s ách k ế to án h ợp nhất: Bao gồm sổ theo d õi các khoản đầu tư v ào công ty liên doanh, liên k ết theo phương ph áp v ốn chủ sở hữu theo quy định tại chuẩn mực kế to án s ố 7, số 8 (Th ông tư s ố 161/2007/TT-BTC hướng dẫn chi tiết mẫu biểu), Bảng tổng hợp c ác bút toán điều chỉnh c ác ch ỉ ti êu h ợp nhất (theo mẫu số BTH 01 – HN, ph ụ lục số 2), Bảng tổng hợp c ác ch ỉ ti êu h ợp nhất (mẫu số BTH 02 – HN, ph ụ lục số 2) ban h ành kèm theo Thông tư s ố 202/2014/TT-BTC ng ày 22/12/2014 c ủa Bộ T ài chính ho ặc bảng tổng hợp ngang CĐKT hợp nhất, KQKD hợp nhất,... + Ki ểm tra t ính chính xác vi ệc hợp cộng c ác ch ỉ ti êu trong B ảng c ân đ ối kế to án và Báo cáo k ết quả hoạt động kinh doanh của C ông ty m ẹ v à các công ty con trong T ập đo àn (so sánh t ừng chỉ ti êu trong bi ểu tổng hợp với b áo cáo tài chính đã có xác nh ận của kiểm to án đ ộc lập). + Ki ểm tra t ính đ ầy đủ, ch ính xác c ủa c ác bút toán điều chỉnh khi hợp nhất b áo cáo tài chính: (1) Bút toán lo ại trừ gi á tr ị ghi sổ của c ác khoản đầu tư của c ông ty m ẹ tương ứng với phần sở hữu trong vốn chủ sở hữu của c ông ty con ph ải đảm bảo được loại trừ triệt để do to àn b ộ t ài s ản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu, KQKD của c ông ty con đã đư ợc gộp v ào báo cáo tài chính h ợp nhất của Tập đo àn (lưu ý trư ờng hợp ph át sinh l ợi thế thương mại khi hợp nhất BCTC theo quy định tại Chuẩn mực kế to án s ố 11; qua đ ó xem xét vi ệc việc ph ân b ổ lợi thế thương mại). (2) Bút toán tách l ợi ích c ổ đ ông không ki ểm so át, l ợi nhuận sau thuế của cổ đ ông không ki ểm so át t ừ vốn chủ sở hữu, kết quả kinh doanh của c ông ty con: Ch ủ yếu kiểm tra t ính chính xác trong vi ệc áp d ụng tỷ lệ nhằm ph ân tách l ợi ích c ủa c ông ty m ẹ v à l ợi ích c ủa cổ đ ông không ki ểm so át. D ựa tr ên t ỷ lệ lợi ích c ủa c ông ty m ẹ tại c ác công ty con (đ ạt được th ông qua đ ầu tư trực tiếp v à gián ti ếp th ông qua công ty con khác), tính toán l ợi ích c ổ đ ông không ki ểm so át (100% l ợi ích công ty m ẹ), đối chiếu tỷ lệ t ính toán t ỷ lệ đơn vị sử dụng. Kiểm tra xem doanh nghiệp khi x ác đ ịnh gi á tr ị phần lợi ích c ổ đ ông không ki ểm so át đã lo ại trừ ảnh hưởng của cổ tức ưu đ ãi ph ải trả; quỹ khen thưởng ph úc l ợi phải tr ích l ập trong kỳ. (3) Bút toán lo ại trừ giao dịch b án hàng t ồn kho trong nội bộ tập đo àn.n ội bộ trong tập đo àn (thư ờng xảy ra đối với trường hợp c ông ty m ẹ l à đ ầu mối tập trung nguồn h àng c ủa c ác công ty con đ ể b án hàng ra ngoài t ập đo àn). (4) Bút toán giao d ịch b án tài s ản cố định trong nội bộ tập đo àn (giá tr ị ghi sổ của TSCĐ bao gồm nguy ên giá, hao mòn lũy k ế phải được điều chỉnh lại như thể kh ông phát sinh giao d ịch b án tài s ản cố định trong nội bộ tập đo àn). (5) Bút toán chuy ển h àng t ồn kho th ành tài s ản cố định trong nội bộ tập đo àn (thư ờng xảy ra đối với trường hợp c ác t ập đo àn có các công ty con có ho ạt động phụ trợ như gia c ông, cơ khí, xây l ắp). (6) Bút toán lo ại trừ cổ tức, lợi nhuận được chia trong nội bộ tập đo àn; c ổ tức, lợi nhuận được chia trong c ông ty liên doanh, liên k ết. (7) Bút toán lo ại trừ c ác khoản vay nội bộ, doanh thu hoạt động t ài chính, chi phí tài chính, v ốn h óa phát sinh trong giao d ịch cho vay nội bộ. (8) Bút toán lo ại trừ c ác khoản phải thu, phải trả nội bộ. (9) Bút toán lo ại trừ c ác khoản thu ph í qu ản l ý c ủa c ông ty m ẹ đối với c ác công ty con. (10) Bút toán x ử l ý các khoản dự ph òng ph ải thu kh ó đòi phát sinh t ừ c ác giao d ịch trong nội bộ Tập đo àn. (11) Bút toán x ử l ý các khoản dự ph òng gi ảm gi á hàng t ồn kho, dự ph òng b ảo h ành s ản phẩm h àng hóa, công trình xây d ựng trong nội bộ Tập đo àn. (12) Bút toán lo ại trừ c ác khoản dự ph òng đ ầu tư v ào công ty con, đ ầu tư v ào công ty liên doanh, liên k ết. Lưu ý các bút toán điều chỉnh giao dịch nội bộ: + Ph ải đảm bảo rằng to àn b ộ lợi nhuận hoặc lỗ chưa thực hiện (trong h àng t ồn kho, t ài s ản cố định) được loại trừ ho àn toàn trên BCTC h ợp nhất. + Trong trư ờng hợp đơn vị chưa loại trừ được giao dịch nội bộ do đặc th ù, tính ph ức tạp của c ác ho ạt động kinh doanh, hoặc do hạn chế của kế to án nên không th ể định lượng để x ác đ ịnh ảnh hưởng đến b áo cáo tài chính h ợp nhất th ì nêu ý ki ến đ ánh giá nh ận x ét trong báo cáo ki ểm to án. + Chi tiết về nghiệp vụ xử l ý k ế to án trong vi ệc loại trừ c ác giao d ịch nội bộ quy định tại Th ông tư s ố 202/2014/TT-BTC hướng dẫn chuẩn mực kế to án s ố 25. 3. NH ỮNG VẤN ĐỀ CẦN LƯU Ý TRONG KI ỂM TO ÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH H ỢP NHẤT 3.1. M ột số sai s ót trong công tác xây d ựng b áo cáo tài chính h ợp nhất của doanh nghiệp - Chưa th ực hiện hợp nhất đầy đủ c ác báo cáo tài chính c ủa c ác công ty con trong t ập đo àn, t ổng c ông ty; m ột số c ông ty đư ợc b àn giao hay sáp nh ập từ c ác đơn v ị kh ác v ề tập đo àn, t ổng c ông ty chưa đư ợc kịp thời hợp nhất b áo cáo tài chính. - Chưa có đ ầy đủ c ác s ổ s ách k ế to án theo dõi chi tiết c ác thông tin liên quan đ ến quan hệ c ông ty m ẹ - c ông ty con và ghi chép các giao d ịch nội bộ trong tập đo àn, t ổng c ông ty ph ục vụ cho lập b áo cáo tài chính h ợp nhất. - Không lo ại trừ đầy đủ c ác khoản phải thu, phải trả, đi vay, cho vay, quan hệ giao vốn, doanh thu, gi á v ốn, l ãi l ỗ chưa thực hiện li ên quan đ ến c ác giao d ịch cung cấp h àng hóa, d ịch vụ, t ài s ản cố định của c ác giao d ịch nội bộ giữa doanh nghiệp v à chi nhánh trên báo cáo tài chính t ổng hợp hoặc giữa c ông ty m ẹ v à các công ty con, gi ữa c ác đơn v ị th ành viên trong cùng t ập đo àn. - Nhi ều doanh nghiệp dựa v ào lý do không t ập hợp được b áo cáo tài chính c ủa c ông ty liên k ết v ào th ời điểm lập b áo cáo tài chính h ợp nhất để hạch to án khoản đầu tư v ào công ty liên k ết theo phương ph áp giá g ốc, thay v ì s ử dụng phương ph áp v ốn chủ sở hữu, c ó th ể dẫn tới ghi nhận khoản lỗ khi c ông ty liên k ết c ó tình tr ạng kinh doanh bết b át, thua l ỗ. - Ch ậm chễ trong c ông tác t ổng hợp, lập b áo cáo tài ch ỉnh hợp nhất, chậm thực hiện việc nộp b áo cáo tài chính h ợp nhất cho c ác cơ quan ch ức năng của Nh à nư ớc. 3.2. Nh ững vấn đề cần lưu ý trong vi ệc thực hiện kiểm to án báo cáo tài chính h ợp nhất của doanh nghiệp - Ki ểm tra doanh nghiệp c ó h ệ thống kiểm so át n ội bộ tốt kh ông, n ếu doanh nghiệp chưa thiết lập hệ thống kiểm so át n ội bộ, hoặc hệ thống kiểm so át n ội bộ kh ông ch ặt chẽ v à đ ầy đủ sẽ tiềm ẩn c ác sai sót l ớn trong việc lập b áo cáo tài chính h ợp nhất của doanh nghiệp. - Các doanh nghi ệp c ó th ực hiện việc t ái cơ c ấu, mua, b án, chia tách, sáp nh ập, giải thể, trong năm c ó nhi ều hoạt động đầu tư v à thoái v ốn, thường xảy ra c ác sai sót trong h ợp nhất b áo cáo tài chính, do tính ch ất phức tạp trong qu á trình l ập b áo cáo tài chính h ợp nhất, bởi vậy cần tập trung xem x ét vi ệc hợp nhất b áo cáo tài chính. - Ki ểm tra doanh nghiệp xem c ó ban hành quy trình h ợp nhất b áo cáo tài chính chưa; nghiên c ứu, đ ánh giá quy trình đó có đ ảm bảo việc kiểm so át h ợp nhất b áo cáo tài chính m ột c ách liên t ục v à nh ất qu án trong quá trình th ực hiện. - N ắm bắt, t ìm hi ểu xem c ó các tác đ ộng từ l ãnh đ ạo doanh nghiệp đối với việc lập b áo cáo tài chính h ợp nhất, nếu c ó ch ỉ đạo của l ãnh đ ạo doanh nghiệp xuất ph át t ừ c ác mục đ ích khác nhau s ẽ dẫn đến b áo cáo tài chính h ợp nhất kh ông đư ợc lập một c ách đúng đ ắn, hợp l ý, ti ềm ẩn nguy cơ gian dối, kh ông trung th ực. - Đ ối với c ác doanh nghi ệp c ó vay v ốn c ác ngân hàng, các t ổ chức t ín d ụng với số tiền lớn, cũng c ó th ể ảnh hưởng đến việc b áo cáo tài chính h ợp nhất, do doanh nghiệp tr ình bày và ph ản ánh báo cáo tài chính h ợp nhất chưa đ úng tình hình ho ạt động của doanh nghiệp để phục vụ cho việc vay vốn v à hư ởng l ãi su ất tốt hơn. CÂU H ỎI ÔN T ẬP ĐỀ CƯƠNG CHUYÊN ĐỀ - K – DN 3.3 1. Tên chuyên đ ề: Kỹ năng ph ân tích trong ki ểm to án doanh nghi ệp 2. Th ời lượng: 08 tiết 3. Đ ối tượng Công ch ức được ph ân công ki ểm to án trong lĩnh v ực doanh nghiệp c ó t ừ 9 năm kinh nghiệm trở l ên và các đ ối tượng kh ác c ần bồi dưỡng kỹ năng chuy ên môn nghi ệp vụ kiểm to án lĩnh v ực doanh nghiệp. 4. Mục ti êu chuyên đ ề - Xây d ựng hệ thống c ác ch ỉ ti êu đ ể ph ân tích các tài khoản , nội dung về BCTC của đơn vị; - Đưa ra các phương pháp phân tích ch ủ yếu khi thực hiện kiểm to án doanh nghi ệp. 5. Mô t ả t óm t ắt nội dung chuy ên đ ề Chuyên đ ề trang bị cho học vi ên nh ững kỹ năng ph ân tích trong ki ểm to án t ừ kh âu kh ảo s át l ập kế hoạch kiểm to án; th ực hiện kiểm to án vi ệc chấp h ành pháp lu ật, ch ính sách, ch ế độ t ài chính, k ế to án và qu ản l ý, s ử dụng vốn, tiền v à tài s ản Nh à nư ớc, t ình hình th ực hiện nghĩa vụ với NSNN, việc quản l ý ti ền mặt, tiền gửi, c ác khoản nợ phải thu, phải trả; t ình hình qu ản l ý đ ất đai, t ài s ản, vật tư h àng hóa… cũng như tình hình th ực hiện c ác ch ủ trương của Đảng v à chính sách, pháp lu ật của Nh à nư ớc;... 6. Tài li ệu tham khảo - Lu ật doanh nghiệp; Luật quản l ý, s ử dụng vốn Nh à nư ớc đầu tư v ào s ản xuất kinh doanh tại Doanh nghiệp; - Lu ật KTNN, Quy tr ình ki ểm to án doanh nghi ệp, Hệ thống chuẩn mực kiểm to án; - Lu ật Kế to án, các chu ẩn mực kế to án và văn b ản hướng dẫn; - Lu ật, Nghị định v à Thông tư hư ớng dẫn c ác khoản thuế (Thuế TNDN, Thuế TNCN, Thuế GTGT, Thuế TTĐB, Thuế XNK, Thuế đất v à ti ền thu ê đ ất, Thuế t ài nguyên...); - B ộ Luật Lao động; Luật BHXH, c ác quy đ ịnh về quyền lợi, ngĩa vụ của người lao động v à ngư ời sử dụng lao động... - M ột số Luật điều chỉnh c ác ho ạt động theo phạm vi một/một số ng ành ho ặc lĩnh vực Nh à nư ớc tập trung quản l ý có m ối quan hệ chặt chẽ với hoạt động của doanh nghiệp: Luật Thương mại; Luật Gi á; Lu ật t ài nguyên khoáng s ản... - Các văn b ản li ên quan đ ến c ác n ội dung kiểm to án g ắn với c ác lĩnh v ực hoạt động sản xuất, kinh doanh cụ thể như: Luật Viễn th ông, Lu ật Điện lực; Luật H àng h ải, Luật Dầu kh í,... NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ - K – DN 3.3 KỸ NĂNG PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN DOANH NGHIỆP 1. PHƯƠNG PHÁP, K Ỹ THUẬT PH ÂN TÍCH * Cách th ức, phương ph áp, k ỹ thuật ph ân tích khi ki ểm to án, phân tích báo cáo tài chính, công tác qu ản trị v à ho ạt động của doanh nghiệp cần sử dụng tổng hợp c ác phương pháp khác nhau đ ể nghi ên c ứu, ph ân tích m ối quan hệ c ác ho ạt động của doanh nghiệp. Bư ớc 1: X ác đ ịnh mục ti êu và điều kiện ph ân tích (th ời gian, nguồn th ông tin, cách trình bày thông tin). Bư ớc 2: Thu thập số liệu từ b áo cáo tài chính, thông tin ngành, n ền kinh tế, phỏng vấn ban l ãnh đ ạo, nh à cung c ấp, kh ách hàng ho ặc gửi thư x ác nh ận, trưng cầu, thăm d ò. Bư ớc 3: Xử l ý s ố liệu - Điều chỉnh b áo cáo tài chính n ếu cần thiết, t ính toán các ch ỉ số t ài chính, l ập c ác bi ểu bảng… v à thuy ết minh cụ thể. Bư ớc 4: Ph ân tích và lý gi ải số liệu - Sử dụng số liệu để trả lời c âu h ỏi đặt ra ở Bước 1. nhằm đưa ra kết luận v à ki ến nghị. Bư ớc 5: B áo cáo k ết quả hay kiến nghị - Lập b áo cáo và cung c ấp b áo cáo cho các đ ối tượng quan t âm. Bư ớc 6: Cập nhật ph ân tích - Th ực hiện lại c ác bư ớc tr ên đ ịnh kỳ v à thay đ ổi kết luận hay kiến nghị nếu thấy cần thiết khi đủ cơ sở cho ph ép. * Nh ững phương ph áp ph ổ biến được sử dụng như: 1.1. Phương pháp th ống k ê 1.2. Phương pháp so sánh - Điều kiện so s ánh. - Tiêu th ức so s ánh - K ỹ thuật so s ánh 1.3. Phương pháp phân chia - Theo th ời gian - Theo không gian - Theo y ếu tố cấu th ành 1.4. Phương pháp nh ận x ét, đánh giá 1.5. Phương pháp kinh t ế lượng 1.6. Các k ỹ thuật ph ân tích báo cáo tài chính - Phân tích theo chi ều ngang - Phân tích theo chi ều dọc - Phân tích qua h ệ số ... 2. K Ỹ NĂNG PH ÂN TÍCH TRONG KI ỂM TO ÁN DOANH NGHI ỆP Đ ối với mỗi cuộc kiểm to án doanh nghi ệp với c ác lo ại h ình doanh nghi ệp kh ác nhau (công nghi ệp, khai kho áng, nông lâm, thương m ại, vận tải,…) lu ôn đư ợc thực hiện lồng gh ép, k ết hợp giữa kiểm to án báo cáo tài chính v ới kiểm to án tuân th ủ, kiểm to án ho ạt động. Do đ ó, k ỹ năng ph ân tích trong ho ạt động kiểm to án doanh nghi ệp được thể hiện tr ên các m ặt sau: 2.1. K ỹ năng ph ân tích trong công tác l ập kế hoạch kiểm to án - Phân tích các thông tin đã thu th ập được để đ ánh giá th ực trạng tổ chức, quản l ý, điều h ành s ản xuất kinh doanh của doanh nghiệp được kiểm to án, theo đó phân tích, đánh giá hi ệu lực của hệ thống kiểm so át n ội bộ của đơn vị. - Phân tích thông tin đ ể x ác đ ịnh được mức trọng yếu kiểm to án; tr ọng t âm ki ểm to án; d ự kiến mức độ rủi ro tiềm t àng, r ủi ro kiểm so át đ ể lựa chọn mức rủi ro ph át hi ện ph ù h ợp. - Phân tích, đánh giá và x ử l ý thông tin đ ể dự kiến sắp xếp nh ân s ự, bố tr í th ời gian kiểm to án, l ựa chọn phương ph áp ki ểm to án và m ẫu kiểm to án phù h ợp,...khi x ây d ựng kế hoạch kiểm to án nh ằm đ áp ứng mục ti êu, n ội dung kiểm to án đã xác đ ịnh, đồng thời đảm bảo tiết kiệm chi ph í, th ời gian v à nhân l ực cho cuộc kiểm to án. 2.2. K ỹ năng ph ân tích trong ki ểm to án báo cáo tài chính 2.2.1. Xây d ựng một số chỉ ti êu ch ủ yếu để ph ân tích * Các ch ỉ ti êu t ổng t ài s ản, tổng nguồn vốn, nợ phải trả, doanh thu, chi ph í... c ủa năm nay so với năm trước, của chỉ ti êu k ế hoạch v à th ực hiện; giữa tỷ trọng giữa c ác ch ỉ ti êu này v ới nhau gắn liền với đặc điểm ng ành ngh ề sản xuất kinh doanh của đơn vị. * Các t ỷ suất được sử dụng trong ph ân tích BCTC như + H ệ số khả năng thanh to án: Kh ả năng thanh to án t ổng qu át, kh ả năng thanh to án nhanh, kh ả năng thanh to án hi ện h ành... + H ệ số cơ cấu vốn: hệ số nợ phải trả/Vốn CSH, hệ số cơ cấu nguồn vốn + H ệ số khả năng sinh lời: Tỷ suất lợi nhuận tr ên tài s ản (ROA), tỷ suất lợi nhuận tr ên doanh thu, t ỷ suất lợi nhuận tr ên VCSH (ROE) + H ệ số hiệu quả hoạt động: V òng quay hàng t ồn kho, số ng ày bình quân đ ể b án, vòng quay n ợ phải thu, hiệu suất sử dụng TSCĐ... 2.2.2. Các phương pháp phân tích ch ủ yếu khi kiểm to án các n ội dung n ày g ồm: ph ân tích theo chi ều ngang, ph ân tích theo chi ều dọc, ph ân tích qua h ệ số, ph ân tích xu hư ớng... 2.2.3. M ột số đ ánh giá, k ết quả cụ thể của việc ph ân tích - Công tác l ập kế hoạch t ài chính hàng năm + Th ời gian tổng hợp lập kế hoạch t ài chính g ửi chủ sở hữu, cơ quan t ài chính có đúng, đ ủ, kịp thời v à phù h ợp quy định hiện h ành. + Tính tích c ực trong c ông tác l ập, giao v à th ực hiện kế hoạch th ông qua vi ệc ph ân tích t ỷ lệ (kế hoạch lập so với năm trước, ước thực hiện năm nay; thực hiện kế hoạch so với thực hiện năm trước v à k ế hoạch lập; việc lập v à giao k ế hoạch c ó căn c ứ tr ên nhu c ầu, khả năng của đơn vị, của cấp dưới? C ó s ố liệu, biểu bảng v à thuy ết minh chi tiết kh ông? Vi ệc điều chỉnh kế hoạch (tăng hay giảm) c ó đư ợc x ác đ ịnh nguy ên nhân, y ếu tố ph ù h ợp hay kh ông? Giao k ế hoạch c ó cơ s ở kh ông? + Các nhi ệm vụ độ xuất c ó phù h ợp phương hướng nhiệm vụ của cấp tr ên, có trong nhi ệm vụ ph át tri ển kinh tế x ã h ội được cấp c ó th ẩm quyền ph ê duy ệt. - Công tác t ổ chức tổng hợp lập b áo cáo tài chính hàng năm có k ịp thời, đầy đủ, đ úng m ẫu theo quy tr ình, chu ẩn mực v à đư ợc gửi đến c ác cơ quan c ấp c ó th ẩm quyền theo đ úng quy đ ịnh hay kh ông. - Báo cáo tài chính đư ợc lập c ó đư ợc kiểm tra, kiểm so át và đư ợc kiểm to án đ ộc lập đủ điều kiện x ác nh ận, c ó ý ki ến về t ính trung th ực, hợp l ý hay không? Có đ ảm bảo đầy đủ hồ sơ, h óa đơn, ch ứng từ hợp l ý, h ợp lệ kh ông. + Phân tích t ổng hợp, đ ánh giá và x ử l ý r ủi ro (theo phương ph áp ti ếp cận rủi ro v à tr ọng yếu). + Phân tích, đánh giá chi tiết theo khoản mục của b áo cáo tài chính đơn v ị độc lập v à báo cáo tài chính t ổng hợp, hợp nhất. 2.3. K ỹ năng ph ân tích trong ki ểm to án tuân th ủ 2.3.1. Xây d ựng một số chỉ ti êu ch ủ yếu để ph ân tích * Tiêu chí v ề t ính tuân th ủ: gồm những đ ánh giá v ề việc tu ân th ủ c ác tiêu chí chính th ức như c ác văn b ản ph áp lý, nh ững quy định được ban h ành theo khung pháp lý cũng như vi ệc tu ân th ủ c ác lu ật, quy định, thỏa thuận kh ác có liên quan. * Tiêu chí v ề t ính đúng đ ắn: trong trường hợp chưa c ó các tiêu chí chính th ức hoặc chưa c ó văn b ản hướng dẫn, kiểm to án viên cũng có th ể kiểm tra việc tu ân th ủ theo c ác nguyên t ắc chung về quản trị t ài chính lành m ạnh v à ứng xử của c ác công ch ức, vi ên chứ c. 2.3.2. Các phương pháp phân tích ch ủ yếu khi kiểm to án các n ội dung n ày - Phân tích, đánh giá vi ệc tu ân th ủ c ác quy đ ịnh ph áp lu ật chung; - Phân tích, đánh giá vi ệc tu ân th ủ quy chế nội bộ doanh nghiệp; - Xem xét m ức độ tu ân th ủ c ác quy t ắc nghề nghiệp, văn h óa doanh nghi ệp. 2.3.3. M ột số đ ánh giá, k ết quả cụ thể của việc ph ân tích Phân tích, đánh giá vi ệc chấp h ành pháp lu ật, ch ính sách, ch ế độ t ài chính, k ế to án và qu ản l ý, s ử dụng vốn, tiền v à tài s ản Nh à nư ớc (1) Qu ản l ý tài chính, k ế to án: Phân tích, đánh giá công tác t ổ chức mua sắm TSCĐ, vật tư, h àng hóa... vi ệc quản l ý qu ản l ý và s ử dụng tiền, t ài s ản, vật tư h àng hóa, đ ất đai th ông qua vi ệc kiểm k ê, đ ối chiếu, đ ánh giá cu ối năm; đ ánh giá các khoản nợ phải thu, phải trả đ ã đư ợc quản l ý theo quy đ ịnh (đối chiếu cuối năm, đ ánh giá tu ổi nợ, nguy ên nhân n ợ phải thu kh ó đòi, n ợ chậm trả); t ình hình xây d ựng v à t ổ chức thực hiện quy chế quản l ý n ợ v à vi ệc đ ôn đ ốc thu hồi, bố tr í ngu ồn thanh to án các khoản nợ cuối năm... - Quả n lý tà i sả n, nguồ n vố n + Quả n lý tà i sả n ngắ n hạ n: Phân tích tình hình qu ản l ý và s ử dụng tiền v à các khoản tương đương tiền; c ác khoản đầu tư t ài chính ng ắn hạn; c ác khoản phải thu ngắn hạn; h àng t ồn kho v à d ự ph òng gi ảm gi á hàng t ồn kho; t ài s ản ngắn hạn kh ác... + Quả n lý tà i sả n dà i hạ n: Phân tích tình hình qu ản l ý và s ử dụng t ài s ản cố định, việc t ính, trích kh ấu hao TSCĐ v à đ ầu tư x ây d ựng cơ bản; c ác khoản đầu tư t ài chính dài h ạn; t ài s ản d ài h ạn kh ác... + Qu ản l ý nợ phả i trả : Phân tích tình hình qu ản l ý và s ử dụng c ác khoản nợ phải trả người b án, ph ải trả người lao động; thuế v à các khoản phải nộp NSNN, c ác khoản vay v à n ợ ngắn hạn, d ài h ạn, việc sử dụng c ác khoản vốn vay nợ, kế hoạch lịch trả nợ vay, nguồn trả nợ… v à các khoản phải trả, phải nộp kh ác... + Quả n lý vố n chủ sở hữ u: Phân tích tình hình qu ản l ý và s ử dụng vốn đầu tư của chủ sở hữu v à các qu ỹ dự ph òng tài chính, qu ỹ đầu tư ph át tri ển, c ác ngu ồn kinh ph í... - Quả n lý doanh thu, thu nhậ p, chi phí và kế t quả SXKD + Phân tích hình hình quả n lý doanh thu bán hàng và cung c ấp dịch vụ (sản lượng v à năng su ất, gi á bán, cơ c ấu h àng hóa và d ịch vụ cung cấp, tập kh ách hàng...); doanh thu ho ạt động t ài chính; thu nh ập kh ác. + Phân tích hình hình quả n lý giá vố n hàng bán, chi phí tài chính, chi phí bán hàng, chi phí qu ản l ý doanh nghi ệp, chi ph í khác; công tác xây d ựng quy chế, quy định v à quy ết to án đ ịnh mức ti êu hao kinh t ế kỹ thuật; c ông tác qu ản trị gi á thành và chi phí s ản xuất kinh doanh theo yếu tố, theo ng ành hàng...; công su ất vận h ành, t ổn thất chi ph í và nguyên nhân... + Qu ản l ý và phân ph ối kế t quả kinh doanh: Phân tích tình hình xác đ ịnh kết quả SXKD theo hoạt động, theo ng ành hàng, theo t ập kh ách hàng,... - Việ c thự c hiệ n nghĩ a vụ vớ i NSNN: Phân tích tình hình th ực hiện nghĩa vụ với NSNN về việc k ê khai quy ết to án thu ế với NSNN (phương ph áp tính thu ế, việc k ê khai thu ế đ ã đ ầy đủ, đ úng quy đ ịnh); việc thực hiện việc nộp thuế c ó k ịp thời, đầy đủ. - Vi ệc tổ chứ c công tá c kế toá n: Phân tích t ổ chức bộ m áy, cơ c ấu, th ành ph ần nh ân s ự, c ông tác t ổ chức ph ân c ấp tập hợp v à lưu tr ữ chứng từ, hạch to án k ế to án, t ổng hợp, lập BCQT, BCTC, ri êng và h ợp nhất... (2) Qu ản l ý, s ử dụng vốn, tiền, t ài s ản nh à nư ớc - V ề t ình hình ho ạt động đầu tư t ài chính: Phân tích v ề chủ trương đầu tư v à tình hình qu ản l ý, hi ện trạng c ác khoản đầu tư t ài chính theo ngành, lĩnh v ực; t ình hình trích l ập dự ph òng và k ết quả, hiệu quả c ác khoản đầu tư t ài chính; tình hình tái cơ c ấu, kế hoạch v à ti ến tr ình th ực hiện tho ái v ốn đầu tư t ài chính ngoài ngành... - V ề việc triển khai thực hiện t ái cơ c ấu doanh nghiệp nh à nư ớc: Ph ân tích, đánh giá tình hình th ực hiện x ây d ựng v à t ổ chức thực hiện đề án tái cơ c ấu được ph ê duy ệt; t ình hình th ực hiện kế hoạch cổ phần h óa; Tác đ ộng của c ác gi ải ph áp đã th ực hiện; t ính kh ả thi của phương án, Đ ề án đư ợc ph ê duy ệt v à nh ững kh ó khăn, vư ớng mắc trong tổ chức thực hiện - V ề đầu tư XDCB v à công tác qu ản l ý, s ử dụng nguồn vốn đầu tư x ây d ựng + Phân tích đánh giá vi ệc x ây d ựng quy hoạch ng ành trung và dài h ạn c ó phù h ợp với quy hoạch chung của Bộ ng ành và quy ho ạch của địa phương; ph ân tích đánh giá vi ệc thực hiện dự án ĐTXD có phù h ợp với hệ thống c ác văn b ản ph áp lý. + Phân tích đánh giá các d ự án ĐTXD có phù h ợp dự to án, thi ết kế quy hoạch đ ã đư ợc duyệt, c ông tác XD k ế hoạch đấu thầu, thực hiện đấu thầu, k ý h ợp đồng…c ó phù h ợp chế độ. + Phân tích đánh giá vi ệc B áo cáo th ẩm định, ph ê duy ệt dự án, thi ết kế tổng dự to án - BVTC, phê duy ệt kế hoạch đấu thầu, lựa chọn nh à th ầu, hợp đồng thực hiện c ác gói th ầu, hồ sơ ho àn công, l ập v à th ẩm tra ph ê duy ệt b áo cáo quy ết to án v ốn đầu tư dự án hoàn thành... + Phân tích đánh giá vi ệc B áo cáo th ẩm tra, quyết to án v ốn đầu tư h àng năm. + Phân tích đánh giá vi ệc đưa t ài s ản đầu tư v à s ử dụng, hiệu quả đầu tư. Trên cơ s ở bằng chứng kiểm to án, phân tích đánh giá trên đưa ra k ết quả đ ánh giá và ki ến nghị ph ù h ợp (3) Phân tích trong ki ểm to án vi ệc thực hiện c ác Ch ỉ thị, Nghị quyết của Ch ính ph ủ Phân tích, đánh giá vi ệc thực hiện c ác n ội dung chỉ thị, nghị quyết... v à các văn b ản điều h ành đ ột xuất của Ch ính ph ủ, Bộ ng ành. - Công tác phòng ch ống tham nhũng, thực h ành tiết kiệm chống l ãng phí. - V ề c ông tác s ử dụng hợp l ý và hi ệu quả t ài nguyên, b ảo vệ m ôi trư ờng, đơn vị đ ã th ực hiện được một số nội dung, đảm bảo an sinh x ã h ội, ph úc l ợi x ã h ội, đảm bảo đời sống cho CBCNV; việc tiết kiệm, tối ưu h óa chi phí, nâng hi ệu quả sử dụng nguồn vốn, năng suất lao động... - V ề thực hiện Quy chế gi ám sát tài chính, đánh giá hi ệu quả hoạt động v à công khai thông tin đ ối với doanh nghiệp do nh à nư ớc l à ch ủ sở hữu v à doanh nghi ệp c ó v ốn Nh à nư ớc... Qua k ết quả kiểm to án và phân tích th ực hiện đ ánh giá vi ệc hướng dẫn chỉ đạo chỉ đạo thực hiện của Bộ, Ng ành; vi ệc tổng hợp lập c ác báo cáo c ủa đơn vị c ó trung th ực, hợp l ý, đ ầy đủ v à k ịp thời theo quy định. Đưa ra c ác k ết luận, kiến nghị ph ù h ợp. 2.4. K ỹ năng ph ân tích trong ki ểm to án ho ạt động 2.4.1. Xây d ựng một số chỉ ti êu ch ủ yếu để ph ân tích * Ch ỉ ti êu v ề t ính kinh t ế: + Các phương ti ện, thiết bị vật tư được mua về v à s ử dụng c ó giúp tiết kiệm vốn đầu tư? + Các ngu ồn lực, nh ân l ực, t ài l ực, vật lực được khai th ác, s ử dụng với y êu c ầu giảm thiểu chi ph í m ột c ách nghiêm ng ặt? + Nh ững giải ph áp nào v ề tổ chức, quản l ý, ki ểm so át chi tiêu đã đư ợc thực hiện v à hi ệu quả ra sao? * Ch ỉ ti êu v ề t ính hi ệu quả: T ính hi ệu quả được xem x ét ở c ác n ội dung sau: + M ức độ thực hiện được c ác mục ti êu c ủa Nh à nư ớc đặt ra đối với doanh nghiệp nh à nư ớc như: Đảm bảo ổn định t ài chính, ti ền tệ quốc gia; đảm bảo nguồn thu cho ng ân sách; đ ảm bảo c ân đ ối v à ổn định nhu cầu về sản phẩm, h àng hóa cho xã h ội;… + S ự tăng trưởng bền vững của c ác doanh nghi ệp nh à nư ớc được thể hiện qua c ác ch ỉ ti êu tăng trư ởng về vốn, doanh thu, lợi nhuận v à kh ả năng ph át tri ển thị trường sản phẩm, dịch vụ qua c ác th ời kỳ. + B ảo to àn đư ợc vốn nh à nư ớc trong qu á trình ho ạt động. + T ạo được th êm nhi ều c ông ăn vi ệc l àm và tăng thu nh ập của người lao động. + H ọat động của doanh nghiệp nh à nư ớc g óp ph ần bảo vệ m ôi trư ờng v à nâng cao đ ời sống an sinh x ã h ội. + S ố lượng sản phẩm đầu ra c ó đ ạt y êu c ầu + Tính năng, ch ất lượng (so với chuẩn kinh tế - kỹ thuật) c ó đ ạt kh ông? + Định m ức kinh tế, kỹ thuật định mức chỉ ti êu có đư ợc thực hiện + M ức độ tiết kiệm so với dự to án? M ức độ tiết kiệm nguồn t ài nguyên? + M ức độ đảm bảo t ính b ền vững của m ôi trư ờng... * Ch ỉ ti êu v ề t ính hi ệu lực + Quy ết định đ ã đư ợc hiện thực h óa b ằng c ác ho ạt động cụ thể + Vi ệc đạt được c ác ch ủ định của hoạt động, t ính tuân th ủ c ác cơ ch ế, ch ính sách liên quan và chi ph ối đến hoạt động được thể hiện như thế n ào? + Các mục ti êu c ụ thể của hoạt động đ ã đư ợc thực hiện như thế n ào? * Ch ỉ ti êu v ề hiệu năng quản l ý c ủa bộ m áy: + Thi ết kế được bộ m ý điều h ành khoa h ọc, ph ù h ợp với đặc trưng kinh tế của hoạt động + Trách nhi ệm kinh tế trong nhiệm kỳ đối với c ác b ộ l ãnh đ ạo + Tính hi ệu quả của hệ thống kiểm so át n ội bộ + Tính hi ệu lực của hệ thống ra quyết định, kiểm so át + Chi tiêu cho b ộ m áy có tiết kiệm, hiệu quả... 2.4.2. Các phương pháp phân tích ch ủ yếu khi kiểm to án các n ội dung n ày : phân tích theo chi ều ngang, ph ân tích theo chi ều dọc, ph ân tích qua h ệ số, ph ân tích xu hư ớng, ph ân tích cây v ấn đề (*) 2.4.3. M ột số đ ánh giá, k ết quả cụ thể của việc ph ân tích - Phân tích, đánh giá hi ệu quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. - Phân tích, đánh giá kh ả năng bảo to àn, phát tri ển v à s ử dụng đ úng mục đ ích ngu ồn vốn chủ sở hữu. - Phân tích, đánh giá hi ệu quả quản trị doanh nghiệp. - Ki ểm to án đánh giá tính hi ệu quả, hiệu lực trong thực hiện chủ trương của nh à nư ớc theo quy định của ph áp lu ật; t ính hi ệu quả, hiệu lực trong thực hiện kế hoạch, chiến lược ph át tri ển doanh nghiệp. 2.5. K ỹ năng ph ân tích t ổng hợp trong c ông tác l ập b áo cáo ki ểm to án - Phân tích các thông tin cơ s ở, c ác h ồ sơ, bằng chứng đ ã thu th ập được kết hợp với c ác ý ki ến đ ánh giá, nh ận x ét, ki ến nghị của c ác ph ần h ành, khoản mục của c ác KTV và các ph ần h ành l ồng gh ép khác đ ể đ ánh giá t ổng hợp thực trạng tổ chức, quản l ý, điều h ành s ản xuất kinh doanh của doanh nghiệp được kiểm to án xét trên các khía c ạnh trọng yếu kiểm to án, phù h ợp với mục ti êu, n ội dung, phương ph áp, gi ới hạn kiểm to án, tr ọng t âm c ủa cuộc kiểm to án đã đư ợc x ác đ ịnh ban đầu v à b ổ sung (nếu c ó). - Th ực hiện tổng hợp b áo cáo k ết quả v à ki ến nghị, cập nhật c ác phân tích, cơ s ở dữ liệu, t ài li ệu, hồ sơ, bằng chứng đơn vị bổ sung v à các ý ki ến của cơ quan c ó th ẩm quyền (nếu c ó) đ ể thực hiện r à soát l ại c ác bư ớc thực hiện v à chuy ển h óa k ết luận, kiến nghị cho ph ù h ợp với điều kiện đặc th ù n ếu thấy cần thiết khi đủ cơ sở cho ph ép. 2.6. K ỹ năng ph ân tích nguyên nhân trong công tác ki ểm tra thực hiện kiến nghị kiểm to án - Th ực hiện kiểm tra v à t ổng hợp b áo cáo k ết quả thực hiện kiến nghị kiểm to án; c ập nhật v à phân tích, đánh giá các nguyên nhân ch ủ quan, kh ách quan liên quan đ ến c ông tác th ực hiện kết luận kiểm to án c ủa doanh nghiệp; - Thu th ập c ác tài li ệu, hồ sơ, bằng chứng đơn vị cung cấp để ph ân tích, t ổng hợp l àm căn c ứ lập b áo cáo ki ểm tra thực hiện kiến nghị kiểm to án, đ ồng thời b áo cáo c ấp tr ên đ ể r à soát, ki ến nghị đ ính chính, hi ệu chỉnh hoặc đ úc rút kinh nghi ệm trong việc kết luận, kiến nghị lần kiểm to án ti ếp theo cho ph ù h ợp với điều kiện thực tế của đơn vị được kiểm to án, nh ằm n âng cao ch ất lượng kiểm to án. Trong phân tích c ần kết hợp linh hoạt c ác phương pháp phân tích. Vi ệc sử dụng h ình th ức ph ân tích ngang như hi ện nay c ó như ợc điểm l à không xem xét s ự tăng trưởng v à s ự tụt giảm trong hoạt động kinh doanh v à thư ờng bỏ qua mối quan hệ giữa c ác ch ỉ ti êu tài chính (như m ối quan hệ doanh thu – giá v ốn,…). Do đ ó, KTV c ần kết hợp cả ph ân tích d ọc để khắc phục nhược điểm n ày. Vi ệc thực hiện đa dạng c ác hình th ức ph ân tích giúp KTV có th ể nhận diện c ác v ấn đề quan trọng đ òi h ỏi sự quan t âm đ ặc biệt sau n ày trong cu ộc kiểm to án. Ví d ụ như trong giai đoạn khảo s át thu th ập th ông tin, l ập kế hoạch kiểm to án: khi k ết quả ph ân tích cho th ấy v òng quay hàng t ồn kho giảm bất thường, KTV c ó th ể dự kiến rủi ro c ó sai ph ạm về h àng t ồn kho, gi á v ốn h àng bán ho ặc nhận diện vấn đề lỗi thời của h àng t ồn kho; khi V òng quay ph ải thu giảm kh ông h ợp l ý, KTV c ần quan t âm đánh giá tính h ợp l ý c ủa mức dự ph òng ph ải thu kh ó đòi; khi T ỷ lệ hoa hồng tr ên doanh thu thu ần tăng bất thường, KTV c ó th ể dự kiến rủi ro c ó sai ph ạm về hoa hồng b án hàng,... Trong phân tích c ần Đa dạng ho á các ngu ồn dữ liệu phục vụ ph ân tích: Ngoài vi ệc so s ánh d ữ kiện của đơn vị với dữ kiện tương tự của ch ính đơn v ị c ác k ỳ trước, KTV c ó th ể so s ánh v ới dữ kiện từ c ác ngu ồn sau: so s ánh v ới dữ liệu của ng ành, so sánh v ới kế hoạch của đơn vị, so s ánh v ới kết quả dự kiến của KTV, so s ánh gi ữa th ông tin tài chính và phi tài chính qua đó đánh giá tính h ợp l ý c ủa th ông tin tài chính. M ặt kh ác, trong phân tích c ần chi nhỏ thời kỳ ph ân tích và s ử dụng số liệu ph ân tích c ủa nhiều năm. CÂU H ỎI, B ÀI T ẬP PHỤ LỤC 1. MỘT SỐ TỶ SUẤT PHÂN TÍCH TT Ch ỉ tiêu Công th ức 1 H ệ số khả năng thanh toán Kh ả năng thanh toán tổng quát T ổng Tài sản T ổng Nợ phải trả Kh ả năng thanh toán nợ ngắn hạn T ổng tài sản lưu động N ợ ngắn hạn Kh ả năng thanh toán nhanh TS ng ắn hạn - Hàng tồn kho N ợ ngắn hạn Kh ả năng thanh toán tức thời Ti ền và tương đương tiền N ợ ngắn hạn 2 H ệ số cơ cấu vốn H ệ số nợ N ợ phải trả T ổng Nguồn vốn H ệ số cơ cấu nguồn vốn V ốn chủ sở hữu T ổng Nguồn vốn 3 H ệ số khả năng sinh lời T ỷ suất lợi nhuận trên tổng TS (ROA) L ợi nhuận sau thuế / Tổng tài sản bình quân T ỷ suất lợi nhuận trên Doanh thu L ợi nhuận sau thuế / Doanh thu T ỷ suất lợi nhuận trên vốn chủ sở hữu (ROE) LNST ho ặc LN trước thuế và lãi vay V ốn chủ sở hữu bình quân 4 H ệ số hiệu quả hoạt động Vòng quay hàng t ồn kho Giá v ốn hàng bán Hàng t ồn kho bình quân S ố ngày bình quân để bán Hàng t ồn kho bình quân x 360 Giá v ốn hàng bán Vòng quay ph ải thu Doanh thu thu ần Các khoản phải thu bình quân S ố ngày bình quân để thu Các khoản phải thu bình quân x 360 Doanh thu thu ần Hi ệu suất sử dụng TSCĐ Doanh thu thu ần Giá tr ị còn lại bq của TSCĐ (*) 2. K Ỹ THUẬT PH ÂN TÍCH CÂY V ẤN ĐỀ Phương pháp phân tích v ấn đề được thực hiện qua việc x ây d ựng c ây v ấn đề. Sở dĩ gọi l à “cây v ấn đề” bởi vấn đề đ ã nh ận diện (c òn g ọi l à v ấn đề cốt l õi) đư ợc ph ân tích dư ới h ình th ức của một c ái “cây”. Cây v ấn đề minh họa cấu tr úc c ủa vấn đề cốt l õi và các “nguyên nhân”, “h ậu quả” của n ó. Ph ần rễ c ây minh h ọa c ác nguyên nhân và ph ần c ành cây minh h ọa c ác h ậu quả. Một vấn đề được thể hiện trong C ây v ấn đề l à m ột trong c ác nguyên nhân c ủa vấn đề đặt ở tầng tr ên cũng như là h ậu quả của vấn đề được đặt ở tầng dưới. C ác nguyên nhân và h ậu quả được x ác đ ịnh qua việc trả lời cặp c âu h ỏi - trả lời: “Tại sao - V ì” cho m ỗi vấn đề trong c ây v ấn đề. Như vậy, một c ây v ấn đề sẽ c ó các v ấn đề được sắp xếp theo trật tự tr ên dư ới v à g ắn b ó v ới nhau theo tr ình t ự logic hết sức chặt chẽ nhằm mục đ ích xác l ập một c ái nhìn t ổng thể về vấn đề th ông qua liên k ết c ác v ấn đề với nhau th ành “cây v ấn đề”. Có th ể thấy: Việc ph ân tích cây v ấn đề được sử dụng để thuật lại v à liên k ết những vấn đề li ên quan m ột c ách có th ứ bậc theo c ách th ức ch úng ảnh hưởng thế n ào đ ến những vấn đề kh ác. B ất cứ một hộp n ào trong cây đ ều được coi như một vấn đề. C ác nguyên nhân c ủa vấn đề đ ó s ẽ được t ìm th ấy khi bạn dịch chuyển về ph ía dư ới c ây v ấn đề v à các h ậu quả l à nh ững hộp khi bạn dịch chuyển về ph ía trên. Mục đ ích chính là đ ể x ác đ ịnh/nhận diện những vấn đề kiểm to án kh ả thi từ kết quả khảo s át. Trư ớc khi đến được bản cuối c ùng c ủa c ây v ấn đề, đội ngũ kiểm to án s ẽ phải tr ình bày l ại nhiều vấn đề v à lo ại bỏ bớt đi những vấn đề kh ác. Nh ững vấn đề c ó m ối tương quan với nhau m à có cùng nh ững nguy ên nhân và nh ững hậu quả giống nhau phải được hợp nhất. Trong v í d ụ n ày, các v ấn đề như th ái đ ộ k ém ho ặc sự ngh èo túng đư ợc bỏ ra v ì chúng n ằm ngo ài nh ững g ì có th ể kiểm to án trong trư ờng hợp n ày. Nh ững vấn đề kh ác có th ể được loại trừ một c ách đơn gi ản v ì các KTV đã đánh giá chúng là không quá quan tr ọng. Khi l ựa chọn vấn đề kiểm to án, có th ể xảy ra hai chiều hướng sau: - N ếu KTV lựa chọn vấn đề kiểm to án ở mức rất cao - c ó nghĩa là cây v ấn đề bao gồm nhiều vấn đề nhỏ (chẳng hạn vấn đề: Nhiều học sinh bỏ học trong v í d ụ tr ên): Trong trư ờng hợp n ày, cu ộc kiểm to án s ẽ l à m ối quan t âm l ớn đối với c ác bên liên quan, nhưng nó có th ể kh ông kh ả thi để giải quyết một c ách toàn di ện v ì có r ủi ro l à KTV s ẽ thiếu năng lực hoặc đ òi h ỏi c ác ngu ồn lực lớn một c ách b ất hợp l ý đ ể bao qu át t ất cả c ác khía c ạnh quan trọng của vấn đề kiểm to án. - Trong trư ờng hợp vấn đề kiểm to án đư ợc lựa chọn ở mức rất thấp (c ó nghĩa là ch ỉ bao gồm rất ít v ấn đề nhỏ) th ì s ẽ c ó kh ả năng để khảo s át k ỹ lưỡng, nhưng sẽ nhận được ít s ự quan t âm c ủa c ác bên liên quan. Do v ậy, việc lựa chọn vấn đề để kiểm to án luôn là bài toán cân nh ắc cẩn thận với nguồn lực kiểm to án hi ện c ó. Trong ví d ụ tr ên, phương án l ựa chọn vấn đề kiểm to án “trư ờng học kh ông h ấp dẫn học sinh”, hoặc hẹp hơn l à “s ự triển khai thiếu hiệu quả của c ác giáo viên” đư ợc coi l à tương đ ối hợp l ý. Khi có s ự ph ân vân thì l ựa chọn một vấn đề kiểm to án ở cấp thấp hơn th ông thư ờng sẽ tốt hơn l à c ấp cao hơn. C ác v ấn đề trong thực tế thường phức tạp v à r ắc rối hơn dự t ính ban đ ầu. Với những luận cứ tốt, đo àn kh ảo s át có th ể giải th ích cho các bên liên quan m ột vấn đề được lựa chọn ở mức độ thấp c ó quan h ệ thế n ào v ới những vấn đề ở cấp cao hơn. Do vậy, ch úng ta cũng có th ể lựa chọn c ách ti ến h ành các cu ộc kiểm to án song song, trong đó m ỗi cuộc đề cập đến những vấn đề c ó liên quan ở mức thấp hơn. Kết quả của những cuộc kiểm to án riêng bi ệt (nhưng phối hợp) n ày sau đó có th ể được sử dụng trong một b áo cáo t ổng hợp nhằm giải quyết c ác v ấn đề ở cấp độ cao hơn. Có m ột lưu ý là vi ệc tổ chức c ác ý tư ởng theo c ách th ức của c ây v ấn đề c ó th ể sẽ tốn thời gian, v ì cây v ấn đề sẽ phải được chỉnh sửa v ài l ần trước khi Đo àn kh ảo s át, Đoàn/T ổ kiểm to án th ống nhất với kết quả. Việc ph ân tích cây v ấn đề bao gồm c ác giai đo ạn kh ác nhau. Trư ớc hết, những ý tư ởng mới v à sáng t ạo được đưa ra, sau đ ó, các ý tư ởng đưa ra được nhận x ét, đánh giá. Vi ệc phản hồi, đ ánh giá v ề c ây v ấn đề c ó th ể tham vấn ý ki ến của c ác KTV khác t ại đơn vị chủ tr ì và các đơn v ị c ó liên quan. Điều n ày r ất c ó th ể sẽ cung cấp những quan điểm mới v à t ạo ra hiểu biết tốt hơn về c ây v ấn đề đang c ó. ĐỀ CƯƠNG CHUYÊN ĐỀ - K - DN 3.4 1. Tên chuyên đ ề: Kỹ năng lập b áo cáo ki ểm to án doanh nghi ệp 2. Th ời lượng: 08 tiết 3. Đ ối tượng: C ông ch ức được ph ân công ki ểm to án trong lĩnh v ực doanh nghiệp c ó t ừ 9 năm kinh nghiệm trở l ên và các đ ối tượng kh ác c ần bồi dưỡng kỹ năng chuy ên môn nghi ệp vụ kiểm to án lĩnh v ực doanh nghiệp. 4. Mục ti êu chuyên đ ề: Trang bị cho học vi ên k ỹ năng lập b áo cáo ki ểm to án doanh nghi ệp để g óp ph ần n âng cao hi ệu quả c ông tác ki ểm to án trong doanh nghi ệp. 5. Mô t ả t óm t ắt nội dung chuy ên đ ề Chuyên đ ề trang bị cho học vi ên ki ến thức về: - K ỹ năng lập b áo cáo ki ểm to án doanh nghi ệp + M ột số nội dung li ên quan đ ến c ông tác l ập b áo cáo ki ểm to án doanh nghi ệp. + L ập v à trình bày báo cáo ki ểm to án doanh nghi ệp. - Nh ững vấn đề cần lưu ý khi l ập b áo cáo ki ểm to án doanh nghi ệp 6. Tài li ệu tham khảo - H ệ thống chuẩn mực kiểm to án và các tài li ệu c ó liên quan do Đoàn ki ểm to án có trách nhi ệm thu thập, lưu trữ. - Các quy đ ịnh v à hư ớng dẫn về chế độ kế to án doanh nghi ệp. NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ - K – DN 3.4 KỸ NĂNG LẬP BÁO CÁO KIỂM TOÁN DOANH NGHIỆ P 1. K Ỹ NĂNG LẬP B ÁO CÁO KI ỂM TO ÁN DOANH NGHI ỆP 1.1. M ột số nội dung li ên quan đ ến c ông tác l ập b áo cáo ki ểm to án doanh nghi ệp - Vi ệc tổng hợp kết quả kiểm to án c ủa cuộc kiểm to án và l ập B áo cáo ki ểm to án c ần được tổng hợp tr ên cơ s ở bằng chứng, t ài li ệu, kết quả v à tình hình ki ểm to án c ủa kiểm to án viên, T ổ kiểm to án. - Vi ệc tiến h ành l ập B áo cáo ki ểm to án c ần được thực hiện thận trọng v à k ịp thời theo quy định của Kiểm to án nhà nư ớc; c ác n ội dung c ông vi ệc cần tiến h ành trong quá trình l ập B áo cáo ki ểm to án như sau: + T ập hợp c ác b ằng chứng kiểm to án và k ết quả kiểm to án; + Đánh giá b ằng chứng kiểm to án xem đã đ ầy đủ v à thích h ợp hay chưa (Tham khảo CMKTNN 1500); + T ổng hợp c ác sai sót và so sánh v ới ngưỡng sai s ót có th ể bỏ qua (Tham khảo CMKTNN 1450) + Đ ối chiếu với c ác n ội dung, mục ti êu, tiêu chí ki ểm to án đã đ ề ra trong kế hoạch kiểm to án đ ể đ ánh giá xem b ằng chứng thu thập được đ ã đ ầy đủ hay chưa hay phải c ó các th ủ tục kiểm to án b ổ sung hay kh ông, đã đ ạt được mục ti êu ki ểm to án hay chưa; + T ổ chức kiểm tra, ph ân lo ại, tổng hợp kết quả kiểm to án, các k ết luận v à ki ến nghị kiểm to án theo mục ti êu, lĩnh v ực, nội dung kiểm to án; + So ạn dự thảo B áo cáo theo đúng quy đ ịnh của Kiểm to án nhà nư ớc về thể thức v à n ội dung B áo cáo ki ểm to án đ ể tr ình c ấp l ãnh đ ạo đơn vị chủ tr ì ki ểm to án; t ổ chức thẩm định, x ét duy ệt dự thảo B áo cáo ki ểm to án; thông báo k ết quả kiểm to án v ới đơn vị được kiểm to án; ký phát hành và g ửi b áo cáo Báo cáo ki ểm to án đ ảm bảo đ úng, đ ủ v à k ịp thời. 1.2. L ập v à trình bày báo cáo ki ểm to án doanh nghi ệp 1.2.1. Th ể thức B áo cáo ki ểm to án - Ph ải thể hiện t ính đ ầy đủ, thống nhất của loại b áo cáo ki ểm to án; đ ảm bảo h ình th ức, cấu tr úc t ổng thể v à trình t ự lập, ph ê duy ệt b áo cáo ki ểm to án. - Áp d ụng trong giai đoạn Thực hiện kiểm to án, giai đo ạn Lập v à g ửi b áo cáo ki ểm to án và áp d ụng đối với mọi cuộc kiểm to án c ủa Kiểm to án nhà nư ớc. - N ội dung của thể thức: + Báo cáo ki ểm to án ph ải phản ánh đ ầy đủ, ch ính xác, trung th ực v à khách quan k ết quả, kết luận v à ki ến nghị kiểm to án; xác nh ận t ính đúng đ ắn, trung thực của b áo cáo tài chính; đánh giá vi ệc tu ân th ủ ph áp lu ật, t ính kinh t ế, hiệu lực v à hi ệu quả trong quản l ý, s ử dụng c ác ngu ồn lực kinh tế tại đơn vị được kiểm to án. + Báo cáo ki ểm to án ph ải được thể hiện theo đ úng quy đ ịnh về h ình th ức văn bản v à có giá tr ị ph áp lý đ ể c ác bên có có quy ền lợi v à nghĩa v ụ li ên quan ph ải thực hiện. + Vi ệc tr ình bày báo cáo ki ểm to án ph ải tu ân th ủ c ác yêu c ầu sau: ++ Chính xác: n ội dung, số liệu trong b áo cáo ki ểm to án ph ải ch ính xác; các k ết luận, kiến nghị kiểm to án ph ải dựa tr ên nh ững bằng chứng kiểm to án đ ảm bảo y êu c ầu đầy đủ v à thích h ợp; ++ Đ ầy đủ: nội dung trong b áo cáo ki ểm to án ph ải đầy đủ theo quy định về kết cấu, thể thức. ++ Có tính xây d ựng: c ác k ết luận, kiến nghị trong b áo cáo ki ểm to án ph ải c ó tính xây d ựng, gi úp đơn v ị ph át huy đư ợc những ưu điểm, thế mạnh v à kh ắc phục, sửa chữa những sai s ót, như ợc điểm; ++ Rõ ràng, súc tích: văn phong dùng trong trình bày báo cáo ki ểm to án ph ải trong s áng, ng ắn gọn, trung lập, dễ hiểu, kh ông gây ra nhi ều c ách hi ểu kh ác nhau cho ngư ời sử dụng b áo cáo; c ấu tr úc báo cáo ph ải chặt chẽ, hợp l ý; ++ K ịp thời: b áo cáo ki ểm to án ph ải được lập v à g ửi đ úng th ời hạn theo quy định. 1.2.2. N ội dung ch ính c ủa b áo cáo ki ểm to án * Ph ần mở đầu của b áo cáo ki ểm to án - Tiêu đ ề của b áo cáo ki ểm to án - Căn c ứ lập b áo cáo ki ểm to án Trình bày các căn c ứ tiến h ành ki ểm to án doanh nghi ệp nh à nư ớc theo quy định hiện h ành, g ồm: + Mục ti êu ki ểm to án năm đã đư ợc Tổng Kiểm to án nhà nư ớc ph ê duy ệt v à hư ớng dẫn; + K ế hoạch kiểm to án đã đư ợc Tổng Kiểm to án nhà nư ớc ph ê duy ệt; + Quy ết định kiểm to án doanh nghi ệp nh à nư ớc của Tổng Kiểm to án nhà nư ớc; + B ằng chứng kiểm to án; + Các quy đ ịnh ph áp lu ật hiện h ành có liên quan. - N ội dung kiểm to án Ghi theo quy ết định kiểm to án. - Ph ạm vi v à gi ới hạn kiểm to án + Ph ạm vi kiểm to án: Báo cáo ki ểm to án ghi rõ các báo cáo tài chính đư ợc kiểm to án, ngày l ập b áo cáo tài chính; niên đ ộ t ài chính đư ợc kiểm to án; trách nhi ệm lập b áo cáo tài chính; các lĩnh v ực hoạt động được kiểm to án; các đơn v ị được kiểm to án. + Gi ới hạn kiểm to án: Ghi rõ nh ững nội dung, lĩnh vực hoạt động kh ông ki ểm to án và nêu rõ lý do không th ực hiện kiểm to án. · Ph ần th ông tin v ề đơn vị được kiểm to án c ần phải: + Nêu rõ tên đơn v ị c ó báo cáo tài chính đã đư ợc kiểm to án; + Nêu rõ r ằng b áo cáo tài chính đã đư ợc kiểm to án; + Nêu rõ tiêu đ ề của từng b áo cáo c ấu th ành b ộ b áo cáo tài chính; + Tham chi ếu đến phần t óm t ắt c ác chính sách k ế to án quan tr ọng v à các thuy ết minh kh ác; + Nêu rõ ngày k ết th úc k ỳ kế to án ho ặc kỳ kế to án c ủa từng b áo cáo c ấu th ành b ộ b áo cáo tài chính; + Nêu rõ ngày l ập v à s ố trang của b áo cáo tài chính đã đư ợc kiểm to án.- Các công vi ệc đo àn ki ểm to án đã th ực hiện + Báo cáo ki ểm to án ph ải ghi r õ công vi ệc kiểm to án đã đư ợc lập kế hoạch v à th ực hiện theo kế hoạch, đo àn ki ểm to án, các t ổ kiểm to án và các ki ểm to án viên tuân th ủ chuẩn mực v à quy trình ki ểm to án c ủa Kiểm to án nhà nư ớc. + Báo cáo ki ểm to án ph ải n êu rõ các công vi ệc đ ã th ực hiện, gồm: Các phương pháp ki ểm to án (ch ọn mẫu, thử nghiệm cơ bản,...); đ ánh giá vi ệc tu ân th ủ chuẩn mực v à ch ế độ kế to án hi ện h ành (ho ặc được chấp nhận); c ác nguyên t ắc v à phương pháp k ế to án đư ợc áp d ụng để lập b áo cáo tài chính; đánh giá các ư ớc t ính và xét đoán quan tr ọng đ ã đư ợc người đứng đầu đơn vị được kiểm to án th ực hiện khi lập b áo cáo tài chính; đánh giá vi ệc tr ình bày toàn b ộ t ình hình tài chính trên các báo cáo tài chính. Báo cáo ki ểm to án ph ải khẳng định l à các công vi ệc kiểm to án c ủa đo àn ki ểm to án đã cung c ấp đủ cơ sở hợp l ý làm căn c ứ cho ý ki ến của kiểm to án viên và Đoàn ki ểm to án. - Báo cáo ki ểm to án tài chính ph ải bao gồm một mục c ó tiêu đ ề l à “Trách nhi ệm của đơn vị được kiểm to án”, trong đó nêu rõ trách nhi ệm của l ãnh đ ạo đơn vị được kiểm to án và nh ững người chịu tr ách nhi ệm lập v à trình bày báo cáo tài chính t ại đơn vị được kiểm to án. Báo cáo ki ểm to án tài chính cũng c ần giải th ích thêm r ằng đơn vị được kiểm to án ch ịu tr ách nhi ệm lập v à trình bày báo cáo tài chính theo khuôn kh ổ về lập v à trình bày báo cáo tài chính đư ợc áp d ụng, v à ch ịu tr ách nhi ệm về kiểm so át n ội bộ m à đơn v ị x ác đ ịnh l à c ần thiết để đảm bảo cho việc lập v à trình bày báo cáo tài chính không có sai sót tr ọng yếu do gian lận hoặc do nhầm lẫn. - Báo cáo ki ểm to án tài chính ph ải n êu rõ trách nhi ệm của Kiểm to án viên nhà nư ớc l à đưa ra ý ki ến về b áo cáo tài chính d ựa tr ên k ết quả cuộc kiểm to án. * K ết quả kiểm to án - K ết quả kiểm to án v ề c ác ch ỉ ti êu trên báo cáo tài chính đư ợc kiểm to án, nêu rõ s ố liệu x ác nh ận của đo àn ki ểm to án và gi ải th ích nguyên nhân c ụ thể đối với số ch ênh l ệch giữa số liệu x ác nh ận của đo àn ki ểm to án và s ố liệu b áo cáo c ủa đơn vị được kiểm to án. - Trình bày các phát hi ện kiểm to án mang tính tr ọng yếu về t ính tuân th ủ nguy ên t ắc, chuẩn mực kế to án, quy đ ịnh ph áp lu ật ảnh hưởng trực tiếp đến việc đưa ra ý ki ến của kiểm to án viên và đoàn ki ểm to án v ề t ính trung th ực v à h ợp l ý c ủa b áo cáo tài chính. - Nh ận x ét và đánh giá v ề hiệu quả sử dụng t ài s ản, nguồn vốn v à hi ệu quả sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. * K ết luận v à ki ến nghị kiểm to án - K ết luận + Ý ki ến của đo àn ki ểm to án v ề b áo cáo tài chính (Tham kh ảo CMKTNN 1700, 1705) Báo cáo ki ểm to án ph ải n êu rõ ý ki ến của đo àn ki ểm to án v ề b áo cáo tài chính trên phương di ện phản ánh (trình bày) tính đúng đ ắn, trung thực tr ên các khía c ạnh trọng yếu, tr ên phương di ện tu ân th ủ c ác chu ẩn mực v à ch ế độ kế to án hi ện h ành (ho ặc được chấp nhận) v à vi ệc tu ân th ủ c ác quy đ ịnh ph áp lý có liên quan. Có hai lo ại ý ki ến kiểm to án là ý ki ến chấp nhận to àn ph ần v à ý ki ến kh ông ph ải ý ki ến chấp nhận to àn ph ần. ++ Ý ki ến chấp nhận to àn ph ần l à ý ki ến được đưa ra khi kiểm to án viên nhà nư ớc kết luận rằng b áo cáo tài chính, xét trên các khía c ạnh trọng yếu, đ ã phù h ợp với khu ôn kh ổ quy định về lập v à trình bày báo cáo tài chính đư ợc áp d ụng. ++ Ki ểm to án viên nhà nư ớc phải đưa ra ý ki ến kiểm to án không ph ải l à ý ki ến chấp nhận to àn ph ần trong b áo cáo ki ểm to án trong các trư ờng hợp: · D ựa tr ên b ằng chứng kiểm to án thu th ập được, Kiểm to án viên nhà nư ớc kết luận rằng tổng thể b áo cáo tài chính v ẫn c òn sai sót tr ọng yếu; hoặc · Ki ểm to án viên nhà nư ớc kh ông th ể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm to án thích h ợp để kết luận rằng tổng thể b áo cáo tài chính không còn sai sót tr ọng yếu. + Ý ki ến của đo àn ki ểm to án v ề c ác n ội dung kh ác: tính tuân th ủ c ác quy đ ịnh của Ph áp lu ật; t ính kinh t ế, hiệu quả, hiệu lực trong việc sử dụng vốn v à tài s ản của doanh nghiệp. - Ki ến nghị Căn c ứ v ào k ết quả kiểm to án và nh ững nhận x ét, đánh giá c ủa kiểm to án viên và Đoàn ki ểm to án đưa ra các ki ến nghị ph ù h ợp với thẩm quyền của từng cấp cụ thể. a) V ới doanh nghiệp được kiểm to án - Ki ến nghị xử l ý tài chính theo k ết quả kiểm to án. - Ki ến nghị về chấn chỉnh c ông tác qu ản l ý tài chính, k ế to án ở doanh nghiệp. - Ki ến nghị nhằm ho àn thi ện hệ thống kiểm so át n ội bộ của doanh nghiệp. - Ki ến nghị nhằm tăng cường hiệu quả trong việc quản l ý và s ử dụng nguồn vốn, t ài s ản của doanh nghiệp. - Ki ến nghị về xử l ý trách nhi ệm tập thể, c á nhân. b) V ới cơ quan quản l ý c ấp tr ên. c) V ới c ác cơ quan qu ản l ý nhà nư ớc (c ác b ộ, ng ành). d) V ới Quốc hội, Ch ính ph ủ (nếu c ó). * Ph ần kết th úc - Đ ịa điểm v à th ời gian lập b áo cáo ki ểm to án. báo cáo ki ểm to án ph ải ghi r õ ngày, tháng, năm k ết th úc toàn b ộ c ông vi ệc kiểm to án. Điều n ày cho phép ngư ời sử dụng b áo cáo tài chính bi ết rằng kiểm to án viên và đoàn ki ểm to án đã xem xét các s ự kiện (nếu c ó) ảnh hưởng đến b áo cáo tài chính ho ặc b áo cáo ki ểm to án cho đ ến thời điểm k ý báo cáo ki ểm to án. - Đ ịa điểm v à th ời hạn doanh nghiệp phải gửi b áo k ết quả thực hiện kiến nghị của đo àn ki ểm to án cho cơ quan Ki ểm to án nhà nư ớc. - Các ph ụ lục, phụ biểu k èm theo báo cáo ki ểm to án. - Ch ữ k ý và đóng d ấu của cơ quan Kiểm to án nhà nư ớc. * Ph ần phụ lục Ph ần phụ lục b áo cáo ki ểm to án g ồm những t ài li ệu, số liệu chi tiết minh họa, cụ thể ho á các n ội dung kiểm to án giúp cho ngư ời sử dụng b áo cáo khi c ần tham khảo, t ìm hi ểu chi tiết c ác n ội dung kiểm to án. Ph ần phụ lục thường gồm c ó các tài li ệu sau: - Khái quát v ề đơn vị được kiểm to án; - Ph ần tr ình bày rõ thêm v ề yếu tố ngoại trừ; - Các ph ụ biểu chi tiết v à gi ải th ích nguyên nhân chênh l ệch giữa số liệu kiểm to án xác nh ận v à s ố b áo cáo c ủa doanh nghiệp; - Các sơ đ ồ, biểu đồ chỉ dẫn, c ác s ố liệu d ùng đ ể ph ân tích đưa ra các nh ận x ét, ý ki ến của đo àn ki ểm to án; - Nh ững ý ki ến của người giải tr ình; - Các ghi nh ớ cần thiết kh ác… 1.2.3. Hình th ức b áo cáo ki ểm to án Hình th ức tr ình bày báo cáo ki ểm to án đư ợc thực hiện theo quy định của Kiểm to án nhà nư ớc v à c ần thể hiện đủ c ác thông tin sau: tên và đ ịa chỉ của cơ quan Kiểm to án nhà nư ớc; số hiệu b áo cáo; tiêu đ ề b áo cáo; ngư ời v à đơn v ị nhận b áo cáo; n ội dung b áo cáo; th ời gian kết th úc ki ểm to án và th ời điểm ph át hành báo cáo; ch ữ k ý, tên c ủa Trưởng đo àn ki ểm to án và Th ủ trưởng cơ quan, dấu của cơ quan Kiểm to án nhà nư ớc chịu tr ách nhi ệm ph át hành báo cáo. 2. NH ỮNG VẤN ĐỀ CẦN LƯU Ý KHI L ẬP B ÁO CÁO KI ỂM TO ÁN DOANH NGHI ỆP Đ ối với mỗi cuộc kiểm to án doanh nghi ệp với c ác lo ại h ình doanh nghi ệp kh ác nhau (công nghi ệp, khai kho áng, nông lâm nghi ệp, thương mại, vận tải,…) lu ôn đư ợc thực hiện lồng gh ép, k ết hợp giữa kiểm to án báo cáo tài chính v ới kiểm to án tuân th ủ, kiểm to án ho ạt động hoặc kết hợp giữa kiểm to án BCTC và ki ểm to án đ ầu tư dự án nên quá trình l ập BCKT lu ôn ph ải b ám sát n ội dung c ó liên quan trong quy ết định kiểm to án, k ế hoạch kiểm to án và các văn b ản chỉ đạo điều h ành c ủa l ãnh đ ạo Đo àn, Đơn v ị chủ tr ì và Lãnh đ ạo Kiểm to án nhà nư ớc, cũng như c ác văn b ản, chế độ, ch ính sách pháp lu ật điều chỉnh đến đối tượng được kiểm to án. Trên cơ s ở kết quả kiểm to án đã đư ợc thực hiện, khi lập B áo cáo ki ểm to án: Ngoài vi ệc áp d ụng quy định về hồ sơ mẫu biểu kiểm to án theo quy đ ịnh hiện h ành, đ ể đảm bảo yếu tố đầy đủ, nhất qu án trong trình bày BCKT lĩnh v ực doanh nghiệp, kiểm to án viên c ần phản ánh nh ững nội dung, kết quả kiểm to án theo nh ững gợi ý sau: (1). Xác nh ận thực trạng v à kh ả năng t ài chính c ủa doanh nghiệp Nh ững th ông tin chính c ần tr ình bày trong BCKT: (1.1). Th ực trạng t ài chính c ủa doanh nghiệp - Trình bày k ết quả kiểm to án, các s ố liệu điều chỉnh, số liệu B áo cáo tài chính (BCTC) đư ợc x ác nh ận sau khi kiểm to án. - Trình bày, đánh giá th ực trạng t ài chính doanh nghi ệp (vốn, t ài s ản, lợi nhuận, thực hiện nghĩa vụ với NSNN), x ác đ ịnh t ính trung th ực hợp l ý c ủa số liệu tr ên báo cáo tài chính c ủa doanh nghiệp. (1.2). Đánh giá kh ả năng t ài chính c ủa doanh nghiệp Trình bày, đánh giá tình hình tài chính c ủa doanh nghiệp trong ni ên đ ộ t ài chính đư ợc kiểm to án; khai thác thông tin v ề khả năng t ài chính đ ến thời điểm kiểm to án đ ể đ ánh giá kh ả năng hoạt động li ên t ục của doanh nghiệp (l ãi, l ỗ, khả năng tồn tại v à phát tri ển) v à c ảnh b áo các nguy cơ, r ủi ro (nếu c ó). (2). Công tác qu ản trị v à hi ệu quả hoạt động của doanh nghiệp Ngoài vi ệc sử dụng c ác tiêu chí t ổng hợp để đ ánh giá tính kinh t ế, hiệu quả, hiệu lực trong hoạt động SXKD của doanh nghiệp được kiểm to án, nh ững nội dung được gợi ý trình bày trong BCKT ph ục vụ mục ti êu đánh giá tính kinh t ế, hiệu quả, hiệ u lự c theo tiêu chí c ụ thể trong quản l ý, s ử dụng vốn, t ài s ản của Nh à nư ớc tại doanh nghiệp, gồm: (2.1). Trình bày, đánh giá công tác qu ản trị v à hi ệu quả hoạt động của DN theo nh óm khoản mục tr ên BCTC - Đánh giá công tác qu ản trị tiền v à các khoản tương đương tiền; - Đánh giá công tác qu ản trị h àng t ồn kho; - Đánh giá công tác qu ản trị TSCĐ; - Đánh giá công tác qu ản trị c ác khoản nợ phải thu; - Đánh giá công tác qu ản trị c ác khoản nợ phải trả; - Đánh giá hi ệu quả sử dụng vốn của doanh nghiệp. (2.2). Trình bày, đánh giá công tác qu ản trị v à hi ệu quả hoạt động của doanh nghiệp theo chu tr ình s ản xuất kinh doanh - Đánh giá công tác qu ản trị c ác y ếu tố đầu v ào; - Đánh giá công tác qu ản trị sản xuất, t ính giá thành; - Đánh giá công tác qu ản trị việc ti êu th ụ sản phẩm; - Đánh giá công tác qu ản trị nguồn nh ân l ực trong hoạt động sản xuất kinh doanh. (2.3). Trình bày, đánh giá tính kinh t ế, hiệu quả trong quản trị doanh nghiệp theo c ác y ếu tố cấu th ành hi ệu quả tổng thể - Tính kinh t ế, hiệu lực, hiệu quả trong quản l ý, s ử dụng vốn, tiền v à tài s ản Nh à nư ớc trong hoạt động sản xuất kinh doanh; - Tính kinh t ế, hiệu lực, hiệu quả của hoạt động đầu tư t ài chính; - Tính kinh t ế, hiệu lực, hiệu quả trong quản l ý và s ử dụng đất v à tài s ản tr ên đ ất; - Tính kinh t ế, hiệu lực, hiệu quả trong quản l ý, khai thác, s ử dụng v à kinh doanh khoáng s ản; - Tính kinh t ế, hiệu lực, hiệu quả của dự án đ ầu tư x ây d ựng c ông trình. (3). Tình hình và k ết quả thực hiện Đề án tái cơ c ấu DNNN Nh ững th ông tin chính c ần tr ình bày trong BCKT: - Đánh giá k ết quả thực hiệ n xây dự ng đề á n tá i cơ cấ u trì nh cấ p có thẩ m quyề n phê duyệ t. - Đá nh giá k ết quả thực hiệ n tá i cơ cấ u DNNN theo đề á n đã đượ c phê duyệ t. - Đá nh giá hiệ u quả củ a doanh nghiệ p sau khi thự c hiệ n tá i cơ cấ u. (4). Trình bày, đánh giá công tác qu ản l ý, khai thác, s ử dụng v à kinh doanh tài nguyên khoáng s ản tại c ác doanh nghi ệp (nếu thực hiện kiểm to án l ồng gh ép) Nh ững th ông tin chính c ần tr ình bày trong BCKT: - Trình bày k ết quả c ông tác theo dõi, ph ản ánh thông tin qu ản l ý s ản lượng, trữ lượng trong c ác khâu qu ản l ý, khai thác, s ử dụng, kinh doanh kho áng s ản. - Trình bày, đánh giá vi ệc tu ân th ủ ph áp lu ật trong quản l ý, khai thác, s ử dụng v à kinh doanh khoáng s ản; - Trình bày, đánh giá vi ệc chấp h ành các nghĩa v ụ t ài chính v ới Nh à nư ớc trong quản l ý, khai thác, s ử dụng v à kinh doanh khoáng s ản. - Trình bày, đánh giá tính kinh t ế, hiệu quả v à hi ệu lực trong quản l ý, khai thác, s ử dụng v à kinh doanh khoáng s ản; (5). Trình bày, đánh giá công tác qu ản l ý, s ử dụng đất đai tại doanh nghiệp (nếu thực hiện kiểm to án l ồng gh ép) Nh ững th ông tin chính c ần tr ình bày trong BCKT: - Trình bày, đánh giá th ực trạng v à công tác qu ản l ý, th ực hiện quy định về hồ sơ ph áp lý v ề đất đai của doanh nghiệp; - Trình bày, đánh giá th ực trạng sử dụng đất tại doanh nghiệp; - Trình bày, đánh giá vi ệc thực hiện nghĩa vụ t ài chính v ề đất đai, trong đ ó t ập trung v ào các v ấn đề: + Thu ế sử dụng đất; + Thu ti ền sử dụng đất; + Thu ti ền thu ê đ ất, thu ê m ặt nước; - Trình bày, đánh giá mục đ ích s ử dụng v à hi ệu quả sử dụng đất tại doanh nghiệp. (6). Trình bày, đánh giá công tác qu ản l ý đ ầu tư XDCB trong c ác doanh nghi ệp thuộc đối tượng được KTNN thực hiện kiểm to án (n ếu thực hiện kiểm to án l ồng gh ép) Nh ững th ông tin chính c ần tr ình bày trong BCKT: - Trình bày, xác đ ịnh gi á tr ị TSCĐ, chi ph í XDCB d ở dang tăng trong năm; - Trình bày, xác nh ận th ông tin trong báo cáo quy ết to án v ốn đầu tư c ông trình hoàn thành ho ặc hạng mục c ông trình hoàn thành. - Trình bày, đánh giá vi ệc tu ân th ủ ph áp lu ật v à các quy đ ịnh trong c ông tác đ ầu tư x ây d ựng v à mua s ắm TSCĐ; - Trình bày, đánh giá tính kinh t ế, hiệu quả, hiệu lực trong quản l ý đ ầu tư x ây d ựng v à mua s ắm TSCĐ; CÂU H ỎI ÔN T ẬP